Aprobate prin Hotrrea Curii de Conturi nr. 70 din 16 octombrie 2006 I. STANDARDE DE AUDIT APLICABILE ETAPEI DE PLANIFICARE Scopul standardelor de audit aplicate la etapa de planificare este ca Curtea de Conturi s planifice auditul ntr-un mod ct mai raional i oportun, asigurndu-se de realizarea acestuia ntr-o perioad de timp i ntr-un domeniu bine determinate, ceea ce va garanta minim de resurse sau costuri, minim de efort i obinerea rezultatelor propuse. Planificarea auditului este preconizat att n auditul financiar, ct i n auditul performanei. Planificarea auditului financiar prevede organizarea lucrrilor de audit n aa mod, nct atenia controlorului s fie concentrat asupra celor mai importante direcii ale auditului, la determinarea problemelor poteniale i executarea rapid a activitilor de audit. Volumul planificrii n auditul financiar depinde de complexitatea auditului, de profesionalismul, experiena anterioar ale controlorului n activitatea cu entitatea auditat, precum i de alte criterii. Planificarea auditului performanei se realizeaz prin intermediul a dou etape aplicate succesiv care, structurat, se prezint astfel: Planificarea strategic presupune stabilirea strategiei auditului performanei, n cadrul creia se identific, se documenteaz i se supun analizei domeniile i temele poteniale pentru auditare. Ulterior, controlorii efectueazAuditul performanei Planificarea Planificare strategic identificare documentare analiz Studiu preliminar raport

1

un studiu preliminar asupra temelor solicitate, finalizat cu un raport, concluziile cruia constituie baza pentru adoptarea deciziei care s determine oportunitatea efecturii auditului performanei asupra unei teme concrete. Studiul preliminar este aplicabil, n aceleai condiii, i n auditul financiar n cadrul unor domenii vaste, complexe. Pentru etapa de planificare se stabilesc urmtoarele standarde de audit 1.1. Cunoaterea activitii entitii auditate Scopul acestui standard const n stabilirea instruciunilor privind cunoaterea entitii auditate i importana acestei cunoateri la toate etapele auditului. Instruciuni i explicaii Pentru a planifica auditul care necesit a fi realizat ntr-un mod economic, eficient i eficace, n special pentru a reduce riscul, controlorul, bazndu-se pe cunotinele i experiena anterioar, va obine (dac nu posed) informaii i date relevante despre entitatea auditat n vederea identificrii i cunoaterii aciunilor, tranzaciilor i practicilor care, n opinia controlorului, pot avea un impact semnificativ asupra raportului de audit ori asupra examinrii acestuia. n acest aspect controlorul va proceda la: a) colectarea de informaii despre entitatea auditat, pentru a determina riscurile i a elabora planul de audit; b) definirea obiectivelor i a ariei de aplicabilitate a auditului; c) realizarea unei analize preliminare pentru a determina metodele, natura i volumul investigaiilor ce urmeaz a fi efectuate ulterior; d) luarea n consideraie a operaiunilor anterioare, dac acestea influeneaz situaia financiar a anului auditat; e) determinarea metodelor, procedurilor i tehnicilor ce vor fi utilizate pentru obinerea probelor de audit; f) analiza structurii organizatorice, a managementului financiar, rapoartelor auditelor interne i externe anterioare i a modului n care au fost aplicate recomandrile acestora. Pentru utilizarea optim a informaiilor colectate, controlorii trebuie s evalueze modul n care acestea influeneaz situaia financiar a entitii, vor aprecia conformitatea informaiilor obinute cu afirmaiile care snt prezentate referitor la aceste situaii. efii Departamentului i ai Direciei de control, responsabili de organizarea i exercitarea auditului, trebuie s se asigure c controlorii implicai n misiunea de audit au obinut informaii suficiente i2

valorice, care le vor asigura ndeplinirea adecvat a misiunii ncredinate.N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

2

3

1.2. Evaluarea riscului Scopul acestui standard const n stabilirea instruciunilor privind identificarea zonelor predispuse la riscuri, evaluarea nivelului riscului i a componentelor lui, ceea ce va reduce riscul la planificarea auditului pn la un nivel sczut acceptabil. Instruciuni i explicaii Evaluarea riscului de audit trebuie s fie efectuat pentru toate activitile de audit, n vederea realizrii unui audit eficient i efectiv, controlorii utiliznd raionamentul profesional i proceduri de audit adecvate. Evaluarea riscului n procesul de audit reprezint o activitate sistematic aplicat pentru a aprecia probabilitatea de neconformitate a operaiunilor cu cadrul legal n vigoare. Riscul n procesul de audit este riscul c Curtea de Conturi, la luarea deciziei, va expune o opinie n care rapoartele contabile vor fi apreciate ca veridice, tranzaciile vor fi considerate ca legale i regulate, iar managementul financiar temeinic, pe cnd o astfel de situaie real nu exist. Riscul de audit este probabilitatea existenei unor informaii, a unor erori materiale sau deficiene n situaiile financiare ale entitii auditate, pe care controlorul poate s nu le identifice. Controlorul trebuie s calculeze riscul de audit cu un astfel de grad de asigurare, care s presupun c erorile materiale i deficienele financiare existente n situaiile financiare ale entitii nu vor depi nivelul de asigurare stabilit prin politica de audit a Curii de Conturi. Evaluarea riscului de audit, inclus la etapa de planificare, permite controlorilor s stabileasc prioritile n realizarea activitii de audit. Se relev c controlorii trebuie s fie pregtii permanent pentru a-i adapta programul de audit la situaiile cnd se stabilesc fapte semnificative, care nu se cunoteau la momentul elaborrii programului de audit. Riscul de audit include trei componente, reprezentate n tabelul ce urmeaz.Riscuri care nu pot fi controlate / influenate de controlor Risc inerent (inevitabil) Risc legat de control

4

Riscul care poate fi controlat / influenat de controlor Riscul de nedepistare

Riscul de audit N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc 3

5

Riscul inerent evaluat de ctre controlor trebuie s se bazeze pe cunoaterea activitii entitii auditate i pe informaiile colectate din sistemul managementului acesteia, innd cont de anumite circumstane, cum ar fi: natura, specificul activitilor entitii; experiena, onestitatea i cunotinele conducerii/persoanelor cu funcii de rspundere, precum i modificrile n componena ei pentru perioada auditat a entitii; de exemplu, lipsa de experien a conducerii poate influena calitatea rapoartelor financiare; factori care influeneaz ramura n care i desfoar activitatea entitatea; de exemplu, starea economiei i condiiile concurenei identificate prin determinarea tendinelor i coeficienilor financiari n tehnologie etc.; complexitatea cadrului legislativ, a tranzaciilor sau a unor fapte care necesit o expertiz de specialitate; factori care influeneaz starea financiar a entitii; de exemplu, lipsa finanrii la nivelul stabilit, complexitatea structurii instituionale; circumstane sub presiunea crora conducerea poate fi predispus la denaturarea rapoartelor financiare; de exemplu, existena ntreprinderilor insolvabile din ramur. Se admit i ali factori la evaluarea riscului inerent. Evaluarea riscului legat de control se realizeaz n dou etape: - evaluarea preliminar, care reprezint procesul de apreciere a eficienei/eficacitii sistemului contabil i de control intern al entitii sub aspectul prevenirii sau descoperirii i corectrii unor erori semnificative; - evaluarea final, care se realizeaz de controlor nainte de finalizarea auditului i care va confirma sau nu evaluarea riscului legat de control. n evaluarea riscului legat de control, controlorul va ine cont de o serie de factori: efectuarea necorespunztoare a controalelor datorit unor erori umane, ca rezultat al argumentrilor sau interpretrilor greite, comiterii neglijenei/neateniei; mediul controlului, n special existena controlului managerial; proceduri ce in de esen, pe care controlorul planific s le efectueze.6

Riscurile inerente i cele legate de control se afl n interconexiune, fiind preferabil evaluarea simultan a acestor dou componente. Dac riscul inerent i cel legat de control snt ridicate, riscul de nedepistare acceptabil trebuie s fie sczut, pentru a reduce riscul de audit. Dac riscurile inerent i cel legat de control snt sczute, controlorul poate accepta un risc de nedepistare mai ridicat, dar concomitent s reduc riscul de audit pn la un nivel sczut acceptabil. Riscul de nedepistare se afl n dependen reciproc de procedurile ce in de esen. Evaluarea riscului legat de control mpreun cu evaluarea riscului inerent influeneaz caracterul, aciunile i volumul procedurilor ce in de esen,N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

4

7

care se efectueaz n scopul reducerii riscului de nedepistare i, ca urmare, a riscului de audit pn la nivelul sczut acceptabil. Pentru a reduce riscul de nedepistare (riscul de audit), controlorul va ine cont de urmtorii factori: momentul de exercitare a procedurilor ce in de esen; de exemplu, la sfritul perioadei auditate i nu la o dat (perioad) intermediar; volumul procedurilor ce in de esen; de exemplu, aplicarea unui eantion mai mare; caracterul procedurilor ce in de esen; de exemplu, aplicarea testelor orientate spre obinerea probelor din exteriorul entitii, i nu din interiorul acesteia. Un anumit risc de nedepistare va exista ntotdeauna, chiar dac controlorul va efectua un audit integral. Cu ct riscurile inerent i cel legat de control snt mai ridicate, cu att mai multe dovezi de audit trebuie s obin controlorul la efectuarea procedurilor ce in de esen, pentru a reduce riscul de audit. 1.3. Evaluarea sistemului de control intern Scopul acestui standard const n stabilirea instruciunilor n legtur cu evaluarea sistemului de control intern n cadrul efecturii unui audit. Instruciuni i explicaii Sistemul de control intern presupune totalitatea politicilor i procedurilor aprobate de conducerea entitii n vederea asigurrii unei desfurri organizate i eficiente a activitii economice, menite s asigure integritatea activelor, prevenirea i descoperirea cazurilor de fraud i eroare, exactitatea i plenitudinea nregistrrilor contabile. Sistemul de control intern include: mediul de control; riscul de control; procedurile de control. Mediul de control se refer la aciunile conducerii entitilor auditate privind funcionarea sistemului de control intern i reflect urmtorii factori: modul de organizare a sistemului de management; modul de conducere; structura entitii, organigrama, delegrile de competen i responsabilitile;8

sistemul de controale dispuse de management. Riscul de control reprezint riscul unei declarri eronate ce ar putea aprea n soldul unui cont sau n cadrul unor tranzacii, neputnd fi prevzut sau descoperit n timp util de ctre sistemul contabil i cel de control intern.N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

5

9

n cadrul auditului, iniial, se presupune realizarea evalurii riscului de control la etapa planificrii, urmnd confirmarea acestei operaiuni prin teste de control la etapa executrii auditului. Procedurile de control se prezint ca reguli stabilite de managerul entitii pentru completarea modului de control n vederea asigurrii realizrii obiectivelor specifice entitii i includ: certificarea trimestrial i anual, nsoit de raportul de audit, a situaiei financiare a entitii auditate; examinarea legalitii, regularitii i conformitii operaiunilor; identificarea erorilor, risipei, gestiunii defectuoase i a fraudelor i, n baza lor, propunerea msurilor i soluiilor pentru recuperarea pagubelor; identificarea defectelor n sistemul de management i de control, precum i a riscurilor asociate acestora. Examinarea i evaluarea sistemului de control intern trebuie realizate n funcie de timpul planificat pentru audit. n cazul unui audit financiar, examinarea i evaluarea controlului intern se refer, n primul rnd, la sistemul de control intern care vizeaz: protejarea activelor i resurselor entitii, verificarea sistemelor de contabilitate i control intern, inspectarea informaiilor financiare i operaionale, examinarea respectrii legislaiei i a altor reglementri, conformitatea cu politicile i directivele managementului. n cazul auditului performanei, examinarea i evaluarea sistemului de control intern vizeaz acele controale care vor susine mbuntirea activitii entitii ntr-un mod economic, eficient i eficace. Controlorul trebuie s determine nivelul de ncredere n sistemul de control intern al entitii auditate, s analizeze modul n care se realizeaz informarea, raportarea i monitorizarea funcionrii sistemului de control intern. Avnd n vedere c un mediu de control strict nu este suficient ca s fie asigurat funcionarea sistemului de control intern, pentru controlor la etapa planificrii se relev urmtoarele aspecte: efectuarea unei evaluri preliminare a sistemului de control intern, pentru a stabili dac acesta este relevant i contribuie la realizarea obiectivelor auditului; determinarea faptului care dintre elementele sistemului controlului intern poate fi caracterizat ca element-cheie i dac acesta a funcionat corespunztor pe ntreaga perioad auditat;10

verificarea faptului dac managementul entitii a stabilit proceduri de control corespunztoare i dac acestea snt relevante pentru realizarea obiectivelor de control propuse.N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

6

11

1.4. Auditarea ntr-un mediu informatizat Scopul acestui standard este de a oferi instruciuni privind procedurile ce trebuie aplicate pentru un audit desfurat ntr-un mediu informatizat. Instruciuni i explicaii Pentru obiectivele acestui standard un mediu informatizat exist n situaia cnd informaiile financiare importante pentru audit snt prelucrate prin sistemul de computere de orice tip, indiferent dac acestea snt operate nemijlocit de entitate sau de o ter parte. n situaia n care operaiunile financiare snt prelucrate n sistem computerizat, controlorul trebuie: s evalueze funcionarea acestor sisteme, stabilind dac este asigurat integritatea, credibilitatea i dac ele snt adecvate nivelului de complexitate al activitii entitii auditate; s ia n consideraie efectele produse de mediul informatizat asupra auditului; s dein cunotine profesionale n domeniul tehnologiilor informaionale pentru a putea planifica, supraveghea i revizui activitatea de audit; s obin la etapa planificrii o cunoatere a importanei i complexitii activitilor i tehnologiilor informaionale, dac acestea pot influena evaluarea riscului inerent i celui de control. 1.5. Eantionarea i alte proceduri de testare selectiv Scopul acestui standard const n oferirea instruciunilor privind utilizarea procedurilor de selectare a elementelor pentru testare n vederea obinerii probelor de audit, cum ar fi eantionarea. Instruciuni i explicaii Eantionarea n audit presupune aplicarea procedurilor de audit asupra colectivitii generale (elemente cuprinse ntr-o categorie anumit de operaiuni economice), astfel ca controlorul, n urma evalurii probelor de audit obinute prin testarea acestor elemente, s formuleze concluzii pentru ntreaga colectivitate general. La planificarea procedurilor de audit, controlorul, n vederea obinerii unor probe suficiente de realizare a obiectivelor de audit, trebuie s stabileasc modaliti rezonabile pentru selectarea elementelor ce vor fi testate.12

La aplicarea procedurilor de audit asupra fiecrui element al eantionului, controlorul:N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

7

13

va analiza natura i cauza oricrei erori descoperite n eantion i efectul posibil asupra obiectivului auditului; va determina, prin metoda aproximativ, erorile i neregularitile descoperite n cadrul eantionului, evalund efectul erorii aproximative asupra obiectivelor auditului; va analiza dac evalurile preliminare ale caracteristicilor relevante (risc inerent, risc de control, risc de eantionare) se confirm sau necesit a fi revizuite. Riscul legat de eantionaj i riscul nelegat de eantionaj pot influena componentele riscului de audit. De exemplu, exist riscul c la efectuarea testrii controlului intern, controlorul nu va descoperi erori n eantion i va concluziona c riscul legat de control este sczut, pe cnd n realitate rata erorii n cadrul colectivitii generale este destul de nalt (riscul legat de eantionaj). Se poate crea i situaia invers, cnd n eantion pot exista erori, pe care controlorul poate s nu le recunoasc (riscul nelegat de eantionaj). Prezentul standard necesit a fi aplicat la auditul financiar i auditul performanei. Eantionarea n audit poate fi aplicat att cu scopul de a selecta entitatea, tema, domeniul, ct i pentru a selecta un eantion din totalitatea operaiilor i documentelor ce se supun auditului. Un eantion poate fi selectat prin metode statistice sau nestatistice; prin utilizarea programelor computerizate sau tabelelor cu numere ntmpltoare; selectrii sistematice i nesistematice. Decizia de a utiliza una din aceste metode este luat de controlor conform aprecierii sale profesionale n circumstane concrete. De exemplu, n cazul testrii controlului intern, analiza caracterului i cauzelor erorilor va fi mult mai important dect analiza statistic a existenei sau lipsei erorilor. n acest caz, eantionul nestatistic poate fi cel mai potrivit. 1.6. Planul general de audit i programul de audit Scopul acestui standard este de a oferi instruciuni ce se refer la elaborarea documentar a Planului general de audit i programului de audit. Instruciuni i explicaii Planul general de audit, elaborat i perfectat documentar de controlor, va descrie sfera de cuprindere i desfurare a auditului, metodele de aplicare, fiind un document suficient de detaliat ce va servi

14

ca baz controlorului la pregtirea i realizarea programelor pentru un audit potenial. La elaborarea i documentarea Planului general de audit, n scopul asigurrii eficacitii i eficienei auditului, precum i coordonrii procedurilorN / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

8

15

de audit cu regimul de lucru al personalului entitii, se admite discutarea elementelor planului i anumitor proceduri de audit cu conducerea entitii. Totodat, att Planul general de audit, ct i programele de audit rmn n responsabilitatea controlorului. La documentarea Planului general de audit, controlorul trebuie s ia n consideraie urmtoarele aspecte: condiiile economice n general i n particular ale domeniului de activitate a entitii auditate, punnd accentul pe particularitile, politicile i procedurile aplicate de entitate la realizarea obiectivelor; nelegerea sistemului contabil i de control intern pentru a putea evalua eficiena i eficacitatea funcionrii acestora; riscul de audit, care se poate concretiza n: evaluarea preliminar a riscurilor inerente i de control, stabilirea domeniilor semnificative ale auditului i identificarea problemelor prioritare; identificarea tranzaciilor complexe, inclusiv a situaiilor financiare care implic estimri contabile; coordonarea, ndrumrile, revizuirea misiunii de audit de ctre eful echipei, efului Direciei i/sau al Departamentului; alte elemente cu privire la respectarea continuitii activitii de audit, termenele angajamentului de efectuare a auditului; termenul de prezentare a raportului de audit. n Planul general de audit controlorul va include: scopul, obiectivele auditului i modul n care acestea vor fi realizate; ntrebrile primordiale de baz la care va da rspuns auditul; natura probelor de audit necesare de a fi obinute i metodele prin care se vor obine, precum i bazele pentru evaluarea lor; evaluarea nivelului de risc; sumarul rezultatelor procedurilor analitice realizate (studiului analitic). Forma i coninutul Planului general de audit pot varia n dependen de complexitatea domeniului auditat, structura instituional i volumul activitii entitii auditate, de complexitatea auditului, de metodologia i procedurile tehnice aplicate n audit. n auditul performanei, Planul general de audit se perfecteaz pornind de la Raportul asupra studiului preliminar, aprobat de Preedintele Curii de Conturi, procedur aplicabil i n auditul financiar pentru un domeniu complex i vast.16

n baza Planului general de audit, controlorii vor elabora i documenta programe de audit, prin care se stabilesc natura i durata procedurilor de audit. Programul de audit const dintr-un set de instruciuni privind executarea adecvat a lucrrilor de audit. La documentarea programului de audit, controlorul va lua n consideraie urmtoarele aspecte: evalurile riscului inerent i de control;N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

9

17

rezultatele testelor de control i ale procedurilor ce in de coordonrile cu entitatea; posibilitatea/oportunitatea antrenrii specialitilor (experilor) din domeniu. n programul de audit controlorul va include timpul necesar efecturii auditului; obiectivele auditului; va concretiza n parte termenele de exercitare a lucrrilor pentru fiecare domeniu sau proceduri de audit separate, alte elemente necesare exercitrii adecvate a auditului. Programele de audit constituie documentul de comunicare cu echipa de audit pentru eful echipei, eful Direciei, Departamentului i/sau pentru membrul Curii de Conturi, care conduc i monitorizeaz auditul. Planul general de audit i programele de audit trebuie s fie revizuite n procesul desfurrii auditului ori de cte ori este necesar. Motivele modificrilor importante urmeaz a fi documentate de controlori. Planul general de audit i programele de audit, elaborate i documentate de controlori, se supun aprobrii de efii Direciei i Departamentului care efectueaz auditul (n cadrul structurii teritoriale de eful Oficiului), cu coordonarea ulterioar a membrului Curii care patroneaz Departamentul respectiv. * **Standardele de audit se aprob de Curtea de Conturi i se public ntr-o brour special. Prezentele standarde de audit snt de uz intern, urmnd a fi completate, modificate n dependen de cerinele aprute dup un an de aplicare n practic a acestora.N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

10

18

Glosar de termeni Auditul performanei examinare sau evaluare independent i obiectiv a msurii n care un program sau o activitate a unui domeniu, unei entiti funcioneaz eficient i eficace n condiiile respectrii economicitii. Audit financiar examinarea faptului dac situaiile financiare snt complete i precise i dac operaiunile snt legale i regulamentare. Audit al rapoartelor financiare examinare independent a rapoartelor financiare ale entitii n scopul exprimrii opiniei controlorului, privind faptul dac rapoartele financiare snt pregtite n toate aspectele semnificative, n conformitate cu cerinele stabilite fa de aceste rapoarte. Colectivitate (totalitate) general set/grup total de date, din care se alctuiete eantionul i asupra cruia controlorul va formula concluzii. Control intern control stabilit de conducerea entitii pentru a oferi o asigurare rezonabil privind eficiena i eficacitatea operaiunilor, soliditatea informaiilor financiare i conformitatea cu cadrul legal. Controale-cheie o serie de controale care au ca scop reducerea riscurilor de audit. Eantionaj de audit aplicarea procedurilor de audit asupra a mai puin de 100% de elemente ale soldului contului sau grupului de tranzacii, astfel ca toate elementele eantionului s fie selectate. Materialitate exprim nivelul maxim admisibil de eroare acceptat, pentru a putea decide dac conturile snt corecte sau incorecte. Program de audit document de lucru al controlorului ce stabilete caracterul, extensiunea, durata i volumul procedurilor de audit planificate, necesare implementrii ntregului Plan general de audit. Proceduri ce in de esen teste efectuate n scopul obinerii probelor de audit pentru identificarea denaturrilor semnificative n rapoartele financiare.N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

11

19

Risc de audit riscul c controlorul va exprima o opinie necorespunztoare n cazul n care situaia financiar a entitii este material eronat. Risc inerent predispoziie a soldului unui cont sau unui grup de tranzacii ctre denaturri. Risc legat de control riscul c o denaturare a soldului unui cont sau a unui grup de tranzacii, care poate fi semnificativ n mod separat sau cumulat cu denaturrile altor solduri sau grupuri de tranzacii, s nu fie prevenit sau descoperit i corectat la timp de sistemele contabil i de control intern. Risc de nedescoperire riscul c procedurile de audit ce in de esen s nu poat descoperi o denaturare a soldului unui cont sau a unui grup de tranzacii, care poate fi semnificativ n mod separat sau cumulat cu denaturrile altor solduri sau grupuri de tranzacii. Risc legat de eantionaj probabilitatea faptului c concluzia controlorului bazat pe eantion poate s difere de concluzia care ar putea fi formulat, dac ntreaga colectivitate general ar fi supus aceleiai proceduri de audit. Risc nelegat de eantionaj riscul ce apare n rezultatul influenei factorilor care determin controlorul s formuleze o concluzie greit din orice motive care nu au nimic comun cu volumul eantionului. Standarde de audit document ce asigur minimul de ndrumare controlorului n vederea determinrii etapelor i procedurilor de audit care s permit atingerea obiectivului vizat. Testare a controlului intern proces de efectuare a testelor n scopul obinerii dovezilor de audit privind caracterul rezonabil al structurii i eficienei funcionrii sistemului contabil i de control intern.12 Orientarea

N / 17.09.07 / 15:59 / F:\Cdc\Saitul CCRM\Tmp\STAND\stand-planif.doc

si planificarea lucrarilor de audit

n aceast etap, profesionistul contabil obtine informatii cu privire la particularitatile intreprinderii, zonele sale de risc, domeniile si sistemele semnificative, informatii care s-i permit orientarea si planificarea controalelor astfel incit s fie prevenite lucrari inutile sau care nu vor servi realizarii obiectivelor misiunii de audit.

20

Tehnicile si procedurile folosite pentru realizarea obiectivelor acestei etape sunt din ce in ce mai diferite; o grupare a principalelor lucrari de efectuat in aceasta etap poate fi prezentat astfel: -Culegerea de informaii generale asupra ntreprinderii

Toate actiunile au ca obiectiv cunoasterea particularitatilor intreprinderii, iar tehnicile si procedurile folosite pentru atingerea obiectivului pot s constea n: -discutii cu conducatorii si personalul intreprinderii; -examinarea unor documente interne si externe; -vizitarea localurilor intreprinderii; -examenul analitic (analiza critic a unor cifre si indicatori, static si dinamic, prin raportarea la exercitii precedente, analize bugetare etc.). Sunt vizate aspecte legate de; -natura activitatilor desfasurate de intreprindere; -particularitatile sectorului din care face parte; -structurile intreprinderii; -organizarea general[ a intreprinderii; -politicile comerciale, financiare si sociale; -organizarea contabilitatii; -practicile contabile utilizate; -sistemul de control intern al intreprinderii etc.

-Identificarea domeniilor i sistemelor semnificative

21

Toate actiunile au ca obiectiv identificarea zonelor de risc si stabilirea elementelor sau sectiunilor asupra carora trebuie concentrat actiunea de audit, iar tehnicile si procedurile folosite au la baza analiza elementelor repetabile a caror fiabilitate este legat de conceperea sistemelor. Se au in vedere activitatile de productie, distributie, aprovizionare etc., precum si conturile care in raport cu suma sau prin natura lor pot comporta riscuri de erori: conturi a caror sum reprezinta o parte irnportanta a bilantului sau care prezinta solduri reduse dar sunt purtatoare de erori din cauza miscarilor importante, conturi de provizioane si conturi care presupun tehnici contabile complexe.

-Redactarea Planului de misiune (Planului de audit)

Dup cunoasterea particularitatilor intreprinderii, profesionistul contabil are posibilitatea s i orienteze misiunea n functie de domeniile si sistemele semnificative; aceast orientare are ca obiectiv identificarea riscurilor care pot avea o incidenta semnificativa asupra situatiilor financiare si deci asupra programrii si planificarii misiunii de audit, permitand: -determinarea naturii si intinderii controalelor in raport cu pragul de semnificatie ales; -organizarea lucrrilor de audit astfel incit s fie atins obiectivul de a certifica situatiile financiare in mod rational, cu maxim de eficacitate si in cadrul termenelor convenite cu clientul; Planul de misiune este, in fapt, programul general de munca in care sunt sintetizate toate informatiile obtinute pe baza carora s poata fi orientata si planificata misiunea de audit. Este documentul care serveste ca instrument de baza pentru toti intervenienii de-a lungul intregii misiuni de audit. Redactarea planului de misiune si, pe aceasta baz, a programului de munc presupune: -alegerea membrilor echipei n functie de experienta i cunostintele lor in sectorul de activitate al intreprinderii; -repartizarea lucrarilor pe oameni, in timp si in spatiu (subunitati, filiale in ar si in strainatate etc.); -utilizarea lucrarilor realizate de auditorul intern al intreprinderii, de alti auditori externi sau experti; -coordonarea cu auditorii de la societatile surori i de la societatea-mam; 22

-solicitarea de specialisti pentru studierea sistemelor i datelor informatizate n orice alte domenii (juridic, fiscal, tehnic etc.); -calendarul sedintelor AGA si CA; -termenul de depunere a raportului. Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu privire la: lucrarile de efectuat, mijloacele necesare, datele interventiilor in teren, rapoarte si relatii de stabilit, bugetul de timp si costurile angajate. Standardul International de Audit (ISA) nr. 300 intitulat Planificarea lucrrilor de audit" prevede obligatia planificarii activitatii de audit ca o masura de asigurare c aceasta activitate se realizeaza de o maniere eficienta. IAS nu prevede un anumit model al planului de misiune (planului de audit), forma si fondul acestuia variind in functie de talia intreprinderii, complexitatea auditului, metodologia si tehnologia specific utilizata de auditor; din planul de misiune nu pot lipsi informatii care se refera la: cunoasterea activitatilor intreprinderii, intelegerea sistemului contabil si de control intern, riscul si pragul de semnificatie, natura calendarului i intinderea procedurilor de audit si coordonarea, conducerea, supravegherea si revizuirea hcrarilor.

-Elaborarea Programului de munc

Pentru realizarea prevederilor Planului de misiune, ISA 300 prevede obligatia pentru auditor de a elabora si documenta un Program de munc in care sunt definite natura, calendarul si ntinderea procedurilor de audit necesare. Programul de munc este un ansamblu de instructiuni puse in atentia tuturor participantilor la misiunea de audit, care permit controlul bunei executii a lucrarilor pe tot parcursul misiunii de audit. Programul de munca poate, de asemenea, s detalieze obiectivele auditului, precum si bugetul de timp pentru fiecare rubrica si pentru fiecare procedur de audit folosite. Pentru elaborarea programului de munc, auditorul va aprecia evaluarea specific a riscurilor inerente si a riscurilor legate de control, cat si nivelul de asigurare care ar urma sa fie furnizat de controalele substantive (controalele proprii ale auditorului).

23

Altfel spus, Programul de munc este o detaliere a tuturor elementelor continute in Planul de audit (de misiune), in vederea asigurarii indeplinirii acestuia din urma.

SC UNICARM SRL

Firma SC UNICARM SRL,este o firma comerciala cu raspunderelimitata si are o durata de functionare de cinci ani din 25.04.2004. A fost inregistrata in Registrul Comertului cu numarul J25/123/2004 si are cod fiscal R26427710. Activitatea firmei este producerea si comercializarea de preparate din carne.Firma pune accentul pe satisfacerea deplina a cerintelor consumatorilor prin stabilirea obictivelor pe ani. Intreprinderea executa produse destinate clientilor cu putere medie de cumparare.Materie prima este furnizata de mai multe ferme de animale din tara cum ar fi:Brasov,Deva,Craiova.Intreprinderea are o inzestrare tehnica moderna,deteminata de caracterul mecanizat al muncii,care imbunatateste procesul tehnologic si duce la marirea profitului. Conducerea societatii urmareste indeosebi respectarea parametrilor calitativi ai marfii si respectarea prevederilor contractuale la livrare.Masurile organizatorice necesare indrumarii operative a personalului sunt in personalul cu functie de conducere.Potentialul uman al firmei este format din 200 de salariati cu varsta medie intre 20-45 ani. In anul 2005 SC UNICARM SRLa exportat 500 t de produse din carne,prin reteaua proprie de 5 magazine,ceea ce a insemnat ca cifra de afaceri a fost de 244.745 RON din care profitul a fost de 15.454 RON.Firma isi propune ca pe anul 2006 cifra de afaceri sa fie mai mare decat anul care a trecut si anume 266.349 RON. 2.DATE DE IDENTIFICARE Date de identficare a agentului economic: 1.Numele firmei:

24

SC UNICARM SRL 2.Numarul si data inregistrarii in Registrul Comertului: Societatea a fost infiintata la data de 25.04.2004,avand numarul de inregistrare in registrul comertului J25/123/2004 si Codul Fiscal al firmei este R26427710. 3.Valoarea capitalului:25000 si natura acestuia este dupa cum urmeaza:30% capital de stat si 70% capital particular. 4.Adresa: SC UNICARM SRL are sediul in orasul Sibiu,strada Mihai Eminescu,numarul 20,cu urmatorul statut:SC UNICARM SRL este organizata sub forma unei societati comerciale cu raspundere limitata,avand 2 asociati. 5.SC UNICARM SRL are cont deschis la Banca Comerciala Romana,Sibiu. 6.Durata de functionare a firmei este de 5 ani. 7.Domeniul de activitate: SC UNICARM SRL este o intreprindere specializata in producerea si comercializarea preparatelor din carne si exporta in tari precum:Austria,Germania. 8.Obiective strategice: Strategia consta in satisfacerea deplina a cerintelor consumatorilor,urmarindu-le cresterea calitatii produselor si corelarea preturilor cu calitatea produselor. 3.PREZENTAREA ECHIPEI MANAGERIALE Conducerea societatii este asigurata de Director General Calburen Gheorghe,Director Adjunct Muntean Maria si Director Marketing Lupescu Andreea,impreuna cu Director Resurse Umane Luca Marius,si urmareste elaborarea si aplicarea strategiilor de dezvoltare si retehnologizare a directivelor prin tactici si strategii de management si marketing.Conducerea SC UNICARM SRL se asigura prin Directorul General si conducerea operativa.Atributiile Directorului General sunt: -aplica tactici si strategii de management si marketing; -urmareste respectarea parametrilor calitativi ai marfii la livrare in conformitate cu prevederile contractuale; -reprezinta firma in relatiile cu tertii.

25

In conducerea societatii Directorul General este ajutat de: -director tehnic; -director economic. Personalul cu functie de conducere are urmatoarele sarcini: -sa ia masuri organizatorice necesare si sa indrume operativ personalul din subordine pentru efectuarea corecta,cu respectarea legislatiei si la timp a lucrarilor; -sa urmareasca ridicarea calificarii personalului din subordine si sa asigure cunoasterea de catre acesta a sarcinilor de serviciu; -sa intocmeasca programul de activitate. PERSONALUL Potentialul uman al firmei este format din 200 de salariati adica 160 muncitori si 40 personalul administrativ si de conducere. 3.PREZENTAREA PRODUSELOR SAU A SERVICIILOR CE FAC OBIECTUL AFACERII. Gama sortimentelor de produse cuprinde: *produse afumate; *specialitati; *prospaturi. Preparatele sunt realizate in sectii proprii de prelucrare. Furnizorii de materii prime sunt:fermele de animale si abatoare din:Brasov,Deva,Craiova. CONCURENTA: In domeniul preparatelor din carne,oferta produselor este foarte insemnata din punct de vedere calitativ si cantitativ. Firmele aflate in acest segment de piata se adreseaza unui segment larg de cumparatori. FIRMA SERGIANA CAROLLI CA mil.lei 146 99 Cota de piata 25 20 Nr.angajatilor 1970 40

26

Procesul de productie Procesul tehnologic poate fi grupat in mai multe operatii: Transarea Dezosarea Ales Taiere Tocare Potentialul material este asigurat de urmatoarele echipamente de productie: Masini de taiat Masini de tocat Malaxoare Sprituri Intreprinderea dispune de o retea proprie de 5 magazine de desfacere,prin care au fost valorificate marfuri in valoare de 244.745 RON,in anul precedent,desi exista o serie de magazine particulare care ofera marfuri din import. PLANURI FINANCIARE. In anul 2005 SC UNICARM SRL a exportat 500 t de preparate din carne.Costul preparatelor se compune din urmatoarele cheltuieli: a.cheltuieli cu materiile prime....................................137.740 RON b.cheltuieli cu energia electrica..................................14.430 RON c.cheltuieli cu salariile.................................................16.000 RON d.cheltuieli cu transportul si aprovizionarea............15.330 RON e.cheltuieli cu intretinerea..........................................4880 RON f.cheltuieli cu amortizarea..........................................4870 RON g.cheltuieli cu S.D.V.-uri.............................................1880 RON Total cheltuieli directe=a+b+c+d+e+f+g=195.130 RON Cheltuieli indirecte: 1.salariile personalului indirect productive+TESA..11923 RON 2.cheltuieli privind deplasarile si delegatiile..............2038 RON 3.cheltuieli de birou......................................................326 RON 4.cheltuieli cu comb.energ.,apa....................................1109 RON 5.cheltuieli cu publicitatea,protocol.............................23.117 RON27

Total cheltuieli indirecte=1+2+3+4+5=23117 RON Profitul net trebuie sa fie 20% pe toti anii,deci profitul brut se va calcula pentru 2005 astfel: Cheltuieli totale...................218.247 Q planificat..........................500 8730........................................0.75 x..............................................0.16 43650*20%=8730 RON X=(8730*0.16)/0.75=1862 RON Profitul brut=8730+1862=10592 RON Determinarea CA=pret*Q planificat Pretul=cost complet+profitul brut=8730+38=8768 CA=8768*500=4384000 RON

28

Pe baza unor date oferite de societatea comerciala SC UNICARM SRL sa sa realizeze analiza factoriala asupra cifrei de afaceri si asupra valorii adaugate:NR. CRT .1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8.

DENUMIRE

SIMBOL

PROGRAMAT 0244.745 364.000 1820 200 0.67 450 4830 2898

REALIZAT 1

CIFRA DE AFACERI FONDUL TOTAL DE TIMP DE MUNCA NR.MEDIE DE ORE LUCRATE DE UN SALARIAT NUMARUL MEDIU DE SALARIATI CIFRA DE AFACERE MEDIE ORALA PRODUCTIE MARFA REALIZATA VALOAREA MEDIE A MIJLOACELOR FIXE VALOAREA MEDIE ANUALA A MIJLOACELOR FIXE DIRECT PRODUCTIVE PRODUCTIA EXERCITIULUI CONSUM DE LA TERTI VALOAREA ADAUGATA PRODUCTIA MEDIE ORALA PRODUCTIA MEDIE ANUALA VALOAREA MEDIE ADAUGATA LA 1 LEU PRODUCTIV VALOAREA MEDIE ADAUGATA LA 1 LEU PRODUCTIV RECALCULATA

CA T

266.349 362.700 1860 195 0.73 500 4900 3430

NS Ca h Qf Mf Qe

9. 10. 11. 12. 13. 14. 15.

C

3760 1759 1997 0.0103

3536 1875 1661 0.0097 4.003 0.47 0.50

Qa Wh

Wa....a

5.302 0.531 -

.... a r

29

1.ANALIZA FACTORIALA A CIFREI DE AFACERI MODELUL 1.Qf Ns CAf

CA= N S * CA

*Q

Ns Qf Ns CA Qf

CA=CA 1-CA0=-244.745+266.349=-21.604Qf 0 Ns CA0 Qf 0

1. N s =( N s - N s 0 )*1

*

=(195-200)*

450 244.745 * =5*1223.7=-6118.5 200 450

2.

Qf Ns

=

(Qf

1

N s1

-

Qf 0 N s0

* N S1 *

CA0 Qf 0

=

500 450 244.745 *195* 195 200 450

=(2.56-

2.25)*106056.2=32.877,4

30

Qf 0 CA CA1 CA0 266349 244745 450 N s1 * 3. = * = *195* = Qf Qf 1 Qf 0 500 450 195 N s1

=(532,7-543,87)*450=-5026,5

VERIFICARE:Qf Ns CA =-6118,5+32877,4-5023,5=21604 Qf

CA= Ns +

+

MODELUL II

Qf Ns

=

Mf Ns

*

Mf 1 Mf

*

Qf Mf 1

CA= N s *

Mf Ns

*

Mf 1 Qf Mf

*

Mf

*

CA Qf

31

Ns

CA

Qf Ns

Mf Ns Mf 1 Mf

CA Qf Qf Mf 1

CA= CA1 - CA0 =266349-244745=21604

1. Ns =( Ns1 - Ns 0 )*

Qf 0

N s 0 Qf 0

*

CA0

=(195-200)*

450 244745 * =(-5)*1223,7=-6118,6 200 450

2.

Qf Ns

=

Qf1 Qf 0 N s1 Ns 0

-

* N s1 *

CA0 Qf 0

=

244745 500 450 *195* = 195 200 450

=(2,6-2,25)*106056,2=37119,7Mf1 Mf 0 N s1 N s 0 Mf 1 0 Qf 0 Mf 0 CA0

2.1.

Mf Ns

= Ns1 *

-

*

*

Mf 1 0 Qf 0

*

=

=195*

4900 4830 2898 450 244745 * * * = 195 200 4830 2898 450

32

=195*(25,1-24,2)*50,7=8897,8 2.2.Mf 1 Mf

= N s1 *

Mf1 Mf 1 Mf 1 Qf 0 0 1 N s1

*

Mf1

-

Mf 0

*

Mf 1 0 Qf 0

*

CA0

=

=195*

4900 3430 2898 450 244745 * * * = 195 4900 4830 2898 450

=4900*(0,7-0,6)*84,4=41356 2.3.Qf Mf

= N s1 * 1 =195*

Mf1 Mf 1 Qf 1 1 N s1

*

Mf1

*

Mf 11 Mf 1 0 Qf 0

-

Qf 0

*

CA0

=

4900 3430 500 450 244745 * * * = 195 4900 3430 2898 450

=3430*(0,14-0,15)*543,9= =3430*(-0,01)*543,9=-18655,8 Qf Ns

=

Mf Ns

+

Mf 1 Mf

+

Qf Mf 1

=

=8897,8+41356-18655,8=37119,7Qf 0 CA1 CA0 CA N s1 * 3. = * = Qf N s1 Qf 1 Qf 0

=195*

450 266345 244745 * = 195 500 450

=450*(532,69-543,87)= =450*(-11,187)=-5034,15 VERIFICARE:

33

CA= N s +

Qf Ns

+

CA Qf

CA=-6118,6+37119,7-5034,15=21604

MODELUL IV CA=T*cah T= N S * t CA Caht

CA= CA1 - CA0 =266349-244745=21604 1.CA= (T1T0 ) * Cah0 =(362700-364000)*0,67=-871 1.1 N s = N s1 N s 0 * t 0 * Cah0 =195-200*1820*0,67= =-5*1219,4=-6097 1.2 t = N s1 * t1 t 0 * Cah0 =195*1860-1820*0,67= =130,65*40=5226 VERIFICARE: T= N s + t =-6097+5226=-871 2.cah= T1 * Cah1 Cah0 =362700(0,73-0,67)= =362700*0,06=2176234

VERIFICARE: CA=T+cah=-871+21762=21604

ANALIZA FACTORIALA A VALORII ADAUGATE: MODELUL I: Qa=Qe-C Qa=Qe(1 . Qa=Qe-. Qe=T* W h T= t * N s .=100 C ) Qe

g * .aiQe

T

Ns t

Wh

Qa .aqi

. ai Qa= Qa1 Qa0 =1661-1997=-336 1.Qe=( Qe1 Qe0 * . .a0 )=(3536-3760)*0,531=-118,94 1.1 T=( T1 T0 * W h0 * .a 0 )=(362700-364000)*0,0103*0,531=-7,1135

1.1.1 N s = ( N s1 N s 0 ) * t 0 * Wh0 * ..a0 = =(195-200)*1820*0,0103*0,531=-49,77 1.1.2 t = (t1 t 0 ) * N s1 * Wh0 * ..a0 = =(1860-1820)*195*0,0103*0,531=42,66 1.2 W h = (W h1 Wh0 ) * T1 * ..a0 = =(0,0097-0,0103)*362700*0,531=-115,556 VERIFICARE: 1. Qe=T+ N s + t + W h = -7,11-49,77+42,66-115,556=-118,94 2. ....a = (...a1 ...a0 ) * Qe1 =(0,47-0,531)*3536=-215,7 2.1 qi = Qe1 (

qi100

1

* ...a 0

-

gi100

0

* ...a 0

)=

=3536*(0,50-0,531)=-109,676

2.2 ...ai = Qe1 (

gi100

1

* ...a1

-

gi100

1

* ...a 0

)

=3536(0,47-0,50)=-106,08 VERIFICARE:... A = qi + ...ai =-109,616-106,08=-215,7

36

MODELUL II Qa= N s * W a * ...aNs

Qa

Wa ....a

Qa = Qa1 Qa 0 =1661-1997=-336

1. N s = ( N s1 N s 0 ) * W a0 * ...a0 = = (195-200)*5,302*0,531=-14,08 2. W a = (W a1 Wa0 ) * N s1 * ....a0 = =(4,003-5,302)*195*0,531=-274,32 3. ....a = (....a1 ....a0 ) * N s1 * W a1 = =90,47-0,531)*195*4,003=-47,61 VERIFICARE:Qa = N s + W a + ....a =-61,68-274,32=-336

37

CONCLUZII:SOCIETATEA SC UNICARM SRL: Pe baza analizei factoriale a cifrei de afaceri conform modelului II cifra de afaceri a avut o crestere fata de anul precedent de 21604 RON.Per ansamblul societatea a avut o crestere a cifrei de afaceri de la 244745 previzionat pana la 266349 realizat. Ns a scazut cu -6118,5

Conform modelului III gradul de inzestrare tehnica a societatii a crescut de la 8897,8 previzionat pana la 41356 realizat. Pe baza analizei factoriale a valorii adaugate Qa a scazut cu -336,iar Qe a scazut cu -118,94. Conform modelului II al analizei factoriale a valorii adugate Ns a scazut cu -14,08;Wa a scazut cu -274,32;iar ....a a scazut cu -47,61.

38