evaziunea fiscala

UNIVERSITATEA BABE-BOLYAI FACULTATEA DE TIINTE ECONOMICE I GESTIUNEA AFACERILOR

Abordarea evaziunii fiscale n legislaia i practica din Romnia

MCAC An II Masteranzi: Prnu Rodica Pojar Oana Angela Rotaru Ina

Cluj-Napoca 2011 Cuprins:Legislaia actual romneasc pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale..3 Cauzele evaziunii fiscale..........................................................................................5 2.1. Educaia fiscal sczut................................................................................................62.1.1. Percepia oamenilor .................................................................................................6 2.1.2. Costuri ridicate de conformare.................................................................................7 2.2. Slaba aplicarea a legislaiei fiscale..............................................................................7 2.2.1. Insuficiene n colectarea taxelor.............................................................................8 2.2.2. Capacitate slab n detectarea i urmrirea penal a practicilor necorespunztoare

fiscal.........................................................................................................................93.

Formele

evaziunii

fiscale...

.10 3.1. Evaziunea fiscal la nivel microeconomic..10 3.1.1. Evaziunea fiscal licit, contravenional10 3.1.2. Frauda fiscal...14 3.2. Evaziunea fiscal la nivel macroeconomic.20 4. Economia subteran n Romnia.22 5. Evaziunea fiscal naional n contextul comunitar26 6. Evaziunea fiscal n practica din Romnia.34 6.1. Piaa neagr a muncii din Romnia.34 6.2. Eficien colectrii taxelor n Romnia...37 6.3. Evaziunea fiscal din Romnia n anul 2011..43 7. Concluzii44 Bibliografie...51

2

1. Legislaia actual romneasc pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscalen Romania, prevederile fundamentale referitoare la eziunea fiscal se regsesc n Legea nr. 87/1994. n afara de Legea nr. 87, cadrul legal privind eziunea fiscala conine prevederi specifice n Legea Conila nr. 82/1991, Legea nr. 64/1999 (vechea Ordonanta nr. 70/1997) cu privire la controlul fiscal, Ordonanele nr. 26/1993 i nr. 70/1994 referitor la eziunea fiscal, precum i Ordonanta nr. 17/1993 privind reglementarile fiscale i financiare.1 Definiia evaziunii fiscale se regsete n Legea 87/1994 n articolul I i este definit astfel evaziunea fiscal este sustragerea prin orice mijloace de la impunerea sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale de ctre persoanele fizice i persoanele juridice romane sau strine, denumite n continuare contribuabili."2 Totodat, n aceei lege n articolul 17, sunt enumerate faptele incriminate drept evaziune fiscal: a) nedeclararea, n termenele prevazute de lege, de ctre contribuabili, a veniturilor i bunurilor supuse impozitelor, taxelor i contribuiilor; b) nentocmirea la termen i conform prevederilor legale a documentelor primare i contabile privind veniturile realizate de contribuabili; c) calcularea eronat a impozitelor, taxelor i a contribuiilor, cu consecina diminurii valorii creanei fiscale cuvenite statului; d) neprezentarea de ctre contribuabili, la cererea organului de control, a documentelor justificative i contabile referitoare la modul n care au fost ndeplinite obligaiile fiscale; e) refuzul de a prezenta organului financiar-fiscal bunurile materiale supuse impozitelor i taxelor, n vederea stabilirii veridicitii declaraiei de impunere i a realitii nregistrrii acestora; f) nereinerea sau nevrsarea, potrivit legii, la termenele legale, de ctre contribuabilii crora le revin asemenea obligaii, a impozitelor, taxelor i a contribuiilor care se realizeaz prin stopaj la sursa; g) nedepunerea actelor, situaiilor i a oricror alte date n legatur cu activitatea efectuat de ctre unitatea i subunitile de care rspund contribuabilii, cerute de organele financiarfiscale, n vederea cunoaterii realitii financiar-contabile din acea unitate sau subunitate,1 2

Ana Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale n contextul integrarii n Uniunea European, pag. 407 Legea 87/1994, cap. 1, art. 1

3

precum i utilizarea, n alte condiii dect cele prevazute de lege, a documentelor cu regim special; h) neaducerea la ndeplinire, la termen, a dispoziiilor date prin actul de control ncheiat de organele financiar-fiscale; i) nendeplinirea obligaiilor prevazute la art. 3 din prezenta lege; j) neonorarea, n mod nejustificat, de catre bnci sau instituii financiare, la care contribuabilii au deschise conturi de disponibiliti bneti, a titlurilor de crean fiscal emise de organele competente, n vederea urmririi silite a impozitelor, taxelor i a contribuiilor neachitate la termen, inclusiv a majorrilor de ntrziere; k) sustragerea de la plata impozitelor, taxelor i a contribuiilor datorate statului pentru veniturile obinute prin exercitarea de activiti neautorizate.3 Principala lege privind faptele evaziunii fiscale este Legea 87/1994, cu toate c fapte similare sunt acoperite i de alte legi sau ordonane enumerate anterior. Principala problem care determin creterea numrului de cazuri de evaziune fiscal n Romnia este dat de faptul c legea fiscal n ara noastr nu este clar si las loc de interpretri. Prin urmare att contribuabilii ct i inspectorii fiscali au la dispoziie prea multe oportuniti de eludare a legii fiscale i ndatoririlor, n plus, controalele fiscale nu sunt suficient de eficiente si acopera doar o parte redusa din numarul persoanelor fizice si juridice, platitoare de impozite. Ceea ce ar determina o mbuntire a activittii de verificare i sancionare a persoanelor care se sustrag de la plata contribuiilor ar fi o computerizare complet a sistemului de control. O cauz a evaziunii fiscale din Romnia, adeseori invocat de oficiali i de opinia publica, este reprezentat de nivelul sczut de dezvoltare a cadrului legislativ drept urmare, de implementare a acestor legi (n mod special, partea de sanciuni), i un numar relativ mare de impozite dupa grila impozitar. Nedeclararea integrala a taxei pe valoarea adaugat, care este o component de baz a PIBului, mpreun cu evaziunea la impozitul pe venit, constituie cea mai important parte a economiei subterane, la care se adaug: prestarea de activiti fr ntocmire de acte legale, munca la negru", existenta unui sector neoficial, etc.4 n ultimii ani n Romnia oficialii susin c s-au fcut progrese n depistarea i limitarea evaziunii fiscale i fraudelor fiscale. Un progress n susinerea acestor declaraii s-a fcut n urma adoptrii Legii nr 78/2000 referitoare la prevenirea, depistarea i pedepsirea actelor de corupie. Aceast lege contribuie la acoperirea lipsurilor legislative i a carenelor existente n legislaia privind saiunile aplicate vinovailor. Cu ajutorul acestei legi s-a urmrit mbuntirea definiiei legale a conduitei corupte, mrind sfera potenialilor infractori. Cu ajutorul acestui act normativ s-a introdus obligaia de declarare a activelor, obligaie impus persoanelor publice de referin i altor autoriti. Astfel, cadrul romnesc legal n vigoare n domeniul eziunii fiscale este reprezentat sistematic, astfel:3 4

Legea 87/1994, cap. 3, art. 17 Ana Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale n contextul integrarii n Uniunea European, pag. 408

4

prevederile Codului Penal; Legea nr. 87/1994 privind combaterea eziunii fiscale; Legea nr. 82/1991 privind conilitatea; Legea nr. 78/2000 privind actele de corupie; prevederile Codului Vamal - Legea 141/1997 i actele normative aferente aprobate prin H.G. nr.1014/2001; Legea nr. 78/2000 referitoare la prevenirea, depistarea i pedepsirea actelor de corupie; Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale. 5

n Romnia principalele aspecte ale actelor de evaziune fiscal se pot grupa astfel: evaziune de la plata impozitelor printr-o nregistrare incorecta a operaiunilor economice n actele contabile; nfiinarea societilor fantom" i conducerea de activiti evazive n numele acestora; distrugerea documentelor importante i a evidenelor contabile; folosirea unor evidene duble; elaborarea i prezentarea unor date nerealiste n balanele contabile; nedeclararea anumitor activiti comerciale sau a unor surse de impozitare; subzistena unor activiti economice fr declararea subsidiarilor, punctelor de lucru i antrepozitelor; prezentarea de documente false privind operaiunile de import-export.6

2. Cauzele evaziunii fiscaleCauzele evaziunii fiscale pot fi mprite n dou mari categorii. Prima mare categorie cuprinde factori care influeneaz negativ atitudinea contribuabilor n vederea respectrii legislaiei fiscale. Aceti factori se mpart n subcategoria unde oamenii nu doresc s plteasc taxele datorit moravurilor, educaiei fiscale a acestora i n subcategoria unde conformarea la legislaia fiscal presupune costuri prea mari. A doua mare categorie cuprinde factorii ce in de slaba capacitate a administraiei fiscale i a instanelor fiscale de a ntri sistemul de executare a obligaiilor fiscale. Aceti factori se refer n special la insuficienele n administrarea i colectarea impozitelor, precum i a capacitii slabe n domeniul auditului i monitorizarea plilor fiscale care limitez posibilitatea de a detecta pe cei care ncalc legislaia.

5 6

Ana Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale n contextul integrarii n Uniunea European, pag. 409 Ana Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale n contextul integrarii n Uniunea European, pag. 410

5

percep ia societ ii

costuri de conformare ridicate

evaziunea fiscal i evitarea fiscalinsuficien e n colectarea taxelor capacitate slab n detectarea i urmrirea evazionitilor

2.1.

Educa ia fiscal sczut

2.1.1. Percep ia oamenilor Bunvoina contribuabililor de a plti taxe difer de la ar la ar. Nivelurile de conformare fiscal depinde n mare de moralul fiscal al societii. ns moralul fiscal al unei sociti este dificil de a fi format, n special n rile care nu au o cultur i un obicei mai nrdcinat de a plti impozite. Aceast bunvoin a contribuabililor este influenat de urmtorii factori:-

-

Calitatate sczut a serviciilor oferite n schimbul taxelor. n general, cetenii se ateapt la un anume serviciu sau beneficiul n schimbul taxelor pltite, ns de multe ori guvernul nu reuete sa ofere servicii i bunuri publice de baz, ori sunt oferite dar insuficient i de calitate sczut.Ca o consecin, cetenii nu mai doresc sa plteasc impozitele i rezult evaziunea fiscal. Sistemul fiscal i percep ia echit ii. Unele studii sugereaz c taxele mari duc la creterea evaziunii fiscale, i prin urmare la scderea venitului contribuabilului. Totui, nivelul ratelor impozitelor nu este singurul factor care influeneaz decizia populiei de a plti taxele, dar i sistemul fiscal n general. De exemplu, dac rata impozitului pe profit este relativ sczut, dar impozitul pe venitul persoanelor este relative mare, acetia vor percepe situaia ca nedreapt i vor prefera s nu declare veniturile n totalitate. De asemenea

6

-

-

-

companiile mari profit de lacunele fiscale, contribuind la interpretarea nedrepat a codului fiscal. Astfel ratele de impozitare i structura sitemului fiscal au o influen semnificativ n procesul de evaziune fiscal. Lipsa de transparen i responsabilitate din partea institu iilor publice. Aceasta duce la scderea ncrederii publicului n sistemul fiscal i n guvern, i ca o consecin, crete dorina oamenilor de a evita taxele. Nivelul ridicat al corup iei. Dac cetenii nu sunt siguri de msura n care taxele pltite de acetia sunt sau nu utilizate pentru finanarea bunurilor publice, atunci e cel mai probabil ca ei se vor sustrage de la plata obligaiilor fiscale. Un contribuabil poate prefera s nu plteasc taxele dac mita data auditorului este mai mic dect beneficiul din evaziune fiscal. Lipsa regulilor de drept i slaba jurisdic ie fiscal . Instane fiscale puternice sunt eseniale pentru protecia drepturilor contribuabililor. n cazul n care sistemul juridic nu funcioneaz, n conformitate cu statutul de drept, cetenii sunt expui riscului de discrimnare, inegaliti. Lipsa statutului de drept reduce transparena aciunilor publice i duce la creterea nencrederii cetenilor. Ca urmare, cetenii refuz s finaneze statul, prin impozite i prefer s se sustrag acestor datorii.

Impozitarea este componenta esenial a vieii sociale i economice a unei naiuni pentru a nelege acest aspect, este necesar o educaie fiscal, o nelegere a faptului c taxa nu este considerat un prejudiciu la un venit sau bogie a contribuabilului, ci un instrument prin care s contribuie la dezvoltarea fiecrui cetean. Educaie fiscal trebuie s fie fcute pe grupe de vrst, astfel, informaiile prezentate trebuie s fie nelese i de-a lungul timpului s fie aprofundat rolul de impozitare. Educaie fiscal trebuie s fie considerat o parte esenial a educaiei. Astfel, pentru copiii de coala primar, ptrunderea n misterele taxelor ar trebui s fie fcut cu fabule, astfel ca "Regele Artax i taxele " sau " Evaziunea fiscal, ca o ispit veche ca lumea ". Elevii sunt capabili s asimileze cunotine cu privire la contribuia n termeni de raport venit- impozit, caracteristici venitului. Pentru studeni, informaiile transmise din domeniul impozitului poate include caracteristici ale sistemului fiscal i politica fiscal, componente ale sistemului fiscal, veniturile impozabile, rolul i funciile sistemului fiscal. 2.1.2. Costuri ridicate de conformare Acestea sunt costurile pe care un contribuabil trebuie s le suporte pentru a aduna informaia necesar, sa completeze formularele, etc, poate fi un motiv suplimentar de evaziune fiscal. De exemplu n unele ri exist o serie de taxe de pltit la diferite rate i cu baze diferite astfel c companiile sunt mai mult ngrijorate de partea administrative dect de plata n sine a impozitelor. n aceste situaii costurile sunt mari i probabilitatea ca contribuabilul s i achite obligaiile fiscale este foarte sczut. Firmele mici i mijlocii fiind cele care sufer cel mai mult de suportarea costurilor de conformare. n unele ri TVA-ul este impozitul cu cele mai multe dificulti urmat de contribuiile sociale.

7

2.2.

Slaba aplicarea a legisla iei fiscale

Dac mai sus am discutat despre sursele care duc la o conformare voluntar redus precum i costurile ridicate de reglementare a disciplinei fiscale, seciunea curent face referire la provocrile n aplicarea legislaiei fiscale. Exist mai multe situaii care restrnge administraiile fiscale de la ndeplinirea funciilor lor n mod corespunztor crescnd astfel posibilitatea de evaziune fiscala. 2.2.1. Insuficien e n colectarea taxelor n ceea ce privete colectarea impozitelor, multe ri n curs de dezvoltare se confrunt cu dificulti n ceea ce privete premise importante pentru o administraie fiscal i funcionare, n special cu privire la identificarea i administrarea acelor ceteni i firmele care sunt rspunztori de plile fiscale. Dei s-au nregistrat progrese, capacitatea administraiilor fiscale de a introduce i susine de exemplu, o bun funcionare a registrelor fiscale, prezint nc dificulti grave n multe ri n curs de dezvoltare. Probleme de capacitate insuficient poate s apar, de asemenea, ca urmare a modalitii de organizare a administraiei fiscale i relaia sa cu Ministerul de Finane. n general, exist dou abordri organizatorice stabilite de administraia fiscal. Prima opiune este cazul n care Ministerul de Finane i asum funcia de administrare i departamente n cadrul ministerului de finane colecteaz impozitele. A doua opiune este o autoritate semi-autonom n cazul n care administrarea este mutat din Ministerul de Finane ntr-o entitate separat. n Romnia este prezent cea de-a doua opiune, i anume Administraia fiscal este cea care se ocup de colectarea taxelor. De multe ori, administraia fiscal i colectarea de ctre ministerele de finane au fost considerate ineficiente i care sufer de corupie i costuri ridicate de conformare cu legislaia fiscal.(a se vedea Fjeldstad / Moore, 2009). Prin urmare, crearea de autoriti autonome a fost urmrit n mai multe ri n curs de dezvoltare, n mare ca parte a reformelor cuprinztoare de administrare fiscal. n plus, responsabiliti neclare n ceea ce privete colectarea i administrarea unor tipuri specifice de impozite de ctre diferite instituii poate duce la ineficiena i pierderile fiscale i necesit o reorganizare a administraiei fiscale. De obicei, o abordare de organizare n funcie de funciile administraiilor fiscale este considerat mai eficient dect un text de impozitare diferite i tipuri de venituri. Mai mult dect att, trebuie s se aib n vedere faptul c administraia fiscal i politica fiscal sunt sfere interconectate. Politica de taxe afecteaz n mod direct costurile, precum i organizarea administraiei fiscale. n plus, capacitile de administrare fiscal influeneaz modul n care politica fiscal este pus n aplicare. Astfel, ambele domenii de politic fiscal, precum i administraia fiscal trebuie s fie luate n considerare la proiectarea reformelor fiscale de succes. n caz contrar, buna funcionare a ntregului sistem este afectat.

8

Personal fiscal calificat, bine instruit si motivat sunt cruciale pentru colectarea de impozite i pentru performana organelor de administrare fiscal ca un ntreg. Pentru a motiva funcionarii fiscali s lucreze, n conformitate cu interesele guvernului i pentru a reduce vulnerabilitatea lor fa de corupie, o atenie trebuie s se acorde salariilor i alte stimulente. n cele din urm, insuficienele n colectarea taxelor rezult din faptul c economiile din majoritatea rilor n curs de dezvoltare sunt caracterizate de un sector informal mare. Firmele i persoanele active n sectorul informal, de obicei, nu pltesc taxe pe venitul personal sau al afacerii, de asemenea ei nu percep taxe de consum sau accize asupra vnzrilor lor. Statul pierde aceste poteniale venituri fiscale, i ca urmare nu are fondurile necesare pentru a furniza bunuri i servicii. Adesea, motivele de a fi activ n economia informal nu sunt direct legate de ncercrile de a evita impozitarea, ci mai degrab de opiunile limitate sau administrative excesive - cerinele prea drastice administrative pentru a intra n economia formal sau costuri excesive a forei de munc. Cu toate acestea, exist i cazuri n care persoane fizice i companii aleg s fie activi n sectorul informal cu intentia de a scpa de obligaiile lor fiscale. Potrivit celui de-al patrulea studiu realizat de Experii Bncii Mondiale i reprezentani ai PricewaterhouseCoopers, la impozitarea din 183 state, n anul 2009, situaia pentru Romnia este, dup cum urmeaz: n funcie de numrul de pli efectuate de ctre o companie, la 2009, Romnia ocup locul 182, cu 113 de pli. Cea mai mare abatere de la UE medie n ceea ce privete plile totale a obligatiilor fiscale nregistrate n Romnia. n cazul n care media UE este de 18 pli de taxe, numrul lor n Romnia este de 6,28 mai mare. n cadrul Uniunii Europene, Romnia ocup locul 14, cu un numr mediu de ore pe an necesare pentru obligaiile fiscale de 202 de ore. Prezentarea acestor studii (realizate fie naional sau internaional), subliniaz necesitatea de a rafina activitatea desfurat n instituiile cu atribuii fiscale, pentru c poate determina, scderea ncredere n unitatea fiscal, precum i existena comportamentului evazionist din partea contribuabililor. 2.2.2. Capacitate slab necorespunztoare fiscal n detectarea i urmrirea penal a practicilor

Un organism de investigaie fiscal care funcioneaz bine este esenial pentru detectarea i urmririi penale a cazurilor de fraud fiscal. Lipsa de capaciti suficiente n administrarea fiscal reduce probabilitatea de detecie care influeneaz din nou decizia contribuabilului pentru a stabili dac se sustrag sau nu de la plata impozitelor. n plus, cadrul legal este o condiie prealabil important pentru orice activitate de aplicare. De exemplu, mrimea i natura sanciunilor, care sunt suportate dup evaziunea a fost detectat este conectat direct la nivelul de respectare a obligaiilor fiscale (Fishlow i Friedman, 1994). n cele din urm, legile fiscale n multe ri,la fel i n Romnia, n special n rile n curs de dezvoltare, se schimb foarte des, producnd astfel instabilitate i

9

transparena sczut a Codului fiscal. Ca o consecin, legislaiile fiscale complicate i schimbrile n curs de desfurare a Codului fiscal confunda Administratorii fiscali i contribuabili deopotriv. Acest lucru produce ample oportuniti pentru evitarea impozitari. n plus, aceasta duce la evaziune fiscal, care nu este intenionat, dar apare din cauza lipsei de cunoatere. n cazuri extreme, frauda i evaziunea fiscal devine inevitabil, chiar atunci cnd sistemul de impozitare devine prea complexe i / sau contradictoriu.

3. Formele evaziunii fiscale 3.1. Evaziunea fiscal la nivel microeconomic3.1.1. Evaziunea fiscal licit, contraven ional Evaziunea fiscal legal poate fi definit ca fiind subestimarea materiei impozabile de ctre contribuabili, prin promovarea anumitor exonerri sau facilitate fiscale(denumite generic i regimuri fiscale de favoare), care permit evitarea impozitrii fr a nclca legea, aceste practici fiind oarecum tolerate de permisivitatea reglementrilor fiscale. De regul, evaziunea fiscal tolerat deriv din dubla interpretare a textelor de lege, efectul acesteia reflectndu-se n minimizarea impozitrii pe baza unor mecanisme alternative, interpretabile i care, n general sunt acceptate de legislaia fiscal. Practic, din aceste considerente, evaziunea fiscal licit este asimilat, de unii economiti cu o form de dualitate a economiei oficiale, care se manifest, cu predilecie, n situaiile n care politicile de reglemntare nu sunt suficient de bine structurate. Pe lng deductibilitile fiscale reglementate n mod explicit de legislaia n vigoare, exist i o serie de deduceri fiscale care nu sunt specificate n mod concret, fr a fi ns interzise sau incriminate n mod expres de un regim sancionator, pe baza textelor de lege. Faptele de evaziune bazate pe interpretarea favorabila a legii, aa numitele cazuri de evaziune fiscal legala sunt foarte diversificate, printre cele mai des ntlnite sunt: majorarea cheltuielilor deductibile fiscal prin nregistrarea unor cheltuieli care nu

au fost efectuate de fapt, dar care se bazeaz pe documente justificative procurate prin mijloace legale, corect ntocmite i corespunztoare din punct de vedere contabil i legal n domeniu(H.G. nr.831/1997, O.M.F. nr.989/2002, O.M.F.nr 29/2003, O.M.F. nr 1849/2003, O.M.F. nr.1850/2004). De cele mai multe ori, aceste cheltuieli se refer la plata unor prestri de servicii(consultant, management, marketing etc.) care se ncadreaz ntr-o baz legal doar n msura n care organele de control fiscal nu dispun de mijloacele i instrumentele necesare pentru a proba o gestiune defectuoas, neconform cu realitatea i n detrimetul intereslor societii respective. Prevedrile codului fiscal stabilesc posibilitatea deducerii cheltuielilor, dac acestea sunt efectuate n scopul realizrii de venituri, fr a exista obligaia ca aceste cheltuieli angajate s fie cuantificate n obinerea de venituri suplimentare. 10

n aceast categorie se include i emiterea de facturi fiscale fr transferul efectiv al bunurilor respective, avnd loc doar un circuit scriptic al documentelor i un transfer de jure al drepturilor de proprietate i nu unul de facto, efectiv i real. n conformitate cu art.21 pct.4 lit. f din Legea 571/2003 privind Codul fiscal(cu modificrile i completrile ulterioare), constituie cheltuieli nedeductibile acele cheltuieli nregistrate n contabilitate care nu au la baz un document justificativ n accepiunea Legii contabilitiinr.82/1991, republicat, prin care s se fac dovadaefecturii respectivelor operaiuni. Astfel, art.6 alin(1) din Legea contabilitii nr.82/1991, republicat: orice operaiune economico-financiar se consemneaz n momentul efecturii ei ntr-un document care st la baza nregistrrilor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ. De asemenea, pct.44 din H.G. nr 44/2004(pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare) i dat n aplicarea art.21 pct.4 lit. f) din Legea nr.571/2003 se precizeaz c nregistrrile n evidena contabil se efectueaz chronologic i sistematic, pe baza nscrisurilor ce dobndesc calitatea de document justificativ i care angajeaz rspunderea persoanelor care l-au ntocmit, conform reglementrilor contabile n vigoare. n urma celor prezentate, rezult c facturile fiscale de aprovizionare nregistrate n evidena financiar-contabil i care nu reflect operaiuni economice reale(ci doar o simulare a acestora)nu ntrunesc calitatea de document justificativ pentru nregistrarea n contabilitate i deducerea cheltuielilor aferente, n vederea stabilirii profitului impozabil i, implicit, a impozitului pe profit datorat n condiiile legii. Legea pentru prevenirea i combaterea evaziunii fiscale incrimineaz ca infraciune de evaziune fiscal, fapta de evideniere, n actele contabile sau n alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la baz operaiuni reale sau evidenierea altor operaiuni fictive. Utilizarea n tranzaciile economice internationale a pre urilor intermediare de

vnzare/cumprare pentru transferul bazei impozabile ctre o jurisdicie fiscal mai ngduitoare( de obicei, prin intermediul societilor offshore situate n paradisuri fiscale). n acest mod are loc externalizarea unei pri din materia impozabil ctre un regim fiscal mai lejer, practic prin manipularea cifrei de afaceri i, implicit, a nivelului impozitelor i taxelor datorate; Deductibilitatea fiscal a dobnzilor acordate n baza unui contract de mprumut ncheiat ntre societatea comercial i personae fizice(asociai sau acionari, n funcie de forma de organizare aleas la constituire). Prin O. G. 9/2000, modificat i completat nr.356/2002, se acord posibilitatea acionarilor sau asociailor s perceap i s ncaseze dobnda pentru aportul adus n firm, cu respectarea prevederilor legale stipulate n respectivul act normativ. Practica a demonstrate c acest fapt a condus la majorarea nejustificat a cheltuielilor cu dobnzile pltite prin contractarea acestui tip de mprumut care, de cele mai multe ori, nu se bazeaz pe considerente economice privind acoperirea nevoilor de lichiditate ale firmei, ci pe raiuni fiscale ce au drept scop diminuarea profitului impozabil. Modificrile i completrile Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal, ncepnd cu 01.01.2005, consider cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea net din diferene de curs valutar

11

ca nedeductibile dac gradul de ndatorare este peste 3(indiferent de sursa de provenien a mprumutului- de la o societate afiliat sau neafiliat); compensarea avansurilor acordate(prin contul 542) pe parcursul anului(cu titlul de pli pentru aprovizionri diverse) cu dividende distribuite dup ncheierea exerciiului financiar, pe baza situaiilor financiare certe i definitive. Dei aceasta nu reprezint o form de deductibilitate fiscal n accepiunea clasic de utilizare a acestui termen, este totui o form de volatizare a unor resurse financiare din circuitul economic al firmei. La ncheierea exerciiului financiar, dup repartizarea eventualului profit obinut la dividende, are loc i aceast operaiune de reglare a avansurilor nejustificate i ridicate pe parcursul anului. De regul operaiunile consemnate n cele dou documente justificative dispoziia de ncasare (pentru depunerea avansurilor ridicate i neutilizate) i dispoziia de pli(pentru plata dividendelor)- nu au un caracter real. Avansurile de trezorerie ridicate pe parcursul anului mbrac n fapt caracterul unor avansuri din dividende, dei nu n form explicit. Legea nr.31/1990, republicat, privind organizarea i funcionarea societilor comerciale definete n acest sens termenul de profituri fictive, respectv acele profituri care nu pot fi comensurate cu exactitate din punct de vedere valoric, profitul realizat fiind considerat drept cert doar dupa depunerea bilanului contabil. Drept urmare, acordarea pe parcursul anului de avansuri din dividende, pe baza unor profituri care nu sunt cuantificate cu certitudine, reprezint o infraciune prevzut de art.272 pct.5 din Legea nr.31/1990, republicat, conform creia se pedepsete cu nchisoare de la 1 la 3 ani fondatorul, administratorul, directorul, directorul executiv sau reprezentantul legal al societii, care ncaseaz sau pltete dividende, sub orice form, din profituri fictive sau care nu puteau fi distribuite, n lipsa situaiilor financiare ori contrarii celor rezultate din aceasta. Majorarea nejustificat a cheltuielilor cu mrfurile ieite din gestiune, prin repartizarea incorect a diferen elor de pre asupra acestora(practice, prin calcularea eronat a coeficientului K, privind descrcarea din gestiune); nregistrarea contabil n cadrul cheltuielilor de exploatare a unor cheltuieli referitoare la investiiile n curs efectuate, care, n mod concret, din punct de vedere al funcionalitii contabile, trebuie nregistrate n contul 231 Imobilizri n curs i sunt nedeductibile fiscal(abia dup terminarea lucrrilor n cauz i recepia final a investiiei, cheltuielile respective se nregistreaz n categoria cheltuielilor de exploatare, n mod ealonat, sub forma cheltuielilor de amortizare); Nevalorificarea rezultatelor inventarierii faptice a ntregului patrimoniu, ce are caracter obligatoriu conform reglementrilor art.8 din Legea contabilitii nr.82/1991(republicat), i Ordinului nr.1753/2004, pentru aprobarea Normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv. Aceast operaiune, de multe ori, nici nu are loc din punct de vedere practic, realizndu-se doar o transcriere scriptic n Registrul inventor a datelor furnizate de balana de verificare(tocmai n scopul de a se evita constatarea i nregistrarea unor diferene ntre realitatea faptic i situaia scriptic); nregistrarea contabil eronat n cadrul cheltuielilor de exploatare a unor cheltuieli referitoare la uzura obiectelor de inventar, pentru bunuri care nu se ncadreaz n aceast categorie din punct de vedere valoric(respective de peste

12

15.000.000 ROL, conform reglementrilor legale in materie- respectiv art.6 alin. (2) din H.G. nr. 1553/2003); Neevidenierea i nenregistrarea n evidena contabil a T.V.A. colectat pentru avansurile ncasate sau pentru mrfurile constatate ca fiind depreciate calitativ i scoase din evidena agentului economic sau constatate lips la inventariere(i neimputate persoanelor direct rspunztoare); Practica unor societi de a investi o parte din profitul realizat n achizi ii de active, de mijloace fixe pentru care statul acord anumite reduceri fiscale la plata impozitului pe profit, msur care este menit s stimuleze acumularea; Scderea din venitul impozabil a cheltuielilor de protocol, reclam i publicitate, mult mai mari dect cele care rezult din aplicarea cotelor legale asupra profitului brut realizat; Nenregistrarea i nedeclararea n totalitate a veniturilor realizate de ctre contribuabili, n scopul diminurii masei impozabile sau taxabile prin: a)nedeclararea integral a unor venituri realizate din exercitarea unor meserii sau altor activiti productoare de venituri de ctre persoanele autorizate; b)nedeclararea de ctre persoanele fizice i juridice a tuturor bunurilor supuse impozitelor i taxelor prin depunerea unor declaraii de impunere nesincere sau necomunicarea modificrilor intervenite n obiectul de activitate sau venitul realizat fa de declaraiile precedente; c)subevaluarea bazei impozabile, n special la produsele provenite din import, produse supuse taxelor vamale, accezelor, taxei pe valoare adaugat, etc.; d)necuprinderea n declaraiile de impunere, a veniturilor realizate prin toate subunitile(sucursale, filiale, depozite,magazine, puncte de lucru), diminund pe aceast cale veniturile totale realizate; e)dobndirea i comercializarea de produse fr documente de provenien, cu intenia de a ascunde veniturile realizate din vnzarea acestora, sau dosirea mrfurilor cu scopul de a ascunde veniturile ncasate; f)efectuarea de operaiuni comerciale fictive ntre sociti ale aceluiai patron, fr micarea efectiv a bunurilor, cu scopul de a transfera profitul de la o societate pltitoare de impozite la o alt societate scutit de plata acestora; g)efectuarea unor importuri temporare n vederea realizrii produciei de export, schimbarea ulterioar a destinaiei produciei prin livrarea acestora la intern, fr achitarea obligaiilor prevzute de lege pentru importurile definitive; h)diferenele constatate de organelle de control, rezultate din calcularea eronat sau achitarea cu ntrziere a fondurilor special;

13

i)conducerea de ctre contribuabili a unor evidene nesincere, incomplete, duble, privind impozitele sau taxele datorate bugetului, completarea acestora cu date eronate sau false, pierderea sau distrugerea documentelor cu intenia de a ascunde veniturile realizate; Supradimensionarea costurilor de produc ie sau a cheltuielilor activit ii

desfurate, n scopul diminurii profitului sau venitului impozabil, prin:

a) nscrierea n evidenele financiar-contabile(registrul de venituri i cheltuieli sau contabilitatea proprie a cheltuielilor), a unor cheltuieli care nu sunt aferente veniturilor realizate; b) Meninerea unor cheltuieli de transport sau a unor diferene de pre la produse finite, mai mici dect cele corespunztoare mrfurilor u produselor nevndute, existente n stoc; c) Includerea pe costuri a unor cheltuieli de natura investiiilor, precum i a dobnzilor aferente mprumuturilor pentru investiii; d) Supraevaluarea cheltuielilor aferente veniturilor i a celor care se scad din rezultate, cuprinderea pe costuri a unor cheltuieli care nu privesc activitatea societii, ci a altor societi ale acelorai patroni, unde acetia au interese, n scopul de a mri profitul societii nepltitoare de impozit; e) nregistrarea pe cheltuieli deductibile a unor amenzi, majorri i a altor sume cu caracter sancionator, stabilite de organele n drept n sarcina salariailor sau contribuabilor; f) Includerea pe costuri sau cheltuieli a unor drepturi salariale fictive; g) Constituirea de provizioane deductibile fiscal, altele dect cele reglementate fiscal. n practic, evaziunea fiscal legal, care urmeaz a se evidenia i raporta, n baza acestor precizri, nu cuprinde:-

-

Sumele rezultate n urma impunerii provizorii, ci numai diferenele rezultate stabilite dup definitivarea acesteia; Sumele reprezentnd impozite i taxe evideniate n contabilitate dar, neachitate n termen de ctre contribuabili din lipsa de resurse financiare.

Unele metode dei se afl la limita dintre contravenional i penal, sunt justificate, cel mai adesea, de ctre agenii economici, ca fiind erori involuntare i care nu au la baz caracterul intenionat. n condiiile actualelor reglementri este greu de demarcat contravenia prevzut de art.41 alin(1) din Lege contabilitii nr.82/1991, republicat, i infraciunea prevzut de art.9 alin (1) lit.a) i b) din Legea nr.241/2005, pentru prevenirea i sancionarea evaziunii fiscale. 3.1.2. Frauda fiscal

14

Frauda fiscal poate fi definit ca ansamblul practicilor care urmresc eludarea n totalitate sau n parte a impozitului datorat statutului preciza autorul Ionel Bostan. Mijloacele folosite pentru sustragerea de ctre contribuabili, de la plata obligaiilor fiscale, se prezint sub variate i multiple forme i acestea pot fi grupate n dou categorii: simple neadevruri, greeli n modul de calcul al impozitelor i taxelor sau chiar exploatarea insuficienelor legislaiei; procedee ilicite, avnd un caracter fraudulos.

Spre deosebire de evaziunea fiscal legal, care const ntr-o meninere prudent n limitele legale ale evaziunii, frauda fiscal se svrete prin nclcarea legii, profitndu-se de modul n care se face impunerea. De regul, impunerea se stabilete pe baza declaraiei celui n cauz, obligat s comunice organelor de resort toate elementele n funcie de care se va stabili obligaia fiscal. Frauda fiscal constituie fapt de natur penal spre deosebire de evaziunea fiscal licit, care nu implic fapte care s ntruneasc elementele unei infraciuni sau uneori contravenii, dar care nu este mai puin duntoare interesului public. Formele i cile prin care se realizeaz frauda fiscal sunt, practic, nelimitate. Cele mai des ntlnite n activitatea fiscal sunt:ntocmirea de declaraii false; ntocmirea de documente de pli fictive; ntocmirea de register contabile nereale; nedeclararea masei impozabile; declararea de venituri inferioare celor reale; ntocmirea de registre de eviden dubl, un exemplar real i altul fictive; diminuarea masei impozabile rezultate din reducerea cifrei de afaceri prin nregistrarea n cheltuielile unitii a unor cheltuieli cu character personal ale patronilor ori nregistrarea de cheltuieli neefectuate n realitate; vnzrile fcute fr factur, precum i emiterea de facturi fr vnzarea efectiv, care ascund operaiuni reale supuse impozitrii; falsoficarea bilanului ca urmare a unei convenii ntre contabilul ef i patron. n funcie de modul de svrire i de implicaiile economico-financiare, infraciunea fiscal se sancioneaz, n funcie de consecine, cu amend penal sau privare de libertate. Evaziunea fiscal legal sau frauduloas este consecina aciunii unor situaii nefavorabile sau ori unor fapte ilegale printre care:-

-

-

imperfec iunea legii, n sensul c actele normative prin care se reglementeaz taxele i impozitele nu sunt sufficient de clare i cuprinztoare, ceea ce favorizeaz evitarea fiscului; lipsa de uniformitate, n activitatea organelor financiare, cu privire la stabilirea i perceperea taxelor i impozitelor, determinat de inexistena unor norme metodologice de aplicare a legii; conduita unor categorii de contribuabili, care folosesc cele mai diverse mijloace de disimulare a materiei impozabile;

15

-

lipsa de exigen ori corup ia func ionarilor publici din cadrul organelor fiscale; men inerea unei legisla ii fiscale stufoase, n unele cazuri greu de neles, confuze, interpretabile,genereaz dificulti n aplicare i tensioneaz relaiile ntre organelle de control i contribuabili.

Principalele forme de manifestare a evaziunii fiscale n Romnia, la nivel microeconomic, n special dupa anul 2000 concretizate att de marii contribuabili ct i de cei mici i mijlocii sunt:

Importul, produc ia i comercializarea de i ei i produse petroliere. Exemplu: nfiinarea de societi comerciale fantom n numele unor ceteni strini care prsesc teritoriul rii, cu scopul de a fi considerate drept verigi in circuitul intermediar, pentru acoperirea in fals a destinaiei finale a unui produs. n acest domeniu, companiile, de tipul rafinriilor, recurg la diferite tertipuri pentru a plti la stat o acciz ct mai mic. n acest sens s-a stabilit ca cca 60% din produsele comercializate de o rafinrie, care are o capacitate de peste un million de tone anual, s fie trecute pe lista produselor accizabile. Importul, produc ia i comercializarea de alcool i produse alcoolice. Exemple: -

Cesionarea de societi ctre ceteni strini care nu mai pot fi identificai, n condiiile speculrii; Ascunderea unor activiti comerciale sau a surselor impozabile; Derularea de activiti fr declararea sucursalelor, filialelor, punctelor de lucru i a depozitelor.

n vederea eliminrii evaziunii fiscale n domeniul alcoolului, legiuitorul propune modificarea unor prevederi legate de antrepozitarea produciei de alcool. Uleiurile minerale, alcoolul i tutunul trebuie s fie produse ntr-un antrepozit fiscal, o zon aflat sub supravegherea inspectorilor fiscali, unde se impun accizele nainte ca mrfurile s fie trimise spre comercializare. De asemenea, se are n vedere expertizarea tuturor instalaiilor de fabricare a alcoolului, cu scopul de a stabili care este capacitatea de producie a fiecrui productor. n plus, o fabric de alcool nu va putea funciona dect dac are o capacitate minim de producie de 100 hectolitri/zi i valorific cel putin 80% din cantitatea obinut. Aceast regul are efect scderea numrului de productori de alcool din Romnia, numr care este considerabil mai mare decat n rile Uniunii Europene.

16

O alt modificare legislativ, cu acordul i la solcitarea unora dintre productorii de alcool, vizeaz dotarea cu un dispozitiv de urmrire prin satelit(GPS) a mijloacelor de transport care, astfel utilizat va facilita posibilitatea de localizare a produselor pe tot parcursul transportului, ntre fabric i comerciant. n prezent legislaia prevede ca statul s suporte costurile marcajelor folosite pentru produse accizabile(banderole, timbre) care se deterioreza sau se pierd ns pe viitor se urmrete s se aduc modificri n acest sens, responsabilitatea costurilor fiind transferat productorilor, tot ca o msur de limitare a evaziunii fiscale. Productorii de produse accizabile i plasate n antrepozite fiscal vor fi obligai s depun, n avans, o garanie n numerar la fisc, n termen de 5 zile de la data primirii autorizaiei, garanie care va reprezenta cel putin 10% din echivalentul accizei medii calculate la producia estimat anual. Prestri de servicii i construc ii. nregistrarea n evidena financiar contabil a prestrilor de servicii de la intern sau extern care ulterior nu mai pot fi cuantificate sau identificate n mod fizic i material( cum ar fi cheltuielile de marketing, management, know-how, consulting) i pentru care n mare parte, societile prestatoare sunt societi fantom sau cesionate n cadrul prestaiilor efectuate de firmele nregistrate n ar sau firmele nregistrate n strintate, n localiti sau state cunoscute drept paradisuri fiscale. Importurile i exporturile n mod general.

Exemple: Interpunerea unei societati de tip fantoma cesionat ulterior pe circuitul economic de comecializare la intern pentru importurile de materii prime finite subevaluate i vmuite ca atare; Exporturi oarbe, caz n care mrfurile nu prsesc teritoriul rii; Exporturi la preuri modice ctre paradisuri fiscale unde are loc saltul de pre i recuperarea n valut a diferenei pn la valoarea real a exportului.

Vnzarea - cumprarea repetat de imobile. Vnzarea cumprarea repetat de imobile, terenuri i construcii, de ctre aceeai persoan va fi considerat act commercial i va fi supus plii taxei pe valoare adugat, iar impozitarea va fi de 16% dac perioada de revnzare va fi mai mica de un an. Forme specifice de evaziune fiscal n domeniul accizelor Unul dintre domeniile cu mare predispunere ctre evaziune este cel al produselor petroliere purttoare de accize. Evaziunea din acest domeniu are la baz o legislaie

17

permisiv, interpretabil sau contradictorie, care faciliteaz aplicarea evaziunii fiscale. Cile prin care se realizeaz evaziunea sunt: 1. Procesarea petrolului ori a unor reziduuri petroliere preluate din depozitele desfiinate a unor societi comerciale, a unor uleiuri uzate, reziduuri de pcur etc., n condiii clandestine. Procedura const n amestecarea acestor produse nepurttoare de accize cu alte produse, dup o anumit reet, i realizarea unor produse de slab calitate ce se pot vinde i consuma ca produse purttoare de accize. Structura infracional este format, n acest caz, de cel puin 3 societi: O societate productoare, deintoare a reetei de amestec; O societate comercial care deine spaii de comercializare, abilitat pentru vnzarea de produse petroliere; O societate fantom, care se interpune ntre cele dou sau mai multe i care dispare din sfera de verificare a organelor de control fiscal. n acest caz, prima societate vinde produsele realizate n modul artat ctre societatea fantom intermediar, iar aceasta, la rndul ei, vinde n continuare produsul ctre societatea ctre societatea comercial deintoare de spaii de comercializare de asemenea produse, pe care le vinde i ncaseaz valoarea lor, inclusive accizele. Valoarea accizei nu este achitat ctre stat i se mparte, conform unei nelegeri prealabile, ntre toi participanii lanului infracional, n acest caz, acciza reprezentnd un ctig net. 2. ncheierea de contracte de procesare a unor subproduse petroliere de ctre unele sociti comerciale cu rafinrii, n vederea realizrii de benzin i/sau motorin. n acest caz, procedura, este urmtoarea: firmele fiic. Dependente de o firm mama, achiziioneaz sub-produse petroliere neaccizate, pe care le prelucreaz pe baz de contract cu rafinrille, realiznd produse finite, pe care le vnd ctre firma mam. Plata serviciilor de rafinare se face, de obicei, de ctre firma mama pe baza ordinului primit de la firma fiic. Achiziionarea sub-produselor se face att de la rafinrie, ct i de la alte firme sau companii cu capital de stat sau privat. n multe situaii, sub-produsele erau chiar livrate de ctre rafinrie ctre societatea mama, care, la rndul ei, le vindea ctre firmele fiic. Acestea din urm realizau produsele finite prin rafinrie i le vindeau ctre firma mama. n acest fel se ascundea firma pltitoare de accize, care trebuia s fie procesatoare, nedefinit clar de legislaia n vigoare pn la data de de 30.11.2001, cnd a aprut O.U.G. nr.158/2001. Aceast ordonan prevedea n art. 6 ca: Vnzarea, de ctre un agent economic productor, a produselor prevzute la alin(2) ctre o rafinrie, n vederea prelucrrii sau etilrii, se face la preuri fr accize. n aceast situaie, accizele se datoreaz bugetului de stat o singur dat, de ctre rafinria prelucrtoare, la livrarea produselor finale rezultate din prelucrare sau etilare.

18

Ulterior, prin Legea nr.523/2002 pentru aprobarea O.U.G. nr.158/2001, s-a prevzut ca produsele rezultate din prelucrarea ieiului sau a altor materii prime pentru care nu se datoreaz accize s se comercializeze de ctre agenii economici productori sau de ctre agenii economici beneficiari ai produselor rezultate din procesare, direct ctre utilizatorii finali sau direct ctre comercianii angrositi, n starea n care le-au achiziionat, fr a le supune altor procese de prelucrare. Pentru astfel de produse, legea a prevzut utilizarea, n mod obligatoriu, de facturi fiscale special i avize de nsoire a mrfii special, inscripionate n diagonal cu meniunea, uleiuri minerale. nlturnd unele neajunsuri din legislaia precedent, prin art. 52 alin (2), s-a prevzut expresposibilitatea ca organele Grzii Financiare s opreasc mijloacele de transport n vederea verificrii documentelor de nsoire a produselor supuse accizelor. O.U.G. 158/2001 a fost modificat prin O.G. nr 3/2003, introducnd obligativitatea ca operaiunea de procesare a ieiului i a uleiurilor minerale s se efectueze doar n rafinrii sau n uniti specializate, avizate de Ministerul Economiei, diminundu-se practicile ambigue dintre Ministerul Finanelor Publice i Ministerul Economiei i Industriei. Procesul de perfecionare a legislaiei n domeniul accizelor, n vederea creterii gradului de colectare, a continuat prin adoptarea O.U.G. 3/2003, care a introdus pentru prima dat noiunea de depozit special i condiiile de autorizare, pentru dobndirea acestei caliti. Prin aceast ordonan s-a mai prevzut:interzicerea oricrei operaiuni comerciale cu uleiuri minerale supuse accizelor care nu proveneau din depozitele speciale i efectuarea livrrilor de uleiuri minerale din depozitele speciale aprinnd agenilor economici productori i procesatori, numai n momentul n care cumprtorul prezint documentul de plat care s ateste virarea la bugetul de stat a valorii accizelor aferente cantitii ce urmeaz a fi facturat, sub sanciunea de pedeaps cu nchisoare de la 2 la 7 ani. Legea nr.571/2003 privind Codul Fiscal,cu modificrile i completrile ulterioare, a adus noi mbuntiri ale legislaiei n domeniul accizelor, lund n considerare necesitatea armonizrii legislaiei din Romnia cu ce din Uniunea european. Astfel, au fost introduse noiuni noi precum:antrepozitul fiscal, antrepozitul autorizat i utilizatorul fiscal, precizndu-se condiiile de autorizare a acestora.S-au stabilit, totodat, circuitul i documentele de nsoire a produselor supuse accizelor din unitile autorizate ctre beneficiarii lor, fiind introduse prevederi importante privind regimul suspensiv al impozitelor i taxelor pentru produsele accizabile. 3. n domeniul alcoolului i produselor alcoolice, cea mai frecvent metod de fraudare a bugetului de stat a constat n nfiinarea legal de societi comercialece au obinut toate autorizaiile legale i documentele specific justificative, i care au acumulat datorii imense la bugetul de stat, fiind ulterior cesionate, de regul unor

19

ceteni strini impsibil de identificat ori de tras la rspundere pentru infraciunile svrite n societile respective. Un moment semnificativ n stoparea fenomenului infracional n domeniul alcoolului l-a constituit adoptarea Legii nr.521/2002 privind regimul de supraveghere i autorizare a produciei, importului i circulaiei unor produse supuse accizelor, care prevd urmtoarele: - desemnarea de ctre administraia fiscal, pentru fiecare agent economic productor de alcool i produse distilate, inclusive pentru filiale, a unui supraveghetor fiscal care are obligaia s supravegheze n permanent ntregul process de producie i comercializare; - obligativitatea declarrii, de ctre agenii economici productori de alcool i distilate, a capacitilor de producie de direciile finanelor publice judeene ori ale municipiului Bucureti; - obligativitatea fiecrui agent economic productor de alcool i distilate de dotare cu mijloace de msurare a ntregii producii de alcool i distillate, precum i cu mijloace legale de pentru determinarea concentraiei de alcool pentru fiecare sortiment de produs; - interzicerea produciei de alcool sanitar de ctre agenii economici, alii dect productorii de alcool etilic rafinat legal autorizai, precum i comercializarea n vrac, pe piaa intern, a alcoolului sanitar i a alcoolului etilic cu o concentraie alcoolic sub 95,5% in volum; - introducerea preurilor minime(care s cuprind, pe lng preul de producie, i acciza)pentru comercializarea pe piaa intern a alcoolului, produselor alcoolice i distilatelor. Controalele efectuate de organele de specialitate ale Ministerului Finanelor Publice au evideniat c cele mai frecvente ci de fraudare a bugetului de stat, de ctre agenii economici productori de alcool, sunt urmtoarele: a) nedeclararea ntregii cantiti de produse accizabile, prin: - montarea unor circuite invizibile ale produselor nainte de trecerea produselor prin contoare i crearea astfel a unor stocuri neaccizabile, care sunt valorificate fr plata accizelor; - livrarea produselor nemarcate sau marcate cu banderole false ori adevrate, dar declarate anterior ca sustrase, pierdute ori distruse prin ardere, etc.; - marcarea produselor cu alte etichete dect cele care corespund concentraiei alcoolice reale sau cu cantitate existent n buteliile livrate;

20

- vnzarea unor cantiti de alcool produs legal fr plata accizelor i justificarea aceste cantiti prin rerafinare n vederea realizrii unui produs cu coninut mai redus de substane nocive; - lipsa unor norme specific de consum(gru, porumb, melas, etc.) n funcie de cantitatea materiei prime utilizate, ceea ce permite justifcarea produciei realizate realizate prin consumurile ridicate de materie prim, din cauza calitii slabe. Pe aceast cale se realizeaz o producie suplimentar, care rmne neaccizat i se valorific clandestin, fr plata accizelor, prin producerea direct de buturi alcoolice ori ctre ali productori de buturi alcoolice care, la rndul lor, nu pltesc accize; b) realizarea de buturi alcoolice n condiii de total clandestinitate, fr autorizaiile necesare, cu instalaii artizanale improprii, realiznd produse de slab calitate i cu un grad ridicat de nocivitate pentru consumatori. Acetia sunt sprijinii de productorii de alcool, care le furnizeaz alcool fr plata accizelor i cu care impart obligaiile neachtate ctre stat; c) lipsa de supraveghere permanent a produciei i comercializrii de ctre supraveghetorii fiscali, uneori numai pe un schimb sau dou i nu pe toate schimburile ceea ce permite utilizarea ntregului arsenal de ci de sustragere de la plata accizelor ctre stat. Uneori, meninerea pe timp ndelungat a aceluiai supraveghetor slbete exigena i autoritatea acestuia n faa agentului economic i genereaz mediul ochilor nchii la atitudinea i metodele de fraudare a bugetului de stat.

3.2.

Evaziunea fiscala la nivel macroeconomic

La prima vedere, evaziunea fiscal aduce prejudicii doar statului, contribuabilii fiind cei care ctig. De fapt, cei care simt sau vor simi efectul evaziunii fiscale (pe termen scurt sau lung) sunt, n egal msur, cei care fraudeaz i cei care nu. Efectele evaziunii fiscale n mod direct reflectat asupra nivelului veniturilor fiscale, conduce la distorsiuni n mecanismul de pia i poate contribuie la inechitate social. Furtul intenionat al obligaiilor fiscale pe de-o parte, aduce beneficii pentru fraudatori, iar pe de alta parte, pentru non-evazioniti acest lucru duce la creterea presiunii fiscale. Msurile luate de ctre autoritile publice pentru combaterea evaziunii va avea efecte indirecte asupra tuturor contribuabililor, pornind de la creterea complexitii sistemului fiscal i pn la poteniala eroziunea a drepturilor civile sau privilegii legale profesionale.Efectul direct al evaziunii fiscale pentru economie, avnd n vedere reducerea veniturilor bugetare, vor fi reflectate n omaj, creterea inflaiei, creterea ratei dobnzii, non-finanarea sectoarelor de interes naional. n acest context, vor suferi toi contribuabilii. Majoritatea rilor dezvoltate sunt caracterizate ca avnd o baz puternic n ceea ce privete impozitele fiscale directe i cele indirecte acoperind aproape n totalitate cetenii i companiile. n contrast, rile n curs de dezvoltare se confrunt cu dificulti

21

sociale, politice i administrative n stabilirea unui sistem fiscal corespunztor. Ca o consecin rile n curs de dezvoltare sunt deosebit de vulnerabile evaziunii fiscale i aciunilor de evitare a plii contribuiilor de ctre firme dar i de ctre persoanele fizice. Conform unor studii realizate la nivel de Uniune Europeana structura veniturilor n Romnia a indicat urmtoarele rezultate n ultimii ani. Structura veniturilor n RomniaAjustarea ciclica a totale la GDPTipul de venit/An

32,6

30,12000

29,22001

28,42002

26,82003

27,32004

27,02005

26,72006

24,52007

26,5 taxelor2008 2009 Rank ing bn

Taxe indirecte Tva Accize si alte taxe de consum Alte taxe pe produse(taxe import) Alte taxe pe producie Taxe directe Venituri personale Veniturile companiilor Alte Contribu ii sociale Angajatori Angajai Non-angajai i pers.fizice TOTAL

12,2 6,5 3,0 2,2 0,5 7,0 3,5 3,0 0,6 11,1 8,1 3,0 0,0 30,2

11,3 6,2 2,8 1,6 0,6 6,4 3,3 2,5 0,5 10,9 7,1 3,8 0,0 28,6

11,6 7,1 2,6 1,3 0,6 5,8 2,7 2,6 0,4 10,7 6,5 4,2 0,1 28,1

12,3 7,2 3,5 1,0 0,6 6,0 2,8 2,8 0,3 9,4 6,2 3,1 0,2 27,7

11,7 6,7 3,6 1,0 0,5 6,4 2,9 3,2 0,3 9,1 5,9 3,0 0,2 27,2

12,9 8,1 3,3 1,0 0,5 5,3 2,3 2,7 0,3 9,6 6,4 3,0 0,2 27,8

12,8 7,9 3,2 1,2 0,6 6,0 2,8 2,8 0,3 9,7 6,3 3,3 0,1 28,5

12,6 8,1 3,0 0,7 0,8 6,7 3,3 3,1 0,4 9,7 6,2 3,3 0,2 29,0

12,0 7,9 2,7 0,6 0,8 6,7 3,4 3,0 0,3 9,3 6,0 3,2 0,1 28,0

11,0 6,7 3,2 0,4 0,7 6,5 3,5 2,6 0,4 9,4 6,0 3,3 0,2 27,0

24 20 14 21 21 24 25 8 21 18 15 11 24 26

12,9 7,9 3,7 0,5 0,8 7,7 4,1 3,1 0,4 11,1 7,0 3,9 0,2 31,7

Sursa: http://ec.europa.eu/eurostat

PIB-ul Romniei este de la 27,0% n 2009, la nou puncte procentuale mai mic dect media UE-27 (35,8%). Nivelul de impozitare din Romnia este cel mai mic din UE n afar de Letonia, dar comparabil cu nivelul de impozitare n Slovacia (28,8%) i Bulgaria (28,9%). Observm c cea mai mare pondere n veniturile Romniei o au impozitele indirecte, la nivelul lor ntlnindu-se i cele mai multe cazuri de evaziune fiscal. Structura fiscal din Romnia iese n eviden n mai multe privine, n 2009. Romnia este a noua ar din UE ce se bazeaz n mare parte pe impozite indirecte. Impozitele indirecte reprezint 40,9% din veniturile fiscale totale, comparativ cu o 37,7% media UE-27, n timp ce ponderea contribuiilor sociale este 35% (UE-27 31,4%) i a impozitelor directe doar pentru 24,2% (UE-27 31,1%). Cota de TVA asupra veniturilor fiscale totale n 2009 (24,8%) a fost cea mai mare, a cincea n cadrul Uniunii, iar aceasta duce la dezvoltarea practicilor evazioniste. Nivelul sczut al impozitelor directe se datoreaz n principal veniturilor mici (abia 3,5% din PIB), n timp ce media UE-27 este de 8%.

22

Raportul fiscal PIB a sczut considerabil ntre 2000 i 2004, apoi a crescut pn n 2007 cnd creterea creterea PIB-ului s-a accelerat. n urmtorii doi ani, raportul fiscal a sczut cu dou puncte cauzat n principal de o scdere brusc a veniturilor din TVA. n 2009, perspectivele economice pe termen scurt pentru Romnia a fost mai ru dect se atepta, cu o cdere uria a PIB de 7,1 puncte procentuale (media anual), comparativ cu 2008. Inflaia sa meninut ridicat, datorit creterii accizelor la tutun i rata de TVA (de la 19 la 24%) i a preurilor mai ridicate ale combustibililor. Condiiile pieei financiare din Romnia a rmas fragil. Romnia a primit asisten financiar (prin intermediul unui mecanism de mprumut) de la UE n 2009 i 2010 n schimbulul unui pachet de msuri fiscale, cum ar fi adoptarea unui proiect de reforma de pensii, adoptarea unei legi fiscale comprehensiv i punerea integral n aplicare a msurilor de consolidare fiscal. O serie de msuri minore au fost convenite pe partea de venituri, inclusiv lrgirea bazei la tichetele de mas, veniturile din ctiguri de capital, interesele pentru depozitele bancare i plile compensatorii, precum i lrgirea bazei de impozitare pentru contribuiile de securitate social la drepturile de proprietate intelectual. n Romnia, n prezent sunt luate n calcul n analiza evaziunii fiscale trei componente: taxa pe valoare adugat, munca la negru, sectorul informal. Munca la negru este considerat evaziune fiscal deoarece prezint o sustragere de la plata ctre stat a contribuiilor sociale i a impozitului pe salariu aferent muncii nedeclarate. Dac frauda propriu-zis afecteaz veniturile bugetare i mediul de afaceri, munca la negru are nu numai implicaii fiscale i economice, ci i un impact social puternic:practicanii muncii la negru sunt lipsii de asigurrile sociale(pensie, sntate, omaj) i n unele cazuri primesc chiar i un salariu sub nivelul minim pe economie. Toate cele trei tipuri de neplat a obligaiilor fiscale reduc veniturile bugetare ncasate, crescnd nejustificat costul colectrii(orice form de colectare n afar de cea voluntar presupune costuri suplimentare), afectnd astfel bunul mers al societii.

4. Economia subteran n RomniaSpecialitii consider definiia dat de Pierre Pestieau ca fiind cea mai cuprinztoare definiie a econonomiei subterane. Acesta definete economia subteran ca fiind ansamblul activitilor economice ce se realizeaz n afara legilor penale, sociale sau fiscale sau care scap inventarierii conturilor naionale. Din punct de vedere al modului de organizare, de la revoluia din 1989 pn n prezent, economia subteran din Romnia cunoate n evolutia sa, trei etape: formarea structurilor subterane, dezvoltarea reelelor i concentrarea decizie. 1. Formarea structurilor subterane: n primele zile ale anului 1990, pe fondul situaiei economico-sociale prezentat anterior, s-au creat grupuri de interese specializate n operaiuni de contraband att pentru export cat i pentru import, n operaiuni de specula cu produse deficitare, n prestarea unor

23

servicii de transport, alimentaie public. Astfel profitandu-se de preturile scazute, la o serie de produse industriale, precum; scule, dispozitive, aparate electrice, dar si bunuri de larg consum, acestea au fost achizitionate fara existena autorizaiilor i fara s se plateasc taxe, urmnd ca mrfurile care au fost achiziionate de pe piaa intern s fie vndute pe pieele din rile apropiate, obinndu-se astfel sume semnificative de bani, care au fost folosite pentru dezvoltarea activitilor. Tot n acest fel au fost derulate i operaiunile de import, care au avut consecin inundarea Romniei cu produse de calitate inferioar, dar cu forme i utiliti dorite de populaie. Datorit lipsurilor de care au avut parte locuitorii Romniei nainte de anul 1989, faptul ca produsele care au invadat piaa au fost de o calitate ndoielnic nu a facut din aceasta un impediment n achiziionarea acestor produse de ctre romni. Acest lucru a dus la o afacere profitabil la momentul respective prin comercializarea n regim de alimentaie public a produselor slab calitative, mici tonete, puncte volante sau preluarea din depozitele statului la preuri modice a acestor mrfuri deficitare i comercializarea lor imediat la preuri mai ridicate. Tot n acelai timp au aparut activiti particulare de transport-taxi. Datorit acestor activiti care s-au desfaurat fr nici o restricie n prima jumtate a anului 1990, a fcut ca primele reglementri privind activitatea economic sa fie amnate, fiind astfel categoric depite de rapiditatea cu care au reacionat unele categorii profesionale aflate n formare. Veniturile care au fost realizate, n multe cazuri semnificative i sumele provenite din activitile desfaurate clandestin nainte de anul 1990, au constituit capitalul pentru iniierea unor afaceri legal organizate. Un numr considerabil de societi private, multe cu capital strin au fost nfiinate ncepnd cu anul 1991. Aparitia sub aceast form a iniiativei private i mai ales participarea capitalului strain au constituit n mod evident un semnal economic privind orientarea economiei ctre pia. Majoritatea societilor nou nfiinate cu capital strin, peste 90%, au investit, n capitalul social, pe ct posibil suma minim pentru nfiinarea societilor comerciale. Ca i obiect de activitate la majoritatea firmelor se gsea comerul cu bunuri importate din rile de origine ale asociaiilor, acetia fiind predominant din rile Orientului Mijlociu i Apropiat. Astfel populaia atras de acest sector a fost populaia cu venituri modeste, datorita preurilor sczute la produsele alimentare, buturi, igri, cafea, produse textile, nclminte de o calitate ndoielnica. Tot aici trebuie amintii, cu toate c din punct de vedere al economiei subterane nu dein o pondere important n aceast etap, comercianii autohtoni care au urmrit specularea unor momente prielnice n achiziionarea de marfuri, au organizat mici puncte de vnzare cu evitarea sau sustragerea de la plata impozitelor. Prin urmare principala form de manifestare a economiei subterane n perioada 1990-1993, a fost frauda fiscal datorat lipsei cadrului legislativ adecvat.

2. Dezvoltarea retelelor subterane: Anii 1993-1995 au fost marcai de evoluia ulterioara a economiei subterane n principal de cristalizarea unui sistem legislativ economic, dar i coercitiv, precum i de

24

concurena dintre participani, situaie care a impus schimbarea modului de operare i lrgirea sferei de cuprindere a activitii ilegale. Cunoaterea evoluiei, numului de ageni economici, a obiectului de activitate al acestora, precum i a structurii acionarilor sau asociailor s-a fcut datorit apariiei legislaiei privind organizarea i funcionarea societilor comerciale i a cadrului instituional adecvat, respectiv a Camerei de Comer i a Registrului Comerului, organizat pe principii unitare, cu un sistem de eviden informatizat. Datorit reglementrii impozitului pe profit, a taxelor vamale, n special prin introducerea taxei pe valoarea adugat, printr-un sistem de impozitare modern aliniat standardelor internaionale s-a reuit conturarea legislaiei fiscale. O mare importan au avut i prevederile legale ce au acordat faciliti fiscale unor categorii de investitori, n funcie de volumul afacerilor i ramura de activitate. Faptul c n cadrul Ministerului Finantelor a fost nfiinat Garda Financiar, i s-a renfiinat Curtea de Conturi, faptul c s-au reorganizat unele sectoare ale poliiei n funcie de evoluia fenomenului de criminalitate economic au constituit realizri evidente. Adugnd la toate acestea prevederile legale privind privatizarea unor societi comerciale aparinnd statului, se poate afirma c att din punct de vedere legislativ, ct i instituional, dincolo de evidentele necorelri, imperfeciuni i inconsecvene, s-a reuit orientarea ireversibil a societailor spre economia de pia. Avnd cteva inte precise, activitatea economic subteran a cptat noi dimensiuni, astfel s-a urmrit: acapararea pieei pentru produsele de larg consum i obinerea de fonduri pentru achiziionarea unor importante active comerciale i industriale. Astfel utiliznd mijloace i procedee foarte diverse, precum formarea unor lanuri de firme fantom, jocurile piramidale, obinerea unor credite n condiii nelegale, penetrarea sistemului bancar, corupia etc.s-a dorit atingerea acestor obiective. Cel mai utilizat mijloc al economiei subterane a fost fr ndoial nfiinarea firmelor fantom pentru diverse activittii, ceea ce a generat consecine economice negative. Prin utilizarea acestor firme s-au nmulit aciunile de contraband, de distribuie pe pia a unor produse de origine i calitate ndoielnic, a crescut numrul cazurilor de evaziune fiscal, s-a reuit sustragerea de la taxele vamale, s-au solicitat rambursari necuvenite de la bugetul statului. Trebuie subliniat faptul c toate aceste tranzacii au avut ca mod de decontare numerarul, genernd astfel disfuncii importante pentru circuitul monedei naionale. Aceste operaiuni au dus la generarea de profituri care nu au fost nregistrate, au subminat sistemul bancar i au determinat presiuni necontrolate asupra monedei naionale. Tot aici trebuie aminitit c alte forme de manifestare a economiei subterane au fost obinerea unor credite garantate cu bunuri fara valoare, utilizarea creditelor n alte scopuri dect cele declarate etc.

25

Prin analiza fiecrui tip de operaiune n parte, se constat c, pe lng elementele deja prezentate, respectiv necorelrile i contradiciile legislative, multe din aciuni au fost posibile datorit fenomenului de corupie. Astfel o piedic n functionarea institutiilor statului, ntre anii 1993-1995, care a dus la deformarea iremediabil a sensului si scopului anumitor decizii macroeconomice s-a fcut prin facilitarea unor operaiuni nelegale n scopul obtinerii unor foloase necuvenite de ctre diferite categorii de funcionari. Putem remarca faptul c, n intervalul analizat, economia subterana a capatat dimensiuni considerabile i a format reelele specializate. Sfera de activitate a cuprins, pe lng eziunea fiscala i munca la negru, elemente certe ale crimei organizate. O demarcaie a fost meninut n continuare ntre activitile n care au fost implicai ceteni strini, respectiv import-exportul unor bunuri de larg consum, controlul pieei valutare, i cele n care au fost implicai rezidenii din Romnia. Activitatea criminala a cptat contur i a fost n cretere, att prin ntrepatrunderea cu activitile comerciale, cat i prin forme directe de manifestare - furturi i vnzri auto, prostituie i trafic de droguri. 3. Concentrarea deciziei - firmele fantoma: Lipsa unor reglementri legale, carenele existente n reglementrile aflate n vigoare, coroborate cu lipsa de cooperare a factorilor responsabili cu nfiinarea societilor comerciale au fost speculate de diveri comerciani inventivi care au nfiinat o mulime de firme, care, dei, aparent funcioneaza legal, nu sunt de gasit la sediile declarate. Locul lor predilect de aciune l constituie economia subteran, invizibil, de aceea, ele nu se regsesc n economia real, de la suprafa. Aceste firme sunt participanii prinipali ai evaziunii fiscale, ai contrabandei, ai bancrutei frauduloase i ai altor infraciuni considerate ca generatoare de bani murdari. Datorit faptului c aceste firme exist n documente, dar nu exist i fizic poart denumirea de firme fantom. Acestea nu au scopul de a fi nfiinate i de a funciona ca atare, ci au scopul de a nclca legislaia, cel mai adesea n domeniul fiscal. Dupa atingerea scopului pentru care au fost nfiinate, i anume tranzacionarea unor mari afaceri ilegale, acestea dispar subit, iar patronii acestora preced la nfiinarea altor asemenea societti, pentru atingerea scopurilor dorite, facnd ca acest ciclu sa continue pn la atingerea obiectivului final al patronului. Existenta unui ridicat nivel al economiei subterane este n primul rnd rezultatul funcionarii unor asemenea firme. Datorit experienei de pn acum se poate afirma faptul c principalii specialiti implicai n aceste firme fantom sunt, n principal, cetenii strini, predominant din lumea oriental. Astfel sumele obinute illicit cu ajutorul acestor firme sunt transformate n valut i transferate n strintate, fr o contraprestaie a acestor transferuri, ducnd n acest fel la accentuarea dezechilibrului balanei de pli. Din pcate n ultimii ani a fost constatat o cretere a actelor de evaziune fiscal, semnalat de instituiile romnesti de control fiscal. Creterea alarmant s-a nregistrat pe fondul sustragerii agenilor economici de la plata impozitelor ctre bugetul de stat, atat pe componenta administrativ, determinat de interpretarea eronat a legilor de ctre contribuabili, dar mai ales, pe componenta de natur

26

penal, creat de folosirea deliberat i contient a unui arsenal original de mijloace i tehnici frauduloase.

5. Evaziunea fiscal naional n contextul comunitarArmonizarea legislaiei naionale cu reglementrile UE este o int important n strategia fiecrui stat membru. n acest context, obiectivele aquis-ului comunitar influenteaz puternic cadrul legal i institutional pe baza luptei mpotriva evaziunii fiscale, interaciunea dintre dreptul naional i dreptul comunitar delimitndu-se pe dou paliere. Pe primul palier, evaziunea fiscal prezint o form sui generis n planul dreptului comunitar, ca fraud aducnd atingere intereselor financiare ale UE. Cadrul de lucru este dat de bugetul UE, executantul carea este Comisia European. Aceasta din urm intenioneaz s ntreasc cooperarea administrativ ntre statele membre pentru combaterea evaziunii fiscale i fraudei fiscale, care poate mpiedica funcionarea eficient a pieei interne i duce la creterea sarcinilor fiscale a entitilor care funcioneaz legal. Pe al doilea palier, evaziunea fiscal este o noiune de drept naional cu implicaii extrateritoriale; regimul de investigare i de sancionare aplicabil determinndu-se pe regula subsidiaritii, utilizndu-se instrumente specifice de cooperare judiciar intracomunitar. Cadrul dreptului comunitar permite statelor membre s coopereze n combaterea faptelor penale aducnd atingere intereselor financiare proprii, utilizndu-se instrumente specifice: mandatul european de arestare, recunoaterea hotrarilor de condamnare. De la data aderrii la UE, Romnia a fost obligat s adopte acquis-ul, respectiv legislaia construit pe baza Tratatelor fondatoare ale UE. Negocierile ofer condiiile de integrare n UE concentrndu-se pe termenii n care Romnia va adopta i aplica acquis-ul i, eventualele aranjamente de tranziie, care sunt delimitate strict n timp i condiii de aplicare. Romania coopereaz cu institutiile UE pentru a asigura o protecie echivalent i eficient a intereselor financiare comunitare, utiliznd contextul legislatiei naionale care reglementeaza lupta mpotriva fraudei i evaziunii fiscale precum i protecia intereselor financiare i economice ale Romniei.

27

La nivelul UE preocuparea principal este elaborarea unui cadru normativ stabil care s asigure tratamentul fiscal egal pentru membrii UE. Prin raportare la dispoziiile de drept comunitar originar i la jurisprudena Curii de Justiie, se reine existena unui principiu al non-discriminrii fiscale, conform cruia statul membru se angajeaz s nu aplice fa de rezidenii altui stat membru, n materie de impozitare, dispoziii normative mai mpovrtoare decat cele aplicabile, propriilor contribuabili aflai n aceeai situaie. Non-discriminarea, n domeniul fiscal este o constant a preocuprilor CJCE sub aspectul garantrii: liberei circulaii a mrfurilor, liberei circulaii a persoanelor libera circulaie a muncitorilor, dreptul de stabilire, impunerea societilor -, liberei circulaii a serviciilor, liberei circulaii a capitalurilor. Acest fapt, interacioneaz consistent cu politicile clasice de combatere a evaziunii fiscale. Orientarea curent a politicii fiscale romneti vizeaza elaborarea i meninerea unui sistem fiscal unitar i armonizat cu obiectivele Strategiei de Dezvoltare Economica a Guvernului. Cele mai importante aciuni, cu impact direct sau implicit asupra creterii eficienei n lupta mpotriva evaziunii i sustragerii fiscale, ce urmeaz a se efectua n anii urmtori, sunt incluse n unele programe iniiate de Guvernul Romniei. Aceste programe sunt incluse ntr-o strategie integrat pentru dezvoltarea unei economii funcionale de pia n Romnia, pentru mbuntirea mediului de afaceri naional i pentru alinierea la standardele UE privind convergena i criteriile de aderare. Printre demersurile deja promovate sau care urmeaz a fi implementate, cu un impact direct asupra combaterii evaziunii fiscale, sunt urmatoarele:7 1.Consolidarea sistemului fiscal

armonizarea impozitului pe profit cu cerintele directivelor UE; promovarea de msuri care sa diminueze treptat plafoanele de impozitare (n special n impozitarea directa), s stimuleze transferul activitilor de la o economie subteran la una real, vizibil; elaborarea unui cadru unitar legislativ privind TVA; implementarea unui sistem simplificat de impozitare a microntreprinderilor; eliminarea efectelor inflatiei din cadrul bazei de impozitare.

2.Consolidarea sistemului conil aplicabil agenilor economici:

aplicarea reglementrilor conile n armonie cu directivele comunitare i cu standardele conilitii internaionale (dup cum s-a aprobat prin OMFP nr. 94/2001 pentru societile comerciale enumerate la Bursa de Mrfuri i alte societi reprezentative); instituirea unor reglementri privind o conilitate simplificat pentru microntreprinderi.

7

Ana Maria Tatoiu, Armonizarea sistemelor fiscale n contextul integrarii n Uniunea European, pag.

28

3.Lichidarea din circuitul economic a acelor companii care au pierderi mari i sunt permanent nesolvabile. 4.Adoptarea proiectului de lege referitor la administrarea extraordinara a societilor comerciale. 5.Implementarea prevederilor OG nr. 79/2001 privind ntrirea disciplinei financiare pentru acei ageni economici la care statul este acionar majoritar. 6.Finalizarea cadrului legislativ referitor la controlul financiar realizat de consiliile locale asupra asociaiilor de locatari i proprietari (proprietate imobiliara). 7.Implementarea acceptarii obligatorie a crilor de credit/debit ale agenilor economici care depasesc un anumit nivel de afaceri. 8.nfiinarea unui sistem specializat, care s vin n sprijinul evidenei identificrilor fiscale destinat s nlesneasc o administrare mai buna i o monitorizare a anumitor activiti care au legatur cu evaziunea i sustragerea fiscal. nc naintea aderrii la UE, n prima jumtate a anului 2002, autoritile romne au nceput s promoveze i s implementeze noi acte legislative n vederea armonizrii cu legislaia UE i s perfecioneze aplicarea lor practic. n acest context, n domeniul Statisticii - n sistemul de eviden a conilitii naionale, Romnia a nceput preluarea i implementarea legislaiei UE privind impozitele, taxele i contribuiile la asigurrile sociale, i anume:

Decizia Comisiei 98/527/CE privind tratamentul fraudei la TVA n scopuri de conilitate naional. Regulamentul Parlamentului European i a Consiliului 2516/2000/CE face referin la principiile comune ale sistemului european de conilitate naional i regional n cadrul Comunitii Europene (ESA) privind impozitele i contribuiile sociale, amendare la Regulamentul Consiliului 2223/96/CE; Decizia Comisiei 94/168/CE specific msurile care trebuie luate pentru implementarea Directivei Consiliului Europei privind armonizarea calculului PIB cu preurile de pia;

n domeniul politicii fiscale pentru a preveni i combate evaziunea i frauda fiscal, sunt promovate i aplicate urmtoarele msuri nainte de aderare:

prevenirea i diminuarea fenomenelor de fraud i evaziune fiscal; perfecionarea colectrii de impozite pentru bugetele de stat i locale; implementarea generalizat i punerea n practic a Codului Fiscal i a Codului de Procedur Fiscal care vin n sprijinul noilor cunotiine i implementri a legislaiei fiscale, asigurnd de asemenea silitatea pe termen lung a sistemului fiscal.

29

Dup aderearea la UE n 2007, legislaia romneasca mpotriva fraudelor i evaziunii fiscale a fost armonizat cu cerinele directivelor comunitare, iar prevederile principale se regsesc n Documentul de poziie al Romniei, mai exact n: Capitolul 10 Impozitarea, Capitolul 12 - Statistici, Capitolul 24 - Justiia i Afacerile Interne, Capitolul 28 - Controlul financiar, Capitolul 29 - Prevederi financiare si bugetare. Stadiile diferite ale procesului de negociere pentru aceste capitole afecteaz transpunerea acquis-ului UE n ceea ce privete prevenirea i combaterea evaziunii fiscale. Chiar dac fiecare document de poziie conine acquis-ul specific fiecrui domeniu, precum i principala legatur cu celelalte module, au fost necesare mai multe eforturi pentru o corelare mai buna ntre module. Lund n considerare doar mbuntirile de care sunt nevoie pentru a ndeplini cerinele acquis-ului referitor la evaziunea fiscal, Romnia a depus eforturi mari pentru corelarea preluarii legislative cu aplicarea executiv a cadrului specific descris n aceste module. Capitolul 10 - Impozitarea

Adoptarea i aplicarea acquis-ului privitor la impozitare necesita o administraie puternic i dotat corespunztor. n analizarea acceptabilitii msurilor de tranziie, UE a luat n considerare nevoia de protejare a funcionrii corespunztoare a pieei interne din punctul de vedere al impozitrii, precum i implicaiile politice, economice i sociale pentru rile candidate. Capitolul 10 - Impozitarea se refer mai mult la impozitele indirecte, accentul fiind pe TVA i accize. n legtur cu impozitele directe, acquis-ul se refer la legislaia privind impozitarea companiilor. Conform agendei Ministerului Integrrii Europene, Romnia a elaborat planul general de prevenire i combatere a evaziunii fiscale i un plan concret privind monitorizarea nivelului de impozitare pe alcool, tutun i petrol, care urmrete strategia i programele UE pentru consolidarea pieei interne. Scopul principal este de a mbunti cooperarea dintre statele membre asigurnd o aplicare uniform a regulilor existente, i de a dezvolta o abordare integrat a aspectelor legale i administrative n domeniul accizelor. Cea de a asea directiva privind TVA (77/388/CEE) constituie partea principala a legislaiei n domeniul TVA, coninnd toate definiiile i principiile comunitare, care includ aplicarea unui impozit general ne-cumulativ pe consum, perceput n toate stadiile produciei i distribuiei bunurilor i serviciilor. Aceasta implica un tratament fiscal egal pentru tranzaciile interne i externe. Aceast directiv prevede ca taxa se aplic acelorai tranzacii n toate statele membre, astfel nct s-a format o baza comun pentru finanarea Comunitii i o baza comun de evaluare. Mai mult, impozitul se bazeaz pe principiul neutralitii, conform cruia impozitul aplicat bunurilor i serviciilor este direct proporional cu preul, indiferent de numrul tranzaciilor care au loc n procesul produciei i distribuiei nainte de stadiul n care impozitul este, n sfrit, perceput. Legislaia stipuleaz principiile de baza privind TVA, dar las statelor membre o serie de opiuni. n ceea ce privesc accizele, acquis-ul conine legislaia armonizata referitoare la uleiurile minerale, produsele din tutun i buturile alcoolice. Legislaia comunitar

30

stabilete structura taxei care trebuie perceputa, precum i un sistem de rate minime pentru fiecare grupa de produse. Baza sistemului armonizat de accizare a bunurilor traficate ntre statele membre o reprezint depozitul de impozitare, unde bunurile supuse accizrii pot fi produse i depozitate n regim de suspendare a impozitului. Acquis-ul privind impozitarea directa se refer, n principal, la anumite aspecte ale impozitrii companiilor i a impozitului pe capital. Msurile n domeniul impozitrii companiilor sunt menite s faciliteze cooperarea administrativa dintre autoritile fiscale naionale i s elimine obstacolele din calea activitilor transfrontaliere ale ntreprinderilor. Codul de Conduit pentru impozitarea companiilor reprezint un angajament politic al Statelor Membre de a aborda msurile fiscale cu potenial efect negativ. Statele membre sunt hotrte s nu introduc noi msuri fiscale cu efect negativ n sensul definit de Cod i s i analizeze legislaia i practica actual n baza principiilor Codului, precum i s i adapteze legislaia nentrziat atunci cnd este necesar.8 Capitolul 12 - Statistici

Aplicarea deciziilor necesit de multe ori baze statistice adecvate. Dei adoptarea acquis-ului privitor la statistici nu pune probleme deosebite, important este mai degrab capacitatea Romniei de a furniza date exacte i armonizate, n mod continuu i sustenabil. Calitatea statisticii depinde foarte mult de capacitatea administrativ general a Romniei, de competena serviciilor sale publice i de capacitatea de a recruta i pstra personal calificat. Capitolul 24 - Justiia i afacerile interne9

Menirea politicilor comunitare n domeniul Justiiei i al afacerilor interne este pstrarea i extinderea zonei de libertate, securitate i justiie. Negocierile aferente capitolului Justiie i afaceri interne nu vizeaz perioade de tranziie; nici rile candidate i nici UE nu au formulat solicitri n acest sens. A fost necesar mai degrab gsirea unui mod de a stimula ncrederea statelor membre n capacitatea rilor candidate de a implementa acquis-ul. n probleme cum sunt imigraia ilegal, controlul la frontiera, cooperarea n domeniul poliienesc i judiciar, traficul cu droguri i splarea banilor, crima organizat, protecia datelor i recunoaterea reciproc a sentinelor judiciare, Romnia a trebuit s confirme ca are dotarea necesara atingerii unor standarde adecvate i acceptabile n implementare, fiind important ca, pn la data aderrii, capacitatea administrativ a Romniei s ating aceste standarde. De asemenea, are o importanta mare nfiinarea unor structuri judiciare i poliieneti independente, corecte i eficiente. Capitolul 28 - Controlul financiar

Controlul fiscal are scopul de a rspndi sinceritatea n randul contribuabililor, pe baza declaraiilor privind obligaiile fiscale ale acestora, i de a controla, stopa i elimina evaziunea fiscal, cu ajutorul structurilor specializate, att la nivel central, ct i local.8 9

http://ec.europa.eu/romania/documents/eu_romania/tema_20.pdf http://ec.europa.eu/romania/documents/eu_romania/tema_20.pdf

31

Conform programelor rezultate din cerinele aquis-ului comunitar i al documentelor de poziie, Romnia a avut o agend destul de ncarcat privind eficientizarea funcionalitii tuturor actelor normative i a instituiilor implicate n procesul controlului fiscal, att n ce privete aplicarea, ct i administrarea. ntruct acquis-ul cuprins n acest capitol se bazeaz mai degrab pe standarde acceptate la nivel internaional i conforme cu legislaia UE dect pe o serie de acte juridice, implementarea acestor standarde are o importanta majora pentru rile candidate n realizarea conformitii depline cu acquis-ul dup aderare.10 Acquis-ul corespunztor Capitolului 28 cuprinde doar un numr restrns de reglementri i se refer mai degrab la principiile generale, acceptate la nivel internaional, ale managementului i controlului financiar sntos. Comisia European are sarcina de a evalua sistemele de control financiar existente n rile candidate n ce privete cele cinci elemente principale:11 I. Controlul financiar intern public (CFIP) este unul dintre elementele centrale ale sistemului de control financiar i cuprinde activitile de control financiar din sectorul public, inclusiv controlul exercitat de ageniile guvernamentale de la nivel central i local, implicnd sistemele de aprobare ex-ante i pe cele de audit intern ex-post. n domeniul CFIP, principalul criteriu de evaluare este existena cadrului legislativ (legislaia primara i cea referitoare la implementare), dezvoltarea funciei de audit intern i a mecanismului de control ex-ante n toate centrele de venituri i cheltuieli, precum i asigurarea independenei funcionale a auditorilor independeni. II. Auditul extern vizeaz capacitatea rilor candidate de a confirma independenta corpului lor de control extern n ce privete luarea deciziilor n abordarea activitii de audit i alegerea modului de investigare, precum i raportarea fr restricii sau interferene din partea guvernului sau a altor organisme. De asemenea, de o importanta crucial pentru rile candidate este capacitatea lor de a asigura o activitate de audit independent pentru contabilitatea financiar a tuturor fondurilor publice, indiferent de proveniena lor. O importan deosebita o are existen mecanismului formal n ce privete reacia adecvata a Parlamentului la rezultatele auditului. III. Msurile de control referitoare la sursele proprii ale UE implic faptul ca organismele responsabile pentru colectarea i controlul surselor proprii trebuie s cunoasc cerinele necesare asigurrii executrii corecte a sarcinilor lor. n acest context, o importan deosebit o are asigurarea controalelor fiscale oportune i a unei administraii vamale eficiente (Acest aspect este abordat i n cadrul capitolelor 10, 25 i 29). IV. Finanarea UE pentru pre-aderare i viitoarele aciuni structurale: utilizarea corect, controlul, monitorizarea i evaluarea finanrii din partea UE constituie un element important n evaluarea capacitii rilor candidate de a aplica acquis-ul corespunztor acestui capitol. ntruct nu ar trebui s existe nici o diferen n ce privete controlul bugetului naional i cel al surselor UE, procedurile CFIP (controlul financiar ex-ante i10 11

http://ec.europa.eu/romania/documents/eu_romania/tema_20.pdf http://ec.europa.eu/romania/documents/eu_romania/tema_20.pdf

32

auditul intern) ar trebui s se aplice n acelai mod tuturor fondurilor publice, indiferent de proveniena lor. Referitor la procedurile de control intern legate de fondurile de pre-aderare UE, Comisia solicit rilor candidate s stabileasc un control ex-ante adecvat i mecanisme de audit intern independente din punct de vedere funcional, s pun la dispoziie resurse umane cu experiena i calificare i s elaboreze manuale de procedur i rapoarte de audit pentru fiecare instrument de pre-aderare. Un indicator important este existenta procedurii de recuperare a fondurilor UE pierdute. V. Protejarea intereselor financiare ale UE nseamn capacitatea de a implementa reglementrile CE n domeniu pn la data aderrii, respectiv Reglementarea privind protejarea intereselor financiare ale CE i Reglementarea privind verificrile la fa locului realizate de ctre Comisie n scopul protejrii intereselor financiare ale UE mpotriva fraudei i a altor nereguli. De asemenea, rile candidate trebuie s desemneze un punct unic de contact pentru cooperarea cu OLAF i s asigure dezvoltarea capacitii administrative necesare implementrii acquis-ului, inclusiv a capacitii organelor de implementare a legislaiei i judiciare de a aborda cazurile care vizeaz interesele financiare ale UE. Capitolul 29 - Dispoziii financiare i bugetare12

Acquis-ul n domeniul dispoziiilor financiare i bugetare cuprinde reguli referitoare la organizarea, stabilirea i implementarea bugetului UE. Acquis-ul corespunztor acestui capitol const din reglementri i decizii care vor fi direct aplicabile n rile candidate dup aderare si, prin urmare, nu necesit transpunere n legislaiile naionale. Totui, pn la data aderrii, trebuie s existe asigurarea c aceste reglementri i decizii vor fi eficient aplicate. ntr-o proporie considerabila, aceasta va depinde de msurile incluse la alte capitole ale acquis-ului. De exemplu, capacitatea de a stabili n mod adecvat Sursele Proprii Tradiionale (taxele vamale i agricole) va depinde, n principal, de progresul nregistrat n cadrul capitolelor Uniunea Vamal i Agricultura; baza calculrii corecte a contribuiei n funcie de PNB la bugetul UE este inclusa la capitolul Statistica; contribuia prin TVA va depinde, n mare msur, de capitolul Impozitarea, iar msurile necesare asigurrii proteciei adecvate a intereselor financiare ale Comunitii sunt incluse, n principal, la capitolul privitor la controlul financiar. De asemenea, trebuie asigurat o capacitate administrativ eficienta de coordonare, calculare, colectare, plat i control al Surselor Proprii. Aceasta funcie administrativ este, de obicei, ndeplinit de o unitate central de coordonare a surselor proprii din cadrul Ministerului Finanelor Publice i reprezint principalul domeniu n care rile candidate trebuie s desfoare activitatea de pregtire n legtur cu acest capitol. Dei acquis-ul nu impune nici un model prestabilit pentru organizarea i gestionarea finanelor publice ale unei ri, fiecare demers n domeniu trebuie ntreprins astfel nct s12

http://ec.europa.eu/romania/documents/eu_romania/tema_20.pdf

33

garanteze managementul financiar sntos al surselor bugetare Comunitare. Trebuie analizate msurile financiare i bugetare specific naionale necesare pentru a garanta implementarea corespunztoare a diferitelor programe, iar aplicarea lor trebuie monitorizata n contextual negocierilor referitoare la capitolele respective. Pentru a se alinia standardelor UE privind lupta mpotriva evaziunii i sustragerii fiscale, politica fiscal curent a Romniei a pus accentul pe analiza i perfecionarea urmatoarelor activiti, instituii i reguli: 13

utilizarea unui singur Cod fiscal, compatibil cu standardele UE, care asigur integrarea tuturor regulilor i procedurilor; adoptarea legii impozitului pe venit privat (proceduri, reguli de implementare, nregistrarea i controlul venitului privat) i a legii impozitului pe venitul companiilor. colectarea impozitelor i lupta mpotriva fraudei i a corupiei, incluznd i instituiile relevante i eficiena acestora - Curtea de Conturi, Ministerul Finanelor Publice (cu organismele aferente Garda Fina

evaziunea fiscala

Documents

Transcript of evaziunea fiscala