ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCURETIFACULTATEA DE CONTABILITATE I INFORMATIC DE GESTIUNEANALIZA FINANCIARA I EVALUARE

Standardul International de Contabilitate IAS 2 Stocuri

Masterand:Dragu Ancua Diana

BUCURETI2013CUPRINS

1. Aria de aplicabilitate2. Obiectivul i scopul standardului3. Definiii si clasificari4. Recunoaterea stocurilor5. Evaluarea stocurilor5.1. Evaluarea iniial la intrare sau achiziie5.2. Evaluarea ulterioar la consum, ieire sau vnzare5.3. Evaluarea la inventar5.4. Evaluarea n bilan6. Tratamente contabile privind stocurile6.1. Stocuri cumprate fr facturi sosite6.2. Cumprri de stocuri cu reduceri comerciale i financiare6.3. Contabilitatea stocurilor de mrfuri la pre cu amnuntul Bibliografie

Standardul International de Contabilitate IAS 2- Stocuri

1. Aria de aplicabilitate

IAS 2 se aplic pentru contabilizarea tuturor stocurilor reflectate n situaiile financiare ntocmite n sistemul costului istoric, cu excepia:a) produciei n curs de execuie obinut n cadrul contractelor de construcie, inclusiv celor de prestri de servicii direct legate de acestea (IAS 11 - Contracte de construcie);b) instrumentelor financiare (IAS 39 - Instrumente financiare: recunoatere i evaluare);c) stocurilor de produse agricole, forestiere, minereuri care aparin productorilor atunci cnd sunt evaluate la valoarea realizabil net, pe baza unor practici specifice fiecrui sector n parte.

2. Obiectivul i scopul standardului

Obiectivul Standardului Internaional de Contabilitate 2 Stocuri este de a descrie tratamentul contabil pentru stocuri.Conform IAS 2 stocurile se recunosc initial la valoarea costului. Ulterior ele trebuiesc raportate in cadrul situatiilor financiare la minimum intre cost si valoarea reziduala neta (VRN.. De asemenea, standardul ofer recomandri cu privire la formulele de determinare a costului care sunt utilizate la calcularea costului stocurilor.

Scopul Standardului este recunoasterea, masurarea si evaluarea stocurilor, adica determinarea valorii la care acestea vor fi recunoscute in bilant si vor influenta contul de profit sipierdere, fapt ce determina o crestere sau o descrestere a valorii stocului, ce ajusteaza profiturile inconcordanta cu ceea ce este avantajos pentru conducere.Conform paragrafului 83, din Cadrul general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare, un element care corespunde structurii situaiilor finaciare este recunoscut n cazul n care: este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat s intre sau s ias n sau din nterprindere, i elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluat() n mod credibil.

3. Definiii i clasificari3.1. DefiniiiStocurile sunt active:a) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;b) n curs de producie n vederea unei vnzri n aceleai condiii ca mai sus; c) sub form de materii prime, materiale i consumabile ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.Valoarea realizabil neteste preul de vnzare estimat, ce ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i costurile estimate necesare vnzrii. Aceast definiie se refer la suma net pe care o entitate se ateapt s o realizeze din vnzarea de stocuri pe parcursul desfurrii normale a activitii.Valoarea justeste suma pentru care ar putea fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, ntre pri interesate, n contiin de cauz, n cadrul unei tranzacii desfurate n condiii obiective. 3.2. Clasificaren contabilitatea financiara a ntreprinderii stocurile sunt clasificate i delimitate n funcie de patru criterii: fizic, destinaie, faza ciclului de exploatare i locul de creare a gestiunilor.Dupa natura lor, de obicei, sunt delimitate patru categorii de stocuri: mrfurile cumprate i revndute fr nici o transformare; materiale i furnituri, care intr n producia de bunuri fabricate; produsele finite, obiecte fabricate de ntreprindere; lucrrile n curs de execuie, produse sau servicii care au atins un stadiu intermediar de fabricaie.n principiu stocurile sunt clasificate n bilan conform naturii i destinaiei lor sau a ordinii cronologice n care apar, n cadrul ciclului de exploatare.O bun gestiune a stocurilor solicit ca: natura bunurilor s fie indicat cu precizie; intrarea n stoc s fie nregistrat n momentul transferului de proprietate; evaluarea intrrilor i ieirilor de bunuri n i din stoc s fie definit cu exactitate i s rmna invariabil.Natura bunurilor stocate este definit printr-o nomenclatur intern ntreprinderii i trebuie s fie armonizat cu o nomenclatur macroeconomic a produselor i activitilor.n modelul bilanier din ara noastr, sunt individualizate urmatoarele categorii debunuri: materiile primeparticip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor inial, fie transformat; materiale consumabile(materiale consumabile, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile) particip sau ajut la desfurarea procesului de producie sau, n general, de exploatare, fr a se regsi, de regul, n produsul finit; materiale de natura obiectelor de inventarreprezint bunuri cu o valoare mai mic dect limita prevazut de lege, pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu, sau o durat mai mic de un an, indiferent de valoarea lor, precum i bunurile asimilate acestora (echipamentul de protecie, echipamentul de lucru, mbrcmintea special, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de msur i control, matriele folosite la executarea anumitor produse i alte obiecte similare); stocuri aflate la terireprezint diferitele materiale de natura stocurilor aflate n curs de aprovizionare, trimise spre prelucrare la teri, aflate n custodie sau consignaie la teri. n fapt ele sunt stocuri de materii i materiale, de obiecte de inventar, de produse, de animale, de mrfuri i de ambalaje, care patrimonial aparin ntreprinderii, dar fizic se gsesc la teri sau sunt n curs de aprovizionare; producia n curs de execuieeste producia care nu a parcurs toate fazele de prelucare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. De asemenea ea include i lucrrile, serviciile, precum i studiile n curs de execuie sau neterminate; semifabricatelesunt produsele al cror proces tehnologic a fost terminat pentru o faz de fabricaie i care vor continua procesul de fabricaie n alte secii, pentru parcurgerea celorlalte faze, sau vor fi vndute terilor; produsele finitesunt produsele care au parcurs toate fazele procesului de fabricaie i au fost depozitate, n vederea vnzrii, sau au fost livrate direct clienilor; produsele rezidualesunt elementele secundare rezultate din procesul de fabricaie: rebuturi, materiale recuperabile, deeuri; animalele:post care se refer la animalele nscute sau cele tinere de orice fel, cele crescute i folosite pentru reproducie, cele puse la ngrat pentru a fi valorificate, cele crescute pentru producia de ln, lapte i blan, precum i coloniile de albine; mrfurilesunt acele bunuri care au fost achiziionate pentru a fi revndute n aceeai stare sau dup ce au suportat o foarte uoar transformare; ambalajelesunt bunurile necesare pentru protecia materialelor i mrfurilor pe timpul transportului i depozitrii sau pentru o ct mai bun prezentare comercial a acestora. Este vorba de ambalaje refolosibile achiziionate goale sau o dat cu materialele i mrfurile aprovizionate, ambalajele confecionate de unitate i cele restituite de clieni, n conformitate cu contractele ncheiate cu acetia. Ambalajele i materialele de ambalat fabricate n seciile de producie ale ntreprinderii pentru a fi vndute ca atare, fac parte din categoria stocurilor de produse finite. Materialele de ambalat care nu pot fi gestionate ca ambalaje sunt incluse n categoria materialelor consumabile.

4. Recunoaterea stocurilor

Recunoterea, msurarea i evaluarea stocurilor este determinarea valorii la care acestea vor fi recunoscute n bilan i vor influena contul de profit si pierdere, oferind o altenativ acelor tratamente contabile care, prin creterea i descreterea valorii stocului, determinate de acestea, ajusteaz profiturile n concordan cu ceea ce este avantajos pentru conducere.IAS 2 trateaz evaluarea i contabilizarea stocurilor, respectiv determinarea valorii la care stocurile se nregistreaz la categoria activelor, ca active curente, recunoscute n situaiile financiare, valoare ce va fi raportat pn n momentul realizrii acestora ca venit din vnzrii. Ca atare, standardul vizeaz evaluarea stocurilor n bilan, preciznd care sunt cheltuielile ce vor fi luate n considerare pentru calculul costului acestora, fixnd astfel reguli de evaluare la nchiderea exerciiului.Recunoterea structurilor n situaiile financiare este procesul ncorporrii n bilan sau n contul de profit i pierdere a unui element care ndeplinete criteriile de recunoatere.Un element care corespunde definiiei unei structuri a situaiilor financiare trebuie recunoscut n cazul n care: este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat s intre sau s ias n sau din ntreprindere; elementul are un cost sau o valoare, care poate fi evaluat n mod credibil.Un element de activ, respectiv de stoc, nu se recunoate n bilan dac este imposibil ca acesta s genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere. Recunoaterea unui activ, respectiv a unui element de stoc n bilan sau n contul de profit i pierdere este legat de existena unui cost sau a unei valori ce trebuie determinat credibil. Recunoaterea presupune, n aceste condiii, estimarea unui cost sau a unei valori. Daca aceste estimri sunt raionale, adic rezonabile, atunci ele nu influeneaz credibilitatea informaiilor contabile i a situaiilor financiare.Stocurile sunt recunoscute ca i active, deoarece acestea au ncorporate beneficii economice viitoare. Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul stocurilor de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar i echivalentele n numerar ctre ntreprindere. Acest potenial poate fi unul productiv, fiind parte a activitii de exploatare a ntreprinderii.Stocurile reprezint active, respectiv active de natura activelor curente. Un activ este un activ curent cnd se ateapt ca, n perioada urmtoare, acesta s fie realizat, adic urmeaz s fie vndut sau consumat n cursul normal al ciclului de exploatare.Sintetiznd, recunoaterea unui activ, respectiv a unui activ curent de natura stocurilor este procesul includerii n bilan a elementelor de stoc, n condiiile n care se respect simultan prevederile de utilitate, ceea ce red capacitatea acestora de a genera sau diminua beneficii economice viitoare i de cuantificare monetar, adic li se pot ataa valori ce pot fi estimate n mod credibil.

5. Evaluarea stocurilor

Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net.

5.1. Evaluarea iniial la intrare sau achiziiePornind de la prevederile IAS este prezentat evaluarea stocurilor n contabilitatea din ara noastr. Principial, la intrare stocurile sunt evaluate la costul istoric, identificat dup caz, prin costul de achiziie, pentru stocurile cumprate, costul de producie pentru stocurile fabricate i alte costuri ocazionate de stocurile intrate. Costul de achiziie cuprinde preul de cumprare, inclusiv taxele de import i celelalte taxe de cumprare, costurile de transport i de manipulare i alte costuri accesorii de achiziie imputabile direct, cu excepia rabaturilor, risturnelor i remizelor primite de la furnizori. Costul de producie cuprinde costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de producie (transformare) precum i cota cheltuielilor indirecte de producie determinate raional ca fiind legate de fabricaia bunurilor. De asemenea pot fi incluse dobnzile la creditele bancare contractate pentru producia cu ciclu lung de fabricaie, aferente perioadei. Pentru stocurile intrate prin aport la capitalul social, cu titlu gratuit sau recuperate din dezmembrarea mijloacelor fixe, costul istoric este egal cu valoarea de utilitate estimat n funcie de preul pieei, utilitatea i starea acestora.Exemplu:O entitatea achiziioneaz mrfuri din import, cheltuielile legate de achiziie fiind: valoare n vam 50.000 RON; taxe vamale 5.000 RON; cheltuieli de transport pe parcurs intern 3.000 RON; cheltuieli de manipulare 300 RON; prime de asigurare 1.200 RON; reducere comercial primit de la furnizor 800 RON.n urma plii furnizorului extern au rezultat diferene de curs valutar n sum de 600 RON. Entitatea estimeaz c va vinde mrfurile pentru preul de 70.000 RON, costurile necesare vnzrii fiind estimate la suma de 25.000 RON. La ce valoare vor fi evaluate mrfurile, la nchiderea exerciiului financiar?Costul de achiziie se determin astfel:*Valoare n vam50.000

+Taxe vamale5.000

+cheltuieli de transport pe parcurs intern3.000

+cheltuieli de manipulare300

+prime de asigurare1.200

reducere comercial800

=COST ACHIZIIE58.700

Valoarea realizabil net este:*Pre de vnzare estimat85.000

costuri estimate necesare vnzrii30.000

=VALOARE REALIZABIL NET55.000

Stocurile vor fi evaluate la nivelul sumei de 55..000 RON, entitatea nregistrnd i o depreciere a acestora la nivelul sumei de 3.700 RON.

5.2. Evaluarea ulterioar la consum, ieire sau vnzareProblema fundamental a nregistrrilor la ieirea stocurilor cumprate sau fabricate este cea a preului utilizat pentru evaluarea loturilor ieite. n acest sens s-au delimitat mai multe metode cum sunt: metoda identificrii specifice; metoda costului mediu ponderat ( CMP ); metoda epuizrii loturilor, cu variantele: primul intrat - primul ieit ( FIFO ); ultimul intrat - primul ieit ( LIFO ); urmtorul intrat - primul ieit (NIFO); metoda costului mediu actualizat.Identificarea specific a costului presupune atribuirea costurilor specifice elementelor identificabile ale stocurilor. Acest tratament contabil este adecvat pentru acele elemente care fac obiectul unei comenzi distincte, indiferent dac au fost cumprate sau produse.Identificarea specific nu poate fi folosita n cazurile n care stocurile cuprind un numr mare de elemente care sunt, de regul, fungibile. n aceste cazuri, metoda care permite selectarea acelor elemente ce rmn n stoc este metoda "primul intrat-primul ieit" (FIFO) sau metoda a costului mediu ponderat (CMP).Metoda costului mediu ponderat (CMP). Costul mediu ponderat se poate calcula lunar sau dup fiecare operaie de intrare sau nainte de fiecare operaie de intrare, ca raport ntre valoarea total a stocului iniial plus valoarea intrrilor pe de o parte i cantitatea existent n stocul iniial plus cantitatea intrat, pe de alt parte.

Exemplu: DataIntrriIeiriStoc

CantitatePreValoareCantitatePreValoareCantitatePreValoare

01.012060120020601200

05.0115507503555,711950

10.01755,713902855,711560

12.0110707003859,472260

31.012159,471.2491759,471011

intrarea pe 05.01.CMP==55,71 ieirea pe 10.01.CMP=7*55,71=390 intrarea pe 12.01.CMP==59,47 ieirea pe 31.01.CMP=21*59,47=1249

Potrivit metodei epuizrii loturilor, varianta primul intrat - primul ieit (FIFO) bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie al primei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, stocurile ieite se evalueaz la costul de achiziie al lotului urmtor n ordine cronologic.Exemplu:DataIntrriIeiriStoc

CantitatePreValoareCantitatePreValoareCantitatePreValoare

01.012060120020601200

05.01155075020601200

1550750

10.017604201360780

1550750

12.0110707001360780

1550750

1070700

31.011360780750350

8504001070700

Prin aplicarea acestei metode, stocul rmas la finele perioadei este de 1.050 uniti monetare.Metoda epuizrii loturilor, varianta ultimul intrat - primul ieit (LIFO), ieirile din stoc sunt evaluate la costul de achiziie al articolelor intrate ultimele n stoc. Pe msura epuizrii lotului, stocurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior n ordine invers cronologic. Tratamentul contabil alternativ, respectiv metoda "ultimul intrat, primul-ieit" (LIFO) nu mai este permis de noua variant a IAS 2.Metoda epuizrii loturilor, varianta urmtorul (proximul) intrat - primul ieit (NIFO), ieirile din stoc sunt evaluate la valoarea de nlocuire bazat pe preul ultimei facturi (eventual la preul estimativ al urmtoarei facturi). De regul acest pre este egal cu preul pieei sau costul de nlocuire, dup caz.Contabilitatea analitica se poate ine n funcie de specificul activitii i necesitile proprii ale ntreprinderii, dup una din urmatoarele metode: cantitativ-valoric; operativ-cantitativ; global valoric.Metoda cantitativ valoric(pe fie de conturi analitice). n cazul utilizrii acestei metode la locul de depozitare se ine eviden cantitativ pe categorii de bunuri, iar n contabilitatea general se ine o eviden cantitativ valoric.Metoda operativ-cantitativ(pe solduri). n cazul utilizrii acestei metode, la locul de depozitare se ine evidena cantitativ a bunurilor materiale pe categorii, n contabilitatea general se ine evidena valoric pe gestiuni, iar n cadrul gestiunilor pe grupe i subgrupe de bunuri.Metoda global-valoric. n cazul utilizrii acestei metode, evidena se ine numai valoric, att la nivelul gestiunii, ct i n contabilitate, iar periodic se face controlul concordanei nregistrrilor din evidena lor.

5.3. Evaluarea la inventarValoarea de inventar este o valoare contabil calculat pus de acord cu situaia real a stocului de la data stabilirii inventarului.Metoda inventarului permanent. n cazul utilizrii inventarului permanent n contabilitate, n conturile de stocuri se nregistreaz toate operaiile de intrare i ieire a stocurilor cantitativ i valoric, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice moment a stocurilor, att cantitativ ct i valoric.Metoda inventarului intermitent. Aceasta metoda presupune stabilirea ieirilor i nregistrarea lor n contabilitate pe baza inventarierii lor la finele fiecrei luni.

5.4. Evaluarea n bilanSe face la valoarea de intrare, respectiv la valoarea contabil pus de acord cu rezultatele evalurilor la inventariere, astfel pot fi posibile urmtoarele cazuri: pentru stocurile la care au rezultat diferene n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de intrare, n bilan acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare, deci plusul de valoare nu se nregistreaz n contabilitate; pentru stocurile la care s-au constatat diferene n minus ntre valoarea de inventar i valoarea lor de intrare, acestea se evalueaz n bilan la valoarea de inventar. n contabilitate aceste stocuri vor continua s fie nregistrate la valoarea lor de intrare, iar minusul de valoare datorat unor deprecieri se nregistreaz prin intermediul conturilor de provizioane. Pe baza celor artate mai sus se desprinde regula general de evaluare i nregistrare a stocurilor, i anume: nregistrarea lor n contabilitate la valoarea de intrare, stabilit la nivelul costului de achiziie sau a costului de producie, dup caz, ca forme a costului istoric. Prin aceasta se asigur aplicarea principiului realitii, costurile efective de achiziie i de producie fiind parametrii reali ai valorii stocurilor.

6. Tratamente contabile privind stocurile

6.1. Stocuri cumprate fr facturi sosite

Exemplu:n exerciiul N valoarea mrfurilor sosite fr factur este de 2.000 lei, n exerciiul N+1 se primete factura din care rezult c preul de achitare este de 2.500 lei.a) nregistrarea recepiei mrfurilor sosite fr factur n exerciiul N: % = 408 Furnizori-facturi nesosite 2480371 Mrfuri 20004428 TVA neexigibil 480

b) stornarea operaiei la deschiderea exerciiului N+1:408 Furnizori-facturi nesosite = % 2480 371 Mrfuri 2000 4428 TVA neexigibil 480c) la sosirea facturii se face nregistrarea: % = 401 Furnizori 3100371 Mrfuri 25004426 deductibil 600

6.2. Cumprri de stocuri cu reduceri comerciale i financiare

Exemplu:O firm primete urmtoarea factur:Mrfuri 1.000 lei Rabat (5 % 1.000 lei) 50 lei 950 leiRemiza (10 % 950 lei) 95 leiVALOARE NET COMERCIAL 855 lei Scont de decontare (2 % 855 lei) 17,1 leiVALOARE NET FINANCIAR 837,9 lei TVA (24 % 837,9 lei) 201 leiVALOARE NET DE PLAT 636,9 lei

Reducerile comerciale nu se nregistreaz n cazul n care sunt consemnate n factura iniial.a) nregistrarea sconturilor acordate pe baz de factur la livrarea bunurilor: % = % 855 371 Mrfuri 401 Furnizori 636,9 201 4426 TVA deductibil 767 Vn. din sconturi 419,1b) decontarea facturii:401 Furnizori = 512 Conturi curente la bnci 636,9

6.3. Contabilitatea stocurilor de mrfuri la pre cu amnuntul

Exemplu:Se primete o factur aferent achiziiei de mrfuri n valoare de 100.000 cost achiziie. Adaosul este de 40%.a)nregistrarea recepiei mrfurilor: % = %140.000 371 Mrfuri 401 Furnizori 124.00024.000 4426 TVA deductibil 378 Dif. de pre la mrfuri 40.000b)TVA neexigibil aferent stocului de mrfuri, 140.000 lei 24 %:371 Mrfuri = 4428 TVA neexigibil 33.600n magazin se afieaz preul cu amnuntul 140.000 lei + 33.600 lei = 173.600 lei.c)vnzarea mrfurilor: pentru preul de vnzare 531 Casa = % 173.600 707 Vn. din vnzri de mrfuri 140.000 4427 TVA colectat 33.600 pentru costul de achiziie % = 371 Mrfuri 140.000607 Cheltuieli privind mrfurile 100.000378 Dif. de pre la mrfuri 40.000 pentru TVA neexigibil privind stocul vndut4427 neexigibil = 371 Mrfuri 33.600

BIBLIOGRAFIE

1. Corpul experilor contabili i contabililor autorizai din Romnia Ghid pentru aplicarea i nelegerea IAS 2 Stocuri, editura CECCAR, Bucureti, 20042. Ministerul Finanelor Publice Ghid practic privind aplicarea standardelor internaionale de contabilitate, volumele I-II, editura Economic, Bucureti, 20013. Mihai Ristea, Corina Graziella Dumitru Contabilitate financiar, editura Mrgrit, Bucureti, 20022