UNIVERSITATEA DIN BACĂU

FACULTATEA DE ȘTIINȚE ECONOMICE

SPECIALIZAREA CONTABILITATE ŞI INFORMATICĂ DE GESTIUNE

LUCRARE DE LICENłĂ RAPORTUL COST PROFIT

PRAGUL DE RENTABILITATE

METODA DIRECT – COSTING

Conducător științific,

Prof. univ. dr. Lucian ŞARADICI

Lect. univ. dr. AristiŃa ROTILĂ

Student,

Crucianu Diana Georgiana

2009

2

Cuprins INTRODUCERE ................................................................................................................................ 4

Capitolul 1 ........................................................................................................................................... 7

COSTUL DE PRODUCłIE, ELEMENT PRINCIPAL AL ACTIVITĂłII ECONOMICE ..... 7

1.1 . Conceptul teoretic al costului: esenŃă economică ................................................................ 7

1.2. FuncŃiile costului de producŃie ........................................................................................... 10

1.3. Tipologia costurilor ............................................................................................................ 13

1.4. Indicatorii costului de producŃie ........................................................................................ 23

1.5 . EvidenŃierea căilor de reducere a costului – factor de bază al creşterii competitivităŃii

producŃiei .................................................................................................................................. 25

Capitolul 2 ......................................................................................................................................... 29

PRAGUL DE RENTABILITATE .................................................................................................. 29

2.1. Profitul – venit fundamental .............................................................................................. 29

2.1.1. NoŃiuni generale ...................................................................................................... 29

2.1.2. Tipuri de profit ........................................................................................................ 29

2.1.3. Masa şi rata profitului ............................................................................................. 32

2.1.4. FuncŃiile profitului ................................................................................................... 34

2.2. Categoriile economice de rentabilitate şi formele ei de exprimare ................................... 35

2.3. Indicatori de rentabilitate ................................................................................................... 36

2.4. ImportanŃa şi căile de creştere a rentabilităŃii .................................................................... 39

2.5. Analiza pragului de rentabilitate ........................................................................................ 40

Capitolul 3 ......................................................................................................................................... 43

METODA DIRECT – COSTING ................................................................................................... 43

3.1. Metode de calculaŃie a costurilor ....................................................................................... 43

3.1.1. Clasificarea metodelor de calculaŃie a costurilor .................................................... 43

3.1.2. Trăsături şi etape de calcul ale metodelor de calculaŃie a costurilor ....................... 44

3.1.3. Asemănări şi deosebiri între metodele de tip absorbant şi metoda de tip parțial

direct – costing .................................................................................................................. 45

3

3.2. Metoda direct costing – metodă de calcul al costului parŃial ............................................. 46

3.2.1. Prezentarea generală a metodei direct – costing ..................................................... 46

3.2.2. Indicatori furnizaŃi de metoda direct – costing şi rolul lor în conducerea activităŃii

economice .......................................................................................................................... 47

3.3. Calcularea costurilor variabile la S.C. Aerostar S.A. ........................................................ 51

3.3.1. Prezentarea societăŃii S.C. Aerostar S.A. ................................................................ 51

3.3.2. Model de calcul a costului prin metoda direct – costing la S.C. Aerostar S.A. ...... 58

3.4. Analiza cheltuielilor variabile şi fixe la S. C. Aerostar S.A. ............................................. 68

3.4.1.Analiza cheltuielilor variabile .................................................................................. 68

3.4.2. Analiza cheltuielilor fixe ......................................................................................... 71

Capitolul 4 ......................................................................................................................................... 73

PROGRAM INFORMATIC PENTRU DELIMITAREA CHELTUIELILOR DE

PRODUCȚIE ÎN VARIABILE ŞI FIXE ....................................................................................... 73

4.1. Descriere limbaj de programare ......................................................................................... 73

4.2. Descrierea programului informatic .................................................................................... 74

4.3. Codul programului ............................................................................................................. 79

CONCLUZII ................................................................................................................................... 102

BIBLIOGRAFIE ............................................................................................................................ 104

ANEXE ............................................................................................................................................ 107

4

INTRODUCERE

Economia oricărei Ńări se manifestă prin totalitatea ramurilor şi activităŃilor economice

desfăşurate sub aspect tehnologic şi social-economic, al căror volum de activitate diferă, în funcŃie

de utilitatea lor în viaŃa şi activitatea oamenilor şi/sau a societăŃii. EvidenŃierea acestor sectoare în

cadrul oricărei economii este argumentată de faptul că ele oferă sau se ocupă de producerea

majorităŃii bunurilor economice, necesare satisfacerii diferitelor nevoi individuale şi/sau sociale,

privind realizarea anumitor interese economice. Orice producŃie presupune anumite cheltuieli,

căreia i se atribuie un anumit cost, care, dezvăluit în esenŃă economică, presupune suma de

cheltuieli ale factorilor de producŃie sau ale resurselor economice.

Pornind de la cerinŃele economiei de piaŃă, desfăşurarea oricărei activităŃi economice constă

în obŃinerea profiturilor, dar prin satisfacerea cerinŃelor, preferinŃelor consumatorilor în baza

producŃiei oferite în dependenŃă de cerere şi ofertă. Atingerea acestor direcŃii principale, pentru

orice agent economic, impune efectuarea unor eforturi enorme şi fără suportarea acestor cheltuieli,

fără atragerea,combinarea şi utilizarea lor, nici o activitate de producŃie nu numai că nu poate fi

concepută, dar nici nu poate fi dezvoltată. Realizarea obiectivului final (obŃinerea câştigului

aşteptat) este în dependenŃă deplină de nivelul eforturilor suportate, deoarece cu cât consumul de

resurse este mai mic, cu atât efectul economic este mai mare, şi invers, cu cât este mai mare costul,

cu atât profitul este mai mic. Satisfacerea nevoilor presupune un COST.

În comportamentul producătorului (şi al consumatorului) costul constituie un indicator

economic de o mare însemnătate: înainte de a întreprinde ceva, el îşi formează întrebarea, aparent

simplă, cât costă? Astfel costul reprezintă un criteriu şi un instrument de comparare în alegerea

variantei de producŃie şi de consum atunci când este vorba de materii prime, maşini, utilaje,

instalaŃii, angajarea de salariaŃi, ca şi în cazul aprovizionării cu alimente.

Maximizarea profiturilor poate fi obŃinută prin minimizarea costului de producŃie

(consumurilor de resurse productive) şi, respectiv, poate fi considerat ca unul din indicatorii

determinanŃi ai activităŃii întreprinderii, ce influenŃează nemijlocit rezultatele financiare, deoarece,

de nivelul cheltuielilor de producŃie depinde nivelul profitabilităŃii întreprinderii. Astfel, reducerea

costului constituie unul din principalele repere de creştere a eficienŃei economice a activităŃii

întreprinderii, reducerea sistematică a lui reflectând intensitatea dezvoltării tehnice a întreprinderii,

creşterea productivităŃii muncii. De aceea, este necesar ca fiecare agent economic să cunoască

nivelul costurilor, conŃinutul lor economic, necesitatea diminuării lor şi, în funcŃie de acest fapt, se

va contribui la formarea unor preŃuri competitive, la asigurarea profitabilităŃii, la sporirea

competitivităŃii, dezvoltarea şi perpetuarea sa pe piaŃă.

5

Aspectele vizate anterior au constituit imboldul de selectare a temei licenŃei date în calitate

de obiect de studiu şi cercetare.

Scopul şi obiectivele tezei. Scopul cercetării propuse constă în studierea necesităŃii

efectuării unor schimbări de reducere a costurilor de producŃie şi de creştere a competitivităŃii în

întreprinderi.

Realizarea acestui scop prevede următoarele sarcini:

• sinteza teoriilor comportamentale ale conceptului de cost, metodelor de calculare a costului

de producŃie;

• abordarea sistemică a tipurilor de cost şi a particularităŃilor acestora;

• studierea direcŃiilor de reducere a costului de producŃie şi adaptarea acestora la mediul

economiei de piaŃă;

• studierea indicatorilor metodei direct-costing;

• analiza cheltuielilor şi veniturilor unei întreprinderi pentru stabilirea costului variabil unitar

necesar la calcularea indicatorilor metodei direct-costing.

Tema cercetării o reprezintă raportul ce se stabileşte între cost şi profit, rentabilitatea unei

întreprinderi şi căile de reducere a costurilor în scopul sporirii competitivităŃii întreprinderii.

Obiectul cercetării îl constituie întreprinderea de vârf în industria aeronautică românească

S.C. Aerostar S.A.

Suportul teoretic şi metodologic al lucrării. Pe parcursul cercetării efectuate, am aplicat o

abordare sistemică şi metodologică, care a permis studierea proceselor, elementelor şi factorilor

reducerii costurilor. Problemele relevate în licenŃă au fost consultate din numeroase surse

bibliografice şi studiate viziunile unor cercetători în domeniul teoriei economice clasice: Adam

Smith, David Ricardo, Jean Say, Joseph Schumpeter. Totodată, au mai fost consultate lucrările unor

autori din România: Oprea Călin, Horia Cristea, Mariana Man, Grosu Corina, Epuran Mihail şi

manuale universitare.

SemnificaŃia teoretică şi valoarea aplicativă a lucrării. Argumentările ştiinŃifice,

procedeele metodologice şi instrumentele aplicate în lucrare au valoare teoretică, dar, în acelaşi

timp şi aplicabilitate practică. SemnificaŃia teoretică şi valoarea aplicativă a lucrării constă în:

separarea cheltuielilor în variabile şi fixe şi stabilirea costului variabil unitar la nivelul unei

întreprinderi.

Structura tezei: Introducere, patru capitole, incluzând programul informatic, concluzii,

bibliografie şi anexe.

În capitolul I – Costul de producŃie, element principal al activităŃii economice - sunt

expuse esenŃa costurilor şi clasificarea acestora; funcŃiile costului de producŃie şi indicatorii

6

acestuia; sunt prezentate direcŃiile de reducere a costului – ca bază de asigurare a creşterii

competitivităŃii producŃiei.

În capitolul II – Pragul de rentabilitate – este analizat pragul de rentabilitate; prezentaŃi

indicatorii de rentabilitate; se acordă o atenŃie deosebită căilor de creştere a rentabilităŃii şi sunt

prezentate categoriile economice de rentabilitate şi formele ei de exprimare.

În capitolul III – Metoda direct–costing – se expun metodele de calculare a costurilor în

acelaşi timp prezentându-se asemănările şi deosebirile dintre ele, şi printr-un exemplu practic se

aplică metoda costului variabil.

În capitolul IV – Programul informatic al procedeului de delimitare a cheltuielilor în fixe şi

variabile utilizând trei procedeee statistice: procedeul puncetelor de maxim şi minim, procedeul

valorilor medii şi procedeul grafic.

În încheiere sunt expuse concluziile şi recomandările teoretice şi practice privind asigurarea

unei eficienŃe economice înalte a industriei aeronautice româneşti.

7

Capitolul 1

COSTUL DE PRODUCłIE, ELEMENT PRINCIPAL AL

ACTIVITĂłII ECONOMICE

Economia termen sinonim cu activitatea economică, se referă la realitatea economică latură

inseparabilă a existenŃei umane. Dintre activităŃile omului, cea mai cuprinzătoare, care îl defineşte

pe om ca specie este munca, aceasta constă în acea activitate conştientă prin care oamenii, pornind

de la nevoile lor îşi prefigurează scopurile acŃiunii, îşi formulează şi apără interesele, caută şi

creează mijloacele adecvate atingerii Ńelurilor propuse. Activitatea economică este un domeniu

fundamental şi complex al activităŃii umane care corespunde ansamblului faptelor, actelor şi

reacŃiilor oamenilor, concretizate în comportamente şi decizii privitoare la atragerea şi folosirea

resurselor economice rare, în vederea producerii, distribuŃiei, schimbului şi consumului de bunuri,

în funcŃie de nevoile şi interesele sale.

1.1 . Conceptul teoretic al costului: esenŃă economică

ExistenŃa şi prosperarea comunităŃii omeneşti este în dependenŃă deplină cu cantitatea şi

calitatea bunurilor consumate, ca rezultat al aspiraŃiilor, doleanŃelor şi intereselor resimŃite. Bunurile

economice, destinate satisfacerii anumitor nevoi individuale sau sociale, sunt produse ale activităŃii

umane, pentru producerea cărora s-au atras şi s-au utilizat diverse resurse productive, care, în

esenŃă, constituie premisa de bază a activităŃii economice. Trebuie menŃionat că, pe măsura

dezvoltării comunităŃii şi membrilor săi, nevoile se amplifică şi se diversifică, şi în cadrul activităŃii

economice (pentru satisfacerea cât mai amplă a nevoilor) se atrage un volum tot mai mare şi variat

de resurse economice. Respectiv, activitatea economică poate fi caracterizată ca un sistem polarizat,

în care se manifestă cerinŃele impuse de indivizi şi societate, privind existenŃa, formarea şi

manifestarea lor ca personalitate, la nivel micro şi macro, iar pe de altă parte, prin combinarea

efectivă a resurselor, satisfacerea lor.

Dar, având în vedere că omul este, în primul rând, consumator şi manifestarea unui stat se

exercită în funcŃie de nivelul de consum, iar, din alt punct de vedere, satisfacerea unei nevoi

conduce la crearea altor nevoi, elementele implicate pentru atingerea lor se dovedesc a fi

insuficiente. Trebuie menŃionat faptul că problema insuficienŃei resurselor consumate a fost

8

urmărită încă din secolul XIX, şi evidenŃiată de doctrina neoclasică (marginalismul), care a

remarcat că resursele economice sunt limitate şi necesită o utilizare mai raŃională, pentru a atinge o

satisfacere cât mai amplă a cerinŃelor oamenilor, redate de gusturile, preferinŃele lor specifice şi, în

cele din urmă, va contribui la circulaŃia mai intensă a bunurilor create.

Constituind rezultatele finale ale activităŃii economice, bunurile economice sunt destinate

schimbului, realizării pe piaŃă, cu scopul obŃinerii anumitor profituri, ce reprezintă scopul final al

oricărei activităŃi economice. În baza valorii, ce se manifestă numai pe piaŃă şi la originea căreia

stau resursele economice, luate ca ansamblul mijloacelor disponibile şi susceptibile, utilizate în

producerea bunurilor şi utilitatea bunurilor create, ce intrinsec îmbină raritatea resurselor

consumate. Din cele menŃionate, concluzionez că atât valoarea, cât şi consumul, în cea mai mare

măsură, sunt afectate de costurile de producŃie, ce sunt oferite prin diverse bunuri de producători,

care, respectiv, iau în calcul cererea manifestată faŃă de aceste bunuri, dar şi utilitatea marginală la

acele consumuri pe care le suportă singuri pentru a oferi consumatorilor bunurile dorite în funcŃie

de utilitate. Deci, cheltuielile, costurile de producŃie reprezintă baza valorii de schimb, ele sunt cele

ce influenŃează atât activitatea producătorilor, cât şi consumul, deoarece nivelul înalt de cheltuieli

conduce la creşterea preŃurilor, care, la rândul lor, contribuie la reducerea volumelor de producŃie

şi/sau la diminuarea consumului, cu toate că a fost oferită producŃia cerută.

Având în vedere că tema de cercetare o constituie costurile de producŃie, în continuare, voi

urmări esenŃa economică a categoriei date; necesitatea cunoaşterii; indicatorii categoriei respective;

criteriile, tipurile de clasificare; criteriile de eficienŃă; metodele de calcul şi analiză. Problematica

dimensionării activităŃii, prin prisma costurilor şi preŃurilor, este specifică proiectării oricărui sistem

de producŃie, care are ca obiectiv final profitabilitatea şi competitivitatea.

După cum am admis, pentru satisfacerea anumitor nevoi individuale sau sociale, în cadrul

activităŃilor economice, manifestate în economie, în funcŃie de aspectul subiectiv al indivizilor şi

obiectiv al producătorilor, se produc diverse bunuri economice (bunuri materiale şi diverse servicii),

destinate vânzării pe piaŃă cu scopul obŃinerii anumitor profituri. Însă, atingerea acestor direcŃii

principale, pentru orice agent economic, impune efectuarea unor anumite eforturi enorme, ce se

redau prin factorii de producŃie, utilizaŃi în procesul desfăşurării activităŃii economice a unităŃii.

Deci, orice producŃie presupune anumite cheltuieli, cărora li se atribuie un anumit cost, care,

relevat, în esenŃă economică, presupune cheltuieli sau consum de factori de producŃie sau de resurse

economice. Fără suportarea acestor cheltuieli, fără atragerea, combinarea şi utilizarea resurselor

productive, nici o activitate de producŃie nu numai că nu poate fi concepută, dar nici dezvoltată.

Atingerea obiectivului final (obŃinerea câştigului aşteptat), prin oferirea unui preŃ de realizare

competitiv la bunurile oferite în funcŃie de cerere, se află în dependenŃă deplină cu nivelul

9

eforturilor suportate, deoarece cu cât consumul de resurse este mai mic, cu atât efectul economic

este mai mare.

Maximizarea efectelor economice poate fi obŃinută prin minimizarea costului şi poate fi

acceptat ca unul din indicatorii determinanŃi ai activităŃii întreprinderii. Primii paşi, în domeniul

ştiinŃei economice, au fost făcuŃi de clasici, al căror reprezentant de bază, Adam Smith, a pus, în

cadrul cercetărilor sale, problema costului de producŃie. Dar, problema principială relatata de Adam

Smith era aceea că: in costul de producție este inclus preŃul natural sau real al bunului prin

cheltuielile de muncă suportate pentru obŃinerea bunului dat. Cu toate acestea, la el se disting aceste

două categorii, întrucât cea de-a doua,denumită preŃ curent, nominal sau preŃul pieŃei, numai că nu e

exprimată ca consum fizic, ci cu ajutorul banilor. Dar precursori ai cercetărilor economice şi

precursori ai ştiinŃei economice, ce au introdus noile categorii ca preŃ just, preŃ natural, preŃ politic

sau preŃ curent al pieŃei, de la care s-au pornit ideile lui A. Smith, au fost Toma d’Aquino,

reprezentantul gândirii economice a Evului Mediu şi William Petty, precursor al liberalismului

economic clasic. Atât unul, cât şi celălalt, precum şi însuşi A. Smith, considerau că baza valorii o

alcătuieşte cantitatea de muncă cheltuită pentru a produce bunurile respective. În cele ce Ńin de

modificarea valorii date, Toma d’Aquino considera că mărimea preŃului trebuie să se afle în

dependenŃă cu nivelul social şi material al producătorului, în timp ce William Petty efectuează

aceste schimbări în funcŃie de timpul de muncă individual cheltuit de fiecare producător. Însă,

totuşi, faŃă de precursorii săi, Adam Smith mai adaugă că modificarea valorii se face în dependenŃă

cu gradul de specializare al producătorilor anumitor tipuri de producŃie. Preluând şi continuând

ideea lui A. Smith, privind formularea conceptului de cost de producŃie, un alt reprezentant de

seamă al economiei politice clasice, David Ricardo, acceptă formularea valorii impusă de

învăŃătorul său, însă, adaugă că nu numai munca vie se consumă la fabricarea bunurilor, dar şi

munca materializată.

Dar trebuie atrasă atenŃia asupra faptului că, atât A. Smith, cât şi D. Ricardo susŃineau teoria

valorii prin teoria „cheltuielilor de producŃie”, conform căreia munca, capitalul şi pământul sunt

creatori de valori, însă că aceste componente şi sunt factorii de bază, ce stau la formarea preŃului şi

fiecare, are remunerarea sa. Acest lucru a fost remarcat de optimistul şcolii clasice franceze Jean B.

Say, prin teoria factorilor de producŃie ce îmbinau munca, capitalul şi pământul (natura),

remuneraŃi, respectiv prin salariu, profit şi rentă, dar, cu părere de rău, acceptând preŃul ca valoare

de schimb. Dar, totuşi, prin aceasta, el enunŃă că, în procesul creării valorii, munca cheltuită este

factor de bază şi afirmă că nu numai munca stă la fundamentarea valorii, dar şi alŃi factori de

producŃie, ca pământul şi capitalul. J. Say susŃine ideea: costul constituie o recompensare a

serviciilor factorilor de producŃie. De aceea, intenŃionez să confirm ideea expusă încă din secolul al

10

XIX-lea, care este de actualitate şi astăzi, fiind împărtăşită de mulŃi economişti, aceea că: pentru a

obŃine bunuri economice şi servicii, agenŃii economici suportă anumite cheltuieli cu factorii de

producŃie, utilizaŃi şi consumaŃi în acest scop, aceste cheltuieli reprezentând costul factorilor de

producŃie.

În opinia mea, costul de producŃie reprezintă valoarea cheltuielilor pentru desfăşurarea

activităŃii de producere şi realizare a producŃiei, fundamentarea cărora se exercită în condiŃiile

concrete în care funcŃionează întreprinderea.

1.2. FuncŃiile costului de producŃie

Din caracterizarea succintă a costului de producŃie efectuata în subcapitolul 1.1 se pot

generaliza următoarele aspecte:

• costul de producŃie reflectă unitatea dintre conŃinut – consum de factori de producŃie–

munca, capitalul, natura şi forma de exprimare – expresia valorică;

• costul de producŃie reflectă cheltuielile pentru producerea şi comercializarea bunurilor

economice suportate de producător, privind susŃinerea ofertei;

• costul de producŃie, ca exprimare monetară a cheltuielilor, independent de mărimea şi

importanŃa lor, este indicatorul care aduce la acelaşi numitor toate consumurile de factori de

producŃie diferiŃi, şi în felul acesta eforturile devin măsurabile şi comparabile;

• costul de producŃie se include în preŃul de vânzare al bunului, fiind o parte integrantă a

acestuia; acea parte care exprimă atât recompensările factorilor consumaŃi, cât şi şansele

sacrificate de ofertant;

• costul de producŃie ca parte componentă a preŃului de vânzare al oricărui bun economic,

constituie o necesitate obiectivă impusă de cerinŃele legilor economice, în primul rând, legea

valorii;

• costul de producŃie, reprezintă o parte a eforturilor totale suportate de întreprindere pentru

exercitarea activităŃii economice.

Costul de producŃie în activitatea economică îndeplineşte anumite funcŃii, care, luate ca un

ansamblu de activităŃi omogene şi complementare sunt destinate realizării unui obiectiv. Odată cu

trecerea la economia de piaŃă, în cadrul oricărei întreprinderi, a căpătat o însemnătate mare

activitatea managerială, scopul căreia este asigurarea unei utilizări eficiente şi efective a resurselor

economice, asigurarea profitabilităŃii întreprinderii, de aceea, consider, cunoaşterea funcŃiilor

costului de producŃie, care este indicatorul sintetizator al activităŃii economice, va permite

11

managerilor adoptarea deciziilor corecte, privind direcŃionarea activităŃii în funcŃie de

particularitatea domeniului şi orientarea organizaŃiei, în conformitate cu misiunea şi obiectivele

stabilite şi fundamentarea costului de producŃie. După cum am atras atenŃia, costurile sunt eforturile

producătorilor de bunuri economice, respectiv, Ńin de nivelul microeconomic, deci, cunoaşterea lor

Ńine de exercitarea optimală a proceselor social-economice şi, în cadrul acestor procese, costurile

îndeplinesc următoarele funcŃii esenŃiale, care, în fiecare perioadă istorică, sunt perfecŃionate,

modernizate, respectiv actualizate.

FuncŃia de cunoaştere-măsurare. Prin funcŃia dată, costul permite cunoaşterea tuturor

resurselor economice, consumate la obŃinerea fiecărui tip de producŃie şi a volumului total de

producŃie. Această cunoaştere va contribui la planificarea corectă a asigurării cu tipurile de resurse

necesare, ce va permite îndeplinirea programelor de producŃie, mai cu seamă că unele din ele sunt

de caracter rar. Prin această funcŃie, cu ajutorul costului, se măsoară cheltuielile necesare pentru

obŃinerea producŃiei. De asemenea, ea permite măsurarea corelărilor ce pot apărea între eforturi-

costuri şi efecte-bunuri produse, măsurarea calităŃii desfăşurării activităŃii. Măsurarea corectă a

costului permite determinarea corectă a preŃului. Iar recuperarea cheltuielilor, pe care le-a susŃinut

firma, va corespunde nivelului de consumuri suportate. Astfel, aşteptările producătorilor vor fi

confirmate, deoarece a avut loc calcularea corectă a costurilor.

FuncŃia de calculare a indicatorilor eficienŃei producŃiei. Orice producere trebuie să tindă

spre atingerea scopului final, dar şi în ce măsură este el realizat, producătorul trebuie să ia în calcul

această funcŃie, deoarece, în baza funcŃiei date, costului de producŃie îi revine rolul de factor

determinant în calcularea efectului şi eficienŃei economice, pentru că eficienŃa producŃiei

caracterizează raportul dintre efect şi efort.

FuncŃia de influenŃă a nivelului rentabilităŃii. După cum am menŃionat, costul constituie o

parte a preŃului de realizare, pe lângă profit, şi această proporŃie este directă, constând în faptul că

creşterea costului conduce la diminuarea profitului, şi creşterea profitului este influenŃată de

diminuarea costului. Dar mărimea relativă a profitului este rentabilitatea şi, de aceea, modificarea

costului conduce la schimbarea profitului care influenŃează corespunzător nivelul rentabilităŃii.

FuncŃia de control-reglare. În cadrul funcŃiei date, se evidenŃiază modul de fundamentare a

deciziilor de politică economică, prin care se dirijează consumul de resurse, comparativ cu

standardele şi programele în vigoare, cu legile şi normativele adoptate. Se sesizează, se măsoară şi

se corectează abaterile apărute, divergenŃele create în cadrul întreprinderii, precum şi în precizarea

cauzelor şi a măsurilor corective pentru înlăturarea lor, în baza analizei cauzelor abaterilor, în care

tratarea acestora se efectuează diferenŃiat în funcŃie de importanŃa lor.

12

FuncŃia de optimizare. Această funcŃie implică în ea criteriul optimizării, ce constă în

obŃinerea unui efect maxim cu eforturi minime, aşadar activitatea trebuie desfăşurată cu costuri mici

pentru atingerea unei activităŃi profitabile, rentabile, cu situaŃie financiară sigură, stabilă şi, nu în

cele din urmă, competitivă.

FuncŃia de producŃie. Costul, prin combinarea relaŃională a factorilor de producŃie,

contribuie la realizarea producerii de bunuri materiale şi servicii, el fiind indicatorul principal în

stabilirea concepŃiei constructive şi tehnologice pe baza inovărilor şi investiŃiilor efectuate.

FuncŃia de personal. Asigurarea cu forŃă de muncă calificată a întreprinderii; selectarea şi

pregătirea, promovarea, motivarea personalului de producŃie – în aceasta constă funcŃia de personal

ce caracterizează esenŃa întreprinderilor. Însă costul constituind un indicator de bază în cadrul

întreprinderilor, această funcŃie se reflectă şi în cost. Din considerentele costului, importanŃa acestei

funcŃii constă în faptul el permite compararea acestui gen de cheltuieli, şi contribuie la utilizarea

efectivă a resurselor, redată prin creşterea productivităŃii muncii, la care trebui atrasă atenŃia,

productivitatea este indicatorul de bază în evaluarea utilizării factorilor de producŃie.

FuncŃia financiar-contabilă. Pentru comensurarea cheltuielilor şi veniturilor întreprinderii

se determină costurile necesare ale resurselor financiare, în funcŃie de mărimea şi structura

respectivă, necesare întreprinderii pentru o activitate eficientă.

FuncŃia de cercetare-dezvoltare. Proiectarea produselor; elaborarea programelor de

investiŃii; perfecŃionarea sistemului informaŃional sau viitorul întreprinderii prin cadrul tehnic,

tehnologic, organizatoric trebuie elaborate în funcŃie de costuri şi, cu cât raportul dintre aceste

elaborări şi cost este mai mare, cu atât mai optim se utilizează funcŃia dată a costului.

FuncŃia comercială. În baza funcŃiei date a costului, se comensurează cheltuielile de

aprovizionare cu materii prime şi materiale de producŃie, realizarea produselor finite pe pieŃele de

desfacere, activităŃile de reclamă, privind promovarea producŃiei.

Din cele expuse, este evidențiat rolul costului de producŃie în cadrul oricărei activităŃi

economice, este evidentă necesitatea calculării lui, este vizibil criteriul de eficienŃă a lui, cu costuri

mici, se realizează scopul final al producătorilor, ce constă, după cum am menŃionat, în obŃinerea

profitului sau maximizarea lui, pe baza producerii şi realizării producŃiei pe piaŃă, în funcŃie de

cerere şi ofertă.

Sintetizând cele menŃionate, pot admite, costul de producŃie reprezintă un indicator calitativ

al activităŃii economice, ce asigură siguranŃă, stabilitate şi competitivitate agenŃilor economici.

13

1.3. Tipologia costurilor

După cum am observat, rolul costului de producŃie este foarte vast şi cuprinde toată sfera de

activitate a întreprinderii, de aceea, apare întrebarea, dar cum este instituit el? Are o formă concretă

anume? Cum se analizează? Deoarece, după cum am atras atenŃia, el generalizează toate cheltuielile

efectuate cu factori de producŃie în diferite perioade de timp, în diverse tipuri de activităŃi, ce se

desfăşoară în cadrul întreprinderii, în fiecare etapă a procesului de producŃie, ce exprimă

transformarea factorilor de producŃie în produs finit. Înşişi factorii de producŃie au un conŃinut

diferit şi reflectarea lor în preŃ este diferită. Desigur, înŃelegerea lui mai bună, analiza mai concretă

şi corectă, căutarea ieşirilor noi şi posibile din situaŃiile critice de activitate, ceea ce nu este bine

venit în economia de piaŃă, întrucât, în lupta concurenŃială, nesiguranŃa te izolează, te exclude din

lumea afacerilor, de aceea, este binevenită cunoaşterea tipologiei costului, formelor concrete prin

care se manifestă în viaŃa economică. Cunoaşterea dată permite evidenŃa cheltuielilor, controlul,

planificarea şi analiza lor, luarea deciziilor corecte privind dezvăluirea optimală a procesului

economic de obŃinere a bunurilor economice, ce va asigura un nivel performant al producŃiei,

deoarece costul de producŃie este un indicator factorial, rezultativ şi de eficienŃă.

În concluzie, as vrea să atrag atenŃia că evidenŃa şi analiza costurilor de producŃie trebuie

efectuate, în funcŃie de complexitatea categoriei date, ce se redă prin interpretări economice,

contabile, financiare, tehnice, pe baza abordărilor specifice, pe categorii de costuri, criterii şi tipuri

de grupare, deoarece cunoaşterea costului îi permite întreprinzătorului să fundamenteze astfel

utilizarea factorilor, încât să obŃină o rentabilitate mai mare, în raport cu concurenŃii săi.

În continuare, voi descrie diferenŃa esenŃială a unor tipuri de costuri, care, consider, creează

orizonturi noi de modernizare a factorilor de producŃie, impune diverse căi de modificare a costului,

numai că, toate aceste schimbări trebuie efectuate, în funcŃie de criteriul optimizării, efect maxim,

efort minim.

După cum am menŃionat, rolul desfăşurării oricărei activităŃi economice este impus de

satisfacerea nevoilor umane şi obŃinerea profitului, dar atingerea acestor direcŃii stă în putinŃa

producătorilor numai prin realizarea producŃiei, însă, orice realizare, fără un anumit preŃ, nu este

posibilă, întrucât numai în acest mod întreprinderea îşi poate recupera costurile. Deci, tot ce are preŃ

are şi cost şi orice cost îşi are preŃul său. Dar apare problema, cum trebuie reflectat conŃinutul

factorilor de producŃie consumaŃi, cum se redă, în costul producŃiei, consumul de factori, cum să se

distingă diferenŃa de costuri în funcŃie de factorii utilizaŃi, cum să se măsoare valoarea cheltuielilor

de muncă suportate.

14

Pentru înŃelegerea mai corectă a esenŃei primare a costurilor, trebuie să se recurgă la

divizarea costului în funcŃie de următoarele criterii: consumul factorilor de producŃie, conŃinutul de

muncă, natura costurilor. Criteriul de bază, la delimitarea costului de producŃie este cel în funcŃie de

consumul factorilor de producŃie. Factorii de producŃie sunt totalitatea resurselor materiale şi

resurselor umane, alocate şi utilizate pentru producerea de bunuri economice sau, altfel spus,

factorii de producŃie reprezintă resursele economice, redate prin totalul elementelor, condiŃiilor,

premiselor directe şi indirecte, reale şi monetare, originare şi derivate, care sunt utilizabile şi pot fi

atrase în producŃia de noi bunuri, în scopul satisfacerii trebuinŃelor umane. Acestea se diversifică în

funcŃie de acest raport, sub aspect de costuri, cheltuieli de capital, cheltuieli de muncă, cheltuieli

de natură. Trebuie menŃionat că această clasificare impune diversificarea costurilor, drept costuri

legate de consum de factori materiali (materii prime, materiale, amortizarea capitalului fix,

combustibil, apă, energie) şi costuri legate de consum de resurse umane (salariu, asigurări), în

funcŃie de natura costurilor în costurile cu muncă vie şi costuri cu muncă materializată, în funcŃie

de conŃinutul de muncă. Consider că această tipologie a costurilor permite producătorilor

evidenŃierea anumitor căi de diminuare a lui, deoarece, împărŃirea factorilor de producŃie, după

aceste principii, permite măsurarea corectă a lor, în raport cu particularităŃile, specificul reflectării

în costurile firmei. Deci, reiese că factorii de producŃie se consumă în mod specific, participând

diferit la costuri.

Cunoaşterea strictă a naturii, a conŃinutului factorilor de producŃie nu este îndeajuns, de

aceea pe parcursul evoluŃiei ştiinŃei economice, în funcŃie de perioadele istorice, s-au impus şi alte

principii de analiză a costului, s-a urmărit ca studierea părŃii principale a preŃului de realizare

trebuie să parcurgă şi din alte direcŃii, cum ar fi evoluŃia producŃiei, etapele formării producŃiei

finite, deoarece, în fiecare din ele, se urmăreşte un catalizator, ce permite amplificarea rezultatelor

întreprinderii, atât sub aspect cantitativ, cât şi calitativ.

Desigur, creşte cererea, creşte oferta, numai că, în dependenŃă de posibilităŃile de producŃie,

de resursele economice disponibile, existente, costurile ce stau la baza producŃiei date se modifică,

modificarea având loc în funcŃie de variaŃia producŃiei fizice. Pentru a analiza costurile în cazul dat

se utilizează criteriul de costuri variabile/constante. Este de menŃionat că această grupare stă la baza

calculaŃiei costului după metoda „direct-costing” şi a previziunii costului. Costurile variabile sunt

acele costuri ce implică în ele totalitatea cheltuielilor variabile, ce se modifică (cresc sau scad)

proporŃional sau neproporŃional cu variaŃia volumului de producŃie (cheltuieli de materii prime,

materialele, remunerarea muncitorilor de bază). Costurile fixe (constante) nu se modifică, până la

un moment, în funcŃie de termenul scurt sau de lungă durată, de la această schimbare (cheltuielile

administrative, întreŃinerea, iluminatul, încălzirea, chirii, uzura capitalului fix), de aceea, aceste

15

costuri se mai numesc şi costuri convenŃional-constante. Însă, în ultimul timp, în contabilitatea

managerială se utilizează indicatorul de cost semivariabil, care este parŃial afectat de schimbările de

activitate şi care, în componentele sale, cuprinde unul sau câteva elemente fixe. De exemplu, costul

cu salariile directe variază cu volumul de activitate atunci când regimul de lucru se schimbă – se

trece de la un schimb la două schimburi de lucru – sau costurile telefonice – element fix - preŃul;

element variabil – costul apelurilor făcute.

Un alt moment este că, după cum am menŃionat, orice bun economic este produs cu scopul

realizării, şi desfacerea se exercită în baza preŃului de vânzare, de aceea, pentru a forma preŃul este

necesar de calculat mărimea costului respectiv, care trebuie determinat în funcŃie de alocarea lor.

Costul individual reprezintă ansamblul cheltuielilor, ce sunt proprii sau pot fi identificate direct pe

un produs sau serviciu şi măsurate (deoarece vorbesc despre produse, servicii, lucrări, faze de

fabricaŃie omogene, fapt care permite acest lucru) în momentul efectuării lor pe fiecare produs şi se

includ în cadrul costului de producŃie nemijlocit, în măsura în care au fost exercitate (cheltuieli

directe de materiale, cheltuieli directe de salarizare). În practica economică, cheltuielile date au

primit denumirea de cheltuieli directe, în funcŃie de alocare.

Costul comun reprezintă cheltuielile, care nu pot fi atribuite nemijlocit unui produs concret,

sunt proprii mai multor tipuri de producŃie, numite indirecte, în dependenŃă de includerea pe unitate

de produs. În esenŃă economică, cuprind cheltuielile secŃiei, cheltuielile generale ale întreprinderii şi

cheltuielile sferei de circulaŃie - desfacerea. Drept exemplu pot servi consumurile pentru reparaŃia

curentă şi capitală, uzura mijloacelor fixe cu destinaŃie de producŃie, salariile muncitorilor auxiliari

şi ale personalului administrativ şi de conducere, asigurarea obligatorie a salariaŃilor din sfera de

producŃie. Trebuie atrasă atenŃia la faptul că, datorită complexităŃii lor, se alocă în mod indirect în

unitatea de produs, iar mărimea lor se obŃine prin calcule şi etape specifice, în special, colectarea

lor, în raport cu locurile efectuării şi apoi se petrece procesul de repartizare a lor.

După cum am observat, complexitatea calculării directe a costului, este legată de natura lor,

de componenŃa sau de gradul de omogenitate sau de complexitate a componenŃei cheltuielilor ce

formează costurile respective. În funcŃie de aceasta, costurile de producŃie trebuie urmărite ca

costuri omogene şi eterogene. Costurile simple (omogene, monoelementare) sunt costurile în

componenŃa cărora se află cheltuielile simple, formate dintr-un singur element (materia

primă,salariile pentru un anumit produs sau proces tehnologic). Costurile complexe1 (eterogene,

polielementare) – costuri, reprezentate de ansamblul cheltuielilor complexe, ce sunt formate din

mai multe cheltuieli simple, fără ca acestea să fie considerate operaŃionale (reparaŃia capitală,

întreŃinerea aparatului administrativ, întreŃinerea clădirilor).

1 DicŃionar de economie, Editura Economică, Bucureşti, 1999, pp. 139-140

16

În cadrul întreprinderii, se produce o producŃie diversificată, care nu este numai omogenă, ci

din posibilităŃile de producŃie ale producătorului, ale procesului de prelucrare în cadrul aceleiaşi

ramuri, se deduc şi alte activităŃi ce impun producŃie eterogenă. În dependenŃă de aceasta, pentru a

lua măsurile necesare, privind utilizarea eficientă a factorilor de producŃie, resurselor productive,

comensurarea lor în dinamică, este nevoie de identificarea costului pe obiecte de activităŃi, de aceea,

trebuie utilizată gruparea costului în funcŃie de costul unitar, pe un ansamblu de produse, pe

întreaga producŃie. Acest lucru este evident prin utilizarea unei alte grupări în raport cu nivelul, ca

global/mediu/marginal. Costul pe unitate de produs este cantitatea de resurse economice necesare

producerii unei unităŃi de producŃie şi se evidenŃiază cu ajutorul costului mediu şi marginal.

Costul mediu (CM) se determină ca raportul dintre Costul global (CT) al producŃiei, luat ca

suma costurilor corespunzătoare şi cantitatea de producŃie produsă(Q)2 .

Deci, Q

CTCM =

În funcŃie de cheltuielile ce stau la baza determinării, costul mediu se divizează în: cost

mediu fix (CFM), cost mediu variabil (CVM) şi cost total mediu (CTM), care încadrează în el

suma costurilor medii variabile şi fixe:

Trebuie atrasă atenția asupra faptului că prima clasificare importantă a costurilor a fost

realizată de către economistul francez Frois Quesnsay:

• costul global (costul fix (CF), costul variabil (CV), costul total (CT)): CT = CF + CV;

• costul marginal (CMG);

• costul mediu (unitar) CM (Costul fix mediu, Costul total mediu, Costul variabil mediu).

În acelaşi timp pot atrage atenŃia şi asupra faptului că, de costurile variabile şi de evoluŃia

producŃiei depinde costul total mediu. În esenŃă economică, costul global caracterizează cantitatea

de resurse pe un ansamblu de produse, deoarece el implică costurile producŃiei ordinare şi, în acest

mod, se poate exercita însumarea, măsurarea, compararea costurilor date. Astfel, se poate menŃiona,

costul pe un ansamblu de produse constituie totalitatea cheltuielilor suportate de orice producător,

privind obŃinerea şi desfacerea producŃiei omogene şi se determină ca produsul dintre costul unitar

(c) şi cantitatea (Q) producŃiei .

CT = Q * c

2 Dănoiacă Ş., CalculaŃia costurilor, Bucureşti, Editura „Eficient”, 1998, p. 214

Q

CFCFM =

Q

CVCVM =

Q

CTCTM =

17

Pentru a generaliza costurile, cheltuielile suportate pentru toată gama de producŃie, întreg

sortimentul de producŃie, se utilizează indicatorul Costul pe întreaga producŃie, indicatorul de

sinteză a tuturor cheltuielilor efectuate privind fabricaŃia şi distribuŃia producŃiei. Acest cost include

totalitatea costurilor globale ale diverselor tipuri de producŃie eterogenă.

CT = ∑CT

As vrea să atrag atenŃia că orice producător trebuie să ia în consideraŃie, în procesul

desfăşurării activităŃii, factorul timp, deoarece el modifică esenŃa cheltuielilor, în funcŃie de variaŃia

producŃiei şi, de aceea, apare necesitatea altei divizări, ce se urmăreşte prin costuri pe termen scurt

şi costuri pe termen lung. Costurile pe termen scurt cuprind atât cheltuielile fixe, cât şi variabile,

dar costurile pe termen lung sunt totalitatea cheltuielilor variabile, întrucât cu creşterea producŃiei

se modifică costurile fixe.

După cum am admis, nivelul costului pe unitatea de produs se măsoară, pe lângă costul

mediu, şi cu costul marginal. Costul marginal3 (CMG) reprezintă cantitatea suplimentară de

cheltuieli totale (∆CT) pentru producerea unei unităŃi suplimentare de produs/serviciu (∆Q).

Q

CTCMG

∆

∆=

Acest cost în economia de piaŃă, utilizat în contabilitatea managerială, în managementul

costurilor, este un indicator calitativ, ce poate şi trebuie luat în calcule la luarea diverselor decizii,

privind utilizarea eficientă a factorilor de producŃie, care, la rândul lor, vor genera efecte maximale,

numite contribuŃii, şi determinate ca diferenŃa dintre vânzări şi cheltuielile variabile, şi vor dicta

opŃiunile efective. Interpretările costului mediu sunt specifice şi costului marginal şi, de aceea,

trebuie să se Ńină cont că evoluŃia indicatorului dat depinde, respectiv, de costurile fixe, variabile şi

totale. Referitor la indicatorul dat, vreau să admit că, pentru ca sporirea cu o unitate de producŃie să

contribuie la reducerea costului unitar, costul marginal trebuie să fie mai mic decât costul de mediu.

După cum am observat, tot ce se întreprinde în cadrul oricărei firme este legat nemijlocit de

amplificarea efectelor, care se redau prin exercitarea activităŃii operaŃionale, de aceea, pentru

măsurarea corectă a cheltuielilor activităŃii de bază, deoarece ea este principala generatoare de

efecte, este necesară determinarea costurilor suportate în funcŃie de etapele de formare a lor, la

fiecare etapă de activitate, cum ar fi costul secŃiei, costul fabricii şi costul complet.

Costul secŃiei reprezintă ansamblul cheltuielilor, ce se redau prin consumurile directe de

materiale, consumurile directe privind retribuirea muncii şi consumurile indirecte de producŃie

comune secŃiei respective.

3 GogoneaŃă C., GogoneaŃă B., Microeconomie, Vol. I, Bucureşti, Editura Economică, 1999, p. 286

18

Costul fabricii reprezintă un indicator ce caracterizează costul producerii, în esenŃă

economică, include în el costul secŃiei şi cheltuielile generale şi administrative ale unităŃii

economice.

Costul complet de producŃie reprezintă suma costului fabricii şi cheltuielilor de desfacere,

deci, cost ce include cheltuielile totale ale întreprinderii privind producerea şi realizarea producŃiei.

Un alt criteriu de clasificare a costurilor este delimitarea elementelor de cost în funcŃie de legătura

cu procesul tehnologic, adică atribuŃii principale, auxiliare şi administrative, de unde rezultă costuri

de bază, care reprezintă totalitatea cheltuielilor legate nemijlocit de procesul tehnologic; cheltuielile

direct necesare pentru fabricarea producŃiei (materiile prime, salariile personalului productiv,

amortizarea, combustibilul, energia, apa tehnologică) şi costuri de regie, ce cuprind cheltuielile care

nu sunt direct legate de procesul tehnologic, acestea sunt legate de organizarea, gestiunea şi

deservirea producŃiei (amortizarea, salariile personalului productiv, de conducere şi de

administraŃie, cheltuielile generale de birou ).

Costul explicit (evident) constituie cheltuielile evidente ale producătorului, iau forma

plăŃilor făcute de către întreprindere pentru procurarea materialelor, forŃa de muncă, necesare

producŃiei şi procurate din afara acesteia. Acestea sunt cheltuielile de natură contractuală. Costul

explicit mai poartă denumirea de „cost de buzunar”. Trebuie admis că, în contabilitatea oricărei

firme, toate cheltuielile efectuate către terŃe persoane sunt înregistrate în conturi, iar diferenŃa dintre

venitul total încasat din vânzarea produselor şi costul explicit al acestora reprezintă profitul

contabil. Profitul contabil4 este profitul brut al firmei şi evidenŃiază cât trebuie să câştige firma

pentru a-şi acoperi toate costurile, inclusiv cele realizate de proprietari.

Costul implicit (neevident) reprezintă cheltuielile neevidente condiŃionate de utilizarea

averii întreprinderii, patronului, cheltuieli ale producŃiei efectuate din resursele proprietarilor şi care

nu presupun plăŃi către terŃi. Costul implicit poartă denumirea de profit normal, adică veniturile la

care o persoană a renunŃat pentru a dobândi calitatea de întreprinzător, cum ar fi salariul, renta,

dobânda, şi care poate fi primit ca un câştig minim acceptat de agentul economic pentru

desfăşurarea unei activităŃi. Costul implicit se utilizează numai pentru determinarea profitului

economic, care este egal cu diferenŃa dintre venitul total încasat şi costul total de producŃie, primit

ca suma costului explicit şi cel implicit şi care arată profitul net pe care îl poate înregistra firma ca

urmare a deciziei de investire într-o alternativă cu un anumit cost de oportunitate. După cum am

observat, distincŃia dintre costul explicit şi cel implicit este necesară pentru înŃelegerea conceptului

de profit.

4 GogoneaŃă C., GogoneaŃă B., Microeconomie, Vol. I, Bucureşti, Editura Economică, 1999, p. 305

19

Dar este demn de menŃionat că, în funcŃie de profitul calculat, se evidenŃiază costul contabil

şi costul economic. Costul contabil este considerat ca totalitatea cheltuielilor băneşti pentru plata

către terŃe persoane (plata materiilor prime, combustibilului, salariilor, amortizării), deci, prin costul

contabil se măsoară costurile explicite.

Costul economic reprezintă suma costului contabil şi cheltuielilor implicite, cheltuielilor

neprevăzute ca plăŃi către terŃi (consumul de muncă al proprietarului firmei, dobânzile aferente

capitalului propriu). Costul economic nu este altceva decât costul de oportunitate al resurselor

consumate, redat prin valoarea lor în cea mai bună alternativă şi în literatura economică, ele sunt

acceptate ca sinonime

Costul economic Profitul economic

Cost contabil Profit normal

Fig. nr. 1 - RelaŃiile de legătură dintre cost, venituri totale şi finale5

NoŃiunea de cost de producŃie nu a fost întotdeauna înŃeleasă în aceeaşi, manieră în decursul

dezvoltării gândirii economice. Dar se pot distinge trei mari interpretări şi anume:

• costul monetar care se exprimă în monedă. El reprezintă aşa cum arata P. Salles, „suma

preŃurilor tuturor bunurilor şi serviciilor necesare fabricării unui produs, ceea ce practica

contabilă numeşte preŃ de cost”6. Datorită numitorului comun care îl constituie moneda,

se pot aduna unităŃile monetare corespunzătoare preŃului materiilor prime folosite,

salariile, dobânzile datorate şi într-o manieră generală toate cheltuielile asumate de

întreprinzător pentru a putea oferi produsul său cumpărătorului pe piaŃă;

5 Pârvu F., Costuri şi fundamentarea deciziilor, Bucureşti, Editura Economică, 1999, pp. 26-71

6 Economie politică (manual), Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, ediŃia a 3-a, 1999, p.125

Veniturile totale ale întreprinderii

Costul explicit Costul implicit

Profit contabil

20

• costul fizic sau în natură, corespunde exact aceleiaşi concepŃii dar în loc de a se exprima

cheltuielile în expresie monetară, ele sunt considerate în realitatea lor materială;

• costul psihologic, apreciază că tot ceea ce a fost alocat unei anumite producŃii se

consideră ca neputând fi afectate altei producŃii. De fiecare dată când subiectul economic

– susŃin autorii acestei concepŃii – decide să realizeze o utilitate determinantă, se poate

spune atunci că el renunŃă pentru aceasta la realizarea alteia. Presupunând sacrificiul

unei dorinŃe mai puŃin importante pentru o dorinŃă mai importantă, costul apare astfel ca

un sacrificiu care reprezintă abandonarea unei utilităŃi pentru puterea de a dispune de o

utilitate mai mare. Se văd astfel în cost toate utilităŃile la care subiectul economic trebuie

sa renunŃe pentru a obŃine pe cea care o preferă.

Deci, pot concluziona: costul de producŃie este un indicator decizional, care, prin utilitatea

sa, contribuie la dezvăluirea anumitor procese decizionale, fiind indicatorul economic de bază în

exercitarea anumitor calcule de optimizare a deciziilor.

Exemplu:

Comportamentul diferitelor tipuri de costuri, în funcŃie de cantitatea de produse, poate fi

sugerat prin datele (ipotetice) cuprinse în tabelul ce urmează: presupunem că producătorul

respectiv, în vederea fabricării unei cantităŃi crescânde din produsul ”A” , va trebui să suporte

următoarele costuri:

Cantitatea de produse

Cost fix

global

Cost variabil global

Cost total global

Cost mediu fix

Cost mediu variabil

Cost mediu total

Cost marginal

(Q) (CF) (CV) CT=CF+CV CFM=CF/Q CVM=CV/Q CTM=CT/Q CMG=CT1 -CT0

1. 400 160 560 400 160 560 -

2. 400 280 680 200 140 340 120

3. 400 360 760 133 120 253 80

4. 400 560 960 100 140 240 200

5. 400 800 1200 80 160 240 240

6. 400 1200 1600 66 200 266 400

Datele din tabel pun în relief dependenŃa categoriilor de costuri (cu excepŃia costului

global fix) de producŃia obŃinută. Costul marginal se determină prin diferenŃa dintre costul total

global al producŃiei curente şi cel al producŃiei anterioare şi se raportează la sporul producŃiei.

Comportamentul costurilor globale se poate realiza într-o formă mai expresivă prin prezentarea

grafică a evoluŃiei lor in fig.nr.2. Datorită constanŃei lor în raport cu producŃia, costurile fixe se

prezintă din punct de vedere grafic ca o dreaptă continuă, paralelă cu axa abscisei. Chiar dacă

21

volumul producŃiei este egal cu zero, costurile fixe nu pot fi nule , ele înregistrând cel puŃin cota de

amortizare a capitalului fix aflat în stare de nefuncŃionare, dar supus uzurii fizice şi morale.

Costurile variabile sunt nule la un volum de producŃie egal cu zero. EvoluŃia costurilor totale se

găseşte într-o relaŃie directă cu creşterea producŃiei.

Fig. nr. 2 – EvoluŃia costurilor globale

Fig. nr. 3 – EvoluŃia costului mediu şi a celui marginal

În figura nr.3 sunt trasate curbele costurilor medii şi a costului marginal.

De data aceasta, rezultă că mărimea volumului Q dă naştere la modificarea tuturor

costurilor medii, inclusiv a costului fix mediu. Costul fix mediu se micşorează, deoarece volumul

global (constant) al costului fix se raportează la o cantitate crescândă a producŃiei obŃinute. Curbele

costului variabil mediu, costului total mediu şi a costului marginal începe prin descreştere, trecând

printr-un minim, după care, cunosc, şi ele, tendinŃa de creştere; aceasta se datorează faptului că

mărimea producŃiei a fost devansată de creşterea costului variabil şi respectiv, a costului total.

Curba costului marginal trece prin punctul de minim a curbei costului total mediu. Aceasta

înseamnă că pentru orice nivel al producŃiei unde costul marginal este mai mic decât costul total

0

200

400

600

800

1000

1200

1400

1600

1800

1 2 3 4 5 6

CF

CV

CT

0

100

200

300

400

500

600

0 2 4 6 8

CFM

CVM

CTM

CMG

22

mediu, creşterea cu o unitate a producŃiei va determina reducerea în continuare a costurilor totale

unitare. Atunci când costul marginal este mai mare decât costul total pe unitatea de produs, orice

creştere a producŃiei conduce la creşterea costului unitar. Nivelul optim al producŃiei este dat de

punctul de intersecŃie a curbei costului marginal cu curba costului mediu (în cazul nostru 240=240

pentru o producŃie egală cu 5).

Dincolo de acest punct costul marginal şi cel total mediu încep să crească, iar producŃia

devine nerentabilă. Acest punct se mai numeşte şi cost minim al combinării factorilor de producŃie.

De asemenea atâta timp cât costul marginal este situat sub curbele costului total şi costului

variabil pe unitatea de produs, producŃia poate fi mărită în condiŃii de rentabilitate.

Punctul de intersecŃie al costurilor marginale şi totale pe unitatea de produs, ne indică

limita inferioară până la care poate fi redus preŃul de vânzare fără ca întreprinderea să înregistreze

pierderi. Dacă preŃul de vânzare se situează sub aspect punct întreprinderea va fi nevoită să-şi

modifice optica managerială pentru a nu da faliment. Dacă preŃul de vânzare va fi superior acestui

punct minim întreprinderea îşi va recupera costurile şi va înregistra profit.

De exemplu, dacă preŃul de vânzare unitar este de 11 lei, costul marginal de 7,5 lei şi

costul unitar de 8 lei, întreprinderea îşi va spori volumul producŃiei până când costul marginal va

ajunge la 10 lei. În acest fel va câştiga mai mult. Dincolo de acest punct va înregistra pierderi. Deci

costurile marginale prezintă o foarte mare importanŃă în semnalarea limitelor minime şi maxime ale

producŃiei. Cercetarea evoluŃiei costului pe termen lung impune sublinierea faptului că în această

situaŃie toŃi factorii folosiŃi pot fi consideraŃi ca variabili.

Economiştii români consideră următoarea tipologie a costurilor7:

1. Costul antecalculat al unităŃii producătoare care se stabileşte pe baza cheltuielilor

de producŃie normate necesare executării produsului sau prestării serviciului.

2. Costul mediu antecalculat pe ramură prin care se determină nivelul mediu normat

ce trebuie respectat de toate unităŃile care produc acelaşi produs.

3. Costul efectiv pe produs la nivelul întreprinderii depinde de condiŃiile de producŃie

individuale.

4. Costul mediu pe ramură este egal cu media ponderată a costului de producŃie pe

unitatea de produs din întreprinderile care compun ramura respectivă.

5. Costul marginal care reflectă nivelul cel mai ridicat al cheltuielilor efectuate de

unităŃile economice ce-şi desfăşoară activitatea în condiŃii mai puŃin favorabile datorate mediului

natural în special în industria extractivă şi în agricultura, dar ale căror produse sunt socialmente

necesare.

7 Economie politică (manual), Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, ediŃia a 3-a, 1999, p. 345

23

1.4. Indicatorii costului de producŃie

Ca orice categorie economică, costul de producŃie se caracterizează prin indicatorii8 săi

specifici, utilizaŃi şi în ramura industriei aeronautice, care permit:

• costul producŃiei-marfă – măsurarea producŃiei destinate vânzării (producŃiei marfă);

• costul producŃiei vândute – măsurarea producŃiei realizate;

• cheltuielile medii la 1 leu de producŃie – măsurarea în dinamică a costului, măsurarea

eficienŃei efectuării cheltuielilor;

• cheltuielile materiale la 1 leu de producŃie – măsurarea în dinamică a cheltuielilor de

materii şi materiale faŃă de producŃia marfă;

• costul unitar de producŃie – măsurarea cantităŃii de cheltuieli ce revine unei unităŃi de

producŃie fizică.

Cel mai important indicator al costului de producŃie, ce caracterizează modificarea lui în

dinamică şi eficienŃa cu care s-au utilizat cheltuielile, este indicatorul generalizator al costului,

cheltuielile la 1 leu de producŃie9, indicator ce arată cât costă la întreprindere, în medie, obŃinerea

unei unităŃi monetare de la producerea sau realizarea producŃiei. Respectiv, acest indicator se

determină în funcŃie de producŃia-marfă şi producŃia realizată. În primul caz, se caracterizează

costul producerii unui leu de producŃie sau cheltuielile medii ce revin la un leu de producŃie-marfă;

în al doilea caz - cheltuielile necesare pentru obŃinerea unei unităŃi monetare de la realizarea

producŃiei.

PM(PR)

CCh1leu PM(PR)

PM(PR) =

CPM - exprimă costul producŃiei-marfă, indicator generalizator ce măsoară cantitatea totală de

cheltuieli, necesară fabricării producŃiei-marfă, pe o perioadă curentă.

CPM = Σq*c

q - reprezintă cantitatea de producŃie

c - costul unitar total al producŃiei

CPR - costul producŃiei realizate, indicator ce cuprinde cheltuielile ce caracterizează producŃia

vândută

PM - producŃia marfă.

PM = Σq*p

8 Economie politică (manual), Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, ediŃia a 3-a, 1999, p. 351 9 GogoneaŃă C., GogoneaŃă A., Economie politică – teorie micro şi macroeconomică, politici economice, Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, R.A., 1995, p. 204

24

p - indică preŃul unitar al producŃiei

PR - producŃia realizată.

Trebuie menŃionat că, criteriul de eficienŃă al acestui indicator se redă prin faptul: cu cât este

mai mic (în dinamică), cu atât mai eficient sunt utilizate resursele economice în cadrul activităŃii

întreprinderii iar, diferenŃa dintre unitatea monetară câştigată şi eforturile pentru obŃinerea acestei

unităŃi monetare constituie efectul economic. Planificarea unei activităŃi eficiente nu înseamnă

realizarea acestui obiectiv pe deplin, de aceea, se urmăresc următoarele manifestări ale activităŃii

desfăşurate10:

I. Ch1leu PM (PR) < 1 - prima variantă este cea mai optimă, când indicatorul dat este mai

mic decât leul câştigat, însă, dacă faŃă de anii precedenŃi sau faŃă de nivelul planificat este mai mic,

este şi mai bine apreciat, deoarece C < PM (PR);

II. Ch1leu PM (PR) = 1 - varianta a doua este satisfăcătoare, deoarece când indicatorul dat

este egal cu leul câştigat, întreprinderea nu are de câştigat, întrucât C = PM (PR). Această situaŃie se

numeşte punct critic, fiindcă profitul este egal cu zero;

III. Ch1leu PM (PR) > 1- varianta a treia este cea mai critică, deoarece când indicatorul dat

este mai mare decât leul câştigat, întreprinderea nu numai că nu are de câştigat, dar ea este în

pierderi, deoarece C > PM (PR).

Un alt indicator este costul unei unităŃi de producŃie fizică, acest indicator arată costul mediu

al producŃiei şi se utilizează pentru determinarea preŃului de vânzare, şi se determină ca raportul

dintre costul total al producŃiei (C) faŃă de cantitatea produsă de producŃie (q):

q

Ccu = ,

cu - costul unitar de producŃie.

Din cele expuse pot spune: costul de producŃie este un indicator de bază al eficienŃei

economice, care, prin indicatorii mărimii sale, determină efectul economic al întreprinderii şi

măsura profitabilităŃii ei.

10 Pârvu F., Costuri şi fundamentarea deciziilor, Bucureşti, Editura Economică, 1999, p. 175

25

1.5 . EvidenŃierea căilor de reducere a costului – factor de bază al creşterii

competitivităŃii producŃiei

Din analiza costului producŃiei, am observat că tot ce impune cunoştinŃele acestei categorii

economice constă în urmărirea evoluŃiei lui în dinamică pentru a depista variaŃiile legate de

efectivul desfăşurării activităŃii economice, pentru identificarea incertitudinii ce va contribui la

alegerea variantei alternative. Eliminarea acestor abateri stau la baza redresării sau ameliorării

situaŃiei financiare a întreprinderii, extinderii volumului de activitate, dezvoltării eficiente a

acŃiunilor specifice care, în ansamblu, constituie strategia generală a firmei. Din alt punct de vedere,

în baza acestor devieri, întreprinderea poate depista diverse rezerve, căi de diminuare (reducere) a

costului de producŃie, ce contribuie la economisirea anumitor factori de producŃie, în funcŃie de

consumul specific al lor, în activitatea productivă. Este de menŃionat faptul că economiile, care pot

fi obŃinute, pot fi folosite:

I. La producerea producŃiei:

1. la producerea suplimentară a producŃiei, pentru saturarea completă a pieŃei privind

cererea faŃă de anumit tip de producŃie;

2. sau utilizate la diversificarea şi optimizarea sortimentului, privind satisfacerea cât mai

amplă şi complexă a cerinŃelor consumatorilor;

II. La reducerea preŃului de realizare, adică bazat pe reducerea cheltuielilor unitare;

III. La maximizarea efectului economic.

După cum se observă, tot ce se poate câştiga este în avantajul întreprinderii:

1. Nu a contribuit la un volum suplimentar de resurse productive, adică:

• cu unul şi acelaşi volum de cheltuieli preconizate, s-a produs un număr mai

mare de produse sau servicii.

2. A contribuit la creşterea posibilităŃii de cumpărare a cumpărătorului, în baza diminuării

preŃului social;

3. A contribuit la majorarea profitului:

• prin maximizarea volumului de vânzări, la volumul de cheltuieli constante;

• prin minimizarea cheltuielilor, la volumul constant de producŃie.

Din cele menŃionate, se observă că astfel întreprinderile îşi asigură:

• competitivitate, prin costuri minime, preŃuri minime şi calitate înaltă;

• utilizarea raŃională a resurselor economice, prin cost minim, efect maxim,

care urmăresc caracterul limitat al resurselor şi raritatea lor, şi conceptul de

raŃionalitate economică (eficienŃa).

26

După cum se poate constata, producătorul, prin reducerea costurilor de producŃie, nu este în

dezavantaj, ci dimpotrivă îşi amplifică atât rezultatele cantitative, cât şi calitative, mai cu seamă că

scopul oricărui agent economic îl constituie obŃinerea profitului, asigurarea profitabilităŃii, prin

procesul de fabricare şi realizare a producŃiei (bunuri materiale şi servicii), dar atingerea acestor

rezultate impune:

• organizarea raŃională a procesului de producŃie şi dezvoltarea bazei tehnologice;

• utilizarea efectivă a resurselor umane, concomitent cu ridicarea calificării

personalului, activităŃii de creaŃie şi loialităŃii fiecărui lucrător;

• crearea condiŃiilor pentru funcŃionarea cu succes a firmei.

Trebuie menŃionat că imboldul oricărui producător de bunuri economice este cointeresarea

de obŃinere a producŃiei cu costuri cât mai mici, pentru dobândirea unui câştig (diferenŃa preŃ-cost)

cât mai mare, deoarece, în condiŃiile economiei de piaŃă, la baza criteriilor acumulării venitului stă

masa profitului în raport cu capitalul utilizat, care, în mare măsură, depinde de resursele economice

şi de modul lor de utilizare. Orientarea corectă a activităŃii economice, va permite determinarea

mărimii optime de resurse, va asigura utilizarea raŃională a lor şi va asigura o activitate efectivă şi

eficientă a întreprinderii, care, în final, se reflectă asupra modificării rezultatelor economiei

naŃionale. De asemenea, va permite competitivitatea şi stabilitatea atât la nivel de firmă, cât şi la

nivel de stat.

Dar momentul interesant îl constituie faptul că piaŃa impune regulile ei, pe lângă cerere,

ofertă şi preŃ, considerate mecanisme ale pieŃei, se manifestă un alt mecanism, şi anume concurenŃa,

ce se redă ca o confruntare specifică dintre agenŃii economici, privind atragerea de partea lor a

cumpărătorilor. ConcurenŃa orientează producătorii spre ceea ce este dorit şi cerut de consumatori,

la costuri cât mai mici în condiŃiile date, asigură producătorilor profiturile aşteptate, iar

consumatorilor satisfacerea nevoilor. Pe piaŃă, are loc o luptă concurenŃială între agenții economici,

care se materializează în faptul că aceștia urmăresc obŃinerea unei poziŃii cât mai bune pe piaŃă, faŃă

de concurenŃii lor prin atragerea cumpărătorilor.

După cum am menŃionat, efectul economic maxim reprezintă scopul producătorului, care

trebuie atins, după regulile concurenŃei, prin cost redus şi calitate înaltă, însă costul redus presupune

consum minim de factori de producŃie. În acelaşi timp scopul producătorului îl reprezinta calitatea

tehnologiei performante iar, din partea factorului uman, un grad înalt de calificare. De aceea, apare

întrebarea cum trebuie atinse aceste obiective, care pot fi divizate în:

• obiectivele producătorului - profit înalt prin cost redus;

• obiectivele consumatorilor - cost redus şi calitate înaltă;

• obiectivele salariaŃilor – salarii înalte, motivare corespunzătoare.

27

Din cele expuse, sunt evidente mecanismele de asigurare a competitivităŃii, ce nu încadrează

o formă minimă, ci, dimpotrivă nivele înalte şi se poate formula următoarea afirmaŃie:

competitivitatea unei întreprinderi constituie ansamblul a trei realizări ale factorilor de

producŃie, redaŃi sub forma următoarelor relaŃii: munca - salariul înalt, capitalul - uzură înaltă şi

producătorul – profit înalt. Din cele expuse, reiese alt avantaj al reducerii costurilor, asigurarea

competitivităŃii producătorilor orientaŃi spre piaŃă, care au acceptat regulile aspre ale concurenŃei şi

care sunt apŃi să opereze pentru consumatori. De asemenea reducerea costurilor poate contribui la

protejarea pieŃei naŃionale şi stimularea exportului, ce va asigura dezvoltarea comerŃului exterior, în

baza liberalizării relaŃiilor economice externe.

Competitivitatea, definită la nivel microeconomic, conduce la asigurarea competitivităŃii în

nivelul macroeconomic şi al gradului de progres al agenŃilor economici în economia naŃională.

De asemenea, economiile deduse de întreprinzători, în urma reducerii costurilor, se reflectă

ca o economisire de resurse sociale, la nivelul societăŃii, ce conduc la un grad mai înalt de

bunăstare. După cum se observă, reducerea costurilor constituie o caracteristică generală a

economiei.

În baza avantajelor ce le reflectă reducerea costurilor, răspunsul este concludent, trebuie

căutate direcŃii şi perfecŃionată utilizarea factorilor de producŃie, deoarece, ei constituie conŃinutul,

natura costului de producŃie şi stau la baza materializării şi valorificării producŃiei. Pentru a acŃiona

în mod eficient, în vederea reducerii costurilor de producŃie, orice producător trebuie să-şi elaboreze

un program concret de măsuri tehnico-organizatorice, care sunt preconizate pentru generarea

anumitor efecte economice, ca economisirea de resurse şi/sau creşterea volumului de producŃie.

Însă, cheltuielile suportate pentru implementarea măsurilor trebuie să fie argumentate, prin

obŃinerea mărimii pozitive a efectului economic general şi recuperarea cheltuielilor totale de

implementare, trebuie să se înscrie în limitele normative şi eficienŃa se determină în baza eficienŃei

economice comparabile.

Reducerea cheltuielilor materiale reprezintă totalitatea măsurilor îndreptate spre utilizarea

tuturor rezervelor posibile de perfecŃionare a structurii, în contextul consumurilor specifice

(unitare). Pentru reducerea cheltuielilor materiale se pot avea în vedere următoarele măsuri:

• elaborarea normelor de consum specific;

• reproiectarea produselor, privind orientarea lor spre cerinŃele pieŃei interne şi/sau

externe;

• reducerea pierderilor din rebuturi;

• utilizarea deşeurilor, prin valorificarea lor;

• perfecŃionarea (modernizarea) tehnologiilor de fabricare;

28

• reducerea cheltuielilor de aprovizionare cu materii prime şi materiale de producŃie;

• introducerea noilor tehnologii de producere.

Reducerea cheltuielilor umane constituie totalitatea măsurilor orientate spre utilizarea

tuturor rezervelor posibile de perfecŃionare a structurii date. Această reducere poate avea loc prin:

• reducerea manoperei pe tipul de produs;

• reducerea manoperei pe tipul de operaŃiune tehnologică;

• reducerea de muncitori principali;

• reducerea de personal general-administrativ;

• economie de retribuire a muncii;

• creşterea productivităŃii muncii.

Reducerea cheltuielilor administrative constituie o altă direcŃie considerabilă de diminuare

a costului de producŃie, ce impune raŃionalizarea activităŃii de conducere în cadrul oricărei

întreprinderi, reducerea unor cheltuieli generale de deficienŃe în conducere (amenzi, penalizări),

raŃionalizarea cheltuielilor cauzate de pază şi securitatea firmei, poştă, telefon, telegraf. Reducerea

unor asemenea cheltuieli se poate asigura prin înfăptuirea unor măsuri economico organizatorice:

• realizarea proporŃiilor optime între personalul productiv şi cel neproductiv;

• mecanizarea lucrărilor de calcul, de evidenŃă, statistică şi planificare;

• respectarea cu stricteŃe a normelor şi normativelor cheltuielilor administrativ

gospodăreşti.

În concluzie, pot admite: costul de producŃie reprezintă indicatorul de bază în asigurarea

profitabilităŃii, competitivităŃii şi stabilităŃii întreprinderii, care, de la nivel microeconomic, se

reflectă asupra nivelului macroeconomic, asupra economiei naŃionale, ce se va caracteriza prin

creştere economică.

29

Capitolul 2

PRAGUL DE RENTABILITATE

2.1. Profitul – venit fundamental

2.1.1. NoŃiuni generale

Termen de origine latină, profitul vine de la verbul „proficere” care înseamnă „a progresa”,

„a da rezultate”, apoi dobândind semnificaŃia de „a da”, sau „a aduce profit”. Acest fapt, explică de

ce profitul este considerat drept venit sau o formă de venit.

IntenŃia de a da profitului doar sensul pozitiv a făcut ca adesea el să se identifice cu noŃiunea

de “beneficiu”. RelaŃia dintre profit şi beneficiu este destul de generală, unii autori considerându-le

sinonime, alŃii apreciind ca sunt noŃiuni distincte şi diferă ca sferă de cuprindere.

Profitul este în cel mai restrâns sens, venitul pe care îl obŃin agenŃii economici, ca produs al

utilizării capitalului. În sensul cel mai larg, profitul este câştigul pe care-l obŃin agenŃii economici,

ca surplus peste costul de producŃie. De aici, rezultă că profitul este avantajul realizat în formă

bănească dintr-o acŃiune, operaŃie sau activitate economică. Prin urmare orice agent economic nu

poate progresa, nu se poate dezvolta dacă nu obŃine profit.

Privit ca diferenŃă între preŃul de vânzare şi costul de producŃie, profitul, mai precis profitul

total are două componente: profitul normal şi profitul economic.

2.1.2. Tipuri de profit

Profitul normal reprezintă acea parte a profitului pe care o realizează şi însuşeşte

întreprinzătorul (agentul economic) în calitatea sa de proprietar al factorilor de producŃie11. Ca venit

al proprietarului care este şi întreprinzător, profitul normal nu se include în costul de producŃie.

Acesta corespunde venitului care ar reveni întreprinzătorului dacă el ar închiria capitalul său altui

întreprinzător sau dacă ar lucra ca salariat la acesta. Prin urmare, profitul normal reprezintă

minimum de profit pe care o firmă trebuie să-l obŃină pentru a funcŃiona în continuare. În acest caz,

11 Şaradici V. L., Economie Politică, Bacău, Editura Alma Mater, 1999, p.277

30

nivelul venitului total încasat se identifică cu cel al costurilor de oportunitate, ceea ce înseamnă că

pe baza încasărilor se poate asigura continuarea activităŃilor la aceiaşi parametri funcŃionali.

Partea de profit ce se obŃine ca venit peste costul de producŃie indiferent dacă acest venit este

produs al unor factori de producŃie închiriaŃi sau ca urmare a jocului concurenŃei pe piaŃă, reprezintă

profitul economic. În timp ce, profitul contabil reprezintă excedentul de venit net peste costul

contabil, profitul economic reprezintă diferenŃa dintre venitul total al firmei şi costurile de

oportunitate ale tuturor intrărilor (factorilor) utilizate de aceasta într-o perioadă de timp. Adesea,

teoria generală a profitului are în vedere acest tip de profit. Profitul normal, indiferent dacă se

investeşte în factori de producŃie care intră în proprietatea întreprinzătorului sau agentului

economic, în general are aceeaşi natură şi este consumat ca venit personal de către acesta, făcând

parte din profitul total, dar intrând în costul de producŃie la fel ca orice cost.

Profitul economic se realizează numai în procesul schimbului în cadrul mecanismelor pieŃei

concurenŃiale unde domină incertitudini generate de confruntarea dintre numeroasele riscuri

asumate de către producători. łinând seama de asemenea riscuri, se poate aprecia că profitul

economic pe care-l realizează şi însuşeşte agentul economic (întreprinzătorul), reprezintă o răsplată

a muncii sale.

Pe lângă cele două forme principale de profit, normal şi economic, în cadrul economiilor de

piaŃă din lumea contemporană mai sunt întâlnite şi alte forme, diferenŃiate din alte puncte de vedere,

între care un interes special îl reprezintă profitul realizat pe pieŃele cu concurenŃă imperfectă şi

anume, profitul de monopol sau supraprofitul de monopol. Acesta este realizat de firme, respectiv

corporaŃii ce şi-au asigurat o poziŃie de monopol pe piaŃă şi care rezultă din cele mai diferite situaŃii

în care-şi desfăşoară activitatea, putând impune monopolul în privinŃa cantităŃilor de mărfuri

vândute, al calităŃii lor, în condiŃiile folosirii noilor realizări tehnico-ştiinŃifice.

O forma specială de profit este aşa - numitul profit neaşteptat, care se realizează de către

agenŃii economici cei mai diferiŃi, în condiŃiile unor conjuncturi economico - politice sau de altă

natură, favorabile. Asemenea situaŃii se pot întâlni fie în unele zone geografice ale globului în urma

unor evenimente conjuncturale, fie în cazul unor produse de natură deosebită precum petrolul sau

alte resurse natural - materiale ce constituie monopolul exclusiv al unui număr redus de producători,

respectiv vânzători.

Profitul se determină potrivit unei metodologii oficiale, rezultate din reglementările în

vigoare ale fiecărei Ńări şi reprezintă o sumă globală, care, teoretic şi practic, poate fi formată din

două componente:

• profitul legitim sau legal - realizat în contextul respectării prevederilor legale de-a

lungul întregii activităŃi din care este obŃinut. Este de dorit ca întreaga diferenŃă dintre

31

venituri şi costuri să reprezinte un asemenea profit pentru a înlătura orice aspecte

neplăcute ce rezultă din nerespectarea legalităŃii;

• profitul nelegitim sau nelegal - realizat în contextul încălcării deliberate sau nu a

legalităŃii, prin atribuirea unor cote procentuale de profit peste cele admise de lege,

sustragerea de la plata impozitelor şi a taxelor, "umflarea costurilor", efectuarea unor

duble înregistrări.

Profitul este impozitat conform legilor din fiecare Ńară. Cine-l deŃine poate dispune de profit

numai după plata impozitelor. Pornind de la mărimea şi modul de stabilire a impozitelor a apărut

conceptul de profit admis, care reprezintă instituŃionalizarea unei mărimi a profitului care se

stabileşte nu atât în funcŃie de factorii economici, ci de decizia autorităŃilor şi de politica statului de

a asigura un anumit nivel al profitului pe ramuri, subramuri, pe categorii de mărime a firmelor.

Adesea el apare şi sub titulatura de profit net.

Titularii profitului sunt agenŃii economici:

• firme cu capital de stat;

• firme cu capital privat;

• firme cu capital mixt.

Factorii cu influenŃă asupra profitului:

1. Factori interni:

• calitatea şi modul de utilizare a factorilor de producŃie;

• modul tehnic de producŃie;

• viteza de rotaŃie a capitalului;

• structura şi mărimea costurilor totale;

• volumul producŃiei şi al vânzărilor;

• preŃul de vânzare al produselor.

2. Factori externi:

• politica statului în domeniu;

• conjunctura economică;

• conjunctura pieŃei pe care acŃionează firma;

• preŃurile de achiziŃie a factorilor de producŃie;

• forma de concurenŃă pe piaŃa respectivă.

32

2.1.3. Masa şi rata profitului

Fiecare agent economic, pentru a putea să-şi orienteze activitatea trebuie să dispună de o

analiză financiară corespunzătoare, în cadrul căreia un rol deosebit revine mărimii şi dinamicii

profitului. Oricare ar fi forma de profit (contabil, economic) acesta este măsurat absolut (ca masă,

ca volum) şi relativ (ca rată).

Masa profitului este suma totală dobândită sub formă de profit de un agent economic, de o

ramură sau de o economie a unei Ńări12. Ea se stabileşte ca diferenŃa pozitivă dintre venitul obŃinut

prin vânzarea bunurilor realizate şi costul lor. Masa profitului se poate calcula de asemenea, pe

produs (bun sau serviciu), ca diferenŃa între preŃ şi cost constituind un reper foarte important pentru

selectarea nomenclatorului de produse al unei unităŃi economice, iar în funcŃie de domeniul de

activitate, profitul poate căpăta forma profitului industrial, comercial, bancar.

Rata profitului se determină ca un raport procentual între masa profitului şi un parametru

(indicator) corespunzător de referinŃă. În teorie şi practică se calculează următoarele genuri de rate

de profit (pr') 13 :

• rata comercială, prin raportarea profitului la venitul total, la încasările totale sau la cifra

de afaceri (CA)

100*CA

prpr'=

• rata economică, raportând profitul la activele totale ale întreprinderii (AT), atât cele

proprii cât şi cele împrumutate

100*AT

prpr'=

• rata financiară, determinată prin raportarea profitului la activele proprii (AP)

100*AP

prpr'=

• rata rentabilităŃii, care se determină ca raport al fiecărei forme de profit, la forma

corespunzătoare de cost (de pildă prin raportarea profitului contabil la costul contabil).

În acest caz, rata profitului reflectă şi evidenŃiază gradul de rentabilitate la nivelul

produsului agentului economic, ramurii şi economiei naŃionale. ImportanŃa ei rezidă în

orientarea structurii activităŃii economice, pe bunuri, ramuri şi subramuri.

12 GogoneaŃă C., GogoneaŃă A., Economie politică – teorie micro şi macroeconomică, politici economice, Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, R.A., 1995, p. 345 13 Idem

33

Dacă atât în cazul calculului masei profitului cât şi al ratei profitului nu se obŃine un rezultat

pozitiv, înseamnă că din punct de vedere oficial nu se obŃine profit, ci se înregistrează pierderi, care

în anumite circumstanŃe pot aduce agentul economic în starea de faliment.

łinând seama de modul cum se calculează profitul în contextul semnificaŃiei oficial -

legislative, rezultă că, atât din punct de vedere al producătorului (al celui ce realizează o activitate

lucrativă), cât şi al societăŃii, se impune un singur mod de abordare - acela al maximizării. Deoarece

caracterul complex al activităŃii economice implică acŃiunea unui număr mare de factori, rezultatul

depinzând de aceştia, profitul producătorului se maximizează prin mărirea producŃiei (care atrage

după sine sporirea cantităŃii de factori utilizaŃi) atâta timp cât veniturile ce decurg din creşterea cu o

unitate a factorilor respectivi sunt superioare costului acestora. În acelaşi timp problema

maximizării se pune atât prin prisma masei cât şi a ratei profitului şi determină, firesc, opŃiunile

producătorilor pentru o activitate sau alta. În lupta pentru maximizarea profitului, au loc deplasări

de capitaluri pe diferite mărimi de la o activitate economică la alta sau între diferite ramuri, mişcare

ce poartă denumirea de migraŃia capitalului.

Atât mărimea cât şi dinamica ratei profitului sunt influenŃate de numeroşi factori. Cel mai

important este desigur numărătorul din rata profitului, reprezentat prin masa profitului cu care creşte

sau scade direct proporŃional. Daca vom supune analizei indicatorul masa profitului, vom deduce că

are, la rândul său, o condiŃionare complexă depinzând de14:

1. Nivelul productivităŃii sau randamentul factorilor care influenŃează volumul rezultatelor.

Aceasta înseamnă orientarea firmei spre acele acŃiuni (activităŃi) care conduc la productivitate cât

mai mare, îndeosebi prin prisma randamentului factorului muncă.

EficienŃa factorilor de producŃie este, la rândul ei, determinată de alŃi factori cum ar fi:

eficienŃa învăŃământului, a sistemului de ocrotire socială a sănătăŃii, a cercetării ştiinŃifice, de

eficienŃa acumulării şi investiŃiilor, de structurile de ramură şi teritoriale ale economiei naŃionale.

2. PreŃul de vânzare şi costul. Întrucât masa profitului este rezultatul diferenŃei dintre cele

două elemente, iar prin creşterea preŃului de vânzare într-o economie de piaŃă concurenŃială, se

modifică substanŃial nivelul competitivităŃii, accentul se pune pe reducerea costului.

3. Volumul, structura şi calitatea producŃiei (activităŃii sau bunurilor economice) care

acŃionează separat dar mai ales în unitatea şi interdependenŃa lor. În practică, incidentele generate

de aceşti factori de influenŃă, se intersectează sau suprapun, putând fi sau nu convergente unele cu

altele.

4. Viteza de rotaŃie a capitalului.

14 I. Ignat, I. Pohoata, Gh. Lutac, G. Pascariu, Economie Politică, Bucureşti, Editura Economică, 2002, Editia a 2-a revizuită şi adaugită, p.198

34

5. Mărimea rentabilităŃii, respectiv rata profitului depinde şi de calitatea conducerii

activităŃii de producŃie, aprovizionare şi desfacere. O conducere corespunzătoare se reflectă în

combinarea şi folosirea optimă a factorilor de producŃie, obŃinerea unui volum maxim de rezultate

cu un capital dat, reducerea stocurilor şi a creditelor, conducând implicit la sporirea beneficiului

(profitului). Fiecare dintre aceşti factori este influenŃat la rândul său de alŃi factori de care trebuie sa

Ńină seama orice agent economic în adoptarea deciziilor în scopul creşterii gradului de rentabilitate

al afacerilor făcute. DiferenŃa între valoarea preŃului plătit (costurile suportate) şi cea a scopului

atins se numeşte câştig, sau profit, sau venit net. Profitul este, în mod fundamental, pur subiectiv,

reprezintă o creştere a fericirii omului care acŃionează ca un fenomen psihic, care nu poate fi nici

măsurat nici cântărit.

Elementele de bază pentru succesul unei afaceri sunt: adaptarea produselor şi serviciilor la

nevoile consumatorilor, identificarea pieŃei - Ńintă şi a clienŃilor potenŃiali, evidenŃierea avantajului

competiŃional (elementul de diferenŃiere faŃă de concurenŃă), stabilirea modalităŃilor de distribuŃie şi

vânzare, elaborarea politicilor de preŃuri şi tarife, promovarea firmei şi a produselor. Dar nu trebuie

să uităm că succesul unei afaceri depinde şi de abilităŃile manageriale, de modalităŃile de organizare,

coordonare şi control a activităŃilor firmei care generează venituri pe baza consumului de resurse

interne, materiale, umane şi financiare ale firmei.

2.1.4. FuncŃiile profitului

Indiferent de forma pe care o îmbracă, profitul îndeplineşte anumite funcŃii pentru agenŃii

economici, proprietari, întreprinzători, populaŃie, societate în general15:

a) funcŃia de motivare a firmelor, luate în ansamblu ca entităŃi economice, a

întreprinzătorilor şi proprietarilor firmelor respective. Profitul stimulează iniŃiativa economică a

acestora, el determină acceptarea riscurilor de către întreprinzători şi prin aceasta, contribuie la

stimularea producŃiei de bunuri;

b) funcŃia de creştere, ce pune în evidenŃă faptul că profitul stă la baza creşterii producŃiei, a

dezvoltării firmelor, a apariŃiei de noi întreprinderi. El reprezintă sursa principală a acumulărilor pe

baza cărora se constituie investiŃiile, sursa de bază a creşterii economice;

c) funcŃia de control asupra activităŃii firmelor. Nivelul şi dinamica profitului însuşi

constituie un adevărat barometru al calităŃii activităŃii agenŃilor economici. Cu cât profitul este mai

mare şi cu cât perioada în care se însuşeşte el este mai îndelungată, cu atât mai mult se verifică în

practică, calităŃile şi abilitatea agentului economic în rândul oamenilor de afaceri;

15

Şaradici V. L., Economie Politică, Bacău, Editura Alma Mater, 1999, p.323

35

d) Profitul îndeplineşte o importantă funcŃie socială, constituind baza procurării resurselor

necesare pentru finanŃarea acŃiunilor social - culturale.

2.2. Categoriile economice de rentabilitate şi formele ei de exprimare

Organizarea şi desfăşurarea oricărei activităŃi economice trebuie să fie concomitent utilă,

adică să răspundă unor nevoi reale ale societăŃii şi rentabilă asigurând pe lângă acoperirea

cheltuielilor obŃinerea de profit.

Am constatat că rentabilitatea este o categorie economică legată de existenŃa producŃiei de

mărfuri şi a relaŃiilor băneşti. Ca o unitate economică să fie rentabilă ea trebuie să acopere toate

cheltuielile de producŃie şi circulaŃie, să aibă venituri proprii şi să realizeze un profit.

Rentabilitatea reflectă tocmai capacitatea unităŃilor economice de a obŃine profit, de care să

dispună şi ele şi societatea în vederea dezvoltării economico-sociale. Ea arată eficienŃa cu care sunt

folosite resursele materiale şi umane, în sfera producŃiei materiale şi este o componenta organică a

eficienŃei economice cu care însa nu poate fi identificată.

Pr � Pv � Cc

Pr - masa profitului

Pv - preŃ de vânzare

Cc - cost complet.

Rentabilitatea exprimă eficienŃa activităŃii la nivel microeconomic prin compararea

rezultatelor financiare şi anume profitul cu cheltuielile făcute pentru obŃinerea acestora.

Rentabilitatea se poate determina la nivel de produs, de unitate economica sau la nivel de ramură.

La toate aceste nivele ea se poate exprima atât în forma absolută cât şi în forma relativă, cu ajutorul

ratei rentabilităŃii.

Rentabilitatea absolută a unităŃilor economice este dată de masa profitului care la rândul său

este în funcŃie de nivelul preŃurilor de vânzare şi cel al costurilor şi se determină ca diferenŃa între

acestea.

În economia de piaŃă rata rentabilităŃii se stabileşte ca un raport procentual între profitul

obŃinut şi capitalul avansat ori cifra de afaceri, fie costul producŃiei.

Rr �P

Ca 100 Rr

P

CA 100 Rr �

P

Cp 100

Ca - capitalul avansat

CA - cifra de afaceri

Cp - costul producŃiei

36

Rata rentabilităŃii se poate exprima şi printr-o serie de indicatori parŃiali:

• rata rentabilităŃii în funcŃie de totalul capitalului fix. Se obŃin informaŃii în legătură cu

eficienŃa folosirii capitalului fix, a rezervelor existente şi reprezentarea punctului de

plecare al programelor de folosire mai bună a capitalului de producŃie, precum şi la

fundamentarea necesarului de noi capitale fixe;

• rata rentabilităŃii în funcŃie de totalul capitalului circulant. Acest indicator reflectă

gradul de verificare a materiilor prime, gradul de eficienŃă a folosirii lor cât mai

raŃional. Cunoaşterea acestui indicator permite luarea celor mai corespunzptoare

decizii pe linia obŃinerii unui volum sporit de produse cu acelaşi volum de capital

circulant;

• rata rentabilităŃii în funcŃie de fondul de salarizare. Pentru activitatea întreprinderii

acest indicator permite să se cunoască ce profit se obŃine la un anumit fond de

salarizare.

2.3. Indicatori de rentabilitate

Profitul constituie punctul de interes maxim în majoritatea analizelor financiare. Toate

celelalte rate servesc la luarea unor decizii care sa ducă în final la maximizarea profitului.

Rentabilitatea reprezintă capacitatea unei companii de a realiza vânzări care depăşesc costurile

implicate pentru rezolvarea lor, costurile activităŃilor. O rată înaltă permite luxul unor greşeli

ocazionale, erori care în condiŃiile unor afaceri mai puŃin profitabile ar fi dus firma în pierdere.

Principalii indicatori16 sunt :

1. Marja profitului

Reflectă procentajul reprezentat de profit în volumul total al vânzărilor. Există două metode

de calcul a ratei profitului:

a. Marja profitului din exploatare (MPE), care arată procentajul reprezentat de profitul activităŃii

de exploatare în volumul total al vânzărilor, şi se calculează pe baza raportului:

100afacerideCifra

exploataredinProfitulMPE ×=

Acest indicator caracterizează în special sistemul anglo-saxon, ce grupează cheltuielile

firmei pe destinaŃii. Profitul din exploatare nu reprezintă profitul exploatării aşa cum apare el în

contabilitatea din România, ci diferenŃa între vânzările totale şi costurile directe ale vânzărilor.

Desigur, în activităŃile de comerŃ nu vor fi probleme în calculul acestui indicator (venituri din 16 Prahoveanu E., Economie politică: fundamente de teorie economică, Bucureşti, Editura Eficient, 1997, p. 334

37

vânzarea mărfurilor - costul de achiziŃie al mărfurilor vândute); mai dificil va fi în cazul activităŃilor

de producŃie, unde va trebui să se identifice costurile de producŃie directe. În analiza dinamică se

cere cel puŃin menŃinerea marjei. Pentru a identifica explicaŃia unor modificări e necesară analiza

evoluŃiei cheltuielilor de exploatare.

b. Marja profitului net (MPN)

Constituie cea mai bună metodă de diagnosticare a capacităŃii globale a companiei de a

obŃine profit, dat fiind faptul că atât cheltuielile financiare cât şi impozitul plătit sunt luate în calcul.

100*afacerideCifra

netProfitMPN =

În general acest indicator evoluează în acelaşi sens ca indicatorul anterior (cu excepŃia

existentei unor elemente financiare sau extraordinare semnificative).

MPN nu va fi analizat independent. Cifra de afaceri joacă un rol extrem de important,

deoarece este mai bine să fie o rată de 5 % la o cifră de afaceri de 100.000 EUR, decât o rată de 10

% la o cifră de afaceri de 40.000 EUR.

2. Marja costului bunurilor vândute (MCV)

Acest indicator serveşte la compararea activităŃii companiei cu firmele concurente, costul

bunurilor vândute variind foarte mult în funcŃie de produsul realizat.

100*afacerideCifra

vandutebunurilorCostulMCV =

O tendinŃă ascendentă a acestui indicator duce la scăderea rentabilităŃii companiei, iar o

tendinŃă descendentă poate indica o raŃionalizare eficientă a costurilor.

3. Rentabilitatea capitalului propriu (ROE)

ROE reprezintă unul din cei mai importanŃi indicatori ai profitabilităŃii, fiind folosit de

proprietarii unei companii sau potenŃialii finanŃatori în luarea unei decizii de investiŃie. Se

calculează pe baza raportului:

100*propriuCapital

netProfitulROE =

Un ROE bun facilitează atragerea de capital social nou deoarece demonstrează capacitatea

conducerii de a realiza o afacere rentabilă.

Acest indice poate varia substanŃial de la companie la companie sau de la o perioadă la alta

ca urmare a diferenŃei de structura de finanŃare. ROE-ul unei firme cu o creştere rapidă va înregistra

o descreştere constantă chiar daca vânzările şi câştigurile nete evoluează foarte bine. Acest lucru se

întâmplă datorită faptului că în perioada de început firma a fost subcapitalizată.

38

ObŃinerea unui profit mare pe o societate cu finanŃare proprie modestă poate imprima ROE-

ului o evoluŃie fulminantă. O evoluŃie descrescătoare a ratei, în condiŃiile unei firme solid

capitalizate, nu trebuie văzută negativ – cu condiŃia să nu fie sub limita minimă admisă în industria

respectivă.

4. Rentabilitatea investiŃiei (ROI) este un indicator adeseori confundat cu precedentul. Se

calculează pe baza raportului:

100*iinvestitieValoarea

netProfitulROE =

De multe ori valoarea investiŃiei este considerată ca fiind însuşi capitalul propriu al

companiei, de unde şi confuzia între cei doi indicatori. ROI este cea mai simplă formă de exprimare

a profitabilităŃii activelor folosite într-o afacere, şi poate fi folositor la nivel de aproximare. Totuşi,

valorile sale nu sunt exacte din cauza estimărilor care intervin în calculul valorii investiŃiei.

5. Rentabilitatea activelor totale (ROA)

Acest indicator măsoară rentabilitatea unei întreprinderi ca procentaj din ansamblul activelor

angajate de aceasta. ROA este o alternativa la ROI, considerându-se ca profitabilitatea în sine nu

depinde de metoda de finanŃare. Aceasta din urmă este o opŃiune a managementului.

100*activeTotal

dobanzilorplatasiimpozitaredeinainteProfitulROA =

Deoarece impozitele şi dobânzile plătite pot diferi de la o companie la alta acest indicator

utilizează profitul înainte de deducerea elementelor anterior menŃionate în scopul obŃinerii unei

comparabilităŃi a eficienŃelor industriale.

Nu puŃine sunt situaŃiile unor companii ce au o rentabilitate a activelor totale redusă dar apar

atractive ca urmare a faptului că sunt foarte mult îndatorate sau slab capitalizate – aspect ce conduce

la obŃinerea unui ROE ridicat.

Concluzia ce se poate obŃine este că cea mai bună utilizare a ROA trebuie să se facă în

corelaŃie cu ROA, deci fără a se pierde din vedere structura de finanŃare a agentului economic.

6. Rentabilitatea capitalului permanent (ROCE)

ROCE este un indicator ce caracterizează cel mai bine profitabilitatea capitalului permanent

al firmei, indiferent de sursa sa de provenienŃă. În fond, finanŃarea pe termen lung e o decizie la

latitudinea managementului.

100*permamentCapital

netProfitROCE =

39

2.4. ImportanŃa şi căile de creştere a rentabilităŃii

Rentabilitatea sintetizează acŃiunea tuturor factorilor procesului de producŃie, exprimă

principalele laturi ale eficienŃei utilizării acestora. Sporirea rentabilităŃii presupune o creştere maxim

posibilă la un moment dat a profitului raportată la resursele alocate de societate unităŃii sau ramurii

economice respective.

Creşterea maxim posibilă a profitului nu poate fi concepută ca o situaŃie absolută şi

definitivă. Structura factorilor ce condiŃionează mărimea rentabilităŃii nu trebuie înŃeleasă într-o

maniera statică. În realitate ea se află într-o permanentă evoluŃie. Dinamica extrem de rapidă şi

diversă a acestor factori ce intră în corelaŃie, nu poate fixa rentabilităŃii o valoare absolută şi

definitivă, ci determină mişcarea acesteia, imprimându-i tendinŃa de a se apropia cât mai mult de

acest punct.

Sporirea rentabilităŃii are implicaŃii favorabile nu numai pe plan intern, ci şi în relaŃiile

economice externe ale Ńării respective. Cu cât produsele create şi serviciile prestate sunt de o calitate

mai bună, au costuri mai reduse şi o rentabilitate mai ridicată, cu atât se creează condiŃii mai bune

pentru sporirea competitivităŃii lor pe piaŃa externă.

Creşterea rentabilităŃii este legată nemijlocit de asigurarea unei folosiri eficiente a tuturor

resurselor economice şi de creare a condiŃiilor în vederea obŃinerii unor produse de calitate

superioară şi nivel tehnic ridicat. Nivelul şi dinamica rentabilităŃii şi a ratei rentabilităŃii sunt

influenŃate de:

• productivitatea muncii. Rentabilitatea şi productivitatea se află într-o strânsă legătură de

condiŃionare reciprocă. La nivel microeconomic, ridicarea gradului de rentabilitate se

asigură în principal, pe calea creşterii productivităŃii muncii, în sensul că perfecŃionarea

tehnică şi tehnologică, organizarea ştiinŃifică a producŃiei şi a muncii, ridicarea nivelului

de pregătire a personalului duc la reducerea costurilor de producŃie şi prin aceasta la

sporirea profiturilor. Un efect pozitiv asupra rentabilităŃii îl are productivitatea muncii

numai când creşterea ei este superioară creşterii salariului mediu;

• reducerea costurilor de producŃie se obŃine prin introducerea progresului tehnic care

acŃionează atât în direcŃia reducerii consumului de materiale, combustibil, energie, cât şi

a creşterii productivităŃii muncii, reducerea consumurilor specifice de materii prime,

materiale;

• aceasta reducere a costurilor de producŃie trebuie să fie corelată în permanenŃă cu

îmbunătăŃirea continuă a calităŃii şi a structurii sortimentale în raport cu nevoia socială şi

cu preîntâmpinarea efectelor nocive;

40

• creşterea volumului producŃiei şi realizarea unei structuri eficiente a acesteia;

• creşterea volumului producŃiei constituie o cale de creştere a rentabilităŃii întrucât atrage

după sine mărirea masei profitului în mod direct. Ea acŃionează indirect prin reducerea

costurilor, întrucât costurile fixe nu cresc, sau cresc într-un ritm inferior creşterii

volumului producŃiei;

• rentabilitatea unităŃilor economice ce este influenŃată şi de nivelul preŃurilor la care se

realizează mărfurile;

• creşterea vitezei de rotaŃie a capitalului, respectiv scurtarea duratei unui circuit,

constituie, de asemenea, o cale importantă pentru mărirea volumului profitului realizat în

decursul unei perioade de timp.

2.5. Analiza pragului de rentabilitate

Pragul de rentabilitate17, numit şi punct critic sau punct de echilibru, reprezintă tocmai

acel volum al activităŃii ce urmează a fi realizat de către o firmă în vederea obŃinerii unor venituri

care să permită acoperirea integrală a cheltuielilor efectuate, dar fără a se obŃine profit.

Nivelul său poate fi determinat prin metoda algebrică sau sub formă grafică, precum şi prin

combinaŃia celor două exprimări.

Prin metoda algebrică, pragul de rentabilitate poate fi determinat în unităŃi fizice sau în

unităŃi valorice, pentru un anumit produs sau la nivelul întregii firme. Stabilirea pragului de

rentabilitate pe fiecare produs în parte este posibilă numai la firmele unde există posibilitatea

identificării clare a cheltuielilor fixe pe fiecare produs.

Determinarea pragului de rentabilitate în unităŃi fizice presupune egalarea funcŃiei

veniturilor cu cea a costurilor de exploatare, precum şi rezolvarea ecuaŃiei corespunzătoare:

v � q p

C � Cf � q Cv

v – veniturile din exploatare;

q – volumul fizic al producŃiei vândute dintr-un anumit produs;

p – preŃul de vânzare;

C – cheltuielile de exploatare aferente produsului respectiv;

Cf – cheltuielile fixe;

Cv – cheltuielile variabile pe unitatea de produs.

17 Şaradici V. L., Economie Politică, Bacău, Editura Alma Mater, 1999, p.355

41

Întrucât, în punctul de echilibru, veniturile sunt egale cu costurile, rezultă:

cv*q+Cf=p*q crcr

cv-p

cf=qcr

qcr

– volumul producŃiei dintr-un anumit sortiment, corespunzător punctului critic.

Pentru reprezentarea grafică a pragului de rentabilitate, se procedează ca în figura nr. 4.

Costurile şi veniturile exprimate valoric sunt reprezentate pe ordonată, iar producŃia este

reprezentată pe abscisă. FuncŃia veniturilor totale (V) exprimă veniturile pe care firma le obŃine la

fiecare nivel al producŃiei, considerând că se foloseşte un preŃ constant de vânzare (p). În mod

similar, funcŃia costurilor totale de exploatare (C) reprezintă costurile totale pe care firma le va

suporta la fiecare nivel al producŃiei. Costurile totale cuprind suma dintre costurile fixe (Cf), care

sunt independente de volumul producŃiei, şi costurile variabile, care cresc într-o rată constantă pe

unitatea de produs.

Fig. nr. 4 – Reprezentarea pragului de rentabilitate

Pragul de rentabilitate se află în punctul Qcr

din figură, acolo unde se intersectează funcŃiile

veniturilor totale şi costurilor totale. Dacă nivelul producŃiei unei firme este sub pragul de

rentabilitate, adică veniturile totale sunt mai mici decât costurile totale, atunci firma suportă pierderi

de exploatare (rezultatul exploatării este negativ). Dacă volumul producŃiei este deasupra pragului

de rentabilitate, adică veniturile totale sunt mai mari decât costurile totale, ea realizează profit de

exploatare.

42

În cadrul modelului grafic al analizei pragului de rentabilitate, ipoteza unor preŃuri unitare şi

costuri variabile unitare constante determină o formă lineară pentru funcŃiile veniturilor totale şi

costurilor totale. În practică, aceste funcŃii au tendinŃa de a fi nelineare. În multe cazuri, o firmă

poate vinde o cantitate suplimentară de produse numai prin reducerea preŃului unitar de vânzare.

Acest lucru determină o evoluŃie curbilinie a funcŃiei veniturilor totale. De asemenea, costurile

totale ale unei firme pot fi nelineare, deoarece costurile variabile unitare prezintă mai întâi o scădere

şi apoi o creştere.

Fig.nr. 5 – Reprezentarea pragului de rentabilitate

Analiza pragului de rentabilitate prezintă multe avantaje incontestabile, dintre care

menŃionez:

• permite stabilirea nivelurilor de producŃie pentru care nu se mai înregistrează pierderi

sau pentru care se obŃine un nivel programat al profitului;

• evidenŃiază corelaŃiile dintre evoluŃia producŃiei a veniturilor şi a costurilor, grupate în

costuri variabile şi costuri fixe;

• permite stabilirea gradului de utilizare a capacităŃilor de producŃie în condiŃiile obŃinerii

unui anumit profit programat şi a căilor sale de creştere;

• permite elaborarea de ipoteze şi simulări privind evoluŃia profitului firmei;

• permite luarea unor decizii privind dimensionarea optimă a capacităŃilor de producŃie şi

efectuarea unor investiŃii pentru dezvoltarea şi modernizarea fiecărei firme.

De asemenea, analiza pragului de rentabilitate serveşte în efectuarea diagnosticului financiar,

respectiv în analiza riscului.

43

Capitolul 3

METODA DIRECT – COSTING

3.1. Metode de calculaŃie a costurilor

După cum am observat din cele menŃionate anterior, orice activitate economică este însoŃită

de cheltuieli şi indiferent de variaŃia de combinare a factorilor de producŃie, cheltuielile cu acestea

sunt inevitabile, de aceea, este necesară cunoaşterea nivelului acestor cheltuieli, mărimea costului

de producŃie.

Nivelul costului de producŃie constituie mărimea absolută a cheltuielilor, care îi

caracterizează conŃinutul, în funcŃie de tipul de producŃie, activitatea de muncă, integritatea

procesului de producŃie, de cantitatea de produse cuprinsă, locul de activitate şi determinarea lui,

permite agenŃilor economici cunoaşterea exactă a costului producerii bunului sau serviciului. Însă,

determinarea costului nu este un calcul nemijlocit, ci, dimpotrivă, este o determinare complexă,

bazată pe un set de calcule economico-matematice, iar complexitatea dată este relevată de

conŃinutul complex al cheltuielilor, conŃinutul diversificat al producŃiei, care nu permite repartizarea

cheltuielilor în mod direct. De aceea, orice producător trebuie să cunoască diverse metodologii de

calculare a costului, care, în funcŃie de producŃia exercitată, de tipurile de producere, le va putea

aplica în mod individual la fundamentarea preŃului.

3.1.1. Clasificarea metodelor de calculaŃie a costurilor18

1. După momentul efectuării calculaŃiei raportat la momentul desfăşurării procesului de

fabricaŃie:

� metode utilizate în antecalcul (metoda standard-cost);

� metode utilizate un postcalcul (metoda globală pe faze, metoda globală pe comenzi);

� metode utilizate atât în antecalcul cât şi în postcalcul (metoda direct-costing, metoda

tarif ora/maşina şi metoda standard cost – după înregistrarea costurilor efective dă

posibilitatea calculului analizei şi urmăririi abaterilor de la costul prestabilit).

18 Cristea H., Contabilitatea şi calculaŃiile în conducerea întreprinderii, Timişoara, Editura Mirton, 1997, p. 312

44

2. După categoria cheltuielilor luate în considerare la determinarea costului:

� metode de tip absorbant sau integral – pentru determinarea costului se iau în considerare

toate cheltuielile imputabile în mod raŃional pe purtătorul de cost. Acestea cuprind:

• metoda globală;

• metoda pe faze, pe comenzi;

• metoda standard cost;

• metoda tarif ora / maşină.

� metode de tip parŃial – pentru determinarea costului se iau în considerare numai anumite

cheltuieli, respectiv acele cheltuieli care au o anumită legătura ori dependenŃă de

purtătorul de cost. Acestea cuprind:

• metoda direct – costing ce presupune separarea cheltuielilor în variabile şi

fixe şi determinarea costului unitar numai pe baza cheltuielilor variabile;

• metoda costurilor directe ce presupune separarea cheltuielilor în directe şi

indirecte şi determinarea costului unitar pe baza cheltuielilor directe.

3. După obiectivele urmărite:

� metode care au ca singur obiectiv calculul costurilor. Acestea cuprind:

• metoda globală pe faze;

• metoda globală pe comenzi.

� metode care pe lângă calculul costurilor urmăresc şi alte obiective, îndeosebi de analiză.

Acestea cuprind:

• metoda standard cost;

• metoda direct – costing;

• metoda tarif ora / maşină.

3.1.2. Trăsături şi etape de calcul ale metodelor de calculaŃie a costurilor

Trăsături comune:

• fiecare metodă de calcul este caracterizată prin etape succesive de efectuare a lucrărilor

de calculaŃie;

• în cadrul fiecărei etape se folosesc o serie ori categorie de procedee de calculaŃie şi

modalităŃi concrete de lucru.

Pornind de la structurarea metodelor în metode de tip absorbant şi metode de tip parŃial, se

vor determina etapele şi metodele de calcul pe cele două categorii de metode19.

19 CâŃu D., Calu D., Ştefănescu A., IlicuŃa L., Contabilitatea de gestiune şi calculaŃia costurilor,Bucureşti, Editura „România de mâine”, 1999, p. 230

45

1. Etape specifice metodelor de tip absorbant:

I. Determinarea şi delimitarea cheltuielilor pe purtător şi pe sectoare (colectarea

cheltuielilor).

II. Repartizarea cheltuielilor indirecte - folosind procedeul suplimentării.

III. Separarea cheltuielilor producŃiei terminate de cele aferente producŃiei neterminate –

separarea se face în funcŃie de gradul de finisare a produselor.

IV. Determinarea costului unitar şi a abaterilor dintre costul efectiv şi costul prestabilit.

2. Etape specifice metodelor de tip parțial:

I. Determinarea şi delimitarea cheltuielilor pe purtător şi pe sectoare – colectarea

cheltuielilor pe articole de calculaŃie.

II. Separarea cheltuielilor în raport cu gradul de finisare – separarea cheltuielilor

aferente producŃiei terminate de cele aferente producŃiei neterminate.

III. Determinarea costului unitar pe baza cheltuielilor imputabile – se iau în considerare

numai acele cheltuieli care au o anumită dependenŃă ori legătură cu volumul

producŃiei.

IV. Trecerea cheltuielilor de structură – cheltuieli fixe direct pe contul de rezultate.

V. Calculul indicatorilor specifici fiecărei metode.

3.1.3. Asemănări şi deosebiri între metodele de tip absorbant şi metoda de tip parțial direct – costing

Metode de tip ABSORBANT Cheltuieli : - directe

- indirecte

Metoda direct – costing Cheltuieli : - variabile

- fixe ETAPE

1. Colectarea cheltuielilor Ch directe + Ch indirecte

(purtător de cost) (sector de activ)

1. Colectarea cheltuielilor Ch variabile + Ch fixe

(produs) (structura/sector) (directe+indirecte)

2. Repartizarea cheltuielilor indirecte Ch indirecte (procedeul suplimentării) (sector) → Produs (costul produsului ) → Ch directe + Ch indirecte

-

3. Separarea cheltuielilor după gradul de finisare – producŃia terminată/neterminată pentru cheltuieli totale (Ch directe + Ch

indirecte)

2. Separarea cheltuielilor după gradul de finisare al produselor – separarea se face după cheltuielile parŃiale (Ch variabile)

4. Determinarea costului unitar – se aplică procedeele specifice, iar costul unitar are la

bază cheltuielile totale (Ch directe şi ch indirecte)

3. Separarea cheltuielilor prin procedeul specific de determinare a costului unitar.

Costul unitar este de tip parŃial (are la bază numai cheltuieli variabile).

46

4. Trecerea cheltuielilor de structură (cheltuielilor fixe) în costul perioadei şi

implicit în contul de rezultate. Cheltuieli fixe → Cost perioadă → Cont rezultate

Cost perioadă = Cheltuieli fixe 5. Calcul de indicatori specifici

Direct costing: - punct de echilibru - factor de acoperire

- coeficient de siguranŃă dinamic - intervalul de siguranŃă

3.2. Metoda direct costing – metodă de calcul al costului parŃial

3.2.1. Prezentarea generală a metodei direct – costing

Metoda direct costing (metoda costurilor variabile) a fost elaborată şi pusă la punct în anii

’50 de N.A.C.A. (National Association of Certified Accountants) şi este fructul unei evoluŃii lente şi

a cărei practică, în câteva întreprinderi de pionierat, în S.U.A. este mult mai veche.

Denumirea metodei poate face obiectul unei confuzii regretabile: s-ar crede că direct –

costing ar putea fi „metoda costurilor directe”, în realitate, la originea „direct costing”-ului este un

cost format numai din volumul cheltuielilor care se modifică în mod direct cu producŃia (cu nivelul

de activitate). De aici, denumirea care corespunde mai bine expresiei anglo–saxone este cea de

„metoda costurilor variabile”.

Conform acestei metode, cheltuielile sunt împărŃite în funcŃie de comportamentul

cheltuielilor în raport cu variaŃia volumului producŃiei în: variabile şi fixe (relativ constante).

Cheltuielile variabile cuprind:

• cheltuielile directe – materii prime, manoperă directă;

• parte din cheltuielile indirecte care sunt variabile.

Stocurile de produse finite şi producŃie în curs de execuŃie fiind evaluate numai la

cheltuielile variabile, cheltuielile fixe realizate într-o perioadă nu se raportează asupra perioadei

următoare, astfel prin desfacerea produselor din stoc, în perioada următoare se va obŃine profit

maxim. Stabilind o legătura liniară între costuri, volumul producŃiei, desfacere şi profit, această

metodă este deosebit de utilă în analiza activităŃii economico–financiare a întreprinderii. Prin

aceasta metodă de calculaŃie se determină costuri parŃiale, întrucât în costul produselor se includ

doar o parte din cheltuielile de producŃie, respectiv cele variabile, cheltuielile fixe fiind considerate

cheltuieli ale perioadei fiind trecute direct asupra rezultatului financiar al perioadei.

47

Ca orice metodă de calculaŃie şi de analiză a costurilor, metoda direct-costing prezintă

anumite avantaje dar şi dezavantaje20.

Avantajele metodei:

• furnizează elementele esenŃiale pentru raŃionamente şi analize pe termen scurt, adică

atâta timp cât întreprinderea este confruntată cu utilizarea unei capacitaŃi de producŃie

existente din perioada anterioară;

• simplifică calculaŃia costurilor deoarece imputarea costurilor indirecte este limitată

numai la componentele variabile;

• permite un control mai bun al cheltuielilor. După repartizare şi imputare, controlul unei

cheltuieli este, de regulă, foarte complicat; el poate fi facilitat daca se realizează

dislocarea în componente: variabilă şi fixă;

• în interiorul aceleiaşi întreprinderi se asigură o comparaŃie a costurilor pe mai multe

perioade: deoarece costurile fixe sunt excluse, analiza efectuată va fi independentă

variaŃiilor de activitate;

• în studiul promovării vânzărilor se poate asigura studiul impactului politicilor de preŃ

discriminatorii practicate produselor promoŃionale.

Dezavantajele metodei:

• atunci când produsele încorporează niveluri diferite de costuri directe (sau proprii

specifice) în costul lor complet, este riscant de a judeca rentabilitatea lor, Ńinând cont că

metoda direct–costing adoptă ca şi criteriu de apreciere doar marja pe costurile variabile;

• stocurile sunt evaluate numai în costuri variabile ceea ce afectează nivelul rezultatului de

exploatare, iar pentru a se conforma exigenŃelor fiscale şi contabilităŃii financiare trebuie

să se recurgă la corective.

3.2.2. Indicatori furnizaŃi de metoda direct – costing şi rolul lor în conducerea activităŃii economice

Metoda costurilor variabile oferă posibilitatea să se efectueze analiza legăturilor dintre

cheltuielile fixe şi variabile, producŃie, desfacere, profit, denumită şi analiza cost–volum–profit, şi

să se furnizeze informaŃii necesare conducerii întreprinderii în adoptarea deciziilor.

Legăturile menŃionate pot fi estimate cu ajutorul unor indicatori, astfel:

• punctul de echilibru sau cum mai este denumit pragul de rentabilitate;

• factorul de acoperire;

20 M. Epuran, V. Babaita, C. Grosu, Contabilitate şi control de gestiune, Bucureşti, Editura Economică, 1999, p. 336

48

• coeficientul de siguranŃă dinamic;

• intervalul de siguranŃă.

Punctul de echilibru sau pragul de rentabilitate21 exprimă acel volum al activităŃii pentru

care veniturile obŃinute din vânzarea producŃiei sunt egale cu suma cheltuielilor variabile aferente

producŃiei respective şi a cheltuielilor fixe ale perioadei, întreprinderea neobŃinând nici profit, nici

pierdere, rentabilitatea fiind 0.

0)(

**

=−−

+=

CFcvpq

CFcvqpq

ve

veve

qve - volumul fizic al desfacerilor la punctul de echilibru;

p - preŃul de vânzare al produsului;

cv - costul unitar al produsului( reprezentând cheltuielile variabile pe unitate de produs);

CF - cheltuielile fixe ale perioadei.

Punctul de echilibru se poate calcula la nivelul întreprinderii, al secŃiei sau al locului de

cheltuieli atunci când rezultatul acestor structuri are caracter de producŃie marfă, la nivelul grupelor

de produse şi la nivelul fiecărui produs în parte.

Punctul de echilibru se poate determina prin două procedee:

Procedeul aritmetic (ecuaŃiei) – ca raport între cheltuielile fixe totale ale perioadei (CF) şi

contribuŃia brută unitară la profit (p – cv):

cvp

CFqve

−=

Utilizând datele din subcapitolul 3.3.2 de la S.C. Aerostar S.A. se obŃin următoarele valori

ale punctului de echilibru:

100

**

100

**

∑∑∑

∑∑∑

==

==

−=

cvs

q

cvqcv

ps

q

pqp

cvp

CFqve

q - capacitatea de producŃie a întreprinderii;

s - structura producŃiei;

p� - preŃul mediu al producŃiei;

cv� - costul mediu variabil al producŃiei.

21 PătruŃ V., Rotilă A., Contabilitate şi diagnostic financiar: fundamente teoretice şi aplicaŃii practice, Iaşi, Editura Sedcom Libris, 2007, p.157

49

Produs Capacitatea

de producŃie

s (%) p s*p s*cv q*p cv q*cv

A 51.500 54,82 45 2.466,9 1.386,40 2.317.500 25,29 1.302.435 B 42.440 45,18 55 2.484,9 1.450,73 2.334.200 32,11 1.362.748,4

Total 93.940 100 49,52 4.951,8 2.837,13 4.651.700 28,37 2.665.183,4

52,49940.93

700.651.4*===

∑∑

q

pqp

52,49

100

8,951.4

100

*===

∑ psp

37,28940.93

4,183.665.2*===

∑∑

q

cvqcv

37,28

100

13,837.2

100

*===

∑ cvscv

bucăŃi66,090.5537,2852,49

5,167.165.1

cvp

CFq ve =

−=

−=

bucăŃi

bucăŃi

96,889.24%18,45*66,090.55q

70,200.30%82,54*66,090.55q

)B(ve

)A(ve

==

==

Întreprinderea S.C. Aerostar S.A. trebuie să producă 55.090,66 bucăŃi, dintre care 30.200,70

bucăŃi din produsul A (piuliŃă olandeză) şi 24.889,96 bucăŃi din produsul B (piesă de capăt) din

producŃia de marfă ce poate fi fabricată, pentru a a-şi acoperi integral cheltuielile variabile. Orice

unitate de produs fabricată şi vândută suplimentar peste această cantitate va influenŃa rezultatul total

cu diferenŃa dintre preŃul de vânzare şi costul varibil unitar, în sensul că va aduce un profit de 21,15

lei.

Procedeul grafic – se stabileşte întocmind diagrama preŃ–cost–volum, denumită şi diagrama

rezultatului total, întrucât, pe baza ei, se poate determina rezultatul pentru diferite niveluri de

activitate, în funcŃie de cheltuielile fixe, cheltuielile variabile şi volumul valoric al vânzărilor.

Diagrama se întocmeşte pornind de la un sistem de coordonate în care volumul desfacerilor

(variabilă independentă) este reprezentat pe axa Ox, iar cheltuielile şi veniturile (variabilele

dependente) sunt reprezentate pe axa Oy, parcurgând următoarele etape:

• trasarea unei linii paralele cu abscisa, reprezentând cheltuielile fixe totale. Determinarea

punctului reprezentând cheltuielile totale (fixe şi variabile) pentru un anumit volum al

desfacerilor şi trasarea unei drepte (dreapta cheltuielilor totale) care uneşte acest punct

cu punctul de intersecŃie al dreptei cheltuielilor fixe cu ordonata;

• alegerea unui anumit volum al desfacerilor, determinarea punctului reprezentând

valoarea vânzărilor la acel volum şi trasarea dreptei volumului valoric al vânzărilor,

unind acel punct cu originea (a se vedea figura nr. 4 din subcapitolul 2.5).

Factorul de acoperire22 – indicator ce exprimă rentabilitatea potenŃială. Se calculează:

22 PătruŃ V., Rotilă A., Contabilitate şi diagnostic financiar: fundamente teoretice şi aplicaŃii practice, Iaşi, Editura Sedcom Libris, 2007, p.157

50

• ca raport între contribuŃia brută la profit ( )( cvpqvCb −= ) şi volumul total al

desfacerilor ( pqvD *= ):

%71,42100*320.506.4

650.924.1100*

52,49*000.91

)37,2852,49(*000.91100*

p*qv

)cvp(*qv100*

D

CbFa ==

−=

−==

%41,23%82,54*71,42Fa )A( ==

%30,19%18,45*71,42Fa )B( ==

Se constată că factorul de acoperire este mai mare la produsul A, decât la produsul B şi, ca

urmare întreprinderea trebuie sa adopte decizia de sporire a producŃiei la produsul A şi nu la

produsul B, asigurând astfel un beneficiu mai mare.

• sau ca raport între cheltuielile fixe (CF) şi volumul desfacerilor la nivelul punctului de

echilibru ( p*qDe ve= )

%71,42100*52,49*66,090.50

5,167.165.1100*

p*q

CF100*

De

CFFa

ve

====

Atunci când se cunoaşte factorul de acoperire se poate determina:

• volumul desfacerii la nivelul punctului de echilibru ( 100*Fa

CFDe = )

• preŃul de vânzare (Fa

cvp

−=

1).

Factorul de acoperire exprimă rentabilitatea potenŃială, motiv pentru care stă la baza

deciziilor privind desfacerea.

Coeficientul de siguranŃă dinamic23 – este un indicator ce exprimă în mărime relativă

scăderea ce o pot înregistra vânzările pentru ca întreprinderea să nu intre în zona pierderilor. Orice

micşorare a vânzărilor sub limita coeficientului de siguranŃă dinamic face ca întreprinderea să

înregistreze pierderi.

Acest indicator se calculează:

• fie raportând diferenŃa dintre volumul total al desfacerilor (D) şi volumul desfacerilor la

punctul de echilibru (De), la volumul total al desfacerilor:

83,1718,45*46,39Ks

%63,21%82,54*46,39Ks

%46,39100*320.506.4

48,089.728.2320.506.4Ks

100*52,49*000.91

52,49*66,090.5552,49*000.91100*

p*qv

p*qp*qv100*

D

DeDKs

)B(

)A(

ve

==

==

=−

=

−=

−=

−=

23 PătruŃ V., Rotilă A., Contabilitate şi diagnostic financiar: fundamente teoretice şi aplicaŃii practice, Iaşi, Editura Sedcom Libris, 2007, p.157

51

Vânzările la produsul A pot sa scadă cu 21,63% pentru că întreprinderea să nu intre în zona

pierderilor.

La produsul B vânzările pot sa scadă cu 17,83% pentru ca întreprinderea S.C. Aerostar S.A.

să nu între în zona pierderilor.

• fie prin raportarea profitului total (B) la contribuŃia brută la profit (Cb):

%46,39)37,2852,49(000.91

5,167.165.1)37,2852,49(000.91100*

)cvp(*qv

CF)cvp(*qv100*

Cb

BKs =

−

−−=

−

−−==

• ori ca diferenŃă între gradul de activitate maxim de 100% (G) şi gradul de activitate la

nivelul punctului de echilibru ( Ge ):

GeGKs −=

Indicatorul de siguranŃă24– exprimă, în mărime absolută, scăderea ce o poate înregistra

desfacerea pentru ca întreprinderea sa ajungă la punctul de echilibru:

leiDeDIs 52,230.778.148,089.728.2320.506.4 =−=−=

leiIs A 97,825.974%82,54*52,230.778.1)( ==

leiIs B 55,404.803%18,45*52,230.778.1)( ==

La întreprinderea S.C. Aerostar S.A. vânzările la produsul A pot să scadă cu 974.825,97 lei

pentru ca întreprinderea să nu intre în zona pierderilor (să ajungă la punctul de echilibru).

Vânzările la produsul B pot să scadă cu 803.404,55 lei pentru ca întreprinderea S.C.

Aerostar S.A. să nu intre în zona pierderilor (să ajungă la punctul de echilibru).

3.3. Calcularea costurilor variabile la S.C. Aerostar S.A.

3.3.1. Prezentarea societăŃii S.C. Aerostar S.A.

Scurt istoric al societăŃii

Prin Hotărârea nr. 1165/17.04.1953 a Consiliului de Miniştri al Republicii Populare Române

s-a decis înfiinŃarea "Atelierului Central de AviaŃie" în comuna Vasile Roaită, azi în Bacău, ca

"Uzina de ReparaŃii Avioane". Societatea a avut denumirile succesive de U.R.A., I.R.Av., I.Av. şi

din 1991, Aerostar S.A. PotenŃialul creativ şi tehnic al salariaŃilor, transmiterea culturii specifice de

firmă de la o generaŃie la alta au dus la valorificarea tradiŃiilor istorice ale aeronauticii româneşti şi

au fost baza pentru dezvoltarea continuă a firmei. Începuturile aviaŃiei reactive în Romania se leagă

strâns de numele societăŃii, aici s-a realizat mentenanŃa pentru toate tipurile de avioane care au intrat

24 PătruŃ V., Rotilă A., Contabilitate şi diagnostic financiar: fundamente teoretice şi aplicaŃii practice, Iaşi, Editura Sedcom Libris, 2007, p.157

52

în dotarea aviaŃiei române. La Bacău s-a construit prototipul IAR-93, primul avion de luptă

postbelic românesc. S-au construit primele trenuri de aterizare şi echipamente hidro-pneumatice de

aviaŃie din Ńară. Peste 2500 aeronave sunt echipate cu trenuri de aterizare şi instalaŃii hidro-

pneumatice fabricate de Aerostar. S-au fabricat peste 1800 avioane IAK-52. În decursul timpului s-

a reparat un număr de peste 3500 aeronave şi 6000 motoare turboreactoare. Specialiştii Aerostar au

predat la zbor peste 10 avioane prototip. În prezent, Aerostar S.A. derulează programe majore în

domeniul aviaŃiei militare şi al sistemelor terestre şi îşi dezvoltă poziŃia de furnizor pentru aviaŃia

civilă.

Domeniul principal de activitate al Aerostar S.A. este producŃia. Conform codului CAEN,

obiectul principal de activitate al societăŃii este: 3530 ConstrucŃii şi reparaŃii de aeronave şi nave,

sediul social Bacău, strada condorilor nr.9 Bacău.

Misiunea S.C. Aerostar S.A. Bacău

Misiunea iniŃială stabilită în 1953 la înfiinŃarea întreprinderii Economice "Uzina de

ReparaŃii Avioane", precursoarea S.C. Aerostar S.A., este:

Art.1 - în scopul asigurării, reparării, fabricării pieselor de schimb, agregatelor avioanelor şi

motoarelor de avion, producerii aparatelor de bord, precum şi fabricării sculelor speciale de aviaŃie,

necesar ForŃelor Armate ale R.P.R., se înfiinŃează pe data de 1 Ianuarie 1953, sub îndrumarea şi

controlul Ministerului ForŃelor Armate, întreprinderea Economică "Uzina de ReparaŃii Avioane" cu

sediul în comuna Vasile Roaită, raionul Bacău.

Art.2 - întreprinderea prevăzută la art.1 se organizează ca întreprindere economică de gradul

I şi se va conduce după principiile gospodăririi chibzuite, numindu-se imediat personalul de

conducere.

Misiunea stabilită iniŃial este în continuare de actualitate dar, în noile condiŃii generate de

aderarea României la NATO şi UE, aceasta necesita a fi adaptată şi completată pentru a asigura

nevoile de dezvoltare a afacerilor S.C. Aerostar S.A.

Misiunea prezentă este:

• menŃinerea statutului de furnizor de prim rang al Ministerului Apărăii al României în

domeniul sistemelor de aviaŃie şi sistemelor de artilerie terestre. În acest sens va acŃiona

ca şi Casa de integrare, fabricaŃie, modernizare şi mentenanŃă. łinta este de păstrare a

acestui statut pentru noile sisteme de arme cu care va fi dotata Armata Română (avionul

multirol, avionul de transport regional, sisteme de rachete sol-sol şi sisteme artileristice

terestre, sisteme şi echipamente IFF). Urmărește, ca în anul 2010, sa realizeze 30% din

cifra de afaceri, în acest domeniu de activități;

53

• dezvoltarea S.C. Aerostar S.A. ca subfurnizor de piese, aerostructuri, subansamble şi

echipamente pentru aviaŃia generală şi civilă, astfel incât să devină un subfurnizor major

pentru industria de aviație globalizată şi sa realizeze din aceste activități 30% din cifra de

afaceri a anului 2010;

• dezvoltarea activităților S.C. Aerostar S.A. pentru obținerea statutului de furnizor de prim

rang de mentenanŃă pentru avioanele civile şi pentru activități de conversie/modernizare a

avioanelor civile, care să reprezinte 30% din cifra de afaceri a anului 2010 şi, prin

aceasta, să devină Casa de mentenanŃă şi conversie pentru aviația civilă;

• valorificarea potențialului de piața externă pentru servicii şi produse din domeniul

competentelor actuale (reparații şi modernizare de avioane civile şi militare) până la

epuizarea nevoilor clienților (cererii);

• menținerea poziției de prim furnizor de recipiente GPL (casnic, auto) din Ńară;

• noi achiziții pentru consolidarea poziției la nivel național;

• modernizarea continuă a produselor, tehnologiilor şi organizării pentru valorificarea la

maxim a potențialului societății şi pentru îmbunătățirea sistemului de gestiune a tuturor

resurselor.

Conducerea societății

Din conducerea S. C. Aerostar S. A. fac parte:

• consiliul de administrație compus din:

• un președinte;

• doi vicepreședinți;

• patru membri.

• conducerea executivă formată din:

• un director general;

• un director financiar – contabil;

• un director subdivizia Sisteme;

• un director divizia produse aeronautice;

• un director divizia produse speciale;

• un director divizia tehnologică;

• un director divizia logistică;

• un director calitate;

• un director management-dezvoltare;

• un director adjunct protecție şi infrastructură.

54

Ca rezultat al evoluției şi dezvoltării în scopul adaptării continue la mediul

macroeconomic, în prezent, Aerostar are o structură organizațională de tip divizionar, care cuprinde

la nivel operațional:

Divizia sisteme, îşi desfăşoară activitatea în următoarele domenii:

• întreținerea, repararea şi modernizarea avioanelor şi motoarelor de aviație;

• Întreținerea şi repararea de tehnică militară de transmisiuni şi control a zborului;

• proiectarea, dezvoltarea şi fabricarea de echipamente de comunicație militare şi

civile.

Divizia produse aeronautice, își desfăşoară activitatea în următoarele domenii:

• proiectarea şi fabricarea de avioane ușoare şi ultra-uşoare şi de subansamble

pentru construcția de aeronave;

• proiectarea şi fabricarea de trenuri de aterizare şi echipamente hidropneumatice.

Divizia produse speciale, își desfăşoară activitatea în următoarele domenii :

• fabricația, întreținerea şi modernizarea de sisteme defensive terestre autopurtate;

• fabricarea de recipiente pentru Gaz Petrolier Lichefiat (GPL);

• fabricația de scule şi dispozitive.

Diviza tehnologică, își desfăşoară activitatea în următoarele domenii:

• furnizarea de servicii şi utilități;

• modernizări şi reparații de mașini unelte;

• execuția de semifabricate turnate şi forjate;

• tratamente termice secundare, acoperiri chimice şi electrochimic.

Divizia logistică, cu funcțiile de Cumpărări, Vânzări şi Logistică.

Pe lânga aceste divizii societatea are in componenŃă şi:

• A.I.R. (atelierul de întreținere şi reparații) care deservește secțiile principale şi

centrala termică;

• centrala termică ( C.T.) care furnizează energie termică către secțiile principale şi

către sectorul administrativ.

Pentru eficientizarea folosirii resurselor de care dispune, în cadrul companiei s-au

implementat metode şi instrumente moderne de management:

• organizarea diviziilor pe centre tehnologice şi de profit, cu fluxuri financiare

proprii;

• conducerea prin obiective şi prin bugete de venituri şi cheltuieli;

• îmbunătăŃirea continuă a sistemului calității;

• instruirea organizată a personalului şi managementul carierei.

55

Alinierea companiei în domeniul tehnologiei informației este reprezentată de cele peste 500

de calculatoare şi stații de lucru conectate în rețeaua locală care formează sistemul informatic

integrator şi care constituie suportul fizic al aplicației de gestionare şi planificare a resurselor

societăŃii – sistem de tip ERP.

Structura acționariatului

Structura a acționariatului (a se vedea anexa 4) companiei Aerostar S.A. este :

• IAROM S.A. 71,09 %

• SIF “ Moldova ” 11,13 %

• DeŃinători individuali de pe piața bursieră, total 17,77 %

Ca nucleu al unei structuri de grup, Aerostar, alături de partenerii şi asociații săi, au pus

bazele unui grup, care prin sinergia competenŃelor specializate individuale este capabil să

promoveze o linie de dezvoltare şi consolidare a afacerilor în consonanŃă cu tendințele de pe piața

mondială. Programele de asociere, atât în Ńară, cât şi în străinătate, au ca scop dezvoltarea de

capabilități complementare pentru nevoile de funcționare proprii, cât şi pentru a satisface cerințe

complexe ale clienților pentru produse, lucrări sau servicii din domeniul sistemelor de apărare sau al

sistemelor industriale.

Aerostar a participat la constituirea de firme mixte:

• A-E Electronics S.A. – împreuna cu Elbit Systems Ltd din Israel, unde Aerostar deține

45,65 % din capital, domeniul de activitate fiind acela al producției de echipamente

electronice şi aparatură de bord;

• Aerostar Maintenance International – împreuna cu A.G.I. din Marea Britanie, înregistrată

în Marea Britanie, activează pentru identificarea de noi clienți pentru servicii de mentenanŃă

avioane civile furnizate de Aerostar S.A.;

• Foar S.R.L. – împreună cu Stork Fokker AESP B.V. din Olanda, firma de gestionare active

(asset management), unde Aerostar deține 51% din capital, domeniul de activitate fiind

prelucrarea componentelor mecanice pentru aeronave;

• Aerostar deține un pachet de 27% din acțiunile societății Elprof S.A. din București,

specializată în producția de electronică profesională de uz militar şi civil;

• Aerostar deține un procent de 43,75 % din capitalul social al societății Aerostar

Transporturi Feroviare S.A.;

• Aerostar deține 100% din Airpro Consult S.R.L.

56

Resurse umane

Pornind de la strategia societății până în anul 2010 privind schimbarea treptată a profilului

domeniului de activitate a societății de la aviația militară la aviația civilă au fost generate şi aplicate

în practică o serie de măsuri privind resursele umane, măsuri menite să aducă în concordanŃă

capabilitatea şi competenŃele resursei umane cu noile cerințe. Astfel, personalul implicat în activități

pentru aviația civilă este instruit şi autorizat conform cerințelor specifice acestui domeniu.

Activitatea de formare profesională a angajaților reprezintă o prioritate şi o preocupare permanentă

pentru conducerea societății. Dată fiind vârsta medie înaintată a salariaților companiei, s-a luat

măsura atragerii de tineri în vederea formării lor pe meseriile de bază din industria aeronautică,

deficitare în acest moment la nivel național.

Astfel, pot menționa interesul societății pentru formarea şi calificarea de tinichigii-

structurişti de aviație, mecanici de aviație, dar şi de operatori pentru mașini unelte cu comanda

numerica (CNC), vopsitori industriali, sudori, galvanizatori, operatori NDT precum şi angajarea de

tineri absolvenți ai facultăților de Construcții Aerospațiale, T.C.M., Mecanică - specialitatea Mașini

Unelte, Electronică, Electrotehnică, Informatică şi/sau Automatică şi Calculatoare, Științe

Economice. În ceea ce privește politica salarială, în conformitate cu prevederile Contractului

Colectiv de Munca la nivel de unitate, se urmărește menținerea unui nivel motivant al salariilor,

concomitent cu respectarea reglementărilor legale în vigoare precum şi ale Contractului Colectiv de

Munca Unic la Nivel National, Contractul Colectiv de Munca la Nivelul Ramurii Construcției de

Mașini. Totodată, se acordă o atenție deosebită tinerilor angajați, căutându-se cele mai bune metode

de orientare şi integrare a lor la locul de muncă şi includerea acestora în programe de formare

profesională personalizate în funcție de specificul activităților desfășurate.

În condițiile integrării României în Uniunea Europeana, menținerea forței de muncă şi

îndeosebi a tinerilor în cadrul companiei a devenit un obiectiv pentru management. În acest sens a

fost promovat un pachet de beneficii adresat cu precădere tinerilor angajați cu studii superioare.

Compania Aerostar S.A. este decisă să adopte acele strategii şi politici de resurse umane

care să o conducă în situația de a depăși cat mai ușor impactul extinderii fenomenului de globalizare

economică şi să determine creșterea competitivității firmei pe piețele pe care operează.

Programe majore desfășurate la Aerostar S.A

a. Programe de integrare de sisteme aeronautice şi defensive

Programul LANCER este un program de modernizare a avionului MiG-21 împreună cu

firma Elbit Systems Israel, având ca scop creșterea capacității de luptă şi asigurarea compatibilității

şi interoperaŃionalităŃii NATO prin echiparea cu un pachet de avionică avansată, compatibilă cu cea

57

utilizată pe avioanele de vânătoare din generația a 5-a. Programul include utilizarea atât a

armamentului “vest”, cat şi a celui “est” în condițiile măririi capacității de supraviețuire în mediul

ostil al luptei aeriene. Programul a fost finalizat în anul 2003. Aerostar desfășoară în continuare

activități de suport logistic integrat pentru acest program.

Programul de realizare a unui sistem de identificare “amic-inamic” prin comunicație

de date la nivel național. Este un program de dezvoltare şi dotare a armatei române cu un sistem IFF

generalizat, compatibil cu standardele NATO. Acest sistem include echipamente de interogare şi

răspuns amplasate pe diferite platforme terestre, aeriene şi navale. Realizarea echipamentelor şi

integrarea pe platforme este rezultatul colaborării cu firma franceza Thomson CSF Communications

(actualmente THALES).

Programul LAROM realizează un sistem de artilerie integrat, fiind o modernizare şi

dezvoltare plecând de la produsele 40APRA 122mm, fabricate în anii anterior de Aerostar şi

existente în dotarea Ministerului Apărării din Romania. Subsistemul de asigurare cu date,

subsistemul de conducere, subsistemul mijloacelor de lovire şi subsistemul de susținere logistică

sunt integrate prin Sistemul de Comanda şi Control al Focului. LAROM înglobează un sistem

modern de Comandă şi Control al Artileriei (ACCS) de tip C3I (Comandă, Control, Comunicații şi

Informații).

b. Programul de întreținere şi reparație avioane militare

Cuprinde toate procesele specifice acestei activități: reparații structuri, motoare,

echipamente electrice şi electronice, echipamente şi agregate hidraulice – pentru majoritatea

avioanelor aflate în dotarea Forțelor Aeriene Române, precum şi pentru aeronave din dotarea altor

forŃe aeriene.

c. Programul de aviație civilă include:

• fabricația de avioane sport şi acrobatice – familia de avioane Iak-52, cu

variantele standard, Iak-52W şi Iak-52TW, respectiv aparatele Wild Thing 01 şi

Festival ;

• activitatea de mentenanŃă avioane civile, pentru tipurile de avioane SAAB-340 şi

Boeing -737 seria 200-900 conform Part -145 EASA;

• fabricația de aerostructuri şi componente în regim de subcontractant autorizat

Part-21 subpartea G.

d. Programul de fabricație de componente pentru aeronave include :

• fabricația de trenuri de aterizare, echipamente hidraulice şi pneumatice;

• fabricația de aerostructuri şi componente.

58

3.3.2. Model de calcul a costului prin metoda direct – costing la S.C. Aerostar S.A.

Pentru exemplificarea metodei direct costing voi stabili costurile variabile la două din secțiile

întreprinderii S. C. Aerostar S. A. , respectiv voi numi secția 01 = Divizia sisteme şi secția 02 =

Divizia produse aeronautice. Întreprinderea își propune să realizeze în luna aprilie următoarele

produse:

• produsul A (piuliță olandeză) pentru care s-a lansat comanda nr. 130;

• produsul B (piesă de capăt) pentru care s-a lansat comanda nr. 150.

Capacitatea totală de producție a întreprinderii este:

• produsul A – 51.500 de bucăți;

• produsul B – 42.440 de bucăți.

Atât produsul A cât şi produsul B comportă operații tehnologice în ambele secții principale,

atât în secția „Divizia Sisteme” cât şi în secția „Divizia Produse aeronautice”. Întreprinderea

dispune şi de activitate auxiliară desfășurată prin două secții:

• A.I.R. (atelierul de întreținere şi reparații) care deservește secțiile principale şi centrala

termică;

• Centrala termică ( C.T.) care furnizează energie termică către secțiile principale şi către

sectorul administrativ.

Conform metodei direct – costing în costul de producție sunt cuprinse numai cheltuielile

variabile, apare necesitatea evidențierii distincte a cheltuielilor variabile şi a cheltuielilor fixe în

cadrul costului de calculație, astfel voi folosi:

• 901

• 902.Costul perioadei

• 902.A

• 902.B

• 903.A

• 903.B

• 921.01.A. Cheltuieli variabile

• 921.01.B.Cheltuieli variabile

• 921.02.A. Cheltuieli variabile

• 921.02.B. Cheltuieli variabile

• 922.A.I.R. Cheltuieli variabile

• 922A.I.R.Cheltuieli fixe

• 922.C.T. Cheltuieli variabile

• 922.C.T. Cheltuieli fixe

• 923.01. Cheltuieli variabile

• 923.01. Cheltuieli fixe

• 923.02. Cheltuieli variabile

• 923.02. Cheltuieli fixe

• 924 Cheltuieli variabile

• 924. Cheltuieli fixe

• 925. Cheltuieli variabile

• 925. Cheltuieli fixe

• 931.A

• 931.B

59

Toate operațiile legate de stabilirea costului celor două produse sunt următoarele:

I. Reflectarea în contabilitatea de gestiune a cheltuielilor de producție atât variabile cât şi fixe:

a) materii prime;

b) materiale consumabile;

c) materiale de natura obiectelor de inventar;

d) energie şi apă;

e) personal (salarii + contribuții );

f) servicii poștale şi taxe de telecomunicații;

g) servicii bancare;

h) amortizare instalații tehnice;

i) întreținere construcții;

j) publicitate;

k) salubritate;

l) impozit pe clădiri.

II. Înregistrarea producției obținute pe parcursul lunii la costului variabil estimat sau

prestabilit.

III. Calcularea costurilor efective de producție:

a) calcularea şi decontarea costului producŃiei auxiliare;

b) repartizarea cheltuielilor variabile;

c) calcularea costului de producție efectiv pe total producție şi pe unitatea de produs

finit.

IV. Decontarea costurilor totale ale activităților de exploatare:

a) decontarea costului efectiv de producție, calcularea şi decontarea diferențelor de

preț;

b) decontarea cheltuielilor generale de administrație, a celor de desfacere şi a

cheltuielilor indirecte de poroducŃie fixe asupra costului perioadei;

c) decontarea totalului costului perioadei.

Stabilirea costului variabil unitar:

I. Reflectarea în contabilitatea de gestiune a cheltuielilor de producție atât variabile cât şi fixe:

a) Înregistrarea materiilor prime:

Se consideră următoarea situație a consumului de materii prime conform bonurilor de

consum:

60

Secția 01 (Divizia Sisteme):

• produsul A (piuliță olandeză) = 400.000 lei (921.01.A.Ch.V.)

• produsul B (piesă de capăt) = 381.000 lei (921.01.B.Ch.V.)

Secția 02 (Divizia Produse aeronautice):

• Produsul A (piuliță olandeză) = 290.000 lei (921.02.A.Ch.V.)

• Produsul B (piesă de capăt) = 315.000 lei (921.02.B.Ch.V.)

% 921

- 921.01.A.Ch.V. = 400.000 - 921.01.B.Ch.V. = 381.000 - 921.02.A.Ch.V. = 290.000 - 921.02.B.Ch.V. = 315.000

= 901 1.386.000 1.386.000

b) Înregistrarea cheltuielilor cu materialele consumabile:

Secția Materiale auxiliare

Combustibili Materiale

pentru ambalat

Alte materiale

consumabile Total

Secția 01 1.000 10.000 - 1.200 12.200 923.01. Ch.V.

Secția 02 23.800 12.000 - 1.400 37.200 923.02. Ch.V.

A.I.R. 16.900 10.100 - 600 27.600 922.A.I.R.

Ch.V.

C.T. 331 25.000 - 1.000 26.331 922.C.T.

Ch.V

Administrație 7.900 30.000 - 32.000 69.900 924.Ch.F.

Desfacere - - 3.000 1.500 4.500 925.Ch.V.

Total 79.931 87.100 3.000 37.700 177.731 901

% 922

- 922.A.I.R.Ch.V.=27.600 - 922.C.T.Ch.V.=26.331

923 - 923.01.Ch.V.=12.200 - 923.02.Ch.V.=37.200

924.Ch.F. 925.Ch.V.

= 901 177.731 53.931

49.400

69.900 4.500

61

c) Înregistrarea cheltuielilor cu materiale de natura obiectelor de inventar, fiind

cheltuieli fixe:

• Secția 01 = 140.000 923.01.Ch.F.

• Secția 02 = 157.000 923.02.Ch.F.

• A.I.R. = 70.200 922.A.I.R.Ch.F

• C.T. = 39.000 922.C.T.Ch.F.

• Administrație = 23.000 924.Ch.F

• Desfacere = 2.500 925.Ch.F

TOTAL = 431.700 901

% 922

- 922.A.I.R.Ch.F.=70.200 - 922.C.T.Ch.F.=39.000

923 - 923.01.Ch.F.=140.000 - 923.02.Ch.F.=157.000

924.Ch.F. 925.Ch.F.

= 901 431.700 109.200

297.000

23.000 2.500

d) Înregistrarea cheltuielilor cu energia şi apa:

Secția Energia Apa TOTAL

Secția 01 19.000 3.600 22.600 923.01.Ch.V.

Secția 02 10.000 2.900 12.900 923.02.Ch.V

A.I.R. 1.800 300 2.100 922.A.I.R.Ch.V.

C.T. 10.500 20.940 31.440 922.C.T.Ch.V.

Administrație 4.700 1.200 5.900 924.Ch.F.

Desfacere 900 500 1.400 925.Ch.V.

TOTAL 46.900 29.440 76.340 901

% 922

- 922.A.I.R.Ch.V.=2.100 - 922.C.T.Ch.V.=31.440

923 - 923.01.Ch.V.=22.600 - 923.02.Ch.V.=12.900

924.Ch.F. 925.Ch.V.

= 901 76.340 35.540

35.500

5.900 1.400

62

e) Conform statului de plată şi a situațiilor de calcul a contribuțiilor, datele privind

cheltuielile variabile cu personalul se prezintă astfel:

Explicații Salarii Total Contribuții

Secția 01 TOTAL: - Piuliță olandeza

(produsul A) - Piesa de capăt

(produsul B) - Personal

T.E.S.A.D.P.

347.000 140.000

165.000

42.000

99.762,5 40.250

47.437,5

12.075

921.01.A.Ch.V.

921.01.B.Ch.V.

923.01.Ch.F.

Secția 02 TOTAL: - Piuliță olandeza

(produsul A) - Piesa de capăt

(produsul B) - Personal

T.E.S.A.D.P.

332.600 153.500

152.900

26.200

95.622,5 44.131,25

43.958,75

7.532,5

921.02.A.Ch.V.

921.02.B.Ch.V.

923.02.Ch.F.

Administrație 80.000 23.000 924.Ch.F.

Sectorul desfacere 14.000 4.025 925.Ch.F.

A.I.R. 6.000 1.725 922.A.I.R.Ch.V.

C. T. 4.500 1.293,75 922.C.T.Ch.V.

TOTAL 784.100 225.428,75 901

SALARII

% 921

- 921.01.A.Ch.V. = 140.000 - 921.01.B.Ch.V. = 165.000 - 921.02.A.Ch.V. = 153.000 - 921.02.B.Ch.V. = 152.900

922 - 922.A.I.R.Ch.V. = 6.000 - 922.C.T.Ch.V. = 4.500

923 - 923.01.Ch.F. = 42.000 - 923.02.Ch.F. = 26.200

924.Ch.F. 925.Ch.F.

= 901 784.100 611.400

10.500

68.200

80.000 14.000

63

CONTRIBUłII

% 921

- 921.01.A.Ch.V. = 40.250 - 921.01.B.Ch.V. = 47.437,5 - 921.02.A.Ch.V. = 44.131,25 - 921.02.B.Ch.V. = 43.958,75

922 - 922.A.I.R.Ch.V. = 1.725 - 922.C.T.Ch.V. = 1.293,75

923 - 923.01.Ch.F. = 12.075 - 923.02.Ch.F. = 7.532,5

924.Ch.F 925.Ch.F

= 901 225.428,75 175.777,5

3.018,75

19.607,5

23.000 4.025

f) Înregistrarea cheltuielilor variabile cu serviciile poștale şi taxele de telecomunicații

în sumă de 2.005 lei:

924.Ch.V. = 901 2.005

g) Înregistrarea cheltuielilor variabile cu serviciile bancare în sumă de 35.000 lei:

924.Ch.V. = 901 35.000

h) Înregistrarea cheltuielilor de producție fixe reprezentând amortizarea instalațiilor

tehnice:

• Secția 01 = 290.000 923.01.Ch.F.

• Secția 02 = 460.000 923.02.Ch.F.

• Administrație = 65.000 924.Ch.F.

• Desfacere = 30.000 925.Ch.F.

• A.I.R. = 65.000 922.A.I.R.Ch.F.

• C.T. = 102.000 922.C.T.Ch.F.

TOTAL = 1.012.000 901

% 922

- 922.A.I.R.Ch.F. = 65.000 - 922.C.T.Ch.F. =102.000

923 - 923.01.Ch.F. = 290.000 - 923.02.Ch.F. = 460.000

924.Ch.F. 925.Ch.F.

= 901 1.012.000 167.000

750.000

65.000 30.000

64

i) La S.C. Aerostar S.A. cheltuielile cu întreținerea construcțiilor sunt fixe, astfel se

înregistrează:

• Secția 01 = 16.500 lei

• Secția 02 = 10.900 lei

% 923

- 923.01.Ch.F. = 16.500 - 923.02.Ch.F. = 10.900

= 901 27.400 27.400

j) Înregistrarea cheltuielilor de publicitate în sumă de 10.000 lei:

924.Ch.F. = 901 10.000

k) Taxa de salubritate la întreprinderea prezentată este stabilită ca suma fixă în funcție

de numărul de angajați:

• Secția 01 = 1.460 923.01.Ch.F.

• Secția 02 = 1.500 923.02.Ch.F.

• Administrație = 2.300 924.Ch.F.

• Desfacere = 250 925.Ch.F.

• A.I.R. = 65 922.A.I.R.Ch.F.

• C.T. = 110 922.C.T.Ch.F.

TOTAL = 5.685 901

% 922

- 922.A.I.R.Ch.F. = 65 - 922.C.T.Ch.F. =110

923 - 923.01.Ch.F. = 1.460 - 923.02.Ch.F. = 1.500

924.Ch.F. 925.Ch.F.

= 901 5.685

175

2.960

2.300 250

l) Se înregistrează conform declarației de impunere impozitul pe clădiri datorat

bugetului statului în suma de 39.000 lei

924.Ch.F. = 901 39.000

65

II. Reflectarea în contabilitatea de gestiune a producției obținute pe parcursul lunii la cost

variabil prestabilit.

În cursul lunii se obțin la secțiile de producție produse finite conform bonurilor de predare –

transfer, producție înregistrată la cost variabil prestabilit:

• Piuliță olandeză (produsul A) = 50.000 buc * 45 lei/ buc = 2.250.000 lei

• Piesa de capăt (produsul B) = 41.000 buc * 55 lei/ buc = 2.255.000 lei

931 - 931.A. = 2.250.000 - 931.B. = 2.255.000

= 902 - 902.A.= 2.250.000 - 902.B.= 2.255.000

4.505.000

III.

Calcularea costurilor efective de producție:

a) Calcularea şi decontarea costului producției auxiliare:

1. Calcularea şi decontarea costului A.I.R. :

• Activitatea totală : Cheltuieli variabile = 37.425 lei 922.A.I.R.Ch.V.

Cheltuieli fixe = 135.265 lei 922.A.I.R.Ch.F.

420 om ore = TOTAL = 172.690 lei

• Secția 01 = 150 om ore = 61.675 lei 923.01.Ch.V.

• Secția 02 = 190 om ore = 78.121,67lei 923.02.Ch.V.

• C.T. = 80 om ore = 32.893,33lei 922.C.T.Ch.V.

Cheltuielile totale efectuate de A.I.R.( 922.A.I.R.Ch.V. ; 922.A.I.R.Ch.F.) = 172.690 lei.

% 922

- 922.C.T.Ch.V.= 32.893,33 923

- 923.01.Ch.V.= 61.675 - 923.02.Ch.V.= 78.121,67

= 922 - 922.A.I.R.Ch.V.= 37.425 - 922.A.I.R.Ch.F. =135.265

172.690

139.796,67

2. Calcularea şi decontarea costului C.T. :

• Activitatea totală : Cheltuieli variabile = 96.458,08 lei 922.C.T.Ch.V.

Cheltuieli fixe = 141.110 lei 922.C.T.Ch.F.

240 Gcal = TOTAL = 237.568,08 lei

• Secția 01 = 90 Gcal = 89.088,03 lei 923.01.Ch.V.

• Secția 02 = 95 Gcal = 94.037,37 lei 923.02.Ch.V.

• Administrație = 55 Gcal = 54.442,68 lei 924.Ch.V.

Cheltuielile totale efectuate de C.T.( 922.C.T.Ch.V. ; 922.C.T.Ch.F. ) = 237.568,08 lei

66

% 923

- 923.01.Ch.V.= 89.088,03 - 923.02.Ch.V.= 94.037,37

924.Ch.V.

= 922 - 922.C.T.Ch.V.= 96.458,08 - 922.C.T.Ch.F.= 141.110

237.568,08 183.125,4

54.442,68

b) Repartizarea cheltuielilor variabile:

Cheltuieli variabile indirecte Secția 01

Cheltuieli variabile indirecte Secția 02

Total = 185.563,03 Total = 222.259,04

Baza de repartizare = 392.687,5 Baza de repartizare = 394.490

- A = 180.250 - B = 212.437,5

- A = 197.631,25 - B = 196.858,75

K = 0,472546312 K = 0,56340855

Cheltuieli variabile indirecte repartizate Secția 01

Cheltuieli variabile indirecte repartizate Secția 02

- A = 85.733,71 - B = 100.386,56

- A = 111.347,14 - B = 110.911,90

921 - 921.01.A.Ch.V.= 85.176,47 - 921.01.B.Ch.V.= 100.386,56 - 921.02.A.Ch.V.= 111.347,14 - 921.02.B.Ch.V.= 110.911,90

= 923 - 923.01.Ch.V.= 185.563,03 - 923.02.Ch.V.= 222.259,04

407.821,43

c) Calcularea costului total şi unitar al producției finite A şi B:

Produsele Cheltuieli colectate

Cost total Cantitatea Cost

unitar Secția 01 Secția 02

A V 665.426,47 598.978,39 1.264.404,86 50.000 25,29

B V 693.824,06 622.670,65 1.316.594,71 41.000 32,11

TOTAL A+B 1.359.250,53 1.221.749,04 2.580.999,57 91.000 28,36

67

IV. Decontarea costurilor totale ale activităților de exploatare:

a) Decontarea costului producției finite din 921 în 922 şi înregistrarea diferențelor de preț:

902 - 902.A= 1.264.404,86 - 902.B= 1.316.594,71

= 921 - 921.01.A.Ch.V.=665.426,47 - 921.01.B.Ch.V.= 693.824,06 - 921.02.A.Ch.V.= 598.978,39 - 921.02.B.Ch.V. = 622.770,71

2.580.999,57

903 - 903.A.= 985.595,14 - 903.B.= 938.445,29

= 902 - 902.A.= 985.595,14 - 902.B.= 938.445,29

1.924.040,43

În luna aprilie S.C. Aerostar S.A. nu a înregistrat producție neterminată .

b) Decontarea cheltuielilor generale de administrație şi a celor de desfacere şi a

cheltuielilor indirecte de producție fixe asupra costului perioadei:

902.Costul perioadei

= % 923

- 923.01.Ch.F.=502.035 - 923.02.Ch.F.=663.132,5

924 - 924.Ch.V.=91.447,68 - 924.Ch.F.= 318.100

925 - 925.Ch.V.= 5.900 - 925.Ch.F.= 50.775

1.631.390,18 1.165.167,5

409.547,68

56.675

c) Decontarea totalului cheltuielilor perioadei:

901

= % 902

- 902.Costul perioadei = 1.631.390,18 903

- 903.A. = 985.595,14 - 903.B. = 938.405,29

931 - 931.A. = 2.250.000 - 931.B. = 2.255.000

4.212.389,75

1.631.390,18 1.924.000,43

4.505.000

68

3.4. Analiza cheltuielilor variabile şi fixe la S. C. Aerostar S.A.

3.4.1.Analiza cheltuielilor variabile

Folosirea cheltuielilor variabile în analiza şi în practica economică poate fi justificată astfel:

• în funcție de gradul de rentabilitate şi de contribuția la acoperirea cheltuielilor comune,

cheltuielile variabile conduc la elaborarea politicilor vânzărilor;

• pentru buna gestionare a bugetelor de costuri cheltuielile variabile contribuie la

elaborarea bugetelor de costuri;

• din punct de vedere a termenului de utilizare şi din punct de vedere cantitativ, folosirea

cheltuielilor variabile poate fi justificată prin stabilirea politicii de producție;

• prin determinarea pragului de rentabilitate.

Analiza factorială a cheltuielilor variabile poate fi pusă în evidenŃă prin următorii indicatori:

a) nivelul cheltuielilor variabile la 1000lei venituri de exploatare (Cv(1000)):

100

* )1000()1000( ∑

=Cvg

Cv

g - structura veniturilor;

Cv - cheltuieli variabile la 1000 lei venituri pe categorii de venituri.

b) nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri (Cv(1000)):

∑

∑∑==

pq

cq

CA

ChCv

vv

*

*1000*)1000(

Analiza nivelului cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri la S.C. Aerostar S.A.:

Produse Cantitatea

Cost variabil unitar

Preț q1*cv1 q1*p1

q1 q0 cv1 cv0 p1 p0

A 50.000 45.000 25,29 26 45 44 1.264.500 2.250.000

B 41.000 40.000 32,11 31 55 56 1.316.510 2.255.000

Total 91.000 85.000 28,36 28,35 49,51 49,41 2.581.010 4.505.000

Martie - perioada precedentă (q0 respectiv cv0);

Aprilie - perioada curentă (q1 respectiv cv1).

69

q0*cv0 q0*p0 q1*cv0 q1*p0

1.170.000 1.980.000 1.300.000 2.200.000

1.240.000 2.240.000 1.271.000 2.296.000

2.410.000 4.220.000 2.571.000 4.496.000

Modificarea totală a indicatorului ∆Cv(1000):

CAchv II <

%75,106100*000.220.4

000.505.4100*

*

*100*

10,107100*000.410.2

010.581.2100*

*

*100*

00

11

0

1

00

00

11

0

1

====

====

∑∑

∑∑

pq

cvq

CA

CAI

cvq

cvq

Ch

ChI

CA

v

vchv

Cresc cheltuielile variabile la 1000 lei cifră de afaceri cu 1,83‰, reprezentând o situație

nefavorabilă. EficienŃa cheltuielilor variabile scade, deoarece ritmul de creștere a cifrei de afaceri

(6,75%) este devansat de ritmul de creștere a Chv (7,10%). Cheltuielile variabile au crescut datorită

variaŃiei volumului de producŃie.

Determinarea influenŃei fiecărui factor:

cpsCv ∆+∆+∆=∆)1000(

Măsurarea influenŃei fiecărui factor:

a) influenŃa structurii vândute

000

)1000(0

)'1000(0

00

00

01

01

75,009,57184,5711000*000.220.4

000.410.21000*

000.496.4

000.571.2

1000**

*1000*

*

*

=−=−=

=−=−=∆

∑∑

∑

∑CvCv

pq

cvq

pq

cvqs

b) influenŃa prețului mediu de vânzare

00014,184,57170,5701000*

000.496.4

000.571.21000*

000.505.4

000.571.2s

CvCv1000*p*q

cv*q1000*

p*q

cv*qs )1000(

0)'1000(

101

01

11

01

−=−=−=∆

−=−=∆

∑∑

∑

∑

000

00

00

1*1

11)1000(0

)1000(1

)1000(

83,109,57192,5721000*000.220.4

000.410.21000*

000.505.4

010.581.2

*

*1000*

*

=−=−=

=−=−=∆

∑∑

∑∑

pq

cvq

pq

cvqCvCvCv

70

c) influenŃa costului variabil pe unitate de produs

000

)'1000(

1)1000(

111

01

11

11

93,199,57092,5721000*000.505.4

000.571.21000*

000.505.4

010.581.2

1000**

*1000*

*

*

=−=−=∆

−=−=∆

∑

∑

∑

∑

c

CvCvpq

cvq

pq

cvqc

Nivelul total al cheltuielilor a crescut cu 7,10%, devansând nivelul cifrei de afaceri care a

crescut cu 6,75%. Prețul are influenŃă favorabilă asupra cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de

afaceri ducând la scăderea lor cu 1,14‰.

c) Suma absolută a cheltuielilor variabile aferente producției fabricate:

• La nivelul întregii producții fabricate:

1000

* )1000(CvPmfChv =

Pmf - producția marfă exprimată în preț de vânzare;

Cv(1000) - nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei producție fabricată;

Chv - suma absolută a cheltuielilor variabile aferente producției fabricate.

• La nivelul unui centru de cheltuieli:

∑= cvqChv *

Estimarea nivelului probabil al cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri

Se cunosc din subcapitolul 3.4. cifra de afaceri la S.C. Aerostar S.A. pentru luna aprilie ca

fiind în sumă de 4.505.000 lei şi suma cheltuielilor variabile tot pentru luna aprilie de 2.580.999,57.

Întreprinderea ar dori cunoașterea cheltuielilor variabile pentru luna mai, prevăzându-se o cifră de

afaceri de 5.005.000 lei.

0000)'1000(

000

0

0)1000(0

0

1

14,51611,1

92,572

92,5721000*000.505.4

57,999.580.21000*

%)111(11,1000.505.4

000.005.5

===

===

===

q

vv

v

q

I

chCh

CA

ChvCh

CA

CAI

Nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei cifră de afaceri pentru luna mai se previzionează că

va scădea (516,14<572,92), acesta fiind un lucru pozitiv. Astfel, producătorul prin reducerea

cheltuielilor variabile nu este în dezavantaj, ci dimpotrivă, îşi amplifică rezultatele cantitative cât şi

calitative, mai ales că scopul întreprinderii ca a oricărui agent economic îl constituie obŃinerea

profitului prin procesul de fabricaŃie şi realizare a producŃiei.

71

3.4.2. Analiza cheltuielilor fixe

Analiza cheltuielilor fixe are drept scop sporirea eficienŃei cheltuielilor fixe.

Analiza eficienŃei cheltuielilor fixe la S.C. Aerostar S.A. se va calcula ținând seama de

următoarele date:

Produs Cheltuieli fixe Cantitatea Prețul Q1*p1 Q0*p0 Martie Aprilie Martie Aprilie Martie Aprilie

A 550.650 562.659 45.000 50.000 44 45 2.250.000 1.980.000

B 605.500 602.509,67 40.000 41.000 56 55 2.255.000 2.240.000

Total 1.156.150 1.165.168,67 85.000 91.000 49,41 49,51 4.505.000 4.220.000

pq

CF

CA

CFCf

*1000*)1000(

∑==

Martie - perioada precedentă (0);

Aprilie - perioada curentă (1).

Modificarea nivelului cheltuielilor fixe la 1000 lei cifră de afaceri

000)1000(

00

0

11

1

0

0

1

1)1000(0

)1000(1

)1000(

33,1597,27364,2581000*000.220.4

150.156.11000*

000.505.4

67,168.165.1

1000**

1000**

1000*1000*

−=−=−=∆

−=−=−=∆

∑∑

Cf

pq

CF

pq

CF

CA

CF

CA

CFCfCfCf

%75,106100*000.220.4

000.505.4100*

*

*100*

78,100100*150.156.1

67,168.165.1100*

00

11

0

1

00

0

1

====

===

∑∑

pq

pq

CA

CAI

Cf

CfI

CA

Cf

EficienŃa cheltuielilor fixe creşte deoarece ritmul de creștere a cifrei de afaceri (6,75%)

devansează ritmul de creștere a CF (0,78%), determinând scăderea Cf(1000) cu 15,33 00

0 . Creşterea

cifrei de afaceri a avut un impact pozitiv asupra întreprinderii, aceasta având loc datorită creşterii

cererii pe piaŃă a produselor şi serviciilor oferite de S.C. Aerostar S.A. şi a creşterii interesului

clienŃilor străini faŃă de economia românească după aderarea României la Uniunea Europeană.

Determinarea influenŃei fiecărui factor

CFCACf ∆+∆=∆)1000(

72

Măsurarea influenŃei fiecărui factor

a) InfluenŃa factorului cifră de afaceri

000

0

0

1

0

33,17CA

97,27364,2561000*000.220.4

150.156.11000*

000.505.4

150.156.11000*

CA

CF1000*

CA

CFCA

−=∆

−=−=−=∆

Din care:

b) InfluenŃa factorului cheltuieli fixe

000

1

0

1

1 264,25664,2581000*000.505.4

150.156.11000*

000.505.4

67,168.165.11000*

CA

CF1000*

CA

CFCF =−=−=−=∆

Indicatorul cifră de afaceri creşte cu 6,75%, determinând scăderea lui Cf(1000) cu 17,33‰, iar

indicatorul cheltuieli fixe creşte cu 0,78%, determinând creșterea lui Cf(1000)cu 2‰.

Estimarea nivelului probabil a cheltuielilor fixe la 1000 lei cifră de afaceri

Pentru a se estima care va fi nivelul probabil al cheltuielilor fixe la 1000 lei cifră de afaceri

pentru luna mai se prevede o cifră de afaceri de 4.600.000 şi se cunosc datele: cifra de afaceri

pentru luna aprilie este de 4.505.000, iar cheltuielile fixe pentru aceeași lună sunt de 1.165.168,67.

000

0

0)1000(0

0

1

000

)1000(0)'1000(

64,2581000*000.505.4

67,168.165.11000*

%)102(02.1000.505.4

000.600.4

57,25302,1

64,258

===

==

===

CA

CFCf

CA

CAI

I

CfCf

q

q

Nivelul cheltuielilor fixe la 1000 lei cifră de afaceri pentru perioada următoare se

previzionează să scadă, acesta fiind un lucru pozitiv.

0 1

0

1 1

0

0 0

0

0 1

0

51 ‰ , 0

15 , 257 64 , 256 1000 * 000 . 496 . 4

150 . 156 . 1 1000*

000.505.4

150.156.11000*

* 1000 *

*

16,82‰

97 , 273 15 ,2571000 * 000 . 220 . 4

150.156.11000*

000 . 496 . 4

150 . 156 . 1 1000*

*1000 *

*

−=∆

−=−=−=∆

−=∆

−=−= −=∆

∑∑

∑∑

p

p q

CF

p q

CFp

q

p q

CF

p q

CFq

73

Capitolul 4

PROGRAM INFORMATIC PENTRU DELIMITAREA

CHELTUIELILOR DE PRODUCȚIE ÎN VARIABILE ŞI FIXE

4.1. Descriere limbaj de programare

Visual Basic (VB) este un limbaj de programare produs de Microsoft, care a fost derivat din

limbajul Basic. VB este popular datorită interfeŃei grafice pe care o foloseşte, interfaŃă relativ

simplă faŃă de cea a altor limbaje.

Visual Basic face parte din pachetul Visual Studio ca de altfel şi celelalte limbaje 'vizuale'

ale Microsoft (mai puŃin Visual C++), fiind axat pe componenta de interfaŃă a programului,

programatorul putând realiza cu uşurinŃă interfeŃe standardizate de tip Windows (ferestre, butoane,

liste) fără a fi nevoie de scrierea de cod pentru acest lucru. Visual Basic deŃine o bibliotecă de

componente vizuale (liste, calendare, meniuri) a căror componente (grafică şi funcŃională) sunt deja

implementate, având posibilitatea ca programatorul să introducă şi să folosească componente

proprii sau realizate de alŃi programatori.

Visual Basic este un limbaj pur orientat pe obiecte (OO), având deja implementată o listă de

clase cu utilizare generală. Până la versiunea 6, VB putea utiliza şi dezvolta componente

COM/COM+ şi ActiveX dar şi librării clasice de funcŃii tip DLL. Odată cu apariŃia versiunii 7,

adică odată cu apariŃia tehnologiei .NET, VB (acum VB .NET) poate utiliza şi crea şi componente

.NET cu toate avantajele pe care acestea le aduc. VB este un limbaj de nivel înalt având

implementate mai multe niveluri de abstractizare a dezvoltării unei aplicaŃii dar şi posibilitatea de

compilare în formatul Windows EXE sau DLL de 16 si 32 biŃi.

VB este un limbaj interpretat, adică orice cod scris în limbajul VB trebuie mai întâi tradus

într-un limbaj de nivel inferior şi după aceea executat (spre deosebire de limbajele native ex. C++).

Acest lucru are avantaje (cum ar fi rularea fără compilare sau portabilitatea între platforme) dar şi

dezavantaje (cum ar fi necesitatea unei mașini virtuale pentru interpretarea codului).

Unul dintre punctele forte ale limbajului VB este acela că se pot realiza într-un timp relativ

scurt aplicații complexe şi se pot utiliza relativ simplu sisteme informatice dedicate (cum ar fi

bazele de date - VB poate utiliza toate sistemele de gestiune a bazelor de date cunoscute, direct sau

prin intermediul ODBC).

74

Utilizarea limbajului VB este una generală, putând fi folosit la crearea de programe simple,

educaționale dar şi la crearea de aplicații complexe (ca de exemplu la jocuri). Teoretic oricine (mai

mult sau mai puțin experimentat) poate utiliza VB pentru ca este un limbaj de programare simplu

(calitate de bază a limbajului Basic din care provine).

4.2. Descrierea programului informatic

Programul a fost elaborat în Visual Basic 6.0, folosind librăriile puse la dispoziŃie. Totuşi,

majoritatea funcŃiilor folosesc algoritmi proprii, în vederea optimizării.

Mediul de programare Visual Basic operează cu proiecte, în care se adaugă obiecte,

descrise comportamental în cod VB sau grafic, în cadrul ferestrei de interfaŃă cu utilizatorul.

Obiectele pot fi predefinite, situaŃie în care acestea se importă din librăriile existente.

InterfaŃa grafică a fost realizată cu ajutorul obiectelor existente în Visual Basic: Form,

Command, Label, Textbox, Picture, Msflexgrid împreună cu proprietăŃile acestora.

Programul informatic permite delimitarea cheltuielilor de producție în variabile şi fixe

folosind următoarele procedee statistice:

• procedeul punctelor de maxim şi minim, cunoscut în literatura de specialitate

şi sub denumirea de „procedeul punctelor extreme”;

• procedeul valorilor medii;

• procedeul grafic urmărește delimitarea cheltuielilor de producție în variabile

şi fixe, prin reprezentări grafice efectuate pe baza acelorași elemente stabilite

pe cale matematică.

Programul conŃine 4 ferestre: o fereastra principală care apare la lansarea in execuŃie a

programului şi 3 secundare pentru fiecare procedeu de delimitare.

Am pornit de la un fereastra principală (Fig. nr. 6) care conŃine:

• 3 butoane pentru lansarea celorlalte ferestre;

• un meniu cu opŃiunea de ieşire din program.

75

Fig. nr. 6 – Fereastra principală

Primul buton lansează fereastra prin care se face delimitarea cheltuielilor prin procedeul de

minim si maxim (Fig. nr. 7).

Pentru acest procedeu voi lua cazul unei societăŃi comerciale care-şi desfăşoară activitatea

productivă în cadrul a două secŃii de bază: S1 şi S2. Din perioada 2003-2007 se cunoaşte evoluŃia

volumului cheltuielilor indirecte, respectiv cheltuielile cu întreŃinerea şi funcŃionarea utilajelor

(CIFU), cheltuielile generale ale secŃiei (CGS) şi cheltuielile generale de administraŃie (CGA),

precum şi volumul producŃiei, exprimate în lei şi respectiv, în ore.

Folosind procedeul punctelor de minim şi maxim am determinat mărimea cheltuielilor

variabile, fixe şi totale aferente perioadelor de gestiune viitoare.

Această fereastră conŃine următoarele obiecte:

• un tabel în care se regăsesc datele de calcul;

• un buton Preluare care execută funcŃia de citire a datelor din fişierul

maxmin.dat din directorul aplicaŃiei şi le trece în tabelul cu date de intrări;

76

• un buton Salvare care salvează datele din tabelul de intrare în fişierul de date;

• 2 căsuțe de text în care se introduc numărul de ore de lucru previzionat

pentru secŃia 1, respectiv 2;

• un buton Calculare care acŃionează procedura de calculare a valorilor din

tabelul cu date de intrări;

• un tabel în care vor fi afişate rezultatele calculelor;

• un buton Ieşire care închide fereastra.

Fig. nr. 7 – Procedeul punctelor de minim si maxim

Al doilea buton lansează fereastra prin care se face delimitarea cheltuielilor prin procedeul

valorilor medii (Fig. nr. 8). Pentru aceasta metodă s-au folosit aceleași obiecte ca pentru prima

metodă, diferind doar tabelul cu rezultatele calculelor şi bineînțeles metoda de calcul.

Metoda valorilor medii foloseşte acealeaşi date de intrare ca şi procedeul punctelor de

maxim şi minim, diferenŃa apărând la rezultate.

77

Fig. nr. 8 – Procedeul valorilor medii

Pentru procedeul grafic (Fig nr. 9) s-au folosit cheltuielile de deplasare ale unui reprezentant

şi volumul vânzărilor realizate de acesta. Delimitarea cheltuielilor de deplasare în variabile şi fixe s-

a realizat printr-o funcŃie liniară y = ax+ b.

Fereastra procedeului grafic conŃine următoarele elemente:

• un tabel în care se regăsesc datele de calcul;

• un buton Preluare care activează funcŃia de citire a datelor din fişierul grafic.dat din

directorul aplicaŃiei şi le trece în tabelul cu date de intrări;

• un buton Salvare care salvează datele din tabelul de intrare în fişierul de date;

• un buton Calculare care acŃionează procedura de calculare a valorilor din tabelul cu date

de intrări şi construieşte graficul (Fig. nr. 10);

• un buton ExplicaŃii/Grafic care schimbă imaginea din grafic în explicaŃii (Fig. nr. 11);

• o imagine pe care se construieşte graficul;

• un buton Ieşire care închide fereastra.

Fig. nr. 9 – Procedeul grafic

78

Fig. nr. 10 - Grafic

După cum se observă în Fig. nr. 10 funcŃia liniară este reprezentată de o dreaptă de adjustare

care rezultă din observarea serieri statistice. Calculul ecuaŃiei dreptei de adjustare poate fi observat

în Fig. nr. 11, prin apăsarea butonului ExplicaŃii.

79

Fig. nr. 11 – ExplicaŃii grafic

4.3. Codul programului

Fereastra principală

Private Sub Command1_Click() Call maxmin.Show(1, Me) End Sub Private Sub Command2_Click()

80

Call medii.Show(1, Me) End Sub Private Sub Command3_Click() Call grafic.Show(1, Me) End Sub Private Sub iesire_Click() Unload Me End End Sub Private Sub form_resize() Command1.Left = (Me.Width / 2) - (Command1.Width / 2) Command2.Left = (Me.Width - Command2.Width) / 2 Command3.Left = (Me.Width - Command3.Width) / 2 Command1.Top = 500 Command2.Top = Command1.Top + Command1.Height + 500 Command3.Top = Command2.Top + Command2.Height + 500 End Sub

Procedeul punctelor de maxim si minim Private Sub btcalculeaza_Click() Dim chvu(10) As Double Dim chvmax(5) As Double Dim chvmin(5) As Double Dim chfmax(5) As Double Dim chfmin(5) As Double Dim chvpv(5) As Double Dim chfpv(5) As Double Dim chtpv(5) As Double Dim qpvs1 As Double Dim qpvs2 As Double qpvs1 = CDbl(volsectia1.text) qpvs2 = CDbl(volsectia2.text) chvu(1) = (maxdinrand(2) - mindinrand(2)) / (maxdinrand(1) - mindinrand(1)) chvu(2) = (maxdinrand(3) - mindinrand(3)) / (maxdinrand(1) - mindinrand(1)) chvu(3) = (maxdinrand(5) - mindinrand(5)) / (maxdinrand(4) - mindinrand(4)) chvu(4) = (maxdinrand(6) - mindinrand(6)) / (maxdinrand(4) - mindinrand(4)) chvu(5) = (maxdinrand(8) - mindinrand(8)) / (maxdinrand(7) - mindinrand(7)) rezultate.Row = 1 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chvu(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) & " lei/ora" Next chvmax(1) = (chvu(1) * maxdinrand(1)) chvmax(2) = (chvu(2) * maxdinrand(1)) chvmax(3) = (chvu(3) * maxdinrand(4)) chvmax(4) = (chvu(4) * maxdinrand(4)) chvmax(5) = (chvu(5) * maxdinrand(7)) rezultate.Row = 3 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chvmax(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chvmin(1) = (chvu(1) * mindinrand(1)) chvmin(2) = (chvu(2) * mindinrand(1)) chvmin(3) = (chvu(3) * mindinrand(4)) chvmin(4) = (chvu(4) * mindinrand(4)) chvmin(5) = (chvu(5) * mindinrand(7))

81

rezultate.Row = 4 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chvmin(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chfmax(1) = maxdinrand(2) - chvmax(1) chfmax(2) = maxdinrand(3) - chvmax(2) chfmax(3) = maxdinrand(5) - chvmax(3) chfmax(4) = maxdinrand(6) - chvmax(4) chfmax(5) = maxdinrand(8) - chvmax(5) rezultate.Row = 6 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chfmax(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chfmin(1) = mindinrand(2) - chvmin(1) chfmin(2) = mindinrand(3) - chvmin(2) chfmin(3) = mindinrand(5) - chvmin(3) chfmin(4) = mindinrand(6) - chvmin(4) chfmin(5) = mindinrand(8) - chvmin(5) rezultate.Row = 7 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chfmin(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chvpv(1) = chvu(1) * qpvs1 chvpv(2) = chvu(2) * qpvs1 chvpv(3) = chvu(3) * qpvs2 chvpv(4) = chvu(4) * qpvs2 chvpv(5) = chvu(5) * (qpvs1 + qpvs2) rezultate.Row = 9 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chvpv(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chfpv(1) = chfmax(1) chfpv(2) = chfmax(2) chfpv(3) = chfmax(3) chfpv(4) = chfmax(4) chfpv(5) = chfmax(5) rezultate.Row = 10 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chfpv(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chtpv(1) = chvpv(1) + chfpv(1) chtpv(2) = chvpv(2) + chfpv(2) chtpv(3) = chvpv(3) + chfpv(3) chtpv(4) = chvpv(4) + chfpv(4) chtpv(5) = chvpv(5) + chfpv(5) rezultate.Row = 11 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chtpv(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next End Sub Private Sub btiesire_Click() Unload Me End Sub Private Sub btpreluare_Click()

82

preluaredinfisier End Sub Private Sub btsalveaza_Click() scriedate End Sub Private Sub Form_Load() initializaretabel1 initializaretabel2 aranjeaza_elemente End Sub Private Sub tabelintrari_KeyPress(KeyAscii As Integer) Dim valoaremedie As Double With tabelintrari Select Case KeyAscii Case 8: If .text <> "" Then .text = _ Left$(.text, (Len(.text) - 1)) Case 13: If (IsNumeric(tabelintrari) = True) Or (tabelintrari = "") Then Select Case .Col Case Is < (.Cols - 1): SendKeys "{right}" Case (.Cols - 1): If .Row = 6 Then calculeazatotalproductie .Row = 6 End If valoaremedie = calculeazamedia(tabelintrari.Row) tabelintrari.Col = 7 tabelintrari = valoaremedie If (.Row + 1) = .Rows Then .Rows = .Rows + 1 End If SendKeys "{home}" + "{down}" End Select Else MsgBox "Valoarea introdusa nu este un numar! Va rugam corectati", vbCritical, "Eroare" End If Case Else .text = .text + Chr$(KeyAscii) End Select End With End Sub Private Function calculeazamedia(rand As Integer) Dim i As Integer Dim nrcomplet As Integer Dim total As Double total = 0 nrcomplet = 0 For i = 2 To 6 tabelintrari.Col = i If tabelintrari <> "" Then total = total + CDbl(tabelintrari) nrcomplet = nrcomplet + 1 End If Next If total <> 0 And nrcomplet <> 0 Then

83

calculeazamedia = total / nrcomplet End If End Function Private Sub calculeazatotalproductie() For i = 2 To 6 tabelintrari.Col = i total = 0 tabelintrari.Row = 1 If tabelintrari <> "" Then total = total + CDbl(tabelintrari) End If tabelintrari.Row = 4 If tabelintrari <> "" Then total = total + CDbl(tabelintrari) End If tabelintrari.Row = 7 tabelintrari = total Next tabelintrari.Row = 8 End Sub Private Sub initializaretabel1() tabelintrari.ColWidth(0) = "600" tabelintrari.ColWidth(1) = "2750" tabelintrari.ColWidth(2) = "1000" tabelintrari.ColWidth(3) = "1000" tabelintrari.ColWidth(4) = "1000" tabelintrari.ColWidth(5) = "1000" tabelintrari.ColWidth(6) = "1000" tabelintrari.ColWidth(7) = "1000" tabelintrari.Width = 9420 tabelintrari.Height = tabelintrari.RowHeight(0) * 9 + 60 tabelintrari.Col = 0 tabelintrari.Row = 0 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Nr. Crt" tabelintrari.Col = 1 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Explicatii" tabelintrari.Col = 2 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2003" tabelintrari.Col = 3 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2004" tabelintrari.Col = 4 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2005" tabelintrari.Col = 5 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2006" tabelintrari.Col = 6 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2007" tabelintrari.Col = 7 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Media" tabelintrari.Col = 1 tabelintrari.Row = 1 tabelintrari = "Volumul productiei in S1" tabelintrari.Row = 2

84

tabelintrari = "CIFU in S1" tabelintrari.Row = 3 tabelintrari = "CGS in S1" tabelintrari.Row = 4 tabelintrari = "Volumul productiei in S2" tabelintrari.Row = 5 tabelintrari = "CIFU in S2" tabelintrari.Row = 6 tabelintrari = "CGS in S2" tabelintrari.Row = 7 tabelintrari = "Total productie" tabelintrari.Row = 8 tabelintrari = "CGA" tabelintrari.Col = 0 Dim i As Integer For i = 1 To 8 tabelintrari.Row = i tabelintrari = i Next tabelintrari.Col = 1 End Sub Private Sub initializaretabel2() rezultate.ColWidth(0) = "600" rezultate.ColWidth(1) = "2750" rezultate.ColWidth(2) = "1200" rezultate.ColWidth(3) = "1200" rezultate.ColWidth(4) = "1200" rezultate.ColWidth(5) = "1200" rezultate.ColWidth(6) = "1200" rezultate.Width = 9420 rezultate.Height = 3920 rezultate.Col = 0 rezultate.Row = 0 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Nr. Crt" rezultate.Col = 1 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Etape de calcul" rezultate.Col = 2 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CIFU sectia 1" rezultate.Col = 3 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CGS sectia 1" rezultate.Col = 4 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CIFU sectia 2" rezultate.Col = 5 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CGS sectia 2" rezultate.Col = 6 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CGA" rezultate.Col = 1 rezultate.Row = 1 rezultate = "Determinarea chelutielilor variabile unitare (chvu)" rezultate.Row = 2 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Determinarea cheltuielilor variabile" rezultate.Row = 3 rezultate = "* de nivel maxim (ChVmax)"

85

rezultate.Row = 4 rezultate = "* de nivel minim (ChVmin)" rezultate.Row = 5 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Determinarea cheltuielilor fixe (ChFmax=ChFmin)" rezultate.Row = 6 rezultate = "* de nivel maxim (ChFmax)" rezultate.Row = 7 rezultate = "* de nivel minim(ChFmin)" rezultate.Row = 8 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Determinarea cheltuielilor pentru viitoarea perioada de gestiune" rezultate.Row = 9 rezultate = "* variabile (ChVpv)" rezultate.Row = 10 rezultate = "* fixe (ChFpv)" rezultate.Row = 11 rezultate = "* totale(ChTFpv)" rezultate.RowHeight(1) = 480 rezultate.RowHeight(2) = 480 rezultate.RowHeight(5) = 480 rezultate.RowHeight(8) = 480 rezultate.Col = 0 rezultate.Row = 1 rezultate = "1" rezultate.Row = 2 rezultate = "2" rezultate.Row = 5 rezultate = "3" rezultate.Row = 8 rezultate = "4" End Sub Private Sub aranjeaza_elemente() tabelintrari.Top = 100 tabelintrari.Left = 100 Label1.Left = 100 volsectia1.Top = tabelintrari.Height + 200 volsectia2.Top = tabelintrari.Height + 200 Label1.Top = tabelintrari.Height + 250 Label2.Top = tabelintrari.Height + 250 volsectia1.Left = Label1.Left + Label1.Width + 100 Label2.Left = volsectia1.Left + volsectia1.Width + 100 volsectia2.Left = Label2.Left + Label2.Width + 100 rezultate.Left = 100 rezultate.Top = tabelintrari.Height + volsectia1.Height + 300 btpreluare.Left = tabelintrari.Width + 200 btpreluare.Top = 100 btsalveaza.Left = tabelintrari.Width + 200 btsalveaza.Top = btpreluare.Height + 200 btcalculeaza.Top = tabelintrari.Height + 100 - btcalculeaza.Height btcalculeaza.Left = tabelintrari.Width + 200 btiesire.Top = tabelintrari.Height + 300 + rezultate.Height - btcalculeaza.Height + volsectia1.Height btiesire.Left = tabelintrari.Width + 200 Me.Height = tabelintrari.Height + rezultate.Height + 900 + volsectia1.Height Me.Width = tabelintrari.Width + btcalculeaza.Width + 400 End Sub Public Function existafisier(txt As String) Dim lRetVal As Long On Error GoTo FisierInexistent: lRetVal = GetAttr(txt)

86

existafisier = True Exit Function FisierInexistent: existafisier = False End Function Private Sub preluaredinfisier() If existafisier(App.Path & "\maxmin.dat") = False Then MsgBox "ATENTIE: fisierul cu date nu a fost gasit!", vbCritical creazafisnoudate Else citestedate End If End Sub Private Sub creazafisnoudate() Dim fnum As Long Dim filename As String fnum = FreeFile filename = App.Path & "\maxmin.dat" Open filename For Output As fnum Close fnum End Sub Private Sub citestedate() Dim i As Integer Dim fnum As Long Dim filename As String Dim lin As String Dim cod As String Dim j As Integer Dim numere() As String fnum = FreeFile filename = App.Path & "\maxmin.dat" j = 1 Open filename For Input As fnum Do While Not EOF(fnum) Input #fnum, lin j = j + 1 If j = 9 Then Close fnum Exit Sub End If If j < 8 Then If Len(lin) > 2 Then numere = Split(lin, "/", -1, vbTextCompare) tabelintrari.Col = j For i = 1 To 8 tabelintrari.Row = i tabelintrari = Replace(numere(i - 1), ".", ",") Next End If Else numere = Split(lin, "/", -1, vbTextCompare) volsectia1.text = Replace(numere(0), ".", ",") volsectia2.text = Replace(numere(1), ".", ",") End If Loop Close fnum End Sub

87

Private Sub scriedate() If existafisier(App.Path & "\maxmin.dat") = False Then creazafisnoudate End If Dim i As Integer Dim fnum As Long Dim text As String Dim filename As String Dim volproductie As String volproductie = volsectia1.text & "/" & volsectia2.text fnum = FreeFile filename = App.Path & "\maxmin.dat" Open filename For Output As fnum For i = 2 To 7 tabelintrari.Col = i text = "" For j = 1 To 8 tabelintrari.Row = j If text = "" Then text = Replace(tabelintrari, ",", ".") Else text = text & "/" & Replace(tabelintrari, ",", ".") End If Next Print #fnum, text Next Print #fnum, volproductie Close fnum End Sub Private Function mindinrand(rand As Integer) As Double tabelintrari.Row = rand Dim min As Double tabelintrari.Col = 2 min = CDbl(tabelintrari) For i = 3 To 6 tabelintrari.Col = i If min > CDbl(tabelintrari) Then min = CDbl(tabelintrari) End If Next mindinrand = min End Function Private Function maxdinrand(rand As Integer) As Double tabelintrari.Row = rand Dim max As Double tabelintrari.Col = 2 max = CDbl(tabelintrari) For i = 3 To 6 tabelintrari.Col = i If max < CDbl(tabelintrari) Then max = CDbl(tabelintrari) End If Next maxdinrand = max End Function

88

Procedeul valorilor medii Private Sub btcalculeaza_Click() Dim rez As Double Dim chvu(10) As Double Dim chv(5) As Double Dim chf(5) As Double Dim chvpv(5) As Double Dim chfpv(5) As Double Dim chtpv(5) As Double Dim qpvs1 As Double Dim qpvs2 As Double qpvs1 = CDbl(volsectia1.text) qpvs2 = CDbl(volsectia2.text) rezultate.Row = 1 rezultate.Col = 2 chvu(1) = diferentaprimultim(2) / diferentaprimultim(1) chvu(2) = diferentaprimultim(3) / diferentaprimultim(1) chvu(3) = diferentaprimultim(5) / diferentaprimultim(4) chvu(4) = diferentaprimultim(6) / diferentaprimultim(4) chvu(5) = diferentaprimultim(8) / diferentaprimultim(7) For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chvu(i - 1), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) & " lei/ora" Next chv(1) = (FormatNumber(chvu(1), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * mediedinrand(1)) chv(2) = (FormatNumber(chvu(2), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * mediedinrand(1)) chv(3) = (FormatNumber(chvu(3), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * mediedinrand(4)) chv(4) = (FormatNumber(chvu(4), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * mediedinrand(4)) chv(5) = (FormatNumber(chvu(5), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * mediedinrand(7)) rezultate.Row = 2 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chv(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chf(1) = mediedinrand(2) - chv(1) chf(2) = mediedinrand(3) - chv(2) chf(3) = mediedinrand(5) - chv(3) chf(4) = mediedinrand(6) - chv(4) chf(5) = mediedinrand(8) - chv(5) rezultate.Row = 3 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chf(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chvpv(1) = FormatNumber(chvu(1), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * qpvs1 chvpv(2) = FormatNumber(chvu(2), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * qpvs1 chvpv(3) = FormatNumber(chvu(3), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * qpvs2 chvpv(4) = FormatNumber(chvu(4), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * qpvs2 chvpv(5) = FormatNumber(chvu(5), 3, vbUseDefault, vbUseDefault, vbFalse) * (qpvs1 + qpvs2) rezultate.Row = 5 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chvpv(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chfpv(1) = chf(1) chfpv(2) = chf(2) chfpv(3) = chf(3) chfpv(4) = chf(4) chfpv(5) = chf(5) rezultate.Row = 6

89

For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chfpv(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next chtpv(1) = chvpv(1) + chfpv(1) chtpv(2) = chvpv(2) + chfpv(2) chtpv(3) = chvpv(3) + chfpv(3) chtpv(4) = chvpv(4) + chfpv(4) chtpv(5) = chvpv(5) + chfpv(5) rezultate.Row = 7 For i = 2 To 6 rezultate.Col = i rezultate = FormatNumber(chtpv(i - 1), 2, vbUseDefault, vbUseDefault, vbTrue) & " lei" Next End Sub Private Sub btiesire_Click() Unload Me End Sub Private Sub btpreluare_Click() preluaredinfisier End Sub Private Sub btsalveaza_Click() scriedate End Sub Private Sub Form_Load() initializaretabel1 initializaretabel2 aranjeaza_elemente End Sub Private Sub tabelintrari_KeyPress(KeyAscii As Integer) Dim valoaremedie As Double With tabelintrari Select Case KeyAscii Case 8: If .text <> "" Then .text = _ Left$(.text, (Len(.text) - 1)) Case 13: If (IsNumeric(tabelintrari) = True) Or (tabelintrari = "") Then Select Case .Col Case Is < (.Cols - 1): SendKeys "{right}" Case (.Cols - 1): If .Row = 6 Then calculeazatotalproductie .Row = 6 End If valoaremedie = calculeazamedia(tabelintrari.Row) tabelintrari.Col = 7 tabelintrari = valoaremedie If (.Row + 1) = .Rows Then .Rows = .Rows + 1 End If SendKeys "{home}" + "{down}" End Select Else MsgBox "Valoarea introdusa nu este un numar! Va rugam corectati", vbCritical, "Eroare"

90

End If Case Else .text = .text + Chr$(KeyAscii) End Select End With End Sub Private Function calculeazamedia(rand As Integer) Dim i As Integer Dim nrcomplet As Integer Dim total As Double total = 0 nrcomplet = 0 For i = 2 To 6 tabelintrari.Col = i If tabelintrari <> "" Then total = total + CDbl(tabelintrari) nrcomplet = nrcomplet + 1 End If Next If total <> 0 And nrcomplet <> 0 Then calculeazamedia = total / nrcomplet End If End Function Private Sub calculeazatotalproductie() For i = 2 To 6 tabelintrari.Col = i total = 0 tabelintrari.Row = 1 If tabelintrari <> "" Then total = total + CDbl(tabelintrari) End If tabelintrari.Row = 4 If tabelintrari <> "" Then total = total + CDbl(tabelintrari) End If tabelintrari.Row = 7 tabelintrari = total Next tabelintrari.Row = 8 End Sub Private Sub initializaretabel1() tabelintrari.ColWidth(0) = "600" tabelintrari.ColWidth(1) = "2750" tabelintrari.ColWidth(2) = "1000" tabelintrari.ColWidth(3) = "1000" tabelintrari.ColWidth(4) = "1000" tabelintrari.ColWidth(5) = "1000" tabelintrari.ColWidth(6) = "1000" tabelintrari.ColWidth(7) = "1000" tabelintrari.Width = 9420 tabelintrari.Height = tabelintrari.RowHeight(0) * 9 + 60 tabelintrari.Col = 0 tabelintrari.Row = 0 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Nr. Crt" tabelintrari.Col = 1 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Explicatii"

91

tabelintrari.Col = 2 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2003" tabelintrari.Col = 3 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2004" tabelintrari.Col = 4 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2005" tabelintrari.Col = 5 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2006" tabelintrari.Col = 6 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "An 2007" tabelintrari.Col = 7 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Media" tabelintrari.Col = 1 tabelintrari.Row = 1 tabelintrari = "Volumul productiei in S1" tabelintrari.Row = 2 tabelintrari = "CIFU in S1" tabelintrari.Row = 3 tabelintrari = "CGS in S1" tabelintrari.Row = 4 tabelintrari = "Volumul productiei in S2" tabelintrari.Row = 5 tabelintrari = "CIFU in S2" tabelintrari.Row = 6 tabelintrari = "CGS in S2" tabelintrari.Row = 7 tabelintrari = "Total productie" tabelintrari.Row = 8 tabelintrari = "CGA" tabelintrari.Col = 0 Dim i As Integer For i = 1 To 8 tabelintrari.Row = i tabelintrari = i Next tabelintrari.Col = 1 End Sub Private Sub initializaretabel2() rezultate.ColWidth(0) = "600" rezultate.ColWidth(1) = "2750" rezultate.ColWidth(2) = "1200" rezultate.ColWidth(3) = "1200" rezultate.ColWidth(4) = "1200" rezultate.ColWidth(5) = "1200" rezultate.ColWidth(6) = "1200" rezultate.Width = 9420 rezultate.Height = 2960 rezultate.Col = 0 rezultate.Row = 0 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Nr. Crt" rezultate.Col = 1 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Etape de calcul" rezultate.Col = 2

92

rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CIFU sectia 1" rezultate.Col = 3 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CGS sectia 1" rezultate.Col = 4 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CIFU sectia 2" rezultate.Col = 5 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CGS sectia 2" rezultate.Col = 6 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "CGA" rezultate.Col = 1 rezultate.Row = 1 rezultate = "Determinarea chelutielilor variabile unitare (chvu)" rezultate.Row = 2 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Determinarea cheltuielilor variabile medii (CHV)" rezultate.Row = 3 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Determinarea cheltuielilor fixe de nivel mediu(ChF)" rezultate.Row = 4 rezultate.CellAlignment = 3 rezultate = "Determinarea cheltuielilor pentru viitoarea perioada de gestiune" rezultate.Row = 5 rezultate = "* variabile (ChVpv)" rezultate.Row = 6 rezultate = "* fixe (ChFpv)" rezultate.Row = 7 rezultate = "* totale(ChTpv)" rezultate.RowHeight(1) = 480 rezultate.RowHeight(2) = 480 rezultate.RowHeight(3) = 480 rezultate.RowHeight(4) = 480 rezultate.Col = 0 rezultate.Row = 1 rezultate = "1" rezultate.Row = 2 rezultate = "2" rezultate.Row = 3 rezultate = "3" rezultate.Row = 4 rezultate = "4" End Sub Private Sub aranjeaza_elemente() tabelintrari.Top = 100 tabelintrari.Left = 100 Label1.Left = 100 volsectia1.Top = tabelintrari.Height + 200 volsectia2.Top = tabelintrari.Height + 200 Label1.Top = tabelintrari.Height + 250 Label2.Top = tabelintrari.Height + 250 volsectia1.Left = Label1.Left + Label1.Width + 100 Label2.Left = volsectia1.Left + volsectia1.Width + 100 volsectia2.Left = Label2.Left + Label2.Width + 100 rezultate.Left = 100 rezultate.Top = tabelintrari.Height + volsectia1.Height + 300 btpreluare.Left = tabelintrari.Width + 200 btpreluare.Top = 100

93

btsalveaza.Left = tabelintrari.Width + 200 btsalveaza.Top = btpreluare.Height + 200 btcalculeaza.Top = tabelintrari.Height + 100 - btcalculeaza.Height btcalculeaza.Left = tabelintrari.Width + 200 btiesire.Top = tabelintrari.Height + 300 + rezultate.Height - btcalculeaza.Height + volsectia1.Height btiesire.Left = tabelintrari.Width + 200 Me.Height = tabelintrari.Height + rezultate.Height + 900 + volsectia1.Height Me.Width = tabelintrari.Width + btcalculeaza.Width + 400 End Sub Public Function existafisier(txt As String) Dim lRetVal As Long On Error GoTo FisierInexistent: lRetVal = GetAttr(txt) existafisier = True Exit Function FisierInexistent: existafisier = False End Function Private Sub preluaredinfisier() If existafisier(App.Path & "\medii.dat") = False Then MsgBox "ATENTIE: fisierul cu date nu a fost gasit!", vbCritical creazafisnoudate Else citestedate End If End Sub Private Sub creazafisnoudate() Dim fnum As Long Dim filename As String fnum = FreeFile filename = App.Path & "\medii.dat" Open filename For Output As fnum Close fnum End Sub Private Sub citestedate() Dim i As Integer Dim fnum As Long Dim filename As String Dim lin As String Dim cod As String Dim j As Integer Dim numere() As String fnum = FreeFile filename = App.Path & "\medii.dat" j = 1 Open filename For Input As fnum Do While Not EOF(fnum) Input #fnum, lin j = j + 1 If j = 9 Then Close fnum Exit Sub End If If j < 8 Then If Len(lin) > 2 Then numere = Split(lin, "/", -1, vbTextCompare)

94

tabelintrari.Col = j For i = 1 To 8 tabelintrari.Row = i tabelintrari = Replace(numere(i - 1), ".", ",") Next End If Else numere = Split(lin, "/", -1, vbTextCompare) volsectia1.text = Replace(numere(0), ".", ",") volsectia2.text = Replace(numere(1), ".", ",") End If Loop Close fnum End Sub Private Sub scriedate() If existafisier(App.Path & "\medii.dat") = False Then creazafisnoudate End If Dim i As Integer Dim fnum As Long Dim text As String Dim filename As String Dim volproductie As String volproductie = volsectia1.text & "/" & volsectia2.text fnum = FreeFile filename = App.Path & "\medii.dat" Open filename For Output As fnum For i = 2 To 7 tabelintrari.Col = i text = "" For j = 1 To 8 tabelintrari.Row = j If text = "" Then text = Replace(tabelintrari, ",", ".") Else text = text & "/" & Replace(tabelintrari, ",", ".") End If Next Print #fnum, text Next Print #fnum, volproductie Close fnum End Sub Private Function diferentaprimultim(rand As Integer) As Double tabelintrari.Row = rand Dim val1 As Double Dim val2 As Double tabelintrari.Col = 2 val1 = CDbl(tabelintrari) tabelintrari.Col = 6 val2 = CDbl(tabelintrari) diferentaprimultim = val2 - val1 End Function Private Function mediedinrand(rand As Integer) As Double tabelintrari.Row = rand tabelintrari.Col = 7 mediedinrand = CDbl(tabelintrari) End Function

95

Procedeul grafic Private Sub btcalculeaza_Click() Dim x1 As Double Dim x2 As Double Dim y1 As Double Dim y2 As Double Dim lx1 As Double Dim lx2 As Double Dim ly1 As Double Dim ly2 As Double Dim multiplicatorx As Double Dim multiplicatory As Double Dim valminx As Double Dim valmaxx As Double Dim valminy As Double Dim valmaxy As Double graficpic.Cls fundalgrafic.Width = tabelintrari.Width fundalgrafic.Height = tabelintrari.Width Me.Height = tabelintrari.Height + fundalgrafic.Height + 800 fundalgrafic.Left = 100 fundalgrafic.Top = tabelintrari.Height + 200 graficpic.Width = fundalgrafic.Width - 1000 graficpic.Height = fundalgrafic.Height - 1000 graficpic.Left = fundalgrafic.Left + 500 graficpic.Top = fundalgrafic.Top + 500 explicatii.Visible = False explicatii.Width = fundalgrafic.Width explicatii.Height = fundalgrafic.Height explicatii.Left = fundalgrafic.Left explicatii.Top = fundalgrafic.Top btexplica.Top = explicatii.Top btexplica.Left = fundalgrafic.Left + 100 + fundalgrafic.Width Me.Top = (Screen.Height - Me.Height) / 2 valmaxx = 37000 valminx = 18000 valmaxy = 1400 valminy = 1000 multiplicatorx = (graficpic.Width) / (valmaxx - valminx) multiplicatory = (graficpic.Height) / (valmaxy - valminy) graficpic.DrawStyle = 1 graficpic.DrawWidth = 2 graficpic.Line (10, graficpic.Height - 20)-(graficpic.Height, graficpic.Height - 20), 1, B graficpic.Line (10, graficpic.Height)-(10, 10), 1, B tabelintrari.Row = 0 Dim i As Integer For i = 1 To tabelintrari.Rows - 2 graficpic.DrawStyle = 2 graficpic.DrawWidth = 1 graficpic.FillStyle = 1 grafic.FillColor = RGB(255, 255, 255) tabelintrari.Row = i tabelintrari.Col = 2 x1 = 0 x2 = 0 y1 = 0 y2 = 0 x1 = ((CDbl(tabelintrari.text) - valminx) * multiplicatorx) x2 = x1 tabelintrari.Col = 3

96

y1 = graficpic.Height y2 = graficpic.Height - ((CDbl(tabelintrari) - valminy) * multiplicatory) If i = 1 Then lx1 = x2 ly1 = y2 End If If i = tabelintrari.Rows - 2 Then lx2 = x2 ly2 = y2 End If graficpic.Line (x1, y1)-(x2, y2), 1, B graficpic.Line (0, y2)-(x2, y2), 1, B tabelintrari.Col = 1 graficpic.CurrentX = graficpic.CurrentX + 50 graficpic.Print tabelintrari graficpic.FillColor = RGB(255, 0, 0) graficpic.FillStyle = 0 graficpic.Circle (x2, y2), 40, RGB(255, 255, 255) Next graficpic.DrawStyle = 1 graficpic.DrawWidth = 2 graficpic.FillStyle = 1 graficpic.Line (lx1, ly1)-(lx2, ly2) End Sub Private Sub scrieexplicatii() explicatii.Cls explicatii.Refresh explicatii.Visible = True Dim txt As String Dim x As Double Dim y As Double Dim v1, v2, c1, c2, reza, rezb As Double explicatii.CurrentX = 200 explicatii.CurrentY = 250 txt = "Se considera functia liniara y=ax+b, avand parametrii a si b, unde:" explicatii.Print txt txt = "y - reprezinta chletuielile de productie;" explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = "a - cheltuielile variabile unitare;" explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = "x - volumul productiei;" explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = "b - cheltuilile fixe totale;" explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = "ax - cheltuielile variabile totale;" explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = "Vom lua in calcul extremele seriei (punctele ianuarie si octombrie) pentru a putea calcula valorile" explicatii.CurrentX = 200 explicatii.Print txt tabelintrari.Col = 3 tabelintrari.Row = 1 c1 = tabelintrari tabelintrari.Col = 2 v1 = tabelintrari tabelintrari.Col = 3 tabelintrari.Row = tabelintrari.Rows - 2

97

c2 = tabelintrari tabelintrari.Col = 2 v2 = tabelintrari txt = c1 & " = a * " & v1 & " + b" explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = c2 & " = a * " & v2 & " + b" explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt explicatii.CurrentY = explicatii.CurrentY + 100 txt = "b = " & c1 & " - a * " & v1 explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = c2 & " = a * " & v2 & " + " & c1 & " - a * " & v1 explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = "de unde rezulta:" explicatii.CurrentX = 200 explicatii.Print txt reza = ((c2 - c1) / (v2 - v1)) txt = "a = " & (c2 - c1) & " / " & (v2 - v1) & " = " & reza explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt rezb = (c1 - ((c2 - c1) / (v2 - v1)) * v1) txt = "b = " & c1 & " - " & ((c2 - c1) / (v2 - v1)) & " * " & v1 & " = " & rezb explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = "Cheltuielile de deplasare se impart in:" explicatii.CurrentX = 200 explicatii.Print txt txt = " * cheltuieli variabile: " & (reza * 100) & "% din vanzari" explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = " * cheltuieli fixe: " & (rezb) & " lei/luna." explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt txt = "Ecuatia dreptei de adjustare este:" explicatii.CurrentX = 200 explicatii.Print txt txt = "y = " & reza & " * x + " & rezb explicatii.CurrentX = 800 explicatii.Print txt End Sub Private Sub btexplica_Click() If explicatii.Visible = False Then explicatii.Visible = True btexplica.Caption = "Grafic" scrieexplicatii Else explicatii.Visible = False btexplica.Caption = "Explicatii" End If End Sub Private Sub btiesire_Click() Unload Me End Sub Private Sub btpreluare_Click() preluaredinfisier End Sub

98

Private Sub btsalveaza_Click() scriedate End Sub Private Sub Form_Load() initializaretabel aranjeaza_elemente End Sub Private Sub tabelintrari_KeyPress(KeyAscii As Integer) Dim valoaremedie As Double With tabelintrari Select Case KeyAscii Case 8: If .text <> "" Then .text = _ Left$(.text, (Len(.text) - 1)) Case 13: Select Case .Col Case Is < (.Cols - 1): SendKeys "{right}" Case (.Cols - 1): If (.Row + 1) = .Rows Then .Rows = .Rows + 1 End If SendKeys "{home}" + "{down}" End Select Case Else .text = .text + Chr$(KeyAscii) End Select End With End Sub Private Sub initializaretabel() tabelintrari.ColWidth(0) = "600" tabelintrari.ColWidth(1) = "2800" tabelintrari.ColWidth(2) = "2800" tabelintrari.ColWidth(3) = "2800" tabelintrari.Width = 9420 tabelintrari.Height = tabelintrari.RowHeight(0) * 9 + 60 tabelintrari.Col = 0 tabelintrari.Row = 0 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Nr. Crt" tabelintrari.Col = 1 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Perioada de gestiune" tabelintrari.Col = 2 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Volumul vanzarilor" tabelintrari.Col = 3 tabelintrari.CellAlignment = 3 tabelintrari = "Cheltuieli de deplasare" tabelintrari.Rows = 1 End Sub Private Sub aranjeaza_elemente() tabelintrari.Top = 100 tabelintrari.Left = 100 btpreluare.Left = tabelintrari.Width + 200 btpreluare.Top = 100 btsalveaza.Left = tabelintrari.Width + 200

99

btsalveaza.Top = btpreluare.Height + 200 btcalculeaza.Top = btsalveaza.Top + 100 + btsalveaza.Height btcalculeaza.Left = tabelintrari.Width + 200 btiesire.Top = tabelintrari.Height + 100 - btcalculeaza.Height btiesire.Left = tabelintrari.Width + 200 Me.Height = tabelintrari.Height + 900 Me.Width = tabelintrari.Width + btcalculeaza.Width + 400 End Sub Public Function existafisier(txt As String) Dim lRetVal As Long On Error GoTo FisierInexistent: lRetVal = GetAttr(txt) existafisier = True Exit Function FisierInexistent: existafisier = False End Function Private Sub preluaredinfisier() If existafisier(App.Path & "\grafic.dat") = False Then MsgBox "ATENTIE: fisierul cu date nu a fost gasit!", vbCritical creazafisnoudate Else citestedate End If End Sub Private Sub creazafisnoudate() Dim fnum As Long Dim filename As String fnum = FreeFile filename = App.Path & "\grafic.dat" Open filename For Output As fnum Close fnum End Sub Private Sub citestedate() Dim i As Integer Dim fnum As Long Dim filename As String Dim lin As String Dim cod As String Dim j As Integer Dim dategraf() As String fnum = FreeFile filename = App.Path & "\grafic.dat" j = 0 tabelintrari.Rows = 16 Open filename For Input As fnum Do While Not EOF(fnum) Input #fnum, lin If lin <> "" Then j = j + 1 If Len(lin) > 2 Then dategraf = Split(lin, "/", -1, vbTextCompare) tabelintrari.Row = j For i = 1 To 3 tabelintrari.Col = i tabelintrari = dategraf(i - 1) Next End If

100

End If Loop Close fnum tabelintrari.Rows = j + 1 tabelintrari.Col = 0 For i = 1 To tabelintrari.Rows - 1 tabelintrari.Row = i tabelintrari = i Next End Sub Private Sub scriedate() If existafisier(App.Path & "\grafic.dat") = False Then creazafisnoudate End If Dim i As Integer Dim fnum As Long Dim text As String Dim filename As String Dim volproductie As String fnum = FreeFile filename = App.Path & "\grafic.dat" Open filename For Output As fnum For i = 2 To tabelintrari.Rows tabelintrari.Row = i - 1 text = "" For j = 1 To 3 tabelintrari.Col = j If text = "" Then text = tabelintrari Else text = text & "/" & tabelintrari End If Next Print #fnum, text Next Print #fnum, volproductie Close fnum End Sub Private Function maxdincol(coloana As Integer) As Double Dim max As Double tabelintrari.Col = coloana tabelintrari.Row = 1 max = CDbl(tabelintrari) For i = 2 To tabelintrari.Rows - 2 tabelintrari.Row = i If max < CDbl(tabelintrari) Then max = CDbl(tabelintrari) End If Next maxdincol = max End Function Private Function mindincol(coloana As Integer) As Double Dim min As Double tabelintrari.Col = coloana tabelintrari.Row = 1 min = CDbl(tabelintrari) For i = 2 To tabelintrari.Rows - 2 tabelintrari.Row = i If min > CDbl(tabelintrari) Then

101

min = CDbl(tabelintrari) End If Next mindincol = min End Function

102

CONCLUZII

Analiza costului de producție la întreprinderea Aerostar a permis fundamentarea

următoarelor concluzii:

1. Costul de producŃie reprezintă valoarea cheltuielilor pentru desfăşurarea activităŃii de

producere şi realizare a producŃiei, şi fundamentarea cărora se exercită în condiŃiile concrete în care

funcŃionează întreprinderea.

2. Cunoaşterea costului îi permite întreprinzătorului să fundamenteze utilizarea

factorilor, astfel încât să obŃină o rentabilitate mai mare, în raport cu concurenŃii săi.

3. CalculaŃia costului reprezintă un calcul complex de agregare a cheltuielilor, bazat pe

un set de calcule economico-matematice, în scopul determinării costului unui anumit tip de

producŃie atât unitar, cât şi total.

4. Competitivitatea este o stare de performanŃă, ce caracterizează desfăşurarea

activităŃii economice sau producerea unui bun economic, prin costuri mici şi calitate înaltă, în

comparaŃie cu perioada precedentă.

5. În industria aeronautică provocările strategice țin atât de performanŃa economică în

sine, menținerea pe piață prin cel mai bun cost pentru calitatea livrată, dar şi de eficienta reacției la

problemele globale ale societății umane care privesc resursele epuizabile şi calitatea mediului.

6. Viteza cu care se ajunge la excelenŃă operațională, creșterea gradului de inovare şi

dezvoltarea tehnologiei informației în paralel cu dezvoltarea resursei umane, corespunzător

cerințelor de pe piețele pe care operăm, sunt provocări lansate de mediul puternic concurențial din

industria aeronautica şi de apărare mondială.

7. În ansamblul său, industria aeronautică şi de apărare din România a cunoscut procese

profunde de reașezare şi restructurare în raport cu evoluțiile specifice ale industriei de profil în plan

internațional şi local.

Pornind de la concluziile expuse mai sus, se propun următoarele recomandări:

1. Consolidarea şi continuitatea afacerii din liniile de programe noi.

2. Păstrarea şi dezvoltarea capabilității inițiale şi dobândirea de capabilități noi.

3. Menținerea statutului de furnizor de prim rang al Ministerului Apărării din România

în domeniul sistemelor de aviație şi al sistemelor de apărare terestre.

4. Menținerea şi dezvoltarea activității ca subcontractor de piese şi ansamble de aviație

pentru industria de aviație globalizată şi pentru dezvoltarea serviciilor de mentenanŃă şi conversie

pentru avioane civile.

103

٭Consider că introducerea în practică a recomandărilor propuse în lucrare va asigura

realizarea scopului final, creşterea rezultatelor şi performanŃelor agentului economic.

104

BIBLIOGRAFIE

1. Budugan D., Georgescu I., Berheci I., Beianu L., Contabilitate de gestiune, Bucureşti,

Editura CECCAR, 2007

2. Budugan, D. - Contabilitate de gestiune, Focşani, Editura Pro Juventute, 1998

3. Căina, I., Analiza activităŃii microeconomice şi financiare, Cluj-Napoca, Editura Dacia,

1985

4. Căpuşneanu S., Contabilitatea de gestiune şi calculaŃia costurilor: AplicaŃii, ediŃia a 2-a

revizuită şi adaugită, Bucureşti, 2003

5. Cretoiu Gh., Cornescu V., Bucur I., Economie politică, Bucureşti, Casa de Editură şi

Presă „Şansa” S.R.L., 1995

6. Cristea H., Contabilitatea şi calculaŃiile în conducerea întreprinderii, Timişoara, Editura

Mirton, 1997

7. Dănoiacă Ş., CalculaŃia costurilor, Bucureşti, Editura „Eficient”, 1998

8. Dobrotă N., Economie politică, Bucureşti, Editura ASE, 1992

9. Dobrotă N., Economie politică, Bucureşti, Editura Economică, 1997

10. Dragomirescu S. E., Control de gestiune: note de curs,Bacău, 2008

11. Dumbravă, P., Pop, A., Contabilitatea de gestiune în industrie, Deva, Editura Intelcredo,

1997

12. Economie politică (manual), ediŃia a 3-a, Bucureşti, Editura Didactică si Pedagogică, 1985

13. Gherasim T. - Microeconomie, vol. 1. Bucureşti, 1993

14. Gherasim T.- Microeconomie, vol. 2. Bucureşti, 1994

15. Gilbert Abraham - Frois; trad. de Alana S., Petrescu A., Economia politică, Bucureşti,

Editura Humanitas, 1994

16. GogoneaŃa C., GogoneaŃa A., Economie politică : Teorie micro şi macroeconomică.

Politici economice, București, Editura Didactică si Pedagogică, 1995

17. GogoneaŃă C., GogoneaŃă A. - Economie politică – teorie micro şi macroeconomică,

politici economice, Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, R.A., 1995

18. GogoneaŃă C., GogoneaŃă B. - Microeconomie, Vol. I , Bucureşti, Editura Economică,

1999

19. Grosu C., Epuran M., BăbăiŃă V., Contabilitate şi control de gestiune, Bucureşti,

Editura Tribuna Economică, 1999

20. Grosu M., Economie politică (fundamente de teorie economică), ATIC, Editura Evrica,

2001

105

21. Iacob C., Drăcea M.R., Contabilitate analitică şi de gestiune, Bucureşti, Editor “Tribuna

Economică”, 1998

22. Ignat I., Pohoată I., Lutac Gh., Pascariu G., Economie politică, Bucureşti, Editura

economică, ediŃia a 2-a revizuită si adaugită, 2002

23. Mariana Man - Contabilitate de gestiune, Petroşani, Editura Focus, 2003

24. Niculescu N. G. (coord.), Maria Ponta, Niculescu E., Economie politică : Teorie şi

politică economică pentru România. Partea a II-a : Micro şi macroeconomie, Iaşi, Editura

Polirom, 1998

25. Oprea C. (coord.), Man M., Manolescu M., Călin C. F., Contabilitatea de gestiune şi

calculaŃia costurilor, Bucureşti, Editura Tribuna Economică, 2005

26. Pârvu F.- Costuri şi fundamentarea deciziilor, Bucureşti, Editura Economică, 1999

27. PătruŃ B. (coord.), Programarea calculatoarelor electronice: îndrumar pentru laborator

pentru studenŃii de la specializarea Contabilitate şi Informatică de gestiune, anul II:

culegere de programe în Visual Basic, Iaşi, Editura Tehnopress, 2005

28. PătruŃ V., Rotilă A., Contabilitate şi diagnostic financiar: fundamente teoretice şi

aplicaŃii practice, Iaşi, Editura Sedcom Libris, 2007

29. Popescu C., Ciucur D., Morega D.I. – Microeconomia concurenŃială, Bucureşti, Editura

Economică, 1997

30. Prahoveanu E. - Economie politică: fundamente de teorie economică, Bucureşti, Editura

Eficient, 1997

31. Rotilă A., Analiză economică - financiară: note de curs, Bacău, 2007

32. Rotilă A., Solomon D., Analiză economico-financiară: lucrări aplicative, Editura

UniversităŃii din Bacău, 2006

33. Samuelson P. A., Nordhaus W. D.; trad.: Crişan C. S., Joarza L. N., Aizic D.,

Economie politică, Bucureşti, Editura Teora, 2000

34. Şaradici L. V., Economie politică, Bacău, Editura Alma Mater, 1999

35. Valceanu Gh. (coord), Robu V., Georgescu N., Analiză economico-financiară, ediŃia a

2-a revizuită şi adăugită, Bucureşti, Editura Economică, 2005

36. *** Revista FinanŃe, Credit, Contabilitate, ColecŃia 2003-2008

37. *** Tribuna Economică, ColecŃia 2003-2008

38. *** Legea nr. 82/1991, legea contabilităŃii, republicată în 2008

39. *** OMFP 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele

europene

106

40. *** OMFP 1826/2003 pentru aprobarea precizărilor privind unele măsuri referitoare la

organizarea şi conducerea contabilităŃii de gestiune

107

ANEXE