1.1. Conceptul de sistem fiscalSistemul fiscal reprezintă totalitatea impozitelor şi taxelor, a principiilor, formelor şi metodelor de

stabilire, modificare şi anulare a acestora, prevăzute în legislaţia fiscală, precum şi totalitatea măsurilor ce asigură achitarea lor.

Sistemul fiscal trebuie sa fie stabil si sa aibă un tratament nediferenţiat asupra contribuabililor  pentru ai asigura eficienta necesara.

Conform concepţiei reformei fiscale în Republica Moldova obiectivele de bază ale fiscalităţii sunt sporirea încasărilor bugetare necesare pentru finanţarea programelor de stat şi dezvoltarea sferei serviciilor, stimularea dezvoltării economice şi concurenţei prin extinderea bazei de impozitare şi reducerea cotei impozitelor.

Sistemul fiscal este o strategie unică în sistemul financiar al Republicii Moldova şi include următoarele elemente:

Legislaţia fiscală, Sistemul de impozite şi taxe; Administrarea fiscală şi organele fiscale.

Toate aceste verigi sunt strâns legate între ele, deoarece în baza legislaţiei fiscale activează aparatul fiscal, având ca scop utilizarea impozitelor ca surse de venit ale statului.

1) Sistemul de impozite trebuie să asigure stabilitatea impozitelor şi taxelor, să propună un nivel optimal al fiscalităţii care nu ar stopa activitatea economica şi nu ar agrava situaţia materiala a populaţiei.

2) Legislaţia fiscală este chemată să stabilească normele juridice de instruire a impozitelor şi sancţiunilor pentru nerespectate disciplinei fiscale.În conformitate cu art. 3 al Codului Fiscal, Legislaţia Fiscală se compune din:

Cod Fiscal; Alte acte normative  adoptate în conformitate cu acestea.

Codul Fiscal al Republicii Moldova a fost adoptat legislativ prin Legea Republicii Moldova nr. 1163-XIII din 24.04.1997, publicată în Monitorul Oficial al Republicii Moldova, nr. 62/522 din 18.09.1997. Codul Fiscal a fost de multe ori completat şi modificat, actualmente întruneşte 9 titluri:Titlul I „Dispoziţii generale”;Titlul II „Impozitul pe venit”;Titlul III „Taxa pe valoare adăugată”;Titlul IV „Accizele”;Titlul V „Administrarea fiscală”;Titlul VI „Impozitul pe bunurile imobiliare”;Titlul VII „Taxele locale” ;Titlul VIII „Taxele pentru resursele naturale” ;Titlul IX „Taxele rutiere” .

Actele normative adoptate de către Guvern, Ministerul Finanţelor, Organul Fiscal  în baza şi pentru executarea Codului Fiscal nu trebuie să contravină prevederilor lui sau să depăşească limitele acestuia.În cazul în care prevederile Codului Fiscal diferă de prevederile altor acte legislative privind impozitarea şi acordarea înlesnirilor fiscale, se aplică prevederile codului.

Impozitarea se efectuează în baza actelor legislative fiscale publicate în mod oficial, care sunt în vigoare la termenul stabilit pentru achitarea impozitelor şi taxelor.

În baza legislaţiei fiscale, organele fiscale administrează procedurile fiscale având ca scop colectarea impozitelor şi taxelor, acestea din urmă constituind surse de venit ale statului.

1

Organizarea activităţii şi funcţionarea organelor fiscale sunt reglementate de Codul Fiscal al Republicii Moldova.

Organele care exercită atribuţii de administrare fiscală sunt:1. Organele fiscale;2. Centru Naţional Anticorupţiei;3. Organele vamale;4. Serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor şi alte organe abilitate

conform legislaţiei.Organele fiscale  sunt constituite din:

Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lângă Ministerul Finanţelor; Inspectoratele Fiscale de Stat teritoriale.

Structura organizatorică a  Serviciului Fiscal de Stat se aprobă de Guvern, iar raza de activitate a organelor fiscale teritoriale şi raza de deservire a contribuabililor – de către Inspectoratul Principal de Stat de pe lângă Ministerul Finanţelor.Sarcina de bază a organului fiscal constă în exercitarea controlului asupra:

respectării legislaţiei fiscale; calculării corecte a obligaţiilor fiscale; vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale.

Centru Naţional Anticorupţie  este un organ de ocrotire a normelor de drept specializat în contracararea infracţiunilor economico-financiare şi fiscale, precum şi a corupţiei. 

Organele vamale  sunt organe de drept care constituie un sistem unic , format din Departamentul Controlului Vamal, birouri vamale şi posturi vamale.

Serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor şi alte organe abilitate conform legislaţiei.

Organele cu atribuţii de administrare fiscală, în procesul exercitării atribuţiilor respective, conlucrează între ele şi colaborează cu alte autorităţi publice.Organele cu atribuţii de administrare fiscală au dreptul să colaboreze cu organele competente din alte ţări şi să fie membre ale organizaţiilor internaţionale de specialitate. Modul de colaborare şi de activitate este stabilit în baza acordurilor (convenţiilor) internaţionale.

1.2. Sistemul de impozite al Republicii MoldovaSistemul de impozite  reprezintă totalitatea impozitelor, taxelor şi altor plăţi, concepute în

conformitate cu legislaţia fiscală în vigoare. Impozitele şi taxele, percepute în conformitate cu Codul Fiscal şi alte acte ale legislaţiei fiscale, reprezintă una din sursele veniturilor bugetului public naţional.

Impozitul  este o plata băneasca obligatorie cu titlu gratuit (nerambursabil), efectuata atât de persoane fizice cît şi de persoane juridice din veniturile şi averea lor la bugetul statului sau la bugetele locale, în mărimea şi la termenele prevăzute de lege, fără obligaţia din partea statului de a presta plătitorului un echivalent direct şi imediat, necesar pentru satisfacerea cerinţelor societăţii.

Taxa  este o plată obligatorie cu titlu gratuit, efectuată de persoanele fizice şi juridice pentru serviciile prestate acestora de instituţiile publice, care nu este impozit.

În conformitate cu art. 6  al Codului Fiscal al RM, impozitele şi taxele percepute în RM sunt:-   impozitele şi taxele generale de stat;-   impozitele şi taxele locale.

Sistemul impozitelor şi taxelor generale de stat include:a) impozitul pe venit;b) taxa pe valoarea adăugată;

2

c) accizele;d) impozitul privat;e) taxa vamală;f) taxele rutiere.

Sistemul impozitelor şi taxelor locale include:a) impozitul pe bunurile imobiliare;b) taxele pentru resursele naturale;c) taxa pentru amenajarea teritoriului;d) taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor pe teritoriul unităţii administrativ-teritoriale;e) taxa de plasare (amplasare) a publicităţii (reclamei);f) taxa de aplicare a simbolicii locale;g) taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială;h) taxa de piaţă;i) taxa pentru cazare;j) taxa balneară;k) taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de călători pe rutele municipale, orăşeneşti şi săteşti (comunale);l) taxa pentru parcare;q) taxa pentru unităţile stradale de comerţ şi/sau de prestare a serviciilor;s) taxa pentru dispozitivele publicitare.

Relaţiile ce ţin de toate impozitele şi taxele enumerate mai sus se reglementează de Codul Fiscal şi de alte acte normative adoptate în conformitate cu acestea.

Impozitele ţi taxele enumerate se bazează pe următoarele principii:a) neutralitatea impunerii – asigurarea prin legislaţia fiscala a condiţiilor egale investitorilor, capitalului autohton şi străin;c) echitatea fiscală – tratare egală a persoanelor fizice şi juridice, care activează în condiţii similare, în vederea asigurării unei sarcini fiscale egale;d) stabilitatea fiscală – efectuare a oricăror modificări şi completări ale prevederilor legislaţiei fiscale nemijlocit prin modificarea şi completarea Codului Fiscal;e) randamentul impozitelor – perceperea impozitelor şi taxelor cu minimum de cheltuieli, cît mai acceptabile pentru contribuabili.

La stabilirea impozitelor şi taxelor se determină următoarele elemente:1. obiectul impunerii – reprezintă elementul concret care stă la baza aşezării impozitului şi poate fi

diferit în funcţie de provenienţa impozitului, scopul urmărit, natura plătitorului. Ca obiect al impozitului poate fi:

- venitul (profitul) agenţilor economici şi persoanelor fizice;- averea (bunurile) care este reprezentată de clădiri, terenuri, mijloace de transport;- cheltuielile (consumul) care constituie produsul, serviciul prestat sau lucrarea executată;- actele şi faptele realizate de organele statului pentru care se datorează taxe de înregistrare (eliberarea, legalizarea, autentificarea unor acte);2. subiectul impunerii (contribuabilul) – sunt persoanele juridice şi fizice, care practică activitate de întreprinzător în RM, precum şi persoanele juridice şi fizice rezidente, care obţin venit din investiţii şi venit financiar din sursele aflate în afara RM;

3

3. sursa de plată a impozitului sau taxei – sursa din care se achită impozitul sau taxa (salariu, profit, dividende);4. unitatea de impunere – reprezintă unitatea de măsura în care se exprimă obiectul impozabil (lei – în cazul veniturilor, m2 sau ha în cazul impozitului funciar, capacitatea cilindrică la mijloacele de transport;5. cota (cotele) de impunere – cuantumul unitar al impozitului sau taxei în raport cu obiectul impozabil. Impozitul poate fi stabilit în cotă fixă (este o sumă absolută invariabila pe unitatea de măsură) sau cote procentuale ( este un procent de impozit asupra bazei de calcul);6. termenul de achitare a impozitelor sau taxelor – perioada în decursul căreia contribuabilul este obligat să achite impozitul sau taxa sub formă de interval de timp sau zi fixă a plăţii;7. facilităţile (înlesnirile) fiscale – elemente de care se ţine seama la estimarea obiectului impozabil, la determinarea cuantumului impozitului sau taxei, precum şi la încasarea acestuia, sub forma de:– scutire parţială sau totală de impozit sau taxa;– scutire parţială sau totală de plată a impozitelor sau taxelor;– cote reduse ale impozitelor sau taxelor;– reducerea obiectului impozabil;– amânări ale termenului de achitare a impozitelor sau taxelor;– eşalonări ale obligaţiei fiscale.

Categoriile impozitelor şi taxelor sunt reglementate de stat, iar administrarea impozitelor şi taxelor se exercita de către IFS sau organele locale.

Impozitele şi taxele generale de stat şi locale se stabilesc, se modifică sau se anulează exclusiv prin modificarea şi completarea Codului Fiscal. Pe parcursul anului fiscal (calendaristic), stabilirea de noi impozite şi taxe generale de stat şi locale, în afară de cele prevăzute de Codul Fiscal, sau anularea ori modificarea impozitelor şi taxelor în vigoare privind determinarea subiecţilor impunerii şi a bazei impozabile modificarea cotelor şi aplicarea facilităţilor fiscale se permit numai concomitent cu modificarea corespunzătoare a bugetului de stat şi a bugetelor unităţilor administrativ-teritoriale.

1.3. Corelaţia sistemului contabil cu cel fiscal în Republica MoldovaPentru prezentarea mai clară a esenţei contabilităţii fiscale este necesar de a evidenţia deosebirile şi

asemănările dintre sistemul contabil şi cel fiscal.La temelia sistemului de raporturi între contabilitate şi fiscalitate în RM stau următoarele atribute:

Baza informaţională unică; Terminologia unică; Planul de conturi unic; Baze normative diferite.

Sistemul contabil şi cel fiscal se deosebesc nu numai prin baza normativă, ci şi printr-un şir de alte criterii.Criteriile de comparare dintre sistemul contabil şi fiscal în RM

Criteriul Sistemul contabil Sistemul fiscal

Scopul sistemului

Prezentarea informaţiei contabile obiective privind situaţia patrimoniului şi rezultatul financiar al activităţii entităţii economice

Determinarea corectă a venitului impozabil, impozitului pe venit şi a altor impozite şi taxe, transferarea completă şi la timp a acestora la buget

Sarcinile de baza

Înregistrarea cronologica şi sistematică, prelucrarea informaţiei cu privire la patrimoniu

Colectarea, reflectarea şi prelucrarea sistematică a informaţiei privind datoriile fiscale ale entităţilor economice

4

Baza normativa

Legea contabilităţii, SNC, Planul general de conturi contabile

Legea privind bazele sistemului fiscal; Codul fiscal, Legea bugetului pe anul respectiv, Regulamente, Instrucţiunile şi scrisorile Ministerului Finanţelor

Utilizatorii de informaţii

Interni: administraţia, contabilii;Externi: fondatorii, clienţii, furnizorii, băncile, organele fiscale, mass-media, organele de statistică, etc.

Organele fiscale, organele de stat de control

Etalonul de măsurare

Valoric, natural, convenţional Valoric

Forma de evidenţă

Jurnal-order, automatizată, pe registre, simplificată, etc.

Registre şi forme elaborate de Organul Fiscal

Componenţa rapoartelor

Bilanţul contabil, Situaţia de profit şi pierderi, Situaţia fluxurilor de numerar, Situaţia modificărilor capitalului propriu, anexele

Declaraţiile fiscale, rapoarte pe tipuri de impozite, note de informare, fisele personale, borderourile de calcul

Modul de reflectare a operaţiilor economice

Sistemul de înregistrare dubla în conturile contabile

Ţinerea evidenţei analitice în registre speciale fără utilizarea dublei înregistrări

Perioada de raportare

Semestrial, anual Lunar, trimestrial, anual – în funcţie de termenele indicate de Organul Fiscal

Principiile de baza

Continuitatea activităţii, prudenţa, contabilitatea de angajamente, permanenţa metodelor, necompensarea, importanţa relativă, prioritatea conţinutului asupra formei

Universalitatea, echitatea, obligativitatea, egalitatea, nediscriminarea, neutralitatea, impersonalitatea, simplitatea.

 După cum putea vedea, sistemul fiscal diferă de cel contabil după toate criteriile, însă ambele sisteme

sunt elaborate în concordanţă cu normele internaţionale şi îşi îndeplinesc sarcinile puse în faţa lor.

2.1. Noţiuni generale privind impozitul pe venitImpozitul pe venit este o parte componentă a sistemului impozitelor şi taxelor generale de stat care

constituie o sursa de reglementare a veniturilor sistemului bugetar.Modul de calculare, achitare şi administrare a impozitului pe venit în Republica Moldova este

reglementat de Titlul II „Impozitul pe venit” al Codul Fiscal, iar modul de contabilizare – SNC  ”Cheltuieli”, IAS 12 "Impozitul pe profit" şi Planul de conturi.

Codul fiscal prevede componenţa subiecţilor impozabili, structura obiectului impozabil, cotele impozitului, scutirile ţâşi facilităţile acordate, termenele şi modul de achitare şi declarare a impozitului pe venit.Subiecţi ai impuinerii cu impozitul pe venit sunt:

persoanele juridice şi fizice rezidente ale Republicii Moldova, care desfăşoară activitate de întreprinzător, precum şi persoanele care practică activitate profesională, care, pe parcursul perioadei fiscale, obţin venit din orice surse aflate în Republica Moldova, precum şi din orice surse aflate în afara Republicii Moldova;

persoanele fizice rezidente cetăţeni ai Republicii Moldova care nu desfăşoară activitate de întreprinzător şi pe parcursul perioadei fiscale obţin venituri impozabile din orice surse aflate în

5

Republica Moldova şi din orice surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea lor în Republica Moldova;

persoanele fizice rezidente cetăţeni ai Republicii Moldova care nu desfăşoară activitate de întreprinzător şi obţin venit din investiţii şi financiar din orice surse aflate în afara Republicii Moldova;

persoanele fizice rezidente cetăţeni străini şi apatrizi care desfăşoară activitate pe teritoriul Republicii Moldova şi obţin venit din orice surse aflate în Republica Moldova şi din orice surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea lor în Republica Moldova, cu excepţia venitului din investiţii şi financiar din orice surse aflate în afara Republicii Moldova;persoanele juridice şi fizice care desfăşoară activitate de întreprinzător şi obţin pe parcursul anului fiscal venit din orice surse aflate în şi peste hotarele RM;

persoanele juridice şi fizice rezidente care obţin venit investiţional şi financiar din surse aflate în afara RM.

Drept subiecţi ai impunerii se consideră cetăţenii, antreprenorii independenţi definiţi ca lucrători salariaţii, agenţii economici rezidenţi si nerezidenţi sub orice formă de organizare juridică (SRL, SA, cooperativele, Intreprinderi de Stat si Municipale, Gospodăriile Ţărăneşti etc.).

Obiect al impunerii îl constituie: venitul din orice surse aflate în Republica Moldova, precum şi din orice surse aflate în afara

Republicii Moldova, cu excepţia deducerilor şi scutirilor la care au dreptul, obţinut de persoanele juridice şi fizice rezidente ale Republicii Moldova care desfăşoară activitate de întreprinzător, precum şi de persoanele care practică activitate profesională;

venitul din orice surse aflate în Republica Moldova, inclusiv facilităţile acordate de patron, precum şi din orice surse aflate în afara Republicii Moldova pentru activitatea în Republica Moldova, cu excepţia deducerilor şi scutirilor la care au dreptul, obţinut de persoanele fizice rezidente cetăţeni ai Republicii Moldova care nu desfăşoară activitate de întreprinzător;

 venitul din investiţii şi financiar din orice surse aflate în afara Republicii Moldova, obţinut de persoanele fizice rezidente cetăţeni ai Republicii Moldova care nu desfăşoară activitate de întreprinzător;

venitul obţinut în Republica Moldova de persoanele fizice nerezidente care nu desfăşoară activitate de întreprinzător pe teritoriul Republicii Moldova.

Cotele de impozitare pentru anul 2014 sunt:a) pentru persoane fizice şi întreprinzători individuali, în mărime de:- 7% din venitul anual impozabil ce nu depăşeşte suma de 27 852 lei;- 18% din venitul anual impozabil ce depăşeşte suma de 27 852 lei;b) pentru persoanele juridice – în mărime de 12% din venitul impozabil;c) pentru gospodăriile ţărăneşti (de fermier) – în mărime de 7% din venitul impozabil;d) pentru agenţii economici subiecţi ai sectorului întreprinderilor mici şi mijlocii - în mărime de 3% venitul din activitatea operaţională.

Conform prevederilor Codului Fiscal entitatea economică poate înregistra atît venituri impozabile cît şi venituri neimpozabile.

Drept surse de venituri impozabile ce se includ în venitul brut pot fi (art. 18 al Codului Fiscal):a) venitul provenit din activitatea de întreprinzător, din activitatea profesională sau din alte activităţi similare;b) venitul de la activitatea societăţilor obţinut de către membrii societăţilor şi venitul obţinut de către acţionarii fondurilor de investiţii;c) plăţile pentru munca efectuată şi serviciile prestate (inclusiv salariile), facilităţile acordate de patron, onorariile, comisioanele, primele şi alte retribuţii similare;d) venitul din chirie (arendă);e) creşterea de capital;f) venitul aferent provizioanelor neutilizate conform art.24 alin.(16), art.31 alin.(6);g) venitul obţinut sub formă de dobîndă;

6

h) royalty (redevenţe);i) dotaţiile de stat, primele şi premiile care nu sînt specificate ca neimpozabile în legile prin care se stabilesc aceste plăţi;j) sumele obţinute de pe urma acordului (convenţiei) de neangajare în activitatea de concurenţă;k) veniturile obţinute, conform legislaţiei, ca urmare a aplicării clauzei penale, în formă de despăgubire pentru venitul ratat, precum şi ca urmare a reţinerii arvunei sau restituirii arvunei;l) alte venituri conform art.18 al Codului Fiscal.În venitul brut nu se includ următoarele tipuri de venituri (art.20 al Codului Fiscal):a) anuităţile sub formă de drepturi de asigurări sociale achitate din bugetul asigurărilor sociale de stat şi drepturi de asistenţă socială achitate din bugetul de stat, specificate de legislaţia în vigoare, inclusiv primite în baza tratatelor internaţionale la care Republica Moldova este parte; sumele şi despăgubirile de asigurare, primite în baza contractelor de asigurare şi coasigurare, exclusiv primite în cazul înlocuirii forţate a proprietăţii;b) despăgubirile şi indemnizaţiile unice primite, conform legislaţiei, în urma unui accident de muncă sau în urma unei boli profesionale, de salariaţi ori de moştenitorii lor legali;c) plăţile, precum şi alte forme de compensaţii acordate în caz de boală, de traumatisme, sau în alte cazuri de incapacitate temporară de muncă, conform contractelor de asigurare de sănătate;d) compensarea cheltuielilor salariaţilor legate de îndeplinirea obligaţiilor de serviciu: pentru aparatul Preşedintelui Republicii Moldova, Parlament şi aparatul acestuia, aparatul Guvernului, în limitele şi în modul stabilite de Preşedintele Republicii Moldova, Parlament şi, respectiv, de Guvern. Compensarea cheltuielilor salariaţilor agenţilor economici legate de îndeplinirea obligaţiilor de serviciu, în limitele stabilite de actele normative şi în modul stabilit de Guvern. Compensarea cheltuielilor salariaţilor legate de îndeplinirea obligaţiilor de serviciu în cazul depăşirii limitelor de cazare stabilite de Guvern;e) bursele elevilor, studenţilor şi persoanelor aflate la învăţămînt postuniversitar sau la învăţămînt postuniversitar specializat la instituţiile de învăţămînt de stat şi particulare, în conformitate cu legislaţia cu privire la învăţămînt, stabilite de aceste instituţii de învăţămînt, precum şi bursele acordate de către organizaţiile filantropice, cu excepţia retribuţiei pentru activitatea didactică sau de cercetare, indemnizaţiile unice acordate tinerilor specialişti angajaţi la lucru, conform repartizării, în localităţile rurale;f) pensiile alimentare şi indemnizaţiile pentru copii;g) indemnizaţiile de concediere stabilite conform legislaţiei;h) compensaţiile nominative plătite păturilor insuficient asigurate, social vulnerabile ale populaţiei, precum şi prestaţiile de asigurări sociale, care nu sînt achitate sub formă de anuităţi;i) patrimoniul primit de către persoanele fizice cetăţeni ai Republicii Moldova cu titlu de donaţie sau de moştenire;i1) patrimoniul primit de către casele de copii de tip familial cu titlu de donaţie;j) veniturile de la primirea gratuită a proprietăţii, inclusiv a mijloacelor băneşti, conform deciziei Guvernului sau a autorităţilor competente ale administraţiei publice locale;l) ajutoarele primite de la organizaţii filantropice – fundaţii şi asociaţii obşteşti – în conformitate cu prevederile statutului acestor organizaţii şi ale legislaţiei;m) contribuţiile la capitalul unui agent economic;n) veniturile misiunilor diplomatice şi altor misiuni asimilate lor, organizaţiilor statelor străine, organizaţiilor internaţionale şi personalului acestora;o) sumele pe care le primesc donatorii de sînge de la instituţiile medicale de stat;q) mijloacele băneşti plătite, sub formă de ajutor material unic sau de reparare a prejudiciului, unor categorii de funcţionari publici sau familiilor acestora, în conformitate cu legislaţia;r) ajutorul material obţinut de persoanele fizice din fondurile de rezervă ale Guvernului, ale autorităţilor administraţiei publice locale, din mijloacele Fondului republican şi fondurilor locale de susţinere socială a populaţiei, precum şi din mijloacele sindicatelor, în conformitate cu regulamentele care prevăd acordarea unui astfel de ajutor;s) ajutorul financiar obţinut de către sportivi şi antrenori de la Comitetul Internaţional Olimpic, premiile obţinute de către sportivi, antrenori şi tehnicieni la competiţiile sportive internaţionale, bursele sportive şi indemnizaţiile acordate loturilor naţionale în vederea pregătirii şi participării la competiţiile internaţionale oficiale;

7

t) ajutorul financiar obţinut de Comitetul Naţional Olimpic şi de federaţiile sportive naţionale de profil de la Comitetul Internaţional Olimpic, federaţiile sportive europene şi internaţionale de profil şi de la alte organizaţii sportive internaţionale;u) premiul naţional al Republicii Moldova în domeniul literaturii, artei, arhitecturii, ştiinţei şi tehnicii, precum şi premiile elevilor şi profesorilor animatori acordate, în mărimi stabilite în actele normative în vigoare, pentru performanţele obţinute în cadrul olimpiadelor şi concursurilor raionale, orăşeneşti, municipale, zonale, republicane, regionale şi internaţionale;w) recompensa acordată membrilor gospodăriilor (familiilor) pentru participarea la sondajele selective efectuate de organele de statistică;x) veniturile persoanelor fizice obţinute din activitatea în baza patentei de întreprinzător;y) veniturile obţinute de persoanele fizice, cu excepţia întreprinzătorilor individuali şi gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), de la predarea materiei prime secundare, inclusiv a deşeurilor şi a reziduurilor de hîrtie şi de carton, de cauciuc, de plastic şi de sticlă (cioburi de sticlă), de metale feroase şi neferoase, a reziduurilor industriale care conţin metale sau aliaje ale acestora şi ambalajului returnabil, precum şi a acumulatoarelor electrice uzate;z) veniturile obţinute în urma utilizării facilităţilor fiscale.

2.2. Definiţia şi modul de calculare a venitului contabil şi venitului impozabilSistemul Contabil din RM defineşte 2 noţiuni de bază la determinarea datoriei (creanţei) privind

impozitul pe venit:-       rezultatul financiar contabil;-       rezultatul financiar impozabil.

Rezultatul financiar contabil numit şi venit contabil reprezintă profitul pînă la impozitare, determinat conform cerintelor SNC şi principiilor de bază ale contabilităţii.

Venitul (pierderea) contabil este egal cu diferenţa dintre venituri şi cheltuieli. În contabilitatea financiara venitul contabil se determină la sfirsitul anului de gestiune, prin înregistrarea în Situaţia de profit şi pierderi a rulajelor creditoare ale conturilor clasei 6”Venituri” şi rulajele debitoare ale conturilor clasei 7”Cheltuieli”. La sfirşitul anului de gestiune conturile de venituri şi cheltuieli se închid prin trecerea veniturilor şi cheltuielilor acumulate în contul 351”Rezultat financiar total”.Venitul (pierderea) contabil se determină ca sold debitor sau creditor al contului 351”Rezultat financiar total” şi se reflectă în rîndul 100”Profit(pierderea) pîna la impozitare” din Situaţia de profit şi pierderi.Venitul contabil serveşte drept bază pentru calculul venitului impozabil.

Venitul impozabil este determinatîn baza venitului contabil corectat cu un numar de ajustări impuse de legislaţia fiscală. Acest rezultat nu se reflectă în formule contabile. Se calculează o singură data în an, la sfirşitul acestuia şi se prezintă în Declaratia cu privire la impozitul pe venit ce practica activitate de antreprenor (VEN 12).

Venitul impozabil = venitul contabil + ajustarile (corectarile) veniturilor – ajustarile (corectarile) cheltuielilor

Mărimea venitului contabil diferă de cea a venitului impozabil deoarece regulile contabilităţii financiare de constatare şi măsurare a cheltuielilor şi veniturilor diferă de cele ale Codului Fiscal ceea ce genereaza anumite diferente.Cauze de aparitie a diferentelor:a)  Cauze pentru venituri:

1. În contabilitate se recunosc toate veniturile, pe cînd în scopuri de impozitare există venituri impozabile şi neimpozabile.

2. Nu coincide perioada de gestiune la recunoaşterea venitului, adică în contabilitate se constată într-un an pe cînd în scopuri de impozitare în alt an.

3. Există diferite metode de determinare a venitului. Asemenea situaţii apar în cazul donaţiilor, schimbului de active, sponsorizării. În contabilitate venitul se evalueaza la valoarea venală, în scopul de impozitare – valoarea de piaţă.

4. Există diferite surse sub aspect teritorial de obţinere a veniturilor cum ar fi venitul obţinut pe teritoriul RM şi venitul obţinut în afara teritoriului RM.

8

b)  Cauze pentru cheltuieli:1. În contabilitate se recunosc toate cheltuielile, pe cînd în scopuri de impozitare există cheltuieli

deductibile şi nedeductibile.Regula generală a deductibilităţii cheltuielilor: se acceptă şi se recunosc cheltuielile în scopuri fiscale dacă cheltuielile sunt ordinare, necesare şi legate de activitatea de întreprinzător.Ca cheltuieli nedeductibile pot fi:-  cheltuielile personale şi familiale (art. 23 al Codului Fiscal);-   penalităţi şi amenzi pentru încălcarea legislaţiei privind impozitele şi taxele (art. 30 al Codului Fiscal);-   plăţile în favoarea deţinătorilor de patentă de întreprinzător (art. 24 al Codului Fiscal).  2.  Exista cheltuieli limitate fiscal:

cheltuieli de delegatii (art. 24 al Codului Fiscal); cheltuieli de reprezentanţă (0,5% din venitul din vînzarea mărfurilor şi 1% de la celelalte venituri); cheltuieli de reparaţie a mijloacelor fixe (15% din baza valorica la începutul anului a categoriei de

proprietate reparate) (art. 27 al Codului Fiscal); cheltuieli de sponsorizare şi donaţii în scopuri filantropice (10% din venitul impozabil) (art. 36 al

Codului Fiscal); cheltuieli de asigurare în limitele prevăzute de Guvern; cheltuieli neconfirmate documentar (0,2% din venitul impozabil) (art. 24 al Codului Fiscal); cheltuieli privind dobînzile (art. 25 al Codului Fiscal); cheltuieli suportate şi determinate de angajator pentru transportul, hrana şi studiile profesionale ale

angajatului, conform modului stabilit de Guvern (art. 24 al Codului Fiscal).   3.  Nu coincide perioada de gestiune la constatarea cheltuielilor.   4.  Exista diferite reguli si metode de calculare a cheltuielilor. În special acestea se referă la determinarea amortizării acticelor imobilizate (mijloace fixe).

Din cauza faptului ca regulile și principiile în contabilitate sunt diferite de cele fiscale face să apară diferențe care reprezintă suma abaterilor dintre mărimea cheltuielilor și veniturilor recunoscute în contabilitate și mărimea acelorași cheltuieli și venituri recunoscute în scopul impozitării.

În funcție de influența pe care o exercită asupra venitului impozabil (pierderii fiscale) al perioadei de gestiune curentă și viitoare, sunt diferențe:-  permanente (care nu influentează în viitor);-  temporare (influentează în viitor asupra venitului impozabil).

Diferențele permenente și temporare reprezintă corectările venitului contabil și se calculeaza numai în scopuri de impozitare fără reflectare în contabilitate. Diferențele permanente și temporare servesc pentru determinarea venitului impozabil (pierderii fiscale) prin adunarea sau scăderea sumei lor la sfîrșitul anului de gestiune din venitul contabil. Ele se reflectă în anexele la Declarația cu pivire la la impozitul pe venit a persoanei ce practica activitate de întreprinzător, în dependență de apartenența lor la venituri sau cheltuieli.

Diferențele permanente  apar în cazul în care unele elemente de venituri și cheltuieli luate în calculul venitului (pierderii) contabil determinat conform SNC, nu se constată sau se limitează de Codul Fiscal. Ele influențează numai asupra venitului impozabil și situațiile financiare ale peroadei de gestiune curente, fără a avea un impact asupra rezultatelor perioadelor viitoare.

Astfel de diferențe se referă la:a) venituri sub formă de dividende de  la  rezidentul  Republicii Moldova  care  se includ în venitul contabil, dar potrivit  prevederilor Codului Fiscal nu se includ în venitul impozabil;b) cheltuieli de deplasare şi de reprezentare, cheltuieli privind asigurarea persoanelor juridice şi altele care sînt luate în considerare la determinarea venitului contabil în mărime deplină, însă în  scopuri fiscale sînt constatate în limitele stabilite de Guvern;c) cheltuieli personale și familiale, penalitățile și amenzile aferente impozitelor și plăților la buget care în contabilitate se constată ca cheltuieli, dar nu se recunosc ca deduceri la determinarea venitului impozabil.

Diferenţele temporare apar în cazurile în care perioadele de recunoaştere a cheltuielilor și veniturilor în scopuri contabile şi fiscale nu coincid. Diferenţele temporare apar într-o perioadă de gestiune şi se decontează pe parcursul uneia sau a câtorva perioade de gestiune viitoare, în care agentul economic îndeplineşte cerinţele Codului Fiscal privind recunoaşterea cheltuielilor și veniturilor.

9

Diferențele temporare influentează mărimea venitului impozabil atât al perioadei de gestiune curente, cât și al perioadei de gestiune viitoare.

Astfel de diferențe se referă la:a) suma venitului  impozabil  rezultată din modificarea  metodei  de constatare  a  veniturilor şi cheltuielilor în perioada de gestiune  (în comparaţie  cu  perioada precedentă) este reflectată  în  contabilitatea financiară  integral,  iar în scopuri fiscale este repartizată în  părţi egale pe trei ani;b) suma uzurii mijloacelor fixe luată în considerare la determinarea venitului  (pierderii) contabil poate să difere de suma uzurii luată  în calcul  pentru determinarea venitului (pierderii) din cauza incoincidenţei metodelor de calculare a uzurii acestora;c) rezultatele reevaluării activelor sînt reflectate în contabilitatea  financiară,  dar nu sînt constatate în  scopuri  fiscale.

În funcţie de influenţa, pe care o exercită asupra rezultatului fiscal al perioadelor de gestiune viitoare, diferenţele temporare se subdivizează în diferenţe impozabile şi deductibile.- Diferenţele temporare impozabile (care în viitor se adună) se ivesc în cazurile cînd:a) suma veniturilor constatate în contabilitatea financiară depăşeşte suma veniturilor constatate în scopuri fiscale;b) suma cheltuielilor  constatate în contabilitatea financiară  este mai mică decît suma cheltuielilor constatate în scopuri fiscale.Exemplu:SRL X dispune de mijloace fixe procurate în 2013 cu valoarea de intrare de 91 200 lei. Politica de contabilitate stabileste VPR egala cu 1 000 lei, metoda de calcul a uzurii – liniara, DFU – 10 ani.Uzura anuală calculată conform contabilității financiare = (91 200 – 1 000) / 10 = 9 020 leiÎn scopuri de impozitare mijloacele fixe se raportează la categoria a IV de proprietate cu o norma de uzura de 20%.Uzura anuală calculată în scopuri fiscale = 91 200 lei*20%=18 240 leiUzura scopuri fiscale >Uzura în contabilitatea financiarăAstfel, rezultă o diferență temporară impozabilă aferentă cheltuielilor în mărime de 9 220 lei (18 240-9 020) care în anul de gestiune se scade din venitul contabil și se raportează la perioada de gestiune viitoare în care va fi adunată.- Diferenţele temporare deductibile ( în viitor se scad) apar în cazul cînd:a) suma veniturilor constatate în contabilitatea financiară este mai mică decît suma veniturilor constatate în scopuri fiscale;b) suma cheltuielilor constatate în contabilitatea  financiară depăşeşte suma cheltuielilor constatate în scopuri fiscale.

Exemplu:S.R.L. X în anul 2013 în baza politicii de contabilitate a constituit o rezervă pentru reparația mijloacelor fixe în mărime de 17 000 lei, din care au fost utilizate numai 14 000 lei. În urma inventarierii anuale a rezervelor soldul acesteia a fost corectat și reflectat în situațiile financiare în mărime de 3 000 lei (17 000 -14 00 ). Rezerva dată a fost utilizată în anul de gestiune următor.În contabilitatea financiară cheltuielile privind constituirea rezervei sunt constatate în mărime deplină, la 17000 lei.În scopuri fiscale conform art. 32 al Codului Fiscal deducerea defalcărilor în fondul de rezervă nu se permite decît numai în mărimea utilizării lor. Astfel, spre deducere se permite numai 14 000lei (17 000-3 000). Diferența de 3 000 lei ( ce reprezintă soldul neutilizat al rezervei) constituie o diferență temporară deductibilă care în anul 2013 a fost adunată la venitul impozabil, iar în anul următor va fi dedusă, micșorînd venitul impozabil.

În contabilitatea financiară nu există conturi pentru evidența diferențelor permanente și temporare. Însă în decursul anului de gestiune, pentru calcularea și evidența veniturilor neimpozabile și cheltuielilor limitate sau nedeductibile fiscal pot fi utilizate în evidența analitică subconturi distincte, fișe sau borderouri speciale, dacă entitatea poate determina diferența la data apariției ei.

10

2.3. Contabilitatea cheltuielilor (economiei) şi datoriei (creanţei) privind impozitul pe venit

Cheltuielile (economiile) privind impozitul pe venit cuprind suma totală a cheltuielilor (economiilor) privind impozitul pe venit luat în considerare la calcularea profitului (pierderii) net al perioadei de gestiune. Componenţa, modul de determinare şi de evidenţă a acestor cheltuieli sunt reglementate de prevederile SNC ”Cheltuieli” şi Codul Fiscal.

Cheltuielile (economiile) privind impozitul pe venit curent reprezinta sumele impozitului care urmeaza a fi achitate sau recuperate în anul de gestiune curent şi includ:-  datorii curente privind impozitul pe venit – reprezintă suma impozitului pe venit calculată în perioada de gestiune curentă.

Datoria curentă                                Venitul                                 Cota impozitului pe venitprivind  impozitul pe venit                =                        impozabil                         *                        a  perioadei

de gestiune curente

-  creante curente privind impozitul pe venit - reprezintă suma creanţei bugetului de stat aferentă impozitului pe venit, care urmeaza să fie recuperată entităţii economice în perioada de gestiune curentă.

Pentru evidenţa cheltuielilor (economiei) aferente impozitului pe venit este destinat contul de activ 731"Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit".

În cursul anului de gestiune în debitul contului 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit” se reflectă calcularea datoriilor curente privind impozitul pe venit, precum şi sumele impozitului pe venit achitate în rate la buget, iar în credit trecerea la finele anului de gestiune a cheltuielilor privind impozitul pe venit la rezultatul financiar total.

Conform legislaţiei în vigoare, agenţii economici sînt obligaţi să achite, nu mai tîrziu de 31 martie, 30 iunie, 30 septembrie şi 31 decembrie ale anului fiscal, sume egale cu 1/4 din:a) suma calculată drept impozit ce urmează a fi plătit, pentru anul respectiv; saub) impozitul ce urma să fie plătit, pentru anul precedent.

Metoda de achitare a impozitului pe venit în rate se alege de către fiecare entitate economică de sine stătător, la începutul anului de gestiune.

Întreprinderile agricole, gospodăriile ţărăneşti (de fermier), sînt obligate să achite impozitul în rate în două etape: 1/4 din suma – pînă la 30 septembrie şi 3/4 din această sumă – pînă la 31 decembrie ale anului fiscal.

Agenţii economici subiecţi ai sectorului întreprinderilor mici şi mijlocii sînt obligaţi să achite impozitul la buget în termen de o lună de la încheierea trimestrului corespunzător.

Întreprinderile, instituţiile şi organizaţiile care au subdiviziuni în afara unităţii administrativ-teritoriale în care se află sediul central transferă la bugetele unităţilor administrativ-teritoriale de la sediul subdiviziunilor partea impozitului pe venit calculată proporţional numărului mediu scriptic de salariaţi ai subdiviziunii pentru anul precedent ori partea impozitului pe venit calculată proporţional venitului obţinut de subdiviziune conform datelor din evidenţa financiară a acesteia pe anul precedent.

La calcularea şi achitarea impozitului pe venit în rate se întocmeşte următoarea formulă contabilă:Achitarea sumei impozitului pe venit trimestrial în rate:Debit contul  225 „Creanţe ale bugetului”Credit contul  242 „Conturi curente în monedă naţională”

Cheltuielile efective aferente impozitului pe venit se determină la sfârşitul anului.La calcularea sumei efective a cheltuielilor privind impozitul pe venit se întocmesc următoarele

formule contabile:1. Reflectarea sumei datoriilor curente privind decontările cu bugetul aferente impozitului pe venit:Debit contul  731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”Credit contul  534 „Datorii faţă de buget”2. Trecerea în cont a sumelor avansurilor privind impozitul pe venit:Debit contul  534 „Datorii faţă de buget”Credit contul  225 „Creanţe ale bugetului”3. Achitarea datoriilor faţă de buget privind impozitul pe venit:

11

Debit contul  534 „Datorii faţă de buget”Credit contul  242 „Conturi curente în monedă naţională”5. La finele anului de gestiune contul 731 se închide prin formula contabilă:Debit contul   351 „Rezultat financiar total”Credit contul   731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”

2.4. Contabilitatea reţinerii impozitului pe venit la sursa de platăÎn conformitatecu art.88-91 ale Codului Fiscal, agenții economici care desfășoară activitate de

întreprinzător, sunt obligați să rețină la sursa de plată și să achite la buget în termenii stabiliță impozitul pe venit în funcție de tipul venitului sau plății care a fost efectuată. Impozitul pe venit se reține de la beneficiarul plății și se achită la buget pentru acesta.

Impozitul pe venit se reține la sursa de plată din următoarele plăți:- salarii și alte venituri  (inclusiv primele și facilitățile acordate) achitate de patron angajaților(7% sau 18% în funcție de mărimea venitului impozabil);- dividente achitate acționarilor, inclusiv  în cazul dividendelor achitate prealabil pe parcursul perioadei fiscale:

   6% din dividende, inclusiv sub formă de acţiuni sau cote-părţi, cu excepţia celor aferente profitului nerepartizat obţinut în perioadele fiscale 2008–2011 inclusiv;

   15% din dividende, inclusiv sub formă de acţiuni sau cote-părţi, aferente profitului nerepartizat obţinut în perioadele fiscale 2008–2011 inclusiv;

   15% din suma retrasă din capitalul social aferentă majorării capitalului social din repartizarea profitului net şi/sau altor surse constatate în capitalul propriu între acţionari (asociaţi) în perioadele fiscale 2010–2011 inclusiv, în conformitate cu cota de participaţie depusă în capitalul social;

-  royalty achitate în folosul persoanelor fizice 12%;-  dobînzi în folosul persoanelor fizice, cu excepţia celor efectuate în folosul întreprinzătorilor individuali şi al gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), este obligat să reţină din fiecare dobîndă şi să achite ca parte a impozitului o sumă egală cu 15%;-  plăți efectuate în favoarea persoanelor fizice rezidente, cu excepția  deţinătorilor de patente de întreprinzător, gospodăriilor țărănești, întreprinzătorilor individuali, a cabinetului avocatului, a notarului public, a executorului judecătoresc, a biroului individual al mediatorului ( 7%);-  plati in favoarea nerezidentilor:

12% din plăţile direcţionate spre achitare nerezidentului aferente veniturilor de la art.71, cu excepţia celor specificate la liniuţele a doua, a treia şi a patra din prezentul alineat;

15% din dividende, inclusiv sub formă de acţiuni sau cote-părţi, aferente profitului nerepartizat obţinut în perioadele fiscale 2008–2011 inclusiv;

15% din sumele specificate la art.901 alin.(31) liniuţa a treia  al Codului Fiscal; 6% din dividendele specificate la art.71 lit.e) al Codului Fiscal.

Nu se reține impozit din:a)  veniturile nerezidentului ce ţin de activitatea reprezentanţei permanente a acestora în Republica Moldova;b)  veniturile obţinute sub formă de salariu din care se efectuează reţineri conform art.88.-   cîștigurile de la jocurile de noroc:

8% din cîştigurile de la jocurile de noroc, cu excepţia cîştigurilor de la campaniile promoţionale şi/sau din loterii;

18% din cîştigurile de la campaniile promoţionale şi/sau din loterii, în partea în care valoarea fiecărui cîştig depăşeşte 10% din scutirea personală, dar nu depăşeşte 50 mii lei;

25% din cîştigurile de la campaniile promoţionale şi/sau din loterii, în partea în care valoarea fiecărui cîştig este egală sau depăşeşte 50 mii lei.

- plăți efectuate în favoarea persoanelor fizice care nu desfășoară activitate de întreprinzător, cu excepția gospodăriilor tărănești de la transmiterea în folosință (locațiune, arendă) a proprietății imobiliare și mobiliare (10%).

12

Evidenţa sintetică  a impozitului pe venit reţinut la sursa de plata se contabilizează  în mod diferit la beneficiar şi plătitor.

Impozitul  pe venit reţinut la sursa de plată la plătitor se contabilizează ca datorii faţă de buget în creditul contului de pasiv 534”Datorii față de buget", iar la beneficiarul plăţii – ca creanțe ale bugetului în debitul contului 225 "Creanţe ale bugetului".

Evidenţa analitică a datoriilor şi creanţelor privind impozitul pe venit  reţinut la sursa de plată se ţine pe tipuri de reţineri şi pe beneficiari (plătitori) ai plăţilor din care s-au efectuat reţinerile.

Impozitul reţinut conform art.88-91 se achită la buget de către persoana care a efectuat reţinerea în termen de o lună de la încheierea lunii în care au fost efectuate plăţile.

Dările de seamă fiscale privind veniturile achitate şi impozitul pe venit reţinut la sursa de plată se prezintă de către plătitorii veniturilor organului fiscal teritorial în termen de o lună de la încheierea lunii în care au fost efectuate plăţile.

Persoanele care sînt obligate să reţină impozitul în conformitate cu art.88–91 vor prezenta organului fiscal teritorial, în termen de o lună de la încheierea anului fiscal, o dare de seamă, în care vor indica numele şi prenumele (denumirea), adresa şi codul fiscal al persoanei fizice sau juridice în folosul căreia au fost efectuate plăţile, precum şi suma totală a plăţii şi a impozitului pe venit reţinut. 

Întreprinzătorul individual, gospodăria ţărănească (de fermier) al căror număr mediu anual de salariaţi, pe parcursul perioadei fiscale, nu depăşeşte 3 unităţi şi care nu sînt înregistraţi ca plătitori de T.V.A. achită la buget impozitul, reţinut conform art.88-91, nu mai tîrziu de 31 martie al anului următor anului fiscal de gestiune și de asemenea până la această dată prezintă o dare de seamă fiscală unificată privind veniturile achitate şi impozitul pe venit reţinut la sursa de plată.

Contabilitatea impozitului pe venit reținut din salariiOrice agent economic care angajează şi plăteşte angajaţilor salariu (inclusiv primele şi facilităţile

acordate), este obligat să calculeze şi să reţină din aceste plăţi impozitul pe venit.Impozitul pe venit se reţine din suma totală a veniturilor calculate şi îndreptate spre achitare care

includ: salarii; sporuri la salariu; prime, recompense; indemnizaţii; onorarii; comisioane; ajutoare materiale; alte achitări în folosul angajatului, cu excepţia veniturilor neimpozabile conform legislaţiei în vigoare.

În componenţa facilităţilor acordate angajatului de către patron se includ:a) plăţile pentru recuperarea cheltuielilor personale, precum şi plăţile în favoarea lucrătorului, efectuate altor persoane cu excepţia plăţilor la bugetul asigurărilor sociale de stat şi a primelor de asigurare obligatorie de stat (plata pentru învăţătură, tratamentul salariatului sau a unei rude a lui, întreţinerea copiilor salariatului într-o instituţie preşcolara (sau şcolară), compensarea cheltuielilor pentru procurarea sau  întreţinerea de  către  lucrător a locuinţei, automobilului, altor bunuri etc;b) suma anulată a datoriei salariatului faţă de patron;c)  suma plătită suplimentar de patron la orice plată a salariatului pentru locuinţa acordată de către patron;d)  cheltuielile patronului pentru darea proprietăţii în folosinţă salariatului în scopuri personale;e)  alte surse de venituri  stipulate în art.19 din Codul Fiscal.

La   calcularea   impozitului   pe   venit   din   suma   veniturilor îndreptate spre plată angajaţilor se iau în consideraţie tipurile şi mărimea scutirilor la impozitul pe venit de care beneficiază angajaţii.    

Scutirea reprezintă suma care la calcularea venitului impozabil se scade din venitul brut al contribuabililor.Conform art. 33-35 al Codului Fiscal persoana fizică (rezidentă) are dreptul la următoarele scutiri:1. scutirea personală – care constituie 9 516 lei pe an;2. scutire personală majoră – ce constituie 14 148  lei pe an și se acordă persoanei care:

s-a imbolnăvit și a suferit de boala actinică provocată de consecințele avariei de la Cernobil; este invalid și s-a stabilit că invaliditatea sa este în legatură cu avaria de la Cernobil; este părintele sau soția (soțul) unui participant căzut sau dat dispărut în acțiunile de luptă pentru

apărarea integrității și independenței RM, cât și în acțiunile de luptă din Republica Avganistan; este invalid de război, invalid din copilărie, invalid de gradul I și II; este pensionar- victimă a represiunilor politice.

13

3. scutirea pentru soț sau soșie (matrimonială) –în mărime de 9 516 lei anual. Aceasta este o scutire suplimentară la care are dreptul lucrătorul aflat în relații de căsătorie, cu condiția că soția (soțul) nu beneficiază de scutirea personală;4. scutire pentru persoanele întreținute care constituie 2 124 lei anual pentru fiecare persoană întreținută, cu excepția invalizilor din copilărie pentru care scutirea constituie 9 516 lei anual.

Pentru obținerea scutirilor, lucrătorul, nu mai tîrziu de data începerii muncii ca angajat, prezintă patronului Cerere privind acordarea scutirilor la impozitul pe venit reținut din salariu la care are dreptul, anexând la ea documentele ce certifică acest drept.

Scutirile se acordă numai la locul de munca de bază, unde se ține evidența carnetului de munca al angajatului, din luna următoare lunii în care a fost depusă cererea privind acordarea scutirilor.

Impozitul pe venit la sursa de plata se calculează și se reține din venitul impozabil la momentul îndreptării venitului spre plată, apreciat ca diferența dintre venitul obținut de lucrător și suma scutirilor acordate și contribuțiilor individuale de asigurîri sociale și medicale calculate, prin relația:Vimpoz = Vbrut – Scutire - CAS(6%) – CAM(4%)

Calculul salariilor, venitului impozabil și impozitului pe venit se face în bază cumulativă, de la începutul anului sau de la momentul angajării la serviciu, în Fișa personală deschisă pentru fiecare angajat.Lucrătorul are dreptul să solicite ca patronul să rețină din plățile achitate în folosul lui impozitul la cota de 18%.

Impozitul pe venit reținut din plățile salariale, calculat și reținut conform Fișei personale, se reflectă prin formula contabilă:Debit contul  531 Datorii faţă de personal privind retribuirea munciiCredit contul 534 Datorii față de buget, subcontul  5342  Datorii privind impozitul pe venit din salariu

Agentul economic care a efectuat reținerea impozitului pe venit este obligat în termen de o lună de la încheierea lunii în care au fost efectuate plățile să prezinte organului fiscal teritorial Declaratia cu privire la impozitul pe venit retinut la sursa de plata (forma IRV 09) pentru luna raportată și în termen de 30 zile după expirarea anului fiscal Nota de informare privind impozitul pe venit reținut din salariile lucrătorilor (IAL 09) pentru anul fiscal expirat.

Contabilitatea impozitului pe venit retinut la plata dividentelor Agentul economic achită dividende acționarilor săi din venitul rămas după  impozitare.La plata dividendelor pe parcursul anului fiscal agentul economic achită ca parte a impozitului o

sumă egală cu 12% din profitul anului în curs. Suma impozitului achitată de agentul economic este trecută în cont ca impozit aplicat venitului impozabil al agentului economic respectiv pentru anul fiscal în care a fost făcută achitarea. Prevederile date nu se aplică agenților economici care cad sub incidența regimului de impozitare caracteristic întreprinderilor mici și mijlocii.

La achitarea dividentelor apare obligația calculării și achitării impozitului pe venit la sursa de plată în conformitate cu prevederile art.90 al Codului Fiscal.

Inregistrările contabile aferente impozitului pe venit calculat și achitat din dividende intermediare:1. Reflectarea impozitului pe venit (12%) calculat din dividendele intermediare:Debit contul 225 Creanțe ale bugetului,  subcontul 2251  Creanţe privind impozitul pe venitCredit contul 534 Datorii față de buget, subcontul 5341    Datorii privind impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător şi profesională2. Reflectarea impozitului pe venit reținut la sursa de plată din dividendele intermediare:Debit contul 536 Datorii față de proprietari, subcontul 5361 Datorii privind dividendele calculate Credit contul 534 Datorii față de buget, subcontul 5343   Datorii privind impozitul pe venit reţinut la sursa de plată 3. Transferarea impozitului pe venit la buget:Debit contul 534 Datorii față de buget, subcontul 5341    Datorii privind impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător şi profesională Debit contul 534 Datorii față de buget, subcontul 5343   Datorii privind impozitul pe venit reţinut la sursa de plată Credit contul 242 Conturi curente în monedă națională

14

4. Trecerea în cont la sfărșitul anului de gestiune a sumei impozituluipe venit (12%) reținut din dividendele intermediare:Debit contul 534 Datorii față de buget, subcontul 5341    Datorii privind impozitul pe venit din activitatea de întreprinzător şi profesionalăDebit contul 225 Creanțe ale bugetului, subcontul 2251  Creanţe privind impozitul pe venit

Inregistrările contabile aferente impozitului pe venit calculat și achitat din dividende achitate din venitul rămas după  impozitare:1. Reflectarea impozitului pe venit reținut la sursa de plată din dividende:Debit contul 536 Datorii față de proprietari, subcontul 5361 Datorii privind dividendele calculate Credit contul 534 Datorii față de buget, subcontul 5343   Datorii privind impozitul pe venit reţinut la sursa de plată 2. Transferarea impozitului pe venit la buget:Debit contul 534 Datorii față de buget, subcontul 5343   Datorii privind impozitul pe venit reţinut la sursa de plată Credit contul 242 Conturi curente în monedă națională

Exemplu:Consiliul de administrație al  SA X a decis în ianuarie 2014 plata dividentelor intermediare(în avans) sub formă de mijloace banești în valoare de 7 500 lei. Achitarea dividentelor s-a efectuat din casierie.1. Calcularea dividentelor în avans:Debit contul  334   Profit utilizat al perioadei de gestiune  - 6 600 leiCredit contul 536 Datorii față de proprietari, subcontul 5361 Datorii privind dividendele calculate  - 6 600 lei7 500 - (7 500*12%) = 6 600 lei2. Achitarea dividentelor intermediare (ianuarie):Debit contul 536 Datorii față de proprietari, subcontul 5361 Datorii privind dividendele calculate - 6 600 leiCredit contul 534 Datorii față de buget, subcontul 5343   Datorii privind impozitul pe venit reţinut la sursa de plată - 396 leiCredit contul 241 Casa - 6 204 lei6 600 - (6 600*6%) = 6 204 lei3. Reflectarea impozitului pe venit (12%) calculat și achitat din dividentele intermediare:Debit contul 225 Creanțe ale bugetului, subcontul 2251  Creanţe privind impozitul pe venit  - 900 leiCredit  contul 242 Conturi curente în monedă națională - 900 lei7 500*12% = 900 lei4. Transferarea sumei impozitului pe venit reținut la sursa de plată (6%) la buget:Debit contul 534 Datorii față de buget,  subcontul 5343   Datorii privind impozitul pe venit reţinut la sursa de plată - 396 leiCredit  contul 242 Conturi curente în monedă națională - 396 lei6 600*6% = 396 lei

2.5. Contabilitatea şi impozitarea operaţiilor cu active uzurabileO etapă importantă la calcularea şi contabilizarea impozitului pe venit este determinarea corectă a

diferenţelor privind activele uzurabile. Activele uzurabile includ: imobilizări necorporale; mijloace fixe; resurse naturale.

În contabilitatea financiara şi în scopuri de impozitare se folosesc diferite metode de calculare a amortizării.

Modul de calculare şi contabilizare a amortizării mijlocelor fixe este reglementat de SNC „Imobilizări necorporale şi necorporale” și se deosebesc de cerințele impuse de legislația fiscală.

În dependență de caracterul utilizării mijloacelor fixe la calcularea amortizării entitatea economică alege una din metodele:

15

metoda liniară; metoda unităţilor de producţie; metoda de diminuare a soldului.

În contabilitate suma amortizării mijloacelor fixe se determină pentru fiecare obiect în parte, începînd cu prima zi a lunii următoare celei în care a fost dat în exploatare mijlocul fix.

Calculul amortizării  în scopuri de impozitare are loc o singură data la sfirșitul anului de gestiune, în conformitate cu cerințele:

Codului fiscal al RM; Regulamentului cu privire la modul de evidență si calculare a uzurii mijloacelor fixe în scopul

impozitării.În scopuri de impozitare ca obiect de calculare a uzurii servesc mijloacele fixe folosite in activitatea

de intreprinzator si supuse uzurii. Nu se calculeaza uzura loturilor de pamint, plantatiilor perene, mijloacele fixe care sunt conservate, constructiilor in curs de executie.

Conform Regulamentului cu privire la modul de evidență și calculare a uzurii mijloacelor fixe în scopul impozitării, mijlocele fixe supuse uzurii se grupează în cinci categorii de proprietate, fiecăreia din ele fiind atrbuită o normă de uzură:I – 5%;II – 8%;III – 12,5%;IV – 20%;V – 30%.

Fiecare categorie de proprietate reprezintă o totalitate de mijloace fixe asemănătoare după durata de funcționare utilă grupate conform Catalogului mijoacelor fixe și activelor nemateriale.

Pentru atribuirea obiectului la una din categoriile de proprietate este necesar de a determina un coeficient Ca care reprezintă valoarea criteriului de atribuire a mijlocului fix la categoriile de proprietate.Ca = 200 ani / DFU (conform Catalogului)

Durata de funcționare utilă a mijloacelor fixe de toate categoriile poate fi sporită sau redusă pînă la 25% față de durata stabilită în Catalog.

Exemplu:Întreprinderea a procurat un automobil și o mașină de casă cu memorie fiscală. Conform Catalogului,

durata de funcționare utilă a acestor mijloace fixe este: pentru automobil – 40 ani; pentru mașina de casă cu memorie fiscală – 8 ani.

Ca automobil = 200/40= 5  categoria de proprietate ICa masina de casa = 200/8=2520%<Ca<30% - categoria de proprietate V

Pentru mijloacele fixe raportate la categoria de proprietate I calcularea uzurii se face pentru fiecare obiect în parte, iar pentru mijloacele fixe raportate la categoriile de proprietate II-V calcularea uzurii se efectuează prin aplicarea normei de uzură la întreaga bază valorică a categorie respective.

Uzura în scopuri fiscale se detemină prin înmulțirea bazei valorice a mijloacelor fixe la sfîrșitul anului de gestiune la norma de uzură respectivă:Uf = Bf *Nu / 100unde, Uf – uzura calculată în scopuri fiscale;Bf – baza valorică a mijlocelor fixe la sfîrșitul anului de gestiune;Nu – norma de uzură a categoriei de proprietate, %Bf = Bi + S intr +/- Sc – S ieșirunde,Bi – baza valorică a mijloacelor fixe la începutul anului de gestiune a categoriei de proprietate respective, se determină ca diferența dintre baza valorică a mijloacelor fixe la sfîrșitul anului de gestiune precedent și suma uzurii anului precedent;S intr – suma intrărilor de mijloace fixe;

16

S c – suma corectărilor;S ieșir – suma mijloacelor fixe ieșite

În scopuri de impozitare uzura se determină într-un document de formă tipizată stabilită prin regulement numit Registrul de evidență a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate și uzurii acestora în scopul impozitării

Exemplul: Baza valorică a mijloacelor fixe ale entității economice la începutul perioadei de gestiune constituie 1 552 000 lei şi se raportează la categoriile de proprietate după cum urmează:  

Mijloace fixe exploatate

Categoria de proprietate

Baza valorică a mijloacelor fixe la începutul perioadei de gestiune

Clădire administrativă

I 1 300 000

Clădirea depozitului I 40 0008 obiecte IV 72 000/86 obiecte V 140 000/6Total 2 202 000

 În perioada de gestiune entitatea a efectuat următoarele procurări dispozitiv de laborator cu valoarea de intrare - 130 000 lei (categoria de proprietate IV) şi utilaj cu valoarea de intrare - 87 000 lei (categoria de proprietate V). În perioada de gestiune entitatea a suportat cheltuieli pentru reparaţia:-  clădirii administrative (categoria I) - 70 000 lei;-  dispozitivului de laborator (categoria IV) - 5 500 lei;-  utilajului (categoria V) – 17 000 lei.Aceste cheltuieli au fost reflectate în contabilitatea financiară drept cheltuieli ale perioadei.În perioada de gestiune respectivă întreprinderea a efectuat investiţii capitale în clădirea depozitului (categoria I) şi a strungului (categoria V). Aceste investiţii au fost raportate la majorarea valorii obiectului reparat, respectiv, în sumă de 23 000 lei şi 5 000 lei. Ambele obiecte nu au fost scoase din exploatare. În aceeaşi perioadă de gestiune a fost vîndut un calculator (categoria de proprietate V) contra sumei de 7 800 lei, fără TVA.   Calculele sumelor cheltuielilor aferente reparaţiei proprietăţii, permise spre deducere

Nr. d/o

Categoria de proprietate şi norma uzurii

Baza valorică a mijloace-lor fixe la începutul perioadei de gestiune

Cheltuielile pentru reparaţia curentă, precum şi cheltuielile privind investiţiile capitale, inclusiv

Limita privind cheltuie-lile de reparaţie

Cheltuieli-le permise spre deducere (mărimea minimă din rubrica 5 şi rubrica 6)

Depăşirea limitei privind cheltuielile de reparaţie cu care se majorează baza valorică a categoriei respective

Suma care se reflectă la majorarea / micşorarea venitului impozabil

cheltuieli privind reparaţia curentă

cheltuieli privind investi-ţiilecapitale ce sînt capita-lizate

total

A 1 2 3 4 5=3+4 6 (2x15%)

7 8 (5-7) 9 (7-3)

1. Clădire administrativă – 5%

1 300 000 70 000 – 70 000 195 000 70 000 – –

2. Clădirea 40 000 – 23 000 23 000 6 000 6 000 17 000 6 000

17

depozitu-lui – 5%

3. IV-20% 72 000/8 5 500 5 500 10 800 5 500 – –4. V-30% 140 000/6 17 000 5 000 22 000

(17 000+5 000)

21 000 21 000 1 000 4 000

5. Total 1 552 000 92 500* 28 000 120 500

X 102 500**

18 000*** 10 000****

    Indicatorii din tabel vor fi utilizaţi la completarea formularului Declaraţiei cu privire la impozitul pe venit, precum şi la completarea Registrului de evidenţă a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate şi a uzurii acestora în scopuri fiscale, după cum urmează:    * suma indicată la poziţia "Total" rubrica 3 se reflectă în rîndul "Cheltuieli pentru reparaţia proprietăţii" (0311) rubrica 2 din anexa 2D la Declaraţia cu privire la impozitul pe venit;    ** suma indicată la poziţia "Total" rubrica 7 se reflectă în rîndul "Cheltuieli pentru reparaţia proprietăţii" (0311) rubrica 3 din anexa 2D la Declaraţia cu privire la impozitul pe venit;    *** suma indicată la poziţia "Total" rubrica 8 se reflectă în rubrica 9 din anexa nr. 1 la prezentul Regulament;    **** suma indicată la poziţia "Total" rubrica  9 se reflectă în rîndul 0311 rubrica  4 din anexa 2D la Declaraţia cu privire la impozitul pe venit.Conform calculului efectuat constatăm că la majorarea bazei valorice a mijloacelor fixe la sfîrşitul perioadei de gestiune se trece suma de 18 000 lei, inclusiv la majorarea bazei valorice a clădirii depozitului suma de 17 000  lei şi la majorarea bazei valorice privind categoria V se recunoaşte suma de 1 000 lei. Registrul de evidenţă a mijloacelor fixe  pe categorii de proprietate şi a uzurii acestora în scopuri fiscale pentru perioada de gestiune 

Nr. d/o

Categoria de proprietate şi norma uzurii

Baza valorică a mijloace-lor fixe la începutul perioadei de gestiune

Valoarea de intrare a mijloacelor fixe nou-procurate

Suma corectărilor

Suma din comercializarea mijloacelor fixe

Baza valorică a mijloacelor fixe la finele perioadei de gestiune

Uzura mijloa-celor fixe

Baza valorica a mijloacelor fixe la începutul perioadei de gestiune

Suma depăşirii limitei privind cheltuielile de reparaţie

Suma TVA ce urmează a fi trecută în cont

A 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

1.

Clădire administrativă - 5%

1 300 000

1 300 000 65 000 1 235 000

2.Clădirea depozitului - 5%

40 000 17 000 57 000 2 850 54 150

3. IV-20% 72 000/8 130 000/1 202 000/9 40 400 161 600/9

4. V-30%140 000/6

87 000/1 1 000 7 800/1 220 200/6 66 060 154 140/6

5. Total 1 552 227 000 18 000 7 800 1 779 200 174 310 1 604 890

18

000

2.6. Contabilitatea pierderilor fiscaleRezultatele financiare negative ale entității economice în baza prevederilor SNC și Codului Fiscal pot fi clasificate în:

pierdere contabilă - se determină în contabilitate prin închiderea conturilor claselor VI Venituri și VII Cheltuieli, cu excepția contului 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit, în Situația de profit și pierderi pe rîndul 100 Profit (pierdere) pînă la impozitare;

pierderea neacoperită -   se determină în Situația de profit și pierderi după închiderea contului 731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit. Ea se determină la contul 351 Rezultatul financiar total prin închiderea la contul 333 Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune pe rîndul 120 Profit net (pierdere netă) al perioadei de gestiune;

pierderea fiscală - se determină în Declarația cu privire la impozitul pe venit a persoanei ce practică activitate de întreprinzător care se obține exclusiv în urma corectărilor venitului sau pierderii contabile cu ajustările veniturilor și cheltuielilor în scopuri de impozitare. 

Conform art. 32 al Codului Fiscal, entitățile economice beneficiază de o facilitate pe o perioadă de 3 ani care constă în utilizarea pierderii fiscale la reducerea venitului impozabil. Dacă pierderile fiscale mai mulți ani consecutiv, ele se utilizează în modul în care s-au format.

Modul de utilizarea a pierderii fiscale are un șir de particularități cu privire la perioada și suma reportării acestora.

Astfel, pierderile fiscale pot fi utilizate: dacă s-au format după 1 ianuarie 1998 - data intrării în vigoare a Codului Fiscal și a SNC. Pierderile

înregistrate pînă la această dată nu cad sub incidența Codului Fiscal și nu pot fi reportate în viitor; numai dacă a fost înregistrat un venit impozabil în anul utilizării lor. Dacă s-a înregistrat o pierdere

fiscală nouă, pierderile fiscale precedente nu se utilizează, dar se cumulează, înregistrîndu-se în contabilitate pe anii de formare a lor;

în termen de trei ani începînd cu anul următor în care s-au format. Suma neutilizată a pierderii fiscale pestre trei ani se utilizează;

în mărime egala cu 1/3 din din suma acestora corespunzător fiecărui an. Dacă partea pierderii fiscale în mărime de 1/3 este mai mare decît venitul impozabil în anul utilizării pierderii, aceasta se utilizează numai în limita venitului impozabil, fără a fi trecută pentru perioadele viitoare.

În contabilitate, pierderile fiscale se reflectă la contul extrabilanțier 924 Pierderi fiscale, în desfășurarea analiticii pe anii de formare în sopul controlului corectitudinii utilizării pierderii în fiecare an. În debitul contului se reflectă suma pierderii fiscale formate, iar în credit suma pierderii fiscale utilizate sau anulate în cazul expirării perioadei de trei ani. În contabilitate pierderile fiscale nu se reflectă, fiind calculată numai în Declarația cu privire la impozitul pe venit a persoanei ce practică activitate de întreprinzător.

Exemplu:În anul 2012  X S.R.L. a obținut venit contabil (profit pînă la impozitare) conform evidenței contabile în mărime de 6 000 lei. Ajustările aferente veniturilor nu au fost înregistrate, iar suma ajustărilor aferente cheltuielilor a fost egală cu 15 000 lei, formată preponderent din diferențe aferente uzurii utilajului procurat la sfîrșitul anului de gestiune. Cota impozitului pe venit 12%.

Nr. crt IndicatoriiAnul2012 2013

1. Profit (pierderea) pînă la impozitare 6 000 21 0002. Ajustările veniturilor în scopuri de impozitare - 3 0003. Ajustările cheltuielilor în scopuri de impozitare 15 000 8 0004. Suma pierderii fiscale utilizate - 3 0005. Venit impozabil (pierdere fiscală) (9 000) 13 0006. Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit - 1 5607. Profit net (pierdere neacoperită) al perioadei de gestiune 6 000 19 440În contabilitatea entității au fost efectuate următoarele înregistrări contabile:

19

Nr. crt

Conținutul operației economiceCorespondența conturilor

Anul

Debit Credit 2012 2013

1.Reflectarea datoriei curente privind impozitul pe venit

731 534 1 560

2.Trecerea cheltuielilor privind impozitul pe venit la rezultatul financiar total

351 731 1 560

3.Reflectarea profitului net al perioadei de gestiune

351 333 6 000 19 440

4. Reflectarea pierderii fiscale a anului 2012 945 9 0005. Utilizarea pierderii fiscale a anului 2012 945 3 000

2.7. Componeţa, modul de întocmire şi prezentare a Declaraţiei fiscale cu privire la impozitul pe venit

La întocmirea situațiilor financiare o deosebită importanță are determinarea sumei efective a cheltuielilor (economiei) privind impozitul pe venit. Calcularea și reflectarea cheltuielilor (economiei) privind impozitul pe venit se face prin Declarația cu privire la impozitul pe venit.

Dreptul de a prezenta declarația cu privire la impozitul pe venit îl au toți contribuabilii.Sînt obligați să prezinte declarația cu privire la impozitul pe venit:

1. persoanele fizice rezidente care au obligația privind achitarea impozitului;2. persoanele juridice rezidente, cu excepția autorităților publice și instituțiilor publice, indiferent de

prezența obligației privind achitarea impozitului;3. formele organizatorice rezidenți cu statut de persoană fizică, indiferent de prezența obligației privind

achitarea impozitului;4. reprezentanța permanentă a nerezidentului în RM, indiferent de prezența obligației privind achitarea

impozitului.Declarația cu privire la impozitul pe venit se completează în conformitate cu procedura stabilită de

Guvern, potrivit formei aprobate de acesta, și se prezintă organului fiscal nu mai tîrziu de 31 martie a anului următor anului de gestiune.

În cazul depistării de către contribuabil, după 31 martie, în declarația prezentată organului fiscal a greșelilor care au drept consecință necesitatea introducerii corectărilor în declarația fiscală, contribuabilul are dreptul să prezinte, o dare de seamă corectată.

Întreprinzătorul individual sau gospodăria țărănească (de fermier) al căror număr mediu anual de salariați pe parcursul întregii perioade fiscale nu depășește 3 unități și care nu sînt înregistrați ca plătitori de TVA prezintă, nu mai tîrziu de data de 31 martie a anului următor anului fiscal de gestiune, o dare de seamă fiscală unificată cu privire la impozitul pe venit.

Declaratia cu privire la impozitul pe venit a persoanei ce practica activitate de întreprinzător (forma VEN 12) constă din:

Declaratia propriu-zisa – are drept scop determinarea venitului impozabil (pierderii fiscale), datoriei (creanței) privind impozitul pe venit și sumei impozitului pe venit de achitat.

Anexe la Declaratie – reprezintă calcule suplimentare care au scopul facilitării și prezentării modului de determinare a unor indicatori din Declarația propriu zisă.

Subanexe reprezintă note suplimentare la anexele în care se efectuează calculele necesare în vederea determinării indicatorilor respectivi din anexe și Declarație.

 Ordinea întocmirii și prezentării Declarației cuprinde următoarele 3 etape: Pregatirea, analiza și prelucrarea informației necesare – include determinarea profitului pînă la

impozitare, numit venit contabil, determinarea sumei totale a ajustărilor veniturilor și a cheltuielilor conform prevederilor legislației fiscale;

Întocmirea declarației; Reflectarea în contabilitate a informației determinate în Declarație – determinarea și contabilizarea

cheltuielilor privind impozitul pe venit.

20

3.1. Caracteristica generala a taxei pe valoarea adăugatăÎn Republica Moldova Taxa pe Valoarea Adăugată a fost introdusă în anul 1994 prin Legea privind

taxa pe valoarea adăugată. Ulterior în 1997 aceasta a fost abrogată, fiind înlocuită prin Legea pentru punerea în aplicare a titlului III al Codului Fiscal, care a intrat în vigoare la 1 iulie 1998.

Taxa pe valoare adăugată este o formă de colectare la buget a unei părţi din valoarea produselor finite, mărfurilor comercializate, serviciilor prestate, care sunt supuse impozitării pe teritoriul ţării, precum şi a unei părţi din valoarea mărfurilor, serviciilor importate în ţară.

Obiecte impozabile ale taxei pe valoarea  adaugată constituie:a) livrarea mărfurilor, serviciilor de către subiecţii impozabili, reprezentînd rezultatul activităţii lor de întreprinzător în Republica Moldova;b) importul mărfurilor, serviciilor în Republica Moldova, cu excepţia mărfurilor de uz sau consum personal importate de persoane fizice, a căror valoare nu depăşeşte limita stabilită de legislaţia în vigoare, importate de către persoanele fizice.

Subiect impozabil (plătitor de TVA), conform Codului Fiscal al Republicii Moldova (anul 2014), poate fi o persoană juridică şi/sau fizică care desfăşoară activitate de întreprinzător, nerezidenții care desfășoară activitate de întreprinzător în RM prin intermediul reprezentanței permanente care sunt înregistrați sau trebuie să fie înregistrați în calitate de plătitori de TVA.

Subiectul impozabil este obligat să se înregistreze ca contribuabil al TVA dacă pe parcursul a 12 luni consecutive a efectuat livrări de mărfuri, servicii în valoare mai mare de 600 000 lei, cu excepţia livrărilor scutite de TVA. Dacă acest plafon a fost atins, subiectul respectiv este obligat să înștiințeze oficial organul fiscal prin completarea unui formular special şi să se înregistreze nu mai târziu de ultima zi a lunii în care a depăşit plafonul stabilit. Subiectul se consideră înregistrat ca plătitor al TVA din prima zi a lunii ce urmează după luna prezentării avizului.

Subiectul care desfăşoară activitate de întreprinzător are dreptul să se înregistreze benevol în calitate de contribuabil al TVA dacă el, într-o oarecare perioadă de 12 luni consecutive, a efectuat livrări impozabile de mărfuri, servicii (cu excepţia celor de import) în sumă ce depăşeşte 100 000 lei, cu condiţia că achitarea pentru aceste livrări se efectuează de cumpărători sub formă de decontare prin virament la conturile bancare ale subiectului activităţii de întreprinzător, deschise în instituţiile financiare ce au relaţii fiscale cu sistemul bugetar al Republicii Moldova. Subiectul se consideră înregistrat din prima zi a lunii următoare celei în care a avut loc depăşirea plafonului, despre care fapt a fost înştiinţat oficial organul fiscal, completînd formularul respectiv.

Agenţii economici, care nu corespund cerinţelor stabilite, nu pot fi înregistraţi ca plătitori de TVA. Organul fiscal eliberează subiectului impozabil de TVA un certificat de înregistrare, în care se indică:

denumirea şi adresa juridică ale subiectului impozabil; data înregistrării; codul fiscal al subiectului impozabil.

Subiectul economic, căruia i se prestează servicii de import conform art.112 din Codul fiscal, este obligat să fie înregistrat drept plătitor de TVA dacă valoarea serviciilor importate împreună cu valoarea livrărilor de produse (mărfuri) depăşesc plafonul stabilit (600 000 lei) pe parcursul a 12 luni consecutive.Cotele TVA aplicate în operaţiile de procurări a valorilor materiale, mărfuri şi servicii de la rezidenţii Republicii Moldova, în operaţiile de import, precum şi în operaţiile de comercializare a acestora, inclusiv şi operaţiile de export, sunt stabilite în art. 96 din Codul Fiscal. Există cote TVA standard şi reduse.

Cota standard se aplică în mărime de 20% din valoarea impozabilă a mărfurilor şi serviciilor importate şi a livrărilor efectuate pe teritoriul R.M. Suma TVA în livrările impozabile se determină din valoarea bunurilor materiale sau serviciilor la fiecare stadiu al circuitului economic, inclusiv ultimul stadiu ce aduce bunul la consumatorul final.Cote reduse sunt stabilite în mărime :

8% - la pâine şi produse de panificaţie, lapte şi produse lactate, livrate pe teritoriul Republicii Moldova cu excepţia produselor alimentare pentru copii care sunt scutite de TVA;

21

8% - la medicamente, atât indicate în Nomenclatorul de stat de medicamente, cât şi autorizate de Ministerul Sănătăţii, importate şi/sau livrate pe teritoriul Republicii Moldova, precum şi medicamentele preparate în farmacii conform prescripţiilor magistrale, cu conţinut de ingrediente (substanţe medicamentoase) autorizate;

8% - la gazelor naturale şi gazelor lichefiate, atât la cele importate, cât şi la cele livrate pe teritoriul Republicii Moldova;

8% - la producția de fitotehnie și horticutură în formă naturală și producția din zootehnie în formă naturală, masă vie și sacrificată, produsă și/sau livrată pe teritoriul RM;

8% - la zahărul din sfecla de zahăr, produs, importat și/sau livrat pe teritoriul RM.Cota zero se aplică în livrările prevăzute în art.104 din Codul fiscal, care cuprind:

mărfurile, serviciile pentru export şi toate tipurile de transporturi internaţional de mărfuri (inclusiv de expediţie) şi pasageri;

energia electrica, energia termică și apa caldă pentru bunurile imobiliare cu destinație locativă, indiferent de subiectul în a cărui gestiune se află aceste bunuri;

mărfurile si serviciile destinate folosinţei oficiale de către misiunile diplomatice si a altor  misiuni asimilate lor;

mărfurile, serviciile livrate în zona economică liberă din afara teritoriului vamal al Republicii Moldova, livrate din zona economică liberă în afara teritoriului vamal al Republicii Moldova, livrate în zona economică liberă din restul teritoriului vamal al Republicii Moldova, precum şi cele livrate de către rezidenţii diferitelor zone economice libere ale Republicii Moldova unul altuia;

mărfurile livrate în magazinele duty-free.

În toate cazurile livrărilor enumerate furnizorii (cumpărătorii) de valori materiale şi prestatorii (beneficiarii) de servicii au dreptul la deducerea TVA achitată sau care urmează a fi achitată.

În afară de acesta, un nomenclator mare de mărfuri, servicii, lucrări, operaţii este scutit de TVA. Lista respectivă este prevăzută în art.103 din Codul Fiscal, şi include:

locuinţa, pământul şi terenul pe care se află locuinţa, arenda acestora, dreptul de livrare şi arendare; produsele alimentare şi nealimentare pentru copii; mărfurile, serviciile instituţiilor de învăţământ; serviciile medicale, serviciile legate de îngrijirea bolnavilor; serviciile de fabricaţie proprie a cantinelor studenţeşti; serviciile financiare; serviciile poştale, inclusiv distribuirea pensiilor, subvenţiilor, indemnizaţiilor; autoturismele şi alte autovehicule; operaţiile de emitere a acţiunilor etc.

3.2. Contabilitatea TVA aferentă operațiilor de procurare a bunurilor și serviciilor

Principalul document primar, în baza căruia este contabilizată taxa pe valoare adăugată, serveşte factura fiscală, document în baza căruia se înregistrează operaţiile de ieşire a bunurilor materiale de la furnizor şi de intrare – la cumpărător.

Factura fiscală este perfecta de către agenții economici înregistrați în calitate de subiecți impozabili cu TVA pentru livrările impozabile indiferent de cotele TVA aplicate: standard, redusă sau zero.

Facturile fiscale se eliberează subiecţilor impunerii cu TVA nemijlocit de către subdiviziunile teritoriale ale Organului Fiscal contra plată şi contra semnătura persoanelor autorizate, la prezentarea delegaţiei, certificatului de atribuire a codului fiscal şi certificatului ce autentifică înregistrarea în calitate de subiect impozabil cu TVA.

Procurările de bunuri și servicii pot fi efectuate de către contribuabili contra numerar, prin virament, cu plata ulterioară, în avans, sub formă de aport în capitalul statutar, cu titlu gratuit, în schimb.

În cazul procurărilor contribuabilul are dreptul la trecerea în cont a TVA respectînd următoarele condiții:

 contribuabilul să fie plătitor a impozitului;

22

 să existe documentul justificativ (factura fiscală, declarația vamală);  procurările sunt destinate activității de întreprinzător;  procurările să fie destinate livrărilor impozabile.

În cazul în care nu se respectă condițiile menționate, TVA aferent procurărilor se trece la cheltuieli sau costuri.I. Procurarea valorilor materiale (serviciilor) contra numerar.Suma TVA aferentă valorilor materiale procurate se trece în cont în momentul înregistrării la intrări a acestora:Debit contul 211, 213, 217 – la valoarea bunurilor fără TVADebit contul 534 – la suma TVACredit contul 226 – cu acordarea avansuluiCredit contul 532 – fără acordarea în prealabil a avansului

II. Procurarea bunurilor impozabile cu TVA cu achitarea prin virament se înregistrează astfel:1. Înregistrarea la intrări a valorilor materiale:Debit contul 121, 123, 211, 213, 217 – la valoarea fără TVACredit contul 534 - la suma TVACredit contul 521 – la valoarea bunurilor cu TVA2. Virarea mijloacelor banești în achitarea datoriei față de furnizori:Debit contul 521Credit contul 242

III. Primire bunurilor sub formă de aport la capitalul statutar.În cazul înregistrării la intrari a valorilor materiale a căror cost unitar sau valoare în vamă unitară depășește 6 000 lei și investite sub forma de aport la capitalul statutar , conform art. 103 al Codului Fiscal nu se aplica TVA.Înregistrarea la intrări aactivelor imobilizate și celor circulante cu excepția mijloacelor fixe:Debit contul 111, 112, 122, 211, 213, 217 – la valoarea bunurilor fără TVADebit contul 534- la suma TVA Credit contul 313 – la valoarea bunurilor inclusiv TVAMijloacele fixe primite sub formă de aport în capitalul statutar sunt scutite de TVA și se reflecta la intrări prin următoarea formulă contabilă:Debit contul 121, 123Credit contul 313

IV. Primirea bunurilor cu titlu gratuit.În conformitate cu prevederile Codului Fiscal, subiectul impozabil ce primește bunurile, serviciile cu titlu gratuit nu achită și nici nu urmează să achite TVA aferentă acestora, el nu are dreptul de a trece în cont TVA. Subiectul impozabil-furnizor în cazul efectuării livrărilor cu titlul gratuit completează factura fiscală și toate exemplarele ei rămîn la furnizor. În baza acestui document se fac înregistrări în Registrul de evidență a livrărilor. Tot furnizorul (prestatorul de servicii) mai scrie o factură de expediție pentru subiectul impozabil ce primește valorile materiale, serviciile prestate. Acest document servește drept baza de a înregistra bunurile materiale la intrări, serviciile la consumuri, cheltuieli sau a le include în costul bunurilor la beneficiar.La beneficiar:Primirea bunurilor, serviciilor cu titlul gratuit:Debit contul 111, 123, 211,213,217Debit contul 811, 713, 712Credit contul 622La furnizor:1. Casarea costului bunurilor, serviciilor prestate:Debit contul 711Credit contul 216, 811, 8122. Calcularea TVA la buget:

23

Debit contul 713Credit contul 534V. Importul de mărfuri și servicii.TVA aferent tranzacțiilor  în comert extern are următoarele caracteristici:

 TVA se achită în avans la conturile trezoreriei de stat;  TVA se achită împreună cu alte plăți vamale  care se numesc drepturi de import-export;  TVA se calculează  în Declarația vamală  care servește ca bază documentară pentru trecerea în cont

și contabilizare;  TVA se calculează prin înmulțirea cotei TVA la valoarea în vamă care se determină prin însumarea

următoarelor elemente:                        a) valoarea de procurare din invoice;                        b) cheltuieli de transport, asigurare, încărcare-descărcare;                        c) accize, taxe vamale, proceduri vamale.Valoarea în vamă uneori poate fi stabilită prin acte normative și care poate să nu coincidă cu valoarea declarată în vamă.Reflectarea TVA la import:Debit contul 534Credit contul 242

 TVA aferent importului de servicii are următoarele particularități:1. import de servicii sunt serviciile în care beneficiarul este rezident al RM, prestatorul este nerezident și locul prestării serviciului este RM.  Stabilirea locului livrării se stabilește prin art. 110-111 al Codului Fiscal;2. obligația de plată a TVA apare la momentul achitării datoriei față de nerezident;3. TVA aferent importului de servicii se trece în cont în perioada achitării serviciilor și din punct de vedere contabil acest TVA se reflectă atît în debit cît și în credit la contul 534.TVA aferent importului de servicii se contabilizează astfel:1. la suma TVA calculată:Debit contul 225 Credit contul 5342. la suma TVA achitată:Debit contul 534 Credit contul 2423. la suma TVA trecută în cont:Debit contul 534 Credit contul 225 VI. În cazul unor procurări în scopul de întreprinzător ăi pentru livrări impozabile care ulterior și-au schimbat destinația este necesar de a restabili suma TVA (utilizarea în scopuri personale, distractive, furturi, lipsuri la inventariere).Debit contul 713   Credit contul 534

3.3. Contabilitatea TVA aferentă operațiilor de livrare a bunurilor și serviciilor

În conformitate cu art. 93 al CF noțiunea de livrare cuprinde operațiile de comercializare a produselor finite fabricate de întreprinderile din sfera productivă, a mărfurilor de către întreprinderile comerciale și întreprinderile care fabrică produse finite și le vinde prin magazinele proprii, prestările de servicii, precum și o serie de operații care nu sunt specifice activității prevăzute în statutul întreprinderii ca vînzarea unor mijloace fixe, terenuri, active curente etc.

Documentele primare privind TVA la livrările de bunuri şi servicii cuprind următoarele documente: documente însoţitoare aferente valorilor materiale livrate şi serviciilor prestate, factura fiscală, documente de expediere a valorilor materiale.

24

Factura fiscală se eliberează pentru livrările impozabile efectuate nemijlocit de către agenţii economici înregistraţi în calitate de subiecţi impozabili cu TVA care efectuează livrări de mărfuri şi servicii impozitate cu TVA la cotele standard, reduse sau zero. Deci, facturile fiscale nu se eliberează în cazurile în care:

 se efectuează livrări de mărfuri şi servicii scutite de TVA;  se efectuează livrări de mărfuri şi servicii de către un agent economic neînregistrat în calitate de

plătitor de TVA;  se efectuează transportarea mărfurilor în cadrul unei unităţi economice, adică are loc mişcarea

internă a acestora.În toate cazurile sus-menţionate, agenţii economici completează şi eliberează doar facturi de

expediţie.Modul de reglementare a relaţiilor cu bugetul privind taxa pe valoare adăugată se deosebeşte în funcţie de locul efectuării livrării: pe piaţa internă sau pe piaţa externă.

Înregistrările contabile aferente TVA la livrări:Recunoaşterea venitului din vânzări cu înregistrarea concomitentă a creanţei:

Debit contul 221 „Creanţe comerciale”/ 234 „Alte creanţe curente” - la valoarea de vînzare, inclusiv TVA Credit contul 611 „Venituri din vînzări” - la venitul obținut din vînzarea produselor, mărfurilorCredit contul 612 „Alte venituri din activitatea operațională” - la venitul obținut din vînzarea altor active  circulante        Credit contul 621„Venituri din operaţiuni cu active imobilizate”- la venitul obținut din vînzarea activelor imobilizateCredit contul 534 „Datorii față de buget” – la suma TVA      

În scopuri fiscale operaţiile de recunoaştere a veniturilor, care cuprind şi sumele TVA, se înregistrează în Registrul de evidenţă a livrărilor.

În operațiile de efectuare a livrărilor în contractele încheiate deseori se negociază plata anticipată (în avans) pentru valorile materiale care urmează a fi expediate. Regulile fiscale califică avansul încasat drept livrare. Iar dacă valorile materiale sau serviciile, care urmează a fi expediate respectiv prestate după avansul încasat, acesta se impozitează cu TVA; în scopuri fiscale este necesar de calculat TVA din avans și de reflectat obligația față de buget privind TVA. Deoarece furnizorul și/sau prestatorul de servicii nu scrie factură fiscală cînd încasează suma avansului, drept bază juridică de a înregistra suma TVA în Registrul de evidență a livrărilor servește ordinul de plată anexat la extrasul de cont al băncii.

În practica livrărilor de valori materiale (servicii) e posibilă plata în avans mai mică, egală sau mai mare, decît valoarea produselor finite (mărfuri) vîndute sau servicii prestate.

Exemplul: SRL „Avante” a încasat la 02 aprilie 2014 în contul curent un avans în sumă de 991,35 lei pentru marfa ce  urmează să fie expediată cumpărătorului SRL „La Mihai”. Ulterior după încasare, furnizorul expediază cumpărătorului mărfurile la valoarea de 991,35 lei, conform facturii fiscale SX8924067 din 08  aprilie 2014 .Formulele contabile aferente condiţiilor expuse au fost întocmite astfel:1.  Încasarea avansului conform ordinului de plată:Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”                   991,35 leiCredit contul 523 „Avansuri primite curente”                                     991,35 lei2. Calcularea TVA din suma avansului încasat în mărime de 165,23 lei (a fost determinat în baza unui calcul separat):Debit contul 225 „Creanţe ale bugetului”        165,23  leiCredit contul 534 „Datorii față de buget”       165,23  leiLa data eliberării facturii fiscale, cînd are loc livrarea propriu-zisă către client în contabilitatea întreprinderii analizate se va înregistra venitul aferent livrării.3.  Recunoaşterea venitului din vânzarea mărfurilor:Debit contul 221 „Creanţe comerciale”             991,35  leiCredit contul 611 „Venituri din vânzări”          826,12  leiCredit contul 534 „Datorii față de buget”        165,23  lei4. Trecerea în cont a avansului anterior încasat în achitarea creanţei cumpărătorului:Debit contul 523 „Avansuri  primite curente”   991,35 lei

25

Credit contul 221 „Creanţe comerciale”           991,35 lei5. La sfîrşitul lunii în contabilitatea întreprinderii analizate se va înregistra trecerea în cont a TVA aferent avansului, prin întocmirea următoarei formule contabile:Debit contul 534 „Datorii față de buget”          165,23 leiCredit contul 225 „Creanţe ale bugetului”       165,23 lei6. Achitarea TVA la buget:Debit contul 534 „Datorii față de buget”                                165,23  leiCredit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”     165,23 lei

Pentru ca valorile materiale, serviciile prestate, lucrările executate să fie achitate de către cumpărători, beneficiari la termenul de scadență sau înainte de termen furnizorii pot să acorde un discont (micşorare de preţ). La rîndul său, el contribiue la micşorarea TVA. Exemplul: „Spinei” SRL la data de 20 ianuarie 2014 a vîndut cumpărătorului „Steaua” SRL produse finite la preţ de vînzare de 150 000 lei, fără TVA, cu condiţia dacă se achită timp de 10 zile beneficiază de o reducere de 3%. Costul efectiv al produselor finite constituie 110 000 lei. La 26 ianuarie 2014 cumpărătorul conform ordinului de plată a virat suma respectivă.1. Recunoaşterea venitului:Debit contul 221 „Creanţe comerciale”    180 000 leiCredit contul 611„Venituri din vânzări”   150 000 leiCredit contul 534 „Datorii față de buget”  30 000 lei2.Costul efectiv al produselor finite:Debit contul 711 “Costul vînzărilor”   110 000 leiCredit contul  216 „Produse”    110 000 lei3.Corectarea rabatului:Debit contul 221 „Creanţe comerciale”    (5 400) (180 000*3%) leiCredit contul 611„Venituri din vânzări”   (4 500) (150 000*3%) leiCredit contul 534 „Datorii față de buget”      (900) (30 000*3%) lei4. Incasarea mijloacelor băneşti de la cumpărător:Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”    174 600 lei Credit contul 221 „Creanţe comerciale”                               174 600 lei5. Virarea la buget în achitarea datoriei privind TVA:Debit contul 534 „Datorii față de buget”   29 100 leiCredit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”     29 100 lei

Din cauza situaţiei financiare dificile unele întreprinderi practică achitarea salariilor personalului prin oferirea produselor finite, mărfurilor. Prevederile art. 99 (5) al Codului Fiscal califică mărfurile de producţie proprie, serviciile livrate în contul retribuirii muncii angajatului drept livrări impozabile. Valoarea impozabilă a acestei livrări o constituie valoarea la preț de piață. Valoarea de piaţă a livrării impozabile nu trebuie să fie mai mică decît costul vînzărilor ei.

Drept sumă a salariului lucrătorului întreprinderii, care trebuie să fie achitat în formă naturală, servește salariul spre plată, indicat în lista de plată. Cu alte cuvinte, acest indicator este egal cu suma totală a salariului calculat în luna gestionară diminuat cu suma impozitului pe venit, suma reținută în fondul social și asigurarea medicală.Exemplul: Presupunem, că după reţinerile prevăzute de legislaţie suma salariului spre plată a muncitorului Ioniță E. în luna curentă constituie 660 lei, preţul (inclusiv TVA). Preţul pentru unitate este de 12 lei, numărul de produse finite 55 bucăţi, suma TVA – 110 lei (660/6). Valoarea totală a produselor finite oferite în achitarea salariilor personalului este egală cu 102 000 lei, inclusiv TVA – 17 000 lei, costul efectiv al produselor – 62 000 lei. 1. Reflectarea venitului din oferirea produselor personalului în achitarea datoriei salariale:Debit contul 226 “Creanțe ale personalului”/          contul 531 „Datorii față de personal privind retribuirea muncii”   102 000 leiCredit contul 611„Venituri din vânzări”        85 000 leiCredit contul 534 „Datorii față de buget”      17 000 lei2. Casarea costului efectiv al produselor finite:

26

Debit contul 711„Costul vînzărilor”  62 000 leiCredit contul 216 ”Produse”             62 000 lei3. Trecerea în cont în stingerea reciprocă a creanţelor şi datoriilor salariale:Debit  contul 531 „Datorii față de personal privind retribuirea muncii”  102 000 leiCredit contul 226 “Creanțe ale personalului”   102 000 lei

În conformitate cu prevederile Codului Fiscal serviciile de export şi toate tipurile de transportări internaţionale de pasageri şi încărcături se impozitează cu TVA la cota zero. Bunurile se consideră exportate şi prin urmare contribuabilul are dreptul la restituirea TVA aferentă valorilor mărfurilor exportate dacă el dispune de documentele necesare.

În operațiile de export serviciul vamal determină valoarea bunurilor ce se exportă pentru a plăti taxele aferente procedurilor vamale și a altor cheltuieli.Exemplul:  Întreprinderea rezident a încheiat un contract de livrare a mărfurilor cu un nerezident în sumă totală de 10 000 dolari SUA. Cursul BNM la data efectuării tranzacţiei de export era de 11,05 lei. Suma plăţilor vamale au alcătuit 1 000 lei. Costul de producţie a mărfurilor realizate constituie 32 000 lei. Cheltuielile privind transportarea mărfurilor – 1 200 lei.Formulele contabile aferente exportului de mărfuri:1. Livrarea mărfurilor:Debit contul 221 „Creanţe comerciale”   110 500 (10 000*11,05) leiCredit contul 611„Venituri din vânzări”   110 500 lei2. TVA la export - la cota zero3. Costul mărfurilor vîndute:Debit contul 711„Costul vînzărilor”  32 000 leiCredit contul 217 ”Mărfuri”             32 000 lei4. Reflectăm calculul plăţilor vamale:Debit contul 712„Cheltuieli de distribuire”  1 000 leiCredit contul 521 ”Datorii comerciale curente”      1 000 lei5. Achitarea plăţilor vamale:Debit contul 521 ”Datorii comerciale curente”      1 000 leiCredit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”   1 000 lei     6. Înregistrarea cheltuielilor de transport:Debit contul 712„Cheltuieli de distribuire”  1 200 leiCredit contul 812 „Activități auxiliare”   1 200 lei7. Încasarea mijloacelor bănești pentru mărfurile livrate:Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”    110 500 lei Credit contul 221 „Creanţe comerciale”                              110 500 lei

3.4. Modul de întocmire și prezentare a declaraţiei privind TVA

Obligaţia subiectului impozabil de întocmire a Declaraţiei privind TVA este reglementată de prevederile art.115 al Codului fiscal. Declaraţia se întocmeşte pe un formular oficial care este prezentat Organului fiscal de la locul de înregistrare nu mai tîrziu de ultima zi a lunii care urmează după încheierea perioadei fiscale.

Declaraţia privind TVA se completează în baza datelor reflectate în Registrul de evidenţă a procurărilor şi Registrul de evidenţă a livrărilor pentru perioada fiscală încheiată.

Astfel în Registrul de evidenţă a procurărilor se înregistrează toate procurările impozabile efectuate de către subiectul impozabil. Acesta este destinat pentru înregistrarea facturilor fiscale, prezentate de furnizori, în scopul determinării sumei TVA destinate trecerii în cont. Conţinutul facturilor fiscale precum şi a declaraţiilor vamale de import se trec în Registru pe măsura primirii lor.

Registrul de evidenţă a procurărilor trebuie să conţină următoarele informaţii: numărul de ordine al facturii fiscale, data primirii facturii fiscale, denumirea (numele) furnizorului, descrierea succintă a livrării,

27

valoarea totală a livrării, fără TVA, suma totală a TVA şi valoarea oricăror mărfuri exportate, reimportate de către exportator, fără schimbarea caracteristicilor lor cantitative şi calitative.

Registrul de evidenţă al livrărilor de asemenea se întocmeşte în baza facturilor fiscale, care sunt eliberate pentru mărfurile şi produsele finite livrate. Registrul de evidenţă a livrărilor trebuie să includă în mod obligatoriu următoarele date: numărul de ordine al facturii fiscale, data eliberării facturii fiscale, denumirea (numele) consumatorului, descrierea succintă a livrării, valoarea totală a livrării prezentată pentru a fi achitată fără TVA, suma totală a TVA, suma rabatului, dacă acesta se oferă.

În Declaraţia privind TVA prezentată în baza acestor registre, în mod obligatoriu se reflectă perioada fiscală, denumirea şi adresa subiectului impozabil cu TVA, inclusiv codul fiscal, numărul de înregistrare în calitate de subiect impozabil cu TVA şi clasificaţia veniturilor bugetare, indicîndu-se codul capitolului – 115 şi codul paragrafului – 01.

Cele două compartimente ale Declaraţiei cuprind informaţiile aferente: livrărilor de mărfuri şi servicii; procurărilor de mărfuri şi servicii.

Primul compartiment se completează în baza datelor din Registrul de evidentă a livrărilor.Al doilea compartiment al Declaraţiei privind TVA va fi completat în baza Registrului de evidenţă a procurărilor.

Toate înscrierile în boxele Declarației se efectuează în monedă naţională. La completarea declaraţiei nu se admit corectări şi radieri.La Declaraţia privind TVA se prezintă obligatoriu anexa nr.1 „Lista facturilor fiscale primite” (forma

TVA FACT) şi anexa nr.2 „Lista facturilor fiscale eliberate” (forma TVA LIVR) care constituie părţi indispensabile ale Declaraţiei privind TVA. În anexa nr.1 la Declaraţia privind TVA se înregistrează toate facturile fiscale primite în perioada fiscală pentru care se prezintă Declaraţia privind TVA, iar în anexa nr.2 se înregistrează toate facturile fiscale eliberate în perioada fiscală pentru care se prezintă Declaraţia privind TVA.        Comparînd suma TVA totală calculată (colectată) cu suma TVA totală deductibilă, determiinăm:a)    suma TVA spre plată la buget, cînd suma TVA colectată depășește suma TVA deductibilă.

Prin urmare, întreprinderea, va scrie un ordin de plată trezorial şi va vira la buget suma TVA în stingerea obligaţiei fiscale, întocmind înregistrarea contabilă:Debit contul 534 „Datorii față de buget”    Credit contul 242 „Conturi curente în monedă  naţională”      

În conformitate cu art. 115 alin. (2) din Codul fiscal, TVA urmează a fi achitată nu mai tîrziu de data stabilită pentru prezentarea Declaraţiei privind TVA, cu excepţia achitării la buget a TVA privind serviciile importate.b)   suma TVA deductibilă (de trecut în cont) în perioada ulterioară – în cazul cînd TVA aferentă procurărilor, inclusiv soldul TVA trecut în cont. Din perioada precedentă va depăși suma TVA TVA totală colectată (calculată).

Înregistrarea contabilă aferentă va fi întocmită astfel:Debit contul 225 „Creanţe ale bugetului”        Credit contul 534 „Datorii față de buget”       

Dacă în perioada fiscală apare suma TVA de trecut în cont din cauza efectuării livrărilor de bunuri materiale (servicii) la cota zero (export) se va determina TVA spre restituire.

Deci, în funcție de situația creată în perioada fiscală la contribuabil poate apărea TVA spre achitare la buget, TVA de trecut în cont, TVA spre restituire.

4.1. Noţiuni generale privind accizeleAccizul este un impozit general de stat stabilit pentru unele mărfuri de consum.Subiecții  impunerii cu accize sunt:

persoanele juridice și fizice care prelucrează şi/sau fabrică mărfuri supuse accizelor pe teritoriul Republicii Moldova;

 persoanele juridice şi persoanele fizice care importă mărfuri supuse accizelor.

28

La mărfurile care se supun accizelor se referă: cafeaua, icrele de peşte, băuturile alcoolice şi berea, ţigările, benzina, motorina, parfumurile, articolele de giuvaiergerie, îmbrăcămintea din blană, aparatele electronice, unele modele de autoturisme etc. 

Baza impozabilă a mărfurilor supuse accizelor o constituie:a) volumul în expresie naturală, dacă cotele accizelor, inclusiv în cazul importului, sînt stabilite în sumă absolută la unitatea de măsură a mărfii;b) valoarea mărfurilor, fără a ţine cont de accize şi T.V.A., dacă pentru aceste mărfuri sînt stabilite cote  ad valorem în procente ale accizelor;c) valoarea în vamă a mărfurilor importate, determinată conform legislaţiei vamale, precum şi impozitele şi taxele ce urmează a fi achitate la momentul importului, fără a ţine cont de accize şi T.V.A., dacă pentru mărfurile în cauză sînt stabilite cote ad valorem în procente ale accizelor.

Persoanele fizice şi juridice care preconizează să se ocupe cu prelucrarea şi/sau fabricarea mărfurilor pasibile impunerii cu accize, precum şi persoanele juridice care preconizează să desfăşoare activitate în domeniul jocurilor de noroc, sunt obligate să se înregistreze în calitate de plătitor al accizelor şi să primească certificatul de acciz pînă a începe desfăşurarea activităţii în cauză. Pentru a obţine certificatul de acciz agentul economic depune o cerere adresată Organului Fiscal.

În cererea de solicitare a certificatului de acciz (cerere de modelul stabilit de Guvern), adresată Organului Fiscal, agentul economic indică:   a) denumirea, numele și prenumele, adresa juridică (adresele juridice) și codul fiscal;   b) proprietarul cladirii, încaperii, teritoriului, terenului;   c) denumirea, numele și prenumele, adresa juridică (adresele juridice) și codul fiscal (codurile fiscale) ale locatorului, în cazul în care proprietatea este folosită pentru desfășurarea activității de întreprinzător, în baza contractului de închiriere;   d) formele și metodele concrete de control, a căror aplicare asigură integritatea mărfurilor supuse accizelor, inclusiv la expedierea lor dintr-o încapere de acciz în alta ale unuia și aceluiași agent economic, dacaă aceste încaperi se află pe teritorii diferite.

La cerere se anexeaza schema (planul) amplasării blocului administrativ, a secției de producție, a depozitului, a altor încaperi aflate pe teritoriul agentului economic, în limitele stabilite pentru realizarea activității de întreprinzător.

Cotele accizelor se stabilesc:a) în sumă absolută la unitatea de măsură a mărfii,b) ad valorem în procente de la valoarea mărfurilor, fără a ţine cont de accize şi TVA sau de valoarea în vamă a mărfurilor importate, luînd în considerare impozitele şi taxele ce urmează a fi achitate la momentul importului, fără a ţine cont de accize şi TVA.

Unele mărfuri supuse accizelor, cum ar fi băuturile spirtoase, articolele de tutun comercializate, transportate sau depozitate pe teritoriul RM, sunt pasibile marcarii obligatorii cu timbru de acciz. Marcarea se efectueaza în timpul fabricării producției sau pînă la importarea mărfurilor supuse accizelor.  Modul de procurare și de utilizare a timbrelor de acciz este stabilit de către Organul Fiscal.

Înlesniri la plata accizelor.  Accizele nu se achită de către persoanele fizice care importă mărfuri de uz sau consum personal a

căror valoare sau cantitate nu depășeste limita stabilită în legislația în vigoare.Nu se achită accizele și de către persoanele juridice în următoarele cazuri:

a) la importarea mărfurilor definite ca ajutoare umanitare, ca asistență tehnică, acordată de organizații de stat sau internaționale, destinate folosinței oficiale a misiunilor diplomatice;b) cînd subiectul impunerii exportă mărfuri supuse accizelor în mod independent sau în baza contractului de comision;c) la plasarea, livrarea de pe teritoriul vamal în magazinele duty-free și comercializarea de către aceste magazine a mărfurilor supuse accizelor;d) la introducerea mărfurilor supuse accizelor în zona economică liberă;e) la introducerea pe teritoriul vamal a mărfurilor străine supuse accizelor și plasarea acestora în regim vamal de prelucrare sau supraveghere vamală;f) la introducerea pe teritoriul vamal a mărfurilor autohtone supuse accizelor, plasate în regim vamal “reimport” sau “perfecționare pasivă” etc.

29

4.2. Contabilitatea operațiilor aferente mărfurilor supuse accizelorSuma accizelor se determină prin produsul dintre baza impozabila și cota stabilită.

Pentru bere, țigări, petrol, cotele accizelor sunt stabilite în sumă absolută la unitatea de măsură (litru, tonă, bucăți).Exemplu: SRL « Doina » a expediat din încaperea de acciz 500 sticle de bere cu volumul unitar de 0,5 litri. Cota accizului pentru 1 litru este de 1.5 lei.Suma accizelor calculate este de 375 lei (500*0.5*1.5).

Pentru majoritatea mărfurilor (bauturi alcoolice, cafea, parfumuri, blănuri, articole de giuvaiergie) cotele accizelor sunt stabilite în procente din valoarea mărfurilor (fără accize și TVA).Exemplu : SRL « Nistru » a expediat din încăperea de acciz 1 500 sticle de vinuri spumante cu volumul unitar de 0.7 litri și prețul de 75 lei bucata. Cota accizului pentru 1 litru este de 10% din valoarea mărfii.Suma accizelor calculate este de 5 625 lei (750*75*0.1).

Accizele la mărfurile importate se calculează şi se achită de către subiecţii impunerii o dată cu achitarea taxelor vamale. În cazul în care pentru importul de mărfuri nu se percepe taxă vamală, mărfurile se consideră importate, ca şi cum ar fi fost supuse taxei vamale, cu respectarea reglementărilor stabilite de legislaţia vamală pentru regimul de import.Exemplul : Firma “Doina” a importat  90 de aparate video cu bandă magnetică de înregistrat. Taxa accizului este de 10 euro pentru un aparat. Presupunem că în ziua calculării cursul oficial la 1 euro era de 12,95 lei.Suma accizelor este   de 11 655 lei (90 bucăţi * 10 euro*13,95) 

Plătitorii de accize ţin evidenţa accizelor în:- Registrul de evidenţă a mărfurilor accizate expediate;- Registrul de evidenţă a mărfurilor accizate primite de persoanele care nu sunt subiecţi ai impunerii.

Primul regisru se ţine doar de către persoanele fizice şi juridice care produc sau prelucrează mărfuri supuse accizelor şi deţin certificatul de acciz. Registrul se ţine pentru fiecare încăpere de acciz şi se îndeplineşte în baza facturii de expediţie (facturii fiscale) pînă la expedierea mărfurilor supuse accizelor din încăperea de acciz.Exemplul: SRL “Codru” în luna ianuarie 2014 a primit 50 000 litri de vin – materie primă “Aligote” cu valoarea de 120 000 lei (cota accizului fiind de 5%). În aceeaşi perioadă fiscală din materia primă  au fost produse şi transportate 5 500 litri de vin “Aligote” cu valoarea de 180 000 lei (cota accizului – 10%). În baza acestor date suma accizelor achitate pentru materia primă procurată constituie 6 000 lei (120 000 *5%), iar suma accizelor calculate pentru mărfurile expediate – 18 000 lei (180 000 *10%).Suma accizelor care trebuie transferată la buget este de 12 000 lei (18 000 – 6 000).

Subiectului impunerii i se permite trecerea la cont a accizelor achitate la mărfurile supuse accizelor, utilizate în procesul de prelucrare şi/sau de fabricare pentru obţinerea altor mărfuri supuse accizelor, la momentul expedierii (transportării) mărfurilor finite supuse accizelor din încăperea de acciz. Trecerea la cont a accizelor se permite numai în limita cantităţii de mărfuri supuse accizelor folosite la prelucrarea şi/sau fabricarea altor mărfuri supuse accizelor, la expedierea (transportarea) lor ulterioară şi în cazul prezenţei documentelor ce confirmă achitarea accizelor la mărfurile supuse accizelor utilizate. 

Formulele contabile la operaţiunile din exemplul prezentat sunt următoarele:1. La suma accizelor calculate pentru materia primă procurată: Debit contul 225 "Creanțe ale bugetului", subcontul 2253 "Creante privind accizele" – 6 000 lei Credit contul 521  "Datorii comerciale curente" – 6 000 lei2. La suma accizelor calculate pentru mărfurile expediate:Debit contul 221"Creanțe comerciale" – 180 000 leiCredit contul 611"Venituri din vînzări" – 132 000 leiCredit contul 534 "Datorii față de buget'", subcontul 5344 "Datorii privind taxa pe valoarea adăugată" – 30 000 leiCredit contul  534 "Datorii față de buget'", subcontul 5345 "Datorii priviind accizele" – 18 000 lei3. La suma accizelor trecute în cont:Debit contul 534 "Datorii față de buget'", subcontul 5345"Datorii priviind accizele" – 6 000 lei

30

Credit contul 225 "Creanțe ale bugetului", subcontul 2253 "Creante privind accizele" – 6 000 lei4. La suma accizelor plătite la buget:Debit contul 534 "Datorii față de buget'", subcontul 5345 "Datorii priviind accizele" – 12 000 leiCredit contul 242 "Conturi curente în monedă națională" – 12 000 lei

În cazul cînd suma accizului achitată la mărfurile supuse accizelor, utilizate în procesul de prelucrare şi/sau de fabricare pentru obţinerea altor mărfuri supuse accizelor, depăşeşte suma accizului calculată la mărfurile supuse accizelor expediate din încăperea de acciz, diferenţa se reportează la consumuri sau la cheltuieli în perioada fiscală în care a avut loc expedierea mărfurilor supuse accizelor din încăperea de acciz.Exemplu: SRL «Vinuri Ialoveni» în luna martie a fabricat 7 000 litri de vin «Cagor». Pentru aceasta au fost anterior procurate 5 000 litri de vin materie-primă « Cagor sec » cu valoarea de 75 000 lei.  Cota accizului este de 5% de la valoarea vinului. În aceeași lună a fost expediat vin « Cagor » neîmbuteliat în cantitate de 7 000 litri cu valoarea de 100 000 lei. Cota accizului este de 5%.

În cazul exportului de mărfuri supuse accizelor, obligaţia de achitare a accizelor este valabilă pînă la momentul repatrierii valutei şi prezentării documentelor justificative. În cazul neprezentării, în termenele stabilite de Organul Fiscal a documentelor, subiectul impunerii achită accizele, amenzile şi penalităţile în mărimea şi în modul prevăzute de legislaţie. Mărfurile supuse accizelor, cum ar fi votca, lichiorurile şi alte băuturi spirtoase, vinurile din struguri, din fructe şi pomuşoare, vinurile din struguri saturate cu dioxid de carbon, divinurile (coniacurile), comercializate, transportate sau depozitate pe teritoriul Republicii Moldova sau importate pentru comercializare pe teritoriul ei, precum şi mărfurile supuse accizelor procurate de la agenţii economici rezidenţi aflaţi pe teritoriul Republicii Moldova care nu au relaţii fiscale cu sistemul ei bugetar, sînt pasibile marcării obligatorii cu “Timbre de acciz. Marca comercială de stat.” Marcarea se efectuiază în timpul fabricării mărfurilor supuse accizelor, pînă la importarea acestora, iar în cazul mărfurilor fabricate pe teritoriul Republicii Moldova – pînă la momentul expedierii acestora din încăperea de acciz. Modul de procurare şi de utilizare a timbrelor de acciz este stabilit de către Guvern.Exemplul: SRL Doina  a exportat divin în luna ianuarie în valoare de 200 000 lei. La fabricarea producţiei finite a fost folosită materie primă procurată în sumă de 120 000 lei, la care au fost calculate accize în sumă de 13 000 lei.1. Suma accizelor calculate la materia primă procurată: Debit contul 225 "Creanțe ale bugetului", subcontul 2253 "Creante privind accizele" – 13 000 lei Credit contul 521  "Datorii comerciale curente" -13 000 lei2. Restituirea sumei accizelor aferente materiei prime accizate utilizate la fabricarea divinului exportat: Debit contul 242 "Conturi curente în monedă națională"  - 13 000 lei Credit contul 225 "Creanțe ale bugetului", subcontul 2253 "Creante privind accizele" – 13 000 lei

Restituirea accizelor se efectuează la cererea contribuabilului, în urma controlului fiscal, prin decizia Organului Fiscal. Subiecţii impunerii şi agenţii economici care deţin documentele ce confirmă dreptul la restituirea accizelor solicită restituirea accizelor prin cererea de restituire a accizelor, care se depune la Organul Fiscal teritorial de la locul de deservire. Cererea de restituire a accizelor se depune după termenul stabilit de prezentare a declaraţiei privind accizele, pentru perioada fiscală pentru care se solicită restituirea. Oraganul Fiscal teritorial înregistrează cererea depusă de către subiectul impunerii cu data primirii acesteia. Executarea cererii se efectuează în termen de 45 zile din data depunerii ei la organul fiscal. 37 de zile din termenul dat sînt destinate efectuării controlului fiscal, luării deciziei de restituire şi perfectării documentelor de plată pentru a fi transmise la Trezoreria Centrală, iar celelalte 8 zile sînt destinate efectuării restituirii efective.  Dacă restituirea accizelor a fost solicitată pentru o perioadă anterioară ce depăşeşte şase perioade fiscale, atunci restituirea pentru perioada respectivă se efectuează numai prin control tematic sau, în cazurile în care efectuarea controlului privind restituirea accizelor corespunde în termene cu efectuarea controlului total documentar, în baza controlului total documentar.

4.3. Modul de întocmire a Declaraţiei privind accizeleSubiecţii impunerii cu accize sunt obligaţi să prezinte Organului Fiscal Teritorial Declaraţia privind

accizele, cu excepţia persoanelor fizice şi juridice care efectuiază importul mărfurilor supuse accizelor.

31

Declaraţia se prezintă nu mai tîrziu de ultima zi a lunii, în care a avut loc expedierea (transportarea) mărfurilor impuse accizelor.

În Declaraţia  privind accizele se indică mai întîi perioada fiscală, denumirea subiectului impunerii, adresa juridică, codul fiscal şi numărul de înregistrare a certificatului de acciz. 

Declaraţia privind accizele este formată din 10 coloane, fiecare conţinînd informaţie pe care subiectul impunerii urmează să o înscrie, şi anume.În coloana 1 se indică numărul de ordine al mărfii supuse accizelor.În coloana 2 se înscrie denumirea mărfii accizate expediate (transportate).În coloana 3 se indică poziţia tarifară a mărfii supuse accizelor conform Nomenclatorului de mărfuri al Republicii Moldova, specificată în coloana 1 a anexei la Titlul IV din Codul fiscal.În coloana 4 se indică codul contului conform clasificaţiei bugetare a veniturilor de stat.În coloana 5 se indică volumul în expresie naturală în caz dacă, conform Titlului IV din Codul fiscal, baza impozabilă se determină în expresie naturală, reflectînd în paranteze unitatea de măsură, specificată în anexa la Titlul IV din Codul fiscal.În coloana 6 se reflectă valoarea mărfii fără TVA şi accize în caz dacă, conform Titlului IV din Codul fiscal, baza impozabilă se determină în expresie valorică. Valoarea mărfii fără TVA şi accize se va reflecta în unităţi monetare naţionale.La completarea Declaratiei privind accizele, subiectul impunerii face înscrierile corespunzătoare doar în una din coloanele 5 sau 6, în functie de tipul cotei accizului aplicat.În coloana 7 se reflectă cota accizului stabilită ad-valorem, în procente de la valoarea mărfii făaă TVA si accize, sau cota accizului stabilită în sumă absolută launitatea de măsură a mărfii supuse accizelor, conform anexei la titlul IV al Codului Fiscal;În coloana 8 se indică suma accizului calculată, reieşind din cota accizului aferentă mărfii accizate,   aplicată la una din bazele impozabile, oglindite în coloanele 5 şi 6.În coloana 9 se indică suma accizului achitată pentru mărfurile supuse accizelor utilizate în procesul de prelucrare si/sau de fabricare a altor mărfuri supuse accizelor, urmînd a fi trecută în cont la momentul expedierii (transportării) mărfurilor finite supuse accizelor din încăperea de acciz  sau urmînd a fi restituită;În coloana 10 se indică suma accizului destinată virării la buget, calculată ca diferenta dintre coloana 8 si coloana 9. În cazul suma accizului achitată la mărfurile supuse accizelor, utilizate în procesul de prelucrare si/sau de fabricare pentru obtinerea altor mărfuri supuse accizelor, reflectată în coloana 9 a Declaratiei, depăseste suma accizului calculată la mărfurile supuse accizelor expediate dinîncăperea de acciz, reflectată în coloana 8 a Declaratiei, înscrierea rezultatelor cu semnul „minus” în coloana 10 nu se admite.

Se admite înscrierea în Declaratia privind accizele, a rezultatelor cu semnul „minus” doar în cazul reflectării în aceasta a returului mărfurilor impozabile cu acciz subiectului impozabil cu accize. Înscrierea datelor privind returul se efectuează într-un rînd separat al Declaratiei, în functie de necesitate, reflectîndu-se cu semnul „minus” indicatorii de la coloanele 5, 6, 8, 9 si 10.

Corectări şi reduceri la completarea Declaraţiei privind accizele nu se admit.Declaraţia privind accizele se semnează de către conducătorul şi contabilul-şef al subiectului

impozabil şi se prezintă la Organului Fiscal într-un exemplar unic.În formularul Declaraţiei se trec doar sumele totale calculate pentru mărfurile accizate expediate

(transportate) din încăperea de acciz care fac parte din componenţa fiecărui cod separat al contului clasificaţiei bugetare a veniturilor de stat, completîndu-se astfel coloanele 4, 5 sau 6, 8, 9 şi 10.

Înscrierile aferente livrărilor de export se introduc în Declaratia privind accizele pentru perioada fiscală în care s-a asigurat îndeplinirea cerintelor stipulate în art.125 alin.(4) din titlul IV al Codului fiscal.Astfel, în coloana 2 a Declaratiei se înscrie cuvîntul „export”, iar în coloanele 4, 5 sau 6 si 9, pentru fiecare cod de clasificare a veniturilor bugetare, se înregistrează datele corespunzătoare.  Dacă în luna expirată subiectul impunerii nu a avut volum circulant impozabil, acesta prezintă organului fiscal, în termenul stabilit pentru prezentarea calculelor, Declaratia semnată de persoanele autorizate indicînd valoarea zero la indicatorii specificati.

32

5.1. Contabilitatea taxelor vamaleTaxa vamală – este o plată obligatorie percepută de către organele vamale la introducerea sau

scoaterea mărfurilor de pe teritoriul vamal al RM.Teritoriul vamal este teritoriul asupra caruia RM are dreptul exclusiv de jurisdictie in domeniul

activitatii vamale.Scopul aplicarii taxelor vamale este optimizarea structurii importurilor de marfuri, echilibrarea

importului si exportului de marfuri, protectia produselor autohtone, precum si crearea conditiilor favorabile pentru integrarea RM in economia mondiala.

Taxele vamale se aplică conform tarifului vamal.Tariful vamal cuprinde catalogul in care este inclus nomenclatorul de mărfuri care pot fi introduse

sau scoase de pe teritoriul vamal, precum şi cotele taxelor vamale aplicate acestor mărfuri.Trecerea mărfurilor şi mijloacelor de transport peste frontiera vamală se efectuează în dependenţă de

regimul vamal în care sînt plasate.Sînt stabilite următoarele regimuri vamale: import; reimport; export; reexport; tranzit; depozit vamal;

magazin duty free (comercializare fara taxa vamala); perfecţionare activă (cu suspendare); transformare sub control vamal; admitere temporară; perfecţionare pasivă; zona libera; nimicirea; renuntarea in folosul statului.

Persoanele au dreptul  sa-si aleaga de sinestatator regimul vamal.Obiectele impunerii cu taxe vamale sunt mărfurile importate, exportate sau care sunt în tranzit pe

teritoriul ţării.Platitori ai taxelor vamale sunt persoanele fizice si juridice care detin obiectul impozabil.Cotele taxelor vamale si lista marfurilor supuse acestora se stabileste de Parlament. Cotele taxei

vamale sînt unice şi nu pot fi modificate, cu excepţia cazurilor prevăzute de legislaţie şi de acordurile internaţionale la care Republica Moldova este parte.

Conform Legii RM privind taxa vamala se folosesc urmatoarele tipuri de taxe vamale:1) ad valorem, calculată în procente faţă de valoarea în vamă a mărfii;2) specifică, calculată în baza tarifului stabilit la o unitate de marfă;3) combinată, care îmbină tipurile de taxe vamale specificate la punctele 1) şi 2);4) excepţională, care, la rîndul ei, se divizează în:

taxă specială, aplicată pentru a proteja mărfurile autohtone la introducerea pe teritoriul vamal a producţiei străine;

taxă antidumping, percepută în cazul introducerii pe teritoriul vamal a unor mărfuri la preţuri mai mici decît valoarea lor în ţara exportatoare la momentul importului;

taxă compensatorie, aplicată în cazul introducerii pe teritoriul vamal a mărfurilor, la producerea sau la exportul cărora, direct sau indirect, au fost utilizate subvenţii.

Marimea si modul de determinare a taxei vamale sunt prevazute de legea cu privire la tarifele vamale.

Baza calcularii taxei vamale o constituie volumul natural sau valoarea în vamă a mărfurilor, determinată în conformitate cu legislatia in vigoare.

Valoarea in vama este declarata organului vamal de catre declarant la trecerea marfii peste frontiera prin intocmirea Declaratiei vamale.

Există următoarele metode de determinare a valorii în vamă a mărfurilor: la valoarea contractuală, obiectul căruia este marfa în cauză sau la preţul care de fapt a fost plătit sau

trebuie de plătit; la valoarea contractuală, obiectul căruia este marfa identică; la valoarea contractuală, obiectul căruia este marfa analogică; la valoarea unică a mărfii; la valoarea calculată a mărfii etc.

Valoarea în vamă include: cheltuieli de transportare a mărfii; cheltuieli de asigurare; valoarea mărfurilor; taxe vamale etc.

33

Taxa vamală se achita pina la prezentarea declaratiei vamale. In momentul perfectarii documentelor vamale se permite plata numai a diferentei dintre suma calculata si suma platita in avans. Taxa vamala se achita atit in numerar, cit si prin virament la bugetul de stat.Exemplul: Firma „Spectr”  SRL a procurat de la o firmă ungară „Agat” 4 500 kg pulpe de găină la preţ de 1,2 dolari SUA pentru 1 kg. Cursul oficial 1dolar = 12,425 lei. Cheltuielile de transport constituie 800 dolari. Taxa vamală constituie 15% din valoarea mărfurilor. A fost plătit în avans pentru taxe vamale suma de 10 000 lei.

1. Plata avansului pentru taxele vamale:Debit contul 234 Alte creanţe curente – 10 000 leiCredit contul 242 Conturi curente in moneda nationala – 10 000 lei        2.  Plata diferenţei dintre suma taxei vamale determinate la declarare si suma avansului: 5 400dol+800 dol=6 200 dol*12,425=77 035 lei*15%=11 555,25 leiDebit contul 234 Alte creanţe curente – 1 555,25 (11 555,25-10 000) leiCredit contul 226  Creante ale personalului – 1 555,25 lei        3.  Includerea taxei vamale în costul mărfii:Debit contul 217 Marfuri – 11 555,25 leiCredit contul 234 Alte creanţe curente – 11 555,25 lei

În cazul trecerii mărfurilor peste frontiera vamală agentii economici platesc pe linga taxa vamala si taxa pentru proceduri vamale.

Procedurile vamale reprezintă totalitatea serviciilor acordate de organele vamale în sfera activităţii vamale. Nomenclatorul acestor servicii şi taxele pentru ele sînt aprobate în conformitate cu Legea cu privire la tariful vamal.

Taxa pentru proceduri vamale se achită la utilizarea oricărei destinaţii vamale, cu excepţia abandonului în favoarea statului, dacă legislaţia nu prevede altfel.

Mijloacele băneşti încasate ca taxă pentru proceduri vamale se varsă la bugetul de stat.Baza de calcul a taxei pentru proceduri vamale o constituie valoarea în vamă a mărfurilor sau taxele

fixe, prevazute de legislatia in vigoare.

Exemplul: Firma „Nistru” a exportat vin în valoare de 70 000 euro. Pentru procedurile vamale întreprinderea a plătit 70 euro (70 000*0,1%). Cursul oficial valutar pentru 1 euro la data efectuării procedurilor vamale era de 15,43 lei, ceea ce constituia 1 080,10 lei (70*15,43).

1. Achitarea în avans a procedurilor vamale privind exportul:Debit contul 234 Alte creanţe curente – 1 080,10 leiCredit contul 242 Conturi curente in moneda nationala  – 1 080,10 lei

1. Trecerea la cheltuieli a taxei privind procedurile vamale:Debit contul 712 Cheltuieli de distribuire– 1 080,10 leiCredit contul 234 Alte creanţe curente – 1 080,10 lei

Conform  Legii privind tariful vamal agentii economici au dreptul la restituirea taxei vamale.Restituirea taxei vamale poate fi in urmatoarele cazuri:

Recalcularii taxei vamale; Depistarii erorii la calculare; Platii avansurilor in marime mai mare decit suma taxei vamale calculate; Anularii taxei vamale dupa modificarea declaratiei vamale.

Restituirea taxei vamale se efectueaza in baza cererii agentului economic cu anexarea documentelor ce confirma platile anterioare si lipsa datoriilor la buget.

Suma taxei vamale de restituit poate fi: Trecuta in contul viitoarelor plati; Transferata la contul curent bancar.

Restituirea taxei vamale se reflecta prin urmatoarea inregistrare contabila:Debit contul 242 Conturi curente in moneda nationala Credit contul 234 Alte creanţe curente 

34

5.2. Calculul si contabilitatea impozitului pe bunurile imobiliare  Impozit pe bunurile imobiliare – impozit local care reprezintă o plată obligatorie la buget de la valoarea bunurilor imobiliare.

Impozitul pe bunurile imobiliare se calculează şi se plăteşte conform titlului VI din Codul Fiscal.Subiecţi ai impunerii sînt persoanele juridice şi persoanele fizice rezidenţi şi nerezidenţi ai Republicii

Moldova:a) proprietarii bunurilor imobiliare de pe teritoriul Republicii Moldova;b) deţinătorii drepturilor patrimoniale (drepturilor de posesie, de gestiune şi/sau de folosinţă) asupra bunurilor imobiliare de pe teritoriul Republicii Moldova ce se află în proprietatea publică a statului sau în proprietatea publică a unităţilor administrativ-teritoriale şi arendaşii care arendează un bun imobiliar agricol proprietate privată, dacă contractul de arendă nu prevede altfel. Pentru bunurile imobiliare ale autorităţilor publice şi ale instituţiilor finanţate de la bugetele de toate nivelurile, transmise în arendă sau locaţiune, subiecţi ai impunerii sînt arendaşii sau locatarii.

Obiecte ale impunerii sînt bunurile imobiliare, inclusiv terenurile (terenuri cu destinaţie agricolă, terenuri destinate industriei, transporturilor, telecomunicaţiilor şi terenurile cu alte destinaţii speciale) din intravilan sau din extravilan, clădirile, construcţiile, casele de locuit individuale, apartamentele şi alte încăperi izolate, inclusiv bunurile imobiliare aflate la o etapă de finisare a construcţiei de 50% şi mai mult, rămase nefinisate timp de 3 ani după începutul lucrărilor de construcţie.

Baza impozabilă a bunurilor imobiliare constituie valoarea estimată a acestor bunuri.Evaluarea bunurilor imobiliare se efectuează de către organele cadastrale teritoriale în baza unei

metodologii unice pentru toate tipurile de bunuri imobiliare în modul şi în termenele stabilite de legislaţie. Reevaluarea bunurilor imobiliare se efectuează de către organele cadastrale teritoriale o dată la 3 ani în modul stabilit de Guvern.

Cotele impozitului pe bunurile imobiliare:a) pentru bunurile imobiliare cu destinaţie locativă (apartamente şi case de locuit individuale, terenuri aferente acestor bunuri) din municipii şi oraşe, inclusiv din localităţile aflate în componenţa acestora, cu excepţia satelor (comunelor) ce nu se află în componenţa municipiilor Chişinău şi Bălţi; pentru garajele şi terenurile pe care acestea sînt amplasate, loturile întovărăşirilor pomicole cu sau fără construcţii amplasate pe ele:

cota maximă – 0,3% din baza impozabilă a bunurilor imobiliare; cota minimă – 0,05% din baza impozabilă a bunurilor imobiliare.

Cota concretă se stabileşte anual de către autoritatea reprezentativă a administraţiei publice locale;a1) pentru terenurile agricole cu construcţii amplasate pe ele:

cota maximă – 0,3% din baza impozabilă a bunurilor imobiliare; cota minimă – 0,1% din baza impozabilă a bunurilor imobiliare.

Cota concretă se stabileşte anual de către autoritatea reprezentativă a administraţiei publice locale;b) pentru bunurile imobiliare cu altă destinaţie decît cea locativă sau agricolă, inclusiv exceptînd garajele şi terenurile pe care acestea sînt amplasate şi loturile întovărăşirilor pomicole cu sau fără construcţii amplasate pe ele – 0,1% din baza impozabilă a bunurilor imobiliare.

De impozitul pe bunurile imobiliare sînt scutiţi:a) autorităţile publice şi instituţiile finanţate de la bugetele de toate nivelurile;b) societăţile orbilor, surzilor şi invalizilor şi întreprinderile create pentru realizarea scopurilor statutare ale acestor societăţi;c) întreprinderile penitenciarelor;d) Centrul Republican Experimental pentru Protezare, Ortopedie şi Reabilitare al Ministerului Muncii, Protecţiei Sociale şi Familiei;e) obiectivele de protecţie civilă;f) organizaţiile religioase – pentru bunurile imobiliare destinate riturilor de cult;g) misiunile diplomatice şi oficiile consulare acreditate în Republica Moldova, precum şi reprezentanţele organizaţiilor internaţionale acreditate în Republica Moldova, în baza principiului reciprocităţii, în conformitate cu tratatele internaţionale la care Republica Moldova este parte;h) persoanele de vîrstă pensionară, invalizii de gradul I şi II, invalizii din copilărie, invalizii de gradul III (participanţi la acţiunile de luptă pentru apărarea integrităţii teritoriale şi independenţei Republicii Moldova,

35

participanţi la acţiunile de luptă din Afghanistan, participanţi la lichidarea consecinţelor avariei de la C.A.E. Cernobîl), precum şi persoanele supuse represiunilor şi ulterior reabilitate);i) familiile participanţilor căzuţi în acţiunile de luptă pentru apărarea integrităţii teritoriale şi independenţei Republicii Moldova şi persoanele care au fost întreţinute de aceştia;j) familiile militarilor căzuţi în acţiunile de luptă din Afghanistan şi persoanele care au fost întreţinute de aceştia;k) familiile care au copii invalizi în vîrstă de pînă la 18 ani şi membrii familiilor care au la întreţinere şi îngrijire permanentă persoane cu dezabilităţi;l) familiile persoanelor decedate în urma unor boli cauzate de participarea lor la lucrările de lichidare a consecinţelor avariei de la C.A.E. Cernobîl şi persoanele care au fost întreţinute de acestea;m) instituţiile medico-sanitare publice finanţate din fondurile asigurării obligatorii de asistenţă medicală;n) Compania Naţională de Asigurări în Medicină şi agenţiile ei teritoriale;o) Banca Naţională a Moldovei;p) proprietarii sau deţinătorii bunurilor rechiziţionate în interes public, pe perioada rechiziţiei, conform legislaţiei;r) persoanele fizice deţinătoare de case de locuit sau alte încăperi de locuit (folosite ca locuinţă de bază) în locaţiune ce se află în proprietatea publică a statului sau în proprietatea publică a unităţilor administrativ-teritoriale.

De impozitul pe bunurile imobiliare (terenuri, loturi de pămînt) sînt scutiţi proprietarii şi beneficiarii ale căror terenuri şi loturi de pămînt:a) sînt ocupate de rezervaţii, parcuri dendrologice şi naţionale, grădini botanice;b) sînt destinate fondului silvic;b1) sînt destinate fondului apelor în cazul în care nu sînt antrenate în activitatea de întreprinzător;c) sînt folosite de organizaţiile ştiinţifice şi instituţiile de cercetări ştiinţifice cu profil agricol şi silvic în scopuri ştiinţifice şi instructive;d) sînt ocupate de plantaţii multianuale pînă la intrarea pe rod;e) sînt ocupate de instituţiile de cultură, de artă, de cinematografie, de învăţămînt, de ocrotire a sănătăţii; de complexele sportive şi de agrement (cu excepţia celor ocupate de instituţiile balneare), precum şi de monumentele naturii, istoriei şi culturii, a căror finanţare se face de la bugetul de stat sau din contul mijloacelor sindicatelor;f) sînt atribuite permanent căilor ferate, drumurilor auto publice, porturilor fluviale şi pistelor de decolare;g) sînt atribuite zonelor frontierei de stat;h) sînt de uz public în localităţi etc.

Persoanele juridice, persoanele fizice înregistrate în calitate de întreprinzător, cu excepţia gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), calculează de sine stătător suma anuală a impozitului pe bunurile imobiliare, pornindu-se de la baza impozabilă a acestora, conform situaţiei de la 1 ianuarie a perioadei fiscale respective.

Persoanele juridice, persoanele fizice înregistrate în calitate de întreprinzător, cu excepţia gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), sînt obligate să prezinte calculul impozitului pe bunurile imobiliare (forma BIJ 13) pînă la 1 iulie inclusiv a perioadei fiscale respective. Pentru bunurile imobiliare dobîndite după 1 iulie a perioadei fiscale respective, calculul impozitului pe bunurile imobiliare se prezintă la inspectoratul fiscal de stat teritorial nu mai tîrziu de 31 martie a perioadei fiscale următoare celei de gestiune.

Intreprinzătorii individuali al căror număr mediu anual de salariaţi, pe parcursul perioadei fiscale, nu depăşeşte 3 unităţi şi care nu sînt înregistraţi ca plătitori de T.V.A. prezintă, pînă la 31 martie a perioadei fiscale următoare celei de gestiune, o dare de seamă unificată.

Impozitul pe bunurile imobiliare se achită de către subiectul impunerii în părţi egale nu mai tîrziu de 15 august şi 15 octombrie a anului curent.

Contribuabilii care achită suma integrală a impozitului pentru anul fiscal în curs pînă la 30 iunie a anului respectiv beneficiază de dreptul la o reducere cu 15% a sumei impozitului ce urmează a fi achitat.Intreprinzătorii individuali al căror număr mediu anual de salariaţi, pe parcursul perioadei fiscale, nu depăşeşte 3 unităţi şi care nu sînt înregistraţi ca plătitori de T.V.A. achită impozitul pe bunurile imobiliare pînă la 31 martie a perioadei fiscale următoare celei de gestiune.

36

Impozitul pe bunurile imobiliare se achită la bugetele unităţilor administrativ-teritoriale de la locul amplasării obiectelor impunerii.Pentru evidenta decontarilor cu bugetul privind impozitul pe bunurile imobiliare se utilizeaza contul 534 "Datorii fata de buget", subcontul 5346  "Datorii privind alte impozite şi taxe". 

1. Reflectarea în contabilitate a impozitului pentru bunurile imobiliare calculat:Debit contul 713 "Cheltuieli administrative", subcontul 7133 "Cheltuieli cu impozitele şi taxele, cu excepţia impozitului pe venit"Credit contul 534  "Datorii fata de buget", subcontul 5346  "Datorii privind alte impozite şi taxe"        2.  Plata impozitului pentru bunurile imobiliare:Debit contul 534  "Datorii fata de buget", subcontul 5346  "Datorii privind alte impozite şi taxe" Credit contul 242 "Conturi curente in moneda nationala"Exemplu: “Salcuţa” SRL, codul fiscal 1002600032407, din municipiul Chişinău (CUATM 0130)  dispune de urmatoarele imobile:

clădirea administrativă (codul subdiviziunii 0002); depozit (codul subdiviziunii 0001).

Conform certificatului eliberat de Oficiul Cadastral valoarea estimata a cladirii in scopul impozitarii constituie 200 000 lei si a depozitului 150 000 lei. Întreprinderea beneficiază de reducere la plata impozitului în mărime de 15%.  Cota impozitul constituie 0,1% din baza impozabilă a bunurilor imobiliare.

1. Reflectarea în contabilitate a impozitului pentru bunurile imobiliare calculat:Debit contul 713 "Cheltuieli administrative", subcontul 7133 "Cheltuieli cu impozitele şi taxele, cu excepţia impozitului pe venit" - 297,50 leiCredit contul 534  "Datorii fata de buget", subcontul 5346  "Datorii privind alte impozite şi taxe"  - 297,50 lei 350 000 *0.1% - 350*15% = 350 - 52.50 = 297.50 lei        2.  Plata impozitului pentru bunurile imobiliare:Debit contul 534  "Datorii fata de buget", subcontul 5346  "Datorii privind alte impozite şi taxe" - 297,50 lei Credit contul 242 "Conturi curente in moneda nationala" - 297,50 lei 

37