Cuprins: .............................................................................................................................................................1 1. Definirea termenilor.....................................................................................................................2 1.1. Audit, audit financiar, audit statutar.......................................................................................2

1.2. Datorii pn la un an sau datorii pe termen scurt...................................................................4 1.3. Auditul financiar al datoriilor pn la un an...........................................................................4

2. Etape n realizarea misiunii de audit a datoriilor de pn la un an..........................................5 2.1. Faza iniial.......................................................................................................................5

2.1.1. Acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit....................................5 2.1.2. Orientarea i planificarea auditului........................................................................5

2.2. Faza executrii lucrrilor .................................................................................................7 2.2.1. Aprecierea controlului intern.................................................................................7 2.2.2. Controlul conturilor. Proceduri i tehnici de audit utilizate pentru obinerea probelor de audit.........................................................................................................................7 2.2.3. Riscul n auditul financiar al datoriilor de pn la un an.....................................11 2.2.4. Exemple de tranzacii supuse auditului i rezultatele verificrilor efectuate.......12 2.2.5 Analiza probelor de audit. Pragul de semnificaie................................................15

2.3. Faza final......................................................................................................................16 2.3.1. Utilizarea lucrrilor altor specialiti. Alte lucrri necesare nchiderii.................16 2.3.2. Raportul de audit ................................................................................................17 2.3.3. Documentarea lucrrilor de audit .......................................................................18

3. Concluzii......................................................................................................................................20

Bibliografie..................................................................................................................................21

1

1. Definirea termenilor

1.1. Audit, audit financiar, audit statutar

Auditul poate fi definit ca fiind examinarea profesional a unei informaii efectuat de unspecialist competent i independent n vederea exprimrii unei opinii responsabile i independenteprin raportarea la un criteriu de calitate, acesta din urma putnd fi un standard, o norm sau oreglementare.

Exist o serie de elemente fundamentale care definesc auditul i anume: examinarea trebuies fie strict profesional, orice informaie (tehnic, tehnologic, etc) poate constitui obiectulexaminrii, examinarea profesional trebuie s fie realizat de un specialist care ndeplinetecondiiile de competen i de independen, scopul examinrii profesionale l constituie emitereaunei opinii motivate (motivarea presupunnd argumentare i rspundere) i, totodat, opiniamotivat trebuie s fie emis n funcie de un criteriu de calitate care poate fi un standard sau onorm profesional n auditul privat sau o reglementare n auditul public. Exist mai multe tipuride audit, care pot fi mprite n funcie de mai multe criterii, spre exemplu, n funcie de obiective,auditul poate fi audit statutar, audit financiar, audit intern, audit operaional sau audit de gestiune.

n ceea ce privete auditul financiar i cel statutar, relaia dintre cele dou este de ntreg laparte. Astfel, auditul financiar reprezint orice intervenie n contabilitatea unei entiti cu caracterde control, inspecie, revizie, studiu sau cercetare, efectuat de un profesionist contabil competenti independent dac toate celelalte elemente fundamentale ale definiiei auditului n general suntndeplinite. Auditul statutar pe de alt parte reprezint examinarea profesional efectuat de unprofesionist contabil competent i independent asupra situaiilor financiare n ansamblul lor nvederea emiterii unei opinii motivate n legatur cu imaginea fidel, clar i complet a poziieifinanciare, deci patrimoniul, a situaiei financiare (starea de sntate) i a performanelorfinanciare nregistrate de entitate prin raportarea la standardele naionale sau internaionale deaudit1.

Auditul financiar contabil presupune verificarea respectrii cadrului conceptual alcontabilitii (postulate, principii, norme i reguli de evaluare), general acceptat, a procedurilorinterne stabilite de conducerea agentului economic (audit intern sau statutar), procedurareprezentand o nlnuire logic de operaiuni, cu scopul de a atinge un anumit obiectiv, dar iverificarea i certificarea reflectrii n contabilitate a situaiilor financiare, imaginea lor fidel,clar i complet pe ntreg exerciiul financiar. Astfel, Legea Contabilitii nr. 82/1991 va fiaplicat mpreun cu Cadrul general de armonizare a reglementrilor contabile, Cadrul general dentocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de IASC, Standardele de ContabilitateInternaionale i Naionale.

Auditul trebuie s urmreasc dac procedurile de culegere i prelucrare a datelor sunt binestabilite i dac se aplic n permanen. n consecin, deontologia profesional trebuie srspund la trei imperative: prudena, regularitatea i sinceritatea situaiilor financiare.Regularitatea contabilitii presupune respectarea regulilor procedurilor contabile i a principiilorgeneral acceptate prevzute de Legea Contabilitii nr. 82/1991 i de Cadrul general de ntocmirei prezentare a situaiilor financiare elaborat de IASC, precum i de Standardele de ContabilitateInternaionale i Naionale. Un prim principiu este cel al prudenei care nseamn a lua n calculun grad de precauie n efectuarea raionamentelor necesare pentru a realiza estimri n condiii deincertitudine, astfel nct activele i veniturile s nu fie supraevaluate, iar datoriile i cheltuielile snu fie subevaluate. Acest principiu nu permite, spre exemplu, constituirea de rezerve sauprovizioane fr obiect sau supradimensionate, subevaluarea contient a activelor sau veniturilor,

1 Marin Toma, "Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti", Ediia a IV-a, revizuit i adugit, edituraCECCAR, Bucureti, 2012, pag. 24, 29;

2

dar nici supraevaluarea deliberat a datoriilor sau a cheltuielilor, deoarece ar fi afectatcredibilitatea situaiilor financiare. Celelalte principii sunt: permanena metodelor (continuitateaaplicrii regulilor privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelorpatrimoniale i a rezultatelor, astfel nct s se asigure comparabilitatea n timp a informaiilorcontabile), continuitatea activitiii (unitatea patrimonial i va continua n mod normalfuncionarea ntr-un viitor previzibil fr a intra n starea de lichidare sau de reducere sensibil aactivitii), independena exerciiului (delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor aferenteactivitii agentului economic pe msura angajrii acestora i a trecerii lor la rezultatul exerciiuluila care se refer), intangibilitatea bilanului de deschidere a unui exerciiu (bilanul de deschideretrebuie s corespund cu bilanul de nchidere a exerciiului anterior; orice eroare constatat nexerciiul curent aferent exerciiului ncheiat se opereaz fr s se modifice bilanul dinexerciiul anterior), necompensarea (elementele de activ i de pasiv se evalueaz i se nregistreazn contabilitate separat, fr s fie permis compensarea ntre posturile de activ i cele de pasiv alebilanului, precum i ntre veniturile i cheltuielile nregistrate n contul de rezultate), evaluareaseparat a elementelor de activ i de pasiv (n vederea stabilirii sumei totale corespunztoare uneipoziii din bilan, se va determina separat suma sau valoarea corespunztoare fiecrui elementindividual de activ sau de pasiv), prevalena economicului asupra juridicului (toate informaiileprezentate n situaiile financiare trebuie s reflecte realitatea economic a evenimentelor itranzaciilor, nu numai forma lor juridic) i principiul pragului de semnificaie (pragul desemnificaie arat valoarea semnificativ a oricrui element i trebuie prezentat separat n cadrulsituaiilor financiare, toate elementele care au valori nesemnificative i sunt de aceeai natur sauau funcii similare sunt consemnate, nefiind necesar prezentarea lor separat). Iar sinceritateaurmrete aplicarea cu bun-credin a principiilor i regulilor contabilitii. Persoana desemnatcu ntocmirea situaiilor financiare este obligat s analizeze operaiunile nregistrate ndocumentele primare nainte de a fi nregistrate n contabilitate din punct de vedere legal i aleficienei lor.

Pentru auditor, sistemul informaional reprezint principala surs de informare, dar i unuldintre obiectivele sale. Importana auditului financiar contabil const n sporirea credibilitiiinformaiei din situaiile financiare, pentru viitoarele decizii ale utilizatorilor de informaii. Faptulc verificarea bilanului contabil se face de un auditor independent, un bun profesionist, cu calitimorale deosebite concur la realizarea uneia dintre calitile informaiei contabile, i anumecredibilitatea ei2.

Ca o concluzie, auditul financiar poate fi definit ca fiind orice intervenie n contabilitateaunei entiti pentru a-i aprecia procesele, tranzaciile si operaiile economico financiare, iarspecialitii care pot desfura misiuni de audit financiar sunt profesionitii contabili care aupregtirea i experiena relevant pe de-o parte, i care sunt membri ai unui organism profesionalrecunoscut naional i internaional pe de alt parte.

1.2. Datorii pn la un an sau datorii pe termen scurt

Potrivit Cadrului general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare, datoriilereprezint obligaii actuale ale ntreprinderii ce decurg din evenimente trecute i prin decontareacrora se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice.

Datoriile de pn la un an se mai numesc datorii pe termen scurt sau datorii curente.Standardul Internaional de Contabilitate IAS 1 "Prezentarea situaiilor financiare" clasific

o datorie ca fiind curent atunci cand se ateapt s fie achitat n cursul normal al ciclului deexploatare al ntreprinderii sau este exigibil n termen de 12 luni de la data bilanului. Toatecelelalte datorii care nu se ncadreaz n aceste dou situaii trebuie clasificate ca datorii pe termenlung. Tot n IAS 1, se specific faptul c anumite datorii curente, cum ar fi datoriile comerciale i

2 Ana Stoian, "Audit financiar-contabil", capitolul I, pag. 5 - 8, biblioteca digital ASE;

3

unele datorii privind angajaii i alte costuri de exploatare, fac parte din capitalul circulant utilizatn ciclul normal de exploatare al entitii, ele fiind clasificate drept datorii curente, indiferent dacsunt exigibile mai mult de dousprezece luni de la data bilanului.

Din punct de vedere financiar-contabil, datoriile curente reprezint resursele furnizate deteri pentru care ntreprinderea trebuie s acorde o prestaie, numerar sau echivalente de numerar.Ele exprim datoriile create n cadrul relaiilor de decontare ale ntreprinderii cu alte persoanefizice i juridice. Aceste persoane fizice i juridice fa de care ntreprinderea are datorii suntdelimitate ca fiind creditori ai ntreprinderii respective.

O datorie curent este recunoscut n bilan atunci cnd este probabil c va rezulta o ieirede resurse purttoare de beneficii economice, din lichidarea unei obligaii prezente i cndvaloarea la care se va realiza aceast lichidare poate fi determinat n mod credibil3.

O clasificare a datoriilor, dup modul n care acestea sunt prezentate n Planul de conturi,clasa 4 Conturi de teri este dup cum urmeaz:a) Datorii fa de furnizori;b) Datorii fa de personal;c) Datorii fa de bugetul asigurrilor sociale;d) Datorii fa de bugetul statului;e) Datorii fa de grup i acionari;f) Datorii fa de creditori.

1.3. Auditul financiar al datoriilor pn la un an

Auditul financiar al datoriilor de pn la un an intr n categoria misiunilor de audit cu scopspecial, alturi de auditarea situaiilor financiare stabilite dup un referenial contabil diferit deStandardele Internaionale de Raportare Financiar i de normele naionale, auditarea respectriiclauzelor contractuale i auditarea situaiilor financiare condensate/rezumate. Procedurile iprincipiile fundamentale, precum i modalitile lor de aplicare cu privire la misiunile de audit cuscop special sunt reglementate prin Standardul Internaional de Audit (ISA 800)4.

Conform Normei de audit nr. 80/1999 "Raportul auditorului asupra misiunilor speciale deaudit", pentru a defini ntinderea misiunii sale, auditorul trebuie s ia n considerare rubricilesituaiilor financiare interdependente susceptibile de a avea o inciden semnificativ asuprainformaiilor asupra crora i va exprima opinia, respectiv asupra datoriilor pe termen scurt alesocietatii auditate. Numeroase rubrici ale situaiilor financiare sunt legate ntre ele, de exemplustocurile i datoriile furnizori. n consecin, atunci cnd auditorul examineaz o rubric luatizolat, auditorul va trebui, de asemenea, s ia n considerare i alte rubrici.

Apoi, auditorul trebuie s fixeze un prag de semnificaie cu privire la datoriile pe termenscurt. Un sold de conturi anume va antrena un prag de semnificaie mai puin ridicat dect celpentru situaiile financiare luate n ansamblul lor. Prin urmare, analiza auditorului va fi maiaprofundat dect n cazul n care acest element ar fi verificat n cadrul auditului ntreguluiansamblu al situaiilor financiare.

3 Mihai Ristea i colectivul, "Contabilitatea financiar a ntreprinderii", editura Universitar, Bucureti, 2004, pag. 274;

4 Marin Toma, "Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti", Ediia a IV-a, revizuit i adugit, edituraCECCAR, Bucureti, 2012, pag. 220;

4

2. Etape n realizarea misiunii de audit a datoriilor de pn laun an 2.1. Faza iniial

Faza iniial a acestei misiuni de audit este reprezentat de acceptarea mandatului icontractarea lucrrilor de audit pe de-o parte i de orientarea i planificarea auditului pe de altparte.

2.1.1. Acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit

nainte de a accepta o misiune, auditorul trebuie s aprecieze dac are posibilitatea de andeplini acea misiune. Aciunile ntreprinse n aceast etap permit auditorului s colectezeinformaiile necesare fundamentrii deciziei de acceptare a misiunii, i se refer la: cunoaterea globala a ntreprinderii; examenul de independen i de absen a incompatibilitilor; examenul competenei; contactul cu fostul auditor sau cenzor; decizia de acceptare a mandatului; fia de acceptare a mandatului; contractarea lucrrilor de audit.

Normele legale romnesti prevd obligaia ca activitatea profesionitilor contabili s sedesfoare pe baz de contracte de prestri servicii. ISA 210 prevede c auditorul i clientul trebuies convin termenii i condiiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnai ntr-oScrisoare de misiune de audit sau n orice alt tip de contract adecvat.

2.1.2. Orientarea i planificarea auditului

n ceea ce privete orientarea i planificarea auditului, principalele aspecte avute n vederede ctre auditor se refer la obinerea de informaii cu caracter general care sunt utile n procesulplanificrii misiunii de audit financiar contabil. Concret, etapele orientrii i planificrii uneimisiuni de audit financiar contabil sunt urmtoarele:

culegerea i prelucrarea de informaii cu caracter general privind activitatea desfurat dectre ntreprindere;

identificarea domeniilor semnificative (sisteme i conturi semnificative); ntocmirea planului de audit care cuprinde: determinarea controalelor i ntinderea acestoran raport cu pragul de semnificaie, organizarea lucrrilor de audit; ntocmirea programului de lucru al auditului financiar contabil; supervizarea misiunii de ctre conductorul acesteia.

n aceast etap este important de stabilit referenialul aplicabil misiunii de audit precum iobiectivele stabilite de auditor n vederea obinerii de elemente probante care s justifice opinia deaudit, aceasta din urm fiind scopul final al derulrii misiunii de audit.

Cadrul legislativ privind datoriile cuprinde: Regulament de compensare a datoriilor nerambursate la scaden ale contribuabililor,persoane juridice din 23.08.1999; Ordin nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directiveleeuropene; Ordin nr. 2374/2007 privind modificarea i completarea Ordinului ministrului finanelor

5

publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directiveleeuropene; Ordin nr. 3055/2009 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu directiveleeuropene; Legea contabilitii - Legea 82/1991; Legea societilor comerciale nr. 31/1990. Codul de Procedur Fiscal; Legea 571/ 2003 coroborat cu HG 44/2004 privind Codul Fiscal cu normele metodologicede aplicare, text valabil pentru anul 2014, actualizat cu mijloace informatice.

n ceea ce privete obiectivele misiunii de audit privind datoriile pe termen scurt ale uneientiti, acestea pot fi: Realizarea unui tablou comparativ al soldurilor contabile de la un exerciiu la altul, verificareaconcordanei soldurilor cu cele din balana general; Verificarea ca prezentarea n bilan a soldurilor de furnizori s nu se fac prin compensareasoldurilor debitoare i creditoare; Verificarea nregistrrii n conturi distincte a operaiilor care se refer la furnizorii din

exploatare, furnizorii de imobilizri i la eventuale reineri n contul garaniilor; Verificarea soldurilor debitoare ale unor furnizori, pornind de la balana analitic pentru a existaasigurarea c acestea nu se datoreaz unei erori de contabilizare, plat unor tranzacii neefectuate; Verificarea faptului c datoriile au fost calculate astfel nct cheltuielile sunt nregistrate potrivitcu serviciile prestate; Verificarea constituirii de provizioane adecvate in legatura cu soldurile debitoare alecreditorilor si pentru eventuale pierderi din tranzactiile de cumparare; Verificarea prelurii corecte n exerciiul urmtor a principalelor solduri de furnizori la datanchiderii; Verificarea exhaustivitii i integritii nregistrrilor; Verificarea dac exist operaiuni contabilizate de mai multe ori.

2.2. Faza executrii lucrrilor

Aceasta se refer la aprecierea controlului intern i la controlul conturilor.

2.2.1. Aprecierea controlului intern

n vederea aprecierii controlului intern, auditorul efectueaz un studiu i o evaluare aacestuia pentru a aprecia n ce msur se poate sprijini pe fiabilitatea controlului intern cu scopulde a limita ntinderea sondajelor i a controalelor proprii. n acest sens, auditorul efectueaz o seriede verificri referitoare la: nelegerea i descrierea sistemelor semnificative; confirmarea nelegerii sistemului respectiv a procedurilor aplicate de societate; evaluarea riscurilor de eroare; verificarea funcionrii controlului intern; evaluarea preliminar pentru a pune n eviden punctele forte/slabe ale procedurii de controlintern ; evaluarea final i incidena asupra misiunii.

6

2.2.2. Controlul conturilor. Proceduri i tehnici de audit utilizate pentru obinerea probelor de audit

Controlul conturilor se refer la obinerea elementelor probante n audit. Acestea din urm,reprezint informaii obinute de auditor (care pot fi documente justificative i documentecontabile care stau la baza situaiilor financiare i care sunt coroborate cu informaii din alte surse)pentru a ajunge la concluzii pe care acesta i fondeaz opinia. Pentru a putea sta la baza fondriiunei opinii de audit, acestea trebuie s ndeplineasc cumulativ dou condiii de calitate: s fiesuficiente (acest criteriu se stabilete n raport cu numrul de elemente probante colectate) i s fiejuste sau adecvate (acest criteriu se apreciaz n raport cu gradul de adecvare, cu pertinena,fiabilitatea lor).

Orice dosar de audit trebuie s conin suficiente probe de audit pentru a sprijini concluziilestabilite pe baza lor, pe care se ntemeiaz opinia de audit. Totodat, probele pe care auditorul leobine trebuie n cursul auditului s satisfac urmtoarele obiective: Exhaustivitate: nu exist active, obligaii, tranzacii sau evenimente nregistrate orielemente neprezentate; Exactitate: activele, pasivele, tranzaciile sunt exacte din punct de vedere al corectitudiniicalculelor; Evaluare: un activ sau o datorie este nregistrat la o valoare contabil corespunztoare; Existen: un activ sau o datorie exist la un moment dat; Drepturi i obligaii: un activ sau o datorie aparine entitii la o anumit dat; Apariie: o tranzacie sau un eveniment a avut loc n cursul perioadei si aparine entitii; otranzacie sau un eveniment este nregistrat la valoarea adecvat, iar veniturile i cheltuielile suntalocate perioadei corespunztoare; Drepturi i obligaii: n situaiile financiare sunt recunoscute drepturi (de proprietate, decrean), obligaii, iar tranzaciile reflectate implic entitatea ca purttoare de drepturi i deobligaii comerciale, civile, etc. Prezentare i grupare: un element este prezentat, clasificat i descris conform cadrului deraportare aplicabil.

Elementele probante sunt obinute prin combinarea adecvat a testelor de procedur cucontroalele substantive sau numai prin controale substantive. Testele de procedur se folosesc laobinerea de probe de audit privind eficacitatea conceperii i funcionrii sistemelor contabile i decontrol intern, n timp ce controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului ncontabilitatea ntreprinderii i constau n proceduri care urmresc obinerea de elemente probanteprin care sunt detectate anomalii semnificative n situaiile financiare. Acestea din urm sunt dedou tipuri: controale privind tranzaciile, operaiile i soldurile conturilor; proceduri analitice care constau n analiza tendinelor i rapoartelor semnificative,examenul variaiilor i examene de coeren cu alte informaii5.

5 Marin Toma, "Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti", Ediia a IV-a, revizuit i adugit, editura CECCAR, Bucureti, 2012, pag. 148 - 149;

7

Procedurile utilizate pentru controlul conturilor n vederea obinerii de probe de audit suntprezentate n figura nr. 2.

Figura nr.1 Proceduri utilizate pentru obinerea probelor de audit

Pentru obinerea probelor de audit pot fi folosite i tehnici de audit. n general, tehnicile iprocedurile folosite n colectarea elementelor probante se ntreptrund. Ele pot fi folosite fieindividualizat (confirmarea direct folosit n cadrul unei inventarieri a creanelor i obligaiilor),fie n cadrul unei tehnici ca o procedur care face parte din aceasta. Tehnicile cel mai frecventutilizate sunt: tehnica sondajului, tehnica observrii fizice i tehnica examinrii analitice iar ceamai des folosit procedur este cea a confirmrilor directe.

Sondajul este definit ca o tehnic ce const n selecionarea unui anumit numr sau a unorpri dintr-o mulime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obinere a elementelor probante iextrapolarea rezultatelor obinute asupra eantionului la ntreaga mas sau mulime.

Observarea fizic este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenei unui activ, ns eanu aduce dect o parte din elementele probante necesare auditorului, i anume existena bunuluirespectiv. Celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului, valoare atribuit .a. trebuieverificate prin alte tehnici.

Procedura confirmrii directe este o tehnic ce const n a solicita unui ter, avnd legturide afaceri cu ntreprinderea verificat, s confirme direct auditorului informaiile privind existenaoperaiunilor, a soldurilor etc.6

Documentele care trebuie verificate n vederea obinerii probelor de audit privind datoriilepe termen scurt ale unei entiti sunt: Factura fiscal; Jurnal pentru cumprri; Chitana;

6 Ana Stoian, "Audit financiar-contabil", capitoul II, pag. 41, biblioteca digital ASE;

8

Proceduriutilizate pentru

obinereaprobelor de

audit

Inspecia Examenul documentelorprimite i emise de ctre

ntreprindere

Observaia Urmrirea procedurilor:existena activelor,inventarierea stocurilor

Investigarea iconfirmarea

Confirmri de la teri cuinformaii coninute nnregistrri contabile

Calculul Acurateea aritmetic adocumentelor - surs i a

ecuaiilor contabile

Procedurianalitice

Analiza indicatorilor, apoziiei financiare i amodificrilor acesteia

Bon de consum; tat salarii; Extras banc; Contract leasing financiar; Contract de vnzare cumprare.

Fluxul informaional i etapele n care documentele ar trebui verificate este redat n schemade mai jos:

Factura fiscalJurnal CumprriBalana de VerificareDecont de TVA

Figura 2 Etapele verificrii documentelor privind datoriile pn la un an

n vederea obinerii elementelor probante pentru fundamentarea opiniei de audit cu privirela datoriile pn la un an ale unei societi comerciale, auditorul poate folosi mai multe tipuri deproceduri i tehnici:A) Controlul documentar contabil care poate fi:7: controlul cronologic presupune verificarea facturilor de vnzare i a celor de cumprare nordinea calendaristic a emiterii lor; controlul invers cronologic - urmrete verificarea facturilor de achiziie n ordinea invers aemiterii lor; controlul sistematic - prin intermediul acestui procedeu este verificat corespondena dintreinformaiile aferente Registrului Jurnal i cele aprute n fiele sintetice ale conturilor; controlul reciproc - vizeaz verificarea informaiilor nscrise pe facturi cu cele prevzute nnotele de intrare recepie; controlul ncruciat const n confruntarea exemplarului 1 al facturii aflat la cumprtor cuexemplarul 2 aflat la vnztor i verificarea acestora; analiza contabil se refer la verificarea respectrii corespondenei conturilor utilizate ncadrul nregistrrilor contabile; calculul matematic const n verificarea acurateii i corectitudinii nregistrrilor contabile ia elementelor valorice care apar n documentele financiar-contabile;

n funcie de numrul de documente financiar-contabile ce trebuie verificate, auditorulpoate opta pentru verificarea ntregului volum de documente existente n cadrul firmei sau s

7 Munteanu V. (coordonator), "Control i audit financiar-contabil", editura Luminalex, Bucureti, 2003, pag.68;

9

Factura fiscal Jurnal cumprri Balana de verificare

Decont de TVA

selecteze un procent considerat semnificativ dintre acestea care s genereze un rezultat final corectn ceea ce privete evaluarea situaiei firmei auditate. Astfel, echipa de audit poate realiza unsondaj asupra valorilor, folosind sondajul nestatistic bazat pe experiena profesional.

Presupunem ca ntreprinderea auditat nregistreaz, n medie, un volum de 10.000 facturin cursul unui exerciiu financiar. Aceasta nseamn nregistrarea, n medie, a unui numr de 833de facturi lunar. Fiind un volum mare de facturi, verificarea se va face prin aplicarea controluluiprin sondaj. Auditorul verific dac facturile respective au fost contabilizate corect.

Tehnica aplicrii controlului prin sondaj presupune mai multe etape: Se determin volumul de facturi care fac obiectul misiunii de audit: numrul de facturi estede 833, determinat anterior (10.000 facturi / 12 luni = 833 facturi/lun); Se realizeaz ordonarea descresctoare a facturilor, dup valoare; Se determin marimea eantionului statistic utiliznd un procent semnificativ: se alegeaplicarea unui procent de 24%. Eantionul statistic va avea valoarea de 833 x 24% = 200 facturi. Pe baza eantionului statistic, se determin topul acestuia prin aplicarea procentului de 76%din valoarea eantionului: topul eantionului statistic nregistreaz valoarea de 76% x 200 = 152facturi. Selectarea facturilor aleatoare alese din rndul celor ce nu au fost luate n considerare ntopul eantionului se va face dup aprecierea auditorului: se va alege aleator dintr-un numr de 200 152 = 48 de facturi, exceptnd cele 152 de facturi aparinnd topului eantionului.

B) Controlul faptic n cazul auditului privind datoriile de pna la un an, acesta se poate realiza prin observare

direct const n urmrirea unui proces sau a unei proceduri care este efectuat de alii. In acestcaz, auditorul poate observara direct modul de nregistrare a facturilor primite de la furnizori si dela furnizorii de imobilizari.

C) InvestigaiaAceasta are ca obiectiv obinerea de informaii n scris din interior sau exterior cu privire la

existena unor achiziii, coninutul nregistrrilor, evaluarea lor.

D) ConfirmareaAceasta const n rspunsul la o investigaie pentru a corobora informaiile coninute n

nregistrrile contabile, prin confirmarea soldurilor finale ale conturilor de furnizori i cele declieni, respectiv conturile de datorii i cele de creane. Confirmarea este cea mai eficient metodde obinere a probelor de audit referitoare la datoriile pe termen scurt ale unei entiti.

n figura nr. 4, este un exemplu privind confirmarea: societatea Roimpex SRL are caprincipal furnizor firma McCann Ericson SRL. Astfel, auditorul trimite un extras de cont spre a ficonfirmat de McCann Ericson SRL pentru a verifica soldurile externe cu contabilitatea societiiauditate n ceea ce privete datoriile pe termen scurt.

10

Figura nr. 3: Utilizarea procedurii de confirmare pentru obinerea probelor de audit n cazuldatoriilor de pana la un an

2.2.3. Riscul n auditul financiar al datoriilor de pn la un an

Riscul de audit reprezint riscul ca auditorul s exprime o opinie de audit neadecvat,atunci cand situaiile financiare sunt denaturate n mod semnificativ. Acesta poate fi mprit petrei componente: riscul inerent, de control i de nedetectare. n cazul de fa, avnd n vedere cs-a efectuat auditarea utiliznd controlul prin sondaj, prin intermediul unui procent de 24% dinvolumul documentelor, nivelul riscului va fi mai ridicat dect n cazul efecturii auditrii utilizndcontrolul total sau al auditrii folosind un procent mai mare n stabilirea eantionului statistic. Riscul inerent (RI), adic posibilitatea ca unele elemente s cunoasc o denaturare ce poatefi semnificativ, fie individual, fie cumulat cu erori din alte conturi sau categorii de operaiuni, dincauza unui control intern insuficient. n cazul de fa, considerm c riscul inerent n evaluareantreprinderii nregistreaz o valoare de 20%. De exemplu, susceptibilitatea unui sold de cont sau aunei clase de tranzacii de a conine erori semnificative. Riscul de control (RC), adic riscul apariiei unor erori semnificative n soldul unui contsau ntr-o clas de tranzacii i neprevenirea sau nedetectarea la timp a acestora de ctre sistemele

11

contabile i de control intern. Riscul de control se manifest ca o funcie a eficacitii proiectrii,implementrii i meninerii controlului intern. ntreprinderea auditat n cazul de fa prezint unrisc de control de 17 %. Riscul de nedescoperire (RN), adic riscul ca procedurile de fond ale auditorilor s nudetecteze o eroare semnificativ care exist n soldul unui cont sau ntr-o clas de tranzacii, carepoate fi semnificativ, fie n cazul n care este izolat, fie cumulat cu alte denaturri. Riscul denedetectare este strns legat de natura, momentul i ntinderea procedurilor pe care auditorul lestabilete pentru a reduce riscul de audit la un nivel sczut, acceptabil, reprezentnd, astfel, ofuncie a eficacitii unei proceduri de audit i a aplicrii de ctre auditor a respectivei proceduri.n ceea ce privete ntreprinderea auditat n cazul de fa, riscul de nedetectare nregistreaz ovaloare de 25%.

n consecin, riscul de audit pentru ntreprinderea auditat este:Risc de audit = Risc inerent*Risc de control*Risc de nedetectare,

= 20%*27% *25% = 1.35%

2.2.4. Exemple de tranzacii supuse auditului i rezultatele verificrilor efectuate

a). Pe data de 01.11.2013 se nregistreaz o factur de reparaii pentru un utilaj, n valoarede 1.000 lei, TVA 24%. Jumtate din sum a fost platit n avans pe 25.10.2013, iar jumtate dupfinalizarea lucrrii, la 5 zile de la primirea facturii. 25.10.2013 - plata n avans a serviciilor de reparaii:

401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 620 lei 01.11.2013 nregistrarea facturii de reparaii:

% = 401 Furnizori 1.240 lei611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile 1.000 lei

4426 TVA deductibil 240 lei 06.11.2013 plata diferenei de pe factur: 401 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 620 lei

Concluziile echipei de audit - proba a): Pentru nregistrarea avansului pentru factura de reparaii s-a folosit contul 401Furnizori, nsituaia n care la data plii nu se primise factura. Contul care ar fi trebuit folosit pentrunregistrarea plii avansului este contul 4092 Furnizori debitori de servicii deoarece nc nu seprimise factura, iar lucrrile de reparaii nu ncepuser la data efecturii plii.

Articolul contabil corectat: 25.10.2013 - plata n avans a serviciilor de reparaii: 4092 Furnizori debitori de servicii = 5121 Conturi la bnci n lei 620 lei

b). Pe 10.11.2013 se nregistreaz salariile n sum brut de 6.000 lei reprezentnd

remuneraia salariailor angajai prin contract individual de munca (acetia sunt n numr de 7 i ausalarii egale, neavnd persoane n ntreinere). Taxele suportate de societate au fost: CAS suportat de societate 20.8% = 1.248 lei; Contribuia angajatorului pentru accidente de munc i boli profesionale 0.5% = 30 lei; CASS suportat de societate 5.2% = 312 lei; Contribuia pentru indemnizaii i concedii 0.85% = 51 lei; Contribuia unitii la fondul de omaj 0.5% = 30 lei; Contribuia pentru garantarea creanelor salariale 0.25% =15 lei.

12

Reinerile din salarii personalului au fost : CAS salariai 10.5% = 630 lei; Contribuia la fondul de omaj 0.5% = 30 lei; CASS salariai 5.5% = 330 lei; Impozit salarii (16%) = 960 lei

Datoriile ctre bugetul de stat se pltesc prin ordin de plat n data de 20.11.2013, odat cusalariile i diferenele de salarii ce trebuiau pltite, innd cont de avansurile acordate. 01.11.2013 plata avansurilor acordate personalului:

425 Avansuri acordate personalului = 5311 Casa n lei 2.000 lei 10.11.2013 nregistrarea cheltuielilor salariale:

641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal salarii datorate 6.000 lei

6451 Contribuia unitii la = 4311 Contribuia unitii la 1.248 leiasigurri sociale asigurri sociale

6453 Contribuii ale angajatorului = 4313 Contribuii ale angajatorului 312 leipentru asigurri sociale de sntate pentru asigurri sociale de sntate6452 Contribuia unitii la ajutorul = 4371 Contribuia unitii la fondul 30 lei

de omaj de somaj6451 Contribuia unitii la = 4311.1 Contribuia unitii pentru 30 lei asigurri sociale accidente de munca i boli profesionale

6453 Contribuii ale angajatorului = 4313.1 Contribuia unitii pentru 51 leipentru asigurri sociale de sntate indemnizaii i concedii6452 Contribuia unitii la = 4371.1 Contribuia unitii pentru 15 lei ajutorul de omaj garantarea creanelor salariale

10. 11. 2013 nregistrarea reinerilor salariale: 421 Personal salarii datorate = % 3.950 lei

4312 Contribuii ale personalului la asigurri sociale 630 lei 4314 Contribuii ale angajailor pentru CASS 330 lei 4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 30 lei 444 Impozit pe salarii 960 lei 425 Avansuri acordate personalui 2.000 lei

20.11.2013 plata salariilor i a datoriilor ctre stat:

% = 5121Conturi la bnci n lei 3.636 lei4311 Contribuia unitii la asigurri sociale 1.248 lei4311.1 Contribuia unitii pentru accidente de munc i boli profesionale 30 lei4312 Contribuii ale angajailor la asigurri sociale 630 lei4313 Contribuii ale angajatorului pentru asigurri sociale de sntate 312 lei4313.1Contribuia unitii pentru concedii i indemnizaii 51 lei4314 Contribuii ale angajailor pentru CASS 330 lei4371 Contribuia unitii la fondul de omaj 30 lei4371.1 Contribuia unitii pentru garantarea creanelor salariale 15 lei4372 Contribuia personalului la fondul de omaj 30 lei444 Impozit pe salarii 960 lei

421 Personal salarii datorate = 5311 Casa n lei 2.050 lei

13

Concluziile echipei de audit proba b): La calculul impozitului pe salarii, nu s-a inut cont de deducerile personale ale angajailor.Astfel, n mod eronat, impozitul s-a calculat ca fiind 16%*6.000 = 960 lei, calculul corect fiind16%*(6.000 250*7) = 680 lei.

Articolul contabil corectat:421 Personal salarii datorate = 444 Impozit pe salarii 680 lei

c). Pe data de 12/11/2013 se nregistreaz factura de telecomunicaii furnizat de Cosmoten sum de 800 lei, inclusiv TVA. Factura se pltete printr-un ordin de plat, la trei zile de laprimirea facturii. 12/11/2013 primirea facturii:

% = 4011 Furnizori 800 lei626 Cheltuieli cu servicii potale i telecomunicaii 645,16 lei4427 TVA colectat 154.84 lei

15/11/2013 plata furnizorului prin ordin de plat: 4011 Furnizori = 5121 Conturi la bnci n lei 800 lei

Concluziile echipei de audit proba c): Contul de TVA trebuia sa fie 4426 TVA deductibil, nu 4427 TVA colectat.

Articolul contabil corectat: 12/11/2013 primirea facturii de la Cosmote: % = 401 Furnizori 800 lei

626 Cheltuieli cu servicii potale i telecomuncaii 645,16 lei4426 TVA deductibil 154,84 lei

d). Pe 25/11/2013 societate achiziioneaz o linie tehnologic pentru producie. Cheltuielile

legate de achiziie sunt: costul de achiziie al utilajului 50.000 lei; cheltuieli cu proiectul deamplasare 5.000 lei; taxe vamale 1.000 lei; cheltuieli cu montarea liniei 15.000 lei; cheltuieli cutransportul 2.500 lei; cheltuieli cu dobnzi la linia de credit 16.000 lei.

% = 404 Furnizori 92.380 lei2131 Echipamente tehnologice 74.500 lei4426 TVA deductibil 17.880 lei

Concluziile echipei de audit proba d): n momentul achiziiei liniei tehnologice pentru producie, pe 25/11/2013, societatea a omisnregistrarea n costul de achiziie a cheltuielilor cu montarea liniei. Astfel costul de achiziierecunoscut a fost de doar 74.500 lei, cel corect fiind de 189.500 lei. Articole contabile corectate: 25.11.2013 achiziia liniei thenologice:

% = 404 Furnizori 110.980 lei2131 Echipamente tehnologice 89.500 lei4426 TVA deductibil 21.480 lei

Concluziile echipei de audit proba e): n urma aplicrii controlului prin sondaj, n cele aproximativ 200 de facturi de la furnizorianalizate s-a constatat c facturile 103 i 199, dei exist fizic n dosarul perioadei respective, elenu au fost nregistrate n program, deci nu au fost recunoscute datoriile fa de furnizori i nicicheltuielile respective. Este vorba de omisiunea nregistrrii unor datorii fa de furnizori nvaloare de 99.200 lei i deducerea TVA-ului aferent.

14

Articole contabile corectate: 31.12.2013: nregistrarea facturilor:

% = 401 Furnizori 99.200 lei628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 80.000 lei4426 TVA deductibil 19.200 lei

f) entitatea a nregistrat la sfritul exerciiului financiar 2013 un profit de 1.432.950 lei.Societatea are 3 acionari i anume: Dumitru Victor care deine 65 % din aciuni; Enache Silvia care deine 15% din aciuni; Popescu Mihai care deine 20% din aciuni.

Adunarea general a acionarilor societatii a hotrt ca suma rmas din profit s fierepartizat celor 3 acionari sub form de dividende n funcie de cota de aciuni deinut defiecare. Odat cu repartizarea dividendelor se va reine i impozitul aferent acestora, n cot de16% (pentru anul 2010) care va fi evideniat de societate i pltit de aceasta, i raportat bugetuluide stat n cadrul declaraiei 100.

129 Repartizarea profitului = % 1.432.950 lei 457.1 Dividenede de plat-Dumitru Victor 931.417,5 lei 457.2 Dividenede de plat-Enache Silvia 214.942,5 lei 457.3 Dividenede de plat-Popescu Mihai 286.590 lei

% = 446 Alte impozite, taxe i 183.417,6 lei457.1 Dividenede de plat-Dumitru Victor vrsminte asimilate 149.026,8 lei457.2 Dividenede de plat-Enache Silvia 34.390,8 lei

Concluziile echipei de audit proba f): Societatea a omis plata impozitului pe dividende aferent sumei pentru cel de-al treileaasociat, Popescu Mihai, n valoare de 45.854,4 lei.

Articole contabile corectate: % = 446 Alte impozite, taxe i 2 29.272 lei

457.1 Dividenede de plat-Dumitru Victor vrsminte asimilate 149.026,8 lei457.2 Dividenede de plat-Enache Silvia 34.390,8 lei457.3 Dividenede de plat-Popescu Mihai 45.854,4 lei

2.2.5 Analiza probelor de audit. Pragul de semnificaie

Pragul de semnificaie reprezint nivelul, mrimea unei sume peste care auditorul considerc o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea i sinceritatea situaiilorfinanciare, precum i imaginea fidel a rezultatului, a situaiei financiare i a patrimoniuluintreprinderii sau n cazul misiunii de audit a datoriilor de pn la un an, nivelul, mrimea uneisume peste care auditorul consider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afectaregularitatea, sinceritatea i imaginea fidel a rubricii respective, rubrica de datorii pe termen scurt.

Pragul de semnificaie este n legtur direct cu riscul, astfel, dac riscul de audit estemic, pragul de semnificaie va fi mare i invers.

La baza stabilirii nivelului semnificaiei acceptabil, n cazul erorilor detectate pentruntreprinderea auditat, au stat indicatorii de calitate din situaiile financiare ale societii, cifra deafaceri, total active i rezultatul brut al exerciiului. n urma raportrii valorii probelor

15

cuantificabile la valoarea indicatorilor de calitate se poate determina dac proba respectiv este saunu semnificativ. Astfel, dac valoarea raportului depete pragul de 10% aceasta este consideratsemnificativ.

Valorile indicatorilor calitativ la nivelul socitii auditate sunt: Cifra de afaceri (CA): 1.000.000 lei; Totalul activelor (AT): 550.000 lei; Rezultatul exerciiului (RE): 90.000 lei.

Pentru a stabili care dintre probele de audit sunt semnificative, vom analiza ponderea acestoran indicatorii calitativii, analiza probelor fiind prezentat n tabelul de urmtor:

- Analiza probelor de audit -

Proba Valoarea (lei) Pondere nCA

Pondere n AT Pondere in RE

Proba a) 620,00 0,062% 0,113% 0,69%Proba b) 280,00 0,028% 0,051% 0,311%Proba c) 154,84 0,015% 0,031% 0,172%Proba d) 15.000,00 1,5% 3% 16,67%Proba e) 99.2000 9,920% 18,036% 110,22%Proba f) 45.854,4 4,59% 8,34% 50,95%

Din tabelul de mai sus, reiese c probele d), e) i f) sunt semnificative. Astfel, fcndreferire la efectul asupra conturilor de datorii pe termen scurt, n urma analizrii probelor obinutereiese c probele d) i e) au condus la reflectarea incorect a datoriilor fa de furnizori, n timp ceproba f) arat faptul c o datorie la Bugetul de stat nu a fost nregistrat i nici pltit.

2.3. Faza final

Aceasta este compus din utilizarea lucrrilor altor specialiti, alte lucrri necesarenchiderii, raportul de audit i documentarea lucrrilor de audit.

2.3.1. Utilizarea lucrrilor altor specialiti. Alte lucrri necesare nchiderii

n ceea ce privete utilizarea lucrrilor altor specialiti, aceasta se refer la utilizarealucrrilor unui alt auditor, la utilizarea lucrrilor realizate de auditorul intern sau a lucrrilor unuiexpert n msura n care acestea sunt relevante pentru misiunea de auditare a datoriilor pn la unan i n msura n care auditorul poate avea ncredere n lucrrile respective, n acest sens existndo serie de proceduri i teste care se fac pentru a decide dac astfel de lucrri pot fi utilizate nrealizarea misiunii de audit.

Apoi, partea referitoare la alte lucrri necesare nchiderii presupune elaborareachestionarului sfritului lucrrilor (document intern al auditorului care poate conine mai multesau mai puine ntrebri n funcie de mrimea, stuctura i experiena cabinetului de audit, denatura misiunii, de faptul dac este primul astfel de audit sau este un client mai vechi precum i deexigenele cabinetului), nota de sintez care recapituleaz toate punctele importante ale lucrriicare pot avea o inciden asupra deciziei finale i scrisoarea de afirmare care poate mbrca fieforma unei scrisori emannd de la conducerea entitii auditate, fie forma unei scrisori a auditorilor

16

amintind termenii afirmaiilor verbale primite de la conductorii entitii, recunoscute iconfirmate de acestia.

2.3.2. Raportul de audit

Raportul auditorului asupra unei rubrici din situaiile financiare trebuie s includ oindicaie care s precizeze referenialul contabil pe baza cruia este prezentat rubrica auditat saus fac referin la un acord n care se precizeaz acest referenial. Astfel, opinia auditorului vameniona dac rubrica auditat, datoriile pana la un an, este prezentat, n toate aspectelesemnificative, conform referenialului contabil identificat. Cnd auditorul a formulat o opiniedefavorabil sau o imposibilitate de exprimare a opiniei asupra situaiilor financiare luate nansamblul lor, auditorul trebuie s-i ntocmeasc raportul asupra rubricilor auditate din situaiilefinanciare doar dac ele nu constituie o parte semnificativ a acestora din urm. n caz contrar,raportul poate risca s-l pun n umbr pe cel al situaiilor financiare luate n ansamblul lor.

Totodata, pentru a evita s se dea unui utilizator impresia c raportul se refer la ansamblulsituaiilor financiare, auditorul l va informa pe client c raportul asupra rubricii auditate nu poatefi alturat situaiilor financiare ale entitii.

Raportul auditorului privind datoriile de pana la un an ale unei entitati trebuie s includelementele eseniale urmtoare, n general prezentate dup cum urmeaz:a) titlul;b) destinatarul;c) un paragraf de prezentare sau de introducere, din care nu vor lipsi:- identificarea informaiilor financiare auditate, n spe datoriile de pn la un an;- amintirea responsabilitilor conducerii i ale auditorului.d) un paragraf care se refer la ntinderea lucrrilor (cu descrierea naturii auditului):- referirea la Standardul Internaional de Audit privind misiunile de audit speciale sau la normelenaionale aplicabile;- descrierea procedurilor puse n lucru de ctre auditor.e) un paragraf care exprim opinia auditorului asupra informaiilor financiare;f) data raportului;g) adresa auditorului; h) semntura auditorului.

Referitor la opinia exprimat de auditor, aceasta poate fi de patru feluri8:a) Opinia fr rezerve - este exprimat atunci cnd auditorul a obinut o asigurare rezonabilasupra faptului c toate datele semnificative incluse n posturile analizate au fost culese isistematizate dup o metod acceptabil i permanent, n conformitate cu normele legale. Dacauditorul are de fcut unele observaii sau recomandri, care sunt utile celor ce vor utiliza raportul,acestea se nscriu ntr-un paragraf separat sau ntr-o anex la raport, precizndu-se faptul cacestea nu reprezint o rezerv.b) Opinia cu rezerve - este formulat atunci cnd auditul nu este n msur s exprime o opiniefr rezerve, dar incidena dezacordurilor cu conducerea ntreprinderii i a limitelor impusentinderii angajamentului de audit nu impun o opinie nefavorabil. Neregularitile care pot fiobservate de auditor sunt: insuficiena provizioanelor, supraevaluarea sau subevaluarea unorposturi bilaniere, nerespectarea independenei exerciiului i a principiului prudenei, apreciereaeronat a riscurilor etc. n raport trebuie motivat opinia cu rezerve, artndu-se naturadezacordului cu conducerea, cauzele care au dus la limitarea ntinderii auditului (de ce nu s-aufcut anumite tehnici de control), cauzele care duc la anumite incertitudini;c) Opinia defavorabil - se exprim cnd dezacordurile cu conducerea ntreprinderii suntsemnificative i au o inciden important asupra posturilor analizate, care sunt incomplete,

8 Ana Stoian, "Audit financiar-contabil", capitolul III, pag. 7, biblioteca digital ASE;

17

nesincere, neltoare;d) Imposibilitatea de a exprima o opinie - intervine atunci cnd limitarea ntinderii lucrrilor sauincertitudinilor sunt de aa natur nct auditorul nu este n msur s formuleze vreo opinie asupramisiunii de audit desfurate.

2.3.3. Documentarea lucrrilor de audit9

Documentarea lucrrilor de audit reprezint memoria misiunii de audit i se compune dindou dosare, dosarul exerciiului i dosarul permanent.

Dosarul exerciiului cuprinde toate elementele unei misiuni i permite asamblarea tuturorlucrrilor de audit respectiv de la organizarea misiunii de audit pn la formularea opiniei iredactarea raportului. Acesta este mprit n 10 seciuni : EA (dosarul exerciiului, Seciunea A) intitulat "Acceptarea misiunii" conine documentereferitoare la acceptare sau meninerea misiunii de audit, cum ar fi: chestionarul de acceptare(cunoasterea global a ntreprinderii, existena unor riscuri etc.), scrisoarea ctre predecesor,corespondena cu clientul, fia de acceptare sau de meninere a misiunii, alte corespondene cuorganismele profesionale, cu organismele de burs i scrisoarea de misiune sau contractul deprestri servicii de audit; EB (dosarul exerciiului, Seciunea B) intitulat "Sinteza misiunii i rapoarte" coninedocumente precum: elemente de sintez ale misiunii (sinteza, rezumatul ajustrilor, lista punctelorn suspensie, situaiile financiare certificate, evenimente posterioare, balane, declaraii aleconducerii ntreprinderii), elemente de gestiune i organizare (buget i planificare, onorarii), irapoarte (raport general, rapoarte speciale, raport conturi consolidate, alte rapoarte); EC (dosarul exerciiului, Seciunea C) intitulat "Orientare i planificare" coninedocumente (foi de lucru) care se refer la: cunoaterea general a ntreprinderii, evaluarea unorriscuri inerente la nivelul de ansamblu al situaiilor financiare, mediul general de desfurare acontrolului intern i planul de misiune; natura, calendarul i ntinderea procedurilor de audit,pragul de semnificaie; ED (dosarul exerciiului, Seciunea D) intitulat "Evaluarea riscului legat de control"conine elemente precum: documentaie de evaluare a controlului intern (sondaje asuprafuncionrii controlului intern, sinteza evalurii riscurilor legate de control), documentaia i listelede proceduri i concluziile asupra evalurii riscului legat de control; EE (dosarul exerciiului, Seciunea E) intitulat "Controale substantive" conine elementeprecum: programul de control, programele de munc pe fiecare membru al echipei, foi de lucruconinnd examenul analitic, foi de lucru pe fiecare element patrimonial de activ i de pasiv, naturde cheltuieli sau natur de venituri. EF (dosarul exercitiului Sectiunea F) intitulat "Utilizarea lucrrilor altor profesionisti"contine documente referitoare la programul de lucm al fiecrui specialist. EG (dosarul exerciiului, Seciunea G) intitulat "Verificri i informaii specifice" cuprindedocumente referitoare la aspecte specifice solicitate expres prin reglementri pentru ntreprindereaauditat (de exemplu, faciliti fiscale, regimuri de subvenie etc.); EH (dosarul exerciiului, Seciunea H) intitulat "Lucrrile de sfrit de misiune" cuprindedocumente precum: chestionarul de sfrit de misiune, chestionarul de evenimente posterioarenchiderii exerciiului; EI (dosarul exerciiului, Seciunea I) intitulat "Intervenii cerute prin reglementri diverse"cuprinde documente referitoare la operaiuni privind micarea capitalului, operaiuni de emisiunede titluri, operaiuni privind dividendele etc.;

9 Marin Toma, "Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti", Ediia a IV-a, revizuit i adugit, edituraCECCAR, Bucureti, 2012, pag. 211 - 217;

18

EJ (dosarul exerciiului, Seciunea J) intitulat "Controlul conturilor consolidate" cuprindetoate documentele elaborate n cadrul etapelor misiunii de audit de baz, cu referire la conturileconsolidate.

Dosarul permanent, pe de alt parte, permite evitarea repetrii anuale a unor lucrri itransmiterea de la un exerciiu la altul a elementelor de cunoatere a intreprinderii. Pentru a-iindeplini rolul de informare, dosarul permanent trebuie s fie inut la zi, s elimine informaiiperimate i s nu conin documente voluminoase ale ntreprinderii. Acesta se subdivide n apteseciuni pentru a facilita lectura i controlul din partea organismului profesional, dup cumurmeaz: PA (dosarul permanent, Seciunea A) intitulat "Generaliti" cuprinde documente precum:fia de prezentare a clientului, istoric, organizarea general, documentaii despre client (brouri,extrase din pres etc.), fia de acceptare i de meninere a misiunii etc.; PB (dosarul permanent, Seciunea B) intitulat "Documente privind controlul intern" carecuprinde: rapoarte asupra controlului intern (interne ale ntreprinderii, efectuate de ali experi intocmite de auditor), sinteze privind aprecierea (evaluarea) controlului intern etc.; PC (dosarul permanent, Seciunea C) intitulat "Situaii financiare i rapoarte privindexercitiile precedente" conine: situaiile financiare ale exerciiilor precedente, raportriintermediare, programele de control din exerciiile precedente, rapoartele de audit, rapoarte specialei alte rapoarte privind exerciiile precedente; PD (dosarul permanent, Seciunea D) intitulat "Analize permanente" cuprinde diverselucrri de analiz clasate pe elemente ale situaiilor financiare; PE (dosarul permanent, Seciunea E) intitulat "Fiscal i social" conine declaraii fiscale ialte aspecte fiscale ale ntreprinderii, precum i aspecte sociale (contracte colective, contractesociale) etc.; PF (dosarul permanent, Seciunea F) intitulat "Juridice" conine documente referitoare lacontracte principale, convenii, lista asociailor, extrase din procese verbale ale AGA sau CA,extrase din actele constitutive ale ntreprinderii etc.; PG (dosarul permanent, Seciunea G) intitulat "Intervenieni externi" care coninedocumente referitoare la ali auditori ai ntreprinderii, avocaii ntreprinderii, expertul contabil careasigur asisten contabil i fiscal a ntreprinderii etc.

19

3. Concluzii

Auditul are rolul de a oferi o opinie referitoare la operaiunile, procesele, situaiilefinanciare auditate sau asupra unor rubrici din situaiile financiare aa cum este cazul audituluifinanciar al datoriilor de pn la un an, aceasta din urm fiind o misiune de audit cu scop special.

n cadrul unei astfel de misiuni de audit, toate cele trei faze ale misiunii sunt importante.Astfel, n etapa iniial, obiectivele determin modul de desfurare al misiunii de audit iar n etapaexecutrii lucrrilor, probele sunt elemente fr de care auditul nu ar putea fi realizat. Astfel,pentru ca auditorul s poat s exprime o opinie de audit, are nevoie de documentaie pe care s sepoat baza i care poate sta cu suport pentru opinie. Documentaia este format din foi de lucru,acestea din urm, prezentnd n coninutul lor obiectivele fixate de auditor pentru respectivamisiune de audit, precum i concluziile/elementele probante obinute n urma procedeelor itehnicilor de audit utilizate. Probele de audit trebuie s fie suficiente i adecvate. De asemenea,este important de menionat faptul c nu se poate vorbi despre probe de audit fr o minimanaliz a riscurilor de audit i a pragului de semnificaie, aceste elemente fiind ntr-o strnslegtur i contribuind n mod decisiv la succesul sau la eecul unei misiuni de audit. Totodat,deosebit de important n cadrul unei misiuni de audit este i raportul de audit care reprezintsinteza lucrrii de audit i exprim opinia auditorului referitor la misiunea de audit desfurat.

n concluzie, n urma analizei tranzaciilor referitoare la datoriile pn la un an n cadrulsocietii analizate, s-au gsit mai multe probe semnificative care ar determina un auditor sexprime o opinie cu rezerve. Societatea a omis nregistrarea unor facturi ceea ce a determinatnregistrarea eronat a datoriilor fa de furnizori, iar impozitul pe dividende a fost declarat inregistrat greit. n consecin, se poate aprecia c situaiile financiare ale societii cuprinddenaturri ale imaginii fidele n prezentarea informaiilor din situaiile financiar-contabilereferitoare la elementele de datorii pn la un an.

20

Bibliografie

1. Munteanu V. (coordonator), "Control i audit financiar-contabil", editura Luminalex, Bucureti,2003.2. Ristea Mihai i colectivul, "Contabilitatea financiar a ntreprinderii", editura Universitar,Bucureti, 2004;3. Toma Marin, "Iniiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti", Ediia a IV-a, revizuit iadugit, editura CECCAR, Bucureti, 2012;4. Ghid practic de aplicare a reglementrilor contabile conforme cu directivele europene aprobateprin OMFP nr. 3055/2009, editura CECCAR, Bucureti, 2010;5. Stoian Ana , "Audit financiar-contabil", biblioteca digital ASE;6. Morariu Ana, "ISA 500 probe de audit", disponibil la http://ebookbrowsee.net/isa-500-morariu-ph-d-ppt-pdf-d514365307, data ultimei consultri 11.12.2014;7. Legea 571/ 2003 coroborat cu HG 44/2004 privind Codul Fiscal cu normele metodologice deaplicare, text valabil pentru anul 2014;8. Norm de audit nr. 80/199 - Raportul auditorului asupra misiunilor speciale de audit";9. Ordin nr. 3055 din 29 octombrie 2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cudirectivele europene publicat n Monitorul Oficial nr. 766 bis din 10 noiembrie 2009;10. Standardul Internaional de Contabilitate IAS 1 - Prezentarea situaiilor financiare.

21

1. Definirea termenilor1.1. Audit, audit financiar, audit statutar1.2. Datorii pn la un an sau datorii pe termen scurt1.3. Auditul financiar al datoriilor pn la un an

2. Etape n realizarea misiunii de audit a datoriilor de pn la un an2.1. Faza iniial2.1.1. Acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit2.1.2. Orientarea i planificarea auditului

2.2. Faza executrii lucrrilor2.2.1. Aprecierea controlului intern2.2.2. Controlul conturilor. Proceduri i tehnici de audit utilizate pentru obinerea probelor de audit2.2.3. Riscul n auditul financiar al datoriilor de pn la un an2.2.4. Exemple de tranzacii supuse auditului i rezultatele verificrilor efectuate2.2.5 Analiza probelor de audit. Pragul de semnificaie

2.3. Faza final2.3.1. Utilizarea lucrrilor altor specialiti. Alte lucrri necesare nchiderii2.3.2. Raportul de audit2.3.3. Documentarea lucrrilor de audit9

3. ConcluziiAuditul are rolul de a oferi o opinie referitoare la operaiunile, procesele, situaiile financiare auditate sau asupra unor rubrici din situaiile financiare aa cum este cazul auditului financiar al datoriilor de pn la un an, aceasta din urm fiind o misiune de audit cu scop special.n cadrul unei astfel de misiuni de audit, toate cele trei faze ale misiunii sunt importante. Astfel, n etapa iniial, obiectivele determin modul de desfurare al misiunii de audit iar n etapa executrii lucrrilor, probele sunt elemente fr de care auditul nu ar putea fi realizat. Astfel, pentru ca auditorul s poat s exprime o opinie de audit, are nevoie de documentaie pe care s se poat baza i care poate sta cu suport pentru opinie. Documentaia este format din foi de lucru, acestea din urm, prezentnd n coninutul lor obiectivele fixate de auditor pentru respectiva misiune de audit, precum i concluziile/elementele probante obinute n urma procedeelor i tehnicilor de audit utilizate. Probele de audit trebuie s fie suficiente i adecvate. De asemenea, este important de menionat faptul c nu se poate vorbi despre probe de audit fr o minim analiz a riscurilor de audit i a pragului de semnificaie, aceste elemente fiind ntr-o strns legtur i contribuind n mod decisiv la succesul sau la eecul unei misiuni de audit. Totodat, deosebit de important n cadrul unei misiuni de audit este i raportul de audit care reprezint sinteza lucrrii de audit i exprim opinia auditorului referitor la misiunea de audit desfurat.n concluzie, n urma analizei tranzaciilor referitoare la datoriile pn la un an n cadrul societii analizate, s-au gsit mai multe probe semnificative care ar determina un auditor s exprime o opinie cu rezerve. Societatea a omis nregistrarea unor facturi ceea ce a determinat nregistrarea eronat a datoriilor fa de furnizori, iar impozitul pe dividende a fost declarat i nregistrat greit. n consecin, se poate aprecia c situaiile financiare ale societii cuprind denaturri ale imaginii fidele n prezentarea informaiilor din situaiile financiar-contabile referitoare la elementele de datorii pn la un an.Bibliografie