7/27/2019 15 IAS 41_agricultura

1/7

IAS 41 Agricultura

Ce este i cnd se aplic IAS 41?IAS 41 ofer rspunsuri referitoare la momentul recunoaterii n bilanul contabil, la valoarea deevaluare, precum i la modul cum ar trebui contabilizate diferenele de valoare aprute de la un

bilan contabil la altul n ceea ce privete un activ biologic sau un produs agricol.Activitile agricole vizate n mod special sunt cele n care factorii de produc ie biologici (flora,fauna) depesc ca durat de via perioadele contabile de raportare, respectiv:- activele biologice consumabile, cum ar fi un copac ce urmeaz a fi transformat n butean;- activele biologice roditoare cum ar fi via de vie roditoare, care produce fructe, fr a fi n sine un

produs agricol.Domeniile n care se aplic acest standard sunt:

- activele biologice, cum ar fi animale sau plante vii. Este cazul pomilor din plantaii, livezilor,plantelor cultivate, oilor, vitelor. Acestea sunt corelate cu activiti agricole de genul celor decretere a animalelor, de cultivare a bunurilor biologice, a culturilor anuale sau sezoniere,piscicultura, care sunt n plin proces de dezvoltare, degenerare, regenerare sau de reproducere,

rezultatul acestor procese fiind un produs agricol.- produsele agricole pe punctul de a fi recoltate.Producia agricol reprezint produsele recoltate de la activele biologice (lapte, bumbac) i nutrebuie confundat cu transformarea produselor agricole (brnz, crnai, fire de esut). Diferena sepoate observa n tabelul urmtor:

Active biologice Produse agricole Produse care rezult din

transformarea produselor agricole

VaciPorciOi

Pomi fructiferiVi de vieCultura de gru

LapteCarneLn

FructeStruguriGru (boabe)

Brnz, unt, smntnMezeluriFire de esut

Dulcea, compotVinFin

Momentul recoltei reprezint tranziia de la contabilitatea agricol a bunurilor aflate sub incidenaIAS 41 prevederile normei contabile IAS 2. Valoarea just la momentul recoltei formeaz costul lacare se refer IAS 2.Nu se includ n sfera prevederilor acestui standard:- produsele agricole trecute de momentul recoltei, de exemplu lna, carnea, fructele, cauciucul,

butenii, produsele care vor fi utilizate n consecin. n cazul acestora se va aplica normacontabilIAS 2 Stocuri;

- terenurile pe care cresc, se regenereaz i/sau degenereaz activele biologice, caz n care se voraplic, dup cazIAS 16 Imobilizri corporale,IAS 17 Leasing sauIAS 40 Investiii imobiliare;- orice activ intangibil asociat unei activiti agricole, de exemplu licene i alte drepturi, pentru care

se va aplicaIAS 38 Active necorporale;- activitile agricole care nu pot fi administrate, de exemplu pescuitul oceanic;- mineralele, uleiurile, gazul natural i alte surse neregenerabile asemntoare.

Recunoaterea iniialO ntreprindere trebuie s recunoasc un activ biologic sau un produs agricol atunci cnd:

7/27/2019 15 IAS 41_agricultura

2/7

- ntreprinderea deine dreptul de proprietate sau dreptul de control asemntor dreptului deproprietate rezultat dintr-un eveniment trecut;

- viitoarele beneficii economice rezultate din acesta sunt probabil s fie obinute;- costul sau valoarea just a bunurilor pot fi msurate n mod credibil.

EvaluareaAtt activele biologice, ct i produsele agricole trebuie estimate la recunoaterea iniial, precum ila data fiecrui bilan contabil la valoarea lor just, mai puin costurile estimate de vnzare.In costurile estimate de vnzare intr:- comisioanele ctre brokeri i ctre distribuitori;- taxele impuse de organele de reglementare i bursele de valori;- taxele de transfer;- taxele vamale.Sunt excluse din componena acestora transportul i alte cheltuieli necesare pentru a vinde activelepe pia.

ExempluSe estimeaz c valoarea just a produciei obinute n urma recoltrii unei livezi de meri la sfritulanului N va fi de 94.000 lei. Costurile estimate de vnzare se apreciaz a fi n sum de 21.000 lei.nregistrarea cantitii de mere culese se va efectua astfel:

73.000 lei Stoc de mere = Venituri din producia agricol 73.000 lei

Valoarea just poate fi estimat fcnd referin la:- preul cotat ntr-o pia activ pentru bunurile biologice sau produsele agricole (gen active

biologice consumabile)- preuri/valori determinate de pia, cum ar fi preul celei mai recente tranzacii, atunci cnd nu

exist o pia activ.- valoarea actual a volumului de ncasri ateptate, atunci cnd preurile determinate de pia nusunt disponibile pentru un anumit activ biologic n condiiile prezente.

Exemplu

Pentru stabilirea valorii unei cirezi de vite prin actualizarea fluxurilor de trezorerie se utilizeaz attinformaii referitoare preul de vnzare al animalelor la sfritul perioadei de producie i ncasrileobinute din vnzrile de lapte, ct i plile legate de hrana animalelor. Nu se ine cont de valoareavieilor provenii de la vitele din cireada respectiv.

Standardul analizat pornete de la o presupunere, contestat de unii specialiti, conform creia

valoarea just poate fi stabilit pentru toate activele biologice i produsele agricole. n defavoareaacestei presupuneri se afl situaiile n care:- preurile nu sunt determinabile pe o pia activ, pentru c aceasta nu exist;- exist bunuri care nu sunt disponibile n alt mod;- pot exista estimri de rea credin pentru anumite bunuri.Obiectivul calculrii valorii prezente sau ateptate a ncasrilor este acela de a determina valoareacorect a unui activ biologic n prezenta lui locaie i condiie. ntreprinderea ia n considerare acestlucru atunci cnd hotrte ce rat de actualizare trebuie folosit pentru a estima ncasrile nete.Condiia curent a unui activ biologic exclude orice fel de cretere a valorii rezultate din

7/27/2019 15 IAS 41_agricultura

3/7

transformrile biologice suplimentare sau din activitile viitoare ale ntreprinderii, cum ar fi celemenite a uura transformrile biologice viitoare, recoltatul i comercializarea. Se cere n mod expresca valoarea corect s nu fie determinat n raport cu un contract de vnzri viitor. Preurilecontractului nu sunt neaprat relevante n determinarea valorii juste deoarece aceast valoare justreflect piaa curent n care fiecare vnztor sau cumprtor doritor poate intra ntr-o tranzacie. n

concluzie, valoarea just a activelor biologice sau a produselor agricole nu trebuie ajustat din cauzaexistenei unui contract.Dificultatea n stabilirea valorii juste a bunurilor biologice crete cnd respectivele bunuri se referla un activ biologic roditor cu o durat de via mai lung.

Exemplu

n plantaiile de vi de vie din Frana, plantele au durat de via mare i nu este rar cazul n caredepesc 100 de ani, fiind capabile s rodeasc n continuare la fel de mult timp. Nu sunt permiseevaluri externe independente, dar n cazul n care valoarea just este greu de determinat esteposibil, i chiar mai potrivit, aplicarea IAS 36 pentru a determina att valoarea care e folositipreul net de vnzare a respectivului bun i s se utilizeze cea mai mic valoare dintre cele douvariabile.

n situaia n care valoarea just stabilit este contestabil sau este stabilit avnd ca garant doarbuna-credin, bunul este recunoscut n bilanul contabil la cost mai puin orice depreciereacumulati orice pierdere de valoare acumulat.

Exemplu al modului de stabilire a valorii juste, atunci cnd preurile determinate de pia nu

sunt disponibile pentru un activ biologic n condiia lui actualLa 31 decembrie N o plantaie e format dintr-o sut de copaci plantai cu 10 ani nainte. Acest tipde copac are nevoie de 30 de ani pentru a se maturiza i pentru a fi folosit ca material de construciepentru case sau ca mobil. Costul capitalului agreat de ntreprindere este de 6%. Doar copacii maturiau valori juste stabilite n raport cu un pre de referin de pe pia. Valoarea just (inclusivcheltuielile cu transportul pentru 100 de buteni) a unui copac matur din plantaie este:

Perioada Valoare just (lei)

31.12.N 51.30031.12.N+1 49.500

Astfel, la 31 decembrie N, valoarea plantaiei mature e estimat la 51.300 lei, iar la 31 decembrie Nla 49.500 lei.Presupunnd fr relevan fluxul de ncasri din momentul de fa pn n momentul recoltei,valoarea just (i prin urmare suma raportat ca un activ pentru bilanul contabil) a plantaiei esteestimat dup cum urmeaz:

Perioada Mod de calcul Valoare just (lei)

31.12.N+1 51.300 / (1+6%) 15.99631.12.N 49.500 / (1+6%)19 16.305

Ctiguri i pierderiSchimbarea valorii juste a unui activ biologic ntre dou bilanuri contabile este raportat, fie ca opierdere, fie ca i un ctig.

7/27/2019 15 IAS 41_agricultura

4/7

Pentru exemplificare pornim de la datele de mai sus.Diferena de valoare just a plantaiei ntre cele dou bilanuri contabile = (16.305 lei - 15.996 lei) =309 lwiAceast diferen fi raportat ca i ctig n contul de profit i pierdere, chiar dac aceasta nu a fostnc realizat.

Ctigul total de 364 lei este atribuit efectelor schimbrii n preurile pieei i schimbrii fizice,respectiv creterii numrului de copaci din plantaie. Poate fi analizat n felul urmtor:

Schimbarea de pre (49.500/(1+6%) ) (51.300/(1+6%) ) = 15.435 - 15.996 = -561 lei(pierdere)

Schimbarea fizic (49.500/(1+6%)1 ) - (49.500/(1+6%) ) = 16.360 - 15.435 = 925 lei(ctig)

Prezentarea separat a modificrilor fizice i de pre este util n evaluarea performanelor perioadeicurente i a perspectivelor, mai ale cnd ciclul de producie este mai mare de un an.Ctigul sau pierderea ivite din prima recunoatere a unui produs agricol la valoarea lui just, mai

puin costurile de vnzare estimate, sunt incluse n profitul net sau n pierderea nregistrate pentruacea perioad.

Exemplu

Un viel nou-nscut n cadrul cirezii reprezint un activ biologic i totodat un ctig. Pentrucontabilizarea acestui eveniment se utilizeaz nregistrarea:

Viei = Ctiguri din active biologice

Uneori, deducerea costurilor estimate de vnzare din valoarea just poate genera, cu ocaziarecunoaterii iniiale, o pierdere care afecteaz rezultatul curent.

ExempluO ferm a achiziionat o turm de oi la un costul de 43.000 lei. Dac s-ar decide vnzarea imediat aturmei i costul de achiziie ar reprezenta o bun estimare a valorii juste, n condiiile n carecosturile de vnzare imediat se ridic la valoarea de 1.500 lei, contabilizarea iniial a animalelor seva nregistra n contabilitate astfel:

41.500 lei1.500 lei

OiPierderi din active biologice

= Furnizori 43.000 lei

Orice variaie a unui activ biologic sau produs agricol este nregistrat n veniturile sau cheltuielile

perioadei curente.ExempluValoarea unei podgorii la sfritul anului N+1 este estimat la 97.000 lei, fa de valoareanregistrat la sfritul anului N de 89.000 lei. Aceast modificare de valoare se nregistreaz astfel:

8.000 lei Podgorie = Ctiguri din active biologice 8.000 lei

Studiu de caz

7/27/2019 15 IAS 41_agricultura

5/7

Activele unei ferme sunt formate din vaci pentru lapte i viei pentru carne. Alturi de cretereaanimalelor, ferma desfoar o a doua activitate de silvicultur. Situaia activelor i a valorilor lorjuste minus costurile estimate de vnzare la 30 iunie N i la 01 iulie N-1 se prezint dup cumurmeaz:

Situaia animalelorValoarea just (u m) 01.07.N-1 30.06.N

Viei nou nscuiVaci pentru lapte (sub 5 ani)Vaci pentru lapte (peste 5 ani)Vaci pentru reproducie sub 5 ani

8302836

10323034

Active biologice si alte active 01.07.N-1 30.06.N

Viei nou nscuiVaci pentru lapte (sub 5 ani)

Vaci pentru lapte (peste 5 ani)Vaci pentru reproducie sub 5 ani

-2.100

2.0001.500

750900

1.0001.500

Nu au avut loc vnzri de vaci sau viei n timpul perioadei analizate.

Exploatarea forestier

Valoarea just 01.07.N-1 30.06.N

Pmnt la cost iniial de achiziie 150.000 lei 217.500 225.000Pdure (150.000 copaci plantai n 2000) 135.000 144.000

Politica adoptatp de ferm este de a evalua suprafeele de teren n valori curente. La 30.06.N existn stoc copaci tiai (buteni) anul trecut, tiai n iunie N-1 i nregistrai la valoarea just de 75.000lei n acea perioada. Pe 30.06.N ei au o valoare just de 81.000 lei.Elemente din bilanla 30.06.N Valoare (lei)

Terenuri la valoarea just 225.000Pdure 144.000Animale 152.500Stocuri 75.000Buteni (1) 75.000Rezerve din reevaluare (2) (sold la 30.06.N) 75.000Sold iniial (217.500 lei 150.000) 67.500

Cretere (225.000 217.500) 7.500

Stabilirea valorii animalelor existente la 30.06.N

Valoarea just la 01.07.N 142.200Vaci pentru lapte (sub 5 ani) (2.100 * 30) 63.000Vaci pentru lapte (peste 5 ani) (900 * 28) 25.200Vaci pentru reproducie (sub 5 ani) (1.500 *36) 54.000

7/27/2019 15 IAS 41_agricultura

6/7

Creteri datorate modificrii preul de vnzare 3000

Vaci pentru lapte (sub 5 ani)(2.000 (3) * (32 - 30))

4.000

Vaci pentru lapte (peste 5 ani) (1.000 * (30 - 28)) 2.000Vaci pentru reproducie (sub 5 ani) (1.500 * (34-36)) (3.000)

Creteri datorate modificrii cantitative 7.300

Vaci pentru lapte sub 5 ani devenind 5 (100 * (30 28)) (200)Viei nou nscui (750 * 10) 7.500

Valoarea just la 30.06.2006 152.500Vaci pentru lapte (sub 5 ani) 2.000 * 32) 64.000Vaci pentru lapte (peste 5 ani) (1.000 * 30) 30.000Vaci pentru reproducie sub 5 (1.500 * 34) 51.000Viei nou nscui (750 * 10) 7.500

(1) Conform IAS 41, dup recoltare stocurile ar trebui contabilizate folosindIAS 2 Stocuri, respectivla minimul dintre cost si valoarea realizabil net. Astfel, creterea n valoarea just a butenilor nueste recunoscut pn n momentul vnzrii.Valoare buteni la 30.06.N = min (75.000 lei, 81.000 lei)(2) IAS 16 Imobilizri corporale prevede c dac valoarea contabil a unui activ este majorat caurmare a unei reevaluri, aceast majorare va fi nregistrat direct n conturile de capitaluri propriicu titlul de rezerve din reevaluare.(3) n timpul anului N 100 de vaci sub 5 ani depesc aceast vrst.

Subveniile agricoleSubveniile guvernamentale legate de activele biologice primite evaluate la valoarea just sunt

nregistrate la venituri n momentul primirii lor. Dac subvenia este condiionat, recunoaterea lavenituri are loc cnd toate criteriile sunt ndeplinite.

Exemplu

O subvenie n sum de 41.000 lei este primit n anul N pentru creterea puilor de gin timp de 2ani. n cazul ncetrii acestei activiti nainte de terminarea perioadei impuse, subvenia primit seva restitui. nregistrrile contabiler generate sunt:Primirea subveniei n N

41.000 lei Conturi curente la bnci = Venituri n avans 41.000 lei

Reluarea subveniei la venituri n N+2:

41.000 lei Venituri n avans = Venituri pentru subvenii agricole 41.000 lei

Prezentarea informaiilorn vederea oferirii unor informaii ct mai clare i mai complete, este necesar o prezentare detaliat,incluznd: Creterea sau scderea agregate pentru o perioad, urmrind recunoaterea iniial a activelor

biologice a produselor agricole i schimbarea n valoarea just (costurile de vnzare); Descrierea activelor biologice, a naturii activitii sale implicnd fiecare grup de active

biologice;

7/27/2019 15 IAS 41_agricultura

7/7

Msuri nefinanciare ori estimri ale cantitilor fizice de produse agricole pentru perioadarespectivi ale activelor biologice trecute n situaiile financiare;

Metode i presupuneri semnificative n determinarea valorii juste; Valoarea just a bunurilor agricole recoltate n respectiva perioad; Restricii asupra titlurilor, gajurilor, angajamentelor, n ceea ce privete activul biologic;

Strategii financiare manageriale (cu riscuri) corelate cu activitatea agricol; O reconciliere a schimbrilor n sumele purttoare ale acestor bunuri biologice.n timp ce informaia oferit de cerinele IAS 41 poate fi utili relevant, exist anumite rezerve nceea ce privete utilizarea ei n scopul recunoaterii veniturilor. Rezervele ar putea proveni dinsituaii cum ar fi:- Ctigurile raportate pe baza modelului valorii juste pot fi considerate nerealizate.- Modelul valorii juste presupune c exist o pia eficient pentru toate activele biologice i n toate

stadiile de cretere. n cazul plantrii i creterii pomilor, valoarea unui copac de 3 ani nu esterelevant, dat fiind faptul c dureaz zeci de ani s ajung la maturitate.

- Se bazeaz pe presupunerea c toate sectoarele agricole sunt asemntoare, astfel nct s fiecontabilizate pe aceleai baze. Cultura porumbului este diferit de creterea pomilor ns.

- Exist presupunerea c transformarea biologic poate fi msurat cu ncredere.n ciuda acestor rezerve, IAS 41 introduce ns ceea cea se poate numi o schimbare radical nmodul n care o ntreprindere agricol trateaz activele biologice.