IAS Standardul International de ate IAS 12

8/14/2019 IAS Standardul International de ate IAS 12

1/61

Standardul Internaional de

ContabilitateIAS 12(revizuit 2000)

Impozitul pe profit

n octombrie 1996, Consiliul a aprobat un Standard revizuit, IAS 12 (revizuit 1996), Impozitulpe profit, care nlocuia IAS 12 (reformulat 1994), Contabilitatea impozitului pe profit. Standardulrevizuit a intrat n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor ncepnd de la 1ianuarie 1998.n mai 1999, IAS 10 (revizuit 1999), Evenimente ulterioare datei bilanului a modificatparagraful 88. Texul modificat a intrat n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelorcu ncepere de la 1 ianuarie 2000.

n aprilie 2000, paragrafele 20, 62(a) i Anexa A, paragrafele A 1O, A 11i B 8 au fost modificaten scopul revizuirii trimiterilor i terminologiei, ca urmare a emiterii IAS 40, Investiii imobiliare.n octombrie 2000, Consiliul a aprobat modificrile aduse la IAS 12, prin care s-au adugatparagrafele 52A, 52B, 65A, 81(i), 82A, 87A, 87B, 87C i 91, i s-au ters paragrafele 3 i 50.Modificrile specific tratamentul contabil al consecinelor politicii de dividende asupraimpozitului pe profit. Textul revizuit intr n vigoare pentru situaiile financiare anuale aferenteperioadelor cu ncepere de la 1 ianuarie 2001. Se ncurajeaz adoptarea acestui Standard anterioracestei date. n cazul n care adoptarea Standardului anterior acestei date afecteaz situaiilefinanciare ale unei ntreprinderi, atunci ntreprinderea trebuie s prezinte acest fapt.


2/61

Pentru scopul acestei publicaii, noul text este trecut n raster gri, iar textul ters din IAS 12(revizuit 1996) este trecut n raster gri i tiat cu o linie. Sursa revizuirilor o constituie IAS 12(revizuit 2000), cu excepia cazului n care este specificat n notele de subsol IAS 40.

Urmtoarele Interpretri SIC se refer la IAS 12:SIC-21, Impozitul pe profitRecuperarea activelor neamortizabile reevaluate; iSIC-25, Impozitul pe profit Modificri ale statutului fiscal al unei ntreprinderi sau alacionarilor si

IAS 12 (revizuit 2000)

Introducere

Standardul de fa (IAS 12(revizuit)) nlocuiete IAS 12, Contabilitatea impozitului peprofit (IAS 12 iniial). IAS 12 (revizuit) este n vigoare pentru perioadele contabilencepnd de la 1 ianuarie 1998. Modificrile majore fcute asupra versiunii iniiale a IAS12 sunt urmtoarele:

1. Versiunea iniial a IAS 12 solicita unei ntreprinderi s contabilizeze profitul amnat,utiliznd fie metoda amnrii, fie metoda reportului variabil, care mai este cunoscut ica metoda reportului variabil din contul de profit i pierdere. IAS 12 (revizuit) interzicefolosirea metodei amnrii i solicit utilizarea unei alte metode a reportului variabil, caremai este cunoscut i sub numele de metoda reportului variabil pe baza de bilan.

Metoda reportului variabil din contul de profit i pierdere se concentreaz asupradiferenelor temporale, pe cnd metoda reportului variabil din bilan se concentreazasupra diferenelor temporare. Diferenele temporale sunt acele diferene dintre profitulimpozabil i profitul contabil, care i au originea n perioada curent i sunt reluate ntr-una sau mai multe perioade ulterioare. Diferenele temporare sunt acele diferene aprutentre baza fiscal a unui activ sau datorie i valoarea contabil nscris n bilan. Baza

fiscal a unui activ sau datorie este valoarea atribuit acelui activ sau datorie n scopurifiscale.

Toate diferenele temporale sunt diferene temporare. Diferenele temporare mai potaprea i n urmtoarele situaii, care nu pot da natere unor diferene temporale, deiversiunea iniial a IAS 12 le-a tratat n acelai fel n care au fost tratate tranzaciile carecreeaz diferenele temporale:(a) Filialele, ntreprinderile asociate sau asocierile n participaie nu au repartizat ntotalitate profitul obinut societii-

mam sau investitorului;(b) Activele sunt reevaluate i nu este fcut nici o ajustare echivalent n scopuri fiscale;i

(c) Costul unei combinri de ntreprinderi care este o achiziie este alocat activelor idatoriilor identificabile dobndite,prin referire la valorile lor juste, dar nici o ajustare echivalent nu se va face n scopuri

fiscale.

n plus, exist cteva diferene temporare care nu sunt diferene temporale, de exempluacele diferene temporare aprute atunci cnd:(a) activele i datoriile nemonetare ale unei operaiuni din strintate care este integratoperaiunilor entitii


3/61


4/61

privire la impozitul amnat (precum i a celor aprute din orice ajustri de conversiecumulative), n msura n care:(a) societatea-mam, investitorul sau asociatul sunt capabili s controleze momentulrelurii diferenei temporare; i(b) este probabil ca diferena temporar s nu fie reluat n viitorul previzibil.

Acolo unde aceast interzicere are drept rezultat nerecunoaterea nici unei datoriiprivitoare la impozitul amnat, IAS 12 (revizuit) impune unei ntreprinderi s prezinteinformaii privitoare la valoarea agregat a diferenelor temporare luate n discuie.

6. Varianta iniial a IAS 12 nu face referire n mod explicit la ajustrile valorii justefcute n cazul unei combinri de ntreprinderi. Astfel de ajustri dau natere la diferenetemporare i IAS 12 (revizuit) impune unei ntreprinderi s recunoasc datoria rezultatprivitoare la impozitul amnat sau (sub rezerva probabilitii criteriului de recunoatere)creana privind impozitul amnat cu efect corespondent asupra determinrii valoriifondului comercial sau a fondului comercial negativ. Oricum, IAS 12 (revizuit) interzicerecunoaterea datoriilor privind impozitul amnat rezultate din chiar fondul comercial

(dac amortizarea acestuia este, din scopuri fiscale, nedeductibil) i a creanelor privindimpozitul amnat rezultate din fondul comercial negativ ce este tratat ca venit constatat navans.

7. Varianta iniial a IAS 12 permitea, dar nu impunea, ca o ntreprindere s recunoasc odatorie privind impozitul amnat n legtur cu reevalurile activelor. IAS 12 (revizuit)impune unei ntreprinderi s recunoasc o datorie privitoare Ia impozitul amnat nlegtur cu reevalurile activelor.

8. Consecinele fiscale ale recuperrii valorii contabile a anumitor active sau datorii potdepinde de maniera de recuperare sau decontare, de exemplu:

(a) n anumite ri, ctigurile de capital nu sunt impozitate la aceeai rat ca i celelaltevenituri impozabile; i(b) n unele ri, valoarea care se deduce n scopuri fiscale la vnzarea unui activ este maimare dect valoarea care

poate fi dedus ca amortizare.

Varianta iniial a IAS 12 nu oferea nici un fel de instruciuni asupra evalurii creanelori datoriilor privind impozitul amnat n astfel de cazuri. IAS 12 (revizuit) impune caevaluarea creanelor i datoriilor privind impozitul amnat s fie bazat pe consecinelefiscale care ar rezulta din maniera n care ntreprinderea ateapt s recupereze sau sdeconteze valoarea contabil a activelor i datoriilor sale.

9. Varianta iniial a IAS 12 nu expune n mod explicit dac activele i datoriile privindimpozitul amnat pot fi actualizate. IAS 12 (revizuit) interzice actualizarea creanelor i adatoriilor privind impozitul amnat. Un amendament la paragraful 39(i) din IAS 22,Combinri de ntreprinderi, interzice actualizarea creanelor i datoriilor privindimpozitul amnat dobndite printr-o combinare de ntreprinderi. Anterior, paragraful 39(i)din IAS 22 nici nu interzicea, nici nu impunea actualizarea creanelor i a datoriilorprivind impozitul amnat rezultate ntr-o combinare de ntreprinderi.


5/61

10. Varianta iniial a IAS 12 nu specific dac o ntreprindere trebuie s clasificesoldurile privind impozitul amnat n active i datorii curente sau active imobilizate idatorii pe termen lung. IAS 12 (revizuit) impune ca o ntreprindere care face distinciantre curent i imobilizat / termen lung s nu clasifice creanele i datoriile privindimpozitul amnat n active i datorii curente.

11. Varianta iniial a IAS 12 stabilea c soldurile debitoare i creditoare reprezentndimpozitele amnate pot fi compensate. IAS 12 (revizuit) stabilete condiii mai restrictiven ceea ce privete compensarea, bazate, n mare, pe condiiile asupra activelor idatoriilor financiare din IAS 32, Instrumente Financiare: prezentare i descriere.

12. Varianta iniial a IAS 12 impunea prezentarea informaiilor cu privire la corelaiadintre cheltuielile cu impozitul i profitul contabil dac aceasta nu era explicat de ratelede impozitare n vigoare din ara ntreprinderii raportoare. IAS 12 (revizuit) impune caaceast explicaie s fie fcut ntr-una dintre urmtoarele forme sau chiar n amndou:(i). O reconciliere numeric ntre cheltuielile (veniturile) cu impozitul i profitul contabil

nmulit cu rata (sau ratele)aplicabil(e) de impozitare; sau(ii). O reconciliere numeric ntre rata medie de impozitare n vigoare i rata aplicabil deimpozitare.

IAS 12 (revizuit) impune, de asemenea,,o explicaie a modificrilor aprute n rata (sauratele) aplicabil(e) de impozitare comparativ cu perioada contabil anterioar.

13. Noile informaii cerute de IAS 12 (revizuit) includ:(a) n legtur cu fiecare tip de diferen temporar, pierderi fiscale nefolosite i creditefiscale nefolosite:

(i). Valoarea creanelor i a datoriilor recunoscute privind impozitul amnat; i

(ii). Valoarea venitului din impozitul amnat sau a cheltuielii cu impozitul amnatrecunoscut n contul de profit ipierdere, dac acest lucru nu rezult din modificrile aprute n sumele

recunoscute n bilan;(b) n legtur cu operaiunile ntrerupte, cheltuiala cu impozitul legat de:

(i). Ctigul sau pierderea din ntrerupere; i(ii). Profitul sau pierderea rezultat din activitile curente ale operaiunii ntrerupte; i

(c) Valoarea unei creane privind impozitul amnat i natura dovezilor care susinrecunoaterea sa, atunci cnd:

(i). Utilizarea creanei privind impozitul amnat este dependent de viitoarele profituriimpozabile obinute peste

profiturile aprute din reluarea diferenelor temporare impozabile existente; i(ii). ntreprinderea a suferit o pierdere fie n perioada contabil curent, fie n ceaanterioar, sub jurisdicia fiscal

care genereaz creana privind impozitul amnat.


6/61


Cuprins

Standardul Internaional de ContabilitateIAS 12

Impozitul pe profit

OBIECTIV

Paragrafele

ARIE DE APLICABILITATE ..1 - 4

DEFINIII... 5-11Baza fiscal7-11

RECUNOATEREA DATORIILOR I A CREANELOR PRIVIND IMPOZITUL

CURENT12-14RECUNOATEREA DATORIILOR I A CREANELOR PRIVIND IMPOZITULAMNAT...15-45Diferene temporare impozabile15-23Combinri de ntreprinderi19


7/61

Active recunoscute la valoarea just20Fond comercial21Recunoaterea iniial a unui activ sau a unei datorii

22-23Diferene temporare deductibile24-33Fond comercial negativ32Recunoaterea iniial a unui activ sau a unei datorii33Pierderi fiscale i credite fiscale neutilizate34-36Reevaluarea creanelor nerecunoscute privind impozitul amnat37

Investiii n filiale, sucursale i ntreprinderi asociate i interese n asocierile n participaie 38-45

EVALUARE..46-56

RECUNOATEREA IMPOZITULUI CURENT I A IMPOZITULUI AMNAT..57-68Cont de profit i pierdere58-60Elemente creditate sau debitate direct n capitalurile proprii

61-65Impozit amnat rezultat din combinrile de ntreprinderi66-68

PREZENTARE...69-78Creane i datorii fiscale69-76Compensare71-76Cheltuiala cu impozitul pe profit77-78Cheltuiala cu impozitul (venitul fiscal) aferent profitului sau pierderii rezultat dinactivitile curente 77Diferene de curs valutar aferente creanelor sau datoriilor din impozitele amnate dinstrintate 78

PREZENTAREA INFORMAIILOR.79-88


8/61

DATA INTRRII N VIGOARE.89-91ANEXE:A. Exemple de diferene temporareB. Calcule i prezentare ilustrative


Standardul Internaional de Contabilitate IAS 12 (revizuit 2000)

Impozitul pe profit

Standardele tiprite cu litere de tip italic aldin trebuie citite n contextul materialului defond i al recomandrilor de implementare din acest Standard, precum i n contextulPrefeei la Standardele Internaionale de Contabilitate. Standardele Internaionale deContabilitate nu au fost elaborate cu intenia de a fi aplicate elementelor nesemnificative(a se vedea paragraful 12 din Prefa).

Obiectiv

Obiectivul acestui Standard este acela de a prescrie tratamentul contabil pentruimpozitele pe profit. Principala problem aprut n procesul de contabilizare alimpozitelor pe profit o constituie felul n care s se contabilizeze consecinele fiscalecurente i viitoare ale:(a) recuperrii (decontrii) viitoare a valorii contabile a activelor (datoriilor) ce suntrecunoscute n bilanul unei

ntreprinderi; i(b) tranzaciilor i a altor evenimente ale perioadei curente ce sunt recunoscute n

situaiile financiare ale uneintreprinderi.

n mod inerent, la recunoaterea unui activ sau a unei datorii, ntreprinderea raportoare seateapt s recupereze sau s deconteze valoarea contabil a activului sau datoriei. Daceste probabil ca recuperarea sau decontarea acestei valori contabile s duc la efectuareaunor pli viitoare mai mari (sau mai mici), privind impozitele, dect ar fi valoareaacestora dac o asemenea recuperare sau decontare nu ar avea consecine fiscale, acestStandard impune unei ntreprinderi s recunoasc o datorie privind impozitul amnat (sauo crean privind impozitul amnat), cu anumite excepii limitate.Acest Standard impune unei ntreprinderi s contabilizeze consecinele fiscale aletranzaciilor i altor evenimente n acelai fel n care nscrie n contabilitate tranzaciile icelelalte evenimente n sine. Astfel, pentru tranzaciile i celelalte evenimenterecunoscute n contul de profit i pierdere orice efecte fiscale aferente se vor recunoate iele n contul de profit i pierdere. Pentru tranzaciile i alte evenimente recunoscute directn capitalul propriu, orice efecte fiscale aferente vor fi, de asemenea, recunoscute direct ncapitalul propriu. n mod similar, recunoaterea creanelor i a datoriilor privindimpozitul amnat ntr-o combinare de ntreprinderi afecteaz valoarea fondului comerciali a fondului comercial negativ aprute n acea combinare.


9/61

Acest Standard mai opereaz i cu recunoaterea creanelor privind impozitul amnatrezultate din pierderile fiscale sau creditele fiscale nefolosite, cu prezentarea impozitelorpe profit n situaiile financiare i cu prezentarea informaiilor legate de impozitele peprofit.

Arie de aplicabilitate

1. Acest Standard se va aplica n contabilitatea impozitului pe profit.

2. n contextul acestui Standard, impozitul pe profit include totalitatea impozitelorautohtone i strine care se stabilesc asupra profiturilor impozabile. Impozitul pe profitmai include, de asemenea, contribuii, cum ar fi impozitele reinute, care sunt pltite dectre o filial, ntreprindere asociat sau asociere n participaie o dat cu repartizrilectre ntreprinderea raportoare.

3. [ters] Sub unele jurisdicii, impozitul pe profit este pltibil la o rat mai ridicat sau

mai sczut dac o parte sau totalitatea profitului net ori a rezultatului reportat esteachitat sub form de dividende. Sub alte cteva jurisdicii, impozitul pe profit poate firambursat dac o parte sau totalitatea profitului net ori a rezultatului reportat este achitatsub form de dividende. Acest Standard nu specific n mod clar cnd, sau cum , ontreprindere trebuie s contabilizeze consecinele fiscale ale dividendelor i ale altorrepartizri de ctre ntreprinderea raportoare.

4. Acest Standard nu opereaz cu metodele de contabilitate folosite pentru subveniileguvernamentale (a se vedea IAS 20, Contabilitatea subveniilor guvernamentale iprezentarea informaiilor privind asistena guvernamental) sau pentru creditele fiscalede investiii. n orice caz, acest Standard opereaz cu contabilizarea diferenelor

temporare ce pot aprea din astfel de subvenii sau credite fiscale pentru investiii.

Definiii

5. n acest Standard sunt folosii urmtorii termeni cu nelesurile specificate:

Profitul contabil este profitul net sau pierderea net pe o perioad, nainte de scdereacheltuielilor cu impozitul.

Profitul impozabil (pierderea fiscal) este profitul (pierderea) pe perioada exerciiului,determinat n concordan cu reguli stabilite de autoritatea fiscal, pe baza croraimpozitul pe profit este pltibil (recuperabil).

Cheltuiala cu impozitul (venitul din impozit ) reprezint valoarea global Inclus ndeterminarea profitului net sau a pierderii nete pe perioada exerciiului n ceea ceprivete impozitul curent i pe cel amnat.

Impozitul curen t este valoarea impozitului pe profit pltibil (recuperabil) n raport cuprofitul impozabil (pierderea fiscal) pe o perioad.

Datoriile privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, pltibile n perioadele contabile viitoare, n ceea ce privete diferenele temporareimpozabile.


10/61

Creanele privind impozitul amnat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit,recuperabile n perioadele contabile viitoare, n ceea ce privete:(a) Diferenele temporare deductibile;(b) Reportarea pierderilor fiscale nefolosite; i(c) Reportarea creditelor fiscale nefolosite.

Diferenele temporare sunt diferenele dintre valoarea contabil a unui activ sau datoriedin bilan i baza fiscal a acestora. Diferenele temporare pot mbrca fie forma unor:(a) Diferene temporare impozabile, care sunt acele diferene temporare ce vor avea carezultat valori impozabile n

determinarea profitului impozabil (sau a pierderii fiscale) al perioadelor viitoare,atunci cnd valoarea contabil a activului sau a datoriei este recuperat sau decontat;fie a unor(b) Diferene temporare deductibile, care sunt acele diferene temporare ce vor avea carezultat valori ce sunt

deductibile pentru determinarea profitului impozabil (sau a pierderii fiscale) alperioadelor viitoare, atunci cnd

valoarea contabil a activului sau a datoriei este recuperat sau decontat.Baza fiscal a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuit acelui activ sau aceleidatorit n scopuri fiscale.

6. Cheltuielile cu impozitul (venitul din impozit) cuprind cheltuielile cu impozitul curent(venitul din impozitul curent) i cheltuielile cu impozitul amnat (venitul din impozitulamnat).

Baza fiscal

7. Baza fiscal a unui activ reprezint valoarea ce va fi dedus n scopuri fiscale din oricebeneficiu economic impozabil care va fi generat ctre o ntreprindere atunci cnd aceastarecupereaz valoarea contabil a activului. Dac aceste beneficii economice nu vor fiimpozabile, atunci baza fiscal a activului este egal cu valoarea sa contabil.

Exemple

1. Un utilaj cost 100 u.m. n scopuri fiscale, amortizarea n valoare de 30 u.m. a fostdeja dedus n perioada curent i n cele anterioare, iar costul rmas va fi deductibil nperioadele viitoare fie ca amortizare, fie ca reducere n urma cedrii utilajului. Venitul

generat de utilizarea utilajului este impozabil, orice ctig rezultat din cedarea utilajuluiva fi impozabil i orice pierdere din cedarea acestuia va fi deductibil n scopurifiscale. Baza fiscal a utilajului este de 70 u.m. .

2. Dobnda de ncasat are o valoare contabil de 100 u.m. Venitul din dobnd aferentva fi impozitat dup contabilitatea de cas. Baza fiscal a dobnzii de ncasat este nul.


11/61


12/61

deductibile n determinarea profitului impozabil (pierderii fiscale) pn ntr-o perioadulterioar. Diferena dintre baza fiscal a costurilor de cercetare, aceasta fiind valoarea pecare autoritile fiscale o ngduie a fi dedus n perioadele contabile viitoare, i valoareacontabil nul este o diferen temporar deductibil ce va avea ca rezultat o creanprivind impozitul amnat.

10. Acolo unde baza fiscal a unui activ sau a unei datorii nu este evident imediat, luarean considerare a principiului fundamental pe care se bazeaz acest Standard este de unreal ajutor: acest principiu prevede faptul c o ntreprindere trebuie, cu anumite excepiibine limitate, s recunoasc o datorie (o crean) privind impozitul amnat ori de cate orirecuperarea sau decontarea valorii contabile a activului sau a datoriei determin viitoarepli privind impozitele mai mari (sau mai mici) dect ar fi valoarea acestora dac oasemenea recuperare sau decontare nu ar avea consecine fiscale. Exemplul C careurmeaz paragrafului 52 ilustreaz circumstanele n care este folositoare luarea inconsiderare a acestui principiu fundamental, spre exemplu, atunci cnd baza fiscal aunui activ sau a unei datorii depinde de maniera n care se preconizeaz a fi acutrecuperarea sau decontarea.

11.n situaiile financiare consolidate, diferenele temporare sunt determinate princompararea valorilor contabile ale activelor i datoriilor din situaiile financiareconsolidate cu baza fiscal corespunztoare. Baza fiscal este determinat apelnd laraportul fiscal consolidat, sub acele jurisdicii n care un asemenea raport este cerut. Subalte jurisdicii, baza fiscal este determinat apelnd la rapoartele fiscale ale fiecreintreprinderi din cadrul grupului.

Recunoaterea datoriilor i a creanelor privind impozitul curent

12. Impozitul curent al perioadei curente i al celei anterioare trebuie recunoscui cadatorie n limita sumei nepltite. Dac suma deja pltit n ceea ce privete perioadacurent i cea precedent depete suma datorat pentru acele perioade, surplusultrebuie recunoscut ca activ.

13. Beneficiul aferent unei pierderi fiscale ce poate fi transferat n perioada anterioarpentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare trebuie recunoscut caactiv.

14. Atunci cnd o pierdere fiscal este folosit pentru a recupera impozitul curent al uneiperioade anterioare, o ntreprindere recunoate beneficiul drept activ n acea perioad ncare apare pierderea fiscal, deoarece exist probabilitatea ca beneficiul s fie generatctre ntreprindere i s poat fi evaluat n mod credibil.

Recunoaterea datoriilor i a creanelor privind impozitul amnat

Diferene temporare impozabile

15. O datorie privind impozitul amnat se recunoate pentru toate diferenele temporareimpozabile, cu excepia cazului n care datoria privind impozitul amnat rezult din:(a) fondul comercial pentru care amortizarea nu este deductibil n scopuri fiscale; sau


13/61

(b) recunoaterea iniial a unui activ sau a unei datorii ntr-o tranzacie care:i. Nu este o combinare de ntreprinderi; iii n momentul realizrii tranzaciei, aceasta nu afecteaz nici profitul contabil, nici

profitul impozabil (pierdereafiscal).

n orice caz, pentru diferenele temporare impozabile asociate investiiilor n filiale,sucursale sau ntreprinderi asociate, precum i intereselor n asocierile n participaretrebuie recunoscut o datorie privind impozitul amnat n conformitate cu paragraful 39.

16. n mod inerent, la recunoaterea unui activ, valoarea sa contabil va fi recuperat subforma beneficiilor economice care vor fi generate ctre ntreprindere n perioadeleviitoare. Atunci cnd valoarea contabil a activului depete baza sa fiscal, suma beneficiilor economice impozabile va depi valoarea ce va fi permis sub formadeducerilor n scopuri fiscale. Aceast diferen reprezint o diferen temporarimpozabil, iar obligaia de a plti impozitele pe profitul rezultat n perioadele viitoarereprezint o datorie privind impozitul amnat. Pe msur ce ntreprinderea recupereaz

valoarea contabil a activului, diferena temporar impozabil se va relua, intreprinderea va avea profit impozabil. Acest lucru va face posibil generareabeneficiilor economice de ctre ntreprindere sub forma impozitelor ce urmeaz a fi pltite. Iat de ce acest Standard impune recunoaterea tuturor datoriilor privindimpozitul amnat, exceptnd anumite situaii descrise n paragrafele 15 i 39.

ExempluUn activ ce a costat 150 u.m. are o valoare contabil de 100. Amortizarea cumulativ nscopuri fiscale este de 90, iar rata fiscal este de 25%.Baza fiscal a activului este 60 (costul de 150 mai puin amortizarea cumulativ de 90).Pentru a recupera valoarea contabil de 100, ntreprinderea trebuie s obin profit

impozabil n valoare de 100 u. m., dor nu va putea s deduc dect amortizarea fiscalde 60. n consecin, ntreprinderea va plti impozite pe profit n valoare de 1O (25%din 40) , reprezentnd impozitele pe profit ce vor fi pltite atunci cnd recupereazvaloarea contabil a activului.

17. Unele diferene temporare apar atunci cnd venitul sau cheltuiala este inclus inprofitul contabil ntr-o perioad, dar este cuprins n profitul impozabil ntr-o perioaddiferit. Astfel de diferene temporare sunt deseori descrise ca diferene temporale.Urmtoarele situaii reprezint exemple de diferene temporare de acest fel, care suntdiferene temporare impozabile i care, prin urmare, se concretizeaz n datorii privindimpozitul amnat:

(a) Venitul din dobnzi este nchis n profitul contabil proporional n timp dar n unelejurisdicii, poate fi inclus n

profitul impozabil atunci cnd este ncasat numerarul. Baza fiscal a oricrei creanerecunoscute n bilan cu privire

la astfel de venituri din dobnzi este nul deoarece veniturile nu afecteaz profitulimpozabil pn n momentul n

care este ncasat numerarul;


14/61

(b) Amortizarea utilizat n determinarea profitului impozabil (a pierderii fiscale) poate sdifere de cea utilizat n

determinarea profitului contabil. Diferena temporar este diferena dintre valoareacontabil a activului i baza sa

fiscal, aceasta fiind reprezentat de costul iniial al activului, mai puin toate

deducerile referitoare la respectivulactiv permise de autoritile fiscale n determinarea profitului impozabil pentruperioada curent i pentru cele

anterioare. O diferen temporar impozabil apare i se concretizeaz ntr-o datorieprivind impozitul amnat

atunci cnd amortizarea fiscal este accelerat (dac aceast amortizare este mai puinrapid dect amortizarea

contabil, apare o diferen temporar deductibil i se concretizeaz ntr-o creanprivind impozitul amnat); i(c) Costurile de dezvoltare pot fi capitalizate i amortizate de-a lungul perioadelorviitoare n determinarea profitului

contabil, dar deduse n determinarea profitului impozabil n perioada n care ele apar.Astfel de costuri pentrudezvoltare au o baz fiscal nul pentru c ele au fost deja deduse din profitul

impozabil. Diferena temporar estediferena dintre valoarea contabil a costurilor de dezvoltare i baza acestora fiscal,

egal cu zero.

18. Diferenele temporare mai pot aprea atunci cnd:(a) Costul unei combinri de ntreprinderi ce const ntr-o achiziie este alocat activelor idatoriilor identificabile

dobndite prin raportare la valoarea lor just, dar n scopuri fiscale nu este fcut nici

o ajustare echivalent (a sevedea paragraful 19);(b) Activele sunt reevaluate i nici o ajustare echivalent nu este fcut n scopuri fiscale;(c) Fondul comercial sau fondul comercial negativ apare n urma consolidrii (a se vedeaparagrafele 21 i 32);(d) Baza fiscal a unui activ sau a unei datorii la recunoaterea iniial difer de valoarealor contabil iniial, de

exemplu cnd o ntreprindere beneficiaz de subvenii guvernamentale neimpozabilepentru active (a se vedea

paragrafele 22 i 23); sau(e) Valoarea contabil a investiiilor n filiale, sucursale i ntreprinderi asociate sau aintereselor n asocierile n

participaie se difereniaz de baza fiscal a investiiei sau interesului (a se vedeaparagrafele 38-45).

Combinri de ntreprinderi

19. ntr-o combinare de ntreprinderi concretizat ntr-o achiziie, costul achiziiei estealocat activelor i datoriilor identificabile dobndite prin raportare la valoarea lor just de


15/61

la data efecturii tranzaciei. Diferenele temporare apar cnd bazele fiscale ale activelori datoriilor identificabile rezultate nu sunt afectate de combinrile de ntreprinderi sausunt afectate n mod diferit. De exemplu, cnd valoarea contabil a unui activ estemajorat la valoarea just, dar baza fiscal a activului rmne la costul proprietaruluianterior, apare o diferen temporar impozabil care are ca efect o datorie privind

impozitul amnat. Aceast datorie privind impozitul amnat afecteaz fondul comercial(a se vedea paragraful 66).

Active recunoscute la valoarea just

20. Standardele Internaionale de Contabilitate permit anumitor active s fie nregistratela valoarea just sau s fie reevaluate (a se vedea, de exemplu, IAS 16, Imobilizricorporale, IAS 38 , Active corporale, IAS39, Instrumente financiare: recunoatere ievaluare i IAS 40, Investiii imobiliare IAS 25, Contabilitatea investiiilor financiare).Sub unele jurisdicii, reevaluarea sau alte retratri ale unui activ la nivelul valorii justeafecteaz profitul impozabil (pierderea fiscal) din perioada curent. Drept efect, baza

fiscal a activului este ajustat i nu apare nici o diferen temporar. Sub alte jurisdicii,reevaluarea sau retratarea unui activ nu afecteaz profitul impozabil al perioadei n careare loc reevaluarea sau retratarea i, n consecin, baza fiscal a activului nu se ajusteaz.Totui, recuperarea viitoare a valorii contabile va avea ca rezultat generarea unui flux debeneficii economice impozabile pentru ntreprindere, iar suma ce va fi deductibil nscopuri fiscale va diferi de valoarea acelor beneficii economice. Diferena dintre valoareacontabil a activului reevaluat i baza sa fiscal reprezint o diferen temporar i dnatere unui activ sau unei datorii privind impozitul amnat. Acest lucru este adevratchiar i atunci cnd:(a) ntreprinderea nu intenioneaz s cedeze activul. n asemenea cazuri, valoareacontabil reevaluat a activului va fi

recuperat prin utilizare i acest lucru va genera venit impozabil ce depete valoareaamortizrii fiscale nperioadele urmtoare; sau

(b) Impozitul asupra ctigurilor de capital este amnat dac ncasrile din cedareaactivului sunt investite n active

similare, n astfel de cazuri impozitul va deveni, n ultim instan, pltibil la vnzareasau folosirea activelor

similare.

Fond comercial

21. Fondul comercial reprezint excedentul costului unei achiziii peste participaiadobnditorului la valoarea just a activelor i datoriilor identificabile dobndite. O seriede autoriti fiscale nu permit amortizarea fondului comercial ca o cheltuial deductibiln determinarea profitului impozabil. Pe deasupra, sub astfel de jurisdicii costul fonduluicomercial este deseori nedeductibil atunci cnd o filial este cedat. n astfel de jurisdicii, fondul comercial are o baz fiscal nul. Orice diferen dintre valoareacontabil a fondului comercial i baza sa fiscal egal cu zero reprezint o diferentemporar impozabil. Totui, acest Standard nu permite recunoaterea datoriei rezultate


16/61

privind impozitul amnat deoarece fondul comercial reprezint o valoare rezidual irecunoaterea respectivei datorii privind impozitul amnat ar duce la creterea valoriicontabile a fondului comercial.

Recunoaterea iniial a unui activ sau a unei datorii

22. O diferen temporar poate aprea ca urmare a recunoaterii iniiale a unui activ saual unei datorii, de exemplu, atunci cnd o parte din costul unui activ sau totalul costuluinu va fi deductibil n scopuri fiscale. Metoda de contabilitate pentru o astfel de diferentemporar depinde de natura tranzaciei care a condus la recunoaterea iniial arespectivului activ:(a) ntr-o combinare de ntreprinderi o ntreprindere recunoate orice datorie sau creanprivind impozitul amnat i

acest lucru afecteaz valoarea fondului comercial sau a fondului comercial negativ (ase vedea paragraful 19);(b) Dac tranzacia afecteaz fie profitul contabil, fie profitul impozabil, o ntreprindere

recunoate orice datorie saucrean privind impozitul amnat i va recunoate n contul de profit i pierderecheltuiala sau venitul rezultat

privind impozitul amnat (a se vedea paragraful 59);(c) Dac tranzacia nu constituie o combinare de ntreprinderi i nu afecteaz nici profitulcontabil i nici profitul

impozabil, o ntreprindere, n absena excepiilor prevzute de paragrafele 15 i 24, varecunoate datoria rezultat

sau activul rezultat privind impozitul amnat i va ajusta valoarea contabil a activuluisau a datoriei cu aceeai

valoare. Astfel de ajustri vor putea face situaiile financiare mai puin transparente.

Iat de ce acest Standard nupermite unei societi s recunoasc datoria rezultat sau activul rezultat privindimpozitul amnat, nici la

recunoaterea iniial, nici ulterior (a se vedea exemplul urmtor). Pe deasupra, ontreprindere nu recunoate

modificrile ulterioare survenite asupra unei creane sau datorii privind impozitulamnat nerecunoscut, pe msur

ce activul este amortizat.

Exemplu ilustrativ pentru paragraful 22(c)

O ntreprindere intenioneaz s foloseasc un activ al crui cost este de 1.000 u.m. de-a

lungul duratei sale de via util de cinci ani i apoi s-l cedeze cu o valoare rezidualegal cu zero. Rata de impozitare este de 40%. Amortizarea activului nu estedeductibil n scopuri fiscale. La cedare, ctigurile de capital nu vor fi impozabile ipierderile de capital nu vor fi deductibile.

Pe msur ce recupereaz valoarea contabil a activului, ntreprinderea va obine unvenit impozabil de 1.000 u.m. i va plti un impozit de 400 u.m. ntreprinderea nurecunoate datoria rezultat privind impozitul amnat n valoare de 400 u.m., deoareceaceasta rezult din recunoaterea iniial a activului.


17/61

n anul urmtor, valoarea contabil a activului este de 800 u. m. Pentru obinereavenitului impozabil de 800 u.m., ntreprinderea va plti un impozit de 320 u.m.ntreprinderea nu va recunoate datoria privind impozitul amnat n valoare de 320u.m., deoarece aceasta rezult din recunoaterea iniial a activului.

23. n conformitate cu IAS 32, Instrumente financiare: prezentare i descriere, emitentulunui instrument financiar compus (de exemplu, o obligaiune convertibil) clasificcomponenta de datorie a instrumentului drept datorie i componenta de capital propriudrept capital propriu. n unele jurisdicii, baza fiscal a componentei de datorii n cadrulrecunoaterii iniiale este egal cu valoarea contabil iniial a sumei componentelor dedatorii i de capitaluri proprii. Diferena temporar impozabil rezultat apare dinrecunoaterea iniial a componentei de capital propriu, recunoatere ce se face separat decea a componentei de datorii. Prin urmare, excepia stabilit n paragraful 15(b) nu seaplic. n consecin, o ntreprindere recunoate datoria rezultat privind impozitulamnat. n conformitate cu paragraful 61, impozitul amnat este aplicat direct valoriicontabile a componentei de capitaluri proprii. n conformitate cu paragraful 58,

modificrile ulterioare survenite n datoria privind impozitul amnat sunt recunoscute ncontul de profit i pierdere drept cheltuial cu (venit din) impozitul amnat.

Diferene temporare deductibile

24. O crean privind impozitul amnat trebuie s fie recunoscut pentru toatediferenele temporare deductibile In limita n care este probabil c profitul impozabil va fidisponibil i fa de care diferena temporar deductibil s poat fi utilizat, cu excepiacazurilor n care creana privind impozitul amnat apare n urma:(a) fondului comercial negativ care este tratat drept venit nregistrat n avans nconformitate cu IAS 22, Combinri de

ntreprinderi; sau(b) recunoaterii iniiale a unui activ sau a unei datorii n cadrul unei tranzacii care:

(i) nu reprezint o combinare de ntreprinderi; i(ii) la momentul realizrii tranzaciei nu afecteaz nici profitul contabil, nici profitul

impozabil (pierderea fiscal).

Totui, pentru diferenele temporare deductibile asociate investiiilor n filiale, sucursalei ntreprinderi asociate i intereselor n asocierile n participare, o crean privindimpozitul amnat trebuie recunoscut n conformitate cu paragraful 44.

25. Este inerent, n recunoaterea unei datorii, ca valoarea contabil s fie decontat nperioadele viitoare prin intermediul unei ieiri de resurse dinspre ntreprindere, ieiri cencorporeaz beneficii economice. Cnd resursele ies din ntreprindere, o parte sautotalitatea valorii lor este deductibil la determinarea profitului impozabil al uneiperioade ulterioare perioadei n care datoria a fost recunoscut. n asemenea cazuri, odiferen temporar exist ntre valoarea contabil a datoriei i baza sa fiscal. nconsecin, apare o crean privind impozitul amnat, n legtur cu impozitele pe profitce vor fi recuperabile n perioadele viitoare atunci cnd partea respectiv a datoriei estepermis ca deducere pentru determinarea profitului impozabil. n mod similar, dacvaloarea contabil a unui activ este mai mic dect baza sa fiscal, diferena duce la


18/61

apariia unei creane privind impozitul amnat, n legtur cu impozitele pe profit ce vorfi recuperabile n perioadele viitoare.

Exemplu

O ntreprindere recunoate o datorie n valoare de 100 pentru cheltuielile angajateprivind garania unui produs. n scopuri fiscale costurile privind garania produsului nuvor fi deductibile pn cnd ntreprinderea nu va onora preteniile privind garaniile.Rata de impozitare este de 25%.

Baza fiscal a datoriei este egal cu zero (valoarea contabil de 100, mai puin suma ceva fi deductibil n scopuri fiscale n ceea ce privete respectiva datorie n perioadeleviitoare). La stingerea datoriei conform valorii sale contabile, ntreprinderea va reduceprofitul su impozabil viitor printr-o valoare de 100 i, n consecin, va reduce plilesale viitoare privind impozitele cu 25 (25% din 100). Diferena dintre valoareacontabil de 100 i baza fiscal nul reprezint o diferen temporar deductibil nvaloare de 100. Prin urmare, ntreprinderea recunoate o crean privind impozitul

amnat n valoare de 25 (25% din 100), cu condiia s existe probabilitatea cantreprinderea s obin suficient profit impozabil n perioadele viitoare pentru a puteabeneficia de o reducere la plata impozitelor.

26. Urmtoarele sunt exemple de diferene temporare deductibile ce au ca efect activeprivind impozitul amnat:(a) Costurile cu pensiile pot fi deduse la determinarea profitului contabil pe msur peserviciul este prestat de ctre

salariat, dar la determinarea profitului impozabil ele pot fi deduse fie n momentul ncare contribuiile sunt pltite

de ntreprindere ctre un fond, fie atunci cnd pensiile sunt pltite de ctre

ntreprindere. Exist o diferentemporar ntre valoarea contabil a datoriei i baza sa fiscal; baza fiscal a datoriei

este, de regul, egal cu zero.O astfel de diferen temporar deductibil are ca efect o crean privind impozitul

amnat pe msur ce beneficiileeconomice vor intra n ntreprindere sub forma unei deduceri din profiturile

impozabile, atunci cnd contribuiile saupensiile sunt pltite;

(b) costurile de cercetare sunt recunoscute drept cheltuial la determinarea profituluicontabil n perioada n care ele

apar, dar pot s nu fie autorizate drept deducere la determinarea profitului impozabil

(pierderii fiscale) pn ntr-operioad viitoare. Diferena dintre baza fiscal a costurilor de cercetare acestea fiind

reprezentate de valoarea pecare autoritile fiscale o autorizeaz a fi dedus n perioadele viitoare i valoarea

contabil egal cu zero seconcretizeaz ntr-o diferen temporar deductibil ce are ca efect o crean privind

impozitul amnat;


19/61

(c) ntr-o combinare de ntreprinderi reprezentat de o achiziie, costul achiziiei estealocat activelor i datoriilor

recunoscute, prin raportare la valoarea lor just de la data tranzaciei. Cnd o datorieeste recunoscut la momentul

achiziiei, dar cheltuielile aferente nu sunt deduse la determinarea profiturilor

impozabile dect ntr-o alt perioadulterioar, apare o diferen temporar deductibil ce are ca efect o crean privindimpozitul amnat. O crean

privind impozitul amnat mai apare, de asemenea, cnd valoarea just a unui actividentificabil obinut este mai

mic dect baza sa fiscal. n ambele cazuri, fondul comercial este afectat de creanarezultat ce privete impozitul

amnat (a se vedea paragraful 66); i(d) Anumite active pot fi nregistrate la valoarea just sau pot fi reevaluate fr ca oajustare echivalent s fie fcut

n scopuri fiscale (a se vedea paragraful 20). O diferen temporar deductibil apare

dac baza fiscal a activuluidepete valoarea sa contabil.

27. Reluarea diferenelor temporare deductibile genereaz deduceri la determinareaprofiturilor impozabile ale perioadelor viitoare. Totui, beneficiile economice sub formareducerilor plilor de impozite vor intra n conturile ntreprinderii doar dac aceastaobine suficient profit impozabil fat de care deducerile pot fi compensate. Prin urmare, ontreprindere recunoate creanele privind impozitul amnat doar atunci cnd exist probabilitatea c vor exista profituri impozabile fa de care s poat fi utilizatediferenele temporare deductibile.

28. Este posibil s existe profit impozabil fa de care s poat fi utilizat o diferentemporar deductibil atunci cnd exist suficiente diferene temporare deductibileaferente aceleiai autoriti fiscale i aceleiai entiti fiscale care se ateapt s fiereluate:(a) n aceeai perioad ca i reluarea prevzut a diferenei temporare deductibile; sau(b) n perioadele n care o pierdere fiscal rezultat dintr-o crean privind impozitulamnat poate fi reportat sau

transferat n perioadele anterioare.

n astfel de circumstane, creana privind impozitul amnat este recunoscut n perioadan care apar i diferenele temporare deductibile.

29. Atunci cnd exist insuficiente diferene temporare deductibile aferente aceleiaiautoriti fiscale i aceleiai entiti fiscale, creana privind impozitul amnat esterecunoscut n msura n care:(a) este probabil c ntreprinderea va avea suficient profit impozabil aferent aceleiaiautoriti fiscale i aceleiai

entiti fiscale n aceeai perioad ca i reluarea diferenei temporare deductibile (saun perioadele n care o


20/61

pierdere fiscal aprut dintr-o crean privind impozitul amnat poate fi reportat sautransferat n perioadele

anterioare). n evaluarea pe care o face pentru a determina dac va avea suficientprofit impozabil n perioadele

viitoare, o ntreprindere ignor valorile impozabile aprute din diferene temporare

deductibile care se ateapt sprovin din perioadele viitoare, pentru c acea crean privind impozitul amnataprut din aceste diferene

temporare deductibile va necesita chiar ea profit impozabil viitor pentru a fi utilizat;sau(b) oportunitile privind planificarea fiscal sunt disponibile pentru ntreprinderea careva crea profit impozabil n

perioadele corespunztoare.

30. Oportunitile privind planificarea fiscal sunt aciuni pe care ntre prinderea le vantreprinde pentru a crea sau pentru a mri profitul impozabil n cursul unei perioade

anume nainte de expirarea reportrii pierderii fiscale sau a creditului fiscal. De exemplu,n unele jurisdicii, profitul impozabil poate fi creat sau mrit prin:(a) hotrrea de a avea venituri din dobnzi impozitate fie atunci cnd sunt ncasate, fieatunci cnd devin creane de

ncasat;(b) amnarea creanelor pentru anumite deduceri din profitul impozabil.(c) vnzarea i, probabil, renchirierea (leaseback) activelor a cror valoare s-a apreciat,dar pentru care baza fiscal nu

a fost ajustat pentru a putea reflecta o astfel de apreciere a valorii; i(d) vnzarea unui activ care genereaz venituri neimpozabile (cum ar fi, n unelejurisdicii, o obligaiune

guvernamental) pentru a efectua o alt investiie financiar care genereaz venitimpozabil.

Acolo unde oportunitile privind planificarea fiscal transfer profitul impozabil dintr-operioad ulterioar ntr-o perioad anterioar, utilizarea reportrii pierderii fiscale sau acreditului fiscal depinde nc de existena profitului impozabil viitor rezultat din altesurse dect diferenele temporare generate n viitor.

31. Atunci cnd o ntreprindere are experiena unor pierderi recente, ntreprindereatrebuie s in seama de recomandrile din paragrafele 35 i 36.

Fond comercial negativ

32. Acest Standard nu permite recunoaterea unei creane privind impozitul amnataprut din diferene temporare deductibile asociate cu fondul comercial negativ care estetratat drept venit amnat n conformitate cu IAS 22, Combinri de ntreprinderi, deoarecefondul comercial negativ este o valoare rezidual i recunoaterea creanei privindimpozitul amnat va duce la creterea valorii contabile a fondului comercial negativ.

Recunoaterea iniial a unui activ sau a unei datorii


21/61


22/61

(d) Dac oportunitile privind planificarea fiscal (a se vedea paragraful 30) sunt sau nudisponibile pentru

ntreprinderea care va crea profit impozabil n perioada n care pierderile fiscale saucreditele fiscale nefolosite pot fi

utilizate.

n msura n care nu este probabil s existe profit impozabil fa de care pierderile fiscalesau creditele fiscale nefolosite s poat fi utilizate, activul privind impozitul amnat nueste recunoscut.

Reevaluarea creanelor nerecunoscute privind impozitul amnat

37. La fiecare dat a bilanului, o ntreprindere reevalueaz creanele nerecunoscuteprivind impozitul amnat, ntreprinderea recunoate o crean privind impozitul amnatnerecunoscut anterior n msura n care a devenit probabil faptul c profitul impozabilviitor va permite recuperarea creanei privind impozitul amnat. De exemplu, ombuntire a condiiilor comerciale poate mri probabilitatea c ntreprinderea va fi

capabil s genereze n viitor suficient profit impozabil pentru a putea permite creaneiprivind impozitul amnat s ndeplineasc toate criteriile de recunoatere evideniate n paragrafele 24 sau 34. Un alt exemplu este dat de situaia cnd o ntreprinderereevalueaz creanele privind impozitul amnat la data unei combinri de ntreprinderisau ulterior (a se vedea paragrafele 67 i 68).

Investiii n filiale, sucursale i ntreprinderi asociate i interese n asocierile nparticipaie

38. Diferenele temporare apar atunci cnd valoarea contabil a investiiilor n filiale,sucursale i ntreprinderi asociate sau a intereselor n asocierile n participaie (adic

ponderea societii mam sau a investitorului n activele nete ale filialei, sucursalei,ntreprinderii asociate sau a ntreprinderii ui care s-a investit, incluznd valoareacontabil a fondului comercial) difer de baza fiscal (care este, deseori, cheltuial) ainvestiiei sau a interesului. Astfel de diferene pot aprea n diverse circumstane, spreexemplu:(a) existena profiturilor nedistribuite ale filialelor, sucursalelor, ntreprinderilor asociatei ale asocierilor n

participaie;(b) modificrile cursurilor de schimb valutar, cnd o societate mam i filiala sa suntplasate n ri diferite; i(c) o reducere a valorii contabile a unei investiii ntr-o ntreprindere asociat pn la

valoarea sa recuperabil.n situaiile financiare consolidate, diferena, temporar poate fi diferit de diferenatemporar asociat acelei investiii n situaiile financiare separate ale societii mamdac societatea mam nregistreaz investiia n situaiile sale financiare separate la costsau la valoarea reevaluat.


23/61

39. O ntreprindere trebuie s recunoasc o datorie privind impozitul amnat pentrutoate diferenele temporare impozabile aferente investiiilor n filiale, sucursale intreprinderi asociate, precum i intereselor n asocierile n participare, cu excepiacazului n care sunt satisfcute cumulativ urmtoarele dou condiii:(a) societatea mam, investitorul sau asociatul este capabil s controleze momentul

relurii diferenei temporare; i(b) exist posibilitatea ca diferena temporar s nu fie reluat n viitorul previzibil.

40. Pe msur ce societatea mam controleaz politica de dividende a filialei sale, ea estecapabil s controleze momentul relurii diferenelor temporare aferente acelei investiii(inclusiv diferenele temporare aprute nu numai din profiturile nedistribuite, dar i dindiferenele de conversie valutar). n plus, deseori va fi imposibil determinarea valoriiimpozitelor pe profit care ar urma s fie pltite la reluarea diferenei temporare. Prinurmare, cnd societatea mam a stabilit c acele profituri nu vor fi distribuite ui viitorulapropiat, ea nu recunoate o datorie privind impozitul amnat. Investiiilor n sucursale lise aplic aceleai considerente.

41. O ntreprindere contabilizeaz n moned proprie activele i datoriile nemonetare aleunei operaiuni din strintate care este parte integrant a activitii societii-mam (a sevedea IAS 21, Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar). Acolo unde profitulimpozabil sau pierderea fiscal aferente operaiunilor din strintate (i, deci, baza fiscala activelor i a datoriilor sale nemonetare) sunt determinate n valut, variaia cursurilorde schimb valutar duce la apariia unor diferene temporare. Datorit faptului c astfel dediferene temporare se refer, mai degrab, la activele i datoriile proprii ale operaiuniidin strintate dect la investiia ntreprinderii raportoare n acea operaiune extern,ntreprinderea raportoare recunoate datoria sau (sub incidena paragrafului 24) creanarezultat privind impozitul amnat . Impozitul amnat rezultat este debitat sau creditat in

contul de profit i pierdere (a se vedea paragraful 58).42. Un investitor ntr-o ntreprindere asociat nu controleaz acea ntreprindere i, deregul, nu este n postura de a determina politica acesteia privind dividendele. Prinurmare, n absena unei nelegeri care s impun nedistribuirea profiturilor ntreprinderiiasociate n viitorul apropiat, un investitor recunoate o datorie privind impozitul amnataprut din diferene temporare impozabile aferente investiiei sale n ntreprindereaasociat. n unele cazuri, un investitor poate s nu fie apt s determine valoareaimpozitului ce este pltibil dac recupereaz costul investiiei n ntreprinderea asociat,dar poate determina dac va fi egal sau va depi o valoare minim. n astfel de situaii,datoria privind impozitul amnat este evaluat la aceast valoare.

43. Contractul dintre participanii la o asociere se refer, de regul, la mprirea profiturilor i stabilete dac deciziile privitoare la astfel de probleme necesitconsimmntul tuturor prilor sau o majoritate specificat a acestora. Atunci cnd o parte participant ntr-o asociere controleaz mprirea profiturilor i exist probabilitatea ca aceste profituri s nu fie distribuite n viitorul apropiat, nu esterecunoscut o datorie privind impozitul amnat.


24/61

44. O ntreprindere trebuie s recunoasc o crean privind impozitul amnat pentrutoate diferenele temporare deductibile aprute din investiiile n filiale, sucursale intreprinderi asociate i din interesele n asocierile n participaie, cu condiia i doar cucondiia probabilitii ca:(a) diferena temporar s fie reluat n viitorul apropiat; i

(b) s existe profit impozabil f a de care s poat fi utilizat diferena temporar.45. Atunci cnd o ntreprindere decide dac o crean privind impozitul amnat esterecunoscut pentru toate diferenele temporare deductibile aferente investiiilor sale nfiliale, sucursale i ntreprinderi asociate i intereselor n asocierile n participare, eatrebuie s in cont de recomandrile prezentate n paragrafele 28 pn la 31.

Evaluare

46. Datoriile (respectiv creanele) privind impozitul curent pentru perioada curent ipentru cele anterioare trebuie evaluate la valoarea ce se ateapt a fi pltit ctre

(recuperat de la) autoritile fiscale, folosind ratele de impozitare (i legile deimpozitare) care au fost reglementate sau aproape reglementate pn la data bilanului.

47. Creanele i datoriile privind impozitul amnat trebuie evaluate la ratele deimpozitare ce se ateapt a se aplica pentru perioada n care activul este realizat saudatoria este decontat, pe baza ratelor de impozitare (i pe legile fiscale) care au fostreglementate sau aproape reglementate pn la data bilanului.

48. Creanele i datoriile privind impozitul amnat i impozitul curent sunt evaluatefolosind, de regul, ratele de impozitare (i legile fiscale) care au fost reglementate.Totui, n unele jurisdicii, anunarea ratelor de impozitare (i a legilor fiscale) de ctre

guvern au efectul unei reglementri efective, care poate urma anunului la o perioad decteva luni. n astfel de circumstane, creanele i datoriile fiscale sunt evaluate folosindratele de impozitare (legile fiscale) anunate.

49. Atunci cnd la niveluri diferite ale profitului impozabil se aplic rate de impozitarediferite, creanele i datoriile privind impozitul amnat sunt evaluate folosind ratele mediice se ateapt a fi aplicate profitului impozabil (respectiv pierderii fiscale) aferentperioadelor n care diferenele temporare sunt ateptate a se relua.

50. [ters] Aa cum s-a explicat n paragraful 3 acest Standard nu specific n mod clarcnd sau cum o ntreprindere trebuie s nregistreze consecinele fiscale ale dividendelori ale altor distribuiri realizate de ctre ntreprinderea raportoare.

51. Evaluarea datoriilor privind impozitul amnat i a creanelor privind impozitulamnat trebuie s reflecte consecinele fiscale ce ar decurge din modul n carentreprinderea anticipeaz, la data bilanului, s recupereze sau s sting valoareacontabil a activelor i a datoriilor sale.


25/61

52. n unele jurisdicii, maniera n care o ntreprindere recupereaz (deconteaz) valoareacontabil a unui activ (a unei datorii) poate afecta fie una dintre situaiile urmtoare, fieambele:(a) Rata de impozitare aplicabil n momentul n care ntreprinderea recupereaz (stinge)valoarea contabil a activului

(a datoriei); i(b) Baza fiscal a activului (a datoriei).

n astfel de situaii, ntreprinderea evalueaz datoriile privind impozitul amnat icreanele privind impozitul amnat utiliznd rata de impozitare i baza fiscal ce suntconsecvente cu maniera anticipat de recuperare sau de decontare.

Exemplul A

Un activ are o valoare contabil de 100 i o baz fiscal egal cu 60. Dac s-ar vinde, s-ar aplica o rat de impozitare de 20%, iar n cazul altui venit s-ar aplica o rat deimpozitare de 30%.

ntreprinderea recunoate o datorie privind impozitul amnat n valoare de 8 (20% din40) dac anticipeaz vnzarea activului, fr a-l mai folosi, i o datorie privindimpozitul amnat cu o valoare de 12 (30% din 40), prin utilizarea sa.

Exemplul B

Un activ cu un cost de 100 i o valoare contabil de 80 este reevaluat la valoarea de150. Nici o ajustare echivalent nu este fcut n scopuri i rata de impozitare este de30%. Dac activul este vndut la un pre mare dect costul su, amortizarea fiscalcumulat n valoare de 30 va fi mai inclus n venitul impozabil, dar ncasrile dinvnzare peste costul activului nu vor fi impozabile.

Baza fiscal a activului este de 70 i exist o diferen temporar impozabil egal cu80. Dac ntreprinderea anticipeaz c va recupera valoarea contabil folosind activul,atunci trebuie s genereze un profit impozabil care s ating valoarea de 150, dar vaputea deduce doar o amortizare egal cu 70. n acest caz exist o datorie privindimpozitul amnat egal cu 24 (30% din 80). Dac ntreprinderea anticipeaz c varecupera valoarea contabil prin vnzarea imediat a activului i obinerea unor ncasride 150, datoria privind impozitul amnat este calculat dup cum urmeaz:

Diferen Rata deDatoria

temporarimpozitare privind

impozabilimpozitul amnatAmortizarea fiscal cumulativ 30 30%9ncasri peste cost 50 0-Total 809


26/61


27/61

rambursndu-se o parte din sum atunci cnd profiturile sunt distribuite. Rata deimpozitare pe profiturile distribuite este de 35% . La data bilanului, 31 decembrie20X1 nu sunt recunoscute nici un fel de dividende. Profitul impozabil pentru 20X1 este100.000. Diferena temporar impozabil net aferent anului 20X1 este de 40.000.

ntreprinderea recunoate o datorie privind privind impozitul curent i o cheltuial cu

privind impozitul curent pe profit n valoare de 50.000. Nu este recunoscut nici ocrean pentru suma potenial recuperabil ca rezultat al dividendelor viitoare.ntreprinderea recunoate , de asemenea o datorie privind impozitul amnat n valoarede 20.000(50% din 40.000), reprezentnd impozitul pe profit pe care recunoate l va plti atunci cnd va recupera sau va deconta valorile contabile ale creanelor idatoriilor sale, n baza ratei de impozitare aplicabil profiturilor nedistribuite.

n consecin, pe data de 15 martie 20X2, ntreprinderea recunoate ca datoriedividende de 10.000, aferente profiturilor anterioare din exploatare.

Pe 15 martie 20X2 ntreprinderea recunoate recuperarea impozitului pe profit de1.500 (15% din dividendele recunoscute ca datorie) ca i crean privind impozitul

curent i ca reducere a cheltuielii cu impozitul curent pe profit, aferent anului 20X2.

55. Creanele i datoriile privind impozitul amnat nu trebuie s fie actualizate.

54. Determinarea credibil a creanelor i a datoriilor privind impozitul amnat sub formactualizat impune programarea detaliat a relurii fiecrei diferene temporare. nmulte situaii, o astfel de programare este imposibil sau este deosebit de complex. Iatde ce este nepotrivit a se impune actualizarea creanelor i datoriilor privind impozitulamnat. Permiterea, dar nu impunerea, actualizrii ar avea ca rezultat creane i datoriiprivind impozitul amnat care nu ar putea fi comparate ntre ntreprinderi. Prin urmare,acest Standard nu impune i nici nu permite actualizarea creanelor i a datoriilor privind

impozitul amnat.

55. Diferenele temporare sunt determinate prin raportarea la valoarea contabil a unuiactiv sau a unei datorii. Acest lucru se aplic chiar i atunci cnd valoarea contabil esteea nsi determinat sub form actualizat, spre exemplu, n cazul datoriilor privindpensiile (a se vedea 1AS 19, Beneficiile angajailor).

56. Valoarea contabil a unei creane privind impozitul amnat trebuie revizuit lafiecare dat a bilanului. O ntreprindere trebuie s reduc valoarea contabil a uneicreane privind impozitul amnat n msura n care nu mai este probabil ca suficientprofit impozabil s fie disponibil pentru a permite utilizarea beneficiului unei pri a

creanei privind impozitul amnat sau a totalitii acesteia. Orice astfel de reducere seImpune a fi reluat dac se dovedete c exist posibilitatea s fie disponibil suficientprofit impozabil.

Recunoaterea impozitului curent i a impozitului amnat


28/61

57. Contabilizarea efectelor impozitului curent i a celui amnat ale unei tranzacii saualtor evenimente este consecvent cu contabilizarea tranzaciei sau a evenimentului nsine. Acest principiu este reglementat de paragrafele 58 pn la 68.

Cont de profit i pierdere

58. Impozitul curent i cel amnat trebuie s fie recunoscute ca venit sau ca i cheltuialn profitul net sau pierderea net aferent perioadei, cu excepia cazului n care acelimpozit apare din:(a) O tranzacie sau un eveniment care s fie recunoscute direct n capitalul propriu, naceeai perioad sau n una

diferit (a se vedea paragraf ele 61 pn la 65); sau(b) Combinri de ntreprinderi care sunt reprezentate de o achiziie (a se vedea

paragrafele 66 pn la 68).59. Cele mai multe datorii privind impozitul amnat i creane privind impozitul amnatapar acolo unde venitul sau cheltuiala sunt incluse n profitul contabil al unei perioade,dar se includ n profitul impozabil (respectiv pierderea fiscal) aferent unei perioadediferite. Impozitul amnat rezultat este recunoscut n contul de profit i pierdere. Exemplede astfel de situaii apar atunci cnd:(a) venitul din dobnzi, redevene sau dividende este ncasat cu ntrziere (restant) i esteinclus n profitul contabil

alocat n timp, n conformitate cu IAS 18, Venituri din activiti curente, dar esteinclus n profitul impozabil (respectiv

pierderea fiscal) pe baz de numerar; i(b) costurile activelor necorporale au fost capitalizate n conformitate cu IAS 38, Activenecorporale i sunt amortizate n

contul de profit i pierdere, dar au fost deduse n scopuri fiscale atunci cnd au fostsuportate.

60. Valoarea contabil a creanelor i datoriilor privind impozitul amnat se poatemodifica, chiar dac nu exist nici o schimbare n valoarea diferenelor temporareaferente. Acest lucru poate rezulta, spre exemplu, din:(a) o modificare aprut n ratele de impozitare sau n legislaia fiscal;(b) o reevaluare a recuperabilitii creanelor privind impozitul amnat; sau(c) o modificare n maniera previzional de recuperare a unui activ.

Impozitul amnat rezultat este recunoscut n contul de profit i pierdere, cu excepiasituaiei n care el este aferent elementelor debitate sau creditate anterior direct ncapitalul propriu (a se vedea paragraful 63).

Elemente creditate sau debitate direct n capitalurile proprii


29/61

61. Impozitul curent i impozitul amnat trebuie s fie debitate sau creditate sau direct ncapitalurile proprii dac aceste impozite sunt aferente elementelor care au fost debitate sau creditate direct n capitalurile proprii, n aceeai perioad sau ntr-o perioaddiferit.

62. Standardele Internaionale de Contabilitate impun sau autorizeaz anumite elementecare s fie mprumutate sau nregistrate direct n capitalurile proprii. Exemple de astfel deelemente sunt:(a) O modificare n valoarea contabil aprut din reevaluarea imobilizrilor corporale (ase vedea IAS 16, Imobilizri

corporale) sau a investiiilor pe termen lung (a se vedea IAS 25, Contabilitateainvestiiilor financiare);(b) O ajustare a soldului iniial al profitului nedistribuit rezultat fie dintr-o modificarefcut asupra politicii contabile ce

este aplicat retrospectiv, fie din corectarea erorilor fundamentale (a se vedea IAS 8,Profitul net si pierderea net a

perioadei, erori fundamentale i modificri ale politicilor contabile);(c) Diferenele de curs valutar aprute o dat cu conversia situaiilor financiare ale uneientiti strine (a se vedea IAS

21, Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar); i(d) Sumele aprute o dat cu recunoaterea iniial a componentei de capitaluri proprii ainstrumentelor financiare compuse (a se vedea paragraful 23).

63. n unele circumstane excepionale poate fi dificil a se determina valoarea impozituluicurent i a celui amnat care se refer la elementele creditate sau debitate ta capitalurileproprii. Acest caz se poate ntlni, de exemplu, atunci cnd:(a) exist rate progresive ale impozitului pe profit i este imposibil de determinat rata la

care o component specific aprofitului impozabil (a pierderii fiscale) a fost impozitat;(b) o modificare survenit asupra ratei de impozitare ori alte norme de impozitareafecteaz o crean sau o datorie

privind impozitul amnat aferent() (n ntregime sau doar n parte) unui element carea fost anterior debitat sau

creditat n capitalurile proprii; sau(c) o ntreprindere stabilete c o crean privind impozitul amnat trebuie recunoscut,sau nu mai trebuie recunoscut

n ntregime, i creana privind impozitul amnat care devine aferent (n ntregime saudoar n parte) unui element

care a fost anterior debitat sau creditat n capitalurile proprii.

n astfel de situaii, impozitul curent i cel amnat aferente unor elemente care au fostdebitate sau creditate n capitalurile proprii se bazeaz pe o repartizare proporional justa impozitului curent i a celui amnat al entitii aflate sub incidena jurisdiciei fiscalesau pe alt metod care realizeaz, o repartizare mai potrivit cu circumstanele date.

64. 1AS 16, Imobilizri corporale, nu specific dac o ntreprindere trebuie s transfere nfiecare an de la surplusul din reevaluare la rezultatul reportat o sum egal cu diferena


30/61

dintre amortizarea activului reevaluat i amortizarea bazat pe costul activului respectiv.Dac ntreprinderea efectueaz un astfel de transfer, suma transferat nu cuprindeimpozitul amnat asociat. Considerente similare se aplic transferurilor efectuate lanstrinarea unui element de imobilizri corporale-sau a unei investiii financiare (a sevedea IAS 25, Contabilitatea investiiilor financiare) .

65. Cnd un activ este reevaluat ta scopuri fiscale i aceast reevaluare este aferent uneireevaluri ce se ateapt a fi efectuat ntr-o perioad viitoare, efectele fiscale alereevalurii activului i ale ajustrii bazei fiscal sunt creditate sau debitate n capitalurileproprii n perioada n care ele apar. Totui, dac reevaluarea n scopuri fiscale nu esteaferent unei reevaluri contabile a unei perioade anterioare, sau unei reevaluri ce seateapt a fi efectuat ntr-o perioad viitoare, efectele fiscale ale ajustrii bazei fiscalsunt recunoscute n contul de profit i pierdere.

65A. Cnd o ntreprindere pltete dividende acionarilor si, este posibil ca acesteia s ise cear s plteasc o parte din dividende autoritilor fiscale, n numele acionarilor . n

multe jurisdicii, aceast sum este numit impozit reinut. O astfel de sum pltit sau depltit autoritilor fiscale este nregistrat n capitalurile proprii ca parte a dividendelor.

Impozit amnat rezultat din combinrile de ntreprinderi

66. Aa cum s-a explicat n paragrafele 19 i 26(c), diferenele temporare pot aprea ncombinrile de ntreprinderi reprezentate de o achiziie. n conformitate cu IAS 22,Combinri de ntreprinderi, o ntreprindere recunoate orice creane rezultate privindimpozitul amnat (n msura n care acestea ndeplinesc criteriile de recunoatereprezentate n paragraful 24) sau orice datorii privind impozitul amnat ca active i datoriiidentificabile la data achiziiei. n consecin, respectivele creane i datorii privind

impozitul amnat afecteaz fondul comercial sau fondul comercial negativ. Totui, nconformitate cu paragrafele 15(a) i 24(a), o ntreprindere nu recunoate datoriile privindimpozitul amnat rezultate din nsui fondul comercial (dac amortizarea fonduluicomercial nu este deductibil n scopuri fiscale) i activele privind impozitul amnatrezultate din fondul comercial negativ neimpozabil care este tratat ca un venit constatat navans.

67. Ca rezultat al unei combinri de ntreprinderi, dobnditorul poate considera probabilrecuperarea propriei creane privind impozitul amnat care nu a fost recunoscut anteriorde combinarea de ntreprinderi. Spre exemplu, dobnditorul poate utiliza beneficiul pierderilor sale fiscale neutilizate fa de profitul impozabil viitor al ntreprinderiidobndite, n astfel de situaii, dobnditorul recunoate o crean privind impozitulamnat i ine seama de acest lucru n determinarea fondului comercial sau a fonduluicomercial negativ rezultat n urma achiziiei.

68. Cnd un dobnditor nu a recunoscut o crean privind impozitul amnat al priiachiziionate drept un activ identificabil la data realizrii unei combinri de ntreprinderii acea crean privind impozitul amnat este recunoscut ulterior n situaiile financiare


31/61

consolidate ale dobnditorului, venitul din impozitul amnat rezultat este recunoscut ncontul de profit i pierdere. n plus, dobnditorul:(a) ajusteaz valoarea contabil brut a fondului comercial i a amortizrii cumulateaferente la nivelul valorilor ce s-ar

fi nregistrat dac respectiva crean privind impozitul amnat ar fi fost recunoscut ca

activ identificabil la datarealizrii combinrii de ntreprinderi; i(b) recunoate drept cheltuial reducerea survenit n valoarea contabil a fonduluicomercial.

Totui, dobnditorul nu recunoate fondul comercial negativ i nici nu mretevaloarea contabil a fondului

comercial negativ.

Exemplu

O ntreprindere achiziioneaz o filial care avea diferene temporare deductibile nvaloare de 300. Rata de impozitare la momentul achiziiei era de 30%. Creana rezultat

privind impozitul amnat ce avea o valoare de 90 nu a fost recunoscut ca actividentificabil n determinarea fondului comercial cu o valoare de 500 rezultat n urmaachiziiei. Fondul comercial se amortizeaz pe 20 de ani. La doi ani dup realizareaachiziiei, ntreprinderea stabilete c profitul impozabil viitor va fi probabil suficient pentru ca ntreprinderea s poat recupera beneficiul tuturor diferenelor temporaredeductibile.

ntreprinderea recunoate o crean privind impozitul amnat n valoare de 90 (30% din300) i, n contul de profit i pierdere, un venit din impozitul amnat de 90. Deasemenea, ntreprinderea reduce costul fondului comercial cu 90 i al amortizriicumulate cu 9 (reprezentnd amortizarea pe doi ani). Soldul de 81 este recunoscut dreptcheltuial n contul de profit i pierdere. n consecin, costul fondului comercial si alamortizrii cumulate aferente sunt reduse la valorile (410 i 41) care ar fi fostnregistrate dac o crean privind impozitul amnat n valoare de 90 ar fi fostrecunoscut drept activ identificabil la data realizrii combinrii de ntreprinderi.

Dac rata de impozitare a crescut la 40%, ntreprinderea recunoate o crean privindimpozitul amnat de 120 (40% din 300), i n contul de profit i pierdere, un venit dinimpozitul amnat de 120. Dac rata de impozitare a sczut la 20%, ntreprinderearecunoate o crean privind impozitul amnat n valoare de 60 (20% din 300) i unvenit din impozitul amnat de 60. n ambele cazuri ntreprinderea reduce, de asemenea,costul fondului comercial cu 90 i amortizarea cumulat cu 9 i recunoate soldul de 81drept o cheltuial n contul de profit i pierdere.

Prezentare

Creane i datorii fiscale


32/61

69. Creanele i datoriile fiscale trebuie prezentate n bilan n mod separat fa de alteactive i datorii. Creanele t datoriile privind impozitul amnat trebuie distinse deactivele i datoriile care privesc impozitul curent.

70. Cnd o ntreprindere face o distincie n situaiile sale financiare ntre activele i

datoriile curente, pe de o parte, i activele imobilizate i datoriile pe termen lung, pe dealt parte, ea nu trebuie s clasifice creanele (respectiv datoriile) privind impozitulamnat ca active (respectiv datorii) curente.

Compensare

71. O ntreprindere trebuie s compenseze activele privind curent i datoriile privindimpozitul curent dac i numai dac ntreprinderea:(a) are dreptul legal de a compensa valorile recunoscute; i(b) intenioneaz fie s deconteze pe o baz net, fie s realizeze activul i s decontezedatoria n mod simultan.

72. Dei creanele i datoriile privind impozitul curent sunt recunoscute i evaluate nmod separat, ele sunt compensate n bilan prin aplicarea unor criterii similare cu celestabilite pentru instrumentele financiare n IAS 32, Instrumente financiare: prezentare idescriere. O ntreprindere va dispune, n mod normal, de dreptul legal de a compensa ocrean privind impozitul curent cu o datorie privind impozitul curent atunci cnd acesteasunt aferente impozitului pe profit perceput de aceeai autoritate fiscal, autoritate carepermite ntreprinderii s efectueze sau s ncaseze o singur plat net.

73.n situaiile financiare consolidate, un activ privind impozitul curent al unei singurentreprinderi din cadrul grupului este compensat contra unei datorii privind impozitul

curent a altei ntreprinderi din cadrul grupului dac i numai dac ntreprinderile n cauzau dreptul legal de a efectua sau de a ncasa o singur plat net i ntreprinderileintenioneaz s efectueze sau s ncaseze o astfel de plat net sau s recupereze activuli s i deconteze datoria n mod simultan.

74. O ntreprindere trebuie s compenseze creanele i datoriile privind impozitul amnatdac i numai dac:(a) ntreprinderea are dreptul legal de a compensa creanele privind impozitul curent cudatoriile privind impozitul

curent; i(b) creanele i datoriile privind impozitul amnat sunt aferente impozitelor pe profitpercepute de aceeai autoritate

fiscal fie:(i) aceleiai entiti impozabile; fie(ii) unor entiti impozabile diferite care intenioneaz fie s deconteze datoriile i

activele privind impozitul curentpe o baz net, fie s realizeze activele i s deconteze datoriile n mod simultan,

n fiecare perioad viitoare n


33/61

care valori importante ale creanelor ori datoriilor privind impozitul amnat seateapt a fi recuperate sau

decontate.

75. Pentru a evita necesitatea ntocmirii de programe detaliate cu privire la apariia

relurii fiecrei diferene temporare, acest Standard impune unei ntreprinderi scompenseze o crean privind impozitul amnat cu o datorie privind impozitul amnat aleaceleiai entiti impozabile dac i numai dac ele sunt aferente impozitelor pe profitpercepute de aceeai autoritate fiscal, iar ntreprinderea dispune de dreptul legal de acompensa activele privind impozitul curent cu datoriile privind impozitul curent.

76. n puine situaii o ntreprindere poate avea dreptul legal de a face compensri iintenia de a deconta valoarea net, pentru unele perioade, dar nu i pentru altele. n astfelde situaii, programarea detaliat poate fi impus pentru a stabili n mod real dac datoriaprivind impozitul amnat al unei entiti impozabile va avea ca efect creterea plilorfiscale n aceeai perioad n care o crean privind impozitul amnat al altei entiti

impozabile va avea ca efect scderea plilor efectuate de ctre cea de-a doua entitateimpozabil.

Cheltuiala cu impozitul pe profit

Cheltuiala cu impozitul (venitul fiscal) aferent profitului sau pierderii rezultate dinactivitile curente

77. Cheltuiala cu impozitul (venitul din impozit) aferent profitului sau pierderii rezultatedin activitile curente trebuie prezentate n contul de profit i pierdere.

Diferenele de curs valutar aferente creanelor sau datoriilor din impozitele amnatedin strintate

78. IAS 21, Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar, impune ca anumite diferenede curs valutar s se recunoasc drept venit sau cheltuial, dar nu specific n mod clarcnd astfel de diferene trebuie prezentate n contul de profit i pierdere. n consecin,acolo unde diferenele de curs valutar pentru datoriile sau activele privind impozitulstrin amnat sunt recunoscute n contul de profit i pierdere, aceste diferene pot ficlasificate sub form de cheltuial cu (venit din) impozitul amnat dac prezentarea esteconsiderat a fi cea mai folositoare pentru utilizatorii situaiilor financiare.

Prezentarea informaiilor

79. Componentele principale ale cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul se prezint nmod separat.

80. Componentele cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul pot include:(a) Cheltuielile (veniturile) cu impozitul curent;


34/61

(b) Orice ajustri recunoscute n cursul perioadei curente sau n perioadele anterioarepentru impozitul curent;(c) Valoarea cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul amnat aferente nregistrrii iniiale irelurii diferenelor

temporare;

(d) Valoarea cheltuielilor (veniturilor) cu impozitul amnat aferente modificrilorsurvenite asupra ratelor de impozitaresau impunerea noilor impozite;

(e) Valoarea beneficiului aprut dintr-o pierdere fiscal anterioar nerecunoscut, dintr-uncredit fiscal sau dintr-o

diferen temporar a unei perioade anterioare care a fost folosit cu scopul de areduce cheltuiala cu impozitul

curent;(f) Valoarea beneficiului aprut dintr-o pierdere fiscal anterioar nerecunoscut, dintr-uncredit fiscal sau dintr-o

diferen temporar a unei perioade anterioare care a fost folosit cu scopul de a

reduce cheltuiala cu impozitulamnat;(g) Cheltuiala cu impozitul amnat aprut din reducerea valoric sau reluarea uneireduceri anterioare a unei creane

privind impozitul amnat n conformitate cu paragraful 56; i(h) Valoarea cheltuielii (venitului) cu impozitul aferent acelor modificri n politicilecontabile i acelor erori

fundamentale ce sunt incluse n determinarea profitului net sau a pierderii nete pentruperioada respectiv n

conformitate cu tratamentul alternativ permis de IAS 8, Profitul net sau pierderea neta perioadei, erori

fundamentale i modificri ale politicilor contabile.81. Urmtoarele trebuie, de asemenea, prezentate separat:(a) Impozitul agregat curent i amnat aferent elementelor care sunt debitate saucreditate n capitalul propriu;(b) Cheltuiala cu (venitul din) impozitul aferent elementelor extraordinare recunoscutede-a lungul perioadei;(c) O explicare a relaiei dintre cheltuiala cu (venitul din) impozitul i profitul contabil nuna din sau n ambele situaii urmtoare:

(i) O reconciliere numeric ntre cheltuiala cu (venitul din) impozitul i produsuldintre profitul contabil i rata sau

ratele de impozitare aplicabil(e) prezentnd, de asemenea, i baza n care ratasau ratele aplicabil(e) este (sunt)

calculat(e); sau(ii)O reconciliere numeric ntre rata de impozitare medie n vigoare i rata de

impozitare aplicabil, prezentnd, deasemenea, i informaii despre baia n care rata impozabil aplicabil este

calculat;


35/61

(d) O explicare a modificrilor aprute n rata sau ratele de impozitare aplicabil(e) ncomparaie cu perioada contabil

anterioar;(e) Valoarea (i data de expirare, dac este cazul) a diferenelor temporare deductibile, apierderilor fiscale neutilizate

i a creditelor fiscale neutilizate pentru care nici o crean privind impozitul amnatnu a fost recunoscut n bilan;(f) Valoarea agregat a diferenelor temporare asociate investiiilor n filiale, sucursalei ntreprinderi asociate i a

participaiilor n asocierile n participaie pentru care nu au fost recunoscute datoriiprivind impozitul amnat (a se

vedea paragraful 39);(g) n legtur cu fiecare tip de diferen temporar i n legtur cu fiecare tip depierderi i credite fiscale neutilizate :

(i) Valoarea creanelor i datoriilor privind impozitul amnat recunoscut n bilanulflecarei perioade prezentate;

(ii) Valoarea venitului din impozitul amnat sau a cheltuielii cu impozitul amnatrecunoscut n contul de profit lpierdere, dac asta nu reiese din modificrile n valorile recunoscute n bilan; i

(h) n legtur cu operaiunile ntrerupte, cheltuiala cu impozitul aferent:(i) ctigului sau pierderii din ntrerupere; i(ii) profitului sau pierderii rezultate din activitile curente ale operaiunii ntrerupte

pentru perioada respectiv,mpreun cu valorile corespondente pentru flecare perioad anterioar prezentat.

(i) Valoarea consecinelor asupra impozitului pe profit ale dividendelor acionarilorntreprinderii, care au fost propuse sau declarate nainte ca situaiile financiare s fieautorizate pentru depunere, dar care nu sunt nc recunoscute ca datorie n situaiilefinanciare.

82. O ntreprindere trebuie s prezinte informaii despre valoarea unei creane privindimpozitul amnat i despre natura probelor care sprijin recunoaterea sa, atunci cnd:(a) utilizarea creanei privind impozitul amnat este dependent de profiturile impozabileviitoare a cror valoare este

mai mare dect profiturile aprute n urma relurii diferenelor temporare impozabileexistente; i(b) ntreprinderea a suferii o pierdere fie n perioada curent, fie n cea precedent ncadrul jurisdiciei fiscale creia i

este aferent creanei privind impozitul amnat.

82A. n situaiile descrise la paragraful 52 A , o ntreprindere trebuie s prezinteinformaii referitoare la natura consecinelor poteniale asupra impozitului pe profit carear rezulta din plata ctre acionari a dividendelor. n plus, ntreprinderea trebuie sprezinte informaii referitoare la valorile consecinelor poteniale asupra impozitului peprofit care sunt n mod practic determinabile, precum i la existena oricror consecinepoteniale asupra impozitului pe profit care nu sunt practic determinabile.


36/61

83. O ntreprindere prezint informaii privind natura i valoarea fiecrui elementextraordinar fie n contul de profit i pierdere, fie n notele aferente situaiilor financiare.Cnd aceast prezentare a informaiilor este fcut n notele aferente situaiilor financiare,valoarea total a tuturor elementelor extraordinare este prezentat n contul de profit ipierdere, fr a cuprinde cheltuiala cu (venitul din) impozitul cumulat aferent. Dei

utilizatorii situaiilor financiare pot considera prezentarea informaiilor despre cheltuialacu (venitul din) impozitul aferent fiecrui element extraordinar ca fiind folositoare,cteodat este dificil a se aloca cheltuielile cu (veniturile din) impozitul ntre astfel deelemente, n aceste circumstane cheltuiala cu (venitul din) impozitul aferent elementelorextraordinare poate fi prezentat cumulat.

84. Prezentarea informaiilor impuse de paragraful 81 (c) permite utilizatorilor situaiilorfinanciare s neleag dac relaia dintre cheltuiala cu (venitul din) impozitul i profitulcontabil este neobinuit i s neleag factorii semnificativi care pot afecta aceastrelaie n viitor. Relaia dintre cheltuiala cu (venitul din) impozitul i profitul contabilpoate fi afectat de factori cum ar fi veniturile scutite de impozit, cheltuielile care nu sunt

deductibile n determinarea profitului impozabil (a pierderii fiscale), efectul pierderilorfiscale i efectul ratelor de impozitare strine.

85. n explicarea relaiei dintre cheltuiala cu (venitul din) impozitul i profitul contabil, ontreprindere folosete o rat de impozitare aplicabil care furnizeaz utilizatorilorsituaiilor financiare cele mai semnificative informaii. Deseori, cea mai concludent rateste rata intern a impozitrii n ara n care ntreprinderea este domiciliat, cumulnd ratade impozitare aplicat pentru impozitele naionale cu ratele aplicate pentru orice impozitelocale care sunt calculate pentru un nivel substanial similar al profitului impozabil (alpierderii fiscale).

Oricum, pentru o ntreprindere ce opereaz sub mai multe jurisdicii, poate fi mai

concludent cumularea reconcilierilor separate efectuate folosind rata intern din fiecarejurisdicie individual. Urmtorul exemplu ilustreaz modul n care selecia ratei deimpozitare aplicabile afecteaz prezentarea reconcilierii numerice.

86. Rata medie efectiv de impozitare este reprezentat de raportul dintre cheltuiala cu(venitul din) impozitul i profitul contabil.

87. Deseori este imposibil calcularea valorii datoriilor nerecunoscute privind impozitulamnat rezultate din investiiile n filiale, sucursale i ntreprinderi asociate i dininteresele n asocierile n participaie (a se vedea paragraful 39). Iat de ce acest Standardimpune unei ntreprinderi s prezinte informaiile privind valoarea cumulat a

diferenelor temporare aferente, dar nu impune prezentarea informaiilor despre datoriileprivind impozitul amnat. Totui, atunci cnd este posibil, ntreprinderile sunt ncurajates prezinte informaii referitoare la valorile datoriilor nerecunoscute privind impozitulamnat, deoarece utilizatorii situaiilor financiare pot considera aceste informaii ca fiindfolositoare.

87A. Paragraful 82A cere unei ntreprinderi s prezinte informaii referitoare la naturaconsecinelor poteniale asupra impozitului pe profit care ar rezulta din plata ctre


37/61

acionari a dividendelor. O ntreprindere prezint informaii cu privire la caracteristicileimportante ale sistemelor de impozitare a profitului, precum i la factorii care vor afectavaloarea consecinelor poteniale ale politicii de dividende asupra impozitului pe profit.

87B. Calcularea valorii totale a consecinelor poteniale asupra impozitului pe profit care

ar rezulta din plata ctre acionari a dividendelor poate fi, uneori impracticabil. Acestaeste cazul, de exemplu , al unei ntreprinderi care deine un numr mare de filiale nstrintate. Totui, chiar n astfel de circumstane, unele pri din valoarea total pot fiuor determinabile. Este posibil, de, exemplu, ca n cadrul unui grup consolidat, osocietate-mam i cteva din filialele sale s fi pltit impozite pe profit la o rat mairidicat aplicabil profiturilor nedistribuite i s cunoasc valoarea care ar fi rambursat odat cu plata ctre acionari a dividendelor viitoare din rezultatul reportat. Dac estecazul, ntreprinderea prezint, de asemenea, i faptul c exist consecine suplimentarepoteniale asupra impozitului pe profit, care nu sunt practic determinabile. n situaiilefinanciare separate ale societii-mam, dac acestea exist, prezentarea informaiilor cuprivire la consecinele poteniale asupra impozitului pe profit este aferent rezultatului

reportat al societii-mam.87C. O ntreprindere creia i se cere s furnizeze prezentrile de informaii din paragraful82 A poate fi obligat, de asemenea, s furnizeze prezentri cu privire la difereneletemporare aferente investiiilor n filiale, sucursale i ntreprinderi asociate sau intereselorn asocierile n participaie. n astfel de situaii, o ntreprindere ia n considerare acestlucru atunci cnd determin informaiile care trebuie prezentate conform paragrafului82A. de exemplu unei ntreprinderi i se poate cere s prezinte informaii referitoare lavaloarea agregat a diferenelor temporare aferente investiiilor n filiale pentru care nuau fost recunoscute nici un fel de datorii privind impozitul amnat (a se vedea paragraful81(f)). Dac nu este posibil calcularea valorilor datoriilor nerecuperabile privind

impozitul amnat (a se vedea paragraful 87), atunci este posibil s existe valori aleconsecinelor poteniale ale politicii de dividende asupra impozitului pe profit aferenteacestor filiale, i care nu se pot practic determina.

88. O ntreprindere prezint informaii despre orice datorii i active contingente aferenteimpozitului n conformitate cu IAS 37, Provizioane, datorii i active contingente.Datoriile i activele contingente pot aprea, de exemplu, din litigii nerezolvate cuautoritile fiscale. n mod similar, acolo unde modificrile ratelor de impozitare sau alelegislaiei fiscale sunt adoptate sau anunate dup data bilanului (extrabilanier), ontreprindere prezint informaii referitoare la orice efect semnificativ al acelor modificrisurvenite asupra creanelor i datoriilor privind impozitul curent i amnat (a se vedeaIAS 10, Evenimente ulterioare datei bilanului).


38/61

Exemplu ilustrativ pentru paragraful 85n 19X2, o ntreprindere are profit contabil n propria sa jurisdicie (ara A) n valoarede 1.500 (19X1-2.000) i n ara B de 1.500 (19X1-500). Rata de impozitare este de30% n ara A i de 20% n ara B. n ara A nu sunt deductibile n scopuri fiscale

cheltuieli ce se ridic la valoarea de 100 (19X1-200).Iat un exemplu de reconciliere a ratei de impozitare intern.19X

1 19X2Profit contabil2.500 3.000Impozit la rata intern de 30% 750900Efect fiscal al cheltuielilor ce nu sunt deductibile n scopuri fiscale60 30Efectele ratelor de impozitare mai sczute din ara B (50)

(150)Cheltuiala cu impozitul760 780

Iat un exemplu de reconciliere efectuat prin cumularea reconcilierilor pentru fiecarejurisdicie naional. Sub incidena acestei metode, efectul diferenelor dintre propriarat de impozitare intern a ntreprinderii raportoare i rata de impozitare intern dinalte jurisdicii nu apare ca un element separat al reconcilierii. O ntreprindere poate finevoit s pun n discuie efectul modificrilor semnificative survenite fie n ratele deimpozitare, fie n combinarea profiturilor obinute n diferite jurisdicii cu scopul de aexplica modificrile aprute n rata sau ratele de impozitare aplicabil(e), explicaiiimpuse de paragraful 81 (d).

Profit contabil2.500 3.000Impozit la ratele interne aplicabile profiturilor n ara luat n discuie 700750Efect fiscal al cheltuielilor ce nu sunt deductibile n scopuri fiscale60 30Cheltuiala cu impozitul760 780


39/61

Data intrrii n vigoare

89. Acest Standard Internaional de Contabilitate intr n vigoare pentru situaiilefinanciare aferente perioadelor contabile ncepnd de la 1 ianuarie 1998, cu excepia

celor specificate n paragraful 91. Dac o ntreprindere aplic acest Standard pentrusituaiile financiare aferente perioadelor contabili ncepnd nainte de 1 ianuarie 1998,ntrepri

IAS Standardul International de ate IAS 12

Documents

Transcript of IAS Standardul International de ate IAS 12