Suport CURS IFRS 2 Dumitru Corina IAS 40 Nou

IAS 40 INVESTIII IMOBILIARE

Suport de curs Master AFE IFRS II

Prof.univ.dr.Dumitru CORINA

SAPTAMANA 4,

13 martie 2013

TRATAMENTUL CONTABIL AL INVESTIIILOR IMOBILIARE PRIN PRISMA ORDINULUI PENTRU APROBAREA REGLEMENTRILOR CONTABILE CONFORME CU STANDARDELE INTERNAIONALE DE RAPORTARE FINANCIAR, APLICABILE SOCIETILOR COMERCIALE ALE CROR VALORI MOBILIARE SUNT ADMISE LA TRANZACIONARE PE O PIA REGLEMENTAT

1.CE SUNT INVESTIIILE IMOBILIARE ?

Ordinul pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar, aplicabile societilor comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat introduce n contabilitatea noastr o nou categorie de imobilizri, cea a investiiilor imobiliare, paragraful 43 (1) din prezentul ordin menionnd: Imobilizrile corporale cuprind: terenuri i amenajri de terenuri; construcii; instalaii tehnice, mijloace de transport; mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale.

n cadrul conturilor de imobilizri corporale sunt evideniate distinct investiiile imobiliare.

n continuare, paragraful 38.(5) face trimitere la Standardul Internaional de Raportare Financiar IAS 40 Investiii imobiliare: Pentru investiiile imobiliare se aplic prevederile IAS 40.

Ca atare, pentru nceput ne propunem s analizm prevederile Standardului n ceea ce privete definiia investiiilor imobiliare.

Astfel, conform Paragrafului 5: O investiie imobiliar este o proprietate imobiliar (un teren sau o cldire sau o parte a unei cldiri sau ambele) deinut (de proprietar sau de locatar n temeiul unui contract de leasing financiar) mai degrab pentru a obine venituri din chirii sau pentru creterea valorii capitalului, sau ambele, dect pentru:

(a) a fi utilizat pentru producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau n scopuri administrative; sau

(b) a fi vndut pe parcursul desfurrii normale a activitii.

n continuare, paragrafele 8 i 9 dau exemple de elemente care pot fi incluse n categoria investiiilor imobiliare, respectiv de imobilizri care nu pot fi ncadrate n aceast categorie:Paragraful 8: Urmtoarele constituie exemple de investiii imobiliare:

(a) terenurile deinute mai degrab n scopul creterii pe termen lung a valorii capitalului dect n scopul vnzrii pe termen scurt, pe parcursul desfurrii normale a activitii;

(b) terenurile deinute pentru o utilizare viitoare nc nedeterminat (Dac o entitate nu a hotrt dac va utiliza terenul fie ca pe o proprietate imobiliar utilizat de posesor, fie n scopul vnzrii pe termen scurt n cursul desfurrii normale a activitii, atunci terenul este considerat ca fiind deinut n scopul creterii valorii capitalului).

(c) o cldire aflat n proprietatea entitii (sau deinut de entitate n temeiul unui contract de leasing financiar) i nchiriat n temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operaional

(d) o cldire care este liber, dar care este deinut pentru a fi nchiriat n temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operaional

(e) proprietile imobiliare n curs de construire sau de amenajare n scopul utilizrii viitoare ca investiii imobiliare.

Paragraful 9: Urmtoarele constituie exemple de elemente care nu sunt investiii imobiliare....

(a) proprietile imobiliare deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii sau n procesul de construcie sau amenajare n vederea unei astfel de vnzri (a se vedea IAS 2 Stocuri), de exemplu proprietile imobiliare dobndite cu scopul exclusiv de a fi cedate ulterior, n viitorul apropiat, sau cu scopul de a fi amenajate i revndute.

(b) proprietile imobiliare care sunt n curs de construire sau amenajare n numele unor tere pri (a se vedea IAS 11 Contracte de construcie)

(c) proprietile imobiliare utilizate de posesor (a se vedea IAS 16), inclusiv (printre altele) proprietile deinute n scopul utilizrii lor viitoare ca proprieti imobiliare utilizate de posesor, proprietile deinute n scopul amenajrii viitoare i utilizrii ulterioare ca proprieti imobiliare utilizate de posesor, proprietile utilizate de salariai (indiferent dac acetia pltesc sau nu chirie la cursul pieei) i proprietile imobiliare utilizate de posesor care urmeaz a fi cedate.

(e) proprietile imobiliare care sunt nchiriate unei alte entiti n temeiul unui contract de leasing financiar.Paragraful 10: Anumite proprieti includ o parte care este deinut pentru a fi nchiriat sau cu scopul creterii valorii capitalului i o alt parte care este deinut pentru a fi utilizat la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori n scopuri administrative. Dac aceste pri pot fi vndute separat (sau nchiriate separat n temeiul unui contract de leasing financiar), o entitate le contabilizeaz separat. Dac prile nu pot fi vndute separat, proprietatea imobiliar constituie o investiie imobiliar doar n cazul n care o parte nesemnificativ este deinut pentru a fi utilizat la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori n scopuri administrative.

Exemplu: n baza informaiilor de mai jos ne propunem s analizm tratamentul contabil care va fi aplicat diferitelor categorii de imobilizri corporale:

(a) Se achiziioneaz o cldire la cost 200.000 lei cu scopul de a fi vndut n cursul normal al activitii.

(b)Se achiziioneaz o cldire la cost 500.000 lei cu scopul de a fi utilizat de ntreprindere ca sediu central administrativ.

(c) Se achiziioneaz o cldire la cost 600.000 lei. Iniial ea nu este utilizat de posesor, necesitnd amenajri i mbuntiri, astfel: extindere cldire 200.000 lei, reparaii i ntreineri 25.000 lei. La terminarea amenajrilor cldirea va fi utilizat ca sediu central administrativ al firmei.

(d) Se achiziioneaz o cldire la cost 300.000 lei, utilizat ca sediu central administrativ al companiei, aproximativ 6 % din spaiu. Restul cldirii este nchiriat n baza unui contract de leasing operaional. Societatea asigur locatarilor servicii de securitate.

(e) Se achiziioneaz o cldire la cost 500.000 lei. Cldirea este nchiriat terilor n baza unui contract de leasing financiar.

(f) Se achiziioneaz o cldire la cost 600.000 lei, ntr-o alt localitate n care salariaii sunt trimii frecvent n delegaie, cu scopul de a fi utilizat de acetia n vederea reducerii cheltuielilor hoteliere.(g) Se achiziioneaz o cldire la cost 400.000 lei. Momentan cldirea este liber, entitatea intenionnd s o nchirieze terilor n baza unui contract de leasing operaional; pn la aceast dat nu s-a gsit nc un chiria.

Prin urmare, n baza paragrafelor sus menionate, tratamentul contabil se prezint astfel: (a)Cldirea achiziionat cu scopul de a fi vndut n cursul normal al activitii reprezint un stoc.

(b) Cldirea achiziionat cu scopul de a fi utilizat de ntreprindere ca sediu central administrativ reprezint o imobilizare corporal.

(c) Cldirea nu poate fi considerat o investiie imobiliar. Pn la terminarea construciilor i amenajrilor aceasta reprezint o imobilizare corporal n curs.

(d) Cldirea este considerat o investiie imobiliar, deoarece partea ocupat de proprietar este nesemnificativ. (e) Cldirea nu poate fi considerat o investiie imobiliar. Iniial ea va fi recunoscut ca o imobilizare corporal i ulterior la ncheierea contractului de leasing financiar va fi supus prevederilor tranzaciilor de leasing.

(f) Cldirea nu poate fi considerat o investiie imobiliar. Ea ndeplinete criteriile de recunoatere ca imobilizare corporal.

(g) Cldirea este considerat, conform paragrafului 8, o investiie imobiliar.

2. RECUNOATERE. EVALUAREA LA RECUNOATERERecunoaterea unei imobilizri este condiionat de evaluarea credibil a costului acesteia. Ulterior acestui moment necesitatea evalurii contabile intervine i n urmtoarele momente: la inventariere, la nchiderea exerciiului i la data ieirii din entitate.

Costul unui element de imobilizri corporale este recunoscut ca activ dac i numai dac:

(a) este posibil generarea ctre entitate de beneficii economice viitoare aferente activului; i(b) costul activului poate fi evaluat n mod credibil.Cteva nuane privind costul investiiilor imobiliare preluate din IAS 40:Paragraful 20: O investiie imobiliar trebuie evaluat iniial la cost. Costurile de tranzacionare trebuie incluse n evaluarea iniial.

Paragraful 21: Costul unei investiii imobiliare cumprate include preul su de cumprare i orice cheltuieli direct atribuibile. Cheltuielile direct atribuibile includ, de exemplu, onorariile profesionale pentru serviciile judiciare, taxele pentru transferul dreptului de proprietate i alte costuri de tranzacionare.

Exemplu: O entitate intenioneaz s cumpere o cldire cu scopul de a fi nchiriat terilor n baza unui contract de leasing operaional. n vederea cutrii unui vnztor ea face apel la serviciile unei agenii imobiliare, care va percepe un comision de 2 % din costul de achiziie. Cldirea a fost achiziionat la preul de 1.000.000 lei. La data achiziiei, entitatea a pltit notarului urmtoarele taxe:( solicitarea extrasului de carte funciar pentru autentificare 200 lei n regim de urgen;

( taxa de intabulare 5.000 lei

( onorariul notarului 20.000 lei

(a) Formula costului:Pre de cumprare 1.000.000 lei

+ Comision agenie imobiliar:

1.000.000 lei x 2 %20.000 lei

+Taxe notariale:

200 lei + 5.000 lei + 20.000 lei25.200 lei

= COST INVESTIIE IMOBILIAR1.045.200 lei

(b)Recunoaterea iniial:Pentru recunoaterea investiiilor imobiliare, facem recurs la Ordinul pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar, aplicabile societilor comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat. Astfel, paragraful 47. (1) precizeaz: n cadrul grupei 21 "Imobilizri corporale" se nregistreaz distinct investiiile imobiliare (contul 215 "Investiii imobiliare"). Investiiile imobiliare evaluate la valoarea just se urmresc distinct de cele evaluate la cost.n acest sens, n Planul de conturi s-au introdus conturile 2151 Investiii imobiliare evaluate la valoarea just, respectiv 2152 Investiii imobiliare evaluate la cost.

Prin urmare, recunoaterea iniial a investiiei imobiliare presupune formula contabil:1.045.200 lei2152 =4041.045.200 lei

Investiii imobiliare evaluate la costFurnizori de imobilizri

n continuare ne propunem s analizm i s exemplificm 3 paragrafe din IAS 40 privind cheltuielile suportate ulterior pentru a aduga, pentru a nlocui o parte sau pentru a ntreine o proprietate imobiliar.

Paragraful 17: O entitate evalueaz.... toate costurile sale cu investiiile imobiliare n momentul cnd sunt suportate. Aceste costuri includ costuri suportate iniial pentru a dobndi o investiie imobiliar i costurile suportate ulterior pentru a aduga, pentru a nlocui o parte sau pentru a ntreine o proprietate imobiliar.Paragraful 18: ...... o entitate nu recunoate n valoarea contabil a unei investiii imobiliare costurile ntreinerii zilnice a unei astfel de proprieti imobiliare. Aceste costuri sunt mai degrab recunoscute n profit sau pierdere pe msur ce sunt suportate. Costurile ntreinerii zilnice sunt n principal costul manoperei i al consumabilelor i pot include costul prilor minore. Scopul acestor cheltuieli este deseori descris ca fiind pentru reparaiile i ntreinerea proprietii imobiliare.

Paragraful 19: Este posibil ca unele pri ale investiiilor imobiliare s fi fost dobndite prin nlocuire. De exemplu, s-ar putea ca pereii interiori s fi nlocuit pereii originali. ...... o entitate recunoate n valoarea contabil a unei investiii imobiliare costul nlocuirii unei pri a investiiei imobiliare existente n momentul n care sunt suportate costurile. Valoarea contabil a acestor pri care sunt nlocuite este derecunoscut....Exemplu. O entitate a achiziionat o cldire cu scopul de a fi nchiriat terilor n baza unui contract de leasing operaional, costul de achiziie fiind 800.000 lei, din care ascensorul a avut un cost de 20.000 lei. Durata util de via a cldirii a fost stabilit la 40 ani, iar metoda de amortizare a fost cea liniar.Momentan cldirea este liber, ntruct nu a fost gsit nc un chiria.Cheltuielile cu ntreinerea ascensorului sunt de 1.000 lei n fiecare an, ntreinerea fiind efectuat de o firm specializat. Profitnd de perioada necesar cutrii chiriaului, entitatea angajeaz o firm specializat n domeniul cureniei n vederea splrii geamurilor exterioare, salariile pltite muncitorilor fiind 20.000 lei;

La nceputul anului urmtor, ascensorul a fost nlocuit, de o alt firm specializat, costul acestuia fiind de 25.000 lei.

n baza paragrafelor sus menionate, tratamentul contabil al cheltuielilor se prezint astfel:(a) recunoaterea iniial a investiiei imobiliare, la costul su:800.000 lei2152 =404800.000 lei


(b) recunoaterea cheltuielilor de ntreinere a ascensorului n contul de profit i pierdere:

1.000 lei6284011.000 lei

Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri=Furnizori

(c) recunoaterea cheltuielilor cu amortizarea cldirii aferent primului an: 800.000 lei: 40 ani = 20.000 lei pe an.Paragraful 39. (1) din Ordinul pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar, aplicabile societilor comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat precizeaz: Valoarea amortizrii aferent imobilizrilor necorporale i corporale, corespunztoare fiecrei perioade, se nregistreaz pe cheltuieli (contul 6811 "Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor, a investiiilor imobiliare i a activelor biologice evaluate la cost), cu excepia cazului n care ea este inclus n valoarea contabil a unui alt activ.

Pentru recunoaterea amortizrii investiiilor imobiliare n Planul de conturi s-a introdus contul 2815 Amortizarea investiiilor imobiliare evaluate la cost:20.000 lei6811

=2815 20.000 lei

Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor, a investiiilor imobiliare i a activelor biologice evaluate la costAmortizarea investiiilor imobiliare evaluate la cost

(d) recunoaterea cheltuielilor aferente cureniei n contul de profit i pierdere, drept costuri aferente ntreinerii zilnice:20.000 lei628=40120.000 lei

Alte cheltuieli cu serviciile executate de teriFurnizori

(e)cheltuiala cu nlocuirea ascensorului este recunoscut n valoarea contabil a investiiei imobiliare, fiind ndeplinite criteriile de recunoatere. Valoarea contabil a prii nlocuite este derecunoscut:

(e1) derecunoaterea valorii contabile a ascensorului (se anuleaz amortizarea nregistrat pentru ascensor n valoare de 20.000 lei/40 ani * 1 an = 500 lei, iar diferena este recunoscut ca o cheltuial):Paragraful 47 (3) din Ordinul pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar, aplicabile societilor comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat precizeaz: Prevederile pct. 40 din prezentele reglementri se aplic i n cazul scoaterii din eviden a unei investiii imobiliare. n acest caz, pentru evidenierea n contabilitate se folosesc conturile 7562 Venituri din cedarea investiiilor imobiliare i 6562 Cheltuieli cu cedarea investiiilor imobiliare.

500 lei2815=215220.000 lei

Amortizarea investiiilor imobiliare evaluate la costInvestiii imobiliare evaluate la cost

19.000 lei6562

Cheltuieli cu cedarea investiiilor imobiliare

(e2) recunoaterea cheltuielilor cu nlocuirea ascensorului ca parte a investiiei imobiliare:25.000 lei2152 =40425.000 lei


3.EVALUAREA DUP RECUNOATERE

IAS 40 prevede urmtoarele elemente privind evaluarea dup recunoatere:Paragraful 33: Dup recunoaterea iniial, o entitate care alege modelul bazat pe valoarea just trebuie s evalueze toate investiiile sale imobiliare la valoarea just....

Paragraful 35: Un ctig sau o pierdere generat() de o modificare a valorii juste trebuie recunoscut() n profitul sau pierderea perioadei n care apare.

Paragraful 55: n cazul n care a evaluat anterior o investiie imobiliar la valoarea just, o entitate trebuie s continue s evalueze proprietatea imobiliar n cauz la valoarea just pn n momentul cedrii (sau pn n momentul n care proprietatea imobiliar devine proprietate imobiliar utilizat de posesor sau entitatea ncepe s amenajeze proprietatea n scopul vnzrii ulterioare n cursul activitii uzuale), chiar dac frecvena tranzaciilor comparabile de pe o pia scade sau preurile pieei devin mai greu accesibile.

Exemplu. O entitate a achiziionat la data de 31.12.N-1 o cldire la costul de 500.000 lei, cu scopul de a fi nchiriat terilor n baza unui contract de leasing operaional. Comisionul pltit unei agenii imobiliare a fost 2.000 lei, iar taxele notariale pltite n vederea transferului dreptului de proprietate s-au ridicat la 8.000 lei. Durata util de via a cldirii a fost stabilit la 10 ani, iar metoda de amortizare a fost cea liniar.

La data de 1.05.N, cldirea este nchiriat terilor. La acest moment entitatea alege pentru evaluarea investiiei imobiliare modelul bazat pe valoarea just, ea fiind evaluat la 500.000 lei

La data de 31.12.N, valoarea just devine 520.000 lei

La data de 31.12.N+1, valoarea just devine 518.000 lei

(a) recunoaterea iniial a investiiei imobiliare, la costul su: 500.000 lei + 2.000 lei + 8.000 lei = 510.000 lei

510.000 lei2152 =404510.000 lei


(b)recunoaterea amortizrii aferent perioadei 01.01.N 01.05.N:

Cost

510.000 lei

Amortizare anual: 510.000 lei : 10 ani = 51.000 lei

Amortizarea perioadei: 01.01.N 01.05.N: 51.000 lei: 12 luni x 4 luni = 17.000 lei:

17.000 lei6811

=2815 17.000 lei

Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor, a investiiilor imobiliare i a activelor biologice evaluate la costAmortizarea investiiilor imobiliare evaluate la cost

(c) Situaia investiiei imobiliare la data de 1.05.N:

Cost de achiziie510.000 lei

Amortizarea perioadei 01.01.N 01.05.N17.000 lei

Valoare rmas la 01.05.N: 510.000 lei 17.000 lei493.000 lei

Valoare just la 01.05.N500.000 lei

Ctig:

500.000 lei - 493.000 lei7.000 lei

(c1)Anularea amortizrii:

17.000 lei2815=215217.000 lei

Amortizarea investiiilor imobiliare evaluate la costInvestiii imobiliare evaluate la cost

(c2)Transferul investiiei imobiliare evaluate la cost n categoria celor evaluate la valoarea just, pentru valoarea rmas de 493.000 lei:

493.000 lei2151

=2152493.000 lei

Investiii imobiliare evaluate la valoarea justInvestiii imobiliare evaluate la cost

(c3)Recunoaterea ctigului:

Paragraful 47 -(2) din Ordinul pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar, aplicabile societilor comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat precizeaz: Diferenele generate de modificarea valorii juste a investiiilor imobiliare nregistrate potrivit modelului bazat pe valoarea just sunt nregistrate n contul 7561 Ctiguri din evaluarea la valoarea just a investiiilor imobiliare, respectiv contul 6561 Pierderi din evaluarea la valoarea just a investiiilor imobiliare.

n aceleai conturi se nregistreaz i diferenele generate de modificarea valorii juste a investiiilor imobiliare n curs de execuie, evaluate la valoarea just.

Formula contabil privind recunoaterea ctigului este de forma:7.000 lei2151

=7561 7.000 lei

Investiii imobiliare evaluate la valoarea justCtiguri din evaluarea la valoarea just a investiiilor imobiliare

(d) Situaia investiiei imobiliare la data de 31.12.N:Valoare just la 01.05.N500.000 lei


Ctig din modificarea valorii juste:

520.000 lei - 500.000 lei20.000 lei

20.000 lei2151

=7561 20.000 lei


(e) Situaia investiiei imobiliare la data de 31.12.N+1:


Valoare just la 31.12.N+1518.000 lei

Pierdere din modificarea valorii juste:

518.000 lei - 520.000 lei2.000 lei

2.000 lei6561

=2151

2.000 lei

Pierderi din evaluarea la valoarea just a investiiilor imobiliareInvestiii imobiliare evaluate la valoarea just

4.TRANSFERURI

Tratamentul transferului n i din categoria investiiilor imobiliare, aa cum este reglementat de IAS 40 se prezint astfel:

Paragraful 61: Dac o proprietate imobiliar utilizat de posesor devine o investiie imobiliar care va fi contabilizat la valoarea just, o entitate trebuie s aplice IAS 16 pn la data modificrii utilizrii. Entitatea trebuie s trateze orice diferen de la acea dat n valoarea contabil a proprietii imobiliare n conformitate cu IAS 16 i valoarea sa just la fel ca pe o reevaluare n conformitate cu IAS 16.

Paragraful 62: Pn la data la care proprietatea imobiliar utilizat de posesor devine o investiie imobiliar evaluat la valoarea just, o entitate amortizeaz proprietatea imobiliar i recunoate orice pierderi din depreciere survenite.

Exemplul 1. O societate achiziioneaz la data de 31.12.N-1 o cldire la costul de 350.000 lei cu scopul de a fi folosit ca sediu central administrativ. Cldirea este amortizat liniar n 10 ani. La 31.12.N+1 este nchiriat terilor n baza unui contract de leasing operaional i evaluat la valoarea just de 450.000 lei. La 31.12.N+2 valoarea just devine 445.000 lei

La 31.12.N+3 valoarea just devine 500.000 lei

a)Situaia cldirii la 31.12.N+1

Cost de achiziie350.000 lei

Durata de via util10 ani

Amortizarea anual = 350.000 lei: 10 ani 35.000 lei

Amortizare cumulat pe 2 ani (N i N+1): 2 ani x 35.000 lei70.000 lei

Valoare rmas la 31.12.N+1: 500.000 lei 70.000 lei430.000 lei

(a1)Achiziia:

350.000 lei212

=404

350.000 lei

ConstruciiFurnizori de imobilizri

(a2)Amortizarea cldirii pentru anul N i N+1:

35.000 lei6811

=2812 35.000 lei

Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor, a investiiilor imobiliare i a activelor biologice evaluate la costAmortizarea construciilor

(a3) Eliminarea amortizrii cumulate din valoarea brut:70.000 lei2812 =212

70.000 lei

Amortizarea construciilorConstrucii

(b)Transferul cldirii la investiii imobiliare evaluate la valoarea just:Valoare just la 31.12.N+1 la care se face transferul la investiii imobiliare450.000 lei

Diferen valoare just minus valoare contabil tratat ca operaie de reevaluare: 450.000 lei 430.000 lei 20.000 lei

450.000 lei2151

=212

430.000 lei

Investiii imobiliare evaluate la valoarea justConstrucii

1052

Rezerve din reevaluarea imobilizrilor corporale20.000 lei

(c)Situaia investiiei imobiliare la 31.12.N+2:

Valoare just la 31.12.N+2 445.000 lei

Valoare just la 31.12.N+1 la care s-a fcut transferul la investiii imobiliare450.000 lei

Diferen din modificarea valorii juste

445.000 lei 450.000 lei (5.000) lei

5.000 lei6561

=2151

5.000 lei


(d)Situaia investiiei imobiliare la 31.12.N+3:



Diferen din modificarea valorii juste:500.000 lei 445.000 lei 55.000 lei

55.000 lei2151

=7561 55.000 lei


Paragraful 63: Pentru un transfer din categoria stocurilor n categoria investiiilor imobiliare care va fi contabilizat la valoarea just, orice diferen ntre valoarea just a proprietii imobiliare la acea dat i valoarea sa contabil anterioar trebuie recunoscut n profit sau pierdere.

Exemplul 2. O societate are ca obiect de activitate achiziia i vnzarea de cldiri. Pe data de 07.04.N ea a achiziionat o cldire la costul de 1.000.000 lei. La 31.12.N valoarea realizabil net a cldirii a fost 900.000 lei.

Pe data de 5.08.N+1 conducerea a decis ca aceast cldire achiziionat n vederea vnzrii s fie nchiriat terilor i contabilizat la valoarea just de 950.000 leiLa 31.12.N+1 valoarea just devine 960.000 lei

La 31.12.N+2 valoarea just devine 945.000 lei

(a)Recunoaterea tranzaciilor pn la data la care proprietatea imobiliar destinat vnzrii devine o investiie imobiliar evaluat la valoarea just:

(a1)Achiziia pe 07.04.N:

1.000.000 lei371

=4011.000.000 lei

MrfuriFurnizori

(a2)Recunoaterea deprecierii la 31.12.N: Cost de achiziie la 07.04.N1.000.000 lei

Valoare realizabil net la 31.12.N900.000 lei

Pierdere din depreciere: 1.000.000 lei 900.000 lei 100.000 lei

Recunoaterea pierderii:100.000 lei6814 =397 100.000 lei

Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor curenteAjustri pentru deprecierea mrfurilor

(b) Transferul cldirii la investiii imobiliare evaluate la valoarea just la data de 5.08.N+1:


Valoare realizabil net la 31.12.N900.000 lei

Diferen valoare just minus valoare contabil recunoscut n contul de profit i pierdere: 950.000 lei 900.000 lei50.000 lei

950.000 lei2151

=371

900.000 lei

Investiii imobiliare evaluate la valoarea justMrfuri

7561

Ctiguri din evaluarea la valoarea just a investiiilor imobiliare50.000 lei

Odat cu transferul mrfurilor la investiii imobiliare, pierderea din depreciere este anulat:

100.000 lei397=7814 100.000 lei

Ajustri pentru deprecierea mrfurilorVenituri din ajustri pentru deprecierea activelor curente

(c) Situaia investiiei imobiliare la 31.12.N+1:



Ctig din modificarea valorii juste recunoscut n contul de profit i pierdere: 960.000 lei 950.000 lei10.000 lei

10.000 lei2151

=756110.000 lei


(c) Situaia investiiei imobiliare la 31.12.N+2:



Pierdere din modificarea valorii juste recunoscut n contul de profit i pierdere: 945.000 lei 960.000 lei(15.000 lei)

15.000 lei6561

=2151

15.000 lei


Paragraful 60: Pentru transferul unei investiii imobiliare contabilizate la valoarea just n categoria proprietilor imobiliare utilizate de posesor sau a stocurilor, costul presupus al proprietii n scopul contabilizrii ei ulterioare n conformitate cu IAS 16 sau cu IAS 2 trebuie s fie valoarea sa just de la data modificrii utilizrii.

Exemplu. O societate utilizeaz, ca sediu central administrativ, ncepnd cu data de 1.05.N+1 o cldire pe care anterior o nchiriase terilor n baza unui contract de leasing operaional. Valoarea just a investiiei imobiliare a fost de 10.000 lei la data de 31.12.N.

La data de 1.05.N+1, data modificrii utilizrii, valoarea just determinat a fost de 15.000 lei. Durata de utilizare rmas 10 ani, metoda de amortizare liniar.

(a)La data de 1.05.N+1, se recunoate pentru investiia imobiliar, modificarea valorii juste, n profitul sau pierderea perioadei n care apare: 15.000 lei 10.000 lei = 5.000 lei:

5.000 lei2151

=75615.000 lei


(b)La data de 01.05.N+1 se recunoate transferul investiiei imobiliare la imobilizri corporale, costul presupus al proprietii n scopul contabilizrii ei ulterioare n categoria imobilizrilor corporale, fiind valoarea sa just de la data modificrii utilizrii, adic 15.000 lei:

15.000 lei212=2151

15.000 lei

ConstruciiInvestiii imobiliare evaluate la valoarea just

(c)De la data de 01.05.N+1, cldirea va fi amortizat i dac este cazul testat la depreciere.

Recunoaterea amortizrii pe perioada 01.05.N+1 31.12.N+1:

Amortizarea anual = 15.000 lei: 10 ani = 1.500 leiAmortizarea perioadei 01.05.N+1 31.12.N+1: 1.500 lei : 12 luni x 8 luni = 1.000 lei:1.000 lei6811

=2812 1.000 lei

Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor, a investiiilor imobiliare i a activelor biologice evaluate la costAmortizarea construciilor

5.CEDRI

Tratamentul contabil al cedrilor, aa cum este reglementat de IAS 40 se prezint astfel:

Paragraful 66: O investiie imobiliar trebuie derecunoscut (eliminat din situaia poziiei financiare) n momentul cedrii sau atunci cnd investiia imobiliar este definitiv retras din folosin i nu se mai preconizeaz apariia de beneficii economice viitoare din cedarea ei.

Paragraful 69: Ctigurile sau pierderile generate de casarea sau cedarea unei investiii imobiliare trebuie determinate ca diferen ntre ncasrile nete din cedare i valoarea contabil a activului i trebuie recunoscute n profit sau pierdere... n perioada scoaterii din uz sau a cedrii.

Exemplu. O societate vinde o investiie imobiliar, a crei valoare just a fost la 31.12.N 10.000 lei. Preul de vnzare din contractul de vnzare este 15.000 lei, iar cheltuielile legate de vnzare 1.000 lei.

ncasri nete = Pre de vnzare Cheltuieli legate de vnzare = 15.000 lei 1.000 lei = 14.000 lei.

Valoarea contabil a activului = Valoarea just a investiiei imobiliare = 10.000 lei

Ctig din cedare = ncasri nete Valoarea contabil = 14.000 lei 10.000 lei = 4.000 lei:14.000 lei5121

=2151

10.000 lei

Conturi la bnci n leiInvestiii imobiliare evaluate la valoarea just

7562

4.000 lei

Venituri din cedarea investiiilor imobiliare

Bibliografie:

Grbina Mdlina, Bunea tefan, Sinteze, studii de caz i teste gril privind aplicarea IAS (revizuite) IFRS, vol I, II i III, ediia a IV-a, Editura CECCAR, Bucureti 2009.

Ristea Mihai, Dumitru Corina, Ioan Corina, Irimescu Alina, Contabilitatea societilor comerciale, vol I i II, Editura Universitar, Bucureti, 2009.

Ristea Mihai, Dumitru Corina Graziella, Libertate i conformitate n standardele i reglementrile contabile, Editura CECCAR, Bucureti, 2012.

CECCAR Ghid practic de aplicare a reglementrilor contabile conforme cu directivele europene aprobate prin OMFP nr 3055/2009, Editura CECCAR, Bucureti 2010.

CECCAR Ghid pentru pregtirea candidailor la examenul de acces la stagiul pentru obinerea calitii de expert contabil i de contabil autorizat, Editura CECCAR, Bucureti 2012.

IASBStandardele Internaionale de Raportare Financiar (IFRS). Norme oficiale emise la 1 ianuarie 2011, traducere CECCAR, Editura CECCAR, Bucureti, 2011.

Ministerul Finanelor Publice, Ordinul Nr. 1286/ 1.10.2012 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar, aplicabile societilor comerciale ale cror valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat Reglementrile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene, parte component a reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/2009, publicat n Monitorul Oficial nr. 766 bis din 10.11.2009.PAGE 2

Suport CURS IFRS 2 Dumitru Corina IAS 40 Nou

Documents

Transcript of Suport CURS IFRS 2 Dumitru Corina IAS 40 Nou