IAS 18 – Venituri din activităţi curente

1

IAS 18 Venituri din activităţi curente

Acest Standard va fi aplicat la contabilizarea veniturilor provenite din următoarele tranzacţii şi evenimente:

- vânzarea bunurilor; - prestarea serviciilor; şi - utilizarea de către alţii a activelor entităţii, producătoare de dobânzi, redevenţe şi dividende.

Definiţii:

Veniturile reprezintă majorări ale beneficiilor economice în timpul perioadei contabile, în urma intrărilor sau măririi valorii activelor, sau diminuări ale datoriilor care duc la creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele obţinute prin contribuţii de la participanţii la capitalurile proprii.

Venitul din activităţile curente

este fluxul brut de beneflcii economice dintr-un exerciţiu financiar, primit de o entitate în cursul activităţilor obişnuite ale acesteia, atunci când acest flux se materializează prin creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât creşterile datorate contribuţiilor din partea participanţilor la capital.

Valoarea justă este suma la care poate fi tranzacţionat un activ sau decontată o datorie, între părţi interesate şi în cunoştinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii desfăşurate în condiţii obiective.

Veniturile includ atât venituri din activitatea curentă, cât şi câştiguri. Termenul de venituri din

activitatea curentă se referă la acele venituri care apar în cursul desfăşurării de către o entitate a activităţii sale curente, termenul fiind regăsit şi sub alte denumiri ce includ vânzări, onorarii, dobânzi, dividende, redevenţe.

Venitul din activităţile curente este recunoscut atunci când există probabilitatea că entităţii îi vor reveni în viitor anumite beneficii economice şi când aceste beneficii pot fi evaluate credibil. Veniturile din activităţile curente includ doar fluxurile brute de beneficii economice primite sau de primit de către entitate în nume propriu. Sumele colectate în numele unor terţe părţi, cum ar fi taxele de vânzare, taxele pentru bunuri şi servicii, şi taxele pe valoarea adăugată nu sunt beneficii economice de primit de către entitate şi nu au ca rezultat creşteri ale capitalurilor proprii. De aceea, sunt excluse din veniturile din activitatea curentă.

Similar, în cazul unui contract de mandat, fluxurile brute de beneficii economice includ sumele colectate în numele proprietarului şi care nu au ca rezultat creşteri ale capitalurilor proprii ale entităţii. Sumele colectate în numele proprietarului nu reprezintă venituri din activitatea curentă. Veniturile din activitatea curentă reprezintă doar comisioanele.

Evaluarea veniturilor din activităţile curente Veniturile din activităţile curente vor fi evaluate la valoarea justă a contraprestaţiei. Valoarea veniturilor din activităţi curente rezultate dintr-o tranzacţie este determinată de obicei

printr-un acord dintre entitate şi cumpărătorul sau utilizatorul activului. Veniturile se evaluează la valoarea justă a contraprestaţiei primită sau de primit, ţinând cont de valoarea oricăror reduceri comerciale şi de rabatul cantitativ permis de entitate.

În cele mai multe cazuri, contraprestaţia ia forma numerarului sau a echivalentelor de numerar şi valoarea veniturilor din activităţile curente este suma în numerar sau echivalente de numerar primită sau ce urmează a fi primită.

În momentul în care intrarea de numerar sau echivalente de numerar este amânată, valoarea justă a contraprestaţiei poate fi mai mică decât valoarea nominală a numerarului primit sau de primit. De exemplu, o entitate poate oferi cumpărătorului un credit fără dobândă sau poate accepta de la acesta efecte comerciale cu o rată a dobânzii mai mică decât cea de pe piaţă, drept contraprestaţie pentru vânzarea bunurilor. Atunci când acest aranjament constituie efectiv o tranzacţie financiară, valoarea justă a contraprestaţiei este determinată prin actualizarea tuturor sumelor de primit în viitor, utilizând o rată a dobânzii implicită. Rata dobânzii poate fi cel mai clar determinată utilizând una dintre următoarele posibilităţi:

- rata predominantă pentru un instrument similar al unui emitent cu acelaşi rating de credite; sau - o rată a dobânzii care actualizează valoarea nominală a instrumentului la preţul curent de vânzare

în numerar al bunurilor sau serviciilor.

IAS 18 – Venituri din activităţi curente

Diferenţa dintre valoarea justă şi valoarea nominală a contraprestaţiei este recunoscută ca fiind venit din dobânzi.

Exemplu: La data de 01.01.N, societatea ALFA vinde mărfuri unui client. Încasarea este amânată şi va fi la

nivelul sumei de 40.000 lei. Condiţiile de încasare sunt: 50% din preţ se încasează în momentul vânzării, 30% se va încasa la un an de la vânzare, iar restul de 20% se va încasa la 2 ani de la vânzare. Rata dobânzii pe piaţa financiară pentru un credit echivalent este de 10%.

Cum se contabilizează vânzarea mărfurilor şi care este tratamentul aplicat venitului financiar rezultat?

La vânzare, societatea va recunoaşte ca venit din activităţi curente valoarea justă a contraprestaţiei de primit, iar diferenţa dintre valoarea justă şi valoarea nominală a contraprestaţiei va fi înregistrată ca venit în avans.

Valoarea justă a veniturilor = =×

+×

+× 21,1%20000.40

1,1%30000.40%50000.40 37.520 lei

Venit în avans = 40.000 lei – 37.520 lei = 2.480 lei

4111 Clienţi

707 Venituri din vânzarea mărfurilor

472 Venituri înregistrate în avans

40.000 lei 37.520 lei

2.480 lei

La sfârşitul anului N, ALFA va înregistra o parte din veniturile în avans ca venituri din dobânzi. Venit din dobânzi = =×− %10)000.20520.37( 1.752 lei

472 Venituri înregistrate în avans

766 Venituri din dobânzi

1.752 lei 1.752 lei

La sfârşitul anului N+1, ALFA va trece diferenţa rămasă din veniturile în avans la venituri din

dobânzi. Venit din dobânzi = 2.480 lei – 1.752 lei = 728 lei

472 Venituri înregistrate în avans

766 Venituri din dobânzi

728 lei 728 lei

Atunci când bunurile sau serviciile sunt schimbate cu bunuri sau servicii similare ca natură şi valoare, schimbul nu este privit ca fiind o tranzacţie ce generează venit din activităţile curente. De obicei, acesta este cazul mărfurilor ca uleiul sau laptele, unde furnizorii schimbă stocurile între diverse zone pentru a satisface cererea de moment dintr-o zonă anume.

Exemplu: Societatea ALFA deţine un stoc prea mare de lapte faţă de cerinţele actuale. S-a luat decizia ca o

parte din stocul de lapte în valoare de 700 lei să fie schimbată cu o cantitate de ulei deţinută de societatea BETA. Valoarea justă a stocului de ulei care face obiectul schimbului este de 1.000 lei. Societatea ALFA plăteşte în numerar suma de 300 lei.

Cum se contabilizează schimbul mărfurilor? Societatea ALFA va înregistra:

Ulei Lapte Numera

1.000 le 00 lei 300 lei r

i 7

Societatea BETA va înregistra:

Lapte Numera

Ulei

700 lei300 lei

00 ler

1.0 i

2

IAS 18 – Venituri din activităţi curente

3

În momentul în care bunurile sunt vândute sau se prestează servicii în schimbul unor bunuri sau servicii ce nu sunt similare, schimbul este privit ca fiind o tranzacţie ce generează venit din activităţi curente. Venitul este evaluat la valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite, ajustat cu orice sume transferate în numerar sau echivalente de numerar. Când valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite nu poate fi evaluată în mod credibil, venitul din activitatea curentă este evaluat la valoarea justă a bunurilor sau serviciilor cedate, ajustat cu orice sume transferate în numerar sau echivalente de numerar. În anumite situaţii, este necesară aplicarea criteriilor de recunoaştere separată a componentelor identificabile separat ale unei singure tranzacţii, pentru a putea reflecta fondul economic al tranzacţiei. De exemplu, când preţul de vânzare al unui produs include o sumă identificabilă pentru servicii ulterioare, această sumă este înregistrată în avans şi recunoscută ca venit pe parcursul perioadei în care este efectuat serviciul.

Exemplu: În anul 2007, societatea ALFA vinde un program informatic de evidenţă contabilă pentru suma de

800 lei. În această sumă este inclus şi preţul activităţii de service după instalare la nivelul sumei de 100 lei. Activitatea de service se va realiza în anul 2008.

Care este înregistrarea contabilă efectuată în anul 2007? În acest caz, preţul de vânzare al programului informatic include o sumă identificabilă pentru

servicii ulterioare. Această sumă trebuie să fie înregistrată în avans şi recunoscută ca venit pe parcursul perioadei în care este efectuat serviciul.

Astfel, în momentul vânzării, societatea ALFA va înregistra: 4111

Clienţi 701

Venituri din vânzarea produselor finite 472

Venituri înregistrate în avans

800 lei 700 lei

100 lei

În anul 2008, la prestarea activităţii de service se va înregistra:

472 Venituri înregistrate în

avans

704 Venituri din lucrări executate şi

servicii prestate

100 lei 100 lei

Vânzarea de bunuri

Veniturile din vânzarea bunurilor vor fi recunoscute în momentul în care au fost îndeplinite toate condiţiile următoare:

- entitatea a transferat cumpărătorului riscurile şi avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor;

- entitatea nu mai gestionează bunurile vândute la nivelul la care ar fi făcut-o, în mod normal, în cazul deţinerii în proprietate a acestora şi nici nu mai deţine controlul efectiv asupra lor;

- mărimea veniturilor poate fi evaluată în mod credibil; - este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate către entitate; şi - costurile tranzacţiei pot fi evaluate în mod credibil.

Dacă entitatea păstrează riscurile semnificative aferente proprietăţii, tranzacţia nu reprezintă o vânzare şi veniturile nu sunt recunoscute. Prestarea de servicii

Atunci când rezultatul unei tranzacţii ce implică prestarea de servicii poate fi estimat în mod credibil, venitul asociat tranzacţiei trebuie să fie recunoscut în măsura execuţiei contractului la data închiderii bilanţului. Rezultatul unei tranzacţii poate fi estimat în mod credibil atunci când sunt îndeplinite toate condiţiile următoare:

- valoarea veniturilor poate fi estimată în mod credibil; - este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate către entitate; - stadiul de execuţie a tranzacţiei la data de închidere a bilanţului poate fi evaluat în mod credibil; şi - costurile apărute pe parcursul tranzacţiei şi costurile de finalizare a tranzacţiei pot fi evaluate în

mod credibil. Recunoaşterea veniturilor pe măsura execuţiei tranzacţiei este denumită în mod curent metoda

IAS 18 – Venituri din activităţi curente

procentului de execuţie (finalizare). Pe baza acestei metode, veniturile sunt recunoscute în perioadele contabile în care sunt prestate serviciile. Recunoaşterea veniturilor pe această bază oferă informaţii utile referitoare la durata activităţii de prestare a serviciilor şi la rezultatele acesteia pe parcursul unei perioade.

Exemplu: Societatea ALFA încheie un contract pentru executarea unor prestaţii în valoare totală de 3.000

lei, durata de realizare fiind de 3 ani. Costurile aferente serviciilor prestate pentru fiecare din cei trei ani sunt: 700 lei, 300 lei şi respectiv 1.200 lei.

Care este nivelul venitului recunoscut în fiecare din cei trei ani? Recunoaşterea veniturilor se efectuează în funcţie de metoda procentului de execuţie (finalizare). În anul 1, ALFA va recunoaşte:

Venit = =++

×100.1300700

700000.3 1.000 lei

4111 Clienţi

704 Venituri din lucrări executate şi

servicii prestate

1.000 lei 1.000 lei

În anul 2, ALFA va recunoaşte:

Venit = =++

×100.1300700

300000.3 428 lei

4111 Clienţi

704 Venituri din lucrări executate şi

servicii prestate

428 lei 428 lei

În anul 3, ALFA va recunoaşte:

Venit = =++

×100.1300700

100.1000.3 1.572 lei

4111 Clienţi

704 Venituri din lucrări executate şi

servicii prestate

1.572 lei 1.572 lei

Când rezultatul unei tranzacţii ce implică prestarea de servicii nu poate fi estimat în mod credibil, venitul va fl recunoscut doar în limita cheltuielilor recunoscute ca fiind recuperabile.

Dobânzi, redevenţe şi dividende Veniturile vor fi recunoscute pe următoarele baze:

- dobânzile vor fi recunoscute utilizând metoda dobânzii efective; - redevenţele vor fi recunoscute pe baza contabilităţii de angajamente, conform realităţii economice

a contractului; şi - dividendele vor fi recunoscute atunci când este stabilit dreptul acţionarului de a primi plata.

Când dobânda neplătită a fost acumulată înainte de achiziţionarea unei investiţii purtătoare de

dobândă şi intrările ulterioare de dobândă sunt alocate între perioadele preachiziţie şi postachiziţie, atunci doar partea postachiziţie este recunoscută ca venit.

Exemplu: La data de 31.03.N, o societate a cumpărat 100 de obligaţiuni cu valoarea nominală de 20 lei la

preţul de cumpărare unitar de 27 lei. La data de 31.12.N, societatea încasează cuponul anual de dobândă. Rata dobânzii este de 20%.

Care este nivelul venitului din dobânzi recunoscut de către societate? La achiziţia obligaţiunilor, societatea a înregistrat:

506 Obligaţiuni

5121 Conturi la bănci

2.700 lei 2.700 lei

4

IAS 18 – Venituri din activităţi curente

Venit din dobânzi pe perioada 01.04 - 31.12 = =×××129%2020100 leioblig 300 lei

Dobânda aferentă 01.01 - 31.03 va diminua preţul de achiziţie al obligaţiunilor.

Dobânda aferentă 01.01 - 31.03 = =×××123%2020100 leioblig 100 lei

Înregistrarea contabilă va fi: 5121

Conturi la bănci

766 Venituri din dobânzi

506 Obligaţiuni

400 lei 300 lei

100 lei

Când dividendele pentru acţiuni sunt declarate din profitul preachiziţie, aceste dividende sunt

deduse din costul titlurilor de valori. Dacă este dificil de făcut o asemenea alocare sau se poate face doar pe o bază arbitrară, dividendele sunt recunoscute ca venit, în afara cazului în care ele reprezintă în mod clar o recuperare a unei părţi din costul titlurilor de valoare.

Exemplu: La data de 01.09.N-1, societatea ALFA a achiziţionat tiluri de participare la societatea BETA la

nivelul sumei de 20.000 lei. La data de 01.05.N, ALFA a încasat suma de 1.200 lei, reprezentând dividendele aferente exerciţiului N-1.

Care este nivelul venitului din dividende recunoscut? La achiziţia titlurilor de participare, societatea ALFA a înregistrat:

261 Acţiuni deţinute la entităţile afiliate

5121 Conturi la bănci

20.000 lei 20.000 lei

Venit din dobânzi pe perioada 01.09 - 31.12 = 400124200.1 =× lei

Dividendele perioadei preachiziţie sunt deduse din costul titlurilor de valori.

Dividende aferente 01.01 - 31.08 = 800128200.1 =× lei

Înregistrarea contabilă va fi: 5121

Conturi la bănci

761 Venituri din imobilizări financiare

261 Acţiuni deţinute la entităţile afiliate

1.200 lei 400 lei

800 lei

Redevenţele se colectează conform termenilor contractului relevant şi se recunosc, de obicei, pe

această bază, în afara cazului în care, datorită fondului economic al contractului, este mai potrivit să se recunoască veniturile pe alte baze sistematice şi raţionale. Prezentarea informaţiilor

O entitate va prezenta detaliat: • politicile contabile adoptate pentru recunoaşterea venitului, inclusiv metodele adoptate pentru

determinarea stadiului de execuţie pentru tranzacţiile ce implică prestarea de servicii; • valoarea fiecărei categorii semnificative de venit recunoscute în timpul perioadei, inclusiv venitul

apărut din: - vânzarea de bunuri; - prestarea serviciilor; - dobânzi; - redevenţe; - dividende; şi

• valoarea veniturilor apărute din schimburile de bunuri sau servicii incluse în fiecare categoric semnificativă de venit.

5