Facultatea de Contabilitate şi Informatică de GestiuneASE

Studenti:

Bucureşti2009

Cuprins INTRODUCERE..................................................................................................................2Capitolul 1. Reglementari si practici privind impozitul pe profit in referentialul contabil international...........................................................................................................3

Aspecte generale privind Impozitul pe profit................................................................3Recunoaşterea datoriilor şi a creanţelor privind impozitul pe profit..............................8Impozitul amânat............................................................................................................9Evaluare........................................................................................................................11Recunoaşterea impozitului curent şi a impozitului amânat .........................................11

Capitolul 2. Particularitati privind contabilizarea impozitului pe profit in referentialul contabil american.........................................................................................12Capitolul 3. Calcularea si contabilizarea impozitului pe profit: cazul societatilor romanesti.............................................................................................................................16

3.1. Aspecte fiscale privind impozitul pe profit............................................................16Recunoaşterea şi evaluarea elementelor, tranzacţiilor şi evenimentelor...................16

Dispoziţii legislative privind impozitul pe profit..........................................................16Cotele de impunere aferente profitului.........................................................................19Stabilirea bazei de calcul a impozitului pe profit.........................................................20

Tratamente şi practici contabile....................................................................................24Calculul impozitului pe profit.......................................................................................24Plata impozitului...........................................................................................................26Depunerea declaraţiilor de impozit pe profit................................................................26

3.2. Studiu de caz............................................................................................................27Metoda impozitului exigibil...........................................................................................27Interpretări şi analize financiare...................................................................................37

Analiza rentabilităţii.....................................................................................................37 Analiza pe baza ratelor de rentabilitate..............................................................37

Concluzii..............................................................................................................................39Bibliografie..........................................................................................................................40

1

INTRODUCERE

Impozitul reprezintă cea mai veche şi cea mai importantă resursă financiară aflată la dispoziţia statului. O zicală devenită obicei în economia de piaţă a ţărilor dezvoltate şi democratice spune un lucru care pare paradoxal la prima vedere: "Nimic nu este mai durabil decât impozitul", dar care, în esenţa, reflectă faptul că la baza unei adevărate democraţii, obligaţiile fiscale, impozitele, sunt considerate, de drept şi de fapt, o instituţie cu caracter permanent.

Impozitul are caracter universal ca o consecinţă a suveranităţii statului asupra contribuabilului, el fiind o instituţie de drept publică fără de care nu se poate concepe existenţa statului, făcând parte organică din el.

Impozitul pe profitul societăţii este discutat aprins de mulţi experţi. Există păreri potrivit cărora acest impozit nu are nici o justificare economică, deoarece toate impozitele pe profitul societăţii vor deveni profituri ale indivizilor şi obiect al impozitului pe venitul personal. Cu toate acestea, impozitul există în toate ţările dezvoltate.

Impozitul pe profitul societăţii a fost şi este foarte controversat, întreprinzătorii subliniind impactul său negativ asupra preţurilor, deoarece determină creşterea costului de producţie, iar unii politicieni şi economişti au sugerat chiar anularea lui.

Argumentele economice împotriva impozitului sunt foarte puternice, dar acesta are, totuşi, numeroase „calităţi” subliniate de susţinătorii săi.

Cu alte cuvinte, cel mai important rol al impozitelor se manifestă în sens financiar, ele constituind principalul mijloc de procurare a resurselor financiare publice necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice .

Referindu-se la rolul impozitelor, economistul francez , Pierre Lalumiere, declara faptul că impozitele pot fi folosite pentru “ a încuraja ( sub forma exonerării ) sau pentru a descuraja ( sub forma suprataxării ) o anumită activitate economică . Fără să înceteze de a fi un mijloc de acoperire a cheltuielilor publice , impozitul a devenit un mijloc de intervenţie în domeniul economic şi social “.

Impozitul pe profit este una din cele mai importante surse de venituri ale bugetului statului şi poate reprezenta un instrument financiar deosebit de important prin intermediul căruia statul poate interveni în economie şi poate influenţa activitatea agenţilor economici.

Se poate menţiona că, impozitul pe profit deţine un rol extrem de important atât în economia unei ţări, precum şi în activitatea agenţilor economici iar contabilitatea şi analiza acestuia, precum şi a rezultatelor financiare, reprezintă un studiu complex, în baza căruia pot fi elaborate decizii necesare în domeniul economico-financiar pentru ameliorarea situaţiei nefavorabile şi crearea unor activităţi noi cu facilităţi adăugate pentru activitatea de producţie.

Standardele Internaţionale de Contabilitate constituie limbajul mondial de raportare financiară , dar pentru România, una dintre cele mai sensibile probleme legate de aplicarea Standardelor Internaţionale de Contabilitate o reprezintă relaţia şi legătura dintre contabilitate şi fiscalitate, în condiţiile deconectării principiilor contabile de regulile fiscale. Dar şi în această situaţie exista o legatură între cele două, şi anume impozitele amânate.

În capitolele lucrării ce urmeaza a fi prezentate va fi expusa maniera în care România încearcă să se alinieze la aceste standarde de contabilitate. Se va particulariza prin alegerea unui Standard de reală importanţă pentru raportarea financiară prin implicaţiie acestuia atât în raportările unei firme cât şi prin prisma implicaţiilor fiscale la nivelul statului român, şi anume Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 12 “Impozitul pe profit”.

2

Capitolul 1. Reglementari si practici privind impozitul pe profit in referentialul contabil international

Aspecte generale privind Impozitul pe profit

Se poate spune că unul din cele mai dificile Standarde elaborate de IASC , Norma internatională regelementează problematica impozitelor curente si amânate.

Un subiect foarte abordat în literatură de specialitate este problema raportului între contabilitate şi fiscalitate. Contabilitatea a apărut ca necesitate cu scopul de a supraveghea şi de a controla resursele, cheltuielile şi rezultatele obţinute din activitatea agenţilor economici.

Contabilitatea trebuie să ofere o imagine fidelă asupra întregii activităţi a întreprinderii. De aceea, cel mai important principiu contabil este acela al imaginii fidele. În România, acest principiu este sursa uneia dintre cele mai mari divergenţe între contabilitate şi fiscalitate, aceasta nesubordonându-se principiului imaginii fidele, ci principiilor fiscale de impunere a întreprinderii. O explicaţie a celor menţionate anterior ar fi că din nevoia de a-şi acoperi cheltuielile, statul, prin intermediul sistemului fiscal este preocupat de a fixa o serie de reguli fiscale privind determinarea bazei de impozitare. Regulile fiscale au menirea atât de a stimula activitatea agenţilor economici, cât şi de a o inhiba. Conducătorii întreprinderii sunt puşi în situaţia de a alege între prezentarea imaginii fidele şi dorinţa de a optimiza costul fiscal. Adoptarea unei soluţii din punct de vedere contabil atrage după sine penalizări fiscale.

Teoretic se poate vorbi de o “poluare a contabilităţii de către fiscalitate”. Specialiştii consideră că problema acută între contabilitate şi fiscalitate poate fi rezolvată de o manieră gestionară.Întreprinderea asa cum dispune de o gestiune financiară şi de o gestiune comercială ar trebui să organizeze şi o gestiune fiscală,a căror obiective să fie :

Căutarea şi asigurarea securităţii fiscale,în sensul respectării prescripţiilor fiscale de fond,formă şi amânarile impuse de dreptul fiscal (evitarea de către întreprindere a penalităţilor şi sancţiunilor fiscale)

Căutarea şi asigurarea eficacităţi fiscale în condiţiile în care sistemul fiscal oferă modalităţi de incitare la dezvoltarea şi cresterea profitabilităţii (găsirea unui cost fiscal în concordanţă cu obectivele şi strategia urmărită de întreprindere).1

Un sistem bazat pe norme internaţionale presupune deconectarea contabilităţi de fiscalitate. Deconectarea nu înseamnă înşelătorie, ci acceptarea respectului reciproc al celor două domenii economice, fiecare, în câmpul său de aplicare, bazându-se pe reguli proprii. Contabilitatea are ca obiectiv informarea diverşilor utilizatori, de la investitor la puterea publică şi de la finanţatorul bancar la populaţie, precum şi asistarea deciziilor ce vor fi luate de aceştia. În acelaşi timp, fiscalitatea se rezumă la conceperea de reguli privind calculul bazelor impozabile şi al impozitelor şi taxelor, precum şi la controlul respectării de către agenţi a câmpului lor de competenţe şi prerogative, conştientă fiind că nu are cum să acopere prin regulile cu valoare contabilă adevărul economic.

Pornind de la aceste considerente întreprinderile vor căuta în permanenţă să diminueze în mod deliberat masa impozabilă a operaţiuniilor desfăşurate, pentru a plăti un impozit mai mic. În acest fel, informaţia prezentată în situaţiile financiare este afectată în mod deliberat. Bernard Colasse afirma că: “grija contabilului francez de a se proteja juridic pare să fie mai

1 Morariu Ana-Contabilitate si fiscalitate in dezvoltarea firmei,Ed.ExPonto,2005, pag. 201-202

3

importantă decât aceea de a furniza o imagine cât se poate de adevărată a întreprinderii prin intermediul situaţiilor financiare pe care le elaborează. Dar doctrina este evolutivă şi se poate ca în viitor să ne îndreptăm spre o interpretare mai economică şi mai puţin juridică a acestui nou principiu”.2 În acest sens pe plan mondial s-au făcut numeroase eforturi prin care s-a încercat deconectarea contabilităţii de fiscalitate, în ultima perioadă aceste eforturi au avut rezultate favorabile în majoritatea sistemelor contabile, în special în cele care au aderat la normele contabile internaţionale.

În cea mai mare parte a sistemelor contabile naţionale, rezultatul constatat în situaţiile financiare serveşte ca bază de calcul a impozitului pe profit de plătit de către o întreprindere. Totuşi legislaţia fiscală poate autoriza sau prescrie uneori, ca anumite elemente să fie, în scopuri fiscale, contabilizate pe baza altor sume decât cele aplicate în scopul elaborării situaţiilor financiare. Efectele fiscale ale acestor abateri între rezultatul contabil şi cel impozabil pentru un exerciţiu dat, conduc la impozite amânate.

IAS 12 “Impozitul pe profit” este standardul care analizează contabilitatea impozitului pe profit. Obiectivul standardului este de a prescrie tratamentul contabil pentru impozitele pe profit. Acest standard mai operează şi cu recunoaşterea creanţelor privind impozitul amânat rezultate din pierderile fiscale sau creditele fiscale nefolosite şi cu prezentarea informaţiilor referitoare la impozitul pe profit.

Cheltuiala cu impozitul pe profit recunoscută de întreprindere în timpul perioadei de raportare financiară trebuie calculată în funcţie de profitul contabil si nu de cel fiscal şi cuprinde atât cheltuiala cu impozitul curent, cât şi pe cea cu impozitul amânat. În contabilitate, fiecare activ sau datorie are o valoare contabilă netă, care poate diferi de baza sa fiscală. Astfel de diferenţe se numesc diferente temporare, pot fi deductibile sau impozabile şi generează impozite amânate, care la rândul lor pot fi creanţe sau datorii.

În acest Standard IAS 12 sunt folosiţi următorii termeni cu înţelesuri specifice:

Profitul este surplusul obţinut de o societate comercială atunci când venitul total pe care acesta îl obţine din toate activităţile sale depăşeşte cheltuielile necesare realizării acestor activităţi.

Rezultatul contabil este profitul net sau pierderea netă aferent unei perioade, înaintea deducerii cheltuielilor cu impozitul.

Rezultatul impozabil este profitul (pierderea fiscală) pe perioada exerciţiului, determinat în concordanţă cu regulile stabilite de autoritatea fiscală, pe baza cărora impozitul pe profit este plătibil (recuperabil).

Cheltuiala cu impozitul pe profit (venitul din impozitul pe profit) reprezintă valoarea globală inclusă în determinarea profitului net sau a pierderii nete pe perioada exerciţiului în ceea ce priveşte impozitul curent şi pe cel amânat.

Impozitul curent este valoarea impozitului pe profit plătibil (recuperabil) în raport cu profitul impozabil (pierderea fiscală) pentru o perioadă.

2 Atanasiu Pop - Contabilitate financiara romaneasca, Ed.IntelCredo, Deva, 2002

4

Impozitul amânat

Datorii privind impozitul amânat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, plătibile în perioadele contabile viitoare, în ceea ce priveşte diferenţele temporare impozabile

Creante privind impozitul amânat sunt reprezentate de valorile impozitului pe profit, recuperabile în perioadele contabile viitoare, în ceea ce priveşte:

diferenţele temporare deductibile reportarea pierderilor fiscale nefolosite reportarea creditelor fiscale nefolositeDiferenţa temporară este diferenţa între valoarea economică (contabilă) a unei

creanţe sau datorii din bilanţ şi baza lui fiscală. Diferenţele temporare pot fi: diferenţe temporare impozabile, sunt acele diferenţe temporare ce vor avea

rezultat valori impozabile în determinarea profitului impozabil al perioadelor viitoare, atunci când valoarea contabilă a activului sau a datoriei este recuperată sau decontată

diferentele temporare deductibile, sunt acele diferenţe temporare ce vor avea ca rezultat valori ce sunt deductibile pentru determinarea profitului impozabil al perioadelor viitoare, atunci când valoarea contabilă a activului sau a datoriei este recuperată sau decontată.3

Valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care activul este înregistrat în bilanţ şi se determină ca diferenţă între valoarea de intrare sau valoarea reevaluată, pe de o parte, şi amortizările şi ajustările pentru depreciere, pe de altă parte.

Valoarea contabilă a unei datorii este valoarea la care datoria este înscrisă în bilanţ şi reprezintă suma ce trebuie platită de întreprindere pentru achitarea datoriei.

Baza de impozitare a unui activ este suma ce va putea fi scăzuta din beneficiile economice impozabile atunci când se recuperează valoarea contabilă a unui activ. În condiţiile în care beneficiile economice nu vor fi impozabile, baza de impozitare a unui activ va fi egală cu valoarea sa contabilă şi nu apar impozite amânate.

Baza de impozitare a unei datorii este valoarea sa contabilă, mai puţin orice sumă care va fi depusă în scopuri fiscale în perioadele contabile viitoare în ceea ce priveşte respectiva datorie.

Baza fiscală a unui activ sau a unei datorii este valoarea atribuită acelui activ sau acelei datorii în scopuri fiscale.4

Principiul conectarii cheltuielilor la venituri solicita ca impozitul sa fie contabilizat in acealsi exercitiu cu operatiunile care l-au generat, chiar daca plata asa efectiva este raportata la o perioada ulterioara sau dimpotriva, este anticipate. De fiecare data cand exercitiul de impozitare al unui venit sau deductibilitatea fiscal a unei cheltuieli difera de exercitiul de contabilizare a acelui venit sau aa caelei cheltuieli, rezulta un impozit amanat.

In tarile cu aliniere a contabilitatii la fiscalitate ( Germania, Japonia si, intr-o mai mica masura, Spania, italia, Franta), sursele de impozite amnate nu sunt numeroase. Impozitele amanate sunt rar mentionate in situatiile financiare individuale din aceste tari si, chiar la nivel consolidat, sumele sunt in general modeste. In schimb, in tarile anglo-saxone, caracterizate prin deconectarea regulilor contabile de cele fiscal, reglementarea este destul de precisa, iar sumele respective sunt uneori considerabile.

3 Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate, Ed. Economică 2001,pag 127-1284 Adriana Florina Popa, Ileana Cosmina Pitulice, Nirela Nichita, Iulia Jianu – „Studii practice privind aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare în România”, Editura ContaPlus 2007, pag.277

5

Regulile de contabilizare ale impozitelor amanate se articuluaeaza in jurul a doua abordari. Prima se opune unui calcul global, iar cea de a doua promoveaza luarea in considerare a ansamblului diferentelor temporare. In primul grup figureaza mai ales SUA, in timp ce Marea Britanie si intr-o oarecare masura Germania se plaseaza in a doua categorie. SSAP 15 prevede luarea in considerare doar a diferentelor care trebuie sa se materializeze sub forma unei creante sau a unei datorii de impozit intr-un viitor apropiat (chiar daca exista o micare in favoarea calculului global).

O alta particulariate merita sa fie semnalata. Ea priveste o categorie speciala de diferente temporare reprezentata de pierderile fiscal reportabile. Pierderea unui exercitiu este in general deductibila din rezultatele exercitiilor urmatoare, cel putin un anumit timp. Intregul rezultat deficitar provoaca astfel o economie potentiala de impozit, care nu va deveni efectiva decat daca intreprinderea obtine intr-un termen fixat beneficii de o marime cel putin echivalenta cu pierderea reportata. Tinand seama de certitudinea inerenta unei astfel de ipoteze, normele contabile prevad in general un tratament specific pentru pierderi fiscal reportabile (si totusi in SUA, aceste elemente sunt tratate ca si alte diferente temporare).

A doua abordare priveste tratamentul soldurilor de impozite amanate in decursul exercitiilor urmataoare. Ea permite sa distingem metoda raportului fix (“deferral method”) si cea a raportului variabil (“liability method”).

Prima considera soldul impozitelor amanate ca fiind definitive .Conform metodei reportului variabil, posturile de impozite amante sunt ajustate in functie de modificarile legislatiei. In lumea anglo-saxona s-a impus metoda reportului variabil.

Franta si Germania au pozitii opuse. Motivul trebuie cautat in “supletea” Directivei a IV-a europene privind alegerea metodelor de contabilizare a impozitului pe profit in conturile individuale. Germania se apropie de referentialul international, insa nu se aliniaza sistematic tehnicii reportului variabil. In Franta se aplica principiul impozitului exigibil in conturile individuale.

In Marea Britanie, contabilizarea impozitelor amanate in conturile individuale se face in masura in care exigibilitatea sau recuperaraea lor se apreciaza dintr-o perspective de termen scurt. Norma SSAP 15 nu furnizeaza nici o precizare cu privire la acest termen, in timp ce IAS 12 , “Impozitarea profitului”, face referire la o durata de 3 ani.

Redam in cele ce urmeaza principalele surse de impozite amante inventariate in Franta:

Pricipalele surse de impozite amanate

a) Pierderi sau chltuieli contabilizate in cursul exercitiului si deduse din rezultatul impozabil intr-un exercitiu ulterior

1)Datorii provizoane nedeductibile salariatilor la profit, participarae salriatilor la efortul de constructie , contributii sociale de solidaritate, etc

2) Datorii provizionate pentru indemnizatiile de concediere a caror deductibilitate este in exercitiul in care se vor afce platile.

3) Provizioane nedeductibile ( cum ar fi provizioanele pentru pensii, cele pentru contaracte deficitare, etc)

4) Amortismente amanate ( in perioadele

6

deficitare) si deficitele reportabile

5) Minusurile de valoare durabile (imputabile asura plusvalorilor viitoare durabile)

B) Pierderi sau cheltuieli contabilizate in cursul unui exercitiu si deduse din rezultatul impozabil al aceluiasi exercitiu, dar reintegrabile sau susceptibile de a fi reintegrate ulterior

6) Provizioane pentru cresteri de pret

7) Provizioane pentru fluctuatii ale cursurilor de schimb de reluat la rezultat

8) Provizioane pentru fluctuatii ale cursurilor de schimb virate la rezerve

9) Provizioane pentru implantari comerciale sau industrial in strainatate

10) Amortismente derogatorii

11) Contracte de leasing financiar: cota parte a redeventelor deduse si reintegrate la locatar in exercitiul ridicarii optiunii de cumparare

C) Castiguri sau venituri contabilizate in cursul exercitiului si reintegrate in rezultatul impozabil intr-un exercitiu urmator

12) Provizioane pentru investitii

13) Pulsvalori etalate:

- plusvalaore ca urmare a unui sinistru sau a unei indemnizatii de expropriere;

- plusvalori rezultate din fuziune ( asupra buburilor amortizabile)

- plusvalori de aport al unei intreprinderi individuale

14) Plusvalori neimpozabile atata timp cat cesiunea bunurilor nu a avut loc

D) Castiguri sau venituri care vor fi contabilizate intr-un exercitiu ulterior si deja integrate in rezultatul impozabil al exercitiului in curs

15) Cota parte din beneficiile unei societati de persoane impozabila cu ocazia realizarii , dar contabilizata la momentul distribuirii

16) Diferente din evaluarea titlurilor detinute in portofoliu:

- diferente pozitive;

- diferente negative;

- provizoane pentru depreciere

E) Pierderi sau cheltuieli care vor fi contabilizate intr-un exercitiu ulterior si deduse deja din rezultatul

17) Cheltuieli in avans

18) Cheltuieli finanaciare incorporate in costul de productie al imobilizarilor si al

7

impozabil al exercitiului in curs stocurilor (nerecunoscute fiscal)

F) Cazuri particulare 19)Subventii pentru investitii considerate capitaluri proprii :cota parte raamsa de reluat la rezultatul contabil si al rezultatul fiscal

20) Diferente din reevaluare (plusvaloarea a fost imediat impozitata, chiar daca nu a tranzitat inca prin contul de rezultate); diferenta de tratament va fi pusa in evident cu ocazia iesirii din activ a elementelor reevaluate

21) Distribuirea catre asociati a unor rezerve

22) Nerespectarea conditiilor de incorporare in capital a conturilor blocate de asociati

23) Schimbul de titluri; neimpozitarea plusvalorilor realizate cu ocazia anumitor operatii de schimb

Consideram ca aceste surse de impozite amanate , inventariate de normele franceze, ar putea servi drept sursa in “amenajarea” reglementarilor fiscale nationale. Noul cod fiscal este foarte sarac in surse de impozite amanate: amortizarile, provizioanele, dobanzile si vanzarile cu plata in rate. Nereconsiderarea acestei stari de fapt va avea drept consecinta perpetuarea vechilor “reflexe ” in randul profesiei contabile. Cu alte cuvinte, o aplicare “originala” a standardelor contabile internationale in care va guverna principiul “from over substance”.5

Recunoaşterea datoriilor şi a creanţelor privind impozitul pe profit

Impozitul curent al perioadei curente şi al celei anterioare trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite. Dacă suma deja platită în cea ce priveşte perioada curentă şi cea precedentă depăşeşte suma datorată pentru acele perioade, surplusul trebuie recunoscut ca activ.

Impozitul pe profit curent trebuie recunoscut ca datorie în limita sumei neplătite. În cazul în care întreprinderea a plătit în cursul anului mai mult impozit decât a datorat, surplusul se va recunoaşte în bilant ca un activ, reprezentând o creanţă privind impozitul pe profit curent. Momentul recunoaşterii se referă la sfârşitul exerciţiului financiar, o dată cu întocmirea situaşiilor financiare.

Beneficiarul aferent unei pierderi fiscale ce poate fi transferată în perioada anterioară pentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare trebuie recunoscut ca activ.

Pierderea fiscală poate fi recuperată fie din profitul impozabil obtinut în exercitiul anterior, fie din profitul impozabil obţinut în exerciţiul viitor.

5 “Monocromie şi policromie ȋn proiectarea politicilor contabile ale ȋntreprinderii” de Ştefan Bunea, Editura “Economica, pag.235-240

8

La noi în tara, pierderea fiscală se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani. Contribuabilii care pe o perioadă de trei ani consecutivi au realizat numai pierderi intră automat în obiectivul de control al organului fiscal, pentru constatatea cauzelor care au dus la nerealizarea de profit. Nu se recuperează pierderea fiscală înregistrată de persoana juridică în cazul în care are loc diviziunea sau fuziunea. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea inregistrării acesteia, la fiecare termen de plata a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare. În acest scop pierderea se reportează, lună de lună, până la închiderea exerciţiului, când se determină pierderea anuală. Reportul si deductibitatea pierderii fiscale se realizează independent de imputarea pierderii contabile. Daca societatea decide acoperirea pierderii contabile din capitalul social, pierderea fiscală îsi continuă reportul pe perioada celor 5 ani.

Atunci când o pierdere fiscală este folosită pentru a recupera impozitul curent al unei perioade anterioare, o întreprindere recunoaşte beneficiul drept activ în acea perioadă în care apare pierderea fiscală, deoarece există probabilitatea ca beneficiul să fie generat către întreprindere şi să poată fi evaluat în mod credibil.6

Impozitul amânat

Recunoaşterea datoriei cu impozitul amânat. IAS 12 menţionează că datoria cu impozitul pe profit amânat trebuie recunoscută

pentru toate diferenţele temporare impozabile. Există trei excepţii de la recunoaşterea unei datorii cu impozitul pe profit amânat, după cum urmează:

Datorii care provin din recunoaşterea fondului comercial, pentru care amortizarea nu este deductibilă fiscal;

Datorii care provin din recunoaşterea iniţială a unui element de activ/pasiv altul decât din consolidare, care în momentul tranzacţiei nu afectează profitul contabil sau fiscal;

Datorii care provin din profiturile nedistribuite din investiţii în care întreprinderea este în măsură să controleze momentul reluării diferenţei şi este posibil ca această reluare să nu aibă loc în viitorul previzibil.

Recunoaşterea unei creanţe cu impozitul amânat. O creanţă privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru toate diferenţele

temporare deductibile, pierderi fiscale neutilizate, şi credite fiscale nefolosite în măsura în care este posibil ca profitul impozabil din care să fie deductibilă diferenţa temporara să fie disponibil cu următoarea excepţie:

Fond comercial negativ care a fost tratat ca şi venit amânat prin IAS 22, Recunoaşterea iniţială a unui activ/datorii, alta decât cea prevăzută iniţial şi care în

momentul tranzacţiei nu afectează profitul contabil sau impozabilCreanţele cu impozitul pe profit amânat pentru diferenţe temporare deductibile ce

rezultă din participaţii în sucursale, filiale, întreprinderi asociate sau de tip joint-venture trebuie recunoscute în măsura în care este probabil ca diferenţa temporară să se reia într-un viitor previzibil, şi profitul impozabil să fie disponibil, iar diferenţa temporară să fie utilizată.

Valoarea contabilă a creanţelor cu impozitul pe profit amânat trebuie revizuită la închiderea exerciţiului şi diminuată în măsura în care nu mai este probabilă disponibilitatea

6 Ghid pentru inţelegerea şi aplicarea IAS 12 : Impozitul pe profit , A.Morariu, I. Jianu, Ed. CECCAR 2004, pag 56, 67, 68

9

unui profit impozabil suficient pentru a permite utilizarea acestui activ. Orice astfel de diminuare trebuie reluată în măsura în care profitul devine suficient.

O creanţă cu impozitul pe profit amânat trebuie recunoscută pentru o pierdere fiscală neutilizată cât şi pentru credite din impozite (credite fiscale) neutilizate, în măsura în care este probabil să se dispună de beneficii impozabile viitoare, asupra cărora vor putea fi imputate aceste pierderi fiscale şi credite de impozit neutilizate

Diferenţe temporare impozabile.O datorie privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru toate diferenţele

temporare impozabile, cu exceptia măsurii în care datoria privind impozitul amânat rezultă din:1. Recunoaşterea iniţială a fondului comercial; sau2. Rcunoaşterea inişială a unui activ sau a unei datorii intr-o tranzanţie care: Nu este o combinare de întreprinderi; si În momentul realizării tranzacţiei, acesta nu afectează nici profitul contabil, nici

profitul impozabil (pierderea fiscală)Pentru diferenţele temporare impozabile asociate investiţiilor în filiale, sucursale sau

întreprinderi asociate, precum şi intereselor în asocierile în participaţie, trebuie recunoscută o datorie privind impozitul amânat.

Diferente temporare deductibile.O creanţă privind impozitul amânat trebuie să fie recunoscută pentru toate diferenţele

temporare deductibile în limita în care este probabil ca profitul impozabil va fi disponibil si faţa de care diferenţa temporară deductibilă să poată fi utilizată, cu excepţia cazurilor în care creanţa privind impozitul amânat apare în urma:

Fondului comercial negativ care este tratat drept venit înregistrat în avans în conformitate cu IAS 22, Combinări de întreprinderi; sau

Recunoaşterii iniţiale a nuni activ sau a nebi datorii in cadrul unei tranzacţii care nu reprezintă o combinare de întreprinderi şi la momentul realizarii tranzacţiei nu afecteaza nici profitul contabil,nici profitul impozabil (pierderea fiscală)

Pierderi fiscale şi credite fiscale neutilizate.O creanţă privind impozitul amânat trebuie recunoscută pentru reportarea pierderilor

fiscale şi a creditelor fiscale neutilizate în limita probabilităţii că va exista profit impozabil viitor faţă de care pot fi utilizate pierderile şi creditele fiscale nefolosite.

Existenţa pierderilor fiscale neutilizate este o dovadă a faptului că s-ar putea să nu existe profit impozabil viitor.7

Reevaluarea creanţelor nerecunoscute privind impozitul amânat.La fiecare data a bilanţului, o întreeprindere reevaluează creanţele nerecunoscute

privind impozitul amânat.Întreprinderea recunoaste o creanţă privind impozitul amânat nerecunoscută anterior în măsura în care a devenit probabil faptul că profitul impozabil viitor va permite recuperarea creanţei privind impozitul amânat.

Investiţii în filiale, sucursale şi întreprinderi asociate şi interesele în asocierile în participaţie.

Diferenţele temporare apar atunci când valoarea contabilă a investiţiilor în filiale, sucursale şi întreprinderi asociate sau a intereselor în asocierile în participaţie diferă de baza fiscală a investiţiei sau a interesului,

7 Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate, Ed Economică,2001,pag.139

10

Evaluare

Datoriile (respective creanţele) privind impozitul curent pentru perioada curentă şi pentru cele anterioare trebuie evaluate la valoarea ce se asteaptă a fi plătită către autorităţile fiscale, folosind ratele de impozitare care au fost reglementate sau aproape reglementate până la data bilanţului.

Creanţele şi datoriile privind impozitul amânat trebuie evaluate la ratele de impozitare ce se asteaptă a se aplica pentru perioada in care activul este realizat sau datoria este decontată, pe baza ratelor de impozitare care au fost reglementate sau aproape reglementate până la data bilanţului. Creanţele şi datoriile privind impozitul amânat şi impozitul curent sunt evaluate folosind, de regulă, ratele de impozitare care au fost reglementate. Totuşi în unele jurisdicţii, anunţarea ratelor de impozitare de catre guvern are efectul unei reglementări efective, care poate urma anunţului la o perioadă de câteva luni. În astfel de circumstanţe, creanţele şi datoriile fiscale sunt evaluate folosind ratele de impozitare anunţat.

Atunci când la niveluri diferite ale profitului impozabil se aplică rate de impozitare diferite, creanţele şi datoriile privind impozitul amânat sunt evaluate folosind ratele medii ce se asteaptă a fi aplicate profitului impozabil aferent perioadelor în care diferenţele temporare sunt asteptate a se relua.

Evaluarea datoriilor privind impozitul amânat şi a creanţelor privind impozitul amânat trebuie să reflecte consecinţele fiscale ce ar decurge din modul în care întreprinderea anticipează, la data bilanţului, să recupereze sau sa stingă valoarea contabilă a activelor şi a datoriilor sale.

Valoarea contabilă a unei creanţe privind impozitul amânat trebuie revizuită la fiecare dată a bilanţului. O întreprindere trebuie să reducă valoarea contabilă a unei creanţe privind impozitul amânat în măsura în care nu mai este probabil ca suficient profit impozabil sa fie disponibil pentru a permite utilizarea beneficiului unei părţi a creanţei privind impozitul amânat sau a totalităţii acesteia.Orice astfel de reducere se impune a fi reluată daca se deovedeste ca există posibilitate să fie disponibil sufficient profit impozabil

Recunoaşterea impozitului curent şi a impozitului amânat .Contabilizarea efectelor impozitului curent şi a celui amânat ale unei tranzacţii sau ale

altor evenimente este consecventă cu contabilizarea tranzacţiei sau a evenimentului în sine.Impozitul current şi cel amânat trebuie să fie recunoscute ca venit sau ca şi cheltuiala in

profitul net sau pierderea netă aferentă perioadei,cu excepţia cazului în care acel impozit apare din :

O tranzacţie sau un eveniment care să fie recunoscute direct in capitalul propriu,în aceiaşi perioadă sau în una diferită

Combinări de întreprinderi care sunt reprezentate de o achiziţieImpozitul curent si impozitul amânat trebuie să fie debitate sau creditate direct în

capitalurile proprii dacă aceste impozite sunt aferente elementelor care au fost debitate sau creditate direct în capitalurile proprii,în aceiaşi perioadă sau într-o perioadă diferită.

11

Capitolul 2. Particularitati privind contabilizarea impozitului pe profit in referentialul contabil american

a. Recunoasterea impozitului amanat

Impozitul amânat este înregistrat in numele tuturor efectelor fiscale viitoare generale de evenimente constatate in conturi (concepţia extensiva)

Impozitul amânat este evaluat pe baza regulilor fiscale care sunt aplicabile in momentul in care impozitul va fi efectiv plătit sau recuperat.

Consecinţele fiscale ale previziunilor de rezultate viitoare sau ale previziunilor de schimbări de legislaţie fiscala trebuie sa rămână fără incidenta asupra calculului impozitelor amânate ale exerciţiului8.

b. Diferente temporare

Acestea pot include: Venituri impozabile, după ce ele au fost contabilizate Cheltuieli deductibile din punct de vedere fiscal, după ce ele au fost contabilizate Venituri impozabile, înainte ca ele sa fi fost contabilizate Cheltuieli deductibile, din punct de vedere fiscal, înainte ca ele sa fi fost înregistrate Alte circumstanţe care stau la originea diferenţelor temporare:

- Reducerea bazei amortizabile fiscale, ca urmare a creditului de impozit- Creditul de impozit a cărui constatare este amânata (decalata)- Operaţii convertite la cursurile istorice- Creşterea amortizării fiscale, ca urmare a reevaluării- Gruparea de întreprinderi contabilizata pe baza metodei achiziţiei.

c. Metoda de calcul

Procesul de calcul consta in: Identificarea diferenţelor temporare si a mărimii acestora Identificarea naturii mărimii si datei scadentei deficitelor „reportabile înainte” cat si a

creditelor de impozit Evaluarea mărimii impozitelor amânate pasive relative la diferenţele temporare impozabile,

prin utilizarea cotei de impozit aplicabile Evaluarea impozitelor amânate active relative la diferenţele temporare deductibile si la

reporturile deficitare, prin utilizarea cotei de impozit aplicabile Evaluarea impozitelor amânate relative la creditele de impozit reportabile Reducerea mărimii activelor de impozit amânate printr-un provizion, daca in funcţie de

elementele probante este mai probabil decât improbabil (probabilitate mai mare de 50%) ca, parţial sau total, creanţa de impozite amânate sa nu fie recuperata; mărimea provizionului trebuie sa fie suficienta pentru a reduce valoarea creanţei de impozite la nivelul unei mărimi, astfel încât sa fie mai probabil decât improbabil de recuperat.

Metoda de calcul consta in: utilizarea posibilităţilor oferite de regulile fiscale pentru previziunea anilor in cursul cărora

diferenţele temporare vor influenta asupra impozitului de plătit (tax planning strategies). Determinarea efectului schimbării de legislaţie fiscala asupra rezultatului perioadei in

cursul căreia a fost decisa schimbarea (perioada in care a fost publicata legea).

8 FELEAGĂ, N. - Sisteme contabile comparate vol. I: Contabilităţile anglo-saxone, Bucureşti, Editura

Economică, 1999

12

d. Prezenta in situatiile financiare

Prezentarea in bilanţ:Impozitul amânat pe termen scurt provine din diferenţele temporare care:

- vor genera un efect de impozit in cursul anului următor- vizează un activ sau un pasiv clasificat in categoriile elementelor pe termen scurt

Prezentarea in contul de profit si pierdere:Componentele cheltuielilor sau veniturilor referitoare la impozit trebuie sa fie indicate in contul de profit si pierdere sau in anexa:

- Impozitul de plătit sau de primit- Impozitul amânat- Creditele de impozit- Subvenţiile statului, in măsura in care ele au fost contestate ca o reducere a

cheltuielilor cu impozitul- Economiile de impozit ce provin de la imputarea deficitelor anterioare- Ajustările de impozite amânate, ce provin din schimbările de legislaţie fiscala

Aceasta analiza nu este furnizata decât pentru impozitul asupra beneficiilor ce provin din activităţile ce se menţin.

Alte informaţii de furnizat:Anexa trebuie sa menţioneze:

- motivele pentru care cheltuiala cu impozitul aferent exerciţiului este diferita de cheltuiala teoretica privind impozitul (aplicarea la rezultatul contabil înaintea impozitării a cotei de impozit in vigoare)

- valorile si datele scadentelor aferente pierderilor si creditelor de impozit reportabile.

e. Exemple de calcul si inregistrarea impozitului amanat

Ȋn S.U.A., contabilizarea impozitelor asupra beneficiilor se face ca şi în cazul normei internaţionale IAS 12 abordarea fiind bilanţieră.

Activele şi pasivele din impozite pe profit amânate sunt calculate la sfârşitul fiecărei perioade pentru toate diferenţele temporare ce există între valorile contabile şi fiscale ale elementelor de activ şi pasiv.

Convergenta IAS 12 –FAS 109

Transferuri intra-companie cu active

FAS 109 interzice recunoasterea creantelor de impozit amanat in legatura cu transferuri intra-companie a actibelor nemonetare pentru diferenta dintre baza fiscala a activelor in jurisdictia fiscala a cumparatorului si costul acestora raportat in situatiile financiare consolidate. Mai mult decat atat, orice cionsecinte care au impact asupra impozitului pe profit la nivelul vanzatorului sunt amanate pana cand activele sunt vandute unei parti din afara grupului consolidat.

Spre exemplu, presupunem situatia in care filiala din strainatate a unei companii mama din SUA vinde stocuri comapniei mama americane. Orice castig din aceasta operatiune va fi eliminat in vederea intocmirii situatiilor financiare consolidate, iar filiala

13

va inregistra o creanta de impozit amanat pentru orice taxe platite la nivel local. Castigul si orice creante de impozit amanat asociata va fi amanata pana in momentul in care stocul va fi vandut catre o societate din afara perimetrului de consolidare. In plus, cumparatorul nu va inregistra niciun activ de impozit amanat pentru diferenta intre valoarea contabila si fiscala stocurilor.

IAS 12 nu mentioneaza o astfel de exceptie si precizeaza ca efectul impozitelor amanate trebuie recunoscute folosint rata de impozit folosita in statul cumparatorului la momentul realizarii tranzactiei.

In cadrul efortului de realizare a procesului de convergenta, FASB a ajuns la concluzia ca aceasta exceptie trebuie inlaturata din prevederile standardului FAS 109.

Ca o consecinta, companiile vor recunoaste creante de impozit amanat oentru diferentele temporare rezultate din transferurile intra-companie nemonetare relizate intre jurisdictii fiscale.

Active si datorii in valuta

FAS 109 interzice recunoasterea impozitelor amanate pentru diferentele rezultate din reevaluarea activelor si datoriilor nemonetare in valuta evaluate la cursul istoric, din moneda locala in moneda functionala (atunci cand moneda functionala este aceeasi cu moneda de raportare) ca urmare a :

- Evolutiei cursului de schimb- Indexarii, pentru motive fiscale.

Spre exemplu, consideram o companie din Germania care a inregistrat active si datorii nemonetare in euro (moneda locala) si care doreste sa reevalueze aceste active si datorii in dolari in scopul elaborarii situatiilor financiare (presupunem ca dolarul american este si moneda functionala). Daca in contabilitate activele si datoriile sunt inregistrate in moneda locala (euro) acestea vor fi reevaluate in dolari prin folosirea unui curs de schimb istoric. Avand in vederea ca valoarea fiscala a respectivelor active nu s-a schimbat se naste o diferenta intre baza fiscala a activelor, respectiv datoriilor si echivalentul in dolari americani a costului istoric.

Aceste diferente vor rezulta in diferente temporare taxabile sau deductibile datorita cursului de schimb folosit, in momentul in care activele vor fi incasate si datoriile platite.

Este de asteptat ca FASB sa inlature aceasta restrictie astfel incat FAS 109 sa fie cinform cu prevederile standardului IAS 12.

Indepartarea acestei restrictii va rezulta in recunoasterea impozitelor amanate aferente variatiei cursului de schimb si indexarea de-a lungul timpului a respectivelor variatii.

Cotele de taxe aplicabile

FAS 109 mentioneaza ca diferentele temporare sa fie inmultite cu cota de impozit pe profit promulgata in vedearea stabilirii creantei sau datoriei de impozit amanat, in timp ce IAS 12 permite utilizarea ratei de impozit pe profit promulgata sau a ratei substantial promulgate.

14

In acest sens, FAS 109 va fi modificat pentru eventualele companii din afara SUA apropiindu-se de structura IASB. Acelasi lucru se va intampla si cu IAS 12 in contextul companiilor americane.

Contabilizarea impozitelor amanate pe baza elementelor de capital

Ambele standarde precizeaza ca recunoasterea initiala a elementelor de capital se va face in contrapartida cu capitalul. Totusi, cele doua abordari difera din alte puncte de vedere. FAS 109 mentioneaza ca modificarile ulterioare a impozitelor amanate care au fost contabilizate initial pe baza capitalului sa fie alocate elementelor de exploatare, in timp ce IAS 12 precizeaza ca aceste impozite amanate trebuie contabilizate in continuare pe baza elementelor de capital.

Ca parte a efortului de convergenta, IASB intentioneaza sa preia cerintele de alocare in decursul perioadei care se gasesc in FAS 109.

15

Capitolul 3. Calculul si contabilizarea impozitului pe profit: cazul societatilor romanesti

3.1. Aspecte fiscale privind impozitul pe profit

În acceptie generală, standardul contabil reprezintă o regulă sau un ansamblu de reguli care reglementează înregistrarea şi evaluarea în contabilitate, elaborarea şi prezentarea informaţiei contabile în situaţiile financiare. În limba franceză, termenul de standard are semnificaţia de normă care are semnificaţia unei date de referinţă. Fiecare standard este centrat pe un set de principii generale, pe o tema contabilă sau un sector de activitate instituţionalizat. În raport cu sfera de aplicare, standardele pot fi internaţionale, europene şi naţionale (locale).

Continutul economic,funcţia contabilă şi corespondenţele conturilor din planul de conturi general aprobat prin OMFP Nr. 1752/2005

În planul de conturi, impozitul pe profit se situează pe poziţia 4411”Impozitul pe profit” şi face parte din clasa 4 „Conturi cu terţii”. Contabilitatea terţilor asigură evidenţa datoriilor şi a creanţelor unităţii patrimoniale în relaţiile acesteia cu furnizorii, clienţii, personalul, asigurările sociale, bugetul statului, unităţile afiliate din cadrul grupului, asociaţi, acţionari, diverşi debitori şi alte persoane fizice sau juridice.

Contul 441 ţine evidenţa decontărilor cu bugetul statului/bugetele locale privind impozitul pe profit. Este cont bifuncţional. Soldul creditor reprezintă sumele datorate de unitate, iar soldul debitor, sumele vărsate în plus.

La acest cont se asociază, când se crediteazâ, contul corespondent debitor 691”Cheltuieli cu impozitul pe profit” şi 698”Cheltuieli cu impozitul pe venit şi cu alte impozite care nu apar în elementele de mai sus” (adică nespecificată expres) care se tratează în ordinea cronologică a conturilor la clasa 6 din Planul de Conturi General.

În Planul General de Conturi, aprobat prin OMF 1752/2005, contul 441”Impozitul pe profit” se dezvoltă în două conturi sintetice de gradul II:

Contul 4411”Impozitul pe profit curent”Contul 4412 „Impozitul pe profit amânat ”9

Contul 4411 „impozitul pe profit curent” ţine evidenţa impozitului pe profit calculat conform cu legislaţia fiscală privind impozitul pe profit. Este cont de Pasiv. Soldul creditor reprezintş sumele datorate, bugetul pentru impozite pe profit. I se asociază la creditare, contul 9611”Cheltuieli cu impozitul pe profit”10

Recunoaşterea şi evaluarea elementelor, tranzacţiilor şi evenimentelor

Dispoziţii legislative privind impozitul pe profit

9 OMFP-Ghid practic de aplicare a IAS, Partea 1, pag.24910 Ladislau Posser, Gheorge Lambru, Bogdan Lambru – “Îndrumător practic actualizat si completat” Ediţia a VIII-a, Ed. Andrei Şaguna,2006,pag. 169

16

Important pentru analiza impozitului pe profit este stablirea categoriilor de contribuabili plătitori de impozit. Acestea sunt diferite de la o ţară la alta . Pentru România categoriile de plătitori de impozit pe profit sunt următoarele:

a. Persoanele juridice române, pentru profitul impozabil obţinut din orice sursă, atât din România, cât şi din străinătate:

regiile autonome; companiile naţionale; societăţile naţionale; societăţile comerciale indiferent de forma juridică de organizare şi forma de proprietate,

inclusiv cele cu participare de capital străin sau cu capital integral străin; societăţile agricole şi alte forme de asociere agricolă cu personalitate juridică; organizaţiile cooperatiste; instituţiile financiare şi de credit; fundaţiile.

b. Persoanele juridice străine care desfăşoară activităţi printr-un sediu permanent în România asupra profitului impozabil atribuibil acelui sediu permanent. Sediul permanent nu include folosirea de spaţii pentru depozitarea sau distribuirea de mărfuri;

c.Persoanele juridice şi fizice nerezidente care desfăşoară activitaţi în România într-o asociere fără personalitate juridică asupra părţii din profitul impozabil al asocierii atribuibile fiecărei persoane

d.Persoanele juridice străine care realizează venituri in legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute de o persoană juridică română asupra profitului impozabil aferent acestor venituri

e.Asocierile dintre persoane fizice rezidente şi persoane juridice române care nu dau naştere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atât în România cât şi în străinătate;

e.instituţiile publice, pentru veniturile extrabugetare din activităţi economice desfăşurate în condiţiile legii.11

Sunt scutiţi de la plata impozitului pe profit:a. trezoreria statului;b. instituţiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii şi

disponibilităţile realizate şi utilizate potrivit Legeii nr. 500/2002 privind finanţele publice, cu modificarile ulterioare, şi Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 45/2003 privind finanţele publice locale, dacă legea nu prevede altfel

c. persoanele juridice române care plătesc impozitul pe veniturile microîntreprinderilor;d. fundaţiile române constituite ca urmare a unui legat;e. cultele religioase, pentru veniturile obţinute din activităţi economice care sunt utilizate

pentru susţinerea activităţilor cu scop caritabil;f. cultele religioase, pentru veniturile obţinute din producerea şi valorificarea obiectelor

şi produselor necesare activităţii de cult, potrivit legii, şi pentru veniturile obţinute din chirii, cu condiţia ca sumele respective să fie utilizate, în anul curent sau în anii următori, pentru întreţinerea şi funcţionarea unităţilor de cult, pentru lucrările de construcţie, de reparaţie şi de consolidare a lăcaşurilor de cult şi a clădirilor ecleziastice, pentru învăţământ şi pentru acţiuni specifice cultelor religioase, inclusiv

11 Codul Fiscal in contextual integrării europene,Ghid practice pentru înţelegere si aplicare,Ed. Contaplus 2007, pag 153-154

17

veniturile din despăgubiri sub formă bănească, obţinute ca urmare a măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate;

g. instituţiile de învăţământ particular acreditate, precum şi cele autorizate, pentru veniturile utilizate, în anul curent sau în anii următori, potrivit Legii învăţământului nr. 84/1995, republicată, cu modificările şi completările ulterioare şi Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 174/2001 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea finanţării învăţământului superior, cu modificările ulterioare;

h. asociaţiile de proprietari constituite ca persoane juridice şi asociaţiile de locatari recunoscute ca asociaţii de proprietari, potrivit Legii locuinţei nr. 114/1996, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, pentru veniturile obţinute din activităţi economice şi care sunt sau urmează a fi utilizate pentru îmbunătăţirea utilităţilor şi a eficienţei clădirii, pentru întreţinerea şi repararea proprietăţii comune;

i. Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar, constituit potrivit legii;j. Fondul de compensare a investitorilor, înfiinţat potrivit legii.k. Banca Naţionala a Românieil. Fondul de garantare s pensiilor private,înfiinţate potrivit legii

Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit pentru următoarele tipuri de venituri:

cotizaţiile şi taxele de înscriere ale membrilor; contribuţii băneşti în natură ale membrilor şi simpatizanţilor taxele de înregistrare stabilite potrivit legislaţiei în vigoare; veniturile obţinute din vize, taxe şi penalităţi sportive sau din participarea la

competiţii şi demonstraţii sportive; donaţiile şi banii sau bunurile primite prin sponsorizare; dividendele, dobânzile şi veniturile realizate din vânzarea-cesionarea titlurilor de

participare obţinute din plasarea veniturilor scutite; venituri pentru care se datoreaza impozit pe spectacole resursele obţinute din fonduri publice sau din finanţări nerambursabile; veniturile realizate din acţiuni ocazionale precum: evenimente de strângere de fonduri

cu taxă de participare,serbări,tombole, conferinţe, utilizate în scop social sau profesional, potrivit statutului acestora; veniturile excepţionale rezultate din cedarea activelor corporale aflate în proprietatea

organizaţiilor nonprofit, altele decât cele care sunt sau au fost folosite într-o activitate economică; sumele primite ca urmare a nerespectării condiţiilor cu care s-a făcut donaţia/

sponsorizarea, potrivit legii, sub rezerva ca sumele respective să fie utilizate de către organizaţiile nonprofit, în anul curent sau în anii următori, pentru realizarea scopului şi obiectivelor acestora, potrivit actului constitutiv sau statutului, după caz. veniturile realizate din despăgubiri de la societăţile de asigurare pentru pagubele

produse la activele corporale proprii, altele decât cele care sunt utilizate în activitatea economică sumele primite din impozitul pe venit datorat de persoanele fizice veniturile obţinute din reclamă şi publicitate, realizate de organizaţiiile nonprofit de

utilitate publică, potrivit legilor de organizare şi funcţionare, din domeniul culturii, cercetării

18

ştiinţifice, învăţământului, sportului, sănătăţii, precum şi de camerele de comerţ şi industrie, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale12

Organizaţiile nonprofit, organizaţiile sindicale şi organizatiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit si pentru veniturile din activitati economice realizate pana la nivelul echivalentului în ron a 15.000 euro, intr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit.

Contribuabili care desfşoară activitaţi de natura barurilor de noapte,cluburilor de noapte discotecilor,cazinourilor sau pariurilor sportive,inclusive persoanele juridice care realizează aceste venituri in baza unui contract de asociere si la care impozitul pe profit datorat pentru aceste activitati este mai mic de 5% din veniturile respective sunt obligate la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri realizate.

Cotele de impunere aferente profitului.

Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%, cu exceptiile prevăzute în lege:

a)În cazul persoanelor juridice care au obţinut, înainte de 1 iulie 2003, certificatul permanent de investitor în zona defavorizată, scutirea de impozit pe profitul aferent investiţiilor noi se aplică în continuare pe perioada existenţei zonei defavorizate.

b)Contribuabilii care au efectuat cheltuieli cu investiţii înainte de 1 iulie 2002, potrivit Ordonanţei Guvernului nr. 27/1996 privind acordarea de facilităţi persoanelor care domiciliează sau lucrează în unele localităţi din Munţii Apuseni şi în Rezervaţia Biosferei "Delta Dunării", republicată, cu modificările ulterioare, şi care continuă investiţiile conform ordonanţei menţionate, beneficiază în continuare de deducerea din profitul impozabil a cheltuielilor distinct evidenţiate, făcute cu investiţiile respective, fără a depăşi data de 31 decembrie 2006.

c)Contribuabilii care îşi desfăşoară activitatea în zona liberă pe bază de licenţă şi care până la data de 1 iulie 2002 au realizat investiţii în zona liberă, în active corporale amortizabile utilizate în industria prelucrătoare, în valoare de cel puţin 1.000.000 USD, beneficiază de scutire de la plata impozitului pe profit, în continuare, până la data de 31 decembrie 2006. Dispoziţiile prezente nu se mai aplică în situaţia în care survin modificări în structura acţionariatului contribuabilului. Modificarea de acţionariat în cazul societăţilor cotate se consideră a fi o modificare a acţionariatului în proporţie de mai mult de 25% din numărul acţiunilor, pe parcursul unui an calendaristic.

d)Contribuabilii care obţin venituri din activităţi desfăşurate pe bază de licenţă într-o zonă liberă au obligaţia de a plăti impozit pe profit în cotă de 5% pentru profitul impozabil care corespunde acestor venituri, până la data de 31 decembrie 2004.

e)Unităţile protejate destinate persoanelor cu handicap, definite prin Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 102/1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 519/2002, cu modificările ulterioare, sunt scutite de la plata impozitului pe profit dacă minimum 75% din sumele obţinute prin scutire se reinvestesc în vederea achiziţiei de echipament tehnologic, maşini, utilaje, instalaţii şi/sau pentru amenajarea locurilor de muncă protejate. Scutirea de la plata impozitului pe profit se aplică până la data de 31 decembrie 2006.

12 N. Măndoiu, Codul fiscal comparat 2004-2005-2006, Bucureşti, 2006, pag.29-31

19

f)În cazul Băncii Naţionale a României cota de impozitare este de 80%.13

Contribuabilii care desfăşoară activităţi de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care realizează aceste venituri în baza unui contract de asociere, şi la care impozitul pe profit datorat pentru activităţile prevăzute în acest articol este mai mic decat 5% din veniturile respective sunt obligaţi la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri realizate.

Stabilirea bazei de calcul a impozitului pe profit.

Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare

Cea mai mare importanţă a actului fiscal fiind reprezentată de cheltuielile recunoscute. Unele cheltuieli sunt recunoscute pe deplin, iar altele, numai până la o anumită limită prevăzută de lege, sumele ce depăşesc acestă limită fiind plătite din profitul rămas după impozitare.

După cum am menţionat , baza de impozitare este influenţată de un număr de reduceri fiscale, cum ar fi reducerile pentru investiţii, credite de impozit.Una din cele mai frecvente reduceri este posibilitatea de includere a pierderii suferite în anii anteriori.

Elementele patrimoniale din bilanţul de la sfârşitul anului, care se actualizează la inflaţie, se dimensionează în funcţie de soldul acestora la începutul anului şi de modificările, intrările respectiv ieşirile,care au loc în cursul anului fiscal

Profitul impozabil = Venituri totale – Cheltuieli totale – Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile

Veniturile sunt compuse din:1. Venituri din exploatare (venituri din vânzarea produselor, a lucrărilor executate şi a

serviciilor prestate) din producţia stocată, de imobilizări, subvenţii de exploatare;2. Venituri financiare, venituri din participaţii, din imobilizări financiare, din creanţe

imobilizate, din titluri de plasament, din diferenţe de curs valutar, sconturi;3. Venituri excepţionale, venituri din operaţiuni de capital, despăgubiri, penalităţi

încasate din cedarea activelor.Cheltuielile reprezintă sume plătite, aferente veniturilor:1. Cheltuieli cu materii prime, materiale, mărfuri, lucrări, servicii executabile, cheltuieli

cu personalul, cheltuieli cu impozitele şi taxele, cheltuieli cu amortizarea, cu primele de asigurare pentru activele corporale sau prime de asigurare pentru personal;

2. Cheltuielile financiare sunt cheltuielile privind titluri de plasament cedate, dobânzi plătite, pierderi din creanţe legate de participaţii;

3. Cheltuieli excepţionale, operaţii de capital şi operaţii de gestiune.

Veniturile neimpozabile:1. Dividende primite de către o persoană juridică română de la o altă persoană juridică

română. Sunt, de asemenea, neimpozabile, după data aderării României la UE, dividendele primite de la o persoană juridică străină, din statele UE, dacă persoana juridică română deţine

13 Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene, Ed. Intercredo, 2007, pag.266

20

minimum 15% , iar de la 1.01.2009 10% din titlurile de participare la persoana juridică străină, pe o perioadă neîntreruptă de cel puţin 2 ani, care se încheie la data plăţii dividendului;

2. Diferenţele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se deţin titluri de participare, precum şi diferenţele de evaluare a investiţiilor financiare pe termen lung. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionării, a retragerii titlurilor de participare, precum şi la data retragerii capitalului social la persoana juridică la care se deţin titlurile de participare;

3. Veniturile neimpozabile, prevăzute expres în acorduri şi memorandumuri aprobate prin acte normative;

4. Veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum şi veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.

Cheltuieli deductibile1. Cheltuielile cu achiziţonarea ambalajelor, pe durata de viaţă stabilită de către

contribuabil;2. Cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecţia muncii şi cheltuielile efectuate

pentru prevenirea accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale;3. Cheltuielile reprezentând contribuţiile pentru asigurarea de accidente de muncă şi

boli profesionale, potrivit legii, şi cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale;

4. Cheltuielile de reclamă şi publicitate efectuate în scopul popularizării firmei, produselor sau serviciilor, în baza unui contract scris, precum şi costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ în categoria cheltuielilor de reclamă şi publicitate şi bunurile care se acordă în cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru încercarea produselor şi demonstraţii la punctele de vânzare, precum şi alte bunuri şi servicii acordate cu scopul stimulării vânzărilor;

5. Cheltuielile de transport şi cazare în ţară şi în străinătate efectuate de către salariati şi administratori, precum şi pentru alte persoane fizice asimilate acestora, stabilite prin norme;

6. Contribuţia la rezerva mutuală de garantare a casei centrale a cooperativelor de credit;

7. Taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile obligatorii, reglementate de actele normative în vigoare, precum şi contribuţiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de muncă;

8. Cheltuielile pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului angajat;9. Cheltuielile pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente sau noi,

participarea la târguri şi expoziţii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii;

10. Cheltuielile de cercetare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condiţiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil;

11. Cheltuielile pentru perfecţionarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, întreţinerea şi perfecţionarea sistemelor de management al calităţii, obţinerea atestării conform cu standardele de calitate;

12. Cheltuielile pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor;

21

13. taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile datorate către camerele de comerţ şi industrie, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale;

14. Pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor neîncasate, în următoarele cazuri:

procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii judecătoreşti; debitorul a decedat şi creanţa nu poate fi recuperată de la moştenitori; debitorul este dizolvat, în cazul societăţii cu răspundere limitată cu asociat unic, sau

lichidat, fără succesor; debitorul înregistrează dificultăţi financiare majore care îi afecteaza întreg

patrimoniul.

Cheltuieli deductibile limitate:1. Cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra diferenţei rezultate

dintre totalul veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu impozitul pe profit;

2. Suma cheltuielilor cu indemnizaţia de deplasare acordată salariaţilor pentru deplasări în România şi în străinătate,în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice.

3. Cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 2% din fondul de salarii. Intră sub incidenţa acestei limite cu prioritate ajutoarele pentru naştere, ajutoarele pentru înmormantare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile şi protezele, precum şi cheltuielile pentru funcţionarea corespunzătoare a unor activităţi sau unităţi aflate în administrarea contribuabililor: grădiniţe, creşe, servicii de sănătate acordate în cazul bolilor profesionale şi ale accidentelor de muncă până la internarea într-o unitate sanitară, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, cămine de nefamilişti, precum şi pentru şcolile pe care le au sub patronaj. În cadrul acestei limite pot fi deduse şi cheltuielile reprezentând: tichete de creşă; cadouri în bani sau în natură oferite copiilor minori şi salariaţilor, cadouri în bani sau în natură acordate salariatelor, costul prestaţiilor pentru tratament şi odihnă, inclusiv transportul, pentru salariaţii proprii şi pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariaţii care au suferit pierderi în gospodarie şi contribuţia la fondurile de intervenţie ale asociaţiei profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din şcoli şi centre de plasament;

4. Perisabilităţile, în limitele stabilite de organele de specialitate ale administratiei centrale, împreuna cu instituţiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finanţelor Publice;

5. Cheltuielile reprezentând tichetele de masă acordate de angajatori, potrivit legii;6. Cheltuielile cu provizioane şi rezerve, în limita prevazută de lege;7. Cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar, în limita prevăzută de lege;8. Cheltuielile efectuate în numele unui angajat, la schemele facultative de pensii

ocupaţionale, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 200 de euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant;

9. Cheltuielile cu primele de asigurare private de sănătate, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 200 de euro într-un an fiscal, pentru fiecare participant;

10. Cheltuielile pentru funcţionarea, întreţinerea şi repararea locuinţelor de serviciu situate în localitatea unde se află sediul social sau unde societatea are sedii secundare, deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor construite prevăzute de legea locuinţei, care se majorează din punct de vedere fiscal cu 10%. Diferenţa nedeductibilă trebuie recuperată de la beneficiari, respectiv chiriaşi/locatari;

22

11. Cheltuielile de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente unui sediu aflat în locuinţa proprietate personală a unei persoane fizice, folosită şi în scop personal, deductibile în limita corespunzătoare suprafeţelor puse la dispoziţia societăţii în baza contractelor încheiate între părţi, în acest scop;

12. Cheltuielile de funcţionare, întreţinere şi reparaţii aferente autoturismelor folosite de angajaţii cu funcţii de conducere şi de administrare ai persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecărei persoane fizice cu astfel de atribuţii. Pentru a fi deductibile fiscal, cheltuielile cu parcul de autoturisme trebuie justificate cu documente legale.

13.Cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar ,vor fi deductibile pentru un nivel al gradului de îndatorarea mai mic sau egal cu 3

Cheltuieli nedeductibile:1. Cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele

reprezentand diferenţe din anii precedenţi sau din anul curent, precum şi impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate. Sunt nedeductibile şi cheltuielile cu impozitele nereţinute la sursă în numele persoanelor fizice şi juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din România;

2. Dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările şi penalităţile de întarziere datorate către autorităţile române, potrivit prevederilor legale. Amenzile, dobânzile, penalităţile sau majorarile datorate către autorităţi străine ori în cadrul contractelor economice încheiate cu persoane nerezidente şi/sau autorităţi străine sunt cheltuieli nedeductibile, cu excepţia majorărilor al căror regim este reglementat prin convenţiile de evitare a dublei impuneri;

3. Cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, precum şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta este datorată potrivit prevederilor legale;

4. Cheltuielile cu taxa pe valoarea adăugată aferentă bunurilor acordate salariaţilor sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin reţinere la sursă;

5. Cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât cele generate de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preţul de piaţă pentru aceste bunuri sau servicii;

6. Cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ, potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune, după caz, potrivit normelor;

7. Cheltuielile înregistrate de societăţile agricole, constituite în baza legii, pentru dreptul de folosinţă al terenului agricol adus de membrii asociaţi, peste cota de distribuţie din producţia realizată din folosinţa acestuia, prevăzută în contractul de societate sau asociere;

8. Cheltuielile determinate de diferenţele nefavorabile de valoare a titlurilor de participare la persoanele juridice la care se deţin participatii, precum şi de diferenţele nefavorabile de valoare aferente obligaţiunilor emise pe termen lung, cu excepţia celor determinate de vânzarea-cesionarea acestora;

9. Cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, cu excepţia celor prevăzute prin lege10. Cheltuielile cu contribuţiile plătite peste limitele stabilite sau care nu sunt

reglementate prin acte normative;11. Cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele angajatului, care

nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului;

23

12. Alte cheltuieli salariale şi/sau asimilate acestora, care nu sunt impozitate la angajat, cu excepţia prevederilor legele;

13. Cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfăşurarii activităţii proprii şi pentru care nu sunt încheiate contracte;

14. Cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum şi cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepţia celor care privesc bunurile reprezentând garanţie bancară pentru creditele utilizate în desfăşurarea activităţii pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale;

15. Pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau în litigiu, neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion. În această situaţie, contribuabilii care scot din evidenţă clienţii neîncasaţi sunt obligaţi să comunice în scris acestora scoaterea din evidenţă a creanţelor respective, în vederea recalculării profitului impozabil la persoana debitoare, după caz;

16. Cheltuielile înregistrate în evidenţa contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost supendat în baza ordinului preşedintelui ANAF;

17. Cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat şi cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii

Contribuabilii care efectuează sponsorizări şi/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificările ulterioare, şi ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, precum şi cei care acordă burse private, potrivit legii, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă totalul acestor cheltuieli îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:

este în limita a 30/00 din cifra de afaceri; nu depăşeşte mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.

În limitele respective se încadreaza şi cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de drept public,în scopul construcţiei de localuri,a dotărilor,achiziţiilor de tehnologie a informaţiei şi de documente specifice,finanţării programelor de formare continuă a bibliotecarilor, schimburilor de specialişti, a burselor de specializare, a participării la congrese internaţionale.14

18. Cheltuielile cu taxele şi cotizaţiile către organizaţiile neguvernamentale sau asociaţiile profesionale care au legătură cu activitatea desfăşurată de contribuabili şi care depăşesc echivalentul în lei a 4.000 euro anual, altele decât cele prevăzute prin lege.

19. Cheltuielile reprezentând valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, în cazul în care, ca urmare a efectuării unei reevaluări, se înregistrează o descreştere a valorii acestora.

Tratamente şi practici contabile

Calculul impozitului pe profit

Etapele de calcul a impozitelor amânate:1.Se calculează diferenţele temporare impozabile pentru fiecare element de activ şi

datorie din bilanţ:B.I. = Bază de impozitareVCA = valoarea contabilă a activului

14 Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene, Ed. Intercredo, 2007, pag.266

24

VCD = valoarae contabilă a datorieiΔti = diferenţă temporală impozabilăΔtd =diferenţă temporală deductibilă

B.I.= VCA/VCD – elemente deductibile fiscalΔt = VCA/VCD din bilant – BIDacă VCA >BI sau VCD<BI =>Δti =>datorii de impozit amânatÎn contabilitate se înregistrează: 6912 = 4412 Dacă VCA<BI sau VCD>BI =>Δtd =>creanţă de impozit amânatÎn contabilitete se înregistrează : 4412 = 7912

2. Se calculează datoria / creanţa privind impozitul amânat6912 = 4412 – datorieDatoria din impozit amânat = Δti* % cota de impozit4412 = 7912 – creanţăCreanţa din impozit amânat = Δtd* % cota de impozit

3.Recunoaşterea în bilanţ a creanţelor şi datoriilor privind impozitul amânatSd 4412 => creanţa din impozit amânatSc 4412 => datoria din impozit amânat

4. Recunoaşterea în contul 121 a mişcărilor dintre Si si Sf al impozitului amânat121 = 6912 şi 7912 = 1215. Verificarea posibilităţilor de compensare dintre datoriile şi creanţele privind

impozitul amânat.Impozitul pe profit datorat se calculează şi se înregistrează trimestrial, paecurgându-se

în acest scop, următoarele etape:

1. determinarea rezultatului contabil, cumulat de la începutul anului (RCo)Rezultat contabil o = Venituri Curente-Cheltuieli Curente

2.determinarea rezultatului impozabil, cumulat de la începutul anului (RIo)Rezultat impozabil o = RCo + Cheltuieli Nedeductibile - Venituri Neimpozabile -

Pierderea fiscală din anii precedenţi3. Calcularea impozitului pe profit datorat, cumulat de la începutul anului până la

sfârşitul trimestrului pentru care se face calculul (IPC)IPC = RIo x Cota de Impozit

4. Determinarea impozitului pe profit aferent trimestrului pentru care se face calculul (IPT)

IPT = IPC – Impozitul pe profit datorat cumulat la sfârşitul trimestrului precedent

În funcţie de fluctuaţia rezultatului impozabil de la un trimestru la altul, difrenţa trimestrială privind impozitul pe profit poate fi:

pozitivă, dacă în trimestrul respectiv s-a realizat profitnegativă, dacă în trimestrul respectiv s-a realizat pierdere

25

Dacă rezultatul impozabil stabilit la sfârsitul exerciţiului financiar este negativ, aceasta reprezintă pierdere fiscală şi se va recupera din profiturile impozabile obţinute în exerciţiile financiare urmatoare.

Pierderea fiscală din anii precedenţi se acoperă trimestrial, din profitul fiscal, odată cu calcularea şi înregistrarea impozitului pe profit.

Dacă din profitul contabil brut (mai mare) se scad cheltuielile cu impozitul pe profit (mai mici), rezultă profitul contabil net, care reprezintă soldul creditor al contului 121 “Profit şi pierdere“.

În cazul în care volumul veniturilor realizate este mai mic decât cel al cheltuielilor, rezultă pierdere contabilă netă, care reprezintă soldul debitor al contului 121 “Profit şi pierdere”.

Pierderile contabile se recuperează din profiturile contabile nete în următorii 5 ani consecutivi. Pierderile contabile din anii precedenţi se acoperă numai la sfârşitul exerciţiului financiar, când are loc repartizarea anuală a profitului net contabil.

Plata impozitului

Vărsarea la buget a impozitului pe profit se face până în data de 25 ale lunii următoare încheierii trimestrului. Achitarea cu întârziere a impozitelor atrage plata unor penalităţi de întârziere, calculate în funcţie de suma datorată, nunărul de zile de întârziere şi cota de penalizare reglementată prin lege.

Contribuabili care efectuează sponsorzări si/sau mecenat, potrivit prevederilor legii privind sponsorizarea şi legii bibliotecilor, scad din impozitul pe profit datorat sumele eferente, dacă sunt îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:

a) Sunt în limită de 3‰ din cifra de afaceri;b) Nu depaşesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat 15

Depunerea declaraţiilor de impozit pe profit

O dată cu declaraţia de impozit pe profit anuală, contribuabilii au obligaţia să depună şi o declaraţie privind plăţile şi angajamentele de plată către persoanele nerezidente, care cuprinde scopul şi suma fiecărei plăţi, numele şi adresa beneficiarului. Nu se cuprind în această declaraţie sumele angajate sau plătite pentru bunurile importate sau pentru transportul internaţional.

De menţionat este faptul că contribuabilii sunt răspunzători pentru calculul impozitului pe profit.

15 Codul Fiscal, acualizat, art.21, alin (4)

26

3.2. Studiu de caz

Metoda impozitului exigibil

CheltuieliIn urma contabilizării tuturor cheltuielilor aferente anului 2007, balanta clasei 6 de

conturi se prezinta astfel:

Simbol cont Denumire cont Total sume602.01 Cheltuieli cu materialele auxiliare 5568602.02 Chelt cu combustibilul deductibile fiscal 7018602.02 Chelt cu combustibilul nedeductibile 958602.04 Chelt cu piese de schimb deductibile fiscal 61340602.04 Chelt cu piese de schimb neded fiscal 60602.08 Chelt cu alte mat deductibile fiscal 23263603 Chelt cu obiecte de inventar deductibile fiscal 19450604 Chelt cu mat nestocate nedeductibile 732604 Chelt cu mat nestocate deductibile 10368605 Chelt cu energia si apa deductibile 34391605 Chelt cu energia si apa nedeductibile fiscal 628611 Chelt cu intretinerea deductibile 257611 Chelt cu intretinerea nedeductibile 1985612.01 Chelt cu chiria pct de lucru 15000612.02 Ch cu chiria cu Rebu 3851612.03 Chelt cu chiria sediu UCR 143761613.01 Chelt cu asig bunuri firma 11634613.02 Chelt asig Casco feb 2004 2720613.03 Asigurari diverse 16613.04 Chelt cu asig RCA 560622 Comisioane si onorarii avocat 156720623.01 Chelt de protocol asim dividendelor 43071623.02 Chelt de protocol extern nedeductibil 21308623.03 Protocol neded 16895623.04 Chelt de protocol interne deductibil 22936623.05 Chelt ded cu publicitatea 193624.01 Transport ded 1219624.02 Chelt transport extern marfa deductibil 273869624.03 Chelt de transport nedeductibil 2906624.04 Transport taxi 417625 Chelt de deplasare deductibile 506625 Chelt de deplasare nedeductibile 66162626 Chelt posta, telefoane deductibile 15871626 Chelt cu posta, telefon nedeductibile 2886627 Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate 9100

27

628.01 Alte chelt deductibile 32851628.02 Chelt serv terti auto 816628.03 Servicii avocat 14000628.04 Chelt cu servicii financiar-contabile 49438628.05 Alte chelt nedeductibile 1327628.06 Chelt cu servicii notariale 102628.07 Servicii parcare 41628.08 Chelt cu serv salubritate Rebu 264628.09 Chelt serv tiparit tichete 10877628.10 Chelt cu serv vama 42057635.01 Chelt cu comision Camera de munca 1753635.02 Chelt cu fond de mediu 51635.03 Alte chelt cu impozite si taxe nedeductibile 7741641 Cheltuieli cu salariile personalului 701074645.01 Contrib.unitatii la asig.soc. 156291645.02 Contrib.unitatii pt.ajutor somaj 19837645.03 Contrib. angajatorului pt.asig.soc de sanatate 49073645.04 Alte cheltuieli priv.asig.si protectia sociala 54354658.01 Penalizari comerciale 43658.02 Despagubiri, amenzi catre organele statului 29097658.03 Donatii, sponsorizare 20000658.04 Cheltuieli priv.activele ced.si alte op.de capital 9529658.08 Alte cheltuieli de exploatare 14805665 Chelt cu dif de curs deductibile 79286665 Chelt cu dif de curs valutar nedeductibile 278681.01 Chelt cu amortizarea deductibila fiscal 117641681.01 Chelt cu amort nedeductibila 464691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 0

Total Cheltuieli 2540267

Asa cum reiese din balanta clasei 6 de conturi societatea a considerat nedeductibile urmatoarele tipuri de cheltuieli:

cheltuieli cu combustibilul decontate de societate pentru autoturismul proprietate a asociatului care nu face parte din activele societatii; (958 ron)

cheltuieli cu piesele de schimb decontate in mod similar celor mentionate mai sus; (60 ron)

cheltuieli cu materiale nestocate care nu au la baza un document justificativ (732 ron)cheltuieli cu energia si apa: cheltuieli cu intretinerea aferente locuintei inchiriate de

catre asociata societatii in folos personal (2.613 ron)cheltuieli de protocol asimilate dividendelor pe care asociata le-a efectuat in folos

personal. Acestea au fost considerate cheltuieli asimiolate dividendelor in cconformitate cu prevederile articolului 7, alin.(1), pct.12, lit (d) din Legea 571/2003 – Codul fiscal. (43.071 ron)

28

cheltuieli de protocol extern nedeductibile, reprezentand cheltuielile efectuate de asociat in deplasarile externe in favoarea acestuia, care nu au la baza documente justificative acceptate de catre organele fiscale romane (21.308 ron)

cheltuieli de protocol nejustificate de documentele cu regim special legal acceptate (16.895 ron)

cheltuieli de protocol nedeductibile in limita legala de 2% conform articolului 21, alin. (3), lit.a din Legea 571/2003-Cod fiscal. (2.321ron)

Cheltuielile de protocolMod de calcul:Cheltuielile de protocol sunt deductibile in limita de 2% aplicata asupra diferentei

rezultate dintre totalul veniturilor impozabile si totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decat cheltuielile de protocol si cheltuielile cu impozitul pe profit.

A) Cheltuieli de protocol = 22.936 ronB) Venituri impozabile = 3.548.093 ronC) Cheltuieli totale = 2.540.267 ronD) Cheltuieli cu impozitul pe profit = 0 ronCheltuieli de protocol deductibile = (B-C+D+A) * 2% = 1.030.762 * 2% =20.615 ronCheltuieli de protocol nedeductible = 22.936 - 20.615 = 2.321 ron.

cheltuieli de transport nedeductibil efectuate in favoarea asociatului (2.906 ron)cheltuieli de deplasare nedeductibile reprezentand decontarea unei diurne mai

mari decat limita legala stabilita prin lege.Cheltuielile cu diurna pot fi deductibile in limita a 2,5* suma stabilita pentru institutii publice / zi.(66.162 ron)

cheltuieli cu posta si telefon nedeductibile aferente apartamentului asociatului (2.886 ron)

alte cheltuieli din prestatii externe care nu au la baza documente justificative (1.327 ron)

cheltuiala cu impozitul pe protocolul asimilat dividendelor si alte taxe nedeductibile (7741 ron)

alte cheltuieli cu protectia sociala ce depasesc limita a 2% din fondul de salarii, cheltuieli cu ajutoare acordate salariatilor (40.333 ron)

Cheltuieli cu ajutoare socialeMod de calcul:Total cheltuieli cu ajutoare sociale acordate: 54.354 ronFondul de salarii: 701.074 ron2% din fondul de salarii: 2% din 701.074 = 14.021 ron – deductibiliCheltuieli cu protectia soc. nedeductibile: 54.354 - 14.021 = 40.333 ron

cheltuieli privind amenzi si penalitati pe care societatea le-a platit in urma unui control efectuat de Inspectoratul Teritorial de Munca si care a amendat societatea pentru unele lipsuri cu privire la protectia muncii si organizarea activitatii privind salariatii (29.097 ron)

alte cheltuieli de exploatare nedeductibile (14.805 ron)cheltuieli cu difentele de curs valutar aferente deconturilor din deplasari in strainatate

ale asociatului corespunzatoare cheltuielilor externe nedeductibile (278 ron)

29

cheltuieli cu amortizarea imobilizari achizitionate in interesul asociatului (464 ron)cheltuieli cu sponsorizarea (20.000 ron).

VenituriIn urma contabilizarii tuturor veniturilor aferente anului 2007, balanta conturilor din

clasa 7 pentru anul 2007 se prezinta astfel:

Simbol cont Denumire cont Total sume704 Venituri din export servicii 3309149704 V. din prest servicii piata interna 131948758.03 Venituri din vanz.activelor si alte op de capital 9599758.08 Alte venituri din exploatare 1902761 Venituri din participatii 235000765 Venituri din diferente de curs valutar 94907766 Venituri din dobanzi 588

Total Venituri 3783093

La sfarsitul anului 2007, in cadrul calculul profitului fiscal, societatea considera ca fiind venituri neimpozabile suma de 235.000 ron ca urmare a incasarii de dividende de la o societate juridica romana.

Înainte de a stabili rezultatul contabil trebuie închise toate cheltuielile şi veniturile după cum urmează :

1)Închiderea cheltuielilor din exploatare:

121 = % 2.479.461

Profit şi pierdere - exploatare

602 “Cheltuieli cu materialele consumabile” 98.207

603 “Cheltuieli cu obiecte de inventar” 19.450604 “ cheltuieli cu materiale nestocate “ 160.659605 “Cheltuieli cu energia si apa” 35.019611 “Cheltuieli cu întretinerea” 2.242612 “Cheltuieli cu locatii de gestiune ,chirii” 162.612Cheltuieli privind mărfurile613 “Cheltuieli cu primele de asigurare” 14.930622 “Cheltuieli privind comisioane si onorarii” 156.720623 “Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate” 104.403624 “Cheltuieli cu transportul de bunuri şi persoane”

278.411

625 “Cheltuieli cu deplasări, detaşări şi transferări “ 85.425626 “Cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii” 18.757627 “Cheltuieli cu servicii bancare si asimilate” 9.100628 “Alte cheltuieli cu servicii terti” 151.773635 “Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte 9.545

30

asimilate “641 “Cheltuieli cu remuneraţiile personalului” 701.074645 “Cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială”

279.555

658 “Despăgubiri, amenzi şi penalităţi – plătite organelor de control”

73.474

6811 “Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor”

118.105

691 “Cheltuieli cu impozitul pe profit” 0

2)Inchiderea veniturilor din exploatare.

% = 121 3.452.598Profit şi pierdere - exploatare

704 ”Venituri din lucrări executate şi servicii prestate”

3.441.097

758 “Alte venituri din exlpoatare” 11.501

3) Închiderea cheltuielilor financiare

121 = 665 79.564Profit şi pierdere -financiare “Cheltuieli din diferenţe de

curs valutar”79.564

4) Închiderea veniturilor financiare

% = 121.02 330.495761 “Venituri din imobilizări financiare” Profit şi pierdere -

financiare235.000

765 “Venituri din diferenţe de curs valutar” 94.907766 “Venituri din dobânzi“ 588

5) Rezultatul contabil = Total venituri– Total cheltuieli Rezultatul contabil = (3.452.598–2.479.461) + (330.495– 79.564) = 1.224.968 ron

Rezerva legalaSocietatea are un capital social in valoare de 170.000 ron. Avand in vedere ca

societatea inregistreza pentru prima data profit, nu s-a constituit rezerva legala.Rezerva legala este deductibila in limita unei cote de 5% aplicata asupra profitului

contabil, inainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile si se adauga cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pana ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris si varsat.

Profit contabil inaintea impozitarii = 1.224.968 ronVenituri neimpozabile = 235.000 ronRezerva 5% = (1.224.826 - 235.000)*5% = 49.491,3 ron

31

Capital social = 170.000 leiRezerva in limita de 20% capital social = 170.000 * 20% = 34.000 ron

Se va constitui rezerva legala in valoare de 34.000 ron

129 “Repartizarae profitului” = 1061 “rezerva legala” 34.000

Pierdere fiscala de acoperitLa 31.12.2006 societatea prezinta o pierdere fiscala in valoare de 345.000 ron.

Pierderea anuala se recupereaza din profiturile impozabile obtinute in urmatorii 5 ani consecutivi.

Luand in considerare toate aspectele prezentate mai sus, detaliem mai jos calculul propriu-zis al profitului fiscal si al impozitului pe profit aferent acestuia:

A.Venituri totale 3.783.093B. Cheltuieli totale 2.540.267C. Profit brut 1.242.826D. Cheltuieli nedeductibile fiscal - total 273.957E. Reduceri fiscale (rezerva legala) 34.000F. Venituri neimpozabile (dividende primite) 235.000G. Pierdere fiscala 2004 de acoperit 345.000H. Rezultat fiscal (A-B+D-E-F-G) 902.783I. Impozit pe profit 2005 (H*16%) 144.445

Societatea a efectuat sponsorizari conform unui contract de sponsorizare in suma de 20.000 ron. Potrivit legii sponsorizarile se scad din impozitul pe profit daca indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

1. sunt in limita de 3‰ din cifra de afaceri2. nu depasesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.

Cifra de afaceri 3.441.097 ron * 3‰ = 10.323 ronImpozit pe profit 144.445 ron * 20% = 28.889 ron

Prin urmare, din sponsorizarea de 20.000 ron se poate deduce din impozitul pe profit suma de 10.323 lei.

Pentru anul 2007 impozitul pe profit datorat este de:144.445 ron - 10.323 ron = 134.122 ron

Dupa stabilirea impozitului pe profit, se inregistreaza nota contabila pentru constituirea in contabiliate a impozitului pe profit:

691 “Cheltuieli cu impozitul pe profit “ = 441 “Impozitul pe profit “ 134.122 ron

32

Metoda impozitelor amânate

Din situaţiile financiare ale firmei am extras informaţiile legate de active si datorii, informaţii care după părerea mea sunt relevante în ceea ce priveşte calculul impozitului pe profit atât cel curent cât şi cel amânat

Active si Datorii 31.12.2006 31.12.2007Imobilizări CorporaleClienţiAlte active

37.2008.00035.500

75.75010.00035.500

Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli -pentru amenzi datorate autorităţilor -pentru litigii comerciale -provizioane pentru garanţiiAlte datorii

70010050014.975

7001501.00015.975

La deschiderea anului financiar 2007, managerii au reevaluat imobilizările din clasa 1 în conformitate cu prevederile Standardului Internaţional de Contabilitate IAS 16. S-a ales ca procedeu de reevaluare imputarea amortizării cumulate asupra valorii de intrare a imobilizărilor şi reevaluarea valorii nete. Din calcule a rezultat o diferenţă din reevaluare în valoare de 31.800 . Valoarea netă reevaluată este de 65.000

Am împarţit imobilizările pe două clase pentru a comprima informaţia. Clasa 1 cuprinde imobilizări ce se amortizează linear pe o durată de 20 de ani din punct de vedere contabil, iar din punct de vedere fiscal pe o periodă de 10 ani. Clasa 2 se amortizează tot linear dar pe o durată de 5 ani din punct de vedere contabil şi de 4 ani din punct de vedere fiscal.

Amortizarea cumulată la deschiderea exerciţiului 2006: din punct de vedere contabil: 20.000 pentru imobilizările din clasa 1 si de 4.000 pentru imobilizările din clasa 2; din punct de vedere fiscal: 40.000 pentru imobilizările din clasa 1 si de 5.000 pentru imobilizările din clasa 2.În ceea ce priveşte creanţele clienţi, la 31.12.2006 acestea au avut o valoare brută de

8.600 şi a existat un provizion de depreciere de 600 nedeductibil fiscal. La 31.12.2007, valoarea acestora a fost de 10.600 şi a existat un provizion de depreciere de 600. Acest provizion este aferent creanţelor recunoscute la 31.12.2006 şi a devenit deductibil la calculul profitului impozabil în anul 2007 ca urmare a declanşării procedurii de faliment, pe baza hotărârii judecătoreşti, la respectivii clienţi neeligibili.

În urma unor sesizări răuvoitoare, autorităţile au deschis o anchetă asupra societăţii, aceasta fiind suspectată că a poluat mediul înconjurător. La finele anului 2006, ancheta nu a fost încheiată dar societatea a constituit un provizon, în conformitate cu prevederile normei IAS 37, pentru amenzile estimate a fi plătite către autorităţile statului. Valoarea acestuia a fost de 700.

Având în vedere cota medie realizată în anul precedent, provizionul pentru garanţii este deductibil pentru 400 în 2006 şi 600 în anul 2007. În anul 2007 s-au anulat integral provizioanele pentru garanţii constituite în exerciţiul 2006.

33

La începutul anului 2002, s-au angajat cheltuieli de dezvoltare în valoare de 1.250, care au fost capitalizate urmând a se amortiza prin metoda lineară, pe o durată de 5 ani. La sfarşitul anului 2004, cheltuielile de dezvoltare au fost eliminate din bilanţ deoarece nu îndeplineau condiţiile de capitalizare care sunt în conformitate cu norma IAS 38.

Societatea a sponsorizat mai multe evenimente desfăşurate pe raza municipiului care au depăşit limita legală de 500 în anul 2006 şi 350 în anul 2007.

Rezultatul contabil al anului 2006 a fost un beneficiu de 8.775 iar valoarea de la finele anului 2007 este doar de 8.740.

La începutul exerciţiului financiar 2006 a existat un pasiv de impozit amânat de 2.837

Evoluţia imobilizărilor în cei doi ani luaţi în calcul a fost următoarea:

Valoarea contabila bruta a imobilizarilor corporale

CLASA1 CLASA2 TOTAL IMOBILIZARI

Situatia la deschiderea anului 2006+Intrari la inceputul exercitiului 2006=Situatia la inchiderea exercitiului 2006-Imputarea amortizarii cumulate+Efectul reevaluarii la 01.01.2007+Intrari la inceputul exercitiului 2007=Situatia la inchiderea exercitiului 2007

50.0006.00056.000

(22.800)31.800-65.000

10.000-10.000

--15.00025.000

60.0006.00066.000

(22.800)31.80015.00090.000

În continuare voi prezenta tabloul amortizărilor contabile :

Elemente Imobilizari Clasa1 Imobilizari Clasa 2 TotalAmortizare cumulata

la 01.01.2006+amortizare aferenta

anului 2006

20.000

56.000/20ani=2.800

4.000

10.000/5ani=2.000

24.000

4.800

Amortizare cumulate la 31.12.2006

22.800 6000 28.800

Imputare amortizare cumulate asupra valorii de intrare

+amortizare aferenta anului 2007

(22.800)

65.000/20ani=3250

-

25.000/5ani=5.000

22.800

8.250

Amortizare cumulată la 31.12.2007 3.250 11.000 14.250

În urma calculului amortizări contabile, valoarea brută a imobilizărilor corporale la finele anului 2006 era de 37.200(66.000-28.800). Valoarea acestora la finele anului contabil 2007 este de 75.750(90.000-14.250).

34

Valoarea fiscala a imobilizarilor

corporaleCLASA1 CLASA2 Total

Situatia la deschiderea anului 2006+Intrari la inceputul exercitiului 2006=Situatia la inchiderea exercitiului 2006+Intrari la inceputul exercitiului 2007=Situatia la inchiderea exercitiului 2007

50.0006.00056.000

56.000

10.000-10.00015.00025.000

60.0006.00066.00015.00081.000

Elemente Imobilizari Clasa1 Imobilizari Clasa 2 TotalAmortizare cumulata la

01.01.2006+amortizare fiscala aferenta

anului 2006

40.000

56.000/10ani=5.600

5.000

10.000/4ani=2.500

45.000 8.100

Amortizare cumulate la 31.12.2006

45.600 7.500 53.100

Amortizare fiscala aferenta anului 2007

56.000/10ani=5.600 25.000/4ani=6.250 11.850

Amortizare cumulate la 31.12.2007

51.200 13.750 64.950

Baza de impozitare pentru imobilizările corporale a fost în 2006 de 12.900(66.000-53.100) iar în 2007 de 16.050( 81.000-64.950).

Calculul impozitului amanat in exercitiul 2006:

Elemente Valoare Contabila

Baza de impozitare

Diferenta temporara impozabila

Diferenta temporara deductibila

Imobilizari corporaleClientiAlte activeCheltuieli de dezvoltareProvizioane pentru amenziProvizioane pentru litigiiProvizioane pentru garantiiAlte datorii

37.2008.00035.5000700

100500

14.975

12.9008.60035.500250700

100400(500-

100)14.975

24.300------

--

-600-250-

100-

TOTAL 24.300 950

Datoria cu impozitul amânat se calculează astfel: 24300*16%=3.888Datoria cu impozit amânat de contabilizat este de 1051, obţinut din diferenţa dintre

3.888 - 2.837

35

Cheltuieli cu impozit amânat = Datorie cu impozit amânat 1051Creanţa cu impozit amânat:950*16%= 152Creanţe cu impozit amânat= Venituri din impozite amânate 152

Calculul impozitului pe profit curent în anul 2006:Rezultat contabil înainte de impozitare 8.775+ Cheltuieli nedeductibile fiscal -Amortizarea contabila a imobilizarilor corporale 4.800 -Cheltuieli cu provizioane pentru clienti 600 -Cheltuieli cu provizioane pentru amenzi 700 -Cheltuieli cu provizioane pentru garantii 100 -Cheltuieli cu sponsorizarile 500-Deduceri -Amortizarea fiscala a imobilizarilor corporale 8.100 -Amortizarea fiscala a cheltuielilor de dezvoltare 250=Rezultat impozabil 7.125

Impozit pe profit curent=7.125*16%=1.140

Cheltuieli cu impozit curent = Impozit pe profit curent 1.140

Calculul impozitului amanat in exercitiul 2007Elemente Valoare

contabilaBaza de impozitare

Diferenta temporara impozabila

Diferenta temporara deductibila

Imobilizari corporaleClientiAlte activeCheltuieli de dezvoltareProvizioane pentru amenziProvizioane pentru litigiiProvizioane pentru garantiiAlte datorii

75.75010.00035.5000700

1501.000

15.975

16.05010.00035.5000700

150600

15.975

59.700-------

------400-

TOTAL 59.700 400

Datoria cu impozitul amânat se calculează astfel: 59.700*16%=9.552Datoria cu impozit amânat de la inceputul anului: 3.888Datoria cu impozit amântat este de 5.664 Rezerve din reevaluare = Datorie cu impozit amânat 5.664

Creanţa cu impozit amânat=400*16%=64

36

Creanţa cu impozit amânat de la începutul anului este:238+2.187=2.425Din calculele făcute, rezultă că trebuie anulată creanţa din impozite amânte ce

reprezintă diferenţa dintre soldul final de la începutul anului şi soldul final de la sfarşitul anului. Valoarea ce trebuie anulată este de 2.361

Cheltuiala cu impozit amânat = Venituri din impozite amânate 2.361

Calculul impozitului pe profit curent în anul 2006:Rezultat contabil înainte de impozitare 8.740+ Cheltuieli nedeductibile fiscal -Amortizarea contabilă a imobilizărilor corporale 8.250 -Cheltuieli cu provizioane pentru garanţii 400 -Cheltuieli cu sponsorizările 350-Deduceri -Amortizarea fiscală a imobilizărilor corporale 11.850 -Amortizarea fiscală a cheltuielilor de dezvoltare 250 -Cheltuieli cu provizioane pentru clienţi 400

=Rezultat impozabil 5.040

Impozit pe profit curent= 5.040*16%=806

Cheltuieli cu impozit curent=Impozit pe profit curent 806

Interpretări şi analize financiare

Analiza rentabilităţii

Rentabilitatea poate fi definită ca fiind capacitatea unei întreprinderi de a obţine profit prin utilizarea factorilor de producţie şi a capitalurilor, indiferent de provenienţa acestora. Pentru axprimarea rentabilităţii se utilizează doua categorii de indicatori profitul şi ratele de rentabilitate. Mărimea absolută a rentabităţii este reflectată de profit, iar gradul în care capitalul sau utilizarea resurselor intreprinderii acuc profit este reflectat de rata rentabilităţii.

Analiza rentabilitatii se realizeaza pe baza “contului de profit si pierdere”, care arata modul in care s-a ajuns la o anumita stare patrimoniala finala, care au fost fluxurile de venituri si cheltuieli.

Scopul analizei rentabilitatii il constituie stabilirea performantei proprii in ceea ce priveste capacitatea actuala si in perspective de a genera prfit, ca singura sursa care poate asigura amplificarea activitatii

Analiza pe baza ratelor de rentabilitate

Fiecare indicator are o putere informationala proprie indeplinind o functie specifica in activitatea practica de gestionare a capitalului si a plasamentelor de capital.

În cadrul ratelor de gestionare a capitalului se includ:

37

A. Rata rentabilitatii economice a activului caracterizeaza eficinta elementelor materaile angajate in activitatea firmei

Relatia de calcul este urmatoarea:

Re = Profit brut / Activ total *100

Factorii care influenţează modificarea ratei rentabilităţii economice a activelor sunt:a) randamentul activelor imobilizateb) viteza de rotatie a activelor circulantec) rata rentabilitatii veniturilor

B. Rata rentabilitatii veniturilor caracterizeaza eficienta intregii activitati a firmei in cursul exercitiului. Relatia de calcul este urmatoarea :

Rv = Profit brut / Venituri totale *100

In practica economica internationala se utilizeaza si asa-numita “Rata profitului ”, ca raport intre venitul net dupa plata impozitelor si cifra totala a vanzarilor (cifra de afaceri).

C. Rata rentabilitatii costurilor caracterizeaza eficienta costurilor. In activitatea practica, prezinta importanta in estimarea si negocierea preturilor de vanzare a produselor sau tarifelor pentru prestari de servicii.

Elementele de calcul ale acestei rate sunt profitul brut si cheltuielile totale. Rc = Profit brut / Cheltuieli totale *100

În ceea ce priveste marimea acestei rate, in literatura de specialitate sunt exprimate opinii potrivit carora aceasta ar trebui sa se incadreze intre 9 – 15 % , in functie de sectorul de activitate.

D. Rata rentabilitatii financiare calculata ca raport intre profitul net ( Pn) si capitalul propriu ( Kp) :

Rf = Profit net / Capital propriu *100

Rata rentabilitatii financiare a capitalului este dependenta de:a) viteza de rotatie a activelor totale ( V/A), care exprima volumul vanzarilor

pe unitate monetara investita. Cu cat creste rotia activelor este mai mare, cu atat sporeste eficienta capitalului investit, cu atat sporeste eficienta capitalului investit, daca in activitatea de exploatare se obtine profit

b) parghia financiara (A/Kp), prin care se exprima, in mod sintetic, corelatia dintre structura financiara si capitalul imprumutat

rentabilitatea neta a veniturilor (Pn/V) in care se reflecta in principal eficienta activitatii de exploatare.

38

In loc de incheiere...

În capitolele acestei lucrări se prezintă maniera în care România încearcă să se

alinieze la standardele internationale de contabilitate.

Începând cu exerciţiul financiar al anului 2006, practic contabilitatea firmelor

româneşti funcţioneză în două “viteze”: un eşalon de întreprinderi considerate ”mari”, care

aplică normele IAS, şi un alt eşalon de întreprinderi considerate ”mici şi mijlocii”, care au

aplicat, începând cu anul 2003, o variantă simplificată a normelor IAS. S-a constatat că în

ţara noastră, normalizatorul contabil şi-a definit poziţia faţă de normele IAS considerându-

le, pentru unele întreprinderi, ca un substitut al normelor naţionale.

Aplicarea IAS 12 „Impozit pe profit “ conduce la raportarea mai fidelă a

cheltuielilor cu impozitul pe profit, cheltuiala cu impozitul pe profit este mai bine

"corelată" cu profitul corespunzător.

"Drumul internaţionalizării şi europenizării contabilităţii din România trece şi prin

asimilarea produselor convergenţei între cele două referenţiale contabile de nivel mondial. 

Este, probabil, procesul cel mai complex căruia specialiştii trebuie să îi facă faţă, de la

declanşarea reformelor contabile, după 1990. Componentele arhitecturii cadrului contabil

internaţional, inclusiv proiectul de reformă a acestui cadru, standard după standard,

principiu după principiu, regulă după regulă, politici contabile de recunoaştere, măsurare şi

publicare a conturilor, toate acestea susţinute de studii de caz relevante, constituie materia

incandescentă a unei revoluţii financiare care se va derula mai multi ani."

 

39

Bibliografie

Bunea Ştefan, Monocromie şi policromie in proiectarea politicilor contabile ale intreprinderii, Editura Economica, pag.235-240

Colectivul MFP, Ghid practic de aplicare a Standardelor Internaţionale de Contabilitate, Ed Economică,2001,pag.127-128,133,139-141

D. Scott Beane, FAS 109 ACCOUNTING FOR INCOME TAXES IN CONSOLIDATION, Ed. CPA, 1998

Decock Good C.,Dosne F., Comptabilité internationale: les IAS/IFRS en Pratique, Economica, 2005

Feleaga Liliana, Feleaga Niculae, Contabilitate financiara - o abordare europeana si internationala, vol. 1-2, Ed Economica, 2007 

FELEAGĂ N., Sisteme contabile comparate vol. I: Contabilităţile anglo-saxone, Bucureşti, Editura Economică, 1999

Măndoiu N., Codul Fiscal comparat, Bucureşti, 2006

Morariu Ana, Contabilitate şi fiscalitate în dezvoltarea firmei, Ed.ExPonto,2005 pag.201-206

Morariu A., Jianu I., Ghid pentru inţelegerea şi aplicarea IAS 12 : Impozitul pe profit , Ed. CECCAR 2004,pag. 23,56,67-71

Pântea I., Bodea G., Contabilitatea financiară românească conformă cu Directivele Europene, Ed. Intercredo, 2007, pag.266

Pop Atanasiu, Contabilitate financiara românească, Ed.IntelCredo, 2002

Popa Adriana, Popa Nicu, Radu Gabriel, Iordan Braduţ Cristian, Codul Fiscal în contextual integrării europene Ghid practic pentru înţelegere şi aplicare, Ed. Contaplus 2007, pag. 153-157

Popa Adriana Florina, Pitulice Ileana Cosmina, Nichita Nirela, Jianu Iulia, Studii practice privind aplicarea Standardelor Internaţionale de Raportare în România, Ed. ContaPlus 2007, pag.267,277

Posser Ladislau, Lambru Gheorge, Lambru Bogdan, Îndrumător practic actualizat şi completat, Ed. Andrei Şaguna,2006,pag 169

40

. Tully R.T., IAS 12 Income taxes, Accountancy Tuition Centre Limited. ***International Accounting Standards 2004, International Accounting Standards

Board. www.iasplus.com www.iasb.org             

www.codfiscal.net

www.contabilul.ro

www.mfinante.ro

41