UNIVERSITATEA AUREL VLAICU ARADFACULTATEA DE TIINE ECONOMICE

BUGET I TREZORERIE

SUPORT CURSNVMNT LA DISTAN

LECTOR DR.RISTI LUCIA ARAD - 2008

1

CuprinsCapitolul 1 Conceptele, evoluia i principalele tendine n organizarea i funcionarea Trezoreriei Publice..................................................................4 1.1. Conceptul i unele fundamentri teoretice privind Trezoreria public......4 1.2. Evoluia i tendinele de baz ale dezvoltrii conceptului de Trezorerie public 7 1.3. Asemnri i deosebiri din punct de vedere conceptual i al obiectului de activitate ntre Trezoreria public i bncile comerciale...........................................11 1.4. Necesitatea organizrii Trezoreriei publice n Romnia..........................13 Capitolul 2 Coordonate ale organizrii contabilitii Trezoreriei Statului....................19 2.1. Contabilitatea Trezoreriei Statului component a contabilitii publice19 2.2. Mijloacele normalizrii contabilitii Trezoreriei Statului.......................25 2.3. Normalizarea contabilitii cronologice i sistematice a Trezoreriei Statului 27 2.4. Deschiderea conturilor pentru instituiile publice i corespondenii Trezoreriei Statului.......................................................................................................29 Capitolul 3 Fluxurile financiare derulate prin Trezoreria Statului, determinate de constituirea fondurilor publice..................................................................33 3.1. Unele aprecieri generale referitoare la resursele financiare publice........33 3.2. Fluxurile financiare determinate de ncasarea fondurilor publice prin decontri fr numerar i reflectarea lor n contabilitatea Trezoreriei Statului.........35 3.2.1. Fluxurile financiare determinate de ncasarea veniturilor bugetare, extrabugetare i a fondurilor speciale prin decontri fr numerar de la instituiile publice...............................................................................................36 3.2.2. Fluxurile financiare determinate de ncasarea veniturilor bugetare, extrabugetare i a fondurilor speciale prin decontri fr numerar de la persoane juridice i fizice.................................................................................41 3.2.3. Restituirea plusurilor din impozite, taxe i alte venituri bugetare contribuabililor, persoane juridice i fizice.......................................45 3.3. Fluxurile financiare determinate de ncasarea prin numerar a fondurilor publice 46 3.3.1. Fluxurile financiare determinate de ncasarea prin numerar a veniturilor bugetare, extrabugetare i a fondurilor speciale de la contribuabili, persoane juridice i fizice, la trezoreriile care au organizate case de ncasri, case de pli i casierii-tezaur.................................................................................47 3.3.2. Fluxurile financiare determinate de ncasarea prin numerar a veniturilor bugetare, extrabugetare i a fondurilor speciale de la contribuabili, persoane juridice i fizice, la trezoreriile care au organizate case de ncasri, dar nu au case de pli i casierii-tezaur....................................................................47 3.3.3. Restituirea prin numerar a plusurilor din impozite i taxe sau a altor venituri bugetare contribuabililor, persoane juridice i fizice........................48 Capitolul 4 Fluxurile financiare n procesul de utilizare a fondurilor publice .............51 4.1. Conceptul i unele fundamentri teoretice privind cheltuielile publice...51

2

4.2. Controlul cheltuielilor sectorului public efectuate prin intermediul Trezoreriei Statului.......................................................................................................56 4.3. Fluxurile financiare determinate de efectuarea cheltuielilor sectorului public 61 4.3.1. Fluxurile financiare determinate de plile fr numerar................61 4.3.2. Fluxurile financiare determinate de plile prin numerar................71

3

Capitolul 1 Conceptele, evoluia i principalele tendine n organizarea i funcionarea Trezoreriei publice Obiective urmrite nsuirea conceptului de trezorerie public; Cunoaterea particularitilor acestei bnci speciale a statului; Trezoreria public, ca i concept i tendine n evoluia sa referitor la organizarea, funcionarea i atribuiile acesteia n diversele etape ale istoriei sale, a urmat ndeaproape cursul dezvoltrii economico-sociale a societii, n general, i al finanelor publice, n special. De aceea, nivelul de dezvoltare i complexitatea operaiunilor financiare pe care le efectueaz trezoreriile publice n diversele ri ale lumii depind, n mod covritor, de gradul de dezvoltare a economiei acelei ri, de proporia interveniei statului n acea economie i de abundena sau srcia resurselor financiare publice pe care le are de administrat. Organizarea Trezoreriei publice n Romnia, iniial sub denumirea de Trezoreria Finanelor Publice (1993) i mai apoi de Trezoreria Statului, a constituit o necesitate obiectiv, determinat de mutaiile profunde care s-au produs dup anul 1990 n economia i finanele rii. Astfel, o dat cu trecerea la economia concurenial de pia, finanelor publice cerndu-li-se s-i amplifice rolul i funciile referitor la administrarea, angajarea i utilizarea ct mai eficient a resurselor financiare publice, s-a impus cu necesitate crearea unei instituii care s sprijine ndeaproape realizarea acestui deziderat. De asemenea, reforma din sistemul bancar, care l-a structurat pe acesta pe dou paliere, pe de o parte, Banca Naional a Romniei cu funciile sale tradiionale de Banc Central, pe de alt parte, sistemul bncilor comerciale care aveau ca prim obiectiv realizarea de servicii i produse bancare care s le aduc profit, i nu cel de colectare i administrare corespunztoare a fondurilor publice, a constituit o alt cauz important a crerii acestei instituii. n acest context, n execuia componentelor bugetului general consolidat s-au nregistrat nsemnate nereguli i deficiene cu prilejul formrii i folosirii resurselor financiare publice, neajunsuri care au determinat crearea i n Romnia, ca n toate rile dezvoltate ale lumii, a unei instituii financiare specializate a statului care s asigure constituirea, gestionarea i utilizarea mai corespunztoare a resurselor financiare publice ale rii. 1.1. Conceptul i unele fundamentri teoretice privind Trezoreria public Dicionarul explicativ al limbii romne1 definete Trezoreria ca fiind: Oficiu al unui stat unde se pstreaz i se administreaz tezaurul public. O definiie mai apropiat de semnificaia pe care o are astzi Trezoreria public este dat de Dicionarul enciclopedic romn2 dup care Trezoreria ar fi ansamblul de operaiuni financiare i bneti bugetare i extrabugetare pe care le face statul pentru procurarea mijloacelor bneti care-i sunt necesare1 2

Dicionarul explicativ al limbii romne, ediia a II-a, Univers Enciclopedic. Bucureti, 1998, pag. 1111. Dicionar enciclopedic romn, vol. IV, Editura Politic, Bucureti, 1966, pag. 716.

4

i pentru cheltuirea acestor mijloace sau loc unde se pstreaz i administreaz tezaurul statului. Muli dintre autorii care au studiat importana i atribuiile Trezoreriei publice din timpurile moderne au ajuns la concluzia c prerogativele acesteia sunt numeroase, competenele diverse, rolul extrem de important, dar i-au exprimat o oarecare reinere n a da acesteia o definiie scurt i peren. Andr Neurrisse n lucrarea sa Le Trsorier Payeur Gnral3 citeaz prerea mai multor autori care au abordat problema definiiei Trezoreriei publice: Gillbert Devaux, vechi director al bugetului Franei, evoca totalitatea serviciilor financiare ale statului solidar legate printr-o unitate a Trezoreriei. Francois Bloch Lain vorbea de un serviciu al statului care efectueaz, conform legilor de finane, operaiile de cas i de banc care cuprinde gestiunea finanelor publice i care exercit asupra ansamblului activitilor financiare puterile de tutel conferite statului. Dar mai trziu, acelai autor, mpreun cu P. de Vogu, a subliniat c Trezoreria era mai uor de definit altdat dect azi i a preferat s nu-i mai dea o definiie. Daniel Libgne, relund cteva elemente adunate de F. Bloch Lain i J.Y. Haberer, a ncercat o definiie n sensul c Trezoreria ar fi un serviciu public al statului: care efectueaz pentru contul su i pentru al altor colectiviti administrative operaiunile de cas (ncasri i cheltuieli) de banc (micri de creane i datorii) i de contabilitate necesare gestiunii finanelor publice; care exercit activitatea de administraie, de tutel, de finanare sau de stimulare n materie economic i financiar i, de asemenea, internaional; care asigur meninerea marilor echilibre monetare i financiare. n cele mai recente lucrri romneti de specialitate, profesorul Tatiana Moteanu consider c Trezoreria este ca o casierie, unde sunt depuse i gestionate fondurile statului, i ca o banc, cu activitate de credit pe termen scurt, nsrcinat s echilibreze n orice moment intrrile i ieirile de fonduri4; profesorul Gheorghe Manolescu o definete: organism care centralizeaz i administreaz ansamblul ncasrilor i plilor statului, Trezoreria este considerat n acest sens ca un subiect nonfinanciar, ea fiind unul din beneficiarii creaiei monetare5. Primele acte normative de dup decembrie 1989, care au legiferat organizarea acestei instituii n Romnia, s-au axat mai mult n a-i stabili locul, rolul i atribuiile, fr a meniona n mod expres o definiie a acesteia din punct de vedere conceptual. Astfel, Legea contabilitii din anul 19916 se refer numai la organizarea contabilitii Trezoreriei Finanelor Publice i sfera de cuprindere a acesteia, respectiv: operaiunile privind execuia de cas a bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat; constituirea i utilizarea mijloacelor extrabugetare i a fondurilor cu destinaie special, gestiunea datoriei publice interne i externe, precum i alte operaiuni financiare efectuate n contul organelor administraiei publice centrale. De asemenea, Ordonana Guvernului nr. 66/19947 privind formarea i utilizarea resurselor derulate prin Trezoreria Statului, cu modificrile i completrile ulterioare, stabilete, n principal, genul de operaiuni ncasri i pli pe care le efectueaz Trezoreria3

Andr Neurrisse, Le Trsorier Payeur Gnral, Editura Presses Universitaires de France, Paris, 1986, pag. 11-12. 4 Tatiana Moteanu, Buget i Trezoreria Public, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1997, pag. 224. 5 Gheorghe Manolescu, Moneda i ipostazele ei, Editura Economic, Bucureti, 1997, pag. 53. 6 Legea contabilitii nr. 82/24.12.1991, publicat n Monitorul Oficial nr. 265/24.12.1991, art. 33. 7 Ordonana Guvernului nr. 66/1994 privind formarea i utilizarea resurselor derulate prin Trezoreria Statului, modificat i completat, republicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 141/18 aprilie 1998.

5

general n contul instituiilor publice, precum i atribuiile i funciile acesteia, dar nu-i d Trezoreriei generale o anume definire. Nici Hotrrea Guvernului nr. 78/19918, care a constituit actul propriu-zis de natere al acestei instituii, nu o definete ntr-un fel anume, stabilindu-i numai atribuiile. Doar Normele metodologice ale Ministerului Finanelor nr. 5318/1992, date n aplicarea acestei hotrri, i precizeaz mai clar rostul i menirea sa ca fiind: O instituie financiar prin care sectorul public i efectueaz operaiunile de ncasri i pli asupra crora Ministerul Finanelor exercit controlul fiscal i financiar preventiv9. Din definiie nu rezult ns atribuiile acestei instituii pe linia gestionrii datoriei publice interne i externe, efecturii de plasamente financiare, acoperirii temporare a deficitelor bugetului asigurrilor sociale de stat, ale bugetului fondurilor speciale, i folosirii mijloacelor bneti disponibile ale Trezoreriei etc. Numai Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 146 din noiembrie 2002 o definete pe aceasta ca fiind un sistem unitar i integrat prin care statul asigur efectuarea operaiilor de ncasri i pli privind fonduri publice, inclusiv cele privind datoria public, i a altor operaiuni ale statului, n condiii de siguran i n conformitate cu dispoziiile legale n vigoare10. Sintetiznd elementele definitorii exprimate de autorii menionai, a actelor normative care reglementeaz atribuiile acestei instituii n Romnia, fr pretenia de a paterniza nimic din cele ce urmeaz, suntem de prere c o definiie care ar putea s exprime mai exact rolul i importana acestei instituii, aa cum i manifest atribuiile n momentul de fa n Romnia, ar putea fi formulat astfel: Trezoreria Statului este o instituie financiar prin intermediul creia se deruleaz constituirea i utilizarea fondurilor publice sub un strict control fiscal i financiar preventiv. Gestioneaz datoria public, inclusiv serviciul acesteia, efectueaz plasamente financiare, atrage disponibilitile bneti sub forma mprumuturilor de stat din economie i strintate n vederea refinanrii i finanrii datoriei publice i a deficitelor bugetare i efectueaz operaiuni care in de intervenia statului n economie. Concluzionnd multe dintre opiniile exprimate referitoare la funciile Trezoreriei, menionm pe cea de casier i cea de bancher al statului, precum i de intermediar financiar, atribute care au menirea de a soluiona compensarea general a circuitului financiar privind egalizarea fluxurilor financiare i monetare de intrare cu cele de ieire de resurse publice din economie. De asemenea, din punct de vedere conceptual, privind modul cum sunt nelese i definite, n ara noastr, atribuiile i rolul Trezoreriei statului, putem reine urmtoarele reguli i caracteristici mai importante: Este menit s gestioneze fondurile bugetare, preponderent de natur fiscal, a fondurilor speciale i extrabugetare ale instituiilor publice, a mprumuturilor de pe piaa intern sau extern, a celor de la Banca Naional a Romniei, a unor surse care se constituie n mod excepional (din privatizare etc.) i, mai recent, a unor disponibiliti ale agenilor economici i persoanelor fizice; ncasrile trebuie efectuate i evideniate ntr-o anumit ordine, inndu-se cont de natura i proveniena lor, iar cheltuielile se admit la plat numai dup un control prealabil care are n vedere respectarea destinaiei aprobate pe categorii de cheltuieli i natura lor.8

Hotrrea Guvernului nr. 78/15.02.1992 privind organizarea i funcionarea Trezoreriei Finanelor Publice, publicat n Monitorul Oficial nr. 30/28.02.1992. 9 Normele metodologice nr. 5318/1992 privind organizarea i funcionarea Trezoreriei Finanelor Publice, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor nr. 1029/septembrie 1992, pag. 1. 10 Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 146/2002, privind formarea i utilizarea resurselor derulate prin Trezoreria Statului, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 824/14.11.2002.

6

Altfel spus, statul dorete s se asigure c prin intermediul acestei instituii fondurile sale vor fi mai bine gospodrite i gestionate dup criterii, principii i reguli clare i precise; n situaiile n care ncasrile nu acoper nevoile de pli, statul ncredineaz acestei instituii sarcina de a procura necesarul de resurse, iar cnd ncasrile depesc nevoile de pli, surplusul de fonduri i este ncredinat pentru a-l plasa n condiii ct mai avantajoase (la bnci, instituii financiare, finanri n scopuri economice etc.). Pe msura implicrii crescnde a statului n economie, acesta ncredineaz Trezoreriei atribuii sporite pentru stimularea sau inhibarea unor subieci economici, prin stabilirea de faciliti unora sau poveri fiscale altora, n funcie de interesul pe care l are fa de o ramur sau alta a economiei. Din punctul de vedere al gradului de implicare a statului n economie, acesta este diferit de la o ar la alta i chiar de la o etap la alta a dezvoltrii economico-sociale. Aa de exemplu, Trezoreria Franei are atribuii sporite n aceast privin, prin competena acesteia de a elibera autorizaii pe motivaii economice. Scrisoarea de confirmare pentru fabricaii de interes naional faciliteaz accesul la finanri privilegiate sau subvenionarea unei pri importante din cheltuieli (cele privind amenajarea teritoriului, avansuri pentru progresul tehnic, n multe situaii nerambursabil este cazul sprijinirii aeronauticii civile sau militare, dezvoltarea companiei AIRBUS sau susinerea unor sectoare ale economiei aflate n restructurare etc.). 1.2. Evoluia i tendinele de baz ale dezvoltrii conceptului de Trezorerie public Trezoreria public, instituia prin intermediul creia statul i constituie i utilizeaz resursele sale financiare, aa cum este ea astzi organizat n ri cu o economie dezvoltat, a cunoscut o lung i zbuciumat evoluie. Istoria ei este veche, denumirea sa venind, probabil, de la cuvntul latinesc thesaurus, dar noiunea n sensul ei de tezaur apare n Frana n secolul al XI-lea (1080) i este folosit pentru a desemna totalitatea resurselor financiare la dispoziia suveranului. n antichitate, spre exemplu, semnificaia cuvntului n sine nsemna caseta celui puternic sau operaiunea cea mai simpl de a colecta bani i apoi de a cheltui aceti bani. n Egiptul Antic i n Babilon, Trezoreria era inut n Palatul regal sau n Templu, fapt ce-i conferea acesteia o anumit aur magic. La nceput, statul era preocupat de a aduna resursele necesare, mai ales pentru a acoperi cheltuielile de consum. Eventualul surplus, de obicei, nu era reintrodus n circuitul economic. Este cazul Greciei Antice, unde la Atena, de exemplu, surplusul ncasrilor publice era depus n Templu, sub controlul Bulei (Senatului), iar cnd statul avea nevoie de bani pentru a-i plti datoriile, se mprumuta de la casa sacr Atena. Fiecare ora avea o organizare similar, mrimea i numrul acestora fiind determinate de puterea economic a fiecrui ora. La Roma funcionau cel puin patru trezorerii diferite, care toate la un loc consolidau puterea financiar a lui Augustus n urmtoarea form organizatoric aproximativ: Vechea Trezorerie (Aerarium), specific epocii republicane, era controlat de chestori (magistrai romani cu sarcini financiare) i dirijat de doi prefeci, sub autoritatea Senatului; Fiscus Caesaris, mprit n mai multe casierii, fiecare avnd o afectare a ncasrilor pe categorii de cheltuieli i pe provinciile imperiale;

7

Casa Autonom Militar, care beneficia de impozitele pe succesiuni i asigura resursele pentru plata pensiilor; Patrimoniul lui Cezar, care gestiona venitul personal al mpratului.

Gestionarea resurselor acestor trezorerii de ncasri i pli era, n general, arendat specialitilor publicani (oameni de afaceri). Abia sub mpratul Tiberius a fost creat un fel de Minister al Finanelor care se numea A. Rationibus. ncet, ncet, a aprut o cancelarie imperial centralizat, n timp ce Fiscus Caesaris tindea s devin din ce n ce mai mult casa public unic, dar n contradicie i concuren cu creterea veniturilor private ale efului statului, adic Ratio privata. Treptat ns, sistemul de dare n arend a formelor de organizare i funcionare a Trezoreriei romane a fost nlocuit n mod progresiv prin strngerea direct a impozitelor de ctre funcionarii publici care, n funcie de perioad, purtau denumiri diferite. n general, n epoca roman, Trezoreria a cunoscut o tendin de unificare a funciilor sale, dar nregistra i regrese nsemnate ale autonomiei ei, fa de dezvoltarea crescnd a puterii personale a suveranului. n Evul Mediu de o anume organizare a Trezoreriei se poate vorbi n primul rnd despre cea din Frana, care a cunoscut dou perioade: perioada regimului monarho-feudal i perioada monarhiei absolute. n perioada regimului monarho-feudal, ntre Trezoreria public i casa (averea) personal a suveranului era o confuzie aproape total, la care s-a mai adugat i raritatea numerarului pentru schimb, lucru care a determinat o anume ntoarcere la economia trocului, perioada fiind caracterizat printr-o mare fragmentare a operaiunilor Trezoreriei din acea vreme. Sub primii capeieni erau 300 de ateliere de batere a monedei i deci tot attea monede diferite. Filip August este cel dinti care a fcut o prim delimitare mai clar ntre Trezoreria regal i casa privat a suveranului (alimentat din veniturile domeniului regal), iar Filip cel Frumos creeaz, la nceputul secolului al XIV-lea, un fel de Minister de Finane i o Camer de Conturi nsrcinat cu respectarea principiului de ordonanare prealabil a cheltuielilor i cu verificarea drilor de seam ale contabililor publici. n perioada monarhiei absolute, nc din epoca Renaterii, secolele al XVII-lea i al XVIII-lea, Trezoreria francez cunoate cteva caracteristici, i anume: Crete mrimea bugetului i deci ia amploare Trezoreria public; Se menine la un nivel ridicat (circa 20% din buget) partea cheltuielilor personale ale casei regelui; Apariia mprumutului n executarea bugetului i derularea operaiunilor Trezoreriei. Fenomenul a luat o mare amploare ncepnd din secolul al XVI-lea, cnd apar primii bancheri internaionali, familiile Fugger i Franais I, care a creat primul serviciu de datorie public (n 1522 exista Serviciul Rentele Primriei); Dispersarea responsabilitilor cu toat centralizarea crescnd a puterii politice, gestiunea financiar rmne fragmentat, condus de fermierii generali; Apariia controlului uor perfecionat, cu reorganizarea lui sub forma Camerei de Conturi (Henri al II-lea) i apariia unui Birou Central de Finane (Henri al III-lea). Louis al XIV-lea a creat un Consiliu Regal al Finanelor i a numit un controlor general al finanelor, Colbert strmoul minitrilor de finane actuali ai Franei. Aceasta este epoca n

8

care s-au dezvoltat funciile financiare ale intendenelor i n care s-au creat posturi de comii regali, funcionari de stat, pentru a ine evidenele publice ale Trezoreriei11. n Romnia, organizarea i aezarea pe principii juste, din punctul de vedere al eficienei activitii serviciilor nsrcinate cu administrarea banilor publici, s-a ntins pe o lung perioad de timp i nu a nregistrat deosebiri eseniale fa de procesul de formare a acestei instituii n alte ri. i la noi, adesea, vistieria public era confundat cu vistieria domnitorului, o delimitare mai clar fiind impus i nfptuit n secolul al XIX-lea, mai ales o dat cu crearea statului modern romn. Astfel, la nceputul secolului al XX-lea, i n Romnia se poate vorbi despre o organizare corespunztoare i eficient a serviciilor care administrau fondurile publice. Legea contabilitii publice din 29 iulie 1929 menioneaz c administrarea, mnuirea banilor, valorilor i materialelor, contabilizarea i controlul lor sunt efectuate de serviciile publice i supuse legii12. Prin legea amintit mai sus se arat, n mod clar, c gestionarii publici sunt administratorii, contabilii, mnuitorii de bani sau materiale publice i n genere toi cei care administreaz, contabilizeaz sau mnuiesc bani, valori sau materiale publice13. n contextul acestei legi, orice serviciu public care angajeaz, lichideaz, ordonaneaz, mnuiete bani sau materiale publice trebuie s aib organ de contabilitate public. Activitatea acestor organe este concentrat i controlat prin serviciile centrale de contabilitate ale ministerelor care, la rndul lor, sunt rspunztoare n faa Ministerului Finanelor Publice i a Curii de Conturi, pentru remiterea la termenele fixate a conturilor, situaiilor i comunicrilor cerute. Dup Philippe Jurgensen i colaboratorul su, n lucrarea lor Le Trsor et la politique financire, n evoluia sa, Trezoreria public a cunoscut trei tendine majore: tendina de identificare, tendina de unificare i o tendin contradictorie cu cele dou, dar prezent n complexitatea i diversitatea funciilor sale14. a) Tendina de identificare se manifest prin aceea c n mod treptat, dup multe obstacole, gestiunea fondurilor publice ncepe s se desprind de caseta personal a suveranului, reuindu-se n acest fel nlturarea diverselor ingerine ale acestuia n fondurile publice. b) A doua tendin n cursul dezvoltrii sale este unificarea. La nceput, era un numr mare de case (de bani) particulare, aa cum am artat, fiecare dispunnd de propriile sale resurse pentru a-i regla cheltuielile (este ceea ce, n literatura francez, se numete atribuirea reetelor). Puin cte puin, a prelevat ns un principiu foarte puternic, care face parte din regulile fundamentale ale dreptului bugetar, principiul unitii de cas, potrivit cruia are loc centralizarea tuturor ncasrilor i cheltuielilor ntr-un singur loc, n aceeai cas. Principiul unitii Trezoreriei rspunde grijii pentru fluiditate, mobilitate, n ceea ce privete posibilitatea de ncasare a tuturor fondurilor publice ntr-un singur cont, depersonalizrii acestora i interzicerea efecturii cheltuielilor directe din ncasri. Unitatea Trezoreriei se concretizeaz prin contul unic deschis (curent corespondent etc.) la Banca Central. Aceast tendin privind unitatea de cas a Trezoreriei a fost realizat pentru prima dat de contele Mollier, ministru al Trezoreriei publice al lui Napoleon, care pe 16 iulie 1806 creeaz casele de serviciu, realiznd prin aceast aciune, pe fond, unitatea de cas pe11

Philippe Jurgensen, Daniel Lebgue, Le Trsor et la politique financire, Editura Montchrestien E.J.A., Paris, 1988, pag. 7-8. 12 Legea contabilitii publice din 29 iulie 1929, art. 1, pag. 3. 13 Legea contabilitii publice din 29 iulie 1929, art. 8, pag. 6. 14 Philippe Jurgensen, Daniel Lebgue, Le Trsor et la politique financire, Editura Montchrestien E.J.A., Paris, 1988, pag. 5-6.

9

ansamblul operaiilor de trezorerie. De asemenea, prin decizia din 31 mai 1938 a Guvernului Francez, se preciza c fiecare contabil public nu poate avea dect o singur casierie n care sunt adunate toate fondurile care aparin diverselor servicii15. Acelai lucru l menioneaz i Regulamentul general public din acea vreme, i anume c un contabil dispune de o singur cas fr autorizaie de la Ministerul Finanelor, de un singur cont potal curent. La noi, acest principiu al unicitii trezoreriei cel mai bine a fost reglementat prin Legea contabilitii publice din 29 iulie 1929, la care ne-am mai referit, articolele 17, 18 i 19 care prevd obligativitatea efecturii ca venit a tuturor ncasrilor, faptul c nici o cheltuial nu se poate efectua direct din ncasri, tezaurul unui oficiu de casierie nu poate conine dect numerar sau efecte de valoare, ele (casieriile) nu vor pstra dect sumele strict necesare plilor i se interzice serviciilor publice de a avea deschise conturi la bnci particulare, acest lucru constituind o infraciune. c) A treia tendin de fond este tendina de diversificare a funciilor. La nceput, toate aceste operaiuni centralizate erau n primul rnd operaiuni contabile, dar pe msura interveniei crescnde a statului n economie funciile Trezoreriei au nceput s se diversifice i s creasc n complexitate, astfel c acestea nu s-au mai asemnat aproape deloc cu cele care au fost atribuite instituiei la naterea sa. d) n acelai timp, n cursul evoluiei sale, alturi de tendinele ce au fost subliniate deja, n organizarea i funcionarea acestei instituii s-a impus tot mai puternic principiul administrativ care a determinat separarea sarcinilor i drepturilor ordonatorului de credite de cele ale contabilului. Principiul separrii funciilor ntre administrator (ordonator) i contabil este o regul pe care administraiile s-au strduit s o respecte n toate timpurile. Pentru prima dat, acest principiu a fost menionat n Frana prin Decretul din 31 mai 1862, care la art. 17 stabilea prerogativele administratorului (ordonatorului) i la art. 14 pe cele ale contabilului. La noi, acest principiu a fost clar exprimat, pentru prima dat, prin Legea contabilitii publice din 1929, care la art. 9 preciza: Funciile de administrator (ordonator), contabil i mnuitor sunt incompatibile ntre ele; de asemenea, li se aplic dispoziiile din statutul funcionarilor publici, respectiv la incompatibiliti. e) Un alt principiu care s-a impus, de-a lungul timpului, a fost cel al responsabilitii personale a administratorului, contabilului i casierului (gestionarului) i l gsim precizat n literatura francez de specialitate, nc din perioada Restauraiei; la noi, acest principiu este exprimat pentru prima dat, suficient de bine, prin Legea contabilitii publice din 1929, prin care la art. 10 se invedereaz responsabilitatea administratorului (ordonatorului), la art. 11 cea a contabilului i la art. 12 cea a gestionarilor. n economia modern, respectndu-se principiile unificrii organizatorice, al autonomiei i garaniei operaiunilor prin separarea drepturilor i rspunderilor dintre ordonatorii de credite i contabili, n cadrul procesului de diversificare a rolului i atribuiilor Trezoreriei, statul i-a ncredinat acesteia sarcini i aciuni specifice legate de intervenia sa n economie. Dup cum se poate lesne observa, drumul parcurs de Trezoreria public, pn la forma organizatoric din epoca modern, a fost presrat cu multe dificulti, ezitri, fluxuri i refluxuri privind accentuarea sau diminuarea rolului unui atribut sau altuia, n funcie de circumstanele economico-financiare ale perioadei. Dei, pe fond, necesitile vieii economice au impus respectarea anumitor reguli i principii general valabile privind constituirea i utilizarea banului public, forma de organizare practic a acestei activiti difer de la o ar la alta i chiar de la o etap la alta a15

Franais ECK, La direction du Trsor, Presses Universitaires de France, Paris, 1986, pag. 42-43.

10

dezvoltrii economico-sociale a unei ri. Astfel, n unele ri, ca de exemplu Frana, SUA, Romnia etc., s-au creat instituii speciale (Trezorerii) care s concentreze ct mai complet toate atribuiile i prerogativele referitoare la administrarea fondurilor publice; n altele Germania, Elveia etc. aceste sarcini au fost dispersate n sensul c unele dintre acestea sunt ndeplinite de instituii specializate anume create, iar alte atribuii privind administrarea banului public au fost ncredinate pentru a fi exercitate de bnci agreate de autoriti, n schimbul unor comisioane. Aa, de exemplu, n Italia, Serviciul de Trezorerie n cadrul contabilitii publice are dou sensuri. Primul se refer la un birou al unei instituii publice cruia i este ncredinat Serviciul de Trezorerie, iar al doilea privete anumite operaiuni care se desfoar cu mijloace adiionale legate de cele nscrise n bilanul preventiv al statului. Gestionarea Serviciului de Trezorerie se poate face direct de ctre stat sau poate fi ncredinat unui subiect extern (public sau privat) care este numit Trezorerie16. De altfel, n Romnia acest proces al constituirii i formrii Trezoreriei statului este abia ncheiat n ceea ce privete generalizarea lui la nivelul ntregii ri i n curs, referitor la exercitarea, n ntregime, a funciilor i prerogativelor tradiionale ale Trezoreriei publice de ctre toate unitile operative, mai ales a celor din mediul rural. n consecin, Trezoreria public a aprut din necesiti practice, i pe baza experienei i a necesitilor de zi cu zi, modul de organizare a acesteia s-a perfecionat i se va ameliora continuu, autoritile cutnd s-i stabileasc acesteia ct mai concret i eficient obiectul de activitate, scopul, rolul i rspunderea. 1.3. Asemnri i deosebiri din punct de vedere conceptual i al obiectului de activitate ntre Trezoreria public i bncile comercialeAvnd n vedere scopul, atribuiile i rolul Trezoreriei publice n economie aa cum acestea sunt avute n vedere prin legile n vigoare la aceast dat, comparativ cu drepturile i rolul bncilor aa cum acestea sunt reglementate prin Legea bancar, la noi i n alte pri ale lumii, ntre cele dou instituii speciale exist asemnri, dar i nsemnate deosebiri, astfel:

Trezoreria public este i ea o banc, dar o banc de un fel deosebit, o banc special a statului, care are anumite interdicii, comparativ cu o banc comercial, n ceea ce privete paleta beneficiarilor serviciilor ei, precum i referitor la dreptul de a organiza activiti de depozite bneti i de a acorda credite. n schimb, are unele activiti i atribuii specifice, comparativ cu o banc comercial, din punctul de vedere al operaiunilor financiare i, n general, al serviciilor bancare publice. De asemenea, Trezoreria Statului, prin funciile i rolul su n ansamblul sectorului financiar public, sprijin i are un rol benefic nemijlocit asupra activitii generale a Bncii Centrale n reglarea i influenarea favorabil a pieei financiare i monetare. n acelai timp ns, Trezoreria Statului este beneficiara serviciilor i sprijinului financiar al Bncii Centrale, mai ales n situaia nregistrrii golurilor temporare de cas. n acest sens, ntre Trezoreria public i bncile comerciale pot fi evideniate urmtoarele asemnri i deosebiri, mai importante: Referitor la beneficiarii serviciilor. Exist o delimitare destul de clar, din acest punct de vedere, ntre acestea, n sensul c Trezoreria public efectueaz operaiuni de ncasri i pli pentru instituiile publice care folosesc fondurile publice, n timp ce bncile comerciale i pun la dispoziie serviciile bancare agenilor economici i altor persoane juridice i fizice16

Gianni de Luca, Contabilit di stato e degli enti pubblici, nr. 13, Editua Simone, Napoli, 1998, pag. 117.

11

care folosesc fondurile private i eventual mprumutate. Excepiile de la aceast regul nu schimb deloc fondul problemei, n sensul c regiile naionale i locale sunt obligate s i deruleze operaiunile financiare prin Trezoreria public numai pentru fondurile primite de la stat, iar agenii economici doar pentru operaiunile comerciale pe care le deruleaz cu instituiile publice, ntruct acestea funcioneaz, n principal, pe seama fondurilor publice. Din acest punct de vedere, al beneficiarilor serviciilor, comparativ cu trezoreriile publice din alte ri, Trezoreria Statului din Romnia are atribuiuni i sarcini mai restrnse fa de serviciile pe care le ofer agenilor economici i persoanelor fizice, dect trezoreriile publice din alte ri dezvoltate. Referitor la natura depozitelor. n cazul Trezoreriei publice, acestea sunt formate n marea lor majoritate din fonduri publice, n timp ce depozitele bncilor sunt create din disponibilitile agenilor economici, persoane fizice, asociaii familiale, societi nonprofit i alte asociaii care pot avea sau nu calitate de persoan juridic etc., deci fonduri private. De asemenea, bncile comerciale pot acorda credite bancare, practic, unui sector nelimitat de beneficiari, cu respectarea condiiilor de garanii, n timp ce Trezoreria Statului din Romnia nu poate efectua acest lucru. Creditele pe care le poate acorda Trezoreria Statului, aa cum este reglementat aceast problem astzi n Romnia, sunt cele pentru plasamentele financiare pe termen scurt; mprumuturi pentru acoperirea temporar a deficitelor bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale, precum i pentru acoperirea golurilor temporare de cas nregistrate de bugetele locale, comparativ cu situaia din alte ri dezvoltate, unde trezoreriile publice au competene mult mai largi n aceast privin. Din punctul de vedere al condiiilor care trebuie ndeplinite pentru efectuarea operaiunilor bancare specifice de ncasri i pli n contul clienilor, acestea sunt mult mai stricte i precis delimitate n cazul beneficiarilor Trezoreriei publice, mai ales la pli, comparativ cu cele derulate prin bncile comerciale, n favoarea clienilor si, la care plile se pot efectua fr opreliti, dac agentul economic care dispune plata posed lichiditi. Trezoreria public, alturi de bncile comerciale, prin modul n care i organizeaz operaiunile de ncasri i pli n numerar, poate influena favorabil politica Bncii Centrale, n legtur cu funcionarea sistemului monetar. Dup profesorul Gheorghe Manolescu, organizarea sistemului monetar se realizeaz prin trei circuite ale celor trei instituii i fiecare din ele cu moneda sa proprie. Astfel, Banca Central (Banca Naional a Romniei) dispune de bancnote, moneda divizionar, depozitele de la Banca Central i monedele strine, Trezoreria Statului de moneda Trezoreriei, iar bncile comerciale de moneda scriptural17.n acest context, fiecare dintre aceste instituii creatoare de moned, pentru realizarea circuitelor interne de ncasri i pli, se folosete de nregistrri directe n conturile pe care le au deschise fiecare n unitile lor, dar n situaia transferului de lichiditi ntre cele trei sisteme de bnci (comerciale, trezorerie i Banca Naional a Romniei), operaiunile se pot efectua numai n moneda Bncii Centrale.

n consecin, Trezoreria public, pentru a-i putea onora plile n afara sistemului su, are nevoie de intrri fluxuri financiare n moneda Bncii Centrale, ea depinde deci de evoluia lichiditii n aceast moned, n care sens i poate nchide fluxurile numai atunci cnd suma lichiditilor emise n afara sistemului su sunt compensate cu intrrile de lichiditi ctre sistem.

17

Gheorghe Manolescu, Buget abordare economic i financiar, Editura Economic, Bucureti, 1997, pag. 185.

12

Aceste constatri sunt mai uor de sesizat atunci cnd circuitul fluxurilor financiare se realizeaz prin decontrile fr numerar, via Banca Central, unde att Trezoreria, ct i bncile comerciale i au constituite depozitele, dar mai greu de observat atunci cnd scurgerile de fonduri din cele dou sisteme, Trezoreria Statului i bncile comerciale, se produc prin casieriile proprii, unde n acest circuit nu intervine n mod direct Banca Central. Trezoreria public este deci dependent de Banca Central, n multe privine, prin faptul c aceasta-i ine i efectueaz operaiuni n contul curent general, ndeplinete n numele su rolul de agent al statului n efectuarea de plasamente financiare sau contracteaz mprumuturi publice n numele su. n acelai timp, prin politica dobnzilor mprumuturilor publice pe care le controleaz Trezoreria public, precum i prin cea a dobnzilor subvenionate n favoarea anumitor ntreprinderi sau ramuri economice, influeneaz dobnzile practicate de bncile comerciale, cu consecine indirecte asupra taxei de scont a Bncii Centrale. De asemenea, prin meninerea de ctre aceasta a unui echilibru permanent ntre ncasri i pli (intrri i ieiri) i mai ales a ncadrrii n nivelul deficitului aprobat, finanrii acestuia pe ci neinflaioniste, Trezoreria public influeneaz favorabil circulaia monetar i a stabilitii monedei naionale, sarcin de prim ordin a Bncii Centrale. n concluzie, din punct de vedere conceptual, o Trezorerie poate fi asemuit n multe privine cu o Banc, deoarece prin intermediul ei se deruleaz operaiuni de ncasri i pli, se constituie depozite, din care disponibiliti apoi se pot efectua plasamente financiare, acord mprumuturi; n acelai timp ns, Trezoreria public, comparativ cu o banc n general, prezint multe deosebiri, deoarece aceasta nu este menit s nregistreze profit, ci nainte de toate s administreze, n numele statului, n condiii ct mai optime, banul public i, n final, s gestioneze deficitul bugetar i datoria public.

1.4. Necesitatea organizrii Trezoreriei publice n Romnia Tranziia la economia de pia reprezint un proces complex i de durat care presupune nfptuirea unor multiple obiective, printre care un loc important l ocup restructurarea economiei naionale. Aceast aciune necesit importante resurse financiare i materiale ale cror procurare i administrare constituie o problem realmente dificil, dac se urmrete i respectarea unor principii de baz cu privire la o fiscalitate echitabil i o politic bugetar corect. Pn n anul 1991, Banca Naional a Romniei asigura emiterea de bancnote i monede, gestiona rezerva de aur i finana industria, comerul i executa bugetul de stat i a celorlalte componente ale sistemului bugetar. De asemenea, coordona i deinea monopolul asupra celorlalte patru instituii bancare: Banca de Comer Exterior, care finana tranzaciile cu strintatea; Banca Agricol, care susinea financiar cooperativele agricole i ntreprinderile agricole de stat; Banca de Investiii, care asigura finanarea investiiilor i Casa de Economii i Consemnaiuni, care mobiliza disponibilitile bneti ale populaiei. Reforma din sistemul bancar a determinat structurarea acestuia pe dou paliere: pe de-o parte, Banca Naional a Romniei, care ncepe s-i exercite funciile tradiionale, de Banc Central, iar, pe de alt parte, sistemul bncilor comerciale crora le-au fost transferate operaiunile cu caracter comercial i execuia bugetului public. Noul cadru juridic Legea

13

privind activitatea bancar18, Legea privind Statutul Bncii Naionale a Romniei 19 i Legea bancar20 subordoneaz Banca Naional a Romniei direct organului legislativ al rii, fapt ce i confer acesteia un grad mai ridicat de independen, i, implicit, condiiile necesare nfptuirii, ntr-un context nou, a politicii monetare, valutare i de credit a statului. Ea devine, astfel, rspunztoare pentru emisiunea monetar, gestioneaz rezervele valutare ale statului i supravegheaz activitatea celorlalte bnci prin prghiile statutare pe care le are la ndemn. Bncile comerciale avnd obligaia de a-i pstra anumite disponibiliti bneti la Banca Naional a Romniei (sub forma rezervelor minime, n lei i n valut), ea poate exercita n condiii mai bune supravegherea i controlul asupra ndeplinirii de ctre acestea a condiiilor legale privind constituirea capitalului social, politica de creditare, prestrile de servicii specifice etc. n aceste condiii, operaiunile privind execuia de cas a bugetelor i celorlalte resurse financiare ale sectorului public au fost preluate de Banca Comercial Romn, Banca pentru Dezvoltare i Banca Agricol. Banca Comercial Romn, precum i celelalte dou bnci, organizate pe principii comerciale, au n vedere, n primul rnd, desfurarea unei activiti rentabile, fiind preocupate, n special, pentru organizarea i executarea unor servicii i operaiuni aductoare de profit (plasamente de resurse disponibile, operaiuni de decontare i de cas etc.) i mai puin pentru mobilizarea n mod corespunztor a fondurilor publice printr-un control activ i eficient asupra activitii agenilor economici privind calculul, evidenierea i vrsarea sumelor cuvenite bugetului de stat. De asemenea, datorit structurii organizatorice, acestea neavnd organe proprii de specialitate n domeniul execuiei bugetului general consolidat, nu au mai exercitat un control preventiv eficient asupra modului n care plile de cas efectuate de instituiile publice respectau prevederile bugetare aprobate. Dei Banca Romn de Dezvoltare a mai pstrat anumii specialiti, o perioad de timp, n ceea ce privete verificarea investiiilor finanate de la buget, i ea a renunat curnd la aceast atribuie avut nainte de anul 1990, privind verificarea plilor de cas n funcie de situaia lucrrilor de investiii efectiv executate. n mod practic, bncile comerciale efectuau numai operaiuni de ncasri i pli n contul instituiilor publice centrale i locale pe seama bugetelor, fr un control efectiv real, fapt ce a generat multe neajunsuri n legtur cu urmrirea eficient a drepturilor statului de ncasat sau respectarea destinaiei speciale a creditelor bugetare aprobate. La acestea se mai adaug i faptul c execuia bugetelor se desfura greoi, cu mari ntrzieri, n cele mai multe cazuri datele finale privind execuia bugetar erau ireale, i deci inoperante. Din aceast cauz, n timpul derulrii execuiei bugetare nu se putea aciona operativ pentru corectarea unor situaii nefavorabile, din care motiv rmneau importante venituri ale statului nencasate, efectuarea vrsmintelor ctre buget de agenii economici rmnea, de multe ori, la latitudinea acestora sau fonduri aprobate necheltuite, n detrimentul unor aciuni i activiti importante i necesare din punct de vedere economic sau social. ncercarea de a conduce o eviden analitic pe pltitori la principalele venituri ale bugetului de stat de ctre organele Direciilor generale a finanelor publice judeene i a municipiului Bucureti, n vederea urmririi mai operative a acestora la ncasare, nu a dat rezultatele scontate, att datorit volumului mare de munc, ct i faptului c n multe situaii lucrrile ntocmite nu mai erau operante datorit informaiilor depite pe care le conineau.

18 19

Legea nr. 33/29.03.1991 privind activitatea bancar, republicat n Monitorul Oficial nr. 70/03.04.1991. Legea nr. 34/29.03.1991 privind Statutul Bncii Naionale a Romniei, publicat n Monitorul Oficial nr. 70/03.04.1991, precum i Legea nr. 101/26.05.1998 privind Statutul Bncii Naionale a Romniei, publicat n Monitorul Oficial nr. 203/01.06.1998. 20 Legea nr. 58/05.03.1998, Legea bancar, care abrog Legea nr. 33/23.03.1991 privind activitatea bancar, publicat n Monitorul Oficial nr. 121/23.03.1998.

14

Existau, de asemenea, probleme cu ncadrarea corect a veniturilor bugetare pe subdiviziunile clasificaiei bugetare i pe bugete componente. n multe cazuri, aceast ncadrare era denaturat, organele financiare fie c nu descopereau greelile efectuate de bnci, fie c le identificau la un moment cnd nu mai puteau face corecturi, fapt ce conducea la raportarea organelor centrale a unor date i situaii nereale privind realizarea veniturilor, cu toate consecinele negative care decurgeau de aici. Executarea bugetelor la partea de cheltuieli rmnea, de asemenea, de cele mai multe ori, la discreia ordonatorilor de credite, iar constatrile ulterioare ale organelor Ministerului Finanelor Publice sau ale altor organe ale statului, abilitate cu controlul execuiei bugetare, evideniau o abatere svrit deja, care numai rareori putea fi ndreptat. Execuia, n continuare, a bugetelor prin intermediul bncilor comerciale prezenta i un risc pentru finanele publice datorit faptului c, potrivit programului de reform, i acestea intr n procesul de privatizare, iar activitatea lor, n acest context, va fi supus i ea regimului falimentului, aciune n care ar putea fi antrenat i bugetul statului, lucru inadmisibil. Organizarea necorespunztoare a contabilitii execuiei bugetului general consolidat era cauzat de inexistena unui sistem instituional adecvat care s rspund corespunztor necesitilor impuse, de a avea la ndemn n orice moment o informaie la zi privind derularea execuiei bugetare pe bugete componente i pe o structur corespunztoare suficient de analitic a veniturilor, pe de-o parte, i a cheltuielilor pe principalele categorii i destinaii, pe de alt parte. Apoi, sistemul era astfel conceput, nct pe plan local, la nivelul judeului, nu se putea asigura o informaie atotcuprinztoare, pentru organul teritorial al Ministerului Finanelor Publice, asupra execuiei bugetului general consolidat n plan teritorial, ci numai a bugetului local i fondurilor speciale i extrabugetare ale instituiilor publice locale. n acest context, execuia bugetului de stat i a bugetului asigurrilor sociale de stat se derula prin intermediul instituiilor publice de subordonare central ale cror informaii erau apoi preluate de ctre ministerele de resort pentru a realiza sinteza pe ramur i n final a o prezenta Ministerului Finanelor Publice. De asemenea, sistemul conturilor care era organizat n cadrul bncilor era necorespunztor, dac ne referim att la urmrirea veniturilor, ct i la pli. Respectiv, sistemul conturilor bancare nu avea n vedere veniturile bugetului de stat pe toate subdiviziunile clasificaiei bugetare, n funcie de proveniena lor, ci numai pe principalele venituri, impozitul pe circulaia mrfurilor, impozitul pe profit, taxe vamale, impozitul pe salarii etc., iar alte venituri erau contabilizate global, evidenierea lor analitic fiind asigurat ulterior prin nregistrri separate de ctre organele financiare teritoriale. Din aceste cauze, evidenierea la ncasare a veniturilor bugetului de stat i a celorlalte nu era suficient de analitic, iar sistemul de conturi organizat nu ddea o certitudine asupra situaiei corecte a veniturilor, pe surse de provenien, din care cauz urmrirea la plat a agenilor economici datornici se realiza anevoios i fr eficien. De asemenea, conturile bancare instituite pentru evidenierea plilor de cas nu erau organizate n aa fel nct acestea s permit nregistrarea cheltuielilor, pe principalele destinaii, obiectiv care se realiza, n parte, numai ulterior prin contabilitatea ordonatorului de credite. Un anume control mai eficient se exercita de organele bancare doar cu privire la plata salariilor i a investiiilor. La toate cele prezentate, aa cum s-a mai menionat, se adaug faptul c totul se realiza cu mari ntrzieri, informaiile culese nemaifiind operative, n majoritatea cazurilor.

15

Astfel, sistemul conturilor bancare organizate pentru evidenierea modului de constituire a fondurilor publice i a utilizrii acestora nu a permis crearea unei imagini complete i clare cu privire la execuia acestora, n plan teritorial i pe bugete componente. n concluzie, sistemul centralizat existent privind execuia bugetului de stat i a bugetului asigurrilor sociale de stat, pn cnd operaiunile de ncasri i pli se derulau numai prin Banca Naional a Romniei, a dat unele rezultate, rspunznd n parte comandamentelor dispuse. Din momentul n care execuia bugetului general consolidat a nceput s se deruleze prin bncile comerciale, au aprut dificulti deosebite pe linia operativitii informaiei, corectitudinii acesteia i mai ales o insuficien a controlului n legtur cu necesitatea i oportunitatea efecturii plilor din fondurile publice, precum i cu urmrirea corespunztoare a veniturilor statului pe total i n structur. n privina bugetului local, precizm, de asemenea, c derularea execuiei acestora se realiza printr-un singur cont de disponibil la comune, prin dou conturi, unul de resurse i altul de pli, la orae, municipii i jude, pentru activitatea proprie i o eviden analitic pe resurse i pltitori la venituri i categorie de pli la cheltuieli, operaiuni care aproape n totalitate se conduceau manual sau semimecanizat, din care cauz se nregistrau multe erori privind ncadrarea veniturilor i cheltuielilor pe clasificaia indicatorilor privind finanele publice, iar datele i informaiile rezultate erau obinute cu mari ntrzieri. Contul bancar prin care se nregistrau veniturile bugetelor locale nu era detaliat pe subdiviziunile clasificaiei bugetare i ca atare, la centralizarea veniturilor pe surse de provenien sau la ntocmirea contului de execuie pe jude, nu se putea exercita un control riguros i eficace asupra corectitudinii informaiei. Detalierea acestora pe surse de provenien rmnea pe seama organului propriu de contabilitate al autoritilor locale, care nu ntotdeauna reuea s le nominalizeze corect, toate acestea determinnd o serie de neajunsuri asupra veridicitii informaiilor la nivelul factorilor de decizie. Evidena analitic pe pltitorii de impozite suferea de aceleai neajunsuri, n sensul c sistemul adoptat roluri, extrase de rol, matricole, borderouri de debite i scderi nu satisfcea din punctul de vedere al operativitii i al unui grad acceptabil de manifestare a erorilor, care n final duceau la msuri inadecvate pentru colectarea corespunztoare a veniturilor. Plile de cas, indiferent de natura lor economic, erau efectuate, de asemenea, dintr-un singur cont, cel de disponibil al bugetului local, motiv pentru care la eliberarea fondurilor se putea verifica doar ncadrarea acestora n nivelul total al creditelor bugetare aprobate, nu i pe destinaii. n consecin, un control riguros pentru respectarea destinaiilor aprobate nu se putea realiza, amendarea plilor pe destinaii rmnea la latitudinea ordonatorului de credite i acest lucru ducea, n multe situaii, la frecvente deturnri de fonduri, camuflarea unor cheltuieli neaprobate cu consecine pgubitoare la nivelul factorilor de decizie, care erau pui n situaia de a interpreta informaii contabile incorecte. Din cele subliniate pn aici rezult condiiile necorespunztoare n care se derula execuia bugetelor locale, att pe plan judeean, ct i la nivel de comune, orae, municipiu, la care mai adugm faptul c execuia bugetului local se realiza, n majoritatea cazurilor, pe baza datelor unei contabiliti n partid simpl, i numai cea de la orae, municipii i judee n partid dubl. Dificultile i neajunsurile nregistrate n sistemul de organizare denaturau contul de execuie care nu mai putea fi un mijloc eficient i operativ de urmrire a realizrii veniturilor i efecturii plilor, cu respectarea limitelor bugetare, i nici un instrument corespunztor de conducere i coordonare a activitilor administrative, sociale i economice n teritoriu, pe baza informaiilor care se ateptau de la contabilitatea execuiei bugetare.

16

De asemenea, ca urmare a descentralizrii procesului bugetar prin lrgirea competenelor i atribuiilor, pe plan local au sporit mult rspunderile organelor financiare teritoriale care nu mai puteau face fa cu informaii deformate i inoperante, pentru fundamentarea actului decizional.

n concluzie, sistemul contabil organizat la unitile administrativ-teritoriale pentru urmrirea execuiei bugetelor locale era incoerent, neuniform i nu permitea culegerea unor informaii i date reale n mod operativ; acestea erau obinute greoi, cu mult ntrziere, fapt ce punea ordonatorul de credite n situaia de a nu putea lua msuri, din timp, pentru remedierea neajunsurilor. De altfel, prin aplicarea msurilor impuse de programul reformei n domeniul finanelor publice i al sistemului bancar, s-au restructurat fundamental rolul i atribuiile finanelor publice care, pe baza modului cum era organizat i condus contabilitatea veniturilor i cheltuielilor, nu mai putea rspunde noilor cerine. Cu alte cuvinte, necesitatea nfiinrii i organizrii Trezoreriei Statului rezult din deficienele i neajunsurile nregistrate cu privire la execuia bugetelor prin bncile comerciale. Neurmrirea veniturilor statului n mod corespunztor i n mod deosebit a celor datorate de persoanele juridice, care au o pondere nsemnat n totalul veniturilor bugetare, a avut consecine dintre cele mai nefavorabile asupra constituirii surselor n concordan cu evalurile aprobate de Parlamentul Romniei. Asupra modului de derulare a cheltuielilor efectuate prin bugetul de stat i celelalte bugete, nu exista un control corespunztor cu privire la necesitatea, oportunitatea i legalitatea efecturii acestora, aceasta referindu-ne att la cheltuielile curente, dar mai ales la cele privind finanarea deficitului bugetar i a investiiilor. n aceeai direcie, amintim i costul ridicat al cheltuielilor legate de comisioanele bancare pentru efectuarea operaiunilor n contul bugetului general consolidat.Apoi, Trezoreria Statului era necesar pentru a rspunde mai bine noilor comandamente i cerine ale reformei n domeniul fiscal-bugetar, legate de crearea prghiilor i mijloacelor financiare specifice economiei de pia cu ajutorul crora statul s poat influena favorabil dezvoltarea economico-social a rii, el neatins pe deplin nici pn n prezent.

nfiinarea Trezoreriei Finanelor Publice n ara noastr a devenit deci o necesitate obiectiv, determinat de aplicarea programului de reform i restructurare a economiei, n condiiile n care finanelor publice li s-a cerut s-i amplifice rolul i funciile referitor la administrarea, angajarea i utilizarea mai eficient a resurselor financiare ale sectorului public. Dac n anii de dup 1990, pentru mobilizarea mai corespunztoare a resurselor sectorului public, mai ales a impozitelor i taxelor, s-a creat un cadru legislativ i organizatoric mai adecvat, erau necesare msuri similare i n domeniul administrrii, angajrii i utilizrii acestor resurse, sub un control mai operativ i eficient al statului. Din analiza i experiena unor ri cu o economie de pia dezvoltat, rezult c acestea i-au organizat executarea bugetului sectorului public prin uniti care asigur gestionarea cheltuielilor bugetare n strns corelaie cu modul de administrare a veniturilor din impozite i taxe etc. Astfel, ri ca Italia, Frana i SUA i-au organizat trezorerii publice, la nivelul Ministerului Finanelor, cu organe teritoriale subordonate prin care se asigur operaiunile de ncasri i pli ale sectorului public, iar alte ri au organe speciale de ncasare i urmrire a veniturilor, iar plile le efectueaz prin anumite bnci comerciale agreate. Dar, indiferent de sistemul adoptat n toate aceste ri, se confirm pe deplin principiul potrivit cruia administrarea impozitelor i taxelor, pe de-o parte, i efectuarea cheltuielilor, pe de alt parte, trebuie s constituie un tot unitar, un atribut de baz al Guvernului, care se nfptuiete prin organe i instituii subordonate acestuia sau agreate i strict specializate. n condiiile rii noastre, de trecere la o economie concurenial de pia, i avnd n vedere transformrile petrecute n sistemul bancar, decizia autoritilor romne de a crea un

17

sistem unitar privind administrarea, angajarea i utilizarea resurselor financiare ale statului, care s cuprind toate fazele de la stabilire, urmrire i pn la folosirea lor final, a fost pe deplin justificat. Prin aceast msur, Ministerul Finanelor Publice dispune de instrumente specifice de analiz n toate etapele de elaborare, aprobare i execuie a bugetului de stat, a bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetului local pentru asigurarea echilibrului financiar, monetar, valutar, pe ansamblu, i a gestionrii corespunztoare a datoriei publice interne i externe a statului. Elemente aplicative pentru clarificarea i consolidarea cunotinelor 1. a) b) c) d) 2. a) b) c) d) 3. a) b) c) d) Ce este Trezoreria statului ? o banc a statului ; o banc a instituiilor publice ; o banc a societilor comerciale; o instituie de credit. Ce asemnri sunt ntre Trezorerie i o banc comercial? ambele efectueaz operaiuni de decontare ; ambele au ca scop obinerea de profituri ; ambele efectueaz decontri pentru sistemul financiar public ; ambele sint finanate din fonduri private. Care au fost motivele crerii Trezoreriei statului ? necesitatea unui control riguros asupra decontrilor segmentului public; necesitatea unui control asupra decontrilor sistemului financiar naional; necesitatea unui control asupra sistemului bancar; necesitatea unui control asupra sistemului financiar privat.

2. ntrebri Definii Trezoreria public? Definii expresia decontare financiar public? Artai care sunt tendinele manifestate n evoluia Trezoreriei? Artai care sunt asemnrile i deosebirile dintre Trezoreria public i o banc comercial? Recomandri bibliografice Ungureanu M.A., (1996), Organizarea i conducerea Trezoreriei Finanelor Publice n condiiile economiei de pia n Romnia, Editura Conphys, Rmnicu Vlcea. Belean P., Trezoreria Statului n Romnia - Evoluie, structur organizatoric, coordonate ale contabilitii, Editura Vasile Goldi University Press, Arad, 2000 Belean P., Metode i proceduri ale contabilitii i controlului Trezoreriei Statului, Editura Vasile Goldi University Press, Arad, 2000 Capitolul 2

18

Coordonate ale organizrii contabilitii Trezoreriei Statului Obiective urmrite Analiza specificului acestui segment al contabilitii publice; cunoaterea mijloacelor de normalizare a contabilitii Trezoreriei statului; 2.1. Contabilitatea Trezoreriei statului component a contabilitii publice Contabilitatea Trezoreriei statului, ca parte integrant a contabilitii publice, are ca principal sarcin evidenierea corect a fluxurilor financiare care se nasc n procesul constituirii i utilizrii fondurilor publice, precum i a modului n care acestea sunt administrate i gestionate. De altfel, Legea finanelor publice nr. 500/2002, la art. 74, precizeaz faptul c contabilitatea public cuprinde: contabilitatea veniturilor i cheltuielilor bugetare, care reflect ncasarea veniturilor i plata cheltuielilor aferente exerciiului bugetar; contabilitatea Trezoreriei statului; contabilitatea general, bazat pe principiile constatrii drepturilor i obligaiilor, care s reflecte evoluia situaiei patrimoniale, precum i excedentul sau deficitul patrimonial; contabilitatea destinat analizrii costurilor programelor aprobate. nc naintea actului normativ care a consfinit nfiinarea propriu-zis a Trezoreriei finanelor publice42, Legea contabilitii din anul 1991 republicat43 insera prevederea c Contabilitatea Trezoreriei finanelor publice se organizeaz n cadrul Ministerului Finanelor i unitilor sale subordonate i cuprinde: operaiuni privind execuia de cas a bugetului de stat, bugetului asigurrilor de stat; constituirea i utilizarea mijloacelor extrabugetare a fondurilor cu destinaie special i gestionarea datoriei publice interne i externe, precum i alte operaiuni financiare efectuate n contul organelor administraiei publice centrale. De asemenea, Regulamentul privind aplicarea Legii contabilitii, la Capitolul VI, detaliaz sarcinile contabilitii trezoreriei privind modul cum trebuie aceasta organizat i condus, referitor la fondurile publice care se constituie i utilizeaz prin intermediul acestei instituii, precum i sarcinile instituiilor publice care se intersecteaz cu asemenea probleme n activitatea lor. Contabilitatea Trezoreriei statului beneficiind de o seciune aparte att n Legea contabilitii, ct i n Regulamentul privind aplicarea acesteia, precum i a normativelor speciale care reglementeaz organizarea contabilitii n cadrul trezoreriei, denot faptul c aceasta reprezint o component de baz a contabilitii generale i a sectorului public, n mod special. n consecin, contabilitatea Trezoreriei statului reprezentnd acea parte a contabilitii publice care asigur evidenierea operaiunilor de ncasri i pli referitoare la fondurile publice, evideniaz obligaiile contribuabililor, reflect diferenele de obligaii neonorate, precum i drepturile i responsabilitilor ordonatorilor de credite privind efectuarea plilor de cas din fondurile publice, ea fiind obligatorie pentru toate organismele publice, comunitile teritoriale i instituiile publice centrale i locale. Contabilitatea Trezoreriei statului, fiind o component de baz a contabilitii publice, denot i se subnelege c atributele contabilitii publice, precum i conceptele i sarcinile42

Actul normativ a aprut n anul 1992, iar practic aceast instituie a nceput s se constituie n primele patru judee numai ncepnd cu anul 1993. 43 Legea contabilitii nr. 82/1991 republicat, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr. 20 din 20 ianuarie 2000, art. 33, al (1) (Legea contabilitii nr. 82/1991 a fost publicat n Monitorul Oficial al Romniei Partea I , nr. 265 din 27 decembrie 1991).

19

de baz ale acesteia sunt perfect valabile i pentru contabilitatea Trezoreriei statului. De aceea credem c sunt necesare de menionat cteva aprecieri i referiri ale unor reputai specialiti sau a unor materiale de specialitate referitoare la contabilitatea public, astfel: Vincent Raude i Jean Claude Pagat44 rein pentru contabilitatea public mai multe definiii, una uzual, alta tehnic i a treia administrativ. Astfel, definiia uzual o formuleaz ca fiind: ansamblul de reguli aplicabile gestiunii veniturilor de stat, cea tehnic ca reguli de prezentare a conturilor publice, iar cea administrativ are n vedere sarcinile publice i este definit ca fiind Regulile contabilitii publice sunt n acelai timp: reguli de prezentare a conturilor i reguli de organizare a serviciilor contabililor publici. Neajunsurile acestor definiii ar fi acelea c cele uzuale se refer numai la veniturile de stat i nu au un fundament juridic, cea tehnic este prea limitat, iar cea administrativ nu se refer la ordonatorii de cheltuieli. n final, autorii la care ne-am referit propun pentru contabilitatea public urmtoarea definiie care exprim, poate, cel mai corect funciile sale, i anume: Regulile contabilitii publice au ca obiect de a determina obligaiile i responsabilitile ordonatorilor de cheltuieli publice, ale ordonatorilor de venituri publice i contabililor publici. Aceast definiie d regulilor contabilitii publice un contur juridic, tehnic i cuprinde n cadrul su obligaiile i responsabilitile, att pentru contabilii publici, ct i pentru ordonatori. Contabilitatea Trezoreriei statului se circumscrie contabilitii publice prin ntinderea, sinteza, concentrarea i centralizarea informaiilor contabile pe care le realizeaz, crend o imagine coerent i atotcuprinztoare la nivel judeean i naional asupra micrii fondurilor publice. De altfel, Regulamentul privind aplicarea Legii contabilitii nr. 82, la art. 151, reia atribuiile Trezoreriei statului stabilite prin Legea propriu-zis, subliniind sarcinile acesteia referitor la execuia de cas a bugetului de stat, bugetului local, bugetului asigurrilor sociale de stat, constituirea i utilizarea mijloacelor extrabugetare i a fondurilor cu destinaie special i gestiunea datoriei publice interne i externe, iar la art. 156 se menioneaz faptul c Contabilitatea Trezoreriei asigur, de asemenea, evidena depozitelor constituite, mprumuturilor de stat, utilizrii i rambursrii acestora, dobnzilor aferente, precum i a plasamentelor efectuate i a altor operaiuni financiare. Cu alte cuvinte, din prevederile Regulamentului de aplicare a Legii contabilitii rezult, clar, sarcinile i ndatoririle contabilitii Trezoreriei finanelor publice, cu privire la constituirea i utilizarea fondurilor publice. Dei contabilitatea sectorului public (i a Trezoreriei statului, n special) se organizeaz pe baza unor planuri de conturi distincte, cu particulariti att n ceea ce privete structurarea conturilor, ct i funcionarea acestora, la baza contabilitii Trezoreriei statului stau reguli i norme comune cu cele ale contabilitii generale, i anume: folosirea unor modele de registre contabile i formulare comune privind activitatea financiar i contabil; modelele bilanurilor contabile, ca i planurile de conturi ale Trezoreriei statului, instituiilor publice i ale agenilor economici publici sunt stabilite de acelai organ, respectiv de ctre Ministerul Finanelor Publice, ceea ce le confer acestora o concepie unitar i coerent n materie (plan de conturi, bilan i alte formulare specifice); funcionarea conturilor din cadrul contabilitii publice (i ale Trezoreriei statului, n mod special) are la baz aceleai reguli i metode, respectiv: contabilitatea public se conduce n partid dubl; unele excepii permise pentru anumite instituii publice care au dreptul s organizeze contabiliti n partid simpl (consiliile locale comunale) nu infirm regula;44

Vincent Raude, Jean Claude Pagat, Cours sur les rgles de la comptabilit publique, cole Nationale des Services du Trsor, Paris, 1991, pag. 3-6.

20

nregistrarea cronologic i sistematic n contabilitate a tuturor operaiunilor de ncasri i pli, n mod simultan, n debitul unor conturi i creditul altora; stabilirea totalului sumelor debitoare i creditoare, precum i a soldului final al fiecrui cont; ntocmirea, cel puin odat pe lun, a balanei de verificare, care reflect egalitatea ntre totalul sumelor debitoare i creditoare i totalul soldurilor debitoare i creditoare ale conturilor; prezentarea execuiei finale lunar, trimestrial, anual, a veniturilor ncasate i plilor efectuate, precum i a excedentului sau deficitului, comparativ cu contul de profit i pierderi n cazul contabilitii financiare sau excedentului i deficitului patrimonial n cazul instituiilor publice. Ca i n cazul contabilitii generale, contabilitatea Trezoreriei statului trebuie s asigure o imagine fidel cu privire la situaia execuiei componentelor bugetului general consolidat, a informaiilor necesare pentru necesitile proprii ale Trezoreriei statului, ct i n ceea ce privete furnizarea acestora organelor n drept cu prerogative n materie. n acest sens, contabilitatea Trezoreriei statului trebuie s respecte, cu bun-credin, regulile, normele unitare i general valabile ale contabilitii generale, precum i principiile acesteia, i anume: principiul prudenei, care nu admite subevaluarea veniturilor i a supraevalurii cheltuielilor, att n procesul de ntocmire a bugetelor ct i n cel de execuie, mai ales. Acest principiu n contabilitatea Trezoreriei statului se manifest, mai ales, n ceea ce privete corecta evaluare i nregistrare n contabilitate a drepturilor de creane bugetare ale statului, ale instituiilor publice, precum i nivelul i limitele finanrilor din fondurile publice de care pot beneficia instituiile publice i ali subieci din economie; principiul permanenei metodelor, care determin continuitatea regulilor i normelor privind modul de evaluare a veniturilor i criteriile de stabilire a prioritii referitoare la aciunile i obiectivele care se vor finana din credite bugetare, asigurndu-se comparabilitatea n timp a informaiilor cu privire la volumul i structura resurselor financiare publice i a finanrilor din aceste resurse; principiul continuitii activitii, care, n cazul contabilitii Trezoreriei statului, presupune existena ei att timp ct va exista sectorul public, iar acesta va exista atta timp ct va exista organizarea statal. n aceast direcie am putea sublinia, eventual, despre o amplificare a atribuiilor contabilitii Trezoreriei statului, o dat cu expansiunea sectorului public, ale crui cheltuieli publice au crescut n ultimul secol de patru-cinci ori n majoritatea rilor lumii; principiul independenei exerciiului, care determin nceperea execuiei bugetare la o anumit dat, ncheierea ei la o alt dat precis i, n consecin, a neadmiterii ca n aceast perioad s se nregistreze venituri sau s se efectueze cheltuieli care aparin altor exerciii. Acest principiu l-am putea denumi i al adaptabilitii informaiei contabile a trezoreriei la sistemul execuiei bugetare folosit de gestiune sau cel al exerciiului. n acest sens, trezoreria a adoptat sistemul de gestiune folosit n ntreaga practic bugetar din ara noastr, potrivit cruia are loc o evideniere anual a creditelor bugetare, a plilor de cas i a ncasrilor la bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale, bugetului local. Acest sistem impune valabilitatea creditelor bugetare deschise i repartizate numai n cadrul exerciiului bugetar respectiv, ceea ce impune ca plile de cas pot fi efectuate numai n limita i n cadrul termenului de valabilitate a creditelor bugetare respective. La partea de venituri, ncasrile sunt valabile numai acelea care se colecteaz nuntrul anului financiar-bugetar, iar cele ncasate dup 31 decembrie se evideniaz pe exerciiul financiar urmtor;

21

principiul necompensrii, care n contabilitatea Trezoreriei statului i gsete expresia cea mai larg, prin aceea c nu pot fi efectuate pli direct din ncasri, toate veniturile se nregistreaz n buget i pentru orice cheltuial care se efectueaz exist obligaia unei aprobri. Unele mici excepii de la aceast regul, mai ales n cazul fondurilor din mijloacele extrabugetare, nu infirm principiul general. Cu alte cuvinte, veniturile nu pot fi compensate cu cheltuielile, cu excepia compensrilor ntre plusurile de venituri de la unele subdiviziuni ale clasificaiei bugetare cu datorii de la altele, dar care privesc pe acelai contribuabil; principiul intangibilitii bilanului de deschidere se aplic numai parial n situaia contabilitii Trezoreriei statului, deoarece, n cazul bugetului de stat, veniturile cuvenite anului curent, dar ncasate numai n anul viitor, se nregistreaz n acel an, iar fondurile aprobate prin bugetele anuale i nefolosite i pierd valabilitatea la sfritul exerciiului. Numai n cazul bugetului local, al bugetelor fondurilor speciale, al bugetelor din mijloace extrabugetare i al bugetului Trezoreriei statului putem vorbi despre o intangibilitate total a bilanului de deschidere, prin aceea c soldul execuiei din anul precedent se reporteaz pentru anul curent prin intermediul unor conturi de rezultate; De asemenea, ca i n cazul unitilor patrimoniale, unde rspunderea pentru organizarea i inerea contabilitii, n conformitate cu prevederile legii, revine administratorului, i n cazul Trezoreriei statului rspunderea din acest punct de vedere revine ordonatorului de credite care conduce unitatea operativ respectiv. principiul prevalenei economicului asupra juridicului (principiul realitii asupra aparenei), care oblig ca informaiile din conturile de execuie s reflecte realitatea economic a evenimentelor i fluxurilor financiare, nu numai forma lor juridic; principiul pragului de semnificaie (al materialitii), care oblig ca orice eveniment care are o valoare semnificativ s fie prezentat distinct n cadrul situaiilor financiare informativ-contabile, iar elementele cu valori nesemnificative, dar de aceeai natur sau cu funcii similare s fie nsumate, nefiind necesar prezentarea lor n mod separat; principiul contabilitii pe baze Accrual, care prevede ca tranzaciile i evenimentele s fie nregistrate n conturi cnd apar i nu cnd sumele sunt ncasate sau pltite. Cu alte cuvinte, acest principiu determin ceea ce numim contabilitatea de angajament n locul contabilitii de lichiditi, respectiv drepturile de crean sunt evideniate la venituri n momentul constituirii lor, msur care apoi determin o serie de consecine , printre care obligaiile ctre bugete se calculeaz, evideniaz i datoreaz pe baza acestor venituri, care nu n toate cazurile sunt i efectiv ncasate. Acest principiu dei se aplic integral n cazul contabilitii instituiilor publice, ca parte a contabilitii publice, n cazul contabilitii Trezoreriei statului el nu se aplic datorit aplicrii principiului de gestiune n cadrul execuiei bugetare, deci a contabilitii pe baz de lichiditi, fapt care determin ca contabilizarea veniturilor n conturile componentelor bugetului general consolidat s se efectueze numai pe msura ncasrii efective a impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor vrsminte bugetare. Din cele expuse pn aici rezult c principiile i regulile dup care funcioneaz contabilitatea Trezoreriei statului au o tangen puternic i cu principiile bugetare cel al universalitii, unitii, realitii, anualitii, specializrii, neafectrii veniturilor etc., din care unele chiar au derivat. Acest lucru este normal i obligatoriu n multe privine, ntruct contabilitatea Trezoreriei statului nu-i poate ngdui altceva dect evidenierea ct mai clar, fidel, real i corect a modului de constituire i utilizare a fondurilor publice, din care partea cea mai nsemnat o au cele bugetare. Fa de regulile enunate n legtur cu modul de funcionare a contabilitii publice i a Trezoreriei n Romnia, autorii la care ne-am mai referit, Vincent Raude i Jean

22

Claude Pagat, n aceeai lucrare45, menioneaz urmtoarele principii fundamentale ale contabilitii publice franceze: principiul distinciei ntre oportunitate i regularitate; al distinciei ntre ordonatori i contabili i al neafectrii ncasrilor i cheltuielilor. La aceste trei principii de baz s-ar mai putea aduga: principiul responsabilitii (pentru ordonatori i contabili) i al unitii (unitate de reglementare, abilitatea de manevrare a conturilor, unitatea de Trezorerie). n afar de frumuseea definirii principiului unitii, reinem principiul distinciei ntre regularitate i oportunitate, care n literatura noastr de specialitate nu este abordat. Unele asemnri i paralelisme ntre contabilitatea Trezoreriei Statului i cea general (financiar) sunt i n ceea ce privete: organizarea i desfurarea inventarierii i a regulilor privind valorificarea acestora, cu meniunea c realitile din teren (producie, depozite etc.) n cazul unitilor patrimoniale este nlocuit n cazul Trezoreriei statului cu inventarierea realitilor din conturile Trezoreriei statului, contul curent, casa, alte valori etc.; de asemenea, dac n cazul unitilor patrimoniale bilanul contabil se compune din: bilan, contul de profit i pierdere, anexe i raportul de gestiune, n cazul Trezoreriei statului acesta se compune din bilan, cu adaptrile de rigoare, contul de execuie n locul contului de profit i pierdere, anexe i un raport explicativ. Dac bilanul i contul de execuie al Trezoreriei statului nu sunt supuse verificrii i certificrii de ctre cenzori, experi contabili, auditori financiari etc., el este aprobat (contul general privind bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetului local) de aceleai organe care au aprobat bugetele respective, respectiv Parlamentul sau consiliile locale. Alturi de principiile i regulile contabile pe care, datorit specificului acesteia, n cea mai mare msur este obligat s le respecte, contabilitatea Trezoreriei statului trebuie s in seama c n elaborarea politicilor contabile se impune respectarea contabilitii de angajament, principiul continuitii, pe care l aplic cealalt parte a contabilitii publice, contabilitatea instituiilor publice, iar informaiile contabile s asigure furnizarea unor indicatori care s fie: relevani pentru nevoile utilizatorilor n luarea deciziilor; credibili, respectiv s reflecte fidel rezultatele execuiei bugetului general consolidat. Organizarea contabilitii Trezoreriei statului cade n sarcina Ministerului Finanelor Publice i a conducerii Trezoreriei generale, n mod special, iar n plan teritorial, ordonatorilor de credite ierarhic inferiori, cum sunt directorii executivi ai direciilor generale ale finanelor publice judeene a Capitalei, precum i trezorierului-ef, care conduce Activitatea de trezorerie i contabilitate public judeean a sectoarelor Municipiului Bucureti i a Municipiului Bucureti. Contabilitatea se ine, de asemenea, n limba romn, n moned naional, iar mprumuturile de stat i n valut. Alte fonduri n valut, sub forma sprijinului extern nerambursabil, se asigur i n valut de organele Trezoreriei generale. Desigur c ntre modul de organizare i inere a contabilitii Trezoreriei statului i a contabilitii financiare specifice unitilor patrimoniale exist asemnri, dar i nsemnate deosebiri, i anume: Planul de conturi al Trezoreriei statului conine conturi specifice acestei instituii, dar exist unele conturi, att ca denumire, ct i ca coninut, care se aseamn, n multe privine, cu conturile din planul de conturi general. De exemplu: contul 10 Casa, din planul de conturi al Trezoreriei statului, cu contul 531 Casa din planul de conturi general sau al instituiilor publice. Distingem unele asemnri dup coninut i funcie, mai ales ntre conturile din planul de conturi al instituiilor publice cu cel al Trezoreriei statului, mai ales ncepnd cu45

Vincent Raude, Jean Claude Pagat, Cours sur les rgles de la comptabilit publique, cole Nationale des Services du Trsor, Paris, 1991, pag. 15.

23

exerciiul bugetar al anului 2006, odat cu introducerea i aplicarea noului sistem contabil pentru instituiile publice2 cum ar fi, de exemplu: ntre conturile de cheltuieli 23 Cheltuielile bugetului de stat, 24 Cheltuieli curente ale bugetului local i 25 Cheltuielile bugetului asigurrilor sociale de stat, 27 Cheltuielile bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate i contul 29 Cheltuielile bugetului Fondului asigurrilor pentru omaj din planul de conturi al Trezoreriei statului, pe de o parte, i conturile de Cheltuieli ale instituiilor publice bugetare (601-660), (681-691) Cheltuielile bugetului asigurrilor sociale de stat, Cheltuielile bugetului Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate (676) i Cheltuielile bugetului Fondului asigurrilor pentru omaj (677) etc. din planul de conturi al instituiilor publice, pe de alt parte; ntre conturile de venituri 20 Veniturile bugetului de stat, 21 Venituri curente ale bugetului local i 22 Veniturile bugetului asigurrilor sociale de stat, 26 Veniturile Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate i contul 28 Veniturile Fondului asigurrilor pentru omaj din planul de conturi al Trezoreriei statului, pe de o parte, i conturile de venituri fiscale (73), nefiscale (75), Venituri de contribuii de asigurri (74) sau conturile de disponibiliti ale acestor bugete 520 Disponibil al bugetului de stat, 521 Disponibil al bugetului local, 5251 Disponibil al bugetului asigurrilor sociale de stat, 5714 Disponivil din veniturile Fondului naional unic de asigurri sociale de sntate i 5742 Disponibil din veniturile Fondului asigurrilor pentru omaj din planul de conturi al instituiilor publice, pe de alt parte. Sistemul conturilor utilizate de Trezoreria statului dup coninut i funcie se aseamn, n mare msur, cu conturile folosite de ctre unitile bancare n rndul crora putem ncadra aceast instituie, avnd n vedere funciile ei de baz. Astfel, disponibilitile din veniturile bugetului de stat, ale bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetului local i fondurile speciale, extrabugetare sunt reflectate n soldul creditor al conturilor respective, ca i n cazul conturilor corespondenilor bncilor comerciale care-i pstreaz disponibilitile aici. Soldurile creditoare ale conturilor clienilor de la bnci reflect deci disponibilul, n timp ce cel debitor datoria acestora fa de banc, iar rulajul debitor al acestora exprim pli de sume ctre furnizori, bugetul statului, rambursri de credite etc., la fel ca i n situaia conturilor Trezoreriei statului privind conturile de cheltuieli ale instituiilor publice. Ca i n cazul contabilitii financiare, nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli din planul de conturi al Trezoreriei statului se finalizeaz prin intermediul unui cont de rezultate, Excedent, deficit bugetar pe anul curent, al crui sold creditor reflect excedentul execuiei bugetului respectiv, iar cel debitor deficitul, ca i n cazul contului de Profit i pierdere din contabilitatea financiar sau contului de rezultat patrimonial n cazul instituiilor publice. Numrul conturilor sintetice cu ajutorul crora se ine contabilitatea Trezoreriei statului este mai redus dect al celor din planul de conturi general, circa 80 de conturi de gradul I i II, fa de peste 300 din cadrul contabilitii generale i aproape 400 din cadrul contabilitii instituiilor publice. n planul de conturi al Trezoreriei statului fa de planul de conturi general i al instituiilor publice lipsesc conturi cum ar fi: cele privind provizioanele, amortismentele, producia, de gestiune etc., care nu sunt specifice acestei instituii. Partea comun a celor trei planuri de conturi: general, al instituiilor publice i al Trezoreriei statului const n faptul c n toate se regsesc conturi de venituri i cheltuieli a cror funciune este similar. Deosebirea ntre ele const n aceea c soldul creditor al contului de venituri din planul de conturi al Trezoreriei statului reflect disponibilul din cont n timp ce soldul creditor al contului de venituri din planul de conturi general sau al instituiilor publice nu se regsete n totalitate n disponibilul din cont, el poate fi dispersat n multe conturi din2

Ordinul ministrului finanelor publice nr.1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea i conducerea contabilitii instituiilor publice, planul de conturi pentru instituiile publice i instruciuni de aplicare a acestuia, publicat n Monitorul Oficial al Romniei nr.1186/29.12.2005.

24

activul bilanului i chiar n facturile nencasate de la clieni. Contul de Venituri din planul de conturi al instituiilor publice, din punctul de vedere al coninutului i funciei, se aseamn ca i coninut, cu contul de venituri din planul de conturi general, n sensul c soldul lui creditor se poate regsi n multe conturi din activul bilanului, i chiar n sume cuvenite, dar nencasate (contul 530), situaie specific, de altfel, contabilitii de angajament. n acelai timp, ntre conturile de cheltuieli menionate n planul de conturi al Trezoreriei statului, pe de-o parte, i conturile de cheltuieli din planul de conturi general i al instituiilor publice, pe de alt parte, exist diferene n sensul c conturile din contabilitatea Trezoreriei statului reflect totalul plilor nete de cas efectuate, iar acestea nu sunt implicit i cheltuieli efective, n timp ce conturile de cheltuieli din planul de conturi general sau al instituiilor publice reflect cheltuieli-consumuri efective, chiar dac acestea nu sunt i efectiv decontate-pltite prin cont sau prin cas. n concluzie, contabilitatea Trezoreriei statului se aseamn n multe privine cu contabilitatea financiar, asemnare determinat mai ales de regulile i principiile contabilitii n general, dar are multe i eseniale deosebiri determinate de specificul funcionrii conturilor Trezoreriei statului pe sistem bancar, respectiv soldurile debitoare ale conturilor de activ din contabilitatea instituiilor publice i agenilor economici sunt reflectate n soldurile creditoare ale conturilor corespondente din evidena Trezoreriei statului sau a bncilor. 2.2. Mijloacele normalizrii contabilitii Trezoreriei statului Potrivit sarcinilor sale, Trezoreria statului are menirea de a asigura evidenierea corect i la timp a ncasrii veniturilor, din impozite, taxe i alte contribuii obligatorii ale agenilor economici i celorlali contribuabili, a mijloacelor de echilibrare de la bugetul statului n cazul bugetelor locale, precum i a contabilitii fondurilor cu destinaie special necesare efecturii plilor de cas dispuse de ordonatorii de credite, finanai din aceste resurse. De asemenea, pentru instituiile publice centrale i locale, Trezoreria statului efectueaz operaiuni de decontri cu i fr numerar n cazul constituirii i utilizrii mijloacelor extrabugetare i pstreaz disponibilitile din aceste fonduri. n exercitarea acestor atribuii de baz, Trezoreria statului trebuie s asigure un control fiscal operativ asupra ncasrii veniturilor i un control preventiv cu privire la ncadrarea plilor dispuse de ordonatorii de credite, n limita prevederilor legale i potrivit destinaiilor aprobate n cadrul fiecrui buget. Pentru ca Trezoreria statului s poat rspunde n condiii bune sarcinilor pe care le are n legtur cu administrarea i gestionarea banului public, are nevoie de instrumente i mecanisme specifice care s-i permit acest lucru. n acest sens, Ministerul Finanelor Publice a elaborat planul de conturi specific activitii Trezoreriei Statului, detaliat n conturi sintetice de gradul I, II i III, pe nou clase (anexa nr. 2), prin care se asigur nregistrarea operaiunilor Trezoreriei. n cadrul acestora, menionm: contul curent al Trezoreriei statului la Banca Naional a Romniei, contul de disponibil al Trezoreriei la bncile comerciale pentru efectuarea de pli n numerar, contul Casa, conturile de venituri i cheltuieli privind execuia componentelor bugetului general consolidat i conturile fondurilor speciale i din mijloace extrabugetare a instituiilor publice centrale i locale. Prin intermediul contabilitii Trezoreriei statului se mai realizeaz: gestionarea mprumuturilor de stat, a serviciului datoriei publice interne i externe, stabilirea rezultatelor execuiei bugetului de stat, a bugetului asigurrilor sociale de stat, a bugetelor fondurilor speciale, precum i a operaiunilor legate de activitatea proprie prin bugetul Trezoreriei statului.

25

Conturile de venituri, disponibiliti, precum i cele care consemneaz mprumuturile de stat, n calitatea lor de conturi de pasiv, evideniaz veniturile realizate, disponibilitile de mijloace bneti sau resurse financiare atrase din economie, cele de activ reflect mijloacele bneti aflate n casierie, efecte i titluri de valoare pentru activele proprii, precum i volumul cheltuielilor bugetului de stat, ale bugetului asigurrilor sociale, ale bugetului local, a bugetelor fondsurilor speciale, iar soldul lor debitor exprim disponibiliti n cazul contului Casa, contului curent al Trezoreriei statului la Banca Naional a Romniei, contului de disponibil al Trezoreriei la bncile comerciale i pli de cas efectuate, n cazul conturilor de cheltuieli ale bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetului local, bugetelor fondurilor speciale i a conturilor de disponibiliti, n cazul instituiilor publice care funcioneaz pe aceast baz. Conturile bifuncionale (clasa VI Decontri; clasa VIII Excedente/Deficit) evideniaz relaiile trezoreriilor operative cu sistemul bancar i Trezoreria general, prin intermediul Bncii Naionale a Romniei, decontrile ntre trezoreriile operative din cadrul aceluiai jude, precum i evidena deficitului sau excedentului bugetar. Planul de conturi al Trezoreriei statului evideniaz Conturile de disponibil prin dou clase ca numr, clasa a III-a - Disponibil din fonduri cu destinaie special, unde sunt cuprinse conturi prin intermediul crora se deruleaz, n principal, operaiunile financiare aferente fondurilor speciale i clasa a V-a Disponibiliti i depozite aferente instituiilor publice centrale, locale i a altor corespondeni ai Trezoreriei statului. Dac prin conturile de disponibiliti din clasa a III-a se deruleaz, n special, operaiuni care privesc constituirea i utilizarea unor resurse publice delimitate i precizate prin anexele la legile bugetare anuale, prin conturile de ,,Disponibiliti i depozite din clasa a V-a se efectueaz operaiuni financiare care nu privesc neaprat resurse i cheltuieli publice, ca de exemplu cele derulate prin contul de ,,Disponibil al agenilor economici (50.69) sau prin conturile unitilor furnizoare de energie electric, termic, gaze naturale i produse petroliere (50.64) etc. De altfel, conturile din clasa a III-a sunt conturi care evideniaz, cu predilecie, activitatea ministerelor i instituiilor centrale care gestioneaz fondurile aprobate prin anexele Legii anuale a bugetului de stat i ale Legii bugetului asigurrilor sociale de stat sau fondurile aprobate la dispoziia consiliilor judeene sau a Consiliului general al Capitalei ca mijloace de echilibrare. Conturile de Disponibiliti i depozite privesc, n special, mijloacele extrabugetare ale instituiilor publice centrale i locale sau cele private ale corespondenilor si (inclusiv ageni economici), dar i fondurile speciale virate aici prin alimentri de fonduri din care apoi se efectueaz cheltuieli specifice instituiilor respective. Fondurile evideniate prin grupa conturilor din clasa a V-a sunt i cele constituite pe baza unor acte normative speciale, cum ar fi: Legea nr. 112/1995 privind locuinele, Ordonana Guvernului nr. 19/1994 privind finanarea blocurilor de locuine etc. i, aa cum s-a mai menionat, i din resursele fondurilor cu destinaie special. Cele mai frecvente conturi folosite n contabilitatea Trezoreriei statului la nivelul unitilor operative sunt cele de venituri i de cheltuieli bugetare, care funcioneaz la unitile teritoriale operative (municipiu, orae, comune, sectoarele Municipiului Bucureti i Activitatea de trezorerie i contabilitate public a Municipiului Bucureti) n numele bugetului de stat, al bugetului asigurrilor sociale de stat, a bugetelor fondurilor speciale 3 i al bugetului local. Astfel, conturile de venituri sunt simbolizate de-o asemenea manier, nct acestea indic n mod direct capitolul i subcapitolul clasificaiei bugetare, respectiv felul i natura impozitului sau taxei n cauz. De asemenea, la principalele venituri din impozite i