1

IAS 18 Venituri

1.Principalele categorii de venituri ce cad sub incidenţa standardului IAS 18

IAS 18 tratează principalele aspecte legate de recunoaşterea şi evaluarea veniturilor din

activităţile ordinare: vânzări, onorarii, dobânzi, dividende, redevenţe.

Tranzacţiile şi evenimentele ce cad sub incidenţa standardului sunt:

a)vânzări de bunuri;

b)prestări de servicii;

c)utilizarea de către terţi a activelor întreprinderii.

a)Bunurile se referă la produse fabricate de întreprindere pentru a fi vândute, bunuri achiziţionate

în vederea revânzării, mărfuri achiziţionate de la un comerciant cu amănuntul sau terenurile şi alte

bunuri imobiliare destinate a fi vândute.

b)Prestaţiile de servicii generează venituri prin executarea de către întreprindere a unor sarcini

stabilite prin contract într-o perioadă predeterminată. Seviciile pot fi prestate pe parcursul unui

exerciţiu sau pe parcursul mai multor exerciţii.

c)Utilizarea de către terţi a activelor întreprinderii generează următoarele categorii de venituri:

- venituri din dobânzi - obţinute de întreprindere ca remuneraţie a utilizării de către terţi a

lichidităţilor şi echivalentelor sale de lichidităţi;

- venituri din redevenţe – obţinute pentru utilizarea activelor pe termen lung ale întreprinderii

(brevete, mărci de fabrică, drepturi de autor şi programe informatice);

- venituri din dividende – obţinute pentru deţinerea de acţiuni sau a altor instrumente de capitaluri

proprii.

IAS 18 nu tratează veniturile care rezultă din:

- contractele de locaţie (care fac obiectul IAS 17);

- dividendele pentru investiţii puse în echivalenţă potrivit IAS 28;

- contractele de asigurare (ce intră în aria IFRS 4);

- modificarea valorii juste a activelor şi datoriilor financiare şi cesiunea lor (care fac obiectul

IAS 39);

- modificări în valoarea altor active curente;

- recunoaşterea iniţială şi modificările în valoarea justă a activelor biologice (care fac obiectul

IAS 41).

- câştigurile din derecunoaşterea imobilizărilor corporale (potrivit IAS 16 revizuit).

Potrivit cadrului conceptual internaţional, veniturile sunt creşteri de avantaje economice

intervenite în cursul exerciţiului sub formă de intrări sau creşteri de valoare ale activelor sau de

diminuări de datorii, ce determină creşteri de capitaluri proprii (altele decât cele produse de

aporturile proprietarilor).

Veniturile obţinute de întreprindere reprezintă mărimea brută (fără a fi deduse costurile

aferente) a avantajelor economice obţinute în cursul exerciţiului din activităţile sale ordinare.

Acestea cuprind sumele primite sau de primit de către întreprindere în contul său.

2

Taxa pe valoarea adăugată colectată de întreprindere în contul statului nu este un venit.

2.Recunoaşterea veniturilor – substance over form

Principala problemă legată de contabilizarea veniturilor constă în răspunsul la întrebarea:

din ce moment pot fi recunoscute veniturile în situaţiile financiare?

Criteriile de recunoaştere a veniturilor enunţate de cadrul conceptual internaţional sunt

reluate de IAS 18. Un venit poate fi recunoscut atunci când este probabil ca întreprinderea să

beneficieze de avantajele economice viitoare şi măsurarea acestora poate fi efectuată de o maieră

fiabilă. IAS 18 detaliază aceste criterii de recunoaştere pentru fiecare categorie de venit ce cade

sub incidenţa normei.

3.Recunoaşterea veniturilor din vânzarea bunurilor

Pentru recunoaşterea veniturilor din vânzarea bunurilor IAS 18 precizează că trebuie

respectate criteriile menţionate în cadrul conceptual şi:

1. întreprinderea a transferat la cumpărător principalele riscuri şi avantaje inerente proprietăţii;

2. întreprinderea nu participă la gestiune şi nu păstrază controlul bunurilor cedate;

3. costurile angajate sau de angajat privind proprietatea pot fi evaluate fiabil.

Transferul riscurilor şi avantajelor are loc, de obicei, odată cu transferul dreptului de

proprietate sau odată cu cu livrarea. Totuşi, există situaţii când transferul este decalat în timp.

Exemplul 1

Întreprinderea ALFA distribuie produsele întreprinderii BETA. În virtutea contractului,

ALFA devine proprietarul produselor pe care le depozitează, ambalează, transportă şi facturează

terţilor, câştigă o marjă fixă, dar nu poate modifica preţul de vânzare, are dreptul să returneze

produsele societăţii BETA fără să suporte o penalitate, este responsabilă pentru produse pe perioada

depozitării. Societatea BETA suportă riscul produselor greu vandabile şi este responsabilă pentru

defectele produselor.

Exemplul 2 Societatea ALFA este producător de electronice şi are ca dealer principal societatea BETA.

BETA dispune de o linie de credit de la societatea ALFA în limita căreia primeşte produse pe care

le depoziează în spaţiile proprii şi le vinde terţilor. Transferul dreptului de proprietate la BETA are

loc la livrare. BETA nu este obligată să plătească contravaloarea produselor societăţii ALFA

înainte de încasarea de la terţi. După 2 luni de la livrare, BETA poate returna bunurile societăţii

ALFA (dacă nu s-au vândut) sau plăteşte contravaloarea acestora.

3

Exemplul 3 Societatea GAMA vinde mărfuri unei bănci şi are opţiunea de a le răscumpăra la 12 luni

de la vânzare. GAMA nu transferă riscurile şi avantajele aferente mărfurilor băncii.

În situaţia în care bunurile vândute sunt expediate, dar prin contract vânzătorul se obligă să

efectueze instalarea şi verificarea, venitul este recunoscut după ce cumpărătorul acceptă livrarea

şi se efectuază instalarea şi verificarea. Însă, în cazul produselor electrocasnice pentru care

instalarea constă în operaţii simple de conectare la o sursă de energie, venitul poate fi recunoscut

din momentul în care clientul acceptă livrarea.

Vânzătorul păstrează riscurile şi avantajele ataşate bunurilor vândute în cazul în care

vânzarea lor este condiţionată de revânzarea de către cumpărător.

Pentru o vânzare în consignaţie, prin care cumpărătorul se angajează să revândă bunurile în

numele vânzătorului, veniturile sunt recunoscute de vânzător după ce cumpărătorul a vândut

bunurile unei terţe părţi. Similar se tratează şi vânzările realizate de intermediari, distribuitori,

comercianţi care acţionează ca agenţi ai vânzătorului.

Vânzătorul păstrează, cel puţin parţial, riscurile şi avantajele dacă:

-are obligaţia de a răscumpăra proprietatea sau poate fi obligat de cumpărător să răscumpere

proprietatea sau să-i ofere acestuia dreptul de a răscumpăra proprietatea;

-garantează restituirea investiţiei către cumpărător sau un beneficiu pe o perioada

nelimitată.

Pentru a determina dacă vânzătorul a renunţat la implicarea managerială este necesară de

asemenea o analiză atentă a tuturor circumstanţelor în care se realizează tranzacţia respectivă. De

exemplu, în cazul vânzărilor imobiliare, dacă vânzătorul este solicitat să continue exploatarea pe

propriul risc pe o perioadă lungă, limitată sau până când se obţine un nivel de operabilitate al

investiţiei vândute, el nu poate recunoaşte venitul pe această perioadă.

4.Recunoaşterea veniturilor din prestarea de servicii

Veniturile din contractele de prestări servicii sunt recunoscute pe măsura executării

contractului dacă sunt respectate condiţiile de recunoaştere a veniturilor, poate fi determinat

de o manieră fiabilă stadiul de execuţie a contractului iar costurile efectuate pe parcursul

contractului şi costurile de finalizare a contractului pot fi evaluate rezonabil.

Dacă serviciile sunt executate prin intermediul unui număr nedeterminat de prestaţii de-a

lungul unei perioade de timp ele sunt recunoscute pe baza unei metode liniare.

4

5.Identificarea tranzacţiilor

Criteriile de recunoaştere prevăzute de IAS 18 se aplică separat pentru fiecare tranzacţie. În

anumite condiţii se impune separarea componentelor identificabile ale unei singure tranzacţii.

Criteriile de recunoaştere se aplică şi pentru două sau mai multe tranzacţii luate

împreună, care sunt legate, astfel încât efectul acestora nu poate fi înţeles decât dacă sunt

luate împreună.

6.Evaluarea veniturilor

Principiul propus de normă este că veniturile trebuie să fie evaluate la valoarea justă a

elementelor primite sau de primit în contrapartidă. Aceasta este suma stabilită prin acord între

vânzător şi cumpărător sumă ce poate fi diminuată eventual cu reducerile de preţ.

În majoritatea cazurilor, contrapartida este reprezentată de lichidităţi şi echivalente de

lichidităţi. De obicei, în tranzacţiile generatoare de venit, lichidităţile nu se încasează imediat, ci

după momentul vânzării, în funcţie de termenele comerciale practicate de întreprinderi.

7.Vânzările pe credit

Dacă i se oferă clientului termene de plată mai mari decât termenele comerciale

obişnuite fără plată de dobândă, încasările viitoare de lichidităţi valorează mai puţin la

momentul vânzării şi trebuie evaluate corespunzător.

Astfel, se consideră că o parte din preţul de vânzare reprezintă remunerarea creditului

acordat. Această mărime, care reprezintă veniturile din dobânzi, se determină ca diferenţă între

suma încasată şi preţul ce s-ar fi utilizat dacă plata s-ar fi făcut pe loc (dacă acesta este cunoscut)

sau între suma încasată şi suma obţinută prin actualizarea încasărilor viitoare cu rata dobânzii pe

care ar procura-o un activ financiar de risc echivalent cu al cumpărătorului (adică rata dobânzii la

care întreprinderea client ar fi obţinut un credit echivalent).

Exemplul 4

La 1 ianuarie N, o întreprindere a vândut unui client mărfuri pentru care încasează 200.000

de lei. Condiţiile de decontare stabilite în contract sunt următoarele:

- 50 % la semnarea contractului;

- 30 % peste un an;

- 20 % peste doi ani.

5

Se estimează că întreprinderea client ar fi putut obţine un credit echivalent, pe piaţa

financiară, la o rată de 10%.

În cazul vânzării cu plata în rate, când se cunoaşte preţul pieţei de la data tranzacţiei şi

rata dobânzii utilizată de vânzător, venitul este recunoscut la nivelul preţului la care se efectuează

tranzacţia, iar dobânzile sunt recunoscute pe durata creditului client

Scontul de decontare oferit pentru plata imediată poate fi considerat venitul operaţiei

de finanţare.

Exemplul 5

Societatea ALFA vinde societăţii BETA un stoc de marfă în următoarele condiţii: preţul de

vânzare 150.000 de lei achitabili după 60 de zile sau imediat cu aplicarea unui scont de 2% dacă

plata se face pe loc.

În cazul în care contraprestaţia primită constă în alte bunuri şi servicii pentru

evaluarea veniturilor operează următoarele reguli:

-dacă bunurile şi serviciile sunt similare nu se contabilizează nici un venit,

-dacă bunurile şi serviciile schimbate sunt diferite venitul se evaluează la valoarea justă a

bunurilor şi serviciilor primite corectată cu lichidităţile şi echivalentele de lichidităţi

transferate;

-dacă valoarea bunurilor şi serviciilor primite nu poate fi determinată fiabil venitul se

contabilizează la valoarea bunurilor şi serviciilor cedate, corectată cu lichidităţile şi

echivalentele de lichidităţi transferate.

8. Veniturile din dobânzi şi dividende

Aceste venituri sunt recunoscute dacă îndeplinesc criteriile de recunoaştere în funcţie de

următoarele baze:

- Veniturile din dobânzi sunt recunoscute în funcţie de timpul scurs.

Atunci când dobânzile primite sunt aferente unei perioade anterioare achiziţiei investiţiei

purtătoare de dobânzi ( de exemplu obligaţiuni) , doar dobânda ulterioară achiziţiei este

recunoscută ca venit.

6

Exemplul 6

La data de 1 aprilie N, societatea a achiziţionat 1.000 obligaţiuni la un preţ unitar de 500

de lei / obligaţiune. La 1 august N, societatea încasează dobânda pentru obligaţiuni aferentă

perioadei 1 august N-1 - 30 iulie N în valoare de 10 lei / obligaţiune.

Venitul din redevenţe primit pentru utilizarea activelor societăţii cum ar fi mărcile, brevetele,

programele informatice, drepturile de autor, sunt recunoscute conform dispoziţiilor acordului

aplicabil.

Venitul din dividende este recunoscut când este stabilit dreptul acţionarului la dividende..

Exemplul 7

La 1 octombrie N sunt achiziţionate 1.000 acţiuni BETA la un preţ de vânzare de 200 lei/

acţiune. Pe 28 octombrie N s-au primit dividende pentru acţiunile BETA din rezultatul exerciţiului

N-1, în valoare de 60.000 de lei .

Înregistrările contabile aferente exerciţiului N sunt următoarele:

În cazul în care randamentul efectiv al unei investiţii purtătoare de dobândă este diferit de rata

declarată, venitul din dobânzi este recunoscut folosind randamentul efectiv.

Exemplul 8 La 1 ianuarie N, o întreprindere achiziţionează dintr-o emisiune 1.000 obligaţiuni ale

căror caracteristici sunt după cum urmează:

Valoarea nominală 100.000 de lei;

Preţul de emisiune 99.271,360 de lei;

Preţul de rambursare 105.000 de lei;

Rata dobânzii 10%;

Rata dobânzii efective este de 11%

Durata 5 ani.

Rambursarea totală are loc la 1 ianuarie N+5. Dobânzile se încasează în fiecare an pe 1

ianuarie.