Contabilitate financiar, 2015.

CURS 4 - TERI

CONTABILITATEA DECONTRILOR CU BUGETUL STATULUI,

FONDURI SPECIALE I CONTURI ASIMILATE

1. Contabilitatea impozitului pe profit/venitDecontrile cu bugetele i alte organisme publice includ, n general, obligaii ale unitii

generate de aplicarea prevederilor legislative. Pe lnga sumele datorate i suportate de unitate,

n categoria decontrilor cu bugetul sunt incluse si sumele care sunt doar colectate de unitate n

scopul virrii lor, cum este cazul impozitului pe veniturile de natura salariilor.

Decontrile de natura obligaiilor fiscale ale entitii se concretizeaz n calculul,

nregistrarea i achitarea impozitului pe profit/venit, taxei pe valoarea adugat, accizelor, altor

impozite, taxe i vrsminte asimilate. Decontrile de natura creanelor unitii sunt

reprezentate de sumele pe care ntreprinderea urmeaz s le ncaseze sub form de subvenii,

tax pe valoarea adugat de recuperat sau alte impozite achitate n plus bugetului. Cu excepia

subveniilor, care se ncaseaz efectiv de la buget, celelalte creane ale unitii fa de buget, de

regul, se compenseaz cu obligaiile de aceeai natur nregistrate n perioadele urmtoare1.

Potrivit legislaiei financiar-fiscale din ara noastr profitul sau pierderea se stabilete

lunar, prin nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli, cumulat de la nceputul exerciiului.

Rezultatul exerciiului, denumit i rezultat contabil, reprezint suma total a profitului sau

pierderii exerciiului financiar ce figureaz n contul 121 Profit sau pierdere, considerat ca

rezultat nainte de impozitare, ce servete la determinarea rezultatului fiscal.

Astfel, profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice

surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri dintr-un an fiscal, din care se scad

veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile.

n practica contabil a agenilor economici din ara noastr veniturile neimpozabile i

cheltuielile nedeductibile sunt stabilite prin legislaie, nregistrnd modificri de la un exerciiu

la altul n baza normelor de nchidere a exerciiului financiar, elaborate de Ministerul Finanelor.

Cota normal de impozit pe profit este actualmente de 16% din profitul impozabil, la care se

aplic anumite excepii prevzute de legislaie, n funcie de particularitile activitii

desfurate.

1 Toma C., Managementul contabilittii financiare, Editura TIPO MOLDOVA, Iai, 2012, p. 168.

1

Contabilitate financiar, 2015.

Plata impozitului pe profit se efectueaz trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei

luni din trimestrul urmtor. n acest scop, profitul i impozitul pe profit se calculeaz i

evideniaz trimestrial, cumulat de la nceputul anului. Contribuabilii, societi comerciale

bancare, persoane juridice romne, i sucursalele din Romnia ale bncilor, persoane juridice

strine au obligaia de a plti impozit pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial,

actualizate cu indicele de inflaie (decembrie fa de luna decembrie a anului anterior) estimat

cu ocazia elaborrii bugetului iniial al anului pentru care se efectueaz plile anticipate.

Sarcina fiscal definitiv se stabilete la sfritul anului cnd se cunoate mrimea

efectiv a rezultatului exerciiului.

O particularitate n domeniul impozitrii prezint impozitarea microntreprinderilor

care pot opta s plteasc fie impozit pe profit, fie impozit pe venit.

Conform legislaiei contabile in vigoare , o microntreprindere este o persoan juridic

romn care ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii, la data de 31 decembrie a anului fiscal

precedent:

a) realizeaz venituri, altele dect cele rezultate din desfurarea de activiti n

domeniul bancar, n domeniile asigurrilor i reasigurrilor, al pieei de capital, cu excepia

persoanelor juridice care desfoar activiti de intermediere n aceste domenii sau n

domeniul jocurilor de noroc.

b) realizeaz venituri, altele dect cele din consultan i management, n proporie de

peste 80% din veniturile totale;

c) a realizat venituri care nu au depit echivalentul n lei a 65.000 euro;

d) capitalul social al acesteia este deinut de persoane, altele dect statul i autoritile

locale.

e) nu se afl n dizolvare cu lichidare, nregistrat n registrul comerului sau la

instanele judectoreti, potrivit legii.

Impozitul datorat de microntreprinderi se calculeaz prin aplicarea cotei de 3,0% la

valoarea total a veniturilor.

Evidena obligaiilor unitii de a plti impozit pe profit/venit la bugetul central sau

local se asigur prin intermediul contului bifuncional 441 Impozit pe profit/venit, care

prezint dou conturi sintetice de gradul II, respectiv:

4411 Impozitul pe profit;

4418 Impozitul pe venit.

2

Contabilitate financiar, 2015.

Operaiuni privind funciunea contului 441:

1. sumele datorate de entitate ctre bugetul statului/bugetele locale, reprezentnd

impozitul pe profit/impozitul pe venit:

691, 698 = 441

2. impozitul pe profit/venit aferent exerciiilor financiare anterioare, n cazul corectrii

erorilor contabile reflectate pe seama rezultatului reportat:

117 = 441

3. sumele virate bugetului de stat/bugetelor locale reprezentnd impozitul pe

profit/venit:

441 = 512

4. sume reprezentnd impozitul pe profit/venit, prescrise, scutite sau anulate, potrivit

legii:

441 = 758

2. Contabilitatea taxei pe valoarea adaugatTaxa pe valoarea adugat este un impozit indirect care se datoreaz bugetului de stat

de fiind suportat de consumatorul final, prin includerea acesteia n valoarea bunurilor livrate,

a lucrrilor executate i a serviciilor prestate. Operaiunile impozabile n Romnia, din punctul

de vedere al TVA sunt cele precizate de legislaia n vigoare2.

Baza de calcul a taxei pe valoarea adugat pentru livrri de bunuri i prestri de

servicii efectuate n interiorul rii o reprezint: preul de vnzare sau contrapartida obinut

de furnizor sau prestator din partea beneficiarului, inclusiv subveniile legate direct de preul

acestor operaiuni; preul de cumprare al bunurilor respective sau al unor bunuri similare ori,

n absena unor astfel de preuri de cumprare, preul de cost stabilit la data livrrii;

compensaiile primite pentru: trecerea n domeniul public a unor bunuri din patrimoniul

persoanelor impozabile, n condiiile prevzute de legislaia referitoare la proprietatea public i

regimul juridic al acesteia n schimbul unei despgubiri; etc.

n cazul importurilor, baza de impozitare este valoarea n vam a bunurilor, stabilit

conform legislaiei vamale n vigoare, la care se adaug orice taxe, impozite, comisioane i alte

2Codul fiscal, Titlul VI Taxa pe valoarea adugat, art.126, disponibil lahttp://static.anaf.ro/static/10/Anaf/Legislatie_R/Cod_fiscal_norme_2014.htm#_Toc304299897

3

Contabilitate financiar, 2015.

taxe datorate n afara Romniei, precum i cele datorate ca urmare a importului bunurilor n

Romnia, cu excepia taxei pe valoarea adugat care urmeaz a fi perceput. Baza de

impozitare cuprinde cheltuielile accesorii, precum comisioanele, cheltuielile de ambalare,

transport i asigurare, care intervin pn la primul loc de destinaie a bunurilor n Romnia, n

msura n care aceste cheltuieli nu au fost cuprinse n baza de impozitare stabilit conform alin.

(1), precum i cele care decurg din transportul ctre alt loc de destinaie din Comunitate, n

cazul n care locul respectiv este cunoscut la momentul la care intervine faptul generator.

Primul loc de destinaie a bunurilor l reprezint destinaia indicat n documentul de transport

sau n orice alt document n baza cruia bunurile sunt importate n Romnia ori, n absena unei

astfel de meniuni, primul loc de descrcare a bunurilor n Romnia.

n contabilitatea unei ntreprinderi pot apare urmtoarele categorii de tax pe valoarea

adugat:

n cazul cumprrilor de bunuri lucrri i servicii pe baz de facturi, avansurilor achitate

furnizorilor i produciei de mijloace fixe TVA deductibil (pe parcursul lunii);

TVA colectat pentru vnzrile pe baz de facturi (pe parcursul lunii);

TVA neexigibil n cazul aprovizionrilor / vnzrilor nensoite de facturi,

cumprrilor/vnzrilor cu plata n rate (TVA aferent ratelor) i mrfurilor aprovizionate de

unitile comerciale care in evidena acestor bunuri la nivelul preurilor cu amnuntul (n cursul

lunii);

TVA de plat, dac se constat la sfritul lunii c TVA colectat n cursul perioadei este

superioar celei deductibile;

TVA de recuperat, dac la sfritul lunii taxa colectat este inferioar celei deductibile.

Contabilitatea operaiunilor referitoare la taxa pe valoarea adugat se asigur prin

intermediul contului 442 Taxa pe valoarea adugat, dezvoltat pe urmtoarele conturi

sintetice de gradul II:

4426 Taxa pe valoarea adugat deductibil, cont de activ.

4427 Taxa pe valoarea adugat colectat, cont de pasiv.

4428 Taxa pe valoarea adugat neexigibil, cont bifuncional, asigur evidena taxei pe

valoarea adugat aferent cumprrilor i vnzrile nensoite de facturi, cumprrilor i

vnzrilor cu plata n rate, precum i a taxei inclus n preul de vnzare cu amnuntul la

unitile comerciale care in evidena mrfurilor la aceast categorie de pre;

4423 Taxa pe valoarea adugat de plat, cont de pasiv, care reflect obligaiile unitii

fa de bugetul statului.

4

Contabilitate financiar, 2015.

4424 Taxa pe valoarea adugat de recuperat, cont de activ, care reflect creanele unitii

fa de bugetul statului.

Operaiuni privind funciunea contului 4423:

1. diferenele rezultate la finele perioadei ntre taxa pe valoarea adugat colectat mai

mare (4427) i taxa pe valoarea adugat deductibil

4427 = 4423

2. plile efectuate ctre bugetul statului, reprezentnd taxa pe valoarea adugat

4423 = 5121

3. sumele compensate cu taxa pe valoarea adugat de recuperat din perioada fiscal

precedent

4423 = 4424

4. sumele reprezentnd taxa pe valoarea adugat de plat, scutite sau anulate, potrivit

legii

4423 = 758

Operaiuni privind funciunea contului 4424:

1. diferenele rezultate la sfritul perioadei ntre taxa pe valoarea adugat deductibil

mai mare (4426) i taxa pe valoarea adugat colectat (4427)

4424 = 4426

2. taxa pe valoarea adugat ncasat de la bugetul statului

5121 = 4424

3. taxa pe valoarea adugat de recuperat compensat n perioadele urmtoare cu taxa

pe valoarea adugat de plat (4423), potrivit legii

4423 = 4424

Operaiuni privind funciunea contului 4426:

1. sumele reprezentnd TVA deductibil potrivit legii

4426 = 401, 404, 451, 453, 512

2. sumele compensate la sfritul perioadei din taxa pe valoarea adugat colectat

4427 = 4426

5

Contabilitate financiar, 2015.

3. diferenele rezultate la sfritul perioadei ntre taxa pe valoarea adugat deductibil

mai mare i taxa pe valoarea adugat colectat

4424 = 4426

4. taxa pe valoarea adugat devenit nedeductibil prin aplicarea pro-rata

635 = 4426

La sfritul perioadei, contul nu prezint sold.

Operaiuni privind funciunea contului 4427:

1. taxa pe valoarea adugat colectat aferent livrrilor de bunuri i prestrilor de

servicii taxabile, avansurilor pentru livrri de bunuri sau prestri de servicii taxabile

411, 428, 451, 453, 461, 531 = 4427

2. taxa pe valoarea adugat aferent operaiunilor care sunt asimilate livrrilor de

bunuri i prestrilor de servicii, taxabile potrivit legii

428, 461, 635 = 4427

3. taxa pe valoarea adugat neexigibil devenit exigibil

4428 = 4427

4. taxa pe valoarea adugat deductibil, compensat la sfritul perioadei, potrivit legii

4427 = 4426

5. taxa pe valoarea adugat de plat, datorat bugetului statului, stabilit potrivit legii

4427 = 4423

La sfritul perioadei, contul nu prezint sold.

3. Contabilitatea impozitului pe veniturile de natura salariilorImpozitul pe veniturile de natura salariilor apare n cadrul decontrilor unitii cu

bugetul statului, doar n virtutea metodei de calcul i reinere (stopajul la surs). Ca urmare a

introducerii impozitului pe venitul global, decontarea impozitului pe salarii se realizeaz

provizoriu de ctre unitatea unde persoana este angajat cu carte de munc, urmnd ca

decontarea final s aib loc n cursul exerciiului urmtor pe baza declaraiei de venit depus

de angajat la Administraiile financiare teritoriale. Declaraia de venit cumuleaz veniturile

obinute sub form de salarii cu celelalte venituri care intr n sfera impunerii iar decontarea

final se realizeaz direct ntre contribuabil i organele fiscale. Din acest motiv vom avea n

vedere doar impozitul pe salarii reinut de unitate de la proprii angajai sau colaboratori.

6

Contabilitate financiar, 2015.

Baza de calcul a impozitului o reprezint veniturile din salarii, adic toate veniturile n

bani i sau n natur obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui

contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege (veniturile realizate din

ncadrarea n munc pe baza unor convenii civile de prestri servicii; sumele primite de ctre

reprezentanii n AGA, n CA, n comisia de cenzori.), indiferent de perioada la care se refer,

de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru

incapacitate temporar de munc3.

Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar care se determin astfel:

a) la locul unde se afl funcia de baz, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de

calcul determinate ca diferen ntre venitul net din salarii (calculat prin deducerea din venitul

brut a contribuiilor obligatorii aferente unei luni CAS, CASS, CFS) i urmtoarele elemente:

deducerea personal acordat pentru luna respectiv, cotizaia sindical pltit pe luna

respectiv i contribuia la schemele facultative de pensii ocupaionale astfel nct la nivelul

anului s nu se depeasc echivalentul a 400 euro;

Observaie: deducerea personal se acord pentru persoanele fizice care au un venit lunar brut

de pn la 1.000 lei inclusiv, astfel:

- pentru contribuabilii care nu au persoane n ntreinere 250 lei;- pentru contribuabilii care au o persoan n ntreinere 350 lei;- pentru contribuabilii care au dou persoane n ntreinere 450 lei;- pentru contribuabilii care au trei persoane n ntreinere 550 lei;- pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane n ntreinere

650 lei;

Pentru contribuabilii care realizeaz venituri brute lunare din salarii cuprinse ntre 1.000

3.000 lei, inclusiv, deducerile personale sunt degresive fa de cele de mai sus i se stabilesc

prin ordin al ministrului finanelor publice. Pentru contribuabilii care realizeaz venituri brute

lunare din salarii de peste 3.000 lei nu se acord deducerea personal.

b) pentru veniturile obinute n celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra

bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare

loc de realizare a acestora;

Pltitorii de salarii i de venituri asimilate salariilor au obligatia de a calcula i de a

reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni la data efecturii plii acestor venituri iar

3 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, M.O.R. nr. 927/23.12.2003, cu modificrile i completrile ulterioare, Titlul III Impoyitul pe venit, art. 55, alin. (1).

7

Contabilitate financiar, 2015.

virarea sumelor la bugetul de stat trebuie s aib loc pn la data de 25 (inclusiv) a lunii

urmtoare celei pentru care se pltesc aceste venituri.

Evidena sumelor reinute sub form de impozit din drepturile salariale i a virrii

acestora la buget se realizeaz cu ajutorul contului de pasiv 444 Impozit pe salarii. Contul

nregistreaz n credit impozitul reinut personalului propriu i colaboratorilor din veniturile

realizate n cursul lunii iar n debit, sumele virate la bugetul statului sau cele anulate potrivit

legii. Soldul creditor al contului reflect impoyitul pe salarii reinut i nc nevirat.

Operaiuni privind funciunea contului 444:

1. sumele reprezentnd impozitul pe veniturile de natura salariilor reinut din drepturile

bneti cuvenite personalului sau colaboratorilor unitii, conform legii:

421, 423, 424, 401 = 444

2. sumele virate la bugetul de stat reprezentnd impozitul pe veniturile de natura

salariilor i altor drepturi similare:

444 = 512

3. datoriile de aceast natur anulate

444 = 758

4. Contabilitatea subveniilorEntitile pot beneficia de la guvern sau de la alte uniti interesate, de anumite sume cu

titlu nerambursabil, sub form de subvenii, n vederea utilizrii lor pe destinaiile pe care au

fost acordate. Asemenea resurse se ntlnesc ndeosebi la RA i SC cu capital de stat, dar pot

s apar i la unitile cu capital privat, dac acestea din urm prezint o importan economic

i social major pentru naiune sau dac produc i vnd bunuri i servicii subvenionate total

sau parial de la buget.

Subveniile pot viza dou segmente ale activitii ntreprinderii:

a) activitatea investiional, caz n care poart denimirea de subvenii pentru active;

pentru acordarea acestora principala condiie este ca entitatea beneficiar s le foloseasc

pentru finanarea activitii de investiii (s cumpere sau s construiasc active imobilizate)

b) activitatea de exploatare, caz n care se numesc subvenii aferente veniturilor (altele

dect cele pentru active) ; acestea se recunosc drept venituri ale perioadelor corespunztoare

cheltuielilor aferente pe care aceste subvenii urmeaz s le compenseze.

8

Contabilitate financiar, 2015.

Reflectarea n contabilitate a subveniilor este diferit, n funcie de modalitatea

concret a primirii acestora, fiind posibil:

1. evidenierea direct a ncasrii lor n contul de disponibiliti al unitii;

2. nregistrarea mai nti a creanei fa de buget, pentru subvenii care se vor primi de la buget,

urmat de ncasarea acestora n mod efectiv; pentru acest din urm caz intervine contul de

activ 445 Subvenii. Contul 445 se dezvolt pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:

4451 Subvenii guvernamentale

4452 mprumuturi nerambursabile cu caracter de subvenii

4458 Alte sume primite cu caracter de subvenii .n debitul contului se nregistreaz

subveniile ce urmeaz a fi primite iar n credit, valoarea subveniilor ncasate. Soldul debitor al

contului reflect subveniile ce urmeaz a fi ncasate.

Operaiuni privind funciunea contului 445:

1. subveniile pentru investiii, mprumuturile nerambursabile cu caracter de subvenii

pentru investiii i alte sume de primit, cu caracter de subvenii pentru investiii

445 = 475

2. valoarea subveniilor pentru venituri, aferente perioadei

445 = 741

3. valoarea subveniilor pentru venituri, aferente perioadelor viitoare

445 = 472

4. valoarea subveniilor de primit drept compensaii pentru pierderile nregistrate ca

urmare a unor evenimente extraordinare

445 = 771

5. evidenierea lunar a dreptului de a primi certificate verzi de ctre productorii de

energie din surse regenerabile care beneficiaz de certificate verzi emise de operatorul de

transport i sistem

445 = 741

507 = 445

6. valoarea subveniilor ncasate

512 = 445

Observaie: creana aferent certificatelor verzi se evalueaz n funcie de numrul de

certificate verzi de primit i preul de tranzacionare de la data stabilirii acestui drept,

publicat de operatorul pieei de energie electric (S.C. OPCOM - S.A.); certificatele verzi

9

Contabilitate financiar, 2015.

primite se evalueaz la preul de tranzacionare de la data primirii, publicat de operatorul

pieei de energie electric (S.C. OPCOM - S.A.). Diferena ntre valoarea certificatelor verzi

nregistrat n contul 445 Subvenii/analitic distinct la stabilirea dreptului de a primi

certificate verzi i valoarea acestora la data primirii, determinat n funcie de preul de

tranzacionare de la data primirii reprezint venit financiar (contul 768 Alte venituri

financiare) sau cheltuial financiar (contul 668 Alte cheltuieli financiare), dup caz.

5. Contabilitatea altor impozite, taxe i vrsminte asimilaten categoria decontrilor cu bugetul statului de natura obligaiilor unitii se cuprind i

alte impozite, taxe i vrsminte asimilate, dect cele avute n vedere anterior. Sunt incluse n

aceast categorie economic, obligaii fiscale cum sunt: accizele, impozitul pe ieiul i gazele

naturale din producia intern, taxa pentru practicarea jocurilor de noroc, taxele vamale,

impozitul pe dividende, vrsminte din profitul net al regiilor autonome, impozitul pe cldiri,

taxa pentru folosirea trenurilor proprietate de stat (impozitul pe terenuri), taxa asupra

mijloacelor de transport, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor n

domeniul construciilor, taxa pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj i reclam,

precum i alte impozite i taxe datorate conform legislaiei n vigoare. O parte din impozitele i

taxele menionate alimenteaz bugetul administraiei centrale de stat iar altele bugetele locale.

Dei aceste obligaii fa de bugete sunt cuprinse n categoria alte, contribuia lor este destul

de semnificativ la formarea veniturilor bugetare.

Evidena obligaiilor de natura celor precizate se realizeaz cu ajutorul contului de

pasiv 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. Contul nregistreaz n credit

sumele de natura altor impozite i taxe datorate iar n debit, sumele de aceast natur achitate.

Soldul creditor al contului reflect sumele de aceast natur datorate bugetului de stat sau

bugetelor locale, nc neachitate.

Operaiuni privind funciunea contului 446:

1. valoarea altor impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetului de stat sau

bugetelor locale:

635 = 446

2. vrsminte din profitul net al regiilor autonome

117 = 446

3. impozitul pe dividende datorat:

10

Contabilitate financiar, 2015.

457 = 446

4. valoarea taxelor vamale aferente aprovizionrilor din import:

213, 214, 301, 302, 303, 371, 381 = 446

5. plile efectuate la bugetul de stat sau la bugetele locale, de natura acestor sume

evideniate anterior ca datorii:

446 = 512

6. sumele de aceast natur anulate:

446 = 758

11