CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE IN DIFERITE SISTEME DE CONTABILITATE

CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE

Bilantul contabileste considerat documentul ce descrie pozitia a unei inteprinderi la un moment dat,indicand si marimea rezultatului .Apare insa necesara prezenta unui alt instrument de modelare coontabila care sa explice modul de constituire a rezultatului si a permita desprinderea unor concluzii legate de performantele activitatii inteprinderii.Acest instrument este cea de-a doua componena a situatiilor financiare si anume contul de profit si pierdere.In aceasta optica,inteprinderea devine un centru de calcul economic,calculul avand la baza:

- valorile produse si vandute pe piata clientilor,denumite genericVENITURI;

- valorile utilizate pentru obtinerea unor venituri, care sunt constituite in costuri angajate pe alte piete, denumite cheltuieli.Aceasta reprezinta, in fapt, renumerarea factorilor de productie

Din comparara celor doua marimi valorice se obtine un rezultat. Acesta poate fi o marime valorica pozitiva,denumita profit, atunci cand veniturile sunt mai mari decat cheltuielile,sau o marime valorica negativa, denumita pierdere, atunci cand veniturile sunt mai mici decat cheltuielile.

In contextul economiei de piata, inteprinderea are ca obiectiv obtinerea profitului.Astfel, profitul poate fi considerat o imbogatire, deci o resursa, pe cand pierderea este o saracie, fiind asimilata unor utilizari fara asigurarea unui contraechivalent valoric.

In prezentarea contului de profit si pierdere sunt conturate doua modele de expunere a cheltuielilor si veniturilor: unul ia in considerare natura economica a acestora,celalalt pleaca de la functiile sau activitatile unei interprinderi (deci de la destinatia veniturilor si cheltuielilor).

Ca forma, contul de profit si pierdere se poate prezenta astfel:

-sub forma de tabel bilateral sau forma de cont(schema orizontala)

-sub forma de lista(schema verticala)

Contul de profit si pierdere sintetizeaza fluxurile economice, respectiv veniturile si cheltuielile perioadei de gestiune.

Veniturile cuprind valoarea tuturor actelor de imbogatire a intreprinderii legate sau nu de activitatea sa normala si curenta. Partea preponderenta a veniturilor o reprezinta cifra de afaceri realizata de inteprindere in cursul exercitiului.

Cheltuielile constituie ansamblul elementelor de costuri suportate de inteprindere in cursul exercitiului.

Daca bilantul contabil permite o cunoastere a pozitiei financiare a intreprinderii,contul de profit si pierdere ofera informatii asupra activitatii inteprinderii,a modului cum aceasta isi gestioneaza afacerile prin dimensiunea veniturilor,cheltuielilor si rezultatelor pe care le genereaza.

Directiva a IV a europeana privind documentele contabile de sinteza ale societatilor de capitaluri instituie scheme obligatorii pentru prezentarea contului de profit si pierdere. Totusi, datorita diferentelor de cultura si traditie contabila din tarile comunitare, obligativitatea prezentarii standadizate a contului de rezultate se manifesta prin posibilitatea de optiune intre mai multe scheme de cont de profit si pierdere.

 

SCHEMELE DE CONT DE REZULTATE PROPUSE DE DIRECTIVA a IV-a

SE POT REPREZENTA ASTFEL: 

STRUCTURA DETALIATA A CONTULUI DE PROFIT SI PIERDERE FORMAT “LISTA” CU PREZENTAREA CHELTUIELILOR DUPA NATURA

LOR

1.2.3.4.5. 6.7.   8.9. 10. 11. 12. 13. 14.15.16.17.18.19.20.21.

Marimea reala a cifrei de afaceri.Variati stocurilor de produse finite si lucrari in curs de executie.Lucrari efectuate de intreprindere pentru sine si inregistrate in activ.Alte venituri de exploatare.

a. Cheltuieli cu materii prime si materiale consumabile.b. Alte cheltuieli externe.

Cheltuieli de personal.a. Corectarile de valoare privind cheltuielile de constituire,

imobilizarile corporale si necorporale.b. Corectarile de valoare privind elementele activului circulant, in

masura in care ele depasesc corectarile normale de valoare in cadrul intreprinderii.

Alte cheltuieli de exploatare.Venituri ce provin din participatii, cu mentionarea separata a celor ce provin de la intreprinderile legate.Venituri care provin din alte valori mobiliare si din alte creante ale activului imobilizat, cu mentionare separata a celor ce provin de la intreprinderile legate.Alte dobanzi si venituri asimilate, cu mentionarea separata a celor ce provin de la intreprinderile legate.Corectarile de valoare privind imobilizarile financiare si valorile mobiliare apartinand activului circulant.Dobanzi si cheltuieli asimilate cu mentionarea separata a celor ce vizeaza intreprinderile legate. Impozitul asupra rezultatului care provine din activitatile ordinare.Rezultatul care provine din activitatile ordinare dupa impozitare.Venituri extraordinare.Cheltuieli extraordinare.Rezultate extraordinare.Impozitul asupra rezultatelor extraordinare.Alte impozite care nu figureaza in posturile anterioare.Rezultatul exercitiului

 

STRUCTURA CONTULUI DE PROFIT SI PIERDERE IN NORMALIZAREA CONTABILA INTERNATIONALA

 

Organismul international de normalizare contabila (IASC) , considera contul de rezultate ca un component al ansamblului de situatii financiare destinate procesului de informare financiara.

In “Cadrul de pregatire si prezentare a situatiilor financiare” denumit uzual Cadru conceptual, IASC a definit elementele care masoara performanta intreprinderii:

veniturile cheltuielile

Veniturile sunt cresteri de avantaje economice in cursul perioadei de gestiune (exercitiul financiar) sub forma de cresteri de active sau de diminuari de datorii care au ca rezultat cresterea capitalurilor proprii, sub alte forme decat noile aporturi de capital. Astfel spus un venit este orice crestere de capitaluri proprii sub alte forme decat noile capitaluri. Astfel spus, un venit este orice crestere de capitaluri proprii, alta decat cresterea capitalului.

In aceasta definitie se cuprind veniturile care provin din activitatea curenta a intreprinderii sau venituri propriuzise (vanzari, onorarii, comisioane, dobanzi, etc) cat si alte venituri si plusuri de valori sau castiguri (plusurile de valoare din reevaluarea activelor, profiturile din cedarea imobilizarilor, etc)

 

Cheltuielile sunt definite de cadrul conceptual al IASC ca diminuari de avantaje economice, in cursul unui exercitiu sub forma diminuarii activelor sau cresterii datoriilor si care au generat o scadere de capitaluri proprii alta decat distribuirile catre proprietarii de capital. Deci orice diminuare de capitaluri proprii alta decat reducerea de capitaluri social sau distribuirea de dividende constituie o cheltuiala. Se pot distinge:

cheltuieli propriu-zise care rezulta din activitatea curenta (cum sunt costul vanzarilor, cheltuielile de personal, etc.

pierderile si minusurile de valoare (rezultand din catastrofe

naturale, din vanzarea activelor imobilizate, din variatia cursului imobiliar, etc) si care pot sa rezulte sau nu din activitati curente ale intreprinderii.

Pentru ca rezultatul contabil sa masoare corect performanta intreprinderii este necesara respectarea principiului conectarii cheltuielilor la venituri, adica din momentul contabilizarii unui venit in contul de rezultate trebuie sa se contabilizeze si toate cheltuielile care au contribuit la obtinerea venitului respectiv.

 

 

BIBLIOGRAFIE:

 

1. Conf.Prof.Dr. Traian Nicolae-Bazele Contabilitatii

2. Octavian Bojian - Bazele Contabilitatii

3. Negescu Ion - Bazele Contabilitatii

4. Oprea Calin – Bazele Contabilitatii

1.Rolul contului de profit si pierdere in cadrul sistemului financiar Rolul informatiei contabile publicate prin contul de profit sau pierdere este determinarea spldurilor intermediare de gestiune pe domenii operationale ale activitatii de ansamblu a agentului economic ,cuprinzand productia,circulatia ,finantele ,activitatile cu caracter exceptional etc. ceea ce inseamna mult in materie de informatii pentru actele de decizie ce privesc afacerile rentabile. Determinarea soldurilor intermediare de gestiune raspunde “atat nevoilor intreprinderilor in analiza economico-financiara cat si functionarii Sistemului Conturilor Nationale ,una din finalitatile reformei contabile . Directiva a –VI-a recomanda scheme generale ale contului de profit sau pierdere elaborate dupa doua criterii combinate si anume.:

forma de prezentare ,care poate fi orizontala (sub forma de cont)sau verticala (sub forma de lista);

modalitatea de structurare a posturilor de venituri si cheltuieli care se poate face fie dupa natura si continutul lor economic fie dupa destinatia lor,respectiv ,dupa modul lor de agregare in soldurile intermediare de gestiune.

In urma combinatiilor posibile a acestor criterii au rezultat patru scheme generale ale contului de profit sau piedere si anume:

1) schema verticala a contului de profit sau pierdere in care veniturile si cheltuielile sunt strcturate dupa natura si continutul lor economic ;

2) schema orizontala a contului de profit sau pierdere in care cheltuielile si veniturile sunt structurate dupa natura si continutul lor economic ;

3) schema verticala a contului de profit sau pierdere in care veniturile si cheltuielile sunt structurate dupa destinatia lor economica ;

4) schema orizontala a contului de profit sau pierdere in care cheltuielile si veniturile sunt structurate dupa destinatia lor economica.

Legislatiile contabile nationale care agreaza recomandarile Directivei a-IV-a pot impune oricare din aceste scheme generale ale contului de profit sau pierdere sau pot lasa la latitudinea agentilor economici alegerea uneia din ele.

Contul de profit si pierdere are rolul de a asigura o analiza a modului in care s-a ajuns la rezultatul exercitiului incheiat .In cadrul sau se evidentiaza atat veniturile cat si cheltuielile grupate dupa natura lor ,precum si profitul sau pierderea pentru fiecare grupa de activitati (rezultat din exploatare ,rezultat financiar si rezultat extraordinar ) si pe total (rezultat brut ,impozit pe profit si rezultat net). Pentru toate elementele prezentate ,contul de profit si pierdere contine date din exercitiul financiar precedent si din cel tocmai incheiat . Contul de profit si pierdere este structurat astfel :

1. Cifra de afaceri neta2. Variatia stocurilor de produse finite ,produse reziduale ,semifabricate si productie in

curs de executie3. Productie imobilizata4. Alte venituri din exploatare5. a) Cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile b) Alte cheltuieli din afara

6. Cheltuieli cu personalul a) Salarii b) Cheltuieli cu asigurarile si protectia siciala ,cu mentionarea distincta a celor refeitoare la pensii 7. a.) Amortizari si provizioane pentru deprecierea imobilizarilor corporale si necorporale b) Ajustarea valorii activelor circulante 8. Alte cheltuieli din exploatare 9. Venituri din interese de participare - din care in cadrul 10. Venituri din alte investitii financiare si creante care fac parte din activele imobilizate - din care din cadrul gruupului 11. Venituri din dobanzi si alte venituri similare - din care din cadrul grupului

12. Ajustarea valorii imobilizarilor financiare si a investitiilor financiare detinute ca active circulante 13. Cheltuieli cu dobanzile si alte cheltuieli similare - din care in cadrul grupului 14. Profitul sau pierdrea din activitatea curenta 15. Venituri extraordinare 16. Profitul sau pierdrea din activitatea extrordinara 18. Impozitul pe profit 19. Alte impozite ce nu apar in elementele de mai sus 20. Rezultatul exercitiului financiar

Cifra de afaceri neta cuprinde sumele provenite din vanzarea de bunuri si prestarea de servicii ce intre in categoria activitatilor curente ale persoanei juridice ,dupa scaderea reducerilor comerciale ,a taxei pe valoarea adaugata si a altor impozite si taxe aferente. In categoria veniturilor se includ atat sumele sau valorile incasate sau de incasat in nume propriu din activitatile curente ,cat si din castigurile din orice alte surse.Castigurile reprezinta cresteri ale beneficiilor economice care pot aparea sau nu ca rezultat din activitatea curenta ,dar nu difera ca natura de veniturile din aceasta activitate .Activitatile curente sunt orice activitati desfasurate de o persoana juridica ,ca parte integranta a obiectului sau de activitate ,precum si activitati conexe acestora. Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evinimente sau tranzactii ce sunt clar diferite de activitatile curente si care nu se asteapata sa se repete in mod regulat .Contabilitatea veniturilor se tine pe categorii de venituri ,dupa natura lor : a) venituri din exploatare care cuprind ; 1.) venituri din vanzari de bunuri ,care se inregistreaza in momentul predarii bunurilor catre cumparatori ,al livrarii pe baza de factura sau in alte conditii prevazute in contract,care atesta dreptul de proprietate asupra bunurilor respective ,catre clienti. Veniturile din vanzari de bunuri se recunosc in momentul in care sunt indeplinite urmatoarele conditii : -persoana juridica a trensferat cumparatorului riscurile si avantajele semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunurilor ; - persoana juridica nu mai gestioneaza bunurile vandute la nivelul la care ar facut-o in mod normal,in cazul detinerii in proprietate a acestora si nici nu mai detine controlul efectiv asupra lor ; - veniturile si, respectiv ,cheltuielile ocazionate de tranzactie pot fi cuantificate. 2.) veniturile din prestari de servicii care se inregistreaza in contabilitate pe masura efectuarii acestora. 3.) veniturile din redevente se recunosc pe baza contabilitatii de angajamente ,conform contractului . 4.) veniturile din variatia stocurilor reprezinta variatia in plus (crestere ) sau in minus (reducere) dintre valoarea la cost de productie efectiv a stocurilor de produse si productia

in curs de executie de la sfarsitul perioadei si valoarea stocurilor initiale ale produselor si productiei in curs de executie ,neluind in calcul provizioanele pentru depreciere constituite .Variatia stocurilor de produse si a productiei in curs de executie pe parcursul perioadei reprezinta o corectie a cheltuielilor de productie pentru a reflecta faptul ca,fie productia a marit nivelul stocurilor ,fie vanzarile suplimentare au redus nivelul stocurilor .Veniturile din productia stocata se inscriu in contul de profit si pierdere cu semnul plus ( sold creditor) sau cu semnul minus ( sold debitor ) . 5.) veniturile din productia de imobilizari reprezinta costul lucrarilor si cheltuielilor efectuate de unitate pentru ea insasi ,care se inregistreaza ca active imobilizate corporale si necorporale . 6.) venituri din subventii de exploatare ,reprezentand subventile pentru acoperirea diferentelor de pret si pentru acoperirea pierderilor ,precum si alte subventii (exfinantarea activitatilor de cercetare ) de care beneficiaza unitatea . 7.) alte venituri din exploatarea curenta ,cuprnzand veniturile din creante recuperate si alte venituri din exploatare. Sumele colectate de persoana juridica in numele unor terte parti ,inclusiv in cazul contractelor de mandat sau comision,nu reprezinta venit din activitatea curenta .In aceasta ,veniturile din activitatea curenta sunt reprezentate de comisioanele cuvenite . b.) venituri financiare care cuprind: 1.) venituri din imobilizari financiare 2.) venituri din investitii financiare pe termen scurt (dividendele se recunosc atunci cand este stabilit dreptul actionarului de a le incasa) 3.) venituri din creante imobilizate 4.) venituri din investitii financiare cedate 5.) venituri din difernte de curs valutar 6.) venituri din dobanzi (dobanzile se recunosc periodic ,in mod proportional pe masura generarii venitului respectiv ,pe baza contabilitatii de angajamente) 7.) venituri din sconturi obtinute 8.) alte venituri financiare. c.) venituri extraordinare ( ex; daunele pretinse de detinatorii de polite in urma produscerii unor calamitati ). Veniturile din reluarea provizioanelor se evidentiaza distinct in functie de natura acestora .Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin inregistrarea la venituri in cazul in care nu se mai justifica mentinerea provizioanelor constituite ,respectiv are loc realizarea riscului sau cheltuiala devine exigibila .Contabilitatea cheltuielilor se tine pe feluri de cheltuieli ,dupa natura lor ,astfel : a) cheltuieli de exploatare care cuprind:

- cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile ;costul de achizitie al obiectelor de inventar consumate; costul de achizitie al materialelor nestocate trecute direct asupra cheltuielilor ;contravaloarea energiei si apei consumate ;valoarea animalelor si pasarilor ;costul marfurilor vandute si al ambalajelor .

- cheltuieli cu lucrarile si serviciile executate de terti ,redevente ,locatii de gestiune si chirii;prime de asigurare ;studii de cercetare ;comisioane si onorarii; chltuieli de protocol ,reclama si publicitate ;transporturi de bunuri si personal ;deplasari ,detasari si transferari ;cheltuieli postale si taxe de telecomunicatii ;servicii bancare si altele .

- cheltuieli cu personalul (salarii ,asigurari si protectie sociala ).- Alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creante si debitori

diversi ;despagubiri ,amenzi si penalitati ;donatii si alte cheltuieli similare ;cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital).

b) cheltuieli financiare care cuprind : pierderi din creante legate de participatii ;cheltuieli privind investitiile financiare cedate ;diferentele nefavorabile de curs valutar ;dobanzile privind exercitiul financiar in curs ;sconturile acordate clientilor ;pierderi din creante de natura financiara si altele . c) cheltuieli extraordinare (calamitati si alte evenimente extraordinare ) . Cheltuieli cu amortizarile si provizioanele ,precum si cheltuieli cu impozitul pe profit si alte impozite ,calculate potrivit legii ,se evidentiaza distinct ,in functie de natura lor. Cheltuielile si veniturile determinate de operatiunile asocierii in participatie se contabilizeaza distinct de catre unul din asociati ,conform contractului de asociere . La sfarsitul perioadei de raportare ,cheltuielile si veniturile inregistrate pe naturi se transmit pe baza de cont fiecarui asociat in vederea inregistrarii acestora in contabiltatea proprie. Conturile de venituri si cheltuieli se inchid provizoriu prin rezultatul exercitiului . Rezultatul definitiv al exercitiului se stabilelste anula si reprezinta soldul final al contului de profit si pierdere . Repartizarea profitului se inregistreaza in contabilitate pe destinatii prevazute de dispozitii legale in vigoare ,cu aprobarea adunarii generale a actionarilor sau asociatilor.

2.Particularitati ale contului de profit si pierdere in contabilitatea britanica,americana,franceza si germana.

Contul de profit si pierdere in contabilitatea britanicaContul de profit si pierdere este posibil de realizat in patru modele din care doua dupa structura cheltuielilor pe functii,iar celelalte doua dupa structura cheltuielilor in functie de natura lor .In functie de forma de prezentare contul de profit si pierdere are doua modele tip lista si doua tip cont pe orizontala. In toate cele patru modele cheltuielile si veniturile se clasifica astfel:

- cheltuieli si venituri din activitati ordinare sau curente (de exploatare si financiare );

- cheltuieli si venituri din activitati extraordinare.

Cu toate acestea nu se determina un rezultat distinct la nivelul exploatarii si nici la nivel financiar .In toate cazurile impozitarea profitului activitatilor oradinare sau curente se face si se identifica distinct de impozitarea profitului din operatii extraordinare.O parte din modelele de cont de profit si pierdere au inclusa si repartizarea profitului net. Contul de profit si pierdere in forma lista si cu cheltuielile grupate pe functii are urmatoarea oradine a indicatorilor :

1. Cifra de afaceri2. Costul vanzarilor3. Rezultatul brut4. Costul distribuirii (al comercializarii )5. Cheltuieli administrative6. Alte venituri din exploatare7. Venituri din cadrul grupului8. Venituri din participatii9. Venituri din imobilizari financiare10.Alte venituri financiare11.Cheltuieli cu provizioanele fianaciare12.Dobanzi si cheltuieli similare13.Rezulttul activitatii ordinare inaintea impozitarii ;14.Impozitul asupra rezultatului activitatii ordinare15.Rezultatul ordinar dupa impozitare 16.Venituri extraordinare17.Cheltuieli extraodinare18.Rezultat extraordinar19.Impozit privind rezultatul extraordinar20.Alte impozite21.Rezultatul net –dividende

- transferari la rezerveContul de profit si pierdere in forma lista cu gruparea cheltuielilor dupa natura are urmatoarea ordine a indicatorilor :

1. Cifra de afaceri2. Variatia stocurilor de produse3. Productia imobilizata4. Alte venituri de exploatare5. Materii prime si materiale consumabile6. Alte venituri externe7. Cheltuieli de personal8. Amortizari si provizioane9. Cheltuieli exceptionale cu activele circulante 10.Alte cheltuieli de exploatare11.Venituri din cadrul grupului12.Venituri din participatii

13.Venituri din alte imobilizari financiare14.Dobanzi de primit si alte venituri similare15.Cheltuieli cu provizioanele financiare16.Dobanzi si alte cheltuieli similare17.Rezultatul activitatii ordinare inaintea impozitarii 18.Impozitul pe rezultatul ordinar 19.Rezultatul ordinar dupa impozitare20.Venituri extraordinare21.Cheltuieli extraordinare22.Rezultatul extraordinar23.Impozit pe rezultatul extraordinar24.Alte impozite25.Rezultatul net al exercitiului26.Dividende si transferari la rezerve

Ultimul model permite calculul productiei exercitiului si creaza conditii pentru determinarea soldurilor intermediare de gestiune. Contul de profit si pierdere in format orizontal (sub forma de cont) se intalneste de asemenea in doua variante : una care grupeaza cheltuielile pe functii si una care grupeaza cheltuielile dupa natura lor.Nu exista diferente majore in ce priveste continutul indicatorilor din contul format orizontal de ce format lista.Diferenta este ca veniturile sunt puse fata in fata cu cheltuielile .Cel mai raspandit model de cont de profit si pierdere in practica intreprinderilor britanice este cel in format lista cu gruparea cheltuielilor pe functii.

Contul de profit si pierdere in contabilitatea americana(Statement of Incom)

Fiind o situatie financiara destinata cu predilectie utilizarii externe si mult mai putin pentru gestiunea interna a intreprinderii,contul de profit si pierdere presupune o prezentare mai condensata decat in tarile Europei continentale.Este intocmit sub forma de lista .Prin structura lui ,sunt distinse operatiile continue de activitatile abandonate sau necontinue (discontinued operations ).Aceste din urma activitati includ rezultatele extraordinare si efectul cumulat al schimbarilor de metoda. Ca si in cazul britanic ,rezultatele din operatii necontinue sau abandonate ,inclusiv pierderile si profiturile generate de cesiunne sau abandonarea acestor activitati trebuie sa faca obiectul unei prezentari separate,distincte si de elementele extraordinare. Spre deosebire de sistemele contabile precum cel francez,romanesc etc.,cheltuielile de exploatare sunt analizate dupa functia lor Functia de “cumparare” conduce la regruparea sub aceiasi rubrica ,”costul marfurilor ,produsele sau serviciile vandute sau prestate “ ,costul acestei functii ,cost care, dedus din veniturile nete generate de vanzari ,permite sa se releve ,in mod explicit ,marja bruta (gross margin) .

Functia “comerciala” regrupeaza costurile generale de vinzare si promovare a produselor : salarii si alte cheltuieli de personal ,cheltuieli de publicitate ,marcheting ,cheltuieli de distribuire Functia “administrativa” include cheltuieli generale: cheltuieli de personal ,anumite impozite si taxe ,anumite onorarii.Amortizarile pot fi analizate de functiile anterioare sau pot fi cumulate ,uneori intr-o linie specifica a “ cheltuielilor operationale”.Cheltuielile cu provizioanele referitoare la creante dubioase sunt deduse ,uneori ,in mod direct din veniturile din exploatare .Rezultatele financiare sunt mentionate ,in general ,in mod distinct : venituri si cheltuieli financiare ,dividende incasate ,rezultatele societatilor puse in echivalenta etc.Separat este prezentat si impozitul asupra rezultatului din activitati curente ,astfel incat sa se puna in evidenta rezultatul net al operatiilor curente.Distinctia intre rezultatele operatiilor curente si cele ale activitatilor abandonate (discontinued ) are in special rolul de a separa activitatile pentru care principiul continuitati nu mai opereaza ,de celelalte activitati .In cadru rezultatului activitatilor abandonate sau necontinue ,trebuie sa se distinga partea ce provine din incetarea exploatarii de cea care este legata de eventuala cesiune.Notiunea de rezultat al elementelor extraordinare trebuie inteleasa de o maniera restrictiva : elementul extraordinar trebuie sa fie neobisnuit prin natura sa ,adica anormal in raport cu activitatile curente si nefrecvent in raport cu aparitia sa .Asa se face ca plusurile sau minusurile de valoare din cesiune de elemente de activ nu sunt calificate in general ca fiind elemente extraordinare ,deoarece probabilitatea lor de efectuare este extrem de mica.Unele tranzactii trebuie sa fie prezentate la rezultate extraordinare ,daca ele sunt semnificative .Ele includ cesiunea de sectoare de activitate achizitionate recent (regizate prin norma APB 16) ,profiturile legate de rstructurarea de datorii (tratate prin norma FAS 15) ,majoritatea pierderilor si profiturilor ce provin din stingerea de datorii (inregistrate pe baza normei FAS 4) si majoritatea exproprierilor de active (contabilizate in conformitate cu norma APB 30 ).Incidenta adoptarii de noi reguli contabile asupra bilantului de deschidere trebuie sa fie prezentata in marimea ei neta de impozit ,dupa elementele extraordinare . De asemenea ,este solicitata publicarea rezultatului pe actiune.Este vorba despre rezultatul pe o actiune ordinara ,determinata ,dupa remunerarea actiunilor privilegiate ,care, dau dreptul ,in general ,la un devidend fix. Calculul rezultatului pe actiune este regizat de aplicarea unor reguli precise ,dezvoltate in normele APB 15 modificata ,FAS 55 si FAS 85. In SUA ,formarea rezultatului net a facut obiectul unor abordari conceptuale diferite : 1 –abordarea extensiva si 2- abordarea bazata pe performanta operationala curenta.Conform abordarii extensive ,rezultatul net trebuie sa cuprinda toate elementele care au contribuit la variatia neta a capitalurilor proprii ,cu exceptia ddividendelor varsate si a operatiilor ce afecteaza capitalul.

Conform abordarii bazate pe performanta operationala curenta ,elementele extraordinare (adica elementele ce nu rezulta din performantele operationale curente ) trebuie sa fie excluse din formarea rezultatului ,deoarece acestea rezulta din tranzactiile operationale curente ale intreprinderii .O data cu agrearea prezentarii rezultatului global ,inclusiv a parii constatate direct prin capitaluri proprii ,cea de a doua abordare nu va avea intaietate Rezultatul trebuie sa includa toate elementele de cheltuieli si venituri ,de castiguri si de pierderi ale periodei ,cu exceptia ajustarilor asupra axercitiilor anterioare ,dividendelor si operatiilor ce afecteza capitalul ,adica :

1. cheltuielile si veniturile ce provin din tranzactia asupra capitalului propriu al intreprinderii ;

2. transferurile de rezerve si miscarile intre rezerve;3. ajustarile ce rezulta din reorganizare ( de exemplu ,prime de fuziune) .

Contul de profit si pierdere in contabilitatea francezaContul de profit si pierdere se prezinta dupa urmatoarele reguli :

- Sub forma tabelara sau sub forma de lista (odata aleasa forma se mentine de la un exercitiu la altul );

- Veniturile si cheltuielile se grupeaza in venituri si cheltuieli de exploatare ,financiare si exceptionale.In cadru fiecarei categorii de venituri si cheltuieli ,acestea se prezinta in detaliu;

- Contul de rezultate trebuie sa permita calculul productiei exercitiului ,calculul valorii adaugate si a excedentului brut de exploatare

Contul de profit si pierdere in contabilitatea germana Contul de profit si pierdere poate fi ales ca model de catre intreprinderile germane ,din cele doua modele posibile ,ambele sub forma de lista .Primul model in care structura se face dupa natura prezinta veniturile si cheltuielile dupa natura lor ,al doilea model prezinta veniturile si cheltuielile pe functii ale intreprinderii.