UNIVERSITATEA BIOTERRA BUCURESTIFACULTATEA MANAGEMENT AGROTURISTIC

FILIALA FOCSANISPECIALIZAREA INGINERIE SI MANAGEMENT IN ALIMENTATIA PUBLICA SI IN AGROTURISM

CONTABILITATE GENERALA

CURS ANUL III uz inter

1

CURPINS CAPITOLUL 1 CONTABILITATEA - COMPONENTA PRINCIPALA A SISTEMULUI INFORMATIONAL ECONOMIC 1.1 Obiectul contabilitatii 1.2 Metoda contabilitatii 1.3 Principiile contabilitatii 1.4 Functiile contabilitatii CAPITOLUL 2 PATRIMONIUL AGENTILOR ECONOMICI 2.1 Definire, structura 2.2 Structura activului patrimonial 2.3 Structura pasivului patrimonial 2.4 Veniturile si cheltuielile CAPITOLUL 3 EVALUAREA 3.1. Evaluarea procedeu al metodei contabilitatii 3.2. Forme de evaluare 3.3. Inventarierea 24 27 28 17 19 21 23 7 10 13 16

3.4. CAPITOLUL 4

DOCUMENTELE CONTABILE SI TEHNICI DE INREGISTRARE CONTABILA CAPITOLUL 5 BILANTUL CONTABIL 5.1 Continutul si structura bilantului 5.2 Prezentarea elementelor patrimoniale prin bilant 5.3. Variatia posturilor bilantiere 34 34 37 2

5.4. Functiile bilantului 5.5. Norme de intocmire, certificare, verificare si analiza a bilantului contabil CAPITOL 6 CONTUL PROCEDEU DE BAZA AL METODEI CONTABILITATII 6.1. Continut 6.2. Functiile contului 6.3. Forma si structura contului 6.4. Reguli de functionare a conturilor 6.5. Planul general de conturi CAPITOLUL 7 CONTABILITATEA CAPITALURILOR 7.1. Notiuni generale 7.2. Contabilitatea capitalului social 7.3. Contabilitatea primelor de capital 7.4. Contabilitatea diferentelor din reevaluare 7.5. Contabilitatea rezervelor 7.6. Contabilitatea rezultatului reportat 7.7.Contabilitatea fondurilor proprii cu scop determinat 7.8. Contabilitatea subventiilor pentru investitii 7.9.Contabilitatea provizioanelor reglementate 7.10. Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli 7.11. Contabilitatea imprumuturilor din emisiunea de obligatiuni 7.12. Contabilitatea creditelor pe termen lung si mediu 7.13.Contabilitatea datoriilor legate de participatii 7.14.Contabilitatea altor datorii pe termen lung CAPITOLUL 8 CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE 8.1. Delimitari si structuri 58

40

41

42 43 43 45 46

48 48 51 52 52 53 54 55 55 56 56 57 58 58

3

8.2. Contabilitatea imobilizarilor necorporale 8.3. Contabilitatea imobilizarilor corporale 8.4. Contabilitatea imobilizarilor financiare CAPITOLUL 9 CONTABILITATEA STOCURILOR 9.1. Generalitati 9.2. Evaluarea stocurilor si miscari marfurilor 9.3. Contabilitatea operatiilor privind stocurile 9.5. Conturile privind obiectele de inventar 9.6. Conturile de produse 9.7. Conturi de marfuri CAPITOLUL 10 CONTABILITATEA DECONTARILOR CU TERTII 10.1. Generalitati 10.2. Contabilitatea operatiunilor privind furnizorii 10.3. Contabilitatea operatiunilor privind clientilor 10.4. Taxa pe valoarea adaugata

59 61 63

64

66 68 68 69

70 72 72 73

10.5. Contabilitatea decontarilor privind remuneratii personalului 74 CAPITOLUL 11 CONTURILE DE TREZORERIE 11.1. Delimitari si structuri 11. 2. Contabilitatea titlurilor de plasament 77 78

11.3. Contabilitatea operatiunilor de incasari si plati efectuate prin conturile de la banci 11.4. Contabilitatea operatiunilor de incasari si plati in numerar 11.5. Credite bancare pe termen scurt 11.6. Conturile de acreditive si avansuri de trezorerie 11.7. Viramente interne CAPITOLUL 12 80 81 81 82 83

4

CONTABILITATEA CHELTUIELILOR SI VENITURILOR 12.1. Delimitari si structuri 12.2. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare 12.3. Contabilitatea cheltuielilor financiare 12.4. Contabilitatea cheltuielilor exceptionale 83 84 86 87

12.5. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizarile si provizioanele 88 12.6. Contabilitate veniturilor din exploatare 12.7. Contabilitatea veniturilor financiare 12.8. Contabilitatea veniturilor exceptionale 12.9. Contabilitatea veniturilor din amortizari si provizioane 12.10.Contabilitatea operatiilor privind determinarea rezultatului exercitiului CAPITOLUL 13 BALANTA DE VERIFICARE 13.1. Continut si clasificare 13.2. Tehnica intocmiri balantei de verificare 13.3. Posibilitati de identificare a erorilor ANEXA 1 BIBLIOGRAFIE 94 95 95 93 89 90 92 92

Prefata

Cursul de contabilitate se adreseaza celor care doresc sa se initieze in contabilitate, si in mod deosebit studentilor. Confruntata cu mediul economic si social, in plina transformare, contabilitatea se cauta pe sine, se cauta prin raportare la viitor examinandu-si trecutul si prezentul. O asemenea miscare are loc intre empirism si rational, intre tehnici si conceptualizari, intre nevoia de universal si nevoia de specific, intre juridic si economic. Din totdeuna contabilitatea si-a atras calitatea de matrice sau punct de referinta pentru tot ceea ce este cercetare de detaliu si implicit practica in domeniu. 5

Raportata la nevoia universitara cartea ofera fundamentele teoretice si metodologice a noii contabilitati din Romania, de aceea ea ofera idei, concepte, teze si solutii privind organizarea si functionarea contabilitatii. Fiind structurat conform programei analitice a disciplinei de Contabilitate, cursul trateaza intr-o ordine logica, explicita si accesibila obiectul si metoda contabilitatii, structurile patrimoniale, principiile metodei bilant, documentatie, evaluare, cont, dubla inregistrare, balanta de verificare, inventarierea. Acest curs isi propune sa ofere studentilor modalitatile cele mai eficiente pentru intelegerea si aprofundarea tuturor problemelor de contabilitate, sa le formeze o gandire contabila logica, independenta si deprinderi necesare pentru productia si utilizare informatiei contabile in activitatea unitatiii patrimonial Capitolul 1 Contabilitatea - componenta principala a sistemului economic 1.1 Obiectul contabilitatii Contabilitatea este o componenta a sistemului stiintei economice. Ea are ca obiect stiinta conturilor, conturi prin care se efectueaza evidenta valorilor in miscare, inclusiv a unitatilor fizice, cand valorile sunt exprimate si prin acestea. Contabilitatea este o tehnica cantitativa de colectare, tratare si interpretare a informatiei, aplicata faptelor materiale, juridice si economice manifestandu-se in patrimoniul subiectelor economice ca individ, firma, intreprindere. Contabilitatea la origine avea un rol juridic de proba si de control. Ea a evoluat mult, in prezent ea este un mijloc de calcul economic si un instrument de gestiune. Contabilitatea a existat din cele mai vechi timpuri. C.G.Dumitrescu in Istoria contabilitatii arata ca, grecii au imprumutat tehnica contabila de la egipteni si ei au trecut-o romanilor. Dar se pare ca evidentele contabile sunt mult mai vechi in istoria omenirii. Codul lui Hamurabi arata ca asiro-caldeenii utilizau documente justificative si aveau notiuni de Activ si Pasiv, multe din tablitele de lut descoperite la civilizatiile din Orientul Mijlociu, reprezinta conturi de operatii financiare ale marilor temple. Chinezii tineau numai evidenta cantitativ. Grecii au avut evidente pentru activitatile economice. Romanii au avut organizare contabila atat pentru patrimoniul public, cat si pentru patrimoniul particular. Bancherii romani intocmeau periodic si balanta de verificare. Operatiile iregistrate in contabilitate de romani erau exprimate in unitati de masura si in valori. Contabilitatea in partida dubla s-a nascut ca urmare a practicii contabililor din Venetia si Genova. In anul 1494, Luca Paciolo descrie contabilitatea in partida dubla intr-o lucrare de matematica si geometrie. Dupa aparitia acestei lucrari, aplicarea contabilitatii in partida dubla se raspandeste in tarile Europei. In ce priveste aplicarea contabilitatii in partida dubla in Romania, mentionam aparitia in 1637 a Pravilei Comerciale, in Transilvania, in care erau si reguli de aplicare a contabilitatii. Este de retinut ca in Monitorul Oficial al Moldovei din 1859 a fost publicata structura cursului de contabilitate conceput de Ion Ionescu de la Brad, in 15 lectii. Invatamantul comercial in limba romana a aparut in Transilvania, Moldova, Muntenia si la Bucuresti in 1844. In anul 1913 se 6 informational

infiinteaza Academia de Inalte Studii Comerciale si Industriale la Bucuresti. Prezenta unei scoli superioare cu caracter universitar determina publicarea unor lucrari de contabilitate. Deci de-a lungul timpului s-a acumulat o bogatie importanta de teze, idei, concepte, teorii, principii si standarde cu privire la continutul contabilitatii. Evolutia contabilitatii a fost insotita pe plan teoretic de controverse privitoare la utilitatea sa in cadrul mecanismelor de cunoastere si gestiunii a starii la un moment dat si a circuitului resurselor economice ale societatii. Mai importante sunt doua conceptii: prima trateaza contabilitatea ca teorie stiintifica, iar cea dea doua ca tehnica de culegere, prelucrare, stocare, transmitere si analiza a informatiilor. Analizand cele doua conceptii, putem spune ca ele nu sunt autentice. Ca orice disciplina stiintifica, contabilitatea reprezinta simultan o teorie si metoda. In calitatea sa de teorie stiintifica, contabilitatea reprezinta un sistem de principii si cunostinte care explica si informeaza, iar ca metoda sau tehnica, un ansamblu coerent de procedee, instrumente prin care se observa si inregistreaza resursele economice ale societatii, separate ca utilitati patrimoniale. In masura in care se accepta ideea ca prin vocatia sa, contabilitatea este o disciplina stiintifica ea isi defineste continutul obiectului sau de studiu, metoda de cercetare si pozitia sa in cadrul sistemului stiintelor economice.

Totusi, pe plan mondial, s-au conturat trei conceptii cu privire la delimitarea si definirea obiectului contabilitatii, respectiv: 1. Conceptia administrativa considera ca obiectul contabilitatii il constituie reflectarea si controlul, in expresie valorica, a faptelor administrative, in vederea sprijinirii managementului (conducerii), pentru a obtine un minim de eforturi (cheltuieli), maximul de efecte economice (rezultate-venituri). 2. Conceptia juridica considera ca obiectul contabilitatii il formeaza patrimoniul unui subiect de drept (agent economic), prin prisma relatiilor juridice, adica a drepturilor si obligatiilor pecuniare (materiale) ale unei persoane fizice sau juridice, in corelatie cu obiectele, adica cu bunurile si valorile corespunzatoare. 3. Conceptia economica sau financiara considera ca obiectul contabilitatii il constituie circuitul capitalului, privit atat sub aspectul destinatiei lui, cat si sub forma modului de dobandire, respectiv, sub forma de capital propriu si capital strain. In Romania, actele normative de baza care reglementeaza organizarea si conducerea contabilitatii de catre agentii economici sunt: Legea contabilitatii nr. 82/1991; Hotararea Guvernului nr. 704/1993 privind aprobarea Regulamentului de aplicare a Legii contabilitatii nr. 82/1991; Ordonanta Guvernului nr. 22/1996, privind actualizarea si completarea regimului general al contabilitatii. Sistemul de contabilitate romaneasca aplicabil de la 1 ianuarie 1994 s-a inspirat din planurile contabile generale ale tarilor vest-europene, in special din 7

cel francez si se bazeaza pe normele contabile internationale care au fost adaptate cerintelor si experientei practice romanesti. Ca structura, un plan contabil general cuprinde trei parti: 1. Generalitati, in structura carora sunt incluse:

-

Dispozitii generale privind principiile generale ale contabilitatii, registrele de contabilitate (instrumentele de lucru ale contabilitatii), reguli de inregistrare in conturi;

-

Terminologia contabila recomandata; Planul de conturi;

2. Contabilitatea financiara, numita si generala, in care se inregistreaza toate operatiile care afecteaza patrimoniul agentului economic spre a determina rezultatele financiare ale acestuia, prin: Reguli de evaluare a patrimoniului si de determinare a rezultatelor financiare; Gruparea conturilor din contabilitatea financiara; Documentele de sinteza contabila.

3. Contabilitatea de gestiune sau contabilitate analitica sau contabilitatea exploatarii, are ca obiect doar calculatia costurilor. Ca o concluzie la cele prezentate mai sus, putem observa ca legiuitorul roman considera ca obiectul contabilitatii patrimoniului il constituie reflectarea in expresie baneasca a bunurilor mobile si si imobile, inclusiv solul, bogatiile naturale, zacamintele si alte bunuri cu potential economic, disponibilitatile banesti, titlurile de valoare, drepturile si obligatiile agentilor economici, precum si miscarile si modificarile intervenite in urma operatiunilor patrimoniale efectuate, cheltuielile, veniturile si rezultatele obtinute de acestia. Din aceasta definitie rezulta ca patrimoniul presupune existenta a doua conditii de baza: Un titular de patrimoniu (subiect de drept); Bunurile si valorile economice, privite ca obiecte de drepturi si obligatii precum si titularul de patrimoniu. Sistemul contabil urmareste deci si controleaza existenta si starea bunurilor economice, a drepturilor si obligatiilor pe care le are un agent economic asupra acestor bunuri. Gama de obiective ale contabilitatii este diversa, dar o analiza temeinica a acestora nu poate neglija faptul ca produsele finale ale oricarui sistem contabil sunt documentele de sinteza, iar oferta de informatii contabile depinde de utilizatori si de necesitatile lor informationale. Asadar, putem aprecia ca obiectivul fundamental al contabilitatii il reprezinta furnizarea de informatii utile luarii deciziilor menite sa asigure o imagine fidela a patrimoniului, situatiei financiare si a rezultatelor obtinute. 1.2. Metoda contabilitatii

8

Contabilitatea

ca

disciplina

stiintifica,

avand

un

obiect

propriu

de

cercetare, are si o metoda specifica de lucru pentru realizarea obiectului sau. Datorita complexitatii obiectului de studiu, metoda contabilitatii reuneste mai multe procedee tehnice de lucru. Deci nu se pune egal intre metoda si procedeu. Metoda este o cale rationala de urmat pentru atingerea unui scop, iar procedeul este numai o maniera de a atinge scopul. Metoda contabilitatii cuprinde un ansamblu de procedee aflate intr-o stransa corelatie si interconditionare ca un tot unitar, in vederea stabilirii normelor si principiilor cu caracter special pe care se fundamenteaza contabilitatea ca disciplina stiintifica si cu ajutorul carora cerceteaza starea si miscarea elementelor patrimoniale ale unitatilor patrimoniale. Metoda contabilitatii a fost influentata in elaborarea sa si de metodele de cercetare ale altor stiinte cum ar fi: matematica, economia politica, stiintele economice de ramura, cibernetica economica, de la care a preluat si utilizeaza diferite categorii si procedee. Principalele trasaturi ale ale obiectului de studiu al contabilitatii constau in reflectarea patrimoniului unitatilor economice si sociale, atat sub aspectul utilitatii si functionalitatii bunurilor economice care il compun, adica destinatiei economice al acestora, cat si sub aspectul raporturilor de proprietate in cadrul carora se dobandeste bunurile economice ca obiecte de drepturi si obligatii, adica al provenientei lor, sau in plan financiar al surselor de finantare a bunurilor respective. Aceasta dubla reprezentare a starii si miscarii patrimoniului unitatilor economice si sociale a constituit trasatura esentiala de baza care determina continutul metodei contabilitatii. Ea poate fi redusa sub forma unei ecuatii (bunuri economice = drepturi + obligatii) cunoscuta sub denumirea de ecuatia dublei reprezentari. Dubla reprezentare a patrimonilui unitatilor economice si sociale prin stabilirea unui echilibru permanent intre cele doua fete ale acesteia conduce la amplificarea proprietatilor informative ale datelor furnizate de contabilitate, la dezvaluirea legaturilor dintre fenomenele economice. Elementele patrimonilui unitatilor economice si sociale se afla intr-o continua miscare si tansformare in fazele ciclului economic, ramanand totusi intrun echilibru permanent. Acest echilibru este evidentiat in contabilitate printr-o alta trasatura specifica metodei sale de lucru si anume dubla inregistrare. Dubla inregistrare este determinata in primul rand de dubla reprezentare, prin faptul ca in timpul miscarii si transformarii lor, elementele de patrimoniu nu inceteaza a fi privite sub dublu aspect, al unitatii si functionalitatii lor, adica al destinatiei economice si al provenientei, respectiv al modului de dobandire. Raportul de echivalenta este prezent atat in cazul maririi concomitente a bunurilor si surselor, cat si in cel al micsorarii lor.

In al doilea rand, dubla inregistrare este determinata de faptul ca miscarea si transformarea bunurilor economice in fazele circuitului economic genereaza operatii economice si financiare de iesire dintr-o stare si de intrare in alta, de transformare dintr-o forma in alta. In acest circuit in care contabilitatea 9

inregistreaza trecerea acelorasi valori dintr-o stare sau forma in alta, reflectarea valorii economice se face de doua ori, deci, apare dubla inregistrare a operatiunilor in cauza. Dubla inregistrare prezinta o importanta deosebita pentru contabilitate prin faptul echilibru. O trasatura caracteristica a metodei contabilitatii este aceea a folosirii unor procedee care sa permita inregistrarea numerica, cifrica, a existentei si miscarii patrimoniului unitatilor economice si sociale in expresie valorica. Generalizand, se poate spune ca metoda contabilitatii reprezinta totalitatea procedeelor interdependente, pe care le foloseste aceasta in scopul cunoasterii situatiei partimoniului si a rezultatelor obtinute. Procedeele metodei contabilitatii Pentru realizarea obiectului contabilitatii, metoda acesteia foloseste o serie de procedee care permit furnizarea de informatii cu privire la fenomenele si procesele economice care au loc in cadrul unitatii. Aceste procedee sunt: 1. 2. 3. procedee comune tuturor stiintelor; procedee specifice metodei contabilitatii; procedee ale metodei contabilitatii, comune si altor discipline economice. 1. Procedee comune tuturor stiintelor Dintre procedeele comune si altor stiinte folosite si de metoda contabilitatii pentru reflectarea obiectului sau de studiu pot fi specificate: observatia, rationamentul, comparatia, clasificarea, analiza, sinteza. ca da posibilitatea exercitarii unui control asupra exactitatii inregistrarilor efectuate cu privire la operatiile economice prin relatia de

Observatia este faza initiala a cercetarii obiectului de studiu al oricarei stiinte. Contabilitatea foloseste procedeul observatiei pentru cunoasterea operatiilor economice care se pot exprima valoric si pe care le reflecta cifric, numeric, cu ajutorul procedeelor sale specifice. Rationamentul se aplica de metoda contabilitatii, pentru ca pe baza de judecati logice, pornind de la fenomenele si procesele economice care intra in obiectul sau de studiu sa ajunga la concluzii noi. Pe baza de rationament s-a ajuns la concluzia ca activul este egal cu pasivul, pentru ca intre mijloacele economice si sursele de finantare a acestora exista o egalitate perfecta. Comparatia se foloseste de metoda contabilitatii prin alaturarea a doua sau mai multe fenomene si procese economice care se pot exprima valoric, cu scopul de a stabili asemanarile si deosebirile dintre ele, ca astfel sa se traga o serie de concluzii. Se foloseste frecvent comparatia pentru a se compara veniturile si cheltuielile pe baza carora se stabilesc rezultatele finale. Clasificarea este actiunea de impartire, distribuire, repartizare sistematica pe clase sau intr-o anumita ordine a obiectelor in functie de asemanarile si deosebirile dintre ele. Asemanarile le apropie si le incadreaza in aceeasi clasa, iar deosebirile le diferentiaza si le distribuie in clase diferite. Analiza reprezinta un procedeu stiintific de cercetare a unui intreg, a 10

unui fenomen care se bazeaza pe examinarea fiecarui element component in parte. Sinteza ca procedeu stiintific de cercetare a fenomenelor se bazeaza pe trecerea de la particular la general, de la simplu la compus pentru a se ajunge la generalizare. 2. Procedee specifice metodei contabilitatii, utilizate pentru cercetarea si studierea obiectului sau, sunt: bilantul, contul, balanta de verificare. Bilantul este cel mai reprezentativ procedeu al metodei contabilitatii, prin care se infaptuieste dubla reprezentare a patrimoniului societatii. Se prezinta prin bilant situatia unitatii patrimoniale la o anumita data, in expresie valorica, sub dublul sau aspect: sub aspectul destinatiei economice si sub aspectul surselor de procurare. Bilantul furnizeaza informatii generale privitoare la situatia economica si financiara a unitatii si la relatiile ei economice cu alte unitati. Bilantul este completat de o serie de situatii anexa prin care se explica si se detaliaza anumite laturi ale activitatii economico-financiare ale unitatii. Contul se deschide in contabilitatea curenta pentru reflectarea fiecarui element din patrimoniu din punct de vedere al destinatiei economice si al sursei de finantare, precum si a fiecarei pozitii noi pe care o ocupa aceste elemente in miscarea si transformarea lor de-a lungul fazelor circuitului economic. Aceste conturi au legaturi reciproce atat intre ele cat si cu bilantul. Contabilitatea dispune de un sistem de conturi in care reflectarea operatiilor rezultate din miscarea elementelor patrimoniale are la baza dubla inregistrare. Legatura dintre cont, care furnizeaza informatiile de detaliu asupra fiecarui element ce intra in obiectul contabilitatii, si bilant care furnizeaza informatii generalizatoare asupra activitatii de ansamblu a unitatii, se realizeaza cu ajutorul unui alt procedeu specific metodei contabilitatii numit balanta de verificare. Balanta de verificare asigura in contabilitatea dublei reprezentari, dublei inregistrari, garantia exactitatii inregistrarilor efectuate in conturi. Datele balantei de verificare stau la baza intocmirii bilantului. Balanta de verificare indeplineste atat o functie de control cat si o functie economica, constituind puntea de legatura intre cont si bilant. 3. Procedeele metodei contabilitatii comune si altor discipline economice Contabilitatea utilizeaza in cadrul metodei sale de lucru si alte procedee comune mai multor discipline economice. Dintre acestea cele mai importante sunt: documentatia, evaluarea, calculatia, inventarierea. Documentatia orice operatie economica si financiara referitoare la existenta si miscarea elementelor patrimoniale trebuie sa fie consemnata in documente care fac dovada infaptuirii lor. Documentele au o importanta deosebita pentru desfasurarea normala a lucrarilor de contabilitate, intrucat cu ajutorul lor se verifica justetea operatiilor economice, controlul gestionar asupra valorilor materiale si banesti, precum si respectarea disciplinei contractuale. Evaluarea este procedeul prin care datele contabilitatii sunt reprezentate printr-o singura unitate de masura, creand posibilitatea centralizarii lor cu ajutorul balantelor de verificare si generalizarea cu ajutorul bilantului. Evaluarea consta in transformarea unitatilor naturale in unitati monetare cu ajutorul preturilor. 11

Calculatia este strans legata de evaluare ca procedeu al metodei contabilitatii. Acest procedeu isi gaseste aplicarea cea mai larga in domeniul calculatiei costurilor de productie. Inventarierea se foloseste pentru a se cunoaste situatia reala a patrimoniului reflectat in contabilitate, si trebuie sa se verifice existenta faptica, directa a tuturor elementelor sale, in scopul descoperirii neconcordantelor dintre datele inregistrate in conturi si realitatea de pe teren. 1.3. Principiile contabilitatii Pentru a se da o imagine fidela a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor obtinute, trebuie respectate cu buna credinta regulile privind evaluarea patrimoniului si celelalte norme si principii contabile cum sunt: Principiul prudentei potrivit acestuia, nu sunt admise supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv si a cheltuielilor, tinand cont de deprecierile, riscurile si pierderile posibile generate de desfasurarea activitatii unitatii. Prudenta presupune anticiparea efectelor unor actiuni si in special a transferului de proprietate cu efecte posibile asupra exercitiului sau a celor parcurse deja, intrucat asupra lor nu se mai poate interveni din punct de vedere contabil. La incheierea fiecarui exercitiu financiar se contabilizeaza datoriile si pierderile probabile. Principiul permanentei metodelor presupune continuitatea aplicarii regulilor si normelor privind evaluarea, inregistrarea si a in contabilitate si prezentarea elementelor patrimoniale rezultatelor asigurand

comparabilitatea in timp a informatiilor contabile. Acest principiu asigura aplicarea pentru aceleasi elemente, stucturi, domenii de activitate, a acelorasi metode de la un exercitiu la altul. Aceasta exclude schimbarea metodelor in cursul exercitiului. Modificarea metodelor de la un an la altul trebuie sa fie determinata de o profunda motivatie, cum ar fi modificarea unor acte normative, stabilirea unor reguli generale de evaluare noi. Potrivit principiului continuitatii activitatii, se presupune ca unitatea patrimoniala isi continua in mod normal functionarea intr-un viitor previzibil, fara a fi in stare de lichidare sau de reducere sensibila a activitatii. Continuitatea activitatii se exprima clar in actul de constituire. Atunci cand functionarea este delimitata in timp sunt mentionate datele de incepere si de incetare a activitatii. Respectarea acestui principiu permite fixarea intinderii responsabilitatii entitatii patrimoniale in raport cu terte persoane, inclusiv cu bugetul statului. Principiul independentei exercitiului presupune delimitarea in timp a cheltuielilor si veniturilor aferente activitatii unitatii patrimoniale pe masura angajarii acestora si trecerii acestora la rezultatul exercitiului la care se refera. Independenta exercitiului trebuie inteleasa prin acea ca nu se mai poate interveni asupra bilantului dupa perioada de raportare (aprobarea consiliului de administratie, inregistrare la organele financiare, la registrul comertului). Principiului intangibilitatii bilantului de deschidere, conform caruia 12

bilantul de deschidere a unui exercitiu trebuie sa corespunda cu bilantul de inchidere a exercitiului precedent. Principiului neconpensarii, elementele de activ si de pasiv trebuie sa fie evaluate si inregistrate in contabilitate separat, nefiind admise compensarea intre posturile de activ si de pasiv ale bilantului. Necompensarea trebuie inteleasa in sensul ca pentru fiecare element patrimonial cu substanta materiala, pentru orice resursa care reflecta drepturi si obligatii trebuie sa fie deschis, in contabilitate cate un cont nou. Necompensarea nu trebuie confundata cu rectificarea prevazuta in scopul reflectarii valorii ramase. Valorile rectificative sunt evidentiate distinct chiar daca in cazul unor elemente patrimoniale cuprinderea in bilant se face la valoarea considerata neta sau ramasa. Este vorba de imobilizari rectificate pe calea amortizarii, de obiectele de inventar rectificate pe calea uzurii sau deprecierilor rectificate pe seama provizioanelor.

Alte principii rezultate din logica contabila sunt: Principiul sinceritatii este utilizat de contabilitatea anglo-saxona si se regaseste in contabilitatea continentala sub denumirea de imagine fidela.

Imagine fidela = Sinceritate + Regularitate

Sinceritatea = aplicarea cu buna credinta si in virtutea regulilor profesionale ale domeniului contabil a legii, standardelor si procedeelor contabile. Regularitatea = informatia contabila pusa la dispozitie este conforma cu regulile si procedurile in vigoare.

Notiunea de imagine fidela este legata de documentul oficial de gestiune al persoanelor fizice sau juridice care desfasoara acte de comert, si anume bilantul contabil. Numai prin acesta putem dobandi o imagine fidela a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor obtinute. Se distinge din aceasta cerinta rolul si locul procedeului bilant din cadrul ansamblului procedeelor metodei contabilitatii. Principiul autonomiei unitatea este o entitate patrimoniala distincta fata de proprietarii ei. Unitatea (institutia) se afla in opozitie cu toate celelalte persoane fizice sau juridice participante la actul economic sau social. Ea trateaza toate problemele de pe pozitie proprie dar in spiritul legii. Principiul stabilitatii unitatii monetare conform caruia mentinerea se intampla in economia stabila, iar reevaluarea in economiile inflationiste. Principiul costului istoric orice valoare economica inscrisa in contabilitate este bazata pe costul ei de origine: proprie (productie) sau din afara (achizitie), asa cum rezulta din documentele justificative care mentioneaza aparitia fiecarui element patrimonial. Principiul periodizarii observarea fenomenelor si proceselor 13 economice trebuie inregistrate in perioade distincte: luna, trimestru, an in raport

cu necesitatile de inregistrare a costurilor. Principiul verificarii toate operatiile economico-financiare aferente unui patrimoniu trebuie verificate. Verificarea nu trebuie confundata cu controlul chiar daca are ca rezultat un control sau se realizeaza ca urmare a efectuarii acestuia. Verificarea trebuie inteleasa, in acest caz, ca un mijloc de asigurare asupra corectitudinii aplicarii unor tehnici sau procedee de lucru. In acest sens putem vorbi de necesitatea intocmirii balantelor, a bugetelor de cheltuieli si venituri. 1.4 Functiile contabilitatii Unul din principalele rezultate ale perfectionarii bazei

conceptuale a contabilitatii il constituie modernizarea conceptiei de organizare a sistemului conturilor in vederea reflectarii patrimoniului, situatiei financiare si a rezultatului unitatii creandu-se sisteme de contabilitate cu un singur circuit si cu doua circuite. Sistemul de contabilitate cu un singur circuit organizeaza conturile intr-un singur flux in cadrul circuitului economic: capital aprovizionare fabricatie vanzare realizare, atat pentru operatiile ce privesc relatiile cu tertii, cat si pentru cele ale gestiunii interne. Sistemul de contabilitate cu dublu circuit organizeaza conturile astfel incat delimiteaza in circuite distincte pe cele care au ca obiect inregistrarea elementelor si operatiilor patrimoniale legate de schimburile si relatiile cu tertii, precum si rezultatele financiare, si intrun alt circuit conturile care inregistreaza productia, costurile si rentabilitatea produselor, lucrarilor si serviciilor executate.

Organizarea contabilitatii pe baza celor doua circuite se poate prezenta schematic, astfel:

BANCA CONTABILITATEA FINANCIARA ZONA DE CONTACT CU MEDIUL EXTERIOR CONTABILITATEA DE GESTIUNE ZONA INTERNA FURNIZORII

CLIENTII

INVESTITORII

In conditiile contabilitatii in dublu circuit, functiile acesteia se localizeaza in fiecare circuit, astfel: 14

Contabilitatea financiara: Functia de inregistrare completa a tranzactiilor intreprinderii in scopul determinarii periodice a situatiei patrimoniale si a rezultatului global; Functia de comunicare financiara externa (informarea tertilor); Functia de instrument de verificare si de proba judiciara si fiscala; Functia de instrument de gestiune a intreprinderii; Functia de furnizare a informatiilor necesare realizarii sintezelor macroeconomice; Functia de informare pentru analize financiare; Contabilitatea interna de gestiune: Functia de determinare a costurilor pe produse, lucrari si sectoare de activitate; Functia de determinare a diferitelor marje si a rezultatelor analitice pe produse si activitati; Functia de generalizare si furnizare a informatiilor destinate elaborarii bugetelor si costurilor previzionate; Functia de generalizare si furnizare a informatiilor destinate actualizarii indicatorilor de gestiune din structura tabloului de bord al unitatii economice; - Functia de generalizare si furnizare a informatiilor destinate masurarii performantelor la nivelul sectoarelor si pe produse, lucrari si servicii. Capitolul 2 Patrimoniul agentilor economici 2.1 Definire, structura La baza obiectului de studiu al contabilitatii sta pus patrimoniul. Prin patrimoniu se intelege totalitatea bunurilor apartinand unei persoane fizice sau juridice dobandite in cadrul relatiilor de drepturi si obligatii. Pentru ca patrimoniul sa existe sunt necesare doua elemente interdependente, unul in persoana fizica sau juridica, ca subiect de drepturi si obligatii si altul in bunurile econmice, ca obiect de drepturi si obligatii. In sensul cel mai larg, patrimoniul agentilor economici este format din totalitatea bunurilor si valorilor economice pe care le gestioneaza, precum si din totalitatea drepturilor si obligatiilor pe care acestia si le asuma, in legatura cu bunurile si valorile economice pe care le poseda.Majoritatea specialistilor considera ca in centrul preocuparilor stiintei contabile, adica obiectului de studiu al contabilitatii il constituie patrimoniul agentilor economici. Multe lucrari de specialitate definesc obiectul contabilitatii avand in vedere si continutul categoriilor economice de: avere, capital, resurse economice (mijloace economice). Desi, fiecare din aceste categorii economice poate sa stea la baza definirii si explicarii obiectului contabilitatii, fiecare in parte are unele limite de interpretare. Averea - desi reprezinta totalitatea bunurilor si valorilor economice de care dispune un agent economic, ea nu exprima in mod direct drepturile si obligatiile patrimoniale ale agentului economic, mai exact raporturile de proprietate. 15

Capitalul este o categorie economica, care din punct de vedere contabil, se refera atat la bunurile si valorile economice de care dispune un agent economic, cat si la relatiile de proprietate ale acestuia, in legatura cu bunurile de care dispune, fara a include insa si relatiile de datorii, de obligatii, privind unele bunuri procurate pe baza acestora. Sursele economice (mijloacele economice) exprima la randul lor, acea categorie economica ce se refera la modul concret de investire a acestora si relatiile de proprietate care au stat la baza procurarii lor. Din continutul patrimoniului reflectat in contabilitate, rezulta un echilibru, o realitate perfecta, intre valoarea bunurilor economice ale unei persoane fizice sau juridice si drepturile si obligatiile pe care acesta le are, in legatura cu procurarea si utilizarea lor. Ecuatia de echilibru a patrimoniului este urmatoarea: Bunuri cu valoare economica =

Drepturi cu valoare economica

+

Obligatii cu valoare ecnomica

Bunurile si valorile economice formeaza partea materiala a patrimoniului, ele identificandu-se cu mijloacele de actiune sau cu factorii de productie utilizati de unitate pentru realizarea obiectivului sau de activitate.

Impturile si obligatiile reflecta raporturile de proprietate in cadrul carora se produc si se administreaza bunurile si valorile economice. Din cele prezentate se poate observa ca stiinta contabila abordeaza patrimoniul, atat din punct de vedere economico-financiar, cat si din punct de vedere juridico-administrativ. Abordat din punct de vedere economico-financiar, patrimoniul este o suma a tuturor bunurilor si valorilor economice necorporale, corporale si financiare care apartin persoanei fizice sau juridice si care intra sub incidenta cadrului juridic ce functioneaza intr-o economie nationala. Din punct de vedere juridico-administrativ, patrimoniul reflecta totalitatea drepturilor si obligatiilor cu valoare economica a unei persoane fizice sau juridice, exprimate in etalon banesc. Partea stanga a ecuatiei de echilibru patrimonial, respectiv bunurile si valorile economice constituie structura de activ a patrimonilui sau activul patrimonial. Partea dreapta a ecuatiei de echilibru patrimonial, respectiv drepturile si obligatiile cu valoare economica constituie structura de pasiv a patrimoniului sau pasivul patrimonial. In consecinta, ecuatia de echilibru al patrimoniului unei unitati poate fi scrisa sub forma: Activul patrimonial (A) = Pasivul patrimonial (P) 16

Activul si pasivul sunt structuri globale, specifice relatiilor de investiri si finantari a elementelor patrimoniale, iar cele de cheltuieli si venituri sunt specifice relatiilor de transformari a elementelor de patrimoniu, in cadrul proceselor economice. Cuantumul activitatii unitatii patrimoniale este stabilit in baza a doua criterii: modul de valorificare si gradul de lichiditate ale mijloacelor economice. Astfel, mijloacele economice pot fi de doua categorii: unele care au o durata mai mare de functionare, care se consuma si se valorifica treptat pe parcursul mai multor cicluri de functionare si altele care se consuma dintr-o data si care trebuiesc reinnoite in fiecare ciclu de exploatare. Din punct de vedere al criteriilor mentionate, valorificarea si lichiditatea pot determina stucturile de activ si de pasiv in continuare. 2.2 Structura activului patrimonial Mijloacele economice reflecta bunurile economice primite sub aspectul utilitatii si functionalitatii, valorificarii lor in activitatea unitatii economice si sociale. Ele reflecta modul de utilizare a capitalului sau modul de folosire a fondurilor. Cuantumul activitatii unitatii patrimoniale este stabilit in baza a doua criterii: modul de valorificare si gradul de lichiditate ale mijloacelor economice. Astfel, mijloacele economice pot fi de doua categorii: unele care au o durata mai mare de functionare, care se consuma si se valorifica treptat pe parcursul mai multor cicluri de functionare si altele care se consuma dintr-o data si care trebuiesc reinnoite in fiecare ciclu de exploatare. Din punct de vedere al criteriilor mentionate, valorificarea si lichiditatea pot determina stucturile de activ in continuare. Strtucturi de activ 1. Active fixe imobilizari necorporale imobilizari corporale imobilizari financiare mijloace circulante de decontare mijloace circulante banesti

2. Active circulante stocuri si productie in curs de executie

3. Active de regularizare si asimilate

Activele fixe numite si imobilizari, cuprind acele categorii de bunuri care au existenta durabila. In cadrul acestora se cuprind: imobilizarile corporale, imobilizarile necorporale, imobilizarile financiare. imobilizarile corporale cuprind acele bunuri materiale (tangibile) care participa la procesul de productie numai cu intrega lor valoare de utilitate dar care se consuma si isi transmit valoarea treptat asupra noilor produse; ca valori de utilitate, imobilizarile corporale se impart in doua mari grupe: terenuri si mijloace fixe; imobilizarile necorporale, sau nemateriale, sunt imobilizari care nu se concretizeaza in bunuri, ci intr-un document juridic sau comercial care atesta drepturi ale unitatii economice sau sociale. Imobilizarile necorporale cuprind: cheltuielile de constituire a societatii, cheltuielile de cercetare- dezvoltare, 17

concesiuni, brevete, marci de fabrica, alte drepturi si valori similare, programele informatice, fondul comercial; imobilizarile financiare cuprind valorile patrimoniale sub forma de participatii la capitalul permanent al altor societati, precum si titlurile de credit pe termen lung. Active circulante In functie de forma concreta pe care o imbraca si de functia pe care o indeplinesc in cadrul ciclului de exploatare, activele circulante se impart in: mijloace circulante materiale, mijloace circulante in decontare, mijloace circulante banesti. mijloace circulante materiale, reprezinta acele valori economice care imbraca forma sau indeplinesc functia de: materii prime si materiale, productia in curs de executie, produse finite, marfuri si ambalaje. Mai sunt incluse si obiectele de inventar de mica valoare sau scurta durata. mijloace circulante banesti sau plasamente de trezorerie si disponibilitatile banesti, sunt acele valori economice care imbraca forma sau indeplinesc functia de bani. Structural, ele se pot gasi sub forma de plasamente de trezorerie, disponibilitati banesti si alte valori.

-

mijloace reprezinta

circulante valori

in

decontare,

numite

si

creantele de

intreprinderii, titularul de

economice

avansate

temporar

patrimoniu altor persoane fizice sau juridice si pentru care urmeaza sa primeasca echivalent valoric. Active de regularizare si asimilate din aceasta categorie fac parte: cheltuieli inregistrate in avans care urmeaza a se suporta esalonat in exercitiile viitoare decontari din operatii in curs de clarificare cum ar fi: amenzi achitate, cheltuieli de judecata prime privind rambunsarea obligatiunilor reprezentand diferenta dintre valoarea de emisiune si valoarea de rambunsare a obligatiunilor. 2.3 Structura pasivului patrimonial Prin componenta sa, reflecta modul de finantare al mijloacelor economice si gradul de exigibilitate al resurselor de finantare. Finantarea mijloacelor economice se refera la modul de dobandire economica si sustinere financiara a activului titularului de patrimoniu. Pentru procurarea de mijloace economice, o intreprindere foloseste finantare proprie si finantare straina. Corespunzator celor doua categorii de finantari, sursele proprii de finantare se impart in surse permanente si in surse curente. Sursele permanente sunt formate din surse proprii si surse straine pe termen lung, iar sursele curente sunt corespunzatoare datoriilor pe termen scurt. a) sursele proprii sunt denumite si capital propriu. Din structura acestuia fac parte: capitalul propriu, subventiile de capital, primele legate de capital, diferentele din reevaluare, rezervele, fondurile, profitul, 18 provizioanele.

b) sursele straine denumite datorii, obligatii sau capital strain, exprima fondurile sau capitalurile furnizate de terti. Acestea cuprind imprumuturile acordate de banci sau alte institutii de creditare, precum si datoriile create in cadrul relatiilor de decontare ale unitatii. Din structura surselor straine fac parte : credite bancare, imprumuturi pe baza de titluri, datoriile comerciale, datoriile fiscale, datoriile salariale si datoriile fata de asociati si actionari. Elementele de pasiv se structureaza dupa criterii: bilantiere, natura, provenienta, exigibilitate, in: 1. 2. 3. 4. datorii; provizioane pentru riscuri si cheltuieli venituri in avans capital si rezerve

1. Datorii O datorie reprezinta o obligatie actuala a unitatii patrimoniale ce decurge din evenimente trecute si prin decontarea careia se asteapta se reazulte o iesire de resurse care incorporeaza beneficii economice. Ca urmare, o caracteristica esentiala a unei datorii este faptul ca unitatea patrimoniala are o obligatie actuala pentru sume ce trebuie platite pentru bunuri si servicii primite, credite, impozite si taxe datorate. Datoriile rezuta din tranzactii sau alte evenimente trecute. Datoriile se concretizeaza in resuse straine atrase temporar in circuitul economico financiar al unitatii patrimoniale. Potrivit destinatiei, datoriile pot fi: a. financiare; b. comerciale c. fiscale d. salariale e. sociale f. fata de actionari sau asociati g. creditori diversi 2) Provizioane pentru riscuri si cheltuieli Sunt acele sume retinute din profit in scopul de a acoperii pierderi potentiale sau cheltuieli previzibile in exercitiile viitoare, precum si provizioane pentru pensii. Aceste provizioane se constituie la sfarsitul exercitiului in scopul acoperirii riscului si cheltuielilor fara afectarea unui element din activ. Ele reprezinta o categorie de resurse intermediare intre datorii si capitaluri proprii. Tot in aceasta categorie sunt cuprinse si provizioanele pentru deprecieri in special a activelor. 3. Venituri in avans Sunt cunoscute sub denumirea de pasive de regularizare si apar din necesitatea delimitarii pasivelor care apartin exercitiunlui curent de alte pasive aferente altor exercitii. In aceasta categorie se include: venituri in avans subventiile subventiile pentru investitii.

19

4. Capital si rezerve Reprezinta expresia baneasca a valorilor economice investite de actionari si asociati pentru producerea de noi valori economice cu scopul de a obtine profit. Capitatalul are un caracter stabil, in sensul ca asigura finantarea activitatii unitatii patrimoniale pe o perioada mai mare de un an. Capitalul se formeaza la inceputul activitatii, se modifica prin cresterea sau diminuarea lui pe parcursul desfasurarii activitatii si se lichideaza la incetarea existentei unitatii. Din punct de vedere al sursei de finantare, capitalul imbraca doua forme distincte: capital prirpiu si capital strain. 2.4 Veniturile si cheltuielile Din punct de vedere economic si financiar cheltuielile desemneaza raporturi cu privire la alocarea si utilizarea valorilor economice in cadrul proceselor interne. Cheltuielile acopera angajarea, consumul si platile privind factorii de productie natura, munca si capitalul. Cheltuielile sunt structuri patrimoniale care ilustreaza efortul facut de unitatea economica in vederea realizarii obiectivului de activitate. Cheltuielile pe care le efectueaza unitatea patrimoniala, oricat de diverse ar fi, se diferentiaza in functie de natura activitatilor care le genereaza, in cheltuieli de expluatare, cheltuieli financiare, cheltuieli exceptionale. Orice cheltuiala efectuata de catre un titular de patrimoniu are o sursa de finantare sau este producatoare de rezultat. In plan economic si financiar, pentru definirea sursei de finantare a cheltuielilor si a rezultatului obtinut se utilizeaza notiunea de venit. Veniturile reprezinta fondurile ce revin titularului de patrimoniu ca rezultat al activitatii proprii. Veniturile pot fi delimitate si evidentiate in contabilitate in trei momente: obtinerea rezultatului, avansarea rezultatului si incasarea rezultatului. Veniturile, in functie de activitatile care le genereaza, se impart in venituri din activitatea de exploatare, venituri financiare si venituri exceptionale. In cadrul structurii de venituri si cheltuieli este reprezentat ca structura distincta si rezultatul sub forma de profit sau pierdere. Cheltuieli Venituri Cheltuieli Venituri din de activitatea de exploatare exploatare Cheltuieli financiare Venituri financiare Cheltuieli Venituri exceptionale exceptiona le Total cheltuieli Total venituri Rezultate Rezultate din activitatea de exploatare Rezultate finanaciare Rezultate curente Rezultate exceptionale Rezultat brut Impozit pe profit Rezultat net

1.

2. 3=1+2 4. 5=3+4 6. 7=56

In functie de cele doua structuri de baza cheltuieli si venituri, rezultatele se impart si ele in rezultate din activitatea de exploatare, rezultate 20

financiare si rezultate exceptionale. Profitul sau piederea cuprinde rezultatul curent, rezultatul exceptionalsi impozitul pe profit. Capitolul 3 Evaluarea 3.1. Evaluarea procedeu al metodei contabilitatii Inregistrarea operatiilor economice care au loc in unitatile patrimoniale se face folosind exprimarea baneasca (valorica), deci evaluarea. Ca procedeu al metodei contabilitatii evaluarea este strans legata de celelalte procedee pentru a caror aplicare este necesara exprimarea valorica a operatiunilor economice. Fara evaluare nu se poate realiza contabilitatea unitatii patrimoniale. Contabilitatea foloseste evaluarea atat pentru inregistrarea curenta a operatiunilor economice, cat si pentru centralizarea si generalizarea datelor sale informationale. Evaluarea este operatiunea de cuantificare, de masurarea in expresie valorica a resurselor materiale, a bunurilor create, a cheltuielilor de munca inmagazinate in produse sau in servicii. Necesitatea evaluarii in forma baneasca deriva din folosirea categoriilor economice generate de actiunea legii valorii. Contabilitatea nu poate lucra decat cu valori, adica dupa ce diversitatea structurilor patrimoniale este adusa la acelasi numitor, pe care il reprezinta exprimarea in bani. Evaluarea ca procedeu al metodei contabilitatii este de neconceput in contabilitatea financiara si ccea manageriala. De aceea este necesara fixarea unor notiuni cum ar fi obiectul evaluarii si unitatea de masura. Obiectul evaluarii poate fi extrem de divers. El trebuie interpretat si utilizat in functie de locul din care privim patrimoniul. Din interior, obiectul evaluarii se refera la toate structurile patrimoniale, din exterior evaluarea poate avea caobiect anumite componente sau anumite modalitati de coantiifcare, cum ar fi evaluarea fiscala. Unitatea de masura reprezinta unitatea de calcul care este folosita in masurarea si comapararea elementelor patrimoniale. In contabilitate aceasta unitate de masura o reprezinta banul. La noi in tara unitatea de masura este leul care sta la baza sistemului monetar national. In scopul realizarii unei imagini fidele a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor, la efectuarea evaluarii se vor respecta urmatoarele principii: a. b. c. d. Principiul Principiul stabilirii valorii obiectului reale evaluarii prin obiect al evaluarii se se intelege totalitatea elementelor supuse evaluarii. conform caruia elementele patrimoniele evalueaza la valoarea lor reala in vederea asigurarii unui bilant real. Principiul alegerii formei de evaluare in functie de scopul urmarit. Principiul prudentei cere ca la evaluarea elementelor patrimoniale sa se tina seama de deprecierile, riscurile si pierderile posibile inregistrate ca urmare a activitatii desfasurate, si nu se admite nici supraevaluarea sau subevaluarea acestora. e. Principiul permanentei metodelor presupune continuarea aplicarii 21

normelor si regulilor utilizate pe parcursul exercitiilor financiare. Continutul evaluarii consta in inmultirea elementelor patrimoniale supuse evaluarii, exprimate cantitativ cu elemente banesti concretizate in preturi, tarife, costuri. Costurile sunt formate din totalitatea cheltuielilor efectuate in vederea obtinerii produselor, lucrarilor sau serviciilor. Ele se folosesc atat pentru evaluarea bunurilor achizitionate din afara unitatii cost de achizitie - cat si pentru cele fabricate in unitate cost de productie si costul complet. 1. Costul de achizitie se compune din: pretul de cumparare negociat si inscris in factura primita de la furnizor; eventualele cheltuieli de transport, aprovizionare suportate de cumparator; unele cheltuieli accesorii efectuate in vederea punerii in stare de functionare a unor bunuri; - eventuale taxe nedeductibile. 2. Costul de productie a unui bun se compune din: costul de achizitie al materiilor prime si materialelor consumate; cheltuieli de prelucrare a materiilor prime in vederea transformarii in produs finit. 3. Costul complet sau costul de desfacere cuprinde: Costul de productie al bunurilor livrate beneficiarilor ; Cheltuieli de desfacere pentru bunurile livrate.

Preturile reprezinta suma sau valoarea care se incaseaza pentru bunurile vandute. Preturile pot fi cu ridicata (cand se vand bunuri intre agentii economici) sau preturi cu amanuntul (cand se vand marfurile catre populatie). Tarifele sunt elemente banesti, asemanatoare preturilor, cu ajutorul carora se evalueaza lucrarile executate si serviciile prestate, precum si munca depusa de personalul unitatii. Principiul general de evaluare a elementelor patrimoniale in vederea evaluarii in contabilitatea curenta consta in evaluarea la cost istoric denumit si valoare contabila. Evaluarea elementelor patrimoniale se face la diferite momente ale desfasurarii activitatii economice, si anume: La intrarea in patrimoniu; La iesirea lor din patrimoniu sau la trecerea la consum; La inventariere; Cu prilejul inchiderii exercitiului economico-financiar. La intrarea in patrimoniu a bunurilor, evaluarea se face in functie de modul de dobandire: 1. 2. 3. 4. bunuri aduse ca aport in natura evaluate la valoarea prevazuta in actul de evaluare, numita valoare de aport; bunuri dobandite cu titlu gratuit sau prin donatie evaluate la valoarea de utilitate in functie de pretul pietii, starea sau amplasarea bunurilor; bunuri dobandite cu titlu onorar (contra plata) evaluate la costul de achizitie; bunuri dobandite din productie proprie de catre unitatea patrimoniala evaluate la costul de productie efectiv; 22

5. creante si datorii evaluate si inregistrate la valoarea lor nominala inscrisa in documentele justificative in care se consemneaza dreptul de creanta. Evaluarea la iesirea din patrimoniu sau darea in consm se face prin utilizarea urmatoarelor metode: 1. 2. 3. metoda primul intrat- primul iesit FIFO (first in- first out) potrivit careia costul unitar de achizitie al primei intrari se atribuie primei iesiri; metoda ultimul intrat primul iesit LIFO ( last in first out) adica pentru iesiri se atribuie conturile de achizitie in ordinea inversa intrarilor; metoda costului unitar mediu ponderat (CMP) calculat dupa fiecare intrare, dupa formula: CMP X = (Cantitatea din stocul initial + Cantitatea intrata) Cantitatea iesita / Valoarea materialelor iesite 4. metoda costului standard presupune stabilirea unui pret unic de inregistrare a iesirilor, de obicei pretul ce corespunde sursei principale de aprovizionare. Evaluarea la inventariere. Cu ocazia inventarierii, elementele patrimoniale se evalueaza la valoarea actuala de utilitate, denumita si valoare de invertar. Cu acest prilej, valoarea de intrare se pune de acord cu rezultatele inventarierii. In comparatie pot rezulta plusuri sau minusuri de valoare. Diferentele intre valoarea de intrare sau contabila si valoarea de inventar se solutioneaza diferit pentru active, respectiv pentru pasive. 1. In cazul elementelor de activ: CMP = (Valoarea stocului initial + Valoarea intrarii)/ Diferentele constatate in plus nu se inregistreza, iar activele se mentin in contabilitatea curenta la valoarea lor de intrare sau contabila. Diferentele constatate in minus intre valoarea de inventar si cea de intrari reprezinta o depreciere. 2. In cazul elementelor de pasiv; Diferentele constatate in plus se inregistreza prin constituirea unui provizion, iar pasivele respective se mentin in contabilitatea curenta la valoarea lor de intrare sau contabila. Diferentele constatate in minus nu se inregistreza. la inchiderea exercitiului economico-financiar. La sfarsitul

Evaluarea

perioadelor de gestiune, cu prilejul inchiderii exercitiului financiar, evaluarea prin bilant a elementelor patrimoniale se face la valoarea de intrare sau contabila pusa de acord cu rezultatele inventarierii. Diferentele cantitative in plus sau in minus, constatate pe teren fata de situatia faptica, se inregistreaza in contabilitate prin punerea de acord cu realitatea. Reevaluarea elementelor de activ si pasiv se face pe baza unei dispozitii legale (de obicei o hotarare a guvernului). Noua valoare stabilita in urma reevaluarii poate fi egala cu valoarea contabila veche bazata pe valoarea contabila de intrare inmultita cu indicele variatiei preturilor. Diferenta se inregistreaza in contabilitate sub forma unor diferente din reevaluare. 3.2. Forme de evaluare In functie de modul de efectuare in timp a evaluarii si de scopul urmarit se disting doua forme de evaluare curenta si evaluare periodica.

23

Evaluarea

curenta

este

practicata

la

inregistrarea

operatiunilor

economice in contabilitate pe tot parcursul desfasurarii activitatii de expluatare, finantare sau exceptionale, inclusiva celei de dezvoltare. Evaluarea curenta se bazeaza pe datele inscrise in documentele justificative primite de la persoanele fizice sau juridice cu care entitatea patrimoniala se afla in raporturi permanente sau ocazionale. Evaluarea curenta produce diferentierea in functie de sursa de provenienta a bunurilor si de natura acestora. Capitalul social subscris si varsat se evalueaza si inregistreaza distinct in contabilitate, pe baza actelor de constitire a societatii si a documentelor justificative privind varsamintele de capitatal. Mijloacele fixe de evalueaza la intrarea in patrimoniu la valoarea de intrarea care poate fi: costul de achizitie la intrarea cu titlu oneros; costul de productie in cazul constituirii sau producerii in unitatea proprie; valoarea actuala la intrarea cu titlu gratuit, la inventariere Titlurile de participare si alte titluri se evalueaza la costul de achizitie, adica la pretul de cumparare. Materiile prime, materialele consumabile, obiectele de inventar, marfurile, ambalajele si alte bunuri procurate cu titlu oneros se evalueaza la costul de achizitie. Productia in curs de executie, semifabricatele si produsele finite, obiectele de inventar, ambalajele si alte bunuri produse de unitatea patrimoniala se evalueaza la costul de productie. Animalele si pasarile se evalueaza si inregistreaza la costul de achizitie daca sunt procurate cu titlu oneros sau la costul de productie daca sunt rezultatul propriei activitati. Evaluarea periodica se efectueaza in doua momente: 1. 2. la inventarierea elementelor patrimoniale evaluare de inventar; cu prilejul alcatuirii bilntului contabil evaluare bilantiera

Cu ocazia inventarierii, evaluarea se face la valoarea actuala numita si valoare de inventar. Valoarea de inventar ca expresie a valorii actuale este estimata in functie de pretul pietei adica pretul zilei sau la valoarea de utilitate care reprezinta pretul presupus ca il accepta un client. Pentru creante si datorii valoarea de utilitate se stabileste in functie de valoarea probabile de incasat, respectiv de platit. La incheierea exercitiului, elementele patrimoniale se evalueaza si se reflecta in balnta valoarea de intrare in patrimoniu (valoare contabila) pusa de acord cu rezultatele inventarierii si cu valoarea de utilitate aplicand principiul prudentei. La numite perioade, pe baza unor dispozitii legale este posibila reevaluarea elementelor patrimoniale. In cadrul acestei actiuni valorile contabile sunt inlocuite cu valorile actuale determinate in functie de preturile pietei sau cu noile valori de utilitate. 3.3. Inventarierea 24

Mai

multe

discipline

economice

utilizeaza

inventarierea

ca

procedeu,

atribuindu-I fiecare o anumita acceptiune. In contabilitate, inventarierea este un procedeu de verificare faptica a existentei si starii mijloacelor economice, a creantelor si datoriilor unitatii patrimoniale din punct de vedere cantitativ, calitativ si valoric. Prin utilizarea acestui procedeu inventarierea ofera capacitatea de a furniza informatii si date reale putand fi scoase astfel la iveala neconcordantele ce pot apare intre datele din contabilitate si realitatea din teren. Conform punctului 131 din Regulamentul de aplicare a Legii Contabilitatii, inventarierea se efectueaza la locurile de existenta, de depozitare sau pastrare a bunurilor, prin cantarire, masurare, numarare sau alte mijloace de determinare a bunurilor. Documentul ce sta la baza inventarierii este registrul de inventariere.

Inventarierile se clasifica dupa momentul in care se efectueaza astfel: inventarieri periodice inventarieri anuale inventarieri ocazionale inventarieri inopinante.

Dupa gradul de cuprindere a elementelor patrimoniale se disting: inventarieri generale inventarieri partiale

Tinand cont de modalitatea de efectuare inventarierile pot fi: totale prin sondaj.

Fiind o lucrare contabila complexa si importanta pentru stabilirea situatiei patrimoniale, inventarierea presupune parcurgerea urmatoarelor etape: 1. pregatirea inventarierii consta in luarea unor masuri organizatorice si execuatrea unor lucrari contabile de forma: 2. stabilirea obiectului inventarierii si sfera lui de cuprindere constituirea comisiei de inventariere in functie de numarul de gestiuni ce urmeaza a fi inventariate sigilarea cailor de acces in gestiune cu exceptia locului in care se efectueaza inventarierea oprirea intrarilor si iesirilor de bunuri din gestiune gruparera bunurilor pe sortimente, categorii verificarea starii defunctionare a aparatelor de masura

efectuarea inventarierii etapa principala a inventarierii al carei continut il reprezinta constatarea, descrierea si evaluarea elementelor supuse inventarierii.

3.

stabilirea si regularizarea rezultatelor inventarierii presupune determinarea plusurilor sau minusurilor la constatarile in urma inventarierii. Acestea se trec in procesul verbal de inventariere 25

impreuna cu concluziile referitoare la cauzele acestora, nominalizarea vinovatilor si masuri de corectare, urmand a fi semnat de conducatorul unitatii. Procesul verbal constituie baza efectuarii regularizarii rezultatelor inventarierii. In principiu, plusurile se inregistreaza ca intrari in patrimoniu iar lipsurile se imputa persoanelor vinovate. In urma inregistrarii invenatrierii se realizeaza sporirea datelor contabile in cazul plusurilor, diminuarea lor in cazul lipsurilor, astfel incat in final soldurile conturilor sa corespunda cu realitatea faptica stabilita cu ocazia inventarierii. Capitolul 4 Documentele contabile si tehnici de inregistrare contabila Contabilitatea, ca stiinta si practica economica, este specializata in reflectarea situatiei nete a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor obtinute. Dupa cum s-a putut observa, contabilitatea realizeaza intregul flux de informatii privind perioadele de gestiune, reflectate in mod separat, si exercitiul economico-financiar, in ansamblul sau. De regula, realizarea fluxului de informatii contabile curente presupuneparcurgerea mai multor etape, dintre care cele mai importante sunt: Consemnarea si culegerea datelor cu privire la operatiile economicofinanciare, care au loc in cursul unei perioade de gestiune. Analiza si prelucrarea datelor obtinute in vederea inregistrarii lor in contabilitate Contabilizarea, contabilitate Contabilizarea constittuie prima etapa de realizare a fluxului curent de informatii contabile si presupune culegerea datelor primare privind operatiile economico financiare, care au loc in cursul unei perioade de gestiune si consemnarea lor in DOCUMENTE (acte scrise) in etalon banesc, in ordine cronologica, in momentul si la locul efectuarii lor. Documentele in care se consemneaza aceste operatii se numesc documente contabile primare, constituind baza legala (juridica) a efectuarii operatiilor respective. Documentele contabile primare permit controlul asupra realitatii operatiilor economico financiare realizate, al respectarii disciplinei financiar contabile de catre agentii economici, stabilirea raspunderii materiale privind gestionarea patrimoniului. Continutul documentelor difera in functie de caracterul operatiei consemnate. Ele se concretizeaza in anumite exprimari care permit intelegerea operatiilor economice pe care le reflecta de catre cei care le intocmesc, respectiv de catre cei care le utilizeaza. Aceste exprimari au un caracter comun, adica se refera la toate categoriile de documente sau au un caracter specific Caracterul comun al documentelor de evidenta trebuie sa cuprinda urmatoarele elemente: denumire document denumirea si sediul unitatii care emite documentul numarul de ordine al documentului data si locul emiterii documentului 26 respectiv inregistrarea efectiva a datelor in

-

partile care participa la operatia economica descrierea operatiei economico financiare efectuate concis, clar, astfel incat sa cuprinda toate datele necesare inregistrarii in evidenta datele cantitative si valorice aferente operatiei consemnate semnatura persoanelor autorizate care raspund de intocmirea documentelor conform dispozitiilor legale Caracterele specifice se refera la precizarea unor informatii care se regasesc

numai in acel document, de exemplu in factura se fac referiri la numele delegatului care a preluat marfa. Functiile documentelor sunt urmatoarele: a. functia b. functia de de consemnare, document cantitativa si care valorica, sta la in cifre si litere a in operatiunilor economice efectuate in cadrul unitatii patrimoniale justificativ, baza inregistrarii contabilitate c. functia de control, indiferent de forma in care se realizeaza aceasta si scopul propus d. functia vedere de al asigurare existentei si a integritatii ca atare cat patrimoniale, a si bunurilor din atat din punct vedere de al economice, de nasterii

drepturilor

obligatiilor,

punct

responsabilitatii administrarii patrimoniului e. functia de circulatie permite calculul costurilor si al rezultatelor f. functia juridica reflecta momentul nasterii unor drepturi si obligatii Orice operatiune patrimoniala se consemneaza in momentul efectuarii ei intr-un inscris care sta la baza inregistrarilor in contabilitate,dobandind astfel calitatea de document justificativ. Documentele care stau la baza inregistrarilor in contabilitate angajeaza raspunderea persoanelor care le-au intocmit, vizat si aprobat ori inregistrat in contabilitate. Clasificarea documentelor se face dupa mai multe criterii, si anume: 1. dupa modul de prezentare tipizate sunt cele care au un text si o forma prestabilita, fiind obligatorii pentru toate categoriile de utilizatori din economia nationala netipizate reprezentate de documente specifice unor ramuri de activitate sau unor tipuri de institutii 2. dupa modul de evidentiere si inregistrare in unitatea patrimoniala documente obisnuite documente cu regim special documente interne documente externe documente de dispozitie documente de executie documente combinate documente contabile

3. dupa locul unde se intocmesc si circula

4. dupa natura operatiei pe care o reflecta

Modelele formularelor comune privind activitatea financiara si contabila, precum si nomele metodologice privind intocmirea si utilizarea acestora se aproba prin dispozitii legale cum ar fi: Hotararea Guvernului nr. 831/1997 si 27

publicata in Monitorul Oficial. Documente contabile sunt acele documente care au ca scop realizarea inregistrarii cronologice si sistematice a operatiunilor patrimoniale. Din cadrul documentelor contabile fac parte: registru jurnal registru inventar cartea mare balanta de verificare

gistru jurnal este un document contabil obligatoriu in care se inregistreaza prin articole contabile, in mod cronologic operatiile patrimoniale prin respectarea succesiunii documentelor justificative dupa data de intocmire sau dupa data de intrare a acestora in unitate. Se intocmeste de catre toate unitatile patrimoniale intr-un singur exemplar. Inainte de utilizare se numeroteaza, snuruieste, certifica si parafeaza. Se intocmeste zilnic sau lunar, dupa caz, prin inregistrarea cronologica, fara stersaturi si spatii libere, a documentelor in care se reflecta miscarea patrimoniului unitatii. Registrul jurnal se poate prezenta sub forma unui registru jurnal general, iar pentru detaliere registre jurnal auxiliare. Registru inventar este un document contabil obligatoriu in care se

inregistreaza toate elementele patrimoniale de activ si pasiv, grupate in functie de natura lor conform posturilor din bilant, inventariate potrivit normelor legale. Elementele patrimoniale inscrise in registrul inventar au la baza listele de inventariere. Se intocmeste la sfarsitul anului, fara stersaturi si fara spatii libere, se numeroteaza si se snuruieste. Acest registru se parafeaza la organul fiscal teritorial la inceperea activitatii, la incetarea activitatii unitatii sau in cazul epuizarii filelor din registru, pentru deschiderea unuia nou. Registrul inventar se arhiveaza de catre unitatea care este obligata sa-l pastreze impreuna cu documentele justificative ce au stat la baza intocmirii lui. Cartea mare este un document contabil obligatoriu in care se inscriu lunar, direct sau prin regrupare pe conturi corespondente inregistrarile efectuate in registrul jurnal, stabilindu-se situatia fiecarui cont, respectiv soldul initial, rulajele debitoare si creditoare, si soldurile finale. Registrul cartea mare sta la baza intocmirii balantei de verificare si se pastreaza la compartimentul financiarcontabil. Balanta de verificare este un document care serveste la intocmirea bilantului contabil. Balanta de verificare se intocmeste atat pentru conturile sintetice cat si pentru cele analitice. Prin intermediul balantei de verificare se verifica concordanta dintre conturile sintetice si conturile analitice. Gestiunea documentelor consta in alegerea si utilizarea documentelor

adecvate operatiunilor economice si financiare specifice unitatii patrimoniale. Acestea se preiau din nomenclatorul formularelor tipizate aprobate conform normelor legale pentru activitatea financiar-contabila. Gestiunea documentelor reprezinta actiunea de utilizare rationala a inscrisurilor in vederea asigurarii tinerii contabilitatii in mod corect si la zi, cu scopul pastrarii integritatii 28

patrimoniului. Utilizarea si evidenta documentelor presupune ca pentru fiecare operatiune sa se foloseasca specifice documentul adecvat, urmarindu-se completarea fara tuturor rubricilor documentului, inscrierea informatiilor stersaturi,

modificari, completari ulterioare. Agentii economici trebuie sa prezinte la organele fiscale teritoriale pentru inregistrare registrul jurnal si registrul inventar, numerotate si snuruite. Numerotarea filelor se va face in ordine crescatoare, chiar si dupa inceperea unui nou registru in cadrul aceluiasi an financiar. Pentru asigurarea circulatiei rationale si unitare a documentelor justificative care sau la baza inregistrarilor in contabilitate, precum si pentru tinerea la zi a contabilitatii, dispozitiile legale prevad intocmirea de catre conducatorul compartimentului financiar contabil a graficelor de circulatie a documentelor care se aproba de conducatorul unitatii. Graficul de circulatie a documentelor este necesar sa contina: denumirea documentelor prelucrate, inregistrate; persoanele care poarta raspunderea intocmirii lor; termenele predarii documentelor; numarul de exemplare si destinatia acestora. Pastrarea documentelor presupune doua aspecte: - pastrare curenta - pastrare de durata Pastrare curenta semnifica locul unde se incheie circuitul documentului respectiv si consta in retinerea documentelor de catre compartimentul care le-a asigurat ultima prelucrare, urmand sa argumenteze operatiunea economica sau financiara dispusa sau executata. Pastrarea curenta se realizeaza zi de zi prin sortarea documentelor pe probleme de acelasi fel si indosariate lunar in cadrul fiecarui compartiment. Pastrare de durata se poate face in cadrul unitatii sau la arhivele statului. La inchiderea exercitiului financiar, documentele pastrate in cadrul

compartimentelor se predau la arhiva unitatii, pe domenii si in ordine cronologica. Termenele de pastrare a documentelor se stabilesc prin acte normative si difera in functie de natura si importanta documentului. De exemplu, registrele si documentele contabile se pastreaza 10 ani de la data inchiderii exercitiului , statul de salarii si bilantul se pastreaza 50 ani. Dupa expirarea termenului de pastrare a documentelor se scot din arhiva unitatii si se predau la arhivele statului, daca nu mai prezinta interes. Capitolul 5 Bilantul contabil 5.1 Continutul si structura bilantului Dubla reprezentare reprezinta un principiu de baza al contabilitatii, care consta in prezentarea sub aspect dublu al patrimoniului, din doua puncte de vedere: material si al provenientei. Prezentarea sub aspect dublu al patrimoniului este data de necesitatea cunoasterii situatiei nete si a rezultatului activitatii unitatii patrimoniale. Pentru realizarea dublei reprezentari a situatiei patrimoniale se foloseste bilantul. 29

Termenul de bilant vine de la cuvantul italienesc bilancia (adica cu doua talere), simbolizand astfel o balanta cu doua talere, valori de marime egala ce stau fata in fata si se egaleaza reciproc. Bilantul este un tablou cu doua parti: in partea stanga se prezinta marimea valorica a bunurilor economice, iar in partea dreapta se prezinta marimea valorica a surselor de finantare a bunurilor economice. Bunurile economice constituie activul bilantului, iar sursele de finantare constituie pasivul bilantului. De asemeni, in bilant este consemnat rezultatul sub forma de profit sau pierdere: pierderea in activul bilantului, si exprima marimea capitalului consumat in urma desfasurarii activitatii economice care nu a putut fi acoperit din veniturile proprii, iar profitul in pasivul bilantului, reprezentand surse de finantare proprie a activelor create ca excedent al veniturilor proprii fata de cheltuieli. Se poate folosi si varianta inscrierii pierderii cu semnul minus in pasivul bilantului. Forma de principiu a bilantului se prezinta astfel:

Activ 1.Specificartea in expresie valorica a bunurilor(mijloacelor) economice folosite in activitatea unui titular de patrimoniu 2. Pierderea (echivalent valoric al cresterii pasivelor)

Pasiv 1. Specificarea marimi valorice a surselor de finaniare a bunurilor economice. 2. Profit (echivalent valoric al cresterii valorii bunurilor economice)

Se poate preciza faptul ca bilantul este un tablou sau o situatie care evidentiaza, in expresie valorica, la un moment dat, echilibrul dintre bunurile economice si sursele de finantare, precum si si profitul sau pierderea ca rezultat al activitatii desfasurate.

5.2 Prezentarea elementelor patrimoniale prin bilant

In cadrul activului bilantier, elementele multimii de activ sunt grupate in raport de destinatia bunurilor economice utilizate si gradul de lichiditate. Cat priveste pasivul, elementele multimii de pasiv sunt grupate in raport de caile de formare a surselor de finantare, si gradul lor de exigibilitate. Lichiditatea transforma in bani. Exigibilitatea reprezinta posibilitatea achitarii datoriilor la anumite termene. Diferitele pozitii care formeaza activul si pasivul bilantului sunt denumite pisturi de bilant, respectiv posturi de activ si posturi de pasiv. Conform Ordinului ministrului finantelor pentru aprobarea Reglementa-rilor contabile armonizate cu Directia a IV-a a Comunitatii economice europene si cu Standardele de contabilitate internationale, posturile obligatorii ale bilantului contabil sunt urmatoarele: A. Active imobilizate I. Imobilizari necorporale 30 reprezinta capacitatea bunurilor economice de a se

1. 2. 3. 4. 5. 6. 1. 2. 3. 4. III.

Cheltuieli de constituire Cheltuieli de dezvoltare Concesiuni, brevete, licente, marci, drepturi si valori similare Fondul comercial Programe de informatica Avansuri si imobilizari necorporale in curs de executie Terenuri si constructii Instalatii tehnice si masini Alte instalatii, utilaje si mobilier Avansuri si imobilizari corporale in curs de executie Imobilzari financiare

II. Imobilizari corporale

1. Titluri de participare detinute la societatile din cadrul grupului 2. Creante asupra societatilor din cadrul grupului 2. 3. 4. 5. Titluri sub forma de interese de participare Titluri detinute ca imobilizari Alte creante Actiuni proprii (cu indicarea valorii nominale)

B. Active circulante I. Stocuri 1. 2. 3. 4. 1. 2. 3. 4. 5. III. 1. 2. 3. IV. Materii prime si consumabile Productie in curs de executief Produse finite si marfuri Avansuri pentru cumparari de stocuri Creante comerciale Sume de incasat de la societatile din cadrul grupului Sume de incasat din interese de participare Alte creante Creante privind capitalul subscris si nevarsat Investitii financiare Titluri de participare in societatile din cadrul grupului Actiuni propriii Alte investitii financiare Casa si conturi la banci

II. Creante

C. Cheltuieli in avans si venituri angajate D. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada de un an 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. Imprumuturi din emisiunea de obligatiuni Sume datorate institutiilor de credit Avansuri incasate in contul comenzilor Datorii comerciale - furnizori Efecte de comert de platit Sume datorate societatilor din cadrul grupului Sume datorate privind interesele de participare Alte datorii (datorii fiscale, datorii pentru asigurarile sociale)

E. Active circulante, respectiv obligatii curente nete F. Total active minus obligatii curente 31

G. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de un an 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. Imprumuturi din emisiunea de obligatiuni Sume datorate institutiilor de credit Avansuri incasate in contul comenzilor Datorii comerciale - furnizori Efecte de comert de platit Sume datorate societatilor din cadrul grupului Sume datorate privind interesele de participare Alte datorii (datorii fiscale, datorii pentru asigurarile sociale)

H. Provizioane pentru riscuri si cheltuieli 1. 2. 3. Provizioane pentru pensii si alte obligatii similare Provizioane pentru impozite Alte provizioane

I. Venituri in avans si cheltuieli angajate J. Capital si rezerve 1. 2. 3. 4. 5. 6. Capital subscris Prime de capital Rezerve din reevaluare Rezerve Rezultatul reportat Rezultatul exercitiului

Ordinea de dispunere a pozitiilor in activul bilantului este cea inversa lichiditatii activelor, de la cele mai putin lichide, cum sunt imobilizarile necorporale, catre disponibilitatile banesti care imbraca forma de bani. Cat priveste ordinea de succesiune a pozitiilor de pasiv, ea este inversa exigibilitatii surselor de finantare, incepand cu elementele capitalurilor proprii, continuand cu datoriile pe termen lung si cu cele pe termen scurt. Indiferent de criteriul ales pentru ierarhizarea elementelor patrimonialein activul si pasivul bilantului, necesar este ca in aceasta ordine sa se asigure o corelatie intre lichiditatea activelor si exigibilitatea pasivelor. 5.3. Variatia posturilor bilantiere Caracterul continuu al activitatii economice determina o permanenta miscare si transformare in masa si structura elementelor patrimoniale. Aceste modificari sunt descrise de contabilitate prin prisma operatiilor economicofinanciare. Efectuarea unor operatii economico-financiare ulterioare intocmirii bilantului are drept rezultat variatia posturilor sale. Operatiile economico-financiare ce se intalnesc in activitatea unitatilor patrimoniale sunt de o mare diversitate. Operatiile economice exprima raporturi patrimoniale privind productia sau schimbul de valori (exemplu: aprovizionarea cu materiale de la furnizori). Operatiile financiare exprima miscari de valori fara echivalent sau transferuri de valori (exemplu: plata la bugetul statului a impozitului pe profit). Analizat prin prisma efectului asupra ecuatiei generale a bilantului A = P si asupra structurii si marimii valorice a elementelor patrimoniale din bilant, operatiile economice si financiare determina urmatoarele tipuri de modificari: 32

a) in ambele parti ale bilantului, prin cresterea unui element de activ, concomitent si cu aceeasi suma cu un element de pasiv: A+x=P+x b) in ambele parti ale bilantului, prin scaderea unui element de activ, concomitent si cu aceeasi suma cu un element de pasi Ax=Px c) numai in activul bilantului, prin cresterea unui element de activ, concomitent cu scaderea altui element de activ: A+xx=P d) numai in pasivul bilantului, prin cresterea unui element de pasiv, concomitent cu scaderea altui element de pasiv: A=P+xx

Pentru exemplificare, se porneste de la bilantul initial, simplificat, care prezinta situatia patrimoniala a SC Montana. Bilant contabil incheiatla data de 31. 12. Activ 2000 Pasiv Mijloace fixe 20000000 Capital social Terenuri 10000000 Furnizori Materiale 2000000 Credite Conturi curente la bancare 7500000 banci 500000 Casa Total activ 40000000 Total pasiv

30000000 5000000 5000000

40000000

In cursul lunii ianuarie 2001 au avut loc urmatoarele operatii economice care au produs modificari:

Operatia 1: Se cumpara un teren in valoare de 10000000 lei. In urma acestei operatii creste valoarea terenurilor aflate in patrimniul SC Montana (element de activ) concomitent cu cresterea datoriilor fata de furnizori (element de pasiv). Ecuatia generala A = P devine: A + x = P + x Totalul bilantului creste: Activ initial + Terenuri = Pasiv initial + Furnizori 40000000 + 10000000 = 400000000 + 10000000 50000000 = 50000000 In urma acestei operatii, bilantul se prezinta astfel: Bilant contabil 1 Denumire posturi Activ Solduri initiale (sume la inceputul perioadei) 20 mil 10 mil 2 mil 7,5 mil o,5 mil Pasiv Moif Sume finale Denumire Solduri Moifica icari (sume la posturi initiale ri (+, -) (+, -) sfarsitul (sume la perioadei) inceputul perioadei) +10 20 mil Capital 30 mil +10 mil mil 20 mil social 5 mil 2 mil Furnizori 5 mil 7,5 mil Credite 0,5 mil bancare Sume finale (sume la sfarsitul perioadei 30 mil 15 mil 5 mil

Mijloace fixe Terenuri Materiale Banca Casa

33

Total activ

40 mil

50 mil Total pasiv

40 mil

50 mil

Operatia 2. Din contul de disponibilitati banesti la banca se achita obligatia fata de furnizori in suma de 1000000 lei. Operatia a determinat modificari in sensul scaderii in ambele parti ale bilantului. Scade disponibilul de la banca (element de activ) concomitent cu scaderea datoriilor fata de furnizori (element de pasiv). Ecuatia generala A = P devine: A x = P x Totalul bilantului scade: Activ 1 banca = Pasiv 1 furnizori 50000000 1000000 = 50000000 10000000 49000000 = 49000000 Bilantul intocmit dupa aceasta operatie se prezinta astfel:

Bilant contabil 2 Denumire posturi Activ Solduri initiale (sume la inceputul perioadei) 20 mil 20 mil 2 mil 7,5 mil o,5 mil 50 mil Pasiv Sume finale Denumire Solduri Moif Moif la posturi initiale (sume icari icari (sume la inceputul (+, -) (+, -) sfarsitul perioadei) perioadei) - 1 mil 20 20 2 6,5 0,5 mil mil mil mil mil Capital social Furnizori Credite bancare 30 mil -1 15 mil mil 5 mil Sume finale (sume la sfarsitul perioadei 30 mil 14 mil 5 mil

Mijloace fixe Terenuri Materiale Banca Casa Total activ

49 mil Total pasiv

50 mil

49 mil

Operatia 3. Se ridica din contul de la banca suma de 500000 lei, pentru efectuarea unor plati din caseria unitatii. Operatia a determinat modificari numai in activul bilantului. Creste elementul de activ casa concomitent cu scaderea elementului de activ banca. Ecuatia generala A = P devine: A x + x = P Totalul bilantului nu se modifica: Activ 2 banca + casa = Pasiv 2 49000000 500000 + 500000 = 49000000 In urma acestei operatii economice bilantul se prezinta astfel: Bilant contabil 3 Solduri Moif initiale icari (sume la (+, -) inceputul perioadei) Sume finale Denumire Solduri Moific (sume la posturi initiale ari (+, sfarsitul (sume la -) perioadei) inceputul perioadei) Sume finale (sume la sfarsitul perioade

Denumire posturi

34

Mijloace fixe Terenuri Materiale Banca Casa Total activ

20 mil 20 mil 2 mil 6,5 mil o,5 mil 49 mil

- 0,5 +0,5

20 20 2 6 1

mil mil mil mil mil

Capital social Furnizori Credite bancare

30 mil 14 mil 5 mil

30 mil 14 mil 5 mil

49 mil Total pasiv

49 mil

49 mil

Operatia 4 Se achita obligatia fata de furnizori, dintr-un credit de la banca in suma de 2000000 lei. Operatia economica a produs modificari numai in pasivul bilantului. A crescut un element de pasiv Credite bancare concomitent cu scaderea altui element de pasiv Furnizori. Ecuatia generala devine: A = P + X X Totalul bilantului ramane neschimbat.: Activ 3 = Pasiv 3 + Credite bancare Furnizori 49000000 = 49000000 + 2000000 2000000 Bilantul intocmit in urma acestei operatiieconomice este de forma: Bilant contabil 4

Denumire posturi

Mijloace fixe Terenuri Materiale Banca Casa Total activ

Activ Solduri Moif initiale icari (sume la (+, -) inceputul perioadei) 20 mil 20 mil 2 mil 6 mil 1 mil 49 mil

Sume finale (sume la sfarsitul perioadei 20 mil 20 mil 2 mil 6 mil 1 mil

Denumire posturi

Capital social Furnizori Credite bancare

Pasiv Solduri Moifi initiale cari (sume la (+, -) inceputul perioadei 30 mil -2mil 14 mil +2mil 5 mil

Sume finale (sume la sfarsitul perioadei) 30 mil 12 mil 7 mil

49 mil Total pasiv

49 mil

49 mil

Din exemplele prezentate se constata ca operatiile economice simplificate sunt operatii simple care modifica numai cate doua elemente patrimoniale. In practica economica insa, exista operatii care modifica mai multe elemente patrimoniale, denumite operatii complexe. 5.4. Functiile bilantului Bilantul este documentul contabil de sinteza, prin care se prezinta activul si pasivul unitatii patrimoniale la inchiderea exercitiului, precum si in celelalte situatii prevazute de Legea Contabilitatii. Importanta indeplineste: functia de generalizarea datelor contabilitatii functia de cunoastere a mersului activitatii economico-financiara functia previzionala 35 bilantului deriva din functiile pe care acesta le

Functia de generalizarea datelor contabilitatii izvoraste din necesitatea de a grupa datele dispersate ale contabilitatii curente, dupa criterii bine stabilite, intr-un numar restrans de indicatori, care sa poata oferi o imagine de ansamblu asupra situatiei economico-financiare a unitatii patrimoniale. Functia de cunoastere a mersului activitatii economico-financiara se manifesta prin aceea ca, pe baza bilantului contabil se analizeaza periodic gradul realizarii indicatorilor proiectati si a rezultatelor, se identifica rezerve si se stabilesc masuri de perfectionare a activitatii economice si financiare. Functia previzionala consta in posibilitatea oferita de bilant de a orienta activitatea viitoare. Bilantul contabil se compune din: bilantul propriu-zis contul de profit si pierdere anexa la bilant raportul de gestiune

5.5. Norme de intocmire, certificare, verificare si analiza a bilantului contabil Agentii economici prevazuti in art. 1 din Legea contabilitatii nr. 82/1991, au obligatia sa intocmeasca si sa depuna bilantul contabil la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de stat judetene, respectiv a municipiului Bucuresti sau la administratiile financiare ale sectoarelor, potrivit prevederilor hotararilor guvernului. La intocmirea bilantului contabil se au in vedere regulile cu caracter general prevazute in capitolul IV din Legea contabilitatii nr. 82/1991, precum si Precizarile privind masurile referitoare la inchiderea exercitiului financiar aprobate expres prin Ordinul Ministerul Finantelor. Regiile autonome si societatile comerciale care au in subordine subunitati sau filiale din tara vor verifica si centraliza balantele de verificare a conturilor sintetice, intocmind bilantul contabil centralizat al regiei sau societatii. Societatile comerciale care au in subordine sucursale si filiale care desfasoara activitate si au sediul in strainatate vor evalua, in lei, rulajele si soldurile exprimate in valuta, din balantele de verificare a conturilor sintetice transmise de acestea, la cursul valutar din ultima zi a lunii decembrie a anului pentru care se inchide bilantul contabil si se vor centraliza cu balanta de verificare intocmita pentru operatiunile economico-financiare desfasurate in tara. In vederea alinierii la nomenclatorul activitatilor Uniunii Europene, in formularul de bilant, agentii economici vor inscrie pe langa codul de ramura din nomenclatorul prevazut de Ministerul de Finante si codul privind clasificarea activitatilor din economia nationala. Bilantul contabil anual si raportul de gestiune se semneaza de administratorul unitatii si de conducatorul compartimentului financiar-contabil, iar in lipsa acestora de catre inlocuitorii lor de drept. Administratorul unitatii si de conducatorul compartimentului financiarcontabil poata raspunderea potrivit legii, asupra realitatii si exactitatii datelor cu privire la situatia patrimoniului si realizarii indicatorilor economico-financiari raportati prin bilantul contabil. 36

Sunt supuse verificarii si certificarii bilanturile contabile ale societatilor comerciale si ale altor unitati patrimoniale care, potrivit legii statelor si contractelor de asociere au obligatia sa aibe cenzori. Prin verificarea si certificarea bilanturilor se confirma daca acestea dau o imagine fidela, clara si completa a patrimoniului situatiei financiare si a rezultatului exercitiului. In acest scop, pe baza verificarilor din cursul anului, se intocmeste un raport din care sa rezulte, in principal,urmatoarele: daca bilantul contabil concorda sau nu cu registrele contabile daca registrele de contabilitate sunt tinute in conformitate cu reglementarile in vigoare respectarea cu buna credinta a regulilor privind evaluarea patrimoniului si a celorlalte norme si principii contabile Bilantul contabil poate fi certificat fara rezerve, cu rezerve sau se refuza certificarea acestuia. Motivele certificarii cu rezerve sau refuzul de certificare se mentioneaza in raport. Termenul pentru depunerea bilantului contabil este pana la 15 aprilie a anului urmator. Nedepunerea bilantului contabil sau a declaratiilor la termenele prevazute in normele metodologice, precum si prezentarea unui bilant contabil necorelat, cu continut eronat, constituie infractiune si se sanctioneaza conform prevederilor O.G. emis in acest scop. Capitolul 6 Contul procedeu de baza al metodei contabilitatii 6.1. Continut Contul este un procedeu specific al metodei contabilitatii care reflecta existenta si miscarea fiecarui element patrimonial, ca efect al modificarilor produse de operatiile economice ce au loc intr-o perioada de gestiune. Acest procedeu este conceput in asa fel incat sa preia existentele de activ si de pasiv in bilantul initial, de la inceputul perioadei de gestiune, iar in cursul perioadei de gestiune inregistreaza modificarile in patri