1

CLASIFICAREA JURIDICĂ, CONTABILĂ ŞI FISCALĂ A ÎNTREPRINDERILOR

DIN ROMÂNIA

1. CLASIFICAREA JURIDICĂ A ÎNTREPRINDERILOR

� Societăţi comerciale

� Societăţi pe acţiuni

� Regii autonome

� Societăţi/companii naţionale

� Institute naţionale de cercetare-dezvoltare

� Societăţi cooperative

2. CLASIFICAREA CONTABILA A ÎNTREPRINDERILOR

� Întreprinderi Mari (IM)

� Întreprinderi Mici şi Mijlocii (IMM)

3. CLASIFICAREA FISCALĂ A ÎNTREPRINDERILOR

� Microîntreprinderi

� Intreprinderi plătitoare de impozit pe profit

3. PREZENTARE GENERALĂ A IMPOZITELOR

Caracterizare generală a impozitelor

Elemente ale impozitelor

Clasificarea impozitelor

Impozite directe şi indirecte. Caracterizare, rol

Categoriile de impozite de consumaţie

Taxele vamale

Accizele

Cuvinte cheie: SOCIETĂŢI COMERCIALE, ÎNTREPRINDERI MARI, ÎNTREPRINDERI MICI ŞI MIJLOCII,

MICROÎNTREPRINDERI, ELEMENTE ALE IMPOZITELOR, CLASIFICAREA IMPOZITELOR, IMPOZITE

DIRECTE ŞI INDIRECTE, TAXELE VAMALE, ACCIZELE.

2

1. CLASIFICAREA JURIDICĂ A ÎNTREPRINDERILOR

În această lucrare, prin întreprindere vom înţelege orice formă de organizare a unei

activităţi economice, autonomă patrimonial şi autorizată potrivit legilor în vigoare să facă acte

şi fapte de comerţ, în scopul obţinerii de profit, în condiţii de concurenţă, respectiv: societăţi

comerciale, (regii autonome) societăţi cooperative, persoane fizice care desfăşoară activităţi

economice în mod independent şi asociaţii familiale autorizate potrivit dispoziţiilor legale în

vigoare 1. Această definiţie corespunde, în opinia noastră, conceptului de persoană juridică

lucrativă, şi transformă întreprinderea din activitate comercială (acte şi fapte de comerţ) 2 în

subiect de drept 3.

Dintre întreprinderi, vom avea în vedere numai entităţile destinate de Reglementările

contabile conforme cu directivele europene 4 să organizeze contabilitate comercială, după

cum urmează:

”a) societăţi comerciale:

- societăţi în nume colectiv;

- societăţi în comandită simplă;

- societăţi pe acţiuni;

- societăţi în comandită pe acţiuni;

- societăţi cu răspundere limitată.

b) societăţi/companii naţionale;

c) regii autonome;

d) institute naţionale de cercetare-dezvoltare;

e) societăţi cooperative şi alte persoane juridice care, în baza legilor speciale de organizare,

funcţionează pe principiile (de organizare - s.n.- ale) societăţilor comerciale”;

� Societăţi comerciale 5

În vederea efectuării de acte de comerţ, persoanele fizice şi persoanele juridice se pot

asocia pentru a constitui societăţi comerciale, cu respectarea dispoziţiilor legii societăţilor

comerciale. Societăţile comerciale cu sediul în România sunt persoane juridice române de la

data înmatriculării în registrul comerţului.

Obligaţiile sociale ale societăţilor comerciale sunt garantate cu patrimoniul economic.

Acţionarii, asociaţii în societatea cu răspundere limitată precum şi asociaţii

comanditari, răspund în relaţiile cu ceilalţi numai în limita capitalului social subscris.

Asociaţii în societatea în nume colectiv şi asociaţii comanditaţi în societatea în comandită

simplă sau pe acţiuni răspund nelimitat şi solidar pentru obligaţiile sociale. Societatea

comercială va avea cel puţin doi asociaţi, în afară de excepţiile prevăzute prin lege.

3

Filialele sunt entităţi cu personalitate juridică şi se constituie în una dintre formele de

societate comercială enumerate mai sus şi în condiţiile prevăzute pentru tipul respectiv. Ele

vor avea regimul juridic al tipului de societate în care s-au constituit.

Sucursalele sunt subunităţi fără personalitate juridică ale societăţilor comerciale

(puncte de lucru) şi se înmatriculează, înainte de începerea activităţii lor, în registrul

comerţului din judeţul în care vor funcţiona.

În lipsă de menţiune contrară, bunurile depuse ca aport în natură devin proprietatea societăţii

din momentul înmatriculării ei în registrul comerţului.

Cota-parte din profit care se plăteşte fiecărui asociat/acţionar se numeşte dividend.

Dividendele se plătesc asociaţilor proporţional cu cota de participare la capitalul

social vărsat, dacă prin actul constitutiv nu se prevede altfel. Ele se plătesc în termenul

stabilit de către adunarea generală sau, după caz, stabilit prin legile speciale, dar nu mai târziu

de 8 luni de la data aprobării de către adunarea generală a situaţiei financiare anuale aferentă

exerciţiului financiar încheiat. În caz contrar, societatea comercială va plăti o penalitate

aferentă perioadei de întârziere, la nivelul dobânzii legale. Nu se vor putea distribui dividende

decât din profituri reale stabilite potrivit reglementărilor în vigoare.

Societatea pe acţiuni, în comandită pe acţiuni sau cu răspundere limitată se constituie

prin contract de societate şi statut iar societatea în nume colectiv sau în comandită simplă se

constituie prin contract de societate. Contractul de societate şi statutul pot fi încheiate sub

forma unui înscris unic, denumit act constitutiv.

Actul constitutiv se încheie sub semnătură privată, se semnează de către toţi

asociaţii/acţionarii sau, în caz de subscripţie publică, de către fondatori. Actul constitutiv

dobândeşte dată certă şi prin depunerea la oficiul registrului comerţului.

Forma autentică a actului constitutiv este obligatorie atunci când:

a) printre bunurile subscrise ca aport la capitalul social al societăţii se află un teren;

b) se constituie o societate în nume colectiv sau în comandită simplă;

c) se constituie o societate pe acţiuni prin subscripţie publică.

Organul colectiv de decizie în societăţile comerciale îl reprezintă adunarea generală

ordinară şi extraordinară a acţionarilor/asociaţilor societăţii.

Societăţi pe acţiuni

Societatea pe acţiuni se constituie prin subscriere integrală şi simultană a capitalului

social de către semnatarii actului constitutiv sau prin subscripţie publică.

Capitalul social al societăţii pe acţiuni şi al societăţii în comandită pe acţiuni nu poate fi mai

mic de 25.000 euro, în echivalent lei, calculat la cursul de schimb comunicat de Banca

4

Naţională a României la data subscrierii 6. În termen de un an de la data intrării în vigoare a

legii 302/2005, societăţile pe acţiuni şi societăţile în comandită pe acţiuni la care nivelul

capitalului social este inferior valorii de 25.000 euro au obligaţia majorării capitalului social.

De la data expirării termenului de mai sus, Oficiul Naţional al Registrului Comerţului va

solicita tribunalelor dizolvarea societăţilor pe acţiuni şi a societăţilor în comandită pe acţiuni

care nu şi-au majorat capitalul social în limita prevăzută de lege. Numărul acţionarilor în

societatea pe acţiuni trebuie să fie de cel puţin 5.

În societatea pe acţiuni, capitalul social este reprezentat prin acţiuni emise de societate,

care, după modul de transmitere, pot fi nominative sau la purtător. Orice acţiune plătită dă

dreptul la un vot în adunarea generală, dacă prin actul constitutiv nu s-a prevăzut altfel.

Societatea pe acţiuni este administrată de unul sau mai mulţi administratori, temporari şi

revocabili. Când sunt mai mulţi administratori, ei constituie un consiliu de administraţie.

Numirea şi înlocuirea administratorilor se fac exclusiv de către adunarea generală.

Societăţi cu răspundere limitată

Capitalul social al unei societăţi cu răspundere limitată nu poate fi mai mic de 200 Ron

şi se divide în părţi sociale egale, care nu pot fi mai mici de 10 Ron. Părţile sociale nu pot fi

reprezentate prin titluri negociabile. În societatea cu răspundere limitată, numărul asociaţilor

nu poate fi mai mare de 50. Dacă numărul asociaţilor trece de 15, este obligatorie numirea

cenzorilor. Societatea comercială cu răspundere limitată se poate constitui şi prin actul de

voinţă al unei singure persoane (asociat unic). În acest caz se întocmeşte numai statutul.

În societatea care se înfiinţează de către un asociat unic, valoarea aportului în natură va

fi stabilită pe baza unei expertize de specialitate. Societatea cu răspundere limitată nu poate

emite obligaţiuni.

� Regii autonome 7

Reprezintă întreprinderi de stat reorganizate (sau nou înfiinţate) care funcţionează în ramurile

strategice ale economiei naţionale - industria de armament, energetică, exploatarea minelor şi

a gazelor naturale, poştă şi transporturi feroviare - precum şi domenii aparţinând altor ramuri

stabilite prin Hotărâre de guvern 8. Acestea funcţionează pe bază de gestiune economică şi

autonomie financiară. Bunurile proprietare publică se administrează cu precădere de către

regiile autonome. Prin activitatea desfăşurată, regiile autonome trebuie să-şi acopere

cheltuielile din veniturile realizate şi să obţină profit.

� Societăţi/companii naţionale 9

Reprezintă fostele unităţi economice de stat, cu excepţia celor constituite ca regii autonome,

care s-au organizat sub forma de societăţi pe acţiuni sau societăţi cu răspundere limitată, în

5

condiţiile prevăzute de lege. Unităţile economice de interes naţional au fost organizate ca

societăţi comerciale naţionale prin hotărâre a guvernului. Bunurile din patrimoniul societăţii

comerciale au devenit proprietatea acesteia, cu excepţia celor dobândite cu alt titlu.

Capitalul social al societăţilor comerciale constituite potrivit legii de reorganizare a fost vărsat

în întregime la data constituirii societăţii, şi a fost deţinut integral de statul român sub forma

de acţiuni sau părţi sociale, până la transferul total sau parţial al titlurilor către terţe părţi din

sectorul public sau privat, din ţară sau din străinătate, în conformitate cu legislaţia specială.

Prevederile legii de reorganizare s-au aplicat şi companiilor, corporaţiilor, trusturilor,

grupurilor de întreprinderi şi altora asemenea, înfiinţate prin reorganizarea unor centrale

industriale sau altor unităţi economice de stat prin hotărâri ale guvernului.

� Institute naţionale de cercetare-dezvoltare 10

Reprezintă entităţi reorganizate prin Hotărâri ale Guvernului, după modelul regiilor

autonome, selectate dintre fostele unităţile de stat cu profil de cercetare-dezvoltare indiferent

de forma de organizare, precum şi unităţi nou înfiinţate, cu activitate în domeniul cercetării

fundamentale, cercetării aplicative şi al dezvoltării tehnologice conform Programului naţional

de cercetare ştiinţifică şi dezvoltare tehnologică.

� Societăţi cooperative 11

Reprezintă forme de organizare specifice cooperaţiei meşteşugăreşti asemănătoare societăţilor

comerciale dar cu principii diferite în centrul cărora primează principiul supremaţiei persoanei

asupra capitalului. Astfel conform acestui principiu, profitul net se distribuie în funcţie de

munca depusă (salariu) şi nu în funcţie de participarea la capitalul social 12. De asemenea,

capitalul social este purtător de dobânzi şi se reactualizează la inflaţie şi în raport cu cursul

valutelor convertibile spre deosebire de societăţile comerciale în care inflaţia i-a decapitalizat

pe micii investitori.

2. CLASIFICAREA CONTABILA A ÎNTREPRINDERILOR

Conform Capitolului II, Secţiunea I „Dispoziţii generale privind Situaţiile financiare

anuale”, articolul 3, din Reglementările contabile conforme cu directivele europene 13, din

punct de vedere al întocmirii unor documente contabile de sinteză, întreprinderile se pot

clasifica în:

� Întreprinderi Mari (IM)

Întreprinderile Mari sunt persoanele juridice care la data bilanţului depăşesc limitele a

două dintre următoarele trei criterii de mărime:

- total active: 3.650.000 euro,

6

- cifră de afaceri netă: 7.300.000 euro,

- număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50

Totalul activelor reprezintă activele cumulate înscrise de la lit. A până la C în capitolul

"Active" din formatul bilanţului (normal sau prescurtat) cerut de Reglementările conforme cu

directivele europene.

Din păcate, pentru cifra de afaceri, Reglementările conforme cu directivele europene

prezintă două definiţii diferite, la art. 207.(2) şi 38.(1), motiv pentru care considerăm necesară

utilizarea sumei înscrise la rândul omonim din Contul de profit şi pierdere care conţine în plus

şi veniturile din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri (din cont 7411).

Întreprinderile Mari (IM) întocmesc situaţii financiare anuale (complete) care cuprind:

- bilanţ,

- cont de profit şi pierdere,

- situaţia modificărilor capitalului propriu,

- situaţia fluxurilor de trezorerie,

- notele explicative la situaţiile financiare anuale.

Situaţiile financiare anuale întocmite de către Întreprinderile Mari ca şi situaţiile

financiare anuale întocmite de entităţile de interes public trebuie auditate potrivit legii.

� Întreprinderi Mici şi Mijlocii (IMM)

Întreprinderile care la data bilanţului nu depăşesc limitele a două dintre criteriile de mărime

prevăzute anterior sunt considerate Întreprinderi Mici şi Mijlocii.

Acestea întocmesc situaţii financiare anuale simplificate care cuprind:

- bilanţ prescurtat,

- cont de profit şi pierdere,

- note explicative la situaţiile financiare anuale simplificate.

Opţional, ele pot întocmi situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de

trezorerie.

Prin excepţie Întreprinderile Mici şi Mijlocii ale căror valori mobiliare sunt admise la

tranzacţionare pe o piaţă reglementată, aşa cum aceasta este definită de legislaţia în vigoare

privind piaţa de capital, întocmesc situaţii financiare anuale la fel ca Întreprinderile Mari.

Atunci când, la data bilanţului, o entitate depăşeşte sau încetează să mai depăşească limitele a

două dintre cele trei criterii de mărime prevăzute anterior, poate cere schimbarea încadrării,

numai dacă acest lucru are loc în două exerciţii financiare consecutive.

Conform Legii Contabilităţii, la Întreprinderile Mici şi Mijlocii la care contabilitatea nu este

organizată în compartimente distincte, care nu au personal calificat încadrat, potrivit legii, sau

7

contracte de prestări de servicii în domeniul contabilităţii, încheiate cu persoane fizice sau

juridice autorizate în condiţiile Ordonanţei Guvernului nr. 65/1994 şi care au înregistrat o

cifră de afaceri anuală de până la echivalentul în lei a 50.000 euro, răspunderea pentru ţinerea

contabilităţii, potrivit legii, revine administratorului sau altei persoane care are obligaţia

gestionării unităţii respective 14.

Situaţiile financiare anuale, respectiv situaţiile financiare anuale simplificate constituie un tot

unitar. Situaţiile financiare anuale oferă o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziţiei

financiare, profitului sau pierderii entităţii.

Situaţiile financiare anuale simplificate întocmite de către Întreprinderile Mici şi Mijlocii

trebuie verificate potrivit legii.

Cursul utilizat pentru conversia în moneda naţională a situaţiilor financiare anuale întocmite

într-o altă monedă este cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României,

valabil pentru data bilanţului. Acest curs se prezintă în notele explicative.

Potrivit legii contabilităţii, situaţiile financiare anuale trebuie însoţite de o declaraţie

scrisă de asumare a răspunderii conducerii persoanei juridice pentru întocmirea situaţiilor

financiare anuale în conformitate cu Reglementările contabile conforme cu Directiva a patra a

Comunităţilor Economice Europene.

Subunităţile fără personalitate juridică, care aparţin persoanelor juridice cu sediul sau

domiciliul în România organizează şi conduc contabilitatea proprie la nivel de balanţă de

verificare, fără a întocmi situaţii financiare.

O caracteristică comună a tuturor acestor întreprinderi o reprezintă calculul

impozitului pe profitul realizat. Pentru a evidenţia deosebirea fiscală faţă de

microîntreprinderi, prezentăm succint modul de calcul al profitului impozabil şi al

impozitului pe profit.

Profitul impozabil obţinut de întreprinderile române, atât din România, cât şi din

străinătate se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile

efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile

neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului

impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor

de aplicare. Se are în vederea şi deducerea din profitul impozabil a unui credit fiscal extern.

Creditul fiscal reprezintă o diminuare a impozitului pe venit sau a impozitului pe profit cu

suma impozitului achitat în străinătate, conform convenţiilor de evitare a dublei impuneri sau

aşa cum se stabileşte în Codul fiscal.

8

Codul fiscal enumeră, la articolul 20, cele câteva venituri neimpozabile prevăzute, respectiv

veniturile care nu se iau in considerare la determinarea profitului impozabil (fiscal) şi întrucât

pe primul loc se află dividendele primite de la o persoană juridică română, un aliniat recent

introdus reglementează şi regimul fiscal al dividendelor primite din statele membre ale

Uniunii Europene după aderare.

Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile

numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele

reglementate prin acte normative în vigoare.

Codul fiscal, în Titlul II, la art. 21-24, instituie liste detaliate şi cuprinzătoare cu cheltuielile

considerate deductibile, cu cheltuielile cu deductibilitate limitată precum şi cu cheltuielile

care nu sunt deductibile din punct de vedere fiscal.

În cazul contribuabililor care desfăşoară activităţi de servicii internaţionale, în baza

convenţiilor la care România este parte, veniturile şi cheltuielile efectuate în scopul realizării

acestora sunt luate în calcul la determinarea profitului impozabil, potrivit unor norme speciale

stabilite în conformitate cu reglementările din aceste convenţii.

Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16 %.

Există totuşi unele excepţii, precum un impozit minim pentru baruri de noapte, cluburi de

noapte, discoteci, cazinouri şi pariuri sportive (nu mai puţin de 5 % aplicat veniturilor

realizate - art. 18) ca şi cele prevăzute expres la art. 38, Cod fiscal.

3. CLASIFICAREA FISCALĂ A ÎNTREPRINDERILOR

Din categoria Întreprinderilor Mici şi Mijlocii (IMM – uri) se poate subclasifica o

categorie fiscală aparte denumită:

� Microîntreprinderi

Opţiunea de a deveni microîntreprindere (şi de a plăti un impozit specific numit impozit pe

veniturile microîntreprinderilor) este facultativă.

În sensul Titlului IV ”Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor”, din Codul fiscal 15 român, articolul 103, poate deveni microîntreprindere persoana juridică română care, la

data de 31 decembrie a anului fiscal precedent, îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:

a) realizează venituri, altele decât cele din consultanţă şi management, în proporţie de

peste 50% din veniturile totale;

b) are de la l până la 9 salariaţi inclusiv;

c) a realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 100.000 euro;

9

d) capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât statul,

autorităţile locale şi instituţiile publice.

Întreprinderile Mici şi Mijlocii (plătitoare pe impozit pe profit) pot opta pentru a

deveni microîntreprinderi începând cu anul fiscal următor dacă îndeplinesc condiţiile

prevăzute anterior şi dacă nu au mai fost încadrate în categoria microîntreprinderilor.

O persoană juridică română nou-înfiinţată poate opta să devină microîntreprindere,

chiar din primul exerciţiu financiar - fiscal, dacă îndeplineşte condiţiile prevăzute la lit. a) şi

d) la data înregistrării în registrul comerţului iar condiţia prevăzută la lit. b) este îndeplinită în

termen de 60 de zile inclusiv de la data înregistrării (înmatriculării).

Nu pot opta pentru încadrarea în categoria de microîntreprinderi persoanele juridice

române care:

a) desfăşoară activităţi în domeniul bancar;

b) desfăşoară activităţi în domeniile asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de capital,

cu excepţia persoanelor juridice care desfăşoară activităţi de intermediere în aceste domenii;

c) desfăşoară activităţi în domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive,

cazinourilor;

d) au capitalul social deţinut de un acţionar sau asociat persoană juridică cu peste 250

de angajaţi.

Microîntreprinderile trebuie trecute în categoria IMM – urilor începând cu anul fiscal

următor anului în care nu mai îndeplinesc oricare dintre condiţiile prevăzute anterior.

Microîntreprinderile pot opta şi la cerere, pentru clasificare sau reclasificare în

categoria IMM – urilor şi plata impozitului pe profit începând cu anul fiscal următor.

Opţiunea se exercită până la data de 31 ianuarie a anului fiscal următor celui pentru care s-a

datorat impozit pe veniturile microîntreprinderilor.

Impozitul datorat de microîntreprinderi, denumit impozit pe veniturile

microîntreprinderilor, se aplică asupra sumei tuturor veniturilor (ca bază de impozitare)

obţinute de acestea din orice sursă, cu excepţia următoarelor:

a) veniturile din variaţia stocurilor;

b) veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale;

c) veniturile din exploatare, reprezentând cota-parte a subvenţiilor guvernamentale şi a

altor resurse pentru finanţarea investiţiilor;

d) veniturile din provizioane;

10

e) veniturile rezultate din anularea datoriilor şi a anulării majorărilor datorate

bugetului statului, care nu au fost cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil,

conform reglementărilor legale;

f) veniturile realizate din despăgubiri, de la societăţile de asigurare, pentru pagubele

produse la activele corporale proprii.

De asemenea, în cazul în care o microîntreprindere achiziţionează case de marcat,

valoarea (costul) de achiziţie a acestora se deduce din baza impozabilă, în conformitate cu

documentul justificativ, în trimestrul în care au fost puse în funcţiune, potrivit legii.

Cota de impozitare pe veniturile microîntreprinderilor va fi de: 2 % în anul 2007; 2,5 % în

anul 2008; 3 % în anul 2009 16.

Prin excepţie de la aliniatele (2) şi (3), de la ”Procedura de declarare a opţiunii” dacă, în

cursul unui exerciţiu fiscal, o microîntreprindere realizează venituri mai mari de 100.000 euro,

aceasta va plăti impozit pe profit luând în calcul veniturile şi cheltuielile realizate cumulat

de la începutul anului fiscal. Calculul şi plata impozitului pe profit se efectuează începând cu

trimestrul în care s-a depăşit limita prevăzută în acest articol, fără a se datora majorări de

întârziere. La calculul impozitului pe profit datorat se scad plăţile efectuate în cursul anului

fiscal drept impozit pe veniturile microîntreprinderilor.

Procedura de declarare a opţiunii de a deveni microîntreprindere se desfăşoară

astfel:

(1) Persoanele juridice plătitoare de impozit pe profit comunică opţiunea organelor

fiscale teritoriale la începutul anului fiscal, prin depunerea declaraţiei de menţiuni pentru

persoanele juridice, asociaţiile familiale şi asociaţiile în participaţie fără personalitate juridică,

până la data de 31 ianuarie inclusiv.

(2) Persoanele juridice care se înfiinţează în cursul unui an fiscal înscriu opţiunea în

cererea de înregistrare la registrul comerţului. Opţiunea este definitivă pentru anul fiscal

respectiv.

(3) în cazul în care, în cursul anului fiscal, una dintre condiţiile impuse nu mai este

îndeplinită, microîntreprinderea are obligaţia de a păstra pentru anul fiscal respectiv regimul

de impozitare pentru care a optat, fără posibilitatea de a beneficia pentru perioada următoare

de prevederile prezentului titlu, chiar dacă ulterior îndeplineşte condiţiile prevăzute de

clasificare.

(4) Pot opta pentru plata impozitului pe venituri şi microîntreprinderile care desfăşoară

activităţi în zonele libere şi/sau în zonele defavorizate.

11

Calculul şi plata impozitului pe venitul microîntreprinderilor se efectuează trimestrial,

până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul.

Microîntreprinderile au obligaţia de a depune, până la termenul de plată a impozitului,

declaraţia de impozit pe venit.

În cazul unei asocieri fără personalitate juridică dintre o microîntreprindere plătitoare

de impozit, conform prezentului titlu, şi o persoană fizică, rezidentă sau nerezidentă,

microîntreprinderea are obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a vărsa la bugetul de stat

impozitul datorat de persoana fizică, impozit calculat prin aplicarea cotei de 1,5 % la

veniturile ce revin acesteia din asociere.

Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe venit sunt obligate să evidenţieze în

contabilitate cheltuielile de amortizare, conform art. 24 (Amortizarea fiscală), din Codul

fiscal, aplicabile plătitorilor de impozit pe profit (întreprinderilor mari, mijlocii şi mici).

Notă:

� Conform art. IV.(1) din Legea nr. 343/2006 17, la data aderării României la Uniunea

Europeană, prevederile titlului IV - Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor - din

Legea nr. 571/2003 (cu modificările şi completările ulterioare) precum şi cele aduse

(titlului IV) prin legea 343/2006, se abrogă.

� Conform Rectificării publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.

765/07/09/2006, la Legea nr. 343/2006, art. IV din legea susnumită se elimină.

3. PREZENTARE GENERALĂ A IMPOZITELOR

Politica financiară stabileşte nu numai soluţiile şi provenienţa resurselor financiare

necesare statului în anul considerat, dar şi obiectivele economice, sociale sau de altă natură

ce urmează a fi atinse în procesul mobilizării şi repartizării acestor resurse.

Prelevările fiscale reprezintă obligaţii stabilite în baza autorităţii de care dispune

statul, fără destinaţie specială, obligaţii care au caracter pecuniar şi definitiv, sub formă de

impozite şi taxe, destinate finanţării globale a cheltuielilor publice, în diferite proporţii.

Activitatea desfăşurată de o firmă duce la intrarea ei sub incidenţa impozitelor. Cele

mai importante impozite ce acţionează asupra unei firme sunt: impozitele pe profit sau pe

12

veniturile microîntreprinderilor, impozitul pe salarii, impozitul pe clădiri, impozitul pe

terenuri, contribuţiile sociale, Taxa pe valoarea adăugată, accizele.1

Caracterizare generală a impozitelor

Impozitul reprezintă o prelevare pecuniară, efectuată de autoritatea publică, cu titlu

definitiv şi fără contraprestaţie imediată în scopul acoperirii cheltuielilor publice şi

intervenţiei în viaţa economică şi socială a ţării.

Impozitul reprezintă o contribuţie bănească obligatorie şi cu titlu nerambursabil

datorată, conform legii, bugetului de stat de către persoanele fizice şi persoanele juridice

pentru veniturile pe care le obţin sau bunurile pe care le posedă.

Trăsătura esenţială a impozitelor este reversibilitatea, potrivit căreia sumele

colectate de stat, pe calea impozitelor, de la persoanele fizice şi juridice se reîntorc sub

forma unor acţiuni, servicii, gratuităţi, de care beneficiază populaţia, cum sunt acţiunile

social- culturale organizate de stat în folosul ei, şi anume: învăţământ, ocrotirea sănătăţii,

asistenţa socială, ajutorul familial de stat, arta, cultura, educaţia fizică şi sportul.

Statul, în schimbul impozitelor încasate, se obligă şi trebuie să creeze şi să asigure

un cadru general favorabil desfăşurării activităţilor economice, sociale şi politice în

societate.

Impozitul constituie o prelevare, în sensul că vărsarea impozitului se efectuează sub formă

de bani. El are caracter definitiv şi obligatoriu, contribuabilului neretribuindu-se niciodată

suma impozitului pe care acesta a achitat-o, iar prin faptul că este o prerogativă a statului

impozitul este impus tuturor subiecţilor economici, prin mijloacele de constrângere ale

statului.

Impozitul nu presupune o contraparte imediată. Pentru contribuabili impozitul nu

generează o contraprestaţie imediată chiar dacă aceştia beneficiază de avantajele furnizate

prin existenţa statului deoarece nu există nici o corelaţie între suma impozitului achitat şi

serviciul furnizat contribuabilului de către stat.

O altă caracteristică a impozitului este aceea că el este destinat acoperirii cheltuielii

publice, dar în acelaşi timp el reprezintă şi un instrument de intervenţie. Modularea

impozitului în scopul intervenţiei economice acoperă doua forme esenţiale: pe de o parte

diminuarea nivelului prelevărilor fiscale, relansând consumul şi investiţiile iar pe de altă 1 Victor Dragotă, Lucian Ţâţu, Mihaela Dragotă, Anamaria Ciobanu, Laura Obreja, Anda Racşa, „Abordări practice în finanţele firmei”, Editura Irecson, Bucureşti, decembrie 2005, pag. 142

13

parte creşterea presiunii fiscale globale vizând diminuarea cererii globale şi limitării astfel a

tendinţelor inflaţioniste.

1.1.1. Elemente ale impozitelor

Impozitele reprezintă o formă de prelevare a unei părţi din veniturile şi/sau averea

persoanelor fizice şi juridice la dispoziţia statului, în vederea acoperirii cheltuielilor publice.

Cu alte cuvinte, rolul cel mai important al impozitelor se manifestă în plan financiar, ele

constituind mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare pentru

acoperirea cheltuielilor publice.

Impozitele au următoarele elemente constitutive: câmpul de aplicare, reprezintă un

element complex prin care se caracterizează persoanele şi operaţiunile impozabile;

delimitarea şi evaluarea materiei impozabile; faptul generator, reprezentat de evenimetul

juridic sau material care dă naştere la datorii fiscale; persoana îndatorată, care este

desemnată şi obligată să plătească impozitul de lege; reguli de lichidare; reguli de acoperire.

Elemente ale impozitelor sunt:

� subiectul impozabil – este persoana obligată direct (personal) potrivit legii, să

suporte plata unui impozit sau a unei taxe. În mod curent, subiectul impozabil se mai

numeşte şi contribuabil.

� plătitorul de impozit – este persoana obligată să efectueze calculul şi plata obligaţiei

faţă de buget. De cele mai multe ori, plătitor este însuşi subiectul impozabil.

� baza impozabilă (baza de calcul) – desemnează suma asupra căreia se aplică o cotă

de impozit pentru a se determina cuantumul impozitului datorat;

� cota de impunere – se exprimă printr-o sumă fixă sau un procent care se aplică

asupra bazei impozabile şi cu ajutorul căreia se determină impozitul datorat.

� termenul de plată – reprezintă perioada de timp în care se poate plăti impozitul, fiind

prevăzut de lege.

� înlesnirile acordate la plată (facilităţi) – apar sub forma scutirilor, amânărilor,

eşalonărilor, reducerilor.

� sancţiunile – apar atunci când nu se respectă termenele legale de plată a impozitelor

sau atunci când obligaţia de plată este determinată incorect.

� impunerea – constă în identificarea tuturor categoriilor de persoane fizice sau

juridice care realizează un anumit obiect impozabil, în evaluarea bazei de calcul a

impozitului şi în determinarea exactă a mărimii acestuia.

14

Clasificarea impozitelor

Dată fiind diversitatea formelor pe care le-au îmbrăcat şi le îmbracă impozitele în

diferite state, acestea se pot grupa după diferite criterii: 2

a) După forma în care se percep, se disting impozite în natură şi impozite în bani.

b) După obiectul impunerii, impozitele se pot grupa în impozite pe avere, impozite pe

venit şi impozite pe cheltuieli.

Impozitele pe capital afectează averea, adică patrimoniul.

Există impozitul pe valoarea capitalului posedat (instrument de justiţie fiscală

incitând proprietarii să utilizeze capitalul pentru a putea achita impozitul) şi impozitul pe

transmiterea averii, care are un caracter episodic intervenind numai atunci când se face

transferul de avere.

Impozitul pe venit este un impozit aşezat pe „bogăţia” în curs de acumulare produsă

de capital sau de munca contribuabilului.

Impozitul pe consum afectează venitul în momentul în care acesta este folosit pentru

cumpărarea de bunuri de consum, fiind aşezat pe avantajele pe care le generează utilizarea

venitului.

c) O deosebită importanţă teoretică şi practică prezintă gruparea impozitelor în directe şi

indirecte.

Impozitele directe, care se stabilesc asupra veniturilor şi averilor sunt: impozitul pe

venit, impozitul pe venitul societăţii, reţineri la sursă şi prelevări asupra veniturilor

imobiliare, impozitul pe salarii, alte impozite directe.

Impozitele indirecte, care se stabilesc cu prilejul vânzării bunurilor sau al prestării

serviciilor sunt: Taxa pe valoarea adăugată, accizele, taxele vamale, alte taxe (taxe de

timbru).

d) După scopul urmărit, impozitele se grupează în impozite financiare şi impozite de

ordine. Primele se instituie în scopul realizării de venituri pentru stat şi celelalte vizează

limitarea unei acţiuni, atingerea unui ţel, având caracter nefiscal.

e) După frecvenţa cu care se realizează, impozitele pot fi permanente (ordinare),

adică atribuirea şi perceperea lor prezintă o anumită regularitate şi incidentale

(extraordinare), adică se instituie şi se încasează o singură dată.

2 Cristina Cioponea, Finanţe publice şi fiscalitate, Editura Fundaţia România de Mâine, Bucureşti, 2003, pag. 177

15

f) După instituţia care le administrează, impozitele pot fi federale, ale statelor

membre ale federaţiei şi locale, respectiv impozite ale statului şi impozite locale, în cazul cu

structură unitară.

Mai putem menţiona şi alte categorii de impozite, cum ar fi: impozitul real (care

afectează bunurile), impozitul personal (se aplică persoanelor), impozitul prin cotă fixă

(comportă o rată sau un tarif fixat în avans), impozitul prin repartiţie (suma lui globală a

fost decisă, fiind apoi repartizată între contribuabili proporţional cu elemtele lor

impozabile), impozite specifice (exprimate în unităţi monetare), impozite pe valoare

(exprimate ca procent din materia impozabilă), impozit analitic şi impozit sintetic.

Impozite indirecte. Caracterizare, rol

Impozitele indirecte sunt alcătuite, în cea mai mare parte, din Taxa pe valoarea

adăugată, accize şi taxe vamale, Taxa pe valoarea adăugată fiind cel mai important impozit

general asupra consumului.

Acestea se încasează prin adăugarea la preţul mărfurilor şi tarifele serviciilor (mai

ales a celor de consum), odată cu vânzarea acestora, a unor cote de impozit, acestea fiind

numite şi impozite pe cheltuieli.

În timp, impozitele au cunoscut mari schimbări, atât din punct de vedere al

conţinutului, cât şi ca forme de prelevare. În prezent, impozitele se percep în bani, dar în

foarte puţine ţări şi în mod excepţional se mai percep încă impozite în natură.

Impozitele, atât directe cât şi indirecte pot avea un rol din ce în ce mai mare, nu ca

principală sursă de venit a statului, ci ca instrument în stimularea dezvoltării economice şi,

nu în ultimul rând, pentru realizarea echităţii sociale.

Rolul impozitelor de stat se manifestă pe plan financiar, economic şi social. Modul

concret de manifestare a acestui rol cunoaşte unele diferenţieri de la o etapă de dezvoltare a

economiei la alta.

Manifestarea impozitelor indirecte în plan financiar constituie mijlocul principal de

procurare a resurselor financiare necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.

Pe plan social, rolul impozitelor indirecte constă în redistribuirea, prin intermediul

lor, a unei părţi importante din produsul intern brut între grupuri sociale şi indivizi, între

persoanele fizice şi persoanele juridice. Astfel, prin intermediul impozitelor, taxelor şi

16

contribuţiilor statul preia la buget între patru şi cinci zecimi şi chiar mai mult în PIB, în

ţările dezvoltate şi între trei şi patru zecimi în ţările în curs de dezvoltare. 3

Astăzi, un număr tot mai mare de economişti, teoreticieni sau practicieni, consideră

că între starea economiei şi fiscalitate există o condiţionare reciprocă. O economie

puternică, echilibrată constituie întotdeauna premisa pentru o relaxare fiscală, cu efecte

benefice sigure asupra dezvoltării economice. În schimb, reducerea fiscalităţii într-o

economie în tranziţie, de cele mai multe ori nu are efectul scontat asupra dezvoltării

economico-sociale, veniturile suplimentare obţinute de agenţii economici în urma acestor

măsuri fiind deturnate din circuitul economic.

După 1990, în România s-a acordat o mare importanţă folosirii impozitelor ca

pârghie în dezvoltarea economică şi soluţionarea unor probleme sociale.

Impozitele şi taxele la care sunt obligate subiectele plătitoare îndeplinesc în principal

trei funcţii:

� Contribuţia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societăţii (fondurile

bugetare);

� Redistribuirea unor venituri primare sau derivate;

� Reglarea unor fenomene economice sau sociale.

Impozitele indirecte îşi definesc şi delimitează plătitorii în calitate de consumatori ai

bunurilor şi serviciilor, fiind suportate de către aceştia, indiferent de veniturile, averea,

profesia sau situaţia personală. Aceste impozite afectează puterea de cumpărare a

consumatorului, fiind prevăzute în cote procentuale asupra valorii mărfurilor vândute sau

serviciilor prestate. Impozitele indirecte au o mişcare oscilantă, având randament fiscal

ridicat în perioadele de avânt economic şi scăderi ale randamentului în perioadele de criză şi

de presiune.

Impozitele indirecte cuprind taxele de consumaţie, taxele vamale, monopolurile

fiscale, precum şi diferite alte taxe.

În grupa impozitelor indirecte se includ şi taxele pe care diferite persoane fizice sau

juridice le plătesc pentru serviciile de care beneficiază din partea unor instituţii de drept

public (taxe judecătoreşti, de notariat, consulare).

Impozitele indirecte se colectează de la toţi cei care consumă bunuri din categoria

celor impuse. Fiind percepute în cote proporţionale asupra valorii mărfii vândute şi a

serviciilor prestate ori în sumele fixe pe unitatea de măsură, impozitele indirecte creează

3 Marin Dumitru, Gestiunea Financiară a întreprinderii, Editura Fundaţia România de Mâine, Bucureşti, 2006, pag. 60

17

impresia falsă că ar fi suportate în aceeaşi măsură de toate categoriile sociale, că ar asigura

o repartiţie echitabilă a sarcinilor fiscale.

Într-adevăr, cota impozitului indirect perceput la vânzarea unei anumite mărfi este

unică dar, cu cât o persoană realizează venituri mai mici, cu atât suportă pe calea

impozitului pe consum o sarcină fiscală mai mare.

Impozitele pe consum pot fi de două feluri:

� Speciale, când se aşează asupra anumitor mărfuri sau servicii;

� Generale, când cuprind toate mărfurile, indiferent dacă acestea reprezintă bunuri

de consum sau mijloace de producţie.

Taxele de consumaţie se stabilesc în sume fixe pe unitatea de măsură sau în procente

asupra preţului de vânzare. Produsele importate sunt expuse aceloraşi taxe, ca şi produsele

indigene, iar cele livrate la export, cu unele excepţii, sunt scutite.

Categoriile de impozite de consumaţie

Impozitele de consumaţie pot fi divizate în două categorii: impozitele generale

asupra consumului, cum este Taxa pe valorea adăugată (TVA) şi diferite forme de impozit

pe vânzări şi taxe specifice, denumite şi accize (impozite speciale de consumaţie) asupra

unor produse cum sunt: alcoolul, carburanţii auto şi tutunul.

Împărţirea în impozite generale şi speciale (specifice) diferă de la o ţară la alta,

statele membre ale Uniunii Europene recomandă ca între 50% şi 70% din venitul din

impozitele de consumaţie să fie realizat din impozitele generale asupra consumului.

În 1988 TVA era deja adoptat în peste 50 de ţări. Adoptarea ei este o cerinţă

esenţială a Uniunii Europene şi facilitează legăturile cu ţările membre ale U.E. Mai multe

state din centrul şi estul Europei au introdus, de asemenea, TVA în anii 1990.

Rolul şi forma taxelor speciale de consumaţie variază foarte mult de la o ţară la alta,

în contrast cu TVA.

Se poate observa că, în România, se impun cu taxe speciale cele trei mari categorii

de produse şi anume: băuturile alcoolice, carburanţii auto şi tutunul.

În majoritatea ţărilor membre ale Organizaţiei de Cooperare şi Dezvoltare a Uniunii

Economice Europene acestea se ridică în jur de 70% sau mai mult, din veniturile din taxe

speciale. În unele state face obiectul acestor taxe o largă varietate de alte produse: cafea,

ceai, zahăr, parfumuri, băuturi nealcoolice, aparate radio şi TV, bijuterii, autoturisme.

18

În alte state, pentru unele din aceste produse, nivelul cotelor TVA este mai mare,

astfel că se renunţă şi la aplicarea de taxe speciale asupra respectivelor produse.

Taxele vamale

Taxele vamale se instituie asupra bunurilor şi produselor care intră şi ies din ţară

şi/sau asupra celor care tranzitează teritoriul naţional.

În raport cu obiectul impunerii, există trei categorii de taxe vamale;

� Taxe vamale de import, care sunt stabilite asupra mărfurilor importate în

momentul trecerii graniţelor teritoriului vamal ale statului importator;

� Taxe vamale de export, care sunt stabilite asupra mărfurilor interne la exportul

acestora;

� Taxe vamale de tranzit, care sunt percepute asupra mărfurilor străine aflate în

trecere pe teritoriul vamal al unui stat (pe teritoriul României nu se aplică taxe de

tranzit).

România aplică numai taxe vamale de import.

Plătitorii de taxe vamale sunt persoane juridice în al căror obiect de activitate sunt

prevăzute operaţiuni de import, precum persoanele fizice autorizate să efectueze astfel de

operaţiuni. Plata taxelor vamale se face de către importator sau de către comisionarul în

vamă, în contul unităţii care a efectuat vămuirea.

Sunt scutite de la plata taxelor vamale:

� bunurile străine care devin, potrivit legii, proprietatea statului;

� ajutoare şi donaţii cu caracter social, umanitar, cultural, sportiv, didactic

primite de organizaţii şi asociaţii nonprofit cu caracter umanitar sau cultural,

ministrele şi alte organe ale administraţiei publice, sindicate şi partide

politice, organizaţii de cult, federaţii, asociaţii sau cluburi sportive, instituţii

de învăţământ, fără a fi destinate sau a fi folosite pentru subvenţionarea

campaniei electorale sau a unor activităţi ce pot constitui ameninţări la

siguranţa naţională;

� mostrele fără valoare comercială, materialele publicitare, de reclamă şi

documentare;

� importul următoarelor categorii de bunuri:

- bunurile de origine română;

19

- bunurile reparate în străinătate sau bunurile care le înlocuiesc pe cele

necorespunzătoare calitativ, returnate partenerilor externi în perioada de garanţie.

- bunurile care se înapoiază în ţară ca urmare a unei expedieri eronate;

Baza de impozitare o reprezintă valoarea în vamă a mărfurilor importate. Valoarea

mărfii în vamă se determină prin însumarea valorii mărfii la sosirea în vamă, a cheltuielilor

de transport pe parcurs extern, a cheltuielilor de asigurare pe parcurs extern şi a altor

cheltuieli efectuate pe parcursul extern privitoare la transportul mărfii importate.

Cotele de impunere sunt prevăzute în Tariful Vamal de Import al României.

Accizele

Accizele sunt taxe speciale de consum care se datorează bugetului de stat, pentru

următoarele produse provenite din producţia internă sau din import: bere, vinuri, băuturi

fermentate (altele decât bere şi vinuri), produse intermediare alcool etilic, produse din tutun,

uleiuri minerale şi electricitate. 4

Produsele enumerate mai sus sunt supuse accizelor în momentul producerii lor în

România sau în momentul importului lor în ţară.

Acciza este exigibilă în momentul eliberării pentru consum sau când se constată

pierderi sau lipsuri de produse accizabile.

Eliberarea pentru consum reprezintă:

� orice ieşire a produselor accizabile din regimul suspensiv;

� orice producţie de produse accizabile în afara regimului suspensiv;

� orice import de produse accizabile, dacă produsele accizabile nu sunt plasate în

regim suspensiv;

� utilizarea de produse accizabile în interiorul antrepozitului fiscal, astfel decât

ca materie primă;

� orice deţinere în afara regimului suspensiv a produselor accizabile care nu au

fost introduse în sistemul de accizare, în conformitate cu prezentul titlu.

Producţia şi/sau depozitarea produselor accizabile, acolo unde acciza nu a fost plătită,

poate avea loc numai într-un antrepozit fiscal.

1 Legea nr. 346/2004 privind stimularea întreprinzătorilor privaţi pentru înfiinţarea întreprinderilor mici şi mijlocii, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 681 din 29/07/2004, articolul 2, cu completările şi modificările ulterioare.

4 Codul Fiscal adoptat prin Legea 571/2003 cu ultimele modificări aduse prin O.U. 33/ 02.05 2006

20

2 Enumerate în articolul 3 din Codul comercial român. 3 Stanciu D. Cărpenaru – Drept comercial român – ediţia a III-a revizuită, editura All Beck – 2000, pg.40. 4 Ordinul MFP nr. 1.752/2005, pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 1.080 bis din 30/11/2005. 5 Legea nr.31/1990 privind societăţile comerciale republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 1.066/17/11/2004, cu completările şi modificările ulterioare. 6 LEGE nr.302/2005 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 953/27/10/2005. 7 Legea nr.15/1990 privind reorganizarea unităţilor economice de stat ca regii autonome şi societăţi comerciale, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 98 din 08/08/1990, cu completările şi modificările ulterioare. 8 H.G. nr. 266/1993 privind ramurile şi domeniile în care funcţionează regii autonome de interes naţional, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 156 din 09/07/1993. 9 Idem Legea nr.15/1990. 10 O.G. nr. 25/1995 privind reglementarea organizării şi finanţării activităţii de cercetare-dezvoltare, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 194 din 25/08/1995, înlocuită în prezent de O.G. nr. 57/2002 - Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 643 din 30/08/2002. 11 Legea nr.1/2005 privind organizarea şi funcţionarea cooperaţiei, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 172 din 28/02/2005. 12 Dan Cruceru – Istoria şi doctrina cooperatistă – UCECOM, Bucureşti 1996. 13 Idem Ordinul MFP nr. 1.752/2005. Din păcate acest ordin ”devansează” Legea contabilităţii. 14 Idem Legea contabilităţii nr. 82/1991, art. 11.(4). 15 Legea nr.571/2003 privind aprobarea Codului fiscal (Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.927 din 23/12/2003) cu modificările şi completările ulterioare cea mai recentă fiind Legea 343/2006 (Monitorul Oficial al României, Partea I, nr.662/01.08.2006). 16 Au fost practicate şi cotele de 1,5 % în varianta iniţială a Codului fiscal (2004) şi 3 % în 2005 şi 2006 (O.U.G. nr. 138/2004, art. 107 - Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 1.281 din 30/12/2004.). 17 Lege nr. 343/2006 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I nr. 662 din 01/08/2006, intrată în vigoare la data de 04 august 2006.