1

AUDITUL PUBLIC EXTERN

CAPITOLUL I

DELIMITĂRI PRIVIND ROLUL AUDITULUI PUBLIC EXTERN ÎN FORMAREA ŞI UTILIZAREA FONDURILOR PUBLICE

Integrarea în Uniunea Europeană impune României găsirea de noi căi pentru

eficientizarea activităţii economico-financiare si înlăturarea unor neajunsuri ce se întâlnesc în activităţile desfăsurate de entităţile publice. Integrarea presupune adaptarea corespunzătoare a sistemului financiar, a instrumentelor, a instituţiilor si a organelor financiare, a tehnicilor si metodelor de lucru, precum si a reglementărilor cu caracter financiar.

În condiţiile dezvoltării valorilor universale, ale democraţiei, libertăţii si statului de drept, se conturează tot mai pregnant necesitatea creării si consolidării unor structuri independente, profesionale si moderne, care să monitorizeze un factor important al progresului si prosperităţii, respectiv banul public. Totodată, criza economico-financiară mondială actuală impune reflecţii profunde si comportamente adecvate, mai mult ca oricând, pe toate planurile, inclusiv în ceea ce priveste formarea si utilizarea fondurilor entităţilor publice.

Constituirea si utilizarea eficientă a fondurilor publice reprezintă o premisă a succesului

reformelor economico-financiare în curs, si a dezvoltării durabile a României. Fondurile bugetare alocate entităţilor publice, nu sunt atât de confortabile încât să le

permită cheltuirea fără restricţii a acestora. Acest aspect trebuie să constituie un îndemn la prudenţă si chibzuinţă, la necesitatea unor eforturi susţinute pentru găsirea celor mai adecvate căi de folosire a resurselor disponibile.

O contribuţie esenţială în protejarea resurselor financiare, în promovarea

responsabilităţii entităţilor implicate în formarea si utilizarea fondurilor publice, a ordinei si disciplinei necesare în gestionarea banului public, în consolidarea si dezvoltarea patrimoniului public si privat al statului, revine auditului public. Obiectul de bază al auditului desfăsurat la nivelul entităţilor publice îl constituie formarea si utilizarea fondurilor acestora. Realitatea certă potrivit căreia, entităţile publice vehiculează un volum impresionant de bani publici, constituie un argument solid, care pledează pentru exercitarea activităţii de audit asupra modului de formare si întrebuinţare a fondurilor publice, pentru monitorizarea si verificarea continuă a acestora.

Reamintim că auditul public reprezintă o examinare independentă, o opinie

profesională şi responsabilă, o revedere critică de sprijin şi îmbunătpţire, un aport de credibilitate asupra informaţiilor cu privire la utilizarea fondurilor publice.

Auditul public este intern şi extern. Auditul public intern este o activitate independentă si obiectivă desfăsurată în cadrul

entităţilor publice, cu rol de asigurare si consiliere a conducerii pentru buna administrare a veniturilor si cheltuielilor publice, în vederea îmbunătăţirii activităţilor entităţii. Plecând de la contribuţia auditului public intern în efortul de eficientizare a activităţii entităţilor publice,

2

considerăm că acest tip de audit este forma de bază a activităţii de audit public desfăsurată la nivelul entităţilor publice.

Auditul intern reprezintă asadar, principalul element de susţinere al conducerii entităţilor, deoarece oferă surse importante de informaţii necesare desfăsurării activităţilor.

În actuala etapă, la nivelul entităţilor publice există încă o serie de confuzii în rândul ordonatorilor de credite bugetare si chiar a celor cu atribuţii în domeniul auditului intern, si aceasta pentru că se consideră auditul intern ca fiind o operaţiune de verificare, desi în contextul actual, în care toate entităţile, inclusiv cele publice, sunt interesate de performanţă, această activitate reprezintă un bun instrument de eficientizare a activităţii entităţilor publice.

Prin misiunile de asigurare si consiliere în ceea ce priveste administrarea fondurilor publice, prin evaluarea proceselor de management al riscurilor si al controlului intern, activitatea de audit intern contribuie la responsabilizarea entităţilor publice în ceea ce priveste gospodărirea banului public si, în final, la cresterea performanţei gestiunii financiare a entităţilor publice.

Auditul public poate fi considerat util si eficient numai dacă are capacitatea de

prevenire si/sau înlăturare în timp optim a deficienţelor si de furnizare de informaţii corecte asupra modului de gestionare a fondurilor publice.

Datorită numeroasele controverse si confuzii care se manifestă între audit si control, menţionăm că auditul si controlul sunt două noţiuni distincte, care au multe părţi comune, dar si deosebiri, dintre care cele mai evidente constau în metoda de exercitare si valorificare a rezultatelor acestor activităţi. Astfel, spre deosebire de control, care face cercetări legate de neregulile financiar-contabile si prejudiciile descoperite, aplică măsuri coercitive, trece la recuperarea pagubelor si acţionează pentru punerea în ordine a situaţiei, auditul emite doar o opinie, semnalează neregulile sau prejudiciile constatate, fără a le comensura însă obligatoriu si face recomandări pentru înlăturarea situaţiei.

Auditul public extern reprezintă o activitate independentă exercitată de organisme

specializate din afara entităţii auditate, cu scopul asigurării cunoasterii modului cum sunt constituite si utilizate resursele financiare publice, si include:

audutul financiar, care acoperă examinarea şi raportarea declaraţiilor financiare, precum şi examinarea sistemelor de control pe care aceste declaraţii se bazează;

auditul de aprobare şi de regularitate, care examinează aprobările legale şi administrative, probitatea şi corectitudinea administraţiei, sistemelor financiare şi sistemelor de control managerial;

auditul de performanţă, care evaluează performanţa managerială şi operaţională a programelor publice, instituţiilor şi agenţiilor care utilizează resurse financiare, de personal sau de altă natură în vederea îndeplinirii obiectivelor lor.

Realitatea din toate ţările lumii arată că cea mai credibilă atestare a raportărilor

financiare, din sectorul public, aparţine unor instituţii ale statului, cunoscute îndeobste sub denumirea generică de Instituţii Supreme de Audit (SAI), înfiinţate în baza prevederilor constituţionale sau a legilor de organizare si funcţionare, care garantează independenţa acestora.

Din analiza modului de organizare a SAI-urilor europene identificăm patru mari tipuri de astfel de instituţii:

3

„Curţi de Conturi” cu atribuţii jurisdicţionale: Belgia, Franţa, Grecia, Italia, Portugalia, Spania;

organisme de tip „colegii” fără atribuţii jurisdicţionale: Germania, Luxemburg, Olanda, Republica Cehă, Slovacia, România si Curtea Europeană de Conturi;

oficii independente de audit conduse de către un Auditor general sau un Presedinte care funcŢionează pe lângă Parlament: Bulgaria, Cipru, Danemarca, Estonia, Finlanda, Irlanda, Letonia, Lituania, Malta, Marea Britanie, Polonia, Suedia, Ungaria;

o structură distinctă condusă de un Presedinte care auditează instituţiile publice la nivel central, regional si local: Austria, Slovenia.

Desi modul de organizare al instituţiilor supreme de audit este diferit, toate au obiective comune si exercită, în principal, următoarele tipuri de audit extern:

audit financiar exercitat de absolut toate SAI-urile europene, prin care se urmăreste legalitatea si regularitatea situaţiilor financiare;

auditul performanţei, care vizează economicitatea, eficienţa si eficacitatea cheltuielilor publice, fiind exercitat de asemenea de toate SAI-urile Uniunii Europene, cu excepţia Greciei;

alte tipuri de audit, cum ar fi auditul sistemelor IT exercitat de SAI-ul din Grecia sau audituri speciale exercitate de unele SAI-uri europene (Austria, Bulgaria, Ungaria).

Dacă avem în vedere momentul în care poate fi iniţiat auditul extern, toate SAI-urile europene efectuează audit de tip ex-post.

În ceea ce priveste auditul preventiv (ex-ante) acesta se regăseste doar la nivelul a cinci SAI-uri europene (Belgia, Grecia, Germania, Italia, Polonia) în cadrul misiunilor de audit financiar.

În pofida diversităţii organizatorice, toate SAI-urile au o calitate comună, aceea de a fi

unite în organisme internaţionale (INTOSAI) si regionale (EUROSAI) si aceea de desfăsurare a activităţii de audit public extern în conformitate cu unele standarde unanim acceptate si, pe baza cărora fiecare SAI îsi elaborează propriile standarde.

Scopul organizaţiilor internaţionale si europene de audit este de a promova si dezvolta cele mai bune practici privind auditul extern al fondurilor publice ale entităţilor.

Pentru a defini principiile si metodele cele mai eficiente ce pot fi utilizate în auditarea

fondurilor publice puse la dispoziţia entităţilor, s-au elaborat standarde de audit, care reprezintă expresia unui consens cu privire la cele mai bune practici în domeniu, respectiv Standardele de Audit INTOSAI si Liniile Directoare Europene de aplicare a standardelor INTOSAI. Pornind de la aceste standarde si având totodată în vedere si standardele IFAC, Curtea de Conturi a României a elaborat în anul 2005 propriile standarde, care însă trebuie adaptate noului cadru legal din anul 2008.

Auditul public, atât intern, cât si extern, nu trebuie privit ca un scop în sine, ci ca un

instrument de optimizare a performanţei activităţilor entităţilor publice prin contribuţia lui esenţială în identificarea abaterilor si dezechilibrelor financiare. Recomandările oferite de audit pot contribui la consolidarea stabilităţii entităţilor publice si la îndeplinirea obiectivelor

4

acestora, în condiţiile anticipării si gestionării corespunzătoare a riscurilor, utilizării eficiente a fondurilor de care dispun în condiţii de legalitate.

Prezentul curs este destinat analizării unor elemente de audit public extern naţional şi

european exercitat de Curtea de Conturi a României, ca instituţie supremă de audit şi de Curtea de Conturi Europeană, ca auditor extern al Uniunii Europene.

Conform prevederilor Legii nr. 217 din 2008, publicată în monitorul Oficial al româniei

nr. 724 din 24 octombrie 2008, Curtea de Conturi a României, ca instituţie supremă de audit, realizează controlul asupra modului de formare, administrare şi întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public, prin proceduri de audit public extern prevăzute în standardele proprii de audit, elaborate în conformitate cu standardele de audit internaţionale general acceptate.

Surse: 1. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naţional şi european – Editura Tribuna

Economică, Bucureşti, 2009

5

CAPITOLUL II AUDITUL PUBLIC EXTERN

– ATRIBUT DE BAZĂ AL CURŢII DE CONTURI A ROMÂNIEI - 2.1. Realizarea funcţiei de control Curţii de Conturi a României îi revin următoarele atribuţii:

1. Exercită controlul asupra modului de formare, administrare şi întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public. Funcţia de control a Curţii de Conturi se realizează prin proceduri de audit public extern prevăzute în standardele proprii de audit, elaborate în conformitate cu standardele de audit internaţionale general acceptate.

2. Îşi desfăşoară activitatea în mod autonom, în conformitate cu dispoziţiile prevăzute în Constituţie şi în lege şi reprezintă România în calitatea sa de instituţie supremă de audit în organizaţiile internaţionale ale acestor instituţii. În unităţile administrative-teritoriale funcţiile Curţii de Conturi se exercită prin camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti, structuri fără personalitate juridică.

3. Are sediul în municipiul Bucureşti iar sediile camerelor de conturi sunt în oraşele reşedinţă de judeţ şi în municipiul Bucureşti.

4. Decide în mod autonom asupra programului său de activitate. Controalele Curţii de Conturi se iniţiază din oficiu şi nu pot fi oprite decât de Parlament şi numai în cazul depăşirii competenţelor stabilite prin lege. Hotărârile Camerei Deputaţilor sau ale Senatului prin care se cere Curţii de Conturi efectuarea unor controale, în limitele competenţelor sale sunt obligatorii. Nicio altă autoritate publică nu o mai poate obliga.

5. Prezintă anual Parlamentului un raport asupra conturilor de gestiune ale bugetului general consolidate din exerciţiul bugetar expirat, cuprinzând şi neregulile constatate. Ori de câte ori consideră necesar, Curtea de Conturi înaintează Parlamentului rapoarte în domeniile în care are competenţe. Raportul anual al Curţii de Conturi se publică în Monitorul Oficial al României, Partea a III-a.

6. Are acces neîngrădit la acte, documente, informaţii necesare exercitării atribuţiilor sale. Entităţile auditate de Curtea de Conturi

• sunt obligate: - să îi transmită actele, documentele, informaţiile solicitate la termenele şi

în structura stabilite de Curtea de Conturi, să îi asigure accesul la sediile acestora;

- să sprijine activitatea auditorilor publici în cazul efectuării misiunilor de audit la sediile acestora, prin asigurarea unor spaţii de lucru adecvate şi a accesului logistic corespunzător.

• poartă întreaga răspundere pentru acţiunile lor şi nu pot fi absolvite de această răspundere prin invocarea rapoartelor Curţii de Conturi.

7. Îşi întocmeşte şi aprobă bugetul propriu pe care îl transmite Guvernului în vederea

includerii acestuia în proiectul bugetului de stat supus aprobării Parlamentului.

6

8. Poate să participle la activitatea organismelor de specialitate şi să devină membru al acestora.

Conceptul de control realizat prin proceduri de audit public extern include un

sistem de termini şi expresii cu semnificaţii adecvate, al căror înţeles, definit legislative, este următorul:

Termeni şi expresii Semnificaţia

Control Activitatea prin care se verifică şi se urmăreşte modul de respectare

a legii privind constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice

Audit public extern Activitatea de audit desfăşurată de Curtea de Conturi care cuprinde,în principal, auditul financiar şi auditul performanţei

Audit financiar Activitatea prin care se urmăreşte dacă situaţiile financiare sunt complete, reale şi conforme cu legile şi reglementările în vigoare, formulându-se în acest sens o opinie

Audit al performanţei Evaluarea independentă a modului în care o entitate, un program, o activitate sau o operaţiune funcţionează din punct de vedere a eficienţei, economicităţii şi eficacităţii

Auditor public extern Persoană angajată în cadrul Curţii de Conturi care desfăşoară activităţi specifice de audit extern în sectorul public

Eficacitate Gradul de îndeplinire a obiectivelor programate pentru fiecare dintractivităţi şi raportul dintre efectul proiectat şi rezultatul efectiv al activităţii respective

Eficienţă Maximizarea rezultatelor unei activităţi în relaţie cu resursele utilizate

Economicitate Minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultateloestimate ale unei activităţi, cu menţinerea calităţii corespunzătoare aacestor rezultate

Standarde de audit Set de concepte, principii, proceduri şi metode pe baza cărora auditorul public determină ansamblul etapelor şi procedurilor de verificare care să-i permită atingerea obiectivului fixat

Entitate auditată Autoritatea publică, compania/societatea naţională, regia autonomăsocietatea comercială la care statul sau o unitate administrative-teritorială deţine singur sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul social

Opinia de audit Concluzia auditorului, care se exprimă în scris, asupra situaţiilor financiare şi/sau a programului sau activităţii auditate, în legătură curealitatea, fidelitatea şi conformitatea acestora cu reglementările aplicabile domeniului

Fonduri publice Sume allocate din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetu trezoreriei Statului, bugetul instituţiilor publice autonome, bugeteleinstituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetul de stat,după caz, bugetele instituţiilor publice finanţate integral din venitur

7

proprii, bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat şi ale căror rambursare, dobânzi şi alte costuri asigură din fonduri publice, bugetul fondurilor externe nerambursabile, credite externe contractate sau garantate de autorităţile administraţiei publice locale, împrumuturi externe contractate de autorităţile administraţiei publice locale, precum şi dbugetele instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din bugetelocale

Autoritate publică Denumire generică ce include Parlamentul, Administraţia Prezidenţială, Guvernul, ministerele, celelalte organe de specialitateale administraţiei publice, alte autorităţi publice, autorităţile administrative autonome, autorităţi ale administraţiei publice localeinstituţiile din subordinea acestora, indifferent de modul lor de finanţare

Legalitate Caracteristica unei operaţiuni de a respecta toate prevederile legale care îi sunt aplicabile, în vigoare la date efectuării acesteia

Ordonator de credite Persoana împuternicită prin lege sau prin delegare, potrivit legii, să dispună şi să aprobe acţiuni cu efect financiar pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, indifferent de natura acestora

Patrimoniu public Totalitatea drepturilor şi obligaţiilor stastului, ale unităţilor administrative-teritoriale sau ale entităţilor publice ale acestora, dobândite sau asumate cu orice titlu

Regularitate Caracteristica unei operaţiuni de a respecta sub toate aspectele ansamblul principiilor şi regulilor procedurale şi metodologice caresunt aplicabile categoriei de operaţiuni din care face parte

Organizaţia Internaţio- nală a Intituţiilor Supreme de Audit - INTOSAI

Instituţiile supreme de audit din statele member ale Organizaţiei Naţiunilor Unite, care emite standarde de audit, metodologii şi asigură instruirea în domeniul auditului public. INTOSAI are sediul în Austria, la Viena.

2.2. Conducerea Curţii de Conturi a României Conducerea Curţii de Conturi se exercită de plenul Curţii de Conturi. Conducerea executivă a Curţii de Conturi se exercită de către preşedinte, ajutat de doi

vicepreşedinţi, care sunt consilieri de conturi. Plenul Curţii de Conturi se compune din 18 membri, numiţi de Parlament, care sunt

consilieri de conturi. Membrii Curţii de Conturi sunt numiţi de Parlament, la propunerea comisiilor

permanente pentru buget, finanţe şi banci ale celor două camere, pentru un mandat de nouă ani, care nu poate fi prelungit sau înnoit.

Curtea de Conturi se înnoieşte cu o treime din consilierii de conturi numiţi de Parlament, din trei în trei ani, începând cu data expirării mandatului consilierilor de conturi în funcţie, care îşi continuă activitatea până la expirarea mandatului

8

Înainte de a-şi începe mandatul, membrii Curţii de Conturi depun un jurământ în faţa preşedinţilor celor două camere ale Parlamentului.

Pe perioada exercitării mandatului, consilierii de conturi pot fi revocaţi din funcţiile în care au fost numiţi numai în cazurile prevăzute de lege şi în condiţiile legii. Posturile de consilieri de conturi devenite vacante pot fi ocupate doar pentru perioada rămasă până la expirarea mandatului celui a cărui activitate a încetat.

Pentru a fi numiţi consilieri de conturi, se cere îndeplinirea următoarelor condiţii: - studii superioare economice sau juridice - vechime de minimum zece ani în specialitatea studiilor absolvite - pregătire profesională temeinică În subordinea preşedinţilor şi a vicepreşedinţilor se organizează şi funcţionează câte un

cabinet care se încadrează cu personal contractual. Structura şi numărul acestora se stabilesc de plenul Curţii de Conturi.

Membrii Curţii de Conturi: a) Sunt independenţi în exercitarea mandatului lor şi inamovibili pe toată durata

acestuia. Sunt demnitari de stat şi sunt supuşi incompatibilităţilor prevăzute de lege pentru judecători.

Membrilor Curţii de Conturi le este interzis: – să facă parte din partide politice sau să desfăşoare activităţi publice cu caracter politic; - să exercite, direct sau prin persoane interpuse, activităţi de comerţ, să participe la administrarea ori la conducerea unor societăţi comerciale sau civile. Nu pot fi experţi sau arbitri desemnaţi de parte într-un arbitraj. b) Sunt obligaţi: - să îşi îndeplinească funcţia încredinţată cu imparţialitate şi cu respectarea Constituţiei; - să păstreze secretul deliberărilor şi al voturilor şi să nu ia poziţie publică sau să dea

consultaţii în probleme de competenţa Curţii de Conturi; - să îşi exprime votul afirmativ sau negative în adoptarea actelor Curţii de Conturi,

abţinerea de la vot nefiind permisă. În caz de vot negativ, acesta trebuie motivate în scris; - să comunice în scris preşedintelui Curţii de Conturi orice situaţie care ar putea atrage

incompatibilitatea cu mandatul pe care îl exercită; - să nu permită folosirea funcţiilor pe care le îndeplinescîn scop de reclamă comercială

sau propagandă de orice fel; - să se abţină de la orice activitate sau manifestare contrare independenţei şi demnităţii

funcţiei lor. Încălcarea gravă a vreuneia dintre aceste obligaţii atrage revocarea din funcţie a celor

care au săvârşit-o. Revocarea membrilor Curţii de Conturi se face de Parlament, la propunerea comisiilor

permanente pentru buget, finanţe şi bănci a celor două camere (Senatul şi Camera Deputaţilor). De la data trimiterii în judecată penală, membrii Curţii de Conturi sunt suspendaţi de

drept din funcţiile lor. În caz de condamnare definitivă, aceştia sunt demişi de drept, iar în caz de achitare suspendarea încetează.

Mandatul de membru al Curţii de Conturi încetează în următoarele situaţii:

9

a) la expirarea termenului pentru care a fost numit sau în caz de demisie, de pierdere a drepturilor electorale, de demitere de drept ori de deces;

b) în situaţiile de incompatibilitate ori de imposibilitate a exercitării funcţiei mai mult de şase luni consecutive;

c) în cazul revocării din funcţie.

După încetarea mandatului, în condiţiile legii, consilierii de conturi au dreptul să revină în postul ocupat anterior, dacă numirea lor la Curtea de Conturi s-a făcut de pe un post dintr-o instituţie publică.

Pe perioada în care postul este rezervat, acesta poate fi ocupat numai prin contract de muncă pe durată detrminată.

2.2.1. Atribuţiile plenului Curţii de Conturi a) Adoptă politicile şi strategiile Curţii de Conturi. b) Aprobă:

– normele proprii privind activitatea specifică a Curţii de Conturi; – manualele de audit şi ghiduri pe domenii specifice, elaborate pe baza

normelor proprii ale Curţii de Conturi, precum şi alte norme procedurale; – programele anuale de activitate a Curţii de Conturi; – modul de desfăşurare a unor acţiuni specifice, solicitate prin hotărârile

Camerei Deputaţilor sau ale Senatului, care nu sunt prevăzute în program; – statul de funcţii al personalului Curţii de Conturi; – denumirea, sfera de activitate şi structura organizatorică a departamentelor

Curţii de Conturi; – proiectul de buget al Curţii de Conturi; – regulamentul propriu al plenului, regulamentul de organizare şi funcţionare a

Curţii de Conturi, regulamentul privind organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice Curţii de Conturi şi valorificarea actelor rezultate din aceste activităţi, codul de conduită etică şi profesionhală a personalului Curţii de Conturi, precum şi alte regulamente specifice;

– statutul auditorului public extern; – structura organizatorică a Curţii de Conturi, numeşte directorii, directorii

adjuncţi, şefii de servicii, secretarul general al Curţii de Conturi şi stabileşte atribuţiile acestora, prin fişa postului;

– rapoartele prevăzute a fi communicate Parlamentului; – structura organizatorică a secretariatului general şi atribuţiile

compartimentelor din cadrul acestuia; – lista cuprinzând posturile vacante care urmează a fi scoase la concurs, precum

şi tematicile şi organizarea concursurilor pentru ocuparea locurilor vacante; – contractarea de lucrări, bunuri, servicii sau alte prestaţii necesare funcţionării

Curţii de Conturi.

10

c) Dezbate şi hotărăşte transmiterea execuţiei bugetului Curţii de Conturi către Parlament.

d) Emite avize, la cererea Senatului sau Camerei Deputaţilor. e) Hotărăşte asupra modificării organizării interne a Curţii de Conturi, în limitele legii. f) Solicită periodic şi examinează rapoartele asupra activităţii departamentelor Curţii

de Conturi şi a camerelor de conturi. g) Examinează şi aprobă propunerea de ordine de zi a şedinţei plenului, formulată de

preşedintele Curţii.

Plenul Curţii de Conturi îşi execută atribuţiile în prezenţa a cel puţin 2/3 din numărul membrilor săi, iar hotărârile se adoptă cu votul majorităţii membrilor prezenţi.

La şedinţele plenului Curţii de Conturi pot participa secretarul general, precum şi, în calitate de invitaţi, specialişti cu înaltă pregătire în diferite domenii de activitate ce intră în competenţa Curţii de Conturi.

Preşedintele Curţii de Conturi conduce şedinţele plenului. În lipsa preţedintelui, un vicepreşedinte prezidează şedinţele.

Preşedintele Curţii de Conturi şi ceilalţi membri ai acesteia sunt independenţi în exercitarea atribuţiilor şi în luarea deciziilor şi respectă principiile conducerii collective, publicităţii şi transparenţei.

2.2.2. Atribuţiile preşedintelui Curţii de Conturi Preşedintele Curţii de Conturi are drept atribuţii: a) să reprezinte Curtea de Conturi şi să asigure relaţiile acesteia cu instituţiile şi

autorităţile publice şi cu organismele naţionale şi internaţionale de profil; b) să coordoneze activitatea Curţii de Conturi; c) să convoace şi să prezideze dezbaterile plenului şi să asigure executarea

hotărârilor acestuia; d) să propună ordinea de zi a şedinţelor plenului şi să o propună aprobării acestuia; e) să urmărească transmiterea către Parlament a rapoartelor Curţii de Conturi; f) să numească personalul Curţii de Conturi, cu excepţia celui numit de plen, şi să

dispună, dacă este cazul, detaşarea sau revocarea din funcţie a acestuia, în condiţiile legii. Pentru personalul Autorităţii de Audit, această atribuţie se exercită numai cu acordul acesteia;

g) să exercite acţiunea de stabilire a răspunderii disciplinare a auditorilor publici externi şi să aplice sancţiuni disciplinare în cazurile prevăzute de codul etic al profesiei;

h) să comunice posturile vacante de membri ai Curţii de Conturi către Parlament, pentru luarea de măsuri în vederea ocupării acestora;

i) alte atribuţii ce pot fi stabilite prin regulamentul de organizare şi funcţionare a Curţii de Conturi.

Atribuţiile vicepreşedinţilor şi consilierilor de conturi se stabilesc şi se aprobă prin

regulamentul propriu de plenul Curţii de Conturi la propunerea preşedintelui acesteia. În exercitarea atribuţiilor sale, preşedintele Curţii de Conturi emite ordine.

11

2.3. Structura organizatorică a Curţii de Conturi În structura Curţii de Conturi se cuprind: - departamentele - camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti - secretariatul general 2.3.1. Departamentele şi camerele de conturi judeţene Departamentele sunt conduse de către un consilier de conturi care îndeplineşte şi

funcţia de şef de department, numit de plenul Curţii de Conturi. În cadrul departamentelor pot fi organizate direcţii, servicii, birouri şi compartimente

de specialitate. Camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti sunt conduse de către un

director şi un director adjunct. În structura camerelor de conturi judeţene pot funcţiona servicii şi birouri. Structura organizatorică a Curţii de Conturi, statul de fuincţiuni, numărul de posturi de

conducere şi de execuţie, domeniile de activitate şi atribuţiile departamentelor, ale secretariatului general, precum şi ale celorlalte structuri se stabilesc de plenul Curţii de Conturi.

2.3.2. Personalul de specialitate – auditorii publici externi Personalul de soecialitate al Curţii de Conturi are calitatea de Auditor Public Extern

(sintagma înlocuieşte vechea denumire de controlor financiar).. Pot deţine calitatea de auditor public extern personae cu studii superioare, economice,

juridice şi de altă specialitate necesare desfăşurării activităţii Curţii de Conturi. Auditorii publici externi: a) Sunt supuşi incompatibilităţilor prevăzute de Codul etic al profesiei Persoanele care au îndeplinit funcţia de controlor financiar sau auditor public extern

pe o perioadă de cel puţin 14 ani în cadrul Curţii de Conturi beneficiază la data pansionării de pensii de serviciu, în condiţiile prezăzute de lege pentru pensionarul public parlamentar.

b) Se pot constitui într-o asociaţie profesională, având ca scop promovarea şi dezvoltarea activităţii de audit public extern, perfecţionarea pregătirii profesionale, creşterea prestigiului profesiei, precum şi asigurarea cooperării cu alte organisme similare din ţară şi din străinătate.

c) Se bucură de stabilitate a locului de mincă. d) Sunt suspendaţi de drept din funcţia lor, de la data trimiterii în judecată penală.

În caz de condamnare definitivă, aceştia sunt demişi de drept, iar în caz de achitare, suspendarea încetează.

Răspunderea disciplinară a auditorilor publici externi, condiţiile şi procedura de aplicare a acesteia se stabilesc prin Codul etic al profesiei, aprobat de plenul Curţii de Conturi.

12

Personalul cu funcţii e conducere este numit de plenul Curţii de Conturi iar celelalte categorii de personal, de preşedintele Curţii de Conturi.

2.3.3. Coordonarea activităţilor Coordonarea activităţilor desfăşurate în cadrul departamentelor şi al camerelor de

conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti se realizează de către consilierii de conturi şi directoriicamerelor de conturi în condiţiile normelor şi procedurilor stabilite de plenul Curţii de Conturi.

Organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice Curţii de Conturi, precum şi valorificarea actelor rezultate din aceste activităţi se efectuează potrivit regulamentului aprobat de plenul Curţii de Conturi. Regulamentul se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.

Secretariatul general Este condus de un secretar general. Structura organizatorică şi atribuţiile

compartimentelor din cadrul secretariatului general se stabilesc de plenul Curţii de Conturi. 2.4. Autoritatea de Audit 2.4.1. Autoritatea de Audit – autoritatea naţională de audit public extern al

fondurilor europene A. Autoritatea de Audit: a) Este organizată şi funcţionează în vederea îndeplinirii unor obligaţii în domeniul

auditului extern, ce revin României în calitate de stat membru al Uniunii Europene, pentru:

- Fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea Europeană prin programele FHARE, ISPA şi SAPARD;

- Fondurile structurale şi de coeziune; - Fondul european de garantare în agricultură; - Fondul european pentru agricultură şi dezvoltare rurală; - Fondul european pentru pescuit; - Fondurile acordate în perioada de preaderare.

b) Este un organism independent din punct de vedere operaţional faţă de Curtea de Conturi şi faţă de celelalte autorităţi responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene nerambursabile, cu sediul în municipiul Bucureşti. În teritoriu, Autoritatea de Audit are structuri regionale organizate în judeţele în care îşi bdesfăşoară activitatea agenţii, autorităţi de management şi/sau organismele intermediare care gestionează fondurile europene.

c) Este singura autoritate naţională competentă să efectueze audit public extern, în conformitate cu legislaţia europeană şi naţională,asupra fondurilor menţionate la litera a). Autoritatea de audit poate efectua audit public extern şi asupra altor categorii de fonduri, urmând ca reglementările ce vizează fondurile respective să prevadă şi asigurarea resurselor necesare acestei activităţi.

13

d) Efectuează audit de sistem şi audit al operaţiunilor în conformitate cu prevederile legislaţiei europene şi naţionale şi standardele de audit acceptate pe plan internaţional.

2.4.2. Atribuţiile Autorităţii de Audit

1. Evaluarea conformităţii sistemelor de management şi control pentru programele operaţionale cofinanţate prin instrumentele structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit cu prevederile legale europene;

2. Verificarea, pe bază de eşantion reprezentativ, a cheltuielilor declarate de autorităţile responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene;

3. Raportarea anuală privind compatibilitatea sistemelor de management şi control ale autorităţilor responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene, referitor la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operaţiunilor cu reglementările europene;

4. Verificarea existenţei şi corectitudinii elementului de cofinanţare naţional; 5. Eliberarea certificatelor de audit privind conturile anuale ale agenţiilor de plăţi, precum

şi pentru contul EURO SAPARD, în ceea ce priveşte integralitatea, acurateţea şi veridicitatea acestor conturi;

6. Emiterea opiniei asupra declaraţiei de asigurare, emise de agenţiile de plăţi pentru agricultură şi dezvoltare rurală;

7. Emiterea declaraţiilor de închidere, însoţite de rapoarte de audit, pentru fiecare program sau măsură finanţată din fonduri europene;

8. Urmărirea respectării criteriilor de acreditare a autorităţilor responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene nerambursabile, destinate agriculturii şi dezvoltării rurale pe toată perioada de implementare tehnică şi financiară a acestora;

9. Urmărirea modului de implementare de entităţile auditate a recomandărilor formulate ca urmare a acţiunilor de audit efectuate de Autoritatea de Audit;

10. Îndeplineşte rolul de organism de certificare pentru fondurile europene nerambursabile, destinată susţinerii agriculturii şi dezvoltării ruralr;

11. Poate încheia, pentru realizarea atribuţiilor ce îi revin, acorduri cu structurile responsabile pentru managementul fondurilor europene;

12. Raportează Comisiei Europene asupra modului de utilizare a fondurilor europene nerambursabile, iar principalele constatări şi recomandări rezultate în urma auditurilor efectuate sunt incluse în raportul public anual al Curţii de conturi;

13. Are acces neîngrădit la acte, documente şi informaţii necesare exercitării atribuţiilor sale, oricare ar fi persoanele juridice sau fizice deţinătoare;

14. Poate încheia contracte cu societăţi specializate sau cu experţi autorizaţi pentru realizarea unor activităţi, în vederea îndeplinirii atribuţiilor sale.

2.4.3. Conducerea Autorităţii de Audit Autoritatea de Audit este condusă de un preşedinte şi doi vicepreşedinţi numiţi de Parlament dintre consilieri de conturi pentru care aceştia au fost numiţi. Mandatul nu poate fi reînnoit.

14

Preşedintele Autorităţii de Audit emite decizii şi instrucţiuni şi are următoarele atribuţii: a) Aprobă rapoartele de audit şi semnează opiniile de audit pivind evaluarea conformităţii

sistemelor de management şi control cu prevederile legale europene, pentru programele cofinanţate prin instrumentele structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit.

b) Aprobă: - Rapoartele anuale privind compatibilitatea sistemelor de

management şi control ale autorităţilor responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene, referitor la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operaţiunilor cu reglementările europene

- Rapoartele de verificare a existenţei şi corectitudinii elementului de cofinanţare naţională;

- Deplasarea personalului Autorităţii de audit pentru îndeplinirea atribuţiilor acesteia, inclusiv participarea la diverse reuniuni şi grupuri ale auditorilor din îară sau străinătate, specifice domeniului gestionării şi controlului fondurilor europene;

- Regulile de procedură ale Autorităţii de Audit privind activitatea specifică a acesteia în ceea ce priveşte auditul fondurilor europene;

- Manualele şi strategiile de audit necesare îndeplinirii cerinţelor specifice Autorităţii de Audit, prevăzute în regulamentele beuropene;

- Aprobă şi transmite, după caz, serviciilor Comisiei Europene programele anuale de activitate a Autorităţii de Audit;

- Criteriile de promovare a personalului Autorităţii de audit şi stabileşte atribuţiile acestuia, specifice auditului Fondurilor europene, prin fişa postului;

- Criteriile specifice pentru ocuparea posturilor necesare exercitării auditului fondurilor europene şi scoaterea la concurs a posturilor vacante ale Autorităţii de Adit.

c) Semnează: - Certificatele de audit privind conturile anuale ale agenţiilor de

plăţi, precum şi pentru contul Euro SAPARD, în ceea ce priveşte integralitazea, acurateţea şi veridicitatea acestor conturi;

- Opiniile asupra declaraţiilor de asigurare emise de agenţiile de plăţi pentru agricultură şi dezvoltare rurală;

- Declaraţiile de încheiere şi aprobă rapoartele de audit pentru fiecare program sau măsură finanţată din fondurile europene, după caz.

d) Reprezintă Autoritatea de Audit şi asigură relaţiile acesteia cu instituţiile şi autorităţile publice naţionale şi europene, precum şi cu organismele naţionale şi internaţionale de profil.

e) Avizează: - Regulamentul propriu de organizare şi funcţionare a Autorităţii de

Audit, pe care îl supune aprobării plenului Curţii de Conturi;

15

- Structura organizatorică şi statul de funcţii ale Autorităţii de audit, numirea directorilor, a directorilor adjuncţi, a şefilor de serviciu şi le prezintă plenului Curţii de Conturi, în vederea aprobării.

f) Infiormează, semestrial şi ori de câte ori consideră necesar, plenul Curţii de Conturi asupra principalelor constatări rezultate din acţiunile de audit desfăşurate şi asupra măsurilor luate în concordanţă cu reglementările europene.

g) Prezintă plenului Curţii de Conturi sinteza constatărilor şi a rezultatelor activităţii de audit asupra fondurilor europene, în vederea includerii în raportul public anual ce se înaintează Parlamentului.

Fondurile necesare îndeplinirii atribuţiilor Autorităţii de Audit se asigură de la bugetul de stat şi sunt reflectate distinct în bugetul Curţii de Conturi. 2.5. Competenţa Curţii de Conturi Curtea de Conturi are următoarele competenţe:

a) Exercită funcţia de control asupra modului de control asupra modului de formare, administrare şi întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public, furnizând Parlamentului şi, respectiv, unităţilor badministrativ-teriroriale rapoarte peivind utilizarea şi administrarea acestora, în conformitate cu principiile legalităţii, regularităţii, economicităţii, eficienţei şi a eficacităţii. Curtea de Conturi poate exercita auditul performanţei asupra gestiunii bugetului general consolidat, precum şi a oricăror fonduri publice. Activitatea de audit extern exercitată de Curtea de Conturi se desfăşoară cu respectarea normelor proprii, adoptată pe baza standardelor proprii de audit. Prini constatările şi recomandările sale, auditul performanţei urmăreşte diminuarea costurilor, sporirea eficienţei utilizării resurselor şi îndeplinirea obiectivelor propuse.

b) Îşi desfăşoară atribuţiile specifice asupra următoarelor domenii: - Formarea şi utilizarea resurselor bugetului de stat şi ale bugetului

asigurărilor sociale de stat şi ale bugetelor unităţilor adminhistrativ-teritoriale, precum şi mişcarea fondurilor între aceste bugete;

- Constituirea şi utilizarea celorlalte fonduri publice componente ale bugetului general consolidat;

- Formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaţiei garanţiilor guvernamentale pentru credite interne şi externe;

- Utilizarea alocaţiilor bugetare pentru investiţii, a subvenţiilor şi a transferurilor şin a altor forme de sprijin financiar din partea statului sau a unităţilor administrativ-teritoriale;

- Constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice de către unităţile administrative autonome şi de către instituţiile publice înfiinţate prin lege, precum şi de organismele autonome de asigurări sociale ale statului;

- Situaţia, evoluţia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al unităţilor administrativ-teritoriale de cătrew instituţiile publice, regiile autonome, companiile şi

16

societăţile naţionale, precum şi concesionarea şi închirierea de bunuri care fac parte din proprietatea publică;

- Constiturea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecţia mediului, îmbunătăţirea calităţiii condiţiilor de viaţă şi de muncă;

- Alte domenii în care, prin lege, s-a stabilit competenţa Curţii de Conturi.

c) În cadrul competenţelor pe domenii, Curtea de Conturi îşi desfăşoară activităţile specifice asupra următoarelor categorii de entităţi publice:

- Statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public, cu serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau neautonome;

- Banca Naţionalăa României; - Regiile autonome; - Societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-

teritoriale, instituţiile publice sau regiile autonome deţin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul nsocial;

- Organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură care gestionează bunuri, valori sau fonduri, în condiţiile în care prin lege sau prin statutele lor se prevede acest lucru.

d) Poate hotărî desfăşurarea activităţilor stabilite de lege şi la alte persoane, care: - Beneficiază de garanţii guvernamentale pentru credite, de

subvenţii sau alte forme de sprijin financiar din partea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale ;

- Administrează, în temeiul unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri aparţinând domeniului public sau privat al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;

- Administrează şi/sau utilizează fonduri publice, în sensul legii, verificările urmând a se efectua numai în legătură cu legalitatea administrării şi/sau utilizării cestor fonduri.

Controlul execuţiei bugetelor Camerei Deputaţilor, administraţiei Prezidenţiale, Guvernului, Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, Curţii Constituţionale, Consiliului Legislativ şi Avocatului Poporului se exercită exclusiv de Curtea de Conturi. Controlul bugetului Curţii de Conturi se execută de către o comisie instituită în acest sens de cele două camere ale Parlamentului. Curtea de Conturi supune Parlamentului, spre aprobare, execuţia bugetului peopus în prima sesiune a fiecărui an, cu avizul comisiei instituite de Camerele Parlamentului. 2.6. Atribuţiile Curţii de Conturi 2.6.1. Auditul financiar Auditul financiar se efectuează asupra următoarelor conturi de execuţie:

a) contul general anual de execuţie a bugetului de stat; b) contul general anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat;

17

c) conturile anuale de execuţie a fondurilor speciale; d) conturile anuale de execuţie a bugetelor locale, ale municipiului Bucureşti, ale

judeţelor, ale sectoarelor municipiului Bucureşti, ale oraşelor şi comunelor; e) contul anual de execuţie a bugetului Trezoreriei Statului; f) conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice:

- autonome; - finanţate integral sau parţial de la bugetul de stat, de la bugetul

asigurărilor sociale de stat, de la bugetele locale şi de la bugetele fondurilor speciale, după caz;

- finanţate integral din venituri proprii; g) contul general anual al datoriei publice a statului; h) conturile anuale de execuţie a bugetului fondurilor externe nerambursabile; i) alte conturi de execuţie a unor bugete prevăzute de lege.

Curtea de Conturi are competenţa să stabilească limitele valorice minime de la care conturile de execuţie bugetară sunt supuse controlului său în fiecare exerciţiu bugetar, astfel încât în termenul legal de prescripţie să se asigure verificarea tuturor conturilor.

2.6.2. Auditul performanţei Curtea de Conturi efectuează auditul performanţei utilizării resurselor financiare ale

statului şi ale sectorului public. În acest scop, Curtea de conturi efectuează o evaluare independent asupra

economicităţii, eficienţei şi eficacităţii cu care o entitate public, un program, un proiect, un process sau o activitate utilizează resursele publice allocate pentru îndeplinirea obiectivelor stabilite.

Auditul performanţei se poate efectua atât la finalul cât şi pe parcursul desfăşurării proiectelor, programelor, proceselor sau activităţilor, în conformitate cu metodologia proprie, adoptată pe baza standardelor de audit INTOSAI şi a celor mai bune practice în domeniu.

Activitatea de audit se finalizează prin elaborarea unui raport de audit. 2.6.3. Obiectivele controlului Curtea de Conturi urmăreşte, în principal:

a) exactitatea şi realitatea situaţiilor financiare aşa cum sunt stabilite în reglementările contabile în vigoare;

b) evaluarea sistemelor de management şi control nla autorităţile cu sarcini privind urmărirea obligaţiilor financiare către bugete sau către alte fonduri publice stabilite prin lege, ale persoanelor juridice sau fizice;

c) utilizarea fondurilor allocate de la buget sau din alte fonduri special, conform destinaţiei stabilitr;

d) calitatea gestiunii economic-financiare; e) economicitate, eficacitatea şi eficienţa utilizării fondurilor publice.

Curtea deConturi exercită controlul cu privire la:

18

a) respectarea de către autorităţile cu atribuţii în domeniul privatizării a metodelor şi procedurilor de privatizare prevăzute de lege, precum şi asupra modului în care acestea au asigurat respectarea clauzelor contractual stabilite prin contractile de privatizare;

b) respectarea dispoziţiilor legale privind modul de administrare şi întrebuinţare a resurselor financiare rezultate din acţiunile de privatizare.

În aceste cazuri, Curtea de Conturi poate exercita controlul, indifferent de momentul în care s-a desfăşurat procesul de privatizare, prin vânzarea acţiunilor deţinute de stat la societăţile comerciale, până la clarificarea tuturor aspectelor. Obiectivele controalelor Curţii de Conturi dispuse de Camera Deputaţilor sau de Senat ori dispuse de Curte se stabilesc de acestea prin hot5ărâre şi se aduc la cunoştinţă celor interesaţi. 2.6.4. Certificarea conturilor

A. Curtea de Conturi certifică acurateţea şi veridicitatea datelor din conturile de execuţie verificate. Auditarea are local sediul sau social sau la faţa locului. Auditorii publici externi desemnaţi să auditeze conturile, precum şi celelalte activităţi pentru care Curtea de Conturi are competenţa întocmesc rapoarte în care prezintă constatările şi concluziile şi formulaeză recomandări cu privire la măsurile c urmează a si luate; îşi exprimă opinia faţă de acestea, cu respectarea procedurilor proprii, stabilite prin regulamentul aprobat de plenul Curţii de Conturi. În azul în care conturile nu întrunesc condiţiile care să facă posibilă verificarea lor, auditorii publici externi le restituie titularilor acestora, fixând termen pentru completarea sau refacerea lor, după caz. Daca titularii conturilor nu se conformează acestei măsuri, completarea sau refacerea conturilor se face pe cheltuiala acestora de către un expert contabil numit de Curte de Conturi.

B. Activitatea de valorificare a rapoartelor de audit se face conform regulamentului aprobat de plenul Curţii de Conturi. Referitor la această activitate, se pot constata următoarele situaţii:

- regularitatea conturilor: se emite certificatul de regularitate şi se comunică entităţii auditate;

- existenţa unor abateri de la legalitate şi regularitate, care au determinat producerea unor prejudicii: se comunică conducerii entităţii publice auditate această stare de fapt. Stabilirea întinderii prejudiciului şi depunerea măsuilor pentru recuperarea acestuia devin o obligaţie a entităţii auditate;

- existenţa unor fapte pentru care există indicia că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale: conducătorul departamentului sesizează organelle în drept pentru asigurarea valorificării constatării şi informează entitatea auditată;

- imposibilitatea întocmirii unui raport de audit: se impune entităţii auditate completarea şi/sau refacerea conturilor verificate.

19

Certificarea contului verificat nu constituie temei pentru exonerarea de răspundere juridică. Entitatea auditată poate face obiecţii scrise la constatările din rapoartele întocmite de auditorii publici externi, în termen de 15 zile de la data primiriii acestora. Obiecţiile formulate se depun la sediul instituţiei din acre face parte auditorul public extern şi se au în vedere la valorificarea constatărilor. Pentru motive întemeiate, în termen de un an de la data la care s-a certificate contul auditat, procedura examinării contului poate fi redeschisă. În situaţia în care în urma verificărilor effectuate pe parcursul execuţiei bugetului la persoanele juridice prevăzute de lege, rezultă fapte prin care au fost constatate prejudicii sau abateri cu caracter financiar, verificarea conturilor se face potrivit procedurii de valorificare a rapoartelor de audit. 2.6.5. Atribuţii şi rapoarte, avizare şi alte competenţe

a) Atribuţii de raportare Curtea de Conturi elaborează raportul public anual pe care îl înaintează Parlamentului. Raportul public anual se elaborează în termen de şase luni de la primirea conturilor de execuţie bugetară de la organelle competente să le întocmească şi să le transmit Curţii de Conturi. Rapoartele anuale referitoare la finanţele publice locale sunt înaintate de către camerele de conturi judeţene autorităţilor publice deliberative ale unităţilor administrative-teritoriale. Raporul public anual cuprinde:

- observaţiile Curţii de Conturi asupra conturilor de execuţie a bugetelor supuse controlului său;

- concluziile degajate din controalele dispuse de Camera Deputaţilor sau de Senat sau effectuate la regii autonome, societăţi comerciale cu capital integral sau majoritar de stat şi la celelalte personae juridice supuse controlului Curţii de Conturi;

- încălcările de lege constatate şi măsurile de tragere la răspundere luate;

- alte aspecte pe care Curtea de Conturi le consider necesare. Curtea de Conturi poate înainta parlamentului sau, prin camerele de conturi judeţene, autorităţilor publice deliberative ale unităţilor administrative-teritoriale rapoarte pe domeniile în care este competent, ori de câte ori consider necesar.

b) Curtea de Conturi avizează: - la cererea Senatului sau Camerei Deputaţir rezultaţilor, proiectul

bugetului de stat şi proiectele de lege în domeniul finanţelor şi al contabilităţii publice sau prin aplicarea cărora ar rezulta o diminuare a veniturilor sau o majorare a cheltuielilor aprobate prin legea bugetară;

20

- înfiinţarea de către Guvern sau minister a unor organe de specialitate în subordinea lor.

2.6.6. Alte atribuţii ale Curţii de Conturi

- să evalueze activitatea de control financiar propriu şi de audit intern a persoanelor juridice controlate;

- să solicite organelor de control financiar, fiscal, inclusive de inspecţie bancară ale Băncii Naţionale;

- să ceară şi să utilizeze rapoartele celorlalte organisme cu atribuţii de control financiar, fiscal, audit intern şi inspecţie bancară;

- să ceară unor instituţii specializate ale statului, ori de câte ori este necesar, să efectueze verificări de specialitate care să contribuie la clarificarea unor constatări.

Persoanele juridice supuse controlului Curţii de Conturi sunt obligate să transmit acesteia, până la sfârşitul semestrului I pentru anul precedent, programul privind desfăşurarea şi realizarea programului de audit intern. Curtea de Conturi are obligaţia să dezvolte colaborarea cu structurile de audit intern de la nivelul persoanelor juridice, în vederea asigurării complementarităţii şi a creşterea eficienţei activităţii de audit. 2.6.7. Măsuri stabilite în baza constatărilor În baza constatărilor sale, Curtea de Conturi stabileşte:

- suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar, contabil şi fiscal;

- blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegaală sau ineficientă a acestora;

- înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscal controlată.

Aceste măsuri se iau potrivit regulamentului aprobat de plenul Curţii de Conturi. Curtea de Conturi cere celor în drept suspendarea din funcţie, în condiţiile legii, a persoanelor acuzate de săvârşirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu caracter financiar, constatate în urma controalelor sau auditurilor effectuate, până la soluţionarea definitivă a cauzelor în care sunt implicate. 2.7. Abateri şi sancţiuni Constituie abateri şi se sancţionează:

a) nerespectarea obligaţiei de a prezenta Curţii de Conturi, în termenele stabilite, conturile ce urmează a fi verificate, cu amendă civilă egală cu salariul pe una-trei luni a persoanei din vina căreia s-a produs întârzierea;

b) neîndeplinirea măsurilor dispuse de Curtea de Conturi, respectiv: - neverificarea cu prioritate, de către organelle de control financiar,

fiscal, inclusive de inspecţie bancară, a obiecivelor stabilite la solicitarea Curţii;

21

- nedepunerea la Curtea de Conturi de către organele de control financiar, fiscal, audit intern şi inspecţie bancară, a rapoartelor lor de control;

- neefectuarea, de către unele instituţii specializate ale statului, la cererea Curţii,aunor verificărin de specialitate care să contribuie la clarificarea unor constatări;

- nesuspendarea din funcţie a persoanelor acuzate de săvârşirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu caracter financiar.

Aceste abateri se sancţionează cu amendă civilă egală cu salariul de la două până la cinci luni ale persoanei din vina căreia nu au fost duse la îndeplinire măsurile stabilite. Încălcarea obligaţiilor entităţilor auditate de Curtea de Conturi de a transmite actele, documentele, informaţiile solicitate, la termenele şi în structura stabilite de Curtea de Conturi şi de a-I asigura accesul în sediile acestora se sancţionează cu 50 lei pentru fiecare zi de întârziere. Nerecuperarea prejudiciilor ca urmare a nedispunerii şi neurmăririi de conducerea entităţii auditate a măsurilor transmise de Curtea de Conturi constituie infracţiune şi se pedepseşte cu închisoare de la şase luni la trei ani. Abaterile menţionate se constată de auditorii publici externi ai Curţii de Conturi, iar amenda se stabileşte potrivit regulamentului aprobat de plenul Curţii de Conturi. Sumele reprezentând amenzi civile se fac venit la bugetul de stat.

Surse:

1. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naţional şi european – Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 2009

2. Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 116 din 16 martie 2000

3. Legea nr. 77/2002 pentru modificarea şi completarea legii nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, Monitorul oficial nr. 104 din 7 februarie 2002

4. OUG nr. 22/2005 pentru completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, Monitorul Oficial nr. 251 din 25 martie 2005

5. Legea nr. 200/2005 privind aprobarea OUG nr. 22/2005 pentru completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi, Monitorul Oficial nr. 550 din 28 iunie 2005

6. Legea nr. 217/2008 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de conturi, republicată în Monitorul Oficial al României nr. 724 din 24 octombrie 2008

22

CAPITOLUL 3

CURTEA DE CONTURI EUROPEANĂ - AUDITOR EXTERN AL UNIUNII EUROPENE –

3.1. Curtea de Conturi Europeană - auditor extern al Uniunii europene

Bugetul general al Uniunii Europene este executat sub responsabilitatea Comisiei Europene care asigură utilizarea fondurilor Uniunii Europene în conformitate cu regulile şi reglementările în vigoare. Veniturile bugetului general al UE sunt constituite din: venitul naţional brut, taxa pe valoarea adăugată, taxe vamale, impozite agricole, altele. Cheltuielile bugetului general al UE au ca destinaţie: agricultura, politicile structurale, politicile interne, activitatea externă, cheltuielile administrative ale UE, strategie şi preaderare, compensare de preaderare, reserve. Cheltuielile UE fac obiectul unor controale multiple la mai multe niveluri, atât în cadrul Comisiei cât si din partea administraţiilor din statele membre şi din cele beneficiare. În plus;

- Comisia exercită o funcţie de audit intern care contribuie la garantarea faptului că sunt stabilite sisteme de control adecvate şi că acestea funcţionează într-un mod cât mai eficace;

- Curtea de Conturi Europeană, în calitate de auditor extern, evaluează gestiunea financiară a bugetului în ansamblul său.

Curtea de Conturi Europeană a fost instituită prin Tratatul de la Bruxelles din 22

iulie 1975; şi-a început activitatea în ocftombrie 1977, cu sediul la Luxemburg. Tratatul de la Maastricht, din 7 februarie 1992, a ridicat Curtea de Conturi

Europeană la rangul de instituţie a comunităţilor europene, consolidând astfel independenţa şi autoritatea acesteia. De la acea dată, Curtea are misiunea de a publica în fiecare an o Declaraţie de asigurare (DAS) cu privire la corectitudinea conturilor comunicateb şi la legalitatea şi regularitatea operaţiunilor care stau la baza acestora.

Tratatul de la Amsterdam din 2 octombrie 1997 a ridicat Curtea de Conturi la rangul de instituţie a UE şi a extins astfel, din punct de vedere formal, sfera auditului Curţii la cel de-al doilea şi al treilea pilon al Uniunii – politica externă şi de securitate comună, justiţia şi afacerile interne. Tratatul a confirmat dreptul Curţii de a intent acţiuni la Curtea de Justiţie pentru a-şi proteja prerogativele în raport cu celelalte instituţii ale Uniunii Europene.

Prin tratatul de la Nisa din 26 februarie 2001 s-a dcis ca fiecare stat membru să fie reprezentet de către un membru la Curtea de Conturi. Conform prevederilor tratatului, curtea poate adopta anumite categorii de rapoarte sau opinii în regiunile din Cameră şi nu în Colegiu. Aest tratat a instituit practica ce constă în publicarea unor evaluări specifice în cadrul Declaraţiei de asigurare pentru fiecare din principalele domenii de activitate ale UE. Tratatul insistă şi pe importanţa cooperării dintre Curte şi Instituţiile Supreme de audit din statele membre. Prin tratat, Curţii de Conturi Europene i s-a atribuit mandatul de auditor extern al finanţelor UE. Tratatul de funcţionare a UE defineşte Curtea de Conturi ca instituţie independentă a UE, care asigură controlul conturilor Uniunii.

23

Conform mandatului de auditor extern al finanţelor UE, Curtea de Conturi

Europeană: a) Controlează totalitatea conturilor de venituri şi cheltuieli ale Uniunii şi

ale oricărui organ, oficiu sau agenţie înfiinţată de uniune, în măsura în care actul constitutiv nu exclude acest control. Curtea de Conturi prezintă Parlamentului European şi Consiliului o Declaraţie de asigurare (DAS) referitoare la veridicitatea conturilor, legalitatea operaţiunilor şi înregistrarea acestora în conturile UE. Declaraţia se public în Jurnalul Oficial al UE; poate fi completată cu aprecieri specific pentru fiecare domeniu major de activitate a uniunii.

b) Examinează legalitatea şi corectitudinea veniturilor şi cheltuielilor şi asigură buna gestiune financiară. Controlul se efectuează pe baza veniturilor de realizat şi a celor realizate efectiv de Uniune precum sip e baza angajamentelor şi a plăţilor. Controlul veniturilor şi a cheltuielilor poate fi efectuat înainte de închiderea conturilor exerciţiului bugetar avut în vedere. Controlul se efectuează asupra actelor justificative şi, dacă este cazul, la faţa locului, la celelalte instituţii ale Uniunii, în sediile oricărui organ, oficiu sau agenţie care administrează venituri sau cheltuieli făcute în numele Uniunii şi în statele membre, inclusive în imobilele oricărei personae fizice sau juridice care beneficiază de vărsăminte provenite de la buget. În statele membre controlul se efectuează în colaborare cu instituţiile naţionale de control sau, în cazul în care acestea nu dispun de competenţele necesare, cu serviciile naţionale competente. Curtea de Conturi Europeană şi instituţiile naţionale de control ale statelor membre practică o colaborare bazată pe încredere şi pe respectarea independenţei acestora. Aceste instituţii sau servicii informează Curtea de Conturi Europeană în cazul în care intenţionează să participle la control. Orice document sau informaţie necesară îndeplinirii misiunii sale se comunică Curţii de Conturi Europene, la cererea sa, de către celelalte instituţii ale Uniunii, de către orice organ, oficiu sau agenţie care gestionează venituri sau cheltuieli în numele Uniunii, de către persoanele fizice sau juridice care beneficiază de vărsăminte de la buget şi de către instituţiile naţionale de control sau, în cazul în care acestea nu dispun de competenţele necesare, de către serviciile naţionale competente. În ceea ce priveşte activitatea de gestionare a veniturilor şi cheltuielilor Uniunii exercitată de Banca Europeană de Investiţii, dreptul de acces al curţii de Conturi la informaţiile deţinute de Bancă este reglementat printr-un acord încheiat între Curte, Bancă şi Comisie.

c) Întocmeşte un raport anual după încheierea fiecărui exerciţiu financiar. Raportul se transmite celorlalte instituţii ale Uniunii şi se public în Jurnalul Oficial al UE împreună cu răspunsurile formulate de aceste instituţii la observaţiile Curţii de Conturi.

24

d) Îşi poate prezenta în orice moment observaţiile, în special sub forma unor

rapoarte speciale cu privire la chestiuni specifice.

e) Emite avize la cererea uneia dintre celelalte instituţii ale UE.

f) Adoptă rapoarte anuale, rapoarte speciale sau avize cu majoritatea membrilor care o compun. Cu toate acestea, in vederea adoptarii unor categorii de rapoarte sau de avize, Curtea de Conturi îşi poate înfiinţa camere interne, în condiţiile prevăzute de regulamentul său de procedură, ap4robat de Consiliu.

g) Curtea de Conturi sprijină Parlamentul european şi Consiliul în exercitarea

funcţiei lor de control al execuţiei bugetare.

h) Curtea de Conturi raportează cazurile de neregularitate sau suspiciune de fraudă detectate în cadrul activităţii de audit şi este consultată în legătură cu orice propunere referitoare la măsurile de combatere a fraudei.

Curtea de Conturi Europeană nu are putere juridică. Rapoartele şi opiniile sale nu au caracter obligatoriu din punct de vedere juridic. Cu toate acestea, activităţile Curţii de Conturi permit organelor legislative şi instituţiilor responsabile de gestionare a programelor şi finanţelor UE să îmbunătăţească gestiunea financiară. Curtea de Conturi europeană are ca misiune:

a) Să auditeze independent colectarea şi utilizarea fondurilor UE şi, astfel, să evalueze modul în care instituţiile europene îndeplinesc aceste funcţiuni;

b) Să examineze dacă operaţiile financiare au fost investigate în mod corect, efectuate în conformitate cu legile şi reglementările în vigoare şi gestionate în aşa fel încât să asigure economicitate, eficienţă, eficacitate;

c) Să facă astfel încât să fie cunoscute rezultatele activităţii sale prin publicarea unor rapoarte relevante, obiective şi oportune;

d) Să contribuie la îmbunătăţirea gestiunii financiare a fondurilor UE la toate nivelurile, în aşa fel încât să garanteze cetăţenilor UE utilizarea optimă a resurselor financiare.

3.2. Valorile, obiectivele strategice, rolul şi activitatea Curţii de Conturi Europene

A. Sunt valori ale Curţii de Conturi Europene:

a) Independenţă, integritate şi imparţialitate: - atât în ceea ce priveşte instituţia cât ţi membrii şi personalul acesteia; - furnizarea unor informaţii adecvate către părţile interesate fără să solicite sau să urmeze instrucţiuni sau să cedeze vreunei presiuni provenite din surse externe. b) Profesionalism: - menţinerea unor standard ridicate şi exemplare în toate aspectele profesionale; - implicarea în auditul finanţelor publice atât5 la nivelul UE cât şi la nivel mondial.

25

c) Valoarea adăugată: - elaborarea unor rapoarte relevante, prezentate la timp şi de înaltă calitate, bazate pe constatări şi probe solide care să răspundă problemelor părţilor interesate şi să transmit un mesaj puternic şi cu autoritate; - contribuie la îmbunătăţirea eficace a gestiunii UE şi la creşterea responsabilizării în ceea ce priveşte gestiunea fondurilor europene. d) Excelenţă şi eficienţă: - aprecierea angajaţilor, dezvoltarea talentelor şi recompensarea performanţei; - asigurarea unei comunicări eficace pentru a promova spiritual de echipă; - maximizarea eficienţei în toate aspectele activităţii sale.

B. Pentru a-şi îndeplini misiunea, Curtea de Conturi Europeană şi-a stabilit următoarele obiective strategice:

- Profesionalism: consolidarea metodologiei, o strategie de audit corespunzătoare, dezvoltarea practicii de audit a finaţelor publice, standard şi criteria de audit comune în ceea ce priveşte fondurile europene, colaborarea cu instituţiile supreme de audit din UE, un cadru de control European eficace;

- Rezultate: alegerea unor subiecte de audit adecvate, publicarea la timp a unor rapoarte clare şi inteligente, îmbunătăţirea calităţii auditurilor performanţei, creşterea impactelor rapoartelor.

Părţi interesate: - intensificarea relaţiilor cu entităţile auditate pentru a contribui la o

mai bună înţelegere a procesului de audit şi pentru a permite acceptarea pe o scară mai largă a rezultatelor de audit;

- multiplicarea contactelor cu Parlamentul European şi cu Consiliul, în calitatea acestora de autorităţi bugetare şi responsabile de descărcare de gestiune;

- comunicare eficace cu cetăţenii UE. Învăţare şi dezvoltare:

- însuşirea lecţiilor învăţate în urma exerciţiuluin de evaluare inter pares, cu scopul de a consolida şi dezvolta organizarea, metodele, procesele şi realizările şi de a maximize eficienţa;

- punerea în aplicare de politici eficace şi dinamice privind resursele umane;

- formare profesională la standard înalte de calitate; - modernizarea infrastructurii; - punerea în aplicare de politici privind tehnologia informaţiei.

C. Rolul şi activitatea Curţii de Conturi Europene Bugetul UE se ridică la aproximativ 120 miliarde euro, în jur de 1% din venitul naţional brut (VNB) al celor 27 de state membre. În comparaţie cu bugetele naţionale, aceasta este o sumă nesemnificativă. Cu toate acestea, pentru unele state membre fondurile din partea UE joacă un rol important în finanţarea

26

activităţilor publice, suma totală fiind apropiată sau echivalentă cu VNB-ul unor ţări, cum este cazul României. Alcătuirea bugetului a evoluat în timp, politicile privind agricultura şi coeziunea reprezentând componentele sale majore. Bugetul UE este finanţat prin contribuţii financiare din partea statelor membre (bazate, în majoritate, pe VNB-ul fiecărui stat membru), precum şi print axe vamale şi agricole. Cheltuielile UE prezintă următoarea structură:

- 1% Cetăţenie, libertate, securitate şi justiţie; - 6% Uniunea Europeană ca partener mondial; - 6% Administraţie; - 38% Coeziune – creştere durabilă; - 49% Agricultură - Conservarea şi gestionarea resurselor natural.

Bugetul este stabilit în fiecare an de către Consiliu (adică de către reprezentanţii statelor membre) şi de către Parlamentul European, prin deputaţii aleşi prin vot direct. Comisia propune bugetul şi este responsabilă de execuţia lui.

3.3. Sfera auditului realizat de Curtea de Conturi Europeană 3.3.1. Competenţele auditului

Curtea de Conturi Europeană are misiunea de a audita: - execuţia bugetului general al Uniunii Europene; - execuţia Fondurilor Europene pentru Dezvoltare; - execuţia conturilor tuturor organismelor şi agenţiilor Uniunii

europene; - orice organism sau personae juridice care gestionează sau

beneficiază de fonduri ale Uniunii Europene.

Temele de audit variază de la analiza situaţiilor financiare până la examinarea detaliată a unor anumite domenii bugetare sau de gestiune. Tipuri de misiuni de audit:

- misiuni de audit recurente pe care Curtea le efectuează în fiecare an conform dispoziţiilor prevăzute în Tratat. Acestea include auditarea situaţiilor financiare ale UE, ale Fondurilor Europene pentru Dezvoltare şi ale tuturor celorlalte organisme şi agenţii create de Uniune;

- misiuni de audit selectate, în cadrul cărora Curtea alege anumite domenii bugetare sau de gestiune care prezintă un interes specific pentru a le supune unui audit aprofundat.

În acest sens, Curtea de Conturi Europeană:

27

- Organizează şi efectuează activităţile de audit în deplină independenţă faţă de celelalte instituţii ale UE şi faţă de guvernele statelor membre.

Curtea nu are putere juridică dar rapoartele sau opiniile sale contribuie la garantarea faptului că bugetul UE este executat în conformitate cu regulile şi reglementările în vigoare.

- Decide în materie de audituri selectate, respective cu privire la temele de audit, modalităţile de abordare şi data la care să se prezinte observaţiiile şi concluziile referitoare la aceste activităţi. Nu examinează fiecare domeniu bugetar într-un mod detaliat, cid oar o selecţie a temelor cu caracter bugetar sau legate de gestiune.

Pentru selecţia misiunilor de audit, Curtea realizează în mod sistematic o analiză a riscurilor din întreg domeniul auditului, ţinând cont de deficienţele şi de problemele existente, precum şi de importanţa financiară şi de rezultatele auditurilor precedente.

- Realizează auditurile în conformitate cu propriile politici şi standarde de audit. Acestea au fost adaptate după standardele internaţionale, general acceptate, respective după:

o normele de audit INTOSAI şi o standardele internaţionale de audit ale Federaţiei internaţionale a

experţilor contabili adaptate la contextual UE. - Are drept de acces la toate informaţiile care îi sunt necesare în

vederea îndeplinirii misiunii sale. Auditurile Curţii de Conturi Europene sunt effectuate la faţa loculuin la:

– Comisia Europeană, care este responsabilă de execuţia bugetului UE;

– Administraţiile naţionale şi regionale care gestionează fonduri europene în statele membre şi în alte ţări beneficiare;

– Beneficiarii finali, adică aceia care primesc fonduri de la UE.

3.3.2. Creşterea performanţei gestiunii financiare Curtea de Conturi Europeană acordă atenţie deosebită creşterii performenţei gestiunii financiare prin intermediul activităţilor de audit, în sensul că:

- subliniază deficienţele care afectează gestiunea; - determină modul în care fondurile UE pot fi mai bine gestionate.

În acest scop, Curtea de Conturi Europeană formulează propuneri cu privire la modul de a garanta eficient: - sporirea gradului de conformitate cu legislaţia în vigoare; - reducerea riscurilor apariţiei erorilor şi neregularităţilor; - o mai bună organizare a activităţilor UE, prin îmbunătăţirea metodelor şi a procedurilor contabile; - sporirea eficienţei şi eficacităţii în realizarea obiectivelor politice ale UE.

28

3.3.3. Neregularităţile şi frauda

Curtea de Conturi Europeană raportează toate cazurile de neregularitate sau de suspiciune de fraudă. Responsabilitatea prevenirii, detectării şi investigării erorilor şi neregularităţilor revine responsabililor cu gestionarea şi executarea programelor UE, mai exact Comisiei Europene şi statelor membre. Curtea analizează în ce măsură Comisia şi statele membre îşi îndeplinesc obligaţiile în acest domeniu şi indică posibile modalităţi de îmbunătăţire a acestor aspect. Dacă, în cadrul activităţilor de audit, Curtea suspectează existenţa unui caz de fraudă, de corupţie sau orice altă activitate ilegală sau dacă un cetăţean semnalează un caz de fraudă, aceste problem sunt comunicate în cel mai scurt timp posibil Oficiului European de Luptă Antifraudă (OLOAF). Acesta are apoi datoria de a efectua o anchetă detaliată şi de a dispune urmărirea în statele membre şi în cele beneficiare, precum şi de a asigura urmărirea modului de recuperare a fondurilor UE. 3.3.4. Opiniile Tratatul stipulează obligativitatea Curţii Europene de a formula o opinie cu privire la orice propunere de introducere sau de modificare a unei reglementări cu caracter financiar, inclusiv în domeniul luptei împotriva fraudei. Şi alte instituţii ale UE pot solicita opinia oficială Curţii de Conturi cu privire la anumite aspecte.

3.4. Abordarea auditului

Curtea de Conturi Europeană efectuează trei tipuri diferite de audituri: audit financiar, audit de conformitate, audit al performanţei.

Aceste audituri abordează următoarele întrebări: – Conturile prezintă în mod fidel, sub toate aspectele semnificative, situaţia

financiară, rezultatele şi fluxurile de trezorerie ale exerciţiului, în conformitate cu cadrul aplicabil de raportare financiară? (audit financiar).

– Activităţile, operaţiunile şi informaţiile financiare respectă, sub toate aspectele semnificative, cadrele juridice şi de reglementare care le sunt aplicabile? (audit de conformitate).

– Gestiune financiară este bună, respective fondurile sunt utilizate într-un grad cât mai mic posibil (econimicitate), rezultatele sunt obţinute cu cel mai mic nivel posibil de resurse (eficienţă) şi au fost îndeplinite opbiectivele propuse (eficacitate)? (auditul performanţei).

Majoritatea auditurilor financiare şi de conformitate ale Curţii se efectuează în contextul declaraţiei anuale de asigurare, care este prezentată în cadrul raportului anual privind execuţia bugetului Uniunii Europene.

3.4.1. Auditul financiar

29

Auditul financiar examinează: a) Corectitudinea conturilor, respectiv dacă situaţiile financiare sunt întocmite correct şi cu

acurateţe. Conform prevederilor din Tratat şi din Regulamentul financiar, Curtea de Conturi Europeană are datoria de a audita situaţiile financiare cu privire la veniturile şi cheltuielile:

– bugetului general al Uniunii Europene; – Fondurilor Europene pentru Dezvoltare; – organismelor şi agenţiilor Uniunii Europene.

Aceste situaţii financiare includ, în general: bilanţul contabil, contul rezultatului economic, situaţia fluxurilor de numerar, situaţia variaţiilor de capital propriu şi note explicative. Obiectivul auditului constă în a determina dacă:

- situaţiile financiare prezintă o imagine fidelă şi reală a rezultatului exerciţiului financiar şi a stării financiare la sfârşitul anului fiscal;

- operaţiunile, activele şi pasivele au fost correct înregistrate şi prezentate în situaţiile financiare.

b) Legalitatea şi regularitatea tranzacţiilor care stau la baza veniturilor şi a cheltuielilor UE, respective dacă veniturile au fost încasate iar cxheltuielile au fost efectuate conform tuturor regulilor şi prevederilor în vcigoare.

În Tratat şi în regulamentul financiar se prevede datoria Curţii de a audita legalitatea şi regularitatea operaţiunilor prin care UE finanţează şi execută bugetul propriu. Obiectivul constă în garantarea faptului că:

- operaţiunile au fost efectuate în conformitate cu regulile şi reglementările în vigoare;

- operaţiunile sunt reale; - sumele au fost calculate în mod corect; - beneficiarii ajutorului comunitar şi-au îndeplinit obligaţiile.

Auditul acoperă toate aspectele, de la colectarea unui fond sau achitarea unei cheltuieli de către Comisie, prin diferite niveluri administrative, până la operaţiuni individuale ce corespund unei sume colectate de UE sau allocate unui anumit beneficiar direct.

Curtea de conturi Europeană are misiunea de a prezenta o Declaraţie de asigurare (DAS) cu privire la:

- corectitudinea situaţiilor financiare ale UE; - legalitatea şi regularitatea operaţiunilor care stau la baza

situaţiilor financiare. Declaraţia de asigurare se bazează pe rezultatele unor audituri financiare detaliate şi are drept obiectiv de a informa autoritatea care acordă descărcarea de gestiue dacă:

- situaţiile financiare consolidate aferente bugetului general al UE, stabilite de către Comisie, prezintă o imagine fidelă şi reală a activităţilor financiare din exerciţiului financiar auditat;

- bugetul a fost executat cu respectarea prevederilor legale contractuale.

Opinia global pe care o oferă Curtea de Conturi Europeană în cadrul Declaraţiei de asigurare sebazează pe aprecieri specific cu privire la domeniile principale de

30

activitate ale UE, care conţin informaţii detaliate cu privire la sursa erorilor, a deficienţelor din saistem şi la modalităţi de ămbunătăţire a gestiunii. Aprecierile se bazează pe următoarele elemente:

- evaluarea modului de funcţionare a sistemelor de control intern, mai ales a sistemelor de supervizare, atât în interiorul Comisiei, în statele membre, cât şi în ţările beneficiare;

- probe de audit obţinute prin analizarea unui eşantion de operaţiuni selectate din fiecare domeniu bugetar;

- probe de audit care provin din auditurile asupra fondurilor UE effectuate de către alţi auditori;

- analiza rapoartelor anuale de activitate şi a declaraţiilor directorilor generali ai Comisiei Europene.

Declaraţia de asigurare însoţită de alte informaţii care o susţin se publică în raportul anual al Curţii, care este prezentat Parlamentului European şi Consiliului. Declaraţia se publică, împreună cu situaţiile financiare ale UE şi în Jurnalul Oficial. Pe lângă opinia referitoare la execuţia Bugetului general, Curtea de conturi prezintă în fiecare an o Declaraţie de asigurare cu privire la corectitudinea conturilor Fondurilor Europene pentru Dezvoltare şi la legalitatea şi regularitatea operaţiunilor care stau la baza acestora. Situaţiile financiare ale organismelor UE fac obiectul unei opinii de acelaşi tip. Auditul financiar are ca obiective generale: a) Auditul financiar – fiabilitatea conturilor:

- Exhaustivitatea: toate activele şi pasivele, inclusiv elementele din afara bilanţului, dintr-o perioadă au fost înregistrate;

- Existenţa şi proprietatea: toate activele sau pasivele există la data bilanţului şi aparţin entităţii;

- Prezentarea şi publicarea: activele şi pasivele sunt prezentate, clasificate şi descrise în conformitate cu cadrul de raportare financiară în vigoare.

b) Auditul financiar – legalitatea şi regularitatea operaţiunilor financiare: - Legalitate şi regularitate: toate operaţiunile sunt efectuate în

conformitate cu legile şi reglementările în vigoare şi sunt acoperite de suficient credt bugetar;

- Exhaustivitatea: toate operaşiunile din perioada auditată au fost înregistrate;

- Realitatea: operaţiunea este justificată de un eveniment care are legătură cu entitatea auditată în perioada respectivă;

- Conservarea: suma cu care este înregistrată o tranzacţie este stabilită în mod corectşi se regăseşte în registrele contabile;

- Prezentarea şi publicarea: operaţiunea este prezentată, clasificată şi descrisă în conformitate cu cadrul de raportare financiară în vigoare.

3.4.2. Auditul de conformitate

31

Auditul Curţii de Conturi Europene se deffăşoară în conformitate cu standardele internaţionale de audit (international Standards on Audit – ISA) care se aplică atât în sectorul public cât şi în celprivat. Cu toate aceste, ISA existente nu acoperă în aceeaşi măsură tipul de audit de conformitate efectuat de Curtea de Conturi. Curtea de Conturi Europeană participă în mod activ, alături de instituţii naţionale de audit, la elaborarea standardelor internaţionale de către organisme de standardizare, şi anume:

- INTOSAI – Organizaţia Internaţională a Institutelor Supreme dee Audit;

- IFAC – Federaşia Internaţională a Contabililor. Pentru a obţine o asigurare că plăţile sunt conforme cu cadrele juridice şi de reglementare, Curtea de Conturi îşi întemeiază concluziile pe rezultatele examinării atât a sistemelor de supraveghere şi control, menite să evite sau să detecteze erori de legalitate sau de regularitate, cât şi a unui eşantion de operaţiuni (plăţi). Curtea de Conturi nu dispune de resursele necesare pentru a audita în detaliu toate operaţiunile bugetului UE. În contextul DAS, Curtea utilizează tehnici de eşantionare statistică pentru a obţine un rezultat reprezentativ pentru întreaga populaţie. Acest lucru implică selectarea în mod aleatoriu a unui eşantion reprezentativ de operaţiuni subiacente din toate domeniile bugetului UE, cum ar fi domeniul agriculturii, în vederea efectuării testelor de detaliu. Curtea urmăreşte cursul acestor operaţiuni până la beneficiarii finali ai ajutorului, de exemplu un agricultor dintr-un anumit stat membru. Curtea de Conturi efectuează apoi controale la faţa locului, cum ar fi măsurarea suprafeţei terenului agricol, pentru a verifica dacă declaraţia respectivă de cheltuieli este conform cu realitatea. Natura statistic a eşantionului permite extrapolarea rezultatelor la ansamblul populaţiei în cauză, de exemplu un anumit domeniu de venituri sau de cheltuieli şi, împreună cu informaţiile obţinute din evaluarea sistemelor de supraveghere şi control, aceste rezultate pot fi utilizate ca bază pentru formularea unei opinii de audit globale. În practică, Curtea compară rezultatele testelor sale effectuate pe eşantioane statistice cu ceea ce aceasta consider ca fiind o limită acceptabilă sau prag de semnificaţie cu scopul de a determina natura opiniei ce trebuie exprimată. Atunci când, în urma testării sistemelor de supraveghere şi control, acestea sunt considerate ca fiind viabile, Curtea poate auditabun număr mai mic de operaţiuni pentru a ajunge la concluzia valabilă privind legalitatea şi regularitatea acestora. Curtea utilizează, de asemenea, şi alte surse, cum ar fi activitatea altori auditori, în sprijinul concluziilor sale. 3.4.3. Auditul performanţei Are în vedere utilizarea optimă a resurselor, respective dacă fondurile au fost gestionate în mod economic, efficient şi eficace, astfel încât să garanteze cetăţenilor Uniunii utilizarea optimă a resurselor. Obiectivul constă în evaluarea măsurii în care Comisia şi statele membre au aplicat în mod correct principiile performanţei gestiunii financiare – economicitate, eficienţă şi

32

eficacitate – în ceea ce priveşte gestionarea fondurilor UE. Acest tip de audit mai este denumit şi “auditul bunei gestiuni financiare” sau “auditul valorii pentru bani”. Conform Regulamentului financiar, fondurile UE se gestionează pe baza a trei principia:

- economicitate: utilizarea unui minim de resurse pentru atingerea unui anumit rezultat sau obiectiv;

- eficienţă: atingerea performanţei prin utilizarea fondurilor allocate;

- eficacitate: atingerea obiectivelor politicii UE. Curtea de Conturi Europeană practică două tipuri de abordări în materie de audit al performanţei:

a) abordarea în funcţie de obiectul supus auditului, carevconstă în evaluarea administrării cheltuielilor şi, mai mult, a măsurilor luate pentru a garanta utilizarea optimă a resurselor. Acest lucru implică:

- evaluarea strategiei adoptate de conducerea entităţii auditate, precum şi a sistemelor utilizate pentru a asigura performanţa;

- verificarea deciziilor luate în scopul evaluării strategiei adoptate de conducerea entităţii auditate şi a sistemelor utilizate pentru a asigura performanţa.

Auditul stabileşte dacă abordarea pe care a adoptat-o conducerea entităţii a fost în măsură să asigure performanţa şi, în sens contrar, cum ar putea fi îmbunătăţită;

b) abordarea în funcţie de riscurile care pot apărea. Această abordare constă într-o evaluare menită să stabilească dacă un anumit program sau proiect a atins obiectivul propus şi a dus la atingerea performanţei. În speţă, se analizează dacă obiectivele unei anumite cheltuieli allocate au fost atinse şi prin ce mijloace şi dacă rezultatul a fost atins cu minimum de resurse necesare. Concluziile auditului stabilesc dacă s-a atins performanţa în cadrul programului şi, în caz contrar, în ce fel ar putea fi îmbunătăţită situaţia. În auditul performanţei, Curtea de Conturi utilizează o gamă variată de metodologii de audit pentru a evalua sistemele de gestionare şi de monitorizare, precum şi informaţiile privind performanţa pe baza unor criteria derivate din legislaţia şi din principiile unei bune gestiunin financiare.

3.5. Metodologia de audit a Curţii de Conturi Europene Fiecare tip de audit cuprinde trei faze: planificarea, testarea şi raportarea. 3.5.1. Planificarea Curtea de Conturi Europeană îşi planifică activităţile anual şi multianual. Programul anual prezintă misiunile specific care urmează a fi efectuate în cursul exerciţiului financiar respectiv.

33

Programul multianual permite Curţii să definească şi să actualizeze modalitatea de abordare a auditului. În cazul auditurilor selectate, activităţile încep cu un studiu preliminar menit să determine dacă efectuarea unui audit aprofundat este justificată în cazul activităţii respective, mai exact dacă auditul va avea efectul dorit şi dacă va fi rentabil. În această fază, auditoria colectează şi analizează date furnizate de către Comisia Europeană, precum şi de statele membre şi ţările beneficiare, cu scopul de a forma o imagine de ansamblu a principalelor sisteme de gestiune şi control intern. Auditorii efectuează o evaluare exactă a riscurilor şi stabilesc surse potenţiale pentru obţinerea probelor de audit. Aceste informaţii permit auditorilor să stabilească obiectivele generale şi detaliate ale auditului, precum şi natura şi amploarea testelor ce urmează a fi effectuate pentru atingerea acestora. Obiectivele auditului stabilesc cu precizie care este scopul auditului, ce urmăreşte să îndeplinească şi/sau întrebările la care se vor obţine răspunsuri prin intermediul auditului. Pentru fiecare audit efectuat, auditorii stabilesc un plan de audit care defineşte sfera auditului, abordarea auditului, precum şi obiectivele auditului şi modalitatea cea mai eficientă şi economic de a le atinge. Acest plan conţine date cu privire la resursele umane şi alte resurse necesare realizării auditului, precum şi informaţii practice, cum ar fi ţările ce urmează a fi vizitate şi metodele care vor fi utilizate pentru obţinerea probelor de audit. Planul se completează cu un program de audit care prezintă detaliat testele de audit necesare. Procedura de audit a Curţii de Conturi Europene cu nprivire la planificare se sintetizează astfel:

a) Orientări strategice: expunerea strategiei generale de audit a Curţii. b) Program de lucru multianual: examinarea domeniului auditului şi identificarea

posibilelor teme de audit. c) Program de lucru anual: selectarea temelor de audit pentru exerciţiul financiar

următor pe baza proiectelor stabilite de Curte. d) Studiu preliminar: examinarea detaliată a temei de audit, respectiv:

- evaluarea riscurilor; - identificarea problemelor cheie; - determinarea posibilelor obiective de audit; - evaluarea efectului scontat al auditului; - propunere cu privire la posibilitatea de a continua auditul; - aprobarea din partea grupului de audit.

e) Plan de audit: planificarea detaliată: cine? ce? unde? când? cum? f) Programul de audit: prezentarea detaliată a etapelor necesare realizării obiectivelor

auditului. 3.5.2. Testarea (executarea) Testele se utilizează pentru a obţine probe de audit suficiente, relevante şi de încredere, care să permită auditorilor elaborarea concluziilor cu privire la obiectivelor auditului.

34

Testele se efectuează de către echipe de audit formate din doin asu trei auditori. Auditorii colectează probe în conformitate cu planul de audit atât în interiorul instituţiilor UE, cât şi la faţa locului în statele membre şi în ţările beneficiare. În funcţie de tipul de audit, acest lucru presupune în general analizarea şi testarea sistemelor şi operaţiunilor la toate nivelurile administrative auditate. Tehnicile de eşantionare statistic se dovedesc destul de des eficace în obţinerea unei imagini representative a unei populaţii de operaţiuni. Pentru anumite tipuri de audit, Curtea apelează la experţi externi care deţin cunoştinţe specific într-un anumit domeniu. Pentru a obţine probele de audit, auditorul dispune de mijloace diferite, printer care:

- examinarea documentelor justificative importante; - controalele fizice; - interviul.

Natuara probelor necesare depinde de operaţiunea în cauză, de obiectivul auditului şi, în mod deosebit, de condiţiile în care s-s obţinut ajutorul comunitar. De exemplu, în cazul unui audit cu privire la alocaţia pentru viţel, auditorul obţine probe care să ateste faptul că şeptelul există într-adevăr, că aceta corespunde standardelor specifice de eligibilitate (vârstă etc.) şi că a fost în proprietatea agricultorului în perioada eligibilităţii. Fiind vorba de ajutor comunitar în sprijinul proiectelor de infrastructură regional, este indicat să se obţină probe atât cu privire la existenţa fizică a proiectului, cât şi la realitatea şi eligibilitatea cheltuielilor pentru care beneficiarul a solicitat rambursarea. Abordarea auditului pe sisteme are în vedere că un audit presupune în general efectuarea unor teste directe pe un eşantion de operaţiuni pentru a obţine probele de audit necesare. Durata acestor teste poate să fie totuşi redusă, dacă acest lucru este posibil şi dacă acest lucru este posibil şi dacă sistemele de control intern sunt de încredere. Abordarea pe sisteme începe printr-o analiză aprofundată a modului de concepere şi funcţionare a sistemelor de control intern ale entităţii auditate, precum şi prin testarea acestor elemente, obiectivul fiind obţinerea probelor cu privire la eficacitatea lor. Sistemele de control intern sunt sisteme concepute de responsabilii entităţii auditate cu scopul de a garanta:

- realizarea obiectivelor entităţii într-un mod economic, efficient şi eficece;

- respectarea reglementărilor externe (legislaţia) şi a politicilor interne de gestiune;

- protecţia activelor şi a informaţiei; - prevenirea şi detectarea fraudelor şi erorilor; - calitatea înregistrării documentelor contabile şi transmitere, în

timp util, a unor informaţii cu caracter financiar şi administrative de vîncredere.

Dacă din teste rezultă că sistemele sunt bine concepute şi funcţionează într-un mod eficace, numărul de teste directe pe operaţiuni, necesare realizării obiectivelor auditului, poate fi redus. Abordarea pe sisteme este utilizată atât pentru auditurile financiare, cât şi pentru auditurile performanţei. Prezintă avantajul că oferă observaţii detaliate asupra sistemelor de control intern şi, prin urmare, permite identificarea deficienţelor din sistem şi formularea unor recomandări pentru îmbunătăţirea situaţiei.

35

După finalizarea activităţii echipa de audit întocmeşte o scrisoare oficială în care oferă detalii cu privire la constatările Acest raport de constatări preliminare este semnat de membrul Curţii responsabil de auditul respective şi este adresat entităţilor auditate, adică:

- autorităţilor din statele membre responsabile de gestionarea Fondurilor Uniunii Europene, în cazul dublei ngestionări a cheltuielilor;

- Comisiei Europene, în cazul unei gestiuni directe a cheltuielilor; - celorlalte instituţii ale Uniunii Europene, dacă auditul se referă la

cheltuielile proprii. Obiectivul Raportului preliminar de constatări este de a parmite entităţilor auditate să confirme exactitatea datelor constatate de Curte şi să ofere toate informaţiile suplimentare sau explicaţiile c ear putea fi utile. Când auditoria au obţinut suficiente probe de audit, relevante şi de încredere, datele sunt analizate şi servesc drept puncte de plecare pentru concluziile formulate asupra obiectivelor auditului. În sinteză, procedura de audit a curţii de Conturi Europene cu privire la testare se prezintă astfel:

- colectarea de probe de audit suficiente, relevante şi de încredere; - controale în instituţiile UE, administraţiile din statele membre şi

din ţările beneficiare, precum şi la beneficiarii direcţi ai fondurilor comunitare;

- după fiecare audit se trimite entităţii auditate un raport privind constatările preliminare care să permit acesteia să confirme sau să infirme faptele expuse;

- coroborarea probelor de audit pentru stabilirea concluziilor referitoare la obiectivele auditului.

3.5.3. Procedura de audit privind raportarea Rapoartele de audit au ca scop comunicarea rezultatelor activităţilor Curţii de Conturi europene către entitatea auditată, autoritatea care acordă descărcarea de gestiune, cetăţenii UE. Publicarea rapoartelor de audit reprezintă un element important în asigurarea transparenţei procesului de supraveghere a gestionării şi utilizării fondurilor comunitare. După finalizarea activităţilor de audit programate şi după analizarea probelor de audit, auditorii stabilesc un Raport preliminar de audit (“Observaţiile preliminarii ale Curţii”) care cuprinde:

- observaţii şi constatări ale auditorului; - concluzii cu privire la obiectivele auditului; - recomandări în vederea remedierii deficienţelor.

Raportul preliminar de audit se examinează de grupul de audit responsabil, înainte de a fi supus spre aprobare Curţii. Raportul preliminar este trimis entităţii auditate – Comisia Europeană sau altă instituţie a UE – în cadrul unei proceduri de discuţii bilateral, prin care entitatea auditată poate examina

36

faptele expuse în raport şi să ofere un răspuns official cu privire la observaţiile făcute de Curte. Răspunsul ţine cont şi de reacţiile statelor membre. În funcţie de răspunsul oferit, Curtea îşi poate menţine observaţiile iniţiale sau le poate modifica prin corectarea eventualelor erori sau neînţelegeri. Răspunsul oferit de entitatea auditată este publicat în acelaşi timp cu raportul de audit. La sfârşitul procedurii de discuţii bilaterale Curtea adoptă în mod official Raportul de audit definitiv. În sinteză, procedura de audit a Curţii de Conturi Europene privind raportarea se prezintă astfel:

a) Raport preliminar de audit: adoptarea unui raport preliminar (“Observaţii preliminare”) de către Curtea de Conturi.

b) Procedura de discuţii bilaterale cu Comisia sau altă instituţiea a UE, care examinează faptele expuse în Raportul preliminar şi formulează un răspuns.

c) Raportul: Curtea de Conturi adoptă raportul de audit în cadrul reuniunii colegiului membrilor.

d) Publicarea: publicarea Raportului de audit în toate limbile oficiale ale UE, însoţit de răspunsurile formulate de Comisie sau de altă instituţie pe Internet şi în Jurnalul Oficial al UE.

e) Descărcarea de gestiune: decizia politică a Parlamentului European cu privire la execuţia bugetului.

f) Monitorizarea impactului: monitorizarea măsurilor corectoare luate ca urmare a constatărilor şi recomandărilor Curţii de Conturi Europene.

3.6. Rezultatele activităţii Curţii de Conturi Europene 3.6.1. Publicaţiile Rapoartele de audit şi opiniile Curţii de Conturi Europene se publică atât pe site-ul web al Curţii de Conturi Europene www.eco.europa.eu cât şi în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene, în toate limbile oficiale ale UE. Rapoartele de audit şi opiniile Curţii de Conturi Europene:

a) Raportul anual, care conţine, pentru fiecare exerciţiu financiar, Declaraţia de asigurare a Curţii, precum şi alte observaţii cu privire la execuţia bugetului general al UE şi al Fondurilor Europene pentru Dezvoltare.

b) Rapoartele anuale specific cu privire la fiecare borganism şi agenţie a UE. c) Rapoarte speciale, care conţin rezultatele auditurilor financiare şi auditului

performanţei aprofundate, efectuate de Curtea de Conturi în domeniile bugetare, sau ale auditurilor efectuate pe problem specific de gestiune.

d) Opinii ale Curţii cu privire la reglementări noi sau modificări ale reglementărilor cu caracter financiar.

37

Raportul anual se publică în luna noiembrie a anului ce urmează după exerciţiul financiar auditat. Rapoartele specifice şi opiniile pot fi publicate în orice moment al anului. Rapoartele de audit şi opiniile Curţii se transmit în mod oficial preşedinţilor instituţiilor europene şi comisiei de control bugetar a Parlamentului European. Raportul anual se mai transmite şi către comitetul bugetar al Consiliului, către Parlamentele naţionale şi către prşedinţii instituţiilor supreme de audit din statele membre. În momentul publicării, rapoartele de audit şi comunicatele de presă ce le însoţesc se transmit atât presei internaţionale cât şi altor părţi interesate. 3.6.2. Prezentarea în faţa Parlamentului European şi a Consiliului Preşedintele Curţii de Conturi europene prezintă raportul anual în faţa Parlamentului European reunite în plen, după ce l-a prezentat în faţa Comisiei de control bugetar. În cursul dezbaterii ulterioare, comisia are posibilitatea de a-şi exprima punctual de vedere. Aceste prezentări publice sunt urmărite cu interes sporit de către presa internaţională. Preşedintele Curţii prezintă raportul şi Consiliului ECOFIN format din miniştrii economiei şi finanţelor din statele membre. Rapoartele speciale, precum şi rapoartele anuale specifice se prezintă de urgenţă comisiei de control bugetar a Parlamentului European de către membrul Curţii care este responsabil sub acest aspect. Parlamentul European adoptă deciziile luând în considerare observaţiile de audit ale Curţii. Consiliul formulează recomandări cu privire la măsurile corectoare ce trebuie luate de către Comisie sau altă instituţie a UE. 3.6.3. Procedura anuală de descărcare de gestiune Rapoartele Curţii de Conturi Europene pentru un anumit exerciţiu financiar servesc drept punct de plecare în procedura anuală de descărcare de gestiune. Aceasta închide ciclul de operaţiuni referitoare la responsabilitatea cu privire la utilizarea fondurilor comunitare. Autoritatea care acordă descărcarea de gestiune – Parlamentul European – examinează conturile anuale aferente operaţiunilor bugetului general elaborate de comisia Europeană. Parlamentul, la propunerea comisiei sale de control bugetar şi la recomandarea Consiliului decide dacă acordă sau nu descărcare de gestiune Comisiei şi celorlalte instituţii, pentru execuţia bugetului din exerciţiul financiar respective. Acordarea descărcării de gestiune indică faptul că:

- atât Comisia cât şi celelalte instituţii ale UE au administrat în mod corespunzător fondurile UE;

- toate cheltuielile au fost conforme cu legile şi reglementările în vigoare;

- gestiunea financiară a fost eficace; - utilizarea creditelor a servit obiectivelor politice pe care le-a fixat

UE. Refuzul de a acorda descărcarea de gestiune reprezintă una din cele mai mari sancţiuni pe care Parlamentul ar putea să le aplice Comisiei sau altor instituţii europene.

38

Parlementul mai poate să amâne decizia cu privire la descărcarea de gestiune până când Comisia sau altă instituţie europeană adoptă măsurile corectoare în vederea remedierii principalele deficienţe constatate. În fiecare an Comisia are obligaţia de a informa autoritatea care acordă descărcarea de gestiune asupra măsurilor luate ca urmare a deciziilor anterioare privind descărcarea de gestiune. Surse:

1. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naţional şi european – Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 2009

2. Versiunea consolidată a Tratatului privind funcţionarea Uniunii Europene, Jurnalul Oficial al uniunii Europene C115 din 9 mai 2008

3. Curtea de Conturi Europeană: îmbunătăţirea gestiunii financiare a Uniunii Europene. Broşură editată de către Departamentul de relaţii externe al Curţii de Conturi Europene. Comunitatea Europeană 2006: euraud@eco.europa.eu – www.europa.eu

4. Curtea de Conturi Europeană: Raportul anual de activitate 2007. Luxemburg: oficiul pentru Publicaţii Oficiale ale Uniunii Europene, 2008

5. Site-ul internet al Curţii de Conturi europene. www.eca.europa.eu

39

CAPITOLUL IV POLITICI ŞI STANDARDE DE AUDIT ALE CURŢII DE CONTURI EUROPENE 4.1. Obiective şi responsabilităţi 4.1.1. Obiective şi principia generale care guvernează activitatea de audit a Curţii de Conturi Europene Obiective globale ale Curţii de Conturi Europene:

- să îndeplinească obligaţiile stipulate în Tratat şi ăn alte acte legislative;

- să asiste şi, dacă este cazul, să ofere consiliere responsabililor cu deciziile şi cu gestionarea programelor şi finanţelor europene, în aşa fel încât să îmbunătăţească gestiunea financiară.

Auditorul efectuează auditul în conformitate cu: - standardele de audit INTOSAI (Organizaţia Internaţională a

Instituţiilor Supreme de Audit) şi cu standardele de audit internaţionale ale IFAC (Federaţia Internaţională Contabililor), în măsura în care acestea sunt aplicabile în contextual European;

- regulile interne ale Curţii de Conturi care stabilesc baza pe care trebuie săfie examinate şi adoptate rapoartele anuale, rapoartele special şi observaţoole acesteia.

Poliricile şi procedurile pentru efectuarea activităţii de audit sunt definite de Curte în manualul de audit. Auditorul urmează aceste proceduri, consultă suficiente documente justificative şi obţine aprobare din partea superiorului ierarhic pentru orice abatere de la aceste proceduri care pot deveni necesare în funcţie de contextul fiecărei activităţi de audit. Respectarea acestor politici şi procedure permite şi garantarea faptului că activitatea de audit este întreprinsă în conformitate cu orientările europene elaborate sub autoritatea Comitetului de contact al preşedinţilor Instituţiilor Supreme de Audit din UE. În ceea ce priveşte auditul financiar, aplicarea corectă a politicilor şi standardelor de audit precum şi a procedurilor cuprinse în manualul de audit şi în orientările DAS permite să se stabilească dacă toate operaţiunile corespunzătoare au fost întreprinse, effectuate, ordonanţate, achitate sau încasate şi înregistrate în mod correct şi, deci, dacă conturile europene sunt fiabile iar operaţiunile subiacente sunt conforme cu legile şi reglementările în vigoare. În efectuarea activităţilor de audit, auditorul:

- are în vedere obligaţiile funcţionarilor şi ale celorlalţi agenţi ai UE aşa cum sunt prevăzute în statutul funcţionarilor şi în orice altă directivă suplimentară adoptată de Curtea de Conturi care face referire la respectarea acestor obligaţii în cadrul auditului extern;

- veghează în special la desfăşurarea activităţii de audit astfel încât să protejeze şi consolideze independenţa, integritatea,

40

obiectivitatea şi statutul professional al Curţii de conturi şi să protejeze caracterul confidenţial al informaţiilor obţinute în cadrul activităţii de audit.

4.1.2. Controlul de calitate al activităţii de audit Auditorul aplică acele procedure de control al calităţii care, în cadrul politicilor şi procedurilor Curţii de Conturi, corespund unei anumite activităţi. Activităţile effectuate de auditori la fiecare nivel pentru fiecare fază a auditului se supervizează în mod adecvat. Activităţile de documentare se revizuiesc de şeful echipei sau, dacă au fost realizate de către acesta, de şeful diviziei. Obiectivul acestei revizii este de a garanta faptul că au fost obţinute probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile. Revizia este susţinută de probe de audit în documentele de lucru. Activităţile revizuite de şeful de echipă se revizuiesc şi de şeful diviziei şi de directorul responsabil. Directorul responsabil se asigură de faptul că există un system de control de calitate şi că acesta funcţionează în mod eficace. În fiecare an, Curtea de Conturi adoptă un program de acţiuni de revizuire a asigurării calităţii ce urmează a fi efectuată asupra activităţilor de audit încheiate cu scopul de a obţine asigurarea că acestea din urmă au fost realizate în conformitate cu politicile şi standardele Curţii de Conturi. 4.1.3. Documentaţia Auditorul are obligaţia:

- să ofere documente justificative cu privire laproblemele importante pentru furnizarea probelor de audit care susţin rezultatele auditului şi care actestă căacesta a fost efectuat în conformitate cu politicile şi procedurile Curţii de Conturi;

- să întocmească dosarele de lucru sufficient de complet şi detaliat pentru a permite înţelegerea completă a auditului;

- să consemneze în dosarele sale de lucru informaţiile referitoare la programarea activităţii de audit, la natura acestora, la calendarul lor şi la sfera procedurilor de audit effectuate, precum şi rezultatul acestor procedure şi concluziile la care a ajuns plecând de la probele de audit colectate;

- să respecte procedurile Curţii de Conturi garantând confidenţialitatea şi siguranţa dosarelor de lucru, precum şi păstrarea acestora pe o perioadă suficientă, răspunzând astfel cerinţelor profesionale ale Curţii, conform regulilor europene în ceea ce priveşte păstrarea documentelor.

41

4.1.4. Erori, neregularităţi, şi fraude Responsabilitatea cu privire la prevenirea şi detectarea erorilor şi neregularităţilor, precum şi la investigaţiile corespunzătoare revine celor însărcinaţi cu gestionarea şi execuţia programelor europene, respective Comisia şi statele membre. Curtea de Conturi Europeanăa are datoria de a stabili dacă Comisia şi statele membre îşi îndeplinesc atribuţiile în acest domeniu. Activităţile Curţii de Conturi Europene se concentrează mai ale s asupra evaluării acţiunii statelor membre şi a Comisiei în materie de prevenire, şi consiliere, precum şi măsuri de prevenire, deetectare şi corectare a neregularităţilor. Auditorul are în vedere posibilitatea ca acte sau omiteri intenţionate să aibă un effect semnificativ asupra conturilor, rezultatelor activităţilor de audit, al legalităţii şi regularităţii sau asupra opiniei pe care o formulează cu privire la calitatea gestiunii financiare. De aceea, în timpul planificării şi executării procedurilor de audit, precum şi a evaluării şi comunicării concluziilor, auditorul are obligaţia să evalueze riscurile legate de erori şi de neregularităţi, inclusive de fraudă, de corupţie şi de alte activităţi ilegale. Dacă în timpul unui audit sunt detectate cazuri de fraudă, de corupţie sau orice suspiciune de activitate ilegală care afectează interesele financiare ale UE, auditorul urmează procedurile adoptate de Curtea de Conturi. Dacă un caz de fraudă, corupţie sau activitate ilegală este adus la cunoştinţa Curţii de Conturi, auditorul care primeşte denunţarea urmează procedurile adoptate de Curte, în aşa fel încât constatările aferentebsă fie communicate în cel mai scurt timp posibil Oficiului European de Luptă Antifraudă (OLAF). 4.2. Procedura de planificare 4.2.1. Planul de audit şi programul de audit Auditorul planifică activitatea de audit astfel încât aceasta să fie efectuată efficient şi eficace. Auditorul are obligaţia să elaboreze şi documenteze:

a) Un plan de audit global, care: - descrie sfera şi modul de desfăşurare a auditului, principalele

întrebări la care se aşteaptă răspunsuri, tipul de probe de audit ce urmează a fi selectate, metodele ce urmează a fi utilizate pentru a obţine aceste probe şi punctual de plecare pentru evaluare;

- conţine şi o sintezăna rezultatelor procedurilor analitice aplicate, un calendar al execuţiei auditului şi al elaborării raportului, precum şi un buget estimative care urmează a fi alocat auditului şi cheltuielile pe care le presupune misiunea;

- se aprobă de şeful diviziei după consultarea prealabilă a directorului şin se prezintă de către membrul responsabil de auditul respective în faţa grupului de audit;

- are ca principal obiectiv să ofere punctual de plecare în ceea ce priveşte deciziile referitoare la auditul propus de membrul responsabil de acest aspect.

42

b) Un program de audit, care: - descrie natura, calendarul şi sfera procedurilor de audit necesare

pentru a implementa planul de audit global; - face referire la toate obiectivele fixate şi la riscurile semnificative

identificate; - se aprobă de şeful de divizie după consultarea prealabilă a

directorului, înainte de începerea testelor; - reprezintă un punct de plecare în informarea echipei de auditoria

supra modului în care trebuie executate activităţile de audit şi în a oferi diviziei şi directorului posibilitatea de a conduce şi controla auditul;

- trebuie să fie sufficient de detaliat pentru a realize obiectivele. Planul de audit şi programul de audit se revizuiesc, dacă este necesar, în cursul activităţii de audit. Reviziile importante se aprobă de membrul responsabil de acest aspect. Reviziile mai puţin importante (cele care nu solicit resurse suplimentare şi nici nu modifică obiectivele vizate) se aprobă de şeful diviziei şi de director. 4.2.2. Cunoaştrea entităţilor auditate Pentru a efectua un audit, auditorul trebuie să acumuleze suficiente cunoştinţe cu privire la entităţile sau activităţile auditate, pentru a înţelege evenimentele, operaţiunile şi practicile care pot avea un impact semnificativ asupra conturilor. Şeful diviziei şi şeful echipei se asigură că toţi auditorii desemnaţi pentru o misiune de audit obţin cunoştinţe suficiente asupra entităţilor şi a activităţilor auditate pentru a fi în măsură să execute activităţile de audit care le sunt încredinţate. Auditorul examinează atât datele financiare cât şi cele nefinanciare pentru a se asigura că acestea corespund cunoştinţelor sale asupra entităţilor şi activităţilor auditate. Examinarea se efectuează în faza de planificare pentru a identifica domeniile care necesită o examinare mai detaliată şi pentru a confirma coerenţa constatărilor de audit. 4.2.3. Importanţa relativă Auditorul are obligaţia:

a) În timpul desfăşurării unei activităţi de audit: - să ţină cont de importanţa relativă a unei informaţii şi de legătura

acesteia cu riscul de audit; - să aibă în vedere, pentru fiecare constatare de audit, posibilitatea

ca aceasta să fie semnificativă datorită valorii, naturii sau contextului în care apare;

- să examineze importanţa reletivă a momentului în care stabileşte natura, calendarul şi procedurile de audit;

- să aprecieze dacă, în evaluarea fiabilităţiiconturilor, numărul de anomalii detectate este semnificativ. Erorile care efectează exhaustivitatea, prezentarea conturilor,precum şi realitatea

43

operaţiunilor subiacente şi comensurarea lor se examinează în timpul evaluării fiabilităţii conturilor (imaginea fidelă).

b) În timpul evaluării legalităţii şi regularităţii operaţiunilor subiacente conturilor: - să aprecieze dacă numărul de operaţiuni ilegale şi neconforme cu

reglementările în vigoare este semnificativ; - să examineze şi natura şi contextul în care apar aceste operaţiuni

ilegale şi neconforme cu reglementările în vigoare. c) În timpul planificării unei activităţi de audit cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau

legalitatea şi reguleritatea operaţiunilor subiacente, auditorul are obligaţia să fixeze un prag de semnificaţie care să se situeze între 0,5% şi 2% din cheltuielile brute sau din venitul brut, dacă este cazul. Orice diferenţa de la această marjă trebuie să fie foarte bine documentată în dosarele de lucru şi avizată de şeful diviziei responsabile, după consultarea directorului, şi de membrul responsabil, înainte de a începe testele de audit.

d) În timpul evaluării bunei gestionări financiare, auditorul are obligaţia săaprecieze dacă aceste constatări de audit conţin elemente referitoare la economicitatea, eficienţa şi/sau eficacitatea gestiunii entităţilor examinate care necesită a fi incluse în raportul anual al Curţii de Conturi sau într-un raport special.

4.3. Controlul intern 4.3.1. Evaluarea riscului şi controlul intern Auditorul trebuie:

a) Să acumuleze suficiente cunoştinţe cu privire la sistemele contabile şi de control intern pentru a planifica auditul şi pentru a concepe o abordare eficace a auditului. În ceea ce priveşte activitatea de audit financiar, auditorul trebuie să înţeleagă sistemul contabil suficient cât săpoată identifica şi înţelege:

- principalele clase de tranzacţii derulate de entitatea respectivă; - în ce mod sunt iniţiate tranzacţiile; - registre contabile semnificative, documente justificative, situaţii

financiare; - procesul de raportare financiară şi contabilă, de la iniţierea

principalelor tranzacţii până la inserarea acestora în conturile europene.

b) Să facă apel la raţionamentul profesional pentru a evalua riscul de audit şi pentru a defini procedurile de audit care îl pot aduce la un nivel scăzut, acceptabil. Riscul de audit este riscul ca auditorul să exprime o opinie potrivit căreia conturile sunt fiabile, iar în realitate să nu fie, operaţiunile subiacente sunt conforme cu legile şi reglementările în vigoare, iar în realitate acestea să nu fie sau să nu fi fost respectate principiile bunei gestiuni financiare. Riscul de audit are drept componente: riscul inerent, riscul de control şi riscul de nedetectare.

44

Riscul inerent este riscul legat de natura activităţilor şi a structurii gestiunii, ca procedurile de control intern să nu poată preveni sau detcta şi corecta erorile sau deficienţele care bpot apărea în gestiunea financiară. Riscul de control este riscul ca procedurile de control să nu poată preveni sau detecta şi corecta la timp erori sau deficienţe semnificative ale gestiunii financiare. O astfel de situaţie poate fi cauzată fie de absenţa procedurilor de control adecvate, fie de faptul că procedurile de control intern nu funcţionează în mod eficace, permanent şi coerent. Riscul de nedetectare este riscul ca procedurile aplicate de auditor şă nu permită detectarea unei erori sau a unei deficienţe a gestiunii financiare care, izolată sau cumulatăncu alte erori sau deficienţe, ar putea fi semnificativă.

c) Să acumuleze suficiente cunoştinţe cu privire la: - mediul de control, pentru a evita atitudinea, acţiunile întreprinse şi

importanţa pe care o acordă conducerea entităţii controalelor interne;

- procedurile de control, pentru a elabora planul de audit. d) Să efectueze o evaluare preliminară a riscului legat de control pentru fiecare aserţiune

(afirmaţie) semnificativă şi care se încadrează în obiectivele de audit. e) Să documenteze în dosarele de lucru analiza sistemelor contabile şi de control intern ale

entităţii. f) Să colecteze probele prin teste de control pentru a justifica evaluarea riscului de control

altul decât “riscul ridicat”. 4.4. Probe de audit 4.4.1. Obţinerea şi exploatarea probelor de audit

Auditorul:

a) Colectează probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile pentru a ajunge la concluzii rezonabile pe care să-şi poată baza opinia sau raportul de audit;

b) Stabileşte dacă probele de audit obţinute în urma testelor de control sunt suficiente, pertinente şi fiabile pentru a susţine evaluarea sa cu privire la riscul de control;

c) Stabileşte dacă probele de audit obţinute ca urmare a procedurilor de fond şi prin testele de control sunt suficiente, pertinente şi fiabile, ţinând cont de orice probă obţinutănîn urma testelor de control effectuate pe aserţiunea în cauză;

d) Ia în considerare, când stabileşte concluziile, sursa şi natura probelor de audit obţinute. Dacă este posibil, auditorul prefer probele de audit scrise, obţinute direct, faţă de cele pe care le-ar putea obţine de la terţi. Dacă probele obţinute din surse diferite la acelaşi eveniment important, se dovedesc a fi contradictorii, auditorul încearcă să resolve contradicţia prin colectarea unor probe de audit suplimentare. Dacă o astfel de contradicţie nu poate fi rezolvată în cazul unui audit cu privire la fiabilitatea conturilor

45

şi asupra legalităţii şi regularităţii operaţiunilor subiacente, auditorul propune o opinie cu reserve sau ia în considerare refuzul exprimării unei opinii.

4.4.2. Proceduri analitice În timpul planificării auditului şi a reviziei situaţiilor financiare, auditorul are datoria de a implementa o serie de procedure analitice. Auditorul aplică procedure analitice:

- în faza de planificare pentru a înţelege mai bine activitatea entităţii şi pentru a identifica domeniile care prezintă un risc potenţial;

- în cazul activităţilor de audit financiar şi în cazul auditului performanţei, dacă este posibil, la sfârşitul sau spre sfârşitul auditului;

Atunci când procedurile analitice scot în evidenţă diferenţe semnificative sau rapoarte incoerente cu privire la alte informaţii corespondente sau care se îndepărtează de la cifrele previzionate, auditorul efectuează investigaţii pentru a obţine probe adecvate pentru obiectivele auditului. Orice procedură analitică, dacă este utilizată ca procedură de fond ce urmăreşte să confirme exactitatea cifrelor înscrise în conturi, trebuie să fie făcută sub forma unei analize cu caracter predictive. Auditorul nu trebuie să accepte decât o diferenţă minimă între cifrele estimate şi cele reale, de obicei cu o marjă de toleranţă de mai piţin de un procent, dacă nu se găseşte o explicaţie plauzibilă pentru această diferenţă. 4.4.3. Eşantionarea în audit Auditorul are următoarele obligaţii:

- atunci când defineşte procedure de audit: să stabilească metodele adecvate pentru selectarea elementelor ce urmează a fi testate pentru a obţine probele de audit necesare în vederea atingerii obiectivelor testelor;

- atunci când obţine probele de audit: să apeleze la raţionamentul professional pentru a evalua riscul de audit şi a desemna procedurile de audit care să-l aducă la un nivel scăzut acceptabil;

- atunci când desemnează un eşantion de audit:să ia în considerare obiectivele testelor şi caracteristicile populaţiei din care face prelevarea. Acest lucru permite definirea a ceea ce constituie eroare şi stabilirea populaţiei ce se utilizează pentru eşantionare;

- atunci când determină dimensiunea unui eşantion: 1. să stabilească dacă riscul de eşantionare este redus la un nivel

acceptabil de scăzut. Riscul de eşantionare este riscul ca concluzia auditorului, bazată pe un eşantion selectat în urma unei abordări statistice sau nestatistice, să fie diferită de concluzian la care s-ar fi ajuns dacă întreaga populaţie ar fi fost supusă aceleiaşi procedure de audit;

46

2. să selecteze elemente pentru sondaj astfel încât eşantionul să fie reprezentativ pentru populaţia din care face parte;

3. să efectueze procedure de audit adaptate la obiectivul testului pentru fiecare element selectat.

După ce a plicat fiecărui element al eşantionului aceste proceduri de audit adaptate auditorul are obligaţia:

- de a analiza natura şi cauza erorilor detectate în eşantion, precum şi eventualul impact asupra obiectivului specific al testului asupra altor domenii ale auditului;

- de a efectua o proiecţie a erorilor monetare detectate în eşantion pe întreaga populaţie şi de a lua în considerare impactul pe care această proiecţie îl poate avea atât asupra obiectivului specific al testului, cât şi asupra celorlalte domenii ale auditului;

- de a urmări dacă evaluările preliminare ale caracteristicilor relevante ale populaţiei (risc inerent, risc de control, risc de eşantionare etc.) se confirm sau dacă este necesară o reexaminare.

4.4.4. Evenimente ulterioare auditului În perioada cuprinsă între:

a) Încheierea procedurilor de audit şi de către Curtea de Conturi şi adoptarea raportului final, auditorul urmăreşte orice schimbare majoră care ar putea influenţa opinia sau raportul de audit. Dacă astfel de schimbări se produc, auditorul examinează şi comunică concluziile la care ajunge şeful de divizie implicat, directorului, precum şi membrului Curţii cu atribuţii de raportor, cu scopul de a introduce comentariile adecvate în raportul de audit;

b) Adoptarea raportului final şi publicarea acestuia. Auditorul urmăreşte orice schimbare majoră care ar putea afecta observaţiile sau concluziile stabilite în raport. Auditorul aduce aceste schimbări la cunoştinţa şefului diviziei şi membrului responsabil, pentru ca aceste schimbări să fie luate în considerare în timpul procedurii de descărcare de gestiune.

4.4.5. Declaraţiile conducerii Auditorul examinează caracterul sufficient, pertinent şi fiabil al probelor, în special al declaraţiilor verbale oferite de conducerea entităţii auditate. Dacă aceste declaraţii ale conduceriii se referă la problem semnificative, auditorul colectează probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile din alte surse care să fie în măsură să confirme declaraţiile conducerii.

47

4.5. Utilizarea activităţilor effectuate de terţi 4.5.1. Utilizarea activităţii effectuate de un alt auditor Curtea de Conturi Europeană public rapoartele în numele şi sub propria esponsabilitate. Dacă un auditor al Curţii utilizează activitatea altui auditor pentru întocmirea raportului, acesta se asigură că activitatea celuilalt auditor oferă probe suficiente, pertinente şi fiabile pentru proiectul de raport al Curţii de Conturi Europene. 4.5.2. Activităţile Instituţiilor Naţionale de Audit (INA) din statele membre Atunci cândse utilizează activitatea unei instituţii naţionale de audit sau când este întreprins un audit comun cu o INA, Curtea de Conturi Europeană are obligaţia de a urmări principiile şi/sau procedurile de cooperare stabilite de Comitetul de contact al preşedinţilor şi/sau în cadrul reuniunilor ofiţerilor de legătură al Curţii de Conturi Europene şi ai INA. În plus, în orice activitate efectuată în colaborare cu INA, auditorii Curţii menţin cu acestea relaţiile de egalitate profesională care se impugn. 4.5.3. Evaluarea activităţii de audit intern Auditorul trebuie:

c) să revizuiască activităţile de audit intern, precum şi impactul posibil asupra procedurilor de audit ale Curţii;

d) să acumuleze cunoştinţe suficiente cu privire la activităţile de audit intern pentru a planifica auditul şi pentru a elabora o abordare de audit eficace;

e) să fectueze, în timpul planificării auditului, o evaluare preliminară a funcţiei de audit intern, dacă se dovedeşte că aceasta poate fi utilă pentru anumite aspecte specifice de audit ale Curţii de Conturi;

f) să evalueze şi să testeze lucrările specifice ale auditului intern, dacă intenţionează să utilizeze asemenea lucrări, pentru a determina gradul de conformitate cu obiectivele Curţii de Conturi.

4.5.4. Utilizarea activităţilor unui expert În cazul utilizării activităţilor unui expert, auditorul:

- evaluează independenţa, obiectivitatea şi competenţa profesională a expertului;

- colectează probe suficiente, pertinente şi fiabile care să arate că aria activităţilor desfăşurate de expert este adecvată pentru atingerea obiectivelor auditului.

Dacă rezultatele activităţilor effectuate de expert nu permit colectarea unor probe suficiente, pertinente şi fiabile sau dacă rezultatele nu corespund cu celelalte probe auditorul stabileşte motivul care a detrminat aceste diferenţe constatate.

48

4.6. Concluziile auditului şi raportarea 4.6.1. Comunicarea rezultatelor auditului către entităţile auditate şi Comisie – scrisori de sector Scrisoarea de sector:

- se redactează de auditor în cel mai scurt timp posibil şi se adresează autorităţilor din statul membru, cel mai târziu la două luni după încheierea fiecărei misiuni într-un stat membru;

- se semează de către membrul Curţii responsabil de auditul respective şi este redactată în limba statului membru în cauză;

- include precizări cu privire la toate constatările şi toate faptele importante descoperite în timpul misiunii de audit;

- invită autorităţile statului membru să ofere un răspuns într-un termen rezonabil;

- conţine support documentar şi explicaţii suficiente pentru ca entitatea auditată să poată identifica şi înţelege faptele şi constatările expuse şi verifică exactitatea acestora;

- nu oferă ocazia unui schimb de opinii cu privire la interpretarea finală a acestor fapte de către Curtea de Conturi.

Atunci când observaţiile constatate în urma auditului solicit atenţia expresă a conducerii, auditorul redactează o scrisoare de sector specială care se înaintează membrului responsabil în cel mai scurt timp posibil, cu scopul de a atrage atenţia conducerii asupra faptelor respective. Scrisoarea de sector se concepe astfel încât să indice clar că informaţiile prezentate nu angajează Curtea. Echipa de audit examinează răspunsurile primite la scrisorile de sector şi analizează impactul asupra raportului de audit. Analiza este revizuită de şeful diviziei şi oferă în termen de trei săptămâni un răspuns care va expune succinct poziţia diviziei cu privire la explicaţiile date de statul membru în legătură cu constatările communicate în scrisoarea de sector pentru a ajunge la un accord asuora acestor fapte. Dacă nu poate fi respectat termenul de trei săptămâni, sectorul trimite o scrisoare prin care informează statul membru asupra unei date aproximative la care urmează a fi trimisă o scrisoare ca urmare a răspunsurilor primite. Dacă o scrisoare de sector nu primeşte răspuns la data stabilită, auditorul informează dacă urmează să primească acest răspuns. Dacă aceste informaţii sunt solicitate neoficial, această soluţie poate fi făcută de către echipa de audit subordonată şefului diviziei. 4.6.2. Rapoarte anuale şi rapoarte speciale La sfârşitul fiecărui audit, auditorul:

- examinează şi evaluează concluziile formulate în urma probelor colectate;

- stabileşte un proiect de raport bazat pe probele colectate, formulând observaţii, concluzii şi recomandări.

49

Rapoartele preliminare iau în considerare răspunsurile oferite la scrisorile de sector şi trebuie să fie obiective (ponderate, să nu conţină ponderări şi să sporească reputaţia Curţii de Conturi ca instituţie independentă), clare (să fie redactate astfel încât să fie uşor înţelese de cititor, logice, lipsite de ambiguitate), concise (să prezinte esenţialul fără a prezenta detalii inutile), constructive (să ajute conducerea să rezolve sau să evite problemele pe viitor) , prezentate în timp util şi bazate pe probe adecvate Întrucât proiectul de raport se referă la activităţi de audit cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau la legalitatea şi legalitatea operaţiunilor subiacente, acesta trebuie să conţină două elemente:

- o opinie de audit care poate fi denumită declaraţie de asigurare sau similar

- un raport care să sprijine acest raport preliminar, oferind detalii referitoare la observaţii importante.

În cazul unei opinii de audit fără reserve şi dacă niciun element important numerită a fi menţinut, raportul justificativ este omis. Opinia de audit care oferă concluzii cu privire la auditul fiabilităţii conturilor şi/sau a legalităţii şi regularităţii operaţiunilor subiacente trebuie:

- să conţină un titlu adecvat; - să identifice entitatea şi conturile auditate, inclusive perioada pe

care o acoperă acestea din urmă şi data la care au fost întocmite; - să cuprindă o declaraţie care să precizeze responsabilitatea

conducerii entităţii şi o declaraţie care să precizeze faptul că este responsabilitatea Curţii de Conturi să exprime o opinie cu privire la conturi bazându-se pe audit;

- să indice că auditul a fost efectuat în conformitate cu politicile şi standardele de audit adoptate de Curtea de Conturi Europeană;

- să cuprindă o declaraţie conform căreia auditul a fost planificat şi efectuat în vederea obţinerii unei asigurări rezonabile cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau la legalitatea şi regularitatea globală a operaţiunilor subiacente;

- să recapituleze succinct procedurile de audit utilizate; - să conţină o declaraţie din partea Curţii conform căreia auditul

constituie o bază adecvată pentru a exprima o opinie; - să descrie clar opinia Curţii cu privire la fiabilitatea conturilor

şi/sau legalitatea şi regularitatea operaţiunilor subiacente; - să conţină data. Dacă data indicată pentru o opinie de audit este

ulterioară celei de efectuare a activităţilor de audit, opinia o menţionează şi pe aceasta din urmă, astfel âncât să indice faptul că efectul eventualelor evenimente sau operaţiuni care au avut loc în perioada cuprinsă între încheierea activităţilor de audit şi semnarea opiniei nu se reflect în această opinie;

- să menţioneze locul unde a fost semnată opinia; - să fie semnată de obei de către pre;edintele Curţii de Conturi şi,

dacă este cazul, de membrul responsabil cu efectuarea auditului.

50

În cadrul unui audit cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau la legalitatea şi regularitatea operaţiunilor subiacente, auditorul:

a) prezintă un raport însoţit de o propunere de opinie fără reserve, dacă este convins că aceste conturi sunt fiabile şi că operaţiunile subiacente sunt legale şi conforme cu legile şi reglementările în vigoare, sub toate aspectele semnificative;

b) întocmeşte un raport în care propunerea sa de opinie cu rezerve să fie modificată prin adăugarea unui paragraph separate, dacă el onsideră necesar să atragă atenţia asupra elementelor importante şi/sau neobişnuite – paragraph explicativ;

c) întocmeşte un raport însoţit de o propunere de opinie cu rezerve, dacă acesta consideră că nu poate fi exprimată o opinie fără rezerve, doar dacă efectul oricăror divergenţe de opinii cu conducerea sau a limitării activităţilor de audit nu sunt sufficient de semnificative şi extinse pentru a se concluziona cu o opinie nefavorabilă sau cu refuzul exprimării unei opinii. Trebuie exprimată o opinie cu rezerve ca şi cum ar fi o opinie fără rezerve, cu excepţia singurelor elemente la care se referă rezerva;

d) ia în calcul refuzul exprimării unei opinii, dacă efectul posibil al limitării sferei auditului este destul de semnificativ pentru a împiedica reprezentanţii Curţii de a colecta probe suficiente, pertinente şi fiabile şi dacă auditorul se află în imposibilitatea de a exprima o opinie cu privire la fiabilitatea conturilor şi la legalitatea conturilor şi la legalitatea şi regularitatea operaţiunilor subiacente;

e) are în vedere un raport însoţit de o propunere de opinie nefavorabilă, dacă efectul unui dezacord cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau legalitatea şi regularitatea operaţiunilor subiacente este sufficient de semnificativ şi extins pentru ca acesta să poată concluziona că o rezervă nu poate să califice caracterul înşelător sau incomplete al conturilor examinate şi al elementelor care afectează legalitatea şi regularitatea operaţiunilor subiacente.

Surse:

1. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naţional şi european – Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 2009

2. Curtea de Conturi Europeană – Politici şi standard de audit ale Curţii. Manual de audit – Modulul A2, Anexa 1, Ediţia a 2-a, mai 2000. ADA 0168 RO 04 – 00AA – DECO 58 – ooTR, doc

51

CAPITOLUL V

AUDITUL PERFORMANŢEI 5.1. Auditul performanţei şi buna gestiune financiară în Uniunea Europeană 5.1.1. Conceptul de bună gestiune financiară Principalul domeniu de audit al Curţii de Conturi Europene îl reprezintă bugetul general al UE şi al Comisiei. Auditul performanţei este un audit al bunei gestiuni financiare, respectiv al economicităţii, eficienţei, şi eficacităţii cu care Comisia şi/sau alte entităţi auditate au utilizat fondurile europene. Comisia, în colaborare cu statele membre, execută bugetul, pe propria răspundere, în conformitate cu principiul bunei gestiuni financiare, care presupune:

a) economicitate: resursele utilizate de entitatea auditată să fie puse la dispoziţie în timp util, în cantitatea şi la calitatea adecvate şi la cel mai bun preţ;

b) eficienţă: cel mai bun raport între resursele utilizate şi rezultatele obţinute; c) eficacitate: îndeplinirea obiectivelor specific stabilite şi obţinerea rezultatelor scontate

5.1.2. Metode de gestiune financiară Execuţia general a bugetului UE este responsabilitatea Comisiei. Regulamentul financiar prevede metode diferite de gestiune, precum:

1. Gestiune centralizată – utilizată, în principal, în domeniul acţiunilor externe şi al cheltuielilor administrative. Implică gestiunea directă a fondurilor, în responsabilitatea Direcţiei Generale din cadrul Comisiei, sau gestiunea indirectă a fondurilor atunci când Comisia încredinţează execuţia bugetului agenţiilor europene şi organismelor din sectorul public sau privat, mai ales în domeniul politicilor interne.

2. Gestiunea repartizată sau descentralizată: - gestiunea repartizată – constă în delegarea sarcinilor de execuţie

statelor membre şi se referă, în principal, la cheltuielile din agricultură şi la cele legate de acţiuni structurale;

- gestiunea descentralizată – constă în delegarea sarcinilr de execuţie ţărilor beneficiare, cum este cazul ajutorului extern.

3. Gestiune comună cu organizaţiile internaţionale – constă în delegarea sarcinilor de execuţie organizaţiilor internaţionale, în general, în domeniul acţiunilor externe.

5.1.3. Sistemul de control intern pentru o bună gestiune financiară Controlul intern este un process desfăşurat de consiliul de administraţie, conducere şi alţi angajaţi ai unei entităţi, destinat să ofere o asigurare rezonabilă cu privire la îndeplinirea următoarelor obiective:

- eficacitatea şi eficienţa operaţiunilor; - fiabilitatea informaţiilor financiare;

52

- gradul de conformitate cu legile şi reglementările aplicabile. Sistemul de control intern al Comisiei se bazează pe cinci component de control independente, precum şi pe conceptele de gestiune pe activităţi şi de întocmire a bugetului pe activităţi, astfel:

1. Mediul de control – permite stabilirea structurii organizaţionale, a regulilor şi a valorilor fundamentale ale Comisiei, în contextual celor trei metode diferite de execuţie bugetară;

2. Evaluarea riscului – permite identificarea şi analiza riscurilor interne şi externe care pot împiedica îndeplinirea obiectivelor Comisiei. Performanţa şi gestionarea riscurilor include:

- stabilirea obiectivelor la un nivel strategic operaţional şi tactic în funcţie de abordarea gestiunii pe activităţi, respective toate activităţile să aibă obiectiv SMART (specific, measurable achievable, relevant and timely), adică: specific, măsurabile, pertinente şi delimitate în timp;

- o analiză a riscului şi o gestionare a acestuia pentru principalele activităţi.

3. Activităţile de control – permit definirea politicilor şi a procedurilor specifice puse în practică de Comisie pentru a se asigura că riscurile identificate sunt gestionate în mod corespunzător. Acestea include o serie de activităţi precum: aprobări, autorizări, verificări, examinarea performanţei operaţionale, raportarea excepţiilor şi supervizarea.

4. Informaţie şi comunicaţie – permit crearea unui cadru corespunzător pentru stabilirea, monitorizarea şi raportarea în ceea ce priveşte îndeplinirea acestora. Această component include sistemul de informaţii de gestiune necesar pentru stabilirea de indicatori de performanţă, financiari sau de altă natură, pentru evaluarea îndeplinirii obiectivelor, precum şi pentru întocmirea raportului annual de activitate.

5.2. Abordarea auditului orientată spre performanţa obţinută

A. Combinaţie de abordări Auditul performanţei furnizează informaţii orientate spre performanţa obţinută, ceea ce presupune că în loc să se acorde prioritate controalelor, auditul performanţei se orientează spre performanţa obţinută. Auditul performanţei permite evaluarea efectului constatărilor auditului în ceea ce priveşte economicitatea, eficienţa sau eficacitatea, şi permite următoarele abordări:

a) Auditul direct al performanţei. Ipoteza pe care se bazează această abordare este aceea că, în cazul în care performanţa obţinută este satisfăcătoare, riscul existenţei unor problem deosebite este scăzut. Atunci când performanţa obţinută este nesatisfăcătoare, examinarea activităţii şi a sistemelor de control este aprofundată putând fi identificate şi cauzele.

b) Auditul sistemelor de control. Scopul acestui tip de abordare este de a detrmina dacă entităţile auditate şi Comisia au elaborate şi au pus în aplicare sisteme de gestiune şi de monitorizare care să permit optimizarea economicităţii, eficienţei şi eficacităţii, respectând în acelaşi timp şi constrângerile existente. Activitatea de audit implică analiza, examinarea şi testarea elementelor cheie din aceste sisteme.

53

Acest tip de audit examinează dacă măsurile alese corespund obiectivelor politicii şi dacă acestea din urmă sunt concretizate în planuri operaţionale care conţin obiective operaţionale a căror realizare este evaluată ulterior. De asemenea, acest tip de audit constă şi în a verifica dacă sistemele existente produc informaţii pertinente, fiabile şi opportune cu privire la mobilizarea resurselor financiare, umane etc., la desfăşurarea activităţilor şi la obţinerea realizărilor care se compară cu obiectivele operaţionale prin intermediul indicatorilor de performanţă. Atunci când apar discrepanţe auditul examinează dacă sunt luate măsuri corrective corespunzătoare la timp pentru a adapta planul de acţiune, mobilizarea resurselor, desfăşurarea acţiunilor. B. Aplicarea conceptelor de economicitate, eficienţă şi eficacitate

B1. Economicitate Auditul economicităţii are drept scop să stabilească dacă resursele alese pentru atingerea obiectivelor fixate sunt cele mai corespunzătoare şi dacă sunt obţinute la cel mai scăzut cost. Spre exemplu, acesta stabileşte dacă:

- entitatea auditată achiziţionează la cel mai mic cost resursele corespunzătoare în ceea ce priveşte natura, calitatea şi cantitatea acestora;

- entitatea auditată îşi gestionează resursele astfel încât să reducă cheltuielile generale la minimum.

Problemele legate de economicitate se pun atunci când o entitate sau activitate ar putea reduce costurile resurselor în mod semnificativ pentru un anumit nivel al rezultatului. În acest sens, riscurile generale pot include:

- risipa, adică utilizarea de resurse care nu sunt necesare pentru obţinerea realizărilor sau a rezultatelor dorite;

- plăţile prea mari, adică obţinerea resurselor care sunt utilizate, dar care ar putea fi obţinute la un cost mai scăzut;

- cheltuielile exagerate, adică plata pentru resurse de o calitate mai ridicată decât cea necesară pentru obţinerea realizărilor sau a rezultatelor dorite.

Auditul economicitate presupune punerea de către auditor de întrbări cum ar fi:

a) În cazul auditului direct al performanţei: - Au fost obţinute cele mai bune preţuri pentru serviciile de

consultanţă legate de programele de sprijin pentru întreprinderile mici şi mijlocii?

- Este posibil să se reducă în mod echitabil costurile cauzate de absenţele pe motiv de boală?

b) În cazul auditului sistemului de control: - Gestionarea de către Comisie a programului de sprijin pentru

producţia de bumbac include analizarea şi monitorizarea costurilor, inclusive a celor suportate de consumatori?

54

- Au fost stabilite proceduri care să garanteze că cheltuielile privind transportul ajutoarelor cu alimente sunt cele mai mici posibil şi care să permită compararea cu cheltuielile suportate de alţi donatori? Aceste procedure sunt adecvate şi aplicate în mod corespunzător?

Examinarea aspectelor legate de economicitate conduce auditorul la analizarea procedurilor şi a deciziilor conducerii din interiorul entităţilor auditate cu privire la achiziţionarea bunurilor, lucrărilor şi serviciilor. Auditorul stabileşte dacă procedura de achiziţionare a permis obţinerea celui mai bun raport calitate/preţ. B2. Eficienţa Problema de eficienţă se pune atunci când o entitate ar putea spori cantitatea sau calitatea realizărilor sau rezultatelor fără a creşte volumul resurselor utilizate. Auditul eficienţei constă în a evalua dacă există cel mai bun raport între resursele utilizate şi realizările obţinute. Auditul stabileşte, spre exemplu, dacă rezultatele au fost obţinute la cel mai mic preţ şi dacă există constrângeri sau suprapuneri inutile care ar fi putut fi evitate.

- Care este comparaţia dintre costul pe loc de muncă creat în cadrul programului European de formare profesională pentru şomerii pe termen lung şi alte costuri pe loc de muncă din cadrul unei iniţiative similare?

- Proiectele ar fi putut fi executate într-un mediu diferit care ar fi condus la rezultate mai bune în ceea ce priveşte respectarea termenelor şi calitatea?

În cazul auditului sistemelor de control: - Există procedure adecvate pentru stabilirea priorităţilor şi pentru

selectarea proiectelor de infrastructură în domeniul transporturilor astfel încât să se obţină un impact maxim al fondurilor europene? Criteriile utilizate sunt adecvate şi sunt acestea puse în aplicare astfel cum s-a prevăzut iniţial?

- Instituţiile europene utilizează în mod consecvent, în cadrul procesului decisional, informaţiile de gestiune-cheie privind suprafaţa, starea, utilizarea şi costurile spaţiilor de birouri?

Atunci când auditul eficienţei are ca obiectiv examinarea realizărilor, auditorii examinează procesele prin care o entitate transform resursele în realizări. Când auditul eficienţei are ca obiectiv examinarea rezultatelor, este nevoie de instrumente economice pentru a aprecia capacitatea reală sau potenţială a entităţii, operaţiunii, programului auditate/auditat, de a obţine anumite rezultate la un anumit cost. Criteriile de evaluare pot fi, de exemplu, costul pe unitate de rezultat obţinut, care apoi este comparat cu costul altor intervenţii alese ca etalon.

55

B3. Eficacitatea Problemele legate de eficacitate se pun atunci când o entitate nu produce realizările, rezultatele sau impacturile aşteptate. Riscurile generale cuprind:

- deficienţele care afectează conceperea poliicii, ca de exemplu: evaluarea inadecvată a nevoilor, obiective neclare sau incoerente, modalităţi de intervenţie inadecvate sau imposibilitatea de a le pune în practică;

- deficienţe care afectează procesul de gestiune, ca de exemplu: obiective neîndeplinite, personal de conducere care nu stabileşte priorităţile în îndeplinirea obiectivelor.

În cazul unui audit al eficacităţii, auditorul îşi poate pune întrebări precum:

- În cazul auditului direct al performanţei: - Programele de sprijin pentru pensionarea anticipată a

agricultorilor vârstnici şi pentru instalarea tinerilor agricultori au avut un impact pozitiv evident în ceea ce priveşte modernizarea şi viabilitatea economic a exploataţiilor agricole din zonele defavorizate?

- Proiectele de infrastructură au contribuit la creşterea traficului reducând durată călătoriei şi îmbunătăţind siguranţa?

În cazul auditului sistemelor de control:

- Statele membre au elaborate şi au pus în aplicare în mod corespunzător măsuri adecvate pentru monitorizarea şi limitarea impactului producţiei de zahăr asupra mediului înconjurător?

- În fundamentarea deciziei de finanţare, Comisia şi statele membre au efectuat o evaluare adecvată a nevoilor şi a posibilelor avantaje generate de programul pentru prevenirea abandonului şcolar premature?

C. Calităţile esenţiale ale unui bun audit al performanţei Procesul de audit al performanţei cuprinde trei faze: planificarea, examinarea şi raportarea. Auditul performanţei se realizează cu ajutorul abordării SMARTEST, conform căreia auditorul trebuie să se asigure că:

- se aplică un raţionament echilibrat (Sound justgement) pe toată durata procesului de audit;

- să utilizează o combinaţie de metodologii (Methodologhies) adecvate pentru colectarea datelor;

- se formulează întrebări de audit (Audit questions) pe baza cărora pot fi trase concluzii;

- sunt analizate şi gestionate rscurile (Risks) care pot afecta întocmirea raportului de audit,

56

- sunt utilizate instrumentele (Tools) necesare pentru a realiza cu success activitatea de audit;

- probele (Evidence) sunt suficiente, pertinente şi fiabile pentru a sprijini constatările auditului;

- structura (Structure) raportului final este luată ăn considerare încă din faza de planificare;

- este adoptată transparenţa (Transparency) faţă de entitatea auditată

5.3. Planificarea auditului Implică parcurgerea a două etape:

1. Studiul preliminar, care permite auditorului să aprecieze riscurile semnificative referitoare la buna gestiune financiară, şi

2. Planul de audit, care defineşte activitatea de audit care urmează a fi efectuată. 5.3.1. Studiul preliminar Se realizează înaintea oricărui audit al performanţei. Are menirea să aprofundeze şi să completeze informaţiile privind propunerea de audit. Obiectivele studiului preliminar sunt:

- de a permite membrului responsabil al Curţii şi grupului de audit să stabilească dacă auditul este realist, realizabil şi dacă poate fi util şi, în caz afirmativ

- de a oferi o bază pentru planificarea detaliată a auditului. Sfera auditului preliminar variază în funcţie de cunoştinţele echipei de audit în domeniul auditat. Pentru a stabili dacă auditul este realist, realizabil şi dacă poate fi util, auditorii trebuie să dobândească cunoştinţe actualizate în domeniul de audit respective şi să elaboreze o schemă a auditului Realizarea studiului preliminar – etape:

1. Dobândirea de cunoştinţe actualizate în domeniul auditat; 2. Elaborarea unei scheme a auditului; 3. Stabilirea dacă auditul este realist, realizabil şi dacă auditul poate fi util.

1. Dobândirea de cunoştinţe actualizate în domeniul auditat

Acestă etapă constă: - într-o simplă analiză documentară şi o singură şedinţă de

schimburi de idei, atunci când tema este déjà bine cunoscută; - în activitatea de colectare a datelor mult mai amplă, atunci când

tema este nouă sau complexă. Informaţiile pot proveni fie de la terţr părţi (puncte de vedere ale experţilor, studii şi cercetări ştiinţifice, statistici opficial etc.), fie de la entitatea audditată (declaraţii de misiune, planuri strategice şi de întreprindere, rapoarte anuale de activitate şi declaraţii de activitate ale

57

direcţiilor generale din cadrul Comisiei; organigrame; manual şi proceduri; discuţii cu personalul de conducere din cadrul entităţii auditate). Dobândirea de cunoştinţe actualizate în domeniul auditat cuprinde, în detaliu, respectarea următoarelor aspecte:

a) Identificarea obiectivelor şi a logicii intervenţiei, precum şi a indicatorilor corespunzători. Punctul de plecare în planificarea unui audit al performanţei constă în înţelegerea obiectivelor, logicii intervenţiei şi a unor indicatori de performanţă.

b) Determinarea resurselor puse la dispozişie pentru intervenţie: se detrmină resursele umane, administrative şi financiare alocate auditului;

c) Stabilirea responsabilităţilor diferiţilor actori: presupune stabilirea părţii responsabile de gestionarea intervenţiei, deoarece aceasta influenţează modul şi direcţia în care este condus auditul. Un element important al auditului performanţei constă în a limita responsabilitatea conducerii entităţii auditate numai asupra a ceea ce aceasta are control. Acest lucru este pertinent mai ale în cazurile gestiunii descentralizate, repartizate sau comune între Comisie, pe de o parte, şi statele membre, statele beneficiare sau organizaţiile internaţionale, pe de altă parte. În acest context, activităţile de audit al performanţei au ca punct de plecare gestiunea Comisiei, inclusiv metodele puse în aplicare pentru a garanta că procesul de gestiune al statelor membre este corespunzător. Studiul preliminar identifică responsabilii de gestionarea intervenţiei de la nivelul Comisiei, statelor membre, statelor beneficiare şi al organizaţiile internaţionale, prin intermediul interviurilor şi al examinării organigramelor şi regulamentelor;

d) Identificarea principalelor procese de gestiune şi de control, inclusive a sistemelor informatice. Studiul preliminar determină procesele de gestiune şi de control pentru activităţile care au legătură cu potenţiala temă de audit. Acest lucru poate fi realizat prin revizuirea normelor şi manualelor de proceduri interne, precum şi prin intermediul interviurilor.

e) Definirea cerinţelor de informaţii pentru gestiune şi control presupune: g) revizuirea criteriilor de monitorizare şi de selectare a proiectelor; h) luarea în considerare a datelor informatice şi a impactului lor asupra

modului de abordare a auditului. f) Identificarea riscurilor pentru buna gestiune financiară.

Riscul este probabilitatea ca un eveniment sau o acţiune să afecteze în mod defavorabil entitatea, cum ar fi pierderi financiare, pierderea reputaţiei sau imposibilitatea de a executa politica sau programul în mod economic, eficient şi eficace. Informaţiile obţinute oferă auditorilor o bază pentru analiza riscurilor nsemnificative în vederea unei bune gestiuni financiare. Principalele riscuri pot fi:

- riscuri inerente: factorii care fac dificilă realizarea bunei gestiuni financiare, indiferent cât de bine este condusă entitatea respectivă;

- riscuri de control: legate de modul în care entitatea îşi gestionează performanţa.

Auditorul formulează întrebări precum:

58

- Ce probleme pot interveni? - Care este probabilitatea ca aceste probleme să apară? - Care ar putea fi consecinţa acestor probleme? - Care este strategia entităţii auditate pentru a minimaliza sau a

controla riscul? Factorii de risc depind de:

- natura şi complexitatea politicii, programului şi operaţiunilor; - diversitatea, coerenţa şi claritatea obiectivelor şi scopurilor

entităţii; - existenţa şi utilizarea de indicatori de performanţă corespunzători; - disponibilitatea resurselor; - complexitatea structurii entităţii şi claritatea responsabilităţilor; - existenţa şi claritatea sistemelor de control; - complexitatea şi calitatea informaţiilor de gestiune.

Studiul preliminar analizează, cantitativ şi calitativ, importanţa semnificativă a riscurilor, reprezentând grafic probabilitatea ca acestea să apară, precum şi posibilul impact. Auditorul se concentrează asupra expunerilor la riscuri majore şi ia în considerare în acelaţi timp măsura luată de entitatea auditată pentru a reduce astfel de riscuri (răspunsul la riscuri).

2. Elaborarea unei scheme a auditului Presupune:

a) Luarea în considerare a auditurilor şi a evaluărilor anterioare3 (rapoartelor de audit şi de evaluare). Astfel de audituri pot include audituri desfăşurate de Curtea de Conturi, deb serviciul de audit intern al Comisiei sau de structurile de audit intern al direcţiilor generale.

b) Examinarea posibilelor întrebări, criterii, probe, metodologii, sferă a auditului, precum şi a impactului potenţial al acestuia. Pentru auditurile performanţei este indicat ca obiectivele auditului să fie stabilite sub forma unor întrebări la care să răspundă auditul. Auditorul trebuie să stabilească la care dintre întrebările de audit se poate răspunde şi la care este important să se răspundă.

3. Stabilirea dacă auditul este realist, realizabil şi dacă poate fi util

Rapoartele de audit preliminar concise se prezintă membrului responsabil al Curţii de Conturi care decide dacă există o justificare suficientă pentru a întreprinde auditul şi dacă acesta constituie o bună utilizare a resurselor de care dispune Curtea. 5.3.2. Planul de audit 5.3.2.1 Obiectivele şi conţinutul planului de audit Planificarea în detaliu a auditului se elaborează şi prezintă în planul de audit după ce membrul responsabil al Curţii de Conturi Europene sau grupul de audit a stability că auditul este realist, realizabil şi că acesta poate fi util.

59

Planul de audit în format standard:

- reprezintă “contractul” dintre membrul responsabil şi grupul de audit, prin care membrul responsabil se angajează să predea un produs (rezultatele auditului) în conformitate cu standardele de calitate, la temenele stabilite şi în schimbul resurselor puse la dispoziţie de către grupul de audit;

- identifică într-un mod clar şi pes activitate d audit care urmează a fi efectuată, resursele necesare şi termenele impuse, precum şi efectul scontat al auditului;

- se prezintă grupului de audit de către membrul responsabil în vederea luării unei decizii;

- include planul de colectare a probelor pentru a indica modul în care se obţin probele pentru a răspunde la întrebările de audit,precum şi un plan al programului de audit care stabileşte procedurile de audit necesare pentru colectarea şi analizarea informaţiilor necesare pentru a permite auditorilor să ajungă la concluzii valabile

Activitatea de audit nu începe decât după ce planulde audit a fost aprobat. Elaboraea planului de audit:

a) Planificarea detaliată a auditului, respectiv examinarea următoarelor aspecte: - formularea întrebărilor de audit; - stabilirea sferei auditului; - stabilirea criteriilor de audit care urmează a fi utilizate; - identificarea probelor de audit necesare şi a surselor acestora; - definirea metodologiei dev audit care urmează a fi utilizată; - analiza posibilelor observaţii şi recomandări şi aimpactului

potenţial al auditului; - stabilirea calendarului, a resurselor şi a măsurilor de control a

calităţii; - comunicarea cu entitatea auditată.

b) Evaluarea faptului dacă a fost concepută o bază suficientă pentru audit c) Proiect de plan de audit.

A. Formularea întrebărilor de audit

Auditorul formulează întrebările de audit bazându-se pe rezultatele studiului preliminar şi pe considerente raţionale şi obiective. Întrebările de audit trebuie să fie limitate ca număr, orientate asupra unei singure teme şi să identifice clar subiectul auditului, precum şi aspectele de performanţă care trebuie auditate. Subiectul auditului include domenii diferite ale politicii sau component ale acestora, cum ar fi una sau mai multe activităţi sau acţiuni, astfrel cum sunt definite în contextual întocmirii bugetului pe activităţi şi al gestiunii pe activităţi sau operaţiuni individuale, cum ar fi o agenţie europeană. În formularea întrebărilor de audit se iau în considerare:

60

a) Relevanţa întrebărilor: Tema are o importanţă semnificativă? Este important pentru părţile interesate, inclusiv pentru autoritatea de descărcare şi pentru publicul larg? Există riscuri pentru buna gestiune financiară?

b) Caracterul de a putea fi auditate: Pot fi oferite răspunsuri la întrebări? Poate fi realizat un audit şi se poate ajunge la o concluzie bazată pe disponibilitatea informaţiilor, a metodologiei de audit, a resurselor şi a competenţelor de audit necesare? Circumstanţele permit respectarea calrndarului?

Întrebările de audit pot fi orientate fie spre examinarea sistemelor de control, fie spre analiza direct a performanţei sau o combinaţie a acestora:

a) Auditul sistemelor de control: majoritatea auditurilor performanţei include examinarea următoarelor aspecte:

- formularea obiectivelor intervenţiei examinate, pentru a stabili dacă acestea sunt realiste, pertinente şi semnificative;

- indicatorii utilizaţi, pentru a stabili dacă aceştia măsoară corect progresul înregistrat în îndeplinirea obiectivelor;

- sistemele informatice de asistenţă pentru gestionarea programelor, proiectelor etc., pentru a stabili dacă acestea oferă date şi informaţii actuale, exacte şi esenţiale şi pentru a evalua dacă astfel de date sunt utilizate în mod correct;

- datele subiacente, pentru a stabili fiabilitatea; - criteriile de selectare a proiectelor utilizate pentru alocarea

resurselor. b) Examinarea direct a performanţei este orientată spre îndeplinirea obiectivelor entităţii

auditate. În acest sens, întrebările de audit pot fi împărţite în întrebări secundare, iar cele secundare se divizează apoi în alte întrebări secundare. De regulă, există patru niveluri de acest tip, de la întrebarea de audit (nivelul 1) pânăla întrebările detaliate la care se oferă răspunsuri prin procedure nde audit specific (nivelul 4). Ultimul nivel formează baza surselor de probe. Întrebările secundare de la fiecare nivel diferă unele de celelalte (se exclude reciproc) dar împreună trebuie să acopere principalele aspect ale întrebării de la nivelul imediat superior (să fie exhaustive în mod colectiv).

B. Stabilirea sferei auditului Sfera auditului delimitează auditul şi este direct legată de întrebările de audit. Auditorii stabilesc:

- CE: Programul (programele), activitatea de gestiune pe activităţi, precum şi acţiunea (acţiunile) şi liniile bugetare care urmează a fi auditate.

- CINE: serviciile Comisiei şi/sau alte entităţi care urmează a fi acoperite de audit.

- UNDE: sfera geograficăn a auditului. - CÂND: perioada care trebuie acoperită.

C. Stabilirea criteriilor de audit care urmează a fi utilizate

61

Criteriile de audit sunt standarde pe baza cărora se se evaluează performanţa reală, adică caracterul adecvat al sistemelor şi practicilor, precum şi economicitatea, eficienţa şi eficacitatea. Pe baza acestora se compară situaţia reală cu ceea c ear trebui să fie. Criteriile de audit pot varia de la un audit al performanţei la altul. Pot exista:

a) Criterii de audit bazate pe legislaţie, reglementări sau standarde profesionale recunoscute. Criteriile de audit general acceptate pot fi obţinute şi sin alte surse precum: asociaţii profesionale, organisme recunoscute de experţi, publicaţii academic;

b) Celelalte surse principale de criteri sunt standardele şi măsurile adoptate, precum şi angajamentele luate în ceea ce priveşte rezultatele de către conducerea enzităţii auditate, inclusive obiectivele sau cerinţele specific stabilite de Comisie în contextual întocmirii bugetului pe activităţi şi al gestiunii pe activităţi sau operaţiuni individuale, cum ar fi o agenţie europeană;

c) În cazul în care nu există criteria din sursele menţionate, auditorul poate stabili ca referinţă performanţa obţinută în organizaţii similar, cele mai bune practice stabilite prin etalonare sau consultări sau standard elaborate de către auditor.

D. Identificarea probelor de audit necesare şi a surselor acestora

Pentru a răspunde la întrebările de audit, se identifică probele de audit necesare şi sursele lor. De asemenea, se stabileşte dacă acestea există într-o formă în care pot fi colectate şi analizate cu uşurinţă. Probele trebuie să fie:

a) suficiente, pentru a permite un răspuns complet la întrebarea de audit principal; b) pertinente, pentru a răspunde la întrebarea de audit; c) fiabile, în ceea ce priveşte imparţialitatea şi caracterul convingător al acestora.

E. Definirea metodologiei de audit care urmează a fi ztilizată

Pentru colectarea şi analiza probelor, în audiul performanţei se poate recurge la o avrietate de metode precum: studii, interviuri, observaţii, documente scrise. Alegera acetor metode se face avându-se în vedere scopul auditului şi întrebările specific la care trebuie să răspundă. Metodologiile identificate trebuie să fie clare, solide şi practice pentru a obţine probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile astfel încât să poată fi formulate concluzii cu o siguranţă rezonabilă. Abordările metodologice pot fi: calitative şi cantitative. Tehnicile calitative sunt utile în fazele iniţiale ale auditului pentru a identifica problemele semnificative, a formula idei preliminare şi a construi ipoteze. Analiza cantitativă implică examinarea datelor numerice, permiţând o cuantificare clară a costurilor, beneficiilor, performanţei.

F. Analiza posibilelor observaţii şi recomandări şi a impactului potenţial al auditului (anticiparea rezultatelor).

62

Luarea în considerare a posibilelor observaţii şi recomandări ale auditului ajută la întocmirea unei structure a raportului şi la stabilirea faptului dacă întrebările de audit pot genera recomandări constructive, practice.

G. Stabilirea calendarului, a resurselor şi a măsurilor de control al calităţii Este nevoie de un plan de audit care să prevadă o perioadă de 18 luni între aprobarea planului şi publicarea în Jurnalul Oficial, să ţină cont de riscurile pentru realizarea auditului. Auditoria fac o evaluare realist a resurselor umane şi financiare de care este nevoie pentru audit şi se asigură că echipa de audit posedă cunoştinţele şi experienţa necesare şi să anticipe, dacă este neesar, nevoia de experţi externi.

H. Comunicarea cu entitatea auditată Pentru ca recomandările şi concluziilenformulate în raportul de audit să fie acceptate, este necesar un dialog permanent al auditorilor cu personalul entităţii auditate. În cadrul dialogului sunt faze în care se stabilesc contacte cu entitatea auditată şi problem asupra cărora trebuie să fie informată, astfel:

a) Demararea: auditorii explică conducerii entităţii auditate motivul prntru care a fost demarat auditul, întrebările, sfera de cuprindere, criteriile şi metodologiile propuse, calendarul şi procedurile de lucru, elementele care nu se auditează;

b) Înaintea misiunilor: auditorii explică personalului entităţii auditate scopul misiunii, informaţiile care pot fi solicitate, întâlnirile ce urmează a avea loc, calendarul misiunii;

c) De la începutul până la finalul misiunii: auditorii discută procedurile de audit cu personalul entităţii auditate, îi ţine pe membrii acesteia la current cu evoluţia activităţilor şi organizează, la sfârşitul misiunii, o şedinţă de recapitulare pentru a-i informa asupra constatărilor;

d) Raportul de constatări preliminare: constatările care rezultă în urma auditului sunt documentate şi transmise entităţii auditate, care răspunde la acestea în scris;

e) Procedura precontradictorie şi contradictorie: pentru a ajunge la un accord asupra faptelor.

5.3.3.2. Întocmirea planului de audit

A. Întrebări de audit formulate înainte de aprobarea planului de audit - Este realizabil acum auditul temei? - Va avea auditul vreun impact asupra îmbunătăţirii gestiunii

financiare? - Există o metodologie clară pentru a aborda auditul? - Competenţele necesare auditului sunt disponibile?calendarul de

execuţie a auditului este clar? - Entitatea auditată a fost informată cu privire la audit?

63

- Riscurile legate de elaborarea raportului de audit pot fi gestionate?

- Este indicat ca echipa de audit să propună execuţia auditului?

B. Redactarea planului de audit Planul de audit redactat se prezintă grupului de audit de către membrul responsabil în vederea examinării şi aprobării. Conţinutul planului de audit elaborate pentru programul de lucru annual se actualizează şi dezvoltă într-o sinteză în care se adaugă informaţii noi sau observaţii colectate în cadrul studiului preliminar. Sinteza prezintă sumar motivele pentru care este efectuat auditul, inclusiv contextul auditului, întrebarea de audit, abordarea şi sfera, impactul aşteptat, resursele prevăzute şi calendarul de elaboarare a raportului. Conţinutul unui plan de audit include:

• domeniul ce se urmăreşte a fi examinat cu argumentare adecvată; • întrebările de audit şi sfera auditului; • modul de obţinere a răspunsurilor; • resursele allocate auditului, supervizarea şi monitorizarea lor; • informarea entităţii auditate; • concluzie.

B1. Cu privire la domeniul ales pentru examinare, planul de audit cuprinde:

a) Descrierea domeniului auditului. Motivele care au condus la alegerea subiectului auditului sunt formulate în mod clar. Sunt formulate pe scurt informaţii de bază relevante cu privire la subiectul auditului (exemplu: politica, programul, direcţia generală, care pot include activităţile principale, informaţiile financiare, legislaţia şi regulamentele, obiectivele urmărite pentru subiectul auditului, responsabilităţile principalilor actori).

b) Importanţa semnificativă şi riscurile pentru buna gestiune financiară. Sunt specificate sumele implicate şi principalele riscuri pentru buna gestiune financiară identificate în cadrul studiului preliminar.

c) Relevanţa. Este identificat interesul manifestat faţă de subiectul în cauză de către Parlament, consiliu, Comisie, cetăţeni, mass-media sau alte părţi interesate, deoarece există mai multe şanse ca auditul să genereze o schimbare pozitivă atunci când părţile interesate sunt implicate în tema abordată.

d) Impactul potenţial. Ca de exemplu, modul de influenţare a viitoarelor politici şi programe, posibilităţile de economisire şi evidenţiere a bunelor practici.

B2. Cu privire la întrebările de audit şi sfera auditului, planul de audit cuprinde:

a) Întrebările de audit, formulate în cel mai précis mod posibil pentru a delimita tema central a auditului, a evita activităţile inutile şi costisitoare şi a permite echipei de audit să elaboreze concluzii.

64

b) Sfera auditului. Delimitarea sferei auditului permite definirea şi explicarea elementelor entităţii/programului/politicii care constituie subiectul auditului, precum şi identificarea perioadei şi a zonelor geografice care urmează a fi acoperite de audit.

B3. Cu privire la modul de obţinere a răspunsurilor, planul de audit conţine:

a) Abordarea auditului, respectiv definirea gradului de prioritate care trebuie acordat auditului direct al performanţei, punându-se, iniţial, accentul pe realizări şi pe efecte, spre deosebire de auditul sistemelor de control în cadrul căruia accentual se pune, iniţial, pe sisteme şi pe controale.

b) Criteriile de audit, pe baza cărora se apreciază situaţia reală, se formulează clar, cu indicarea legislaţiei aplicabile sau a altor surse din care se obţin astfel de criteria.

c) Metodologia de audit. Se descrie modul de utilizare a fiecărei metode de colectare şi de analiză a datelor în cadrul auditului. Informaţii detaliate cu privire la metodologie pot fi oferite într-o anexă la planul de audit.

d) Rezultatul probabil al auditului: - permite identificarea domeniilor în care pot fi effectuate constatări, în care pot fi

elaborate constatări, concluzii şi în care pot fi formulate recomandări; - se raportează la întrebările de audit şi nu trebuie să fie prea detaliat şi nici sănu dea

prea multe speranţe în ceea ce priveşte amploarea efectelor ce le-ar putea genera auditul.

B4. Cu privire la resursele alocate auditului şi modul nde supervizare şi monitorizare, planul de audit conţine referiri cu privire la:

a) Resurse, costuri şi calendar. Sunt identificaţi membrii echipei de audit şi se precizează bugetul, inclusive costurile de consultanţă şi de misiune. Calendarul stabileşte datele: pentru începerea şi finalizarea nauditului; de încheiere a fiecărei etepe cheie; raportului privind stadiul activităţii; publicării raportului final în Jurnalul official.

b) Riscurile aferente prezentării raportului la termenul prevăzut şi în limita bugetului alocat. Sunt identificate riscurile majore privind prezentarea raportului de audit la termenul cerut şi în limita resurselor şi a costurilor prevăzute, probabilitatea ca fiecare risc major identificat să se concretizeze şi, în acest caz, impactul potenţial, precum şi propuneri pentru gestionarea fiecărui risc.

c) Măsurile de control al calităţii. Planul auditului prevede întocmirea unui raport privind stadiul activităţii prezentat grupului de audit de către membrul responsabil la încheierea fiecărei etape cheie. În plus, se face referire la informaţiile comunicare cu privire la stadiul activităţilor de audit, precum şi la documentarea constatărilor auditului şi la documentele de lucru.

B5. Cu privire la informarea entităţii auditate, se precizează faptul că întrebările şi criteriile de audit au fost dezbătute cu personalul de conducere al entităţii auditate în cadrul studiului preliminar. În plus, sunt specificate contractile planificate cu entitatea auditată pe parcursul auditului. B6. Concluzie. Pe baza rezultatelor studiului preliminary, sintetizate în introducerea acestuia, se propune desfăşurarea auditului.

65

5.4. Faza de examinare a auditului performanţei Începe concomitent cu activităţile de audit, dupăaprobarea p0lanului de audit, şi se încheie atunci când începe redactarea raportului final. Procedural, această fază cuprinde:

- obţinerea unor probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile; - colectarea şi analizarea datelor; - comunicarea constatărilor auditului prin intermedeiul unui raport de constatări

preliminare; - documentarea auditului; - gestionarea auditului şi măsurile de control al calităţii. 5.4.1. Obţinerea unor probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile A. Scopul şi abordarea fazei de examinare

Scopul fazei de examinare este de a colecta probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile pentru permite auditorului şă răspundă întrebărilor de audit şi a sprijini observaţiile formulate în raportul de audit. Sunt executate proceduri de audit pentru colectarea şi analizarea datelor . probele obţinute sunt evaluate în funcţie de criteriile de audit definite în prealabil pentru a ajunge la constatările auditului. Constatările sunt ulterior prezentate într-un raport de constatări preliminare, trimis entităţii auditate care trebuie să răspundă în scris, pentru a indica, după caz, acordul sau motivele dezacordului.

Rapoartele de constatări preliminare şi analizele răspunsurilor entităţii auditate constituie material primă pentru elaborarea observaţiilor preliminare în vederea elaborării unui raport final.

B. Natura probelor în auditul performanţei De la date şi informaţii se trece la probe de audit. În cazul în care probele sunt insuficiente, se colectează mai multe date. Natura probelor de audit necesare este determinată exclusiv de subiectul şi de întrebările de audit care au tendinţa de a varia în mod semnificativ. În plus, auditul performanţei se bazează mai mult pe raţionament, ceea ce înseamnă că probele de audit au tendinţa de a fi mult mai convingătoare (“dic la concluzia că…”) decât conclusive (“) ca natură.

C. Caracterul sufficient, pertinent şi fiabil al probelor Probele trebuie să sprijine conţinutul raportului nnde audit şi să îndeplinească condiţiile de cantitate şi calitate. Probele de audit sunt:

66

- suficiente, atunci când cantitatea acestora permite ca o persoană rezonabilă să fie convinsă cu privire la valabilitatea constatărilor şi concluziilor auditului, precum şi la gradul de adecvare al recomandărilor formulate;

- pertinente, atunci când sunt legate calr şi logic de întrebările de audit, criteriile de audit şi constatările auditului;

- fiabile, atunci când sunt effectuate aceleaşi constatări în urma repetării controaleleor sau atunci când informaţiile sunt obţinute din surse diferite.

În practică pot exista anumite limite în aplicarea probelor de audit în funcţie de calitatea lor, astfel:

- probele în original au o valoare mai mare decât probele în fotocopie, faxuri etc.; - probele documentare sunt preferate faţă de cele orale.

Corespondenţa, notele informative şi rapoartele pot fi incomplete, ambigue sau chiar incoerente, în timp ce interviurile pot oferi posibilitatea de a înţelege în profunzime nu doar faptele,dar şi constrângerile şi contextual respective. Cu toate acestea, probele colectate în cadrul interviurilor trebuie corroborate cu alte surse;

- probele provenind de la terţe părţi sunt mai bune decât cele ce provin de la entitatea auditată (totuşi, în cazul auditului performanţei, recurgerea la confirmări din psartea terţilor se poate dovedi dificilă, deoarece este posibil ca informaţiile săfie disponibile numai în cadrul entităţii auditate);

- probele obţinute prin observare, inspecţie şi calcul realizate în mod direct de către auditor sunt mai valoroase decât probele obţinute indirect.

Criterii pe baza cărora se determină dacă probele sunt suficiente, pertinente şi fiabile:

a) Scopul în care sunt utilizate probele: pentru probele care sprijină constatările auditului se cere un standard mai înalt decât pentru informaţiile de bazăprezentate în raportul de audit.

b) Nivelul de importanţă semnificativă a sumelor sau semnificaţia constatărilor auditului: în general, cu cât este mai ridicat nivelul de importanţă semnificativă sau de semnificaţie, cu atât standardul solicitat pentru probe este mai ridicat.

c) Gradul de independenţă a surselor probelor: probele care provin din surse independente sunt mai fiabile.

d) Costul de obţinere a unor probe suplimentare în raport cu posibilele avantaje pe care acestea le oferă în sprijinire constatărilor şi a concluziilor: la un moment dat, costul de obţinere qa mai multor probe depăşeşte gradul de convingere mai mare a probelor în ansamblu.

e) Riscul pe care îl implică efectuarea unor constatări incorecte sau formularea unor concluzii nevalabile: cu cât este mai mare riscul unei acţiuni de judecată, a unei controverse sau a unei surprise rezultate ca urmare a raportării unei constatări de audit, cu atît standardul necesar este mai ridicat.

f) Grija acordată colectării şi analizării datelor, inclusive gradul de competenţă al auditorilor în aceste domenii.

D. Sursele probelor

67

Sursele multiple oferă probe mai bune. În colectarea probelor se utilizează surse diferite pentru a corobora aceste probe şi a spori fiabilitatea constatărilor de audit şi a garanta că sunt luate în considerare perspective diferite. Există trei surse de probe pentru auditul performanţei:

a) Create direct de auditori, prin interviuri, anchete pe bază de chestionar, grupuri ţintă, inspecţie şi observare directe. Auditorii pot stabili metodele prin care se obţin probe de cea mai bună calitate pentru fiecare audit în parte. Totuşi, calitatea probelor depinde de competenţa auditorilor privind conceperea şi aplicarea metodelor selecţionate.

b) Furnizate de entitatea auditată. De exemplu informaţii din baza de date, documente, declaraţii de activitate şi dosare. Auditorii stabilesc fiabilitatea datelor importante pentru întrebările de audit, prin intermediul revizuirii şi al coroborării şi prin testarea controalelor interne ale entităţii auditate asupra informaţiilor, inclusive a controalelor generale şi de aplicaţie asupra deatelor procesate de calculator.

c) Furnizate de terţe părţi. Gradul în care aceste informaţii pot fi utilizate ca probe de audit depinde de măsura în care pot fi stabilite calitate3a şi importanţa acestora pentru constatările auditului.

E. Tipuri de probe Se cunosc patru tipuri de probe de audit, astfel:

Tipuri de informaţii Procedure de audit pentru obţinerea probelor

Documentare

1.Fizice Inspecţia sau observarea directă a persoanelor, bunurilor, eveni-mentelor

Note, fotografii, grafice, hărţi, desene, materiale audio-video

2.Documentare. Aceste probe pot fi în format electronic sau Pe format de hârtie

Examinarea documentelor, rapoartelor, manualelor sau literaturii de speciali- tate, căutări pe internet, anchete prin poştă sau on-line

Rapoarte de gestiune a Performanţei, politici procedure, descrieri de sisteme, scrisori contracte, rezultate ale anchetelor

3.Orale Probele orale sunt impor-tante deoarece informa- ţiile obţinute astfel sunt de actualitate. Acestea trebuie corobo- rate cu alte probe

Investigaţii sau interviuri des- făşurate cu personal din cadrul entităţii auditate sau cu terţe părţi, grupuri ţintă, grupuri de experţi

Sinteză a informaţiilor obţinute prin aceste metode

4.Analitice Aceste probe sunt obţinute prin exercitarea

Analiză prin raţionament, reclasificare, calcul şi comparaţie

Sinteza datelor analitice, inclusiv analiza de regresie, etalonarea şi codificarea

68

raţionamentului professional pentru a evalua probele fizice, documentare şi orale 5.4.2. Colectarea şi analizarea datelor

A. Scopul şi modul de abordare a procesului de colectare şi analizare a datelor a) Înţelegere, evaluare, documentare

Auditorii trebuie să ştie ce tehnici analitice vor utilize înainte de elaborarea strategiei de colectare a datelor, de exemplu atunci când recurg la anchete. În caz contrar, aceştia riscă să constate că datele colectate nu pot fi analizate. Tehnicile analitice utilizate pot fi:

- cantitative, precum: analiza tendinţelor, analiza de regresie; - calitative, precum: analiza şi interpretarea interviurilor sau a documentelor.

b) Evaluarea procesului de control intern Înainte de colectarea datelor se efectuează o evaluar E general a sistemului de control intern, inclusive a sistemului informatics, pentru a identifica riscurile care ar putea compromite integritatea datelor.

B. Procesul de colectare a datelor a) Un proces iterativ – colectarea probelor urmează un proces iterative, în cadrul

căruia auditorii obţin date, examinează caracterul exhaustive şi adecvat al acestora, le analizează şi stabilesc dacă sunt necesare probe suplimentare.

b) Metode de colectare a datelor stabilite în funcţie de subiectul şi de întrebările auditului Sunt metode de colectare a datelor precum: interviuri, studii de caz, anchete, analiza documentară, grupuri-ţintă, etalonare, inspecţie, observare, investigaţie.

c) Utilizarea tehnicilor de audit asistate de calculator pentru colectarea şi analizarea probelor de audit de fiecare dată când utilizarea acestora poate spori eficienţa auditului.

C. Utilizarea lucrărilor unor terţe părţi

Lucrările unor terţe părţi se utilizează doar în cazul în care sunt relevante, evaluate şi corroborate. Auditorii pot utilize datele şi constatările provenite de la Serviciul de audit intern al Comisiei şi de la structurile de audit intern, precum şi rapoartele de evaluare ale Comisiei. În plus, pot fi angajaţi experţi pentru lucrări tehnice care depăşesc domeniul de expertiză al auditorului.

D. Colectarea datelor şi etica Datele cu caracter sensibil, obţinute de auditor pe parcursul activităţii de audit, se tratează cu confidenţialitate şi cu respectarea regulamentelor privind protecţia datelor.

69

E. Fraude şi neregularităţi potenţiale Este necesar ca auditoria să fie atenţi la situaţii, deficienţe de control, erori sau operaţiuni sau rezultate neobişnuite care ar putea indica acte ilegale sau abuzuri, cum ar fi frauda, nerespectarea deontologiei, corupţia sau neregularităţile. Se are în vedere ca asemenea acte să afecteze rezultatul auditului.

F. Analiza datelor Datele se analizează pentru a stabili legătura dintre cauză şi effect. Analiza datelor, acntitativă şi calitativă, presupune examinarea rezultatelor sub diferite aspect sau ţinând cont de alte date. Ca metode de analiză a datelor: analiza indicilor, calculul frecvenţei, analiza de regresie, analiza comparativă, codificarea şi abstragerea, analiza variaţiei, analiza tendinţelor. Faza finală a analizei datelor implică un process de combinare a rezultatelor din diferite tipuri de surse. De exemplu, combinarea rezultatelor din anchete cu cele din studiile de caz. 5.4.3. Formularea unor constatări de audit valabile

A. Necesitatea unei baze solide Auditorul utilizează informaţiile colectate pentru a efectua o evaluare obiectivă a performanţei reale pe baza criteriilor de audit. Atunci când performanţa nu îndeplineşte aceste criteria, sunt necesare investigaţii suplimentare pentru a obţine asigurarea că orice constatări sau concluzii de audit rezultate sunt semnificative, corecte şi bine fondate.

B. Redacterea constatărilor auditului Constatările de audit se prezintă într-un cadru logic şi clar pentru a permite înţelegerea uşoară a criteriilor de audit aplicate, a faptelor identificate şi a analizei efectuate de auditor în ceea ce priveşte natura, importanţa şi cauzele problemei sau ale unei performanţe mai bune decât cea scontată. Se ia în considerare şi impactul în ceea ce priveşte economicitatea, eficienţa, eficacitatea. Prin formularea constatării de audit, auditorul evaluează gradul de încredere care trebuie acordat acesteia, în funcţie de soliditatea probei. Auditul performanţei trebuie să ofere o viziune echilibrată asupra temei şi nu doar să prezinte deficienţele ci să permit formularea unor constatări positive şi semnalarea bunelor practice. 5.4.4. Comunicarea constatărilor auditului prin intermediul unui raport dde constatări preliminare Pentru fiecare misiune de audit se întocmeşte un raport de constatări preliminare care se transmite entităţii auditate în scopul obţinerii unei confirmări cu privire la exactitatea faptelor şi constatărilor. Această confirmare poate oferi probe de audit sau unformaţii suplimentare care nu erau disponibile sau înţelese în momentul auditului la faţa locului. Constatările preliminare se analizează ţinând cont de răspunsurile entităţii auditate. În raportul final se include nmai acele constatări care au fost communicate entităţii auditate într-un raport de constatări preliminare. 5.4.5. Documentarea auditului

70

A. Scop şi abordare

Documentaţia auditului permite înţelegerea probelor, reprezintă baza pe care se sprijină conţinutul raportului şi include, atunci când este cazul, procese-verbale ale şedinţelor. Documentarea adecvată a probelor se încheie înainte ca proiectul de raport de constatări preliminare să fie supus examinării, contribuind astfel la garantarea faptului că respectivele constatări de audit sunt bazate pe probe. Dosarele de audit şi documentele de lucru trebuie să conţină informaţii privind abordarea şi activitatea întreprinsă pentru a răspunde la întrebările de audit şi să fie structurate logic pentru a oferi acces rapid la probele de audit. Documentarea adecvată a probelor de audit contribuie la garantarea faptului că:

- există o bază solidă pentru raportul de constatări preliminare şi pentru conţinutul proiectului de raport final;

- pot fi explicate constatările, concluziile şi recomandările auditului; - există o bază adecvatăpentru controlul calitaăţii.

Auditorul trebuie să întocmească procese-verbale pentru toate şedinţele în care este implicat personalul din entitatea auditată şi pe care auditorul intenţionează să se bazeze pentru a obţine probe. Necesitatea ca un process-verbal de la o anumită şedinţă să fie semnat de entitatea auditată pentru a spori calitatea acestuia ca probă, precum şi nivelul de detaliu al acestuia depend de raţionamentul auditorului.

B. Referinţe la documentaţia de audit Întrucât auditurile performanţei produc o cantitate considerabilă de probe pe support pe hârtie, este important ca auditorul să dispună de un system de referinţe la documentaţie, asigurând astfel legătura dintre activitaea efectuată şi constatările care rezultă din aceasta. Documenle-cheie trebuie înregistrate şi să conţină referinţe încrucişate. 5.4.6. Gestionarea auditului şi măsurile de control al calităţii

A. Gestionarea auditului, inclusive supervizarea şi revizuirea Personalul cu funcţii de conducere în domeniul auditului şi şeful echipei de audit trebuie să se asigure că:

- activităţile de audit sunt orect supervizate; - activităţile de audit sunt desfăşurate la nivelul de calitate cerut şi sunt documentate

adecvat; - evoluţia activităţilor este monitorizată luând în considerare calendarul stability şi

resursele allocate; - atunci când este necesar, sunt luate măsuri corrective la momentul oportun.

Supervizarea înseamnă a nu pierde din vedere eforturile personalului alocat misiunilor de audit, pentru a se asigura că se obţin răspunsuri la întrebările de audit. Aceasta constă în a oferi orientări suficiente membrilor echipei, a rămâne informat cu privire la problemele semnificative întâlnite şi în a revizui activitatea desfăşurată. Monitorizarea evoluţiei desfăşurării auditului trebuie să fie permanent pentru a garanta, în măsura posibilului, că activitatea de audit este finalizată la termenele prevăzute Măsurile corrective sunt luate atunci când, în urma activităţii de monitorizare, se descoperă că

71

activitatea de audit nu este la standardul de calitate cerut sau riscă să nu fie încheiată la termenul prevăzut şi în limita resurselor alocate.

B. Controlul calităţii Pentru ca auditurile performanţei să fie efectuate cu eficienţă şi eficacitate, trebuie respectate măsurile de control al calităţii stabilite de Curtea de Conturi. Înainte de redactarea observaţiilor preliminare şi pentru a garanta că rezultatele auditului sunt de o caliatate decvată, se iau în considerare următoarele întrebări:

1. Există probe suficiente, pertinente şi fiabile care să permit obţinerea unor răspunsuri adecvate la întrebările de audit? La această întrebare se poate răspunde comparând o listă de surse şi de tipuri de probe cu întrebările de audit, pentru a se asigura că toate probele sunt corroborate, precum şi efectuând o revizuire formal a probelor cu scopul de a stabili în ce măsură acestea sunt convingătoare pentru fiecare întrebare în parte.

2. Probele au fost analizate şi interpretate în totalitate? Echipa de audit poate să evalueze în mod formal rezultatele analizei cantitative şi calitative a datelor, precum şi să discute şi să evalueze probele.

3. Au fost identificate mesajele-cheie şi sunt acestea susţinute de probe? Este esenţial ca şeful echipei de audit să examineze elementele constatate. Printre tehnicile utile în acest sens se numără elaborarea unui model logic care să explice fiecare întrebare secundară de audit, precum şi constatările corespunzătoare fiecăreia dintre acestea. În acest fel, acesta poate aprecia rapid în ce onstă forţa unui anumit argument şi dacă sunt necesare analize suplimentare.

4. Constatările sunt corroborate cu cele ale altor părţi? Şeful echipei de audit ar putea examina în ce măsură constatările auditului corespund cu cele ale altor grupuri relevante (de exemolu, audit intern sau evaluări) sau, atunci când constatările Curţii de conturi sunt divergente, acesta se poate asigura că respectivele constatări sunt sprijinite de activitatea de audit şi de probele de coroborare obţinute.

5. Constatările sunt clarificate cu entitatea auditată? Şeful echipei de audit se asigură că s-a ajuns la un accord formal cu entitatea auditată cu privire la conţinutul faptic al raportului prin intermediul raportului de constatări preliminare şi al răspunsurilor corespondente din partea entităţii auditate. Discutarea constatărilor rezultate din audit cu entitatea auditată pe tot parcursul activităţii de audit ar trebui să simplifice procedurile formale ulterioare.

6. Există o structură stabilită de comun accord pentru proiectul de raport? Procesul de elaborare a raportului este mult mai eficient dacă se ajunge la un accord comun referitor la structura preferată a raportului, precum şi la conţinutul şi tonul acestuia. Aceste aspect pot fi abordate în cadrul şedinţei grupului de audit privind examinarea stadiului activităţii, după cum este prevăzut în planul de audit.

72

Ca alternativăpoate fi realizată o prezentare orală sau în scris şefului de divizie/unitate, directorului şi membrului responsabil, în care să se propună o structură de raport de audit bazată pe întrebările de audit pentru care au fost formulate concluziile. 5.5. Raportarea auditului performanţei Faza de raportare al unui audit al performanţei în începe cu redactarea observaţiilor preliminare şi se încheie cu publicarea unui raport special sau, uneori, cu prezentarea unei scrisori din partea preşedintelui Curţii de Conturi. Această fază include: redactarea, aprobarea observaţiilor preliminare de către grupul de audit şi de către Comisie, procedura contradictorie cu Comisia, adoptarea raportului final de către Curtea de Conturi, traducerea acestuia, prezentarea către autoritatea de descărcare (Parlamentul European, prin intermediul Comisiei pentru control bugetar – COCOBU) şi publicarea în Jurnalul Oficial. Obiectivul unui raport special este de a raporta rezultatele auditului către autoritatea de descărcare, entitatea auditată şi publicului larg. Raportul de audit reprezintă produsul final al întregului process de audit. 5.5.1. Calitatea raportului Rapoartele Curţii de Conturi trebuie să fie obiective, complete, clare, convingătoare, relevante, exacte, constructive şi concise. Este necesar un system de control eficace al calităţii astfel încât să se asigure că rapoartele prezintă calităţile menţionate în continuare: a) Obiective – echilibrate, neutre, corecte

Raportul trebuie să fie: - întocmit dintr-o perspectivă independent, imparţială, performanţa reală să

fie judecată pe baza unor criteria obiective şi stabilite de comun acord; - echilibrat în ceea ce priveşte conţinutul; - neutru în ceea ce priveşte tonul; - correct şi nu înşelător iar rezultatele auditului să fie plasate în context.

b) Complete. Raportul să conţină toate informaţiile şi argumentele necesare pentru a răspunde la întrebările de audit formulate şi pentru a promova o înţelegere adecvată şi corectă a faptelor.

c) Clare. Raportul să fie uşor de citit şi de înţeles, limbajul utilizat să fie direct şi fără caracter ethnic, acronimele şi terminologia tehnică să fie3 explicitate, să evite ambiguitatea.

d) Convingătoare. Este esenţial ca: - rezultatele auditului să fie concludente pentru întrebările de audit; - observaţiile să fie prezentate în mod elocvent şi să fie susţinute de informaţii

şi explicaţii suficiente pentru a permite cititorului să înţeleagă importanţa şi amploarea acestor informaţii;

- concluziile şi recomandările să decurgă în mod logic din faptele şi argumentele prezentate;

73

- informaţiile oferite să convingă cititorul de valabilitatea constatărilor, de caracterul rezonabil al concluziilor şi de interesul de a pune în aplicare recomandările.

e) Relevante. Conţinutul raportului să fie legat de întrebările de audit, să prezinte importanţă şi interes pentru cititori şi să aducă valoare adăugată.

f) Exacte. Probele prezentate să fie adevărate, iar toate constatările correct descries. Să asigure că informaţiile prezentate sunt credibile şi fiabile, deoarece o inexactitate într-un raport poate ridica dubii cu privire la valabilitatea şi credibilitatea întregului raport.

g) Constructive. Raportul să reprezinte un sprijin pentru conducere în depăşirea sau evitarea problemelor în viitor, , identificând clar cine este responsabil pentru deficienţele identificate şi indicând recomandări de îmbunătăţire.

h) Concise. Raportul să nu fie mai lung decât este necesar pentru a transmite şi a susţine mesajul.

5.5.2. Planificarea raportului

A. Luarea în considerare a destinatarilor Rapoartele Curţii de Conturi Europene se adresează:

- Autorităţii de descărcare (Parlamentul European) care acţionează la recomandarea Consiliului. Utilizează rapoartele Curţii de Conturi pentru a evalua gestiunea financiară, pentru a-şi fundamenta deciziile de descărcare şi a formula recomandări.

- Entităţilor auditate. În măsura în care constatările detaliate au fost déjà comunicate entităţii auditate sub formă de rapoarte de constatări preliminare, raportul Curţii de Conturi se poate ax ape comunicarea constatărilor generale şi a mesajelor principale.

- Cetăţenilor Uniunii europene. Au acces la rapoartele Curţii în mare parte prin intermediul mass-media.

B. Abordarea privind planificarea raportului

Planificarea raportului începe în momentul planificării globale a auditului. În general, în faza de planificare, auditorul are déjà o idée despre structura şi conţinutul raportului. Se începe cu o schiţă de raport (întocmită de şeful echipei de audit) bazată pe întrebările de audit care evidenţiază principalele constatări şi concluzii provizorii care se revizuieşte pe parcursul auditului. În cadrul monitorizării auditurilor de către grupul de audit, se întocmeşte de către şeful echipei de audit un raport privind stadiul activităţii, care se prezintă grupului de audit. Acest raport include indicaţii referitoare la principalele observaţii şi concluzii care rezultă déjà din audit precum şi o schiţă a raportului final.

C. Elaborarea unui plan de redactare La finalizarea activităţilor de audit, schiţa de raport se dezvoltă într-un plan de redactare mai detaliat. Planul de redactare:

74

- este elaborat de şeful echipei de audit pe baza principalelor constatări de audit şi concluzii;

- stabileşte structura, tonul şi mesajele-cheie ale raportului, concentrându-se asupra unui număr limitat de elemente semnificative;

- se bazează pe activitatea de audit întrprinsă cu privire la întrebările de audit la care s-a răspuns, la probele obţinute, la concluziile-cheie şi la necesitatea de a prezenta observaţii semnificative în modul cel mai util şi mai relevant posibil pentru cititorul amator;

- se revizuieşte şi se aprobă, de şeful de divizie/unitate, directorul şi membrul responsabil

5.5.3. Redactarea raportului

A. Abordarea privind redactarea raportului Redactarea raportului se axează pe aspectele semnificative şi relevante şi se bazează pe planul de redactare, cu trimiteri la raportul de constatări preliminare. Raportul de audit:

- prezintă observaţiile şi concluziile semnificative şi relevante şi stabileşte o legătură clară între acestea;

- este axat pe mesajele principale şi structurat în jurul întrebărilor de audit; - urmează structura planului de redactare, chiar dacă la momentul redactării

efective se poate dovedi necesară modificarea planului . .

B. Structură şi prezentare Raportul urmează o structură standard, pe secţiuni principale. Această structură presupune ca raportul să fie construit în jurul întrebărilor de audit sau întrebărilor secundare, în cazul în care nu există o singură întrebare de audit principal. Raportul de audit al Curţii de Conturi Europene cuprinde cinci secţiuni principale: introducerea, sfera şi abordarea auditului, observaţiile, concluziile, recomandările.

a) Sinteza: - reflectă conţinutul raportului, punând accentual pe principalele concluzii şi

recomandări şi trebuie să fie echitabilă; - reprezintă baza pentru redactarea notei informative, respective a

comunicatului de presă; - reflectă exact şi complet conţinutul raportului şi oferă cititorului orientări cu

privire la semnificaţia întrebărilor de audit şi a răspunsurilor la acestea; - se redactează după ce constatările şi concluziile au fost redactate şi

revizuite; - trebuie să fie echilibrată şi să nu scoată în evidenţă în mod exagerat

constatările negative. b) Introducerea:

- stabileşte contextual auditului şi ajută la înţelegerea auditului şi a observaţiilor;

- cuprinde o descriere a domeniului auditului, indicând: obiectivele intervenţiei şi caracteristicile sale principale; regulamentele principale;

75

dispoziţiile bugetare şi impactul financiar; sistemele şi procesele principale; descrierea tipurilor de proiecte şi/sau programe finanţate.

c) Sfera şi abordarea auditului: Este secţiunea raportului în care se precizează: subiectul auditului, motivele auditului, întrebările de audit la care trebuie să se răspundă, sfera auditului, criteriile de audit, metodologia şi abordarea auditului.

d) Observaţiile: - reprezintă corpul principal al raportului, cuprinzând constatările şi probele

de audit; - sunt structurate în jurul întrebărilor, respective obiectivelor de audit; - prezintă rezultatele în succesiunea de argument.

În prezentarea observaţiilor de audit trebuie să fie precizate următoarele elemente: - standardul, respective referinţa în funcţie de care a fost apreciată situaţia

reală, dispoziţii de reglementare, practice curente sau standarde stabilite de conducere sau de auditor;

- activităţile realizate, adică ceea ce a fost examinat şi de ce, gradul de acoperire şi sfera testelor;

- faptele, respectiv situaţia întâlnită, inclusiv cauza şi importanţa sa, punând în evidenţă sursa şi gradul de acoperire vale probelor;

- impactul şi consecinţele ce semnifică respectivele constatări, şi de ce sunt importante.

e) Concluziile şi recomandările – este secţiunea care are următoarele obiective: - oferirea de răspunsuri clare la întrebările de audit; - formularea de recomandări la principalele probleme. Recomandările trebuie

să derive de la concluzia aferentă şi să se precizeze entitatea responsabilă să acţioneze.

C. Logică şi raţionament a) Concentrarea atenţiei asupra întrebărilor de audit. Întrebările de audit:

- reprezintă elementul-cheie al raportului, întrucât acestea stabilesc scopul auditului şi determinănă structura secţiunii de observaţii şi întrebărilor la care trebuie să răspundă concluziile;

- ajută la înţelegerea auditului şin a constatărilor acestuia. b) Utilizarea de exemple solide şi să fie redactate clar pertinente. Exemplele trebuie să

fie solide iar constatările să fie fondate în totalitate pe probe, să fie redactate clar şi limitate la chestiunea în cauză.

c) Menţionarea numelui terţelor părţi în rapoartele Curţii de Conturi. Este necesar un grad sporit de atenţie în verificarea şi interpretarea fapt elor în cazurile în care terţe părţi sunt denumite în raportul Curţii de Conturi.

D. Tipuri de informaţii şi date care trebuie incluse.

Datele şi informaţiile trebuie: - să faciliteze înţelegerea contextului auditului şi a rezultatelor acestuia; - să ilustreze un anumit aspect pus în evidenţă, să nu fie exhaustive; - să permit cunoaşterea scopului auditului; - să facă legăura cu sursa şi să fie cât mai actualizate posibil.

76

E. Stilul

Raportul trebuie să fie accesibil, coerent, lipsit de ambiguitate şi concludent.

F. Utilizarea de informaţii non-textuale: diagrame, grafice şi tabele; hărţi şi imagini; numere şi procentaje.

5.5.4. Revizuirea raportului Şeful de divizie/unitate, directorul şi membrul raportor trebuie să revizuiască proiectul de observaţii preliminare. Aceştia:

- evaluează dacă raportul este clar, corect, echilibrat şi susţinut de probe; - verifică dacă raportul prezintă fidel rezultatele auditului; - stabilesc dacă raportul situează performanţa entităţii auditate în contextual

său adecvat; - determină dacă proiectul de document este de o calitate suficientă pentru a fi

prezentat grupului de audit. Proiectul de observaţii preliminare este revizuit apoi de grupul de audit. După ce este aprobat de grupul de audit, proiectul este prezentat Curţii de Conturi. Pentru a garanta calitatea raportului final, echipa de audit trebuie să răspundă afirmativ înainte de difuzarea proiectului de raport la următoarea listă de întrebări tip formulate în procesul de revizuire a proiectului de observaţii preiminare:

1. Proiectul de raport este clar şi concis, iar mesajele-cheie sunt explicite şi uşor de înţeles? Revizuirea proiectului de observaţii preliminare are ca obiectiv să identifice dacă acest proiect conţine deficienţe în ceea ce priveşte argumentarea, limbajul neadecvat sau stilul incorect. Argumentele trebuie să fie prezentate logic, legând între ele întrebările de audit, observaţiile şi concluziile, punându-se clar în evidenţă mesajele principale.

2. Sinteza reflectă tonul şi constatările din partea principală a proiectului de raport? Sinteza nu trebuie să fie o simplă repetiţie a secţiunilor din partea principală a raportului. Fără a fi prea detaliată aceasta trebuie să prezinte în mod sintetic şi clar conţinutul raportului, să fie accesibilă şi să prezinte în mod sintetic şi clar conţinutul raportului, să fie accesibilă şi să prezinte principalele concluzăă şi recomandări.

3. Introducerea îl ajută pe cititor să înţeleagă auditul? Introducerea trebuie să prezinte clar contextul auditului. Aceasta trebuie să ofere suficiente informaţii pentru a permite cititorului să precieze pe deplin sensul constatărilor şi al concluziilor şi să indice referinţe sau trimiteri la informaţii suplimentare, atunci când este cazul.

4. Sfera şi abordarea auditului sunt clar prezentate? Revizorul trebuie să verifice dacă secţiunea din raport care se referă la sfera şi abordarea auditului descrie întrebările de audit, gradul de aprofundare şi de acoperire a activităţilor efectuate, precum şi orice ipoteză importantă formulată sau constrângere impusă.

5. Observaţiile sunt sprijinite de probe?

77

Prin revizuire trebuie să se verifice dacă există o pistă care să lege constatările din raport atât cu probele colectate cât şi cu rapoartele de constatări preliminare. Observaţiile trebuie să fie echilibrate şi să nu se concentreze doar asupra constatărilor negative.

6. Concluziile răspund la întrebările fixate şi derivă logic din observaţii? Concluziile trebuie să prezinte răspunsuri clare la întrebările de audit, în loc să se limiteze doar la un rezumat al constatărilor şi trebuie să fie în mod clar şi explicit. Revizorul trebuie să se asigure că toate concluziile se sprijină pe observaţii.

7. Recomandările sunt clare şi bazate pe probe? Vor aduce acestea o valoare adăugată? Recomandările trebuie să decurgă din concluzii, să abordeze deficienţele grave constatate în raport şi să poată fi puse în aplicare într-un mod eficace din punct de vedere al costurilor.

8. Raportul va stârni interesul cititorului? 9. Proiectul de raport utilizează în mod eficace graficele şi anexele?

Revizorul trebuie să analizeze dacă graficele şi diagramele sunt adecvate, să se asigure că au fost utilizate anexe pentru a oferi informaţii detaliate.

10. Au fost furnizate materiale suplimentare? Revizorul trebuie să se asigure că tot materialul furnizat pentru a sprijini textul principal este complet şi de o caliatate corespunzătoare. Acest material poate consta într-un glosar de termeni, o bibliografie sau un studiu de caz. 5.5.5. Validarea şi publicarea raportului

Procesul de validare acoperă perioada care începe cu prima prezentare a proiectului de observaţii preliminare în cadrul grupului de audit, continuă cu lecturile în cccadrul CCCurţii de Conturi şi procedura contradictorie cu Comisia şi se încheie cu adoptarea finală de către Curtea de Conturi. Imediat după ce Curtea a aprobat proiectul de observaţii preliminare, acest document este transmis entităţii auditate şi discutat cu aceasta. Pentru a garanta pe cât posibil eficienţa şi eficacitatea procesului de validare aproiectului de raport cu entitatea auditată, este esenţial:

- să se păstreze o bună comunicare pe parcursul auditului, opinia sa, bazată pe aprobarea „fără surprize” a Curţii;

- să se întocmească la timp rapoarte de constatări preliminare bazate pe fapte şi revizuire, acolo unde este cazul, în funcţie de răspunsurile entităţii auditate.

Curtea de Conturi notifică instituţiilor auditate observaţiile care, în opinia sa sunt de natură să apară într-un raport special. Instituţiile în cauză informează Curtea în legătură cu orice comentarii pe care doresc să le facă cu privire la observaţiile respective. Pe parcursul procedurii contradictorii se organizează o şedinţă între instituţia implicată şi Curtea de Conturi pentru soluţionarea oricărui dezacord cu privire la faptele care este posibil să persiste după procedura privind rapoartele de constatări preliminare şi stabilirea unei versiuni definitive a răspunsurilor instituţiei la observaţii.

78

Pentru a asigura buna desfăşurare a şedinţei de procedură contradictorie se organizează o şedinţă premergătoare acestei proceduri (şedinţă precontradictorie) între echipa de audit şi entitatea auditată. Varianta definitivă a raportuluzi special adoptată de Curtea de Conturi, însoţită de răspunsurile instituţiilor în cauză, se transmite parlamentului European şi Consiliului, iar fiecare dintre cele două instituţii decide, dacă ete cazul, împreună cu Comisia, cu privire la măsurile care trebuie luate. În cazul în care Curtea de Conturi decide publicarea rapoartelor speciale în Jurnalul Oficial al Uniunii europene, acestea trebuie să fie însoţite de răspunsurile instituţiilor în cauză. Versiunea definitivă a raportului special adoptată de Curtea de Conturi se transmite direcţiei de traducere a Curţii pentru a fi tradusă în limbile oficiale. Rapoartele speciale sunt publicate în Jurnalul Oficial şi, sub forma unei „note informative”, în presă. Membrul raportor prezintă raportul în cadrul unei şedinţe ulterioare a comisiei pentru control bugetar a Parlamentului European (COCOBU) şi, dacă acesta consideră necesar, ţine o conferinţă de presă. 5.5.6. Urmărirea raportului

A. Urmărirea recomandărilor incluse în raport Evaluarea şi măsurarea impactului rapoartelor de audit al performanţei ale Curţii de conturi reprezintă un element necesar în procesul de asumare a responsabilităţii. Recomandările incluse în rapoartele speciale, precum şi cele formulate de autoritatea de descărcare se urmăresc pentru a stabili şi a evalua măsurile luate. Urmărirea recomandărilor unui nraport vizează patru obiective principale:

- creşterea eficacităţii rapoartelor de audit. Motivul principal pentru urmărirea rapoartelor de audit este creşterea probabilităţii ca recomandările să fie puse în aplicare;

- acordarea de asistenţă autorităţilor legislative şi bugetare, înclusiv de descărcare. Urmărirea recomandărilor poate contribui în mod util la orientarea acţiunilor acestora;

- evaluarea performanţei Curţii de Conturi. Urmărirea reprezintă un punct de plecare pentru măsurarea şi evaluarea performanţei Curţii de Conturi;

- crearea de stimulente pentru învăţare şi dezvoltare. Activităţile de urmărire pot contribui la o îmbunătăţire a cunoştinţelor şi a practicilor. Activitatea de urmărire determină măsurile luate de entitatea auditată în vederea îmbunătăţirii performanţei sale, recomandările puse în aplicareşi evaluarea dacă aceste măsuri sunt suficiente şi corespunzătoare pentru a remedia deficienţele constatate. Rezultatele urmăririi recomandărilor de audit se înregistrează prin intermediul instrumentului electronic disponibil care este utilizat ca singura arhivă a recomandărilor şi a urmăririi acstora. Informaţiile cu privire la oportunităţile de urmărire sunt incluse în raportul annual.

79

După publicarea raportului, echipa de audit efectuează o analiză, cu scopul de a stabili ce a funcţionat bine şi de ce, ce a generat rezultate mai puţin bune şi de ce, învăţămintele care trebuie trase pentru viitor şi eventual aplicare a acestora la toate auditurile performanţei.

Surse: 6. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naţional şi european – Editura Tribuna

Economică, Bucureşti, 2009 7. Tatatul privind funcţionarea Uniunii Europene – versiunea consolidată, Jurnalul Oficial

al Uniunii Europene C115 din 9 mai 2008, Ediţia în limba română 8. Regulamentul Consiliului (CE, Euratom) nr. 1.605/2002 privind regulamentul financiar

aplicabil bugetului general al Comunităţilor Europene, modificat prin regulamentul (CE, Euratom) nr. 1.995/2006

9. Curtea de Conturi Europeană: Manual de audit al performanţei – TR. doc. 01/12/2008. ADAR (dezvoltarea auditului şi raportare), adar.contact@eco.europa.eu