Audit, Control Si Guvernanţă Corporativă

8/17/2019 Audit, Control Si Guvernanţă Corporativă

1/36

Audit, control şi guvernanţă corporativă

CAPITOLUL 1CADRUL TEORETIC ŞI CONCEPTUAL AL AUDITULUI

1.1. Conceptul şi tipurile de audit1.2. Diferene şi a!e"#n#ri $ntre diferite tipuri de audit% in!pecii şi controale1.&. Ter"inolo'ia utili(at# $n audit

1.1. Conceptul şi tipurile de audit1.1.1. Conceptul de audit

Prin audit, in sensul cel mai larg, se intelege examinarea profesionala a uneiinformatii, efectuata de o persoana competenta si independenta in scopul emiterii unei opiniimotivate prin raportarea la un criteriu de calitate: standard, norma sau reglementare.

Sunt de retinut elementele fundamentale continute in definitie, fara de care activitateanu poate fi definita ca fiind un audit:

- examinarea este strict profesionala - presupune colectarea si evaluarea unor probe privind informatiile examinate;

- persoana care examineaza trebuie sa detina competenta necesara si sa fieindependenta;

- obiectul examinarii: orice informatie economica, tehnica, tehnologica, financiara,fiscala, juridica etc.;

- scopul examinarii: emiterea unei opinii, care consta in determinarea si raportareagradului de conformitate a informatiei la criteriul de calitate prestabilit;

- calitatea opiniei: motivata (motivarea implica responsabilitate- evaluarea !i interpretarea rezultatelor ob"inute se efectueaz# $n condi"iile existente, prin luarea $n considerare a criteriilor de evaluare care au la baz#:

%eferin"e contabile identificate, respectiv norme contabile na"ionale sau interna"ionalerecunoscute unanim $n domeniu;

Principii de management, respectiv buna practic# managerial# recunoscut# despeciali!ti $n domeniu.

1.1.2.Tipurile de audit

&uditul se clasific# dup# urm#toarele criterii:

a 'n func"ie de obiectivul urm#rit:- &udit financiar (sau auditul situa"iilor financiare;- &udit de conformitate;- &udit opera"ional.&uditul situa"iilor financiare const# $n colectarea probelor care privesc situa"iile

financiare ale unei entit#"i patrimoniale !i utilizarea acestor probe pentru evaluareaconformit#"ii elabor#rii, prezent#rii !i public#rii acestor situa"ii, cu normele na"ionale sauinterna"ionale de contabilitate sau cu orice alt criteriu prestabilit. e cele mai multe ori,auditul financiar este asociat cu auditorii externi.

&uditul de conformitate. Scopul auditului de conformitate este acela de a determinadac# o persoan# fizic# sau o entitate patrimonial# a respectat anumite politici sau norme

legale. )riteriile care sunt urm#rite $n cadrul acestui tip de audit sunt mult mai specifice !i pot

1


2/36


consta fie dintr-o directiv# a conducerii companiei (privind de exemplu politica de personal,fie dintr-un cod de legi sau un set de reglement#ri (cum ar fi reglement#rile fiscale.

&uditul opera"ional (auditul performan"ei const# $n emiterea unei opinii privindconformitatea cu un anumit set de criterii prestabilite, dar, spre deosebire de celelalte tipuri deaudit, criteriile de compara"ie difer#. in acest punct de vedere, auditul opera"ional poate fi

definit ca fiind o revizuire sistematic# a activit$#"ilor unei organiza"ii $n corela"ie cu anumiteobiective stabilite de management, $n scopul de a evalua performan"ele, de a identifica

posibilit#"ile de $mbun#t#"ire a activit#"ii !i de a elabora recomand#ri de ameliorare sau dedezvoltare a acestor activit#"i.

b 'n func"ie de afilierea auditorilor:- &udit extern;- &udit intern;- &udit guvernamental.&uditul extern, numit !i audit contractual, este efectuat pe baz# de contract de prest#ri

servicii de c#tre exper"i contabili * auditori independen"i. &ce!tia, fie persoane fizice, fie persoane juridice (cabinete de audit, de expertiz# contabil#, etc. nu sunt angaja"i permanen"iai organiza"iilor, entit#"ilor, ale c#ror declara"ii, situa"ii financiare sau de alt# natur# suntauditate, chiar dac# primesc o remunerare pentru serviciile prestate;

&uditul intern reprezint# activitatea de evaluare organizat# $n cadrul unei entit#"i subforma unui serviciu. +unc"iile lui includ, printre altele, examinarea, evaluarea !i monitorizareaconformit#"ii !i eficien"ei sistemelor contabile !i de control intern. in punct de vedereorganizatoric, departamentul de audit intern face parte din structura de control intern aentit#"ii, cele dou# departamente fiind distincte !i independente unul fa"# de altul. &uditoriiinterni sunt angaja"i permanen"i ai institu"iei respective. Pentru ca func"ia de auditor intern s#fie eficient#, se recomand# adoptarea m#surilor necesare pentru ca auditorilor interni s# li seasigure un grad de independen"# ct mai mare $n cadrul organiza"iei din care fac parte.

&uditul guvernamental este efectuat de angaja"ii institu"iilor publice specializate(prim#rii, inisterul +inan"elor Publice, )urtea de )onturi. &ngaja"ii administra"iei publicelocale sau centrale pot presta servicii de audit adresate persoanelor fizice sau entit#"ilor economice (de exemplu auditeaz# persoanele fizice sau $ntrepinderile pentru a determina dac#taxele !i impozitele datorate statului au fost stabilite !i pl#tite $n conformitate cu legile !inormele aplicabile $n domeniu.

1.2. Diferene şi a!e"#n#ri $ntre diferite tipuri de audit% in!pecii şi controale

Auditul intern !i con!ultanta e)terna)onsultanta externa este acordata de regula de experti. n raport cu functia de audit

intern, misiunile de consultanta prezinta patru trasaturi specifice, originale:- )onsultantul este chemat pentru o anumita problema, bine delimitata, iar expertul nu trebuie sa intervina in intreprindere in afara acestui domeniu;- se incredinteaza o misiune cu obiectiv clar care are de regula o durata fixa;- /ucreaza pentru un anumit responsabil care poate fi irectia generala;- n functie de obiectiv, poate proceda la un diagnostic al situatiei existente;

)ele doua functii se aseamana foarte mult si de aceea, auditorul intern este, de regula,desemnat sa colaboreze cu consultantul extern.

Auditul intern !i in!pectiaSunt functii complementare; functia de inspectie fiind exercitata printr-un

compartiment distinct al intreprinderii, sau, in lipsa acestuia de conducerea intreprinderii.

2


3/36


Auditul intern !i controlul de 'e!tiune 0u se poate face o distinctiei clar# intre cele doua functii deoarece ambele au avut

evolutii asemanatoare: auditul intern a evoluat de la un simplu control contabil la asistentaacordata managementului pentru a avea un bun control asupra operatiilor si activitatilor;controlul de gestiune a evoluat de la simpla analiza a costurilor la controlul bugetar, apoi la un

adevarat pilotaj al intreprinderii. Asemanari

- ambele functii se ocupa de toate activitatile intreprinderii si deci au caracter universal;

- ca si auditorul intern, controlorul de gestiune nu este un angajat din domeniuloperacional ; el atrage atentia, recomanda, propune insa nu are competente in domeniulopera"ional;

- ambele sunt functii relativ recente, in plina perioada de evolutie;- mbele functii beneficiaza de o apartenenta ierarhica ce le pastreaza independenta si

autonomia.

Diferente intre cele doua functii

Privind obiectivele: auditul intern are ca obiectiv un mai bun control asupraactivitatilor printr-un singur diagnostic al dispozitivelor de control intern; controlul degestiune se ocupa mai mult de informare decat de sisteme si proceduri, rolul sau este saasigure mentinerea marilor echilibre ale intreprinderii (cumparari-vanzari-stocuri-investitiietc. sesizand abaterile si recomandand masuri.

Privind domeniul de aplicare: controlul de gestiune este interesat in principal derezultate, reale sau previzibile; deci el va lua in considerare tot ce este exprimat sauexprimabil in cifre. &uditorul intern va merge dincolo de aceasta dimensiune ocupandu-se dedomenii precum relatiile sociale, calitatea, securitatea, mediul etc.

Privind periodicitatea: in timp ce auditorul intern efectueaza diverse misiuni pe tot parcursul anului cu o periodicitate definita in functie de risc, controlorul de gestiune are oactivitate care depinde foarte mult de rezultatele intreprinderii si periodicitatea raportarilor.

&ltfel spus activitatea controlului de gestiune este o activitate dezechilibrata de prioritatile irectiei 1enerale pe cand activitatea auditorului intern este planificata sisistematizata.

Privind metodele de lucru: metodologia auditului intern este specifica functiei;metodele controlorului de gestiune sunt in mare parte analitice si deductive, bazandu-se peinformatiile personalului operational.

%elatiile de complementaritatePrin toate interventiile sale auditul intern contribuie la controlul de gestiune: controlul

de gestiune este cu atat mai eficient cu cat primeste informatii elaborate si transmise intr-unsistem de control intern fiabil si validat de auditul intern. )a si celelalte functii dinintreprindere controlul de gestiune trebuie sa fie auditat; auditorul intern trebuie sa vada dacacontrolorul de gestiune stapaneste bine activitatea. /a randul sau auditorul intern va gasi lacontrolorul de gestiune informatii care vor constitui tot atatea indicii capabile sa-i atragaatentia asupra punctelor slabe ce trebuie luate in considerare in cadrul misiunilor de audit.

3


4/36


1.&. Ter"inolo'ia utili(at# $n audit

&nomalie: nformatie financiar2 deformat2 ca urmare a unor erori sau fraude.&sertiune privind situatiile financiare: &nsamblul de criterii, explicite sau nu, retinute

de c2tre conducerea entit2tii pentru elaborarea situatiilor financiare (conturilor anuale,&sigurare: satisfactie a profesionistului contabil cu referire la calitatea unei informatii

produs2 de o persoan2 si destinat2 s2 fie utilizat2 de o alt2 persoan2, calitate apreciat2 $nraport de criterii identificate.

&sigurare moderat2: asigurare de nivel inferior asigur2rii rezonabile, datorit2 faptuluic2 diligentele puse $n lucru de c2tre auditor sunt mai reduse celor puse $n lucru $n cazul unuiaudit, astfel c2 nu permit descoperirea tuturor anomaliilor care ar putea avea incidentesemnificative asupra conturilor.

&sigurare rezonabil2: asigurare ridicat2 dar nu absolut2, ceea ce se traduce $n raport prin faptul c2 informatiile auditate nu sunt deformate de anomalii semnificative.

&udit: auditul situatiilor financiare are ca obiectiv exprimarea de c2tre auditor a uneiopinii potrivit c2reia situatiile financiare prezint2 $n mod sincer, $n toate aspectele lor semnificative, situatia financiar2 si rezultatele obtinute, conform unui referential contabilidentificat.

&udit intern: compartiment de control din cadrul entit2tii care efectueaz2 verific2ri pentru aceasta; face parte din controlul intern al entit2tii si are ca obiective de baz2verificarea sistemelor contabile si de control intern.

&uditor: persoana care $si asum2 responsabilitatea $ntr-o misiune de audit. 3ermenul

este folosit si pentru a desemna un cabinet de audit.&uditor $n functie: auditorul care depune un raport asupra situatiilor financiare aleexercitiului precedent si care continu2 s2-si asume aceste functii pentru exercitiul $n curs.

&uditor extern: auditorul nu face parte din structurile entit2tii (spre deosebire deauditorul intern care face parte din structurile acesteia.

)abinet de audit: societate sau entitate care ofer2 servicii de audit cuprinznd, dup2caz, mai multi asociati, salaria"i sau un auditor individual.

)alcul: verificarea exactit2tii aritmetice a documentelor justificative si contabile, sauefectuarea de calcule distincte.

)olaboratori: personal tehnic care particip2 la un audit sub supravegherea auditorului.)ompilare: $n cursul unei misiuni de compilare, profesionistul utilizeaz2 competentele

sale contabile si nu cele de auditor, $n vederea strngerii, clas2rii si sintetiz2rii informatiilor financiare.)ontrol de calitate: politici si proceduri adoptate de c2tre profesionistul contabil $n

scopul asigur2rii rezonabile c2 toate misiunile efectuate sunt realizate conform principiilor fundamentale $nscrise $n norme.

)ontrolul substantiv: proceduri folosite de auditor (interventii proprii pentruobtinerea de elemente probante. 4ste de dou2 feluri: control asupra operatiilor si soldurilor sicontrol prin proceduri analitice.

eclaratii ale directiunii: declaratii f2cute de c2tre directiune profesionistului contabil$n cursul unui audit, $n mod spontan sau ca r2spuns la $ntreb2rile (chestionarele puse deacesta.

eficiente majore: insuficien"e ale controlului intern care pot avea repercusiunisemnificative asupra situatiilor financiare.

4


5/36


irectiune: ansamblul cadrelor si altor persoane care-si asum2 responsabilit2tiimportante $n functionarea, controlul si supravegherea operatiunilor realizate de entitate.

ocumentatie: ansamblu de documente (documente de lucru preg2tite de profesionistul contabil sau pe care acesta le-a obtinut si p2strat, necesare pentru realizareamisiunii sale.

omenii si sisteme semnificative: p2rti ale situatiilor financiare si tipuri de operatiunisau sisteme care trateaz2 date contabile ce pot avea o incident2 important2 asupra situatiilor financiare $n ansamblul lor.

osare de lucru: ocumente care strng informatiile referitoare la realizarea auditului:natura, calendarul si $ntinderea procedurilor de audit efectuate ct si rezultatul acestor

proceduri si concluziile la care ajunge auditorul pornind de la elementele probante culese.&ceste dosare de lucru pot fi pe hrtie, pe microfilm, pe suport informativ sau pe orice altsuport.

4lemente probante: informatii obtinute de c2tre profesionistul contabil pentru a trageconcluzii pe baza c2rora s2-si fondeze opinia. &ceste informatii sunt constituite dindocumente justificative, care sustin situatiile financiare si care se colaboreaz2 cu informatiiledin alte surse.

4roare: inexactitate involuntar2, continut2 $n situatiile financiare.4roare tolerabil2: eroare maximal2 $ntr-o populatie selectionat2 pe care auditorul poate

s2 o accepte tr2gnd concluzii c2 rezultatele sondajului au atins obiectivul auditului.4stimare contabil2: evaluarea aproximativ2 a sumei unui post $n absenta unei metode

de m2surare precis2. 4stimarea contabil2 se bazeaz2 pe rationament fondat pe ultimeleinformatii (cunoscute sau previzionale disponibile.

4xpert: persoan2 sau cabinet care posed2 competentele, cunostintele si o experient2$ntr-un domeniu, altul dect contabilitatea si auditul.

4xpert contabil: profesionist contabil abilitat s2 exercite profesia contabil2 $n

conditiile fixate prin normele internationale si prin 5.1. nr. 6789, aprobat2 prin /egea nr.


6/36


/imitarea $ntinderii lucr2rilor de audit: limitarea cmpului de investigatii aleauditorului, uneori impus2 de $ntreprindere, alteori dictat2 de circumstante (de exemplu, cndcalendarul misiunii nu permite auditorului s2 controleze inventarul fizic al stocurilor sauatunci cnd documentele contabile sunt incomplete sau cnd auditorul nu este $n m2sur2 s2

pun2 $n lucru procedurile apreciate ca necesare.

isiune de audit special2: misiune de audit distinct2 asupra unor informatii financiare privind:

= situatii financiare stabilite conform unui referential contabil diferit de Standardelenternationale de %aportare +inanciar2 sau 0ormele contabile nationale;

= conturi sau elemente de conturi specifice sau rubrici dintr-o situatie financiar2;= respectarea clauzelor contractuale;= situatii financiare condensate.

0onconformitate: omisiuni sau acte comise de $ntreprindere, $n mod deliberat sau nu,care sunt contrare legilor si reglement2rilor $n vigoare.

0orme nationale de audit: ansamblul de norme de audit stabilite de c2tre un organism profesional competent la nivel national, care au un caracter obligatoriu si care se aplic2 $nrealizarea unei misiuni de audit sau de servicii conexe.

5peratiuni $ntre p2rti legate: transfer de drepturi sau obligatii $ntre p2rti legate,indiferent dac2 aceste transferuri fac sau nu obiectul unor transferuri financiare.

Paragraf de observatii: observatiile au scopul de a atrage atentia cititorului asupra unuielement care are un impact semnificativ asupra situatiilor financiare si care face obiectul uneinote explicative mai detaliat2, anexat2. &d2ugarea acestui paragraf nu are nici o incident2asupra opiniei auditorului. Paragraful de observatii poate s2 se refere la chestiuni care nu

privesc $n mod direct situatiile financiare.P2rti legate: p2rtile sunt considerate ca legate dac2 una din ele are posibilitatea s2

exercite un control sau o influent2 notabil2 asupra celorlalte cu ocazia lu2rii unor decizii

financiare sau operationale.Planificare: elaborarea unei strategii generale si prezentarea detaliat2 a naturii,calendarului si $ntinderii lucr2rilor de audit.

Practici nationale de audit: ansamblul de reguli de audit care nu au valoarea de normedefinite de un organism competent la nivel national si care sunt $n mod obisnuit aplicate deauditor $ntr-o misiune de audit sau misiuni conexe.

Previziuni: informatii financiare previzionale elaborate pe baz2 de ipoteze referitoarela evenimente viitoare pe care conteaz2 $ntreprinderea.

Proiectii: informatii financiare prospective bazate pe:-ipoteze privind evenimente viitoare si actiuni ale conducerii care se pot produce sau

nu, de exemplu, demararea unei noi activit2ti sau schimbarea radical2 a activit2tilor prezente

ale $ntreprinderii; -combinarea estim2rilor celor mai plauzibile si a ipotezelor.Proceduri convenite: misiune $n care un auditor pune $n lucru proceduri de audit

stabilite de comun acord cu $ntreprinderea si tertii interesati. estinatarii raportului trag ei$ns2si concluziile din lucr2rile auditorului; acest raport este adresat exclusiv p2rtilor care auconvenit procedurile de pus $n lucru c2ci alte p2rti, care nu cunosc motivele pentru care s-auconvenit procedurile, risc2 s2 interpreteze eronat rezultatele.

%eferential contabil (referint2 contabil2: ansamblul de criterii utilizate pentru preg2tirea situa"iilor financiare care se aplic2 la toate elementele importante si care se sprijin2 pe date si8sau piese justificative.

%isc de audit: riscul ca auditorul s2 exprime o opinie incorect2 prin faptul c2 erori

semnificative exist2 $n situatiile financiare. 4l se divide $n trei: riscul inerent, riscul legat decontrol si riscul de nedetectare.

6


7/36


%iscul inerent: posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de tranzactii s2comporte erori semnificative * izolate sau cumulate cu erori $n alte solduri sau categorii detranzactii * datorate insuficientei controlului intern.

%iscul legat de control: riscul ca o eroare semnificativ2 $ntr-un sold sau $ntr-ocategorie de tranzac"ii * izolat2 sau cumulat2 cu erori $n alte solduri sau categorii de tranzactii

* s2 nu fie prevenit2 sau detectat2 sau corectat2 la timp prin sistemul contabil si de controlintern, existente.

%iscul de nedetectare: riscul ca controalele substantive puse $n lucru de c2tre auditoris2 nu reuseasc2 s2 detecteze o eroare $ntr-un sold sau $ntr-o categorie de tranzactii care * izolat2 sau cumulat2 cu erori din alte solduri sau categorii de tranzactii * ar fi semnificativ2.

Scrisoare de misiune: scrisoare confirmnd acceptarea de c2tre auditor a unei misiunide audit, care descrie obiectivul si $ntinderea auditului ct si responsabilit2tile fat2 de client siforma raportului.

Servicii conexe: cuprind examenele pe baz2 de proceduri convenite si misiuni decompilare.

Semnificativ: termen utilizat pentru a exprima importanta unei date contabile cuprins2$n situatiile financiare.

Sondaje $n audit: aplicarea procedurilor de audit numai la o parte din elementele unuisold de cont sau dintr-o categorie de tranzactii, permitndu-i astfel auditorului s2 obtin2 si s2evalueze elemente selectionate $n vederea tragerii unei concluzii asupra $ntregii populatii.Populatia reprezint2 ansamblul de date din care auditorul selectioneaz2 un esantion pentru aajunge la o concluzie.

Sistem contabil: ansamblul de proceduri si documente ale unei entit2ti care permittratarea operatiunilor (tranzactiilor $n scopul $nregistr2rii lor $n conturi. &cest sistem permiteidentificarea, semnarea, analizarea, calculul, clasarea, inregsistrarea si recapitulareatranzactiilor si a altor evenimente.

Sistem de control intern: ansamblul de politici si proceduri puse in aplicare de catredirectiunea unei entitati in vederea asigurarii, in masura posibilului, a unei gestionaririguroase si eficiente a activitatilor acestei intreprinderi .

&cest procedeu implica respectarea politicilor de gestiune, protejarea activelor, prevenirea si detectarea fraudelor si erorilor,exactitatea si exhaustitatea inregistrarilor inregistrarilor contabile si stabilirea la timp a informatiilor financiare.

Situatii financiare (conturi anuale: bilant, contul de rezultate( contul de profit si pierdere, tabloul de finantare ( care se poate prezenta sub diferite forme, de exemplu, osituatie a miscarilor de trezorerie sau un tablou de resurse si utilizari , note anexe si altesituatii si documente explicative care fac parte integranta din situatiile financiare, in functie dereferentialul contabil dat.

Situatii financiare rezumate (condensate: o intreprindere poate elabora situatii carerezuma situatiile sale financiare in scopul informarii unor grupuri de utilizatori interesatinumai de principalele trasaturi ( caracteristici ale situatiilor financiare ale acelei intreprinderi.

3este de procedura: teste care permit obtinerea de elemente probante privindeficacitatea :

-conceperii sistemelor contabile si de control intern, adica daca acestea au fost corectconcepute pentru a putea preveni, detecta si corija erorile semnificative;

-functionarii controalelor interne in tot timpul exercitiului.

7


8/36


CAPITOLUL 2I*A+INEA ,IDEL-% PRA+UL DE E*NI,ICA/IE ŞI PROCEUL DE

EŞANTIONARE 0N AUDIT

2.1. I"a'inea fidel#2.1.1. Conceptul de i"a'ine fidel

0otiunea de imagine fidel# $n audit nu este clar definit#; de o manier# general#, $ns#,imaginea fidela este un concept care nu poate fi disociat de regularitatea !i sinceritateacontabilitatii.

%41>/&%3&34& presupune conformitatea la regulile si procedurile contabile, decila principiile contabile general admise. %eglement2rile contabile romnesti prev2d, de altfel,c2 pentru a da o imagine fidel2 patrimoniului, situatiei financiare si rezultatelor obtinutetrebuie respectate regulile privind evaluarea patrimoniului si celelalte norme si principiicontabile, cum sunt:

* principiul prudentei; prudenta presupune o apreciere rezonabil2 a faptelor $n scopulevit2rii riscului de a transfera $n viitor incertitudini prezente susceptibile de a greva

patrimoniul si rezultatele financiare ale $ntreprinderii. Potrivit acestui principiu, nu esteadmis2 supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor, respectiv subevaluareaelementelor de pasiv si a cheltuielilor, tinnd cont de deprecierile, riscurile si pierderile

posibile generate de desf2surarea activit2tii exercitiului curent sau anterior; * principiul permanentei metodelor * care conduce la continuitatea aplic2rii regulilor

si normelor privind evaluarea, $nregistrarea $n contabilitate si prezentarea elementelor patrimoniale si a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea $n timp a informatiilor contabile;

* principiul continuit2tii activit2tii * potrivit c2ruia se presupune c2 unitatea patrimonial2 $si continu2 $n mod normal functionarea $ntr-un viitor previzibil, f2r2 a intra $nstare de lichidare sau de reducere sensibil2 a activit2tii;

* principiul independentei exercitiului *presupune delimitarea $n timp a veniturilor si

cheltuielilor aferente activit2tii unit2tii patrimoniale pe m2sura angaj2rii acestora si trecerealor la rezultatul exercitiului la care se refer2; * principiul intangibilit2tii bilantului de deschidere a unui exercitiu financiar, care

trebuie s2 corespund2 cu bilantul de $nchidere al exercitiului precedent; * principiul necompens2rii * potrivit c2ruia elementele de activ si de pasiv trebuie s2

fie evaluate si $nregistrate $n contabilitate separat, nefiind admis2 compensarea $ntre posturilede activ si cele de pasiv ale bilantului, precum si $ntre veniturile si cheltuielile din contul derezultate.

S0)4%3&34& presupune aplicarea cu bun2 credint2 a regulilor si procedurilor contabile, $n functie de cunoasterea pe care responsabilii conturilor trebuie s2 o aib2 desprerealitatea si importanta operatiilor, evenimentelor si situatiilor din $ntreprindere.

2.1.2 Criterii de apreciere a i"a'inii fidele

8


9/36


Pentru a putea s2 se pronunte cu privire la imaginea fidel2, auditorul trebuie s2 seasigure c2 urm2toarele criterii au fost respectate cu ocazia elabor2rii situatiilor financiare:

- 4xhaustivitatea (integralitatea: toate operatiile care privesc $ntreprinderea sunt$nregistrate $n contabilitate. 3ermenul de ?operatii@ cuprinde toate drepturile si activele

$ntreprinderii ct si toate obligatiile si pasivele sale , precum !i, orice eveniment sau deciziecare antreneaz2 o modificare a patrimoniului, a situatiei financiare sau a rezultatului financiar al $ntreprinderii respective.

- %ealitatea: criteriul realit2tii operatiilor presupune c2 toate elementele materiale$nregistrate scriptic corespund cu cele identificabile fizic si c2 toate elementele de activ, de

pasiv, de venituri sau de cheltuieli reflect2 valori reale si nu fictive sau care nu privesc$ntreprinderea $n cauz2; altfel spus, toate informatiile prezentate prin situatiile financiaretrebuie s2 poat2 fi justificate si verificate.

- )orecta $nregistrare $n contabilitate si prezentarea $n situatiile financiare a operatiilor presupune c2 aceste operatii trebuie:

* s2 fie contabilizate $n perioada corespunz2toare, urm2rindu- se respectareaindependentei exercitiilor (criteriul perioadei corecte

* s2 fie corect evaluate, adic2 sumele s2 fie bine determinate, aritmetic,exacte, urm2rindu-se respectarea tuturor regulilor si a principiilor contabile,

precum si a metodelor de evaluare (criteriul corectei evalu2ri; * s2 fie contabilizate $n conturile corespunz2toare (criteriul corecteiimput2ri;

* s2 fie corect totalizate, centralizate, astfel $nct s2 li se asigure o prezentare $n conturile anuale conform2 cu regulile $n vigoare (criteriulcorectei prezent2ri $n conturile anuale.

2.2. Pra'ul de !e"nificaie $n audit&uditorul trebuie s# ia $n considerare pragul de semnifica"ie !i rela"ia acestuia cu riscul

de audit atunci cnd desf#!oar# un angajament de audit.APragul de semnifica"ie@ este definit $n A)adrul general pentru $ntocmirea !i

prezentarea situa"iilor financiare@, emis de )omitetul pentru Standarde nterna"ionale de)ontabilitate, $n urm#torii termeni:

Anforma"iile sunt semnificative dac# omisiunea sau declararea lor eronat# ar puteainfluen"a deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situa"iilor financiare. Pragul desemnifica"ie depinde de dimensiunea elementului sau a erorii, judecat $n $mprejur#rilespecifice ale omisiunii sau declar#rii gre!ite. &stfel, pragul de semnifica"ie ofer# mai degrab#

o limit#, dect s# reprezinte o $nsu!ire calitativ# primar# pe care informa"ia trebuie s# o aib# pentru a fi util#.@5biectivul unui audit al situa"iilor financiare este de a permite unui auditor exprimarea

unei opinii potrivit c#reia situa"iile financiare au fost $ntocmite, sub toate aspectelesemnificative, $n conformitate cu un cadru de raportare financiar# aplicabil. 4valuarea a ceeace este semnificativ este un aspect ce "ine de utilizarea ra"ionamentului profesional.

'n elaborarea planului de audit, auditorul impune un nivel acceptabil al pragului desemnifica"ie astfel $nct s# poat# detecta din punct de vedere cantitativ denatur#rilesemnificative. 3otu!i, att valoarea (cantitatea, ct !i natura (calitatea denatur#rilor trebuies# fie luate $n considerare. 4xemple de denatur#ri calitative ar putea fi descrierea inadecvat#sau improprie a unei politici contabile, cnd este probabil ca un utilizator al situa"iilor

financiare s# fie indus $n eroare de descriere, sau e!uarea prezent#rii $nc#lc#rii cerin"elor

9


10/36


reglementate, cnd este probabil ca impunerea ulterioar# de restric"ii prin reglement#ri s#deterioreze $n mod semnificativ capacitatea de operare.

&uditorul trebuie s# ia $n considerare posibilitatea apari"iei denatur#rilor la nivelulvalorilor relativ mici care, cumulate, ar putea avea un efect semnificativ asupra situa"iilor financiare. e exemplu, o eroare ap#rut# $n procedura de $nchidere de lun# ar putea fi un

indiciu al unei poten"iale denatur#ri semnificative dac# acea eroare se repet# $n fiecare lun#.&uditorul ia $n considerare pragul de semnifica"ie att la nivelul global al situa"iilor

financiare, ct !i $n rela"ie cu soldurile conturilor, cu clasele de tranzac"ii !i prezent#rile deinforma"ii. Pragul de semnifica"ie poate fi influen"at de considerente cum ar fi cerin"ele legale!i de reglementare, ct !i de considerente legate de clasele de tranzac"ii, soldurile conturilor,

prezent#rile de informa"ii !i de rela"iile existente $ntre acestea. &cest proces poate avea carezultat diferite niveluri ale pragului de semnifica"ie, $n func"ie de aspectul situa"iilor financiare luate $n considera"ie.

Pragul de semnifica"ie trebuie luat $n considerare de auditor atunci cnd:- se determin# natura !i $ntinderea procedurilor de audit; !i- se evalueaz# efectele denatur#rilor.

Relaia dintre pra'ul de !e"nificaie şi ri!cul de audit)nd planific# auditul, auditorul ia $n considerare aspectele care ar putea face ca

situa"iile financiare s# fie denaturate $n mod semnificativ. 'n"elegerea pe care auditorul o aredespre entitate !i mediul acesteia ajut# la stabilirea unui cadru de referin"# $n interiorul c#ruiaauditorul planific# auditul !i exercit# ra"ionamentul profesional cu privire la evaluareariscurilor de denaturare semnificativ# a situa"iilor financiare !i la modul de reac"ie la acesteriscuri pe parcursul auditului. e asemenea, $i folose!te auditorului !i la determinarea praguluide semnifica"ie !i pentru a evalua daca ra"ionamentul legat de pragul de semnifica"ie r#mnevalabil pe m#sur# ce auditul avanseaz#. 4valuarea de c#tre auditor a pragului de semnifica"ie,

$n rela"ie cu soldurile conturilor, clasele de tranzac"ii !i prezent#rile de informa"ii ajut#auditorul s# se decid# asupra unor aspecte cum sunt cele referitoare la ce elemente trebuieexaminate !i dac# s# foloseasc# proceduri analitice !i de e!antionare. &cestea permitauditorului s# selecteze procedurile de audit care, combinate, se estimeaz# c# reduc riscul deaudit la un nivel acceptabil de sc#zut.

4xist# o rela"ie invers# $ntre pragul de semnifica"ie !i nivelul riscului de audit !ianume, cu ct este mai $nalt nivelul pragului de semnifica"ie, cu att este mai sc#zut riscul deaudit !i invers. &uditorul ia $n considerare rela"ia invers# dintre pragul de semnifica"ie !iriscul de audit atunci cnd determin# natura, durata !i $ntinderea procedurilor de audit. eexemplu, dac# dup# planificarea procedurilor specifice de audit, auditorul determin# c#nivelul acceptabil al pragului de semnifica"ie este sc#zut, !i riscul de audit este crescut, va

compensa acest lucru fie:- reducnd nivelul evaluat al riscului de denaturare semnificativ#, acolo unde acestlucru este posibil, !i men"innd nivelul redus prin efectuarea unor teste extinse sausuplimentare ale controalelor; fie

- reducnd riscul de nedetectare prin modificarea naturii, duratei !i $ntinderii testelor detaliate de audit planificate.

2.&. Proce!ul de eşantionare $n audit2.&.1. Rolul !i i"portanta e!antionarii in audit

&uditorul trebuie sa indeplineasca misiunea de audit astfel incat sa poata oferi oasigurare rezonabila, in timp ce costurile obtinerii unei astfel de asigurari sa fie reduse la un

10


11/36


nivel acceptabil. &stfel, in procesul de colectare a probe de audit, auditorul trebuie saactioneze cu eficienta si profesionalism.

5 metoda dezvoltata de-a lungul timpului de atingere simultana a acestor deziderateconsta in utilizarea tehnicilor de esantionare. Prin utilizarea tehnicilor de esantionare pentru

formularea unor concluzii cu privire la populatiaB


12/36


are in vedere intotdeauna intreaga populatie asupra careia se doreste elaborarea unor concluzii(in cazul metodelor nestatistice, auditorul poate alege un esantion, spre exemplu, dintranzactiile aferente unei luni si sa extinda concluziile la intregul an; in cazul metodelor statistice, esantionul se stabileste avand in vedere toate tranzactiile din cursul anului. atoritafaptului ca populatia totala poate fi neomogena, in general, se recurge la subdivizarea acesteia

(stratificarea ei si stabilirea de esantioane pentru fiecare categorie de subpopulatie.

4santionarea prin metode nestatistice implica o doza de subiectivitate mult maimare decat in cazul precedent. e regula, metodele nestatistice sunt folosite pentru selectareaindivizilor pe baza de hazard si, in consecinta, genereaza imposibilitatea utilizarii teoriei

probabilitatilor. &ceasta metoda nu exclude selectarea pe o baza aleatorie, insa chiar si inaceste conditii, metodele statistice nu se utilizeaza la stabilirea marimii esantionului sau lainterpretarea rezultatelor.

n masura in care se utilizeaza metode de esantionare nestatistice, auditorul isifoloseste rationamentul profesional atat in determinarea marimii esantionului prin prismanivelului riscului de detectare stabilit, cat si in interpretarea rezultatelor prin prismaobiectivelor de audit.

Spre exemplu, sa presupunem ca auditorul doreste sa verifice creantele societatiifata de clienti si constata ca exista G clienti fata de care intreprinderea are creante de peste9D.DDD lei, respectiv FH de clienti cu o valoare a creantelor sub nivelul de 9D.DDD lei. n astfelde cazuri, este posibil ca auditorul sa aleaga verificarea tuturor creantelor de peste 9D.DDD.DDDlei, respectiv FDE din creantele sub nivelul de 9D.DDD.DDD lei (9< clienti din cei FH.Selectarea celor 9< clienti se poate face aleatoriu (metoda statistica sau la intamplare (prinhazard.

2.&.&. Ri!curile proce!ului de e!antionare in audit

>tilizarea esantionarii in vederea obtinerii probelor de audit, implica o serie deincertitudini denumite riscuri de esantionare sau riscuri care nu au legatura cu procesul deesantionare, denumite riscuri independente de esantionare sau riscuri de neesantionare.

%iscuri de esantionare. n esenta, riscul de esantionare ia nastere ca urmare afaptului ca exista posibilitatea ca, in baza unui esantion, auditorul sa ajunga la o concluziecare sa fie diferita de concluzia la care s-ar fi ajuns daca intreaga populatie ar fi constituitobiectul unei proceduri de audit identice. )u alte cuvinte, un esantion desi corect realizat ar

putea, datorita nesansei, sa nu fie reprezentativ pentru populatia analizata. Spre exemplu, dacaintr-o cutie exista HD de bile negre si


13/36


- Posibilitatea ca riscul de control sa fie subapreciat fata de realitate; acest riscapare atunci cand, in urma testarii sistemului de control intern, rezultateleobtinute confirma evaluarea preliminara a unui risc de control redus. )u altecuvinte auditorul a acordat o incredere prea mare sistemului de control intern,stabilind esantioane prea mici.

- Posibilitatea ca riscul de control sa fie supraapreciat fata de realitate; aceste riscapare atunci cand, in urma testarii sistemului de control intern, rezultateleobtinute confirma evaluarea preliminara a unui risc de control ridicat. )u altecuvinte, auditorul a subestimat eficacitatea sistemului de control intern, stabilindesantioane prea mari.

- %iscul acceptarii incorecte. &cest risc apare atunci cand, pe baza esantionuluiales, rezultatele unui test de detaliu sustin concluzia ca soldurile inregistrate aleconturilor nu prezinta erori semnificative, cand in realitate acestea prezintaastfel de erori.

- %iscul unei respingeri incorecte. &cest risc apare atunci cand, pe bazaesantionului ales, rezultatele unui test de detaliu sustin concluzia ca soldurileinregistrate ale conturilor prezinta erori semnificative, cand in realitate acesteanu prezinta astfel de erori.

&ceste tipuri de riscuri au un impact semnificativ asupra eficacitatii si eficienteimisiunii de audit. &tat posibilitatea de a subestima riscul de control, cat si riscul acceptariiincorecte afecteaza eficacitatea auditului, deoarece ambele categorii de riscuri conduc laaplicarea unor procedurile de fond insuficiente pentru a detecta erorile semnificative. Pe de

alta parte, atat posibilitatea de supraestimare a riscului de control, cat si riscul unei respingeriincorecte afecteaza eficientei procesului de audit, deoarece aria de intindere a procedurilor defond este cu mult mai extinsa decat este necesar. )el putin aceste doua ultime categorii deriscuri nu afecteaza negativ eficacitatea auditului, deoarece concluziile formulate pe aceasta

baza vor fi corecte.%iscurile de neesantionare. &ceste riscuri sunt independente de faptul ca se

examineaza doar o parte din populatia totala. %iscurile independente de esantionare pot figenerate de erori umane (incapacitatea de a recunoaste erorile din documentele analizate,aplicarea unor proceduri de fond neadecvate cu obiectivele auditului, interpretarea eronata arezultatelor examinarii unui esantion, etc., sau de faptul ca analiza se face pe baza unor dateeronate furnizate de catre terti.

etoda de stabilire a esantionului nu afecteaza in nici un fel selectarea procedurilor de fond care vor fi aplicate pe esantionul obtinut. ai mult decat atat, metoda de esantionarefolosita nu afecteaza nici calitatea probelor de audit obtinute sau rationamentul auditorului cu

privire la erorile descoperite in urma analizei esantionului selectat.

13


14/36


CAPITOLUL &ETICA ŞI CALITATEA 0N AUDIT

&.1. Codul etic naional al profe!ioniştilor contaili

&.2. Principii de condit# etic# profe!ional# care 'u3ernea(# profe!ia contail#&.&. Independena auditului&.4. Controlul de calitate $n audit

&.1. Codul etic naional al profe!ioniştilor contaili

)odul etic +&) define!te profesionistul contabil ca fiind membrul unui organism profesional care a aderat la +&), fie c# e vorba de liber-profesionist (persoan# fizic#, asociatal unei societ#"i civile de contabilitate sau ac"ionar al unei societ#"i comerciale decontabilitate sau salaria"i $n industrie, comer", sectorul public, educa"ie, etc. 3ermenul de

profesionist contabil utilizat $n aceast# lucrare include termenul de ?auditor@, adic# profesionistul contabil $ns#rcinat cu realizarea unei misiuni de audit de baz#, special# saumisiuni conexe de audit.

)odul este obligatoriu tuturor profesioni!tilor contabili indiferent de activit#"ile pe carele desf#!oar# (contabilitate, audit, consultan"# !i indiferent cum $!i desf#!oar# activitatea: caliber-profesionist sau ca angajat; cele F p#r"i care compun )odul se aplic# dup# cum urmeaz#:

Partea & - tuturor profesioni!tilor contabili; Partea I - numai profesioni!tilor contabili liber-profesioni!ti; Partea ) - numai profesioni!tilor contabili angaja"i.&doptarea )odului +&) drept )od na"ional poate fi f#cut# numai de organismele

membre +&); punerea $n aplicare !i autoritatea regulilor de etic# se face potrivit eclara"ieide principiu a organismului de conducere al institutului profesional membru +&) iar formarea pentru punerea $n aplicare !i autoritatea regulilor de etic# trebuie s# se g#seasc# $ntr-o Prefa"# la regulile na"ionale de etic# aprobat#, de asemenea, de organul de conducere alorganismului membru +&).

Potrivit Standardului nterna"ional de &udit (S& nr. 9DD !i Standardului nterna"ional privind &ngajamentele de &sigurare (S&4 nr. FDDD, profesionistul contabil trebuie s# seconformeze regulilor de etic# emise de +&) (+edera"ia nterna"ional# a )ontabililor regulicon"inute $n ?)odul de 4tic# Profesional# a )ontabililor@ care a fost adoptat $n %omnia dec#tre )orpul 4xper"ilor )ontabili !i )ontabililor &utoriza"i - organismul na"ional membru al+&), sub denumirea de )odul 4tic 0a"ional al Profesioni!tilor )ontabili (denumit $n

continuare )odul. 0ecesitatea )odului const# $n:- necesitatea garant#rii unei calit#"i optime a serviciilor;- conservarea $ncrederii publicului $n profesie;- asigurarea protec"iei, att a profesionistului contabil ct !i a ter"ilor beneficiari sau

utilizatori ai serviciilor acestuia;- confirmarea de autoritate a lucr#rilor efectuate de profesioni!tii contabili;- necesitatea asigur#rii ap#r#rii onoarei !i independen"ei profesionistului contabil !i a

organismului din care face parte.&cceptarea responsabilit#"ii fa"# de public este o caracteristic# a profesiei contabile care

o deosebe!te de celelalte profesii. Publicul (clien"i, furnizori, ac"ionari, salaria"i, statul etc. se bazeaz# pe integritatea !i obiectivitatea profesioni!tilor contabili, pentru men"inerea uneifunc"ion#ri corespunz#toare a economiei, iar societatea conteaz# pe profesioni!tii contabili a

14


15/36


c#ror atitudine !i comportament au impact asupra bun#st#rii comunit#"ii (rol social al profe-sioni!tilor contabili.

5biectivele profesiei contabile constau $n $ndeplinirea celor mai $nalte standarde de profesionalism, atragerea celor mai $nalte nivele de performan"# !i satisfacerea exigen"elor interesului public, iar cerin"ele de baz# pentru $ndeplinirea acestor obiective sunt legate de

profesionalismul, $ncrederea, credibilitatea !i cel mai $nalt standard de calitate $n activitatea profesioni!tilor contabili.

&.2. Principii de condit# etic# profe!ional# care 'u3ernea(# profe!ia contail#

Pentru realizarea obiectivelor profesiei contabile, profesioni!tii contabili trebuie s#respecte un num#r de condi"ii sau principii fundamentale.

a5 Inte'ritatea şi oiecti3itateantegritatea presupune c# profesionistul contabil trebuie s# fie drept !i cinstit atunci cnd

efectueaz# servicii profesionale.5biectivitatea presupune c# profesionistul contabil trebuie s# fie impar"ial, f#r#

prejudicii, s# nu se afle $n situa"ii de incompatibilitate, de conflict de interese sau $n altesitua"ii de natur# a determina un ter" s# pun# la $ndoial# obiectivitatea acestuia.

ntegritatea nu presupune numai cinste dar !i echitate !i sinceritate. Principiulobiectivit#"ii impune fiec#rui profesionist contabil obliga"ia de a fi just, cinstit $n planintelectual !i neimplicat $n conflicte de interese.

Profesioni!tii contabili trebuie, $n orice, s# garanteze integritatea lucr#rilor lor !i s#r#mn# obiectivi $n judecata !i ra"ionamentul lor, oricare ar fi natura activit#"ii lor !i anume:

unii liber-profesioni!ti $ndeplinesc misiuni de audit, consiliere fiscal#, consiliere de

gestiune, expertize etc; al"i profesioni!ti contabili preg#tesc situa"iile financiare $n contul angajatorilor lor;

execut# lucr#ri de audit intern, exercit# func"iuni de gestiune financiar# $n industrie,comer", sectorul public sau educa"ie.

)u ocazia stabilirii situa"iilor !i practicilor care trebuie s# fie avute $n vedere atunci cndse stabilesc regulile de etic# referitoare la obiectivitate, se va "ine cont de urm#torii factori:

profesioni!tii contabili sunt deseori confrunta"i cu situa"ii care $i expun la riscuri(presiuni susceptibile de a pune $n discu"ie obiectivitatea lor;

este imposibil de a defini !i de a reglementa toate situa"iile generatoare de presiuni;asem#narea !i gradul de verosimilitate prevaleaz# atunci cnd se definesc criteriilecare permit identificarea rela"iilor susceptibile de a pune $n discu"ie obiectivitatea

profesionistului contabil; trebuie evitate toate rela"iile !i situa"iile ce implic# prejudec#"i, influen"e din partea

ter"ilor care pun $n discu"ie obiectivitatea; profesioni!tii contabili trebuie s# se asigure c# personalul $ns#rcinat de ace!tia cu

prestarea serviciilor profesionale respect# principiile de obiectivitate; profesioni!tii contabili nu trebuie nici s# accepte, nici s# ofere cadouri sau alte

avantaje care pot fi considerate, $n mod rezonabil, c# pot influen"a semnificativ !inegativ ra"ionamentul, judecata lor profesional# sau a colaboratorilor lor.

5 Co"petena profe!ional#% 'ri6# şi !7r'uin#

&cest principiu presupune c# profesionistul contabil trebuie s# furnizeze servicii profesionale cu competen"#, grij# !i srguin"# !i este obligat s# men"in# $n permanen"# unnivel de cuno!tin"e !i de competen"# profesional#, care s# justifice a!tept#rile unui client sau

15


16/36


al angajatorului; aceasta presupune ca el s# fie la curent cu ultimele evolu"ii !i nout#"i din practica profesional#, din legisla"ie !i tehnici de lucru;

Profesionistul contabil nu trebuie s# pretind# c# are (s# afi!eze c# are competen"e sauexperien"e pe care acesta nu le are.

)ompeten"a profesional# se divide $n dou# componente:

a &chizi"ionarea (ob"inerea competen"ei profesionale: studii, vechime, examen deacces, stagiu, examen de aptitudini.

b en"inerea competen"ei, care presupune:- "inerea la curent cu evolu"iile $n profesie, cu deosebire normele na"ionale !i

interna"ionale $n domeniul contabil, audit, legisla"ie;- adoptarea unui program de control de calitate a serviciilor $n concordan"# cu normele

na"ionale !i interna"ionale $n materie.

c5 Confidenialitate&cest principiu presupune c# profesionistul contabil trebuie s# respecte

confiden"ialitatea informa"iilor ob"inute $n timpul misiunilor sale !i nu trebuie s# le utilizezesau s# le divulge f#r# autorizare scris#, $n afar# de cazurile cnd obliga"ia divulg#rii e pre-v#zut# prin lege sau norme regulamentare.

Profesioni!tii contabili trebuie s# respecte confiden"ialitatea informa"iilor referitoare laafacerile unui client sau ale angajatorului, ob"inute $n cursul presta"iei serviciilor sale; aceast#obliga"ie se aplic# !i dup# terminarea rela"iilor $ntre profesionist !i clientul sau angajatoruls#u.

Profesioni!tii contabili trebuie s# se asigure c# persoanele angajate sub orice form# -subalterni sau colaboratori - respect# acelea!i reguli de confiden"ialitate. )onfiden"ialitatea nuse refer# numai la divulgarea informa"iilor; ea implic#, de asemenea, faptul c# informa"iile

primite nu sunt folosite de profesionistul contabil $n beneficiul s#u personal sau al unui ter".

Principiul confiden"ialit#"ii nu se aplic# divulg#rii informa"iilor care permit profesionistului contabil s# $ndeplineasc# obliga"iile sale, stabilite prin normele profesionale.'n interesul public !i al profesiunii, normele profesionale trebuie s# defineasc#

conceptul de confiden"ialitate !i s# furnizeze o orientare asupra naturii !i $ntinderii obliga"iilor legate de confiden"ialitate !i asupra circumstan"elor $n care divulgarea de informa"ii primite $ncursul exercit#rii unei misiuni trebuie autorizat# sau cerut#.

5bliga"iile de confiden"ialitate sau secret profesional depind !i de legisla"ia general# afiec#rei "#ri.

Pentru a stabilit dac# informa"iile confiden"iale pot fi divulgate, trebuie avute $n vedereurm#toarele aspecte (cu titlu de exemple:

cnd divulgarea este autorizat# de client sau angajator; interesele tuturor p#r"ilor (cu

deosebire ter"i pot fi lezate !i acest aspect trebuie avut $n vedere; cnd divulgarea este cerut# de lege sau cnd exist# obliga"ii profesionale de

divulgare;e exemplu:- producerea de documente sau furnizarea de probe $n cazul unei proceduri judiciare;- informarea autorit#"ilor publice competente de violarea legii;- respectarea normelor tehnice-profesionale sau regulilor de etic#;- ap#rarea intereselor profesionale ale unui profesionist contabil $n cazul unei

proceduri judiciare care pune $n discu"ie responsabilitatea sa;- confirmarea la cerin"ele controlului de calitate;)nd profesionistul contabil decide c# trebuie s# divulge informa"ii confiden"iale,

trebuie s# ia urm#toarele m#suri:- profesionistul trebuie s# fac# apel la judecata sa, pentru a determina tipul de

16


17/36


informa"ii care pot fi divulgate; trebuie s# se evite situa"iile care implic# fapte sauopinii nejustificate sau nejustificabile;

- profesionistul trebuie s# se asigure c# persoanele care primesc informa"iile suntdestinatarii corec"i ai unor astfel de informa"ii, adic# sunt abilita"i s# primeasc# astfelde informa"ii;

- profesionistul trebuie s# stabileasc# dac# divulgarea !iconsecin"ele acesteia implic# responsabilitatea sa.

d5 Profe!ionali!"Presupune c# profesionistul contabil nu trebuie s# fac# ceva care ar aduce atingere

reputa"iei profesiunii contabile sau ar putea conduce la discreditarea ei; aceasta oblig#institutele membre +&) ca, la elaborarea regulilor de etic#, s# prevad# responsabilit#"i clareale profesionistului contabil vis-J-vis de clien"i, ter"i, angajatori, al"i membri ai profesiei,

public $n general.

e5 Re!pectul fa# de nor"ele te8nice şi profe!ionale&cest principiu presupune c# profesionistul contabil trebuie s# realizeze serviciile

profesionale conform normelor tehnice !i profesionale aplicabile !i este obligat s# urm#reasc#cu grij# !i competen"# instruc"iunile clientului s#u sau angajatorului s#u, $n m#sura $n careacestea sunt compatibile cu exigen"ele de integritate, obiectivitate, iar $n cazul profesioni!tilor liberali, de independen"#.

'ntre altele, profesionistul contabil trebuie s# respecte normele tehnice !i profesionale publicate de:

- +&) (Standardele nterna"ionale de &udit;- &S)+ (Standardele nterna"ionale de %aportare +inanciar#;- organismul profesional membru +&)

- legisla"ia $n vigoare.&.&. Independena auditului

Principiul independen"ei se aplic# tuturor profesioni!tilor contabili $n practica liber#(liber-profesioni!tii contabili indiferent de natura serviciului profesional prestat. 'n cazulexecut#rii, $ns#, a unor misiuni de audit prin care se furnizeaz# o asigurare (certitudine $n ce

prive!te credibilitatea situa"iilor sau informa"iilor financiare $n fa"a publicului, independen"adevine cea mai sigur# garan"ie c# profesionistul contabil !i-a $ndeplinit misiunea $n condi"ii deintegritate !i cu obiectivitate.

Aordarea conceptual#

ndependen"a are dou# componente fundamentale:- Independena de !pirit 9raiona"entului profe!ional5:4ste caracterizat# prin starea de spirit care $nlesne!te ob"inerea unei opinii neafectate de

influen"e care pot compromite acest ra"ionament profesional, permi"nd profesionistuluicontabil s# ac"ioneze cu integritate, cu obiectivitate !i cu pruden"# profesional#.

- Independena $n aparen# 9co"porta"ental#5:Se caracterizeaz# prin evitarea faptelor !i circumstan"elor care pot fi att de

semnificative, $nct o ter"# persoan#, logic# !i informat# (de"innd toate informa"iile relevante!i aplicnd toate m#surile de prevedere necesare, ar putea ajunge la concluzia normal# c#integritatea, obiectivitatea !i pruden"a profesional# ale cabinetului8societ#"ii sau grupului sauale unui membru al acestora au fost compromise.

)erin"ele cu privire la independen"a profesioni!tilor contabili se pot sintetiza astfel:- pentru misiunile (contractele de audit, membrii cabinetelor8societ#"ilor de audit

17


18/36


trebuie s# fie independen"i fa"# de clien"ii lor;- pentru misiunile (contractele de servicii conexe !i alte servicii profesionale prestate

clien"ilor - care nu sunt clien"i $n cadrul unui contract de audit - (deci de non-audit,cnd utilizatorul anume precizat nu este restrns contractual la una sau anumite

persoane, membrii cabinetelor8societ#"ilor de expertiz# contabil# trebuie s# fie inde-

penden"i fa"# de client;4valuarea amenin"#rilor la adresa independen"ei !i m#surile ulterioare trebuie s# fie

bazate pe dovezile ob"inute $nainte de acceptarea misiunii (contractului !i $n timp ce aceastaeste $n derulare. 5bliga"ia de a proceda astfel apare atunci cnd un membru alcabinetului8societ#"ii cunoa!te sau s-ar putea s# se a!tepte s# apar# !i s# cunoasc# $mprejur#risau rela"ii care ar putea compromite independen"a. &r putea exista situa"ii cndcabinetul8societatea sau un membru al acestora s# $ncalce, din neglijen"#, principiulindependen"ei. &stfel de situa"ii de neglijen"# nu vor compromite, $n general, independen"afa"# de client, dac# exist# stabilite, de c#tre cabinet8societate, politici !i proceduri internecorespunz#toare de control al calit#"ii, destinate a promova independen"a !i a corecta imediatabaterile, aplicnd orice m#suri necesare de prevenire a amenin"#rilor la adresa independen"ei.

&.4. Controlul de calitate $n audit

Controlul de calitate la ni3elul or'ani!"ului profe!ional)ontrolul de calitate reprezint# un ansamblu de m#suri luate de organismele

profesionale, care vizeaz# analiza modului de organizare !i func"ionare a unui cabinet !iaprecierea modului de aplicare $n cadrul cabinetului a standardelor interna"ionale !i anormelor profesionale emise de aceste organisme.

5biectivele urm#rite prin controlul de calitate se refer# la:- oferirea c#tre public a unei bune percep"ii despre calitatea serviciilor;

- armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor;- contribu"ia la buna organizare a cabinetelor !i la perfec"ionarea metodelor de lucru;- aprecierea modului de aplicare a regulilor !i normelor profesionale;- dezvoltarea solidarit#"ii $n rndul profesiei, prin favorizarea contactelor dintre colegi,

apropierea !i respectul profesioni!tilor fa"# de organismul profesional.Principiile fundamentale care stau la baza organiz#rii controlului de calitate sunt:

universalitatea, confiden"ialitatea, colegialitatea, adaptarea controlului !i urm#rirea.ocumentele europene (%ecomandarea )44 din 97 noiembrie


19/36


Standardul nterna"ional de &udit (S& nr. rm#toarele opera"iuni trebuie s# fie realizate numai de auditor !i nu

pot fi delegate: stabilirea planului de audit !i a programului de lucru; desemnarea !efului de misiune, a personalului !i colaboratorilor afecta"i fiec#rei

misiuni; supravegherea execut#rii misiunii; aprecierea marilor op"iuni luate de $ntreprindere $n momentul $nchiderii conturilor,

cu deosebire cele legate de evaluarea !i depreciere a activelor; examenul !i semn#tura rapoartelor; rela"iile exterioare $n leg#tur# cu misiunea de audit.

- consultarea: de fiecare dat#, cnd este necesar, vor fi consultate persoanecompetente din interiorul sau din exteriorul cabinetului sau societ#"ii;

- acceptarea !i p#strarea clien"ilor: lista clien"ilor poten"iali !i existen"i va firev#zut# periodic, sub aspectele legate de independen"a cabinetului !i capacitateasa de a satisface cererea clien"ilor;

- control: eficacitatea !i adaptarea politicilor !i procedurilor de control de calitateexistente trebuie controlate periodic;

- conducerea lucr#rilor: colaboratorii, c#rora li se $ncredin"eaz# diferite lucr#ri,trebuie informa"i de responsabilit#"ile lor !i de obiectivele !i procedurile cetrebuiesc urm#rite.nstrumentele de baz# pentru asigurarea conducerii eficiente a lucr#rilor sunt:

planul misiunii, programul de lucru !i bugetul de timp;- supravegherea: este strns legat# de conducerea lucr#rilor !i de revizuirea

lucr#rilor.

19


20/36


Personalul investit cu responsabilit#"i de revizuire $n cadrul unei misiuni de auditexercit# urm#toarele func"iuni: urm#re!te desf#!urarea lucr#rilor !i determin# dac#: colaboratorii dispun de

aptitudinile !i competen"ele necesare pentru a duce la bun sfr!it sarcinile$ncredin"ate; colaboratorii $n"eleg desf#!urarea misiunii de audit; lucr#rile sunt

realizate conform programului de lucru !i planului misiunii; se informeaz# !i studiaz# problemele contabile !i de audit care apar $n timpul

misiunii, evalueaz# consecin"ele !i modific#, dac# e cazul, programul de lucru!i planul misiunii;

tran!eaz# divergen"ele de apreciere !i interpretare ale personalului !i stabile!tenivelul de consultan"# necesar.

- revizuirea lucr#rilor: lucr#rile realizate de fiecare colaborator sunt rev#zute dec#tre un profesionist cu un nivel de competen"# cel pu"in echivalent, pentru adetermina dac#: au fost realizate conform programului de lucru;

att lucr#rile ct !i concluziile au fost corect documentate; toate problemele semnificative au fost rezolvate sau au fost relatate $n

concluziile auditului; obiectivele procedurilor de audit au fost atinse; concluziile formulate concord# cu opinia auditorului.

Sunt, de asemenea, examinate periodic: programul de lucru !i planul misiunii; evaluarea riscurilor inerente !i a riscurilor legate de control !i eventualele

modific#ri aduse programului de lucru !i planului misiunii; documentarea elementelor probante ob"inute prin controalele proprii; situa"iile financiare, propunerile de ajust#ri rezultate din audit !i raportul de

audit.

20


21/36


CAPITOLUL 4ITE*ELE DE CONTROL INTERN ŞI CONTA;ILITATE.

AUDIT INTERN

4.1. Con!ideraii 'enerale pri3ind e3aluarea !i!te"elor de contailitate şi de

control intern4.2. Li"it#ri ale controlului intern4.&. Con!ideraii 'enerale pri3ind acti3itatea de audit intern4.4. E3aluarea acti3it#ii auditului intern

4.1. Con!ideraii 'enerale pri3ind e3aluarea !i!te"elor de contailitate şi decontrol intern

&uditorul trebuie s# cunoasc# att sistemul contabil al companiei auditate, deoarece cuajutorul acestui sistem sunt produse situa"iile financiare care fac obiectul auditului, ct !isistemul de control intern al acesteia, deoarece el este cel care ajut# la buna func"ionare asistemului contabil.

'n general, structura de control intern al unei companii este creat# $n scopul de afurniza o asigurare rezonabil# a faptului c# obiectivele pe care compania !i le-a stabilit suntatinse. 'n vederea atingerii obiectivelor sale, auditorul verific# dac# sistemul de control internfunc"ioneaz# !i este eficient, $n special $n leg#tur# cu func"ia acestuia vizavi de sistemulcontabil al $ntreprinderii.

/iteratura de specialitate identific# urm#toarele principii generale a c#ror aplicareasigur# calitatea controlului intern:

- Principiul organiz#rii: orice $ntreprindere trebuie s# fie organizat# ra"ional. Pem#sur# ce $ntreprinderea este mai mare !i apare delegarea de responsabilit#"i, este necesar#

separarea celor patru func"ii fundamentale: func"ia de decizie, de de"inere de valori monetaresau bunuri fizice, de contabilizare !i func"ia de control.- Principiul integr#rii (autocontrolului: controlul intern trebuie s# includ# proceduri

de autocontrol care permit descoperirea erorilor !i a fraudelor.- Principiul permanen"ei: procedurile de control trebuie s# fie perene. 5rice

organiza"ie trebuie s# asigure o stabilitate a structurilor sale de control. Principiul permanen"ei permite delimitarea deficien"elor controlului intern !i a cazurilor de nerespectare a procedurilor de control intern.

- Principiul universalit#"ii: procedurile de control intern trebuie s# fie aplicate $ntoat# $ntreprinderea, nefiind permis# existen"a unor persoane privilegiate sau a unor structuri$n afara controlului intern.

- Principiul independen"ei: obiectivele controlului intern trebuie s# fie realizateindependent de metodele, procedeele !i mijloacele utilizate de $ntreprindere pentrudesf#!urarea activit#"ii acesteia.

- Principiul inform#rii: informa"ia produs# de controlul intern trebuie s# aib# dou#calit#"i: s# fie verificabil# (adic# poate fi justificat# !i autentificat# !i s# fie util#.

- Principiul armoniei: const# $n adaptarea controlului intern la caracteristicile$ntreprinderii !i ale mediului s#u, $n func"ie de importan"a riscurilor pe care le evit# !i acostului s#u de aplicare.

- Principiul calit#"ii personalului: un personal calificat este un element necesar pentru asigurarea unui control intern de calitate.

21


22/36


4.2. Li"it#ri ale controlului intern

Sistemele de contabilitate !i de control intern nu pot oferi conducerii o asigurareabsolut# $n ceea ce prive!te atingerea obiectivelor stabilite, din pricina unor limit#ri ale

acestor sisteme, determinate de factori precum:- %aportul cost8beneficiu. )onducerea are $n vedere considerentul conform c#ruia

costul unui control intern nu trebuie s# dep#!easc# beneficiile estimate a deriva din acesta.- ajoritatea controalelor interne tind s# fie direc"ionate $n principal spre

tranzac"iile de rutin# dect spre tranzac"iile neobi!nuite. 5 tranzac"ie neobi!nuit# iese dintipar $n ceea ce prive!te atribu"iile controlorilor, determinnd cre!terea probabilit#"ii caaceasta s# nu fie verificat# ca urmare a faptului c# fie nu exist# persoane care s# aib# caatribu"ii verificarea acestor opera"iuni, fie nu exist# persoane care s# aib# experien"a verific#riiunor astfel de opera"iuni.

- Posibilitatea apari"iei erorilor umane cauzate de neglijen"#, neaten"ie, gre!eli dera"ionament sau de ne$n"elegere a instruc"iunilor.

- Posibilitatea sustragerii de la efectuarea controalelor interne prin $n"elegericonfiden"iale $ntre un membru al conducerii sau un angajat, cu persoane din afara sau dininteriorul entit#"ii.

- Posibilitatea ca o persoan# responsabil# cu exercitarea controlului intern s# poat#abuza de pozi"ia pe care o are.

- Posibilitatea ca procedurile s# devin# neadecvate datorit# schimb#rii condi"iilor.

4.&. Con!ideraii 'enerale pri3ind acti3itatea de audit intern

0ormele interna"ionale de audit definesc auditul intern ca fiind o activitate de evaluare

$n cadrul unei entit#"i, activitate care reprezint# un serviciu efectuat $n favoarea entit#"ii.+unc"iile sale includ: examinarea, evaluarea !i monitorizarea corectitudinii !i eficien"eisistemului contabil !i de control intern.

Se pot observa cel pu"in dou# aspecte care diferen"iaz# activitatea de audit intern decea de audit extern:

- auditorii interni sunt angaja"i permanen"i ai $ntreprinderii, nefiind independen"i deaceasta !i,

- obiectivele auditului intern sunt stabilite de conducerea $ntreprinderii, deoarecerolul principal al auditului intern este acela de a asista conducerea $ntreprinderii $n procesulde luare al deciziilor !i $n urm#rirea modului $n care sunt puse $n practic# aceste decizii.

&stfel, $n timp ce responsabilit#"ile auditului intern variaz# $n func"ie de nevoile

conducerii, raportnd direct acesteia, principala responsabilitate a auditorului extern const#$n emiterea unei opinii independente cu privire la situa"iile financiare elaborate de entitate,raportul s#u fiind destinat tuturor utilizatorilor interni !i externi interesa"i. &uditorii externiau interesul s# $!i coordoneze activitatea cu cea a auditorilor interni, deoarece astfel au

posibilitatea de a cre!te semnificativ eficien"a misiunii de audit al situa"iilor financiare. easemenea, coordonarea cu activitatea auditorilor interni poate genera un plus de informa"iiesen"iale $n evaluarea riscurilor de control. &uditorul extern poart# responsabilitateaexclusiv# a opiniilor sale referitoare la audit, inclusuv determinarea naturii, duratei !igradului de cuprindere a procedurilor de audit. e!i anumite rezultate ale activit#"ii de auditintern pot fi utile auditorului independent, ele nu pot substitui activitatea de audit extern $nansamblul sau.

22


23/36


4.4. E3aluarea acti3it#ii auditului intern

Practic, auditul intern se organizeaz# $n mod independent, $n structura entit#"ii

auditate, sub forma unui compartiment specializat, constituit din persoane cu preg#tire despecialitate, care nu sunt implicate $n veun fel $n $ndeplinirea activit#"ilor pe care leauditeaz#.

e regul#, activit#"ile de de audit intern acoper# unul sau mai multe dintreurm#toarele domenii:

- verificarea sistemelor de contabilitate !i control intern, monitorizarea opera"iunilor din cadrul acestora !i elaborarea de recomand#ri cu privire la $mbun#t#"irea lor;

- examinarea informa"iilor financiare !i opera"ionale. &ceste activit#"i pot include

23


24/36


CAPITOLUL <CONTROLUL INTERN CON,OR*

TANDARDELOR INTERNA/IONALE DE AUDIT


25/36


4xist# o rela"ie direct# $ntre obiectivele unei entit#"i !i controalele pe care aceasta leimplementeaz# pentru a oferi o asigurare rezonabil# cu privire la realizarea acestora.5biectivele entit#"ii !i deci controalele se refer# la raportarea financiar#, opera"iuni !iconformitate. +actorii relevan"ipentru ra"ionamentul auditorului privind m#sura $n care uncontrol, individual sau $n combina"ie cu altele, este relevant pentru audit pot include asptecte

precum:-Pragul de semnifica"ie;-Semnifica"ia riscului aferent;-#rimea entit#"ii;-0atura activit#"ii entit#"ii, inclusiv caracteristicile sale privind organizarea !i forma

de proprietate;-iversitatea !i complexitatea opera"iunilor entit#"ii;-ispozi"iile legale !i de reglementare aplicabile;-)ircumstan"ele !i componenta aplicabil# a controlului intern;-0atura !i complexitatea sistemelor care fac parte din controlul intern al entit#"ii,

inclusiv utilizarea organiza"iilor prestatoare de servicii;-#sura !i modul $n care un control specific, individual sau $n combina"ie cu altele

previne sau detecteaz# !i corecteaz# denaturarea semnificativ#.Pot fi relevante pentru audit:- )ontroalele cu privire la exhaustivitatea !i acurate"ea informa"iilor generate de

c#tre entitate, dac# auditorul inten"ioneaz# s# utilizeze aceste informa"ii $n conceperea !iderularea de proceduri urm#toare;

- controalele aferente obiectivelor privind opera"iunile !i conformitatea, dac#acestea se refer# la datele pe care auditorul le evalueaz# sau le utilizeaz# $n aplicarea

procedurilor de audit.&tunci cnd se ob"ine o $n"elegere a controalelor care sunt relevante pentru audit,

auditorul trebuie s# evalueze conceperea acestor controale !i s# determine m#sura $n careacestea au fost implementate, prin efectuarea de proceduri suplimentare interog#rii personalului entit#"ii. mplementarea unui control presupune c# acel control exist# !i c#entitatea $l utilizeaz#.

Procedurile de evaluare a riscului pentru ob"inerea de probe de audit despreconceperea !i implementarea controalelor relevante pot include:

- nterogarea personalului entit#"ii;- 5bservarea aplic#rii controalelor specifice;- nspectarea documentelor !i rapoartelor;- >rm#rirea tranzac"iilor prin intermediul sistemului informa"ional relevant pentru

raportarea financiar#.


26/36


- )omunicarea !i aplicarea integrit#"ii !i valorilor de etic# ( de exemplu, ac"iuni aleconducerii pentru a elimina sau diminua stimulentele sau tenta"iile care pot face ca personaluls# se angajeze $n ac"iuni necinstite, ilegale sau lipsite de etic#;

- &sumarea competen"ei. )oKpeten"a reprezint# cuno!tin"ele !i abilit#"ile necesare pentru $ndeplinirea sarcinilor care definesc activitatea unei persoane;

- Participarea persoanelor $ns#rcinate cu guvernan"a. &tributele persoanelor $ns#rcinate cu guvernan"a sunt: independen"a fa"# de conducere, experien"a !i statutul lor,amploarea implic#rii lor !i a informa"iilor pe care le primesc !i gradul de adecvare al ac"iuniiacestora, inclusiv m#sura $n care problemele dificile sunt puse $n discu"ie !i urm#rite cuconducerea !i interac"iunea acestora cu auditorii interni !i externi.

- +ilozofia conducerii !i stilul de lucru cuprinde o gam# larg# de caracteristici aleconducerii precum: abordarea cu privire la asumarea !i gestionarea riscurilor afacerii, atitudini!i ac"iuni cu privire la raportarea financiar# !i atitudini cu privire la procesarea informa"iilor !icontabilizarea func"iilor !i personalului

- Structura organizatoric# reprezint# cadrul $n care activit#"ile unei entit#"i de$ndeplinire a obiectivelor sunt planificate, efectuate, controlate !i revizuite.

- &tribuirea autorit#"ii !i responsabilit#"ii pentru derularea activit#"ilor !i modul $ncare sunt stabilite rela"iile de raportare !i ierarhiile de autorizare;

- Politici !i practici de resurse umane, care se refer# la recrutare, $ndrumare, formare,evaluare, consiliere, promovare, compensare !i ac"iuni de remediere.

b Proce!ul de e3aluare a ri!cului entit#ii reprezint# baza pentru modul $n careconducerea determin# riscurile care urmeaz# a fi gestionate. &uditorul trebuie s# ob"in#$n"elegerea m#surii $n care entitatea dispune de un proces pentru:

- identificarea riscurilor afacerii relevante pentru obiectivele de raportare financiar#;- estimarea semnifica"iei riscurilor;

- evaluarea probabilit#"ii apari"iei acestora;- decizia cu privire la ac"iunea de abordare a acestor riscuri.e exemplu, procesul de evaluare a riscurilor entit#"ii poate aborda modul $n care

entitatea ia $n considerare probabilitatea unor tranzac"ii ne$nregistrate sau identific# !ianalizeaz# estim#rile semnificative $nregistrate $n situa"iile financiare.

c i!te"ul infor"aional% inclu!i3 proce!ele de afaceri aferente% rele3antepentru raportarea financiar# şi co"unicare. >n sistem informa"ional implic# infrastructura(componentele fizice !i hardLare, softLare, resurse umane, proceduri !i date.

Sistemul informa"ional al unei entit#"i include, de obicei, utilizarea unor intr#ri $nregistru care sunt prev#zute $n mod recurent pentru $nregistrarea tranzac"iilor (de exemplu:

intr#rile $n registru care $nregistreaz# vnz#ri, achizi"ii !i ramburs#ri de numerar $n registrulgeneral sau care $nregistreaz# estim#rile contbaile efectuate periodic de c#tre conducere, precum !i modific#rile $n estimarea crean"elor irecuperabile.

Procesele de afaceri ale unei entir#"i reprezint# activit#"i concepute pentru a:- dezvolta, achizi"iona, produce, vinde !i distribui produsele !i serviciile unei

entir#"i;- asigura conformitatea cu legile !i reglement#rile;- $nregistra informa"ii, inclusiv informa"ii contabile !i de raportare financiar#.

Procesele de afaceri au drept rezultat tranzac"ii care sunt $nregistrate, procesate !iraportate de sistemul informa"ional.

&uditorul trebuie s# ob"in# $n"elegerea modului $n care entitatea economic#

comunic# rolurile !i responsabilit#"ile de raportare financiar# !i aspectele semnificative privind raportarea financiar#, inclusiv:

26


27/36


- a comunic#rilor dintre conducere !i persoanele $ns#rcinate cu guvernarea;- a comunic#rilor externe, precum cele cu autorit#"ile de reglementare.

)omunicarea de c#tre entitate a rolurilor !i responsabilit#"ilor de raportarefinanciar# !i a aspectelor semnificative aferente raport#rii financiare implic# o $n"elegere arolurilor !i responsabilit#"ilor individuale aferente controlului intern al raport#rii financiare.

d Acti3it#ile de control sunt politicile !i procedurile care ajut# la oferirea uneiasigur#ri c# directivele conducerii sunt puse $n aplicare. 4xemplele de activit#"i de controlspecifice le includ pe cele referitoare la: autorizare, revizuirea performan"ei, procesareainforma"iilor, controalele fizice, segregarea sarcinilor.

&ctivit#"ile de control relevante pentru audit sunt cele:-care se refer# la riscuri semnificative !i cele care sunt aferente riscurilor pentru care

procedurile de fond singure nu ofer# suficiente probe de audit adecvate;-considerate drept relevante, potrivit ra"ionamentului auditorului..

e5 *onitori(area controalelor este un proces de evaluare a eficien"ei performan"elor controlului intern $n timp. &ceasta implic# evaluarea eficien"ei controalelor la momentuloportun !i luarea m#surilor de remediere necesare. )onducerea efectueaz# monitorizareacontroalelor prin activit#"i permanente, evalu#ri separate sau o combina"ie acelor dou#.&ctivit#"ile de monitorizare permanente sunt adesea $ncorporate $n activit#"ile normalerecurente ale unei entit#"i !i includ activit#"ile obi!nuite de conducere !i supraveghere.

&uditorii interni sau personalul cu func"ii similare pot contribui la monitorizareacontroalelor unei entit#"i prin evalu#ri separate. e asemenea, $n derularea activit#"ilor demonitorizare, conducerea poate lua $n considerare comunic#rile privind controlul intern

primite de la auditorii externi.


28/36


auditorul are o a!teptare rezonabil# de ob"inere a informa"iilor necesare pentru audit $n m#sura$n care conducerea este capabil# s# le furnizeze sau s# le procure..

'n cele mai multe cazuri, conducerea este responsabil# pentru executare, $n timp cecei $ns#rcina"i cu guvernan"a supravegheaz# conducerea. 'n anumite cazuri, cei $ns#rcina"i cuguvernan"a au sau $!i asum# responsabilitatea pentru aprobarea situa"iilor financiare sau

pentru monitorizarea controlului intern al entit#"ii legat de raportarea financiar#.Pentru a se evite ne$n"elegerile $n ceea ce prive!te responsabilitatea conducerii,

este necesar s# se ia $n considerare c# registrele !i $nregistr#rile contabile sau sistemelecontabile sunt o parte integrant# a controlului intern pe care conducerea $l consider# necesar

pentru a permite preg#tirea situa"iilor financiare astfel $nct s# nu con"in# denatur#risemnificative datorate fraudei sau erorii.


29/36


deficien"e care afecteaz# soldul aceluia!i cont, afirma"ie relevant# sau component# acontrolului intern poate spori riscurile de denaturare att de mult, $nct s# genereze odeficien"# semnificativ#.

&uditorul trebuie s# comunice $n scris, la momentul oportun, c#tre persoanele$ns#rcinate cu guvernan"a deficien"ele semnificative din controlul intern identificate pe

parcursul auditului. 'n determinarea momentului $n care trebuie emis# comunicarea scris#,auditorul poate lua $n considerare m#sura $n care primirea acestui tip de comunicare ar fi unfactor important care s# le permit# persoanelor $ns#rcinate cu guvernan"a s# se achite deresponsabilit#"ile lor de supraveghere.

ndiferent de plasarea $n timp a comunic#rii scrise a deficien"elor semnificative($nainte de data aprob#rii situa"iilor financiare sau la o dat# ulterioar#, auditorul poatecomunica $ntr-o prim# faz# conducerii aceste deficien"e verbal !i, dac# este cazul, persoanelor $ns#rcinate cu guvernan"a pentru a le ajuta $n luarea de m#suri de remediere oportune, pentru aminimiza riscurile de denaturare semnificativ#.

)erin"a comunic#rii $n scris, la momentul oprtun, a deficien"elor semnificative dincontrolul intern identificate se aplic# indiferent de cost sau de alte considerente pe careconducerea sau persoanele $ns#rcinate cu guvernan"a le pot considera relevante $ndeterminarea m#surii $n care trebuie remediate aceste deficien"e.

e obicei, nivelul adecvat de conducere (poate fi directorul executiv, directorulfinanciar sau o pozi"ie echivalent# sau conducerea opera"ional# cu implicare direct# $ndomeniile de control afectate este cel care are responsabilitatea !i autoritatea de a evaluadeficien"ele din controlul intern !i de a lua m#surile necesare de remediere.

&uditorii din sectorul public pot avea responsabilit#"i suplimentare de a comunicadeficien"ele din controlul intern identificate pe parcursul auditului, de exemplu, deficien"elesemnificative trebuie s# fie comunicate c#tre legislativ sau c#tre alt organ administrativ.

&uditorul trebuie s# includ# $n comunicarea scris# a deficien"elor semnificative din

controlul intern:a 5 descriere a deficien"elor !i o explica"ie a efectelor poten"iale ale acestora.&uditorul poate include, de asemenea, $n comunicarea scris# sugestii de ac"iuni de remedierea deficien"elor, r#spunsurile curente sau propuse ale conducerii !i o declara"ie cu privire lam#sura $n care r#spunsurile conducerii au fost implementate.

b nforma"ii suficiente care s# le permit# persoanelor $ns#rcinate cu guvernan"a !iconducerii s# $n"eleag# contextul comunic#rii.

&uditorul trebuie s# explice c#:-scopul auditului a fost exprimarea de c#tre auditor a unei opinii asupra situa"iilor

financiare;-auditul a inclus luarea $n considerare a controlului intern relevant pentru

$ntocmirea situa"iilor financiare $n vederea elabor#rii de proceduri de audit adecvatecircumstan"elor, dar nu $n scopul exprim#rii unei opinii asupra eficacit#"ii controlului intern;-aspectele raportate sunt limitate la acele deficien"e pe care auditorul le-a identificat

pe parcursul auditului !i asupra c#rora auditorul a ajuns la concluzia c# sunt suficient deimportante pentru a fi raportate persoanelor $ns#rcinate cu guvernan"a.

29


30/36


CAPITOLUL =+U>ERNANTA CORPORATI>A

=.1. Conceptul de 'u3ernan# corporati3#=.2. Codul de 'u3ernanta corporati3a=.&. Principiile 'u3ernanei corporati3e=.4. +u3ernana corporati3# $n Ro"7nia

=.1. Conceptul de 'u3ernan# corporati3#

)onceptul de guvernan"# corporativ# a ap#rut $n anul 9nit.n !i reprezint# o dezvoltare a conceptului de ?responsabilitatesocial# a )ompaniei@.

1uvernan"a corporativ# este definit# ca fiind managementul rela"iilor unei companii cuac"ionarii s#i, cu societatea $n ansamblu.

Potrivit defini"iei date de 54), ?guvernan"a corporativ# precizeaz# distribu"iadrepturilor !i responsabilit#"ilor diferitelor categorii de persoane implicate $n companie:consiliul de administra"ie, directorii, ac"ionarii !i alte categorii !i stabile!te regulile !i

procedeele de luare a deciziilor privind activitatea unei companii@.'n >niunea 4uropean#, conceptul de guvernare corporativ# a $nceput s# se contureze

mai clar dupa 9G, cnd majoritatea "#rilor au adoptat coduri de guvernare corporativ#, careaveau $ns# caracter op"ional. mpulsul adopt#rii acestor coduri au fost scandalurile financiarelegate de falimentul unor companii britanice cotate pe pia"a de capital. )are a dus lane$ncrederea investitorilor $n managementul companiilor.

. &cestea au avut ca efect !i mobilizarea aten"iei guvernelor, a autorit#"ilor de control,a societ#"ilor, a investitorilor !i chiar a marelui public asupra fragilit#"ii regimului de

guvernare a societ#"ilor !i a necesit#"ii regndirii acestui sistem.Principiile guvern#rii corporative elaborate de 54) aduc indica"ii specifice, de

natur# s# amelioreze reglement#rile juridice. &cestea formuleaz# propuneri practice $n aten"iaautorit#"ilor bursiere, a investitorilor !i a altor pioni care intervin $n guvernarea companiei.

&doptarea principiilor guvern#rii corporative $n sensul asigur#rii transparen"ei, alr#spunderii !i al tratamentului echitabil al ac"ionarilor s-a concretizat $n elaborarea Principiilor 54) de 1uvernare )orporativ#. 'n elaborarea acestor principii s-a pornit de la identificareaelementelor comune din coduri, a celor mai eficiente modele practice de guvernare.

=.2. Codul de 'u3ernanta corporati3a

&stazi, corporatia e principala forma de organizare a activitatii economice dineconomia mondiala. Principalele caracteristici pe care se bazeaza succesul acesteia permitcirculatia eficienta a capitalului de la investitori si catre investitori asigurand functionareaeficienta a unei companii mari. &cestea sunt:

- raspunderea investitorilor - transferul liber al capitalului- personalitatea juridica- managementul centralizat

+iecare din aceste caracteristici poate fi privita din mai multe puncte de vedere atatfavorabile cat si nefavorabile, din moment ce creaza conflicte, probleme care constituie otrasatura structurala permanenta a sistemului corporatiei.

n corporatiile internationale, conducerea companiei este centralizata in cadrul)onsiliului irector care joaca un rol pasiv de supervizare in comparatie cu principalii

30


31/36


functionari care conduc de fapt zilnic compania. +unctia de baza a managementuluicentralizat este sa faciliteze specializarea. esi pot exista si suprapuneri, investitorii pot fi pur si simplu investitori, iar managerii pot fi simpli manageri, adica profesionisti cu experienta $nafacerile companiei. Pe de alta parte, managerii pot realiza un nivel optim de comunicare sicontrol in interiorul companiei, o structura ierarhica ce sporeste eficienta manageriala a

companiei insasi.n ceea ce priveste actionarii, acestia au avantaje economice generate de activitatea

companiei, dar foarte putine avantaje generate de conducere cu exceptia catorva situatii incare legile companiei si regulile de asociere ale companiei le acorda drept de vot. %elatia intreactionari si manageri este una contractuala. &ctionarii angajeaza managerii sa prestezeanumite servicii in numele lor, ceea ce da managerului o anumita autoritate, fapt ce poate danastere la neincredere intre acestia, ca si in oricare alt contract. Ieneficiarii pot considera camanagerii nu actioneaza intodeauna in interesul lor, de aceea ei trebuie sa isi ia anumitemasuri

)onducerea corporatista, coform pricipiilor 5rganizatiei pentru )ooperare siezvoltare 4conomica (54), este un set de relatii intre managementul societatii, )onsiliulde &dministratie, actionarii sai si alte grupuri de interese din societate. 4le se refera lastructura prin care se stabilesc obiectivele societatii si mijloacele prin care se realizeaza acesteobiective pentru monitorizarea performantelor, in cadrul sistemului de stimulente acordate)onsiliului de &dministratie si conducerii pentru a mari obiectivele care sunt in interesulsocietatii si al actionarilor, si pentru a facilita monitorizarea incurajand in acest fel firmele sa-si utilizeze resursele intr-un mod cat mai eficient.

Potrivit regulilor de drept societar, structura de conducere in societatile comercialeemitente de valori mobiliare se bazeaza pe modelul traditional si cunoaste doua forme, dupaurmatoarele raporturi juridice care se stabilesc intre parti:

- actionari (mandant * administratori (mandatar8agent * directori executivi8manageri

(salariati;- actionari * administratori * comitet director * directori executivi8manageri.5biectivele conducerii corporatiste se refera la:- comunicare necesara, suficienta si utila, permanenta intre constituentii interni;- eficacitatea si eficienta activitatilor organizatiei in atingerea obiectivelor

manageriale, masurate prin auditari interne si externe ale calitatii- asigurarea unei protectii eficiente a drepturilor actionarilor - eficienta, prin alegerea deciziilor optime de catre consiliul de administratie;- informarea permanenta a publicului cu privire la obiectivele si situatia financiara a

societatii, cu respectarea secretului comercial.- asumarea responsabilitatii fata de comunitate si fata de protectia mediului.

)odul de guvernanta corporativa stabileste un set de reguli si exigente careinfluenteaza managementul unei societati comerciale in ceea ce priveste planificareastrategica si adoptarea deciziilor, in scopul optimizarii intereselor actionarilor, creditorilor,clientilor, angajatorilor si angajatilor.

)odul nu fixeaza regulile care definesc etica in afaceri, nici raporturile intre diferitesocietati comerciale sau regulile de etica pe care angajatii unei societati comerciale trebuie sale respecte. Pentru a exista o garantie ca aceste prevederi vor fi puse in practica ele trebuieintroduse in actele constitutive ale companiei.

&ctualul )od poate fi aplicat oricarei societati comerciale, dar cu precaderesocietatilor cotate la bursa de valori sau ale caror actiuni sunt vandute pe piata %&S&N,indiferent de provenienta initiala sau actuala a capitalului * de stat sau privat. e asemenea,

prevederile )odului pot fi aplicate si societatilor comerciale care beneficiaza de o finantare printr-un fond cu capital de risc sau ale caror actiuni sunt, detinute, de un fond mutual, de

31


32/36


fond inchis de investitii (altul decat un fond cu capital de risc sau de fond de pensii, chiar daca actiunile acestor societati comerciale nu sunt inca cotate la bursa de valori sau pe piata%&S&N.

)onducerea corporativa ia in considerare constituenti interni si externi: constituentiiinterni sunt actionarii, membrii consiliului de administratie, membrii comitetului de directie,

directorii executivi, iar constituentii externi: prevederile legale pe care se intemeiaza si caremotiveaza raporturile juridice stabilite intre constituentii interni ori activitatea decizionala aunei companii.

3ermenul Aguverna

Audit, Control Si Guvernanţă Corporativă

Documents

Transcript of Audit, Control Si Guvernanţă Corporativă