Aplicatii-Rezolvate-Bazele-Contabilitatii

Capitolul 1 CONCEPTE DE BAZĂ ÎN CONTABILITATEA FINANCIARĂ

Contabilitatea ca activitate specializată în măsurarea, evaluarea, cunoaşterea, gestiunea şi controlul

activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, precum şi a rezultatelor obţinute din activitatea entităţilor, se

bazează pe anumite concepte de bază, principii fundamentale şi reguli de evaluare a elementelor

componente ale raportărilor financiare, care-i asigură atingerea obiectivelor urmărite de aceasta.

1.1. Contabilitatea financiară-componentă de bază a sistemului contabil dualist

Potrivit legislaţiei româneşti actuale, contabilitatea este împărţită în două circuite, şi anume:

Contabilitatea financiară, denumită şi generală, are la bază norme unitare privind organizarea şi

conducerea acesteia, care au caracter obligatoriu pentru toate entităţile, având ca obiective principale

―înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la

poziţia financiară, performanţa financiară şi alte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată, atât pentru

cerinţele interne ale acestora, cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi

comerciali, clienţii, instituţiile publice şi alţi utilizatori.‖1

Cel mai reprezentativ produs al contabilităţii financiare îl constituie situaţiile financiare anuale –

principalul mijloc de informare al utilizatorilor interni şi externi. Situaţiile financiare constituie o parte a

procesului de raportare financiară. Situaţiile financiare constituie o parte a procesului de raportare

financiară. Potrivit Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/29.12.2014 pentru aprobarea

Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale

consolidate (publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 963/30.12.2014) în funcție de criteriile

de mărime, entitățile se grupează în trei categorii, astfel:

Microentitățile sunt entitățile care, la data bilanțului, NU DEPĂȘESC limitele a cel puțin două

dintre următoarele trei criterii:

a) totalul activelor: 350.000 EUR;

b) cifra de afaceri netă: 700.000 EUR;

c) numărul mediu de salariați în cursul exercițiului financiar: 10.

Microentitățile întocmesc bilanț prescurtat şi cont prescurtat de profit și pierdere. Acestea nu au

obligația elaborării notelor explicative la situațiile financiare anuale.

Entitățile mici sunt entitățile care, la data bilanțului, nu se încadrează în categoria microentităților

și care NU DEPĂȘESC limitele a cel puțin două dintre următoarele trei criterii:

a) totalul activelor: 4.000.000 EUR;

b) cifra de afaceri netă: 8.000.000 EUR;


Entitățile mici întocmesc situații financiare anuale care cuprind:

— bilanț prescurtat;

— cont de profit și pierdere;

— notele explicative la situațiile financiare anuale.

Opțional, acestea pot întocmi situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația fluxurilor de

trezorerie.

1 *

** Legea contabilitӑţii nr. 82/1991, republicatӑ în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 454 din 18/06/2008, modificată

şi completată prin Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 37/2011 din 13 aprilie 2011 pentru modificarea şi completarea Legii

contabilităţii nr. 82/1991 şi pentru modificarea altor acte normative incidente, publicată în Monitorul Oficial nr. 285 din 22

aprilie 2011, modificată şi completată prin Legea nr. 187/2012 pentru punerea în aplicare a Legii nr. 286/2009 privind Codul

penal publicată în Monitorul Oficial al Romȃniei, Partea I, nr. 757/12.11.2012, modificată şi completată prin Ordonanţa de

urgenţă a Guvernului nr. 79/10.12.2014 pentru modificarea şi completarea Legii contabilităţii nr. 82/1991 publicată în

Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 902 din 11 decembrie 2014, art. 2, alin. (1)

Entitățile mijlocii și mari sunt entitățile care, la data bilanțului, DEPĂȘESC limitele a cel

puțin două dintre următoarele trei criterii:

a) totalul activelor: 4.000.000 EUR;

b) cifra de afaceri netă: 8.000.000 EUR;


Acestea întocmesc situații financiare anuale care cuprind:

— bilanț;

— cont de profit și pierdere;

— situația modificărilor capitalului propriu;

— situația fluxurilor de trezorerie;

— notele explicative la situațiile financiare anuale.

O entitate analizează permanent, pentru fiecare dată a bilanțului, dacă a depășit, respectiv a

încetat să depășească criteriile de mărime corespunzătoare.

Entitatea schimbă categoria în care se încadrează doar dacă în două exerciții financiare

consecutive depășește sau încetează să depășească criteriile de mărime. Ca urmare, modificarea

criteriilor de mărime nu determină automat încadrarea entității într-o nouă categorie.

Prin două exerciții financiare consecutive se înțelege exercițiul financiar precedent celui pentru

care se întocmesc situațiile financiare anuale și exercițiul financiar curent, pentru care se întocmesc

situațiile financiare anuale.

Situațiile financiare anuale constituie un tot unitar. Obiectivul situațiilor financiare anuale îl constituie furnizarea de informații despre poziția

financiară, performanța financiară și fluxurile de trezorerie ale unei entități, utile unei categorii largi de

utilizatori. Situațiile financiare anuale trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziției

financiare și a profitului sau pierderii entității. Pentru a-şi atinge obiectivele situaţiile financiare sunt

elaborate conform contabilităţii de angajamente (Vezi Principiile aplicabile în contabilitatea financiară).

Situaţiile financiare sunt elaborate de regulă pornindu-se de la prezumţia că o entitate îşi va

continua activitatea şi în viitorul previzibil (Vezi Principiile aplicabile în contabilitatea financiară).

Situaţiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzacţiilor şi ale altor evenimente,

grupându-le în clase cuprinzătoare conform caracteristicilor economice. Aceste clase sunt numite

“structurile situaţiilor financiare”. Structurile bilanţului legate în mod direct de evaluarea poziţiei

financiare sunt: activele, datoriile şi capitalul propriu. Acestea sunt definite după cum urmează:2

a) un activ reprezintă o resursă controlată de către entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de

la care se așteaptă să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate. Un activ este recunoscut în

contabilitate și prezentat în bilanț atunci când este probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor de

către entitate și activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat/evaluată în mod credibil;

b) o datorie reprezintă o obligație actuală a entității ce decurge din evenimente trecute și prin

decontarea căreia se așteaptă să rezulte o ieșire de resurse care încorporează beneficii economice. O

datorie este recunoscută în contabilitate și prezentată în bilanț atunci când este probabil că o ieșire de

resurse încorporând beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligații prezente și când valoarea

la care se va realiza această decontare poate fi evaluată în mod credibil;

c) capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acţionarilor sau asociaţilor în activele unei

entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale.

Structurile contului de profit şi pierdere, legate în mod direct de evaluarea performanţei, sunt

veniturile şi cheltuielile. Elementele de venituri şi cheltuieli sunt definite după cum urmează:

a) veniturile constituie creşteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei

contabile, sub formă de intrări sau creşteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizează în

creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuţii ale acţionarilor;

2 *

** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/29.12.2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind

situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate publicat în Monitorul Oficial al României,

Partea I, nr. 963/30.12.2014, punctul 18, alin. (2)

b) cheltuielile constituie diminuări ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei

contabile sub formă de ieşiri sau scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale datoriilor, care se

concretizează în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora către

acţionari.

Contabilitatea de gestiune ―produce informațiile confidențiale, cuprinse ȋn documente și analize

destinate uzului intern al firmei, folosite pentru conducerea operativǎ a ȋntreprinderii, inclusiv corectarea

din mers a eventualelor abateri de la parametrii estimați.‖3

Aceasta se organizează de către fiecare entitate în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile

proprii, având ca obiective principale următoarele: înregistrarea operaţiilor privind colectarea şi

repartizarea cheltuielilor pe destinaţii, respectiv pe activităţi, secţii, faze de fabricaţie, centre de costuri,

centre de profit, după caz, precum şi calculul costului de achiziţie, de producţie, de prelucrare al bunurilor

intrate, obţinute, lucrărilor executate, serviciilor prestate, producţiei în curs de execuţie, imobilizărilor în

curs etc., din unităţile de producţie, comerciale, prestatoare de servicii, financiare şi alte domenii de

activitate.4

Acest mod de organizare al contabilităţii, în sistem dualist, a fost impus entitӑţilor autohtone din

anul 1994, în conformitate cu prevederile Directivei a IV-a a Comunităţii Economice Europene şi

Standardelor Internaţionale de Contabilitate şi a adus, pe lângă atâtea elemente de noutate, schimbarea

concepţiei de bază cu privire la organizarea contabilităţii, şi anume, trecerea de la o abordare monistă la o

viziune dualistă.

În cazul entităților nou-înființate, acestea pot întocmi pentru primul exercițiu financiar de

raportare situațiile financiare anuale prevăzute fie pentru unităţile mici, mijlocii ori mari, fie în formatul

aplicabil microentităților.

Pentru al doilea exercițiu financiar de raportare, aceste entități analizează indicatorii determinați

din situațiile financiare ale anului precedent și indicatorii determinați pe baza datelor din contabilitate și a

balanței de verificare încheiate la sfârșitul exercițiului financiar curent, întocmind situații financiare

anuale în funcție de criteriile de mărime înregistrate.

Pe lângă aceste categorii de entităţi care organizează contabilitate în partidă dublă, există şi

persoane fizice care desfăşoară activităţi în scopul realizării de venituri şi care au obligaţia să conducă

evidenţă contabilă pe baza regulilor contabilităţii în partidă simplă sau, la opţiunea acestora, pe baza

regulilor contabilităţii în partidă dublă, potrivit reglementărilor contabile emise în acest sens, cu exceptia

situaţiei în care în legislaţia fiscală se prevede altfel.5

1.2. Principiile aplicabile în contabilitatea financiară

Contabilitatea oricărei entităţi şi prezentarea situaţiilor financiare trebuie să se bazeze pe un sistem

unitar de norme, rezultat al procesului de normalizare, cunoscute sub denumirea de principii şi convenţii

contabile. Acestea ar putea fi definite ca ―reguli de ordine şi de bun simţ, rezultate din practică şi pe baza

cărora profesioniştii contabilităţii îşi fondează activitatea proprie, prezentarea bilanţurilor şi stabilirea

rezultatelor contabile, în întreaga lume‖.6

Potrivit legislaţiei financiar-contabile din ţara noastră, elementele prezentate în situațiile financiare

anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate sunt recunoscute și evaluate în conformitate

cu următoarele principii generale: continuitatea activităţii, permanenţa metodelor, prudenţa, contabilitatea

de angajamente, intangibilitatea bilanţului de deschidere, evaluarea separată a elementelor de active şi de

3 Horomnea, E, Tratat de contabilitate. Teorii, concepte, principii, standarde, aplicații, Vol. I, Ed. Sedcom Libris, Iași, 2001, p.

46 4 *

** Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1.826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la

organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 23/12.01.2004,

Anexa 1, punctul 1 5 *

** Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 79/10.12.2014 pentru modificarea şi completarea Legii contabilităţii nr. 82/1991

publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 902 din 11 decembrie 2014, art. I.1 6 Rousse, F., Normalisation comptable, Principes et pratiques, Collection Méthodologie, Ed. Ministère de la Coopération et du

Développement, Paris, 1989, p. 128

datorii, necompensarea, contabilizarea și prezentarea elementelor din bilanț și din contul de profit și

pierdere ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză, evaluarea la cost

de achiziție sau cost de producție şi pragul de semnificaţie.

1. Principiul continuităţii activităţii are ca fundament presupunerea că unitatea îşi va desfăşura

activitatea în mod normal, fără a ajunge în imposibilitatea continuării activităţii sau fără reducerea

semnificativă a acesteia.7 Astfel se presupune că entitatea nu are intenţia şi nici nevoia de a-şi lichida sau

de a-şi reduce în mod semnificativ activitatea.

O entitate nu va întocmi situaţiile financiare anuale pe baza continuităţii activităţii dacă organele

de conducere stabilesc după data bilanţului fie că intenţionează să lichideze entitatea sau să înceteze

activitatea acesteia, fie că nu există nici o altă variantă realistă în afara acestora. Aceste prevederi nu se

aplică situațiilor financiare anuale întocmite de entitățile absorbite în cadrul unui proces de fuziune sau de

divizare, potrivit legii.

Deteriorarea rezultatelor din exploatare și a poziției financiare, ulterior datei bilanțului, indică

nevoia de a analiza dacă presupunerea privind continuitatea activității este încă adecvată. Atunci când

administratorii unei entităţi au luat cunoștință de unele elemente de nesiguranță legate de anumite

evenimente care pot conduce la incapacitatea acesteia de a-şi continua activitatea, aceste evenimente

trebuie să fie prezentate în notele explicative. Dacă situaţiile financiare anuale nu sunt întocmite pe baza

principiului continuităţii, această informaţie trebuie prezentată, însoţită de explicaţii privind modul lor de

întocmire şi de motivele care au stat la baza aprecierii conform căreia entitatea nu-şi mai poate continua

activitatea. Evenimentele sau condiţiile ce necesită prezentări de informaţii pot apărea şi ulterior datei

bilanţului.8

Entitățile aflate în lichidare, potrivit legii, prezintă acest fapt în declarația care însoțește situațiile

financiare anuale. În scopul prezentării bilanțului, acestea procedează la reclasificarea creanțelor pe

termen lung în creanțe pe termen scurt, respectiv a datoriilor pe termen lung în datorii pe termen scurt.

2. Principiul permanenţei (constanţei) metodelor. Contabilitatea oferă posibilitatea măsurării

performanţelor înregistrate de o entitate, însă cunoaşterea rezultatelor unui singur exerciţiu nu este

semnificativă pentru că profitul sau pierderea poate să aibă un caracter accidental şi să nu reflecte situaţia

reală a unităţii. Important este să se cunoască evoluţia rezultatelor, să se verifice dacă ele sunt în creştere,

inspirând încredere, sau dacă sunt în scădere, provocând îngrijorare.9 Analiza situaţiei financiare

presupune, în primul rând, realizarea de comparaţii. Comparaţiile sunt uşurate de faptul că bilanţul şi

contul de profit şi pierdere oferă informaţii referitoare la exerciţiul încheiat şi la cel imediat precedent, dar

pentru ca datele să fie comparabile se impune ca situaţiile financiare să fie elaborate de fiecare dată

după aceleaşi “reguli ale jocului”.

Pentru atingerea acestui obiectiv intervine principiul permanenţei metodelor care impune ca

metodele de evaluare şi politicile contabile, în general, să fie aplicate în mod consecvent de la un exerciţiu

financiar la altul.

Cauzele care conduc la modificări de politici contabile pot avea la origine:10

a) o iniţiativă a entităţii, caz în care modificarea trebuie justificată în notele explicative la situaţiile

financiare anuale;

b) o decizie a unei autorităţi competente şi care se impune entităţii (modificare de reglementare),

caz în care modificarea nu trebuie justificată în notele explicative, ci doar menţionată în acestea.

Modificările de politici contabile din iniţiativa entităţii pot fi determinate de:

- o modificare excepţională intervenită în situaţia entităţii sau în contextul economico-financiar în

care aceasta îşi desfăşoară activitatea;

- obţinerea unor informaţii credibile şi mai relevante.

7 Toma, C., Contabilitate financiară, Ed. TipoMoldova, Iaşi, 2011, p. 31

8 Toma, C., Managementul contabilităţii financiare, Ed. TipoMoldova, Iaşi, 2012, p. 39

9 Casimir, J.-P., Caspar, B., Cozian, M., Comptabilité générale de l’entreprise, Deuxième édition, Ed. Litec, Paris, 1990, p. 18

10 *

** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/29.12.2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind


Partea I, nr. 963/30.12.2014, punctul 62

Exemple de situaţii care justifică modificarea de politici contabile pot fi:

- admiterea la tranzacţionare pe o piaţă reglementată a valorilor mobiliare pe termen scurt ale

entităţii sau retragerea lor de la tranzacţionare;

- schimbarea acţionariatului, datorată intrării într-un grup, dacă noile metode asigură furnizarea

unor informaţii mai fidele;

- fuziuni şi divizări efectuate la valori contabile, caz în care se impune armonizarea politicilor

contabile ale societăţii absorbite cu cele ale societăţii absorbante etc.

Schimbarea conducerii entităţii nu justifică modificarea politicilor contabile.

Incertitudinile inerente în desfăşurarea activităţilor, determină ca unele elemente ale situaţiilor

financiare anuale să nu poată fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Pot fi necesare, de exemplu,

estimări ale: clienţilor incerţi; deprecierii morale a stocurilor; duratei de viaţă utile, precum şi a modului

preconizat de consumare a beneficilor economice viitoare încorporate în activele amortizabile etc.

Estimările implică folosirea de raţionamente profesionale bazate pe cele mai recente informaţii

credibile avute la dispoziţie. Estimarea poate necesita şi o revizuire dacă au loc schimbări privind

circumstanţele pe care s-a bazat această estimare sau ca urmare a unor noi informaţii sau a unei mai bune

experienţe.

Dacă intervine o modificare în baza de evaluare aplicată, aceasta reprezintă o modificare în politica

contabilă şi nu o modificare în estimările contabile. Atunci când entitatea are dificultăţi în a face distincţie

între o modificare de politică contabilă şi o modificare de estimare, aceasta se tratează ca o modificare a

estimării.

Efectul modificării unei estimări contabile se va recunoaşte prospectiv prin includerea sa fie numai

în rezultatul perioadei în care are loc modificarea, dacă aceasta afectează numai perioada respectivă (de

exemplu, ajustarea pentru clienţi incerţi), fie în rezultatul perioadei în care are loc modificarea şi al

perioadelor viitoare, dacă modificarea are efect şi asupra acestora (de exemplu, durata de viaţă utilă a

imobilizărilor corporale).

3. Principiul prudenţei este considerat pilonul de bază al contabilităţii (mai ales în ţările în care

aceasta îndeplineşte un important rol juridic), deoarece aplicarea lui protejează entitatea, dar mai ales

terţii, împotriva evaluărilor subiective şi multiplelor riscuri şi incertitudini care pot apare în viitor.

Principiul interzice supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor, respectiv subevaluarea datoriilor

şi a cheltuielilor. În plus, trebuie să fie luate în considerare riscurile, deprecierile şi pierderile ce pot apare,

generate de desfăşurarea activităţii în exerciţiul curent sau cel anterior.11

Mecanismele contabile în care se concretizează aplicarea principiului prudenţei sunt

următoarele:12

a) în contul de profit şi pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanţului;

b) trebuie să se ţină cont de toate datoriile apărute în cursul exerciţiului financiar curent sau al unui

exerciţiu precedent, chiar dacă acestea devin evidente numai între data bilanţului şi data elaborării

acestuia;

c) trebuie să se ţină cont de toate datoriile previzibile şi pierderile potenţiale apărute în cursul

exerciţiului financiar curent sau al unui exerciţiu financiar precedent, chiar dacă acestea devin evidente

numai între data bilanţului şi data întocmirii acestuia;

d) trebuie să se ţină cont de toate deprecierile, indiferent dacă rezultatul exerciţiului financiar este

pierdere sau profit; înregistrarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectuează pe

seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit şi pierdere.

Se constată că acest principiu impune o abordare pesimistă a activităţii trecute, prezente, dar, mai

ales, viitoare a entităţii. Aşa cum se precizează şi în reglementăile româneşti ―exercitarea prudenței nu

permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive, subevaluarea deliberată a activelor sau

11

Toma, C., Conturile anuale şi imaginea fidelă în contabilitatea românească – probleme contabile actuale, concepte, analiză

şi audit - , Ed. Junimea, Iaşi, 2001, p. 130 12

*** Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.802/29.12.2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind


Partea I, nr. 963/30.12.2014, punctele 51 - 52

veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberată a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situațiile financiare nu

ar mai fi neutre și nu ar mai avea calitatea de a fi credibile.‖13

4. Principiul contabilităţii de angajamente se aplică în corelaţie directă cu cel al continuităţii.

Potrivit acestui principiu efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când

tranzacţiile şi evenimentele se produc (şi nu pe măsură ce numerarul sau echivalentul său este încasat sau

plătit) şi sunt înregistrate în contabilitate şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor aferente.

Trebuie să se țină cont de veniturile și cheltuielile aferente exercițiului financiar, indiferent de data încasării

veniturilor sau data plății cheltuielilor. Astfel, se vor evidenția în conturile de venituri și creanțele pentru

care nu a fost întocmită încă factura, respectiv în conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu

s-a primit încă factura. În toate cazurile, înregistrarea în aceste conturi se efectuează pe baza

documentelor care atestă livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de însoțire a

mărfii, situații de lucrări etc.).14

Veniturile și cheltuielile care rezultă direct și concomitent din aceeași tranzacție sunt recunoscute

simultan în contabilitate, prin asocierea directă între cheltuielile și veniturile aferente, cu evidențierea

distinctă a acestor venituri și cheltuieli.

Principiul contabilității de angajamente se aplică inclusiv la recunoașterea dobânzii aferente

perioadei, indiferent de scadența acesteia.

Ca urmare a aplicării contabilităţii de angajamente apare independenţa exerciţiilor ar putea fi

definită ca un ansamblu de reguli şi de tehnici care permit să se aloce unui exerciţiu veniturile şi

cheltuielile care îi aparţin, în scopul determinării rezultatului financiar, indiferent de data încasării

veniturilor sau data plăţii cheltuielilor. Prin adoptarea contabilităţii de angajamente se acordă întâietate

―cauzelor asupra efectelor, se înregistrează mai întâi angajamentele şi apoi executarea lor. Veniturile şi

cheltuielile sunt delimitate şi înregistrate sub aspect real (mişcare de bunuri şi servicii) şi nu sub aspect

monetar (mişcare de lichidităţi).‖15

5. Principiul intangibilităţii. Potrivit acestui principiu bilanţul de deschidere al fiecărui exerciţiu

trebuie să corespundă bilanţului de închidere al exerciţiului precedent. Principiul vizează asigurarea

continuităţii şi coerenţei informaţiilor furnizate privind poziţia financiară şi performanţa obţinută

de entitate.

―În cazul modificării politicilor contabile şi corectării unor erori aferente perioadelor precedente,

nu se modifică bilanţul perioadei anterioare celei de raportare. Înregistrarea pe seama rezultatului reportat

a corectării erorilor semnificative aferente exercițiilor financiare precedente, precum și a modificării

politicilor contabile nu se consideră încălcare a principiului intangibilității.‖16

6. Principiul evaluării separate a elementelor de active şi de datorii obligă la evaluarea separată a

componentelor fiecărui element de activ şi de datorie. Astfel, pentru stabilirea sumei totale

corespunzătoare unui post din bilanţ trebuie să se determine separat suma sau valoarea fiecărui element de

activ ori de datorie care formează postul respectiv.17

7. Principiul necompensării interzice compensările între posturile de activ şi cele de datorii ale

bilanţului, precum şi între veniturile şi cheltuielile contului de profit şi pierdere. Aplicarea principiului

menţionat asigură prezentarea prin bilanţ a totalităţii elementelor de activ, capitaluri proprii şi datorii, iar

prin contul de rezultate a ansamblului cheltuielilor şi veniturilor perioadei.

13



Partea I, nr. 963/30.12.2014, punctul 51, alin. (2) 14

Idem, punctul 53, alin. (2) 15

Ristea, M., Contabilitatea între fiscal şi gestionar, Ed. ―Tribuna Economică‖, Bucureşti, 1998, p. 21 16





şi audit - , Ed. Junimea, Iaşi, 2001, p. 142

Potrivit Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.082/29.12.2014 pentru aprobarea

Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale

consolidate, punctul 56, toate creanţele şi datoriile trebuie înregistrate distinct în contabilitate, pe bază de

documente justificative. Eventualele compensări între creanţe şi datorii faţă de aceeaşi entitate, efectuate

cu respectarea prevederilor legale, pot fi înregistrate numai după contabilizarea creanţelor şi veniturilor,

respectiv a datoriilor şi cheltuielilor corespunzătoare. În această situaţie, în notele explicative se prezintă

valoarea brută a creanțelor și datoriilor care au făcut obiectul compensării.

Dacă se procedează la un schimb de active, în contabilitate se evidenţiază distinct operaţiunea de

vânzare/scoatere din evidenţă şi cea de cumpărare/intrare în evidenţă, pe baza documentelor justificative,

cu înregistrarea tuturor veniturilor şi cheltuielilor aferente operaţiunilor. Tratamentul contabil este similar

şi în cazul prestărilor reciproce de servicii.

8. Principiul contabilizării și prezentării elementelor din bilanț și din contul de profit și

pierdere ținând seama de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză (prevalenţei

economicului asupra juridicului sau primordialităţii realităţii asupra formei) este tipic anglo-saxon şi

impune înregistrarea în contabilitate şi prezentarea fidelă a operaţiunilor economico-financiare, în

conformitate cu realitatea economică, punând în evidenţă drepturile şi obligaţiile, precum şi riscurile

asociate acestor operaţiuni.

Reglementările financiar-contabile în vigoare prevăd că: ―Evenimentele și operațiunile

economico-financiare trebuie evidențiate în contabilitate așa cum acestea se produc, în baza

documentelor justificative. Documentele justificative care stau la baza înregistrării în contabilitate a

operațiunilor economico-financiare trebuie să reflecte întocmai modul cum acestea se produc, respectiv să

fie în concordanță cu realitatea. De asemenea, contractele încheiate între părți trebuie să prevadă modul de

derulare a operațiunilor și să respecte cadrul legal existent.

Forma juridică a unui document trebuie să fie în concordanță cu realitatea economică. Atunci

când există diferențe între fondul sau natura economică a unei operațiuni sau tranzacții și forma sa

juridică, entitatea va înregistra în contabilitate aceste operațiuni, cu respectarea fondului economic al

acestora.

Exemple de situații când se aplică acest principiu pot fi considerate: încadrarea de către utilizatori

a contractelor de leasing în leasing operațional sau financiar; recunoașterea veniturilor din chirii,

respectiv a cheltuielilor din chirii în funcție de fondul economic al contractului și de eventualele gratuități

(stimulente) aferente; încadrarea operațiunilor la vânzare în nume propriu sau comision, respectiv

consignație; recunoașterea veniturilor, respectiv a cheltuielilor în contul de profit și pierdere sau ca

venituri în avans, respectiv cheltuieli în avans; recunoașterea participațiilor deținute ca fiind de natura

acțiunilor deținute la entități afiliate sau sub forma altor imobilizări financiare; încadrarea reducerilor

acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare.

Entitățile au obligația ca la întocmirea documentelor justificative și la contabilizarea

operațiunilor economico- financiare să țină seama de toate informațiile disponibile, astfel încât să fie

extrem de rare situațiile în care natura economică a operațiunii să fie diferită de forma juridică a

documentelor care stau la baza acestora.‖18

9. Principiul evaluării la cost de achiziție sau cost de producție. Elementele prezentate în

situațiile financiare se evaluează, de regulă, pe baza principiului costului de achiziție sau al costului de

producție. Cazurile în care nu se folosește costul de achiziție sau costul de producție sunt cele prevăzute

de reglementările aplicabile. În situația în care s-a optat pentru reevaluarea imobilizărilor corporale sau

evaluarea instrumentelor financiare la valoarea justă, se aplică prevederile privind evaluarea alternativă la

valoarea justă.

10. Principiul pragului de semnificaţie (al importanţei relative) prevede ca în situaţiile financiare

anuale să fie prezentat în mod distinct orice element care are o valoare semnificativă. Se consideră că un

18




element are o valoare semnificativă dacă omisiunea sau prezentarea lui eronată ar putea influenţa deciziile

economice ale utilizatorilor. Rezultă că pragul de semnificaţie oferă o limită pentru informare, el

depinzând de mărimea elementului sau erorii, apreciate în condiţiile omisiunii ori declarării greşite. Pe de

altă parte, elementele cu valori nesemnificative cu aceeaşi natură sau care îndeplinesc funcţii similare vor

fi prezentate cumulat, pentru a nu aglomera situaţiile financiare cu informaţii inutile.19

În cazuri excepţionale se pot înregistra abateri (încălcări) de la principiile contabile generale

prezentate anterior, atunci când efectele respectării lor sunt nesemnificative.20

1.3. Reguli generale de evaluare a elementelor din situaţiile financiare

Evaluarea elementelor din situaţiile financiare se realizează în cele trei momente principale ale

circuitului lor în cadrul entităţii:

La data intrării în entitate, bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de

intrare, care se stabileşte astfel:

a) la cost de achiziţie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;

b) la cost de producţie - pentru bunurile produse în entitate;

c) la valoarea de aport, stabilită în urma evaluării - pentru bunurile reprezentând aport la capitalul

social;

d) la valoarea justă - pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere.

Valoarea de aport şi, respectiv, valoarea justă se substituie costului de achiziţie.

Costul de achiziție al bunurilor cuprinde costul/prețul de cumpărare, taxele de import și alte taxe (cu

excepția acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autoritățile fiscale), cheltuielile de

transport, manipulare și alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziției bunurilor respective. În

costul de achiziție se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obținerea de

autorizații și alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective. Cheltuielile de transport

sunt incluse în costul de achiziție și atunci când funcția de aprovizionare este externalizată.21

Reducerile comerciale acordate de furnizor și înscrise pe factura de achiziție ajustează în sensul

reducerii costul de achiziție al bunurilor. Atunci când achiziția de produse și primirea reducerii comerciale

sunt tratate împreună, reducerile comerciale primite ulterior facturării ajustează, de asemenea, costul de

achiziție al bunurilor. Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care

se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune. Dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile

ulterioare nu mai sunt în gestiune, acestea se evidențiază distinct în contabilitate (contul 609 ―Reduceri

comerciale primite‖), pe seama conturilor de terți.

Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, primite ulterior facturării, indiferent de

perioada la care se referă, se evidențiază distinct în contabilitate (contul 609 ―Reduceri comerciale

primite‖) pe seama conturilor de terți.

Costul de producție sau de prelucrare al stocurilor, precum și costul de producție al imobilizărilor

cuprind cheltuielile directe aferente producției, și anume: materiale directe, energie consumată în scopuri

tehnologice, manoperă directă și alte cheltuieli directe de producție, costul proiectării produselor,

precum și cota cheltuielilor indirecte de producție alocată în mod rațional ca fiind legată de fabricația

acestora.

În costul de producție al bunului se include o proporție rezonabilă din cheltuielile de regie fixe sau

variabile atribuibile indirect bunului în cauză, în măsura în care acestea se referă la perioada de producție.

Includerea în costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvată în măsura în care reprezintă costuri

19


şi audit - , Ed. Junimea, Iaşi, 2001, pp. 143-144 20



Partea I, nr. 963/30.12.2014, punctul 59 21




suportate pentru a aduce stocurile în locul și forma dorite. În costul de producție nu se includ costurile de

distribuție.

Costurile îndatorării atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricație sunt incluse în costurile de

producție ale acestora, în măsura în care sunt legate de perioada de producție. În costurile îndatorării se

include dobânda la capitalul împrumutat pentru finanțarea achiziției, construcției sau producției de active

cu ciclu lung de fabricație.

Prin activ cu ciclu lung de fabricaţie se înţelege un activ care solicită în mod necesar o perioadă

substanţială de timp pentru a fi gata în vederea utilizării sale prestabilite sau pentru vânzare.

Valoarea justă a activelor se determină, în general, după datele de evidență de pe piață, printr-o

evaluare efectuată, de regulă, de evaluatori autorizați, potrivit legii. În situația în care nu există date pe

piață privind valoarea justă, din cauza naturii specializate a activelor și a frecvenței reduse a tranzacțiilor,

valoarea justă se poate determina prin alte metode utilizate, de regulă, de către evaluatori autorizați,

potrivit legii.22

Evaluarea la inventar şi prezentarea în bilanţ. În scopul întocmirii situaţiilor financiare anuale,

entităţile trebuie să procedeze la inventarierea şi evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor şi

capitalurilor proprii. La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenţei, potrivit

căruia se va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare.

În situaţiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii se

reflectă şi se evaluează la valoarea de intrare, pusă de acord cu rezultatele inventarierii. Valoarea contabilă

a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut după ce se deduc amortizarea acumulată, pentru

activele amortizabile şi ajustările acumulate din depreciere sau pierdere de valoare.23

Pentru elementele de natura activelor înregistrate la cost, diferențele constatate în minus între

valoarea de inventar și valoarea contabilă se evidențiază distinct în contabilitate, în conturi de ajustări,

aceste elemente menținându-se la valoarea lor de intrare.

Evaluarea imobilizărilor corporale și necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de

inventar, stabilită de comisia de inventariere sau de evaluatori autorizați, potrivit legii. Fac obiectul

evaluării și imobilizările în curs de execuție. Corectarea valorii imobilizărilor necorporale și corporale și

aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectuează, în funcție de tipul de depreciere existentă, fie

prin înregistrarea unei amortizări suplimentare, în cazul în care se constată o depreciere ireversibilă, fie

prin constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru depreciere, în cazul în care se constată o depreciere

reversibilă a acestora.

Activele de natura stocurilor se evaluează la cost, mai puțin ajustările pentru depreciere constatate.

Ajustări pentru depreciere se constată inclusiv pentru stocurile fără mișcare. În cazul în care valoarea

contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la

valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere. Fac obiectul evaluării și

stocurile în curs de execuție. Prin valoare realizabilă netă a stocurilor se înțelege prețul de vânzare estimat

care ar putea fi obținut pe parcursul desfășurării normale a activității, minus costurile estimate pentru

finalizarea bunului, atunci când este cazul, și costurile estimate necesare vânzării.

Evaluarea la inventar a creanțelor și a datoriilor se face la valoarea lor probabilă de încasare sau de

plată. Diferențele constatate în minus între valoarea de inventar stabilită la inventariere și valoarea

contabilă a creanțelor se înregistrează în contabilitate pe seama ajustărilor pentru deprecierea creanțelor.

Pentru creanțele incerte se constituie ajustări pentru pierdere de valoare.

Evaluarea la bilanț a creanțelor și a datoriilor exprimate în valută și a celor cu decontare în lei în

funcție de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a

României, valabil la data încheierii exercițiului financiar.

22






Partea I, nr. 963/30.12.2014, punctul 82, alin. (3)

Titlurile pe termen scurt (acțiuni și alte investiții financiare) admise la tranzacționare pe o piață

reglementată se evaluează la valoarea de cotație din ultima zi de tranzacționare, iar cele netranzacționate la

costul istoric mai puțin eventualele ajustări pentru pierdere de valoare.

Titlurile pe termen lung (acțiuni și alte investiții financiare) se evaluează la costul istoric, mai puțin

eventualele ajustări pentru pierdere de valoare.

Evaluarea imobilizărilor corporale la data bilanțului se efectuează la cost, mai puțin amortizarea și

ajustările cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluată, aceasta fiind valoarea justă la data

reevaluării, mai puțin orice amortizare cumulată și orice pierderi din depreciere cumulate.

Pentru elementele de natura datoriilor, diferenţele constatate în plus între valoarea de inventar şi

valoarea de intrare se înregistrează în contabilitate, pe seama elementelor corespunzătoare de datorii.

Capitalurile proprii rămân evidenţiate la valorile din contabilitate.

La fiecare dată a bilanţului:

- Elementele monetare exprimate în valută (disponibilități și alte elemente asimilate, cum sunt

acreditivele și depozitele bancare, creanțe și datorii în valută) trebuie evaluate și prezentate în situațiile

financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar comunicat de Banca Națională a României și valabil

la data încheierii exercițiului financiar. Diferențele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul

de schimb al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a României de la data înregistrării creanțelor

sau datoriilor în valută, sau cursul la care acestea sunt înregistrate în contabilitate și cursul de schimb de la

data încheierii exercițiului financiar, se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferențe de curs

valutar, după caz;

- Pentru creanţele şi datoriile, exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de cursul unei

valute, eventualele diferenţe favorabile sau nefavorabile, care rezultă din evaluarea acestora se

înregistrează la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, după caz. Determinarea diferenţelor de valoare

se efectuează similar prevederilor de la paragraful precedent;

- Elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la cost istoric (imobilizări,

stocuri) trebuie prezentate în situaţiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar de la data

efectuării tranzacţiei;

- Elementele nemonetare achiziţionate cu plata în valută şi înregistrate la valoarea justă (de

exemplu, imobilizările corporale reevaluate) trebuie prezentate în situaţiile financiare anuale la această

valoare.

Prin elemente monetare se înţelege disponibilităţile băneşti şi activele/datoriile de primit/de plătit

în sume fixe sau determinabile. Caracteristica esenţială a unui element monetar este dreptul de a primi sau

obligaţia de a plăti un număr fix sau determinabil de unităţi monetare.

Evenimentele care apar după data bilanţului pot furniza informaţii suplimentare referitoare la

perioada raportată faţă de cele cunoscute la data bilanţului. Dacă situaţiile financiare anuale nu au fost

aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta şi informaţiile suplimentare, dacă informaţiile

respective se referă la condiţii (evenimente, operaţiuni etc.) care au existat la data bilanţului.

La data ieşirii din entitate sau la darea în consum bunurile se evaluează şi se scad din gestiune la

valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate (de exemplu, valoarea

reevaluată pentru imobilizările corporale care au fost reevaluate sau valoarea justă pentru valorile

mobiliare pe termen scurt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată).

Activele constatate minus în gestiune se scot din evidenţă la data constatării lipsei acestora.

La scoaterea din evidenţă a activelor, se reiau la venituri ajustările pentru depreciere sau pierdere

de valoare aferente acestora.

Aplicatii-Rezolvate-Bazele-Contabilitatii

Documents

Transcript of Aplicatii-Rezolvate-Bazele-Contabilitatii