142600557-frecauteanu

/ yr \

DE MANAGEM

ENT IMI-NOVA

Alexandru FRECAUŢEANU Andrei

MALAI Igor BALAN

/ if %

CONTABILITATE O FINANCIARĂ ^

DE MANAGEMENT

IMI-NOVA

CHIŞINĂU - 2007

Alexandru FRECĂUŢEANU Andrei MĂLAI Igor BĂLAN

CONTABILITATE FINANCIARĂ

CHIŞINĂU - 2007

CZU 657.4(075.8) F89Recenzenţi: Vasile Paladi, şeful Direcţiei finanţe şi evidenţă contabilă a

Ministerului Agriculturii şi Industriei Alimentare al Republicii Moldova

Ada Ştahovschi, doctor în economie, conferenţiar universitar, şeful catedrei

contabilitate a Universităţii Libere Internaţionale

în cele 24 capitole ale manualului se examinează în mod complex, laconic şi

accesibil aspecte actuale ale contabilităţii activelor, capitalului, datoriilor, veniturilor

şi cheltuielilor în întreprinderile private şi de stat cu diferite forme juridice de

activitate. Materialul este expus în baza standardelor naţionale de contabilitate,

planului de conturi şi a normelor metodologice de utilizare a conturilor contabile în

interconexiune cu cerinţele faţă de întocmirea rapoartelor financiare şi a declaraţiei

fiscale. Noţiunile teoretice sunt ilustrate cu multiple exemple complexe din activitatea

agenţilor economici cu diferite tipuri de proprietate şi forme juridice de constituire.

Manualul este destinat studenţilor Institutului Internaţional de Management

„Nova" (LMI „Nova") din Moldova care îşi fac studiile la specialitatea 361.1

„Contabilitate" şi reprezintă rezultatul colaborării creative a colectivelor catedrelor

„Management financiar" (IMI „Nova") şi „Evidenţă contabilă" (UASM). De

asemenea poate fi util pentru studenţii altor instituţii superioare de învăţământ din

Republica Moldova care studiază discipline similare sau înrudite.

Aprobat ca manual de către Senatul LMI, procesul -

verbal nr. 2 din 19 decembrie 2007

Descrierea CLP a Camerei Naţionale a Cărţii

Frecăuţeanu, Alexandru

Contabilitate financiară [pentru uzul studenţilor]/Alexandru

Frecăuţeanu, Andrei Mălai, Igor Bălan -Ch.: Centrul ed. al UASM,

2007.472p.

Bibliogr. p. 446-452 (106 tit.)

ISBN 978-9975-64-093-0

100 ex.

657.4(075.8)

ISBN 978-9975-64-093-0

INTRODUCERE

Ediţia prezentă a manualului de contabilitate financiară este destinată studenţilor Institutului Internaţional de Management „Nova" (IMI „Nova") din Moldova care îşi fac studiile la specia-litatea 361.1 „ Contabilitate " şi care este expus în baza standardelor naţionale de contabilitate, planului de conturi şi a normelor metodologice de utilizare a conturilor contabile în interconexiune cu cerinţele faţă de întocmirea rapoartelor financiare şi a declaraţiei fiscale.

Materialul este expus în conformitate cu programa analitică în vigoare, fiind sistematizat în 93 de întrebări reunite în 24 capitole. Examinarea modului şi particularităţilor de evidenţă începe cu expunerea esenţei economice a obiectului studiat şi bazelor metodologice de constatare, evaluare şi înregistrare. în caz de necesitate sunt numite şi caracterizate documentele specifice cu dezvăluirea particularităţilor de utilizare a acestora în scopuri analitice, de control sau de previziune. Noţiunile teoretice sunt ilustrate cu multiple exemple complexe (în număr de 82), apropiate la maxim de condiţiile reale ale activităţii economico financiare a întreprinderilor private şi de stat cu diferite forme juridice de activitate, fiind însoţite de rezolvări detaliate şi accesibile. în cazul unor situaţii neordinare şi de responsabilitate majoră care nu admit interpretări alternative sau arbitrare se fac trimiteri la legi concrete, hotărîri ale guvernului, standarde naţionale de contabilitate şi alte acte juridice publicate cu indicarea articolelor, paragrafelor şi surselor.

Ca sursă de inspiraţie la expunerea unor întrebări şi exemple au servit publicaţiile cu caracter aplicativ, bogate după conţinut şi multilateral argumentate, din revista de specialitate „ Contabilitate şu audit", ale căror autori sunt savanţi cu renume şi experienţă, cum arfiV. Ţurcanu, V. Bucur, P. Tostogan, A. Nederiţa ş. a.

Autorii vor fi recunoscători pentru propunerile vizând perfecţionarea structurii şi conţinutului manualului.

CAPITOLUL 1. CONTABILITATEA ACTIVELOR PE TERMEN LUNG

1.1. CONTABILITATEA PREZENŢEI, MIŞCĂRII Şl AMORTIZĂRII ACTIVELOR NEMATERIALE

La activele nemateriale se referă activele nepecuniare (nebăneşti), care nu îmbracă formă materială, sunt controlate de întreprindere şi utilizate mai mult de un an în activitatea de producţie, de târguiala şi alte tipuri de activităţi, precum şi în scopuri administrative sau sunt destinate transmiterii în folosinţă persoanelor fizice şi juridice. Acestea sunt licenţele pentru anumite tipuri de activitate (de exemplu, fabricarea şi comercializarea produselor alcoolice, articolelor tipografice etc), drepturile de folosire a clădirilor, mijloacelor de transport sau termologulorperformante, cheltuielile organizatorice (inclusiv plata pentru înregistrarea de stat a întreprinderilor), programele informatice, emblemele comerciale ş. a.

In legătură cu acutizarea concurenţei pe piaţă şi punerea în funcţiune a actelor normative vizând falimentarea subiecţii

economici prosperi pot procura diferite obiecte competitive (de exemplu, mori, oloiniţe etc), care după reconstrucţie sau modernizare tehnică sunt în stare să asigure un avantaj economic durabil. In aşa caz, dacă preţul de cumpărare a obiectului în ansamblu este mai mare decât valoarea de piaţă a activelor distincte din componenţa lui cu excluderea datoriilor, atunci suma depăşirii se numeşte fond comercial (goodwill) şi urmează a fi reflectată în contul de gradul doi 1112 "Fond comercial".

Exemplul 1. întreprinderea agricolă "Baştină" a procurat o moară cu titlul de întreprindere individuală, care temporar staţiona, transferând din contul curent în valută naţională 150 mii lei. Valoarea venală a activelor acestei întreprinderi cu condiţia procurării lor în parte constituie 196 mii lei, inclusiv clădirea-19 mii lei, utilajul -153 mii lei, construcţiile auxiliare - 7 mii lei, terenul de pământ - 3 mii lei, stocurile de materie primă şiproduse finite-14 mii lei. Datoriile feţă de buget, Casa Naţională pentru Asigurări Sociale, bănci şi alţi creditori constituie 89 mii lei. Respectiv fondul comercial (goodwill-ul) al întreprinderii procurate va constitui43 mii lei [150000 - (196000 - 89000)].

Contabilitate financiară

Evidenţei acestor active este destinat contul de activ 111 "Active nemateriale". Activele indicate sunt evaluate în modul următor:• cumpărate — la preţul de procurare cu adăugarea cheltuielilor de transport şi cheltuielilor necesare pentru aducerea activelor nemateriale în stare funcţională;• depuse de fondatori în calitate de aport în capitalul statutar (de exemplu, dreptul întreprinderii de a folosi mijloacele fixe, ce aparţin fondatorilor sau altor participanţi)—la valoarea stabilită de comun acord de părţile cointeresate;• primite cu titlu gratuit — la valoarea de piaţă, de expertiză sau valoarea indicată în documentele părţii emitente.

Trecerea activelor nemateriale la intrări se efectuează în baza datelor facturilor, contractelor şi altor documente justificative. Respectiv pe măsura preluării activelor nemateriale se debitează contul 111 "Active nemateriale" şi se creditează conturile următoare:

•112 — la înregistrarea activelor nemateriale create de întreprindere, precum şi a cheltuielilor ulterioare orientate spre majorarea duratei de folosire utilă a activelor nemateriale;

•227 — la procurarea activelor nemateriale sau achitarea cheltuielilor organizatorice prin intermediul titularilor de avans;

•241, 242, 243, 244 — la înregistrarea activelor nemateriale procurate de la persoane fizice sau juridice cu achitarea nemijlocită a facturilor din casierie sau conturile bancare;

•426,521,522,539—la înregistrarea activelor nemateriale procurate cu amânarea plăţii şi calcularea datoriilor aferente facturilor primite;

•313 — la înregistrarea activelor nemateriale primite ca aport al fondatorilor în capitalul statutar al întreprinderii;

•341 — la reflectarea sumelor ecartului de reevaluare a activelor nemateriale în cazul reevaluării acestora;

•421 — la înregistrarea activelor nemateriale primite în arendă finanţată;

•622 — la înregistrarea activelor nemateriale primite cu titlu gratuit;• 134,229—la înregistrarea activelor nemateriale primite prin schimb. Operaţiile aferente contului 111 "Active nemateriale" pot fi

înregistrate în jurnalul-ordernr. 13 şiborderoulnr. 17. Conturile analitice

7

A. Frecăuţeanu, I. Bălan, A. Mălai

la contul 111 "Active nemateriale" se deschid pe obiecte distincte cu gruparea lor pe tipuri de active nemateriale (de exemplu, pachete de programe pentru evidenţa mijloacelor fixe, pachete de programe pentru evidenţa bunurilor materiale etc).

Pentru raportarea valorii activelor nemateriale la cheltuieli sau consumuri în decursul duratei de folosire utilă se calculă amortizarea. In acest scop se creditează contul de pasiv 113 "Amortizarea activelor nemateriale" şi se debitează, de regulă, contul 713 "Cheltuieli generale şi administrative". în funcţie de destinaţia activelor nemateriale pot fi debitate şi alte conturi (de exemplu, 712,811,813 etc).

Calcularea amortizării se efectuează pe parcursul termenului de folosire a activelor nemateriale. Dacă acest termen nu poate fi stabilit cu siguranţă sau pentru aceasta sunt necesare calcule complicate, atunci norma anuală a amortizării se ia în mărime de 5 %. Independent de circumstanţe termenul calculării amortizării nu poate fi mai mare decât termenul de activitate a întreprinderii. Odată cu trecerea activelor nemateriale la ieşiri se casează şi amortizarea:

• debit contul 113,• credit contul 111.Evidenţa sintetică a amortizării poate fi ţinută în jurnalul -

order nr. 10, iar cea analitică - în borderoul nr. 17.

1.2. CONTABILITATEA LUCRĂRILOR DE CONSTRUCŢIE ÎN REGIE PROPRIE Şl PRIN METODA DE ANTREPRIZĂ

Actualmente din cauza scumpirii materialelor de construcţie şi lucrărilor de construcţie-montaj ale organizaţiilor specializate gosrxxlăriile agricole ridică tot mai puţine edificii, iar multe din obiectele neterminate sunt conservate cu suspendarea deplină a tuturor lucrărilor. De aceea subiecţii economici tind să construiască obiecte cu forţe proprii (ne recurgând la serviciile organizaţiilor de antrepriză) şi să folosească la maxim materialele de construcţie locale, care sunt cu mult mai ieftine şi accesibile.

Independent de varianta efectuării lucrărilor de construcţie toate cheltuielile suportate se reflectă pe subcontul 1211 "Construcţii în curs de execuţie" deschis la contul sintetic 121 "Active materiale

8

/^recăujean^ 7

în curs de execuţie". Acesta este un cont de activ, în debitul căruia se înregistrează cheltuielile aferente ridicării obiectelor de inventar, iar în credit - valoarea iniţială a mijloacelor fixe date în exploatare. Soldul contului este debitor şi se reflectă în compartimentul 1 al bilanţului.

Evidenţa analitică a cheltuielilor aferente lucrărilor de construcţie se ţine într-un borderou, în care pentru fiecare obiect se deschide un cont analitic aparte. în borderou toate sumele sunt înregistrate sub aspectul conturilor corespondente (fără indicarea articolelor de cheltuieli), în caz de necesitate poate fi utilizat un registru de formă acomodată cu indicarea atât a conturilor corespondente, cât şi a articolelor de cheltuieli (ultimele sunt necesare pentru efectuarea analizei).

în cazul desfăşurării lucrărilor de construcţie-montaj în regie proprie se recomandă de deschis următoarele articole de cheltuieli:

1.Materiale;2.Cheltuieli directe privind retribuirea muncii cu defalcări pentru asigurarea socială şi medicală;3.Cheltuieli vizând exploatarea maşinilor şi mecanismelor de construcţie;

4.Alte cheltuieli;5.Cheltuieli indirecte.Livrarea materialelor spre decont brigadierului (şefului

şantierului) se perfectează cu bonuri (de uz intern) sau fişe-limită pentru ridicarea bunurilor materiale. în acest caz se debitează şi se creditează contul 211. Casarea valorii materialelor folosite se efectuează în baza raportului privind consumul materialelor de bază în construcţie în comparare cu consumul determinat conform normelor de producţie. în aşa caz se debiteză contul 121 şi se creditează contul 211.

în corespundere cu cerinţele S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale" costul efectiv al materialelor cheltuite poate fi determinat prin una din următoarele metode:

1. Metoda identificării;2. Metoda FDFO;3. Metoda LIFO;4. Metoda valorii medii ponderate.Materialele de fabricare proprie sunt evaluate la cost planificat cu corectarea la finele anului până la cost efectiv. La valoarea materialelor consumate se debitează contul 121 şi se creditează contul 211. Aşa se procedează, de exemplu, în cazul cheltuirii nisipului, pietrei brute, cărămizilor şi altor materiale de construcţie dobândite sau fabricate la întreprindere.Sumele retribuirii muncii se calculează în baza ordinelor de lucru în

acord (pentru brigadă sau individuale). în acest caz se debitează contul

121 şi se creditează contul 531. Totodată într-un borderou sau alt registru de model acomodat se efectuează contribuţii pentru asigurarea socială de stat şi asigurarea medicală obligatorie. Cotele acestor contribuţii şi particularităţile calculării lor anual sunt stabilite de Parlamentul Republicii Moldova şi Ministerul Finanţelor. în acest caz se debitează contul 121 şi se creditează conturile 533 şi 535. Din iniţiativa gospodăriei poate fi creat şi provizion pentru achitarea sumelor concediale. Pentru aceasta se debitează contul 121 şi se creditează contul 538.

Cheltuielile ce ţin de exploatarea maşinilor şi mecanismelor de construcţie se acumulează pe conturi analitice aparte cu divizarea lor în:• cheltuieli unice (de exemplu, încărcarea, transportarea, descărcarea şi instalarea acestor obiecte);• cheltuieli curente (de exemplu, retribuirea muncii lucrătorilor de deservire, valoarea energiei electrice sau a combustibilului, sumele uzurii ş. a.).

Cheltuielile unice se repartizează pe obiecte proporţional cu timpul funcţionării maşinilor, iar cheltuielile curente, de regulă, sunt raportate în mod direct în baza documentelor primare respective. Dacă casarea directă este imposibilă, cheltuielile directe sunt repartizate proporţional numărului de schimburi lucrate de maşini. Pe măsura consumării mijloacelor se debitează contul 121 şi se creditează conturile 531,533, 124, 812, 538 ş. a. (în funcţie de natura acestor mijloace).

în cazul raportării cheltuielilor indirecte de mai sus la obiecte concrete se debitează şi se creditează contul 121.

în articolul "Alte cheltuieli" se reflectă valoarea serviciilor activităţilor auxiliare, a seturilor de documente necesare pentru iniţierea lucrărilor de construcţie ş. a. în acest caz se debitează contul 121 şi se creditează contul 812 (la costul planificat al serviciilor prestate de activităţile auxiliare proprii) sau conturile 521, 522, 539 (la valoarea serviciilor prestate de terţi).

în articolul "Cheltuieli indirecte" se include suma retribuirii muncii brigadierilor, paznicilor şi altui personal administrativ sau de conducere, cheltuielile de deplasare şi de deservire a lucrătorilor din sfera construcţiei capitale, cheltuielile ce ţin de organizarea lucrărilor pe şantiere, precum şi cheltuielile neproductive. Ele sunt repartizate pe obiecte proporţional sumei cheltuielilor directe. în acest caz se debitează contul 121 (conturile analitice ale unor construcţii concrete) şi se creditează contul 121 (contul cheltuielilor indirecte). De asemenea aceste cheltuieli pot fi repartizate în mărime normată cu corectare la finele anului până la mărimea efectivă.

în cazul efectuării lucrărilor de construcţie prin metoda de antrepriză pentru fiecare obiect de asemenea se deschide un cont analitic aparte, dar fară divizarea cheltuielilor pe articole. La suma acceptată pentru plată (cu excepţia taxei pe valoarea adăugată) se debitează contul 121 şi se creditează contul 521.

Obiectele construite sunt date în exploatare după examinarea lor de către o comisie specială. Comisia întocmeşte un proces - verbal, în care

dă o caracteristică amplă a obiectului şi enumera toate lucrările nefinisate şi defectele depistate. în baza documentului întocmit de comisie se completează procesul - verbal de primire-predare a mijloacelor fixe. Respectiv se debitează contul 123 şi se creditează contul 121. La suma taxei pe valoarea adăugată aferentă lucrărilor de construcţie efectuate de antreprenori se debitează contul 534 (dacă întreprinderea este înregistrată ca plătitor de TVA) şi se creditează contul 521.

Rulajul creditor al contului 121 "Active materiale în curs de execuţie" poate fi acumulat în jurnalul-order nr. 16.

1.3. CONTABILITATEA PLANTĂRII Şl CULTIVĂRII PLANTAŢIILOR PERENE

în întreprinderile agricole o grupă specială de active materiale în curs de execuţie o constituie consumurile ce ţin de plantarea şi cultivarea plantaţiilor perene tinere (livezi, vii, fâşii de protecţie ş. a.).

Pentru evidenţa acestor consumuri în componenţa contului de gradul doi 1211 "Construcţii în curs de execuţie" se rezervează o grupă aparte de conturi analitice. Conturile analitice în cauză se deschid într-un borderou special cu indicarea tipului plantaţiei, anului calendaristic, amplasării (de exemplu, livadă de piersici plantată în 2007 în brigada nr. 1 sau vie de soiuri tehnice plantată în 2006 în brigada nr. 3). Pentru reflectarea consumurilor aferente plantării şi cultivării plantaţiilor perene tinere se folosesc documente primare tipizate, cum ar fi:

• foaia de evidenţă a muncii şi lucrărilor executate;• actul de consum al seminţelor şi materialului săditor;• actul de consum al îngrăşămintelor minerale, organice şi

bacteriene, chimicalelor şi erbicidelor;• foaia de evidenţă a tractoristului-maşinist ş. a. Consumurile corespunzătoare pot fi grupate pe următoarele articole:1. Consumuri directe de materiale;2. Consumuri directe privind retribuirea muncii;3. Defalcări pentru asigurarea socială şi medicală;4. Consumuri indirecte.în primul articol se include costul puieţilor, îngrăşămintelor,

mijloacelor de protecţie a plantelor şi altor valori materiale consumate la plantarea şi cultivarea plantaţiilor perene. In acest caz materialele de fabricare proprie sunt evaluate pe parcursul perioadei de gestiune la cost planificat cu corectare la finele anului până la costul efectiv.

Materialele procurate de la terţi se evaluează conform cerinţelor paragrafelor 22 - 25 ale S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale". De asemenea în componenţa consumurilor de materiale se include costul serviciilor activităţilor auxiliare şi persoanelor terţe.

în al doilea articol se includ sumele salariilor de bază şi suplimentare calculate lucrătorilor implicaţi nemijlocit la plantarea şi cultivarea plantaţiilor perene.

In articolul al treilea se includ defalcările pentru asigurarea socială şi medicală, ţinând cont de particularităţile prevăzute pentru anul de gestiune.

în cel de-al patrulea articol se includ consumurile indirecte aferente plantării şi cultivării plantaţiilor perene, care se repartizează pe obiecte de evidenţă, luând ca bază de repartizare sumele consumurilor directe sau alţi indicatori selectaţi de gospodărie.

Consumurile suportate se reflectă pe debitul contului 121 din creditul conturilor 533,531,211, 213,214 ş. a. în cazul utilizării metodei de tranzit de reflectare a consumurilor de bază ale parcului de maşini şi tractoare se întocmesc următoarele înregistrări contabile:

•debit contul 812,• credit contul 211 şi totodată •debit contul 121,• credit contul 812 - la valoarea combustibilului consumat; •debit contul 812,• credit contul 531 şi totodată •debit contul 121,• credit contul 812 - la suma retribuirii muncii calculate

mecanizatorilor.După terminarea lucrărilor consumurile aferente plantării şi

cultivării plantaţiilor perene se înregistrează în componenţa mijloacelor fixe numai o singură dată, la darea lor în exploatare (adică la intrarea pe rod). în acest caz se perfectează procesul - verbal de recepţie a plantaţiilor perene şi transmiterea lor în exploatare, în baza căruia se întocmeşte următoarea înregistrare contabilă:

• debit contul 123,• credit contul 121.De regulă, de la plantaţiile perene tinere până la intrarea pe rod se

obţine o anumită cantitate de produse. Consumurile aferente recoltării acestor produse se includ în valoarea iniţială a plantaţiilor, debitându-se contul 121 şi creditându-se conturile 531, 533,535, 812 etc.

Produsele recoltate se perfectează cu agenda înregistrării produselor agricole, se estimează la valoarea realizabilă netă şi se înregistrează în debitul contului 216 din creditul contului 121.

1.4. CONTABILITATEA PREZENŢEI Şl MIŞCĂRII MIJLOACELOR FIXE

La mijloacele fixe se referă bunurile materiale, care sunt folosite pe parcursul mai multor cicluri de producţie, menţinându-şi forma naturală, şi care îşi reportează valoarea asupra produsului nou-creat în mod eşalonat (treptat) prin intermediul uzurii calculate. Conform prevederilor

Codului fiscal valoarea minimă a mijloacelor fixe constituie 3000 lei. Obiectele mai ieftine (cu excepţia mijloacelor de transport, uneltelor şi maşinilor agricole, ovinelor, suinelor şi caprinelor adulte etc.) se referă la obiectele de mică valoare şi scurtă durată.

în componenţa mijloacelor fixe se includ clădirile, construcţiile, dispozitivele de transmisie, automobile, maşinile de lucru şi de forţă, animalele de lucru, animalele productive ale cirezii (turmei) de bază de bovine, suine şi ovine, plantaţiile perene pe rod etc.

Contabilitatea mijloacelor fixe se ţine, pornind de la valoarea lor iniţială (valoarea istorică), care se poate modifica doar în cazul reevaluării sau reînzestrării tehnice (modernizării, lărgirii) obiectelor.

Prin valoarea iniţială se subînţelege valoarea procurării (inclusiv cheltuielile de transportare, taxele vamale etc.) sau ridicării în gospodărie. Există de asemenea valoarea de bilanţ, care se determină prin calcul, scăzând suma uzurii acumulate din valoarea iniţială.

în întreprinderile agricole direcţiile principale de parvenire a mijloacelor fixe sunt următoare: procurarea de la persoanele fizice şi juridice; ridicarea (construirea) la întreprindere; transferarea tineretului animalier în cireada de bază; depunerea de către fondatori ca aport în capitalul statutar; primirea prin schimb (barter) complet sau parţial; înregistrarea cu titlul gratuit; luarea în arendă finanţată etc.

Dacă darea în exploatare a mijloacelor fixe coincide cu momentul procurării, atunci valoarea lor se include direct în componenţa mijloacelor fixe fară înregistrarea prealabilă pe contul activelor materiale în curs de execuţie.

Exemplul 2. Gospodăria plătitoare de TVA a procurat o maşină de dactilografiat de la firma "Viitorul" cu valoarea de 1320 lei, din care 1100 lei - preţul de livrare, iar 220 lei - taxa pe valoarea adăugată în


13

mărime de 20 %. Achitarea a fost efectuată cu trei zile înainte de primirea obiectului. Obiectul a fost adus în gospodărie cu transportul propriu, cheltuindu-se pentru aceasta 7 maşină-ore cu costul planificat unitar de 30 lei. Se consideră că maşina de dactilografiat a fost dată în exploatare din momentul procurării.

Operaţiile indicate urmează a fi reflectate m evidenţă îh modul umiător:1. S-a efectuat plata prealabilă pentru obiectul în cauză:• debit contul 224 — în sumă de 1320 lei,• credit contul 242—în sumă de 1320 lei;2. S-a luat la intrări maşina de dactilografiat:• debit contul 123—în sumă de 1100 lei,• credit contul 521 — în sumă de 1100 lei;3. S-a reflectat suma TVA deductibilă în baza facturii fiscale:• debit contul 534 — în sumă de 220 lei,• credit contul 521 — în sumă de 220 lei;2. S-au raportat serviciile transportului propriu la valoarea

maşinii de dactilografiat:• debit contul 123 — în sumă de 210 lei,• credit contul 812 — în sumă de 210 lei;2. S-a trecut după destinaţie avansul acordat cu stingerea

datoriei formate anterior:• debit contul 521 — în sumă de 1320 lei,• credit contul 224—în sumă de 1320 lei.întreprinderile agricole pot procura mijloace fixe împreună cu

terenul de pământ, pe care ele sunt amplasate, achitând pentru acestea o sumă unică. în acest caz valoarea fiecărui obiect se determină şi se contabilizează aparte, pornind de la valoarea lui venală cu condiţia procurării separate.

Exemplul 3. Gospodăria plătitoare de TVA "Optiplex" a procurat de la gospodăria ţărănească "Cojocari Vădim" 0,5 ha livadă pe rod, cu obligaţiunea de a achita în numerar timp de o lună 30 mii lei. Conform datelor oficiale publicate valoarea venală a unui teren de pământ asemănător (fară plantaţii) constituie 13 mii lei, iar cu plantaţii de aceeaşi vârstă şi soi—40 mii lei.

Operaţiile indicate urmează a fi reflectate în evidenţă în modul următor:

1.Determinăm valoarea venală a livezii ca obiect aparte de vânzare-cumpărare:

40000-13000 = 27000 lei;2.Aflam raportul dintre preţul de acord (unic) şi valoarea venală a

plantaţiei perene (livezii):30000:40000 = 0,75;3.Stabilim valoarea de cumpărare a fiecărui obiect de inventar:

• terenul de pământ —13000 x 0,75 = 9750 lei;• livada—27000 x 0,75 = 20250 lei;4.Luăm la intrări fiecare obiect la valoarea iniţială:•debit contul 122 — în sumă de 9750 lei,•debit contul 123 — în sumă de 20250 lei,• credit contul 539 — în sumă de 30000 lei.Mijloacele fixe cumpărate sau construite în gospodărie se iau la

intrări în baza procesului-verbal de primire-predare a mijloacelor fixe. Plantaţiile perene intrate pe rod sunt înregistrate conform procesului-verbal de primire a plantaţiilor perene şi transmiterii lor în exploatare. în componenţa cirezii (turmei) de bază animalele sunt incluse potrivit proceselor-verbale de transferare a animalelor dintr-o grupă în alta. La ieşirea mijloacelor fixe din diferite cauze (vânzare, lichidare, schimb etc.) acestea sunt trecute la ieşiri, iar valoarea lor iniţială se casează. La casarea obiectelor de inventar întreprinderea, de regula, suportă anumite cheltuieli (de exemplu, vizând defrişarea, demolarea etc).

în cazul lichidării mijloacelor fixe există două metode de evidenţă a cheltuielilor respective:

•prima metodă—constă în formarea anuală a provizionului pentru acoperirea cheltuielilor legate de ieşirea mijloacelor fixe din exploatare;

a doua metodă — este prevăzută de Normele metodologice, conform căreia cheltuielile menţionate sunt raportate direct la contul 721 "Cheltuieli ale activităţii de investiţii" fară formarea prealabilă a provizionului.

Trecerea mijloacelor fixe la ieşiri se efectuează conform proceselor-verbale de casare a clădirilor şi construcţiilor, proceselor-verbale de casarea maşinilor, utilajului şi mijloacelor de transport, proceselor-verbale de rebutare a animalelor din cireada de bază, proceselor-verbale de casare a plantaţiilor perene etc. Vânzarea mijloacele fixe se legalizează cu facturi fiscale, facturi de expediţie, procese-verbale de primire-predare etc.

Permutarea mijloacelor fixe în cadrul gospodăriei se legalizează cu bonuri (de uz intern).

In subdiviziuni evidenţa mijloacelor fixe se ţine în inventarul mijloacelor fixe. înregistrările în acest inventar se efectuează în baza listei de inventariere (la începutul anului) şi documentelor primare enumerate mai sus (pe parcursul anului).

în contabilitate evidenţa distinctă a mijloacelor fixe se ţine în fişe de inventar, deschise pentru fiecare obiect. Modelul lor variază în dependenţă de tipul mijloacelor fixe. în afară de aceasta, pentru generalizarea în expresie valorică a datelor vizând mişcarea mijloacelor fixe sub aspectul grupelor de clasificare se folosesc fişe de evidenţă a mişcării mijloacelor fixe.

Generalizării informaţiei privind existenţa şi mişcarea mijloacelor fixe în nomenclatorul conturilor contabile este destinat contul 123 "Mijloace fixe". Este un cont de activ, în debitul căruia se reflectă valoarea de intrare a mijloacelor fixe puse în funcţiune, procurate sau

construite, valoarea corectată a mijloacelor fixe ca rezultat al investiţiilor capitale ulterioare şi valoarea reevaluată după reevaluare, iar în credit - valoarea de bilanţ a mijloacelor fixe ieşite, uzura acumulată aferentă mijloacelor fixe casate şi valoarea bunurilor utilizabile obţinute în limitele valorii rămase preconizate iniţial. Soldul este debitor şi reprezintă valoarea mijloacelor fixe existente la finele perioadei de gestiune.

La contul 123 "Mijloace fixe" pot fi deschise următoarele subconturi:

1231"Clădiri";1232"Construcţii speciale";1233"Maşini, utilaje şi instalaţii de transmisie";1234"Mijloace de transport";1235"Animale de muncă şi de producţie";1236"Plantaţii perene";1237"Alte mijloace fixe";1238"Mijloace fixe arendate pe termen lung".

Fiecare întreprindere, pornind de la condiţiile de activitate şi politica contabilă adoptată, poate introduce modificări în subconturile enumerate mai sus, care spre deosebire de conturile sintetice din clasele 1-7 au un caracter facultativ.

Pe măsura intrării mijloacelor fixe se debitează contul 123 şi se creditează conturile următoare:

• 121 — la intrarea mijloacelor fixe construite la întreprindere;• 521, 522, 426 — la intrarea mijloacelor fixe procurate de la

furnizori, alte întreprinderi sau organizaţii;• 313 — la primirea mijloacelor fixe de la fondatori ca aport în

capitalul statutar al întreprinderii;• 421 — la luarea mijloacelor fixe în arendă finanţată;• 622 — la primirea mijloacelor fixe cu titlu gratuit;• 223,229 — la înregistrarea mijloacelor fixe primite prin schimb;• 134—la returnarea mijloacelor fixe transmise anterior în arendă

finanţată;• 212—la completarea cirezii de bază cu animale tinere crescute în

gospodărie.

1.5. PARTICULARITĂŢILE CONTABILIZĂRII OPERAŢIILOR VIZÂND TRANSMITEREA Şl PRIMIREA MIJLOACELOR FIXE ÎN ARENDĂ

FINANŢATĂ

Arenda este un acord, conform căruia arendatorul îi transmite arendaşului contra plată fixată dreptul de folosire a activului în termenul stabilit.

Conform prevederilor S.N.C. 17 "Contabilitatea arendei (chiriei)" arenda se clasifică în dependenţă de distribuirea riscurilor şi compensaţiilor legate de utilizarea şi deţinerea activelor arendate între arendaş şi arendator.

în cazul arendei finanţate toate riscurile şi compensaţiile legate de utilizarea şi deţinerea activelor trec la arendaş. Arenda se consideră finanţată, dacă se respectă una din următoarele condiţii:

• la sfârşitul perioadei de arendă dreptul de proprietate asupra activelor arendate trece la arendaş;

AJFrecI^

• arendaşul are posibilitatea să cumpere activul la un preţ mai mic decât valoarea venală la data realizării acestei posibilităţi, iar la începutul termenului de arendă există o certitudine obiectivă că această posibilitate va fi realizată;• durata arendei constituie nu mai puţin de 75% din durata funcţionării economice, cu toate că dreptul de proprietate asupra obiectului nu se transmite.

Termenul arendei poate fi până la 99 de ani.Operaţiile şi sumele vizând arenda finanţată se referă, de

regulă, la o perioadă îndelungată. De aceea este important de a stabili corect cota creanţelor, datoriilor, cheltuielilor şi veniturilor care se referă la perioada dată de gestiune.

Exemplul 4. Gospodăria a transmis în arendă finanţată pe 3 ani utilajul instalat pentru prelucrarea seminţelor de floarea-soarelui. Valoarea venală a utilajului constituie 150 mii lei, valoare iniţială (istorică) - 200 mii lei, iar suma uzurii acumulate - 70 mii lei. Contractul de arendă a fost încheiat la 3 ianuarie 2007. Pe lângă valoarea venală gospodăria urmează să primească de la arendaş dobânda de arendă în sumă de 60 mii lei şi TVA de la această dobândă în proporţie de 20%. Plăţile sunt efectuate de arendaş anual în părţi egale, dar nu mai târziu de luna februarie. Primul vărsământ urmează a fi efectuat prin virament până la 10 septembrie 2007. După expirarea termenului arendei şi respectarea tuturor clauzelor contractului utilajul instalat urmează a trece în proprietatea arendaşului.

Operaţiile indicate se elucidează în evidenţă în modul următor:1. Se decontează valoarea de bilanţ a obiectului transmis în arendă:•debit contul 141,

• credit contul 123 - în sumă de 130000 lei (200000 - 70000);2. Se casează uzura acumulată pe parcursul exploatării

utilajului la arendator:• debit contul 124,• credit contul 123 - în sumă de 70000 lei;

3. Se reflectă cota cheltuielilor anticipate pe termen lung, care revine perioadei de gestiune:

•debit contul 251,

• credit contul 141 - în sumă de 43333 lei (130000:3);4. Se calculează creanţa totală a arendaşului în mărimea valorii venale a obiectului (farăTVA):

• debit contul 134,

19

AJFrecI^

• credit contul 422 - în sumă de 150000 lei;5. Se reflectă cota veniturilor anticipate pe termen lung, care urmează a fi obţinută în perioada curentă de gestiune:

•debit contul 422,• credit contul 515 - în sumă de 50000 lei (150000:3);6. Se calculează TVA de la valoarea venală a obiectului transmis:• debit contul 134,• credit contul 535 - în sumă de 30000 lei (150000 x 2:100);

7. S e reflectă cota totală a creanţei pe termen lung, formată din valoarea venală şi TVA aferentă ei, care se referă la perioada curentă de gestiune:

•debit contul 229,• credit contul 134 - ui sumă de 60000 lei [(150000: 3)+(30000:3)];

8. Se reflectă cota TVA, care urmează a fi încasată în perioada curentă de gestiune:

• debit contul 535,• credit contul 534 - în sumă de 10000 lei (30000:3);

9. Se înregistrează suma veniturilor anticipate pe termen scurt, care se referă la perioada curentă de gestiune:

•debit contul 515,• credit contul 621 - în sumă de 50000 lei;10.Se înregistrează suma cheltuielilor anticipate curente, care

se referă la perioada dată de gestiune:•debit contul 721,• credit contul 251 - în sumă de 43333 lei;11.Se înregistrează în contul curent în valută naţională primul

vărsământ al arendaşului:•debit contul 242,• credit contul 229 - în sumă de 60000 lei;12.Se calculează dobânda de arendă, care revine perioadei

curente de gestiune:•debit contul 228,

20


A. Frecăuţeanu, I. Bai an, A. Mălai

19

• credit contul 622 - în sumă de 20000 lei (60000 :3);13.Se reflectă TVA de la suma dobânzii de arendă:• debit contul 228,• credit contul 534 - în sumă de 4000 lei (20000 x 20 :100);13.Se înregistrează în căitul curent în valută naţională

dobânda de arendă şi TVA aferentă ei (cu excepţia impozitului pe venit în proporţie de 5%, reţinut din suma dobânzii de arendă la sursa de plată, adică la arendaş):

•debit contul 242,• credit contul 228 - în sumă de 23000 lei (20000 + 4000 -1000);15.Se reflectă reţinerea în avans de către arendaş a

impozitului pe venit în proporţie de 5% din suma dobânzii de arendă:

• debit contul 225,• credit contul 228 - în sumă de 1000 lei (20000 x 5 :100).De fapt, operaţiile 8-10,12 şi 13 se efectuează trimestrial,

sumele în cauză urmând a fi egale respectiv cu 2500 lei, 12500 lei, 10833,25 lei, 5000 lei şi 1000 lei. Dar în scopuri metodice mecanismul elucidării operaţiilor arendei finanţate a fost simplificat.

La arendaş operaţiile indicate urmează a fi reflectate astfel:1.Se înregistrează utilajul arendat cu estimarea lui la valoarea venală: •debit contul 123,• credit contul 421 - în sumă de 150000 lei;2.Se calculează TVA de la valoarea venală a obiectului: •debit contul 226,• credit contul 421 - în sumă de 30000 lei (150000 x 20:100);3. Se reflectă cota datoriilor de arendă, care se referă la

perioada curentă de gestiune:•debit contul 421,

• credit contul539 -m sumă de 60000 lei [(150000:3) + (30000:3)];4. Se reflectă cota TVA, care urmează a fi recuperată în

perioada curentă de gestiune:•debit contul 534,• credit contul 226 - în sumă de 10000 lei (30000 :3);

5. Din contul curent în valută naţională se achită datoria de arendă pentru primul an (adică pentru anul 2007):

• debit contul 539,

• credit contul 242 în sumă de 60000 lei;6. Se calculează uzura obiectului arendat:

• debit contul 811 sau 813 (în funcţie de politica contabilă acceptată de arendaş),

• credit contul 124 - în sumă de 1562,50 lei lunar (150000:8:12);

21

7. Se calculează dobânda de arendă, care se referă la perioada curentă de gestiune:

•debit contul 722,• credit contul 539 - în sumă de 20000 lei (60000 :3);8. Se reflectă TVA de la suma dobânzii de arendă:• debit contul 534,• credit contul 539 - în sumă de 4000 lei (20000 x 20 :100);

9. După expirarea termenului arendei şi achitarea tuturor plăţilor obiectul arendat trece în proprietatea arendaşului:

• debit contul 123,• credit contul 123 - în sumă de 150000 lei;10. Totodată trece în proprietatea arendaşului şi uzura calculată:•debit contul 124,• credit contul 124 - în sumă de 56250 lei (1562,50 x 36). Patrimoniul, care se transmite în arendă, se reflectă în bilanţul

contabil al arendatorului ca creanţe şi venituri anticipate în sume egale cu valoarea venală a activelor cedate.

în bilanţul contabil al arendaşului patrimoniul arendat se reflectă ca activ, iar plata de arendă spre achitare — ca datorie. Plata de arendă constă din plata dobânzilor şi plăţi, care micşorează valoarea de recuperare a patrimoniului arendat.

1.6. PARTICULARITĂŢILE CONTABILIZĂRII OPERAŢIILOR VIZÂND TRANSMITEREA MIJLOACELOR FIXE ÎN ARENDĂ

OPERAŢIONALĂ

în cazul arendei operaţionale toate riscurile şi avantajele generate de posedarea şi utilizarea activelor rămân la arendator. El de asemenea calculează uzura, iar mijloacele fixe nu se casează din bilanţul lui. Decontările cu arendaşul se reflectă în contul de activ 228 "Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate", iar în caz de necesitate şi în alte conturi.

Exemplul 5. Pe data de 1 iulie 2007 gospodăria a transmis în arendă operaţională (fară drept de răscumpărare) pe 6 luni unei firme mediatoare o clădire nelocuibilă şi un automobil cu capacitatea de 1,5 tone, datele despre care sunt prezentate în tabelul 1.

Tabelul 1Date vizând obiectele transmise în arendă operaţională

Denumirea obiectului

Valoarea iniţială,

lei

Norma uzurii, %

Valoarea contractuală,

lei

Plata de arendăPeriodicitatea

plăţilortotalinclusiv

TVAClădire 60000 2,5 45000 3600 600 TrimestrialAutomobil 40000 14,3 30000 5040 840 TrimestrialTotal 100000 X 75000 8640 1440 X

Conform contractului toate cheltuielile vizând întreţinerea şi exploatarea obiectelor arendate le suportă arendaşul, iar cheltuielile vizând reparaţia curentă planificată a automobilului - arendatorul. Până


la finele anului arendatorul a cheltuit pentru reparaţia automobilului prin metoda de antrepriză 1800 lei, din care 300 lei - TVA. La rândul său arendaşul la finele lunii august fară acordul arendatorului a construit un acaret de lemn în valoare de 5300 lei injoncţiune cu clădirea în cauză. După includerea lui în componenţa mijloacelor fixe arendaşul a început să calculeze lunar uzura, pornind de la norma anuală 5%. După expirarea termenului arendei acaretul a fost transmis cu titlu gratuit arendatorului, fiind estimat la valoarea de bilanţ.

In afară de aceasta, în septembrie în legătură cu insuficienţa de mijloace financiare gospodăria a calculat şi a primit în avans pe contul curent în valută naţională plata de arendă pentru trimestrul al patrulea.

în sfârşit, în noiembrie pentru depăşirea capacităţii normative a automobilului arendaşului a fost prezentată o reclamaţie în sumă de 700 lei, pe care acesta a recunoscut-o şi s-a angajat s-o satisfacă.

Operaţiile indicate urmează a fi elucidate în evidenţă în modul următor1. Se reflectă transmiterea obiectelor în arendă operaţională:• debit contul 123,• credit contul 123 - în sumă de 100000 lei;

2.Se calculeazăplata de arendă (fărăTVA) pentru trimestrul al treilea: •debit contul 228,• credit contul 612 - în sumă de 3600 lei [(8640 -1440): 2];3.Se calculează TVA datorată bugetului de la suma plăţii de arendă: •debit contul 228,• credit contul 534 - în sumă de 720 lei [(1440:2) sau (3600 x 20 :

100)];4. Se înregistrează pe contul curent în valută naţională achitarea

creanţei arendaşului cu excepţia impozitului pe venit în proporţie de 5%, reţinut la sursa de plată:

•debit contul 242,• credit contul 228 - în sumă de 4140 lei [(3600 + 720) - (3600 x

5:100)];5. Se reflectă impozitul pe venit în proporţie de 5%, reţinut la

arendaş (adică la sursa de plată) din suma plăţii de arendă (fară TVA) calculată şi primită:

•debit contul 225,• credit contul 228 - în sumă de 180 lei (3600 x 5 :100);6. Se calculează uzura obiectelor transmise în arendă:•debit contul 714,• credit contul 124 - în sumă de 601,67 lei lunar [(60000 x 2,5 :

100:12) + (40000 x 14,3 :100:12)];7. Se înregistrează consumurile aferente reparaţiei planificate a

automobilului:•debit contul 812,• credit contul 521 - în sumă de 1500 lei (1800 - 300);8. TVA aferentă lucrărilor de reparaţie se trece în cont la decontări

cu bugetul:

23

• debit contul 534,• credit contul 521 - în sumă de 300 lei;9. Se virează antreprenorului pentru lucrările de reparaţie:•debit contul 521,• credit contul 242 - în sumă de 1800 lei;10. Se calculează un avans plata de arendă (fără TVA) pentru

trimestrul al patrulea:



23

•debit contul 228,• credit contul 515 - în sumă de 3600 lei;11.Se calculează TVA de la suma plăţii de arendă calculată în avans:•debit contul 228,• credit contul 535 - în sumă de 720 lei;12.Se înregistrează pe contul curent în valută naţională

achitarea creanţei arendaşului vizând plata de arendă calculată în avans cu excepţia impozitului pe venit în proporţie de 5%:

• debit contul 242,• credit contul 228 - în sumă de 4140 lei;12.Se reflectă impozitul pe venit în proporţie de 5%, reţinut

la arendaş din suma plăţii de arendă calculată şi primită în avans:• debit contul 225,• credit contul 228 - în sumă de 180 lei;12.Se calculează TVA de virat la buget de la suma plăţii de

arendă primită în avans:• debit contul 225,• credit contul 534 - în sumă de 720 lei (3600 x 20:100);12.Se reflectă creanţa arendaşului vizând reclamaţia

prezentată şi recunoscută:• debit contul 229,• credit contul 612 - în sumă de 700 lei;12.Plată de arendă calculată şi primită în avans pentru

trimestrul al patrulea se raportează la veniturile perioadei de gestiune (aceasta se efectuează în una din lunile trimestrului al patrulea):

•debit contul 515,• credit contul 612 - în sumă de 3600 lei;17.TVA aferentă plăţii de arendă calculată şi primită în avans se

raportează la datoriile faţă de buget ale trimestrului de gestiune (adică al patrulea):

•debit contul 535,• credit contul 534 - în sumă de 720 lei;

18.Se trece în cont suma TVA aferentă plăţii de arendă primită în avans pentru trimestrul al patrulea (aceasta se efectuează în una din lunile ultimului trimestru):

• debit contul 534,• credit contul 225 - în sumă de 720 lei;19.După expirarea termenului arendei se reflectă primirea

(returnarea) obiectelor de la arendaş cu evaluarea acestora la valoarea iniţială (istorică):

• debit contul 123,• credit contul 123 - în sumă de 100000 lei;

25

19.Se trece la intrări acaretul primit cu titlu gratuit de la arendaş cu estimarea acestuia la valoarea de bilanţ:

• debit contul 123,•credit contul622-în sumă de 5211,671ei(5300-5300x5:100:12x4). Prin urmare, contabilitatea transmiterii mijloacelor fixe în arendă operaţională are următoarele particularităţi:

1.Activele transmise în arendă continuă a fi elucidate pe contul 123;1.Uzura calculată a acestor active (inclusiv activelor cu destinaţie

de producţie) se raportează nu la consumuri, ci la cheltuielile perioadei;2.Plata de arendă calculată şi primită în avans pentru trimestrele

următoare se include la început în componenţa veniturilor anticipate, iar apoi se înregistrează ca alte venituri operaţionale;

3.TVA calculată de la plata de arendă se înregistrează iniţial pe conturi auxiliare, iar apoi se reflectă ca datorii faţă de buget.

1.7. CONTABILITATEA UZURII MIJLOACELOR FIXE

în procesul utilizării (exploatării) mijloacele fixe se uzează.Există uzură fizică şi uzură morală. Prima este generată de

folosirea obiectelor după destinaţie şi este condiţionată de pierderea treptată de către ele a valorii de consum (calităţilor tehnice şi de exploatare).

Astfel, în procesul folosirii automobilului sporeşte receptivitatea detaliilor, nodurilor şi ansamblurilor la influenţa factorilor nefavorabili (carburanţi contrafăcuţi, lubrifianţi impurificaţi, drumuri deteriorate ş. a.), caroseria treptat (mai ales acea de lemn) devine şubredă etc.

Viteza cedării (pierderii) calităţilor de consum este direct propor-ţională intensităţii utilizării obiectului.

Uzura morală spre deosebire de cea fizică nu corelează direct cu

AJFrecăuJeanuJJB^

25

utilizarea obiectelor şi, de regulă, este determinată de factori externi, care nu depind de întreprindere (de exemplu, modificarea conjuncturii pieţei, apariţia unor tehnologii noi etc).

Durata (termenul) uzurii fizice se află relativ simplu. Pentru aceasta trebuie de ştiut caracteristicele tehnice ale obiectului sau rezultatele utilizării unor active similare în gospodărie sau la terţi. Aceste date pot fi selectate din paşapoartele tehnice, documentaţia de proiectare, fişele de inventar pentru evidenţa mijloacelor fixe şi alte surse.

Termenul uzurii morale nu poate fi determinat din timp (anticipat), deoarece factorii respectivi se prognozează foarte anevoios (mai cu seamă în condiţiile unei economii instabile).

în interconexiune termenul uzurii fizice şi al celei morale formează termenul funcţionării utile, adică perioada pe parcursul căreia obiectul poate fi de folos întreprinderii, aducându-i avantaje economice.

Prin urmare, în contabilitate prin uzura mijloacelor fixe se subînţelege includerea sistematică a unei părţi din valoarea lor în consumuri sau cheltuielile perioadei pe parcursul termenului funcţionării utile cu scopul recuperării valorii uzurabile în cazul ieşirii lor.

Uzura spre calculare a unui obiect pe parcursul funcţionării lui utile este egală cu valoarea uzurabilă, adică cu valoarea iniţială (istorică) fără valoarea rămasă. Valoarea uzurabilă este o mărime relativ constantă, care se poate modifica doar în două cazuri: la reevaluare şi la capitalizarea investiţiilor capitale ulterioare. Această stabilitate relativă simplifică evidenţa şi calcularea uzurii.

Ca bază pentru calcularea uzurii serveşte termenul funcţionării utile, care în prezent este stabilit de către gospodării de sine stătător.

La darea obiectelor în exploatare odată cu termenul funcţionării utile se stabileşte şi valoarea probabilă rămasă, adică valoarea bunurilor materiale care urmează a fi obţinute din lichidarea mijloacelor fixe. De regulă, în continuare valoarea rămasă nu se modifică. Este de dorit ca ea să fie indicată în fişa de inventar a mijlocului fix.

Uzura mijloacelor fixe urmează a fi calculată de toate persoanele juridice şi fizice (inclusiv gospodăriile ţărăneşti), care practică activitatea de antreprenoriat. In componenţa obiectelor uzurabile se includ mijloacele fixe aflate în exploatare, reparaţie, stoc, precum şi activele care temporar staţionează sau sunt reconstruite (lărgite, modernizate) fără întreruperea procesului de producere. Dar există şi excepţii. Astfel, animalele productive din cireada de bază cu vârsta îşi reduc productivitatea, fecunditatea, rezistenţa la boli, gradul de valorificare a nutreţurilor şi alte

caracteristici, adică de fapt se uzează. Dar uzura lor nu se calculează, deoarece valoarea iniţială se recuperează pe seama veniturilor din rebutare (vânzare sau sacrificare). De asemenea nu se calculează uzura obiectelor, la care termenul funcţionării utile a expirat, dar ele continuă să fie utilizate.

în afară de aceasta, uzura nu se calculează la plantaţiile perene tinere (neintrate pe rod), fondurile bibliotecare, mijloacele fixe aflate la conservare, obiectele în curs de reconstruire, lărgire sau modernizare cu suspendarea deplină a fabricării produselor, clădirile şi construcţiile atribuite la monumente de arhitectură şi artă, activele transmise în arendă finanţată ş. a.

Calcularea uzurii începe din prima zi a lunii, care urmează după luna primirii obiectului (dării lui în exploatare) şi încetează de asemenea din prima zi a lunii, care urmează după luna ieşirii obiectului.

Pentru calcularea uzurii pot fi folosite diferite metode: casării liniare, proporţional volumului produselor (serviciilor), soldului degresiv, metoda degresivă cu rată descrescătoare etc. Pornind de la modelul obţinerii avantajului economic, gospodăria de sine stătător selectează metoda calculării uzurii, indicând-o în politica sa contabilă.

în cazul metodei casării liniare valoarea uzurabilă a obiectului lunar este raportată la consumuri sau cheltuieli în părţi egale pe parcursul termenului funcţionării utile. Suma uzurii nu depinde de intensitatea utilizării activului. Mărimea ei anuală se află prin împărţirea valorii uzurabile la termenul de exploatare a obiectului sau prin înmulţirea acestei valori cu norma uzurii (exprimată în procente) şi împărţirea ulterioară la 100. Norma uzurii se stabileşte, împărţind 100 la numărul anilor de funcţionare utilă.

Exemplul 6. După rodaj gospodăria a dat în exploatare un autoturism cu valoarea iniţială 120000 lei, valoarea probabilă rămasă 6000 lei şi termenul funcţionării utile 5 ani, care în continuare nu s-a revăzut (modificat).

Pornind de la cele expuse, valoarea uzurabilă va constitui 114 mii lei (120000 - 6000), norma uzurii - 20 % (100 : 5), iar suma anuală a uzurii - 22800 lei [(114000:5) sau (114000 x 20:100)].

în cazul metodei de calculare a uzurii proporţional volumului produselor (serviciilor) suma uzurii se stabileşte în funcţie de intensitatea (randamentul) utilizării obiectului şi parametrii planificaţi pentru toată durata de funcţionare utilă. Pentru aceasta iniţial se află suma uzurii la o unitate de produs (serviciu), iar apoi anual se înmulţeşte această mărime cu volumul produselor fabricate sau serviciilor prestate.

Exemplul 7. Randamentul (parcursul) total potenţial al autoturismului din exemplul precedent este 500000 km, inclusiv pe anii de funcţionare: întâi -125000, al doilea -105000, al treilea - 95000, al patrulea - 90000 şi al cincilea - 85000.

Pornind de la cele expuse mai sus, suma uzurii în raport la 1 km de parcurs va constitui 0,228 lei (114000:500000).

Rezultatele calculelor pe 5 ani sunt prezentate în tabelul 3.Tabelul 3

Calculul uzurii autovehicolului conform metodei proporţionale volumului serviciilor, (lei)

La sfârşitul perioadei de gestiune

Valoarea de

intrare

Parcurs mii km

Suma uzurii anualeSuma uzurii acumulate

Valoarea de bilanţ

ordinea de calcul

mărimea

Prima 120000 125 125000x0,228 28500 28500 91500A doua 120000 105 105000x0,228 23940 52440 67560A treia 120000 95 95000x0,228 21660 74100 45900A patra 120000 90 90000x0,228 20520 94620 25380A cincea 120000 85 85000x0,228 19380 114000 6000

în cazul metodei degresive cu rata descrescătoare valoarea uzura-bilă anual se înmulţeşte cu o fracţie, în care la numărător se indică numărul anilor rămaşi până la expirarea termenului utilizării obiectului conform situaţiei la începutul fiecărui an, iar la numitor - suma numerelor anilor, care formează durata funcţionării utile a activului. Această sumă se numeşte de asemenea număr cumulativ. Astfel, pentru autoturismul din exemplele aduse anterior, al cărui termen de utilizare este egal cu 5 ani, numărul cumulativ va constitui 15 (1+2+3+4+5).

Rezultatele calculelor pe 5 ani sunt prezentate în tabelul 4.

Rezultatele calculelor pe 5 ani sunt prezentate în tabelul 2.Tabelul 2

La sfârşitul perioadei de gestiuneValoarea de intrareSuma uzurii anualeSuma uzurii

acumulateValoarea de bilanţ

ordinea de calculmărimea

Prima120000114000x20:100228002280097200A doua120000114000x20:100228004560074400A treia120000114000x20:100228006840051600A patra120000114000x20:100228009120028800A cincea120000114000x20:100228001140006000

Calculul uzurii autovehicolului conform metodei casării liniare (lei)

După cum rezultă din tabelul 4, calcularea uzurii prin metoda de mai sus se referă la metodele accelerate. Ele permit ca la începutul exploatării obiectului, când consumurile pentru reparaţie sunt minime, de a raporta după destinaţie partea decisivă a valorii uzurabile. Totodată la etapa finală de exploatare a activului, când el este supus reparaţiei mai frecvent, generând consumuri sporite, graţie metodei sumei nume-relor mărimea uzurii se reduce semnificativ. Ca urmare, pe parcursul întregii durate de exploatare a obiectului consumurile (cheltuielile) aferente uzurii şi reparaţiei formează împreună o mărime relativ constantă, ceea ce facilitează activitatea de antreprenoriat.

Tabelul 4

Dacă durata funcţionării obiectului este mare (de exemplu, la clă-diri), atunci pentru a accelera determinarea numărului cumulativ se poate folosi relaţia:

DFU {DFU +1)---------------—?




Prima120000114000x5:15380003800082000A doua120000114000x4:15304006840051600A treia120000114000x3:15228009120028800A patra120000114000x2:151520010640013600A cincea120000114000x1:1576001140006000

Calculul uzurii autovehicolului conform metodei degresive cu rata descrescătoare, (lei)

AJjjrecăuJean^

unde NC - numărul cumulativ,DFU - durata funcţionării utile, ani.Astfel, dacă termenul de utilizare a obiectului este egal cu 40

ani, atunci numărul cumulativ va constitui 820 [40 x (40 + 1): 2].în cazul calculării uzurii prin metoda soldului degresiv ca

bază pentru calcule serveşte nu valoarea uzurabilă, ci valoarea de bilanţ la începutul anului de gestiune, care mereu degresează. Totodată norma uzurii prevăzută pentru metoda casării liniare se dublează. Aceasta este necesar pentru a asigura identitatea numărului de ani luat pentru calcule şi a termenului fimcţionării utile. Suma uzurii din ultimul an se determină ca diferenţa dintre valoarea de bilanţ şi valoarea probabilă rămasă.

Rezultatele calculelor pe 5 ani prin metoda soldului degresiv sunt prezentate în tabelul 5.

Tabelul 5

în cazul calculării uzurii prin metoda tiniar-degresivă1 iniţial se stabileşte mărimea degresiei, iar apoi suma uzurii din ultimul an de funcţionare preconizată. Mărimea degresiei nu trebuie să fie inferioară valorii:

2VU DFU (DFU- l ) '

unde VU - valoarea uzurabilă, lei;DFU - durată funcţionării utile, ani.Uzura din ultimul an se determină prin relaţia:

1 Această metodă nu este oficial prevăzută de S.N.C. 16.

31




Prima120000120000x40:100480004800072000A doua12000072000x40:100288007680043200A treia12000043200x40:100172809408025920A patra12000025920x40:1001036810444815552A cincea12000015552-600095521140006000

Calculul uzurii autovehicolului conform metodei soldului degresiv, (lei)

32

UUA = VU , ^ „ DFU + L-+ Dx(l---------------)


unde [/££4 - uzura din ultimul an, lei; VU - valoarea uzurabilă, lei; DFU - durată funcţionării utile, ani.în continuare se stabilesc sumele uzurii pe ani în ordine

inversă, adunând la uzura anului precedent suma degresiei acceptată de gospodărie pentru calcule.

Exemplul 8. Pentru automobilul în cauză mărimea degresiei este 11400 lei. în scopul simplificării calculelor această mărime se rotunjeşte până la 11000 lei.

Uzura din anul al cincilea va constitui conform relaţiei de mai sus 800 lei. Aceste rezultate şi toate celelalte date vizând calcularea uzurii autoturismului prin metoda liniar - degresivă sunt prezentate în tabelul 6.

Tabelul 6

în încheiere pentru comparaţie în tabelele 7 şi 8 sunt prezentate sumele anuale ale uzurii şi sumele uzurii acumulate determinate prin diferite metode.

După cum rezultă din datele acestor tabele, nici sumele anuale ale uzurii şi nici sumele uzurii acumulate niciodată nu coincid, ceea ce mărturiseşte despre particularităţile fiecărei metode. Totodată în condiţiile progresului tehnico-ştiinţific se poate da preferinţă metodelor calculării accelerate a uzurii. în caz de substituire prematură (până la expirarea termenului funcţionării utile) a mijloacelor fixe graţie folosirii acestor metode pierderile întreprinderilor sub formă de uzură necalculată vor fi

33




Prima12000033800+11000448004480075200A doua12000022800+11000338007860041400A treia12000011800+110002280010140018600A patra120000800+11000118001132006800A cincea120000Conform formulei8001140006000

Calcului uzurii autovehicolului conform metodei liniar-degresivă (lei)

34

minime. Astfel, dacă în exemplele aduse gospodăria ar decide să substituie autoturismul după patru ani de exploatare, pierderile în cauză ar constitui: pentru metoda liniar-degresivă - 800 lei, pentru metoda soldului degresiv (sau sumei numerelor) - 7600 lei şi pentru metoda degresivă cu rata descrescătoare - 9552 lei. Pentru comparaţie se poate menţiona că în cazul metodei casării liniare aceste pierderi vor fi mai mari respectiv de 28,5 ori, de 3 ori şi de 2,4 ori.

Pentru generalizarea informaţiei vizând uzura mijloacelor fixe se foloseşte contul de pasiv 124 "Uzura mijloacelor fixe". Pe măsura calculării uzurii acest cont se creditează în contrapartidă cu debitul conturilor consumurilor, cheltuielilor şi ale altor obiecte de evidenţă în funcţie de locul exploatării şi destinaţia obiectelor.

în cazul casării uzurii acumulate aferente activelor ieşite contul 124 se debitează în contrapartidă cu creditul contului 123.

Dacă gospodăria dispune de mijloace fixe luate în arendă finanţată, atunci la trecerea lor în proprietatea arendaşului se

Tabelul

La sfârşitul perioadei de gestiuneMetoda de calculare a uzurii

casarea liniarăProporţional volumului de serviciisuma numerelorsoldului degresivliniar-

degresivăPrima2280028500380004800044800A doua2280023940304002880033800A treia2280021660228001728022800A patra2280020520152001036811800A

cincea228001938076009552800

Rezultatele privind calcularea uzurii anuale a autovehicolului conform metodelor examinate (lei)

La sfârşitul perioadei de gestiuneMetoda de calculare a uzurii

casarea liniarăproporţional volumului de serviciisuma numerelorsoldului degresivliniar-

degresivăPrima2280028500380004800044800A doua4560052440684007680078600A treia68400741009120094080101400A

patra9120094620106400104448113200A cincea114000114000114000114000114000

Tabelul 8Rezultatele privind calcularea uzurii acumulate a

autovehicolului conform metodelor examinate (lei)


întocmeşte o înregistrare contabilă internă în cadrul contului 124 "Uzura mijloacelor fixe".

în cazul deprecierii mijloacelor fixe şi trecerii lor în componenţa obiectelor de mică valoare şi scurtă durată se efectuează concomitent modificări şi în componenţa uzurii calculate.

1.8. CONTABILITATEA TERENURILOR, RESURSELOR NATURALE Şl EPUIZĂRII ACESTORA

în ultimii ani în legătură cu promovarea reformei funciare, adoptarea actelor legislative şi normative vizând vânzarea-cumpărarea pământului şi aprofundarea relaţiilor marfa-bani în sfera patrimonială devin tot mai frecvente obiectele de evidenţă aferente terenurilor şi resurselor naturale.

Generalizării informaţiei privind existenta şi mişcarea terenurilor aflate în patrimoniul unităţilor agricole, precum şi a celor arendate pe termen lung este destinat contul 122 "Terenuri". Acesta este un cont de activ, în debitul căruia se reflectă valoarea de intrare sau reevaluată a terenurilor procurate, iar în credit—valoarea terenurilor ieşite. Soldul este debitor şi reprezintă valoarea terenurilor la finele perioadei de gestiune.

La cantul 122 "Terenuri" pot fi deschise următoarele subconturi:1221 "Terenuri fără construcţii";1222 "Terenuri cu construcţii";1223 "Terenuri cu zăcăminte";

1224 "Terenuri arendate pe termen lung".Recunoaşterea şi evaluarea terenurilor se efectuează în corespun-dere cu prevederile paragrafelor 72 - 78 ale S. N. C. 16.

Evidenţa analitică a terenurilor se ţine pe tipuri de terenuri, destinaţii şi locuri de amplasare.

Contul 122 se debitează în contrapartidă cu creditul următoarelor conturi:

• 313 — la înregistrarea terenurilor primite de la fondatori ca aport în capitalul statutar al întreprinderii;

35


33

• 426, 521, 522 — la procurarea terenurilor de la persoanele fizice şi juridice;

• 341 — la reflectarea ecartului de reevaluare;• 421 — la primirea terenurilor în arendă finanţată cu

estimarea acestora la valoarea contractuală.Contul 122 se creditează în contrapartidă cu debitul

următoarelor conturi:• 721 — la casarea valorii de bilanţ a terenurilor ieşite;• 341 — la reflectarea sumelor de reducere a valorii

terenurilor în cazul reevaluării acestora.Pentru generalizarea rulajului creditor al contului 122 poate

fi folosit jurnalul-ordernr. 13.Resursele naturale constituie o parte a activelor materiale pe

termen lung, care cuprind zăcăminte de petrol, gaze naturale, piatră de construcţie şi de var, lemn de construcţie etc. La exploatarea (extragerea) resurselor naturale acestea devin produse destinate vânzării sau utilizării. Resursele naturale sunt reflectate separat pe fiecare tip de zăcământ şi sector de amplasare a acestora. Acestea sunt estimate la valoarea de intrare, care cuprinde valoarea de cumpărare, impozitele (cu excepţia TVA), taxele şi alte cheltuieli de procurare.

Generalizării informaţiei privind existenţa şi mişcarea resurselor naturale aflate în proprietatea întreprinderii, precum şi a celor arendate pe termen lung este destinat contul de activ 125 "Resurse naturale", în debit se reflectă existenţa, valoarea de intrare sau reevaluată a resurselor naturale, iar în credit—valoarea de bilanţ a resurselor ieşite, suma epuizării casate etc. Soldul acestui cont este debitor şi reprezintă valoarea iniţială, reevaluată sau corectată a resurselor naturale la finele perioadei de gestiune.

Pe măsura exploatării resurselor naturale valoarea de intrare a acestora se diminuează treptat. Aceasta diminuare se numeşte epuizare.

Epuizarea înseamnă repartizarea proporţională a valorii de intrare a resurselor naturale diminuată cu valoarea rămasă a acestora stabilită în momentul procurării.

Pentru calcularea epuizării se aplică metoda de producţie, care prevede determinarea sumei de epuizare în dependenţă de volumul resurselor extrase. Resursele naturale extrase şi nerealizate se reflectă în bilanţul contabil ca produse finite.

Suma epuizării calculate a resurselor naturale se constată drept cheltuială în anul în care au fost vândute produsele extrase.

Evidenţei sumelor epuizării este destinat contul de pasiv 126 "Epuizarea resurselor naturale". în creditul acestui cont se reflectă sumele epuizării calculate a resurselor naturale exploatate în perioada de

extragere (valorificare), iar în debit — casarea sumelor epuizării calculate a resurselor naturale ieşite la expirarea rezervelor, vânzarea sau transmiterea lor în arendă finanţată. Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă suma epuizării calculate a resurselor naturale în procesul de extragere a acestora la finele perioadei de gestiune.

Exemplul 9. Rezervele explorate ale carierei pentru dobândirea pietrei constituie 10000m3, valoarea mitială—200000lei, valoarea jrobabilă rămasă —10000 lei. Înaugust2007 au fost extraşi 150 m3

depiatră.Operaţiile indicate urmează a fi înregistrate în modul următor:1. Se află valoarea epuizabilă: 200000-10000 = 190000 lei;2. Se află suma epuizării în raport la 1 m3 al rezervei de piatră: 190000:10000= 19 lei;3. Se calculează suma epuizării pentru perioada curentă (19 x 150):• debit contul 811 — în sumă de 2850 lei,• credit contul 126 — în sumă de 2850 lei.La exploatarea (extragerea) resurselor naturale de rând cu

mijloacele fixe tradiţionale (tractoare, automobile ş. a.) se utilizează şi mijloace de muncă specializate, cum ar fi: instalaţii şi maşini de foraj, transportoare, buldozere etc. Obiectele indicate, de regulă, nu pot fi utilizate în alte scopuri decât extragerea resurselor. De aceea termenul de calculare a uzurii nu trebuie să fie mai mare decât termenul de valo-rificare a zăcământului în cauză.

Exemplul 10. Cariera pentru extragerea pietrei brute cu rezerva de 10000 m3 se planifică de utilizat timp de 3 ani. Valoarea iniţială a instalaţiei destinate lucrărilor subterane constituie 3200 lei, valoarea probabilă rămasă—200 lei, durata funcţionării utile—4 ani. în august 2007 au fost extraşi 150 m3 de piatră.

Uzura instalaţiei pe luna august trebuie calculată şi reflectată în evidenţă în modul următor:

1. Se află valoarea uzurabilă a instalaţiei:3200 -200 = 3000 lei;2. Se determină cota (în %) pietrei extrase în rezerva totală

explorată: 150: lOOOOx 100 = 1,5 %;2. Se calculează suma uzurii pe luna curentă (3000 x 1,5 :100):• debit contul 811 — în sumă de 45 lei,• credit contul 124 — în sumă de 45 lei.Dacă durata funcţionării utile a mijloacelor fixe specializate este

mai mică decât termenul presupus de folosire a resurselor naturale, atunci uzura se calculează în mod tradiţional, adică pe toată durata funcţionării utile.

Exemplul 11. Avem o instalaţie cu aceleaşi caracteristici ca şi în exemplul precedent. Uzura obiectului se calculează prin metoda liniară. Cariera se planifică de exploatat timp de 5 ani.

în acest caz indiferent de volumul pietrei extrase uzura lunară va constitui 62,50 lei (3000:4:12).

Rulajul creditor al contului 126 "Epuizarea resurselor naturale" poate fi generalizat în jurnalul - order nr. 13.

1.9. CONTABILITATEA ACTIVELOR FINANCIARE PE TERMEN LUNG

Odată cu trecerea la economia de piaţă posibilităţile întreprinderilor de a obţine profit s-au lărgit considerabil. Una din aceste posibilităţi constă în procurarea acţiunilor şi obligaţiunile»" altor întreprinderi, precum şi în acordarea împrumuturilor cu scopul primirii dividendelor, dobânzilor şi altor tipuri de venituri.

Investirea mijloacelor în aceste scopuri pe un termen mai mare de un an este considerată investiţii pe termen lung.

Pentru evidenţa lor în planul de conturi sunt prevăzute următoarele căituri:

131 "Investiţii pe termen lung în părţi nelegate",132 "Investiţii pe termen lung în părţi legate";

133 "Modificarea valorii investiţiilor pe termen lung".Procurând acţiuni sau depunând cote de participare în capitalul

statutar al altei întreprinderi, gospodăria agricolă devine coproprietar al întreprinderii în cauză. Ea obţine dreptul de a participa la conducerea acestei întreprinderi şi de a primi dividende (profit).

La procurarea acţiunilor se debitează contul 131 sau 132 şi se creditează conturile 242, 243 sau 241.

Aceste conturi se creditează în cazul, când plata pentru titlurile de valoare coincide cu momentul primirii acestora. în caz contrar decontările se înregistrează cu ajutorul contului 539 (dacă plata va avea loc după primirea investiţiilor) sau al contului 229 (dacă plata a fost făcută anticipat).

Cotele de participare pot fi depuse atât în bani (debit contul 131, credit conturile 241,242,243) sau în bunuri materiale, cât şi în mijloace fixe (debit contul 721, credit contul 123; debit contul 124, credit contul 123; debit contul 131, credit contul 229). Totul depinde de posibilităţile întreprinderilor şi acordul, la care au convenit părţile.

Referitor la operaţiile de schimb al activelor contra investiţii trebuie de avut în vedere că în cazul când valoarea acestora diferă esenţial, valoarea de intrare a investiţiilor se determină, pornind de la valoarea venală a activului primit.

Retragerea cotelor de participare la ieşirea dintr-o întreprindere se reflectă pe debitul conturilor 123,211,212 etc. şi creditul contului 131.

Obligaţiunile diferă de acţiuni prin aceea că proprietarii lor (cumpărătorii) se manifestă faţă de emitenţi (întreprinderile care au emis obligaţiunile) nu în calitate de coproprietari, ci în calitate de simpli creditori, fiind lipsiţi de dreptul de a participa la conducere (adoptarea deciziilor).

La procurarea obligaţiunilor se debitează contul 131 şi se creditează contul 242 sau 243.

Obligaţiunile pot fi procurate la un preţ egal cu valoarea nominală, mai mic decât valoarea nominală sau mai mare decât această valoare. Indiferent de aceasta răscumpărarea obligaţiunilor se efectuează conform valorii lor nominale. Până la momentul răscumpărării obligaţiunilor valoarea lor de cumpărare (suma plătită) trebuie să fie corectată treptat în aşa mod, încât să devină egală cu valoarea nominală.


37

Exemplul 12. întreprinderea a procurat obligaţiuni pe termen lung, transferând din contul curent în valută naţională 10000 lei. Valoarea nominală a obligaţiunilor constituie de asemenea 10000 lei. Venitul trimestrial, pe care urmează să-1 obţină întreprinderea, este egal cu 10 % din valoarea nominală a hârtiilor de valoare.

Operaţiile indicate trebuie reflectate în evidenţă în modul următor:1. S-au procurat obligaţiuni cu virarea banilor din cont:• debit contul 131 — în sumă de 10000 lei,• credit contul 242 — în sumă de 10000 lei;2. S-a calculat trimestrial venitul:• debit contul 228 — în sumă de 1000 lei,• credit contul 621 — în sumă de 1000 lei;3. S-a înregistrat venitul transferat pe contul curent în valută naţională:• debit contul 242 — în sumă de 1000 lei,• credit contul 228—în sumă de 1000 lei;4. S-au răscumpărat obigaţiunile de către întreprinderea emitentă:• debit contul 721 — în sumă de 10000 lei• credit contul 131 — în sumă de 10000 lei;5. S-au încasat mijloace băneşti pentru obligaţiunile răscumpărate:• debit contul 242 — în sumă de 10000 lei,• credit contul 621 — în sumă de 10000 lei.Exemplul 13. întreprinderea a procurat obligaţiuni pe termen

lung, transferând din contul curent în valută naţională 8000 lei. Valoarea nominală a obligaţiunilor constituie 10000 lei. Venitul trimestrial, pe care urmează să-1 obţină întreprinderea, este egal cu 10 % din valoarea nominală a hârtiilor de valoare.

Operaţiile acestea trebuie reflectate în modul următor:1. S-au procurat obligaţiuni cu virarea banilor din cont:• debit contul 131 — în sumă de 8000 lei,• credit contul 242 — în sumă de 8000 lei;1. S-a calculat diferenţa dintre valoarea de procurare şi

valoarea nominală a obligaţiunibr:• debit contul 131 — în sumă de 2000 lei,• credit contul 621 — în sumă de 2000 lei;2. S-a calculat venitul:

• debit contul 228 — în sumă de 1000 lei,• credit contul 621 — în sumă de 1000 lei;4. S -a înregistrat venitul transferat pe contul curent în valută naţională:• debit contul 242 — în sumă de 1000 lei,• credit contul 228 — în sumă de 1000 lei;5. S-au răscumpărat obligaţiunile de către întreprinderea emitentă:• debit contul 721 — în sumă de 10000 lei,


• credit contul 131 — în sumă de 10000 lei;6. S-au încasat mijloace băneşti pentru obligaţiunile răscumpărate:• debit contul 242 — în sumă de 10000 lei,• credit contul 621 — în sumă de 10000 lei.Exemplul 14. întreprinderea a procurat obligaţiuni pe termen lung,

transferând din contul curent în valută naţională 12000 lei. Valoarea nominală a obligaţiunilor constituie 10000 lei. Venitul trimestrial, pe care urmează să-1 obţină întreprinderea, este egal cu 10 % din valoarea nominală a hârtiilor de valoare.

Operaţiile indicate trebuie reflectate în evidenţă în modul următor:1. S-au procurat obligaţiuni cu virarea banilor din cont:• debit contul 131 — în sumă de 12000 lei,• credit contul 242 — în sumă de 12000 lei;1. S-a calculat diferenţa dintre valoarea de procurare şi valoarea

nominală a obligaţiunilor:• debit contul 721 — în sumă de 2000 lei,• credit contul 131 — în sumă de 2000 lei;2. S-a calculat venitul:• debit contul 228 — în sumă de 1000 lei,• credit contul 621 — în sumă de 1000 lei;3. S -a înregistrat venitul transferat pe contul curent în valută naţională:• debit contul 242 — în sumă de 1000 lei,• credit contul 228 — în sumă de 1000 lei;4. S-au răscumpărat obligaţiunile de către întreprinderea emitentă:• debit contul 721 — în sumă de 10000 lei,• credit contul 131 — în sumă de 10000 lei;5. S-au încasat mijloace băneşti pentru obligaţiunile răscumpărate:• debit contul 242 — în sumă de 10000 lei,

41


39

• credit contul 621 — în sumă de 10000 lei.Dacă întreprinderea procură acţiuni sau obligaţiuni de la părţi

legate, atunci corespondenţa conturilor se modifică nesemnificativ, contul 131 fiind substituit de contul 132.

La acordarea împrumuturilor altor întreprinderi se debitează contul 131 şi se creditează contul 242 sau 243. Rambursarea împrumuturilor se elucidează prin înregistrarea contabilă inversă. Dobânzile primite de la beneficiarii împrumuturilor sunt trecute la venit prin debitarea contului 228 şi creditarea contului 621.

Pe contul de gradul doi 1314 "Alte investiţii pe termen lung" se ţine evidenţa cambiilor financiare pe termen lung (cu termenul de lichidare mai mare de un an) cumpărate de gospodării de la Banca Naţională a Moldovei, băncile comerciale, Ministerul Finanţelor şi alţi emitenţi cu scopul obţinerii venitului. De regulă, cambiile sunt cumpărate la un preţ mai mic decât valoarea lor nominală, iar răscumpărarea de către emitenţi se efectuează conform valorii nominale. La procurarea cambiilor se debitează contul 131 şi se creditează contul 242. în continuare diferenţa în cote (părţi) egale se adaugă la valoarea de bilanţ a cambiei cu includerea în venitul perioadei curente. Pentru aceasta se debitează contul 131 şi se creditează contul 621. în cazul răscumpărării cambiilor la valoarea lor nominală se debitează contul 242 şi se creditează contul 131.

în calitate de registru sintetic poate fi folosit jurnalul - order nr. 9, iar în calitate de registru analitic — borderoul nr. 7.

CAPITOLUL 2. CONTABILITATEA STOCURILOR DE MATERIALE

2.1. CLASIFICAREAŞI EVALUAREA STOCURILOR DE MATERIALE

Stocurile de materiale includ următoarele elemente: combustibil, piese de schimb, materiale de construcţie, materii prime, seminţe, nutreţuri etc. Stocurile în cauză se iau la evidenţă la următoarea valoare:

• seminţele, nutreţurile, aşternutul şi alte bunuri fabricate pe teren— la costul planificat, care la finele anului se corectează până la cel efectiv;

• materialele şi alte valori procurate de la terţi—la costul efectiv, ţinând cont de cheltuielile de transport-colectare.

Cheltuielile de colectare a stocurilor de materiale includ preţul cumpărăturilor, taxele vamale şi alte impozite, prevăzute de legislaţia în vigoare (cu excepţia impozitelor, care ulterior urmează a fi recuperate unităţilor agricole de către organele fiscale), precum şi cheltuielile de transport ce ţin nemijlocit de aducerea bunurilor de la terţi. Rabaturile comerciale, valoarea mărfurilor returnate şi sumele altor corecţii nu se includ în cheltuielile de colectare.

în unele cazuri cheltuielile de colectare a stocurilor pot include diferenţa de curs valutar, survenită nemijlocit la procurarea bunurilor contra valută străină. Diferenţa specificată poate fi cauzată de devalorizări sau deprecieri semnificative ale leului moldovenesc, care nu pot fi prevenite din cauza lipsei unei metode practice eficiente de asigurare. Ca urmare, aceasta generează creşterea datoriilor în valută naţională.

Pentru evaluarea stocurilor de materiale unităţile agricole pot folosi preţuri unice (planificate) cu diferenţierea acestora în funcţie de calitatea bunurilor.

La evaluarea stocurilor de bunuri materiale în contabilitate pot fi utilizate următoarele metode:

• metoda costului normativ;• metoda vânzărilor cu amănuntul.Metoda costului normativ se utilizează pentru evaluarea

curentă şi controlul operativ al existenţei şi circulaţiei produselor finite şi producţiei în curs de execuţie. Costul normativ se determină, pornind de la mărimea

AJFrecăuJe^^

41

normativă a consumurilor materiale directe, consumurilor directe privind retribuirea muncii şi a consumurilor indirecte de producţie. Normele de consumuri trebuie analizate sistematic şi în funcţie de necesităţi urmează a fi revizuite.

Metoda vânzărilor cu amănuntul (procentului de profit global) se aplică, de regulă, în întreprinderile de târguiala pentru evaluarea unor cantităţi mari de mărfuri cu un sortiment flexibil. în contabilitatea curentă mărfurile se evaluează la preţuri de vânzare cu amănuntul, cu evidenţierea adaosului comercial.

In cazul unui sortiment variat al stocurilor de materiale reciproc substituibile costul acestora se determină prin metodele FIFO, LIFO sau costului mediu ponderat.

Conform metodei FIFO stocurile de materiale primele intrate sunt considerate de asemenea şi primele ieşite, iar evaluarea lor se efectuează în aceeaşi consecutivitate. Costul soldului la sfârşitul perioadei de gestiune se determină conform valorii de colectare a ultimelor loturi de stocuri de mărfuri şi materiale intrate.

Conform metodei costului mediu ponderat costul stocurilor de materiale ieşite şi rămase la sfârşitul perioadei de gestiune se determinată în baza costului mediu ponderat al unităţilor similare, aflate în stoc la începutul perioadei de gestiune şi cumpărate sau produse de unitatea agricolă în cursul acestei perioade. Costul mediu ponderat poate fi calculat pe o perioadă anumită de timp sau pe măsura intrării unor loturi suplimentare de mărfuri şi materiale.

Pentru contabilizarea exactă a stocurilor de materiale fiecare loc de păstrare trebuie asigurat cu cântare, aparate de măsurat şi alt utilaj. Bunurile se transmit pentru păstrare sub răspundere materială unei persoane special numită de administraţie.

2.2. CONTABILITATEA MATERIALELOR

Evidenţei sintetice şi analitice a materialelor este destinat contul 211 "Materiale", care generalizează informaţia privind existenţa şi mişcarea bunurilor în cauză. Contul este de activ. în debitul lui se înregistrează valoarea de intrare a materialelor procurate şi fabricate la întreprindere, iar în credit—valoarea materialelor ieşite din gestiune prin utilizarea lor în procesul de producţie, vânzarea valorilor de prisos sau inutile etc. Soldul acestui cont este debitor şi reprezintă valoarea materialelor existente la întreprindere la finele perioadei de gestiune. La contul 211 "Materiale" pot fi deschise următoarele subconturi:

2111 "Materii prime şi materiale de bază";2112 "Semifabricate cumpărate şi articole de completare";2113 "Combustibil";2114 "Ambalaje şi materiale pentru ambalat";

2115 "Piese de schimb";2116 "Alte materiale";2117 "Materiale transmise pentru prelucrare";2118 "Materiale de construcţie";2119 "Materiale cu destinaţie agricolă".Materialele procurate se trec la intrări în baza facturilor de

expediţie, facturilor fiscale, proceselor-verbale de recepţie a materialelor (la parvenirea materialelor fară documente însoţitoare) şi altor documente. în dependenţă de tipul materialelor şi surselor de livrare se debitează unul din subconturile contului 211 şi se creditează conturile 521,522,227 etc. Dacă în documentele emise de furnizori este evidenţiată suma taxei pe valoarea adăugată, iar materialele sunt destinate necesităţilor de antreprenoriat, atunci la suma taxei pe valoarea adăugată se întocmeşte înregistrarea contabilă:

• debit contul 534,• credit conturile 521,522 etc.Seminţele şi nutreţurile fabricate pe teren se trec la intrări în baza

inventarelor de expediere a cerealelor şi altor produse din câmp, proce-selor-verbale de recepţie a nutreţurilor grosiere şi suculente şi altor documente. Ele sunt evaluate la costul planificat cu corectarea la sfârşitul anului până la cel efectiv. Luarea la evidenţă se efectuează prin înregistrarea contabilă:

•debit contul 211,• credit contul 811.Deşeurile cerealiere, utilizate în calitate de nutreţuri, sunt trecute la

intrări în baza procesului-verbal de sortare şi uscare a produselor vegetale. înregistrarea contabilă este identică cu cea precedentă.

AJFrecăuJeanuJ^^

43

Materialele de construcţie obţinute (fabricate) în gospodărie (de exemplu, scândura ecarisată la gater) de asemenea sunt trecute la intrări la costul planificat (efectiv) în baza dării de seamă vizând prelucrarea producţiei. înregistrarea contabilă este aceeaşi.

în toate celelalte cazuri de parvenire a materialelor se debitează contul 211 şi se creditează următoarele conturi:

•123 — la înregistrarea fierului vechi, materialului lemnos, cărămizilor, pietrei şi altor materiale obţinute de la lichidarea (dezasamblarea, demolarea) mijloacelor fixe;

•612—la constatarea surplusurilor de bunuri în timpul inventarierii;•311 — la depunerea materialelor de către fondatori în

calitate de aport în capitalul statutar al întreprinderii.Consumul materialelor se perfectează cu astfel de documente:•combustibilului - cu foi de parcurs ale camionului, foi de

evidenţă ale tractoristului-maşinist (înregistrarea contabilă: debit contul 812, credit contul 211);

• îngrăşămintelor, chimicalelor- cu acte de folosire a îngrăşămintelor minerale, organice şi bacteriene, chimicalelor şi ierbicidelor (înregistrarea contabilă: debit contul 811, credit contul 211);

•materialelor de construcţie - cu rapoarte privind consumul materialelor de bază în construcţie în comparare cu consumul determinat conform normelor de producţie (înregistrarea contabilă: debit contului 121, credit contul 211);

• seminţelor şi materialului săditor- cu acte de consum al seminţelor şi materialului săditor (înregistrările contabile: debit contul 811, credit contul 211 şi debit contul 121, credit contul 211);

•nutreţurilor- cu borderouri de consum al nutreţurilor (înregistrarea contabilă: debit contul 811, credit contul 211) etc.

Permutarea materialelor de la o persoană la alta (de exemplu, la alimentarea automobilelor cu combustibil) se perfectează cu fişe-limită pentru ridicarea valorilor materiale şi se înregistrează pe debitul şi creditul contului 211.

La depozit evidenţa se ţine în fişe de evidenţă a materialelor sau registrul de evidenţă la depozit. Lunar şeful depozitului întocmeşte raportul privind mişcarea bunurilor materiale sau raportul privind mişcarea combustibilului şi lubrifianţilor.

în contabilitate se deschid liste de solduri, în care la începutul fiecărei luni se înregistrează soldurile tuturor tipurilor de bunuri materiale aflate la un gestionar sau altul. împreună cu rapoartele şefilor de depozit ele servesc ca registre de evidenţă analitică.

Rulajul creditor al contului 211 "Materiale" poate fi generalizat în jurnalele-order nr. 10 şi 10/1. Evidenţa mişcării materialelor în expresie bănească pe gestionari concreţi poate fi ţinută în situaţiile nr.

10 (când în gospodărie sunt mai mult de 5 depozite), 10-a (când în gospodărie sunt mai puţin de 5 depozite) ş. a.

2.3. CONTABILITATEA PREZENŢEI, MIŞCĂRII Şl UZURII OBIECTELOR DE MICĂ VALOARE Şl SCURTĂ DURATĂ

Obiectele de mică valoare şi scurtă durată sunt active, valoarea unitară a cărora este mai mică decât plafonul stabilit de legislaţie (3000 lei), indiferent de durata de exploatare sau cu o durată de serviciu mai mică de un an, indiferent de valoarea unitară. în componenţa obiectelor de mică valoare şi scurtă durată sunt incluse instrumentele şi dispozitivele cu destinaţie generală şi specială, utilajul de schimb, ambalajul tehnologic, inventarul de producţie şi de uz casnic, îmbrăcămintea şi încălţămintea specială, dispozitivele de protecţie, lenjeria, construcţiile şi dispozitivele provizorii etc.

Generalizării informaţiei privind existenţa şi mişcarea obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, aflate în stoc sau în folosinţă, precum şi a construcţiilor provizorii (neprevăzute în lista de titluri) edificate de unitatea agricolă este destinat contul 213 "Obiecte de mică valoare şi scurtă durată". Acesta este un cont de activ. în debit se înregistrează valoarea iniţială a obiectelor intrate şi construcţiilor speciale ridicate, iar în credit — ieşirea acestor bunuri şi valoarea materialelor obţinute din lichidarea obiectelor. Soldul acestui cont este debitor şi reprezintă existenţa la întreprindere la finele perioadei de gestiune a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, precum şi a construcţiilor provizorii.

La contul 213 "Obiecte de mică valoare şi scurtă durată" pot fi deschise următoarele subconturi:

2131 "Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în stoc";2131 "Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în exploatare";

2133 "Construcţii provizorii (neprevăzute în lista de titluri)".Obiectele indicate, de regulă, sunt procurate de la terţi. Ele sunt

estimate la valoarea de cumpărare cu includerea cheltuielilor ce ţin de încărcarea, transportarea şi descărcarea lor.

Trecerea la intrări se efectuează în baza facturilor de expediţie, facturilor fiscale şi altor documente.

Pentru aceasta se debitează contul 213 şi se creditează conturile:• 521 — la parvenirea obiectelor de la furnizori;•539—k pnxmarea bunurilor prin intonedid schimbului (barteruluî);• 227—la cumpărarea valorilor prin intermediul titularilor de avans;• 812 — la raportarea serviciilor activităţilor auxiliare după

destinaţie (de exemplu, în cazul transportării obiectelor cumpărate cu ajutorul camioanelor sau autoturismelor);

• 531 — la suma retribuirii muncii calculate salahorilor la lucrările de încărcare şi descărcare.

Dacă în documentul furnizorului este evidenţiată suma taxei pe valoarea adăugată, iar obiectele procurate sunt destinate necesităţilor de antreprenoriat, atunci taxa pe valoarea adăugată este reflectată astfel:

• debit contul 534,• credit contul 521.Obiectele confecţionate în gospodărie sunt transmise la depozit

conform bonurilor (de uz intern) cu estimarea acestora la costul efectiv. Operaţia în cauză se înregistrează pe debitul contului 213 şi creditul contului 811 sau 812.

Construcţiile temporare (încăperi pentru necesităţile personale ale constructorilor, şoproane, magazii, garduri din preajma obiectelor în curs de construcţie) se iau la evidenţă conform proceselor-verbale de recepţie prin debitarea contului 213 şi creditarea contului 812. în continuare se calculează uzura acestora.

Din depozit obiectele sunt transmise în exploatare conform fîşelor-limită pentru ridicarea bunurilor materiale sau bonurilor (de uz intern). Obiectele mai ieftine de 1500 lei/bucata sunt casate imediat la cheltuieli sau consumuri prin debitarea conturilor 811,812,713 etc. Uzura acestor obiecte nu se calculează.

La livrarea obiectelor mai scumpe de 1500 lei/bucata ele sunt trecute spre decont beneficiarilor prin debitarea contului 213 şi creditarea

aceluiaşi cont. Totodată se calculează uzura în mărime de 100 % din valoarea obiectelor. Pentru aceasta este folosit contul de pasiv 214

"Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată". La calcularea uzurii se debitează conturile 811, 812, 713 etc. (în funcţie de locul, unde

sunt utilizate obiectele) şi se creditează contul 214.Obiectele mai scumpe de 1500 lei/bucata sunt trecute la ieşiri

conform procesului-verbal de casare a inventarului gospodăresc şi de producţie, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată. în acest caz se debitează contul 214 şi se creditează contul 213.

La transmiterea deşeurilor returnabile (vechituri, fier uzat ş. a.) la depozit se debitează contul 211 şi se creditează contul 213.

La vânzarea obiectelor parţial uzate cu casarea uzurii corespunzătoare se întocmesc următoarele înregistrări contabile:

• debit contul 714,• credit contul 213 — la valoarea de bilanţ;• debit contul 214,• credit contul 213 — la suma uzurii stabilită prin calcul, pornind

de la durata efectivă de exploatare a obiectelor.Surplusurile constatate în timpul inventarierii sunt trecute la intrări

(debit contul 213, credit contul 612), iar lipsurile depistate (debit contul 714, credit contul 213) sunt acoperite în continuare pe seama persoanelor culpabile prin debitarea contului 227 şi creditarea unuia din conturile 612, 515 sau 422 (în funcţie de perioada recuperării prejudiciului material).

Contabilitatea existenţei şi mişcării obiectelor de mică valoare şi scurtă durată se ţine pe depozite şi alte locuri de păstrare. La sfârşitul lunii gestionarii întocmesc rapoartele respective, care împreună cu

documentele primare justificative se transmit contabilităţii. In rapoarte pe fiecare denumire de obiecte se indică soldul la începutul lunii, întrările, ieşirile şi soldul la sfârşitul lunii.

Totodată în contabilitate rapoartele se verifică, se taxează, iar datele despre solduri la sfârşitul lunii se trec în situaţia nr. 10 sau 10-a. Fiecare situaţie se perfectează cu delimitarea datelor pe gestionari.

Rulajele creditoare ale conturilor 213 "Obiecte de mică valoare şi scurtă durată" şi 214 "Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată" pot fi generalizate în jurnalele-order nr. 10 şi 10/1.

AJFrecăi^ 47

2.4. CONTABILITATEA ANIMALELOR LA CREŞTERE Şl ÎNGRĂŞAT

De fapt, animalele tinere şi la îngrăşat reprezintă producţie în curs de execuţie a sectorului zootehnic. Dar deoarece ele oricând pot fi realizate, sacrificate pentru carne sau transferate în cireada de bază, participând prin aceasta la circuitul mijloacelor, ştiinţa economică le consideră mijloace circulante în componenţa stocurilor de mărfuri şi materiale.

Evidenţei tineretului tuturor speciilor de animale, animalelor la îngrăşat, păsărilor, animalelor cu blană scumpă şi familiilor (coloniilor) de albine este destinat contul de activ 212 "Animale la creştere şi îngrăşat". în debitul acestui cont se înregistrează soldul iniţial, intrările şi soldul final, iar în credit—ieşirile.

Produşii (cu excepţia căţeilor animalelor cu blană scumpă şi iepuraşilor) se trec la intrări în baza procesului-verbal de înregistrare a produ-şilor animalelor. Viţeii, purceii, mieii şi iezii sunt trecuţi la intrări în ziua fatării, iar mânjii şi puişorii - la vârsta de o zi (24 de ore).

Produşii animalelor cu blană scumpă şi iepurilor sunt perfectaţi cu procesul-verbal cumulativ de înregistrare a produşilor animalelor.

Căţeii animalelor cu blană scumpă sau câinilor de pază, precum şi iepuraşii sunt luaţi la evidenţă (înregistraţi pe debitul contului 212) nu mai târziu de ultima zi a lunii. Produşii fătaţi în ultimele 10 zile ale lunii sunt trecuţi la intrări în luna următoare (aceasta este necesar pentru verificarea viabilităţii efectivului nou-născut).

Scoaterea puilor, bobocilor, răţuştelor şi altor specii de păsări în gospodărie se perfectează cu dări de seamă despre procesele incubării, efectivul urmând a fi luat la evidenţă peste o zi. în cazul procurării de la terţi tineretul avicol este trecut la intrări în ziua parvenirii în baza facturilor de expediţie, facturilor fiscale sau altor documente.

Transferarea animalelor dintr-o grupă de vârstă (grupa tehnologică) în alta (inclusiv transferarea în cireada de bază) se perfectează cu procesul-verbal de transferare a animalelor dintr-o grupă în alta.

Rebutarea animalelor din cireada de bază în legătură cu micşorarea productivităţii (capacităţii de muncă) se perfectează cu proces-verbal de rebutare a animalelor din cireada de bază; sacrificarea (inclusiv sacrificarea forţată) şi mortalitatea - cu proces-verbal de ieşire a animalelor şi păsărilor (sacrificare, sacrificare forţată şi mortalitate); realizarea în afara gospodăriei (adică terţilor) - cu factură vizând expedierea-recepţia animalelor şi păsărilor, la care se anexează un brevet veterinar; realizarea pentru lucrători şi populaţie - cu bon (de uz intern) sau listă de


livrări naturale; cântărirea - cu listă de cântărire a animalelor; înregistrarea sporului în masă vie (când în grupa de animale pe parcursul lunii au avut loc modificări) - cu calculul detemiinării sporului în masă vie ş. a.

La sfârşitul lunii conform datelor tuturor documentelor şefiil fermei întocmeşte darea de seamă despre mişcarea animalelor şi păsărilor la fermă.

Nu se cântăresc şi nu se determină sporul în masă vie la mânji şi animalele cu blană scumpă. Pentru acest şeptel se determină sporul valoric, pornind de la numărul de zile furajere şi costul planificat (efectiv) alunei zile furajere.

Pentru determinarea sporului în masă vie pe lună (an) la masa vie a şeptelului la sfârşitul perioadei se adaugă masa animalelor ieşite (inclusiv masa celor pierite conform situaţiei la data ultimei cântăriri) şi se scade masa animalelor intrate, precum şi masa şeptelului la începutul perioadei. Sporul în masă vie se estimează la costul planificat al unui chintal cu corectarea la sfârşitul anului până la cel efectiv; viţeii fătaţi (în ramura vităritului pentru lapte)—la costul planificat (efectiv) al unui cap indiferent de greutate; purceii fătaţi — la costul planificat al 1 q de masă vie a purceilor înţărcaţi (înţărcarea, de regulă, se face la vârsta de 2 luni), ţinând cont de masa lor vie la fatare; mânjii — în mărimea costului planificat (efectiv) a 60 de zile furajere de întreţinere a iepelor etc.

La ieşire animalele sunt estimate la costul planificat al 1 q de masă vie, iar la punerea la îngrăşat cu rebutarea din cireada de bază — la valoarea de bilanţ.

Contul 212 se debitează în contrapartidă cu creditul conturilor următoare:

• 212 — la transferarea animalelor dintr-o grupă în alta sau la altă fermă, precum şi la transferarea tineretului de iepuri, păsări şi animale cu blană scumpă în grupa superioară de vârstă (adică în componenţa efectivului adult);

• 811 — la trecerea produşilor (cu excepţia mânjilor) la intrări, precum şi la înregistrarea sporului în masă vie;

51

AJFrecăuJeanuJL^

49

• 812—la trecerea mânjilor fătaţi la intrări şi înregistrarea sporului valoric al acestora;

• 123 — la rebutarea din cireada de bază şi punerea la îngrăşat;• 521 — la procurarea efectivului de la furnizori;• 539 "Alte datorii pe termen scurt" — la procurarea

animalelor de la populaţie şi gospodării ţărăneşti;• 311 — la depunerea aportului în capitalul statutar de către

fondatori şi asociaţi;• 612—la constatarea surplusurilor în timpul inventarierii şeptelului. Contul 212 se creditează în contrapartidă cu debitul conturilor

următoare:• 212 — la transferarea animalelor dintr-o grupă în alta;• 123 — la transferarea tineretului în cireada de bază (cu

excepţia iepurilor, păsărilor şi animalelor cu blană scumpă);• 811 — la sacrificarea animalelor pentru carne;• 711 — la realizarea şeptelului şi livrarea în contul salariului;• 723 — la pierirea animalelor în consecinţa epizootiilor şi

calamităţilor naturale;• 714 — la constatarea lipsurilor sau sacrificarea forţată a

animalelor.Pieile şi grăsimile tehnice obţinute de la animalele pierite sau

sacrificate forţat sunt estimate la valoarea realizabilă netă şi sunt trecute la intrări în debitul contului 211 din creditul contului 212.

Rulajul creditor al contului 212 "Animale la creştere şi îngrăşat" poate fi generalizat în jurnalul - order nr. 16, iar cel debitor este dispersat pe conturi corespondente în mai multe jurnale - order. în jurnalul - order nr. 16 este prevăzut un tabel pentru sistematizarea datelor analitice. Pentru tineretul vitelor mari cornute, ovinelor, suinilor, caprinelor şi animalelor de lucru (de tracţiune) conturile analitice se deschid pe specii, sex şi ani de fătare. Evidenţa şeptelului celorlalte animale se ţine numai pe specii.

CAPITOLUL 3. CONTABILITATEA PRODUSELOR FINITE ŞI A MĂRFURILOR

3. 1. PERFECTAREA DOCUMENTARĂ A MIŞCĂRII PRODUSELOR FINITE

Pentru agricultură este caracteristică o diversitate amplă a condiţiilor de obţinere, păstrare şi folosire a produselor finite. Aceasta impune necesitatea folosirii unui număr mare de formulare ale documentelor primare. Să examinăm în continuare, care sunt aceste documente, cine, când şi cum le perfectează.

Deoarece produsele vegetale se recoltează, de obicei, în termene restrânse şi în condiţii climaterice diferite, este necesar de efectuat un lucru de pregătire încă până la recoltare şi anume: de amenajat conform cerinţelor existente locurile de recepţionare şi păstrare a produselor; de verificat şi ajustat cântarele, utilajul de descărcare, încărcare şi prelucrare a recoltei; de asigurat laboratoarele agrochimice cu inventarul şi reactivele necesare; de instruit gestionarii (brigadierii, şefii de arie şi de depozite etc.) şi paznicii, de repartizat corect funcţiile între personalul implicat în asistenţa contabilă a produselor; de completat din timp elementele constante ale documentelor justificative etc.

în funcţie de condiţiile concrete ale întreprinderii evidenţa primară a obţinerii produselor culturilor cerealiere poate fi organizată în mod diferit.

In cazul variantei întâi se folosesc inventare de expediere a cerealelor şi altor produse din câmp. Carnetele acestor inventare se înmânează combinerilor în ajunul începerii recoltării. Unele elemente ale inventarelor se perfectează anticipat (denumirea gospodăriei; anul; numărul de pontaj, numele de familie, prenumele şi patronimicul combinerului; denumirea şi numărul de inventar al agregatului; denumirea produselor etc). Inventarele se numerotează (cu unul şi acelaşi număr fiecare trei exemplare), se semnează de către conducător şi contabilul-şef (la sfârşitul carnetului), se legalizează cu amprenta ştampilei, iar la eliberare se înregistrează într-un registru special.

La începutul zilei (schimbului) de lucru pentru fiecare automobil sau tractor la prima lui încărcare combinerul deschide un inventar în trei


51

exemplare, indicând data, subdiviziunea, numărul câmpului, numele de familie şi iniţialele şoferului (tractoristului), precum şi numărul automobilului (tractorului) în exemplarul întâi al documentului, care se păstrează la combiner. La fiecare descărcare a boabelor de culturi păioase sau păs tăioase din coş se notează masa de buncăr a produselor (în exemplarele întâi şi al doilea ale documentului). Exemplarul al doilea după prima descărcare se transmite şoferului (tractoristului), aflându-se la el pe parcursul zilei (schimbului), iar exemplarul al treilea prin intermediul şoferului (tractoristului) se înmânează şefului de arie sau cantaragiului. Şoferul (tractoristul) notează în exemplarul său numărul de inventar al combinei şi masa cerealelor încărcate, care trebuie să fie identică cu masa de buncăr indicată în exemplarul combinerului. Masa de buncăr se stabileşte conform unor inscripţii făcute din timp pe coş. în încheiere şoferul (tractoristul) semnează în exemplarul combinerului, iar combinerul - în exemplarul şoferului (tractoristului). Semnăturile reciproce din documente urmează să confirme justeţea înregistrărilor şi să prevină delapidările potenţiale ale recoltei. în continuare la aducerea produselor pe arie unitatea de transport se cântăreşte de două ori -până la descărcare şi la ieşirea de pe arie. Masa brută şi netă este înregistrată în exemplarul al treilea de către şeful ariei sau cantaragiu. Apoi şoferul (tractoristul) semnează în exemplarul al treilea, iar şeful ariei (cantaragiul)—în exemplarul al doilea al documentului.

La sfârşitul zilei (schimbului) de lucru la combiner se acumulează atâtea exemplare întâi ale inventarelor, câte automobile şi tractoare au deservit agregatul pe parcursul zilei (schimbului). La rândul său şoferul (tractoristul) va avea atâtea exemplare de documente, câte combine a asigurat cu transportarea boabelor treierate. în sfârşit, la şeful ariei (cantaragiu) se adună atâtea exemplare ale inventarelor, câte combine şi automobile (tractoare) au participat la recoltare.

In cazul celei de-a doua variante pe lângă inventarele de expediere a cerealelor şi altor produse din câmp examinate anterior se folosesc de asemenea inventare de recepţionare a cerealelor şi altor produse. Inventarele de expediere a cerealelor şi altor produse din câmp se completează în două exemplare, primul aflându-se la combiner, iar cel de-al doilea—la şofer (tractorist). Modul lor de utilizare rămâne fără schimbări. Inventarele de recepţionare a cerealelor şi altor produse se deschid într-un exemplar şi se păstrează la şefiil ariei sau cantaragiu. Formularul acestui document este proiectat astfel, încât permite de a înregistra în una şi aceeaşi blanchetă cerealele parvenite de la mai multe combine, automobile şi tractoare. Acesta este un avantaj

incontestabil al variantei în cauză de evidenţă a recoltei obţinute, în urma căruia se reduce torentul de documente şi se micşorează cheltuielile de muncă ale contabililor la prelucrarea informaţiei. Şefiil ariei (cantaragiul) scrie în inventarul de recepţionare a cerealelor şi altor produse masa netă a boabelor transportate şi numărul de înregistrare al inventarului şoferului (tractoristului). Totodată el semnează în exemplarul al doilea al documentului aflat la şofer (tractorist).

în cazul celei de-a treia variante se foloseşte foaia de transportare a produselor din câmp. înainte de începerea recoltării carnetele acestor foi se perfectează în acelaşi mod, ca şi carnetele inventarelor. La descărcarea boabelor din coş combinerul completează foaia sus-numită în trei exemplare prin indigo. în document se indică: data şi luna; numărul câmpului; numărul automobilului (tractorului); numele de familie şi iniţialele şoferului (tractoristului); masa de buncăr a cerealelor. Exemplarul întâi al documentului rămâne la combiner, iar celelalte două se înmânează şoferului (tractoristului). Totodată în toate exemplarele documentului combinerul semnează că a transmis producţia, iar şoferul—că a primit-o. Pe arie se stabileşte masa autentică a cerealelor transportate, indicându-se în exemplarele documentului aflate la şofer (tractorist) masa brută, netă şi a automobilului (tractorului, remorcii). După aceasta şefiil ariei (cantaragiul) semnează ambele exemplare, lăsând unul din ele la sine.

Spre deosebire de variantele precedente utilizarea foilor de transportare a produselor din câmp are un neajuns substanţial—sporirea bruscă a numărului de documente la toţi participanţii procesului de înregistrare primară a recoltei — combiner, şofer (tractorist) şi şefiil ariei (cantaragiu). Scrierea (deschiderea) unui document nou pentru fiecare rută complică evidenţa, necesită cheltuieli suplimentare de timp şi mijloace. De aceea varianta dată se foloseşte în practică rar.

în cazul celei de-a patra variante se aplică bonuri ale combinerului, bonuri ale şoferului, inventare de recepţionare a cerealelor de către cantaragiu, liste de recepţionare a cerealelor de la şofer şi extrase din listele privind cerealele treierate şi suprafaţa recoltată.

Bonurile şoferului diferă după culoare de bonurile combinerului, ceea ce simplifică vădit lucrul ulterior cu ele. Bonurile se confecţionează în mod tipografic, folosindu-se pentru aceasta hârtia compactă. Fiecare bon este destinat evidenţei unui coş de cereale transportate de la combină. Toate elementele bonurilor (denumirea gospodăriei, numele de familie, prenumele şi patronimicul şoferului şi combinerului, numerele lor de pontaj, numărul de inventar al combinei şi numărul înmatriculării de stat al automobilului) se completează din timp în contabilitate. Ele sunt legalizate cu semnătura contabilului-şef şi amprenta ştampilei. Bonurile transmise combinerilor şi şoferilor se înregistrează în registrul de evidenţă a bonurilor eliberate, această acţiune fiind confirmată cu semnăturile beneficiarilor. La descărcarea boabelor din coş combinerul şi şoferul fac schimb de bonuri. Dacă de la

combină se transportează un coş plin, în bonuri nu se scrie suplimentar nimic, şoferul şi combinerul fiind scutiţi de necesitatea efectuării oricăror înregistrări. Dacă coşul descărcat nu este plin, în bonuri se notează cantitatea de cereale (de exemplu, 0,5 buncăr; 0,4 buncăr etc), conducându-se pentru aceasta de inscripţiile făcute din timp pe coş. La fiecare rută şoferul (tractoristul) dispune de atâtea bonuri ale combinerului, de la câte combine s-au descărcat cereale în unitatea dată de transport. La rândul său combinerul la finele zilei (schimbului) de lucru acumulează atâtea bonuri ale şoferului, câte descărcări de buncăr (din mers sau în stare staţionată) el a efectuat.

Pe arie unitatea de transport ce cântăreşte de două ori (cu şi fără cereale). După aceasta şoferul (tractoristul) transmite şefului de arie sau cantaragiului bonurile combinerului şi lista de recepţionare a cerealelor de la şofer. Şeful ariei (cantaragiul) înregistrează masa efectivă a boabelor transportate în listă, confirmă datele cu semnătura sa şi restituie lista şoferului (tractoristului). Totodată şeful ariei (cantaragiul) completează documentul de bază — inventarul de recepţionare a cerealelor de către cantaragiu, notând în el numerele de înregistrare ale bonurilor combinerilor, numele de familie a şoferului (tractoristului), numărul automobilului (tractorului), masa efectivă a cerealelor (totală şi pe fiecare combiner aparte) şi alte date prevăzute de formularul documentului. El are o periodicitate zilnică şi se deschide pentru fiecare cultură (soi botanic) aparte. Cantitatea de cereale indicată în listă se confirmă de către şofer (tractorist) prin semnătura lui.

La sfârşitul zilei (schimbului) de lucru combinerul transmite şefului ariei (cantaragiului) toate bonurile şoferului, care s-au acumulat la el, primind în schimb un extras din lista privind cerealele treierate şi suprafaţa recoltată. Extrasul în cauză se semnează de către şeful ariei (cantaragiu). Dacă recoltarea unui sau altui câmp nu se încheie în decurs de o zi, atunci completarea extrasului la capitolul suprafeţei recoltate se amână până la terminarea lucrărilor pe câmpul dat. Suprafaţa recoltată de fiecare combiner se află astfel. La început recolta globală de pe câmpul dat se împarte la suprafaţa lui, care este cunoscută din timp. Rezultatul obţinut indică recolta medie la un hectar. Apoi cantitatea treierată de fiecare combiner se împarte la recolta medie. Informaţia despre cantitatea treierată şi suprafaţa recoltată este reportată de combiner din extras în foaia de evidenţă a tractoristului-maşinist.

Şoferul foloseşte lista sa cu înregistrările şefului ariei (cantaragiului) pentru completarea foii de parcurs a camionului la capitolul traficului efectuat.

Şeful ariei în baza inventarului de recepţionare a cerealelor de către cantaragiu şi altor documente justificative privind mişcarea recoltei întocmeşte la sfârşitul fiecărei zile borderoul mişcării cerealelor şi altor produse.

De obicei, cerealele livrate din câmp au o umiditate excesivă şi conţin diferite impurităţi. De aceea ele sunt supuse uscării, sortării şi purificării cu ajutorul diferitor mecanisme staţionare. Uneori aceste

operaţiuni tehnologice se efectuează în mod manual. Fiecare lot de cereale eliberate pentru prelucrare se cântăreşte, luându-se totodată probele necesare pentru determinarea calităţii. După terminarea prelucrării şi aducerea boabelor la condiţii preconizate se întocmeşte un proces-verbal de sortare şi uscare a produselor vegetale. Documentul se perfectează într-un exemplar, se semnează de către şeful ariei (cantaragiu) şi urmează a fi aprobat de conducătorul întreprinderii, agronomul-şef sau altă persoană autorizată. în consecinţa prelucrării se obţin boabe calitative, deşeuri furajere cu un anumit conţinut de boabe şi gunoi. împreună aceşti trei componenţi alcătuiesc o mărime, care este mai mică decât masa fizică a recoltei eliberate pentru prelucrare.

58

unde S— scăzământul, kg;M— masa fizică a cerealelor până la prelucrare, kg;U j —umiditatea boabelor până la prelucrare, %;U2—umiditatea boabelor după prelucrare, %.Dacă mărimea scăzământului indicată în document de către

şefiil ariei depăşeşte limita calculată cu ajutorul relaţiei de mai sus, înseamnă că o parte din produsele calitative a fost delapidată, iar pentru a vuala aceasta intenţionat s-a recurs la majorarea scăzământului, care nu poate fi nici palpitat, nici cântărit.

Atenţia cuvenită trebuie acordată şi determinării conţinutului de boabe în deşeurile furajere. Această procedură de asemenea se efectuează prin metoda de laborator îndată după terminarea sortării, uscării şi purificării. în lipsa laboratorului conţinutul de boabe poate fi stabilit prin selectarea lor manuală din probele luate şi vărsate pe o masă. în aşa caz probele luate nu trebuie să fie prea mari, aflându-se în limitele câtorva kilograme. Altfel delimitarea boabelor şi impurităţilor se transformă într-o operaţiune anevoioasă, de rutină.

Produsele obţinute după prelucrare se folosesc în cele mai variate scopuri: se depozitează; se eliberează lucrătorilor, pensionarilor şi deţinătorilor cotelor echivalente de pământ ca plată în natură, ajutor material sau plată de arendă; se expediază combinatelor de panificaţie în contul contractelor încheiate sau ca mijloc de stingere a datoriilor faţă de complexul energetic, buget şi Casa Naţională pentru Asigurări Sociale; se prelucrează la morile din teritoriu etc. Respectiv variază şi documentele primare întocmite. Astfel, la transportarea boabelor în depozit se perfectează bonuri (de uz intern). Bonul se scrie pentru fiecare rută în trei exemplare, din care unul rămâne la şefiil ariei, altul la şofer (tractorist), iar al treilea la şefiil depozitului. Dacă depozitul de cereale se află în imediată vecinătate cu aria, pentru fiecare şofer (tractorist) implicat în transportarea boabelor se poate emis un bon (de uz intern) unic pentru tot lucrul efectuat în timpul zilei.

Transportarea cerealelor la combinatele de panificaţie se perfectează cu facturi vizând expedierea-recepţia cerealelor, seminţelor oleaginoase şi de ierburi. Datele fiecărei facturi de

Diferenţa se formează pe contul scăzământului cauzat de reducerea nivelului umidităţii. Valoarea maximă a scăzământului se determină cu ajutorul relaţiei:


expediţie se înregistrează în inventarul documentelor vizând produsele ieşite sau nemijlocit în compartimentul 2 "Expedierea, livrarea şi realizarea producţiei (lucrărilor şi serviciilor)" al unuia din exemplarele borderoului nr. 16 (în cazul, când conform graficului circulaţiei documentelor completarea parţială a acestui borderou este încredinţată şefului ariei, şefului de depozit şi altor gestionari).

Adeseori datele vizând masa cerealelor expediate din gospodărie nu coincid cu datele stabilite la combinatele de panificaţie (adică în punctele de destinaţie). în aşa caz reprezentantul (mandatarul) întreprinderii agricole întocmeşte un proces-verbal de formă arbitrară, în care indică: data, numărul facturii de expediţie, numele de familie şi iniţialele şoferului (tractoristului), denumirea produselor, cantitatea expediată şi cea recepţionată, lipsa constatată în cifre şi litere. Procesul-verbal este semnat de mandatar şi şofer (tractorist) şi transmis în contabilitate. Periodic informaţia acumulată se comunică conducătorului întreprinderii pentru adoptarea măsurilor respective şi tragerea persoanelor culpabile la răspundere.

Transportarea cerealelor de pe arie în depozite se legalizează, de obicei, cu bonuri (de uz intern). De asemenea în aceste scopuri pot fi folosite inventare de expediere a cerealelor şi altor produse din câmp.

Eliberarea produselor lucrătorilor, pensionarilor şi altor cetăţeni se efectuează în baza listelor de plăţi naturale, în care se indică: numele de familie, prenumele şi patronimicul beneficiarului; numărul lui de pontaj (dacă beneficiarul este lucrător al întreprinderii); masa cerealelor spre eliberare. Inventarele se întocmesc în contabilitate, sunt semnate de conducătorul întreprinderii si contabilul-şef, iar apoi se transmit gestionarului pentru executare. Primirea cantităţii cuvenite se confirmă prin semnătura beneficiarului în rubrica respectivă a inventarului.

Zilnic datele tuturor documentelor vizând intrarea şi ieşirea cerealelor de pe arie se centralizează în borderoul mişcării cerealelor şi

59

A^Trecău^^

altor produse, care se întocmeşte de către şeful ariei intr-un exemplar. Borderoul se deschide aparte pe fiecare cultură cerealieră şi soi botanic. Documentul constă, de fapt, din două părţi. în prima parte (generalizatoare) se indică soldul la începutul şi sfârşitul zilei, volumul total al intrărilor, precum şi cantităţile totale ieşite cu specificarea lor pe direcţiile de ieşire (combinatul de panificaţie, depozit, moară, fermă ş. a.). în partea a doua a documentului se înregistrează toate documentele primare vizând intrarea şi ieşirea cerealelor cu indicarea numărului documentului, masei în kilograme, expeditorului (combinerului) şi beneficiarului. Borderoul se semnează de către şeful ariei şi împreuna cu toate documentele justificative enumerate în el se transmite contabilităţii. însă până la aceasta toate datele vizând mişcarea cerealelor urmează a fi reflectate în mod obligatoriu în registrul pentru evidenţa în depozit. Acest registru se păstrează permanent la şeful ariei şi facilitează controlul asupra mişcării produselor cerealiere şi compararea datelor gestionarului cu datele contabilităţii.

3.2. CONTABILITATEA EXISTENŢEI ŞL MIŞCĂRII PRODUSELOR'

Evidenţa existenţei şi mişcării produselor finite, semifabricatelor din producţia proprie şi a produselor secundare se ţine în contul 216 "Produse". Acesta este un cont de activ. în debit se înregistrează costul efectiv al produselor finite, semifabricatelor şi produselor secundare, obţinute în unitatea agricolă în cursul lunii (anului), iar în credit - ieşirea produselor din gestiune prin utilizare, expediere şi vânzare. Soldul acestui cont este debitor şi indică existenţa produselor finite, semifabricatelor şi produselor secundare în depozitele unităţii agricole la finele perioadei de gestiune.

La contul 216 "Produse" pot fi deschise următoarele subconturi:2161 "Produse finite";2162 "Semifabricate din producţie proprie";2163 "Produse secundare".

Semifabricatele cumpărate se iau la evidenţă la contul 211 "Materiale".

La produsele finite se referă bunurile care:• sunt rezultatul unui proces sau unor procese tehnologice încheiate;• au trecut testări şi au fost recepţionate (luate la intrări);

60

A^Trecău^^

• sunt completate cu toate părţile componente;• corespund cerinţelor tehnice şi standardelor în vigoare.Pe parcursul anului produsele de fabricare proprie se

evaluează la costul planificat cu corectarea la finele anului până la cel efectiv.

Produsele procurate sunt estimate la valoarea de cumpărare (fără TVA şi rabatul comercial). Produsele recepţionate de la arendaşi sunt estimate la valoarea contractuală; în acest caz costul planificat (efectiv) nu se calculează. Deşeurile furajere obţinute în urma prelucrării primare a producţiei (de exemplu, a cerealelor pe arie) se evaluează în funcţie de conţinutul boabelor în ele.

Produsele fabricate la întreprindere se înregistrează astfel:• debit contul 216,• credit contul 811.La sfârşitul anului costul planificat al produselor obţinute se

corectează până la cel efectiv. în acest caz diferenţa:sau se raportează dintr-o dată pe direcţiile de ieşiri, ţinând

cont de stocul la depozit conform situaţiei la 31 decembrie:• debit contul 711,• debit contul 216, •debit contul 713,• credit contul 811

sau se adaugă prealabil la produsele depozitate, iar apoi se repartizează pe direcţiile de ieşiri: •debit contul 216,

• credit contul 811, •debit contul 711,• debit contul 713,• credit contul 216.Procurarea produselor se înregistrează astfel:• debit contul 216,• credit contul 521.Totodată, dacă gospodăria este înregistrată ca plătitor de

TVA, atunci în baza facturii fiscale primite suma taxei în cauză se trece în cont:

61

A^jrecăujean^ 59

• debit contul 534,• credit contul 521.Dacă o parte din producţia-marfă este rebutată şi returnată

întreprinderii de către cumpărători, atunci ea se evaluează la preţul utilizării posibile, fiind trecută iarăşi la intrări:

•debit contul 216,• credit contul 822.De menţionat că bunurile retumate pot fi înregistrate şi pe

contul 211 (de exemplu, când ele nu pot fi folosite după destinaţia iniţială). Totodată uneori căitul 822 poate fi abandonat (de exemplu, când retumarea are loc în aceeaşi perioadă de gestiune, ca şi vânzarea). în acest caz se recomandă de repetat înregistrările contabile caracteristice procesului de vânzare cu indicarea sumelor cu semnul"-" sau în paranteze.

Exemplul 15. La 20 decembrie 2006 întreprinderea a expediat cu transport propriu magazinului „Gloria" 1000 borcane de conserve din legume. Costul efectiv al unui borcan este 5 lei, iar preţul de realizare (fără TVA) — 7 lei. în afară de aceasta, cumpărătorului i-a fost prezentată factura fiscală. La 10 ianuarie cumpărătorul a transferat toată suma necesară pe contul curent în valută naţională al întreprinderii. La 12 ianuarie în procesul comercializării conservelor au fost depistate 100 de borcane rebutate, care au fost returnate întreprinderii. întreprinderea a înregistrat producţia returnată la preţul utilizării posibile, care constituie 2 lei pentru un borcan.

Operaţiile indicate urmează a fi reflectate în evidenţă în modul următor:1. înregistrăm realizarea conservelor la costul efectiv:• debit contul 711 — în sumă de 5000 lei,• credit contul 216 — în sumă de 5000 lei;2.Calculăm creanţa cumpărătorului şi venitul din vânzări:• debit contul 221 — în sumă de 7000 lei,• credit contul 611 — în sumă de 7000 lei;3.Calculăm TVA, care urmează a fi vărsată la buget (7000x20:100):• debit contul 221 — în sumă de 1400 lei,• credit contul 534 — în sumă de 1400 lei;4. înregistrăm mijloacele băneşti primite pe contul curent în

valutănaţională (7000+1400):

• debit contul 242 — în sumă de 8400 lei,• credit contul 221 — în sumă de 8400 lei;5. Reflectăm returnarea produselor rebutate:• debit contul 822 — în sumă de 700 lei,• credit contul 539 — în sumă de 700 lei;


6. Reflectăm TVA aferentă produselor returnate (700 x 20:100) cu cerneală roşie sau în paranteze:

• debit contul 221 — în sumă de 140 lei,• credit contul 534 — în sumă de 140 lei;5. înregistrăm produsele returnate la preţul utilizării posibile:• debit contul 216 — în sumă de 200 lei,• credit contul 822 —- în sumă de 200 lei;5. Casăm după destinaţie pierderile din returnarea produselor:• debit contul 712 — în sumă de 500 lei,• credit contul 822 — în sumă de 500 lei;5. Virăm din contul bancar pentru produsele returnate:• debit contul 539 — în sumă de 700 lei,• credit contul 242 — în sumă de 700 lei.în procesul inventarieri pot fi constatate surplusuri de produse,

acestea fiind trecute la intrări prin înregistrarea contabilă:• debit contul 216,• credit contul 612.Lipsurile de producţie sunt casate, iar modul de contabilizare

depinde de mărimea lipsurilor, cauza şi locul apariţiei acestora.Astfel, lipsurile constatate la depozitele centrale în limitele peri-

sabilităţii naturale urmează a fi trecute la cheltuielile perioadei:• debit contul 713,• credit contul 216.

Lipsurile constatate la depozitele din subdiviziuni de asemenea în limitele perisabilităţii naturale se includ în consumuri: •debit contul 813,

• credit contul 216.Lipsurile constatate asupra normelor perisabilităţii naturale în toate

tipurile de depozite se trec la alte cheltuieli ale activităţii operaţionale:• debit contul 714,

• credit contul 216.Evidenţa analitică a produselor se ţine pe feluri de produse finite,

semifabricate şi produse secundare, iar cea sintetică poate fi organizată înjurnalul-ordernr. 10.

3.3. CONTABILITATEA EXISTENŢEI Şl MIŞCĂRI MĂRFURILOR '

în întreprinderile agricole la mărfuri se referă valorile cumpărate special pentru vânzare şi valorile din producţia proprie, transmise în cantine şi gherete.

Generalizării informaţiei privind existenţa şi mişcarea mărfurilor este destinat contul 217 "Mărfuri". Acesta este un cont de activ, în debitul căruia se înregistrează valoarea de intrare a mărfurilor procurate de la furnizori, iar în credit - ieşirea lor din gestiune prin vânzare. Soldul contului este debitor şi reprezintă existenţa mărfurilor în depozite şi alte locuri de păstrare la finele perioadei de gestiune.

63

De regulă, mărfurile sunt trecute la intrări în baza facturilor fiscale sau facturilor de expediţie, iar vândute—în baza bonurilor (de uz intern), listelor de plăţi naturale şi altor documente. Mărfurile procurate sunt estimate la valoarea de cumpărare (fară TVA).

La intrarea şi ieşirea mărfurilor se întocmesc diverse înregistrări contabile, care sunt prezentate în continuare.

1.Transmitem produse din depozit în cantine şi gherete: •debit contul 217,• credit contul 216.2.Folosim produsele primite de cantine pentru pregătirea bucatelor:• debit contul 713,• credit contul 217.3.Procurăm mărfuri de la furnizori: •debit contul 217,• credit contul 521.4. Concomitent reflectăm suma TVA deductibilă (în cazul, când

gospodăria este înregistrată ca plătitor al acestei taxe):• debit contul 534,


• credit contul 521.5.Reflectăm cheltuielile aferente procurării mărfurilor: •debit contul 217,• credit conturile 812, 521, 531 etc.6.Realizăm mărfurile:• debit contul 711,• credit contul 217.7.înregistrăm surplusurile de mărfuri depistate în procesul inventarierii: •debit contul 217,

• credit contul 612.8.Casăm mărfurile nimicite în urma calamităţilor naturale: •debit contul 723,• credit contul 217.9.înregistrăm mărfurile primite în rezultatul schimbului (barterului): •debit contul 217,• credit contul 229.La depozit mărfurile se iau la evidenţă în fişe de evidenţă a

materialelor în depozit sau în registrul de evidenţă în depozit. Lunar şeful depozitului întocmeşte darea de seamă despre mişcarea valorilor materiale. în contabilitate pot fi deschise balanţe de solduri. Evidenţa sintetică a mărfurilor poate fi ţinută în jurnalul-order nr. 10.

65


CAPITOLUL 4. CONTABILITATEAMIJLOACELOR BĂNEŞTI

4.1. CONTABILITATEA MIJLOACELOR BĂNEŞTI ÎN CASĂ

Modul de folosire şi păstrare a mijloacelor băneşti în casieria întreprinderii este reglementat de Regulamentul de gestionare a operaţiunilor de casă în economia naţională a Republicii Moldovaşi numeroase alte acte normative sau legislative, prevederile cărora se modifică foarte frecvent.

Banii în numerar se acumulează în casierie din diferite surse. Primirea banilor în casierie din contul curent în valută naţională deschis la bancă are loc în baza unui document special, numit cec. Cecurile sunt broşate în carnete şi numerotate în mod cronologic. Cecul se perfectează în gospodărie de către contabilul-şef sau altă persoană autorizată. In cec se indică: denumirea întreprinderii, denumirea băncii, suma în cifre şi litere, destinaţia ei. Cecul este confirmat prin semnăturile ordonatorilor mijloacelor băneşti (conducătorului şi contabilului-şef), iar apoi se sigilează cu ştampila gospodăriei agricole.

Pentru suma de bani primită în casierie se perfectează dispoziţia de încasare. Acest document se completează în toate cazurile, indiferent de sursa de parvenire a banilor (de la bancă, persoane fizice, alţi subiecţi economici etc.) Plătitorilor (cu excepţia băncilor) li se înmânează ca confirmare o chitanţă, care se detaşează de la dispoziţia de încasare.

La ridicarea banilor din casierie, de obicei, se perfectează dispoziţia de plată. în dispoziţie se indică, cui şi în ce scop sunt eliberaţi banii, suma şi data eliberării. Documentul este semnat de conducătorul unităţii economice, contabilul-şef şi casier, iar beneficiarul prin semnătura sa confirmă faptul primirii banilor.

Conform dispoziţiei de plată banii se eliberează numai în ziua perfectării documentului. Dispoziţia primită de la contabil este verificată minuţios de către casier. Dacă vreo cerinţă oarecare nu-i respectată, dispoziţia este restituită contabilului. Persoana, care primeşte banii, trebuie să prezinte buletinul de identitate, paşaportul sau alt document.Dispoziţiile de plată şi de încasare se înregistrează într-un registru special de înregistrare a dispoziţiilor de încasare şi dispoziţiilor de

plată. După aceasta ele se transmit casierului spre executare (dar nicidecum plătitorului sau beneficiarului). După executare casierul

vizează cu sigiliul sau cu inscripţia de mână: "S-a primit"—

66


documentele de încasare; "S-a achitat"—documentele de plată. Totodată se indică data efectuării operaţiei.

Banii din casierie pot fi eliberaţi şi în baza altor documente, cum ar fi: statul de plată, avizul de depunere a banilor în numerar etc.

Pentru fiecare stat de plată se perfectează o dispoziţie de plată la suma totală a salariului spre achitare. în partea de sus a statului de plată se scrie suma totală eliberată. în dreptul numelor de familie ale persoanelor, care n-au ridicat banii, se face inscripţia "Depunere". Pe foaia de titlu a statului de plată, în partea de sus se indică suma de bani pentru depunere. La această sumă se perfectează lista deponenţilor, în baza căreia solicitanţii în cauză pot primi banii după expirarea termenului de 3-5 zile în cursul lunii.

Toate dispoziţiile de plată şi de încasare executate se înscriu în casierie în registrul de casă. Prealabil în acest registru se numerotează toate paginile, foile se broşează, iar pe ultima foaie se indică numărul lor total, care se legalizează cu sigiliul gospodăriei şi semnăturile ordonatorilor de credite.

înscrierile în registru se efectuează în două exemplare prin indigo. Primul exemplar rămâne în registrul de casă, iar al doilea se decupează şi serveşte ca dare de seamă a casierului. înscrierile în registrul de casă se fac zilnic, calculându-se soldul banilor în casierie la finele zilei de lucru.

Soldul se calculează în modul următor: la soldul mijloacelor băneşti la începutul zilei se adună toate intrările şi se scad toate ieşirile de numerar din casierie. Suma rămasă de bani se scrie ca sold la începutul zilei următoare. Când rulajul operaţiilor în casă este relativ mic, darea de seamă poate fi perfectată o dată în 2-3 zile. Dacă soldul de bani este semnificativ, el urmează a fi depus pe contul curent în valută naţională conform avizului de vărsare a numerarului. Vărsarea banilor se confirmă prin cotorul avizului restituit de instituţia bancară.

Casierul prezintă darea de seamă cu documentele anexate conta-bilului-şef, care verifică minuţios corectitudinea documentelor, înregistrărilor şi soldului final, întocmind totodată corespondenţa conturilor.

Contul 241 "Casa" este destinat generalizării informaţiei privind existenţa şi mişcarea mijloacelor băneşti în valută naţională şi

străină în casieriile gospodăriilor agricole. Acesta este un cont de activ. In debit se înregistrează încasările de mijloace băneşti în

valută naţională şi străină, iar în credit - ieşirile mijloacelor băneşti în baza documentelor justificative întocmite. Soldul contului este

67


debitor şi reprezintă numerarul existent în casieria gospodăriei agricole la finele perioadei de gestiune. La contul 241 "Casa" pot

fi deschise următoarele subconturi:2411"Casa în valută naţională";2412"Casa în valută străină";2413"Mijloace băneşti în numerar legate".Subcontul 2413 se deschide în cazurile sechestrării

numerarului din casieria întreprinderii, blocării, gajării banilor şi în alte circumstanţe asemănătoare.

Pentru reflectarea distinctă a mişcării numerarului în valută străină (ruble ruseşti, lei româneşti, grivne etc.) în gospodăria agricolă registrul de casă se ţine separat pe fiecare tip de valută.

Evidenţa sintetică a operaţiilor cu bani în numerar poate fi organizată în jurnalul-order nr. 1. în registrul indicat se reflectă operaţiile din creditul contului 241 în contrapartidă cu debitul conturilor respective. Operaţiile din debitul acestui cont pot fi sistematizate în borderoul (sau situaţia) nr. 1 cu indicarea conturilor creditoare corespondente.

Jurnalul-order în cauză se deschide lunar şi se completează în baza dărilor de seamă ale casierului şi documentelor anexate. De asemenea lunar în borderou (sau situaţie) se calculează soldul la finele perioadei de gestiune. Pentru borderoul (sau situaţia) din luna următoare mărimea aceasta serveşte drept sold iniţial.

Jurnalul-order şi borderoul (sau situaţia) sunt semnate de executanţi, precum şi de contabilul-şef. Totodată se indică data perfectării registrelor şi reportării rulajelor debitoare şi creditoare în Cartea mare.

Pe măsura parvenirii banilor în casă se debitează contul 241 şi se creditează conturile:• 242 şi 243 - la încasarea mijloacelor băneşti din contul curent în valută naţională şi contul valutar;• 611 - la încasarea mijloacelor băneşti din realizarea produselor contra numerar;

• 612 - la încasarea mijloacelor băneşti din realizarea altor active curente, precum şi la suma surplusurilor de mijloace băneşti constatate în urma inventarierii;• 621 - la încasarea mijloacelor băneşti din realizarea activelor pe termen lung;• 221 - la încasarea mijloacelor băneşti în urma achitării creanţelor pe termen scurt privind facturile comerciale;• 223 - la încasarea mijloacelor băneşti în urma achitării creanţelor de către părţile legate;

68


• 227 - la încasarea mijloacelor băneşti în urma achitării creanţelor de către personal;• 313 - la încasarea mijloacelor băneşti în calitate de aporturi în capitalul statutar al gospodăriei;• 413,513 - la încasarea împrumuturilor în numerar de la persoane fizice sau juridice;• 411,412,511,512 - la încasarea creditelor bancare pe termen lung sau scurt;• 424 şi 523 - la reflectarea avansurilor pe termen lung sau scurt primite;• 622 - la înregistrarea diferenţelor de curs favorabile aferente soldului de valută străină în casă.

Pe măsura eliberării mijloacelor băneşti din casă se creditează contul 241 şi se debitează conturile:

• 531 - la achitarea salariilor;• 521 - la achitarea datoriilor faţă de furnizori şi antreprenori;

• 227 - la acordarea împrumuturilor lucrătorilor întreprinderii, acordarea avansurilor titularilor de avans etc;• 121,211 etc. - la achitarea în numerar a cheltuielilor de procurare a activelor pe termen lung şi celor curente;• 411 şi 511 - la rambursarea creditelor bancare pe termen lung sau scurt, precum şi a dobânzilor calculate prealabil;

• 537 - la achitarea dividendelor calculate;• 224 - la acordarea avansurilor pe termen scurt din casă;

• 722 - la reflectarea diferenţei de curs nefavorabile aferente soldului de valută străină în casă;

• 714 - la casarea lipsurilor de mijloace băneşti constatate în casierie în urma inventarierii;

• 241 - la reflectarea mijloacelor băneşti blocate, sechestrate, gajate şi altor mijloace băneşti legate în casierie sau la anularea sechestrului (deblocarea numerarului);

• 242 şi 243 - la vărsarea mijloacelor băneşti din casierie pe contul curent în valută naţională şi contul valutar.

Pentru încălcarea regulilor de folosire şi păstrare a banilor în numerar sunt aplicate anumite sancţiuni financiare, ale căror sume sunt raportate la alte cheltuieli operaţionale.

4.2. CONTABILITATEA MIJLOACELOR BĂNEŞTI ÎN DIFERITE CONTURI LA BĂNCI

Toate întreprinderile indiferent de tipul de proprietate şi forma or-ganizatorico-juridică de activitate (societate pe acţiuni, societate cu răspundere limitată, cooperativă agricolă de

69


întreprinzători etc.) sunt obligate să păstreze mijloacele băneşti Ia bănci, deschizând pentru aceasta conturi curente în valută naţională şi străină şi conturi speciale la bănci.

Pentru deschiderea contului curent în valută naţională întreprinderea prezintă instituţiei bancare următoarele documente:

• cerere specială de model stabilit cu semnăturile conducătorului şi contabihilui-şef;

• fişă (în două exemplare) cu modelele semnăturilor ordonatorilor de credite şi amprenta ştampilei;

• certificatul de înregistrare la Camera înregistrării de stat;• copia statutului;•certificatul de atribuire a codului fiscal etc. întreprinderile de sine stătător gestionează mijloacele păstrate pe

contul curent în valută naţională. Fără acordul întreprinderii din acest cont se efectuează doar plăţile în baza dispoziţiilor de incaso, întocmite de organele abilitate cu funcţii de control.

Eliberarea banilor în numerar sau transferarea lor din conturi se efectuează de băncile comerciale în baza documentelor bancare, care trebuie legalizate cu semnăturile ordonatorilor de credite şi amprenta ştampilei. Documentele de plată se execută în limita soldului din cont sau peste această limită, dacă cu banca s-a încheiat un contract de creditare de tip "overdraft". în cazul insuficienţei sau lipsei de bani aceste documente se plasează în fişierul nr. 2 "Documente de decontare neachitate în termen". Ele se achită în ordine cronologică, prioritate acordându-se datoriilor faţă de buget şi Casa Naţională pentru Asigurări Sociale.

Convenţional toate documentele primare, în baza cărora se efectuează plăţile din contul curent în valută naţională, se împart în trei grupuri: documente de dispoziţie; documente de confirmare; documente de îndeplinire incontestabilă.

Indiferent de grupul apartenenţei, documentele bancare trebuie să conţină următoarele elemente: codul fiscal; denumirea şi numărul documentului; data, luna şi anul întocmirii; denumirea plătitorului şi numărul contului la bancă; denumirea băncii plătitorului şi codul ei; denumirea beneficiarului şi numărul contului la bancă; denumirea băncii beneficiarului şi codul ei; destinaţia plăţii; sumaplăţii în litere şi cifre; semnăturile ordonatorilor de credite şi amprenta ştampilei pe primul exemplar al documentului. Documentele se primesc pentru executare indiferent de mărimea plăţii.

Din componenţa documentelor de dispoziţie fac parte cecurile băneşti din carnetele de cecuri, dispoziţiile de plată şi cererile pentru acreditiv.

70


Din componenţa documentelor de confirmare fac parte cererile-dispoziţie de plată.

Din componenţa documentelor de îndeplinire incontestabilă fac parte dispoziţiile de incaso.

Pentru efectuarea controlului asupra mişcării mijloacelor băneşti pe conturile bancare şi reflectarea operaţiunilor respective în sistemul de conturi întreprinderile primesc periodic din bancă extrase din contul curent în valută naţională. în extrase se indică toate plăţile şi încasările efectuate, precum şi soldul mijloacelor pe cont. La extrase se anexează documentele respective cu menţiunea băncii despre împlinirea lor. Cu alte cuvinte, extrasul nu este altceva decât exemplarul al doilea al contului personal al întreprinderii deschis la bancă. După ce sunt verificate minuţios, extrasele servesc ca bază pentru efectuarea înregistrărilor în jurnalul-order nr. 2 (la capitolul operaţiilor de ieşiri) şi borderoul (sau situaţia) nr. 2 (la capitolul operaţiilor de intrări).

în contabilitate evidenţa mijloacelor băneşti pe contul curent în valută naţională se ţine în contul de activ 242. La încasarea banilor se debitează contul 242 şi se creditează conturile următoare:

• 221 - la achitarea facturilor comerciale de către cumpărători;• 244 - la restituirea pe contul curent în valută naţională a

mijloacelor acreditivelor sau carnetelor de cecuri cu limită de sumă neutilizate;

• 228 - la primirea mijloacelor băneşti sub formă de dividende şi alte venituri calculate;

• 411 şi 511 - la primirea pe contul curent în valută naţională a creditelor bancare acordate pe termen lung sau scurt etc.

La folosirea mijloacelor băneşti se creditează contul 242 şi se debitează conturile următoare:

• 241 - la ridicarea banilor în numerar din contul curent în valută naţională;

• 244 - la deschiderea acreditivelor, carnetelor de cecuri cu limită de sumă sau cumpărarea cartelelor (cârdurilor) de credit şi magnetice;

• 521 - la achitarea datoriilor faţă de părţile nelegate privind facturile comerciale;

• 534 - la achitarea datoriilor faţă de buget;• 411 şi 511 - la rambursarea creditelor bancare pe termen

lung sau scurt etc.La efectuarea tranzacţiilor cu agenţii economici din alte ţări

întreprinderile pot obţine mijloace în valută străină. Pentru păstrarea şi folosirea lor întreprinderile deschid la bănci conturi valutare. Modul de deschidere a contului curent în valută străină şi

71


corespondenţa conturilor sunt aproximativ aceleaşi, ca şi pentru contul curent în valută naţională.

Documentele bancare justificative folosite pentru perfectarea operaţiunilor în valută străină depind de forma decontărilor, ţara de apartenenţă a partenerului la afacere şi alţi factori. Un exemplar al tuturor documentelor justificative cu menţiunea băncii despre împlinirea lor se anexează la extrasele din conturile valutare eliberate întreprinderii pentru efectuarea înregistrărilor în sistemul de conturi. Modul de efectuare a operaţiunilor în valută străină şi de reflectare în contabilitate a diferenţelor de curs valutar este reglementat de prevederile S.N.C. 21 "Efectele variaţiilor cursurilor valutare" şi Regulamentul privind reglementarea valutară pe teritoriul Republicii Moldova.

Operaţiile în valută străină pot fi reflectate în jurnalul-order nr. 2/1 (la capitolul ieşirilor sau virărilor), borderoul (sau situaţia) nr.2/1 (la capitolul intrărilor sau încasărilor) şi în fişa de evidenţă analitică la contul 243. în jurnalul-order şi borderou (sau situaţie) evidenţa se ţine numai în lei, iar în fişă - atât în lei, cât şi în valută străină.

în afară de contul curent în valută naţională şi contul curent în valută străină întreprinderile pot deschide Ia bănci şi alte conturi, destinate păstrării şi folosirii mijloacelor băneşti în acreditive, carnete de cecuri cu limită de sumă, cartele (cârduri) de credit şi magnetice etc.

4.3. CONTABILITATEA TRANSFERURILOR BĂNEŞTI ÎN EXPEDIŢIE Şl DOCUMENTELOR BĂNEŞTI

în cazul comercializării produselor în localităţi îndepărtate, când depunerea zilnică a banilor în casieria întreprinderii este imposibilă sau neraţională din punct de vedere economic, condiţionând cheltuieli suplimentare de transport, şi în scopul asigurării păstrării banilor se utilizează transferuri băneşti în expediţie. La ele se referă, în primul rând, câştigul obţinut de vânzătorii întreprinderii şi depus de ei în casele serale ale băncilor comerciale sau casele oficiilor poştale cu scopul trecerii mijloacelor băneşti respective pe unul din conturile întreprinderii. La depunerea câştigului din vânzări în casele instituţiilor sus-numite plătitorilor li se înmânează o chitanţă. în gospodărie în baza chitanţei în cauză şi dării de seamă privind comercializarea produselor se întocmeşte înregistrarea contabilă:

• debit contul 245,• credit contul 227.

72


Apoi la trecerea sumei după destinaţie în baza extrasului băncii din contul curent în valută naţională se întocmeşte înregistrarea contabilă: •debit contul 242,

• credit contul 245.Pe lângă mijloacele băneşti în casierie şi diferite conturi

bancare întreprinderile agricole pot dispune de asemenea de mijloace sub formă de documente băneşti. La documentele băneşti se referă timbrele poştale, timbrele pentru cambii, timbrele taxei de stat, biletele de călătorie

73

74

procurate prealabil, foile de agrement sau tratament etc. Documentele băneşti se păstrează în casierie împreună cu banii în numerar, dar se reflectă în sistemul de conturi într-un cont sintetic aparte - 246 "Documente băneşti".

Mişcarea documentelor băneşti se înregistrează într-un registru de formă arbitrară cu indicarea valorii nominale, procentului şi sumei deprecierii acestei valori pe seama surselor speciale ale întreprinderii.

Pe măsura parvenirii documentelor băneşti la întreprindere se debitează contul 246 şi se creditează conturile:

• 241, 242 şi 243 - la procurarea documentelor băneşti prin achitarea nemijlocită din casă, contul curent în valută naţională sau contul valutar;

• 227 şi 532 - la procurarea documentelor băneşti prin intermediul titularilor de avans cu sau fară acordarea prealabilă a avansului;

• 229 - la primirea documentelor băneşti prin schimb (barter) contra altor active.

în cazul folosirii documentelor băneşti (de exemplu, timbrelor poştale pentru corespondenţa de afaceri) în scopuri de antreprenoriat se întocmeşte un proces-verbal de formă arbitrară, în baza căruia ele se casează la cheltuielile generale şi administrative sau pe seama altor surse.

Rulajele creditoare ale conturilor 245 "Transferuri băneşti în expediţie" şi 246 "Documente băneşti" pot fi generalizate în jurnalul - order nr. 3, care conţine un tabel special pentru date analitice.


CAPITOLUL 5. CONTABILITATEA CREANŢELOR PE TERMEN SCURT

5.1. CONTABILITATEA CREANŢELOR AFERENTE FACTURILOR COMERCIALE Şl'AVANSURILOR PE

TERMEN SCURT ACORDATE

O parte considerabilă din produsele obţinute în întreprinderile agricole este realizată. Cumpărătorii urmează să se achite, de regulă, transferând mijloace băneşti din conturile sale pe contul întreprinderii-vânzător. în acest caz datoria acestora faţă de întreprinderea-vânzător este considerată ca creanţă. Generalizării informaţiei privind existenţa, formarea şi achitarea creanţelor cu o durată mai mică de un an de către cumpărători sau clienţi sunt destinate conturile 221 "Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale" şi 223 "Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate". Ambele sunt conturi de activ, în debitul cărora se reflectă formarea creanţelor, iar în credit - achitarea lor. Soldul este debitor şi se reflectă în compartimentul 2 al bilanţului.

Contul 223 se foloseşte în cazul, când aportul gospodăriei în capitalului statutar al altei întreprinderi este mai mare de 20 %. în caz contrar se foloseşte contul 221.

La contul 221 "Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale" pot fi deschise următoarele subconturi:

2211"Facturi de primit din ţară";2212"Facturi de primit din străinătate";2213"Cambii primite".La contul 223 "Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate"

pot fi deschise următoarele subconturi:2231 "Creanţe pe termen scurt ale întreprinderilor fiice";2232 "Creanţe pe termen scurt ale întreprinderilor asociate";2233 "Creanţe pe termen scurt ale altor părţi legate".în calitate de documente justificative sunt folosite

contractele, dispoziţiile de plată, diverse chitanţe de recepţie, facturile de expediţie, facturile fiscale etc. Evidenţa analitică a creanţelor pe termen scurt aferente facturilor comerciale se ţine pe fiecare debitor în parte cu indicarea termenului de formare şi achitare.

75

A. Frecăuţeanu, I, Bălan, A. Mălai

La înregistrarea creanţelor cumpărătorilor (clienţilor) pentru produsele finite vândute (fără TVA şi accize) se întocmeşte înregistrarea contabilă: •debit contul 221,

• credit contul 611.în cazul reducerilor de preţuri efectuate de cumpărător în

consecinţa calităţii nesatisfăcătoare a producţiei-marfa se întocmeşte înregistrarea contabilă:

•debit contul 822,• credit contul 221.De menţionat că înregistrarea contabilă de mai sus se

întocmeşte în cazul, când reducerea de preţuri s-a efectuat în altă perioadă de gestiune (alt an calendaristic), iar cumpărătorul încă nu s-a achitat pentru livrarea efectuată.

Reducerile de preţuri se raportează la cheltuielile perioadei, în care ele au fost efectuate. Această operaţie se elucidează prin înregistrarea contabilă:

•debit contul 712,• credit contul 822.

Intrarea mijloacelor băneşti în scopul achitării creanţelor pe termen scurt aferente facturilor comerciale se reflectă astfel: •debit contul 242,

• credit contul 221.Valoarea de intrare a activelor primite în schimbul altor active

cu diminuarea creanţei pentru activele cedate (transmise) se înregistrează astfel:

• debit contul 123,211 etc,• credit contul 221.

La trecerea creanţelor pe termen lung în categoria creanţelor pe termen scurt se întocmeşte înregistrarea contabilă: •debit contul 221,

• credit contul 134.De menţionat că această înregistrare contabilă se întocmeşte

conform situaţiei la 31 decembrie anul curent şi vizează cota creanţei pe termen lung, care conform contractului urmează a fi achitată (stinsă) anul viitor.

Rulajele creditoare ale conturilor 221 "Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale" şi 223 "Creanţe pe termen

scurt ale părţilor legate" pot fi generalizate în jurnalul-order nr. 11.

Generalizării informaţiei privind avansurile pe termen scurt (până la un an) acordate furnizorilor şi antreprenorilor în contul preconizatelor livrări de mărfuri este destinat contul 224

76


"Avansuri pe termen scurt acordate". Acesta este un cont de activ, în debitul căruia se reflectă sumele avansurilor pe termen scurt acordate, iar în credit — sumele avansurilor trecute în cont (adică la stingerea datoriilor faţă de furnizori sau antreprenori). Soldul acestui cont este debitor şi reprezintă avansurile acordate, dar încă nevalorificate (netrecute în cont) la finele perioadei de gestiune. Acest sold se reflectă în compartimentul 2 al bilanţului.

Evidenţa analitică se ţine pe fiecare beneficiar de avans în parte cu indicarea destinaţiei avansului şi datei acordării.

La acordarea avansurilor în contul viitoarelor livrări de mărfuri sau materiale se debitează contul 224 şi se creditează contul 242.

După primirea bunurilor de la furnizor şi înregistrarea datoriei faţă de acesta (debit contul 211, credit contul 521) se purcede la trecerea avansului în cont cu stingerea parţială sau completă a datoriei. Această operaţie se reflectă astfel:

•debit contul 521,• credit contul 224.

Dacă operaţia comercială din anumite cauze n-a avut loc, atunci avansul este restituit: •debit contul 242,

• credit contul 224.Dacă avansul nu este restituit şi operaţia comercială n-a avut

loc din cauza falimentarii furnizorului sau refuzului acestuia de a restitui suma în cauză, atunci această sumă se casează la alte cheltuieli operaţionale:

•debit contul 714,• credit contul 224.Cu acordul ambelor părţi avansul acordat poate fi perfectat ca

împrumut pe termen scurt:• debit contul 231,• credit contul 224.

5.2. CONTABILITATEA CREANŢELOR PE TERMEN SCURT PRIVIND DECONTĂRILE CU BUGETUL

în procesul activităţii de antreprenoriat între întreprinderile agricole şi buget apar diverse şi multiple relaţii, condiţionate de necesitatea vărsării sau recuperării anumitor impozite şi taxe. Generalizării informaţiei privind existenţa, înregistrarea şi achitarea creanţelor privind decontările cu bugetul este destinat contul 225 "Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul".

Contul în cauză este un cont de activ. în debit se înregistrează avansurile vărsate la buget la capitolul impozitului pe venit şi altor

77

A. Frecăuţeanu, I, Bălan, A. Mălai

impozite stabilite de legislaţie (cu excepţia TVA), supraplăţile în favoarea bugetului şi diferenţele dintre sumele taxei pe valoarea adăugată plătită (deductibilă) şi primită (exigibilă), iar în credit - sumele trecute în cont ale impozitelor plătite în avans, precum şi supraplăţile recuperate din buget. Soldul acestui cont este debitor şi reprezintă datoriile bugetului faţă de întreprindere la finele perioadei de gestiune.

La contul 225 "Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul" pot fi deschise două subconturi:

2251"Creanţe pe termen scurt privind impozitul pe venit";2252"Creanţe pe termen scurt privind alte impozite şi plăţi". Evidenţa analitică a creanţelor pe termen scurt privind decontările

cu bugetul se ţine pe tipuri de impozite sau plăţi şi termene de recuperare a acestora din buget.

Contul 225 se debitează în contrapartidă cu creditul următoarelor conturi:• 241 şi 242 — la achitarea în avans a impozitului pe venit în cursul perioadei de gestiune (adică în timpul anului calendaristic);• 534 — la reflectarea diferenţei dintre sumele taxei pe valoarea adăugată plătite şi primite;• 731 — la apariţia creanţelor pe termen scurt privind impozitul pe venit ca rezultat al inversării diferenţelor temporare.

La finele perioadei de gestiune în urma decontărilor definitive contul 225 se creditează prin debitul următoarelor conturi:

• 534 — la compensarea avansului plătit,

• 242 — la recuperarea din buget a sumelor plătite în plus conform rezultatelor calculelor sau controalelor efectuate de organul teritorial al inspectoratului fiscal.

5.3. CONTABILITATEA CREANŢELOR PE TERMEN SCURT ALE PERSONALULUI

între întreprindere şi personal apar diferite tipuri de decontări, generate de operaţiunile vizând remunerarea muncii, recuperarea prejudiciului material, achitarea mărfurilor vândute în credit, acordarea avansurilor spre decont, plata serviciilor comunale şi locative, onorarea pensiilor alimentare şi a obligaţiilor în baza titlurilor executorii etc.

Generalizării informaţiei privind existenţa, formarea şi achitarea creanţelor salariaţilor faţă de întreprindere este destinat contul 227 "Creanţe pe termen scurt ale personalului".

78


Contul 227 este un cont de activ. în debit se reflectă înregistrarea creanţelor pe termen scurt ale personalului faţă de întreprindere, iar în credit — achitarea acestor creanţe sau casarea lor în cazuri neordinare. Soldul acestui cont este debitor şi reprezintă datoriile personalului faţă de unitatea agricolă la finele perioadei de gestiune.

La contul 227 "Creanţe pe termen scurt ale personalului" pot fi deschise următoarele subconturi:

2271"Creanţe pe termen scurt privind retribuirea muncii";2272"Creanţe pe termen scurt ale titularilor de avans";2273"Creanţe pe termen scurt privind mărfurile vândute în credit";2274"Creanţe pe termen scurt privind recuperarea daunei materiale";

2275"Creanţe pe termen scurt ale personalului privind alte operaţii".

Evidenţa analitică a creanţelor pe termen scurt ale personalului se ţine pe fiecare debitor, tipuri de creanţe, termene de înregistrare şi achitare a acestora.

Pe măsura calculării creanţelor pe termen scurt ale personalului se debitează contul 227 şi se creditează conturile:• 241 —la acordarea avansurilor personalului în contul retribuirii muncii sau titularilor de avans pentru efectuarea diferitor misiuni de serviciu;

79

80

• 612 — la reflectarea sumelor prejudiciului material, recunoscute de persoanele culpabile sau adjudecate de organele judiciare, care urmează a fi recuperate în perioada de gestiune curentă (adică în trimestrul curent);• 531 — la reflectarea sumelor plătite în plus aferente retribuirii muncii la finele perioadei de gestiune;• 512 — la reflectarea creditelor pe termen scurt acordate direct din bancă salariaţilor pentru scopuri personale ale acestora.

Pe măsura stingerii creanţelor pe termen scurt ale personalului se creditează contul 227 şi se debitează conturile:

• 531—la achitarea creanţelor personalului prin reţinerea din salariu;

• 241 - la vărsarea numerarului de către personal în casieria întreprinderii agricole;• 123, 211 etc. - la înregistrarea bunurilor materiale procurate prin intermediul titularilor de avans;• 241 sau 531 - la recuperarea daunei materiale prin depunerea banilor în casierie sau reţinerea eşalonată din salariu etc.

Din totalitatea de creanţe ale personalului un rol deosebit revine creanţelor titularilor de avans.

Este cunoscut faptul că pentru efectuarea unor cheltuieli, care nu pot fi plătite direct din casierie sau prin intermediul băncii, unităţile agricole eliberează anumitor lucratori sumele necesare de bani. Lucratorii, care beneficiază de aceste sume, devin titulari de avans.

Toate operaţiile (creanţele) cu titularii de avans se iau la evidenţă în contul sintetic 2272. în debitul contului se înscriu sumele eliberate titularilor de avans, iar în credit — creanţele titularilor de avans casate conform deconturilor prezentate şi sumele restituite ale avansurilor nefolosite.

Regulamentul de gestionare a operaţiunilor de casă în economia naţională a Republicii Moldova prevede eliberarea sumelor de bani în avans unui grup restrâns de persoane, determinate de conducător, pentru efectuarea cheltuielilor de deplasare, poştale, telegrafice, administrativ-gospodăreşti, procurarea diferitor materiale etc.

Drept deplasare de serviciu se consideră călătoria salariatului în baza dispoziţiei conducătorului întreprinderii pe un termen anumit în altă localitate pentru realizarea misiunilor de serviciu. Călătoriile de serviciu ale lucrătorilor, activitatea cărora decurge în tranzit sau are un caracter mobil, nu se consideră deplasări.


Termenul deplasării lucrătorilor este determinat de conducătorul întreprinderii, însă nu poate depăşi 40 de zile, neluând în considerare timpul aflării în tranzit.

Titularul de avans poate beneficia de o sumă nouă, necesară pentru executarea acţiunilor, numai în cazul când nu are datorii la sumele primite anterior. Pentru fiecare zi de deplasare pe teritoriul Republicii Moldova hicră-toruluii se plăteşte diurnă în mărime de 55 lei. Avansul se eliberează conform cererii depuse de titular în baza dispoziţiei de plată, vizată de conducător şi contabilul-şef al întreprinderii. Titularii de avans pot cheltui sumele de bani numai în scopurile, pentru care acestea au fost eliberate. Transmiterea avansului (complet sau parţial) de la un titular la altul este interzisă.

După exercitarea misiunii titularul de avans în mod obligator prezintă contabilităţii decontul de avans privind cheltuielile suportate. La decontul de avans se anexează toate documentele justificative (conturi, chitanţe, bilete de călătorie, bonuri etc), care confirmă cheltuielile. Pe documentele privind procurarea materialelor trebuie să fie semnăturile persoanelor, care le-au primit sub răspunderea sa individuală.

Deconturile de avans sunt verificate în contabilitate din punct de vedere a oportunităţii plăţilor efectuate şi mărimii lor. Ca rezultat al verificării se determină suma de cheltuieli, care urmează a fi aprobată. Apoi decontul de avans cu raportul în scris şi succint al titularului se prezintă conducătorului întreprinderii pentru aprobare. Pentru aceasta se acordă până la 3 zile. în încheiere, contabilitatea se achită complet cu titularul de avans.

Dacă suma avansului depăşeşte suma cheltuielilor aprobate, diferenţa urmează a fi depusă în casierie. Dacă, însă, suma cheltuită depăşeşte suma avansului (aceasta are loc, când titularul de avans a folosit mijloace băneşti proprii) şi ea este aprobată de conducător, supracheltuielile sunt recuperate (restituite) lucrătorului.

Responsabilitatea pentru perfectarea corectă a avansurilor eliberate şi verificarea decontului de avans revine contabilului-şef. Contabilul-şef de asemenea efectuează controlul asupra prezentării la timp a deconturilor de avans şi restituirii de către titulari a părţii nefolosite a avansului. Sumele nerestituite pot fi reţinute din salariu.

în continuare sunt prezentate înregistrările contabile aferente

81


principalelor operaţiuni ce ţin de eliberarea sumelor spre decont şi utilizarea lor de către titularii de avans.

La eliberarea sumelor de bani din casierie se întocmeşte înregistrarea contabilă:

•debit contul 2272,• credit contul 241.Sumele cheltuite de titularii de avans se reflectă astfel:• debit conturile 123,211,713 etc,• credit contul 2272.

Sumele avansurilor rambursate complet sau parţial în casierie de către titularii de avans se trec la intrări prin înregistrarea contabilă: •debit contul 241,

• credit contul 2272.Sumele primite de titularii de avans şi nerambursate în termen în anumite condiţii pot fi raportate la cheltuielile perioadei: •debit contul 7147,

• credit contul 2272.Recuperarea daunei materiale (pierderilor) de către titularii de

avans se reflectă astfel:•debit contul 241,• credit contul 2272.Evidenţa analitică la contul de gradul doi 2272 "Creanţe pe

termen scurt ale titularilor de avans" se ţine separat pe fiecare titular şi sumă a avansului eliberat. Evidenţa sintetică poate fi ţinută în jurnalul-order nr. 7, înregistrările în care se efectuează prin metoda liniar-poziţională. Aceasta înseamnă că într-un rând sunt reunite toate operaţiunile ce ţin de eliberarea, utilizarea sau restituirea unui avans concret.

5.4. CONTABILITATEA CREANŢELOR PE TERMEN SCURT PRIVIND VENITURILE CALCULATE Şl ALTOR CREANŢE

PE TERMEN SCURT

în procesul activităţii economice întreprinderile pot obţine diverse venituri generate de arenda curentă sau finanţată, dobânzile aferente obligaţiunilor şi cambiilor primite, precum şi împrumuturilor acordate, dividendele aferente acţiunilor deţinute etc.

Generalizării informaţiei privind existenţa, înregistrarea şi achitarea creanţelor pe termen scurt (adică nu mai mare de un an) aferente veniturilor calculate şi enumerate mai sus este destinat contul de activ 228 "Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate". în debit se reflectă înregistrarea creanţelor privind

82


veniturile calculate, iar în credit — achitarea acestora. Soldul contului este debitor şi reprezintă suma creanţelor pe termen scurt aferente veniturilor calculate la finele perioadei de gestiune.

La contul 228 " Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate" pot fi deschise următoarele subconturi:

2281 "Creanţe pe termen scurt privind arenda";2281 "Creanţe pe termen scurt privind dobânzile şi redevenţele calculate";

2282 "Creanţe pe termen scurt privind dividendele calculate";2284 "Creanţe pe termen scurt privind alte venituri".Evidenţa analitică a creanţelor pe termen scurt privind veniturile

calculate se ţine pe fiecare debitor în parte şi termene de achitare.Pe măsura constatării creanţelor sub formă de venituri

calculate se debitează contul 228 în contrapartidă cu creditul următoarelor conturi:

• 612 — la transmiterea mijloacelor fixe în arendă curentă altei întreprinderi;

• 621—la procurarea obligaţiunilor şi acţiunilor, acordarea împrumuturilor, participarea prin cote în capitalul statutar al altor întreprinderi etc;

• 622 — la transmiterea mijloacelor fixe în arendă finanţată.Pe măsura încasării mijloacelor în vederea achitării creanţelor

aferente veniturilor calculate se creditează contul 228 în contrapartidă cu debitul următoarelor conturi:

• 241 — la depunerea numerarului în casă;• 242 şi 243— la încasarea mijloacelor în contul curent în

valută naţională sau străină deschis la banca comercială respectivă.In procesul activităţii economice a întreprirxierilor pe lingă

creanţele tradiţionale examinate în întrebările precedente apar şi alte creanţe, cum ar fi:

• ale companiilor de asigurări—în urma calculării recuperărilor la intervenirea cazurilor de risc asigurate de gospodării;

• ale organelor, care colectează sumele contribuţiilor pentru asigurări sociale—la depăşirea sumelor virate asupra celor calculate;

• ale altor subiecţi economici—la acceptarea reclamaţiilor unităţilor agricole de către partenerii de afaceri sau la adjudecarea acestora cu perceperea lor ulterioară forţată etc.

Generalizării informaţiei privind existenţa, înregistrarea şi achitarea creanţelor pe termen scurt de mai sus este destinat contul de activ 229 "Alte creanţe pe termen scurt". în debitul acestui

83


cont se reflectă înregistrarea creanţelor pe termen scurt, iar în credit — achitarea lor. Soldul contului este debitor şi reprezintă suma altor creanţe pe termen scurt la finele perioadei de gestiune.

La contul 229 "Alte creanţe pe termen scurt" pot fi deschise următoarele subconturi:

2291 "Creanţe pe termen scurt ale companiilor de asigurări";2292 "Creanţe pe termen scurt ale organelor de asigurări sociale";2293 "Creanţe pe termen scurt privind pretenţiile înaintate şi

recunoscute";2294 "Creanţe pe termen scurt privind alte operaţii".Evidenţa analitică a altor creanţe pe termen scurt se ţine pe fiecare

debitor în parte şi termene de apariţie a acestora.Contul 229 se debitează în contrapartidă cu creditul

următoarelor conturi:• 612 — la reflectarea sumelor pretenţiilor înaintate şi

recunoscute de furnizori sau alţi subiecţi economici, care urmează a fi recuperate de acestea în termene coordonate reciproc;

• 623 — la reflectarea creanţei companiei de asigurări privind suma calculată a despăgubirii de asigurare la intervenirea cazurilor de risc prevăzute în contract etc.

Contul 229 se creditează în contrapartidă cu debitul următoarelor conturi:

• 241 — la stingerea în numerar a reclamaţiei adjudecate sau recunoscute benevol de partenerul de afaceri;

• 242 — la înregistrarea pe contul curent în valută naţională a sumei despăgubirii de asigurare transferată de compania respectivă;

• 714 — la trecerea la pierderi a altor creanţe pe termen scurt compromise.

CAPITOLUL 6. CONTABILITATEA CAPITALULUI STATUTAR ŞI SUPLIMENTAR

6. 1. CONTABILITATEA CAPITALULUI STATUTAR

Capitalul statutar reprezintă activele pecuniare, materiale sau nemateriale depuse de fondatorii întreprinderii şi care sunt necesare pentru ca ea să-şi înceapă activitatea. Codul civil al Republicii Moldova defineşte capitalul statutar ca mărimea minimă a activelor pe care trebuie să le posede o întreprindere.

Mărimea capitalului statutar şi modul constituirii lui sunt reglementate de actele legislative ale ţării, statut, contractul de

84


constituire etc. Astfel, mărimea minimă a acestui capital este egală cu:

•5400 lei-pentru societăţile cu răspundere limitată1;•10000 lei - pentru societăţile pe acţiuni de tip închis;•20000 lei - pentru societăţile pe acţiuni de tip deschis.Până la înregistrarea societăţii cu răspundere limitată în

registrul comercial de stat fiecare asociat (participant) este obligat să depună în numerar în contul curent provizoriu nu mai puţin de 40 % din suma cotei de participare subscrise. Totodată în actul de constituire (contract de constituire sau statut) poate fi stipulat un cuantum mai mare (de exemplu, 50 %). Depunerea completă a cotelor de participaţie urmează a fi încheiată nu mai târziu de 6 luni din momentul (ziua) înregistrării de stat a întreprinderii.

în societăţile pe acţiuni există alte reguli. Dacă achitarea acţiunilor subscrise are loc contra bani (inclusiv în numerar), ea trebuie să se finalizeze până la înregistrarea de stat a întreprinderii. în cazul când plata pentru acţiuni se efectuează în natură (de exemplu, prin depunerea unor edificii, automobile, utilaje etc.) ea trebuie să se încheie în cel mult 30 de zile din momentul înregistrării societăţii.

Vărsămintele în capitalul statutar pot fi efectuate atât în lei, cît şi în valută străină. Sumele exprimate în euro sau dolari S.U.A. se recalculează în lei conform cursului oficial de schimb, stabilit

de Banca

Numărul de asociaţi al acestora poate varia de la una până la 50 de persoane fizice

sau juridice.

85

A^Frecăujearuj^

Naţională a Moldovei la data semnării actelor de constituire. în continuare pe măsura depunerii efective a vărsămintelor constituirea capitalului statutar se reflectă în baza cursului de schimb stipulat iniţial, iar diferenţele care apar din cauza variaţiilor cursului de schimb se raportează la majorarea sau diminuarea capitalului suplimentar.

Depunerea vărsămintelor de fondatorii întreprinderilor nou-create se perfectează cu dispoziţii de încasare, ordine de plată, extrase din cont, acte de primire-predare a activelor materiale sau nemateriale etc. în acte în mod obligatoriu se indică valoarea de piaţă a obiectelor (bunurilor) primite care se determină de un expert (evaluator) independent şi se aprobă de adunarea generală a fondatorilor.

Generalizarea informaţiei privind constituirea şi mărimea capitalului statutar la o dată anumită (de regulă, la începutul şi sfârşitul lunii) se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 311 „Capital statutar". în credit se reflectă majorarea capitalului în cauză pe măsura depunerii mijloacelor de către fondatori, iar în debit - micşorarea lui pe măsura retragerii mijloacelor de către proprietari sau anulării acţiunilor de tezaur răscumpărate de la acţionari. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea capitalului statutar la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 311 „Capital statutar" pot fi deschise subconturi în funcţie de statutul organizatorico-juridic al întreprinderii. Astfel, în societăţile pe acţiuni se recomandă de a deschide subconturi sub aspectul acţiunilor simple şi preferenţiale (privilegiate), acţiunilor care n-au trecut înregistrarea de stat şi care au trecut această înregistrare etc.

Evidenţa analitică a capitalului statutar se ţine aparte pe fiecare acţionar (asociat sau alt proprietar) cu indicarea informaţiilor suplimentare necesare (numele de familie sau denumirea proprietarului, numărul acţiunilor sau cotelor de participaţie şi valoarea lor nominală, adresa juridică sau domiciliul etc).

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de constituirea capitalului statutar al unei întreprinderi private cu statut de societate cu răspundere limitată. Totodată menţionăm că toate înregistrările în conturi pot fi efectuate doar după înregistrarea de stat a întreprinderii şi obţinerea certificatului respectiv.

1. încasarea mijloacelor băneşti de la fondatori (asociaţi) în mărime mai mică sau egală cu suma cotelor de participaţie subscrise2:

86

A^Frecăujearuj^

debit contul 242 sau 243, credit contul 311.2. înregistrarea activelor materiale şi nemateriale primite de

la fondatori (asociaţi) în mărime mai mică decât suma cotelor de participaţie3:

debit conturile 111,123,211 etc, credit contul 311.3.Calcularea creanţei fondatorilor (asociaţilor) la capitolul

cotelor de participaţie nevărsate:debit contul 313, credit contul 311.După achitarea deplină a cotei de participaţie fiecărui

fondator i se înmânează un certificat care confirmă faptul că el este proprietar şi posedă drepturile şi obligaţiile respective.

în societăţile pe acţiuni constituirea capitalului statutar are loc prin plasarea (emisiunea, subscrierea şi achitarea)4 acţiunilor simple sau preferenţiale (privilegiate) care în continuare urmează a fi înregistrate de Comisia Naţională pentru Valorile Mobiliare. Până la înregistrarea rezultatelor plasării acţiunilor de comisia în cauză mijloacele primite de la acţionari (sub formă de bani, active materiale sau nemateriale), precum şi creanţa acestora la capitolul acţiunilor neplătite se înregistrează în mod tradiţional (adică prin analogie cu societăţile cu răspundere limitată), dar în contrapartidă cu creditul subconturilor destinate evidenţei acţiunilor neînregistrate. înregistrarea contabilă compusă este următoarea:

debit conturile 242,211,123 etc,debit contul 313,

Totalitatea acestor cote reprezintă capitalul statutar al întreprinderii.3

Legislaţia în vigoare prevede că cel puţin 40 % din suma cotelor de participaţie

urmează a fi vărsate sub formă de mijloace băneşti în numerar, dacă contractul sau

statutul nu stipulează altă modalitate de vărsare a activelor pecuniare.4

Toate cheltuielile se ţin de plasarea acţiunilor sau înregistrarea modificării

capitalului statutar se înregistrează în debitul contului 713.

87


credit contul 311 (subconturile acţiunilor simple şi preferenţiale neînregistrate).

După înregistrarea acţiunilor plasate din emisiunea iniţială care au drept scop constituirea capitalului statutar se întocmeşte o înregistrare contabilă suplimentară în cadrul contului de bază:

debit contul 313 (subconturile acţiunilor simple şi preferenţiale neînregistrate),

credit contul 313 (subconturile acţiunilor respective înregistrate).Plasarea acţiunilor se poate efectua nemijlocit de fondatori

sau cu ajutorul brokerului care activează în baza licenţei respective. în aşa caz părţile încheie un contract prin care brokerul se obligă de a vinde acţiunile la un preţ nu mai mic decât mărimea prestabilită (în condiţiile primei emisiuni acest preţ nu poate fi mai mic decât valoarea nominală a acţiunilor). Pentru serviciile prestate brokerul obţine de la emitentul acţiunilor o remunerare de comision. Pentru broker comisionul reprezintă un venit, iar pentru emitent - o cheltuială a perioadei de referinţă.

Acţiunile, de regulă, circulă nu în formă materializată, ci prin intermediul înregistrărilor in conturile contabile. Deţinătorilor de acţiuni plătite li se înmânează un certificat care confirmă drepturile lor la obţinerea dividendelor şi participarea în procesul de conducere a societăţii pe acţiuni.

Pe parcursul activităţii întreprinderii poate să apară necesitatea modificării (majorării sau micşorării) capitalului statutar care a fost constituit la crearea ei. Decizia respectivă se ia de organul de conducere al întreprinderii (de exemplu, adunarea generală a acţionarilor, adunarea generală a asociaţilor, consiliul cooperativei agricole de întreprinzător etc.).

Majorarea capitalului statutar are loc, de regulă, prin majorarea valorii nominale a acţiunilor plasate sau a cotelor de participaţie plătite. Drept sursă pentru o astfel de majorare pot servi capitalul suplimentar, rezervele prevăzute de statut, profitul nerepartizat din anii trecuţi ş. a. După înregistrarea de stat a modificării mărimii capitalului statutar se debitează unul din conturile 312,322 sau 332 şi se creditează contul 311.

în anumite condiţii capitalul statutar poate fi majorat şi pe seama aporturilor suplimentare ale acţionarilor, asociaţilor, membrilor cooperativei etc. în aşa caz activele primite de întreprindere cu titlul de aporturi suplimentare se trec la intrări în debitul conturilor din clasele 1 şi 2 (de exemplu, 211, 241 ş. a.) în contrapartidă cu creditul contului 537. Trebuie de menţionat că această înregistrare contabilă se întocmeşte până la înregistrarea

88


de stat a modificărilor incluse în actele de constituire, în continuare (adică după înregistrarea de stat a majorării capitalului statutar) contul 537 se închide în contrapartidă cu creditul contului 311.

Micşorarea capitalului statutar de asemenea poate avea loc prin două căi:

•sau pe seama micşorării valorii nominale a acţiunilor plasate (cotelor de participaţie plătite);

•sau pe seama anulării acţiunilor (cotelor de participaţie) răscumpărate de la deţinătorii lor.

De obicei valoarea nominală a acţiunilor (cotelor de participaţie) se micşorează cu scopul acoperirii pierderilor întreprinderii care s-au format după al doilea sau orice alt an următor de activitate. în aşa caz se debitează contul 311 şi se creditează contul 332.

La anularea acţiunilor sau cotelor de participaţie răscumpărate contul 311 se debitează în contrapartidă cu creditul contului 314. Iar prealabil, când are loc nemijlocit răscumpărarea titlurilor de proprietate prin achitarea mijloacelor băneşti, contul 314 se debitează şi se creditează unul din conturile 241,242 sau 243.

înregistrările contabile în debitul contului 311 de asemenea se efectuează numai după înregistrarea de stat a modificărilor respective din actele de constituire. Plus la aceasta, în toate cazurile modificării mărimii capitalului statutar contabilitatea trebuie să dispună de procesul-verbal respectiv al adunării generale sau altui organ de conducere care a luat decizia în cauză.

în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de constituirea sau modificarea capitalului statutar cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 16. La 7 iunie 2007 fondatorii societăţii cu răspundere limitată "Speranţa" au încheiat un contract de constituire a societăţii cu capitalul statutar în sumă de 20000 lei. Contractul de constituire prevede depunerea aporturilor băneşti în sumă de 12000 lei şi a aporturilor nepecuniare în sumă de 8000 lei.

La rândul său aporturile nepecuniare sunt reprezentate de următoarele bunuri materiale:

89

90

• un computer - cu valoarea de 5600 lei;• benzină - cu valoarea de 2400 lei.La 25 iunie 2007 a fost efectuată înregistrarea de stat a

întreprinderii. Până la momentul înregistrării societăţii fondatorii au virat în contul bancar provizoriu mijloace băneşti în proporţie de 40 % din mărimea capitalului statutar. La 1 septembrie 2007 fondatorii au achitat complet creanţele băneşti şi nebăneşti aferente capitalului nevărsat, primind certificatele respective.

In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de întocmit următoarele înregistrări contabile:

1. încasarea mijloacelor băneşti în contul achitării parţiale a cotelor departicipaţie:

debit contul 242,credit contul311 -în sumă de 8000 lei (20000 x 40:100);2.Reflectarea creanţei fondatorilor la capitolul cotelor de

partici-paţie nevărsate:debit contul 313,credit contul 311 - în sumă de 12000 lei (20000 - 8000);3. încasarea celeilalte părţi a mijloacelor băneşti în contul

achitării complete a cotelor de participaţie pecuniare:debit contul 242,credit contul 313 - în sumă de 4000 lei (12000 - 8000);4.înregistrarea computerului parvenit ca cotă de participaţie în natură:debit contul 121,credit contul 313 - în sumă de 5600 lei;5. înregistrarea benzinei (fără taxa pe valoarea adăugată)

parvenită ca cotă de participaţie în natură:debit contul 211,credit contul 313 - în sumă de 2000 lei [2400 - (2400 :6)];6.Trecerea în cont la decontările cu bugetul a sumei taxei pe

valoarea adăugată aferente benzinei primite:debit contul 534,

credit contul 313 -în sumă de 400 lei [(2400:6) sau (2400 - 2000)]. Notă. în momentul efectuării acestei operaţii întreprinderea deja s-a înregistrat benevol ca plătitor de TVA.

Exemplul 17. La 20 ianuarie 2007 fondatorii societăţii pe acţiuni "Plai" au încheiat un contract de constituire a întreprinderii al cărei capital statutar în sumă de 120000 lei este divizat în 10000 de acţiuni simple cu valoarea nominală 12 lei/acţiunea. Contractul de constituire prevede depunerea de

91

fondatori a unui autoturism în contul achitării a 3000 de acţiuni. Celelalte acţiuni urmează a fi achitate cu mijloace băneşti.

La 7 februarie fondatorii au depus integral mijloacele băneşti în contul bancar provizoriu ca plată pentru 7000 de acţiuni. La 13 februarie a avut loc adunarea generală a acţionarilor la care s-a aprobat valoarea aporturilor nebăneşti (a autoturismului) în capitalul statutar în sumă de 36000 lei. La 21 februarie a fost efectuată înregistrarea întreprinderii, iar la 15 august a fost primit autoturismul de la fondatori ca plată pentru 3000 de acţiuni.

La 2 aprilie totalurile emisiunii au fost înregistrate de Comisia Naţională pentru Valorile Mobiliare.

în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de întocmit următoarele înregistrări contabile:

1. încasarea mijloacelor băneşti ca plată pentru 7000 de acţiuni:debit contul 242,credit contul 311 -în sumă de 84000 lei (7000 x 12);2. Reflectarea creanţei fondatorilor la capitolul aportului în

naturănevărsat:

debit contul 313,credit contul 311 -în sumă de 36000 lei (3000 x 12);3.înregistrarea autoturismului ca plată în natură pentru 3000 de acţiuni: debit contul 123,credit contul 313 - în sumă de 36000 lei;4.înregistrarea de stat a acţiunilor amplasate: debit contul 311,credit contul 311 - în sumă de 120000 lei (84000 + 36000).Exemplul 18. La 12 aprilie 2007 adunarea generală a

întreprinderii legumicole "Progres" S. A. a luat decizia să majoreze valoarea nominală a 500 de acţiuni simple de la 8 până la 12 lei pe seama profitului nerepartizat al anului 2006 în sumă de 16000 lei şi a capitalului suplimentar în sumă de 4000 lei. Capitalul în cauză s-a format în 2005 când acţiunile din prima emisiune au fost vândute la un preţ mai înalt (8,80 lei) decât

Aj^FrecăuJean^

89

valoarea lor nominală. La 17 mai întreprinderea a înregistrat majorarea valorii nominale a acţiunilor cu 20000 lei la Comisia Naţională pentru Valorile Mobiliare, iar la 30 mai organul teritorial al Camerei înregistrării de Stat a înregistrat majorarea respectivă a capitalului statutar.


1. Reflectarea majorării valorii nominale a acţiunilor pe seama profitului nerepartizat al anului precedent:

debit contul 332,credit contul 311 - în sumă de 16000 lei;2. Reflectarea majorării valorii nominale a acţiunilor pe

seama capitalului suplimentar:debit contul 312,credit contul 311 - în sumă de 4000 lei.Exemplul 19. Fondatorii societăţii pe acţiuni "Baştină" au

încheiat un contract cu compania de brokeri "Vector" privind amplasarea a 10000 de acţiuni simple cu valoarea nominală de 30 lei/acţiunea. Conform ordinului emitentului acţiunile urmează a fi plasate la preţul de piaţă care, însă, nu trebuia să fie mai mic decât valoarea lor nominală. în conformitate cu condiţiile contractului comisionul de recompensă constituie 0,5 % din suma acţiunilor amplasate. Acţiunile au fost vândute la preţul mediu de 34 lei, adică la suma totală de 340000 lei. Suma încasată, cu excepţia comisionului de recompensă în mărime de 1700 lei (340000 x

0,5 : 100), a fost transferată în contul curent în valută naţională al societăţii pe acţiuni.


1. înregistrarea în contul bancar a mijloacelor băneşti în mărimea valorii nominale a acţiunilor amplasate:

debit contul 242,credit contul 311 -în sumă de 300000 lei (10000 x 30);2. înregistrarea în contul bancar a mijloacele băneşti în

mărimea diferenţei dintre valoarea de piaţă şi valoarea nominală a acţiunilor amplasate:

debit contul 242,credit contul 312 -în sumă de 38300 lei [(4 x 10000) -1700];

3. Constatarea comisionului de recompensă ca cheltuială a perioadei de gestiune: debit contul 713,credit contul 312 - în sumă de 1700 lei. în conformitate cu datele exemplului de mai sus la compania de brokeri urmează a fi întocmite următoarele înregistrări contabile:

1. încasarea mijloacelor băneşti de la cumpărători ca plată pentru acţiunile amplasate:


debit contul 242,credit contul 539 - în sumă de 340000 lei;2. Reflectarea diminuării datoriei faţă de emitent la suma

comisionului de recompensă:debit contul 539,credit contul 611 - în sumă de 1700 lei;3. Transferarea mijloacelor băneşti emitentului cu excepţia sumei

comisionului de recompensă:debit contul 539,credit contul 242 - în sumă de 33 8300 lei (340000 -1700).Exemplul 20. în conformitate cu contractul de constituire a

întreprinderii mixte moldo-române "Succes" S. R. L. mărimea capitalului statutar este egală cu 260000 lei, din care cota-parte a fondatorilor moldoveni constituie 130000 lei (50%), iar a fondatorilor români-10000 dolari S.U.A. (de asemenea 50 %) cu echivalentul în lei la momentul încheierii contractului (10 ianuarie 2007) conform cursului oficial al Băncii Naţionale aMoldovei (13 lei pentru 1 dolar S.U.A.) de 130000 lei (10000 x 13). La 25 ianuarie 2007 fondatorii au depus integral aporturile în formă bănească. La momentul depunerii aporturilor de investitorii români cursul dolarului S.U.A. faţă de leul moldovenesc a constituit:

• 13,30 lei pentru un dolar (prima variantă);• 12,80 lei pentru un dolar (a doua variantă).La 7 februarie întreprinderea a fost înregistrată la Camera

înregistrării de Stat.In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de

întocmit următoarele înregistrări contabile:1. încasarea mijloacelor băneşti de la fondatorii moldoveni în

contul achitării aporturilor în capitalul statutar al întreprinderii:

debit contul 242,credit contul 311 - în sumă de 130000 lei;

2. încasarea mijloacelor băneşti în valută străină de la fondatorii români în contul achitării aporturilor în capitalul statutar al întreprinderii:

debit contul 243,credit contul 311 - în sumă de 10000 dolari S.U.A. cu echivalentul

de 130000 lei (13,00 x 10000) în cazul primei variante şi cu echivalentul de 128000 lei (12,80 x 10000) în cazul variantei a doua;3. Reflectarea diferenţei favorabile de curs valutar apărute în urma depunerii aporturilor în cazul primei variante:

debit contul 243,credit contul 312-în sumă de 3000 lei [(13,30-13,00) x 10000];

4. Reflectarea diferenţei nefavorabile de curs valutar apărute în urma depunerii aporturilor în cazul variantei a doua:

debit contul 312,credit contul 311 - în sumă de 2000 lei [(13,00 -12,80) x 10000].Exemplul 21. Admitem că la momentul înregistrării de stat (7

februarie 2007) fondatorii societăţii cu răspundere limitată "Succes" au depus 40 % din aporturile băneşti ce li se reveneau. Cursul dolarului

93

S.U.A. faţă de leul moldovenesc este acelaşi ca şi în exemplul precedent. După două luni fondatorii au depus celelalte 60 % de aporturi nevărsate.

La momentul achitării definitive cursul dolarului S.U.A. faţă de leul moldovenesc a constituit:

• 13,50 lei pentru un dolar (prima variantă);• 12,90 lei pentru un dolar (a doua variantă).


1. încasarea mijloacelor băneşti în contul achitării parţiale a aporturilor de fondatorii moldoveni:

debit contul 242,credit contul 311 -în sumă de 52000 lei (130000 x 40 :100);

2. încasarea mijloacelor băneşti în valută străină în contul achitării parţiale a aporturilor de fondatorii români:

debit contul 243,credit contul 311 - în sumă de 4000 dolari S.U.A. (10000 x 40: 100) cu echivalentul de 52000 lei (13,00 x 4000) în cazul primei variante şi cu echivalentul de 51200 lei (12,80 x 4000) în cazul variantei a doua;

3. Reflectarea diferenţei favorabile de curs valutar survenite din depunerea aporturilor în cazul primei variante:

debit contul 243,credit contul 312 -în sumă de 1200 lei [(13,30 -13,00) x 4000];4. Reflectarea diferenţei nefavorabile de curs valutar survenite din

depunerea aporturilor în cazul variantei a doua:debit contul 312,credit contul 311 -în sumă de 800 lei [(13,00 -12,80 ) x 4000];5. Reflectarea cotei-parte a aporturilor nedepuse de fondatorii

moldoveni:debit contul 313,credit contul 311 - în sumă de 78000 lei (130000 - 52000);6. Reflectarea cotei-parte a aporturilor nedepuse de fondatorii români:debit contul 313,credit contul 311 - în sumă de 78000 lei (13,00 x 6000) pentru

ambele variante;7. Stingerea creanţei fondatorilor moldoveni aferente aporturilor

nedepuse în capitalul statutar al întreprinderii:debit contul 242,credit contul 313 - în sumă de 78000 lei;8. Stingerea creanţei fondatorilor români aferente aporturilor

nedepuse în capitalul statutar al întreprinderii:debit contul 243,credit contul 313 - în sumă de 6000 dolari S.U.A. (10000 - 4000) cu

echivalentul de 78000 lei (13,00 x 6000) în cazul primei variante şi cu echivalentul de 77400 lei (12,90 x 6000) în cazul variantei a doua;


9. Reflectarea diferenţei favorabile de curs valutar survenite din depunerea aporturilor în cazul primei variante:

debit contul 243,credit contul312 -în sumă de 3000 lei [(13,50-13,00) x 6000];10. Reflectarea diferenţei nefavorabile de curs valutar survenite

din depunerea aporturilor în cazul variantei a doua:debit contul 312,

credit contul313-în sumă de 600 lei [(13,00-12,90) x 6000].Exemplul 22. în conformitate cu contractul de constituire a

întreprinderii mixte moldo-române "Flacăra" S.R.L. mărimea capitalului statutar este egală cu 100000 dolari S .U. A. Echivalentul acestui capital în monedă naţională conform cursului oficial de schimb (13,00 lei pentru un dolar) la momentul încheierii contractului este de 1300000 lei. Până la înregistrarea de stat a întreprinderii fondatorii au depus în contul curent în valută străină40000 dolari. La data depunerii mijloacelor băneşti cursul de schimb era de 13,30 lei pentru un dolar. După înregistrarea întreprinderii fondatorii au depus încă 60000 dolari la cursul de 13,50 lei pentru un dolar. Cheltuielile de constituire a întreprinderii (plata serviciilor pentru elaborarea documentelor de constituire, procurarea ştampilei ş. a.) au alcătuit 600 dolari (inclusiv taxa pe valoarea adăugată) la cursul de 13,40 lei pentru un dolar şi au fost achitate din contul bancar respectiv.


1. încasarea mijloacelor băneşti în contul achitării parţiale a aporturilor fondatorilor moldoveni şi români în capitalul statutar al întreprinderii:

debit contul 243,credit contul 311 - în sumă de 40000 dolari S .U. A. cu echivalentul

de 520000 lei (40000 x 13,00);2. Reflectarea diferenţei favorabile de curs valutar survenite din

depunerea parţială a aporturilor:debit contul 243,credit contul312-în sumă de 12000 lei [(13,30-13,00) x 40000];3. Calcularea creanţei fondatorilor la capitolul aporturilor nevărsate

în capitalul statutar al întreprinderii:debit contul 313,credit contul 311 - în sumă de 780000 lei [(1300000 - 520000) sau

(13,00 x 60000)];4. Stingerea creanţei de fondatorii moldoveni şi români aferente

aporturilor nevărsate în capitalul statutar al întreprinderii:debit contul 243,credit contul 313 - în sumă de 60000 dolari S.U.A. cu echivalentul

de 780000 lei (13,00 x 60000);

5. Reflectarea diferenţei favorabile de curs valutar survenite dinstingerea creanţei fondatorilor aferente aporturilor nevărsate în capitalulstatutar al întreprinderii:

debit contul 243,

95

credit contul312-în sumă de 30000 lei [(13,50-13,00) x 60000];6. Achitarea cheltuielilor de constituire din căitul curent în valută străină:debit contul 111,

credit contul 243 -în sumă de 8040 lei (13,40 x 600). 6. 2.

CONTABILITATEA CAPITALULUI SUPLIMENTAR

Capitalul suplimentar reprezintă unul din elementele capitalului propriu al întreprinderii. De obicei el se formează pe seama depăşirii preţului de vânzare a acţiunilor asupra valorii lor nominale sau pe seama diferenţelor valutare de curs care apar la depunerea aporturilor în capitalul statutar al întreprinderii (inclusiv plata acţiunilor) în valută străină de investitorii de peste hotare.

Dacă aporturile prevăzute de statut ale fondatorilor străini în capitalul statutar al întreprinderii sunt exprimate în euro, dolari S.U. A. sau altă valută străină, atunci echivalentul lor în lei se determină conform cursului oficial de schimb stabilit de Banca Naţională a Moldovei la momentul semnării (încheierii) contractului de constituire. în continuare (adică din momentul semnării actelor de constituire şi până în ziua depunerii efective a aporturilor în contul bancar respectiv) inevitabil apar diferenţe valutare de curs care se explică prin fluctuaţia cursului oficial de schimb al valutei străine respective faţă de leul moldovenesc. în fiecare caz concret mărimea absolută a diferenţei valutare de curs se determină prin scăderea echivalentului în lei al aportului conform cursului oficial de schimb la data încasării banilor din echivalentul în lei determinat conform cursului Băncii Naţionale a Moldovei la data semnării contractului de constituire.

Sunt diferenţe valutare favorabile şi nefavorabile. Diferenţele favorabile apar atunci când cursul valutei străine faţă de leul moldovenesc creşte (de exemplu, de la 15 lei pentru un euro până la 16 lei), iar diferenţele nefavorabile - când cursul indicat de schimb se micşorează (de exemplu, de la 16 lei pentru un euro până la 15 lei). în conformitate cu S.N.C. 21 diferenţele favorabile se raportează la majorarea capitalului suplimentar, iar cele nefavorabile - la micşorarea lui.

Este important de menţionat că după depunerea completă (integrală) a aporturilor în valută străină în capitalul statutar al mtreprinderii diferenţele valutare aferente acestor aporturi nu se mai determină şi respectiv mărimea capitalului suplimentar nu se modifică. Diferenţele de curs aferente soldurilor de mijloace băneşti în conturile curente în valută străină se determină doar la ziua întocmirii bilanţului contabil, iar sumele lor se raportează la cheltuielile sau veniturile din activitatea financiară.

De regulă, capitalul suplimentar se foloseşte:•sau pentru majorarea valorii nominale a acţiunilor plasate (cotelor

de participaţie plătite), adică pentru majorarea capitalului statutar;


•sau pentru acoperirea diferenţei negative dintre preţul de vânzare a acţiunilor şi valoarea lor nominală care poate să apară în cazul emisiunilor suplimentare de acţiuni (adică după constituirea capitalului statutar anunţat iniţial).

Operaţiile ce ţin de formarea şi modificarea mărimii capitalului suplimentar se perfectează cu dispoziţii de încasare, ordine de plată, extrase din conturile bancare, note de contabilitate, procese-verbale ale adunării generale a proprietarilor etc.

Generalizarea informaţiei privind existenţa şi mişcarea capitalului suplimentar se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 312 „Capital suplimentar". în credit se reflectă majorarea acestui capital, iar în debit - micşorarea. Soldul contului poate fi atât creditor, cît şi debitor. în primul caz el reprezintă mărimea capitalului suplimentar la finele lunii, trimestrului sau anului. în al doilea caz soldul de asemenea se reflectă în capitolul 3 al bilanţului contabil cu includerea în paranteze. Aceasta înseamnă că la determinarea totalului acestui capitol suma în cauză urmează a fi scăzută. Sold debitor la contul 312 se formează atunci când suma totală (existentă la o dată anumită) a diferenţelor valutare nefavorabile este mai mare decât suma diferenţelor favorabile şi depăşirea valorii efective a acţiunilor plasate asupra valorii lor nominale.

La contul 312 „Capital suplimentar" pot fi deschise subconturi în funcţie de sursele formării acestui capital (de exemplu, diferenţa dintre valorile acţiunilor, diferenţe valutare de curs etc).

Evidenţa analitică a capitalului suplimentar se ţine pe tipuri de diferenţe (de exemplu, favorabile şi nefavorabile), aporturi ale unor fondatori străini concreţi la care se referă aceste diferenţe, date ale emisiunilor suplimentare de acţiuni, direcţii de utilizare a mijloacelor şi sub alte aspecte necesare pentru obţinerea informaţiilor utile.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de formarea şi utilizarea capitalului suplimentar.

1.încasarea mijloacelor băneşti în mărimea depăşirii valorii efective a acţiunilor plasate asupra valorii lor nominale:

debit contul 242 sau 243,credit contul 312 (subcontul 3121).2.Reflectarea diferenţei negative dintre valoarea efectivă a

acţiunilor plasate şi valoarea lor nominală în cazul emisiunilor suplimentare de acţiuni:

debit contul 312,credit contul 311 (subconturile acţiunilor simple şi preferenţiale

care n-au trecut înregistrarea la comisia respectivă).3.Reflectarea diferenţelor valutare favorabile aferente aporturilor

depuse de fondatorii străini indiferent de momentul încasării mijloacelor băneşti (până sau după înregistrarea de stat a întreprinderii):

debit contul 243, credit contul 312.

97

4. Reflectarea diferenţelor valutare nefavorabile aferente aporturilor depuse de fondatorii străini în cazul încasării mijloacelor băneşti până la înregistrarea de stat a întreprinderii:

debit contul 312, credit contul 311.5. Reflectarea diferenţelor valutare nefavorabile aferente

aporturilor depuse de fondatorii străini în cazul încasării mijloacelor băneşti după înregistrarea de stat a întreprinderii:

debit contul 312, credit contul 313.6. Utilizarea capitalului suplimentar pentru majorarea valorii

nominale a acţiunilor plasate şi înregistrate la comisia respectivă sau a valorii cotelor de participaţie plătite: debit contul 312, credit contul 311.

6. Decontarea diferenţelor valutare favorabile aferente aporturilor fondatorilor străini în legătură cu ieşirea (retragerea) investiţiilor străine:

debit contul 312, credit contul 622.8. Decontarea diferenţele valutare nefavorabile aferente aporturilor

fondatorilor străini în legătură cu ieşirea (retragerea) investiţiilor străine:debit contul 722, credit contul 312.

6. 3. CONTABILITATEA CAPITALULUI NEVĂRSAT

Capitalul nevărsat reprezintă creanţa fondatorilor la capitolul aporturilor nedepuse în capitalul statutar. Această creanţă apare în legătură cu faptul că conform articolului 113 din Codul civil al Republicii Moldova fondatorii societăţii cu răspundere limitată au dreptul de a depune la momentul înregistrării de stat a întreprinderii doar o parte (nu mai puţin de 40 %) din suma aporturilor indicate în contractul de constituire sau statut.

Operaţiile ce ţin de mişcarea capitalului nevărsat se perfectează cu note de contabilitate, dispoziţii de încasare, ordine de plată, extrase din cont, acte de primire-predare, facturi de expediţie, facturi fiscale etc.

Generalizarea informaţiei privind existenţa şi mişcarea capitalului nevărsat se efectuează cu ajutorul contului de activ 313 „Capital nevărsat". în debit se reflectă formarea creanţei fondatorilor privind aporturile nedepuse în capitalul statutar (adică majorarea capitalului nevărsat), iar în credit - stingerea acestei creanţe (sau micşorarea capitalului nevărsat). Soldul contului este debitor şi reprezintă mărimea creanţei fondatorilor la capitolul aporturilor acestora la finele lunii, trimestrului sau anului. El se reflectă în capitolul 3 al bilanţului contabil cu includerea în paranteze. Aceasta înseamnă că la detemiinarea totalului capitolului în cauză suma dată urmează a fi scăzută.

La contul 313 „Capital nevărsat" pot fi deschise subconturi în funcţie de subiectul la care se referă creanţele fondatorilor (de exemplu,


aporturi prevăzute de actele de constituire, acoperirea pierderilor din anii precedenţi etc).

Evidenţa analitică se ţine pe fondatori cu indicarea datei apariţiei creanţei şi termenului ei de stingere.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de formarea şi stingerea capitalului nevărsat.

1. Reflectarea sumei aporturilor nedepuse în capitalul statutar, precum şi a valorii nominale a acţiunilor subscrise, dar încă neachitate la momentul înregistrării de stat a întreprinderii:

debit contul 313, credit contul 311.2. Reflectarea diferenţelor valutare favorabile aferente creanţei

fondatorilor străini la capitolul aporturilor nedepuse (de exemplu în euro sau dolari S.U.A.):

debit contul 313, credit contul 312.Notă. Această operaţie are loc la data întocmirii bilanţului contabil.3. Reflectarea diferenţelor valutare nefavorabile aferente creanţei

fondatorilor străini la capitolul aporturilor nedepuse:debit contul 312, credit contul 313.Notă. Această operaţie de asemenea are loc la data întocmirii

bilanţului contabil.4. încasarea mijloacelor băneşti în contul stingerii creanţei

fondatorilor privind aporturile nedepuse în capitalul statutar al întreprinderii:

debit conturile 241 - 243, credit contul 313.5. Preluarea diferitor active nepecuniare în contul stingerii creanţei

fondatorilor privind aporturile nedepuse în capitalul statutar al întreprinderii:

debit conturile 111,123,211 etc, credit contul 313.6. Trecerea taxei pe valoarea adăugată în cont la decontările cu

bugetul în cazul preluării activelor nepecuniare de la fondatori cu scopul stingerii creanţei lor privind aporturile nedepuse în capitalul statutar:

99

100

debit contul 534, credit contul 313.Notă. Dacă stingerea creanţei are loc prin primirea

mijloacelor fixe, această operaţie este scutită de taxa pe valoarea adăugată şi se perfectează cu factură de expediţie.

7. Raportarea taxei pe valoarea adăugată la cheltuielile perioadei în cazul preluării activelor nepecuniare (cu excepţia mijloacelor fixe) de la fondatori cu scopul stingerii creanţei lor privind aporturile nedepuse în capitalul statutar:

debit contul 713,credit contul 313.Notă. Această operaţie are loc în cazul când întreprinderea

încă nu este înregistrată ca plătitor al taxei pe valoarea adăugată.

6.4. CONTABILITATEA CAPITALULUI RETRAS

Capitalul retras reprezintă valoarea acţiunilor sau cotelor de participaţie răscumpărate de la asociaţi (participanţi) sau acţionari. De exemplu, societăţile pe acţiuni pot răscumpăra acţiunile proprii de la deţinătorii lor cu scopul vânzării ulterioare personalului sau întreprinderilor cointeresate, micşorării capitalului statutar prin anularea acţiunilor răscumpărate, majorării cursului acţiunilor aflate în circulaţie (la diferiţi acţionari), sporirii sumei dividendelor în raport la o acţiune aflată în circulaţie, transmiterii lor gratuite unor persoane cu merite deosebite etc.

Trebuie de menţionat că acţiunile sau cotele de participaţie răscumpărate nu oferă dreptul de a primi dividende sau de a participa la procesul de conducere a întreprinderii (cu alte cuvinte, ele sunt lipsite de dreptul de vot la luarea deciziilor manageriale). Până la momentul anulării ele rămân în componenţa capitalului statutar. Aceasta înseamnă că în cazul răscumpărării acţiunilor sau cotelor de participaţie mărimea capitalului statutar nu se modifică.

Acţiunile sau cotele de participaţie răscumpărate se trec la intrări la valoarea efectivă de răscumpărare. In funcţie de conjunctura pieţei capitalului această valoare poate să coincidă sau nu cu valoarea nominală. Dacă valoarea de răscumpărare este mai mică sau mai mare decît valoarea nominală, atunci după ieşirea acţiunilor (cotelor de participaţie) răscumpărate diferenţa se raportează la majorarea sau micşorarea capitalului suplimentar. Prin ieşirea capitalului retras se subînţelege anularea, vânzarea sau transmiterea gratuită a acţiunilor sau cotelor de participaţie.

Operaţiile se ţin de mişcarea capitalului retras se perfectează cu dispoziţii de plată, ordine de plată, extrase din cont, dispoziţii


de încasare, procese-verbale ale adunării generale a proprietarilor întreprinderii, note de contabilitate etc.

Generalizarea informaţiei privind existenţa şi mişcarea capitalului retras se efectuează cu ajutorul contului de activ 314 „Capital retras", în debit se reflectă sumele plătite pentru acţiunile proprii sau cotele de participaţie răscumpărate, iar în credit - valoarea acţiunilor (cotelor de participaţie) ieşite. Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea acţiunilor sau a cotelor de participaţie răscumpărate la finele lunii, trimestrului sau anului. El se reflectă în capitolul 3 al bilanţului contabil cu includerea în paranteze.

La contul 314 „Capital retras" pot fi deschise subconturi, nomenclatorul cărora depinde de forma organizatorieo-juridieă de activitate a întreprinderii. Astfel, în societăţile pe acţiuni subconturile se deschid în funcţie de tipul acţiunilor răscumpărate (simple sau preferenţiale).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de acţiuni răscumpărate cu diferenţierea în funcţie de valoarea lor nominală şi preţul de răscumpărare, cote de participaţie concrete cu indicarea ponderii lor în capitalul statutar şi a proprietarului iniţial, precum şi sub alte aspecte care asigură informaţiile necesare pentru utilizatorii interni.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea capitalului retras.

1. Răscumpărarea acţiunilor proprii sau a cotelor de participaţie contra mijloace băneşti:

debit contul 314,credit conturile 241-243.2. Decontarea valorii acţiunilor (cotelor de participaţie)

răscumpărate în cazul anulării acestora:debit contul 311, credit contul 314.

3. încasarea mijloacelor băneşti din vânzarea acţiunilor (cotelor de participaţie) răscumpărate:

debit conturile 241-243, credit contul 314.

4.Decontarea diferenţei pozitive dintre valoarea de răscumpărare a acţiunilor (cotelor de participaţie) şi valoarea lor nominală în cazul anulării acestora:


5.Decontarea diferenţei negative dintre valoarea de răscumpărare a acţiunilor (cotelor de participaţie) şi valoarea lor nominală în cazul anulării acestora:

101

102


6.Decontarea diferenţei pozitive dintre valoarea de vânzare a acţiunilor (cotelor de participaţie) răscumpărate şi valoarea lor de răscumpărare:


7.Decontarea diferenţei negative dintre valoarea de vânzare a acţiunilor (cotelor de participaţie) răscumpărate şi valoarea lor de răscumpărare:


8.Decontarea valorii acţiunilor transmise acţionarilor în contul plăţii dividendelor calculate:


9.Decontarea valorii acţiunilor transmise cu titlu gratuit unor per-soane cu merite deosebite:

debit contul 713, credit contul 314.In continuare este prezentat un exemplu privind mişcarea

capitalului nevărsat cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile

Exemplul 23. La 10 iulie 2007 societatea pe acţiuni "Plai natal" a răscumpărat 4000 de acţiuni simple cu valoarea nominală de 30 lei şi a plătit din casă cîte 40 lei pentru fiecare acţiune. La 17 iulie adunarea generală a acţionarilor a decis să anuleze 2200 de acţiuni răscumpărate. La 25 iulie organul teritorial al Camerei înregistrării de Stat a înregistrat diminuarea capitalului statutar al întreprinderii în mărimea valorii nominale a acţiunilor anulate. La 4 august întreprinderea a vândut 800 de acţiuni altor persoane juridice la preţul de 45 lei, iar la 20 august a vândut şi celelalte 1000 de acţiuni la preţul de 35 lei cu încasarea mijloacelor băneşti în contul curent în valută naţională.


1. Răscumpărarea acţiunilor proprii de la acţionari cu achitarea mijloacelor băneşti din casă:

debit contul 314,credit contul 241 - în sumă de 160000 lei (4000 x 40);2. Diminuarea capitalului statutar la valoarea nominală a

acţiunilor anulate:debit contul 311,


credit contul 314 - în sumă de 66000 lei (2200 x 30);3. Decontarea depăşirii valorii de răscumpărare a acţiunilor

asupra valorii lor nominale:debit contul 312,credit contul 314-în sumă de 22000 lei [(40-30) x 2200];4. încasarea mijloacelor băneşti în contul curent în valută

naţională ca plată pentru 800 de acţiuni revândute la preţul de 45 lei:

debit contul 242,credit contul 314 - în sumă de 36000 lei (800 x 45);5. Decontarea depăşirii valorii acţiunilor revândute asupra

valorii lor de procurare:debit contul 314,credit contul 312-în sumă de 4000 lei [(45-40) x 800];6. încasarea mijloacelor băneşti în contul curent în valută

naţională ca plată pentru 1000 de acţiuni revândute la preţul de 3 5 lei:

debit contul 242,credit contul314-în sumă de 35000 lei (1000 x 35);7. Decontarea sumei depăşirii valorii de procurare a acţiunilor

revândute asupra valorii lor de vânzare:

103

AJjrecăuJe^

103

debit contul 312,credit contul 314-în sumă de 5000 lei [(40-35) x 1000].Operaţiile aferente conturilor 311-314 se reflectă în registrul nr. 3

„Capital propriu" cu sistematizarea lor pe conturi sintetice în tabele distincte. Astfel, în tabelul 1 „Contabilitatea capitalului statutar" se înregistrează operaţiile în creditul contului 311, în tabelul 2 „Contabilitatea capitalului suplimentar" - operaţiile în creditul contului 312, în tabelul 3 „Contabilitatea capitalului nevărsat" - operaţiile în creditul contului 313, iar în tabelul 4 „Contabilitatea capitalului retras" - operaţiile în creditul contului 314. în tabelele enumerate mai sus toate sumele se divizează pe conturi corespondente. Totodată în tabelul 10 datele conturilor 311 — 314 se generalizează sub următorul aspect:

• soldul la începutul lunii - în coloniţele 1 şi 2;• rulajul pe luna de gestiune (curentă) - în coloniţele 3 şi 4;

• rulajul cumulativ de la începutul anului - în coloniţele 5 şi 6; soldul la sfârşitul lunii - în coloniţele 7 şi 8.


CAPITOLUL 7. CONTABILITATEA REZERVELOR

7. 1. CONTABILITATEA REZERVELOR STABILITE DE LEGISLAŢIE

în condiţiile economiei de piaţă întreprinderile au dreptul, iar în unele cazuri sunt obligate de a constitui rezerve pentru acoperirea pierderilor posibile, stimularea materială a personalului, procurarea tehnicii agricole moderne şi alte scopuri prevăzute de legislaţia în vigoare, statut, adunarea generală a fondatorilor sau alt organ autorizat de conducere.

Toate rezervele fac parte din componenţa capitalului propriu şi se divizează în următoarele grupe:

• rezerve stabilite de legislaţie;• rezerve prevăzute de statut;• • alte rezerve.Din numărul rezervelor stabilite de legislaţie cea mai

importantă şi semnificativă este capitalul de rezervă. în conformitate cu Codul civil al Republicii Moldova toate societăţile cu răspundere limitată şi societăţile pe acţiuni sunt obligate de a constitui capital de rezervă, mărimea căruia nu trebuie să fie mai mică de 10 % de la suma capitalului statutar. Rezerva se creează pe seama defalcărilor din profitul net. Mărimea defalcărilor anuale nu poate fi mai mică de 5 % de la suma profitului indicat. Când mărimea capitalului de rezervă atinge suma prevăzută de actele de constituire, defalcările încetează. Dacă în consecinţa gospodăririi nesatisfacătoare valoarea activelor nete ale întreprinderii (totalul capitolului 3 al bilanţului contabil) va deveni mai mică decât suma capitalului statutar şi a capitalului de rezervă, defalcările urmează a fi preluate (continuate).

Capitalul de rezervă poate fi utilizat doar în două scopuri:• pentru acoperirea pierderilor;• pentru majorarea capitalului statutar.In afară de aceasta, societăţile pe acţiuni pot constitui pe

seama defalcărilor din profitul net o rezervă specială pentru plata dividendelor fixe (garantate) pe acţiunile preferenţiale.

Operaţiile ce ţin de mişcarea rezervelor stabilite de legislaţie se perfectează cu procese-verbale ale adunării generale a fondatorilor

(acţionarilor, asociaţilor) şi note de contabilitate.Generalizarea informaţiei privind existenţa şi mişcarea

rezervelor stabilite de legislaţie se efectuează cu ajutorul contului

105


de pasiv 321 „Rezerve stabilite de legislaţie". în credit se reflectă constituirea rezervelor, iar în debit - utilizarea lor după destinaţie. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea rezervelor în cauză la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la contul 321 „Rezerve stabilite de legislaţie" nu este prevăzută, întrucât nomenclatorul acestor rezerve este nesemnificativ.

Evidenţa analitică se ţine pe rezerve concrete cu specificarea surselor de formare şi direcţiilor de utilizare.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea rezervelor stabilite de legislaţie.1.Constituirea capitalului de rezervă pe seama profitului pronosticat al anului de gestiune:


2.Constituirea (sau completarea) capitalului de rezervă pe seama profitului nerepartizat din anii precedenţi:


3.Acoperirea pierderilor din anii precedenţi pe seama capitalului de rezervă:


4.Majorarea capitalului statutar (valorii nominale a acţiunilor aflate în circulaţie sau a cotelor de participate plătite) pe seama capitalului de rezervă:


5.Calcularea dividendelor fixe (garantate) pe acţiunile preferenţiale aflate în circulaţie pe seama rezervei constituite în aceste scopuri:


în continuare este prezentat un exemplu privind mişcarea rezervelor stabilite de legislaţie cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 24. La 1 iulie 2007 soldul capitalului de rezervă neutilizat al societăţii pe acţiuni "Viitorul" constituia 15000 lei. în conformitate cu statutul întreprinderii mărimea capitalului statutar este de 100000 lei, iar capitalul de rezervă urmează a fi format în proporţie de 20 % din capitalul statutar. La 12 iulie adunarea generală a acţionarilor a decis să utilizeze o parte din capitalul de

106


rezervă pentru acoperirea pierderilor anilor precedenţi în mărime de 12000 lei şi concomitent să încheie formarea capitalului de rezervă până la mărimea prevăzută de statut, folosind în acest scop profitul anului de gestiune.


1. Utilizarea capitalului de rezervă pentru acoperirea pierderilor anilor precedenţi:

debit contul 321,credit contul 332 - în sumă de 12000 lei;2. Utilizarea profitului anului de gestiune pentru constituirea

capitalului de rezervă:debit contul 334,credit contul 321 - în sumă de 5000 lei [(100000x20:100) -15000].

7. 2. CONTABILITATEA REZERVELOR PREVĂZUTE DE STATUT Şl ALTOR REZERVE

In componenţa rezervelor prevăzute de statut se includ acele rezerve, ale căror constituire, destinaţie şi mărime sunt stipulate în statutul întreprinderii. Drept sursă de formare a rezervelor în cauză serveşte profitul net al întreprinderii (adică profitul rămas la dispoziţia subiectului economic după impozitare). Ca exemplu pot servi rezervele pentru stimularea materială a personalului titular, pentru dezvoltarea socială a întreprinderii (întreţinerea caselor de cultură, taberelor de odihnă, instituţiilor preşcolare) etc.

Din componenţa altor rezerve fac parte acele rezerve, constituirea cărora nu este prevăzută de legislaţia în vigoare sau statutul întreprinderii,

107

AJFrecău^^

însă care se formează în baza hotărârii adunării generale a fondatorilor (acţionarilor, asociaţilor) sau a altui organ autorizat de conducere (cârmuire, consiliu etc). Ca exemplu pot servi rezervele pentru modernizarea producerii, procurarea tehnicii agricole performante ş. a. Rezervele în cauză de asemenea se formează pe seama profitului net al întreprinderii.

La unele întreprinderi din componenţa altor rezerve face parte de asemenea fondul de reevaluare (indexare) a mijloacelor fixe. Acest fond a apărut în legătură cu reevaluarea mijloacelor de muncă şi altor active similare efectuată de întreprinderi până la 30 septembrie 1997 în conformitate cu Hotărârea GuvemuluiRepubliciiMokiovanr. 30 din 16 ianuarie 1996. După încheierea procesului de privatizare organul suprem de conducere al fiecărei întreprinderi urma să decidă ca rezultatele reevaluării să fie raportate la majorarea capitalului statutar. însă din cauze subiective unele gospodării n-au efectuat corectarea în cauză a elementelor capitalului propriu. Ca urmare, fondul de reevaluare (indexare) a mijloacelor fixe a încetat să reflecte sume reale (autentice), deoarece multe obiecte reevaluate la care ele se referă au ieşit deja din patrimoniu în consecinţa casării, vânzării, demolării sau defrişării. De aceea fondul în cauză urmează a fi decontat, ceea ce va contribui la sporirea autenticităţii posturilor de bilanţ.

în afară de aceasta, cota-parte a fondului în cauză care se referă la mijloacele fixe ieşite poate fi direcţionată pentru acoperirea pierderilor din anii precedenţi.

Operaţiile ce ţin de mişcarea rezervelor prevăzute de statut şi a altor rezerve se perfectează de obicei cu procese-verbale ale adunării generale a fondatorilor şi note de contabilitate.

Generalizarea informaţiei privind existenţa şi mişcarea rezervelor prevăzute de statut şi a altor rezerve se efectuează cu ajutorul conturilor de pasiv 322 „Rezerve prevăzute de statut" şi 323 „Alte rezerve", în credit se reflectă constituirea rezervelor, iar în debit - utilizarea lor după destinaţie. Soldul acestor conturi este creditor şi reprezintă mărimea rezervelor în cauză la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la conturile sintetice nominalizate nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe rezerve concrete cu specificarea surselor de formare şi direcţiilor de utilizare. Astfel, la contul 323 pot fi deschise conturile analitice „Rezervă pentru procurarea tehnicii constituită", „Rezervă pentru procurarea tehnicii utilizată" etc. în primul cont analitic se reflectă constituirea

108

AJFrecău^^

rezervei pentru reproducerea garantată a mijloacelor fixe pe seama profitului net al întreprinderii, iar în cel de-al doilea - utilizarea efectivă a rezervei după destinaţie pe măsura achitării facturilor comerciale ale furnizorilor pentru tractoarele, combinele şi alte maşini agricole cumpărate.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea rezervelor prevăzute de statut şi a altor rezerve.

1. Constituirea rezervei pentru stimularea materială a personalului titular al întreprinderii:

debit contul 334 sau 332, credit contul 322.2. Acoperirea integrală sau parţială a valorii foilor de odihnă

procurate de întreprindere pentru angajaţii săi pe seama rezervei pentru stimularea materială:

debit contul 322, credit contul 246.3. Decontarea fondului de reevaluare (indexare) a mijloacelor

fixe cu scopul majorării capitalului statutar:debit contul 323, credit contul 311.4. Constituirea rezervei pentru procurarea tehnicii pe seama

profitului preconizat al anului de gestiune:debit contul 334, credit contul 323.5. Utilizarea rezervei pentru procurarea tehnicii după destinaţie:debit contul 323,credit contul 323.în continuare este prezentat un exemplu legat de mişcarea

altor rezerve cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 25. La 1 aprilie 2007 mărimea fondului de reevaluare (indexare) a mijloacelor fixe din componenţa altor rezerve aflate la bilanţul societăţii pe acţiuni "Avântul" a constituit 450000 lei. Din suma respectivă

109

AJFrecăuJeanu^^

109

60 % (sau 270000 lei) se referă la mijloacele fixe reevaluate ieşite. Suma pierderilor neacoperite ale anilor precedenţi la aceeaşi dată constituie 320000 lei, iar soldul capitalului de rezervă este egal cu 80000 lei. La 11 aprilie adunarea generală a acţionarilor a decis să acopere aceste pierderi pe seama surselor permise oficial.


1.Acoperirea pierderilor anilor precedenţi pe seama unei părţi a fondului de reevaluare a mijloacelor fixe, care se referă la obiectele reevaluate ieşite:

debit contul 323,credit contul 332 - în sumă de 270000 lei;2.Acoperirea altei părţi a pierderilor anilor precedenţi pe seama

capitalului de rezervă:debit contul 321,credit contul 332 - în sumă de 50000 lei (320000 - 270000).Operaţiile aferente conturilor 321-323 se reflectă în registrul nr. 3

„Capital propriu". în tabelul 5 „Contabilitatea rezervelor" al acestui registru se înscriu toate operaţiile în creditul conturilor nominalizate cu divizarea sumelor pe conturi debitoare corespondente. Totodată în tabelul 10 se generalizează datele conturilor enumerate mai sus cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune (curentă), rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii.

CAPITOLUL 8. CONTABILITATEA PROFITULUI NEREPARTIZAT (PIERDERII NEACOPERITE)

8. 1. CONTABILITATEA CORECTĂRII REZULTATELOR PERIOADELOR PRECEDENTE

în procesul întocmirii raportului financiar anual pot fi comise diferite erori de ordin metodologic sau aritmetic. Dacă aceste erori sunt depistate până la aprobarea şi prezentarea raportului financiar anual5, ele se corectează prin înregistrări contabile suplimentare sau de stornare din luna decembrie a anului de gestiune.

Dar deseori erorile se depistează mai târziu, adică după aprobarea şi prezentarea raportului financiar anual. în aşa caz ele de asemenea se corectează, însă rezultatele corectărilor se reflectă nu în raportul financiar din anul trecut (de gestiune), ci în raportul din anul curent. Astfel, dacă erorile au fost depistate după prezentarea raportului financiar pe anul 2006, toate corectările urmează a fi reflectate în registrele (şi respectiv în rapoartele financiare) din anul 2007.

Erorile depistate după prezentarea raportului financiar pe anul trecut (de gestiune) se divizează în două grupe:

• erori care au generat majorarea sau diminuarea veniturilor şi cheltuielilor (de exemplu, în procesul determinării valorii de intrare a activelor materiale, calculării uzurii mijloacelor fixe şi a epuizării resurselor naturale, reflectării creanţelor şi datoriilor etc);

• alte erori (de exemplu, lipsurile de bunuri materiale, pierderile din rebut ş. a.).

Trebuie de menţionat că apartenenţa sumelor denaturate (eronate) de venituri şi cheltuieli la anii trecuţi (perioadele precedente) urmează a fi confirmată în mod obligatoriu cu documentele respective: acte de verificare a decontărilor, acte ale controalelor tematice sau integrale, hotărâri ale instanţelor de judecată, facturi fiscale, facturi de expediţie, acte de achiziţionare

a mărfurilor, note de contabilitate etc. în caz contrar erorile sunt calificate ca încălcări din anul curent, iar corectările lor urmează a fi reflectate în conturile claselor 6 şi 7.

5 El se prezintă organului teritorial de statistică până la 31 martie al anului care

urmează după anul de referinţă.

Generalizarea informaţiei privind profitul sau pierderile din anii precedenţi care au fost depistate în anul curent se efectuează cu ajutorul contului de regularizare 331 „Corectarea rezultatelor perioadelor precedente". în credit se reflectă majorarea profitului sau micşorarea pierderilor din anii precedenţi, iar în debit - micşorarea profitului sau majorarea pierderilor în cauză. Soldul contului poate fi atât debitor (dacă pierderile din anii precedenţi depăşesc profitul), cît şi creditor (dacă profitul din anii precedenţi depăşeşte pierderile). Acest sold reprezintă mărimea netă a rezultatelor financiare din anii precedenţi depistate în anul curent conform situaţiei la finele lunii, trimestrului sau anului. Soldul debitor, ca şi cel creditor, se reflectă în capitolul 3 al bilanţului contabil, însă cu includerea în paranteze. De aceea la determinarea totalului acestui capitol el se scade.

La contul 331 „Corectarea rezultatelor perioadelor precedente" pot fi deschise subconturi în funcţie de natura rezultatelor corectate (profit sau pierderi).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de rezultate corectate, ani la care se referă aceste rezultate (de exemplu, „Corectarea pierderilor din anul 2005", „Corectarea profitului din anul 2006" etc.) şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

Trebuie de menţionat că la începutul anului următor contul 331 urmează a fi închis prin decontarea soldului debitor sau creditor la contul 332. Această operaţie are loc în procesul reformării bilanţului contabil care se efectuează după aprobarea şi prezentarea raportului financiar anual organului teritorial de statistică. Concomitent cu contul 331 se închid de asemenea conturile 333 şi 334. Operaţiile de închidere a acestor trei conturi sintetice se reflectă în registrele contabile din luna decembrie a anului de gestiune (adică a anului la care se referă bilanţul contabil prezentat). însă nemijlocit în bilanţul prezentat în legătură cu reformarea lui nu se efectuează nici un fel de corectări. Corectările se efectuează numai în coloniţa 5 a bilanţului contabil din anul următor. Ca urmare, în rândurile prevăzute pentru conturile 331,333 şi 334 nu vor mai figura nici un fel de sume, deşi în aceleaşi rânduri în coloniţa 4 a bilanţului contabil din 31 decembrie sume pot exista (în mărime egală cu soldurile conturilor nominalizate).

în afară de aceasta, de la profitul depistat din anii precedenţi se calculează impozit pe venit, aplicându-se cota prevăzută pentru anul la care se referă acest profit. Şi respectiv în caz de depistare a

pierderilor datoria curentă privind impozitul pe venit se micşorează prin înregistrare contabilă inversă.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de depistarea (corectarea) rezultatelor perioadelor precedente.

1. Majorarea (corectarea) valorii de intrare a activelor procurate în anii precedenţi în legătură cu faptul că anterior ea a fost diminuată:

debit conturile 111,123,211 etc, credit contul 331.Notă. Majorarea valorii acestor active se permite doar în

cazul când ele încă n-au fost decontate (adică se află la depozite, în subdiviziuni şi în alte locuri de păstrare sau utilizare).

2. Micşorarea (corectarea) valorii de intrare a activelor procurate în anii precedenţi în legătură cu faptul că anterior ea a fost exagerată (majorată nejustificat):

debit contul 331,credit conturile 111,123, 211 etc.3. Decontarea (corectarea) sumelor excesive ale amortizării,

uzurii şi epuizării calculate în anii precedenţi:debit conturile 113,124,126 şi 214, credit contul 331.4. Calcularea suplimentară a amortizării, uzurii şi epuizării în

legătură cu faptul că în anii precedenţi sumele în cauză au fost diminuate:

debit contul 331,credit conturile 113,124,126 şi 214.5. Majorarea (corectarea) sumelor creanţelor în legătură cu

faptul că în anii precedenţi ele au fost diminuate şi au condiţionat micşorarea veniturilor:

debit conturile 134,221,228 etc, credit contul 331.6. Micşorarea (corectarea) sumelor creanţelor în legătură cu faptul


că în anii precedenţi ele au fost exagerate şi au condiţionat majorarea nejustificată a veniturilor: debit contul 331,

credit conturile 134,221,228 etc.7. Micşorarea (corectarea) sumelor datoriilor în legătură cu

faptul că în anii precedenţi ele au fost exagerate şi au condiţionat majorarea nejustificată a cheltuielilor:

debit conturile 411,511,531 etc, credit contul 331.8. Majorarea (corectarea) sumelor datoriilor în legătură cu

faptul că în anii precedenţi ele au fost diminuate şi au condiţionat micşorarea nejustificată a cheltuielilor:

debit contul 331,credit conturile 411, 511, 531 etc.9. Micşorarea (corectarea) sumelor impozitului pe venit în

legătură cu faptul că în anii precedenţi ele au fost exagerate:debit contul 534, credit contul 331.10. Majorarea (corectarea) sumelor impozitului pe

venit în legătură cu faptul că în anii precedenţi ele au fost diminuate:

debit contul 331, credit contul 534.11. Calcularea impozitului pe venit de la sumele

profitului depistat din anii precedenţi:debit contul 331, credit contul 534.12. Micşorarea datoriilor curente privind impozitul pe

venit în legătură cu depistarea pierderilor din anii precedenţi:debit contul 534, credit contul 331.

Notă. Operaţiile 11 şi 12 au loc la finele anului de gestiune înainte de închiderea contului 331.

în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de depistarea erorilor şi corectarea rezultatelor perioadei precedente cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 26. în octombrie 2006 întreprinderea a procurat un autoturism. Cheltuielile de parcurs ale autoturismului de la firma-furnizor până la întreprindere au constituit 400 lei. Din neatenţia contabilului-şef suma cheltuielilor în cauză a fost inclusă în componenţa cheltuielilor generale şi administrative, deşi în conformitate cu paragraful 13 al S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" aceste cheltuieli urmau a fi

114


incluse în valoarea de intrare a autoturismului. Eroarea comisă a condiţionat majorarea cheltuielilor şi respectiv micşorarea impozitului pe venit pe anul 2006. Eroarea a fost depistată în mai 2007 în consecinţa controlului tematic efectuat de colaboratorul organului fiscal teritorial. în conformitate cu rezultatele controlului întreprinderea a virat la buget impozitul pe venit aferent rezultatului financiar al anului 2006 depistat în anul 2007 şi a corectat eroarea comisă anterior.

La finele anului 2007 în baza datelor registrelor de evidenţă s-a constatat că suma totală a profitului anului precedent depistată în anul curent a constituit 3000 lei. De la suma indicată întreprinderea a calculat impozitul pe venit şi a stins definitiv obligaţiile sale faţă de buget, transferând suma mijloacelor băneşti corespunzătoare din contul curent în valută naţională.


1.Majorarea (corectarea) valorii de intrare a autoturismului cu mărimea cheltuielilor de parcurs:

debit contul 123,credit contul 331 - în sumă de 400 lei;2.Virarea la buget a impozitului pe venit calculat în

conformitate cu rezultatele controlului tematic:debit contul 534,credit contul 242 - în sumă de 60 lei (400 x 15 :100);3.Calcularea impozitului pe venit din suma totală a profitului

anului 2006 depistat pe parcursul anului 2007:debit contul 331,credit contul 534 - în sumă de 450 lei (3000 x 15 :100);4.Transferarea mijloacelor băneşti în contul achitării

definitive a impozitului pe venit calculat din suma totală a profitului anului2006 depistat pe parcursul anului 2007:

debit contul 534,credit contul 242 - în sumă de 390 lei (450 - 60).Exemplul 27. Creanţa pe termen scurt a cumpărătorului

român în sumă de 10000 euro a fost reflectată de întreprindere în bilanţul contabil pe anul 2006 conform cursului oficial de schimb la data apariţiei ei (16 lei pentru un euro), dar nu conform cursului la 31 decembrie 2006 (16,50 lei pentru un euro). Prin aceasta au fost încălcate prevederile paragrafului 14 al S.N.C. 21 "Efectele variaţiilor cursului valutar", în conformitate cu care la întocmirea bilanţului contabil toate posturile băneşti în valută străină (soldul mijloacelor în conturile curente, creanţele şi datoriile) trebuie reflectate în lei moldoveneşti conform cursului oficial de schimb la data încheierii perioadei de gestiune. Eroarea

115


comisă a generat micşorarea veniturilor şi respectiv a rezultatului financiar al anului 2006. Greşeala în cauză a fost depistată şi corectată de întreprindere de sine stătător în aprilie 2007, stingând totodată obligaţiile corespunzătoare faţă de buget.


1. Majorarea (corectarea) creanţei pe termen scurt la suma diferenţei de curs valutar:

debit contul 221,credit contul 331-în sumă de 5000 lei [(16,50-16,00) x 10000];2. Calcularea impozitului pe venit din suma profitului anului

2006 depistat în anul 2007:debit contul 331,credit contul 534 - în sumă de 750 lei (5000 x 15 :100);

3. Transferarea la buget a impozitului pe venit calculat în baza corectării erorii depistate:

debit contul 534,credit contul 242 - în sumă de 750 lei.

8. 2. CONTABILITATEA PROFITULUI NEREPARTIZAT (PIERDERII NEACOPERITE) AL ANILOR PRECEDENŢI

Profitul nerepartizat (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi se determină în următoarea consecutivitate: profitul nerepartizat (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi la începutul anului - profitul nerepartizat al anilor precedenţi utilizat în anul de gestiune (sau pierderea anilor precedenţi acoperită în anul de gestiune) ± corectarea rezultatelor perioadelor precedente efectuată în anul de gestiune ± profitul net (pierderea) al anului de gestiune - profitul utilizat al anului de gestiune. In practică mărimea profitului nerepartizat (pierderii neacoperite) al anilor precedenţi se determină, de regulă, în primul trimestru al anului următor după anul de gestiune când se efectuează reformarea bilanţului contabil.

Prin decizia adunării generale a fondatorilor profitul nerepartizat al anilor precedenţi poate fi utilizat pentru:

•constituirea rezervelor;•majorarea capitalului statutar;

• remunerarea membrilor consiliului şi ai comisiei de revizie în societăţile pe acţiune;

•acordarea ajutorului material personalului întreprinderii etc. Pierderea neacoperită din anii precedenţi poate fi casată (de

asemenea prin decizia adunării generale a fondatorilor) pe seama:

116


•micşorării rezervelor existente;•diminuării capitalului statutar;•depunerii vărsănimtelor cu destinaţie specială în bani sau în

natură de fondatori etc.Operaţiile ce ţin de mişcarea profitului nerepartizat (pierderii

neacoperite) al anilor precedenţi de obicei se perfectează cu procese-verbale ale adunării generale a fondatorilor şi note de contabilitate.

Generalizarea informaţiei privind existenţa şi mişcarea profitului nerepartizat (pierderii neacoperite) al anilor precedenţi se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi". în credit se reflectă majorarea profitului respectiv sau acoperirea pierderii, iar în debit - majorarea pierderii respective sau utilizarea profitului. Soldul contului poate fi atât creditor (în cazul prezenţei profitului nerepartizat), cît şi debitor (în cazul prezenţei pierderii neacoperite) şi reprezintă mărimea rezultatului financiar al anilor precedenţi la finele lunii, trimestrului sau anului. Soldul debitor, ca şi cel creditor, se reflectă în capitolul 3 al bilanţului contabil, însă cu includerea în paranteze. De aceea la determinarea totalului acestui capitol el se scade.

117

118

La contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" pot fi deschise subconturi în funcţie de natura rezultatului financiar înregistrat (adică profit sau pierdere).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de rezultate financiare înregistrate, ani de apariţie a acestora şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea profitului nerepartizat (pierderii neacoperite) al anilor precedenţi.

1.Decontarea sumei corectării profitului din perioadele precedente în procesul reformării bilanţului contabil:

debit contul 331, credit contul 332.2.Decontarea sumei corectării pierderilor din perioadele

precedente în procesul reformării bilanţului contabil:debit contul 332, credit contul 331.3.Decontarea profitului net al perioadei (anului) de gestiune

în procesul reformării bilanţului contabil:debit contul 333, credit contul 332.Notă. Această decontare se efectuează numai în mărimea

rezultatului financiar care a rămas la întreprindere după excluderea profitului utilizat al anului de gestiune (adică după întocmirea înregistrării contabile: debit contul 333, credit contul 334).

4.Decontarea pierderii perioadei (anului) de gestiune în procesul reformării bilanţului contabil:

debit contul 332, credit contul 333.5.Calcularea dividendelor în favoarea proprietarilor pe seama

profitului nerepartizat al anilor precedenţi:debit contul 332, credit contul 537.6. Majorarea capitalului statutar (adică a valorii nominale a

acţiunilor plasate sau a cotelor de participaţie plătite) pe seama profitului nerepartizat al anilor precedenţi: debit contul 332, credit contul 311.

6.Constituirea (completarea) rezervelor pe seama profitului nerepartizat al anilor precedenţi:

debit contul 332,

119

credit conturile 321-323.8.Calcularea remunerării membrilor consiliului şi ai comisiei

de revizie a societăţii pe acţiuni pe seama profitului nerepartizat al anilor precedenţi:

debit contul 332, credit contul 531.9.Calcularea contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat

în proporţie de 20 % de la suma remunerării de mai sus:debit contul 332, credit contul 533.10. Calcularea primelor pentru asigurarea obligatorie

de asistenţă medicală în proporţie de 2,5 % de la suma remunerării de mai sus:

debit contul 332, credit contul 535.11. Calcularea ajutorului material angajaţilor

întreprinderii pe seama profitului nerepartizat al anilor precedenţi:debit contul 332, credit contul 532.Notă. Suma ajutorului material se include în venitul total

(brut) al salariaţilor cu reţinerea ulterioară a impozitului pe venit.12. Acoperirea pierderii din anii precedenţi pe seama

capitalului statutar al întreprinderii (cu alte cuvinte, pe seama aporturilor iniţiale depuse de fondatori):

debit contul 311, credit contul 332.13. Acoperirea pierderii din anii precedenţi pe seama

rezervelor existente:debit conturile 321-323, credit contul 332.14. Acoperirea pierderii din anii precedenţi pe seama

vărsămintelor cu destinaţie specială care au fost efectuate de fondatori:

)VTrecî^^

debit contul 537, credit contul 332.Notă. Vărsămintele efectuate prealabil de fondatori se

înregistrează de obicei în debitul contului 241 sau 242 şi creditul contului 537.

în continuare este prezentat un exemplu privind mişcarea profitului nerepartizat (pierderii nerepartizate) al anilor precedenţi cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 28. în anul 2006 profitul net al societăţii pe acţiuni "Viitorul" a constituit 210000 lei. La 10 martie 2007 raportul financiar anual a fost prezentat organului statistic teritorial, iar la 12 martie s-a efectuat reformarea bilanţului contabil. La 25 martie a avut loc adunarea generală a acţionarilor care a decis să utilizeze profitul nerepartizat al anului 2006 în modul următor:

•80000 lei - pentru achitarea dividendelor rezidenţilor din Republica Moldova;

•20000 lei - pentru achitarea dividendelor nerezidenţilor din Republica Moldova;

•60000 lei - pentru majorarea valorii nominale a acţiunilor simple amplasate;

•30000 lei - pentru completarea capitalului de rezervă;•10000 lei - pentru remunerarea membrilor consiliului

societăţii pe acţiuni şi calcularea contribuţiilor respective pentru asigurarea socială şi medicală.


1. Reflectarea sumei profitului net al anului 2006:debit contul 351,credit contul 333 - în sumă de 210000 lei;2. Decontarea sumei profitului net al anului 2006 la

reformarea bilanţului contabil:debit contul 333,credit contul 332 - în sumă de 210000 lei;3. Calcularea dividendelor rezidenţilor din Republica

Moldova pe seama profitului nerepartizat al anului 2006:debit contul 332,credit contul - 537 în sumă de 80000 lei;

4.Calcularea dividendelor nerezidenţilor din Republica Moldova pe seama profitului nerepartizat al anului 2006:

debit contul 332,credit contul 537- în sumă de 20000 lei;

120


5.Reţinerea impozitului pe venit în mărime de 10 % din suma dividendelor calculate nerezidenţilor din Republica Moldova:

debit contul 537,credit contul 534 - în sumă de 2000 lei;6.Majorarea valorii nominale a acţiunilor simple pe seama

profitului nerepartizat al anului 2006:debit contul 332,credit contul 311- în sumă de 60000 lei;7. Completarea capitalului de rezervă pe seama profitului

nerepartizat al anului 2006:debit contul 332,credit contul 321 - în sumă de 30000 lei;8. Calcularea remunerării membrilor consiliului societăţii pe

acţiuni pe seama profitului nerepartizat al anului 2006:debit contul 332,credit contul 531 -în sumă de 8163 lei(10000:122,5 x 100);9. Calcularea contribuţiilor pentru asigurarea socială

obligatorie de stat în mărime de 20 % de la suma remunerării de mai sus:

debit contul 332,credit contul 533 -în sumă de 1633 lei (8163 x 20 :100);10.Calcularea contribuţiilor pentru asigurarea medicală

obligatorieîn mărime de 2,5 % de la suma remunerării de mai sus:

debit contul 332,credit contul 535 - în sumă de 204 lei (8163 x 2,5 :100).

8. 3. CONTABILITATEA PROFITULUI NET (PIERDERII) AL PERIOADEI DE GESTIUNE

Profitul net (pierderea) al perioadei de gestiune reprezintă rezultatul financiar al activităţii întreprinderii pe parcursul anului de referinţă. El se determină ca diferenţa dintre suma tuturor veniturilor şi suma tuturor cheltuielilor înregistrate în conturile contabile din clasele 6 „Venituri" şi

121


7 „Cheltuieli". Dacă suma veniturilor depăşeşte suma cheltuielilor, se obţine profit. Dacă, însă, suma cheltuielilor depăşeşte suma veniturilor, se obţine pierdere.

Rezultatul financiar al întreprinderii se determină trimestrial şi la sfârşitul anului. Pe primele trei trimestre profitul (pierderea) se află prin calcul, adică fără întocmirea înregistrărilor contabile. Rezultatul financiar în ansamblu pe an (adică conform situaţiei la 31 decembrie) se determină în baza înregistrărilor contabile respective privind închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli.

Profitul net (pierderea) al perioadei de gestiune se reflectă în bilanţul contabil şi raportul privind rezultatele financiare, iar la determinarea lui se conduc de prevederile S.N.C. 8 care a intrat în vigoare începând cu 1 ianuarie 2004.

Operaţiile se ţin de constatarea şi decontarea profitului net (pierderii) al perioaderde gestiune se perfectează de obicei cu note de contabilitate.

Generalizarea informaţiei privind rezultatul financiar obţinut de întreprindere în anul de gestiune se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 333 „Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune". în credit se reflectă suma profitului net sau decontarea (acoperirea) pierderii, iar în debit - suma pierderii obţinute, decontarea profitului utilizat pe parcursul anului şi decontarea profitului net în procesul reformării bilanţului contabil. Soldul contului până la reformarea bilanţului poate fi atât creditor (în cazul prezenţei profitului), cît şi debitor (în cazul prezenţei pierderii). Elreprezintă mărimea rezultatului financiar al întreprinderii în ajunul reformării bilanţului contabil. în procesul reformării bilanţului soldul în cauză se decontează la rezultatul financiar al anilor precedenţi. Decontarea se efectuează printr-o înregistrare contabilă de încheiere din luna decembrie. Cu alte cuvinte, toate înregistrările contabile în contul333 au loc doar în registrul din ultima lună a anului de gestiune. în acest registru datorită refomiarii bilanţului soldul contului conform situaţiei la 31 decembrie este egal cu zero.

La contul 333 „Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune" pot fi deschise subconturi în funcţie de natura rezultatului financiar obţinut (profit sau pierdere).

Evidenţa analitică se ţine pe direcţiile stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea rezultatului financiar al perioadei de gestiune.

122


1. Reflectarea profitului net al perioadei de gestiune: debit contul 351,credit contul 333.2. Reflectarea pierderii anului de gestiune: debit contul 333,credit contul 351.

3.Decontarea sumei profitului utilizat în anul de gestiune în procesul reformării bilanţului contabil:


4.Decontarea profitului net al anului de gestiune în procesul reformării bilanţului contabil:


5.Decontarea pierderii anului de gestiune în procesul reformării bilanţului contabil:


8. 4. CONTABILITATEA PROFITULUI UTILIZAT AL ANULUI DE GESTIUNE

întreprinderile pot utiliza profitul anului de gestiune atât pe parcursul celor patru trimestre (adică în avans), cît şi nemijlocit la sfârşitul anului când suma definitivă a rezultatului financiar este deja cunoscută. De obicei profitul este utilizat pentru calcularea (plata) dividendelor intermediare (de exemplu, pentru prima jumătate a anului) şi constituirea sau completarea diferitor rezerve. Decizia privind utilizarea profitului este luată:

• în societăţile pe acţiuni - de consiliul societăţii;• în societăţile cu răspundere limitată - de adunarea generală

a fondatorilor (asociaţilor).Trebuie de menţionat că la calcularea (plata) dividendelor

intermediare întreprinderea reţine din suma acestor dividende impozit

123

AJjjrecău^^

pe venit potrivit cotei stabilite de Codul fiscal pentru persoanele juridice pe anul respectiv (de exemplu, în anul 2007 cota impozitului constituie 15 %). Suma impozitului se virează la buget în avans, micşorând totodată suma dividendelor anunţate pentru plată. în afară de aceasta, impozitul calculat se înregistrează ca datorie preliminară care la sfârşitul anului după determinarea sumei definitive a impozitului pe venit se stornează. în încheiere, impozitul plătit în avans se trece în cont6.

Operaţiile se ţin de utilizarea profitului anului de gestiune se perfectează de obicei cu procese-verbale şi note de contabilitate.

Generalizarea informaţiei la capitolul profitului utilizat al anului de gestiune se efectuează cu ajutorul contului de activ 334 „Profit utilizat al anului de gestiune". în debit se reflectă suma profitului utilizat până la reformarea bilanţului contabil, iar în credit - decontarea acestei sume în procesul reformării bilanţului. Pe parcursul anului soldul contului este debitor şi reprezintă mărimea profitului utilizat la finele lunii, trimestrului sau anului. El se reflectă în capitolul 3 al bilanţului contabil cu includerea în paranteze. După reformarea bilanţului soldul contului devine egal cu zero.

Deschiderea subconturilor la contul 334 „Profit utilizat al anului de gestiune" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe direcţiile de utilizare a profitului, precum şi sub alte aspecte stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de utilizarea profitului anului de gestiune.

1.Calcularea dividendelor intermediare pe seama profitului anului de gestiune:

debit contul 334, credit contul 537.2.Constituirea (completarea) rezervelor pe seama profitului

anului de gestiune:debit contul 334,credit conturile 321-323.

3. Decontarea profitului utilizat al anului de gestiune în procesul reformării bilanţului contabil: debit contul 333, credit contul 334.

în practică întreprinderile pot aplica şi alte modalităţi de reflectare a impozitului pe

venit aferent dividendelor intermediare, dar rezultatul final va fi acelaşi.

124


fii continuare este prezentat un exemplu privind mişcarea profitului anului de gestiune cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

.Exemplul 29. în iulie 2007 societatea pe acţiuni "Succes" a anunţat pentru plată dividende intermediare în sumă de 50000 lei. La finele anului venitul impozabil al întreprinderii a constituit 200000 lei.


1.Calcularea dividendelor intermediare cu excluderea impozitului pe venit care urmează a fi plătit de întreprindere:

debit contul 334,credit contul 537-în sumă de42500 lei [50000 - (50000 x 15:100)];2.Calcularea impozitului pe venit din suma dividendelor

intermediare anunţate pentru achitare:debit contul 731,creditoontul 535 - în sumă de 7500 lei (50000 x 15 :100);3.Transferarea sumei impozitului pe venit:debit contul 225,credit contul 242 - în sumă de 7500 lei;

4. Calcularea impozitului pe venit conform rezultatelor activităţii întreprinderii în anul 2007:

debit contul 731,credit contul 534-în sumă de 30000 lei (200000 x 15 :100);

5. Trecerea în cont la decontările cu bugetul a impozitului pe venit reţinut din dividendele intermediare:


6. Decontarea sumei profitului utilizat al anului de gestiune la reformarea bilanţului contabil:


125


Operaţiile aferente conturilor 331-334 se reflectă în registrul nr. 3 „Capital propriu". în registru sunt prevăzute următoarele tabele pentru înscrierea tuturor operaţiilor în creditul conturilor nominalizate cu divizarea sumelor pe conturi debitoare corespondente:

• tabelul 6 „Corectarea rezultatelor perioadelor precedente";• tabelul 7 „Evidenţa profitului nerepartizat (pierderii

neacoperite) al anilor precedenţi şi a profitului net (pierderii) al perioadei de gestiune";

• tabelul 8 „Evidenţa profitului utilizat al anului de gestiune". Totodată în tabelul 11 se generalizează datele conturilor

enumerate mai sus cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune (curentă), rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii.

126


CAPITOLUL 9. CONTABILITATEA CAPITALULUI SECUNDAR ŞI A REZULTATULUI FINANCIAR TOTAL

9. 1. CONTABILITATEA DIFERENŢELOR DIN REEVALUAREA ACTIVELOR PE TERMEN LUNG

întreprinderile ţin evidenţa activelor pe termen lung (mijloace fixe, terenuri, resurse naturale, pachete de programe aplicative pentru computere ş. a.):• sau la valoarea de intrare - aceasta este metoda de bază recomandată de standardele naţionale de contabilitate;• sau la valoarea reevaluată - aceasta este metoda admisibilă alternativă care poate fi selectată de întreprindere şi inclusă în politica de contabilitate.

De obicei valoarea de intrare reprezintă suma mijloacelor consumate de întreprindere la procurarea activelor pe termen lung (valoarea de cumpărare, consumurile de transportare, instalare, aducere în stare de lucru etc.) sau la crearea acestora cu forţe proprii (înfiinţarea şi cultivarea plantaţiilor perene tinere, construirea clădirilor, ridicarea digurilor pentru bazinele acvatice artificiale ş. a.).

Valoarea reevaluată reprezintă valoarea activelor determinată de o comisie specială sau un expert independent în procesul reevaluării, pornind de la condiţiile actuale de activitate. Această valoare se stabileşte în procesul utilizării activelor (adică după punerea lor în funcţiune) şi are drept scop ajustarea valorii de intrare la preţurile care sunt în vigoare la momentul reevaluării. Dacă reevaluarea a fost efectuată corect şi s-a ţinut cont de influenţa tuturor factorilor, atunci valoarea reevaluată practic devine egală cu valoarea venală. Iar valoarea venală, la rândul său, se formează în cazul când participanţii pieţei organizate (adică vânzătorul şi cumpărătorul) sunt părţi cointeresate, informate şi independente.

Reevaluarea urmează a fi efectuată la sfârşitul anului, iar rezultatele ei se perfectează printr-un proces-verbal de formă liberă. Reevaluarea obiectelor, preţurile cărora se modifică permanent sub influenţa progresului tehnico-ştiinţific (de exemplu, computere, programe aplicative, autoturisme

127

128

ş. a), poate fi organizată anual. Celelalte active, preţurile cărora sunt relativ stabile (de exemplu, clădiri cu destinaţie de producţie, animale productive sau de tracţiune etc.) pot fi reevaluate mai rar - o dată în 3-5 ani.

Consumurile ce ţin de desfăşurarea reevaluării (serviciile experţilor independenţi, retribuirea muncii rm comisiei de reevaluare, contribuţiile pentru asigurarea socială şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală ş. a.) se înregistrează în conturile în care se reflectă consumurile sau cheltuielile privind întreţinerea şi exploatarea activelor reevaluate.

Rezultatele reevaluării activelor pe termen lung se exprimă prin:•ecart de reevaluare - el reprezintă suma la care se majorează

valoarea de intrare a activelor;• reduceri de reevaluare - acestea sunt sumele care

diminuează valoarea de intrare a activelor.Sumele ecartului de reevaluare sunt raportate la majorarea

capitalului propriu, iar sumele reducerilor de reevaluare - la micşorarea lui. Când activele reevaluate sunt trecute la ieşiri, sumele ecartului de reevaluare se includ în veniturile din activitatea de investiţii, iar sumele reducerilor de reevaluare - în cheltuielile acestui tip de activitate.

Reevaluarea activelor uzurabile (programe aplicative, mijloace fixe, cariere de piatră brută ş. a.) poate fi efectuată prin două modalităţi:

• în baza valorii de intrare (prima variantă);• în baza valorii de bilanţ (a doua variantă).în cazul primei variante reevaluării sunt supuse trei mărimi:

valoarea de intrare, suma uzurii acumulate din momentul punerii în funcţiune şi valoarea probabilă rămasă. în cazul variantei a doua se reevaluează doar o singură mărime - valoarea de bilanţ a activului. Bineînţeles, varianta a doua este mai simplă şi necesită mai puţine înregistrări contabile. însă în cazul ei în mod obligatoriu trebuie decontată uzura acumulată până la reevaluare.

Trebuie de menţionat că independent de varianta selectată a reevaluării rezultatul ei pe active concrete va fi unul şi acelaşi.

Operaţiile se ţin de mişcarea diferenţelor din reevaluarea activelor pe termen lung se perfectează de obicei cu procese-verbale ale comisiei de reevaluare şi note de contabilitate.Generalizarea informaţiei la capitolul diferenţelor nominalizate se

efectuează cu ajutorul contului de pasiv 341 „Diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung". în credit se reflectă

sumele ecartului de reevaluare şi sumele reducerilor de reevaluare


aferente activelor reevaluate ieşite, iar în debit - sumele reducerilor de reevaluare şi sumele ecartului de reevaluare

aferente activelor reevaluate ieşite, în afară de aceasta, dacă întreprinderea a selectat prima variantă de reevaluare a activelor

uzurabile, atunci în creditul contului se reflectă suplimentar sumele reducerilor de reevaluare a uzurii (amortizării, epuizării)

acumulate, iar în debit - sumele ecartului de reevaluare a acesteia. Soldul contului poate fi atât creditor (când sumele ecartului de

reevaluare depăşesc sumele reducerilor respective), cît şi debitor (când sumele reducerilor de reevaluare depăşesc sumele ecartului

respectiv). El reprezintă rezultatul definitiv al reevaluării activelor pe termen lung la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 341 „Diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung" pot fi deschise subconturi pe tipuri comasate de active reevaluate.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de diferenţe (ecart sau reduceri), obiecte reevaluate şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de apariţia şi decontarea diferenţelor din reevaluarea activelor pe termen lung.

1. Reflectarea ecartului de reevaluare a activelor pe termen lung: debit conturile 111,123,133 etc,credit contul 341.Notă. Rezultatele reevaluării investiţiilor pe termen lung

(acţiuni, cote de participaţie ş. a.) nu modifică nemijlocit valoarea lor de intrare şi se acumulează într-un cont distinct de regularizare.

2. Reflectarea reducerilor de reevaluare a activelor pe termen lung: debit contul 341,credit conturile 111,123,133 etc.3.Reflectarea ecartului de reevaluare a uzurii (amortizării,

epuizării)activelor uzurabile în cazul utilizării primei variante de reevaluare:

debit contul 341,credit conturile 113,124 şi 126.

129


4. Reflectarea reducerilor de reevaluare a uzurii (amortizării, epuizării) activelor uzurabik în cazul utilizării primei variante de reevaluare:

debit conturile 113,124 şi 126, credit contul 341.5. Constatarea consumurilor aferente reevaluării mijloacelor

fixe utilizate în ramura fitotehniei:debit contul 811,credit conturile 521, 531, 533 etc.6. Decontarea sumelor ecartului de reevaluare aferente

activelor reevaluate ieşite:debit contul 341, credit contul 621.7. Decontarea sumelor reducerilor de reevaluare aferente

activelor reevaluate ieşite:debit contul 721, credit contul 341.8. Calcularea datoriei amânate privind impozitul pe venit de

la suma ecartului de reevaluare:debit contul 341, credit contul 425.9. Calcularea activului amânat privind impozitul pe venit de

la suma reducerilor de reevaluare:debit contul 135, credit contul 341.Notă. La ieşirea activelor pe termen lung reevaluate se

admite decontarea reciprocă a activelor şi datoriilor amânate privind impozitul pe venit aferente diferenţelor din reevaluare.

10.Decontarea ecartului de reevaluare a activelor pe termen lungexistente în legătură cu legalizarea capitalului:

debit contul 341, credit contul 623.în continuare este prezentat un exemplu legat de reevaluarea

activelor pe termen lung cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 30. în decembrie 2006 întreprinderea a efectuat reeva-luarea a două mijloace fixe în baza valorii de bilanţ (adică după

varianta a doua) şi a obţinut următoarele rezultate:• la tractorul cu roţi - ecart de reevaluare în sumă de 2000 lei;• la computer - reducere de reevaluare în sumă de 500 lei.

130


în aprilie 2007 ambele obiecte au fost casate din bilanţ în legătură cu expirarea termenului funcţionării utile.


1. Reflectarea ecartului de reevaluare aferent valorii de bilanţ a tractorului:

debit contul 123,credit contul 341 - în sumă de 2000 lei;2. Reflectarea reducerii de reevaluare aferente valorii de

bilanţ a computerului:debit contul 341,credit contul 123 - în sumă de 500 lei;3. Calcularea datoriei amânate privind impozitul pe venit de

la suma ecartului de reevaluare:debit contul 341,credit contul 425 - în sumă de 300 lei (2000 x 15 :100);4. Calcularea activelor amânate privind impozitul pe venit de

la suma reducerii de reevaluare:debit contul 135,credit contul 341 - în sumă de 75 lei (500 x 15 :100);5. Decontarea sumei ecartului de reevaluare la veniturile

perioadei în legătură cu ieşirea tractorului:debit contul 341,credit contul 621 - în sumă de 2000 lei;6. Decontarea sumei reducerii de reevaluare la cheltuielile

perioadei în legătură cu casarea computerului:debit contul 721,credit contul 341 - în sumă de 500 lei;7. Anularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit în

legătură cu ieşirea tractorului:debit contul 731,

131

ATrecău^^ 131


credit contul 341 - în sumă de 300 lei;8.Anularea activelor amânate privind impozitul pe venit în

legătură cu ieşirea computerului:debit contul 341,credit contul 731 - în sumă de 75 lei;9.Stingerea reciprocă a activelor amânate şi datoriilor

amânate privind impozitul pe venit în cuantumul mărimii lor minime:


9. 2. CONTABILITATEA SUBVENŢIILOR

Subvenţiile reprezintă un ajutor bănesc sau material acordat cu titlu gratuit întreprinderii de guvern sau alte organe de stat în schimbul respectării anumitor condiţii legate de activitatea ei economico-financiară.

întreprinderile pot beneficia de subvenţii pentru cele mai diverse scopuri. Astfel, în componenţa bugetului de stat pe anul2007 este aprobat fondul de subvenţionare a producătorilor agricoli în mărime de 240 mii. lei7. Mijloacele fondului sunt repartizate în modul următor:

• subvenţionarea producătorilor de sfeclă de zahăr -15 mii. lei; stimularea producerii materialului săditor pomicol şi înfiinţării

plantaţiilor pomicole -17 mii. lei;• compensarea sumelor plătite ale taxei pe valoarea adăugată

în cazul procurării mijloacelor de uz fitosanitar şi îngrăşămintelor minerale -45 mii. lei;

• încurajarea dezvoltării culturii nucului - 3 mii. lei;• compensarea sumelor plătite ale taxei pe valoarea adăugată

în cazul livrării produselor agricole de fabricaţie proprie pe teritoriul ţării -100mil.leietc.

Gospodăriile care desfăşoară activităţile de mai sus pot beneficia de mijloacele respective în conformitate cu Regulamentul privind modul de utilizare a mijloacelor fondului pentru subvenţionarea producătorilor agricoli nr. 15 - XVI din 9 februarie 2007.

De asemenea în conformitate cu Regulamentul privind modul de utilizare a mijloacelor destinate subvenţionării lucrărilor agricole, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 900 din 8 august 2007, gospodăriile agricole pot beneficia de subvenţii în sumă de 84 mii. lei pentru pregătirea şi însămânţarea terenurilor cu culturi de toamnă. Mijloacele în cauză urmează a fi utilizate ca

Pe parcursul anului acest fond a fost majorat cu 200 mii. lei ("Agricultura

Moldovei", 2007, nr. 7-8, p. 9).

133

despăgubire pentru consecinţele secetei şi ale căderilor de grindină.

în afară de aceasta, în conformitate cu Legea viei şi vinului nr. 57 - XVI din 10 martie 2006 în cazul înfiinţării plantaţiilor viticole pe o suprafaţă nu mai mică de 5 hectare gospodăriilor li se acordă subvenţii în mărime de 25 mii lei pentru fiecare hectar.

Modul de acordare a subvenţiilor depinde de destinaţia acestora. Astfel, producătorii de sfeclă de zahăr pot beneficia de subvenţii atât pentru suprafaţa însămânţată, cît şi pentru recolta livrată întreprinderilor prelucrătoare. Mărimea subvenţiilor constituie:

• pentru fiecare hectar însămânţat - 200 lei;• pentru fiecare hectar recoltat când cantitatea obţinută de

rizocarpi variază de 25 până la 30 tone -100 lei;• pentru fiecare hectar recoltat când cantitatea obţinută de

rizocarpi variază de 30 până la 35 tone - 150 lei etc.Pentru a obţine sumele solicitate întreprinderile trebuie să

prezinte comisiei speciale din cadrul Direcţiei raionale pentru agricultură şi alimentaţie o cerere la care se anexează următoarele documente:

• raportul statistic privind suprafaţa terenurilor însămânţate;• actul de verificare a suprafeţelor însămânţate;• contractul de achiziţionare a sfeclei încheiat cu fabrica respectivă;• actul de verificare a decontărilor cu fabrica sau facturile

fiscale care confirmă livrările de sfeclă pentru procesare.Documentele nominalizate urmează a fi prezentate comisiei:• până la 1 august - în cazul subvenţionării suprafeţelor;• până la 10 decembrie - în cazul subvenţionării recoltei de

sfeclă de zahăr.Pentru a beneficia de subvenţii în cazul înfiinţării plantaţiilor

viticole gospodăriile urmează să prezinte Agenţiei Agroindustriale „Moldova-Vin" următoarele documente:


AJFrecăuJean^ 133

• cerere;• certificat de înregistrare;• procesul-verbal privind înfiinţarea plantaţiilor în cauză

confirmat de primărie şi Direcţia raională pentru agricultură şi alimentaţie;

• proiectul înfiinţării plantaţiilor viticole;• documentele care confimiăprocurareaşica^• informaţii despre conturile bancare etc.Totodată trebuie de menţionat că subvenţiile se acordă numai în

cazul când soiul ampelografic al plantaţiilor înfiinţate este inclus în registrul de stat al soiurilor de plante.

Pentru a obţine subvenţii în scopul compensării sumelor plătite ale taxei pe valoarea adăugată aferente livrărilor de produse agricole de fabricaţie proprie pe teritoriul ţării gospodăriile urmează să prezinte inspectoratului fiscal teritorial o cerere la care se anexează următoarele documente xerocopiate:

• declaraţia privind taxa pe valoarea adăugată pe luna respectivă;• registrul de evidenţă a procurărilor;• registrul de evidenţă a livrărilor;• ordinul de plată cu indicarea sumei plătite a taxei pe valoarea

adăugată şi perioadei (lunii) pentru care a fost efectuată plata;• extrasul din contul curent în valută naţională.După examinarea cererii şi documentelor anexate subvenţia se

transferă producătorului agricol în termen de 4 zile.Evaluarea ţi constatarea subvenţiilor se efectuează în conformitate

cu S.N.C. 20 „Contabilitatea subvenţiilor şi publicitatea informaţiei privind asistenţa de stat" care a intrat în vigoare începând cu 1 ianuarie 2003.

în conformitate cu standardul de mai sus toate subvenţiile primite de întreprinderi se divizează în trei grupe:

•subvenţii sub formă de mijloace băneşti şi alte active curente care nu-s destinate procurării sau creării activelor pe termen lung;

•subvenţii sub formă de mijloace băneşti şi alte active curente care sunt destinate procurării sau creării activelor pe termen lung;

•subvenţii sub formă de active pe termen lung.De exemplu, în componenţa primei grupe se includ mijloacele băneşti primite de gospodarii cu scopul compensării sumelor plătite ale taxei pe valoarea adăugată aferente îngrăşămintelor minerale şi chimicalelor procurate; în componenţa grupei a doua - sumele băneşti încasate de întreprinderi în cazul înfiinţării viilor şi livezilor; în componenţa grupei a treia - tractoarele, combinele şi altă tehnică agricolă primită ca ajutor de la întreprinderea de stat „Moldresurse" etc.

Activele nepecuniare (terenuri, acţiuni, mijloace fixe ş. a.) primite de întreprinderi cu titlul de subvenţii se estimează, de regulă, la valoarea venală.

135

Există două metode de constatare a subvenţiilor:•metoda venitului;• metoda capitalului.în primul caz subvenţiile se reflectă la început ca mijloace speciale

primite de întreprindere pentru anumite scopuri. în continuare după îndeplinirea condiţiilor legate de acordarea lor subvenţiile se includ în componenţa veniturilor acelei perioade în care au avut loc cheltuielile respective8.

In al doilea caz subvenţiile de asemenea se reflectă la început ca mijloace speciale primite (adică ca datorii). Apoi după îndeplinirea condiţiilor prevăzute (punerea în funcţiune a activelor pe termen lung) ele se raportează la majorarea capitalului secundar. în încheiere, pe măsura înregistrării cheltuielilor respective (de exemplu, sub formă de uzură a mijloacelor fixe sau epuizare a resurselor naturale) sumele subvenţiilor incluse în capitalul secundar se raportează treptat la veniturile perioadei de gestiune.

Metoda venitului se aplică pentru constatarea (reflectarea în conturile contabile) subvenţiilor din prima grupă, iar metoda capitalului - pentru constatarea subvenţiilor din grupele a doua şi a treia.

Operaţiile ce ţin de mişcarea subvenţiilor se perfectează cu ordine de plată, extrase din cont, note de contabilitate, procese-verbale (bonuri) de primire-predare (mişcare) a mijloacelor fixe, facturi de expediţie etc.

Generalizarea informaţiei la capitolul subvenţiilor primite care urmează a fi constatate prin metoda capitalului se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 342 „Subvenţii". în credit se reflectă

includerea subvenţiilor primite anterior în componenţa capitalului secundar după îndeplinirea condiţiilor stipulate, iar în debit - raportarea lor la veniturile activităţii financiare pe măsura suportării cheltuielilor respective9. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea subvenţiilor neconstatate ca venituri la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 342 „Subvenţii" pot fi deschise subconturi în funcţie de forma naturală şi destinaţia subvenţiilor primite.

Evidenţa analitică se ţine pe destinaţii concrete ale subvenţiilor, ani de punere în funcţiune a mijloacelor fixe procurate sau create pe seama subvenţiilor şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea subvenţiilor constatate prin metoda capitalului.

1. încasarea în contul curent în valută naţională a subvenţiilor primite pentru înfiinţarea viilor şi livezilor tinere:

Compensaţiile primite la capitolul taxei pe valoarea adăugată se constată ca

venituri în mod necondiţionat, adică fără reflectarea anumitor cheltuieli.


debit contul 242, credit contul 423.2. Includerea subvenţiilor primite în componenţa capitalului

secundar după intrarea pe rod a viilor şi livezilor înfiinţate anterior:debit contul 423, credit contul 342.3. Raportarea subvenţiilor din componenţa capitalului secundar la

veniturile din activitatea financiară pe măsura calculării uzurii (suportării cheltuielilor):


Notă. Uzura calculată (în procente de la cota-parte a valorii uzurabile a activelor care corespunde subvenţiilor primite) se raportează nu la consumurile activităţii operaţionale, ca de obicei, ci la cheltuielile activităţii financiare (adică în debitul contului 722).

în continuare este prezentat un exemplu legat de mişcarea subvenţiilor cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile

contabile.

Exemplul 31. în aprilie 2005 întreprinderea a înfiinţat 40 hectare de plantaţii de viţă-de-vie. Suma totală a consumurilor în aceste scopuri a constituit 1337 600 lei, inclusiv valoarea butaşilor procuraţi (fără taxa pe valoarea adăugată) -1200000 lei, retribuirea muncii lucrătorilor -80000 lei, contribuţiile pentru asigurarea socială de stat - 16000 lei, primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală-1600 lei, serviciile staţiunii tehnologice de maşini (fără taxa pe valoarea adăugată) - 40000 lei. în august 2006 după examinarea documentelor prezentate Agenţia Agroindustrială "Moldova-Vin" a virat în contul curent în valută naţională al întreprinderii subvenţia solicitată în mărime de 1000000 lei (25000 lei x 40 ha). Pe parcurs în procesul îngrijirii plantaţiilor perene tinere întreprinderea a consumat încă 156400 lei, inclusiv valoarea mijloacelor de protecţie a plantelor (fără taxa pe valoarea adăugată) - 10000 lei, retribuirea muncii lucrătorilor-120000 lei, contribuţiile pentru asigurarea socială de stat - 24000 lei, primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală-2400 lei.

în aprilie 2009 plantaţiile de viţa-de-vie au fost incluse în categoria plantaţiilor intrate pe rod cu durata presupusă de funcţionare utilă 25 de ani.


1. Reflectarea consumurilor aferente înfiinţăm plantaţi tinere: debit contul 121 - în sumă de 1337600 lei,

Subvenţiile primite sub formă de investiţii pe termen lung (acţiuni, obligaţiuni, cote

de participaţie ş. a.) fac excepţie din această regulă. Raportarea lor la venituri are loc

pe măsura obţinerii (anunţării) dividendelor sau procentelor, întrucât utilizarea

acestor investiţii nu generează nici un fel de cheltuieli.

137

credit contul 211 - în sumă de 1200000 lei, credit contul 531 - în sumă de 80000 lei, credit contul 533 - în sumă de 16000 lei, credit contul 535 - în sumă de 1600 lei, credit contul 521 - în sumă de 40000 lei;2. încasarea subvenţiei în contul curent în valută naţională: debit contul 242,credit contul 423 - în sumă de 1000000 lei;3. Reflectarea consumurilor legate de îngrijirea plantaţiilorp^ debit contul 121- în sumă de 156400 lei,credit contul 211 - în sumă de 10000 lei,


credit contul 531 - în sumă de 120000 lei, credit contul 533 - în sumă de 24000 lei, credit contul 535 - în sumă de 2400 lei;4. Includerea plantaţiilor viticole în componenţa plantaţiilor pe rod:debit contul 123,credit contul 121 - în sumă de 1494000 lei (1337600 + 156400);5. Includerea subvenţiei primite anterior în componenţa

capitaluluisecundar:

debit contul 423,credit contul 342 - în sumă de 1000000 lei;6. Calcularea lunară a uzurii plantaţiilor viticole pe rod:debit contul 811-în sumă de 1646,67 lei (494000:25 :12),debit contul 722 - în sumă de 3333,33 lei (1000000:25 :12),credit contul 124 - în sumă de 4980 lei [(1494000 :25 :12) sau

(1646,67+3333,33)];7. Constatarea lunară a sumei subvenţiei ca venituri din

activitateafinanciară pornind de la ponderea ei în valoarea de intrare a plantaţiilorviticole pe rod:

debit contul 342,credit contul 622 - în sumă de 3333,33 lei [4980 x (1000000 :

1494000x100): 100].Operaţiile aferente contului 342 se reflectă în registrul nr. 3

„Capital propriu". în el la pagina 6 este prevăzut tabelul 9„Evidenţa subvenţiilor" pentru înscrierea tuturor operaţiilor în creditul contului în cauză cu divizarea sumelor pe conturi debitoare corespondente. Concomitent în tabelul 11 datele contului 342 se generalizează cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune (curentă), rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii.

9. 3. CONTABILITATEA REZULTATULUI FINANCIAR TOTAL

Rezultatul financiar total se exprimă:•sau prin profit net (când suma tuturor veniturilor depăşeşte

suma tuturor cheltuielilor);•sau prin pierdere (când suma tuturor cheltuielilor depăşeşte

suma tuturor veniturilor).

139

140

Rezultatul financiar total se determină la sfârşitul anului în următoarea consecutivitate:

•se decontează toate veniturile acumulate pe parcursul anului;•se decontează toate cheltuielile acumulate cu excepţia

cheltuielilor privind impozitul pe venit;•se determină rezultatul financiar prealabil (până la

impozitare) ca diferenţa dintre veniturile şi cheltuielile decontate;•se determină venitul impozabil prin adăugarea (cu semnul

„plus" sau ,,minus") diferenţelor permanente şi temporare la rezultatul financiar până la impozitare;

•se calculează mărimea impozitului pe venit pe anul de gestiune ca produsul dintre venitul impozabil şi cota impozitului pe venit stipulată în Codul fiscal;

•se corectează mărimea cheltuielilor privind impozitul pe venit cu sumele calculate sau anulate ale activelor şi datoriilor amânate privind impozitul pe venit;

•se decontează prin înregistrare contabilă inversă cheltuielile privind impozitul pe venit care a fost plătit (vărsat) în rate pentru anul de gestiune;

•se decontează suma definitivă a cheltuielilor privind impozitul pe venit prin scăderea ei din rezultatul financiar până la impozitare. Anume în consecinţa acestei operaţii se obţine profitul net (pierderea) al anului de gestiune sau rezultatul financiar total.

Operaţiile se ţin de detenninarea şi decontarea rezultatului financiar total se perfectează, de regulă, cu note de contabilitate.

Generalizarea informaţiei privind veniturile obţinute şi cheltuielile suportate cu scopul determinării rezultatului financiar total se efectuează cu ajutorul contului de comparare 351 „Rezultat financiar total". în credit se reflectă decontarea veniturilor obţinute şi deducerea pierderii, iar în debit - decontarea cheltuielilor suportate şi deducerea profitului net. înregistrările în cauză au loc în luna decembrie, de aceea soldul contului la finele anului de gestiune este egal cu zero.

Deschiderea subconturilor la căitul 351 „Rezultat financiar total" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de venituri şi cheltuieli, locuri de apariţie ale acestora şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

A. Frecăuţeanu, i. Baian, A. Mălai

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de determinarea şi decontarea rezultatului financiar total.

1.Decontarea tuturor veniturilor acumulate de la începutul anului: debit conturile 611 - 623,credit contul 351.2.Decontarea tuturor cheltuielilor acumulate de la începutul anului: debit contul 351,credit conturile 711 - 731.3.Deducerea profitului net al anului de gestiune: debit contul 351,credit contul 333.4.Deducerea pierderii anului de gestiune: debit contul 333,credit contul 351.Operaţiile aferente contului 351 se reflectă în registrul nr. 3.5.

Pe pagina a doua a registrului în coloniţele 1 -5 se înscriu sumele veniturilor decontate, iar pe pagina a treia în coloniţele 10-16 şi 18 - sumele cheltuielilor decontate. Pierderea dedusă se înscrie în coloniţa 8, iar profitul net - în coloniţa 19.

141


CAPITOLUL 10. CONTABILITATEA DATORIILOR FINANCIARE PE TERMEN LUNG

10. 1. CONTABILITATEA CREDITELOR BANCARE PE TERMEN LUNG

Creditele bancare pe termen lung reprezintă mijloacele băneşti primite de întreprinderi de la băncile comerciale cu condiţia rambursării depline a acestora într-un termen anumit (stabilit din timp)10 şi contra unei plăţi suplimentare care se numeşte dobândă. De obicei aceste credite sunt utilizate pentru procurarea sau crearea activelor pe termen lung (cumpărarea tehnicii agricole, înfiinţarea viilor şi livezilor, construirea şi utilarea secţiilor de procesare a produselor vegetale şi animaliere etc.) în cazul când gospodăriile nu dispun de mijloacele proprii suficiente şi nu există alte posibilităţi rezonabile (convenabile) de acoperire a insuficienţei temporare de resurse financiare.

Primirea creditelor poate avea loc în mod diferit:•sau prin încasarea mijloacelor băneşti nemijlocit în contul

curent al întreprinderii11;•sau prin ridicarea numerarului din casa băncii comerciale

(de exemplu, când este necesar de a plăti salariul personalului implicat în operaţiile de creare a activelor pe termen lung);

•sau prin achitarea directă a cererilor de plată ale furnizorilor şi antreprenorilor etc.

De asemenea în mod diferit poate avea loc şi rambursarea (stingerea) creditelor:

•prin virarea mijloacelor băneşti din conturile întreprinderii în baza ordinelor de plată;

•prin retragerea mijloacelor din conturile întreprinderii nemijlocit de băncile comerciale;

• prin convertirea datoriilor privind creditele nestinse în acţiuni cu înregistrarea de stat a majorării capitalului statutar etc.

Relaţiile reciproce dintre întreprinderea - debitor şi banca comercială - creditor sunt reglementate de contractul de creditare, semnat de ambele părţi. Pe lângă informaţii de ordin general în contract se indică în mod obligatoriu:

Acest termen este mai mare de 12 luni.

Dar în aşa caz există pericolul că banii nu vor fi cheltuiţi după destinaţie. în afară

de aceasta, ei pot fi retraşi de inspectoratul fiscal cu scopul stingerii restanţelor la

impozite, taxe şi plăţi obligatorii.

142


•scopul acordării creditului;•suma creditului;•modul şi programul rambursării creditului;•mărimea ratei anuale a dobânzii şi tipul ei (fixă sau variabilă);•modul de determinare a sumei dobânzii şi periodicitatea achitării ei;

• responsabilitatea întreprinderii - debitor pentru nerespectarea programului plăţilor de credit;

•denumirea şi valoarea patrimoniului perfectat ca gaj etc. Totodată la capitolul patrimoniului perfectat ca gaj se încheie un

contract aparte în scris cu respectarea prevederilor Legii gajului nr. 449-XV din 30 iulie 2001.

Pentru luarea deciziei de acordare a creditului banca poate solicita suplimentar de la întreprindere rapoartele financiare din ultimii 2-3 ani, calculul recuperării investiţiilor capitale, devizul de cheltuieli aferent obiectului preconizat şi alte informaţii.

Operaţiile se ţin de mişcarea creditelor bancare pe termen lung se perfectează cu ordine de plată, extrase din cont, note de contabilitate, dispoziţii de încasare şi alte documente tipizate.

Generalizarea informaţiei privind primirea ţi rambursarea creditelor bancare pe termen lung în valută naţională sau străină se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 411 „Credite bancare pe termen lung", în credit se reflectă primirea creditelor, iar în debit - plăţile respective în favoarea băncilor (adică rambursarea creditelor). Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor întreprinderii faţă de băncile comerciale la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 411 „Credite bancare pe termen lung" pot fi deschise subconturi în funcţie de valuta creditelor (naţională sau străină), stabilitatea termenului iniţial de rambursare (neschimbat sau amânat), posibilitatea convertirii datoriilor în acţiuni etc.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de credite, bănci, obiecte de creditare, termene de rambursare şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de primirea şi rambursarea creditelor bancare pe termen lung.

1. Primirea creditelor în numerar: debit contul 241,credit contul 411.

143


2. încasarea creditelor în conturile bancare ale întreprinderii: debit conturile 242-244,credit contul 411.3. Stingerea datoriei faţă de furnizori sau antreprenori pe

seama creditelor primite fară încasarea lor prealabilă în conturile bancare ale întreprinderii:

debit contul 521 sau 522, credit contul 411.4. Rambursarea creditelor primite anterior cu vărsarea

mijloacelor băneşti din casă sau virarea lor din conturile bancare ale întreprinderii:

debit contul 411,credit conturile 241-243.5. Transferarea creditelor pe termen lung în componenţa

creditelor pe termen scurt:debit contul 411, credit contul 511.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în luna

decembrie la suma creditelor pe termen lung care urmează a fi rambursate în anul următor.

6. Amânarea creditelor bancare (prelungirea termenului de rambursare a acestora):

debit contul 411, credit contul 411.7. Convertirea creditelor bancare nestinse în acţiuni după

înregistrarea de stat a majorării capitalului statutar:debit contul 411, credit contul 311.

Notă. Prealabil creditele bancare nestinse care urmează a fi supuse convertirii se separă într-un subcont aparte prin debitarea şi creditarea contului 411.

8. Calcularea dobânzilor prin metoda tradiţională recomandată deS.N.C. 23:

debit contul 714, credit contul 511.9. Calcularea dobânzilor prin metoda admisibilă alternativă:debit contul 121,credit contul 511.Notă. In aşa caz suma dobânzii se capitalizează, adică se

include în consumurile ce ţin de crearea activului pe termen lung.

144


Totodată, întrucât dobânzile calculate reprezintă datorii pe termen scurt, sumele lor nu se reflectă în contul 411.

10. Achitarea dobânzilor cu vărsarea mijloacelor băneşti din casăsau virarea lor din conturile bancare ale întreprinderii:

debit contul 511,credit conturile 241-243.Băncile de asemenea pot acorda credite pe termen lung

salariaţilor întreprinderii (de exemplu, pentru procurarea frigiderelor, televizoarelor, mobilei, autoturismelor etc.) cu achitarea documentelor de plată ale organizaţiilor de comerţ pentru mărfurile vândute în credit. în aşa caz întreprinderea se prezintă, de fapt, ca intermediar care înregistrează obţinerea creditului şi ia măsuri pentru rambursarea lui în termen prin reţinerea sumelor respective din salariul angajatului.

Generalizarea informaţiei privind mişcarea acestor credite se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi", structura căruia este identică cu structura contului 411.

Deschiderea subconturilor la contul 412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi" nu este prevăzută, iar evidenţa analitică se ţine pe salariaţi, bănci, termene de rambursare şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de primirea şi rambursarea creditelor bancare pe termen lung pentru salariaţi.

1. Reflectarea creditelor primite de salariaţi în cazul achităriidocumentelor de plată ale întreprinderilor de târguiala de banca comercială:

debit contul 227, credit contul 412.Notă. Calcularea dobânzii se reflectă prin înregistrarea

contabilă: debit contul 227, credit contul 512.2. Rambursarea creditelor primite anterior de salariaţi:debit contul 412,credit conturile 241-243.Notă. Prealabil sau imediat după aceasta sumele respective

se reţin din salariul angajatului prin debitarea contului 531 şi creditarea contului 227.

10. 2. CONTABILITATEA ÎMPRUMUTURILOR PE TERMEN LUNG

145


împrumuturile pe termen lung reprezintă mijloacele băneşti sau alte tipuri de patrimoniu (de exemplu, utilaje, materiale, produse ş. a.) primite de întreprinderi de la alte peroane juridice (cu excepţia băncilor comerciale) sau fizice (inclusiv cetăţeni) cu condiţia rambursării depline a acestora într-un termen mai mare de un an şi contra unei dobânzi coordonate.

împrumuturile pe termen lung au aceeaşi destinaţie ca şi creditele bancare. De asemenea ele pot fi utilizate pentru acoperirea insuficienţei temporare de resurse financiare proprii şi asigurarea continuităţii procesului de producţie. Principalele surse de atragere a împrumuturilor pe termen lung sunt următoarele:• alte întreprinderi din sectorul agrar sau din alte ramuri ale economiei naţionale (fabrici de prelucrare a materiei prime agricole, organizaţii de transport etc);• persoanele fizice (cetăţenii) care nu fac parte din statele gospodăriei agricole - debitor;

• personalul titular al întreprinderii;• proprietarii (fondatorii) întreprinderii;• emisiunea şi vânzarea obligaţiunilor în societăţile pe acţiuni;• acordarea cambiilor financiare etc.

146


AJjrecău^^ 145

Relaţiile reciproce dintre întreprinderea - debitor şi locatorul împrumutului sunt reglementate de contractul respectiv, semnat de ambele părţi, care se aseamănă după conţinut cu contractul de creditare.

Operaţiile ce ţin de mişcarea împrumuturilor pe termen lung se perfectează cu ordine de plată, extrase din cont, note de contabilitate, dispoziţii de încasare, dispoziţii de plată, facturi fiscale, procese-verbale de primire-predare ţi alte documente tipizate.

Generalizarea informaţiei privind primirea şi rambursarea împrumuturilor pe termen lung se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 413 „împrumuturi pe termen lung". în credit se reflectă primirea împrumuturilor, iar în debit - plăţile respective în favoarea locatorilor împrumuturilor. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor întreprinderii faţă de locatorii împrumuturilor la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 413 „împrumuturi pe termen lung" pot fi deschise subconturi în funcţie de valuta împrumuturilor (naţională sau străină), sursa de atragere a mijloacelor (părţi legate sau nelegate, salariaţi ai întreprinderii etc), posibilitatea convertirii datoriilor în acţiuni şi alte circumstanţe de ordin economic sau juridic.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de împrumuturi, locatori ai acestora, termene de rambursare şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea împrumuturilor pe termen lung.

1.Primirea împrumuturilor sub formă de mijloace băneşti sau active nepecuniare:

debit conturile 241-244,121, 211 etc, credit contul 413.

Notă. Dacă activele nepecuniare sunt însoţite de factură fiscală, iar gospodăria- debitor (beneficiarul împrumutului) este înregistrată ca plătitor de TVA, atunci la suma taxei pe valoarea adăugată se debitează contul 534 şi se creditează contul 413.

2.Stingerea datoriilor faţă de furnizori sau antreprenori pe seama împrumuturilor primite fară încasarea lor prealabilă în casieria întreprinderii sau conturile ei bancare: debit contul 521 sau 522, credit contul 413.

2. Rambursarea împrumuturilor cu vărsarea mijloacelor băneşti din casă sau virarea lor din conturile bancare respective:

debit contul 413,credit conturile 241-244.4. Transferarea împrumuturilor pe termen lung în componenţa

împrumuturilor pe termen scurt:debit contul 413, credit contul 513.

147

Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în luna decembrie la suma împrumuturilor pe termen lung care urmează a fi rambursate în anul următor.

5.Amânarea termenului de rambursare a împrumuturilor:debit contul 413,credit contul 413.6.Convertirea împrumuturilor nestinse în acţiuni după

înregistrarea de stat a majorării capitalului statutar:debit contul 413, credit contul 311.7.Calcularea dobânzii prin metoda tradiţională sau metoda

admisibilă alternativă:debit contul 714 sau 121, credit contul 513.8.Achitarea dobânzilor cu ridicarea mijloacelor băneşti din casă

sau virarea lor din conturile bancare ale întreprinderii:debit contul 513,credit conturile 241-243.Operaţiile aferente conturilor 411-413 se reflectă în registrul nr. 4.

Aici este prevăzut un tabel special (tabelul 1 „Evidenţa datoriilor financiare pe termen lung") care constă din 10 coloniţe şi 29 rânduri. în coloniţa B se indică conţinutul operaţiilor, în coloniţa 1 - data, în coloniţele 2-7 - conturile debitoare corespondente (241, 242, 521 etc), iar în coloniţa 8 - totalul sumelor înscrise în creditul conturilor 411 - 414. Pentru înscrierea sumelor rândurile sunt repartizate astfel: contul 411 -

AjTrecăuJeanuJ^

147

8 rânduri, contul 412-7 rânduri, contul 413-8 rânduri, contul 414 -6 rânduri. Ultimul rând din cadrul fiecărui cont este destinat determinării totalurilor. Totodată în tabelul 3 „Date centralizatoare privind conturile 411, 412, 413, 414" datele conturilor enumerate mai sus se generalizează cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune (curentă), rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii.

10. 3. CALCULAREA Şl CONTABILITATEA DOBÎNZILOR AFERENTE CREDITELOR BANCARE

(ÎMPRUMUTURILOR) PE TERMEN LUNG

în cazul atragerii creditelor bancare (împrumuturilor) pe termen lung întreprinderile suportă anumite cheltuieli, dintre care cele mai semnificative sunt dobânzile calculate. în afară de aceasta, în cazul primirii creditelor sau împrumuturilor în valută străină pot să apară cheltuieli suplimentare condiţionate de majorarea cursului oficial de schimb al valutei străine în cauză (de exemplu, euro, dolari S.U. A. etc.) faţă de leul moldovenesc.

Mărimea şi tipul ratei anuale a dobânzilor, modul de calculare a sumei acestora, precum şi periodicitatea efectuării plăţilor sunt stipulate în contractul bilateral încheiat între întreprindere şi creditor.

De obicei pentru determinarea mărimii plăţilor la capitolul dobânzilor se recurge la rata anuală fixă care rămâne neschimbată pe tot parcursul termenului contractului de credit sau împrumut. De asemenea poate fi utilizată rata anuală variabilă (flotantă) care se majorează sau se reduce în funcţie de condiţiile economice concrete la o etapă sau alta de dezvoltare a societăţii (raportul dintre cererea şi oferta resurselor de creditare, nivelul inflaţiei, gradul de stabilitate al cursului de schimb al leului moldovenesc faţă de valutele străine principale etc).

Suma dobânzilor se calculează prin metoda dobânzii simple sau compuse. în ambele cazuri se aplică relaţia următoare:

5=Cx*xAŢ ( lOOxM

unde S- suma dobânzilor spre plată în perioada de calcul;C - suma creditului sau împrumutului primit (nerambursat);

R - rata anuală a dobânzii;N- numărul de zile în perioada de calcul pentru care se calculează

dobânzile;M - numărul de zile pe an.De obicei drept perioadă de calcul serveşte o lună. Totodată în

dependenţă de metoda selectată numărul de zile pe lună şi an poate fi efectiv (de exemplu, 31 şi 365) sau rotunjit (adică 30 şi 360).

Metoda dobânzii compuse diferă de metoda dobânzii simple prin aceea că suma dobânzilor neachitate se adaugă la datoria de bază

(creditul sau împrumutul nerambursat) şi se ia în considerare la calcularea sumei dobânzilor pentru perioada de calcul următoare.

De regulă, dobânzile calculate se achită concomitent cu rambur-sarea creditului sau împrumutului. Suma totală aplăţilor periodice care includ o parte din suma creditului sau împrumutului şi dobânzile calculate se determină cu ajutorul relaţiei de mai jos:

(2)

unde P- suma totală a plăţilor periodice;

C - suma creditului sau împrumutului primit (nerambursat); R -

rata anuală a dobânzii;t - numărul de luni pe care a fost primit creditul sau împrumutul.Achitarea dobânzii se efectuează sau nemijlocit de întreprindere

(prin virarea mijloacelor băneşti în baza ordinului de plată), sau prin retragerea banilor de creditor din contul curent al gospodăriei.

în cazul atragerii împrumuturilor de la persoane fizice (cetăţeni) rata dobânzii nu trebuie să depăşească rata refinanţării stabilită de Banca Naţională a Moldovei. Dacă această condiţie nu este respectată, atunci în conformitate cu articolul 869 din Codul civil al Republicii Moldova acordul privind plata dobânzilor se consideră nevalabil.

Dobânzile calculate pentru împrumuturile primite de la cetăţeni şi reflectate în evidenţă în componenţa altor cheltuieli operaţionale se constată (acceptă) ca deduceri, micşorând în fine venitul impozabil al întreprinderii. Totodată la achitarea lor se reţine impozit pe venit la sursa de plată (adică la întreprindere) în mărime de 15 % de la suma calculată.

Impozit nu se reţine, dacă cetăţenii au vârsta de 60 ani şi mai mult, ceea ce urmează de confirmat documentar.

Evidenţa dobânzilor calculate se ţine în conformitate cu prevederile S.N.C. 23 „Cheltuieli privind împrumuturile" şi Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile. Dobânzile se reflectă în contabilitate în baza principiului specializării exerciţiile (adică pe măsura apariţiei datoriei indiferent de momentul stingerii ei) prin una din următoarele două metode:

•recomandată de standardul de mai sus;•admisibilă alternativă.Prima metodă constă în aceea că suma dobânzilor calculate indife-

rent de destinaţia creditului bancar sau împrumutului se include în componenţa altor cheltuieli operaţionale şi se acceptă ca deduceri la determinarea venitului impozabil al anului de gestiune.

Metoda admisibilă alternativă poate fi selectată de întreprindere în schimbul metodei de bază. în aşa caz suma dobânzilor calculate nu se raportează la cheltuielile perioadei, ci se capitalizează, adică se include în valoarea de intrare a activelor calificate. Drept active calificate sunt considerate acele valori materiale, crearea şi pregătirea cărora pentru utilizare după destinaţie sau pentru vânzare durează mai mult de un an. Drept exemple de active calificate pot servi clădirile şi sistemele de

CxRx(l + R)

irigare în curs de execuţie, viile şi livezile înfiinţate, materialul săditor crescut în pepiniere, tineretul bovin pentru completarea cirezii de bază ş. a.

Dobânzile aferente creditelor şi împrumuturilor pe termen lung se capitalizează în cazul când sunt respectate următoarele condiţii:

•creditele sau împrumuturile sunt destinate nemijlocit creării sau producerii activelor calificate;

•la întreprindere există certitudinea fermă că activele calificate vor asigura pe viitor un avantaj economic;

•suma dobânzilor poate fi determinată autentic prin calcule coordonate între debitor şi creditor şi perfectată cu documentul contabil respectiv.

Dacă creditele sau împrumuturile destinate creării (producerii) activelor calificate au fost utilizate în alte scopuri (de exemplu, pentru procurarea seminţelor de grâu de toamnă sau sfeclă de zahăr), atunci dobânzile calculate nu pot fi capitalizate, urmând a fi incluse în componenţa altor cheltuieli operaţionale.

Capitalizarea dobânzilor se începe din momentul când sunt respectate simulant următoarele condiţii:• creditul sau împrumutul a fost utilizat parţial sau integral pentru crearea (producerea) activului calificat;• s-a efectuat calcularea dobânzilor conform programului coordonat cu creditorul;

• s-au început lucrările de creare (producere) a activului calificat. După finalizarea procesului de creare (producere) a activului

calificat capitalizarea dobânzilor încetează.Operaţiile se ţin de calcularea şi achitarea dobânzilor aferente

creditelor bancare (împrumuturilor) pe termen lung se perfectează cu note de contabilitate, ordine de plată, extrase din cont şi alte documente tipizate.

Generalizarea informaţiei privind dobânzile aferente creditelor şi împrumuturilor pe termen lung se efectuează cu ajutorul conturilor de pasiv 511 „Credite bancare pe termen scurt", 512 „Credite bancare pe termen scurt pentru salariaţi" şi 513 „împrumuturi pe termen scurt". Aceste dobânzi reprezintă datorii pe termen scurt, deoarece urmează a fi achitate într-o perioadă mai mică de un an.

Evidenţa analitică a dobânzilor se ţine în conturi separate, pe tipuri de mijloace atrase la care se referă aceste dobânzi, creditori, termene de plată şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de calcularea ţi achitarea dobânzilor.

1.Calcularea dobânzilor prin metoda tradiţională recomandată deS.N.C. 23:

debit contul 714,credit conturile 511 şi 513.2.Calcularea dobânzilor aferente creditelor bancare pentru salariaţi: debit contul 227,

credit contul 512.3.Calcularea dobânzilor prin metoda admisibilă alternativă: debit conturile 112,121 şi 811,credit contul 511 sau 513.4. Achitarea dobânzilor cu ridicarea mijloacelor băneşti din casă

sau virarea lor din conturile bancare ale întreprinderii:debit conturile 511-513,

credit conturile 241-243.în continuare este prezentat un exemplu legat de primirea şi

rambursarea creditelor pe termen scurt cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 32. Societatea cu răspundere limitată "Speranţa" a beneficiat de un credit bancar pe termen lung în sumă de 1500000 lei care a fost încasat în contul curent în valută naţională. Scopul creditului constă în construcţia secţiei de prelucrare a legumelor şi fructelor, termenul de acordare a creditului constituie 18 luni, iar rata fixă anuală a dobânzii - 14 %. în corespundere cu contractul încheiat creditul urmează a fi rambursat la expirarea termenului contractului. Calcularea şi achitarea dobânzii se efectuează lunar. La determinarea sumei dobânzii pornesc de la aceea că numărul mediu al zilelor în lună este egal cu 30, iar în an - cu 360. Dobânda capitalizată pentru prima lună a fost achitată cu o întârziere de 30 zile, în legătură cu ce banca a aplicat sancţiuni în mărimea ratei anuale duble a dobânzii.

în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit astfel de înregistrări contabile:

1.Determinarea sumei dobânzii pentru prima lună:(1500000 lei x 14 % x 30 zile): (100 % x 360 zile) = 17500 lei;2. încasarea creditului bancar pe termen lung în contul curent în

valută naţională:debit contul 242,credit contul 411 - în sumă de 1500000 lei;3. Calcularea dobânzii în mărime de 14 % anual pentru prima lună:debit contul 121,credit contul 511 - în sumă de 17500 lei;4. Achitarea dobânzii din contul curent în valută naţională cu o

întârziere de 30 zile:debit contul 511,credit contul 242 - în sumă de 17500 lei;5. Calcularea sancţiunilor pentru achitarea cu întârziere a dobânzii

pentru prima lună:debit contul 714,

credit contul 511 - în sumă de 408 lei [(17500 lei x 28 % x 30 zile) : (100 % x 360zile)].

CAPITOLUL 11. CONTABILITATEA DATORIILOR CALCULATE PE TERMEN LUNG

11. 1. CONTABILITATEA DATORIILOR DE ARENDĂ PE TERMEN LUNG

Datoriile de arendă pe termen lung reprezintă valoarea de răscumpărare12 a activului luat în arendă finanţată şi care urmează a fi recuperată (plătită) arendatorului pe parcursul termenului arendei. Aceste datorii apar integral la arendaş după încheierea contractului de arendă în scris şi preluarea activului arendat în baza procesului - verbal de primire-predare a patrimoniului în cauză. în arendă finanţată pot fi luate terenuri agricole, mijloace fixe, resurse naturale şi alte tipuri de active pe termen lung.

De obicei valoarea de răscumpărare a activului luat în arendă finanţată se stabileşte în conformitate cu valoarea venală. în caz de necesitate valoarea venală poate fi determinată de un expert independent care dispune de licenţă pentru asemenea tip de activitate. Mărimea valorii venale depinde de starea fizică a patrimoniului, raportul dintre cerere şi ofertă şi alţi factori.

Arenda reprezintă un acord (o convenţie) în conformitate cu care una din părţi (arendatorul) transmite altei părţi (arendaşului) pentru o plată anumită dreptul de utilizare a activului pe parcursul unei perioade coordonate de timp. în funcţie de gradul repartizării între părţi a riscurilor şi avantajelor condiţionate de utilizarea patrimoniului arenda se divizează în arendă finanţată şi arendă operaţională. în cazul arendei finanţate majoritatea riscurilor şi avantajelor trece de la arendator la arendaş. Totodată trebuie respectată măcar una din următoarele condiţii:• după expirarea termenului arendei patrimoniul trece în proprietatea arendaşului;• după expirarea termenului arendei arendaşului i se oferă dreptul de a cumpăra activul în cauză la un preţ preferenţial care este mai mic decât valoarea venală preconizată;

• termenul arendei constituie nu mai puţin de 75 % din termenul funcţionării economice a obiectului arendat. Ultimul termen reprezintă perioada pe parcursul căreia se presupune de a utiliza patrimoniul de una sau câteva întreprinderi.

în cazul arendei finanţate pe lângă datorii pe termen lung ce ţin de recuperarea valorii de răscumpărare a activului luat în folosinţă temporară la arendaş apar de asemenea obligaţii ce ţin de achitarea dobânzii. însă aceste obligaţii se referă la datoriile pe termen scurt şi urmează a fi reflectate în evidenţă treptat, pe măsura survenirii termenelor de achitare a dobânzii.

Operaţiile ce ţin de apariţia şi stingerea datoriilor de arendă pe termen lung se perfectează cu următoarele documente:

Această valoare este indicată în contractul de arendă.

• contract de arendă şi proces-verbal de primire-predare a patrimoniului arendat - la calcularea integrală a datoriei în mărimea valorii de răscumpărare a patrimoniului luat în arendă finanţată;• notă de contabilitate - la reflectarea taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 % de la valoarea de răscumpărare a patrimoniului în componenţa creanţelor preliminare;• ordin de plată, extras din cont, dispoziţie de plată - la stingerea datoriilor prin virament sau contra numerar;• factură fiscală - la trecerea treptată în cont la decontări cu bugetul a taxei pe valoarea adăugată care prealabil a fost reflectată în componenţa creanţelor preliminare.

în practică în funcţie de circumstanţe concrete pot fi perfectate şi alte documente primare.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor întreprinderii cu diferiţi arendatori pentru patrimoniul luat în arendă finanţată se efectuează ci ajutorul contului de pasiv 421 „Datorii de arendă pe termen lung". în credit se reflectă valoarea de răscumpărare a patrimoniului arendat şi suma taxei pe valoarea adăugată, iar în debit -stingerea datoriilor. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor respective ale întreprinderii la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la contul 421 „Datorii de arendă pe termen lung" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe arendatori, active concrete luate în arendă finanţată şi alte direcţii prevăzute de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de apariţia şi stingerea datoriilor de arendă pe termen lung.

1. Reflectarea valorii de răscumpărare a activului luat în arendă finanţată:

debit conturile 121,123,125 etc, credit contul 421.2. Reflectarea sumei integrale a taxei pe valoarea adăugată

aferente valorii de răscumpărare a activului arendat:debit contul 226, credit contul 421.3. Transferarea unei părţi a datoriilor de arendă pe termen lung în

componenţa datoriilor curente:debit contul 421,credit contul 514 sau 539.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în luna

decembrie la suma datoriilor de arendă pe termen lung care urmează a fi stinse în anul următor. în consecinţă, se creează premise pentru determinarea mai corectă a lichidităţii întreprinderii, ceea ce, la rândul său, poate influenţa pozitiv asupra atragerii investiţiilor şi creditelor

bancare (sau împrumuturilor), încheierii unor contracte convenabile de lungă durată etc.

4. Stingerea datoriilor de arendă pe termen lung (în cazul când cota - parte curentă a acestor datorii nu se reportează în contul 514 sau 539):

debit contul 421,credit conturile 241 - 243.5. Returnarea activelor arendate până la expirarea termenului

arendei finanţate:debit contul 721,credit conturile 121,123,125 etc.6. Decontarea datoriilor de arendă pe termen lung nestinse în cazul

returnării anticipate (înainte de termen) a activelor arendate:debit contul 421, credit contul 621.

în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de apariţia şi stingerea datoriilor de arendă pe termen lung cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 33. în anul 2004 întreprinderea a luat în arendă finanţată un tractor cu valoarea de răscumpărare (contractuală) 100000 lei. în conformitate cu contractul la expirarea termenului de arendă, care este egal cu 5 ani, dreptul de proprietate asupra tractorului trece la arendaş. După 3 ani întreprinderea a răscumpărat înainte de termen patrimoniul arendat, folosindu-se de reducerea acordată de arendator în mărime de 30 % din partea nestinsă a valorii de răscumpărare. La data răscumpărării înainte de termen a tractorului arendat partea nestinsă a datoriei de arendă pe termen lung constituia 40000 lei (fără taxa pe valoarea adăugată), iar suma uzurii acumulate -35000 lei. Plăţile au fost efectuate din căitul curent în valută naţională. După răscumpărarea tractorului toate datoriile faţă de arendator (inclusiv taxa pe valoarea adăugată) au fost achitate integral.


1.Micşorarea datoriei de arendă pe termen lung cu suma reducerii (fară taxa pe valoarea adăugată) acordate pentru răscumpărarea tractorului înainte de termen:

debit contul 421,credit contul 621-în sumă de 12000 lei (40000 x 30:100);2.Micşorarea creanţei preliminare cu suma taxei pe valoarea

adăugată calculată de la suma reducerii acordate la răscumpărarea tractorului înainte de termen:

debit contul 421,credit contul 226 - în sumă de 2400 lei (12000 x 20:100);3.Trecerea în cont la decontările cu bugetul a sumei taxei pe

valoarea adăugată calculată din partea nestinsă a valorii de răscumpărare a tractorului arendat cu excluderea reducerii acordate:

debit contul 534,

credit contul 226-în sumă de 5600 lei [(40000-12000)x20:100];4.Achitarea datoriei de arendă pe termen lung aferente ultimilor

doi ani cu excluderea sumei reducerii acordate (12000 lei) şi a sumei taxei pe valoarea adăugată calculate de la această reducere (2400 lei):

debit contul 421,credit contul 242 - în sumă de 33600 lei [(40000 -12000) + (8000

-2400)].Notă. în ajunul răscumpărării înainte de termen a tractorului în

creditul contului 421 figura datoria de arendă pe termen lung a întreprinderii în sumă totală de 48000 lei, din care 40000 lei constituia partea nestinsă a valorii de răscumpărare a tractorului arendat, iar 8000 lei - taxa pe valoarea adăugată (40000 x 20 : 100) înregistrată în contabilitatea arendaşului ca creanţă preliminară;

5. înregistrarea tractorului arendat răscumpărat în componenţa mijloacelor fixe proprii ale întreprinderii:

debit contul 123,credit contul 123 - în sumă de 100000 lei;6. înregistrarea uzurii acumulate a tractorului arendat răscumpărat

în componenţa uzurii mijloacelor fixe proprii ale întreprinderii:debit contul 124,credit contul 124 - în sumă de 35000 lei.Exemplul 34. în anul 2004 întreprinderea a luat în arendă

finanţată un autoturism cu valoarea de răscumpărare (contractuală) 150000 lei. în conformitate cu contractul la expirarea termenului de arendă care este egal cu 3 ani dreptul de proprietate asupra autoturismului urmează să treacă la arendaş. Suma dobânzii de arendă constituie 60000 lei (sau 40 % din valoarea de răscumpărare) care împreună cu plata de arendă trebuie virată arendatorului în părţi egale la finele fiecărui semestru. Durata funcţionării economice a autoturismului stabilită de întreprindere constituie 8 ani, iar valoarea probabilă rămasă - 5000 lei.

Uzura autoturismului se calculează conform metodei casării liniare. La expirarea termenului de arendă arendaşul a respectat toate condiţiile contractului şi autoturismul a trecut în proprietatea lui. în afară de aceasta, pe parcursul termenului arendei întreprinderea primea de la arendator facturi fiscale şi în baza lor raporta periodic sumele respective ale taxei pe valoarea adăugată în cont la decontările cu bugetul. Politica de contabilitate a întreprinderii nu prevede transferarea la sfârşitul anului în componenţa datoriilor pe termen scurt a unei părţi din datoria de arendă pe termen lung care urmează a fi achitată în anul următor.

în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de întocmit următoarele înregistrări contabile:1. Trecerea la intrări a autoturismului luat în arendă finanţată cu estimarea lui la valoarea de răscumpărare (contractuală):

debit contul 123,

credit contul 421 - în sumă de 150000 lei;2. Reflectarea sumei taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 % din valoarea de răscumpărare (contractuală) a autoturismului arendat:

debit contul 226,credit contul 421 - în sumă de 30000 lei (150000 x 20 :100);

3. Trecerea în cont la decontările cu bugetul a cotei-parte a taxei pe valoarea adăugată aferente unui trimestru:

debit contul 534,credit contul 226 - în sumă de 2500 lei (30000:3 :4). Notă. Pe parcursul termenului arendei în debitul contului 534 vor fi raportate în total 30000 lei (2500 x 4 x 3);4. Calcularea dobânzii de arendă în mărimea cotei-parte aferente unui semestru:

debit contul 722,credit contul 539 - în sumă de 10000 lei (60000 :3 :2). Notă. Pe parcursul termenului arendei în debitul contului 722 vor fi raportate în total 60000 lei(10000 x 2 x 3);5. Trecerea în cont la decontările cu bugetul a taxei pe valoarea adăugată calculate din suma dobânzii de arendă pentru un semestru:

debit contul 534,credit contul 539 -în sumă de 2000 lei (10000 x 20:100). Notă. Pe parcursul termenului arendei în debitul contului 534 vor fi raportate în total 12000 lei (2000 x 2 x 3);

6.Calcularea uzurii autoturismului pe o lună:debit contul 812,

credit căitul 124-fa sumă de 1510,42 lei [(150000-5000):8:12]. Notă. Pe parcursul termenului arendei în creditul contului 124 vor fi raportate în total 54375 lei (1510,42 x 12 x 3);

7. Achitarea din contul curent în valută naţională a cotei-parte adatoriei de arendă pe termen lung aferente unui semestru:debit contul 421,credit contul 242-însumă de 30000 lei[(150000:3:2>f(30000:3:2)]. Notă. Pe parcursul termenului arendei în debitul contului 421 vor fi raportate în total 180000 lei (30000 x 2 x 3) şi contul se va închide.

8.Achitarea din contul curent în valută naţională a dobânzii de arendă şi a taxei pe valoarea adăugată aferente ei pe un semestru cu excluderea impozitului pe venit în mărime de 5 % reţinut la sursa de plată (adică la arendaş) în corespundere cu articolul 90 al Codului fiscal:

debit contul 539,credit contul242-în sumăde 11500 fei[1000(K10000x5:l()0)+2000]. Notă. Pe parcursul termenului arendei pentru aceste scopuri vor fi virate în total 57000 lei (9500 x 2 x 3);

9.Reflectarea reţinerii impozitului pe venit în mărime de 5 % de la suma dobânzii de arendă pe un semestru:

debit contul 539,

credit contul 534 - în sumă de 500 lei (10000 x 5 :100). Notă. Pe parcursul termenului arendei vor fi reţinute în total ca impozit pe venit 3000 lei (500 x 2 x 3);

10.Transferarea la buget a sumei impozitului pe venit din contul curent în valută naţională:

debit contul 534,credit contul 242 - în sumă de 500 lei.Notă. Pe parcursul termenului arendei vor fi virate în total ca

impozit pe venit 3000 lei (500 x 2 x 3);11.înregistrarea autoturismului în proprietatea întreprinderii la

expirarea termenului arendei:debit contul 123,credit contul 123 - în sumă de 150000 lei;12.Reflectarea uzurii autoturismului trecut în proprietatea

întreprinderii la expirarea termenului arendei:debit contul 124,credit contul 124 - în sumă de 54375 lei.Exemplul 35. în anul 2004 întreprinderea a luat în leasing

financiar o linie de sortare a fructelor şi legumelor cu valoarea de răscumpărare 100000 lei. în conformitate cu contractul după expirarea termenului

AJjrecăuJeanu^

159

leasingului care este egal cu 3 ani dreptul de proprietate asupra utilajului trece la locatarul leasingului. Plăţile de leasing includ o parte din valoarea de răscumpărare a utilajului în sumă de 90000 lei şi dobânda calculată în sumă de 30000 lei. Achitarea plăţilor urmează a fi efectuată trimestrial, în părţi egale. Termenul funcţionării utilajului stabilit de întreprindere constituie 10 ani, iar valoarea probabilă rămasă - 3000 lei. Uzura utilajului se calculează prin metoda casării liniare.

Consumurile legate de instalarea utilajului şi pregătirea lui pentru utilizarea după destinaţie au constituit 9000 lei (fără taxa pe valoarea adăugată), iar toate lucrările au fost efectuate de o întreprindere specializată. După expirarea termenului leasingului locatarul a îndeplinit toate condiţiile contractului, a achitat diferenţa dintre valoarea de răscumpărare a utilajului şi plăţile de leasing efectuate (fără dobânda calculată), iar obiectul a trecut în proprietatea lui.

In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de întocmit următoarele înregistrări contabile:1. înregistrarea utilajului luat în leasing financiar cu estimarea lui la valoarea de răscumpărare:


2.Reflectarea consumurilor legate de instalarea utilajului şi pregătirea acestuia pentru utilizarea după destinaţie:


3.Trecerea în cont la decontările cu bugetul a taxei pe valoarea adăugată calculate de la valoarea lucrărilor menţionate mai sus:

debit contul 534,credit contul 521 -în sumă de 1800 lei (9000 x 20 :100);4. Reflectarea valorii de intrare a utilajului pus în funcţiune:debit contul 123,credit contul 121 - în sumă de 109000 lei (100000 + 9000);

5. Reflectarea taxei pe valoarea adăugată calculate în mărime de20 % de la valoarea de răscumpărare a utilajului luat în leasing financiar:

debit contul 226,credit contul 421 - în sumă de 20000 lei (100000 x 20 :100);

6. Calcularea lunară a uzurii utilajului pus în funcţiune:debit contul 811,

creditcontull24-în sumă de 883,33 lei (106000 :10 :12). Notă. Pe parcursul termenului leasingului financiar în creditul contului 124 vor fi raportate în total 31799,88 lei (883,33 x 12 x 3);

7. Trecerea în cont la decontările cu bugetul a cotei-parte a taxeipe valoarea adăugată aferente unui trimestru:

debit contul 534,credit contul 226 - în sumă de 1666,67 lei (20000:3 :4). Notă. Pe parcursul termenului leasingului financiar în debitul contului 534 vor fi raportate în total 20000 lei (1666,67 x 4 x 3);

8. Calcularea plăţilor de leasing sub formă de dobândă pe un trimestru:debit contul 722,

credit contul 521 - în sumă de 2500 lei (30000 :3 :4). Notă. Pe parcursul termenului leasingului financiar în debitul contului 722 vor fi raportate în total 30000 lei (2500 x 4 x 3);

9.Achitarea din contul curent în valută naţională a plăţilor de leasingpe un trimestru:

debit contul 421 - în sumă de 7500 lei (90000:3 :4),debit contul 521 - în sumă de 2500 lei,credit contul 242 - în sumă de 10000 lei (7500 + 2500).Notă. Pe parcursul termenului leasingului financiar în debitul

contului 521 vor fi raportate în total 30000 lei (2500 x 4 x 3) şi contul se va închide;

10. Achitarea din contul curent în valută naţională a taxei pevaloarea adăugată pe un trimestru calculate de la valoarea derăscumpărare a utilajului:

debit contul 421,credit contul 242 - în sumă de 1666,67 lei.Notă. Pe parcursul termenului leasingului financiar în debitul

căitului 421 vorfiraportate în total 110000 lei, din care 20000 lei (1666,67 x 4 x 3) constituie taxa pe valoarea adăugată, iar 90000 lei (7500 x 4 x 3) - partea achitată a valorii de răscumpărare a utilajului. Astfel, la expirarea termenului leasingului financiar contul 421 va avea sold creditor în mărime de 10000 lei (100000 + 20000 -110000);

11.Achitarea din contul curent în valută naţională la expirarea termenului leasingului financiar a diferenţei dintre valoarea de răscum-părare a utilajului şi suma plăţilor de leasing transferate (cu excepţia dobânzii):

debit contul 421,credit contul 242 - în sumă de 10000 lei (100000 - 90000);12.Includerea utilajului în proprietatea întreprinderii cu estimarea

acestuia la valoarea de intrare:debit contul 123,credit contul 123 - în sumă de 109000 lei;13.Reflectarea uzurii utilajului trecut în proprietatea întreprinderii

la expirarea termenului leasingului financiar:debit contul 124,credit contul 124 - în sumă de 31799,88 lei.

în contul 421 se ţine de asemenea evidenţa datoriilor condiţionate de luarea patrimoniului (în special, tehnicii agricole) în leasing financiar.

Leasingul financiar este o totalitate de relaţii (raporturi) dintre locator şi locatar condiţionate de faptul că locatorul leasingului transmite altei părţi (locatarului) în posesiune şi folosinţă temporară un bun anumit, procurat sau produs de locator, contra unei plăţi periodice numită rată de leasing, iar la expirarea contractului el se obligă de a respecta dreptul locatarului la una din acţiuni - cumpărarea bunului, prelungirea contractului sau suspendarea lui.

Trebuie de menţionat că terenurile agricole nu pot servi drept obiect al leasingului. Totodată suma plăţilor (ratelor) de leasing trebuie să constituie cel puţin 90 % de la valoarea de intrare a bunului în cauză.

11. 2. CONTABILITATEA VENITURILOR ANTICIPATE PE TERMEN LUNG

Veniturile anticipate pe termen lung reprezintă veniturile care au fost obţinute (calculate) de întreprindere în perioada de gestiune, dar se referă la perioadele viitoare cu o durată mai mare de 12 luni. Drept exemple de astfel de venituri pot servi veniturile din:

• transmiterea patrimoniului în arendă finanţată;

• transmiterea bunurilor cumpărate sau produse de locator în leasing financiar;• transmiterea drepturilor de folosire (utilizare) a patrimoniului în calitate de aport în capitalul statutar al altei întreprinderi;• lipsurile, furturile sau alterările de bunuri recunoscute de persoanele culpabile sau adjudecate spre percepere în cazul când recuperarea daunei materiale urmează a fi efectuată într-un termen mai mare de un an;• reclamaţiile înaintate furnizorilor (antreprenorilor) şi recunoscute de acestea (sau adjudecate spre percepere) în cazul când creanţa urmează a fi stinsă într-un termen mai mare de un an etc.

Când are loc survenirea lunii sau trimestrului la care se referă veniturile anticipate pe termen lung, ele se includ în componenţa veniturilor perioadei de gestiune cu reflectarea în raportul privind rezultatele financiare13.

Totodată trebuie de menţionat că în cazul transmiterii obiectelor în arendă finanţată sau leasing financiar în afară de venituri anticipate pe termen lung se calculează şi o dobândă anumită14. Insă suma dobânzii se include direct în componenţa veniturilor din activitatea financiară, întrucât ea reprezintă o creanţă pe termen scurt. Plus la aceasta, în evidenţa locatorului (companiei de leasing) există următoarele particularităţi:

•dobânda calculată nu se impozitează cu taxa pe valoarea adăugată;

• întrucât leasingul reprezintă pentru întreprindere o activitate de bază, venitul din dobânda calculată se include în componenţa veniturilor din vânzări, dar nu a veniturilor din activitatea financiară;• din suma dobânzii calculate locatorul nu reţine impozit pe venit în mărime de 5 % la sursa de plată.

Operaţiile se ţin de apariţia şi decontarea veniturilor anticipate pe termen lung se perfectează cu contracte de arendă (leasing), procese-verbale de primire-predare a patrimoniului, facturi de expediţie, note de contabilitate şi alte documente primare.

Generalizarea informaţiei privind veniturile pe termen lung obţinute

Aceasta se efectuează direct sau prin intermediul contului 515. Dobânda se calculează lunar, trimestrial sau o dată în semestru.

163

(calculate) în perioada de gestiune, dar care se referă la perioadele viitoare mai mari de un an, se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 422 „Venituri anticipate pe termen lung". în credit se reflectă calcularea (obţinerea) acestor venituri, iar în debit - raportarea lor după destinaţie (adică la veniturile anticipate curente sau direct la veniturile perioadei de gestiune dintr-un tip de activitate sau altul). Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea veniturilor anticipate pe termen lung la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la contul 422 „Venituri anticipate pe termen lung" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de venituri, perioade la care ele se referă şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de obţinerea şi decontarea veniturilor anticipate pe termen lung.

1. Reflectarea valorii de răscumpărare a patrimoniului transmis în arendă finanţată sau leasing financiar:

debit contul 134, credit contul 422.2. Calcularea taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 %

de la valoarea de răscumpărare a patrimoniului transmis în arendă finanţată sau leasing financiar:

debit contul 134, credit contul 535.3. înregistrarea în afara bilanţului a valorii de răscumpărare şi

taxei pe valoarea adăugată aferente patrimoniului transmis în arendă finanţată sau leasing financiar:

debit contul 953.4. Reflectarea creanţei persoanelor culpabile care urmează a

fi stinsă într-un termen mai mare de un an:debit contul 227, credit contul 422.5. Reflectarea creanţei furnizorilor (antreprenorilor) la

capitolul reclamaţiilor acceptate sau adjudecate care urmează a fi recuperate într-un termen mai mare de un an:


164

6.Decontarea veniturilor anticipate pe termen lung cu includerea lor în componenţa veniturilor dintr-un tip de activitate sau altul în legătură cu survenirea perioadei de gestiune (lunii sau trimestrului) la care se referă aceste venituri:

debit contul 422,credit conturile 612,621 etc.

7.Transferarea unei părţi a veniturilor anticipate pe termen lung în componenţa veniturilor anticipate curente:

debit contul 422, credit contul 515.In continuare sunt prezentate câteva exemple legate de

obţinerea şi decontarea veniturilor anticipate pe termen lung cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 36. întreprinderea a transmis în arenda finanţată un tractor cu valoarea de răscumpărare (contractuală) 150000 lei, valoarea de intrare - 200000 lei şi uzura acumulată - 70000 lei. Contractul de arendă finanţată a fost încheiat pe un termen de 3 ani. în afară de valoarea de răscumpărare (contractuală) a tractorului întreprinderea urmează să încaseze de la arendaş dobânda de arendă în sumă de 60000 lei şi taxa pe valoarea adăugată în mărime de 20 % de la valoarea de răscumpărare a patrimoniului. Toate plăţile sunt efectuate de arendaş în părţi egale, la finele fiecărui semestru. La expirarea termenului arendei finanţate condiţiile contractului au fost respectate integral şi tractorul a trecut în proprietatea arendaşului.


1. Decontarea sumei uzurii acumulate a tractorului transmis înarenda finanţată:

debit contul 124,credit contul 123 - în sumă de 70000 lei;2. Decontarea valorii de bilanţ a tractorului:debit contul 141,credit contul 123 - în sumă de 130000 lei (200000 - 70000);3. Calcularea creanţei arendaşului în mărimea valorii de

răscumpărare (contractuale) a tractorului:


debit contul 134,credit contul 422 - în sumă de 150000 lei;4. Calcularea creanţei arendaşului în mărime de 20 % de la

valoarea de răscumpărare (contractuală) a tractorului:debit contul 134,credit contul 535 - în sumă de 30000 lei (150000 x 20:100);5. înregistrarea în afara bilanţului a valorii de răscumpărare a

tractorului cu includerea taxei pe valoarea adăugată:debit contul 953 -în sumă de 180000 lei (150000 + 30000);6. Includerea cotei-parte a cheltuielilor anticipate pe termen

lung în componenţa cheltuielilor anticipate curente:debit contul 251,credit contul 141 - în sumă de 43333 lei (130000 :3);7. Includerea cotei-parte a veniturilor anticipate pe termen

lung în componenţa veniturilor anticipate curente:debit contul 422,credit contul 515 - în sumă de 50000 lei (150000:3);8. Reflectarea cotei-parte a creanţei pe termen lung care

urmează a fi stinsă pe parcursul unui an:debit contul 229,credit contul 134 - în sumă de 60000 lei [(150000:3)+(30000:3)];9. Includerea cotei-parte a veniturilor anticipate curente în

componenţa veniturilor din activitatea de investiţii pe măsura parvenirii termenului de efectuare a plăţilor de arendă (adică la finele fiecărui semestru):

debit contul 515,credit contul 621 - în sumă de 25000 lei (50000:2);10.Includerea cotei-parte a cheltuielilor anticipate curente în

componenţa cheltuielilor activităţii de investiţii pe măsura parvenirii termenului de efectuare a plăţilor de arendă (adică la finele fiecărui semestru):

debit contul 721,credit contul 251 - în sumă de 21666,50 lei (43333 :2);11.Reflectarea cotei-parte a taxei pe valoarea adăugată

datorate bugetului pe măsura parvenirii termenului de efectuare a plăţilor de arendă (adică la finele fiecărui semestru):

debit contul 535,

credit contul 534 - în sumă de 5000 lei (30000:3 :2);12.încasarea în contul curent în valută naţională a plăţilor

efectuate

165


de arendaş pentru primul semestru (cu excepţia sumei dobânzii de arendă):

debit contul 242,credit contul 229 - în sumă de 30000 lei (60000:2);13.Calcularea cotei-paite a dobânzii de arendă aferente unui semestru:debit contul 228,credit contul 622 - în sumă de 10000 lei (60000:3 :2);14.Calcularea taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 %

de la suma dobânzii de arendă:debit contul 228,credit contul 534 -în sumă de 2000 lei (10000 x 20:100);15.încasarea în contul curent în valută naţională al

arendatorului a sumei dobânzii de arendă (cu excepţia impozitului pe venit în mărime de 5 % reţinut la sursa de plată) şi a sumei corespunzătoare a taxei pe valoarea adăugată:

debit contul 242,credit contul 228 - în sumă de 11500 lei [ 10000 + 2000 -

(10000 x 5 :100)];16.Reflectarea reţinerii de către arendaş a impozitului pe

venit în mărime de 5 % de la suma dobânzii de arendă:debit contul 225,credit contul 228-în sumă de 500 lei(10000x 5 :100).Notă. Pe parcursul termenului arendei finanţate operaţiile 6-8

se repetă de trei ori, iar operaţiile 9-16 de şase ori. Ca urmare, conturile 141, 251, 422, 515,134, 228, 229 şi 535 se închid şi sold nu au;

17.Decontarea din afara bilanţului a valorii de răscumpărare (contractuale) a tractorului cu includerea taxei pe valoarea adăugată:

credit contul 953 - în sumă de 180000 lei.Exemplul 37. întreprinderea pentru care leasingul reprezintă

o activitate de bază a transmis altei întreprinderi în leasing financiar o linie de sortare a fructelor şi legumelor. Valoarea iniţială a liniei, ca şi valoarea ei de răscumpărare, a constituit 100000 lei. în corespundere cu contractul la expirarea termenului leasingului, care este egal cu trei ani, dreptul de proprietate asupra utilajului trece la locatarul leasingului. Plăţile de leasing

166

167

includ valoarea de răscumpărare a utilajului în mărime de 100000 lei şi dobânda calculată în sumă de 30000 lei. Achitarea plăţilor urmează a fi efectuată trimestrial, în părţi egale. La expirarea termenului de leasing locatarul leasingului a îndeplinit toate condiţiile contractului şi obiectul a trecut în proprietatea lui.


1.Decontarea valorii de intrare a utilajului transmis în leasing financiardebit contul 141,credit contul 121 -în sumă de 100000 lei;2. Calcularea creanţei locatarului leasingului în mărimea

valorii de răscumpărare a utilajului:debit contul 134,credit contul 422 - în sumă de 100000 lei;3. Calcularea creanţei locatarului leasingului în mărime de 20

% de la valoarea de răscumpărare a utilajului:debit contul 134,credit contul 535 -în sumă de 20000 lei (100000 x 20:100);4. înregistrarea în afara bilanţului a valorii de răscumpărare a

utilajului cu includerea taxei pe valoarea adăugată:debit contul 953 - în sumă de 120000 lei (100000 + 20000);5. Includerea cotei-parte a cheltuielilor anticipate pe termen

lung în componenţa cheltuielilor anticipate curente:debit contul 251,credit contul 141 - în sumă de 33333,33 lei (100000:3);

6. Includerea cotei-parte a veniturilor anticipate pe termen lung în componenţa veniturilor anticipate curente:

debit contul 422,creditcontul515-însumăde33333,33 lei(100000: 3);

7. Reflectarea cotei-parte a creanţei pe termen lung care urmează a fi stinsă pe parcursul unui an:

debit contul 221,credit contul 134-în sumă de 40000 lei [(100000:3)+(20000:3)];

8. Includerea cotei-parte a veniturilor anticipate curente în componenţa veniturilor din activitatea de investiţi pe măsura parvenirii termenului de achitare a plăţilor de leasing (adică la finele fiecărui trimestru):

debit contul 515,credit contul 611-în sumă de 8333,33 lei (33333,33 :4);

168

9. Includerea cotei-parte a cheltuielilor anticipate curente în componenţa costului vânzărilor pe măsura parvenirii termenului de achitare a plăţilor de leasing:

debit contul 711,credit contul 251 - în sumă de 8333,33 lei (33333,33 :4);10.Reflectarea cotei-parte a taxei pe valoarea adăugată

datorate bugetului pe măsura parvenirii termenului de achitare a plăţilor de leasing:

debit contul 535,credit contul 534 - în sumă de 1666,67 lei (20000:3 :4);11.încasarea în contul curent în valută naţională al

întreprinderii a plăţilor de leasing efectuate de locatarul leasingului pe un trimestru (fară suma dobânzii calculate):

debit contul 242,credit contul 221 -în sumă de 10000 lei [(40000:4) sau

(8333,33 + 1666,67)];12.Reflectarea veniturilor sub forma dobânzii calculate pe

măsura parvenirii termenului de efectuare a plăţilor de leasing (adică la finele fiecărui trimestru):

debit contul 228,credit contul 611 - în sumă de 2500 lei (30000:3 :4);13.încasarea în contul curent în valută naţională a sumei

dobânzii calculate la virarea ei de locatarul leasingului:debit contul 242,credit contul 228 - în sumă de 2500 lei.Notă. Pe parcursul termenului leasingului financiar operaţiile

5-7 se repetă de trei ori, iar operaţiile 8-13 de 12 ori. Ca urmare, conturile 141, 251, 422, 515,134, 221, 228 şi 535 se închid şi sold nu au;

14. Decontarea din afara bilanţului a valorii de răscumpărare autilajului cu includerea taxei pe valoarea adăugată:

credit contul 953 - în sumă de 120000 lei.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în luna

decembrie la suma veniturilor anticipate pe termen lung care urmează a fi decontate (raportate după destinaţie) în anul următor.


11. 3. CONTABILITATEA FINANŢĂRILOR Şl ÎNCASĂRILOR CU DESTINAŢIE SPECIALĂ

Finanţările şi încasările cu destinaţie specială reprezintă mijloacele băneşti şi activele nepecuniare primite de întreprindere cu titlu gratuit pentru efectuarea unor acţiuni (măsuri) cu destinaţie specială sau în schimbul respectării unor condiţii anumite legate de activitatea ei eaHKîmJcchfinanciară. Mijloacele în cauză pot parveni din diferite surse şi anume:

•de la guvernul ţării;•de la diverse organe de stat (de exemplu, Agenţia

Agroindustrială Moldova-Vin");•din fondul de subvenţionare a producătorilor agricoli

constituit în componenţa bugetului de stat;•din fonduri extrabugetare;•de la organizaţii internaţionale sub formă de granturi pentru

realizarea unor proiecte de importanţă socială majoră;•de la diverse persoane juridice sau fizice etc.în componenţa finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie

specială un rol important le revine subvenţiilor acordate întreprinderilor agricole. Tipurile principale ale acestor subvenţii, mărimea lor şi condiţiile de acordare au fost examinate în întrebarea 4.2 „Contabilitatea subvenţiilor".

în afară de aceasta, în componenţa finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială se includ:

•suma scutirilor de la plata impozitului pe venit pe parcursul a trei ani acordate întreprinderilor micului business cu efectivul mediu anual de salariaţi nu mai mare de 19 persoane şi venitul anual din vânzări nu mai mare de 3 milioane lei;

•suma înlesnirilor (facilităţilor) fiscale sub formă de reducere a cotei impozitului pe venit în mărime de 3 5 % acordate întreprinderilor micului business de mai sus pe parcursul a doi ani după expirarea perioadei de trei ani în care acestea au beneficiat de scutiri;

•suma scutirilor de la plata impozitului pe venit pe parcursul a trei ani acordate întreprinderilor cu capital străin în care aporturile fondatorilor de peste hotare depăşesc 2 milioane dolari S.U.A. etc.

Pe parcursul beneficierii de scutirile sau facilităţile de mai sus întreprinderile sunt obligate să respecte anumite condiţii (de

exemplu, de a investi în dezvoltarea producţiei proprii nu mai puţin de 80 % din suma calculată şi nevărsată la buget a

impozitului pe venit, de a nu calcula şi plăti dividende acţionarilor

169


şi asociaţilor o perioadă anumită de timp după expirarea termenului facilităţii etc). în cazul nerespectării acestor cerinţe

sumele scutirilor (facilităţilor fiscale) urmează a fi vărsate la buget cu aplicarea penalităţilor şi altor sancţiuni economice.

De asemenea trebuie de menţionat că în cazul încasării subvenţiilor pentru stimularea (încurajarea) cultivării unor culturi sau creşterii unor specii de animale mijloacele utilizate ale acestora (de exemplu, pentru procurarea motorinei sau îngrăşămintelor minerale) se includ nu în consumurile de producţie din fitotehnie sau sectorul zootehnic, ci în cheltuielile activităţii financiare. Dacă subvenţiile au fost încasate după încheierea procesului de producţie (de exemplu, tranşa a doua a subvenţiilor pentru producătorii sfeclei de zahăr se virează acestora după încheierea recoltării şi vânzării rizocarpilor întreprinderilor prelucrătoare), atunci consumurile înregistrate anterior în mărime egală cu suma subvenţiilor primite se stornează cu includerea lor în componenţa cheltuielilor perioadei.

Subvenţiile utilizate după destinaţie se constată ca venituri prin metoda venitului sau capitalului. Esenţa acestor metode şi condiţiile lor de aplicare au fost expuse în întrebarea 4.2 „Contabilitatea subvenţiilor".

Sumele scutirilor (facilităţilor fiscale) după expirarea termenului acestora şi în cazul respectării cerinţelor existente de asemenea se raportează la veniturile din activitatea financiară.

Operaţiile se ţin de încasarea (intrarea) mijloacelor cu destinaţie specială şi raportarea sumelor respective la veniturile perioadei de gestiune15 se perfectează cu ordine de plată, extrase din cont, procese-verbale de primire-predare, facturi de expediţie, note de contabilitate şi alte documente primare.

Generalizarea informaţiei privind mişcarea finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială se efectuează cu ajutorul contului

de pasiv 423 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială". în credit se reflectă intrarea mijloacelor în calitate de surse de finanţare a diverselor măsuri, iar în debit - raportarea lor după destinaţie pe măsura utilizării prin metoda venitului sau capitalului. Soldul contului este creditor şi reprezintă suma finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială neutilizate la finele lunii, trimestrului sau anului.

Sau la majorarea capitalului secundar în cazul creării (procurării) activelor pe

termen lung.

170


La contul 423 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială" pot fi deschise subconturi în funcţie de sursele de intrare a mijloacelor în cauză (de exemplu, din bugetul de stat, de la alte întreprinderi etc).

Evidenţa analitică se ţine pe surse de intrări, măsuri preconizate şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de primirea şi utilizarea mijloacelor cu destinaţie specială.

1.încasarea subvenţiilor în contul curent în valută naţională: debit contul 242,credit contul 423.2.Primirea unui grant în valută străină de la o organizaţie internaţională: debit contul 243,credit contul 423.3.Primirea subvenţiilor sub formă de active nepecuniare: debit conturile 121,211 etc,credit contul 423.

4.Includerea subvenţiilor primite sub formă de active pe termen lung sau destinate creării (procurării) acestor active în componenţa capitalului secundar după îndeplinirea condiţiilor prevăzute:


5. închiderea subvenţiilor primite sub formă de active curente în componenţa veniturilor perioadei de gestiune după îndeplinirea condiţiilor prevăzute:


Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în cazul când activele curente în cauză nu sunt destinate creării sau procurării activelor pe termen lung.

6.Reflectarea scutirii de la plata impozitului pe venit:debit contul 534, credit contul 423.

7.Anularea scutirii de la plata impozitului pe venit în legătură cu nerespectarea condiţiilor prevăzute:


8.Restituirea mijloacelor neutilizate ale finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială:

171


debit contul 423,credit conturile 242,211 etc.Notă. Dacă finanţările şi încasările cu destinaţie specială au

fost primite în valută străină, atunci diferenţele de curs valutar care apar în continuare se raportează nu la cheltuielile sau veniturile din activitatea financiară, ci la micşorarea sau majorarea acestor finanţări (încasări).

In continuare sunt prezentate câteva exemple legate de primirea şi utilizarea mijloacelor cu destinaţie specială cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 38. în contul curent în valută străină al întreprinderii au fost încasate mijloace băneşti cu titlul de finanţare cu destinaţie specială sub formă de grant de la o organizaţie internaţională în mărime de 10 mii dolari S.U.A. Mijloacele au fost încasate la 20 mai 2007 şi sunt destinate reutilării cazangeriei cu trecerea ei de la combustibil solid la gaze naturale. La 2 iunie întreprinderea a convertit în lei 4000 dolari pentru plăţile prealabile în favoarea unui antreprenor autohton. La 20 iunie întreprinderea a virat un avans fixrnizorului străin pentru utilaj în mărime de 6000 dolari, iar la 28 iunie a fost efectuată vămuirea patrimoniului la vama Chişinău. în conformitate cu legislaţia în vigoare în caz de import al utilajului în baza unui grant întreprinderea este scutită de toate plăţile vamale cu excepţia taxei pentru procedurile vamale în mărime de 0,25 % de la valoarea în vamă a patrimoniului importat. Conform condiţiilor grantului taxa pentru procedurile vamale se include în cheltuielile aferente grantului. Această taxă a fost achitată de titularul de avans pe seama avansului primit anterior în mărime de 250 lei.

Cursul oficial de schimb al dolarului S.U.A. faţă de leul moldovenesc stabilit de Banca Naţională a Moldovei a constituit:

172


• la 20 mai-13,10 lei;• la2 iunie- 13,26 lei;• la 20 iunie-13,35 lei;• la 28 iunie-13,30 lei;• la 30 iunie-13,32 lei.In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este

necesar de întocmit următoarele înregistrări contabile:1.încasarea mijloacelor băneşti în valută străină sub formă de grant: debit contul 243,credit contul 423 - în sumă de 10000 dolari S.U.A. cu

echivalentul de 131000 lei (10000x13,10);2.Reflectarea diferenţei de curs valutar la data convertirii valutei străine: debit contul 243,credit contul 423-în sumă de 1600 lei [(13,26-13,10) x 10000];3.încasarea părţii convertite a grantului în mărime de 4000

dolari S.U.A. în contul curent în valută naţională:debit contul 242,credit contul 243 - în sumă de 53040 lei (4000 x 13,26);4.Acordarea avansului furnizorului străin din contul curent în

valută străină:debit contul 224,credit contul 243 - în sumă de 6000 dolari S.U.A. cu

echivalentul de 80100 lei (6000 x 13,35);5.Reflectarea diferenţei de curs valutar aferente avansului acordat:debit contul 243,credit contul 423 - în sumă de 540 lei [(13,35 -13,26) x 6000].Notă. în consecinţa acestei operaţii contul 243, în care n-au

rămas dolari S.U.A., s-a închis şi la capitolul echivalentului în lei, întrucât rulajul debitor (133140 lei) s-a egalat cu cel creditor (133140 lei);

6.Acordarea avansului lucrătorului întreprinderii pentru achitareataxei aferente procedurilor vamale:

debit contul 227,credit contul 241 - în sumă de 250 lei;7.Achitarea taxei pentru procedurile vamale de titularul de avans:debit contul 229,credit contul 227 - în sumă de 200,25 lei (80100 x 0,25 :100);

173

174

8. Trecerea la intrări a utilajului importat:debit contul 121,credit contul 521 - în sumă de 79800 lei (6000 x 13,30);

9. Trecerea în cont a avansului acordat anterior cu stingerea datoriei faţă de furnizorul străin:

debit contul 521,credit contul 224 - în sumă de 79800 lei;10.Reflectarea diferenţei de curs valutar aferente avansului

trecut în cont:debit contul 423,

credit contul 224 -în sumă de 300 lei [(13,35 -13,30) x 6000]. Exemplul 39. în mai 2007 la întreprinderea agricolă specializată în producerea cărnii şi a laptelui au fost înregistrate următoarele date:

•venituri din vânzarea tineretului bovin crescut în gospodărie -150000 lei;

•venituri din vânzarea laptelui muls în gospodărie - 200000 lei;•venituri din vânzarea cărnii obţinute din sacrificarea

bovinelor la abator-60000 lei;•venituri din vânzarea untului, brânzei şi a smântânii obţinute

din prelucrarealaptelui în afara fermei - 40000 lei;•venituri din prestarea serviciilor populaţiei - 20000 lei;•suma taxei pe valoarea adăugată trecută în cont la

decontările cu bugetul în momentul procurării nutreţurilor combinate în baza facturilor fiscale -40000 lei;

•suma taxei pe valoarea adăugată virată la buget în scopul stingerii datoriei apărute - 30000 lei.

în iunie 2007 întreprinderea a prezentat organului teritorial al inspectoratului fiscal copiile documentelor necesare prevăzute de Regulamentul privind utilizarea mijloacelor fondului de subvenţionare a producătorilor agricoli şi cererea privind acordarea subvenţiei aferente taxei pe valoarea adăugată pentru luna mai 2007. După examinarea cererii şi a documentelor justificative suma subvenţiei solicitate a fost încasată în contul curent în valută naţională.


1. Determinarea valorii livrărilor de produse agricole de fabricaţie proprie:


150000 + 200000 = 350000 lei;2. Determinarea valorii totale a livrărilor:150000 + 200000 + 60000 + 40000 + 20000 = 470000 lei;3. Determinarea ponderii valorii livrărilor de produse

agricole de fabricaţie proprie în valoarea totală a livrărilor impozabile:

350000:470000 = 0,74;4. Determinarea sumei subvenţiei care urmează a fi acordată

întreprinderii:30000x0,74 = 22200 lei;5. încasarea sumei subvenţiei în contul curent în valută naţională:debit contul 242,credit contul 423 - în sumă de 22200 lei;6. Constatarea sumei subvenţiei primite ca venituri ale

perioadeide gestiune:

debit contul 423,credit contul 622 - în sumă de 22200 lei;Exemplul 40. întreprinderea agricolă "Belşug" S.R.L.

abeneficiat de finanţare specială (ajutor financiar) de la organele de stat în mărime de 16 mii lei, din care 11 mii lei - pentru procurarea motorinei şi 5 mii lei - pentru combaterea dăunătorilor porumbului. Toată suma a fost încasată în contul curent în valută naţională şi folosită după destinaţie pe parcursul lunii. în afară de aceasta, în aceleaşi scopuri întreprinderea a utilizat mijloace proprii în mărime de 25 mii lei, din care 18 mii lei - valoarea motorinei procurate anterior şi consumată pentru prelucrarea mecanizată a semănăturilor de porumb, iar 7 mii lei - valoarea chimicalelor procurate anterior şi consumate pentru stropirea aceloraşi semănături.


1. încasarea mijloacelor de finanţare specială în contul curent în valută naţională:

debit contul 242, credit contul 423 - în sumă de 16000 lei;2.Procurarea motorinei din contul mijloacelor de finanţare specială:debit contul 211 - în sumă de 11000 lei,debit contul 534 - în sumă de 2200 lei (11000 x 20:100), credit contul 521 - în sumă de 13200 lei (11000 + 2200);

175

176

3. Procurarea mijloacelor de protecţie a plantelor din contul mijloacelor de finanţare specială:

debit contul 211 - în sumă de 5000 lei,debit contul 534 - în sumă de 1000 lei (5000 x 20:100),credit contul 521 - în sumă de 6000 lei (5000 + 1000);4. Stingerea datoriei faţă de furnizori din contul curent în

valută naţională:debit contul 521,credit contul 242 - în sumă de 19200 lei (13200 + 6000);5. Utilizarea după destinaţie a motorinei procurate din contul

mijloacelor de finanţare specială (adică pentru efectuarea lucrărilor mecanizat pe câmpurile de porumb):

debit contul 722,credit contul 211 - în sumă de 11000 lei;6. Constatarea sumei de finanţare specială ca venituri ale

perioadei de gestiune în legătură cu faptul că motorina procurată din contul acestei surse a fost utilizată după destinaţie:

debit contul 423,credit contul 622 - în sumă de 11000 lei;7. Utilizarea după destinaţie a chimicalelor (adică pentru

combaterea dăunătorilor porumbului) procurate pe seama mijloacelor de finanţare specială:

debit contul 722,credit contul 211 - în sumă de 5000 lei;8. Constatarea sumei de finanţare specială ca venituri ale

perioadei de gestiune în legătură cu faptul că chimicalele procurate pe seama acestei surse au fost utilizate după destinaţie:

debit contul 423,credit contul 622 - în sumă de 5000 lei;9. Utilizarea după destinaţie a motorinei procurate pe seama mijloacelor proprii (adică pentru efectuarea lucrărilor mecanizate pe câmpurile de porumb): debit contul 812,credit contul 211 - în sumă de 18000 lei; debit contul 811,

credit contul 812 - în sumă de 18000 lei; 10. Utilizarea după destinaţie a chimicalelor procurate pe seama mijloacelor proprii (adică pentru combaterea dăunătorilor porumbului): debit contul 811,

credit contul 211 - în sumă de 7000 lei.

11. 4. CONTABILITATEA AVANSURILOR PE TERMEN LUNG PRIMITE


Pe lângă obţinerea şi comercializarea produselor agricole întreprinderile pot executa la comanda terţilor lucrări de lungă durată care necesită mijloace considerabile (de exemplu, construirea grajdurilor sau secţiilor de prelucrare a materiei prime pentru gospodăriile ţărăneşti cointeresate). In aşa caz până la finalizarea lucrărilor şi transmiterea obiectelor întreprinderile beneficiază, de regulă, de avansuri pe termen lung din partea clienţilor. Pe seama avansurilor primite se procură materialele necesare, se achită salariul angajaţilor şi se efectuează alte părţi, reducându-se astfel imobilizarea resurselor proprii din circuitul economic. După ce întreprinderea îşi realizează integral angajamentele contractuale avansul pe termen lung primit anterior se trece în cont, micşorând astfel creanţa clientului.

Operaţiile se ţin pe mişcarea avansurilor pe termen lung primite se perfectează cu ordine de plată, extrase din cont, note de contabilitate şi alte documente primare.

Generalizarea informaţiei privind primirea şi decontarea avansurilor pe termen lung se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 424 „Avansuri pe termen lung primite". în credit se reflectă primirea avansurilor, iar în debit - decontarea lor în contul micşorării creanţei clienţilor. Soldul contului este creditor şi reprezintă datoria întreprinderii la capitolul avansurilor pe termen lung primite la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la contul 424 „Avansuri pe termen lung primite" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe clienţi, comenzi şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea avansurilor pe termen lung primite.

1. Primirea avansurilor pe termen lung de la clienţi (gospodariiţărăneşti, întreprinderi individuale ş. a.):

debit conturile 241-243, credit contul 424.2. Trecerea avansurilor primite în cont: debit conturile 221,223,229 etc, credit contul 424.3. Restituirea avansurilor neutilizate: debit contul 424,credit conturile 241-243.

177

178

4. Decontarea avansurilor neutilizate şi nerestituite în legătură cuexpirarea termenului de prescripţie extintivă:


11. 5. CONTABILITATEA DATORIILOR AMÎNATE PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT

Datoriile amânate privind impozitul pe venit reprezintă urmările fiscale ale diferenţelor temporare impozabile sau sumele impozitului pe venit care urmează a fi vărsate la buget în anii viitori.

Pentru diferenţele temporare impozabile sunt caracteristice următoarele trăsături:

•ele apar în cazurile când veniturile reflectate în conturile contabile în anul de gestiune sunt mai mari decât veniturile constatate în scopuri fiscale sau când cheltuielile reflectate în conturi sunt mai mici decât cheltuielile constatate în scopuri fiscale;

•ele se exclud prin calcul (adică fară întocmirea înregistrărilor contabile) din profitul până la impozitare sau se adună la pierderea până


la impozitare. Ca urmare, baza pentru determinarea datoriei curente privind impozitul pe venit în anul de gestiune se micşorează. Cu alte cuvinte, aceste diferenţe micşorează venitul impozabil în anul de gestiune;

•ele au un caracter provizoriu şi în anii următori se inversează, adică se adaugă la rezultatul financiar până la impozitare. Ca urmare, venitul impozabil din anii următori se majorează. Dar suma totală a majorării venitului impozabil în anii viitori va fi egală cu suma micşorării acestui venit în anul de gestiune când au apărut aceste diferenţe;

•ele influenţează asupra mărimii venitului impozabil atât în anul de gestiune, cît şi în anii următori, deşi direcţia influenţei este diferită. Ca urmare, toate veniturile şi cheltuielile reflectate în conturi în anul de gestiune vor fi constatate (recunoscute) în scopuri fiscale în mărimea lor efectivă, dar nu imediat, ci cu o anumită întârziere (adică pe parcursul a doi sau mai mulţi ani).

Drept exemple de diferenţe temporare impozabile pot servi următoarele sume:

•depăşirea uzurii mijloacelor fixe determinate în scopuri fiscale în anul de gestiune asupra uzurii calculate şi înregistrate în creditul contului 124 „Uzura mijloacelor fixe";

•depăşirea amortizării activelor nemateriale determinate în scopuri fiscale în anul de gestiune asupra amortizării calculate şi înregistrate în creditul contului 113 „Amortizarea activelor nemateriale";

•venitul suplimentar obţinut de întreprindere în legătură cu trecerea de la metoda de casă de ţinere a evidenţei la metoda specializării exerciţiilor (sau metoda calculării);

•dividendele calculate spre încasare de la subiecţii economici -nerezidenţi ai Republicii Moldova, dar care la finele anului de gestiune încă n-au fost primite şi se numără în componenţa creanţelor pe termen scurt etc.

Totodată, dacă cota impozitului pe venit al persoanelor juridice se modifică, atunci trebuie de recalculat (reevaluat) şi soldul datoriilor amânate privind impozitul pe venit. Astfel, în anul 2006 cota impozitului pe venit s-a micşorat cu 3 % faţă de anul 2005 când ea era egală cu 18 %. De aceea, dacă la finele anului 2005 soldul datoriilor amânate privind impozitul pe venit era, de exemplu, 1000 lei, apoi la începutul anului 2006 el urma a fi micşorat cu 3 puncte procentuale (18-15 = 3) sau cu 166,67 lei (1000:18 x 3).

Operaţiile ce ţin de crearea (apariţia) şi anularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit se perfectează cu note de contabilitate.

179


Generalizarea informaţiei privind existenţa, crearea şi anularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 425 „Datorii amânate privind impozitul pe venit", în credit se reflectă apariţia (majorarea) acestor datorii, iar în debit -anularea lor în anii următori. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor amânate privind impozitul pe venit la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la contul 425 „Datorii amânate privind impozitul pe venit" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de datorii amânate (cu indicarea diferenţelor temporare impozabile care le-au generat), termene de apariţie şi anulare, precum şi pe alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de apariţia şi anularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit.

1. Calcularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit:debit contul 731,credit contul 425.

2. Reevaluarea (majorarea) datoriilor amânate privind impozitul pe venit în legătură cu majorarea cotei impozitului în cauză:


3. Anularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit în anii următori:


4. Reevaluarea (micşorarea) datoriilor amânate privind impozitul pe venit în legătură cu micşorarea cotei impozitului în cauză:

debit contul 425, credit contul 731.în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de

apariţia şi anularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

180


Exemplul 41. în conformitate cu Declaraţia privind impozitul pe venit a întreprinderii pe anul 2005 sunt următoarele date care au generat formarea diferenţei temporare la capitolul uzurii mijloacelor fixe:

A.Venituri din vânzarea mijloacelor fixe:•conform cerinţelor S.N.C. - 32000 lei;•conform cerinţelor Codului fiscal -110000;B. Cheltuieli aferente reparaţiei mijloacelor fixe:•conform cerinţelor S.N.C. - 24000 lei;•conform cerinţelor Codului fiscal - 34000 lei;C. Uzura mijloacelor fixe:•conform cerinţelor S.N.C. - 7000 lei;•conform cerinţelor Codului fiscal - 21000 lei;D.Pierderi din ieşirea forţată a mijloacelor fixe:•conform cerinţelor S.N.C. -108000 lei;•conform cerinţelor Codului fiscal -120000 lei;E. Pierderi din alte ieşiri ale mijloacelor fixe:•conform cerinţelor S.N.C. -13000 lei;•conform cerinţelor Codului fiscal - 0.în corespundere cu declaraţia pe anul 2006 suma uzurii

mijloacelor fixe a constituit:•conform cerinţelor S.N.C. - 9600 lei;•conform cerinţelor Codului fiscal - 24600 lei;

Pentru impozitarea întreprinderilor - persoane juridice au fost stabilite următoarele cote ale impozitului pe venit: •Înanul2005-18%; •înanul2006-15%.

In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit astfel de înregistrări contabile:

1. Determinarea diferenţei temporare totale aferente uzurii mijloacelor fixe pe anul 2005:

110000 - 32000 = 78000 lei;34000-24000 = 10000 lei;21000-7000= 14000 lei;120000-108000 = 12000 lei;0-13000 = (13000)lei;

78000-10000-14000-12000 +13000 = 55000 lei. Notă. La determinarea venitului impozabil sunt în vigoare următoarele reguli:

• ajustările la venituri cu semnul "minus" se scad;• ajustările la venituri cu semnul "plus" se adună;• ajustările la cheltuieli cu semnul "minus" se adună;

181

AJjjrecăuJc^

• ajustările la cheltuieli cu semnul "plus" se scad;2.Calcularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit de

la suma diferenţei temporare totale aferente uzurii mijloacelor fixe pe anul 2005:

debit contul 731,credit contul 425-în sumă de 9900 lei (55000 x 18:100).Notă. Dacă suma diferenţei temporare aferente uzurii

mijloacelor fixe era cu semnul "minus", urma de calculat activele amânate privind impozitul pe venit, debitând contul 135 şi creditând contul 731;

3. Reflectarea reevaluării.soldului datoriilor amânate privind impozitul pe venit conform situaţiei la 1 ianuarie 2006:

debit contul 425,credit contul 731-în sumă de 16501ei(9900 :18 x 3).Notă. Aici 3 reprezintă numărul de puncte procentuale cu

care s-a micşorat cota impozitului pe venit în anul 2006 în comparaţie cu anul 2005(18-15 = 3);

4. Determinarea diferenţei temporare aferente uzurii mijloacelor fixe pe anul 2006:

24600-9600= 15000 lei.Notă. Deoarece această ajustare a cheltuielilor are semnul

"plus", la determinarea venitului impozabil ea trebuie scăzută. Aceasta înseamnă că diferenţa temporară este o diferenţă impozabilă şi în baza ei urmează a fi calculată datoria amânată privind impozitul pe venit;

5. Calcularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit de la suma diferenţei temporare aferente uzurii mijloacelor fixe pe anul 2006:

debit contul 731,credit contul 425 - în sumă de 2250 lei (15000 x 15 :100).Exemplul 42. întreprinderea a modificat metoda de ţinere a

evidenţei, trecând de la metoda de casă la metoda specializării exerciţiilor. Ca urmare, s-a obţinut un venit impozabil suplimentar în mărime de 72

182

A. Frecăuţeanu, I. Bălan, A. Maiai

mii lei. In scopuri fiscale acest venit a fost repartizat în părţi egale (adică câte 24 mii lei) la anul de gestiune (de exemplu, anul 2006) şi la fiecare din următorii doi ani (adică la anii 2007 şi 2008). în anul 2006 profitul contabil al întreprinderii (sau profitul până la impozitare) a constituit 80 mii lei, din care 72 mii lei - venitul suplimentar obţinut în urma modificării metodei de evidenţă. în anul 2007 întreprinderea a obţinut profit contabil în mărime de 40 mii lei, iar în anul 2008 - pierdere contabilă în mărime de 16 mii lei.

în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de completat un tabel şi de întocmit următoarele înregistrări contabile:

1. Completarea tabelului privind modul de formare şi anulare a datoriilor amânate privind impozitul pe venit, pornind de la cerinţele articolului 44 al Codului fiscal:

Tabelul 9Formarea şi anularea datoriilor amânate privind impozitul pe

venit, leiIndicatorii Anii

2006 2007 2008A 1 2 3

Rezultatul contabil (profit sau pierdere) până la impozitare

80000 40000 (16000)

Diferenţa temporară impozabilă (suma venitului neimpozabil în anul 2006)

(48000) - -

Inversarea diferenţei temporare impozabile în anii 2007 şi 2008 (restabilirea venitului în scopuri fiscale)

- 24000 24000

Venitul impozabil 32000 64000 8000Datorii curente privind impozitul pe venit 4800 9600 1200Datorii amânate privind impozitul pe venit 7200 - -Anularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit în anii 2007 şi 2008

- (3600) (3600)

Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit 12000 6000 (2400)Profitul net (pierdere) al perioadei de gestiune 68000 34000 (13600)

2. Reflectarea în conturile contabile a ultimilor cinci indicatori din tabelul 9 conform datelor din anul 2006: debit contul 731,

credit contul 534 - la suma calculată a datoriei curente privind impozitul pe venit în mărime de 4800 lei (32000 x 15 :100);

debit contul 731,credit contul 425 - la suma calculată a datoriilor amânate privind impozitul pe venit în mărime de 7200 lei (48000 x 15 :100); debit contul 351,credit contul 731 - la suma cheltuielilor privind impozitul pe venit decontată la rezultatul financiar total în mărime de 12000 lei (4800 + 7200); debit contul 351,

183

A. Frecăuţeanu, I. Bălan, A. Maiai

credit contul 333 - la suma determinată a profitului net al perioadei de gestiune în mărime de 68000 lei (80000 -12000);

3. Reflectarea în conturile contabile a ultimilor cinci indicatori din tabelul 9 conform datelor din anul 2007:

debit contul 731,credit contul 534 - la suma calculată a datoriei curente privind impozitul pe venit în mărime de 9600 lei (64000 x 15 :100); debit contul 425,credit contul 731 - la suma anulată a datoriilor amânate privind impozitul pe venit în mărime de 3600 lei (24000 x 15 :100); debit contul 351,credit contul 731 - la suma cheltuielilor privind impozitul pe venit decontată la rezultatul financiar total în mărime de 6000 lei (9600- 3600); debit contul 351,

credit contul 333 - la suma determinată a profitului net al perioadei de gestiune în mărime de 34000 lei (40000 - 6000);

4. Reflectarea în conturile contabile a ultimilor cinci indicatori din tabelul 9 conform datelor din anul 2008:

debit contul 731,credit contul 534 - la suma calculată a datoriei curente privind impozitul pe venit în mărime de 1200 lei (8000 x 15 :100); debit contul 425,credit contul 731 - la suma anulată a datoriilor amânate privind impozitul pe venit în mărime de 3600 lei (24000 x 15 :100); debit contul 731,credit contul 351 - la suma economiilor privind impozitul pe venit decontată la rezultatul financiar total în mărime de 2400 lei (1200-3600); debit contul 333,

184


credit contul 351 - la suma determinată a pierderii nete a perioadei de gestiune în mărime de 13600 lei (2400-16000).

Operaţiile aferente conturilor 421-426 se reflectă în registrul nr. 4. Aici este prevăzut un tabel special (tabelul 2 „Evidenţa datoriilor pe termen lung calculate") care constă din două părţi. Prima parte are 10 coloniţe şi 29 rânduri. în coloniţa B se indică conţinutul operaţiilor, în coloniţele 1 -5 - sumele din creditul contului 421, iar în coloniţele 6-8 -sumele din creditul căitului 422. Mai jos de rândul 29 se înscriu totalurile. Partea a doua are 19 coloniţe, din care coloniţele 1-8 sunt destinate înscrierii sumelor din creditul conturilor 423 (rândurile 1 -14) şi 424 (alte 14 rânduri), coloniţele 9-12 - sumelor din creditul contului 425, iar coloniţele 13 -17 - sumelor din creditul contului 426. Totodată în tabelul 4 „Date centralizatoare privind conturile 421,422,423,424,425,426" datele conturilor enumerate mai sus se generalizează cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune, rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii.

185

A. Frecăuţeanu, i. Bălan, A. Mălai

CAPITOLUL 12. CONTABILITATEA DATORIILOR FINANCIARE PE TERMEN SCURT

12. 1. CONTABILITATEA CREDITELOR BANCARE PE TERMEN SCURT

Creditele bancare pe termen scurt reprezintă mijloacele băneşti primite de întreprindere de la băncile comerciale cu condiţia rambursării depline a acestora într-un termen anumit (stabilit din timp)16 şi contra unei plăţi suplimentare care se numeşte dobândă. De obicei aceste credite sunt utilizate pentru acoperirea insuficienţei temporare de mijloace băneşti şi asigurarea continuităţii procesului de producţie. Pe seama creditelor primite gospodăriile procură carburanţi, îngrăşăminte minerale, mijloace de uz fitosanitar, achită salariile angajaţilor etc.

Lipsa temporară de mijloace băneşti este condiţionată în majoritatea cazurilor de caracterul sezonier al procesului de producţie (mai cu seamă în fitotehnie). După cum se ştie, în agricultură (cu excepţia unor subramuri ale sectorului zootehnic) consumurile au loc treptat, pe parcursul mai multor luni, iar mijloacele băneşti sunt încasate doar după încheierea procesului de producţie şi comercializarea produselor. Ca urmare, se creează un decalaj între momentul (timpul) utilizării resurselor şi momentul obţinerii veniturilor, ceea ce, de fapt, şi condiţionează necesitatea atragerii mijloacelor de la terţi (din afară).

Caracterul sezonier al producţiei este principalul, dar nicidecum unicul factor care generează necesitatea în mijloace băneşti suplimentare. Decalajul temporar în circuitul de plăţi al subiecţilor economici poate fi cauzat de asemenea de disciplina de plată redusă a cumpărătorilor, majorarea preţurilor la mărfurile de provenienţă industrială (de exemplu, la motorină, piese de schimb, fertilizanţi, nutreţuri combinate ş. a.), reducerea pieţelor tradiţionale17 etc.

Totodată trebuie de menţionat că atragerea creditelor bancare pe termen scurt trebuie efectuată doar atunci când nu există alte

posibilităţi rezonabile (convenabile) de acoperire a insuficienţei (sau lipsei) temporare de mijloace băneşti. Aceasta se explică prin

scumpetea creditelor bancare care se exprimă prin necesitatea

Acest termen nu trebuie să depăşească 12 luni.

17 De exemplu, cum s-a întâmplat în anii 2006 şi 2007 cu piaţa produselor vinicole din

Federaţia Rusă.

186


achitării unor dobânzi exagerate (circa 20 % anual sau chiar mai mult)18 şi perfectării unei părţi a patrimoniului în calitate de gaj19.

Primirea şi rambursarea creditelor bancare pe termen scurt au loc în acelaşi mod ca şi în cazul creditelor pe termen lung (vezi întrebarea 5.1 „Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung"). Practic nu diferă nici documentele perfectate în aceste scopuri.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu băncile comerciale la capitolul creditelor pe termen scurt primite se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 511 „Credite bancare pe termen scurt", în credit se reflectă primirea creditelor şi calcularea dobânzilor, iar în debit - plăţile respective în favoarea băncilor (adică rambursarea creditelor şi achitarea dobânzilor). Soldul contului este creditor şi reflectă mărimea datoriilor întreprinderii faţă de băncile comerciale la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 511 „Credite bancare pe termen scurt" pot fi deschise subconturi în funcţie de valuta creditelor (naţională şi străină), gradul de respectare a termenului iniţial de rambursare (neschimbat, amânat sau încălcat) etc.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de credite, bănci, obiecte de creditare, termene de rambursare şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de primirea şi rambursarea creditelor bancare pe termen scurt.

1. Primirea creditelor în numerar (de exemplu, pentru achitarea salariului, achiziţionarea materiei prime de la cetăţeni pentru necesităţile secţiilor industriale etc):

debit contul 241,

18 A

In ţările industrial dezvoltate rata anuală a dobânzii nu depăşeşte, de regulă, 5 sau

6%.

187


19Valoarea gajului deseori este mai mare decât suma creditului primit de

1,5-2 ori.

188


credit contul 511.2. încasarea creditelor în conturile bancare ale întreprinderii:debit conturile 242-244,credit contul 511.

3. Stingerea datoriilor faţă de furnizori sau antreprenori pe seama creditelor primite fară încasarea lor prealabilă în conturile bancare ale întreprinderii:

debit contul 521 sau 522, credit contul 511.

4. Rambursarea creditelor primite anterior cu vărsarea mijloacelor băneşti din casă sau virarea lor din conturile bancare ale întreprinderii:

debit contul 511,credit conturile 241-243.

5. Transferarea creditelor pe termen lung în componenţa creditelor pe termen scurt:


6. Prelungirea termenului de rambursare a creditelor bancare (amânarea acestora), precum şi reflectarea sumei creditelor restante (adică nerambursate în termenul iniţial sau amânat):


7. Calcularea dobânzilor prin metoda tradiţională recomandată de S.N.C.23:

debit contul 714, credit contul 511.Notă. Suma dobânzilor aferente creditelor bancare pe termen

scurt se determină cu ajutorul relaţiei (1) care a fost examinată în întrebarea 5.3 „Calcularea şi contabilitatea dobânzilor aferente creditelor bancare (împrumuturilor) pe termen lung".

8. Calcularea dobânzilor prin metoda alternativă admisibilă:debit contul 811,credit contul 511.Notă. Dobânda aferentă creditelor bancare pe termen scurt

poate fi capitalizată, de exemplu, în cazul producerii (creşterii) puieţilor când procesul tehnologic durează până la doi ani.

9. Achitarea dobânzilor cu vărsarea mijloacelor băneşti din casă sau virarea lor din conturile bancare ale întreprinderii: debit contul 511, credit conturile 241-243.

Băncile de asemenea pot acorda credite pe termen scurt salariaţilor întreprinderii, aceasta îndeplinind rolul de garant şi intermediar. în aşa caz se utilizează contul de pasiv 512 „Credite

189


bancare pe termen scurt pentru salariaţi", structura căruia este identică cu structura contului 511. Deschiderea subconturilor la contul 512 nu este prevăzută, iar evidenţa analitică se ţine pe salariaţi, bănci, termene de rambursare şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de primirea şi rambursarea creditelor bancare pe termen scurt pentru salariaţi.

1.Reflectarea creditelor primite pentru salariaţi în cazul achităriidocumentelor de plată ale întreprinderilor de târguiala de banca comercială:

debit contul 227, credit contul 512.2. Calcularea dobânzii aferente creditelor pentru salariaţi:debit contul 227,credit contul 512.3. Rambursarea creditelor şi achitarea dobânzii din casierie

sauconturile bancare ale întreprinderii:


Notă. Totodată întreprinderea reţine aceste sume din salariul angajaţilor prin debitarea contului 531 şi creditarea contului 227.

în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de primirea şi rambursarea creditelor pe termen scurt cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 43. Societatea cu răspundere limitată "Prosperare" a beneficiat de un credit bancar în sumă de 500000 lei pe un termen de 6 luni care a fost încasat în contul curent în valută naţională. Scopul creditului constă în acoperirea insuficienţei temporare de mijloace proprii în legătură cu majorarea sezonieră a consumurilor. Dobânda anuală constituie 24 %. în corespundere cu contractul de creditare rambursarea creditului şi a dobânzii calculate urmează a fi efectuată lunar (inclusiv luna în care a fost acordat creditul) în sume egale.


1. Determinarea sumei lunare a plăţii totale în baza relaţiei stabilite:

= 89263 lei.

190


500000 x 0,02 x(l + 0,02)6

(l + 0,02)6-l

Notă. Coeficientul 0,02 la numărător şi numitor reprezintă rata dobânzii bancare lunare (24 % : 12 luni: 100);

2. Determinarea sumelor plăţilor lunare aparte la capitolul creditului şi a dobânzii cu prezentarea acestora în tabelul 10.

Tabelul 10Notă. Soldul creditului pentru luna corespunzătoare se

determină ca diferenţa dintre suma nerambursată şi cea rambursată a creditului din luna precedentă.

Suma dobânzii se deterniină ca produsul dintre soldul creditului şi rata dobânzii lunare care în acest exemplu constituie 2 % (24 %: 12 luni).

Suma creditului spre achitare se determină ca diferenţa dintre suma plăţii lunare totale şi suma dobânzii;

3. încasarea creditului bancar în contul curent în valută naţională: debit contul 242,credit contul 511 - în sumă de 500000 lei;4. Calcularea dobânzii conform ratei de 24 % anual: debit contul 714,

credit contul 511 - în sumă de 10000 lei pe prima lună, iar în total pe 6 luni în sumă de 35578 lei;

5. Stingerea creditului şi a dobânzii din contul curent în valută naţională: debit contul 511,credit contul 242 - în sumă de 89263 lei lunar, iar în total pe 6

luni în sumă de 535578 lei.Exemplul 44. Societatea cu răspundere limitată "Spicul" a

beneficiat de un credit bancar pe termen scurt în sumă de 500000 lei care a fost încasat în contul curent în valută naţională. Scopul

LunaSoldul creditului, leiSuma lunară a plăţii de credit, lei

Totalinclusiv

dobândacreditulA12341500000892631000079263242073789263841580848333988989263679982465425742489263514884115517330989263346685797687512

89263175187512

Determinarea sumelor lunare ale plăţilor de credit

191


creditului constă în procurarea motorinei, termenul de acordare a creditului - de la 1 februarie până la 20 aprilie, rata fixă anuală a dobânzii - 24 %. în conformitate cu contractul creditul urmează a fi rambursat la 20 aprilie. Calcularea şi achitarea dobânzii se efectuează lunar. Drept început pentru perioada de calcul se consideră prima zi, iar drept sfârşit - ultima zi a lunii (cu excepţia lunii aprilie în care drept sfârşit se consideră data de 20). La determinarea sumei dobânzii se ia în considerare doar ziua acordării creditului (1 februarie), iar ziua rambursării acestuia (20 aprilie) în calcul nu se ia. Suma dobânzii se determină pornind de la numărul zilelor calendaristice în lună şi an. Toate condiţiile contractului de creditare au fost respectate de întreprindere.

în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit astfel de înregistrări contabile:1. Determinarea sumei dobânzii pentru lima februarie în care numărul zilelor calendaristice este egal cu 28:

(500000 lei x 24 % x 28 zile): (100 % x 365 zile) = 9205 lei;2. Determinarea sumei dobânzii pentru luna martie în care numărul zilelor calendaristice este egal cu 31:

(500000 lei x 24 % x 31 zile): (100 % x 365 zile) =10192 lei;3. Determinarea sumei dobânzii pentru luna aprilie în care perioada de calcul include 19 zile:

(500000 lei x 24 % x 19 zile): (100 % x 365 zile) = 6247 lei;4. încasarea creditului pe termen scurt în contul curent în valută naţională:


5.Calcularea dobânzii conform ratei de 24 % anual: debit contul 714,credit contul 511 - în sumă de 9205 lei pe lima februarie, iar

în total pe trei luni în sumă de 25644 lei (9205 + 10192 + 6247);6.Achitarea dobânzii din contul curent în valută naţională: debit contul 511,credit contul 242 - în sumă de 9205 lei pe lima februarie, iar

în total pe trei luni în sumă de 25644 lei;7.Procurarea motorinei de la furnizorul autohton: debit contul 211,credit contul 521 - în sumă de 416667 lei [500000 - (500000:6)];8.Trecerea taxei pe valoarea adăugată în cont la decontări cu bugetul: debit contul 534,

192


credit contul 521 - în sumă de 83 33 3 lei (500000 - 416667);9.Achitarea datoriei faţă de furnizorul autohton din contul

curentîn valută naţională:

debit contul 521,credit contul 242 - în sumă de 500000 lei (416667 + 83333);10.Rambursarea creditului din contul curent în valută naţională:debit contul 511,credit contul 242 - în sumă de 500000 lei.

12. 2. CONTABILITATEA ÎMPRUMUTURILOR PE TERMEN SCURT

împrumuturile pe termen scurt reprezintă mijloacele băneşti sau activele nepecuniare primite de întreprinderi de la alte persoane juridice (cu excepţia băncilor comerciale) sau fizice (inclusiv cetăţeni) cu condiţia rambursării depline a acestora într-un termen nu mai mare de un an şi contra unei dobânzi coordonate. împrumuturile pe termen scurt au aceeaşi destinaţie ca şi creditele bancare.

Sursele de atragere a împrumuturilor pe termen scurt şi perfectarea documentară a acestora nu diferă de împrumuturile pe termen lung (vezi întrebarea 5.2 „Contabilitatea împrumuturilor pe termen lung").

Generalizarea informaţiei privind primirea şi rambursarea împiumuturilor pe termen scurt se efectuează cu ajutorul contului

de pasiv 513 „împrumuturi pe termen scurt". în credit se reflectă primirea împrumuturilor şi calcularea dobânzilor, iar în debit - plăţile respective în favoarea locatorilor împrumuturilor.

Soldul contului este debitor şi reprezintă mărimea datoriilor întreprinderii faţă de locatorii împrumuturile la finele lunii,

trimestrului sau anului.La contul 513 „împrumuturi pe termen scurt" pot fî

deschise subconturi în funcţie de valuta împrumuturilor (naţională sau străină), sursa de atragere a mijloacelor (părţi legate sau nelegate, salariaţi ai întreprinderii etc.) şi alte circumstanţe de ordin economic sau juridic.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de împrumuturi, locatori ai acestora, termene de rambursare şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare simt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de mişcarea împrumuturilor pe termen scurt.

193


1.Primirea împrumuturilor sub formă de mijloace băneşti sau active nepecuniare:

debit conturile 241-244,121, 211 etc, credit contul 513.

2.Stingerea datoriilor faţă de furnizori sau antreprenori pe seama împrumuturilor primite fără încasarea lor prealabilă în casieria întreprinderii sau conturile ei bancare:

debit contul 521 sau 522, credit contul 513.

3.Rambursarea împrumuturilor cu vărsarea mijloacelor băneşti din casă sau virarea lor din conturile bancare respective:


4.Transferarea împrumuturilor pe termen lung în componenţa împrumuturilor pe termen scurt:

debit contul 413, credit contul 513.5.Amânarea termenului de rambursare a împrumuturilor:debit contul 513,credit contul 513.

6.Calcularea dobânzii prin metoda tradiţională sau metoda admisibilă alternativă:

debit contul 714 sau 811, credit contul 513.7.Achitarea dobânzii cu ridicarea mijloacelor băneşti din

casă sau virarea lor din conturile bancare ale întreprinderii:debit contul 513,credit conturile 241-243.

12. 3. CONTABILITATEA ALTOR DATORII FINANCIARE PE TERMEN SCURT

Pe lângă creditele bancare şi împrumuturile pe un termen nu mai mare de un an în componenţa datoriilor financiare pe termen scurt se includ de asemenea cota-parte curentă a datoriilor pe termen lung calculate, veniturile anticipate curente şi alte tipuri de datorii (cu excepţia datoriilor comerciale sau calculate) care apar la întreprinderi în procesul activităţii economico-financiare şi au termenul de stingere nu mai mare de 12 luni.

Cota-parte curentă a datoriilor pe termen lung reprezintă, de regulă, o pare din suma datoriilor de arendă pe termen lung care urmează a fi stinsă pe parcursul unui an la survenirea termenului

194


de plată. Să admitem că datoria întreprinderii pentru mijlocul fix luat în arendă finanţată pe un termen de 4 ani este egală cu 100000 lei, iar obiectul a fost recepţionat (trecut la intrări) de arendaş pe 3 ianuarie 2007. în conformitate cu contractul de arendă datoria urmează a fi stinsă trimestrial în părţi egale. Prin urmare, pentru anul de gestiune 2007 cota-parte curentă a acestor datorii va constitui 25000 lei (100000:4). Această sumă la începutul anului 2007 se exclude din componenţa datoriilor pe termen lung şi se include în componenţa datoriilor financiare pe termen scurt.

Operaţiile ce ţin de apariţia şi stingerea cotei curente a datoriilor pe termen lung se perfectează cu note de contabilitate, ordine de plată, extrase din cont şi alte documente primare tipizate.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu terţii la capitolul datoriilor pe termen scurt transferate din componenţa datoriilor pe termen lung se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 514 "Cota-parte curentă a datoriilor pe termen lung". în credit se reflectă transferarea părţii respective a datoriilor pe termen lung în componenţa datoriilor pe termen scurt, iar în debit - stingerea (achitarea) acestora. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor pe termen scurt20 la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la contul 514 "Cota-parte curentă a datoriilor pe termen lung" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de datorii, creditori şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare simt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de apariţia şi stingerea cotelor curente ale datoriilor pe termen lung transferate în componenţa datoriilor pe termen scurt.

1.Transferarea cotei curente din componenţa datoriilor pe termenlung în componenţa datoriilor pe termen scurt:

debit contul 421, credit contul 514.2. Stingerea (achitarea) datoriilor pe termen scurt:debit contul 514,credit conturile 241-244.3. Decontarea datoriilor pe termen scurt nestinse în legătură

cuexpirarea termenului de prescripţie extintivă:

195


debit contul 514, credit contul 612.Veniturile anticipate curente reprezintă veniturile care au fost

obţinute (calculate) de întreprindere în perioada de gestiune, dar se referă la perioada viitoare cu o durată nu mai mare de 12 luni. Drept exemple de astfel de venituri pot servi veniturile din:• lipsurile, furturile sau alterările de bunuri recunoscute de persoanele culpabile sau adjudecate lor spre percepere în cazul când recuperarea daunei materiale urmează a fi efectuată într-un termen mai mare de un trimestru, dar nu mai mare de un an;• reclamaţiile înaintate furnizorilor (antreprenorilor) şi recunoscute de acestea (sau adjudecate lor spre percepere) în cazul când creanţa urmează a fi stinsă într-un termen mai mare de

un trimestru, dar nu mai mare de un an;

• transmiterea bunurilor în arendă finanţată sau leasing financiar în mărimea veniturilor anticipate pe termen lung care se referă la anul de gestiune etc.

Când are loc survenirea lunii sau trimestrului la care se referă veniturile anticipate curente ele se includ în componenţa veniturilor perioadei de gestiune cu reflectarea în raportul privind rezultatele financiare.

Operaţiile ce ţin de apariţia şi decontarea veniturilor anticipate curente se perfectează cu titluri executorii, ordine sau dispoziţii ale conducătorului întreprinderii, note de contabilitate, reclamaţii acceptate în scris de furnizori (antreprenori) şi alte documente tipizate sau de formă liberă.

Generalizarea informaţiei privind veniturile curente obţinute (calculate) în perioada de gestiune, dar care se referă la perioadele viitoare nu mai mari de un an, se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 515 "Venituri anticipate curente". în credit se reflectă apariţia (obţinerea) acestor venituri, iar în debit - raportarea lor după destinaţie (adică la veniturile perioadei de gestiune dintr-un tip de activitate sau altul). Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea veniturilor anticipate curente la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la contul 515 "Venituri anticipate curente" nu este prevăzută.

Transferate din componenţa datoriilor pe termen lung.

196


Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de venituri, perioade la care ele se referă şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de obţinerea şi decontarea veniturilor anticipate curente.

1.Reflectarea creanţei persoanelor culpabile care urmează a fi stinsă într-un termen mai mare de un trimestru, dar nu mai mare de un an:

debit contul 227, credit contul 515.2.Reflectarea creanţei furnizorilor (antreprenorilor) la

capitolul reclamaţiilor recunoscute sau adjudecate care urmează a fi recuperate într-un termen mai mare de un trimestru, dar nu mai mare de un an:

debit contul 229,

197


credit contul 515.3.Transferarea unei părţi a veniturilor anticipate pe termen lung în componenţa veniturilor anticipate curente:

debit contul 422, credit contul 515.4. Includerea unei părţi a veniturilor anticipate curente în

componenţa veniturilor perioadei (lunii sau trimestrului) de gestiune:

debit contul 515,credit conturile 612, 621 etc.Operaţiile aferente conturilor 511-516 se reflectă în registrul

nr. 5.1 "Datorii financiare pe termen scurt". Sumele se înscriu în registru conform principiului creditor cu divizarea pe conturi debitoare corespondente. Operaţiile aferente conturilor 511-513 se înregistrează în tabelul 1 "Evidenţa creditelor şi împrumuturilor pe termen scurt", iar operaţiile aferente conturilor 514-516 - în tabelul 2 "Evidenţa veniturilor anticipate curente şi altor datorii financiare pe termen scurt". Totodată în tabelul 3 se generalizează datele conturilor enumerate mai sus cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune (curentă), rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii.

198


CAPITOLUL 13. CONTABILITATEA DATORIILOR COMERCIALE PE TERMEN SCURT

13. 1. CONTABILITATEA DATORIILOR PE TERMEN SCURT PRIVIND FACTURILE COMERCIALE Şl FATĂ DE

PĂRŢILE LEGATE

Datoriile pe termen scurt privind facturile comerciale reprezintă datoriile care apar la întreprindere faţă de părţile nelegate21 în consecinţa procurării (cumpărării) activelor nemateriale, stocurilor de mărfuri şi materiale, activelor materiale pe termen lung, precum şi în cazul executării diverselor lucrări şi servicii contra plată la comandă (de exemplu, construirea clădirilor, lucrarea solului, transportarea produselor, aprovizionarea cu energie electrică şi gaze naturale etc). Datoriile pe termen scurt privind facturile comerciale sunt parte componentă a datoriilor comerciale pe termen scurt care de asemenea includ datoriile pe termen scurt faţă de părţile legate şi avansurile pe termen scurt primite de la cumpărători şi clienţi.

Datoriile pe termen scurt privind facturile comerciale se constată (se reflectă în conturi) prin metoda specializării exerciţiilor (metoda calculării), adică pe măsura apariţiei lor indiferent de momentul achitării efective a mijloacelor băneşti.

Operaţiile se ţin de apariţia şi stingerea datoriilor pe termen scurt privind facturile comerciale se perfectează cu următoarele documente:

•facturi de expediţie, facturi fiscale, acte de recepţie (primire) a lucrărilor efectuate etc. - în cazul apariţiei datoriilor în cauză pe măsura trecerii la intrări a bunurilor procurate, consumului serviciilor sau recepţionării lucrărilor;

•ordine de plată, cereri de plată, extrase din cont, dispoziţii de plată, deconturi de avans ş. a. - în cazul stingerii datoriilor în conformitate cu forma de decontări selectată;

• înţelegeri încheiate între întreprindere şi furnizori sau antreprenori în conformitate cu articolul 662 din Codul civil al

Republicii Moldova

- în cazul eliberării întreprinderii de executarea obligaţiei. Această acţiune se numeşte de asemenea remitere de datorie;

Sunt considerate părţi nelegate acei subiecţi economici, în capitalul statutar al

cărora cota-parte a întreprinderii este mai mică de 20 %.

199


• procese-verbale ale comisiei de inventariere, liste de inventariere a creanţelor şi datoriilor, borderouri de colaţionare, note informative şi ordine (dispoziţii) ale conducătorului întreprinderii - în cazul reflectării în evidenţă a divergenţelor constatate la inventarierea datoriilor comerciale (sume majorate sau diminuate, înregistrări contabile eronate, termene de prescripţie extintivă expirate ş. a.).

în practică în dependenţă de circumstanţe concrete pot fi perfectate şi alte documente.

Printre documentele de plată utilizate pentru stingerea datoriilor pe termen scurt privind facturile comerciale rolul decisiv le revine ordinelor de plată şi cererilor de plată.

Ordinul de plată este elementul iniţial (şi totodată principal) al formei de decontări prin virament, numită transfer de credit. Cu ajutorul ordinului de plată achitarea poate fi efectuată atât în lei, cît şi în valută străină. Numărul de exemplare ale ordinului de plată depinde de faptul cine iniţiază (începe) transferul de credit (întreprinderea sau banca care o deserveşte) şi în adresa cui sunt virate mijloacele băneşti (întreprinderii de stat, JPoşta Moldovei" sau altor beneficiari). în funcţie de circumstanţele indicate ordinul de plată se emite în unul, două sau trei exemplare. Primul exemplar se semnează de conducătorul întreprinderii şi contabM-şef şi se autentifică cu amprenta ştampilei gospodăriei. în ziua emiterii ordinul de plată se transmite pentru executare băncii în care este deschis contul curent al întreprinderii. La rândul său banca primeşte (acceptă) documentul pentru executare, dacă sunt respectate următoarele şase cerinţe:

•în banca dată întreprinderea are deschisă un cont curent;• în contul curent sunt mijloace băneşti suficiente pentru efec-tuarea plăţii;• mijloacele băneşti din cont nu sunt legate (adică nu-s stabilite restricţii la capitolul utilizării lor din partea organelor autorizate);• ordinul de plată este completat în conformitate cu cerinţele Regulamentului privind transferul de credit nr. 373 din 15 decembrie 2005;• la ordinul de plată este anexat documentul justificativ respectiv prevăzut de actele legislative sau normative;

•ordinul de plată este prezentat în timpul de lucru destinat deservirii clienţilor băncii.

Cererea de plată este elementul de bază al formei de decontări prin virament, numită debitare directă. Până la emiterea cererii de plată în mod obligatoriu se întocmesc încă două

200


documente care sunt valabile pe tot parcursul efectuării decontărilor prin debitare directă. Acestea sunt dispoziţia de debitare directă şi angajamentul de debitare directă.

Dispoziţia de debitare directă se emite de întreprindere. Prin intermediul ei gospodăria oferă dreptul furnizorului sau antreprenorului în cauză de a înainta cereri de plată, iar băncii în care este deschis contul curent al întreprinderii - de a retrage din cont sumele indicate în cererile de plată. Dispoziţia de debitare directă se emite în trei exemplare şi se autentifică cu semnăturile persoanelor autorizate (de regulă, conducătorul şi contabilul-şef) ale plătitorului şi beneficiarului. Un exemplar al dispoziţiei rămâne la plătitor (adică la întreprinderea agricolă), altul - la beneficiar (adică la furnizor sau antreprenor), iar al treilea se transmite băncii care îl deserveşte pe plătitor.

Prin intermediul angajamentului de debitare directă beneficiarul oferă dreptul băncii în care este deschis contul lui curent de a trece în acest cont sumele indicate în cererile de plată. Angajamentul de debitare directă se emite în două exemplare şi se autentifică cu semnăturile persoanelor autorizate ale beneficiarului şi băncii care îl deserveşte.

Cererea de plată se emite în două exemplare şi se transmite băncii beneficiarului cu trei zile de lucru înainte de survenirea datei efectuării plăţii. Data în cauză se indică de beneficiar. Primul exemplar al cererii de plată se semnează de conducător şi contabilul-şef şi se autentifică cu amprenta ştampilei beneficiarului.

Banca primeşte cererea de plată pentru executare, dacă sunt respectate următoarele trei cerinţe:

•în banca dată furnizorul sau antreprenorul are deschis un cont curent;•cererea de plată este completată în conformitate cu cerinţele

Regulamentului privind debitarea directă nr. 374 din 15 decembrie 2005;• banca dispune de angajamentul de debitare directă a clientului. Pentru a accelera decontările şi a atrage clienţi suplimentari furnizorii şi antreprenorii pot să acorde gospodăriilor agricole diverse rabaturi (reduceri). în aşa caz mărimea datoriei se determină în baza sumei indicate în documentul furnizorului sau antreprenorului (de regulă, acestea sunt facturile fiscale sau facturile de expediţie) cu excluderea sumei rabatului (reducerii). Dacă din oarecare cauze întreprinderea agricolă n-a reuşit să beneficieze de înlesnirea acordată în termenul prevăzut (de

201


exemplu, 10 zile din momentul livrării mărfii), atunci plata se efectuează în mărimea totală, iar suma rabatului se raportează la alte cheltuieli operaţionale.

Trebuie de menţionat că în cazul consumului anumitor tipuri de servicii întreprinderile agricole sunt obligate în conformitate cu articolul 90 din Codul fiscal să reţină în avans impozitul pe venit în mărime de 5 % de la valoarea acestor servicii. Impozitul se reţine în momentul achitării serviciilor (stingerii datoriilor pe termen scurt privind facturile comerciale). Această cerinţă se referă la următoarele tipuri de servicii:

• locaţiunea sau darea în arendă a diferitor bunuri (cu excepţia terenurilor agricole);

• publicitatea (sau reclama) produselor fabricate sau lucrărilor efectuate la televiziune, radiou, în presă, pe mijloacele de transport etc;

• ţinerea evidenţei contabile, întocmirea rapoartelor financiare, estimarea patrimoniului, efectuarea auditului financiar sau intern ş. a.;

• studierea pieţelor de comercializare a produselor şi necesităţilor cumpărătorilor, perfecţionarea schemelor şi structurilor de conducere şi alte servicii de marketing sau management;

• paza patrimoniului (inclusiv a recoltei potenţiale a culturilor agricole);• montarea, deservirea şi reparaţia tehnicii de calcul,

crearea şi actualizarea bazelor de date şi alte servicii din domeniul informaticii.

în afară de aceasta, întreprinderile sunt obligate să respecte disciplina de plată şi să stingă în termen datoriile apărute. Pentru prevenirea litigiilor posibile este de dorit ca termenul plăţii să fie indicat clar şi univoc în contractul de vânzare - cumpărare încheiat de întreprindere cu furnizorul. Dacă gospodăria n-a achitat datoria la timp, se începe enumerarea termenului de prescripţie extintivă care conform articolului 267 din Codul civil al Republicii Moldova are, de regulă, o durată de trei ani. însă această prevedere se referă doar la relaţiile comerciale cu alte persoane şi întreprinderile private (nestatale). în cazul relaţiilor comerciale dintre întreprinderile de stat termenul de prescripţie extintivă constituie un an. Pe parcursul acestui termen furnizorul sau antreprenorul poate să-şi protejeze drepturile sale lezate (încălcate) prin intentarea unei acţiuni în instanţa de judecată. Dacă această instanţă a luat o decizie în favoarea furnizorului,

202


atunci el poate percepe datoria de la întreprinderea agricolă - debitor în mod incotestabil în baza titlului executoriu şi ordinului incaso.

Pe lângă termenul general de prescripţie extintivă (care este egal cu trei ani) sunt stabilite de asemenea termene speciale şi termene în cazul viciilor construcţiei. Primele constituie 6 luni şi se referă în special la litigiile generate de executarea contractelor de transportare a mărfurilor. Ultimele sunt egale cu 5 ani.

Dacă întreprinderea n-a achitat datoria comercială în termen, iar furnizorul sau antreprenorul n-a beneficiat (nu s-a folosit) de termenul prescripţiei extintive, atunci după expirarea termenului în cauză ea are dreptul de a deconta suma datoriei la venituri cu includerea acestora în componenţa venitului impozabil al anului de gestiune.

In practică din diferite cauze (neatenţie, necunoaşterea actelor normative, pierderea documentelor ş. a.) pot fi comise erori în evidenţa decontărilor atât la întreprindere, cît şi la fwnizori sau antreprenori. De aceea cel puţin o dată în an subiecţii economici sunt obligaţi de a efectua inventarierea tuturor decontărilor (inclusiv a datoriilor pe termen scurt privind facturile comerciale). Consecutivitatea lucrărilor de inventariere este următoare:

• întreprinderea verifică autenticitatea tuturor soldurilor aferente datoriilor în cauză;

• erorile depistate se corectează prin înregistrări contabile suplimentare sau de storaare;

• în adresa furnizorilor şi antreprenorilor se expediază prin poştă sau în alt mod extrase din conturile lor analitice deschise la întreprindere;

• destinatarii acestor extrase în termen de 5 zile22 confirmă soldurile indicate sau expun dezacordul cu ele, indicând cauzele;

Acest termen este prevăzut de punctul 98 al Regulamentului privind modul de

efectuare a inventarierii nr. 27 din 28 aprilie 2004.

203

204

•soldurile confirmate sau neconfirmate (lăsate fară răspuns) se acceptă de comisia de inventariere ca autentice;

•soldurile la care partenerii comerciali au obiecţii se regularizează cu eforturi comune prin consultaţii reciproce şi corectări.

Generalizarea informaţiei privind apariţia şi stingerea datoriilor pe termen scurt privind facturile comerciale se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile cornerciale". în credit se reflectă apariţia datoriilor în baza documentelor acceptate pentru plată ale furnizorilor şi antreprenorilor, iar în debit - stingerea lor. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor respective la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale" pot fi deschise subconturi în funcţie de locul amplasării partenerilor comerciali (în ţară sau peste hotare), forma materializată a datoriilor (facturi sau cambii emise) etc.

Evidenţa analitică se ţine pe furnizori (antreprenori), documente spre plată şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de apariţia, stingerea şi corectarea datoriilor pe termen scurt privind facturile comerciale.

1. Trecerea la intrări a diferitor bunuri cumpărate de la furnizori:debit conturile 111,121,123, 211 etc,credit contul 521.2.Trecerea în cont a sumei taxei pe valoarea adăugată

aferentă valorii bunurilor procurate de la subiecţii ecommiei rezidenţi ai Republicii Moldova23:

debit contul 534, credit contul 521.3.Acceptarea spre plată a facturilor pentru lucrările efectuate

şi serviciile prestate:debit conturile 121,713, 811 etc, credit contul 521.4.Trecerea în cont a sumei taxei pe valoarea adăugată

aferentă valorii lucrărilor efectuate şi serviciilor prestate de subiecţii economici rezidenţi ai Republicii Moldova:

Această înregistrare contabilă se întocmeşte în baza facturilor fiscale şi în cazul

când întreprinderea agricolă este înregistrată ca plătitor al taxei pe valoarea

adăugată.

205

debit contul 534,credit contul 521.5.Stingerea datoriilor faţă de furnizori şi antreprenori pe

seama mijloacelor proprii sau atrase:debit contul 521,credit conturile 241-244, 511, 513.6.Stingerea datoriilor faţă de fiirnizori şi antreprenori prin

trecerea în cont a sumelor avansurilor acordate anterior:debit contul 521, credit contul 224.7.Reflectarea veniturilor din diferenţele favorabile de curs

valutar aferente decontărilor cu furnizorii şi antreprenorii:debit contul 521, credit contul 622.8.Reflectarea cheltuielilor din diferenţele nefavorabile de

curs valutar aferente decontărilor cu furnizorii şi antreprenorii:debit contul 722, credit contul 521.9.Stingerea datoriilor faţă de furnizor sau antreprenor prin

trecerea în cont a creanţei acestuia faţă de întreprinderea agricolă:debit contul 521, credit contul 221.10.Reflectarea sumei datoriei suplimentare apărute în anul

curent în procesul inventarierii decontărilor şi condiţionată de diminuarea valorii de intrare a activelor procurate:

debit conturile 111,121,123, 211 etc, credit contul 521.11.Stornarea sumei datoriei excesive apărute în anul curent în

procesul inventarierii decontărilor şi condiţionată de majorarea valorii de intrare a activelor cumpărate:

debit conturile 111,121,123, 211 etc, credit contul 521.Notă. Această sumă se scrie cu semnul ,,minus" sau în

paranteze, iar în continuare la determinarea rulajelor se scade.


12. Trecerea în cont a sumei taxei pe valoarea adăugată aferentă datoriei suplimentare apărută în anul curent în consecinţa inventarierii decontărilor şi condiţionată de diminuarea valorii de intrare a bunurilor procurate:

debit contul 534, credit contul 521.13. Stornarea sumei taxei pe valoarea adăugată

aferentă datoriei excesive apărută în anul curent în consecinţa inventarierii decontărilor şi condiţionată de majorarea valorii de intrare a bunurilor cumpărate:

debit contul 534, credit contul 521.Notă. Această sumă se scrie cu semnul ,,minus" sau în

paranteze, iar în continuare la determinarea rulajelor se scade.14. Calcularea datoriei suplimentare în legătură cu

aceea că în anii precedenţi ea a fost raportată la cheltuieli în mod eronat, adică într-o mărime diminuată:

debit contul 331, credit contul 521.15. Decontarea datoriei excesive în legătură cu aceea

că în anii precedenţi ea a fost raportată la cheltuieli în mod eronat, adică într-o mărime exagerată:

debit contul 521, credit contul 331.16.Decontarea datoriilor cu termen de prescripţie extintivă expirat:debit contul 521,credit conturile 612,621 şi 622.17. Reţinerea inrpozituliu pe veî^ ser-

viciilor prestate de antreprenori şi enumerate în articolul 90 din Codul fiscal:


în continuare este prezentat un exemplu legat de apariţia şi stingerea datoriilor pe termen scurt privind facturile comerciale cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 45. în noiembrie 2004 întreprinderea agricolă a procurat de la un furnizor piese de schimb în sumă totală de 12 mii lei (inclusiv taxa pe valoarea adăugată). în corespundere cu contractul încheiat achitarea trebuia efectuată până la finele lunii, dar din lipsa mijloacelor băneşti datoria n-a fost stinsă. în decembrie 2007 a fost efectuată inventarierea decontărilor şi

206


conducătorul gospodăriei a luat decizia de a casa datoria nestinsă în legătură cu expirarea termenului de prescripţie extintivă.


1. Trecerea la intrări a pieselor de schimb procurate:debit contul 211,credit contul 521 - în sumă de 10000 lei [12000 - (12000:6)];

2. Trecerea în cont la decontările cu bugetul a sumei taxei pe va-loarea adăugată:

debit contul 534,credit contul521 -însuma de2000 lei [(12000:6) sau (12000-10000)];

3. Decontarea datoriei nestinse (fară taxa pe valoarea adăugată) în legătură cu expirarea termenului de prescripţie extintivă:


4. Restabilirea la decontările cu bugetul a taxei pe valoarea adăugată de la suma datoriei decontate cu termen expirat:

debit contul 534,credit contul 521 - în sumă de (2000) lei. Notă. Această restabilire se asigură prin intermediul înregistrării de stornare.

Generalizarea informaţiei privind apariţia şi stingerea datoriilor comerciale pe termen scurt faţă de părţile legate24 se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 522 "Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate". în credit se reflectă apariţia datoriilor în baza documentelor acceptate pentru plată ale întreprinderilor - fiice şi întreprinderilor asociate, iar în debit - stingerea lor. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor respective la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 522 "Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate"pot fi deschise subconturi în funcţie de tipul părţilor legate (întreprinderi - fiice, întreprinderi asociate etc).

Evidenţa analitică se ţine pe părţi legate, documente acceptate spre plată şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

Corespondenţa conturilor este identică cu cea expusă mai sus.Operaţiile privind apariţia şi stingerea datoriilor comerciale

pe termen scurt se reflectă în registrul nr. 5.21 care constă din 32 coloniţe şi 26 rânduri. înscrierile în acest registru se efectuează prin metoda liniar - poziţională. Aceasta înseamnă că pentru fiecare document (factură de expediţie sau factură fiscală) al unui

Sunt considerate părţi legate acei subiecţi economici, în capitalul statutar al cărora

cota-parte a întreprinderii constituie 20 % şi mai mult.

207


furnizor sau antreprenor concret se rezervează un rând aparte cu indicarea consecutivă a informaţiilor următoare:

•soldul la începutul lunii (data apariţiei şi suma);•numărul facturii de însoţire;•denumirea procurării;

• sumele raportate din creditul contului 521 în debitul conturilor corespondente;• sumele raportate în debitul contului 521 din creditul conturilor corespondente;

•soldul la sfârşitul lunii (data apariţiei şi suma).Mai jos de rândul 26 se înscriu totalurile (cu excepţia

co1oniţelor B, C,DşiE).

13. 2. CONTABILITATEA AVANSURILOR PE TERMEN SCURT PRIMITE

în conformitate cu clauzele contractului de vânzare-cumpărare încheiat între întreprindere şi cumpărător sau client decontările dintre partenerii comerciali se pot efectua prin una din următoarele modalităţi:• cu primirea avansului într-o sumă mai mică decât valoarea produselor (lucrărilor, serviciilor) care vor fi vândute (efectuate, prestate) în viitor;• cu primirea plăţii prealabile în mărime egală cu valoarea livrărilor de produse, lucrări sau servicii care vor fi efectuate în viitor;• cu achitarea curentă a creanţei de cumpărător sau client în momentul comercializării produselor, efectuării lucrărilor sau prestării serviciilor;

• cu achitarea ulterioară a creanţei, efectuată după încheierea afacerii.Prima şi a doua variante sunt mai convenabile pentru

întreprinderile agricole, întrucât gradul de solvabilitate al multor cumpărători şi clienţi este insuficient şi ei nu-s capabili să stingă în termen datoriile comerciale.

Majoritatea avansurilor primite de întreprinderile agricole sunt pe termen scurt, adică până la un an inclusiv. După onorarea angajamentelor sale contractuale întreprinderea trece suma avansului primit în cont, adică o raportează la stingerea creanţei pe termen scurt a cumpărătorului sau clientului. Dacă din anumite motive afacerea a eşuat, avansul urmează a fi restituit partenerului comercial.

Operaţiile se ţin de mişcarea avansurilor pe termen scurt primite se perfectează cu ordine de plată, extrase din cont,

208


dispoziţii de încasare, note de contabilitate şi alte documente tipizate.

în conformitate cu articolul 108 din Codul fiscal sumele avansurilor pe termen scurt primite sunt considerate livrării impozabile. De aceea ele se reflectă concomitent în registrul contabil respectiv şi în Registrul de evidenţă a livrărilor, destinat controlului asupra plenitudinii calculării taxei pe valoarea adăugată. Suma taxei pe valoarea adăugată se determină prin împărţirea sumei avansului primit la 6 sau ca produsul dintre suma avansului şi mărimea fixă 16,67 %.

Generalizarea informaţiei privind mişcarea avansurilor pe termen scurt primite de la cumpărători şi clienţi în contul viitoarelor livrări de produse (lucrări, servicii) se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 523 "Avansuri pe termen scurt primite". în credit se reflectă primirea avansurilor, iar în debit - trecerea lor în cont, restituirea sau decontarea la venituri în legătură cu expirarea termenului de prescripţie extintivă. Soldul contului este creditor şi reprezintă datoria întreprinderii la capitolul avansurilor primite la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 523 "Avansuri pe termen scurt primite" pot fi deschise subconturi în funcţie de sursa parvenirii avansurilor (din ţară sau din străinătate).

Evidenţa analitică se ţine pe locatorii avansurilor (cumpărători, clienţi), destinaţii, termene de primire şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de primirea şi valorificarea avansurilor pe termen scurt.

209

A^recăujeanu^^ 209

1.Primirea avansurilor de la cumpărători sau clienţi: debit conturile 241-243,credit contul 523.2.Calcularea taxei pe valoarea adăugată de la suma avansulri primit: debit contul 225,credit contul 534.3. Restituirea avansului primit în legătură cu eşuarea afacerii sau

imposibilitatea vânzării produselor, efectuării lucrărilor şi prestării serviciilor:

debit contul 523,credit conturile 241-243.4. Trecerea avansurilor primite în cont după încheierea afacerii şi

calcularea creanţei pe termen scurt a cumpărătorului sau clientului:debit contul 523,credit conturile 221 şi 223.5. Decontarea sumei avansului nereclamat în legătură cu expirarea

termenului de prescripţie extintivă:debit contul 523, credit contul 612.In continuare este prezentat un exemplu privind mişcarea

avansurilor pe termen scurt cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 46. în august 2004 întreprinderea agricolă a beneficiat de un avans de la fabrica de conserve în sumă de 105 mii lei în contul livrării ulterioare de vinete şi ardei gras. în septembrie 2004 gospodăria a livrat fabricii legume în sumă totală de 94,5 mii lei (inclusiv taxa pe valoarea adăugată în mărime de 5 % de la valoarea contractuală a produselor agricole livrate) la costul producţiei-marfa de 70 mii lei. Suma nevalorificată a avansului n-a fost restituită fabricii. în decembrie 2007 s-a efectuat inventarierea datoriilor şi conducătorul gospodăriei a decis de a deconta suma avansului nerestituit în legătură cu expirarea termenului de prescripţie extintivă.


1. încasarea avansului pe termen scurt în contul curent în valută naţională:

debit contul 242,credit contul 523 - în sumă de 105000 lei;2.Calcularea taxei pe valoarea adăugată de la suma avansului primit: debit contul 225,credit contul 534 - în sumă de 5000 lei (105000:21);3.Decontarea costului legumelor vândute: debit contul 711,credit contul 216 - în sumă de 70000 lei;4. Calcularea creanţei fabricii de conserve în mărimea venitului

din vânzări obţinut:


debit contul 221,credit contul 611 - în sumă de 90000 lei [94500 - (94500:21)];5. Calcularea creanţei fabricii de conserve în mărimea taxei pe

valoarea adăugată:debit contul 221,credit contul 534 - în sumă de 4500 lei [(90000 x 5 : 100) sau

94500:21)];6. Trecerea în cont la decontările cu bugetul a taxei pe valoarea

adăugată calculate de la suma avansului primit şi care corespunde mărimii efective a livrărilor impozabile de legume (adică 90 mii lei):

debit contul 534,credit contul 225 - în sumă de 4500 lei;7. Stingerea creanţei pe termen scurt a fabricii de conserve pe

seama sumei avansului primit anterior:debit contul 523,credit contul 221 - în sumă de 94500 lei (90000 + 4500);8. Decontarea sumei avansului nereclamat (fără taxa pe valoarea

adăugată) în legătură cu expirarea termenului de prescripţie extintivă:debit contul 523,credit contul 612 - în sumă de 10000 lei [(105000 - 94500) -

(10500:21)];9. Decontarea sumei avansului nereclamat în mărimea taxei pe

valoarea adăugată:debit contul 523,

211

A^recăuje^ 211

credit contul 225-în sumă de 500 lei [(105000 - 94500-10000) sau(10000 x 5:100)].

Operaţiile aferente contului 523 se reflectă în registrul nr. 5. 3. Sumele din creditul contului 523 în debitul conturilor corespondente se înscriu în coloniţele 1 -3 ale tabelului 2, iar în borderoul nr. 5.3 sumele debitoare şi creditoare sub aspectul conturilor corespondente se grupează pe creditori concreţi (de exemplu, fabrica de zahăr din Alexandreni, fabrica de extragere a uleiului din Bălţi etc). Borderoul în cauză constă din 21 coloniţe şi 34 rânduri din care 9 sunt rezervate pentru contul 523.

CAPITOLUL 14. CONTABILITATEA DATORIILOR FAŢĂ DE PERSONAL

14. 1. DOCUMENTELE PRIMARE Şl CENTARLIZATOARE PRIVIND RETRIBUIREA MUNCII

Pentru a activa cu succes fiecare întreprindere trebuie să dispună de un anumit personal. Efectivul acestui personal, componenţa şi calificarea lui depind de mărimea întreprinderii, specializare, înzestrarea tehnică şi alţi factori. în procesul utilizării forţei de muncă întreprinderile suportă consumuri sau cheltuieli sub forma de retribuirea muncii, precum şi contribuţii pentru asigurările de stat şi prime de asigurare obligatorie de asistenţă medicală.

Pentru înregistrarea consumurilor sau cheltuielilor de muncă (adică a timpului lucrat), lucrărilor efectuate, produselor sau activelor biologice obţinute şi a retribuirii muncii calculate se utilizează următoarele documentele primare:

•tabelul de pontaj;•foaia de evidenţă a muncii şi lucrărilor executate;•carnetul brigadierului pentru evidenţa muncii şi lucrărilor executate;•calculul retribuirii muncii lucrătorilor din sectorul zootehnic;•ordinul de lucru în acord;•foaia de evidenţă a tractoristului-maşinist;•foaia de parcurs a tractorului;•foaia de parcurs a camionului;•foaia de parcurs a autoturismului etc.Tabelul de pontaj este destinat, în special, controlului asupra

disciplinei muncii, analizei gradului de utilizare a timpului de lucru şi calculării retribuirii muncii personalului administrativ, conducătorilor şi specialiştilor de verigă medie (din subdiviziuni) şi altor angajaţi, remunerarea cărora se efectuează în regie (adică în dependenţă de durata timpului lucrat). Documentul se deschide aparte pe fiecare subdiviziune sau serviciu al întreprinderii (de exemplu, brigada complexă nr.l, parcul auto, aparatul administrativ etc), iar înscrierile în el se efectuează de conducător, socotitor, contabil sau altă persoană autorizată, în tabel se includ toţi membrii colectivului cu indicarea numerelor de pontaj atribuite care sunt identice cu numerele conturilor persoanelor deschise în registrul analitic pentru evidenţa decontărilor cu

personalul privind retribuirea muncii. Zilnic în tabel se menţionează ieşirea la lucru, numărul de ore lucrate sau absenţa cu specificarea cauzei prin semne convenţionale. La finele lunii se deduc totalurile timpului lucrat în ore şi zile şi ale absenţelor sub aspectul cauzelor stabilite. Totodată în ultima coloniţă pe fiecare persoană în parte se notează suma retribuirii muncii calculată în regie. Dacă remunerarea angajaţilor se efectuează în acord, atunci generalizarea informaţiei privind retribuirea muncii calculată se efectuează în baza altor documente.

Foaia de evidenţă a muncii şi lucrărilor executate serveşte pentru reflectarea timpului lucrat (în ore şi zile), volumului lucrărilor executate şi sumelor retribuirii muncii calculate angajaţilor pentru operaţiunile tehnologice efectuate manual sau cu tracţiune animală în fîtotehnie (de exemplu, tăierea pomilor, praşila între rânduri, recoltarea strugurilor, transportarea masei verzi din câmp cu ajutorul cailor de trăsură etc), la înfiinţarea şi îngrijirea plantaţiilor perene tinere etc. Pe măsura executării lucrărilor în titlul unor coloniţe distincte se indică data, cultura agricolă, tipul lucrărilor, unitatea de măsură (ari, kg, ha etc), tariful şi norma zilnică. La finele zilei de lucru brigadierul, şeful echipei sau socotitorul efectuează recepţia lucrărilor, notând în rândul respectiv pe fiecare angajat numărul orelor lucrate şi volumul lucrării executate. Suma retribuirii muncii se determină ca produsul dintre tariful stabilit şi volumul lucrărilor recepţionate. Documentul dat se deschide pe o perioadă de 10-15 zile.

Carnetul brigadierului pentru evidenţa muncii şi lucrărilor executate îmbină proprietăţile documentelor primare şi centralizatoare. El conţine date privind consumurile de muncă şi remunerarea fiecărui membru al brigăzii cu sistematizarea lor concomitentă pe lucrări, culturi agricole şi tipuri de producţie în curs de execuţie, ceea ce în foaia de evidenţă a muncii şi lucrărilor executate lipseşte. De fapt, carnetul brigadierului substituie alte trei documente primare de profil mai îngust: tabelul de pontaj, foaia de evidenţă a muncii şi lucrărilor executate şi foaia de evidenţă a tractoristului - maşinist. însă din cauza volumului abuziv de date, arhitectonicii masive şi complicate, precum şi a vitezei reduse de circulaţie25 documentul nominalizat se utilizează rar în practică. în afară de aceasta, el este insuficient adaptat la cerinţele prelucrării automatizate a informaţiei şi modificările survenite în organizarea muncii.

Calculul retribuirii muncii lucrătorilor din sectorul zootehnic se întocmeşte la finele lunii pe fiecare fermă în parte. în el se includ informaţii numai despre acei salariaţi, munca cărora este remunerată în acord, adică în funcţie de cantitatea şi calitatea produselor sau activelor biologice obţinute. Datele în cauză sunt preluate din jurnalele de evidenţă a mulsorilor de lapte, listele de cântărire a animalelor, zilnicele de înregistrare a produselor agricole, calculele determinării sporului în masă vie şi alte documente primare. Numărul de ore şi zile efectiv lucrate de fiecare angajat se transcriu din tabelul de pontaj. Suma retribuirii muncii se determină ca produsul dintre tariful unitar stabilit şi cantitatea bunurilor obţinute. Documentul este semnat de zootehnician, şefiil fermei şi socotitor.

Ordinul de lucru în acord serveşte pentru reflectarea timpului lucrat, operaţiunilor efectuate şi salariilor calculate angajaţilor implicaţi în domeniul construcţiei, reparaţiilor şi altor lucrări neagricole cu salarizarea în acord. De obicei documentul are o circulaţie lunară, adică se închide la finele lunii. La deschiderea (emiterea) ordinului26 pe recto lui se indică sarcina (de exemplu, câte lăzi trebuie de reparat, ce suprafaţă a pereţilor urmează de tencuit etc), categoria, norma de timp şi tariful. îndeplinirea sarcinii se notează de asemenea pe recto documentului, în partea dreaptă. Verso ordinului de lucru în acord serveşte ca tabel de pontaj. La finele lunii se determină salariul fiecărui membru al echipei (brigăzii), pornind de la calificarea lui şi volumul timpului lucrat. După recepţia lucrărilor de client, la comanda căruia ele au fost executate, documentul urmează a fi aprobat de conducătorul întreprinderii sau altă persoană autorizată.

Foaia de evidenţă a tractoristului-maşinist este destinată înregistrării zilnice a consumurilor de muncă, remuneraţiilor calculate, motorinei cheltuite şi volumului lucrărilor de câmp,

staţionare, de excavat sau de tasare, executate de tractoare, combine şi alte maşini autopropulsate. Documentul se deschide pe fiecare mecanizator în parte, se completează de brigadier sau socotitor şi poate fi folosit pe parcursul a 10-15 zile. Zilnic în foaia de evidenţă se indică denumirea lucrării, cultura agricolă, condiţiile agrotehnice, numărul orelor lucrate, volumul lucrărilor executate în natură (iar în cazul utilizării tractoarelor - şi volumul

Documentul este destinat înregistrării datelor pe parcursul unei luni calenda-

ristice, ceea ce creează dificultăţi la verificarea şi prelucrarea lui ulterioară în

contabilitatea centrală.26 Aceasta are loc la începutul lunii sau în ajunul iniţierii lucrărilor.

lucrărilor recalculate în hectare - etalon convenţionale), suma retribuirii muncii, consumul de motorină (conform normei şi efectiv) etc. înscrierile se efectuează de brigadier sau socotitor în baza măsurărilor respective, iar tractoristul (combinerul) prin semnătura sa confirmă veridicitatea lor. în continuare documentul este verificat de agronom care totodată menţionează calitatea şi oportunitatea lucrărilor. în încheiere, foaia de evidenţă urmează a fi aprobată de conducătorul întreprinderii sau altă persoană autorizată.

Foaia de parcurs a tractorului se utilizează pentru evidenţa exploatării tractoarelor la lucrările de transport (inclusiv în fitotehnie) şi are o circulaţie zilnică. Pe recto documentului brigadierul sau socotitorul indică sarcina (denumirea mărfurilor, expeditorul, destinatarul, distanţa etc.), iar pe verso se notează îndeplinirea ei efectivă cu determinarea traficului de mărfuri (în tone-kilometru), numărului de hectare - etalon convenţionale, remuneraţiilor calculate ş. a. Totodată informaţia privind traficul de mărfuri trebuie confirmată prin documente justificative (liste de expediere a cerealelor şi altor produse din câmp, bonuri de uz intern, facturi de expediţie etc). Mecanizatorul nu are dreptul de a efectua înregistrări în foaia de parcurs cu excepţia menţiunilor privind primirea şi predarea tractorului la începutul şi sfîrşitul zilei de lucru. Această restricţie este necesară pentru a preveni denaturarea informaţiei şi defectarea documentelor.

Foaia de parcurs a camionului serveşte pentru evidenţa exploatării camioanelor şi calcularea salariilor şoferilor, iar în unele cazuri şi ale hamalilor. Documentul se emite de obicei pe o zi, iar în cazul curselor lungi - pe o cursă. Pe recto documentului se indică sarcina şi volumul combustibilului alimentat (turnat în rezervor), iar pe verso - îndeplinirea sarcinii, consumul de combustibil (conform normei şi efectiv), suma salariului calculat şi alte date. Ca şi în cazul foii de parcurs a tractorului, şoferul n-are dreptul de a efectua înregistrări în foaia de parcurs a camio-nului cu excepţia menţiunilor privind primirea şi predarea automobilului la începutul şi sfârşitul zilei de lucru. Pentru a exclude abuzurile la document se anexează agenţii de informaţii respectivi.

Foaia de parcurs a autoturismului este destinată evidenţei exploatării automobilelor de serviciu şi calculării salariului şoferului. Acestea, de regulă, au salarii fixe care se pot micşora pe luna de referinţă doar din cauza absenţelor (neeşirii la lucru). Documentul are circulaţie zilnică. înscrierile privind numărul

curselor şi distanţa parcursă se confirmă prin semnătura persoanei autorizate, la dispoziţia căreia s-a aflat autoturismul.

Pentru evidenţa muncii şi salariilor calculate gospodăriile agricole pot utiliza atât documentele tipizate de mai sus, cît şi documente de formă liberă, elaborate de specialiştii din teren în funcţie de particularităţile activităţii economice şi sistemul selectat de retribuire a muncii. Ultimele, însă, trebuie să conţină toate elementele prevăzute de articolul 19 din Legea contabilităţii şi să contribuie la reflectarea autentică a aportului de muncă al fiecărui lucrător şi salariului acestuia.

După cum se ştie, în anumite cazuri salariul lucrătorilor se menţine, deşi în realitate ei nu muncesc (este vorba despre concediile ordinare, deplasările de serviciu, executarea angajamentelor de stat şi publice etc). înasemeneacondiţii salariul se determmînbaza cak^iluluiprivindretrfc muncii. Pe verso documentului se indică sumele salariilor din perioada de calcul (de exemplu, în cazul concediilor ordinare drept perioadă de calcul pentru lucrătorii din întreprinderile agricole servesc 12 luni precedente), iar pe recto - suma calculată (menţinută) a salariului pentru timpul nelucrat.

Sumele retribuirii muncii calculate în baza documentelor primare se generalizează pe următoarele direcţii:

•pe fiecare lucrător în parte - pentru determinarea salariului brut lunar;

•pe obiecte de evidenţă (culturi agricole, grupe de animale, tipuri de activităţi auxiliare etc.) - pentru determinarea costului produselor obţinute, lucrărilor efectuate sau serviciilor prestate etc.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu fiecare angajat în parte la capitolul retribuirii muncii se efectuează:

•sau în registrul de evidenţă a decontărilor privind retribuirea muncii;•sau în borderoul de decontări şi plăţi.Registrul de mai sus se deschide în ansamblu pe an, iar fiecărui salariat i se rezervează una sau două pagini în funcţie de arhitectonica sau volumul registrului. Borderoul, dimpotrivă, are o circulaţie lunară, iar datele pe fiecare salariat se sistematizează într-un rând aparte.Suma salariului spre plată se determină ca diferenţa dintre

salariul brut (calculat) şi toate reţinerele efectuate pe lună (impozitul pe venit, contribuţiile individuale pentru asigurările sociale de stat şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă

medicală, avansurile primite etc). Salariul net se achită în baza listelor de plată şi doar în cazuri excepţionale - în baza dispoziţiilor de plată.

în schimbul registrului sau borderoului de mai sus întreprinderile pot utiliza fişa pentru evidenţa retribuirii muncii (formularul nr. MR-54), aprobată prin hotărârea Departamentului de statistică nr. 1 din lOianuarie 1997.

14. 2. CONTABILITATEA DATORIILOR FAŢĂ DE PERSONAL PRIVIND RETRIBUIREA MUNCII

în conformitate cu articolul 2 din Legea salarizării nr. 847-XV din 14 februarie 2002 şi articolul 128 din Codul muncii al RepubliciiMoldova salariul (sau retribuirea muncii) reprezintă recompensa sau câştigul calculat în expresie bănească şi achitat de întreprinderea -angajator în baza contractului individual de muncă pentru munca prestată sau care urmează a fi prestată.

Salariul constă din următoarele părţi:•salariul de bază sub formă de salarii tarifare pentru

muncitori (agrotehnicieni, mecanizatori, îngrijitori de animale etc.) şi salarii ale funcţiei pentru funcţionari, specialişti şi conducători (contabili, ingineri, preşedinţi, brigadieri ş. a.);

•salariul suplimentar sub formă de adaosuri şi sporuri la salariul de bază, alte plăţi garantate şi premii curente care se stabilesc în conformitate cu rezultatele obţinute şi condiţiile de muncă concrete (de exemplu, plăţile pentru conducerea echipei, pentru activitatea în condiţiile nocive, pentru vechimea în muncă etc);

•alte plăţi de stimulare şi compensare (recompensele conform rezultatelor activităţii anuale, indemnizaţia de concediere, plata de compensare pentru concediul nefolosit ş. a.).

Un element important al salariului suplimentar îl constituie plata pentru concediul anual de odihnă, a cărui durată minimă este egală cu 28 de zile calendaristice. Mărimea plăţii în cauză se determină în conformitate cu Modul de calculare a salariului mediu, aprobat prin Hotărârea Guvernului Republicii Moldova nr. 426 din 26 aprilie 2004, cu aplicarea următoarelor perioade de calcul:

•ultimele 12 luni calendaristice care precedează luna plecării în concediu - pentru lucrătorii întreprinderilor agricole, precum şi ai întreprinderilor care pe parcursul anului au activat în regimul zilei sau săptămânii de lucru incomplete;

•ultimele 3 luni calendaristice - pentru lucrătorii întreprinderilor din celelalte ramuri ale economiei naţionale;

•durata sezonului (până la 6 luni) - pentru lucrătorii sezonieri;•termenul contractului (până la 2 luni) - pentru lucrătorii temporari, în cazul perioadei de calcul de 12 luni suma indemnizaţiei de

concediu se determină în următoarea consecutivitate:•suma salariului anual se împarte la 12. Totodată, dacă

angajatul un timp oarecare n-a lucrat pe motiv argumentat şi n-a avut salariu sau 1-a primit doar parţial, timpul şi salariul respectiv se exclud din calcul. Aici este vorba despre următoarele perioade de timp: timpul concediului fară plată, timpul staţionării din vina administraţiei întrepriixierii, timpul staţionării tehnice etc. De aceea în cazurile enumerate mai sus salariul mediu lunar se determină prin împărţirea salariului din lunile lucrate complet la numărul acestor luni. Luna se consideră lucrată complet, dacă pe parcursul ei angajatul a lucrat toate zilele prevăzute de programul stabilit. în sfârşit, dacă în perioada de calcul nu va fi nici o lună lucrată complet, salariul mediu lunar nu se determină, ci se aplică alt mecanism de calcule;

•salariul mediu lunar se împarte la numărul mediu de zile calendaristice pe lună, adică la 29,4;

•salariul mediu zilnic se înmulţeşte cu durata concediului acordat în zile calendaristice.

în mod similar se determină mărimea plăţii de compensare pentru concediul nefolosit.

în cazul acordării concediului suplimentar de studii rezultatul obţinut se corectează în funcţie de nivelul păstrării salariului mediu lunar (75 % - pentru studenţii universităţilor şi elevii colegiilor).

Dacă salariul mediu lunar nu poate fi determinat din cauza că în perioada de calcul n-a fost lucrată complet nici o lună, atunci la început se află salariul mediu pe o zi lucrătoare. Pentru aceasta salariul din tot timpul lucrat se împarte la numărul total de zile lucrătoare lucrate conform programului săptămânii de lucru stabilite la întreprindere. După aceasta salariul mediu pe o zi lucrătoare se recalculează în salariul pe o zi calendaristică prin înmulţirea cu coeficientul respectiv stabilit în cazul săptămânii de lucru de 5 sau 6 zile. Coeficienţii în cauză se determină prin împărţirea zilelor lucrătoare din perioada de calcul conform programului de lucru stabilit la numărul de zile calendaristice.

Este posibilă şi altă variantă. La început zilele lucrate efectiv se recalculează în zile calendaristice prin înmulţirea cu coeficientul 1,4 (în cazul săptămânii de lucru de 5 zile) sau 1,17 (în cazul săptămânii de lucru de 6 zile). Apoi salariul total se împarte la numărul de zile calendaristice convenţionale, determinându-se astfel salariul mediu pe o zi calendaristică.

în cazul perioadei de calcul de 3 luni suma indemnizaţiei de concediu se determină în următoarea consecutivitate:

• suma salariului şi altor plăţi din perioada de calcul se împarte la numărul de zile efectiv lucrate din această perioadă (adică pe parcursul a 3 luni care precedează luna plecării în concediu). Dacă în una din aceste luni angajatul n-a lucrat toate zilele prevăzute de programul stabilit sau în genere n-a lucrat şi n-a primit salariu, luna în cauză nu se exclude din calcul;

• numărul de zile lucrătoare conform programului stabilit din perioada de calcul se împarte la numărul de zile calendaristice din aceeaşi perioadă;

• salariul mediu pe o zi de lucru (rezultatul operaţiei 1) se înmulţeşte cu coeficientul de rectificare (rezultatul operaţiei 2);

• salariul mediu pe o zi calendaristică (rezultatul operaţiei 3) se înmulţeşte cu durata concediului acordat în zile calendaristice.

Indiferent de durata perioadei de calcul (12 s au 3 luni) în componenţa salariului se includ următoarele sume:

• salariul calculat conform tarifelor în acord, salariilor pe oră şi salariilor lunare ale funcţiei;

• premiile prevăzute de sistemul de salarizare la întreprindere (inclusiv premiile achitate pe seama profitului);

• recompensele conform rezultatelor activităţii în ansamblu pe an;• recompensele pentru vechime în muncă la întreprinderea dată;• adaosurile pentru lucrul în zilele de odihnă şi de sărbătoare;• salariul menţinut din perioada concediului precedent,

deplasărilor de serviciu, executării angajamentelor de stat şi publice;

• indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă, de maternitate (sarcină şi lăuzie) etc.

Totodată la determinarea indemnizaţiilor de concediu în componenţa salariului nu se includ următoarele plăţi:

• plata de compensare pentru concediul nefolosit;

• sumele ajutorului material în formă bănească sau naturală;• salariul mediu menţinut personalului de producţie şi de

deservire (cu excepţia persoanelor pentru care sunt stabilite salarii lunare ale funcţiei independent de numărul efectiv de zile lucrătoare într-o lună sau alta) pentru zilele de sărbătoare nelucrătoare27;

• premiile unice plătite cu ocazia zilelor de sărbătoare sau datelor jubiliare;

• veniturile din aporturile în capitalul statutar (dividendele) şi dobânzile pe obligaţiuni calculate pentru plată lucrătorilor etc.

La capitolul indemnizaţiilor de concediu de asemenea trebuie de ţinut cont de următoarele circumstanţe:

• concediul plătit pentru primul an de lucru se acordă angajatului după ce expiră 6 luni de activitate neîntreruptă la întreprindere;

• indemnizaţia de concediu se achită salariatului cu cel puţin trei zile calendaristice până la începutul concediului;

• substituirea concediului anual nefolosit prin compensare bănească este interzisă. Această compensare poate fi achitată doar în cazul eliberării lucrătorului din serviciu.

în afară de concediu anual de odihnă întreprinderile pot acorda lucrătorilor săi concedii suplimentare plătite în legătură cu chestiuni familiare. Durata acestora în zile lucrătoare constituie:

• în caz de nuntă - 3 zile;• în caz de naştere a copilului - o zi,

•în caz de deces al părinţilor - 3 zile;•în caz de înrolare a unuia din membrii familiei în rândurile

armatei naţionale - o zi etc.Dacă lucrătorul este eliberat din serviciu în legătură cu

lichidarea întreprinderii sau reducerea statelor de personal la locul vechi de lucru lui i se plăteşte indemnizaţie în mărimea salariului mediu săptămânal pentru fiecare an complet de activitate la întreprinderea dată, dar nu mai puţin de un salariu mediu lunar. Mărimea indemnizaţiei în cauză se determină în modul următor:

•se află salariul mediu pe o zi calendaristică prin metoda prevăzută pentru calcularea sumei aferente concediului anual de odihnă;

•salariul mediu pe o zi calendaristică se înmulţeşte cu 7, adică cu numărul de zile calendaristice într-o săptămână;

•salariul mediu pe săptămână se înmulţeşte cu numărul de ani lucraţi complet la întreprindere.

în Republica Moldova sunt 12 zile de sărbătoare nelucrătoare.

Din salariul calculat lucrătorilor se efectuează diverse reţineri în bază legislaţiei în vigoare, titlurilor executorii ale instanţelor de judecată sau cererilor scrise nemijlocit de lucrători. Principalele tipuri de reţineri sunt următoarele:

•contribuţiile individuale pentru asigurările sociale de stat în mărime de 4 %. Totodată baza lunară de calcul a contribuţiilor individuale nu trebuie să depăşească mărimea triplă a salariului mediu lunar pe economia naţională a ţării, pronosticată pe anul respectiv (de exemplu, pentru anul 2007 salariul mediu lunar pronosticat a fost aprobat de Guvern în mărime de 2015 lei). Cu alte cuvinte, suma maximă a contribuţiilor individuale pe lună constituie 241,80 lei;

•primele individuale pentru asigurarea obligatorie de asistenţă medicală în mărime de 2,5 %;

•impozitul pe venit în mărime de 7 % (când venitul anual impozabil nu depăşeşte 16200 lei), 10 % (când venitul anual impozabil depăşeşte 16200 lei, dar nu este mai mare de 21000 lei) şi 20 % (când venitul anual impozabil este mai mare de 21000 lei). Totodată la determinarea sumei impozitului pe venit din componenţa salariului brut (calculat) se exclud contribuţiile individuale pentru asigurarea socială şi medicală, scutirea personală în mărime de 5400 lei pe an şi scutirea pentru fiecare persoană întreţinută în mărime de 1440 lei pe an;

•taxa pentru trecerea serviciului alternativ în mărime de 25 %;•cotizaţiile sindicale de membru în mărime de 1 %;•reţinerile în baza titlurilor executorii cu scopul recuperării

daunei materiale aduse întreprinderii. însă în aşa caz conform articolului 149 din Codul muncii al Republicii Moldova după lucrător trebuie de menţinut nu mai puţin de 50 % din salariu. în caz de percepere a alimentelor pentru întreţinerea copiilor minori suma reţinerilor nu poate să depăşească 70 % din salariul datorat lucrătorului;

•reţinerile în contul stingerii datoriei pentru mărfurile vândute în credit etc.

Salariul determinat pentru plată se achită:•sau în numerar din casieria întreprinderii;•sau prin virament când sumele respective sunt transferate

băncii autorizate cu ridicarea ulterioară a numerarului din bancomate cu ajutorul unor ca/duri speciale înmânate personalului întreprinderii;

•sau în echivalent natural (de exemplu, cu produse de fabricaţie proprie cu excepţia băuturilor alcoolice sau mijloacelor

narcotice). Codul muncii al Republicii Moldova interzice achitarea salariului în natură. Cu toate acestea astfel de modalitate de stingere a datoriilor faţă de personal se aplică la majoritatea întreprinderilor agricole din ţară şi se bazează pe articolul 4 din Convenţia Organizaţiei Internaţionale a Muncii nr. 95 privind protecţia salariului şi articolul 11 din Convenţia Organizaţiei Internaţionale a Muncii nr. 117 privind obiectivele şi normele de bază ale politicii sociale, ratificate prin Hotărârea Parlamentului Republicii Moldova nr. 593-XH[din26 septembrie 1995.

Experienţa întreprinderilor a demonstrat că cea mai convenabilă şi sigură variantă de achitare a salariului atât pentru subiecţii economici, cît şi pentru lucrători este plata pe cârduri prin bancă.

Totodată trebuie de menţionat că în cazul achitării salariului în natură de la lucrători se reţine suplimentar taxa pe valoarea adăugată în mărime de a şasea parte (sau 16,67 %) de la suma salariului neplătit. Aceasta se explică prin faptul că Codul fiscal examinează plata salariului în natură ca o varietate a livrărilor impozabile.

Dacă salariul n-a fost ridicat în termen din vina lucrătorului, el se raportează la decontările cu deponenţii şi în continuare este plătit la prima lui solicitare.

în conformitate cu prevederile S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale", S.N.C. 3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii", S.N.C. 13 "Contabilitatea activelor nemateriale" şi S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung"salariul calculat se include:

•sau în consumurile de producţie - la calcularea lui agrotehnicie-nilor, îngrijitorilor de animale, mecanizatorilor, personalului de conducere şi de deservire a subdiviziunulor de producţie, specialiştilor ramurali (agronomi, ingineri, zootehnicieni ş. a.);

•sau în valoarea de intrare (costul) a activelor procurate - la calcularea lui hamalilor, expeditorilor şi salahorilor implicaţi în însoţirea, încărcarea şi descărcarea mărfurilor;

•sau în costul activelor pe termen lung create la întreprindere - la calcularea lui lucrătorilor din sfera construcţiei (zidari, tencuitori, zugravi ş. a.) sau implicaţi în înfiinţarea şi cultivarea plantaţiilor perene tinere;

•sau în cheltuielile perioadei de referinţă - la calcularea lui vânzătorilor, personalului de conducere şi de deservire cu destinaţie generală de gospodărie etc.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu personalul întreprinderii privind retribuirea muncii şi sumele deponente se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 531 "Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii". în credit se reflectă sumele salariului calculat, iar în debit - sumele reţinute şi plătite. Soldul contului este creditor şi reprezintă datoria întreprinderii faţă de personal la capitolul salariilor la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 531 "Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii" pot fi deschise subconturi pe tipuri de datorii (curente sau faţă de deponenţi).

Evidenţa analitică se ţine pe lucrători, tipuri de plăţi şi reţineri şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de calcularea, achitarea şi reţinerea diferitor sume din salariu.

1. Calcularea salariului personalului de producţie, de conducere şi de deservire din subdiviziunile de producţie:

debit conturile 811,812,813 etc,credit contul 531.

2. Calcularea salariului lucrătorilor implicaţi în procurarea sau crearea activelor pe termen lung:

debit conturile 112,121,123 etc, credit contul 531.3. Calcularea salariului lucrătorilor implicaţi în vânzarea

produselor, precum şi personalului de conducere sau de deservire a întreprinderii în ansamblu:

debit conturile 712 şi 713, credit contul 531.4. Calcularea indemnizaţiei pentru concediul anual de odihnă

pe seama provizionului constituit în aceste scopuri:debit contul 538, credit contul 531.5. Calcularea indemnizaţiei pentru ieşirea din serviciu în

legătură cu lichidarea întreprinderii sau reducerea statelor de personal:

debit contul 713, credit contul 531.6. Achitarea salariului cu mijloace băneşti în numerar sau

prin virament cu ajutorul cârdurilor bancare:

debit contul 531,credit conturile 241 şi 242.7. Achitarea salariului în natură (de exemplu, cu cereale,

fineţe, legume etc):debit contul 711,credit contul 216 - la costul planificat al produselor de

fabricaţie proprie eliberate din depozit cu corectarea la finele anului până la costul efectiv;

debit contul 227 - la suma salariului care urmează a fi achitat în natură,

credit contul 611 - la suma veniturilor din vânzări calculate în baza preţurilor de piaţă,

credit contul 534 - la suma taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 % de la valoarea de piaţă a produselor eliberate;

debit contul 531,credit contul 227 - la suma salariului achitat în natură.8. Raportarea salariului nereclamat la decontările cu deponenţii: debit contul 531, credit contul 531.9.Reţinerea contribuţiilor individuale privind asigurările

sociale dinsalariile îndreptate spre plată:

debit contul 531, credit contul 227.Notă. Iar la calcularea salariului suma contribuţiilor

individuale privind asigurările sociale datorate de lucrător se reflectă în debitul contului 227 şi creditul contului 533.

10. Reţinerea primelor individule de asigurare obligatorie de asistenţămedicală din salariile îndreptate spre plată:

debit contul 531, credit contul 533.11.Reţinerea impozitului pe venit la îndreptarea salariului spre plată:debit contul 531,credit contul 534.Notă. Printr-o înregistrare contabilă identică se reflectă şi

reţinerea taxei pentru exercitarea serviciului alternativ.12.Reţinerea diferitor sume din salariu în baza titlurilor

executorii ale instanţelor de judecată:


Notă. Printr-o înregistrare contabilă identică se reflectă şi reţinerile din salariu pentru mărfurile vândute în credit, creditele bancare sau împrumuturile primite de la întreprindere pentru construcţia individuală locativă şi în unele alte cazuri.

13.Reţinerea cotizaţiilor sindicale de membru din salariul îndreptat spre plată:

debit contul 531, credit contul 539.14.Decontarea datoriilor faţă de deponenţi în legătură cu

expirarea termenului de trei ani de prescripţie extintivă:debit contul 531, credit contul 612.în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de diverse reţineri din salariu cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 47. în noiembrie 2007 angajatului gospodăriei agricole ocupat la lucrările de câmp i s-a acordat concediu anual plătit cu durata de 28 zile calendaristice. Datele privind timpul lucrat şi retribuirea muncii calculată pe 12 luni ale perioadei de calcul (noiembrie 2006 - octombrie 2007) sunt prezentate în tabelul 11.

Tabelul 11

Conform politicii de contabilitate a întreprinderii indemnizaţiile de concediu pentru personalul de producţie se calculează pe seama provizionului constituit în aceste scopuri.

în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit asemenea înregistrare contabilă:

1. Determinarea salariului mediu lunar pentru o zi calendaristică:(5276 - 210): 9:29,4 = 19,14 lei.

Notă. Din perioada de calcul de 12 luni se exclud 3 luni: ianuarie şi februarie - deoarece conform programului stabilit în aceste luni nu sunt prevăzute zile lucrătoare pentru agrotehnicieni, martie - întrucât în această lună din motive întemeiate lucrătorul n-a lucrat toate zilele prevăzute de program;

2. Determinarea sumei indemnizaţiei de concediu: 19,14x28 = 535,92 lei;3. Calcularea sumei indemnizaţiei de concediu: debit contul 538,credit contul 531 - în sumă de 535,92 lei.Exemplul 48. Salariatului I. Lungu care lucrează ca lăcătuş la

întreprinderea de prelucrare a laptelui şi fabricare a produselor

Anul şi lunaNumărul de zile lucrătoare pe lună conform programului stabilitAlte zile pentru care s-a calculat

(păstrat) retribuirea muncii, precum şi zilele nelucrate din motive întemeiateRetribuirea muncii, lei

totalinclusiv lucrate de lucrător

A12342006noiembrie5128 zile de concediu683decembrie333 zile de concediu suplimentar922007ianuarie----februarie----

martie1082 zile de concediu fără plată210aprilie1515-435mai23232 zile de

sărbătoare nelucrătoare590iunie2525-612iulie2525-684august2525-710septembrie2323-

724octombrie1818-536Total172166355276

Timpul lucrat şi retribuirea muncii calculată lucrătorului în perioada de calcul

lactate i s-a acordat din 1 februarie 2007 concediu anual de odihnă cu durata de 28 zile calendaristice. Datele privind timpul lucrat şi retribuirea muncii calculată pe 3 luni ale perioadei de calcul (noiembrie şi decembrie 2006 - ianuarie 2007) sunt prezentate în tabelul 12.

Tabelul 12

Salariatul beneficiază de scutire personală şi a primit indemnizaţia de concediu pe 28 ianuarie 2007. Provizion pentru plata concediilor la întreprindere nu se creează.

Conform condiţiilor acestui exemplu este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit astfel de înregistrări contabile:

1. Determinarea salariului mediu pe o zi efectiv lucrată: 7200:48 = 150 lei;

2. Determinarea coeficientului de rectificare: 65:92 = 0,7065;3. Determinarea salariului mediu pe o zi calendaristică: 150x0,7065 = 105,98 lei;4. Determinarea sumei indemnizaţiei de concediu: 105,98x28 = 2967,39 lei;5. Determinarea sumelor care potrivit legislaţiei în vigoare

urmează afi reţinute din indemnizaţia de concediu în momentul îndreptării ei spre plată:

• prime individualede asigurare obligatoriede asistenţă medicală....2967,39 x 2,5 :100 = 74,18 lei,• contribuţii individualede asigurări sociale.......2967,39 x 4:100 = 118,70 lei,•impozit pe venit...........2967,39 - 74,18 -118,70=2774,51 lei,2774,51-450=2324,51 lei,

Anul şi lunaNumărul de zile lucrateNumărul de zile lucrătoare conform ^programului stabilitNumărul de zile

calendaristiceRetribuirea muncii, leiA12342006noiembrie1422302100decembrie172231

25602007ianuarie1721312540Total4865927200

Timpul lucrat şi retribuirea muncii calculată lucrătorului în perioada de calcul

1350x7:100 = 94,50 lei, (1750-1350) x 10:100 = 40 lei, 2324,51-1750=574,51 lei, 574,51 x20:100= 114,90 lei, 94,50 + 40+114,90 = 249,40 lei•total reţineri...................74,18 + 118,70 + 249,40 = 442,28 lei;6. Achitarea indemnizaţiei de concediu din casă: debit contul 227,credit contul 241 - în suma de 2525,11 lei (2967,39 - 442,28). Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în ianuarie 2007;7. Calcularea indemnizaţiei de concediu: debit contul 811,credit contul 531 - în sumă de 2967,39 lei.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în februarie 2007;8. Stingerea indemnizaţiei de concediu calculate pe seama avansului

plătit:debit contul 531,

credit contul 227 - în sumă de 2967,39 lei. Notă. Această înregistrare contabilă de asemenea se întocmeşte în februarie 2007.

Exemplul 49. în ianuarie 2006 inginerului-electrician V. Sîrghi angajat prin cumul fără dreptul la scutire personală şi scutire pentru persoanele întreţinute i s-a calculat salariu în mărime de 1200 lei. Suma salariului cu excluderea reţinerilor prevăzute de legislaţie şi suma compensaţiei calculate în legătură cu achitarea întârziată a salariului au fost primite de lucrător la finele lunii iunie 2006. Indicele preţurilor de consum în februarie 2006 (luna următoare după luna pentru care trebuia plătit salariul) în raport cu decembrie 2005 a constituit 102,3 %. Ultimul indice publicat al preţurilor de consum la momentul achitării salariului (de exemplu, la 20 iunie 2006) a constituit 106,2 %.

Pentru determinarea sumei compensaţiei pentru plata întârziată a salariului este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit astfel de înregistrări contabile, pornind de la condiţiile exemplului de mai sus:

1. Determinarea coeficientului de inflaţie pentru perioada de tărăgănare a achitării salariului (adică pentru februarie-iunie 2006):

106,2 %: 102,3 % =1,0381;2. Determinarea creşterii coeficientului de inflaţie pentru

perioada de tărăgănare a achitării salariului:

1,0381-1=0,0381;3. Determinarea creşterii coeficientului de inflaţie în expresie

procentuală:0,0381 x 100 = 3,81%;4. Determinarea sumei salariului care trebuia achitată în luna

ianuarie (cu excluderea reţinerilor obligatorii prevăzute de legislaţie):

1200 - 36 - 24 - 91,20 = 1048,80 lei;unde 1200 lei - suma salariului calculat pentru luna ianuarie,36 lei - suma contribuţiilor individuale pentru asigurările

sociale de stat în mărime de 3 % (1200 x 3 :100),24 lei - suma primelor individuale pentru asigurarea

obligatorie de asistenţă medicală în mărime de 2 % (1200 x 2:100),91,20 lei - suma impozitului pe venit reţinut din salariul

diminuat cu contribuţiile individuale pentru asigurări sociale şi primele individuale de asigurare obligatorie de asistenţă medicală, cu aplicarea cotei impozitului de 8 % [(1200- 36^ 24) x 8 :100];

5. Determinarea sumei compensaţiei pentru tărăgănarea achitării

salariului şi depăşirea limitei stabilite de către procentul creşterii coeficientului de inflaţie:

1048,80x3,81:100 = 39,96 lei;6. Determinarea sumei impozitului pe venit din suma totală a

salariului şi a compensaţiei pentru achitarea cu întârziere a salariului:

(1200 + 39,96 - 36 - 24) x 8 :100 = 94,40 lei.Notă. în conformitate cu Hotărârea Guvernului nr. 535 din 7

mai 2003 de la suma compensaţiei pentru achitarea întârziată a salariului nu se calculează prime pentru asigurarea obligatorie de asistenţă medicală;

7. Determinarea sumei finale care trebuie achitată lucrătorului: 1200 + 39,96 - 36 - 24 - 94,40 = 1085,56 lei.Notă. în conformitate cu Hotărârea Guvernului sus-

menţionată de la suma compensaţiei nu se calculează nici contribuţii pentru asigurările sociale de stat;

8. Calcularea salariului inginerului-electricianV. Sîrghi: debit contul 812,credit contul 531 - în sumă de 1200 lei.Notă. în conformitate cu politica de contabilitate a

întreprinderii consumurile privind întreţinerea inginerului-electrician pot fi contabilizate prealabil în componenţa consumurilor indirecte de producţie (adică în debitul contului 813)

cu raportarea lor ulterioară la contul analitic pentru evidenţa consumurilor aferente aprovizionării cu energie electrică;

9. Calcularea contribuţiilor individuale pentru asigurările socialede stat concomitent cu calcularea salariului:

debit contul 227,credit contul 533 - în sumă de 36 lei;10.Reţinerea contribuţiilor individuale pentru asigurările

sociale de stat din salariul îndreptat spre plată:debit contul 531,credit contul 227 - în sumă de 36 lei.Notă. Această înregistrare contabilă urmează a fi întocmită în

iunie 2006;11.Reţinerea primelor individuale de asigurare obligatorie de

asistenţă medicală din salariul îndreptat spre plată:debit contul 531,

credit contul 533 - în sumă de 24 lei.Notă. Această înregistrare contabilă de asemenea urmează a

fi întocmită în iunie 2006;12.Calcularea compensaţiei pentru achitarea întârziată a salariului:debit contul 713,credit contul 531 - în sumă de 39,96 lei;13. Reţinerea impozitului pe venit din suma salariului şi a

compensaţiei calculate:debit contul 531,credit contul 534 - în sumă de 94,40 lei;14.Achitarea salariului şi a compensaţiei:debit contul 531,

credit contul 241 - în sumă de 1085,56 lei. Rulajul creditor al contului 531 sub aspectul conturilor debitoare corespondente se determină în registrul nr. 7. 8, coloniţa 16.

14. 3. CONTABILITATEA DATORIILOR FAŢĂ DE PERSONAL PRIVIND ALTE OPERAŢII

Pe lângă datoriile privind retribuirea muncii la gospodăriile agricole pot să mai apară datorii faţă de personal în următoarele cazuri:

•la recuperarea cheltuielilor suportate de titularii de avans pe cont propriu (adică fară primirea prealabilă a avansului pentru aceste scopuri) în interesele întreprinderii;

•la recuperarea cheltuielilor personale ale lucrătorilor (de exemplu, privind achitarea serviciilor comunale, chiria locuinţei, plata dobânzilor pentru creditele bancare ş. a.) în baza deciziilor organelor respective de conducere (adunării generale a participanţilor sau acţionarilor, cârmuirii cooperativei de întreprinzător etc);

•la calcularea ajutorului material în bani sau în natură etc.Cheltuielile suportate de titularii de avans pe cont propriu în

interesele întreprinderii urmează a fi recuperate în cazul respectării următoarelor condiţii:

•aceste cheltuieli sunt confirmate documentar prin conturi (bonuri de plată) ale magazinelor, hotelurilor, staţiilor de alimentare etc;

•activele procurate sunt necesare întreprinderii pentru desfăşurarea activităţii de întreprinzător şi au fost transmise la depozit, ceea ce este confirmat prin menţiunea şi semnătura şefului de depozit pe documentele prezentate de titularii de avans;

•există decont de avans întocmit de titularul de avans şi aprobat de conducătorul întreprinderii.

Pentru recuperarea cheltuielilor personale ale lucrătorilor întreprinderile pot utiliza următoarele surse:

•rezervele prevăzute de statut;•rezervele constituite prin decizia organului de conducere al

întreprinderii;•profitul nerepartizat din anii precedenţi;•profitul net al anului de gestiune ş. a.Operaţiile se ţin de apariţia şi stingerea altor datorii faţă de

personal se perfectează cu deconturi de avans, procese-verbale ale adunării generale a acţionarilor (participanţilor) sau ale şedinţei cârmuirii cooperativei de întreprinzător, dispoziţii de plată, note de contabilitate şi alte documente.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu personalul întreprinderii k capitolul altor operaţii (adică cu excepţia retribuirii muncii) se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 532 "Datorii faţă de personal privind alte operaţii". în credit se reflectă calcularea datoriilor, iar în debit - stingerea lor. Soldul contului este creditor şi reprezintă datoria întreprinderii faţă de salariaţi privind alte operaţii la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 532 "Datorii faţă de personal privind alte operaţii" pot fi deschise subconturi în funcţie de tipul datoriilor.

Evidenţa analitică se ţine pe lucrători, tipuri de datorii şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile ce ţin de apariţia şi stingerea altor datorii faţă de personal.

1. înregistrarea activelor (bunurilor) cumpărate de lucrători pe cont propriu (adică fără primirea avansului) pentru necesităţile întreprinderii:

debit conturile 123, 211,213 etc, credit contul 532.2.Reflectarea sumelor aprobate ale cheltuielilor suportate de lucrători pe cont propriu în cazul achitării diferitor servicii pentru necesităţile întreprinderii:debit conturile 712,713,813 etc,credit contul 532.3. Recuperarea cheltuielilor suportate de lucrători pe cont propriu:debit contul 532,credit conturile 241-243.4. Calcularea sumelor în favoarea lucrătorilor în scopul

recuperării cheltuielilor personale ale acestora:debit conturile 322,323,332 etc, credit contul 532.5. Reţinerea impozitului pe venit din sumele28 îndreptate spre

plata lucrătorilor cu scopul recuperării cheltuielilor personale ale acestora:

debit contul 532, credit contul 534.6. Calcularea sumelor de ajutor material pe seama

cheltuielilor perioadei de gestiune:debit contul 713, credit contul 532.7. Calcularea compensaţiilor angajaţilor pentru utilizarea

bunurilor personale ale acestora în scopuri de serviciu:debit conturile 813,713 etc, credit contul 532.Operaţiile aferente contului 532 se reflectă în registrul nr.

5.3. Sumele din creditul contului 532 în debitul conturilor corespondente se înscriu în coloniţele 4-7 ale tabelului 2, iar în borderoul nr. 5.3 sumele debitoare şi creditoare sub aspectul conturilor corespondente se grupează pe creditori concreţi (de exemplu, V. Lungu, S. Vangheli, A. Ciorba etc). Borderoul în cauză constă din 21 coloniţe şi 34 rânduri din care 13 sunt rezervate pentru contul 532.

Conform Codului fiscal aceste sume sunt considerate înlesniri (facilităţi)

acordate personalului de angajator şi de aceea urmează a fi impozitate în baza

cotelor prevăzute pentru persoanele fizice (7,10 sau 20 %).

CAPITOLUL 15. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND ASIGURĂRILE

15. 1. CONŢINUTUL ECONOMIC, UTILIZAREA Şl OBIECTIVELE EVIDENŢEI DIFERITOR TIPURI DE

ASIGURĂRI

Cu scopul asigurării continuităţii procesului de producţie şi minimizării urmărilor riscurilor posibile întreprinderile agricole aplică de obicei următoarele tipuri de asigurări:

• asigurările sociale de stat;• asigurarea obligatorie de asistenţă medicală;• asigurarea patrimoniului benevolă sau obligatorie.Tarifele, bazele de calcul şi termenele achitării contribuţiilor

pentru asigurările sociale se stabilesc anual în legea privind bugetul asigurărilor sociale de stat. în particular, pentru anul 2007 sunt stabilite următoarele tarife ale contribuţiilor:

• pentru întreprinderile agricole, lucrătorii cărora execută lucrări şi prestează servicii prevăzute de grupele 01.1 - 01.4 ale Clasificatorului tipurilor de activităţi economice în Moldova29 - 20 % de la suma salariului brut şi altor plăţi;

• pentru întreprinderile industriale, de construcţii, de transport şi altele - 25 % de la suma salariului brut şi altor plăţi.

în afară de aceasta, lucrătorii tuturor întreprinderilor sunt obligaţi de a efectua contribuţii individuale pentru asigurările sociale în mărime de 4 % de la suma salariului brut şi altor plăţi. Totodată baza lunară de calcul pentru aceste contribuţii nu trebuie să depăşească mărimea triplă a salariului mediu lunar pronosticat pe economia naţională a ţării pe anul respectiv. Astfel, pentru anul 2007 suma maximă a contribuţiilor individuale constituie 241,80 lei (2015x3x4:100).

Trebuie de menţionat că în conformitate cu anexa 5 la Legea bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul 2007 nr. 405-XVI din 15 decembrie 2006 contribuţiile pentru asigurările sociale (inclusiv contribuţiile personale ale salariaţilor) nu se calculează de la următoarele plăţi şi venituri:

Aceste grupe includ fabricarea produselor vegetale şi animaliere.

AJ^recăuJea^

•ajutorul material în formă bănească sau naturală;• compensaţiile pentru neachitarea în termen (reţinerea plăţii) a salariului;• indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă şi alte indemnizaţii prevăzute de sistemul de asigurări sociale;• veniturile din participarea în capitalul statutar al altor întreprinderi (dividendele) etc. (în total sunt enumerate 28 de astfel de plăţi şi venituri).

Contribuţiile pentru asigurările sociale (inclusiv contribuţiile personale reţinute din salariul angajaţilor) urmează a fi virate Casei Naţionale de Asigurări Sociale până la finele lunii care urmează după luna de gestiune. De exemplu, dacă salariul şi contribuţiile pentru asigurările sociale au fost calculate pe luna august, atunci contribuţiile indicate trebuie transferate destinatarului până la finele lunii septembrie. Totodată întreprinderile agricole virează nu suma integrală a contribuţiilor conform tarifului de 20 %, ci doar 16 %. Diferenţa de 4 % este acoperită din bugetul de stat, reprezentând, de fapt, o finanţare specială.

Mijloacele acumulate în bugetul asigurărilor sociale de stat sunt utilizate pentru plata pensiilor, indemnizaţiilor şi compensaţiilor. în continuare sunt expuse succint tipurile, mărimea şi condiţiile acordării tipurilor principale de indemnizaţii, întrucât pensiile şi compensaţiile se stabilesc şi se plătesc fară participarea subiecţilor economici.

în conformitate cu Legea privind indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă şi alte prestaţii de asigurări sociale nr. 289-XV din 22 iulie 2004 persoanele asigurate care locuiesc permanent în Republica Moldova în cazul survenirii riscurilor sociale asigurate (boală, maternitate sau deces) au dreptul la următoarele indemnizaţii plătite în cadrul asigurărilor sociale de stat:• indemnizaţie pentru incapacitate temporară de muncă condiţionată de boli generale sau accidente nelegate de muncă;

•indemnizaţie de prevenire a îmbolnăvirilor (carantină);•indemnizaţie pentru recuperarea capacităţii de muncă;•indemnizaţie de maternitate (sarcină şi lăuzie);•indemnizaţie pentru îngrijirea copilului bolnav;•indemnizaţie unică în legătură cu naşterea copilului;

• indemnizaţie pentru educarea copilului până la atingerea vârstei de trei ani;

•indemnizaţie pentru înmormântare.

235

AJ^recăuJea^

Indemnizaţiile enumerate mai sus se plătesc în cazul când stagiul de cotizare al persoanei asigurate constituie nu mai puţin de 3 ani.

Indemnizaţia pentru incapacitate temporară de muncă se stabileşte în baza certificatului de concediu medical eliberat de instituţia medico-sanitară în conformitate cu Instrucţiunea privind modul de eliberare a certificatului de concediu medical, aprobată prin Hotărârea Guvernului nr. 469 din 24 mai 2005. Indemnizaţia se stabileşte pe întreaga perioadă de tratament, dar nu mai mult de 180 de zile calendaristice pe parcursul unui an. în baza avizului Consiliului Expertiză Medicală a Vitalităţii (în continuare - C.E.M. V.) acest termen maxim poate fi prelungit cu cel mult 30 de zile calendaristice. Indemnizaţia în cauză se stabileşte de asemenea în cazurile când incapacitatea temporară de muncă a survenit în perioada concediului de odihnă. Mărimea indemnizaţiei este diferenţiată în funcţie de durata stagiului de cotizare al beneficiarului, după cum urmează:

•60 % - când acest stagiu este mai mic de 5 ani;•70 % - când stagiul în cauză este cuprins între 5 şi 8 ani;•100 % - când stagiul de cotizare depăşeşte 8 ani. Indemnizaţia pentru incapacitate temporară de muncă se

calculează şi se achită nemijlocit la întreprindere.Indemnizaţia de prevenire a îmbolnăvirilor (carantină) se

stabileşte pentru lucrătorii cărora li s-a interzis temporar de a continua lucrul în legătură cu efectuarea anumitor măsuri chemate de a preveni îmbolnăvirile. Indemnizaţia de asemenea se stabileşte în baza certificatului de concediu medical, iar mărimea ei în funcţie de durata stagiului de cotizare este aceeaşi ca şi în cazul indemnizaţiei pentru incapacitate temporară de muncă.

Indemnizaţia pentru recuperarea capacităţii de muncă include, de regulă, valoarea biletelor acordate de tratament balneosanatorial.

Indemnizaţia de maternitate se stabileşte în baza certificatului medical, începând cu săptămâna a 30-a de sarcină, pe o perioadă de 126 de zile calendaristice (din care 70 de zile reprezintă concediul prenatal, iar 56 de zile - concediul postnatal). Mărimea indemnizaţiei de maternitate nu depinde de durata stagiului de cotizare şi constituie în toate cazurile 100 % de la suma bazei pentru calcuL Această indemnizaţie se calculează

236


şi se achită nemijlocit la întreprindere, iar suma ei nu se ia în considerare (nu se include în venitul impozabil) la determinarea impozitului pe venit.

Indemnizaţia pentru îngrijirea copilului bolnav se stabileşte în baza certificatului de concediu medical cu condiţia că vârsta copilului este mai mică de 7 ani. Mărimea indemnizaţiei de asemenea variază în dependenţă de durata stagiului de cotizare. Indemnizaţia se acordă pe o perioadă de cel mult:

• 14 zile calendaristice - când asistenţa medicală se acordă în condiţii de ambulatoriu;

• 30 zile calendaristice - când asistenţa medicală se acordă în condiţii de staţionar.

Indemnizaţia unică în legătură cu naşterea copilului se plăteşte într-o sumă fixă pentru fiecare copil născut viu. Mărimea ei se stabileşte anual în legea privind bugetul asigurărilor sociale. Astfel, în anul 2007 indemnizaţia în cauză este egală cu 1000 lei.

Indemnizaţia pentru educarea copilului până la atingerea vârstei de trei ani se plăteşte lunar persoanei asigurate (de regulă, mamei) care se află în concediu pentru îngrijirea copilului. Mărimea indemnizaţiei lunare constituie 20 % de la suma bazei pentru determinarea indemnizaţiei, dar nu poate fi mai mică de 100 lei.

Indemnizaţia unică pentru înmormântare se acordă în cazul decesului persoanei asigurate. Beneficiar al indemnizaţiei poate fi unul din membrii familiei (soţul decedatei, copilul ei, unul din părinţi etc.) sau orice altă persoană care va demonstra că a suportat cheltuielile de înmormântare. Mărimea indemnizaţiei se stabileşte anual în legea privind bugetul asigurărilor sociale. AstfeL, în anul 2007 indemnizaţia în cauză este egală cu 700 lei.

Persoanele asigurate care activează în baza contractului individual de muncă primesc indemnizaţiile din cadrul asigurărilor sociale lunar, în termenele prevăzute pentru achitarea salariului pentru luna respectivă.

Asigurarea obligatorie de asistenţă medicală a fost implementată în Republica Moldova în conformitate cu Legea cu privire la asigurarea obligatorie de asistenţă medicală nr. 1585-XIH din 27 februarie 1998. Plătitori ai primelor de asigurare medicală sunt atât întreprinderile, cît şi însuşi salariaţii. Pentru ambele categorii de plătitori mărimea primelor constituie câte 2,5 % de la suma salariului brut şi altor plăţi. Angajatul (întreprinderea) calculează primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală concomitent cu calcularea salariului, însă

237

A. Frecăuţeanu, 1. Bălan, A. Mălai

datoria curentă la capitolul acestor sume faţă de organul teritorial al Companiei Naţionale de Asigurări în Medicină apare mai târziul - în momentul achitării salariului. De aceea la calcularea primelor în cauză suma tor se include în componenţa datoriilor preliminare. In continuare la îndreptarea salariului spre plată datoriile indicate se transferă în categoria datoriilor curente privind asigurările. Decalajul dintre aceste două acţiuni (calcularea datoriilor preliminare şi constatarea lor în calitate de datorii curente) depinde de situaţia financiară a întreprinderii şi poate atinge câteva luni sau chiar trimestre.

Datoria lucrătorilor la capitolul primelor individuale de asigurare obligatorie de asistenţă medicală apare în momentul îndreptării salariului spre plată.

Totodată în conformitate cu anexa 4 la Legea cu privire la mărimea, modul şi termenele de achitare a primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală primele în cauză (inclusiv cele individuale) nu se calculează de la 25 de tipuri de plăţi şi venituri: ajutorul material, indemnizaţia pentru ieşirea din serviciu, serviciile comunale prestate pe gratis, cadourile cu valoarea până la 100 lei ş. a.

Este important de menţionat că suma primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală se exclude prin calcul din venitul impozabil atât al întreprinderilor, cît şi al salariaţilor, micşorând în consecinţă suma impozitului pe venit datorat spre plată de aceste categorii de contribuabili.

Asigurarea benevolă sau obligatorie a patrimoniului se efectuează de întreprinderile agricole cu scopul de a garanta stabilitatea producerii şi de a minimiza influenţa negativă a riscurilor de producţie asupra stării financiare a subiecţilor economici. Există asigurare subvenţionată şi nesubvenţionată a riscurile»" de producţie în agricultură. în cazul asigurării subvenţionate 40 % din primele de asigurare datorate de producătorii agricoli se acoperă pe seama subvenţiilor acordate din bugetul de stat. Celelalte 60 % urmează a fi plătite de gospodării. Totodată pentru ca întreprinderile să poată beneficia de avantajele asigurării subvenţionate ele trebuie să respecte următoarele cerinţe:

238

239

•să încheie contractul respectiv cu o companie de asigurări acreditată în baza rezultatelor concursului organizat de Ministerul Agriculturii şi Industriei Alimentare împreună cu Inspectoratul de Stat pentru supravegherea asigurărilor şi fondurilor de pensii nestatale;

•să achite 60 % din suma primelor de asigurare;•să înregistreze culturile şi animalele asigurate în registrul

agricol al primăriei.Lista riscurilor, culturilor agricole şi speciilor de animale

pentru care poate fi aplicată asigurarea subvenţionată este aprobată anual de Guvern. Astfel, în anul2007 această listă include 7 riscuri (secetă excesivă, grindină, inundaţie ş. a.), 11 culturi de câmp (sfecla de zahăr, legumele, floarea-soarehii etc), plantaţiile perene şi toate speciile de animale şi păsări. Prin urmare, asigurarea subvenţionată se referă la tipuri de riscuri şi active biologice strict limitate. Dacă gospodăriile dispun de mijloace băneşti libere, ele pot să-şi asigure şi alte bunuri (de exemplu, clădirile, tehnica agricolă, bovinele etc). însă în aşa caz ele sunt obligate să achite toată suma primelor de asigurare, iar la determinarea venitului impozabil va fi acceptată spre deducere numai suma primelor care nu depăşeşte 3 % de la suma tuturor veniturilor. Pentru comparaţie se poate menţiona că în cazul asigurării subvenţionate spre deducere ce acceptă un cuantum cu mult mai mare şi anume 60 % din suma primelor calculate.

La survenirea cazului asigurat prevăzut de contract compania de asigurări plăteşte gospodăriei o despăgubire în mărimea prejudiciului suportat, dar nu mai mult de 70 % de la valoarea pronosticată a recoltei sau valoarea animalelor pierite (sacrificate forţat).

La asigurarea obligatorie a bunurilor se referă, de exemplu, asigurarea responsabilităţii civile a proprietarilor mijloacelor de transport când aceste mijloace se află la bilanţul întreprinderilor agricole sau altor subiecţi economici.

în sfârşit, în caz de necesitate întreprinderile pot să recurgă la diverse tipuri de asigurare benevolă a lucrătorilor săi (asigurarea în caz de accidente în perioada valorificării procesului de producţie, asigurarea pensiei suplimentare, sănătăţii etc).

în funcţie de esenţa şi scopul diferitor tipuri de asigurări evidenţa contabilă trebuie să soluţioneze următoarele obiective:

•perfectarea documentară oportună (la timp) şi corectă a tuturor operaţiilor legate de calcularea şi stingerea datoriilor

240

privind contribuţiile (primele) de asigurare, plata indemnizaţiilor, obţinerea despăgubirilor etc.;

•prevenirea apariţiei creanţelor şi datoriilor cu termenul expirat de prescripţie extintivă;

•respectarea strictă a prevederilor actelor legislative şi normative privind calcularea sumelor indemnizaţiilor pentru incapacitatea temporară de muncă şi de maternitate;

•determinarea corespondenţei conturilor la operaţiile legate de asigurări în conformitate cu principiul priorităţii conţinutului economic asupra formei şi prevederile normelor metodologice de utilizare a conturilor contabile;

•verificarea reconvenţională periodică a datelor din registrele contabile ale întreprinderilor cu datele companiilor de asigurări, organelor teritoriale ale Casei Naţionale de Asigurări Sociale şi Companiei Naţionale de Asigurări în Medicină.

15. 2. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND ASIGURĂRILE SOCIALE

După cum s-a menţionat în întrebarea precedentă, indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă şi indemnizaţiile de maternitate se stabilesc şi se plătesc nemijlocit la întreprinderile agricole. De aceea este important ca mărimea acestor indemnizaţii să fie determinată corect, cu acceptarea lor ca plăţi argumentate efectuate pe seama cxmtribuţiilor de asigurări sociale.

Drept bază pentru determinarea mărimii indemnizaţiilor de mai sus serveşte venitul asigurat (de la care anterior au fost calculate contribuţiile de asigurări sociale) din ultimele 6 luni calendaristice lucrate complet, premergătoare lunii survenirii (producerii) riscului asigurat. Dacă unele luni din componenţa perioadei de calcul n-au fost lucrate complet pe motive întemeiate, ele se exclud din calcul. Dacă, însă, cauzele absenţei la lucru sunt dubioase (neîntemeiate), în calcul se iau toate cele 6 luni.

Se poate întâmpla ca până la survenirea riscului asigurat angajatul să activeze la întreprindere mai puţin de 6 luni. în aşa caz drept bază pentru calcul se ia venitul asigurat din toate lunile calendaristice lucrate


complet (adică de la una până la 5 luni). în sfârşit, dacă lucrătorul a activat la întreprindere mai puţin de o lună, atunci drept bază pentru calcul serveşte venitul asigurat din zilele efectiv lucrate.

Este necesar de menţionat că prin venit asigurat se subînţelege salariul, alte plăţi şi venituri de la care au fost calculate şi achitate contribuţiile în bugetul asigurărilor sociale de stat. De regulă, venitul asigurat este mai mic decât venitul efectiv (sau brut). Aceasta se explică prin faptul că de la unele venituri (de exemplu, indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă, indemnizaţiile de maternitate, compensaţia pentru plata salariului cu întârziere ş. a.) contribuţiile pentru asigurările sociale nu se calculează.

Suma indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă şi de maternitate se determină în modul următor:1.Se însumează (adună) venitul asigurat din perioada de calcul, durata căreia în funcţie de circumstanţe (timpul încadrării în lucru, cauzele absenţelor la lucru ş. a.) poate constitui de la câteva zile până la 6 luni;2.Venitul asigurat total se împarte la numărul lunilor lucrate şi se determină venitul mediu lunar;3.Venitul mediu lunar se împarte la numărul zilelor calendaristice din luna în care lucrătorul s-a aflat în concediu medical;4.Mărimea indemnizaţiei zilnice se corectează în dependenţă de durata stagiului de cotizare, cu aplicarea coeficienţilor respectivi (de la 0,6 până la 1,0). în cazul determinării mărimii indemnizaţiei de maternitate se aplică coeficientul 1, iar durata stagiului nu se ia în considerare;5.Mărimea corectată a indemnizaţiei zilnice se înmulţeşte cu numărul zilelor calendaristice indicat în certificatul de concediu medical.

Dacă în perioada de calcul lucrătorul a activat mai puţin de o lună, atunci se procedează în modul următor:

1. Venitul asigurat din zilele efectiv lucrate în perioadapremergătoare lunii, în care a survenit riscul asigurat, se împarte lanumărul acestor zile;

2. Venitul mediu zilnic se înmulţeşte cu numărul convenţional de zile lucrătoare pe lună în cazul săptămânii de lucru de 6 zile (25,4) sau săptămânii de lucru de 5 zile (21,1);

3. Venitul convenţional lunar se împarte la numărul zilelor calendaristice din luna în care lucrătorul s-a aflat în concediu medical.

în continuare se procedează ca în cazul operaţiilor 4 şi 5 de mai sus.

241


în sfârşit, dacă lucrătorului i s-a acordat concediu medical în aceeaşi lună în care el s-a încadrat în câmpul muncii, atunci drept bază pentru determinarea venitului mediu pe o zi calendaristică se ia salariul tarifar sau salariul de funcţie.

Trebuie de menţionat că din suma calculată a indemnizaţiei pentru incapacitatea temporară de muncă nu se reţin:

• contribuţii individuale pentru asigurările sociale;• prime individuale de asigurare obligatorie de asistenţă medicală;• impozit pe venit.Se poate întâmpla ca soţiei să i se acorde concediu (şi

respectiv indemnizaţie) de maternitate în condiţiile când în perioada de calcul ea n-a avut venit asigurat, deoarece era întreţinută de soţ. în aşa caz drept bază pentru calcul se ia salariul mediu lunar asigurat al soţului, determinat în modul stabilit.

Operaţiile se ţin de calcularea şi stingerea datoriilor privind asigurările sociale, determinarea mărimii indemnizaţiilor şi achitarea acestora se perfectează cu următoarele documente primare:

•notă de contabilitate şi calcul de forma liberă - la calcularea contribuţiilor datorate de întreprindere cu raportarea acestora la consumurile de producţie, cheltuielile perioadei sau valoarea de intrare a activelor procurate;

•ordin de plată şi extras din cont - la virarea contribuţiilor din contul curent în valută naţională;

•calcul privind retribuirea muncii - la determinarea mărimii indemnizaţiei pentru incapacitate temporară de muncă sau indemnizaţiei de maternitate;

•dispoziţie de plată, listă de plată, cererea angajatului şi ordin de plată - la achitarea indemnizaţiilor contra numerar sau prin virament cu ridicarea ulterioară a mijloacelor băneşti prin cârduri bancare.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu organul teritorial al Casei Naţionale de Asigurări Sociale se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 533 „Datorii privind asigurările". în credit se reflectă calcularea contribuţiilor (datorate atât de întreprindere, cît şi de angajaţi), iar în debit - stingerea datoriilor şi calcularea indemnizaţiilor pe seama mijloacelor asigurărilor sociale. Soldul contului este creditor şi reprezintă datoria întreprinderii (inclusiv la capitolul contribuţiilor de asigurări sociale) la finele lunii, trimestrului sau anului.

242


La contul 533 „Datorii privind asigurările" pot fi deschise subconturi pe tipuri de asigurări (sociale, medicală etc).

Evidenţa analitică se ţine în funcţie de plătitorii contribuţiilor, destinatari şi direcţiile de utilizare a mijloacelor.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de calcularea şi virarea contribuţiilor, calcularea şi achitarea indemnizaţiilor de asigurări sociale.1.Calcularea contribuţiilor datorate de întreprindere în conformitate cu tarifele în vigoare:

debit conturile 112,121,811, 713 etc, credit contul 533.

2.Calcularea indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă sau de maternitate:

debit contul 229, credit contul 531.Notă. După achitarea acestor indemnizaţii sumele plătite se

trec în cont (se acoperă pe seama datoriilor privind asigurările sociale) prin înregistrarea contabilă: debit contul 533, credit contul 229.3.Calcularea contribuţiilor individuale de asigurări sociale în momentul calculării retribuirii muncii:

debit contul 227, credit contul 533.4. Reţinerea contribuţiilor individuale de asigurări sociale la

îndreptarea salariului spre plată:debit contul 531, credit contul 227.5. Virarea contribuţiilor de asigurări sociale din contul curent

în valută naţională:debit contul 533, credit contul 242.6. Achitarea indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de

muncă sau de maternitate contra numerar din casieria întreprinderii: debit contul 531, credit contul 241.

7. Reflectarea cotei-parte a contribuţiilor de asigurări sociale calculate conform tarifului de 20 % şi care urmează a fi stinsă din mijloacele bugetului de stat:

debit contul 533,credit contul 423.în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de

calcularea şi achitarea indemnizaţiilor de asigurări sociale cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

243


Exemplul 50. Lucrătorului i-a fost acordat concediu medical de la 6 până la 11 ianuarie 2007. Stagiul asigurat al acestuia constituie 17 ani. Veniturile asigurate ale lucrătorului din ultimele 6 luni calendaristice lucrate în întregime şi care anticipează riscurile asigurate sunt următoarele:

• decembrie 2006 -1480 lei;• noiembrie 2006-970 lei;• octombrie 2006 -1800 lei;• septembrie 2006 -1960 lei;• august2006-21001ei;• iulie 2006-2030 lei.în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este

necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit asemenea înregistrare contabilă:

1. Determinarea venitului total asigurat din perioada de calcul: 1480 + 970 + 1800 +1960 + 2100 + 2030 = 10340 lei;2. Determinarea venitului mediu asigurat pe o lună: 10340:6 = 1723,33 lei;3. Determinarea venitului asigurat pe o zi calendaristică a

lunii în care salariatului i s-a acordat concediu medical (adică a lunii ianuarie):

1723,33:31 =55,59 lei;4. Determinarea mărimii zilnice a indemnizaţiei în funcţie de

durata stagiului asigurat al salariatului:55,59x 100% = 55,59 lei;5. Determinarea mărimii indemnizaţiei pentru perioada

concediului medical (adicăpentru 6 zile calendaristice): 55,59x6 = 333,54 lei;

6. Calcularea indemnizaţiei pentru concediul medical: debit contul 229,credit 531 - în sumă de 333,54 lei.Exemplul 51. Lucrătorului i-a fost acordat concediu medical

de la 29 ianuarie până la 3 februarie 2007. Stagiul asigurat şi venitul asigurat al lucrătorului pentru perioada de calcul sunt aceiaşi ca în exemplul precedent.


1. Determinarea venitului total asigurat din perioada de calcul: 1480 + 970 +1800 +1960 + 2100 + 2030 = 10340 lei;2. Detenriinarea venitului mediu asigurat pe o lună: 10340:6= 1723,33 lei;

244


3.Determinarea venitului asigurat pe o zi calendaristică a lunii în care salariatului i s-a acordat concediu medical (adică a lunii ianuarie):

1723,33:31 =55,59 lei;4.Determinarea venitului asigurat pe o zi calendaristică a

lunii următoare în care salariatul s-a aflat în concediu medical (adică a lunii februarie):

1723,33:28 = 61,55 lei;

5.Determinarea mărimii zilnice a indemnizaţieipentm luna februarie în funcţie de durata stagiului asigurat al salariatului:

61,55 xl00% = 61,55 lei;6.Determinarea mărimii indemnizaţiei pentru perioada

concediului medical (adică pentru 3 zile calendaristice în ianuarie şi 3 zile calendaristice în februarie):

(55,59 x 3) + (61,55 x 3) = 351,42 lei;7. Calcularea indemnizaţiei pentru concediul medical:debit contul 229,credit contul 531 - în sumă de 351,42 lei.Exemplul 52. Datele iniţiale sunt aceleaşi ca în exemplul

precedent cu excepţia că în decembrie lucrătorul nu s-a prezentat la serviciu din motive întemeiate 4 zile, iar în octombrie - 2 zile.


1. Determinarea venitului total asigurat pe 4 luni calendaristice lucrate în întregime de salariat:

970 +1960 + 2100+2030 = 7060 lei;2. Determinarea venitului mediu asigurat pe o lună:7060:4= 1765 lei;3. Determinarea venitului asigurat pe o zi calendaristică a

lunii în care salariatului i s-a acordat concediu medical (adică a lunii ianuarie):

1765:31 = 56,94 lei;4. Determinarea mărimii zilnice a indemnizaţiei în funcţie de

durata stagiului asigurat al salariatului:56,94x 100% = 56,94 lei;5. Determinarea mărimii indemnizaţiei pentru perioada

concediului medical (adicăpentru 6 zile calendaristice):56,94x6 = 341,641ei;6. Calcularea indemnizaţiei pentru concediul medical:debit contul 229,

245


credit contul 531 - în sumă de 341,64 lei.Exemplul 53. Lucrătorului i-a fost acordat concediu medical

de la 6 până la 11 ianuarie 2007. Stagiul asigurat al lucrătorului constituie 6 ani. Veniturile asigurate ale lucrătorului din ultimele 6 luni calendaristice sunt următoarele:

• decembrie 2006 - 600 lei;• noiembrie 2006 - 780 lei;• octombrie 2006 -1200 lei;• septembrie 2006 -1760 lei;• august 2006- l 300 lei;• iulie 2006-2600 lei.Din lunile enumerate mai sus numai una (iulie 2006) a fost

lucrată de lucrător în întregime. Celelalte 5 luni n-au fost lucrate în întregime din motive neîntemeiate.

In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit asemenea înregistrare contabilă:

1.Determinarea venitului total asigurat pe 6 luni calendaristice aleperioadei de calcul:

600 + 780 +1200 +1760 +1300 + 2600 = 8240 lei;2. Determinarea venitului mediu asigurat pe o lună:8240:6 = 1373,33 lei;

3. Determinarea venitului asigurat pe o zi calendaristică a lunii în care salariatului i s-a acordat concediu medical (adică a lunii ianuarie):

1373,33:31 =44,30 lei;4. Determinarea mărimii zilnice a indemnizaţiei în funcţie de

durata stagiului asigurat al salariatului:44,30x70% = 31,03 lei;5. Determinarea mărimii indemnizaţiei pentru perioada

concediului mediu (adicăpentru 6 zile calendaristice):31,01x6= 186,06 lei;6. Calcularea indemnizaţiei pentru concediul medical:debit contul 229,credit contul 531 - în sumă de 186,06 lei.Exemplul 54. Lucrătorului i-a fost acordat concediu medical

de la 6 până la 11 ianuarie 2006. Stagiul asigurat al acestuia constituie 4 ani. Veniturile asigurate ale lucrătorului din ultimele 6 luni calendaristice sunt următoarele:

• decembrie 2005-6200 lei;

246


• noiembrie 2005-6500 lei;• octombrie 2005-7100 lei;• septembrie 2005 - 7450 lei;• august 2005 -6800 lei;• iulie 2005 -6900 lei.

Toate lunile au fost lucrate de lucrător în întregime, în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit asemenea înregistrare contabilă:

1. Determinarea venitului total asigurat din perioada de calcul: 6200 + 6500 + 7100 + 7450 + 6800 + 6900 = 40950 lei;2. Determinarea venitului mediu asigurat pe o lună: 40950:6 = 6825 lei.Notă. Deoarece venitul mediu asigurat al salariatului

depăşeşte trei salarii medii lunare pe ţară (1700 x 3 = 5100 lei), pentru calculele ulterioare va fi luată suma de 5100 lei;

3. Determinarea mărimii venitului asigurat pe o zi calendaristică alunii în care salariatul s-a aflat în concediu medical (adică a lunii ianuarie):

5100:31 = 164,52 lei;

4. Determinarea mărimii zilnice a indemnizaţiei în funcţie de durata stagiului asigurat al salariatului:

164,52x60% = 98,71 lei;5. Determinarea mărimii indemnizaţiei pentru perioada

concediului medical (adică pentru 6 zile calendaristice):98,71x6 = 592,261ei;6. Calcularea indemnizaţiei pentru concediul medical:debit contul 229,credit contul 531 - în sumă de 592,26 lei.Exemplul 55. Lucrătorul s-a angajat în câmpul muncii în

corespundere cu contractul individual de muncă din 14 decembrie 2006. De la 6 până la 11 ianuarie 2007 i-a fost acordat concediu medical. Stagiul asigurat al acestuia constituie 7 ani. în decembrie 2006 lucrătorul a lucrat efectiv 14 zile lucrătoare, iar venitul asigurat din această perioadă constituie 960 lei. La întreprindere este stabilită săptămâna de lucru de 6 zile.


247


1. Determinarea mărimii venitului asigurat pe o zi lucrată efectiv în luna decembrie:

960:14 = 68,57 lei;2. Determinarea mărimii venitului asigurat pe o lună

calendaristică ca produsul dintre venitul mediu zilnic şi numărul zilelor lucrătoare în cazul săptămânii de lucru de 6 zile:

68,57x25 ,4= 1741,68 lei;3. Determinarea mărimii venitului asigurat pe o zi calendaristică:1741,68:31 = 56,18 lei;4. Determinarea mărimii zilnice a indemnizaţiei în funcţie de

durata stagiului asigurat al salariatului:56,18 x70% = 39,33 lei;5. Determinarea mărimii indemnizaţiei pentru perioada

concediului medical (adică pentru 6 zile calendaristice):39,33x6 = 235,98 lei;6. Calcularea indemnizaţiei pentru concediul medical:debit contul 229,credit contul 531 - în sumă de 235,98 lei.

Exemplul 56. Lucrătorul s-a angajat în câmpul muncii din 4 ianuarie 2007, iar de la 6 până la 11 ianuarie i-a fost acordat concediu medical. Stagiul asigurat al salariatului constituie 4 ani. Salariul de funcţie este egal cu 1200 lei pe lună.

In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit asemenea înregistrare contabilă:1.Determinarea mărimii venitului asigurat pe o zi calendaristică a lunii în care salariatul s-a aflat în concediu medical (adică a lunii ianuarie):

1200:31 = 38,71 lei;2.Determinarea mărimii zilnice a indemnizaţiei în funcţie de durata stagiului asigurat al salariatului:

38,71 x60% = 23,23 lei;3.Determinarea mărimii indemnizaţiei pentru perioada concediului medical (adicăpentru 6 zile calendaristice):

23,23x6=139,381ei;4. Calcularea indemnizaţiei pentru concediul medical:debit contul 229,credit contul 531 - în sumă de 139,38 lei.

248


Trimestrial fiecare întreprindere prezintă organului teritorial al Casei Naţionale de Asigurări Sociale raportul privind calcularea, utilizarea şi transferarea contribuţiilor de asigurări sociale de stat. Raportul se completează în lei cu total cumulativ de la începutul anului. Un exemplar se transmite destinatarului, iar altul cu menţiunea destinatarului rămâne în gospodărie. Raportul include următoarele tabele:

• tabelul nr. 1 „Calcularea contribuţiilor de asigurări sociale obligatorii de stat" - în el sumele contribuţiilor se repartizează pe coloniţe în conformitate cu tarifele stabilite (25 %, 20 %, 4 % etc);

• tabelul 2„Indemnizaţii calculate şi achitate pe seama asigurărilor de stat" - în el se reflectă informaţia privind numărul de zile, beneficiarii şi sumele în cauză cu divizarea lor pe indemnizaţii pentru incapacitate temporară de muncă şi indemnizaţii de maternitate;

• tabelul 3 „Calculul datoriilor plătitorului" - în el se generalizează datele privind datoria întreprinderii cu divizarea lor pe contribuţii de bază şi individuale, amenzi şi penalităţi calculate;

• tabelul 4, Achitarea datoriilor şi utilizarea mijloacelor5' - în el se includ date despre sumele transferate şi cheltuielile acceptate (trecute în cont);• tabelul 5 „Datoria la finele perioadei de gestiune" - în el se determină prin calcul soldul decontărilor la finele trimestrului şi tipul lui (debitor sau creditor) sub aspectul contribuţiilor de bază şi individuale;• tabelul 6 „Specificarea datoriei la finele perioadei de gestiune" -în el se indică anul apariţiei datoriei pe tipuri de contribuţii.

15. 3. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND ASIGURAREA OBLIGATORIE DE ASISTENŢĂ MEDICALĂ

între primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală şi contribuţiile de asigurări sociale există următoarele deosebiri:• achitarea primelor nu este subvenţionată din bugetul de stat. Ea se efectuează în exclusivitate pe seama mijloacelor proprii ale întreprinderilor;• pe seama primelor nemijlocit în gospodării nu se efectuează nici un fel de plăţi. Utilizarea primelor după destinaţie este încredinţată Companiei Naţionale de Asigurări în Medicină;• baza pentru determinarea mărimii primelor individuale (datorate de salariaţi) nu este limitată de trei salarii medii lunare pronosticate pe ţară pentru anul respectiv;

249


• la determinarea datoriilor privind impozitul pe venit primele se exclud din venitul impozabil atât al întreprinderilor, cît şi al lucrătorilor;

•calcularea datoriilor la capitolul primelor faţă de Compania Naţională de Asigurări în Medicină se efectuează de întreprinderi doar la îndreptarea salariului spre plată. De aceea primele în cauză în mărime de 2,5 % se reflectă la început (adică când se calculează salariul) în componenţa datoriilor preliminare;

•datoriile personalului la capitolul primelor individuale apar doar în momentul îndreptării salariului spre plată. Cu alte cuvinte, în momentul calculării salariului este interzis de a reţine primele în cauză de la angajaţi.

Particularităţile expuse mai sus influenţează asupra metodologiei de evidenţă atât a primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală, cît şi a decontărilor cu personalul privind retribuirea muncii.

Operaţiile se ţin de calcularea şi stingerea datoriilor privind asigurarea obligatorie de asistenţă medicală se perfectează cu note

de contabilitate, calcule de formă liberă, ordine de plată, extrase din cont şi alte documente primare.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor la capitolul primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală se efectuează cu ajutorul conturilor de pasiv 533 „Datorii privind asigurările" şi 535 „Datorii preliminare". în creditul primului cont se reflectă calcularea datoriilor curente privind asigurarea obligatorie de asistenţă medicală, iar în debit - stingerea lor. în creditul celui de-al doilea cont se reflectă calcularea datoriilor preliminare aferente aceloraşi scopuri, iar în debit - transferarea lor în componenţa datoriilor curente la îndreptarea salariului spre plată. Soldul ambelor conturi este creditor şi reprezintă datoria întreprinderii (inclusiv la capitolul primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală) la finele lunii, trimestrului sau anului.

La conturile 533 „Datorii privind asigurările" şi 535 „Datorii preliminare" pot fi deschise subconturi în funcţie de tipul asigurărilor şi datoriilor preliminare.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de prime (de bază şi individuale), destinatari şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de calcularea şi stingerea datoriilor privind asigurarea obligatorie de asistenţă medicală.

250


1.Calcularea primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală care urmează a fi plătite de întreprindere pe seama mijloacelor proprii:

debit conturile 112,121,811,713 etc, credit contul 535.

2.Transferarea primelor calculate din componenţa datoriilor preliminare în componenţa datoriilor curente în legătură cu îndreptarea salariului spre plată:


3. Calcularea primelor individuale de asigurare obligatorie de asistenţă medicală în legătură cu îndreptarea salariului spre plată: debit contul 531, credit contul 533.

4. Virarea primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală din contul curent în valută naţională: debit contul 533, credit contul 242.

15. 4. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND ASIGURAREA BUNURILOR

în continuarea materialului expus la începutul acestui capitol vom examina acţiunile părţilor în cazul survenirii riscurilor asigurate în agricultură, documentele care urmează a fi perfectate şi modul de reflectare în evidenţă a operaţiilor principale.

în conformitate cu articolele 11 şi 12 din Legea cu privire laasigurarea subvenţionată a riscurilor de producţie în agricultură nr.243- XV din 8 iulie 2004 în cazul survenirii (producerii) riscului asigurat(grindină, îngheţuri, epizootie ş. a.) gospodăria este obligată ca în 48 de ore(în fitotehnie) sau 24 de ore (în sectorul zootehnic) să informeze în scriscompania de asigurări despre necesitatea achitării despăgubirii. La rândulsăuajmpankdeasigurâriurmeazăra 10 zile (în cazul asigurăriirecoltei) sau 15 zile (în cazul asigurării animalelor) să întocmească un proces-verbal de constatare a daunei. La întocmirea procesului-verbal participă de asemenea reprezentanţii gospodăriei şi direcţiei agricole raionale, iar în caz de necesitate şi reprezentantul Departamentului Situaţii Excepţionale, serviciului antigrindină sau serviciului veterinar de stat.

251


Dacă semănăturile sau plantaţiile culturilor agricole au fost afectate (distruse) parţial, dauna se determină în mod prealabil, iar despăgubirea nu se plăteşte. Estimarea definitivă a daunei şi achitarea despăgubirii se efectuează mai târziu - după încheierea ciclului de producţie şi recoltarea produselor. Aceasta se explică prin faptul că termenul de asigurare a recoltei culturilor de cîmp şi plantaţiilor perene pe rod expiră în ziua finalizării recoltării şi expedierii produselor din cîmp, livada sau vie. Pentru comparaţie se poate menţiona că termenul de asigurare a animalelor constituie un an de la momentul achitării primelor de asigurare, iar în cazul creşterii animalelor pentru carne acest termen expiră în ziua sacrificării şeptelului.

în cazul survenirii riscului asigurat prevăzut de contractul de asigurare subvenţionată gospodăria trebuie să efectueze

substituirea forţată a patrimoniului asigurat. Prin astfel de substituire se subînţelege:

• în fitotehnie - semănatul repetat parţial sau complet al culturilor de cîmp afectate şi săditul unor puieţi noi în schimbul tufelor sau pomilor îngheţaţi (distruşi, zmulşi din rădăcină etc);• în sectorul zootehnic - substituirea animalelor pierite sau sacrificate forţat cu alte capete de aceeaşi specie.

în legătură cu aceasta conform articolului 22 din Codul fiscal, dacă despăgubirea calculată şi plătită de compania de asigurări se planifică de a fi utilizată pentru substituirea forţată a proprietăţii pierdute (adică pentru procurarea seminţelor sau puieţilor, efectuarea repetată a semănatului ş. a.), atunci suma acestei despăgubiri nu se constată în scopuri fiscale ca venit30. Dacă, însă, suma primită de gospodărie n-a fost utilizată după destinaţie pe parcursul a doi ani (anul în care a survenit riscul asigurat şi anul următor), atunci ea se impozitează în mod tradiţional, aplicându-se pentru aceasta ajustările respective din Declaraţia privind impozitul pe venit.

Prin analogie şi cheltuielile legate de substituirea forţată a proprietăţii pierdute nu se acceptă spre deducere (adică se adaugă prin calcul la profitul până la impozitare).

Operaţiile se ţin de asigurarea bunurilor se perfectează cu următoarele documente:• contract de asigurare şi poliţă de asigurare31 - în cazul calculării datoriei faţă de compania de asigurări. Totodată în funcţie de posibilităţile financiare ale gospodăriei contractul de asigurare poate fi încheiat pe un ciclu agricol (de exemplu, din momentul semănatului grâului de toamnă în septembrie 2007 până la recoltarea lui în anul 2008), un an sau câţiva ani consecutivi;

Cu alte cuvinte, ea se exclude fară înregistrare contabilă (prin calcul) din suma

profitului până la impozitare.31 Poliţa de asigurare se emite de compania de asigurări şi confirmă faptul că

contractul de asigurare a intrat în vigoare.

252


• ordin de plată şi extras din cont - în cazul achitării primelor de asigurare sau încasării sumei despăgubirii;

• notă de contabilitate - în cazul raportării primelor de asigurare calculate la consumuri, cheltuieli sau alte obiecte de evidenţă.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor legate de asigurarea bunurilor se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 533 „Datorii privind asigurările", al cărui mod de utilizare a fost examinat parţial în întrebările precedente. Special pentru tipul dat de decontări la contul indicat poate fi deschis un subcont aparte.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de asigurarea bunurilor întreprinderilor agricole.

1. Calcularea primelor de asigurare în baza contractului încheiat pe un ciclu agricol sau un an:

debit contul 251, credit contul 533.2. Calcularea primelor de asigurare în baza contractului

încheiat pe o perioadă mai mare de un an:debit contul 141, credit contul 426.3. Transferarea unei părţi a datoriei pe termen lung privind

asigurarea bunurilor în componenţa datoriilor curente (care urmează a fi stinse într-o perioadă nu mai mare de un an):

debit contul 426, credit contul 533.4. Stingerea datoriilor curente faţă de compania de asigurări

din contul curent în valută naţională:debit contul 533, credit contul 242.5. Reflectarea cotei - parte a primelor de asigurare care

urmează a fi achitată companiei de asigurări din bugetul de stat în cazul încheierii contractului de asigurare subvenţionată:


253


6. Stingerea datoriilor la capitolul primelor de asigurare pe seama despăgubirii calculate (adică creanţei companiei de asigurări):


Notă. Iar până la aceasta calcularea despăgubirii (sau creanţei companiei de asigurări) se reflectă în debitul contului229 şi creditul contului 623.

7. Decontarea cheltuielilor anticipate (primelor de asigurare calculate) după destinaţie pe parcursul termenului contractului de asigurare:

debit conturile 811,812,713 etc,credit contul 251.In continuare este prezentat un exemplu legat de asigurarea

bunurilor cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 57. La începutul anului 2007 întreprinderea agricolă a încheiat trei contracte de asigurare:

1. Contractul de asigurare subvenţionată a riscurilor de producţie în agricultură (legume din recolta anului 2007) cu suma primelor de asigurare de 30 mii lei, din care 18 mii lei au fost virate din contul curent în valută naţională;

2. Contractul de asigurare nesubvenţionată a riscurilor de producţie în agricultură (fineţe din recolta anului 2007) cu suma primelor de asigurare de 50 mii lei care de asemenea au fost transferate companiei de asigurări în termenul stabilit;

3. Contractul de asigurare a fructelor şi legumelor exportate cu transport auto special în Republica Bielarusi cu suma primelor de asigurare de 10 mii lei. Durata valabilităţii contractului constituie două luni (august şi septembrie 2007), iar primele de asigurare au fost virate asigurătorului la timp.

Durata valabilităţii primele două contracte constituie 6 luni (adică din aprilie până în septembrie 2007). Conform datelor registrelor cantabile suma tuturor veniturilor obţinute de întreprindere în anul2007 a constituit 1,5 mii. lei.

In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit astfel de înregistrări contabile:

1.Calcularea datoriei privind asigurarea riscurilor de producţie înagricultură:

debit contul 251,

254


credit contul 533 - în sumă de 80000 lei (30000 + 50000);2.Transferarea primelor de asigurare din căitul curent în valută naţională:debit contul 533,credit contul 242 - în sumă de 68000 lei (18000 + 50000);

3.Reflectarea sumei respective a primelor de asigurare transferate companiei de asigurări din bugetul de stat:

debit contul 533,credit contul 423 - în sumă de 12000 lei (30000 -18000);

4.Raportarea trimestrială a cheltuielilor de asigurare după destinaţie (adică la consumurile de producţie a fructelor şi legumelor):

debit contul 811,credit contul 251 - în sumă de 40000 lei (80000 :2);5.Calcularea datoriei privind asigurarea produselor vegetale exportate: debit contul 712,credit contul 533 - în sumă de 10000 lei;6.Transferarea primelor de asigurare din căitul curent în vabtănaţkHială: debit contul 533,credit contul 242 - în sumă de 10000 lei;7. Determinarea sumei deductibile a cheltuielilor de asigurare

(cu excepţia cheltuielilor de asigurare subvenţionată) în corespundere cu Hotărârea Guvernului nr. 484 din 4 mai 1998:

1500000x3:100 = 45000 lei;8. Determinarea sumei totale a cheltuielilor de asigurare

permise spre deducere:45000 + (30000 x 60:100) = 63000 lei;9. Determinarea cheltuielilor de asigurare suportate (achitate)

efectiv conform datelor contabilităţii financiare:18000 + 50000 +10000 = 78000 lei;10. Determinarea sumei nedeductibile a cheltuielilor de asigurare:78000-63000 = 15000 lei;11.Calcularea sumei impozitului pe venit de la suma

cheltuielilorde asigurare nedeductibile atribuite prin calcul la majorarea venituluiimpozabil al întreprinderii pe anul 2007:

15000x15:100 = 2250 lei;12. Reflectarea sumei calculate a impozitului pe venit:debit contul 731,

255


credit contul 534 - în sumă de 2250 lei. Rulajul creditor al contului 533 sub aspectul conturilor debitoare corespondente se determină în registrul nr. 7.8, coloniţa 17.

CAPITOLUL 16. CONTABILITATEA DATORIILORPRIVIND DECONTĂRILE CU BUGETUL

16. 1. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT AL PEROANELOR JURIDICE

Impozitul pe venit face parte din componenţa impozitelor generale de stat. El se determină şi se achită în conformitate cu titlul II al Codului fiscal, Instrucţiunea cu privire la modul de calculare şi achitare a impozitului pe venit de către persoanele ce practică activitate de antreprenoriat nr. 3 din 29 ianuarie 2001 şi S.N.C. 12 „Contabilitatea impozitului pe venit". Suma impozitului pe venit se determină ca produsul dintre venitul impozabil şi cota impozitului stabilită în articolul 15 din Codul fiscal (de exemplu, în anul 2007 această cotă este egală pentru persoanele juridice cu 15 %). La rândul său venitul impozabil se determină la finele anului de gestiune prin corectarea (ajustarea) rezultatului contabil (profitului sau pierderii până la impozitare)32

cu mărimea diferenţelor permanente şi temporare. Determinarea sumei impozitului pe venit al persoanelor juridice se efectuează în Declaraţia privind impozitul pe venit (formularul VEN 04). Modul de completare a acestei declaraţii este expus în ordinul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr. 240 din 30 decembrie 2004. Declaraţia şi anexele la ea urmează a fi prezentate organului teritorial al inspectoratului fiscal până la 31 martie al anului care urmează după anul de gestiune.

Dacă datoria întreprinderii privind impozitul pe venit din anul precedent a depăşit suma de 400 lei, atunci ea este obligată în anul curent să achite acest impozit în rate, în sume egale, în patru etape (nu mai târziu de 31 martie, 30 iunie, 30 septembrie şi 31 decembrie). Ca excepţie, întreprinderile agricole au dreptul să achite impozitul pe venit în două etape:

•25 % din toată suma - până la 31 martie;•celelalte 75 % - până la 31 decembrie.

Profitul (pierderea) până la impozitare reprezintă diferenţa dintre toate veniturile

şi cheltuielile înregistrate în conturile claselor 6 şi 7, cu excepţia cheltuielilor

(economiilor) privind impozitul pe venit.

256


Drept bază pentru determinarea sumei impozitului pe venit care trebuie plătit în rate în anul curent poate servi:• sau suma impozitului care urma să fie achitată pentru anul precedent (aceasta este metoda anului precedent);• sau suma pronosticată a venitului impozabil pe anul curent (aceasta este metoda pronosticului).

în al doilea caz la începutul anului curent gospodăria trebuie să completeze Declaraţia privind impozitul pe venit în baza veniturilor şi cheltuielilor din business - plan, dar fară prezentarea ei organului fiscal teritorial. însă eroarea admisibilă (abaterea datoriilor fiscale efective de la cele pronosticate) nu trebuie să depăşească 20 %. în caz contrar se aplică sancţiuni (penalitate şi amendă) pentru plata incompletă a impozitului pe venit în rate.

De asemenea trebuie de menţionat că până la prezentarea Declaraţiei privind impozitul pe venit pentru un an sau altul organul teritorial al inspectoratului fiscal n-are dreptul să sancţioneze întreprinderea pentru plata incompletă a impozitului pe venit în rate. Aceasta se explică prin faptul că în cazul lipsei declaraţiei (adică pe parcursul anului) organul fiscal nu dispune de informaţiile necesare şi, prin urmare, nu este în stare să determine mărimea plăţii incomplete a impozitului în rate.

Fiecare întreprindere selectează de sine stătător metoda de achitare a impozitului pe venit în rate şi pe parcursul anului poate s-o modifice, fară a informa despre aceasta organul fiscal. Principalul constă în aceea ca la finele anului să nu fie comisă plată incompletă a impozitului.

Un moment important la determinarea sumei impozitului pe venit conform totalurilor anului de gestiune îl constituie corectarea rezultatului contabil, adică a profitului sau pierderii până la impozitare. După cum se ştie, unele cheltuieli sunt limitate de Guvern. De aceea la determinarea venitului impozabil ele sunt acceptate spre deducere în limitele normelor şi normativelor aprobate, după cum urmează:• pentru plata diurnelor în cazul deplasărilor de serviciu ale salariaţilor întreprinderilor pe teritoriul Republicii Moldova - 5 5 lei pe zi;• pentru asigurarea benevolă nesubvenţionată a bunurilor şi semănăturilor - 3 % de la suma tuturor veniturilor înregistrate în conturile clasei 6;

257

AJFrecăuJeanuJJ^

259

• pentru asigurarea subvenţionată a riscurilor de producţie în agricultură - primele de asigurare plătite în mărime de 60 % de la suma primelor datorate companiilor de asigurări33;• pentru cheltuielile de reprezentanţă - 0,5 % de la suma anuală a veniturilor din vânzări şi 1 % de la suma altor venituri;• pentru cheltuielile de filantropie şi sponsorizare - 10 % de la suma venitului impozabil;• pentru cheltuielile legate de reparaţia mijloacelor fixe34 -15 % de la baza valorică a acestor mijloace la începutul anului etc.

Cheltuielile care depăşesc normele şi normativele de mai sus se adaugă prin calcul la rezultatul contabil şi, în consecinţă, duc la majorarea datoriilor fiscale.

Trebuie de menţionat că din 1 ianuarie 2006 întreprinderile agricole sunt scutite de plata (dar nu şi de calcularea) impozitului pe venit pe un termen de 5 ani de la venitul impozabil obţinut din activitatea de bază efectivă conform anexei 3 la Legea pentru punerea în aplicare a titlurilor I şiII ale Codului fiscalnr. 1164-Xmdin24 aprilie 1997. Anexa în cauză este elaborată în baza Clasificatorului tipurilor de activităţi economice din Moldova şi include trei grupe de activităţi agricole: 01.1 „Creşterea culturilor"; 01.2 „Sectorul zootehnic'' şi 01.3 „Creşterea culturilor în concordanţă cu sectorul zootehnic". însă gospodăriile pot beneficia de această facilitate doar în cazul respectării următoarelor condiţii:• întreprinderea n-are datorii faţă de bugetul public naţional la capitolul impozitului pe venit şi altor plăţi;• pe parcursul utilizării acestei facilităţi întreprinderea achită la timp toate plăţile de mai sus, iar întârzierile comise nu depăşesc 30 de zile calendaristice;• întreprinderea obţine venituri din activitatea agricolă. Totodată trebuie de avut în vedere că conform legislaţiei fiscale piscicultura nu se referă la activitatea agricolă, pe când potrivit

S.N.C. 6 ea reprezintă o subramură a sectorului zootehnic.

Articolul 49 al Codului fiscal prevede şi altă facilitate privind impozitul pe venit - scutirea subiecţilor micului business de la plata sumei totale a impozitului pe venit (dar nu numai pe veniturile din activitatea agricolă) pe parcursul a trei ani. însă pentru aceasta trebuie respectate două cerinţe şi anume:

•efectivul mediu anual de salariaţi nu trebuie să depăşească 19 persoane;

Celelalte 40 % de la suma primelor calculate sunt acoperite pe seama finanţării cu

destinaţie specială din bugetul de stat.34

Excepţie fac drumurile auto, cheltuielile pentru reparaţia cărora nu se limitează.

•venitul anual din vânzări nu trebuie să depăşească 3 milioane lei. Din cele două facilităţi examinate mai sus întreprinderea are dreptul

să aleagă numai una, pornind de la interesele sale şi perspectivele dezvoltării.

Operaţiile se ţin de calcularea şi achitarea impozitului pe venit se perfectează cu documentele următoare:

•declaraţie privind impozitul pe venit şi notă de contabilitate - în baza lor se calculează la finele anului datoria curentă privind impozitul pe venit pe anul de gestiune;

•ordin de plată şi extras din cont - ele confirmă achitarea plăţii în rate sau plăţilor definitive din contul curent în valută naţională;

•act de verificare întocmit de colaboratorul inspectoratului fiscal -în baza lui se aplică sancţiuni economice pentru încălcarea legislaţiei fiscale.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu bugetul la capitolul tuturor impozitelor (inclusiv impozitului pe venit), taxelor şi plăţilor obligatorii se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 534 „Datorii privind decontările cu bugetul". în credit se reflectă calcularea datoriilor curente (adică a datoriilor cu termenul de achitare survenit), iar în debit - stingerea acestor datorii sau trecerea în cont a sumelor plătite anterior. Soldul contului este creditor şi reprezintă datoria întreprinderii faţă de buget la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul" pot fi deschise subconturi pe tipuri de impozite, taxe şi alte plăţi obligatorii.

în afară de aceasta, pentru generalizarea informaţiei privind impozitul pe venit achitat în rate se utilizează contul de pasiv 535 „Datorii preliminare". în credit se reflectă datoriile preliminare calculate pe parcursul anului, suma cărora este egală cu suma impozitului pe venit achitat în rate. La finele anului datoriile preliminare acumulate se stornează. Pe parcursul anului soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor preliminare la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie în consecinţa înregistrării contabile de stornare soldul contului devine egal cu zero (dacă nu există datorii preliminare de alt tip).

La contul 535 „Datorii preliminare" pot fi deschise subconturi în funcţie de tipul datoriilor (de exemplu, aferente bugetului, aferente asigurării obligatorii de asistenţă medicală etc).

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de calcularea şi achitarea impozitului pe venit al persoanelor juridice.

1. Achitarea impozitului pe venit în rate din contul curent în valutănaţională:

debit contul 225, credit contul 242.2. Reflectarea impozitului pe venit reţinut prealabil de alte

întreprinderi (clienţi) în mărime de 5 % de la valoarea serviciilor prestatede audit, marketing, management, arendă etc:

debit contul 225,credit conturile 221, 228, 229 ş. a.

3. Achitarea impozitului pe venit de la suma dividendelor intermediare calculate pe seama profitului pronosticat al anului de gestiune:


4. Reflectarea cheltuielilor privind impozitul pe venit pe măsura achitării lui în rate:


Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte suplimentar şi în cazul operaţiei a treia.5. Calcularea la finele anului a datoriei curente definitive privind impozitul pe venit pe anul de gestiune:


6. Stornarea la finele anului a datoriilor preliminare care au fostcalculate pe parcursul anului pe măsura achitării impozitului pe venit în rate:debit contul 731, credit contul 535.

Notă. Sumele în cauză se iau în paranteze sau se scriu cu semnul ,,mimis", iar la determinarea rulajului se scad.

7. Calcularea impozitului pe venit de la suma corectărilor(majorărilor) profitului anilor precedenţi care au fost efectuate în anulcurent (de gestiune):

debit contul 331, credit contul 534.8.Micşorarea datoriilor curente privind impozitul pe venit în

legătură cu corectarea (majorarea) pierderilor anilor precedenţi care a fost efectuată în anul curent (de gestiune):


9.Trecerea în cont a impozitului pe venit reţinut la sursa de plată sau achitat în rate pe parcursul anului:

debit contul 534, credit contul 225.10.Stingerea datoriilor definitive privind impozitul pe venit

pe anulde gestiune:

debit contul 534, credit contul 242.11. Amânarea sau reeşalonarea datoriilor privind impozitul pe venit:debit contul 534,credit contul 535.în continuare este prezentat un exemplu privind calcularea şi

achitarea impozitului pe venit al persoanei juridice cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 58. în anul 2007 societatea cu răspundere limitată "Belşug", având datorii faţă de bugetul naţional public, a hotărât să achite impozitul pe venit în mod eşalonat, în două etape, pornind de la suma calculată a impozitului în cauză pe anul 2006, care în corespundere cu Declaraţia privind impozitul pe venit a constituit 20 mii lei.

în registrele contabilităţii financiare din anul 2007 sunt prezente următoarele date:

263

• venituri din vânzări - 800000 lei;• venituri din arenda clădirilor şi altor mijloace fixe - 30000 lei;• alte venituri-500000 lei;• cheltuieli de reprezentanţă în legătură cu recepţia

delegaţiilor străine-11000 lei;• primele achitate pentru asigurarea benevolă

nesubvenţionată a patrimoniului şi semănăturilor-45000 lei;• primele calculate pentru asigurarea obligatorie de asistenţă

medicală-4000 lei;• profitul până la impozitare (sau rezultatul contabil) - 200000 lei. în termenele stabilite de legislaţie întreprinderea şi-a onorat

obligaţiile legate de calcularea şi plata impozitului pe venit pe anul 2007.


1.Virarea unei pătrimi din suma impozitului pe venit care urma a fi plătită în mod eşalonat până la 31 martie 2007:

debit contul 225,credit contul 242 - în sumă de 5000 lei (20000 :4);2.Reflectarea cheltuielilor privind impozitul pe venit

concomitent cu plata eşalonată a acestuia:debit contul 731,credit contul 535 - în sumă de 5000 lei;3.Virarea celeilalte părţi a sumei impozitului pe venit care

urma a fi plătit în mod eşalonat până la 31 decembrie 2007:debit contul 225,credit contul 242 - în sumă de 15000 lei (20000 - 5000);4.Reflectarea cheltuielilor privind impozitul pe venit

concomitent cu plata eşalonată a acestuia:debit contul 731,credit contul 535 - în sumă de 15000 lei;5.Reflectarea impozitului pe venit, reţinut prealabil de

arendaş în mărime de 5 % din suma plăţii de arendă (veniturilor din arendă);

debit contul 225,credit contul 228 -în sumă de 1500 lei (30000 x 5 :100);6.Determinarea sumei cheltuielilor de reprezentanţă permise

spre deducere la calcularea mărimii venitului impozabil: 800000x0,5%=4000 lei, (30000 + 500000) x 1 «/o = 5300 lei, 4000+ 5300 = 9300 lei;6. Determinarea sumei cheltuielilor de asigurare permise spre deducere la calcularea mărimii venitului impozabil:

264

(800000 + 30000 + 500000) x 3 % = 39900 lei;8. Corectarea profitului până la impozitare cu sumele cheltuielilor care depăşesc normele stabilite, precum şi cu sumele primelor aferente asigurării medicale obligatorii:

200000 + (11000-9300) + (45000 - 39900) - 4000 = 202800 lei;

9. Determinarea impozitului pe venit care urmează a fi plătit pe anul 2007:

202800x 15% = 30420 lei;10. Calcularea datoriilor curente privind impozitul pe venit:debit contul 731,credit contul 534 - în sumă de 30420 lei;11.Stornarea la finele anului 2007 a datoriilor preliminare

privind impozitul pe venit, care au fost calculate pe parcursul anului la plata eşalonată a impozitului:

debit contul 731,credit contul 535 - în sumă de (20000) lei (5000 + 15000);12.Reflectarea impozitului pe venit trecut în cont care a fost

reţinut şi vărsat la buget pe parcursul anului de arendaşi:debit contul 534,credit contul 225 - în sumă de 1500 lei;13.Reflectarea impozitului pe venit trecut în cont care a fost

plătit în mod eşalonat pe parcursul anului:debit contul 534,credit contul 225 - în sumă de 20000 lei (5000 + 15000);14.Stingerea datoriilor definitive (soldate) aferente

impozitului pe venit pe anul 2007 prin virarea mijloacelor băneşti din contul curent în valută naţională:

debit contul 534,credit contul 242 - în sumă de 8920 lei (30420 - 1500 - 20000).


16. 2. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT AL PERSOANELOR FIZICE

Fiecare întreprindere care plăteşte angajaţilor salariu, premii, compensaţii şi alte tipuri de venituri (inclusiv înlesnirile acordate) este obligată să determine şi să reţină impozitul pe venit din aceste plăţi. Modul de reţinere a impozitului pe venit este stabilit în articolele 88-92 ale Codului fiscal şi este expus detaliat în Instrucţiunea cu privire la reţinerea impozitului pe venit la sursa de plată nr. 14 din 19 decembrie 2001 (cu modificările şi completările ulterioare).

în conformitate cu articolul 15 al Codului fiscal cotele impozitului pe venit care urmează a fi reţinut de la persoanele fizice constituie:

•7 % - când venitul impozabil anual nu depăşeşte 16200 lei;•10 % - când venitul impozabil anual depăşeşte 16200 lei, dar

nu este mai mare de 21000 lei;•20 % - când venitul impozabil anual depăşeşte 21000 lei.în componenţa venitului impozabil al angajaţilor se includ

salariul de bază şi suplimentar, premiile, înlesnirile acordate de întreprindere (de exemplu, în cazul recuperării cheltuielilor personale, anulării datoriilor faţă de gospodărie etc), comisioanele şi alte tipuri de venituri. în acelaşi timp o parte din venituri nu se impozitează şi, prin urmare, nu se include în componenţa venitului impozabil al angajaţilor.

în particular, la ele se referă:•indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă;•pensiile alimentare şi indemnizaţiile pentru copii;•indemnizaţiile de concediere plătite lucrătorilor în legătură

cu lichidarea întreprinderii sau reducerea statelor de personal;•sumele primite de donori de la instituţiile de stat de ocrotire a sănătăţii;•bursele;•veniturile din activitatea în baza patentei de întreprinzător;•veniturile cetăţenilor din vânzarea produselor agricole în

stare naturală (neprelucrată) diferitor întreprinderi etc.Impozitul pe venit al persoanelor fizice se determină de la

venitul impozabil, diminuat cu suma scutirilor acordate, suma contribuţiilor individuale pentru asigurări sociale şi suma primelor individuale pentru asigurarea obligatorie de asistenţă medicală. Scutirile se acordă lucrătorilor -rezidenţi ai Republicii Moldova numai la locul activităţii de bază, adică la acele întreprinderi în care pentru ei sunt deschise carnete de muncă.

265


în baza cererii depuse cu anexele necesare angajatul are dreptul la următoarele tipuri de scutiri:

• scutire personală în mărime de 5400 leipe an35 (sau 450 lei pe lună);

• scutire suplimentară pentru soţie în mărime de 5400 lei pe an. Această scutire se acordă soţului în cazul când soţia nu se foloseşte de scutire personală;• scutire pentru fiecare persoană întreţinută în mărime de 1440 lei pe an (sau 120 lei pe lună). Se consideră întreţinută persoana care se află cu contribuabilul în relaţii de rudenie pe linie ascendentă sau descendentă, locuieşte împreună cu el (sau nu locuieşte împreună cu contribuabilul, dar îşi face studiile prin frecvenţă la zi într-o instituţie de învăţământ mai mult de cinci luni pe an), este întreţinută de contribuabil şi are un venit anual mai mic sau egal cu 5400 lei.

Fiecărui angajat care a depus cerere de acordare a scutirilor i se atribuie categoria respectivă a scutirilor solicitate, pornind de la codurile acestora prezentate în tabelul 13.

Categoria scutirilor se determină prin însumarea codurilor tuturor scutirilor acordate angajatului. Numărul persoanelor întreţinute (cu

Tabelul 13Informaţii iniţiale pentru determinarea

categoriilor scutirilor acordate

266

Tipul scutiriiCodul scutiriiSuma scutirii, lei

pe anpe lunăScutire personalăP5400450Scutire personală privilegiatăM10000833,33Scutire pentru

soţies5400450Scutire pentru persoanele întreţinute (cu excepţiainvalizilor din copilărie)NNxl440N*120Scutire

pentru persoanele întreţinute cu titlul de invalizidin copilărieH5400450

Pentru invalizii de grupele I şi II această scutire constituie 10000 lei pe an.

A^recău^ean^

excepţia invalizilor din copilărie) se notează în categorie cu una sau două cifre (dacă numărul lor constituie 10 şi mai multe persoane), iar numărul persoanelor întreţinute cu titlul de invalizi din copilărie se notează cu litera H de atâtea ori, câţi invalizi sunt întreţinuţi de contribuabil. De exemplu, categoria scutirilor acordate PS2H în suma totală de 19080 lei pe an (sau 1590 lei pe lună) indică următoarele tipuri de scutiri:

•scutire personală de 5400 lei pe an (sau 450 lei pe lună);•scutire pentru soţie de 5400 lei pe an (sau 450 lei pe lună);•scutire pentru două persoane întreţinute (care nu sunt

invalizi din copilărie) de 2880 lei pe an (sau 240 lei pe lună);•scutire pentru o persoană întreţinută (cu titlul de invalid din

copilărie) de 5400 lei pe an (sau 450 lei pe lună).Impozitul pe venit se determină şi se reţine în cazul

îndreptării salariului spre plată36. Astfel, dacă salariul s-a calculat în ianuarie, dar s-a achitat în aprilie (când au apărut mijloace băneşti libere), atunci şi impozitul pe venit va fi determinat şi reţinut de la angajaţi de asemenea în aprilie. Pentru determinarea impozitului pe venit pe fiecare angajat se deschide o fişă personală de evidenţă a veniturilor sub formă de salariu şi alte plăţi efectuate de angajator în favoarea salariatului în anul de gestiune, precum şi a impozitului pe venit reţinut din aceste plăţi. Determinarea venitului global (cu însumarea salariului, premiilor, înlesnirilor acordate etc.), sumei scutirilor, contribuţiilor individuale pentru asigurările sociale, primelor individuale pentru asigurarea obligatorie de asistenţă medicală, venitului impozabil şi a impozitului pe venit se efectuează cu total crescând de la începutul anului sau din momentul încadrării cetăţeanului în lucru. Pe parcursul anului înscrierile în fişa personală la capitolul venitului impozabil şi impozitului pe venit determinat (calculat) se efectuează în lei. Sumele în lei şi bani se reflectă doar în cazul ultimelor înscrieri.

Fişa personală conţine următoarele informaţii:• numele de familie, prenumele şi codul fiscal al salariatului;

•sumele scutirilor acordate pe an cu indicarea datei când a fost depusă cererea;

•suma scutirilor pe fiecare lună a anului;•suma totală a scutirilor acordate pe an;

Aceasta are loc atunci când sunt mijloace băneşti libere şi se întocmesc listele de

plată.

267

A^recău^ean^

•suma venitului pe luna curentă;•suma venitului cu total crescând de la începutul anului; •numărul lunilor;•suma scutirilor cu total crescând de la începutul anului;

• sumele contribuţiilor individuale pentru asigurări sociale şi primelor individuale pentru asigurarea obligatorie de asistenţă medicală;• suma venitului impozabil cu total crescând de la începutul anului (ea se determină ca diferenţa dintre suma venitului de la începutul anului şi sumele scutirilor, contribuţiilor individuale şi primelor individuale);• suma impozitului pe venit (ea se determină ca produsul dintre venitul impozabil şi cota impozitului pe venit pentru persoanele fizice care variază în funcţie de mărimea venitului anual) etc.

Impozitul pe venit reţinut din veniturile salariaţilor urmează a fi virat la buget pe parcursul lunii următoare (adică imediat după luna în care s-a efectuat achitarea salariului).

în afară de aceasta, dacă întreprinderea cumpără diferite bunuri (cu excepţia produselor vegetale şi animaliere în stare naturală) de la cetăţeni (inclusiv salariaţii întreprinderii), ea este obligată să retină impozit pe venit în mărime de 5 % de la suma plăţilor efectuate.

Generalizarea informaţiei privind decontările cu bugetul la capitolul impozitului pe venit al persoanelor fizice se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 534 „Datorii privind decontările cu bugetul", structura şi modul de utilizare a căruia au fost examinate parţial în întrebarea precedentă. La contul dat poate fi deschis un subcont aparte pentru evidenţa tipului în cauză de datorii fiscale.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de reţinerea şi achitarea impozitului pe venit al persoanelor fizice.

1. Reţinerea impozitului pe venit din suma veniturilor (salariu, premii, compensaţii, înlesniri acordate etc.) îndreptate spre plată:

debit contul 531, credit contul 534.2. Reţinerea impozitului pe venit în mărime de 5 % în cazul

cumpărării diferitor bunuri de la cetăţeni:

268



3. Virarea impozitului pe venit al persoanelor fizice din contul curent în valută naţională: debit contul 539, credit contul 534.

în continuare este prezentat un exemplu legat de impozitul pe venit al persoanelor fizice cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 59. Pe parcursul anului 2006 salariatul a lucrat la întreprindere toate 12 luni. în cererea sa depusă la începutul anului el a solicitat scutire personală în sumă de 4500 lei. La 26 martie 2006 salariatul a solicitat printr-o altă cerere scutire pentru soţie (de asemenea în sumă de 4500 lei). în sfârşit, la 12 noiembrie el a depus încă o cerere, solicitând scutire suplimentară pentru o persoană întreţinută, fară invaliditate din copilărie, în sumă de 840 lei. Pe parcursul anului salariatului i-au fost achitate venituri în sumă totală de 23520 lei (tabelul 14).

Tabelul 14Veniturile achitate salariatului în anul 2006

Data achitării venitului

Tipul venitului Suma, lei

25.01 Retribuirea muncii 130021.02 Ajutor material 40026.02 Indemnizaţie pentru incapacitate temporară de muncă 72022.03 Retribuirea muncii 240024.04 Retribuirea muncii 190022.05 Retribuirea muncii 230027.06 Retribuirea muncii 240020.07 Indemnizaţie concedială 180023.08 Retribuirea muncii 250025.09 Retribuirea muncii 160027.10 Retribuirea muncii 210026.11 Retribuirea muncii 170025.12 Retribuirea muncii 190028.12 Premiu 500

în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule:

1.Determinarea sumei scutirilor pentru fiecare lună a anului 2006:• ianuarie-375 lei;• februarie-375 lei;• martie-375 lei;• aprilie-750 lei;• mai-750 lei;• iunie-750 lei;• iulie - 750 lei;• august-750 lei;• septembrie - 750 lei;

269


• octombrie - 750 lei;• noiembrie - 750 lei;• decembrie - 820 lei.Notă. Suma scutirilor lunare pentru aprilie-noiembrie 2006 se

determină prin adunarea scutirii lunare pentru soţie şi a scutirii lunare personale (375 + 375 = 750). Suma scutirilor pentru decembrie 2006 se determină prin adunarea scutirii lunare pentru persoana întreţinută şi a rezultatelor precedente (70 + 750 = 820);

2.Determinarea venitului impozabil şi a impozitului pe venit pe fiecare lună a anului 2006 cu completarea coloniţelor respective ale tabelului 15.

Notă. Coloniţele A şi 1 ale tabelului 15 se completează în baza datelor tabelului 6.

Coloniţa 2 se completează prin adunarea indicatorului din coloniţa 1 şi a indicatorului precedent din coloniţa 2. De exemplu, 1300 + 0 = 1300; 400+ 1300= 1700 etc.

Numărul lunilor indicat în coloniţa 3 corespunde numărului curent al fiecărei luni. De exemplu, pentru ianuarie -1, pentru februarie - 2 etc.

în coloniţa 4 suma scutirilor se determină cu total cumulativ de la începutul anului, pornind de la numărul lunilor. Pentru aceasta se folosesc rezultatele obţinute la prima etapă de rezolvare a sarcinii. De exemplu, suma scutirilor acumulate pentru o lună constituie 375 lei, pentru 2 luni -750 lei (375+ 375) etc.

270

Tabelul 15Calcularea impozitului pe venit din veniturile salariatului îndreptate spre plată pe

parcursul anului 2006

Data

achitării

venitului

Suma venitului achitat

lei Numărul

de luniSuma

scutirilor,

lei

Suma contribuţiilor

pentru asigurările

sociale, lei

Suma primelor

pentru asigurarea

medicală, lei

Venitul

impozabil,

lei

Impozitul pe

venit calculat,

lei

Impozitul pe

venit spre

reţinere, leilunar

de la începutul

anuluiA 1 2 3 4 5 6 7 8 9

25.01 1300 1300 1 375 39,00 26,00 860 69 6921.02 400 1700 2 750 39,00 26,00 885 71 226.02 720 2420 2 750 39,00 26,00 1605 128 5722.03 2400 4820 3 1125 111,00 74,00 3510 281 15327.04 1900 6720 4 1875 168,00 112,00 4565 365 8422.05 2300 9020 5 2625 237,00 158,00 6000 480 11527.06 2400 11420 6 3375 309,00 206,00 7530 602 12220.07 1800 13220 7 4125 363,00 242,00 8490 679 7723.08 2500 15720 8 4875 438,00 292,00 10115 809 13025.09 1600 17320 9 5625 486,00 324,00 10885 871 6227.10 2100 19420 10 6375 549,00 366,00 12130 970 9926.11 1700 21120 11 7125 600,00 400,00 12995 1040 7025.12 1900 23020 12 7945 657,00 438,00 13980 1118 7828.12 500 23520 12 7945 672,00 448,00 14455,00 1156.40 38,40


Datele din coloniţa 5 se determină ca produsul dintre datele coloniţei 2 şi cota 3 %. De exemplu, 1300 x 3:100 = 39,00. Suma contribupor se indică în lei şi bani. Totodată trebuie de ţinut cont de faptul că de la suma ajutorului material şi a indemnizaţiilor pentru incapacitatea temporară de muncă contribuţiile pentru asigurarea socială nu se calculează.

Datele din coloniţa 6 se determină ca produsul dintre datele coloniţei 2 şi cota 2 %. De exemplu, 1300 x 2:100 = 26,00. Suma contribuţiilor se indică în lei şi bani. Din suma ajutorului material şi a indemnizaţiilor pentru incapacitatea temporară de muncă contribuţiile respective nu se calculează.

Datele din coloniţa 7 se determină prin scăderea sumelor scutirilor şi a contribuţiilor pentru asigurarea socială şi medicală din datele coloniţei 2. De exemplu, 1300 - 375 - 39,00 - 26,00 = 860.

Datele din coloniţa 8 se determină ca produsul dintre datele coloniţei

7 şi cota impozitului pe venit. în exemplul dat această cotă este egală cu8 %, deoarece venitul impozabil pe tot anul (14455 lei) nu depăşeşte 16200 lei. De exemplu, 760 x 8 :100 = 69.

Coloniţa 9 se completează prin scăderea fiecărui indicator precedent al coloniţei 8 din indicatorul următor al aceleiaşi coloniţe. De exemplu, 69-0 = 69;71-69 = 2etc.

16. 3. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND TAXA PE VALOARE A ADĂUGATĂ Şl ACCIZELE

în conformitate cu articolul 93 al Codului fiscal taxa pe valoarea adăugată (TVA) este un impozit general de stat şi reprezintă o formă de percepere la buget a unei părţi din valoarea impozabilă a mărfurilor livrate şi serviciilor prestate pe teritoriul Republicii Moldova, precum şi a unei părţi din valoarea impozabilă a mărfurilor sau serviciilor importate, în acest context prin mărfuri se subînţeleg orice bunuri create prin muncă (active nemateriale, mijloace fixe, produse vegetale şi animaliere etc). Serviciile reprezintă diverse tipuri de lucrări (de construcţie, de reparaţie, de transport ş. a.) executate contra plată sau cu titlu gratuit la comanda clienţilor (personalului întreprinderii, organizaţiilor terţe etc), precum şi transmiterea drepturilor de folosire a unor sau altor active (arenda, locaţiunea, leasingul ş. a.). în sfârşit, prin livrarea mărfurilor se subînţelege transmiterea drepturilor de proprietate asupra produselor muncii prin

272


intermediul vânzării, schimbului (l^arterului), ehterarii în contul salariului, cedării cu titlu gratuit şi altor modalităţi de înstrăinare.

Datoria la capitolul taxei pe valoarea adăugată apare la acele întreprinderi care pe parcursul oricăror 12 luni consecutive (care urmează una după alta) au efectuat livrări impozabile de mărfuri şi servicii în sumă mai mare de 300000 lei. Astfel de întreprinderi sunt obligate de a se înregistra ca plătitori ai taxei pe valoarea adăugată în organul teritorial al inspectoratului fiscal cu obţinerea certificatului de înregistrare de model aprobat.

în cazul livrării mărfurilor şi prestării serviciilor se aplică următoarele cote ale taxei pe valoarea adăugată:

•cota - standard în mărime de 20 % - pentru majoritatea mărfurilor (inclusiv produsele agricole) şi serviciilor;

•cota redusă în mărime de 8 % - pentru pâine şi produse de panificaţie, lapte şi produse lactate, medicamente;

•cota redusă în mărime de 5 % - pentru gaze naturale şi lichefiate;•cota zero - pentru mărfurile şi serviciile exportate, traficul

de mărfuri internaţional, precum şi în alte cazuri prevăzute de articolul 104 din Codul fiscal.

Totodată unele livrări de mărfuri şi servicii nu se impozitează cu taxa pe valoarea adăugată. Nomenclatorul acestor mărfuri şi servicii este prezentat în articolul 103 al Codului fiscal şi, în particular, include:

•casele de locuit şi terenurile, precum şi arenda acestor bunuri;•obiectele de menire social - culturală transmise gratuit

primăriilor sau organizaţiilor specializate care efectuează exploatarea lor;

•biletele de tratament în instituţiile curative şi balneosanatoriale;•emisiunea şi plasarea acţiunilor şi obligaţiunilor;•circulaţia mijloacelor băneşti în valută naţională sau străină;•mijloacele fixe transmise ca aporturi în capitalul statutar al

altor întreprinderi etc.Datoria faţă de buget privind taxa pe valoarea adăugată apare

din momentul livrării mărfurilor sau prestării serviciilor. Acest moment (zi) corespunde:• pentru mărfurile primite de cumpărător (consumator) tară transportare prealabilă (de exemplu, nemijlocit în câmp, livadă, la

fermă sau depozit) - datei predării (transmiterii) tor noului proprietar;

273


• pentru mărfurile transmise după destinaţie prin intermediul transportării - datei la care a început transportarea;

• pentru mărfurile exportate - datei scoaterii lor de pe teritoriul Republicii Moldova;

• pentru bunurile imobiliare (clădiri, dispozitive de transmisie etc.)

- datei trecerii acestor bunuri în proprietatea consumatorului;• pentru servicii - datei prestării serviciilor, datei eliberării

(emiterii) facturii fiscale sau datei achitării serviciilor (în dependenţă de faptul ce a avut loc mai înainte);

• pentru operaţiile ce ţin de transmiterea mijloacelor fixe sau utilajului în leasing operaţional sau financiar - datei plăţilor de leasing stabilită în contract.

în unele cazuri marfa poate fi achitată de consumator prealabil. în astfel de situaţii datoria fiscală privind taxa pe valoarea adăugată apare la întreprindere în momentul încasării plăţii prealabile (avansului). în legătură cu aceasta beneficiarul plăţii prealabile (avansului) este obligat să calculeze datoria faţă de buget (de regulă, în mărime de 16,67 % sau a şasea parte din suma avansului primit) şi să efectueze înscrierea respectivă în Registrul de evidenţă a hvrărilor.

Drept bază de calcul pentru determinarea mărimii datoriei privind taxa pe valoarea adăugată serveşte:

• pentru mărfurile vândute contra bani la un preţ mai mic decât costul producerii sau procurării lor - costul producerii sau procurării (cumpărării). Excepţie fac mărfurile care şi-au pierdut parţial proprietăţile de consum şi acest fapt este confirmat de organul sau serviciul abilitat. Pentru astfel de mărfuri drept bază de calcul serveşte preţul de vânzare efectiv;

• pentru mărfurile vândute contra bani la un preţ egal sau mai mare decât costul producerii sau procurării - preţul de vânzare efectiv;

• pentru mărfurile livrate cu titlu gratuit angajaţilor întreprinderii sau în contul salariului - valoarea de piaţă;

• pentru mărfurile livrate pe barter (adică schimbate pe alte mărfuri)

- valoarea de piaţă;• pentru mijloacele fixe, resursele naturale şi activele

nemateriale -mărimea cea mai mare dintre valoarea lor de bilanţ şi valoarea de piaţă.

însă datoria apărută privind taxa pe valoarea adăugată nu coincide cu suma acestei taxe care urmează a fi vărsată la buget. De regulă, suma a doua este cu mult mai mică. Aceasta se explică prin faptul că întreprinderile înregistrate ca plătitori ai taxei pe

274


valoarea adăugată au dreptul de a trece în cont sumele taxei în cauză care au fost achitate sau urmează a fi achitate furnizorilor şi antreprenorilor pentru activele (serviciile) procurate cu scopul efectuării livrărilor impozabile în procesul activităţii de întreprinzător. Totodată dreptul la trecerea în cont apare numai în cazul primirii facturilor fiscale de la furnizori sau antreprenori, în cazul importului de mărfuri drept bază pentru trecerea în cont servesc declaraţia vamală şi extrasul din contul curent. Extrasul confirmă faptul achitării taxei pe valoarea adăugată.

în cazul procurării stocurilor de mărfuri şi materiale (serviciilor) care nu sunt destinate activităţii de întreprinzător (de exemplu, materiale de construcţie pentru reparaţia casei de cultură aflate la bilanţul întreprinderii) sumele taxei pe valoarea adăugată nu pot fi trecute în cont la decontările cu bugetul, ci urmează a fi raportate la cheltuielile generale şi administrative.

în practică de asemenea sunt posibile cazuri când bunurile cumpărate în continuare au fost delapidate sau alterate (defectate). Atunci taxa pe valoarea adăugată aferentă acestor bunuri şi trecută anterior în cont urmează a fi restabilită în componenţa datoriilor faţă de buget cu raportarea ei la cheltuielile perioadei. în mod similar se procedează şi în cazul depistării facturilor fiscale fictive pe parcursul controalelor tematice sau complexe. Totodată, dacă va fi demonstrată (constatată) vina unor persoane concrete, atunci datoria faţă de buget se restabileşte pe seama lor, fară majorarea cheltuielilor perioadei.

Drept bază unică pentru calcularea datoriei la capitolul taxei pe valoarea adăugată, precum şi pentru trecerea acestei taxe în cont la decontările cu bugetul serveşte factura fiscală37. Aceasta este un document cu regim special. Formularele respective sunt tipărite de editura de stat „Statistica". întreprinderile procură formularele necesare contra plată, le înregistrează în organul

teritorial fiscal şi organizează în continuare evidenţa cantitativă (numerică) a existenţei şi mişcării lor în contul extrabilanţier 951 „Formulare cu regim special". Factura fiscală conţine următoarele elemente:

•numărul şi seria;•denumirea, adresa şi codul fiscal al furnizorului de mărfuri

sau prestatorului de servicii;•data;

Cu excepţia operaţiilor de import al mărfurilor şi serviciilor.

275


•denumirea şi adresa cumpărătorului; •tipul livrării;•cantitatea mărfurilor sau volumul serviciilor pe fiecare tip;•preţul unitar al mărfii (serviciilor) fară taxa pe valoarea adăugată;•cota taxei pe valoarea adăugată în procente;•suma taxei pe valoarea adăugată în raport la o unitate de

marfa (servicii);•suma totală a livrării;•suma totală a taxei pe valoarea adăugată.Facturile fiscale emise (întocmite) de întreprindere în

legătură cu efectuarea livrărilor se înscriu în Registrul de evidenţă a livrărilor, iar facturile fiscale primite în legătură cu efectuarea cumpărăturilor - în Registrul de evidenţă a procurărilor. Ambele registre servesc în exclusivitate pentru scopuri fiscale, adică pentru determinarea autentică a datoriilor faţă de buget, precum şi a sumelor trecute în cont (adică la micşorarea datoriilor în cauză).

în conformitate cu articolul 117 al Codului fiscal factura fiscală urmează a fi emisă în ziua efectuării livrărilor (vânzării, schimbului, transmiterii gratuite etc.) cu indicarea obligatorie a tuturor indicatorilor numerici (cantitativi) şi valorici. însă în agricultură nu totdeauna este posibil de a respecta această cerinţă, întrucât la multe tipuri de produse (struguri, rizocarpi industriali, cereale etc.) determinarea definitiva a masei si calităţii se efectuează in laboratoare specializate ale cumpărătorilor. Cu alte cuvinte, masa netă, proprietăţile de consum şi valoarea produselor nominalizate se determină nu în momentul expedierii (livrării) din gospodării, ci mai târziu şi în alt loc (la cumpărător sau consumator). De aceea gospodăriile întocmesc iniţial nu facturi fiscale,

276

277

ci facturi de expediţie. Factura fiscală se completează doar după primirea chitanţei de recepţie sau altui document de la cumpărător care conţine informaţii definitive despre masa netă a produselor recepţionate şi valoarea lor impozabilă. în legătură cu aceasta în cazul expedierii în masă sau vânzării sistematice a acestor produse se permite de a elibera factura fiscală în termenul comod pentru întreprinderea-vânzător, dar nu mai rar de două ori pe lună.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu bugetul la capitolul taxei pe valoarea adăugată se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 534 „Datorii privind decontările cu bugetul", structura şi modul de utilizare ale căruia au fost examinate parţial în întrebările precedente. în caz de necesitate la acest cont poate fi deschis un subcont aparte legat în exclusivitate cu calcularea, trecerea în cont şi achitarea sumelor taxei pe valoarea adăugată.

Evidenţa analitică a datoriilor privind taxa pe valoarea adăugată se ţine în aşa mod ca pe fiecare perioadă fiscală (lună calendaristică) să fie posibil de a obţine următoarele date generalizatoare prevăzute de articolul 118 al Codului fiscal:

•suma taxei aferente bunurilor (serviciilor) procurate;•suma taxei aferente bunurilor (serviciilor) livrate;•suma dedusă (soldată) a taxei care urmează a fi vărsată la buget;•suma dedusă (soldată) a taxei care urmează a fi raportată la

creanţele pe termen scurt privind decontările cu bugetul;•suma taxei care urmează a fi recuperată din buget etc.In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări

contabile care ţin de calcularea, trecerea în cont şi achitarea taxei pe valoarea adăugată.

1. Calcularea taxei pe valoarea adăugată de la valoarea activelor vândute (produse, mijloace fixe ş. a.) sau serviciile prestate contra plată:

debit conturile 221,223 şi 229, credit contul 534.2. Stornarea taxei pe valoarea adăugată calculată anterior de

la valoarea de vânzare (contractuală) a mărfurilor în legătură cu returnarea lor întreprinderii sau de la suma reducerilor efectuate de cumpărător:

debit conturile 221,223 şi 229,

credit contul 534.Notă. Sumele în cauză se iau în paranteze sau se scriu cu

semnul ,,minus".

278

3. Calcularea taxei pe valoarea adăugată de la suma avansurilor primite în contul livrărilor impozabile viitoare:

debit contul 225, credit contul 534.4. Calcularea taxei pe valoarea adăugată de la valoarea de

piaţă a produselor de fabricaţie proprie predate salariaţilor cu titlul de plată în natură:

debit contul 227, credit contul 534.Notă. Concomitent se calculează venitul din vânzări (debit

contul 227, credit contul 611) şi se decontează costul produselor predate din depozit sau alte locuri de păstrare (debit contul 711, credit contul 216).

5. Calcularea taxei pe valoarea adăugată de la plata care se cuvine întreprinderii pentru obiectele transmise în arendă operaţională:

debit contul 228, credit contul 534.6. Reflectarea datoriilor privind taxa pe valoarea adăugată din

componenţa mijloacelor băneşti achitate în casă de personalul întreprinderii şi alţi cetăţeni pentru produsele vândute sau serviciile prestate:

debit contul 241, credit contul 534.7. Restabilirea sumei taxei pe valoarea adăugată la

decontările cu bugetul în legătură cu faptul că unele bunuri cumpărate au fost delapidate (furate) sau defectate (alterate) de persoane culpabile identificate:

debit contul 227, credit contul 534.8. Restabilirea sumei taxei pe valoarea adăugată la

decontările cu bugetul în legătură cu faptul că unele bunuri cumpărate au fost delapidate sau defectate, iar persoane culpabile n-au fost identificate:

debit contul 713, credit contul 534.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte şi în cazul

depistării facturilor fiscale fictive emise de furnizori sau antreprenori.


9. Decontarea diferenţei pozitive dintre suma taxei pe valoareaadăugată trecută în cont şi suma taxei calculate la efectuarea livrărilorimpozabile:

debit contul 225, credit contul 534.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte la finele

lunii sau trimestrului când în contul 534 la capitolul taxei pe valoarea adăugată s-a format sold debitor.

10. Decontarea taxei pe valoarea adăugată calculată anterior de la suma avansurilor pe termen scurt primite:

debit contul 534, credit contul 225.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în cazul

vânzării efective a activelor sau prestării serviciilor contra plată.11. Trecerea în cont a taxei pe valoarea adăugată

aferentă activelor importate la care a fost amânată achitarea acestei taxe:

debit contul 534, credit contul 226.Notă. Până la aceasta la început se reflectă amânarea

termenului de achitare a taxei (debit contul 226, credit contul 539), iar apoi şi însăşi achitarea ei (debit contul 539, credit contul 242).

12. Trecerea în cont a taxei pe valoarea adăugată de la valoarea în vamă a activelor importate în cazul achitării ei prealabile:

debit contul 534, credit contul 229.Notă. Până la aceasta la suma plăţii prealabile efectuate de

întreprindere în favoarea vamei se debitează contul 229 şi se creditează contul 242 sau 227.

13. Trecerea în cont a taxei pe valoarea adăugată de la valoarea în vamă a activelor importate în cazul achitării ei în numerar de titularul de avans sauprinintennedMcarduMbarxarm

debit contul 534,credit conturile 227,532 sau 244.14. Trecerea în cont a taxei pe valoarea adăugată de la

valoarea activelor şi serviciilor procurate de la întreprinderile rezidente ale Republicii Moldova:

debit contul 534,credit conturile 521 şi 522.

279


15. Virarea sumei taxei pe valoarea adăugată la buget:debit contul 534,credit contul 242.Notă. Se virează suma care este egală cu diferenţa pozitivă

dintre datoriile calculate şi sumele acestei taxe trecute în cont (diferenţa în cauză reprezintă soldul creditor al subcontului respectiv deschis la contul 534).

16.Reflectarea taxei pe valoarea adăugată aferentă bunurilor şi serviciilor procurate în cazul când întreprinderea efectuează livrări mixte (impozabile şi scutite de TVA):

debit contul 226,credit conturile 521 şi 522.17.Trecerea în cont a sumei taxei pe valoarea adăugată

determinată conform proratei lunare în cazul când întreprinderea efectuează livrări mixte:

debit contul 534, credit contul 226.18.Decontarea cotei-parte a taxei pe valoarea adăugată care

n-a fost trecută în cont şi se referă la livrările scurte de TVA:debit contul 713, credit contul 226.în conformitate cu articolul 119 al Codului fiscal

accizulreprezintă un impozit general de stat stabilit pentru anumite mărfuri de consum (vin, alcool etilic, ţigări ş. a.). întreprinderile care produc asemenea mărfuri sunt obligate să se înregistreze ca plătitori ai accizului în organul teritorial al inspectoratului fiscal şi să primească certificatul de acciz. Volumul vânzărilor în acest caz n-are nici o importanţă.

Datoria de a achita accizul la buget apare la întreprinderi în momentul expedierii mărfurilor supuse accizelor din încăperea din acciz38. Această operaţie poate să nu coincidă în timp cu vânzarea (înstrăinarea) mărfurilor. De exemplu, dacă întreprinderea nu

dispune de spaţii de depozitare suficiente, atunci vinul îmbuteliat în sticle în secţia sau fabrica proprie poate fi transmis pentru păstrare temporară altui subiect economic; acelaşi vin-marfa poate fi expediat magazinului de firmă propriu pentru comercializarea ulterioară populaţiei etc. în cazurile examinate vinul, de fapt, încă

38 *

încăperea de acciz reprezintă locul unde se produc mărfurile supuse accizelor şi de

unde ele se expediază consumatorilor.

280


nu este vândut şi rămâne în proprietatea întreprinderii. Cu toate acestea ea este obligată:

•să determine suma accizului în mărime de 10 % de la valoarea de vânzare a produselor vinicole, dar nu mai puţin de 2,50 lei pentru un litru;

•să vireze la buget suma accizului în mod prealabil sau în momentul expedierii vinului de pe teritoriul secţiei sau fabricii. Achitarea accizelor în termene mai târzii (inclusiv în ziua următoare după expediere) condiţionează aplicarea amenzii în mărime de 50 % de la suma accizului calculat.

Pentru comparaţie se poate menţiona că la capitolul taxei pe valoarea adăugată funcţionează alte reguli şi anume:

•datoria faţă de buget apare în cazul înstrăinării mărfii (trans-miterii dreptului de proprietate), dar nu pe măsura expedierii ei din depozit sau alt loc de păstrare;

•achitarea taxei se efectuează nu pe fiecare lot aparte de mărfuri livrate, ci în baza datelor generalizatoare pe lună;

•suma taxei datorate la buget nu poate fi determinată prealabil, întrucât ea depinde nu numai de valoarea livrărilor impozabile, dar şi de volumul cumpărăturilor (procurărilor) efectuate pe lună.

în acelaşi timp, dacă întreprinderile care produc mărfuri supuse accizelor (de exemplu, produse vinicole) utilizează pentru obţinerea lor materie primă supusă accizului (de exemplu, alcool etilic), ele au dreptul de a trece în cont accizul achitat la procurarea acestei materii prime. Trecerea în cont se efectuează în momentul expedierii mărfurilor supuse accizelor (de exemplu, produse vinicole) din încăperea de acciz. Suma care poate fi trecută în cont se determină în dependenţă de consumul normat de materie primă aferent cantităţii expediate de produse finite.

Accizul achitat la buget de întreprindere în mod prealabil sau în momentul expedierii mărfurilor se adaugă la valoarea de vânzare (contractuală) a produselor şi în continuare urmează a fi plătit de cumpărător (consumator). Suma accizului, ca şi suma taxei pe valoarea adăugată, se înscrie în factura fiscală.

Pe fiecare încăpere de acciz întreprinderea este obligată să deschidă un registru aparte de evidenţă a mărfurilor expediate. înscrierile în acest registru se efectuează până la expedierea mărfurilor.

Pentru accize, ca şi pentru taxa pe valoarea adăugată, drept perioadă fiscală serveşte o lună calendaristică.

281


Operaţiile ce ţin de calcularea, trecerea în cont şi achitarea accizelor se perfectează cu următoarele documente:

• factură fiscală - la calcularea accizelor;• notă de contabilitate şi calcul de formă liberă - la trecerea în cont a accizelor plătite care se referă la materia primă consumată supusă accizelor;

• ordin de plată şi extras din cont - la achitarea accizelor la buget, în practică în dependenţă de circumstanţe concrete pot fi utilizate

şi alte documente.Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu

bugetul la capitolul accizelor se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 534 "Datorii privind decontările cu bugetul". La acest cont poate fi deschis un subcont aparte legat în exclusivitate cu calcularea, trecerea în cont şi achitarea accizelor.

Evidenţa analitică a datoriilor privind accizele se ţine în aşa mod ca pe fiecare perioadă fiscală (lună calendaristică) să fie posibil de a obţine următoarele date generalizatoare:• suma trecută în cont a accizului achitat aferent materiei prime consumate;

•suma accizului calculat aferent mărfurilor expediate;• suma dedusă (soldată) a accizului care urmează afi vărsată la buget etc. în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări

contabile care ţin de apariţia şi stingerea datoriilor privind accizele.

1.Achitarea accizului la buget în mod prealabil sau în ziua expedierii mărfurilor din încăperea de acciz:

debit contul 534, credit contul 242.2.Calcularea accizului în cazul expedierii produselor supuse

accizelor din încăperea de acciz:debit conturile 221,223 etc, credit contul 534.

3. Calcularea accizului în cazul expedierii produselor supuse accizelor fară transmiterea dreptului de proprietate asupra lor:


4. Reflectarea accizului aferent materiei prime sau altor materiale procurate de la întreprinderile rezidente ale Republicii Moldova care sunt destinate fabricării produselor supuse accizelor:

debit contul 225,credit conturile 521 şi 522.

282


5. Reflectarea accizelor aferente materiei prime sau altor materiale importate şi destinate fabricării produselor supuse accizelor:

debit contul 225,credit conturile 227, 229, 244 şi 532.Notă. Contul 229 se creditează în cazul când accizul a fost

achitat punctului vamal în avans (prealabil). Astfel de achitare se reflectă în debitul contului 229 şi creditul contului 242.6. Trecerea în cont a sumei accizului aferent materiei prime sau altor materiale consumate pentru fabricarea produselor supuse accizelor:

debit contul 534, credit contul 225.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte la

expedierea produselor supuse accizelor din încăperea de acciz.7. Reflectarea diferenţei pozitive dintre suma accizelor aferente materiei prime sau materialelor consumate şi suma accizelor aferente produselor obţinute din prelucrarea bunurilor menţionate:


Notă. Această înregistrare contabilă de asemenea se întocmeşte la expedierea produselor supuse accizelor din încăperea de acciz.

8.Reflectarea sumei accizelor care urmează a fi restituită din buget:debit contul 225,credit contul 534.

Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte la finele lunii în cazul când în contul 534 se formează sold debitor la capitolul accizelor.

9. Trecerea în cont a sumei accizelor calculate anterior în momentul expedierii produselor fără transmiterea dreptului de proprietate asupra lor: debit contul 534, credit contul 225.

Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte după vânzarea efectivă (adică după transmiterea dreptului de proprietate) a produselor supuse accizelor.

în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de apariţia şi stingerea datoriilor privind accizele cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 60. La 7 februarie 2007 întreprinderea agricolă "Succes" S.R.L., la bilanţul căreia se află o fabrică de vinuri şi un magazin de firmă, a expediat 2 mii de sticle de vin sec cu capacitatea de 0,5 litri, din care 1400 au fost vândute contra

283


numerar până la sfârşitul lunii la preţul de 12 lei/sticla. Cota accizului constituie 1,50 lei pentru un litru (sau 0,75 lei pentru o sticlă cu capacitatea de 0,5 litri). Accizul în sumă de 1500 lei (0,75 x 2000) a fost virat din contul curent în valută naţională la 6 februarie 2006. Costul vinului-marfa expediat magazinului de firmă constituie 12000 lei. Pe parcursul lunii n-au fost înregistrate procurări de stocuri de mărfuri şi materiale sau servicii. în conformitate cu politica de contabilitate a întreprinderii produsele vinicole primite de magazinul propriu pentru vânzare se reflectă în contul 217 „Mărfuri".


1. Virarea sumei accizului la buget cu o zi înainte de expedierea produselor vinicole magazinului de firmă:

debit contul 534,credit contul 242 - în sumă de 1500 lei;2. Reflectarea expedierii (transmiterii) produselor vinicole

magazinului de firmă:debit contul 217,credit contul 216 - în sumă de 12000 lei;3. Calcularea accizului la expedierea produselor vinicole

magazinului de firmă:debit contul 225,

credit contul 534 - în sumă de 1500 lei;4.Decontarea costului efectiv al celor 1400 de sticle cu vin vândute:debit contul 711,credit contul 217 - în sumă de 8400 lei [(12000 :2000) x 1400];5. încasarea mijloacelor băneşti de la cumpărători la capitolul

accizului aferent vinului vândut:debit contul 241,credit contul 534 - în sumă de 1050 lei (0,50 x 1400);6. încasarea mijloacelor băneşti de la cumpărători la capitolul

taxei pe valoarea adăugată aferente vinului vândut:debit contul 241,credit contul 534 -în sumă de 2800 lei (1400 x 12,00:6);7. încasarea mijloacelor băneşti de la cumpărători la capitolul

venitului obţinut:debit contul 241,credit contul 611 -însumăde 12950 lei [(1400x 12,00)-1050- 2800];

284


8.Trecerea în cont a accizului calculat la expedierea produselor vinicole magazinului de firmă şi aferent vinului efectiv vândut:

debit contul 534,credit contul 225 - în sumă de 1050 lei;9.Virarea taxei pe valoarea adăugată la buget:debit contul 534,credit contul 242 - în sumă de 2800 lei.Exemplul 61. întreprinderea agricolă "Plai" S.R.L. în

corespundere cu contractul încheiat a vândut un lot de conserve în sumă de 8400 lei (inclusiv taxa pe valoarea adăugată). întreprinderea la rândul său a procurat aceste conserve de la terţi, achitând furnizorului 9600 lei (inclusiv taxa pe valoarea adăugată).


1. Procurarea conservelor de la furnizorul respectiv: debit contul 217 - în sumă de 8000 lei [9600 - (9600:6)], debit contul 534-în sumă de 1600 lei [(9600:6) sau (9600-8000)], credit contul 521 - în sumă de 9600 lei;2. Achitarea conservelor procurate din contul curent în valutănaţională: debit contul 521,credit contul 242 - în sumă de 9600 lei;3.Decontarea costului efectiv al conservelor vândute: debit contul 711,

credit contul 217 - în sumă de 8000 lei. Notă. Costul efectiv al conservelor constă din preţul de procurare (fară taxa pe valoarea adăugată);

4.Calcularea creanţei cumpărătorului în mărimea veniturilor din vânzări: debit contul 221,credit contul 611 - în sumă de 7000 lei [8400 - (8400 :6)];5.Calcularea creanţei cumpărătorului în mărimea taxei pe

valoarea adăugată:debit contul 221,credit contul 534 - în sumă de 1400 lei [(8400 : 6) sau (8400 -

7000) sau (7000x20%)];6.Raportarea la cheltuielile perioadei a diferenţei dintre

sumele taxei pe valoarea adăugată calculate de la valoarea de procurare şi valoarea de vânzare a conservelor:

debit contul 713,credit contul 534 - în sumă de 200 lei (1600 - 1400). Notă. Suma de 200 lei va fi reflectată separat în Registrul de evidenţă a livrărilor fară perfectarea unei facturi fiscale suplimentare.

285


16. 4. CONTABILITATEA IMPOZITULUI FUNCIAR, ALTOR IMPOZITE Şl TAXE

în componenţa patrimoniului întreprinderilor agricole o parte importantă revine imobilului, adică terenurilor, clădirilor, construcţiilor, dispozitivelor de transmisie şi altor bunuri, permutarea cărora dăunează direct destinaţiei acestora.

Până la 1 ianuarie 2009 impozitul funciar şi impozitul pe bunurile imobiliare se calculează şi se achită în conformitate cu articolul 4 al Legii pentru punerea în aplicare a titlului VI din Codul fiscal şi anexele 1 şi 2 la această lege. în particular, în anexa 1 sunt prezentate cotele maxime ale impozitului funciar care sunt enumerate mai jos:

• pentru terenurile agricole (cu excepţia păşunilor şi faneţelor) care au indici cadastrali -1,50 lei pentru un grad-hectar;• pentru aceleaşi terenuri care n-au indici cadastrali-110 lei pentru un hectar;• pentru păşuni şi faneţe care au indici cadastrali - 0,75 lei pentru un grad-hectar;• pentru aceleaşi terenuri care n-au indici cadastrali - 55 lei pentru un hectar;• pentru terenurile ocupate de obiecte acvatice (iazuri, lacuri etc.) - 115 lei pentru un hectar de suprafaţă acvatică;

• pentru terenurile întreprinderibr din intravilan -10 lei pentru 100 m2;

• pentru terenurile întreprinderilor din extravilan - 350 lei pentru un hectar etc.

Cotele concrete ale impozitului funciar se stabilesc anual de autorităţile reprezentative ale administraţiei publice locale. Ele nu pot fi mai mici decât 50 % din cota maximă. Totodată de impozitul funciar sunt scutiţi proprietarii şi utilizatorii (arendaşii) terenurilor:

• ocupate cu plantaţii perene tinere până la intrarea lor pe rod;• repartizate sub drumuri auto cu destinaţie generală;

• ocupate cu instituţii de cultură, învăţământ şi ocrotire a sănătăţii care sunt finanţate din bugetul de stat etc.

în afară de aceasta, în cazul calamităţilor naturale care au condiţionat pieirea sau afectarea semnificativă a semănăturilor şi plantaţiilor perene organele reprezentative ale administraţiei publice locale pot scuti proprietarii (utilizatorii) de plata deplină sau parţială a impozitului funciar pentru aceste terenuri.

286


Suma impozitului funciar se determină ca produsul dintre cota concretă a impozitului, numărul de grade-hectar şi suprafaţă sau ca produsul dintre cota impozitului şi suprafaţa terenului. Dacă suprafaţa terenurilor agricole ale întreprinderii constă din câteva loturi (sectoare) şi fiecare din ele are indicele său cadastral, atunci se determină indicele cadastral mediu în baza relaţiei:

B JS l xB l ) + (S 2 xB 2 ) + ...(S nxBn)

sl + s2+...sn

unde B - indicele cadastral mediu al tuturor terenurilor, grade-hectar;

Sj, S2 şi Sn- suprafaţa unor loturi (sectoare) de pământ aparte, hectare;Bj, B2 şi Bn - indicii cadastrali ai unor loturi (sectoare) de

pământ aparte, grade-hectar.întreprinderile agricole (cu excepţia gospodăriilor ţărăneşti)

determină de sine stătător suma anuală a impozitului funciar, completează Calculul impozitului funciar (formularul FUNJ-1) şi îl prezintă organului teritorial al inspectoratului fiscal până la 1 iulie anul curent. Achitarea impozitului urmează a fi efectuată în sume egale nu mai târziu de 15 august şi 15 octombrie anul curent. Dacă toată suma este achitată până la 30 iunie anul curent, atunci întreprinderilor li se acordă reduceri în mărime de 15 %.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu bugetul la capitolul impozitului funciar se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 534 "Datorii privind decontările cu bugetul", structura şi modul de utilizare ale căruia au fost examinate parţial în întrebările precedente, în caz de necesitate la acest cont poate fi deschis un subcont aparte legat în exclusivitate cu calcularea şi achitarea impozitului funciar.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de calcularea şi stingerea datoriilor privind impozitul funciar.

1.Calcularea impozitului funciar: debit contul 713,credit contul 534.2.Achitarea impozitului funciar la buget: debit contul 534,credit contul 242.3.Reflectarea reducerile»* în legătură cu achitarea

impozitului funciarînainte de termen:

287


debit contul 534, credit contul 612.însă în practică, de regulă, se limitează doar cu primele două

înregistrări contabile. în aşa caz în creditul contului 534 se reflectă:• sau toată suma anuală a impozitului calculat - dacă nu s-a reuşit ca ea să fie transferată până la 30 iunie anul curent;• sau suma impozitului cu excluderea reducerilor - în cazul achitării ei până la termenul indicat mai sus.

însă, în opinia lui A. Nederiţa, în cazul unei asemenea abordări nu sunt reflectate toate evenimentele din activitatea economică a întreprinderii şi nu se asigură concordanţa datelor contabile cu indicatorii Calculului impozitului funciar. De aceea în cazul achitării impozitului funciar înainte de termen în creditul contului 534 este raţional de a reflecta toată suma anuală calculată, iar în debit - suma vărsată la buget şi suma reducerilor acordate pentru achitarea impozitului înainte de termen. Totodată suma reducerilor trebuie inclusă în componenţa venitului impozabil, întrucât conform articolului 12 al Codului fiscal ea nu reprezintă facilitate fiscală.

în continuare este prezentat un exemplu legat de calcularea şi stingerea datoriilor privind impozitul funciar cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 62. Societatea cu răspundere limitată "Viitorul" prelucrează 250 hectare de terenuri agricole, din care 80 hectare se află în proprietatea întreprinderii. Celelalte 170 hectare sunt arendate, din care 50 hectare - de la organul public local şi 120 hectare - de la proprietarii cotelor echivalente de pământ. în contractele de arendă, încheiate cu proprietarii cotelor de pământ, nu este indicat plătitorul impozitului funciar. Din suprafaţa totală de 250 hectare păşunile şi faneţele constituie 5 hectare, iar celelalte terenuri agricole - 245 hectare. Terenurile prelucrate ale întreprinderii sunt formate din 6 sectoare cu suprafeţele de 80,45, 30, 50,40 şi 5 hectare, iar indicii lor cadastrali sunt egali respectiv cu 70, 68, 74, 76, 72 şi 50 grade-hectar. Din suprafeţele aflate în proprietatea întreprinderii 25 hectare au fost repartizate anul trecut pentru înfiinţarea plantaţiilor de vie.

în afară de terenurile cu destinaţie agricolă indicate mai sus întreprinderea dispune de:

288


• 0,50 hectare de teren în raza localităţii, pe care sunt amplasate clădirea administrativă, arhiva, garajul şi alte construcţii auxiliare;

• 1,50 hectare de teren în afara localităţii, pe care sunt amplasate depozitul, aria mecanizată şi alte obiecte.

în mai anul curent în consecinţa calamităţilor naturale au fost afectate 45 hectare de terenuri agricole prelucrate de întreprindere. In legătură cu aceasta organul reprezentativ al puterii publice locale a decis să scutească gospodăria de plata impozitului funciar pentru aceste terenuri.

întreprinderea a virat la buget suma integrală a impozitului funciar până la 30 iunie anul curent.

In conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule şi de întocmit astfel de înregistrări contabile:1.Determinarea indicelui cadastral mediu al terenurilor cu destinaţie agricolă:

(80 x 70) + (45 x 68) + (30 x 74) + (50 x 76) + (40 x 72) + (5 x 50) _ 80 + 45 +

30 + 50 + 40 + 5

71,24 grade-hectar;2.Determinarea sumei impozitului funciar pentru fiecare categorie de terenuri:

245 x 71,24 x 1,50 = 26180,70 lei; 5x71,24x0,75 = 267,151ei; 0,50x1000 = 500 lei; 1,50x350 = 525 lei.Notă. In Calculul impozitului funciar vor fi înscrise următoarele date:• impozitul pe terenurile cu destinaţie agricolă - 26447,85 lei

(26180,70+267,15);• impozitul pe terenurile cu destinaţie neagricolă - 1025,00

lei(500 + 525); ' ,

•suma totalăaimpozitului cakulat-27472,85 lei (26447,85 +1025,00). în afară de aceasta, gospodăria este unicul plătitor al impozitului

funciar pentru toate terenurile de pământ (proprii şi arendate), deoarece în contractele de arendă încheiate cu proprietarii terenurilor nu este indicat cine trebuie să achite impozitul;3.Determinarea sumei înlesnirilor privind impozitul funciar, acordate întreprinderii în anul curent:

289


25x71,24x1,50 = 2671,50 lei; 45x71,24x1,50 = 4808,70 lei.Notă. Prin urmare, în anexa nr. 3 la Calculul impozitului

funciar va fi reflectată suma totală a înlesnirilor în mărime de 7480,20 lei;4.Determinarea sumei reducerii acordate pentru plata anticipată a impozitului funciar: 27472,85 - 7480,20= 19992,65 lei, 19992,65 x 15:100 = 2998,90 lei;

4.Determinarea sumei impozitului funciar spre plată: 27472,85-7480,20-2998,90= 16993,75 lei;5.Calcularea impozitului funciar cu excluderea sumei reducerii acordate: debit contul 713,credit contul 534 - în sumă de 16993,75 lei;7.Virarea impozitului funciar din contul curent în valută naţională: debit contul 534,credit contul 242 - în sumă de 16993,75 lei.Notă. Calcularea şi achitarea impozitului funciar pot f i

reflectate şi altfel, incluzând suma reducerii în componenţa cheltuielilor perioadei şi a altor venituri operaţionale.

în conformitate cu anexa 2 la Legea pentru punerea în aplicare a titlului VI din Codul fiscal până la 1 ianuarie 2009 cota maximă a impozitului pe bunurile imobiliare este stabilită pentru persoanele juridice în mărime de 0,1 % de la valoarea de bilanţ a clădirilor şi construcţiilor. Totodată bunurile imobiliare utilizate pentru obţinerea produsele»" agricole sunt scutite de acest impozit.

In componenţa altor plăţi obligatorii la buget se includ taxele locale şi taxele pentru resursele naturale. Nomenclatorul taxelor locale, bazele de calcul, cotele maxime şi termenele de achitare sunt prezentate în anexa la titlul VII „Taxele locale" din Codul fiscal. în total titlul VII reglementează 12 tipuri de taxe locale (pentru amenajarea teritoriului, de amplasare a publicităţii, balneară, pentru parcare ş. a.). Astfel, în cazul taxei pentru amenajarea teritoriului drept bază de calcul serveşte numărul mediu scriptic trimestrial al salariaţilor, cota maximă constituie 40 lei anual pentru fiecare salariat, iar achitarea taxei urmează a fi efectuată trimestrial (până în ultima zi a lunii imediat următoare după trimestrul gestionar).

Nomenclatorul taxelor pentru resursele naturale, cotele acestor taxe şi termenele de achitare sunt prezentate în titlul VEI „Taxele pentru resursele naturale" din Codul fiscal şi anexele 1 -3

290


la acest titlu. Conform legislaţiei fiscale la resursele naturale se referă:

• apa captată din orice surse;• mineralele utile (zăcămintele);

• lemnul eliberat pe picior.Astfel, în cazul utilizării apei din izvoarele de suprafaţă

pentru irigarea terenurilor taxa se percepe în mărime de 0,10 lei pentru 1 m3 de apă. Pentru gazul extras taxa constituie 20 % din costul39 lui, pentru piatra brută - 6 % etc.

Evidenţa calculării şi achitării taxelor locale şi taxelor pentru resursele naturale se ţine prin analogie cu impozitul funciar.

Operaţiile aferente contului 534 se reflectă în registrul nr. 5. 3. Sumele din creditul acestui cont în debitul conturilor corespondente se înscriu în coloniţele 1-14 ale tabelului 1 „Evidenţa datoriilor privind decontările cu bugetul", iar în coloniţa B se indică tipul impozitului (taxei). Totodată pe ultima pagină a registrului este prevăzut un tabel pentru datele centralizatoare pe contul 534 cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune, rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii.

16. 5. MODUL DE ÎNTOCMIRE Şl PREZENTARE A DECLARAŢIILOR PRIVIND TAXA PE VALOAREA

'ADĂUGATĂ Şl ACCIZELE

în conformitate cu articolul 115 al Codului fiscal fiecare întreprindere care este înregistrată ca plătitor al taxei pe valoarea adăugată este obligată se prezinte lunar Declaraţia privind TVA (taxa pe valoarea adăugată). Declaraţia se prezintă organului teritorial al inspectoratului fiscal nu mai târziu de ultima zi a lunii care urmează după luna de gestiune. De exemplu, declaraţia pe luna mai se prezintă nu mai târziu de 30 iunie, declaraţia pe luna iunie - nu mai târziu de 31 iulie etc.

în partea de sus a declaraţiei (formularul TVA 06) se indică codul fiscal, denumirea şi adresa întreprinderii, precum şi numărul ei de înregistrare ca plătitor de TVA. Mai jos urmează 8 coloniţe pentru datele privind valoarea livrărilor fără TVA şi 14 coloniţe pentru datele privind sumele TVA. Totodată coloniţele interconexate sunt situate la acelaşi nivel, ceea ce facilitează

conceperea şi verificarea datelor. în partea stângă a declaraţiei vis-

39 л

In varianta rusă a Codului fiscal acest termen figurează ca "стоимость", adică

valoare.

291


a-vis de fiecare coloniţă (sau fiecare pereche de coloniţe) sunt amplasaţi indicatorii respectivi (16 la număr). De exemplu, indicatorului "Livrări de mărfuri şi servicii" îi corespund două coloniţe (coloniţa 1 "Valoarea fără TVA" şicoloniţa2 "Suma TVA"), indicatorului "Livrări la cota zero" - o coloniţă (coloniţa 5 "Valoarea fără TVA"), indicatorului "TVA spre plată la buget" - de asemenea o coloniţă (coloniţa 19 "Suma TVA") etc.

Suma taxei pe valoarea adăugată care urmează a fi plătită la buget (coloniţa 19) se determină ca diferenţa dintre suma totală a taxei calculate pe luna de gestiune (coloniţa 11) şi suma totală a taxei trecute în cont în aceeaşi lună (coloniţa 18). Plata urmează a fi efectuată nu mai târziu de data stabilită pentru prezentarea declaraţiei pe luna de gestiune.

Suma taxei care urmează a fi trecută în cont în luna următoare (coloniţa 21) se deteirnină ca diferenţa dintre suma totală a taxei trecute în cont în luna de gestiune (coloniţa 18) şi suma totală a taxei calculate în aceeaşi lună (coloniţa 11).

Suma taxei solicitate pentru restituire din buget se indică în coloniţa 22 şi se determină în conformitate cu prevederile articolului 101 al Codului fiscal.

Declaraţia se semnează de conducătorul întreprinderii şi contabilul-şef şi se autentifică cu amprenta ştampilei.

Concomitent cu Declaraţia privind TVA în mod obligatoriu se completează o anexă în care se conţin următoarele date despre facturile fiscale primite în luna de gestiune de la furnizori şi antreprenori:

•codul fiscal al furnizorului (antreprenorului);•data emiterii (eliberării) facturii;•seria facturii; •numărul facturii;•valoarea totală a livrării fară TVA;•suma totală a TVA.

Pentru întreprinderi o importanţă deosebită are completarea corectă a coloniţei 22 din declaraţie. Dreptul la restituirea taxei pe valoarea adăugată din buget apare la întreprinderi în cazul efectuării livrărilor la export şi când concomitent sunt respectate următoarele condiţii:

•suma taxei pe valoarea adăugată aferentă bunurilor şi serviciilor procurate depăşeşte suma acestei taxe aferentă livrărilor efectuate (atât în interiorul ţării, cît şi la export);

292


•plăţile în favoarea furnizorilor şi antreprenorilor au fost efectuate prin intermediul instituţiilor bancare (adică băncilor comerciale);

•suma depăşirii indicată mai sus este mai mică sau egală cu produsul dintre valoarea livrărilor la export şi cota-standard a taxei pe valoarea adăugată (adică 20 %);

•întreprinderile dispun de documentele prevăzute de articolul 102 al Codului fiscal (copii ale documentelor internaţionale de transport, confirmarea punctului vamal privind efectuarea livrărilor la export ş. a.).

Totodată în conformitate cu Regulamentul privind restituirea taxei pe valoarea adăugată nr. 1124 din 28 septembrie 2006 suma taxei spre restituire nu poate fi mai mare decât suma ei achitată furnizorilor şi antreprenorilor nemijlocit prin intermediul contului curent. Astfel, dacă suma TVA aferentă livrărilor pe teritoriul ţării a constituit 2000 lei, produsul dintre valoarea livrărilor la export şi cota-standard a TVA - 3000 lei, suma TVA trecută în cont - 3500 lei, iar suma TVA achitată furnizorilor şi antreprenorilor prin intermediul contului curent -1200 lei, atunci suma TVA spre restituire care urmează a fi înscrisă în coloniţa 22 a Declaraţiei privind TVA va fi egală cu 1200 lei [1200 < (3500- 2000) < 3000]. Diferenţa de 300 lei [(3500 - 2000) - 1200] urmează a fi trecută în cont în perioada fiscală (luna) următoare.

De asemenea trebuie de menţionat că în cazul când întreprinderea efectuează atât livrări impozabile, cît şi livrări scutite de TVA (adică livrări neimpozabile), atunci completarea Declaraţiei privind TVA are următoarele particularităţi:

•pe parcursul anului (ianuarie - noiembrie) suma TVA care urmează a fi trecută în cont (adică în debitul contului 534) se determină ca produsul dintre suma TVA aferentă bunurilor şi serviciilor procurate şi prorata lunară;

•prorata lunară se determină prin însumarea valorii livrărilor impozabile (inclusiv la cota zero) şi împărţirea rezultatului obţinut la suma tuturor livrărilor (impozabile şi neimpozabile);•în luna decembrie suma respectivă a TVA (spre trecere în cont) se determină în modul expus mai sus, dar în declaraţie nu se înscrie şi urmează a fi corectată, pornind de la prorata medie anuală. Cu alte cuvinte, în ultima lună a anului în coloniţa respectivă a declaraţiei

se reflectă suma corectată.Declaraţia privind accizele se prezintă în acelaşi termen ca şi

Declaraţia privind TVA. Conţinutul şi modul de completare a

293


Declaraţiei privind accizele sunt stabilite de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat. Această declaraţie conţine următoarele coloniţe:

1 - numărul curent;2 - denumirea mărfii accizate expediate; 3-poziţia tarifară;4 - codul clasificării veniturilor bugetare;5 - volumul în expresie naturală;6 - valoarea fară TVA şi accize;7- costul licenţei;8- cotaaccizului;9- suma accizului calculat;9 - suma accizului achitat în limita cantităţii folosite care

urmează a fi trecută în cont sau restituită;11- total destinat virării în buget.

în încheiere este prezentat un exemplu legat de determinarea unor indicatori ai Declaraţiei privind TVA.

Exemplul 63. Pe parcursul anului 2007 în întreprinderea agricolă "Baştină" S.R.L. s-au înregistrat următoarele date privind livrările mixte (impozabile şi neimpozabile) efectuate şi sumele taxei pe valoarea adăugată aferente bunurilor şi serviciilor procurate (tabelul 16).

Conform condiţiilor exemplului de mai sus datele necesare pentru întocmirea Declaraţiei privind TVA pe fiecare lună a anului 2007 se determină astfel:

• se află valoarea tuturor livrărilor prin însumarea datelor din coloniţele 1 -3 ale tabelului 16, iar rezultatul obţinut se reflectă în coloniţa 1 a tabelului 17;

• se determină suma TVA aferentă livrărilor impozabile efectuate ca produsul dintre datele coloniţei 1 din tabelul 16 şi cota standard 20 %, iar rezultatul obţinut se reflectă în coloniţa 2 din tabelul 17;

294


•se calculează prorata lunară. Pentru aceasta se adună datele colo-niţebr 1 şi2 din tabelul 16, iar rezultatul obţinut se împarte la datele coloniţei 1 din tabelul 17. Prorata calculată se reflectă în coloniţa 3 din tabelul 17;

•se stabileşte suma TVA care urmează a fi trecută în cont în luna curentă ca produsul dintre datele coloniţei 4 a tabelului 16 şi mărimea proratei din coloniţa 3 a tabelului 17. Suma în cauză se reflectă în coloniţa 4 din tabelul 17;

•se deduce suma TVA datorată bugetului (adică care urmează a fi achitată organului fiscal). Pentru aceasta din datele coloniţei 4 a tabelului 17 se scad datele coloniţei 2 a aceluiaşi tabel. Dacă diferenţa obţinută este negativă, ea se reflectă în paranteze în coloniţa 5 din tabelul 17. Totodată în anumite cazuri se ţine cont de datele lunii precedente dincoloniţele5 şi 6;

•se deduce suma TVA care urmează a fi trecută în cont în luna următoare. în acest caz calculul de mai sus se repetă. Dacă diferenţa obţinută este pozitivă, ea se reflectă în coloniţa 6 din tabelul 17. Totodată în anumite cazuri se ţine cont de datele lunii precedente din coloniţele 5 şi 6.

Rezultatele obţinute prin calculele de mai sus se înscriu în tabelul 17.

Datele din coloniţele 5 şi 6 ale tabelului de mai sus au fost obţinute astfel:

(12869) = 6871-19740; 9670=10070 -400; 5890 = 9670 + (4200 - 7980); 4353 = 5890 + (8463 -10000); 13142 = 4353+ (8789-0); 9977 =

295

Tabelul

LunaValoarea livrărilorSuma TVA aferentă procurărilor

la cota standardpentru exportscutite de TVAA1234Ianuarie9870073000275007990Februarie200

0108000-10070Martie3990099500-4200Aprilie5000077090127509300Mai-

863003233012040Iunie61500522001709010500Iulie-490101200011680August17030069500-

9000Septembrie3120079000982709750Octombrie99070110300190107220Noiembrie-109070-

5010Decembrie85900121000298003900Total6385701033970248750100660

Informaţii privind livrările efectuate şi taxa pe valoarea adăugată aferentă procurărilor, lei


13142 + (9135 -12300); 19321 =9977+ (9344 - 0); (5739)= 19321 +(9000 - 34060); (1073) = 5167-6240; (13172) = 6642-19814;

Tabelul 17Date calculate pentru completarea Declaraţiei privind TVA

Total TVA TVA trecută TVA spre TVA spre

livrări, aferentă în cont în plata la trecerea în contLuna lei livrărilor

,Prorata luna

curentă,buget, lei în luna

lei lei următoare, lei

A 1 2 3 4 5 6Ianuarie 199200 19740 0,86 6871 (12869) -Februarie 110000 400 1,0 10070 - 9670

Martie 139400 7980 1,0 4200 - 5890

Aprilie 139840 10000 0,91 8463 - 4353

Mai 118630 - 0,73 8789 - 13142

Iunie 130790 12300 0,87 9135 - 9977

Iulie 61010 - 0,80 9344 - 19321

August 239800 34060 1,0 9000 (5739) -Septembrie 208470 6240 0,53 5167 (1073) -Octombrie 228380 19814 0,92 6642 (13172) -Noiembrie 109070 - 1,0 5010 - 5010

Decembrie 236700 17180 0,87 3393 (8777) -Total 1921290 127714 0,87 86084 X X

5010 = 5010-0;(8777) = 5010 + (3393 -17180).Prorata medie anuală a fost calculată astfel:

296


(638570+1033970): 1921290 = 0,87.în continuare se detennină suma TVA definitivă anuală care trebuie trecută în cont conform proratei medii anuale: 100660'0,87 = 87574 lei.

Prin urmare, în luna decembrie suma TVA pentru trecerea în cont în aceeaşi lună se va majora cu 1490 lei (87574 - 86084) şi va constitui 4883 lei (3393 + 1490). Anume această sumă (4883 lei) urmează a fi reflectată în cotoniţa 18a declaraţiei. Totodată în declaraţie se va modifica şi suma TVA spre plata la buget, ea devenind egală cu 7287 lei:

(7287) = 5010 + (4883 -17180).

297


CAPITOLUL 17. CONTABILITATEA ALTOR DATORII PE TERMEN SCURT CALCULATE

17. 1. CONTABILITATEA DATORIILOR PRELIMINARE

Datoriile preliminare reprezintă datoriile calculate de întreprindere în luna (trimestrul) curentă, dar care urmează a fi stinse mai târziu, pe parcursul unei perioade anumite. Cu alte cuvinte, acestea sunt datoriile al căror termen de achitare încă n-a survenit. Ca exemple de datorii preliminare pot servi:

•sumele impozitului pe venit plătit în rate pe parcursul anului;

• primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală calculate de întreprindere în cazul când calcularea şi achitarea salariului se efectuează în luni diferite;• sumele taxei pe valoarea adăugată calculate de la valoarea de răscumpărare (contractuală) a mijloacelor fixe transmise în arendă finanţată sau leasing financiar;

•sumele amânate sau reeşalonate ale impozitului pe venit;• accizele calculate aferente produselor vândute, dar încă neexpediate din încăperea de acciz etc.

La survenirea termenului de plată datoriile preliminare se stomează sau se includ în componenţa datoriilor curente faţă de buget sau Compania Naţională de Asigurări în Medicină.

Operaţiile se ţin de apariţia şi decontarea datoriilor preliminare se perfectează cu calcule de formă liberă şi note de contabilitate.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor întreprinderii la capitolul datoriilor preliminare se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 535 „Datorii preliminare". în credit se reflectă calcularea datoriilor în cauză, iar în debit - raportarea lor după destinaţie. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor preliminare la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 535 „Datorii preliminare" pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de datorii (de exemplu, datorii faţă de buget, datorii privind asigurarea obligatorie de asistenţă medicală ş. a.).Evidenţa analitică se ţine pe tipuri concrete de datorii (accize, taxa

pe valoarea adăugată etc), termene de stingere (decontare) şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de apariţia şi stingerea datoriilor preliminare.

298


1. Calcularea datoriilor preliminare în mărime egală cu sumele impozitului pe venit plătit pe parcursul anului în rate:

debit contul 731, credit contul 535.2. Stornarea datoriilor preliminare la capitolul impozitului pe

venit plătit pe parcursul anului în rate:debit contul 731, credit contul 535.Notă. Suma la înregistrarea contabilă de mai sus se scrie în

paranteze sau cu semnul „minus", iar la detenninarea rulajului se scade. Această înregistrare se întocmeşte după completarea Declaraţiei privind impozitul pe venit şi determinarea sumei definitive a impozitului în cauză pe anul de gestiune.

3. Calcularea primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală care urmează a fi achitate în viitor de întreprindere:

debit conturile 112,121,811, 813 etc, credit contul 535.4. Decontarea primelor de asigurare obligatorie de asistenţă

medicală datorate de întreprindere în cazul când salariul calculat anterior (în altă lună) a fost îndreptat spre plată:

debit contul 535, credit contul 533.5. Calcularea accizelor aferente produselor vândute, dar încă

neexpediate din încăperea de acciz:debit conturile 221,223 etc, credit contul 535.6. Decontarea accizelor aferente produselor vândute anterior

care la solicitarea cumpărătorului au fost lăsate la păstrare temporară în încăperea de acciz:


Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în momentul expedierii produselor din încăperea de acciz.7. Calcularea sumei totale a taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 % de la valoarea de răscumpărare (contractuală) a mijloacelor fixe transmise în arendă finanţată sau leasing financiar:


8. Calcularea datoriei curente la capitolul taxei pe valoarea adăugată aferentă mijloacelor fixe transmise în arendă finanţată sau leasing financiar:

299


debit contul 535, credit contul 534.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte pe măsura

constatării veniturilor din activitatea de investiţii şi eliberării facturii fiscale arendaşului sau locatarului leasingului.

9.Reflectarea sumelor amânate sau reeşalonate ale impozitului pe venit:debit contul 534,credit contul 535.

17. 2. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND PLĂŢILE EXTRABUGETARE

Conform hotărârii Guvernului sau Parlamentului pot fi constituite diverse fonduri extrabugetare destinate susţinerii anumitor ramuri, finanţării unor măsuri sociale de importanţă majoră etc.

Operaţiile ce ţin de calcularea şi stingerea datoriilor privind plăţile extrabugetare se perfectează cu note de contabilitate, ordine de plată, extrase din cont şi alte documente primare.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor la capitolul plăţilor extrabugetare se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 536 „Datorii privind plăţile extrabugetare". în credit se reflectă calcularea acestor datorii, iar în debit - achitarea lor. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor în cauză la finele lunii, trimestrului sau anului.

Deschiderea subconturilor la contul 536 „Datorii privind plăţile extrabugetare" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de datorii, destinatari ai plăţilor şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregisrari contabile care ţin de apariţia şi stingerea datoriilor privind plăţile extrabugetare.

1.Calcularea datoriilor privind plăţile extrabugetare: debit contul 713,credit contul 536.2.Virarea mijloacelor băneşti în diverse fonduri extrabugetare: debit contul 536,credit contul 242.3. Decontarea datoriilor privind plăţile extrabugetare în

legăturăcu expirarea termenului de prescripţie extintivă:

300



17. 3. CONTABILITATEA DATORIILOR FAŢĂ DE FONDATORI Şl ALŢI PARTICIPANŢI'

Pentru aporturile efectuate în capitalul statutar al întreprinderii sub formă de acţiuni procurate sau cote de participaţie plătite întreprinderea calculează dividende (venituri) fondatorilor şi altor coproprietari (participanţi). Dividendele se calculează în baza hotărârii adunării generale a acţionarilor (asociaţilor) conform rezultatelor obţinute de întreprindere în anul de gestiune sau altă perioadă de activitate. Drept sursă pentru calcularea dividendelor poate servi:

• profitul anului de gestiune;• profitul nerepartizat din anii precedenţi;• rezerva specială stabilită de legislaţie sau constituită în

conformitate cu statutul întreprinderii.In cazul calculării dividendelor pe parcursul anului pe seama

profitului pronosticat (adică în avans) de la suma dividendelor anunţate spre plată se calculează impozitul pe venit conform cotei stabilite pentru persoanele juridice (de exemplu, în anul 2007 această cotă este egală cu 15 %). Spre plată se îndreaptă suma anunţată a dividendelor cu excluderea sumei impozitului pe venit.

De regulă, dividendele sunt achitate cu mijloace băneşti (în numerar sau prin transferarea sumelor respective în conturile de depozit ale fondatorilor şi altor participanţi deschise în instituţiile bancare). Ca mijloace de plată de asemenea pot fi utilizate acţiunile de tezaur sau din emisiuni suplimentare.

După cum s-a menţionat în întrebarea 1.1 „Contabilitatea capitalului statutar", acţionarii sau asociaţii în caz de necesitate pot lua decizia de a plasa acţiuni suplimentare sau de a majora numărul asociaţilor. In aşa caz mijloacele băneşti sau activele nepecuniare primite se reflectă iniţial ca datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi. După înregistrarea de stat a modificărilor incluse în actele de constituire (adică după majorarea legiferată a capitalului statutar) datoriile indicate se decontează.

Operaţiile ce ţin de apariţia şi stingerea datoriilor faţă de fondatori şi alţi participanţi se perfectează cu următoarele documente:

• proces-verbal al adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor şi notă de contabilitate - la calcularea dividendelor;

301


• listă de plată, dispoziţie de plată, ordin de plată şi extras din cont - la achitarea dividendelor cu mijloace băneşti;

• listă de plată şi certificat de acţiuni - la achitarea dividendelor cu acţiuni de tezaur (adică cu acţiuni răscumpărate de la deţinătorii lor);

• dispoziţie de încasare, ordin de plată, extras din cont, factură de expediţie, factură fiscală ş. a. - la înregistrarea mijloacelor suplimentare parvenite de la acţionari sau asociaţi cu scopul majorării capitalului statutar;

• notă de contabilitate şi certificat privind înregistrarea de stat a modificării (majorării) capitalului statutar - la decontarea datoriilor faţă de fondatori şi alţi participanţi cu includerea lor în capitalul statutar al întreprinderii etc.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu fondatorii şi alţi participanţi se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 537 „Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi'9. în credit se reflectă calcularea dividendelor şi primirea aporturilor suplimentare cu scopul majorării capitalului statutar, iar în debit - achitarea dividendelor şi raportarea datoriilor la majorarea capitalului statutar. Soldul contului este creditor şi reprezintă datoria întreprinderii faţă de fondatori şi alţi participanţi la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 537 „Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi'9

pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de datorii (de exemplu, datorii privind dividendele, datorii privind aporturile suplimentare etc).

Evidenţa analitică se ţine pe fondatori şi alţi participanţi cu indicarea datei apariţiei datoriei şi altor informaţii utile pentru cadrul managerial al întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de apariţia şi stingerea datoriilor feţă de fondatori şi alţi participanţi.

1. Calcularea dividendelor intermediare pe parcursul anului pe seama profitului pronosticat:

debit contul 334, credit contul 537.2. Calcularea dividendelor conform rezultatelor obţinute de

întreprindere în anul de gestiune:debit conturile 322,332 etc, credit contul 537.3. înregistrarea diferitor active primite de la fondatori şi alţi

participanţi cu titlul de aporturi suplimentare în capitalul statutar:

302


debit conturile 123,211,242 etc, credit contul 537.4.Achitarea dividendelor cu mijloace băneşti:debit contul 537,credit conturile 241 şi 242.

5.Achitarea dividendelor cu produse fabricate la întreprindere (cu excepţia băuturilor alcoolice şi substanţelor narcotice):

debit contul 711,credit contul 216 - la costul efectiv al produselor eliberate; debit contul 537,credit contul 611 - la suma venitului constatat; debit contul 537,credit contul 534 - la suma calculată a taxei pe valoarea adăugată.

6.Decontarea datoriilor faţă de fondatori şi alţi participanţi după înregistrarea de stat a majorării capitalului statutar efectuată pe seama unor aporturi suplimentare:

debit contul 537,

303

AJFrecăutea^

credit contul 311.Operaţiile aferente conturilor 535 - 537 se reflectă în registrul

nr. 5. 3. Sumele din creditul acestor conturi în debitul conturilor corespondente se înscriu în coloniţele 8-16 ale tabelului 2, iarînborderoulnr. 5.3 sumele debitoare şi creditoare ale contului 537 sub aspectul conturilor corespondente se grupează pe creditori concreţi (de exemplu, pe asociaţii P. Stratan, N. Roşea, Gh. Ciobanu etc). Pentru contul 537 în borderou sunt rezervate 12 rânduri. Totodată pe ultima pagină a registrului este prevăzut un tabel pentru datele centralizatoare pe conturile 535 şi 536 cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune, rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii.

17. 4. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR AFERENTE CHELTUIELILOR Şl PLĂŢILOR PRELIMINARE

în condiţiile economiei de piaţă întreprinderile au dreptul de a constitui diverse provizioane cu caracter de datorii pe termen scurt. Drept exemple pot servi provizioanele pentru:

•plata (calcularea) concediilor de odihnă anuale ale personalului de producţie;

•reparaţia mijloacelor fixe;•acoperirea cheltuielilor privind lichidarea mijloacelor fixe

(demolarea clădirilor, demontarea utilajului, defrişarea viilor şi livezilor cu o productivitate redusă etc);

•recultivarea terenurilor;•acoperirea pierderilor tehnologice în vinificaţie;•acoperirea cheltuielilor legate de returnarea sau reducerea

preţurilor la produsele vândute (conserve, ulei vegetal, faină ş. a.).Provizioanele enumerate mai sus au un caracter facultativ

(neobligatoriu). Constituirea lor se stipulează în politica de contabilitate a întreprinderii şi are scopul de a raporta uniform anumite sume pe parcursul anului la consumuri sau cheltuieli. Totodată trebuie de menţionat că conform articolului 31 al Codului fiscal defalcările în provizioanele aferente cheltuielilor şi plăţilor preliminare nu se acceptă ca deduceri la determinarea venitului impozabil al întreprinderii. Ca deduceri se constată doar cheltuielile efective suportate pe seama acestor provizioane (de exemplu, indemnizaţiile calculate pentru concediile de odihnă anuale, costul lucrărilor mecanizate legate de defrişarea plantaţiilor perene ş. a.).

304

AJFrecăutea^

Mărimea fiecărui provizion se stabileşte în dependenţă de experienţa anilor precedenţi sau mărimea cheltuielilor (consumurilor) planificate care urmează a fi acoperite pe seama unui sau altui provizion. Defalcările în provizioane se efectuează lunar sau trimestrial într-o proporţie anumită de la baza de calcul selectată. Astfel, în cazul provizionului pentru plata concediilor anuale de odihnă drept bază de calcul serveşte suma efectivă a salariilor calculate, iar mărimea defalcărilor lunare în acest provizion se exprimă în procente şi se determină prin împărţirea sumei planificate a plăţilor concediale la fondul planificat de salarii pe anul de gestiune. La finele anului în mod obligatoriu se efectuează inventarierea provizioanelor cu stornarea sumelor excesive sau calcularea suplimentară a sumelor lipsă.

Operaţiile se ţin de constituirea provizioanelor şi utilizarea lor după destinaţie se perfectează cu următoarele documente primare:

• notă de contabilitate şi calcul de formă liberă - la constituirea (completarea) provizioanelor;

• calcul privind retribuirea muncii- la calcularea sumelor concediale;• foaie de evidenţă a tractoristului - maşinist şi borderou

cumulativ de evidenţă a utilizării parcului de maşini şi tractoare - la reflectarea costului lucrărilor mecanizate legate de lichidarea mijloacelor fixe;

• borderou (listă) al defectelor la reparaţia maşinilor - la decontarea costului efectiv al reparaţiilor efectuate în atelierul mecanic ş. a.

Generalizarea informaţiei privind starea şi mişcarea provizioanelor cu caracter de datorii pe termen scurt se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 538 „Provizioane aferente cheltuielilor şi plăţilor preliminare". In credit se reflectă constituirea provizioanelor, iar în debit - utilizarea lor după destinaţie. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea provizioanelor neutilizate la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 538 „Provizioane aferente cheltuielilor şi plăţilor preliminare" pot fi deschise subconturi în funcţie de destinaţia provizioanelor.

Evidenţa analitică se ţine pe fiecare provizion aparte şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

305

306

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de constituirea provizioanelor aferente cheltuielilor şi plăţilor preliminare şi utilizarea lor după destinaţie.

1. Constituirea provizionului pentru reparaţia mijloacelor fixe sau plata concediilor anuale ale personalului de producţie:

debit conturile 811,812 etc, credit contul 538.2. Constituirea provizionului pentru acoperirea pierderilor

tehnologice la întreprinderile de vinificaţie:debit contul 811, credit contul 538.3. Constituirea provizionului pentru acoperirea cheltuielilor

legate de returnarea sau reducerea preţurilor la produsele vândute:debit contul 712, credit contul 538.4. Constituirea provizionului pentru acoperirea cheltuielilor

privind lichidarea mijloacelor fixe:debit contul 721, credit contul 538.5. Calcularea sumelor concediate ale personalului de

producţie pe seama provizionului respectiv:debit contul 538, credit contul 531.6. Calcularea contribuţiilor pentru asigurările sociale şi

primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală conform tarifelor stabilite de la suma plăţilor concediale:

debit contul 538,credit conturile 533 şi 535.7. Acoperirea cheltuielilor privind reparaţia mijloacelor fixe

efectuată în atelierul mecanic pe seama provizionului respectiv:debit contul 538, credit contul 812.8. Decontarea lipsei de produse vinicole şi vinuri brute pe

seama provizionului respectiv:debit contul 538, credit contul 216.


9. Decontarea cheltuielilor (pierderilor) legate de returnarea şi reducerea preţurilor la produsele vândute pe seama provizionului respectiv:

debit contul 538, credit contul 822.10.Acoperirea cheltuielilor legate de lichidarea mijloacelor

fixe pe seama provizionului respectiv:debit contul 538,credit conturile 531, 533, 812 etc.Rulajul creditor al contului 538 sub aspectul conturilor

debitoare corespondente se determină în registrul nr. 7. 8, coloniţa 18. Totodată pe ultima pagină a registrului este prevăzut un tabel pentru datele centralizatoare pe contul 538 cu indicarea soldului la începutul lunii, rulajului pe luna de gestiune, rulajului cumulativ de la începutul anului şi soldului la sfârşitul lunii. Datele centralizatoare se grupează pe subconturi.

17. 5. CONTABILITATEA ALTOR DATORII PE TERMEN SCURT

în componenţa altor datorii pe termen scurt se includ datoriile privind:♦ mijloacele fixe şi terenurile agricole luate în arendă operaţională;♦ pretenţiile (reclamaţiile) recunoscute de întreprindere care

au fost înaintate de alţi subiecţi economici în legătură cu nerespectarea clauzelor contractelor încheiate;

♦ activele procurate de la persoane fizice (cetăţeni) care nu sunt înregistrate ca subiecţi ai antreprenoriatului;

♦ plata pensiilor alimentare în baza titlurilor executorii;♦ mijloacele băneşti trecute eronat în conturile bancare ale

întreprinderii etc.Operaţiile ce ţin de apariţia şi stingerea altor datorii pe

termen scurt se perfectează cu următoarele documente:♦ contract de arendă, proces-verbal de primire-predare a

activelor pe termen lung, fectură de expediţie şi notă de contabilitate - la calcularea datoriilor de arendă;

♦ pretenţie (reclamaţie) m scris, ordin (dispoziţie) al conducătorului

307

AJFrecăuJearw

309

întreprinderii şi contract privind afacerea respectivă în care este expusă responsabilitatea părţilor pentru nerespectarea obligaţiilor asumate - la calcularea datoriilor privind reclamaţiile recunoscute (acceptate);

♦ titlu executoriu al instanţei de judecată - la reţinerea pensiilor alimentare din salariul angajaţilor întreprinderii în favoarea altor persoane, precum şi la calcularea datoriilor privind amenzile şi penalităţile adjudecate în favoarea altor subiecţi economici;

♦ act de achiziţie a mărfurilor - la calcularea datoriilor faţă de cetăţeni pentru bunurile procurate de la acestea;

♦ extras din contul bancar şi notă de contabilitate - la reflectarea mijloacelor băneşti trecute eronat în conturile bancare ale întreprinderii etc.

In afară de aceasta, trebuie de avut în vedere că la achitarea serviciilor enumerate în articolul 90 al Codului fiscal întreprinderile sunt obligate să reţină şi să verse la buget impozit pe venit în mărime de 5 % de la valoarea serviciilor consumate. Aceasta cerinţă nu se referă la plăţile pentru arenda terenurilor agricole (inclusiv arenda de la proprietarii cotelor echivalente de pământ). în aceeaşi mărime se reţine impozit pe venit şi în cazul procurării bunurilor materiale (cu excepţia produselor vegetale şi animaliere în stare naturală) de la persoane fizice - cetăţeni.

Generalizarea informaţiei privind starea decontărilor cu persoanele care nu sunt salariaţi ai întreprinderii, precum şi cu alte întreprinderi (organizaţii) la capitolul facturilor necomerciale se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 539 „Alte datorii pe termen scurt". în credit se reflectă calcularea datoriilor, iar în debit - stingerea sau decontarea lor. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor întreprinderii privind alte plăţi la finele lunii, trimestrului sau anului.

La contul 539 „Alte datorii pe termen scurt" pot fi deschise subconturi pe tipuri comasate de datori (de exemplu, datorii privind arenda, datorii privind reclamaţiile etc).

Evidenţa analitică se ţine pe creditori, tipuri concrete de datorii şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de apariţia şi stingerea altor datorii pe termen scurt.

1. Reflectarea sumelor reclamaţiilor acceptate care au fost înain-tate de cumpărători şi alţi subiecţi economici în legătură cu nerespectarea obligaţiilor contractuale (de exemplu, în legătură cu livrarea incompletă a produselor agricole contractate fară motive întemeiate):

debit contul 714,credit contul 539.

2. Calcularea plăţilor ordinare pentru mijloacele fixe şi terenurile agricole luate în arendă operaţională:

debit conturile 811,812,813 etc, credit contul 539.

3. Procurarea diferitor bunuri materiale de la persoane fizice care nu sunt înregistrate ca subiecţi ai antreprenoriatului:

debit conturile 123,211,216 etc, credit contul 539.

4. Reţinerea pensiilor alimentare din salariul angajaţilor întreprinderii:debit contul 227,credit contul 539 - la suma creanţei calculate; debit contul 531,credit contul 227 - la suma reţinută din salariu.

5. Reflectarea mijloacelor băneşti trecute eronat din vina băncii în conturile întreprinderii:

debit conturile 242,243 şi 244, credit contul 539.

6. Reţinerea impozitului pe venit în mărime de 5 % din suma plăţilor efectuate pentru arenda operaţională a mijloacelor fixe, precum şi din plăţile efectuate persoanelor fizice (cetăţenilor) pentru bunurile achiziţionate de la acestea (cu excepţia produselor agricole în stare naturală):


7. Decontarea altor datorii pe termen scurt în legătură cu expirarea termenului de prescripţie extintivă:


8. Reperfectarea altor datorii pe termen scurt în împrumuturi pe termen scurt sau lung:

debit contul 539,


credit contul 513 sau 413.9. Stingerea datoriilor pe termen scurt prin transferarea

mijloacelor băneşti din contul curent în valută naţională sau prin achitarea banilor în numerar din casa întreprinderii:

debit contul 539,credit contul 242 sau 241.Operaţiile aferente contului 539 se reflectă în tabelul 3 „Alte

datorii pe termen scurt" din registrul nr. 5.3. Sumele din creditul acestui cont în debitul conturilor corespondente se înscriu în coloniţele 3 -12, iar în debitul acestui cont din creditul conturilor corespondente - în coloniţele 13-16. Coloniţele 1, 2 şi 17, 18 sunt destinate reflectării soldului respectiv la începutul şi sfârşitul lunii (cu evidenţierea datei formării şi sumei). Mai jos de rândul 29 se înscriu totalurile (cu excepţia coloniţelor 1 şi 17).

310


CAPITOLUL 18. CONTABILITATEA VENITURILOR DIN ACTIVITATEA OPERAŢIONALĂ ŞI NEOPERAŢIONALĂ

18. 1. CONTABILITATEA VENITURILOR DIN VÎNZĂRI

Venitul reprezintă afluxul global de avantaj economic care apare pe parcursul perioadei de gestiune (lunii sau trimestrului) în procesul activităţii economico-financiare a întreprinderii, se manifestă prin majorarea activelor sau micşorarea datoriilor şi condiţionează creşterea capitalului propriu. Totodată în componenţa venitului nu se includ:• aporturile (vărsămintele) proprietarilor întreprinderii (de exemplu, pentru acoperirea pierderilor, pentru majorarea capitalului statutar etc);• sumele percepute din numele terţilor în cazul vânzării produselor şi altor active sau în cazul prestării serviciilor contra plată. Aici este vorba, în primul rând, despre taxa pe valoarea adăugată şi accizele care sunt percepute de întreprindere de la cumpărători din numele organelor de stat şi transferate apoi la buget;• sumele încasate în cazul efectuării operaţiilor de misitie din numele posesorului bunurilor şi transferate (plătite) în continuare acestuia. în asemenea condiţii în venitul intermediarului se include doar remunerarea de comision care este plătită lui de proprietarul bunurilor.

Modul de măsurare şi constatare a venitului este reglementat de prevederile S.N.C. 18 „Venitul".

Prin măsurarea venitului se subînţelege determinarea sumei (mărimii) acestuia care urmează a fi reflectată în conturile contabile şi rapoartele financiare. De regulă, venitul se măsoară prin valoarea venală, adică prin suma mijloacelor băneşti primite sau care urmează a fi primite în cazul efectuării afacerii comerciale între două părţi informate, independente şi cointeresate. în practică valoarea venală corespunde valorii contractuale determinate de comun acord între subiectul economic-vânzător şi subiectul economic-cumpărător.

în anumite cazuri venitul poate să nu coincidă cu valoarea venală a bunurilor vândute sau serviciilor prestate. Astfel, la vânzarea produselor cu aplicarea reducerilor (adică la un preţ mai mic decât preţul de vânzare obişnuit) venitul se constată la o sumă mai mică decât valoarea venală.

Pe când la vânzarea bunurilor (serviciilor) în credit (adică cu eşalonarea plăţii pe parcursul câtorva luni) suma încasărilor preliminare de mijloace băneşti (prin urmare, şi suma venitului) va

311


fi mai mare decât valoarea venală a bunurilor (serviciilor) în cauză la momentul vânzării lor. Această diferenţă se formează pe seama venitului suplimentar sub forma dobânzii datorate de cumpărător.

în cazul schimbului de active sau servicii neidentice (adică la efectuarea operaţiilor de barter) venitul se măsoară prin valoarea venală (iar, de fapt, prin valoarea contractuală) a activelor şi serviciilor primite în schimb, corectată cu suma mijloacelor băneşti plătite sau încasate. Dacă valoarea venală a activelor (serviciilor) primite pe barter nu poate fi determinată autentic, atunci venitul se măsoară prin valoarea venală a activelor (serviciilor) transmise, corectată cu suma mijloacelor băneşti plătite sau încasate.

Prin constatarea venitului se subînţelege stabilirea perioadei de gestiune (lunii sau trimestrului) în care venitul urmează a fi reflectat în conturile contabile şi raportul privind rezultatele financiare.

Venitul poate fi obţinut din diverse surse: din vânzarea produselor, prestarea serviciilor, transmiterea activelor în folosinţă temporară (în arendă), eliberarea produselor sub formă de retribuire a muncii în natură etc. Indiferent de sursa obţinerii venitului pentru constatarea lui se conduc de următoarele criterii generale:

•prezenţa unei certitudini ferme a întreprinderii că avantajele economice de la afacerea (tranzacţia) în cauză vor fi obţinute de ea (adică activele se vor majora sau datoriile se vor micşora);

•existenţa unei posibilităţi reale de a determina cu exactitate suma venitului.

Dacă la întreprindere nu există certitudine că mijloacele băneşti din afacerea efectuată vor fi primite, atunci venitul se constată nu în momentul efectuării tranzacţiei (de exemplu, la livrarea produselor), ci mai târziu (de exemplu, după înlăturarea incertitudinilor apărute sau după primirea mijloacelor băneşti). Astfel, la efectuarea operaţiilor de export pot apărea dificultăţi în legătură cu primirea autorizaţiei de la organele abilitate ale statului străin privind transferarea mijloacelor băneşti exportatorului autohton. în aşa caz venitul nu se constată până la momentul obţinerii autorizaţiei respective. Dacă, însă, îndoielile (dubiile) apar după constatarea venitului, suma constatată iniţial a venitului se lasă fară modificare, iar creanţa pe termen scurt a cumpărătorului se raportează la cheltuielile perioadei.

Astfel, în cazul constatării venitului este necesar de a respecta principiul prudenţei (conservatismului), în conformitate cu care venitul se constată şi se reflectă în evidenţă numai atunci

312


când a fost obţinut (adică când au fost executate obligaţiile contractuale) şi există certitudinea că mijloacele băneşti sau alte forme de compensare vor fi primite.

Majoritatea întreprinderilor obţin venit din vânzarea produselor sau prestarea serviciilor. în aşa caz în conformitate cu paragraful 16 al S.N.C. 18 „Venitul" constatarea venitului are loc în baza principiului specializării exerciţiilor (calculării) în momentul livrării activelor (prestării serviciilor) şi transmiterii drepturilor de proprietate asupra lor cumpărătorului. Totodată în dependenţă de clauzele contractului şi forma de decontări selectată mijloacele băneşti pot fi primite de întreprindere anticipat (adică sub formă de avans sau plată prealabilă), în momentul constatării venitului (livrării produselor sau prestării serviciilor) sau mai târziu (inclusiv în anul sau anii următori). în primul caz mijloacele băneşti primite nu se reflectă ca venit, întrucât livrarea produselor (serviciilor) încă n-a avut loc, ci ca datorie pe termen scurt faţă de viitorul cumpărător, în celelalte două cazuri primirea mijloacele»* băneşti se reflectă în evidenţă ca stingerea creanţei cumpărătorului.

In cazul vânzării produselor sau prestării serviciilor în credit (adică cu eşalonarea plăţii pe parcursul unei perioade anumite) venitul de asemenea se constată în momentul livrării. Plăţile ulterioare ale cumpărătorului se reflectă ca stingerea creanţei.

Operaţiile ce ţin de constatarea şi decontarea veniturilor din vânzări se perfectează cu următoarele documente primare:

•factură de expediţie sau factură fiscală - în cazul calculării venitului din vânzări la preţuri contractuale (fară taxa pe valoarea adăugată şi accize);

•dispoziţie de încasare - în cazul depunerii mijloacelor băneşti în numerar de cumpărătorii produselor (consumatorii serviciilor) în sumă egală cu valoarea contractuală a obiectului tranzacţiei (de asemenea fară taxa pe valoarea adăugată şi accize);

•raport privind vânzarea produselor agricole - în cazul calculării venitului din vânzarea produselor pe piaţă sau în gheretele întreprinderii (de asemenea fară taxa pe valoarea adăugată şi accize);

•notă de contabilitate - în cazul decontării veniturilor la finele anului la rezultatul financiar total sau în cazul includerii veniturilor anticipate curente în componenţa veniturilor perioadei de gestiune ş. a.

Generalizarea informaţiei privind veniturile din vânzarea produselor, prestarea serviciilor şi operaţiile de barter se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 611 „Venituri din

313


vânzări". în credit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele veniturilor constatate, iar în debit - decontarea veniturilor acumulate la finele anului la rezultatul financiar total. Pe parcursul anului soldul contului este creditor şi reprezintă suma totală a veniturilor constatate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 611 „Venituri din vânzări" pot fi deschise subconturi în funcţie de sursa obţinerii veniturilor (de exemplu, din vânzarea produselor, din prestarea serviciilor etc).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri concrete de produse (servicii) vândute, regiuni (locuri) de vânzare şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de obţinerea veniturilor din vânzări şi decontarea lor.1.Calcularea veniturilor din vânzarea produselor, animalelor la creştere şi îngrăşat, mărfurilor, precum şi din prestarea serviciile»* în mărimea valorii contractuale a livrărilor efectuate cu achitarea ulterioară prin virament:

debit conturile 221,223 şi 229, credit contul 611.

2.Calcularea veniturilor din vânzarea produselor pe piaţă sau în gheretele întreprinderii:

debit contul 227, credit contul 611.Notă. în înregistrarea contabilă de mai sus în debitul contului

227 se reflectă creanţa gestionarului (vânzătorului, brigadierului, şoferului etc.) care a primit produsele în cauză spre decont, iar apoi le-a vândut şi a încasat banii în numerar de la populaţie.

3.Reflectarea veniturilor din vânzarea produselor, animalelor, mărfurilor şi serviciilor în cazul depunerii banilor în numerar în casa întreprinderii de persoane fizice (cetăţeni):

debit contul 241, credit contul 611.4. Includerea veniturilor anticipate curente în componenţa

veniturilor din vânzări ale perioadei de gestiune:debit contul 515, credit contul 611.5.Decontarea veniturilor acumulate din vânzări la finele

anului după destinaţie:debit contul 611, credit contul 351.

314


în continuare sunt prezentate câteva exemple legate de obţinerea veniturilor din vânzări şi decontarea lor cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 64. întreprinderea a vândut produse în credit cumpărătorului autohton în sumă totală de 100 mii lei (fără taxa pe valoarea adăugată) cu eşalonarea plăţii pe 6 luni şi cu dobânda 20 % anual.

în conformitate cu condiţiile exemplului de mai sus este necesar de efectuat următoarele calcule:

1. Determinarea sumei venitului suplimentar din vânzareaproduselor în credit cu dobânda 20 % anual:

(100000 x 20 x 6): (100 x 12) = 10000 lei;2. Determinarea sumei totale a venitului constatat:100000+10000= 110000 lei.Exemplul 65. întreprinderea a vândut boabe de grâu din

recolta anului precedent. Costul efectiv al livrărilor constituie 13000 lei, iar valoarea de vânzare (inclusiv taxa pe valoarea adăugată) - 17280 lei. Cumpărătorul n-a fost în stare să achite integral produsele cu mijloace băneşti, după cum era prevăzut în contract, şi a propus gospodăriei să primească în contul achitării parţiale un lot de zahăr în sumă de 10200 lei (inclusiv taxa pe valoarea adăugată), iar diferenţa (7080 lei) şi-a asumat angajamentul să o vireze în contul curent al gospodăriei. în continuare gospodăria a vândut zahărul primit altei întreprinderi, dar la un preţ mai redus, încasând pentru el în contul curent 9000 lei (inclusiv taxa pe valoarea adăugată). în termenul coordonat în contul curent a fost încasată şi diferenţa în mărime de 7080 lei.


1. Decontarea costului efectiv al grâului vândut: debit contul 711,credit contul 216 - în sumă de 13000 lei;2. Calcularea (constatarea) venitului din vânzarea grâului: debit contul 221,credit contul 611 -în sumă de 14400 lei [17280 - (17280:6)];3. Calcularea taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 %

de la suma venitului constatat:debit contul 221,credit contul 534 - în sumă de 2880 lei [(14400 x 20 :100)

sau (17280:6)];4. înregistrarea zahărului primit în schimb (adică în contul

achitării parţiale a grâului):

315


debit contul 216,credit contul 521 - în sumă de 8500 lei [(10200 - (10200:6)];5. Trecerea în cont la decontările cu bugetul a taxei pe

valoarea adăugată:debit contul 534,credit contul 521 - în sumă de 1700 lei [(8500 x 20 : 100) sau

(10200:6)];6. încasarea diferenţei de la cumpărător în contul curent în

valută naţională al întreprinderii:debit contul 242,credit contul 221 - în sumă de 7080 lei;7. Reflectarea stingerii reciproce a datoriei şi creanţei la

capitolul decontărilor cu acest agent economic:debit contul 521,credit contul 221 - în sumă de 10200 lei;8.Decontarea costului efectiv al zahărului vândut altei gospodării:debit contul 711,

credit contul 216 - în sumă de 8500 lei;9. Calcularea (constatarea) venitului din vânzarea zahărului:debit contul 221,credit contul 611 - în sumă de 7500 lei [9000 - (9000:6)];10.Calcularea taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 %

de la suma venitului constatat:debit contul 221,credit contul 534 - în sumă de 1500 lei [(7500 x 20 : 100) sau

(9000:6)];11.Restabilirea la decontările cu bugetul a taxei pe valoarea

adăugată aferente diferenţei dintre valoarea de cumpărare şi valoarea de vânzare a zahărului:

debit contul 713,credit contul 534 - în sumă de 200 lei [(8500 - 7500) x 20:100];12.încasarea în contul curent al gospodăriei a mijloacelor

băneşti de la cumpărătorul zahărului:debit contul 242,credit contul 221 - în sumă de 9000 lei.Exemplul 66. întreprinderea a livrat (vândut) lucrătorului său

în contul retribuirii muncii 1000 kg de mere cu următorii indicatori vaforici pentru 1 kg: costul - 2 lei; preţul de livrare (vânzare) iară taxa pe valoarea adăugată -1,80 lei; preţul de piaţă tară taxa pe valoarea adăugată -1,90 lei.

316



1. Decontarea costului merelor vândute: debit contul 711,credit contul 216 - în sumă de 2000 lei (1000 x 2);2. Calcularea (constatarea) veniturilor din vânzarea merelor: debit contul 227,credit contul 611-în sumă de 18001ei(1000 x 1,80);3. Calcularea taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 %

de la suma veniturilor constatate:debit contul 227,credit contul 534 - în sumă de 360 lei (1800 x 20:100);4. Calcularea suplimentară a taxei pe valoarea adăugată de la suma diferenţei dintre costul acestei livrări şi valoarea ei estimată la preţul de livrare (vânzare): debit contul 713,credit contul 534 - în sumă de 40 lei [(2000 -1800) x 20 :100]; 5. Stingerea creanţei lucrătorului cu reţinerea ei din salariu: debit contul 531,credit contul 227 - în sumă de 2160 lei (1800 + 360).

18. 2. CONTABILITATEA ALTOR VENITURI OPERAŢIONALE

La alte venituri operaţionale se referă veniturile obţinute de întreprindere din activitatea de bază, cu excepţia veniturilor din vânzări, în componenţa altor venituri operaţionale se includ:

• sumele primite sau care urmează a fi primite (cu excepţia taxei pe valoarea adăugată şi accizelor) din vânzarea materialelor, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, precum şi titlurilor de valoare pe termen scurt;

• plăţile pentru activele materiale pe termen lung transmise în arendă operaţională;

• sumele reclamaţiilor înaintate şi acceptate de alte întreprinderi pentru nerespectarea clauzelor contractuale (de exemplu, pentru livrarea materialelor de o calitate inferioară, pentru refuzul neargumentat de a recepţiona produsele contractate etc);

• sumele care urmează a fi vărsate de persoanele culpabile în scopul recuperării daunei materiale condiţionate întreprinderii (de exemplu, pentru activele curente delapidate, pierdute sau alterate, pentru creanţele nepercepute la timp de la cumpărători şi alţi debitori etc);

317


• valoarea surplusurilor de active curente constatate cu ocazia inventarierii;

• suma depăşirii valorii realizabile nete a stocurilor de produse şi materiale asupra estimării lor precedente prin aceeaşi metodă cu condiţia că valoarea realizabilă netă este mai mică decât costul efectiv;

• sumele calculate suplimentar în mărimea diferenţei dintre valoarea iniţială şi valoarea nominală a titlurilor de valoare pe termen scurt procurate (de exemplu, obligaţiuni). Diferenţa în cauză se constată treptat ca venit în cazul când valoarea iniţială a titlurilor respective este mai mică decât valoarea lor nominală. In consecinţa acestor acţiuni la momentul răscumpărării titlurilor respective se asigură identitatea ambelor tipuri de valori;

•valoarea materialelor obţinute din produsele rebutate;•depăşirea valorii materialelor obţinute din lichidarea

obiectelor de mică valoare şi scurtă durată asupra valorii probabile rămase ş. a.

Măsurarea şi constatarea altor venituri operaţionale se efectuează conform aceloraşi reguli ca şi în cazul veniturilor din vânzări.

Operaţiile ce ţin de constatarea şi decontarea altor venituri operaţionale se perfectează cu următoarele documente primare:

•factură de expediţie sau factură fiscală - în cazul calculării veniturilor din vânzarea materialelor, obiectelor cu valoarea până la 3000 lei inclusiv şi titlurilor de valoare pe termen scurt;

•contract de arendă, factură de expediţie sau factură fiscală - în cazul calculării plăţilor ordinare pentru activele pe termen lung transmise în arendă operaţională;

•reclamaţie şi confirmare în scris despre acceptarea (recunoaşterea) ei de altă întreprindere - în cazul calculării veniturilor din nerespectarea clauzelor contractuale;

•titlu executoriu al instanţei de judecată, ordin (dispoziţie) al conducătorului întreprinderii, angajament în scris al angajatului privind recuperarea benevolă a daunei materiale cu indicarea termenelor concrete de efectuare a plăţilor - în cazul calculării veniturilor din recuperarea daunei materiale. Totodată trebuie de menţionat că perceperea daunei în baza ordinului (dispoziţiei) angajatorului se permite doar atunci când mărimea prejudiciului nu depăşeşte salariul mediu lunar al persoanei culpabile şi dacă ordinul (dispoziţia) a fost emis nu mai târziu de o lună din ziua stabilirii mărimii daunei materiale;

•borderou de colaţionare, proces - verbal al comisiei de inventariere, bon (de uz intern) şi notă de contabilitate - în cazul

318


înregistrării surplusurilor de stocuri de mărfuri şi materiale, titluri de valoare pe termen scurt, mijloace băneşti şi alte active curente. Aceste surplusuri, de regulă, sunt estimate la valoare de piaţă la data depistării lor. Mijloacele băneşti şi documentele băneşti sunt estimate la valoarea nominală;

• notă de contabilitate, nomenclator al preţurilor pentru produsele contractate, nomenclator al preţurilor de piaţă curente pentru producţia - marfa necontractată - în cazul reflectării creşterii valorii realizabile nete a stocurilor de mărfuri şi materiale destinate vânzării (când creşterea are loc în limitele costului efectiv);• bon (de uz intern) - în cazul înregistrării materialelor utilizate, obţinute din produsele rebutate, cu estimarea lor la valoarea realizabilă netă;

• notă de contabilitate şi bon (de uz intern) - în cazul raportării la venituri a diferenţei pozitive dintre valoarea materialelor obţinute din lichidarea obiectelor de mică valoare şi scurtă durată şi valoarea probabilă rămasă a acestor materiale etc.

Generalizarea informaţiei privind veniturile din activitatea de bază a întreprinderii (cu excepţia veniturilor din vânzări) se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 612 "Alte venituri operaţionale". în credit se reflectă veniturile constatate cu total crescând de la începutul anului, iar în debit - decontarea veniturilor acumulate la finele anului ia rezultatul financiar total. Pe parcursul anului soldul contului este creditor şi reprezintă suma totală a veniturilor constatate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 612 "Alte venituri operaţionale" pot fi deschise subconturi în dependenţă de sursa obţinerii veniturilor (de exemplu, din vânzarea altor active curente, din recuperarea daunei materiale etc).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri concrete de bunuri vândute şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de obţinerea altor venituri operaţionale şi decontarea lor.

1. Calcularea veniturilor din vânzarea materialelor, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, precum şi titlurilor de valoare pe termen scurt în mărimea valorii contractuale a livrărilor efectuate cu achitarea ulterioară prin virament:

debit conturile 221 şi 223, credit contul 612.

319


2. Calcularea veniturilor din vânzarea materialelor pe piaţă contra numerar:

debit contul 227,

credit contul 612.Notă. în acest caz se întocmesc încă două înregistrări

contabile: una - pentru raportarea materialelor spre decont (debit contul 211 şi credit contul 211), iar alta - pentru decontarea materialelor vândute (debit contul 714 şi credit contul 211).

3. Calcularea veniturilor din vânzarea materialelor contra numerar în cadrul întreprinderii:

debit contul 241, credit contul 612.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte la

depunerea banilor în casă de cumpărători (salariaţi ai întreprinderii, pensionari, persoane terţe etc).

4. Calcularea plăţilor ordinare pentru activele pe termen lung (inclusiv terenurile agricole) transmise în arendă operaţională:

debit contul 228, credit contul 612.5. Calcularea veniturilor din reclamaţiile înaintate altor

întreprinderi şi acceptate spre plată de acestea:debit contul 229, credit contul 612.Notă. în conformitate cu politica de contabilitate a

întreprinderii până la acceptarea reclamaţiilor înaintate se poate întocmi înregistrarea contabilă: debit contul 229 (subcontul suplimentar 5), credit contul 515. în continuare după acceptarea reclamaţiilor este necesar de întocmit încă două înregistrări contabile: una - pentru constatarea veniturilor perioadei curente (debit contul 515 şi credit contul 612), iar alta- pentru transferarea reclamaţiilor neacceptate în componenţa reclamaţiilor acceptate (debit contul 229, subcontul 3 şi credit contul 229, subcontul suplimentar 5).

6. Calcularea creanţei salariaţilor în scopul recuperării daunei materiale în cazul când creanţa urmează a fi stinsă în perioada (trimestrul) de gestiune curentă:

debit contul 227, credit contul 612.7. înregistrarea surplusurilor de stocuri de mărfuri şi

materiale şi alte active curente, depistate cu ocazia inventarierii: debit conturile 211,216,241 etc, credit contul 612.

320


7.Calcularea veniturilor din modificarea (majorarea) estimării activelor destinate vânzării, în limitele costului lor efectiv:

debit conturile 212,216 etc, credit contul 612.9. înregistrarea materialelor obţinute din rebutarea produselor

(de exemplu, articolelor de tâmplărie confecţionate în atelierul întreprinderii):

debit contul 211, credit contul 612.10. Reflectarea diferenţei pozitive dintre valoarea

materialelorobţinute din lichidarea obiectelor de mică valoare şi scurtă durată şi valoareaprobabilă rămasă a acestor obiecte, stabilită prin calcul la intrarea lor:

debit contul 211, credit contul 612.11.Decontarea veniturilor acumulate după destinaţie la finele anului:debit contul 612,credit contul 351.In continuare este prezentat un exemplu privind obţinerea

altor venituri operaţionale şi decontarea lor cu elucidarea modalităţii de reflectare a sumelor respective în conturile contabile.

Exemplul 67, La începutul lunii ianuarie 2006 lucrătorul fermei a primit din depozit un set de îmbrăcăminte specială, preţul de procurare al căruia (fară taxa pe valoarea adăugată) a constituit 600 lei, termenul normat de utilizare - 2 ani, iar valoarea probabilă rămasă - 18 lei. La finele lunii februarie 2007 lucrătorul a fost transferat în serviciul de marketing, unde utilizarea îmbrăcămintei speciale nu este prevăzută. Cu toate acestea el n-a restituit îmbrăcămintea la depozit. Salariul mediu lunar al lucrătorului constituie 1500 lei, iar valoarea de piaţă a unui set de îmbrăcăminte specială (inclusiv taxa pe valoarea adăugată) - 900 lei. La 10 martie 2007 conducătorul gospodăriei a emis o dispoziţie despre reţinerea prejudiciului din salariul lucrătorului.


1. Transmiterea îmbrăcămintei speciale spre decont lucrătorului la eliberarea acesteia din depozit: debit contul 213,

credit contul 213 - în sumă de 600 lei;2. Calcularea uzurii îmbrăcămintei speciale: debit contul 813,

321


credit contul 214 - în sumă de 582 lei (600 - 18);3. Decontarea valorii probabile rămase a îmbrăcămintei speciale: debit contul 714,credit contul 213 - în sumă de 18 lei;

4. Decontarea îmbrăcămintei speciale nereturnate (fără valoarea probabilă rămasă) pe seama uzurii calculate:


5. Calcularea creanţei lucrătorului în scopul recuperării prejudiciului cauzat prin nereturnarea îmbrăcămintei speciale evaluate la preţul de piaţă (fară taxa pe valoarea adăugată) în funcţie de gradul de utilitate.

debit contul 227,credit contul 612 - în sumă de 312,15 lei.Notă. Această sumă a fost determinată în modul următor:•durata efectivă de purtare a îmbrăcămintei speciale - 14 luni

(adică din ianuarie 2006 până în martie 2007),•mărimea uzurii îmbrăcămintei speciale pe o lună pe

parcursul duratei normate de utilizare - 4,17 % (100 %: 24 luni),•gradul uzurii efective a îmbrăcămintei speciale - 58,3 8 %

(4,17 % x 14 luni),•gradul utilităţii efective a îmbrăcămintei speciale în

momentul când ea urma a fireturnată la depozit-41,62 % (100 % - 58,38 %),

•valoarea de piaţă a îmbrăcămintei speciale (inclusiv taxa pe valoarea adăugată) aferentă gradului ei de utilitate - 374,58 lei (900 lei x 41,62%),

•valoarea de piaţă a îmbrăcămintei speciale (fară taxa pe valoarea adăugată) aferentă gradului ei de utilitate-312,15 lei [374,58-(374,58:6)];6. Calcularea creanţei lucrătorului la capitolul taxei pe valoarea adăugată:

debit contul 227,credit contul534-msumăde 62,43 lei [(374,58:6) sau (312,15x20:100)];

7. Reţinerea creanţei lucrătorului din salariu: debit contul 531,credit contul 227 - în sumă de 374,58 lei (312,15 + 62,43).

18. 3. CONTABILITATEA VENITURILOR DIN ACTIVITATEA DE INVESTIŢII

322


în componenţa veniturilor din activitatea de investiţii se includ:• sumele primite sau care urmează a fi primite (cu excepţia

taxei pe valoare adăugată şi accizelor) din vânzarea tuturor activelor pe termen lung;

• dividendele calculate în favoarea întreprinderii în conformitate cu cota de participaţie în capitalul statutar al altor subiecţi economici. Dividendele se constată ca venit în acea perioadă (trimestru) de gestiune când au fost anunţate şi a apărut dreptul investitorilor la primirea lor;

• dobânzile calculate pe obligaţiunile procurate şi împrumuturile acordate (atât pe termen lung, cât şi pe termen scurt);

• sumele calculate suplimentar în mărimea diferenţei dintre valoarea nominală şi valoarea de intrare a obligaţiunilor pe termen lung cumpărate. Aceste sume se calculează în cazul când valoarea de intrare a obligaţiunilor este mai mică decât valoarea lor nominală. în consecinţa acţiunilor în cauză se asigură identitatea ambelor tipuri de valori la momentul răscumpărării obligaţiunilor;

• sumele ecartului de reevaluare aferente activelor pe termen lung ieşite;

• valoarea surplusurilor de active pe termen lung constatate cu ocazia inventarierii;

•diferenţa pozitivă dintre valoarea materialelor obţinute din lichidarea mijloacelor fixe şi valoarea probabilă rămasă a acestor mijloace stabilită prin calcul la intrarea lor;

•sumele care urmează a fi plătite de persoanele culpabile pentru recuperarea valorii activelor pe termen lung sustrase, pierdute sau deteriorate;

•veniturile din operaţiile cu părţile legate etc.Măsurarea şi constatarea veniturilor din activitatea de

investiţii se efectuează prin analogie cu veniturile din activitatea de bază (operaţională).

Operaţiile ce ţin de constatarea veniturilor din activitatea de investiţii se perfectează cu următoarele documente primare:

• act de primire-predare a mijloacelor fixe, factură de expediţie sau factură fiscală- în cazul calculării veniturilor din vânzarea animalelor productive adulte sau de lucru, clădirilor, tehnicii agricole, mijloacelor de transport şi altor obiecte de inventar cu valoarea mai mare de 3000 lei şi termenul funcţionării utile mai mare de un an;

• aviz al plătitorului de dividende şi notă de contabilitate - în cazul calculării dividendelor de părţile nelegate;

323


• proces-verbal al adunării generale a fondatorilor privind repartizarea profitului şi notă de contabilitate - în cazul calculării dividendefor de părţile legate (întreprinderile asociate sau întreprinderile-fiice);

• notă de contabilitate - în cazul calculării dobânzilor pe obligaţiuni, reflectării diferenţei pozitive dintre valoarea nominală şi valoarea de intrare a obligaţiunilor pe termen lung cumpărate şi decontării ecartului de reevaluare a activelor pe termen lung ieşite;

• borderou de colaţionare, proces-verbal al comisiei de inventariere, act de primire-predare a activelor pe termen lung, notă de contabilitate - în cazul înregistrării surplusurilor de active pe termen lung cu evaluarea acestora la valoarea de piaţă;

• notă de contabilitate şi bon (de uz intern) - în cazul includerii în venituri a diferenţei pozitive dintre valoarea materialelor obţinute din lichidarea mijloacelor fixe şi valoarea probabilă rămasă a acestor mijloace stabilită prin calcul la intrarea lor;

• titlu executoriu al instanţei de judecată, ordin (dispoziţie) al angajatorului, angajament în scris al salariatului privind recuperarea benevolă a daunei materiale cu indicarea termenelor de achitare - în cazul calculării veniturilor din recuperarea daunei materiale legate de sustragerea, pierderea sau defectarea activelor pe termen lung etc.

Generalizarea informaţiei privind veniturile obţinute de întreprindere din activitatea de investiţii se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 621 „Venituri din activitatea de investiţii". în credit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele veniturilor constatate, iar în debit - decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total. Soldul contului pe parcursul anului este creditor şi reprezintă suma totală a veniturilor constatate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

324

A^Frec^

La contul 621 „Venituri din activitatea de investiţii" pot fideschise subconturi în dependenţă de sursa obţinerii veniturilor (de exemplu, din ieşirea activelor nemateriale, din ieşirea activelor materiale pe termen lung etc).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri concrete de active pe termen lung ieşite şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de obţinerea veniturilor din activitatea de investiţii şi decontarea lor.

1.Calcularea veniturilor din vânzarea activelor pe termen lung în mărimea valorii contractuale a livrărilor efectuate cu achitarea ulterioară prin virament:

debit conturile 221 şi 223, credit contul 621.Notă. Concomitent se întocmesc încă două înregistrări

contabile: una - pentru decontarea uzurii (amortizării, epuizării) acumulate (debit conturile 113,124, 126 şi credit conturile 111, 123, 125), iar alta -pentru decontarea valorii de bilanţ (debit contul 721 şi credit conturile 111, 122,123,125 etc).

2.Calcularea dividendelot datorate de părţile nelegate, precum şi de întreprinderile asociate sau întreprinderile-fiice în cazul aplicării metodei valorii:

debit contul 228, credit contul 621.3.Calcularea dividendelor datorate de întreprinderile asociate

sau întreprinderile-fiice în cazul aplicării metodei repartizării proporţionale:

debit contul 133, credit contul 621.Notă. în continuare la încasarea dividendelor în conturile

bancare ale întreprinderii se debitează contul 242 sau 243 şi se creditează contul 133.

4.Calcularea dobânzilor pe toate tipurile de obligaţiuni şi împrumuturi acordate:

debit contul 228, credit contul 621.5.Calcularea sumelor suplimentare în mărimea diferenţei

pozitive dintre valoarea nominală a obligaţiunilor pe termen lung cumpărate şi valoarea lor de intrare: debit contul 131 sau 132, credit contul 621.

325

A^Frec^

Notă. Calcularea acestor sume se efectuează treptat, în mărimi egale, pe măsura calculării dobânzilor pe aceste titluri de valoare.

6.Decontarea sumei ecartului de reevaluare în cazul ieşirii activelor pe termen lung reevaluate:

debit contul 341, credit contul 621.Notă. în cazul ieşirii activelor financiare pe termen lung

(acţiuni, obligaţiuni ş. a.) se întocmesc încă două înregistrări contabile: una - pentru decontarea valorii de bilanţ a acestor active (debit contul 721 şi credit contul 131 sau 132), iar alta - pentru decontarea sumelor de corectare (debit contul 721 şi credit contul 133). în cazul ieşirii activelor nemateriale şi activelor materiale pe termen lung reevaluate (scumpite) de asemenea se întocmesc încă două înregistrări contabile: una - pentru decontarea valorii de bilanţ (debit contul 721 şi credit conturile 111,123,125 etc), iar alta-pentru decontarea uzurii (amortizării, epuizării) acumulate (debit conturile 113,124,126 şi credit conturile 111,123 şi 125).

7. înregistrarea surplusurilor de active pe termen lung constatate cu ocazia inventarierii:

debit conturile 121,123 etc, credit contul 621.8.Reflectarea diferenţei pozitive dintre valoarea materialelor

obţinute din lichidarea mijloacelor fixe şi valoarea probabilă rămasă a acestor mijloace stabilită prin calcul la intrarea lor:

debit contul 211, credit contul 621.9.Calcularea creanţei salariaţilor în scopul recuperării daunei

materiale legate de sustragerea, pierderea sau defectarea activelor pe termen lung:

debit contul 227, credit contul 621.10.Decontarea veniturilor acumulate după destinaţie la finele anului:debit contul 621,credit contul 351.

326


18. 4. CONTABILITATEA VENITURILOR DIN ACTIVITATEA FINANCIARĂ

în componenţa veniturilor din activitatea financiară se includ:•sumele primite sau care urmează a fi primite (fără taxa pe

valoarea adăugată) pentru utilizarea activelor materiale pe termen lung transmise altor întreprinderi sau persoane în arendă finanţată (aşa-numita dobândă de arendă). Aceste sume nu trebuie confundate cu valoarea de răscumpărare (contractuală) a bunurilor transmise care la început se reflectă în componenţa veniturilor anticipate pe termen lung, iar apoi treptat (pe parcursul termenului arendei) se adaugă la veniturile din activitatea de investiţii;

•sumele primite sau care urmează a fi primite (fără taxa pe valoarea adăugată) pentru utilizarea activelor nemateriale transmise altor întreprinderi sau persoane în arendă finanţată (aşa-numitele redevenţe);

•valoarea tuturor activelor (inclusiv mijloacele băneşti) primite cu titlu gratuit fară oarecare restricţii la capitolul utilizării lor din partea donatorilor (organizaţii internaţionale, fonduri de binefacere, alţi agenţi economici etc);

•sumele diferenţelor favorabile de curs valutar apărute în cazul operaţiilor (decontărilor) cu cumpărătorii sau furnizorii străini, precum şi cele aferente posturilor de bilanţ privind mijloacele băneşti în valută străină la data întocmirii bilanţului contabil;

•diferenţele favorabile de sumă care apar în condiţiile când preţul de vânzare (cumpărare) este indicat în contract în valută străină (unităţi convenţionale), participanţii la afacere sunt rezidenţi ai Republicii Moldova, iar achitarea se efectuează în monedă naţională (lei moldoveneşti);

•sumele scutirilor de la plata impozitului pe venit acordate subiecţilor micului business. Aceste scutiri se acordă întreprinderilor pe un termen de trei ani în cazul când efectivul mediu anual de salariaţi nu depăşeşte 19 persoane, iar venitul anual din vânzări nu este mai mare de 3 milioane lei. Totodată pe parcursul beneficierii de scutirile în cauză trebuie respectate alte condiţii prevăzute de legislaţie;

• sumele subvenţiilor primite de întreprinderi din fondul de subvenţionare a producătorilor agricoli (de exemplu, pentru recuperarea plăţilor efectuate la buget privind taxa pe valoarea adăugată, pentru acoperirea unei părţi din consumurile aferente cultivării anumitor culturi de importanţă majoră etc);

327


• sumele subvenţinor primite de întreprW trială, JMoldova- Vin'' pentru înfiinţarea plantaţilor ^mai mică de 5 hectare. Totodată trebuie de menţionat că sumele subvenţiilor primite se includ în componenţa veniturilor din activitatea financiară numai după intrarea viilor pe rod şi pe măsura calculării uzurii lor;

•sumele primite în baza contractelor de neantrenare în concurenţă etc. Operaţiile ce ţin de constatarea veniturilor din activitatea financiară

se perfectează cu următoarele documente primare:•contract de donaţie, act de primire-predare a activelor pe

termen lung, factură de expediţie, ordin de plată, extras din cont, dispoziţie de încasare - în cazul înregistrării activelor primite cu titlu gratuit. Totodată trebuie de menţionat că în astfel de situaţii taxa pe valoarea adăugată este vărsată la buget de expeditor, iar beneficiarului (destinatarului) i se transmite nu factură fiscală, ci factură de expediţie;

•contract de arendă finanţată, factură fiscală şi notă de contabilitate - în cazul calculării plăţii (dobânzii de arendă) pentru utilizarea activelor pe termen lung transmise în arendă finanţată;

•notă de contabilitate - în cazul reflectării diferenţelor favorabile de curs valutar, sumelor subvenţiilor utilizate după destinaţie, sumelor facilităţilor fiscale decontate după expirarea termenului acestora etc.

Generalizarea informaţiei privind veniturile obţinute de întreprindere din activitatea financiară se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 622 „Venituri din activitatea financiară". în credit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele veniturilor constatate, iar în debit - decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total. Soldul contului pe parcursul anului este creditor şi reprezintă suma totală a veniturifor constatate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 622 „Venituri din activitatea financiară" pot fi deschise subconturi în dependenţă de sursa obţinerii venitului (de exemplu, din transmiterea activelor pe termen lung în arendă finanţată, din intrarea activelor cu titlu gratuit etc).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri concrete de active intrate şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de obţinerea veniturilor din activitatea financiară şi decontarea lor.

328


1. Calcularea plăţilor ordinare (fară taxa pe valoarea adăugată)pentru utilizarea activelor pe termen lung transmise în arendă finanţată:

debit contul 228, credit contul 622.Notă. Această înregistrare contabilă este anticipată de

numeroase alte înregistrări: decontarea bunurile»* din bilanţul întreprinderii, calcularea veniturilor anticipate pe termen lung în mărimea valorii de răscumpărare (contractuale) a activelor în cauză etc.

2. Preluarea gratuită a diverselor active de la terţi: debit conturile 111,123, 211, 242 etc,credit contul 622.3. Reflectarea diferenţelor favorabile de curs valutar: debit conturile 221,521,243 etc,credit contul 622.4.Decontarea sumelor facilităţilor fiscale după expirarea

termenului de acordare a acestora în cazul când cerinţele stipulate au fost respectate:

debit contul 423, credit contul 622.5. închiderea subvenţiilor utilizate după destinaţie în

componenţa veniturilor din activitatea financiară în cazul aplicării metodei capitalului:

debit contul 342, credit contul 622.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte pe măsura

calculării uzurii mijloacelor fixe puse în funcţiune pe seama subvenţiilor primite anterior.

6.Reflectarea diferenţelor favorabile de sumă după achitarea (primirea) plăţii în lei moldoveneşti:

debit conturile 521,221 etc, credit contul 622.7.Decontarea veniturilor acumulate după destinaţie la finele anului:debit contul 622,credit contul 351.

18. 5. CONTABILITATEA VENITURILOR EXCEPŢIONALE

în componenţa veniturilor excepţionale se includ:• sumele despăgubirilor primite sau care urmează a fi

primite de la companiile de asigurări în scopul recuperării daunei

329


materiale din survenirea cazurilor de risc (inundaţie, grindină, secetă, incendiu ş. a.);

• compensaţiile sub formă de mijloace băneşti, stocuri de mărfuri şi materiale, mijloace fixe şi alte active primite de la organele de stat, organizaţiile necomerciale, alte întreprinderi şi persoane fizice cu scopul recuperării pierderilor din calamităţi naturale, accidente rutiere şi alte evenimente excepţionale;

•valoarea realizabilă netă a bunurilor materiale obţinute din deteriorarea completă sau parţială a mijloacelor fixe şi altor active în consecinţa evenimentelor excepţionale;

•restanţele decontate în legătură cu amnistia fiscală şi veniturile obţinute din legalizarea capitalului;

•sumele datorate întreprinderii de persoanele culpabile pentru prejudiciul (dauna) cauzat gospodăriei în consecinţa accidentelor, incendiilor şi altor evenimente excepţionale etc.

Măsurarea şi constatarea veniturilor excepţionale se efectuează prin analogie cu toate celelalte tipuri de venituri.

Operaţiile ce ţin de constatarea veniturilor excepţionale se perfectează cu următoarele documente primare:

•proces-verbal de constatare a daunei şi calcul al companiei de asigurări - în cazul calculării despăgubirilor datorate întreprinderii;

•proces-verbal al comisiei privind lichidarea consecinţelor calamităţilor naturale, proces-verbal al serviciului antiincendiar de stat, proces-verbal al poliţiei rutiere, factură de expediţie, proces-verbal de primire-predare a activelor pe termen lung, ordin de plată, dispoziţie de încasare, extras din cont - în cazul înregistrării activelor primite de la terţi pentru recuperarea pierderilor din calamităţile naturale;

•proces-verbal de casare a mijloacelor fixe, bon (de uz intern) ş. a. - în cazul înregistrării bunurilor materiale obţinute din lichidarea obiectelor de inventar deteriorate sau unor părţi ale acestora;

•titlu executoriu al instanţei de judecată, ordin (dispoziţie) al angajatorului, angajament în scris al salariatului privind recuperarea benevolă a prejudiciului cu indicarea termenului concret de achitare - la calcularea creanţei persoanei din vina căreia s-a produs evenimentul excepţional (accident, incendiu etc.) şi s-au comis pierderi ale patrimoniului etc.

Trebuie de menţionat că în majoritatea cazurilor faptul survenirii evenimentului excepţional urmează a fi confirmat prin procesul-verbal al organelor autorizate.

Generalizarea informaţiei privind veniturile obţinute de întreprindere din evenimente excepţionale se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 623 „Venituri excepţionale55. în credit

330


se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele veniturilor constatate, iar în debit- decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total. Soldul contului pe parcursul anului este creditor şi reprezintă suma totală a veniturilor constatate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 623 „Venituri excepţionale" pot fi deschise subconturi îh dependenţă de sursa obţinerii venitului (de exemplu, din recuperarea pierderilor condiţionate de calamităţi naturale, din recuperarea pierderilor comise de persoanele culpabile etc).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri concrete de active intrate, expeditori (donatori) şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de obţinerea veniturilor excepţionale şi decontarea lor.

1. Preluarea diferitor active de la terţi (alte întreprinderi sau persoane, organe de stat, organizaţii necomerciale etc.) cu scopul recuperării pierderilor din calamităţi naturale:

debit conturile 123,211,242 etc, credit contul 623.2. înregistrarea bunurilor materiale din lichidarea

patrimoniului pierdut sau deteriorat în consecinţa evenimentelor excepţionale:

debit conturile 211,213 etc, credit contul 623.3. Calcularea despăgubirii datorate întreprinderii de compania

de asigurări:debit contul 229, credit contul 623.

4. Calcularea creanţei salariaţilor privind recuperarea daunei materiale din evenimente excepţionale care s-au produs din vina lor: debit contul 227, credit contul 623.

5. Decontarea veniturilor acumulate după destinaţie la finele anului: debit contul 632, credit contul 351.Un element semnificativ al veniturilor excepţionale îl

constituie veniturile din amnistia fiscală şi legalizarea capitalului. Amnistia fiscală reprezintă anularea restanţelor întreprinderilor la situaţia din 1 ianuarie 2007 la capitolul impozitelor, contribuţiilor de asigurări sociale de stat şi primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală, precum şi la capitolul penalităţilor şi amenzilor aferente acestor plăţi obligatorii care n-au fost achitate până la 11 mai 2007 (data punerii în aplicare a articolului în cauză

331


din legea respectivă). Anularea restanţelor se efectuează în baza certificatelor eliberate de:

•organele fiscale teritoriale - în cazul decontării obligaţiilor faţă de bugetul de stat şi fondul de asigurare obligatorie de asistenţa medicală;

•casele teritoriale de asigurări sociale - în cazul decontării obligaţiilor faţă de bugetul asigurărilor sociale de stat.

Sumele obligaţiilor decontate în legătura cu amnistia fiscală se reflectă în debitul conturilor 533, 534 şi 535 şi creditul contului 623, subcontul suplimentar 3 „Venituri din amnistia fiscală". Totodată trebuie de menţionat că veniturile în cauza sunt scutite de impozitare.

Legalizarea capitalului reprezintă declararea benevolă a imobilului, valorilor mobiliare (acţiuni, obligaţiuni ş. a.), vărsămintelor în capitalul statutar al altor întreprinderi şi ecartului de reevaluare a activelor pe termen lung. Această declarare poate fi efectuată doar de întreprinderile rezidente ale Republicii Moldova care au relaţii cu sistemul bugetar al ţării. Legalizarea capitalului urmează să aibă loc în perioada 11 mai 2007 - 31 decembrie 2008 în baza cererilor depuse de întreprinderi la Serviciul Fiscal de Stat.

Legalizarea capitalului se efectuează în mod diferit în dependenţă de obiectul legalizării:

•prin procurarea imobilului de la alte întreprinderi sau persoane care sunt proprietari de jure ai acestui imobil. în aşa caz părţile încheie un contract de vînzare-cumpărare cu indicarea valorii tranzacţiei. Contractul trebuie de autentificat la notar şi înregistrat la organul cadastral;

332

333

• prin preluarea (primirea) valorilor mobiliare de la proprietarii de jure. în acest caz părţile încheie un acord (înţelegere) de legalizare în baza căruia are loc transmiterea dreptului de proprietate. Acordul se autentifică notarial;

• prin procurarea vărsămintelor (cotelor - părţi) în capitalul statutar al altor întreprinderi de la proprietarii de jure ai acestor vărsăminte. Procurarea are loc în baza contractului de vânzare - cumpărare cu indicarea valorii afacerii şi autentificarea lui notarială. Totodată subiectul legalizării (proprietarul de facto al vărsămintelor) apelează la Camera înregistrării de Stat pentru includerea modificărilor în actele de constituire ale întreprinderilor respective;

• prin decontarea ecartului de reevaluare aferent activelor pe termen lung în baza notei de contabilitate etc.

Totodată subiectul legalizării (proprietarul de facto) urmează se achite taxa de legalizare a capitalului în mărime de 5 % de la diferenţa dintre valoarea declarată şi valoarea de bilanţ (de procurare) a obiectului legalizării sau valoarea tranzacţiei în consecinţa căreia acesta a fost înregistrat pe numele proprietarului de facto. Taxa de legalizare se achită până la prezentarea cererii şi reprezintă o pierdere excepţională care nu se permite spre deducere în cazul determinării venitului impozabil.

Venitul din legalizarea capitalului se determină ca diferenţa dintre valoarea declarată a obiectului legalizat şi valoarea lui de bilanţ (de procurare) sau valoarea tranzacţiei respective. Acest venit se înregistrează în creditul contului 623, subcontul 4 „Venituri din legalizarea capitalului" în cmtrapartidă cu debitul următoarelor conturi:

• 121,122,123 şi 125 - în cazul legalizării imobilului reflectat în contabilitate ca cumpărare;

• 131 sau 132 - în cazul legalizării valorilor mobiliare pe termen lung şi a cotelor de participaţie în capitalul statutar al altor întreprinderi;

• 231 şi 232 - în cazul legalizării valorilor mobiliare pe termen scurt;• 341 - în cazul legalizării ecartului de reevaluare a

activelor pe termen lung.Totodată trebuie de menţionat că veniturile din legalizarea

capitalului sunt scutite de impozitare.Exemplul 68. întreprinderea agricolă „Baştină" S.R.L. este

proprietarul de facto (real) al unei mori, al cărei proprietar de jure este gospodăria ţărăneasca „Ion Hangan". Valoarea imobilului conform documentelor gospodăriei ţărăneşti constituie 250000 lei

334

(fară taxa pe valoarea adăugată), iar valoarea de piaţa stabilită de un evaluator licenţiat - 800000 lei. în procesul legalizării imobilului în cauză întreprinderea a suportat următoarele consumuri şi cheltuieli:

•servicii notariale -1500 lei;•servicii de evaluare (fară taxa pe valoarea adăugată) - 7000 lei;•servicii ale organului cadastral -1000 lei;•taxa de legalizare în mărime de 5 % de la diferenţa dintre

valoarea estimatădeclaiatăşivatoarca debilaServiciile notariale şi ale organului cadastral au fost achitate

în numerar prin intermediul titularului de avans, iar serviciile de evaluare şi taxa de legalizare - din contul curent în valută naţională.

Gospodăria ţărănească nu-i înregistrată ca plătitor al taxei pe valoarea adăugată.

Conform condiţiilor exemplului de mai sus este necesar de întocmit următoarele înregistrări contabile:

1.Reflectarea valorii de cumpărare a morii conform documentelorgospodăriei ţărăneşti:

debit contul 121,credit contul 521 - în sumă de 250000 lei;2.Achitarea serviciilor notariale şi ale organului cadastral:debit contul 121,credit contul 227 - în sumă de 2500 lei;

3. Reflectarea valorii serviciilor de evaluare a morii (fară taxa pe valoarea adăugată):


4. Trecerea în cont a taxei pe valoarea adăugată în mărime de 20 % de la valoarea serviciilor de evaluare a morii:


5. Reţinerea la sursă de plată a impozitului pe venit în mărime de 5 % de la valoarea serviciilor de evaluare a morii:

debit contul 539,credit contul 534 - în sumă de 3 50 lei (7000 x 5 :100);


6.Achitarea serviciilor de evaluare prin transferarea mijloacelorbăneşti din contul curent în valută naţională:

debit contul 539,credit contul 242 - în sumă de 8050 lei (7000 + 1400 - 3 50);7. Calcularea taxei de legalizare a morii (imobilului);debit contul 723,credit contul 534 - în sumă de 27500 lei;8.Achitarea taxei de legalizare a morii prin transferarea

mijloacelor băneşti din contul curent în valuta naţională:debit contul 534,credit contul 242 - îh sumă de 27500 lei;9. Reflectarea deferentei dintre valoarea de piaţă declarată şi

valoarea de cumpărare a morii supuse legalizării:debit contul 121,credit contul 623 - în sumă de 550000 lei (800000 - 250000);10.înregistrarea morii legalizate în legătură cu transmiterea ei

înexploatare:

debit contul 123, creditcontdl21-îhsumăde8()95^Totodată trebuie de menţionat următoarele. Dacă reevaluarea

activelor pe termen lung se efectuează cu ocazia legalizării capitalului şi are drept scop ajustarea valorii de bilanţ la valoarea de piaţă, atunci ecartul de reevaluare nu se reflectă în creditul contului 341, ci direct în creditul contului 623. Dar aceasta se permite numai cu condiţia că întreprinderea (subiectul legalizării) a achitat taxa de legalizare a capitalului în mărime de 5 % de la suma ecartului de reevaluare.

Operaţiile aferente conturilor 611 - 623 se generalizează îh registrul nr. 6. Registrul constă din 42 coloniţe şi 26 rânduri. în coloniţa B se indică conturile corespondente debitoare, iar în coloniţele:

• 1 -9 - sumele din creditul contului 611;• 10-15- sumele din creditul contului 612;• 16-26 - sumele din creditul contului 621;• 27-34 - sumele din creditul contului 622;• 35-39 - sumele din creditul contului 623.

în rândul 25 se determină totalurile pe luna curentă, iar în rândul 26 - totalurile de la începutul anului.

CAPITOLUL 19. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ACTIVITĂŢII OPERAŢIONALE

335

A. Frecăuţeanu, I. Bai an, A. MaJaJ

19. 1. CONTABILITATEA COSTULUI VÎNZARILOR

Contabilitatea cheltuielilor întreprinderii reprezintă unul din cele mai importante sectoare ale actualului sistem de colectare şi prelucrare a datelor destinate întocmirii rapoartelor financiare. în baza informaţiilor înregistrate şi sistematizate la acest sector se determină un şir întreg de indicatori utilizaţi în scopuri analitice, fiscale şi de control: costul vânzărilor, venitul impozabil, profitul brut, rentabilitatea fabricării anumitor tipuri de produse etc. în veridicitatea acestor indicatori sunt cointeresaţi atât utilizatorii interni de informaţii contabile, cît şi cei externi.

După implementarea noului sistem contabil în anul 1998, bazat pe standarde naţionale, conţinutul noţiunii de cheltuieli, componenţa şi criteriile de clasificare a cheltuielilor s-au modificat esenţial. Până la reforma contabilă cheltuielile erau considerate ca o varietate (un sinonim) a consumurilor de producţie, iar între aceste două noţiuni (cheltuieli şi consumuri) nu exista o delimitare strictă. Actualmente prin cheltuieli se subînţelege micşorarea avantajelor economice viitoare sub formă de ieşiri sau utilizare a activelor şi apariţie a datoriilor pe parcursul perioadei de gestiune care condiţionează micşorarea capitalului propriu40. Spre deosebire de consumuri cheltuielile nu-s legate direct cu procesul de producţie şi nu se includ în componenţa costului produselor (serviciilor). Ele se reflectă în raportul privind rezultatele financiare, iar la determinarea profitului net al întreprinderii pe perioada de gestiune se scad din veniturile constatate.

Componenţa cheltuielilor, modul tor de măsurare şi constatare sunt reglementate de prevederile S.N.C. 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

Spre deosebire de consumuri care au loc doar la întreprinderile sferei de producţie şi în domeniul prestării serviciilor cheltuielile

sunt suportate de toţi subiecţii economici indiferent de activitatea desfăşurată. Toate cheltuielile se divizează în următoarele grupe:

•cheltuieli ale activităţii operaţionale;•cheltuieli ale activităţii neoperaţionale;•cheltuieli privind impozitul pe venit.Cheltuielile activităţii operaţionale apar în procesul

desfăşurării activităţii de bază a întreprinderii care este indicată în

Această definiţie a cheltuielilor este dată în punctul 66 al Bazelor conceptuale

privind pregătirea şi prezentarea rapoartelor financiare şi, în opinia noastră, relevă

cel mai reuşit şi concret esenţa lor, precum şi deosebirea de consumuri.

336


actele ei de constituire. De exemplu, la întreprinderile agricole activitatea de bază constă în fabricarea şi vânzarea produselor vegetale şi animaliere, la organizaţiile de construcţii - în ridicarea şi vânzarea clădirilor şi altor bunuri imobiliare etc. La cheltuielile activităţii operaţionale se referă:

•costul vânzărilor;•cheltuielile comerciale;•cheltuielile generale şi administrative;•alte cheltuieli operaţionale.Costul vânzărilor reprezintă consumurile care au fost incluse

în componenţa cheltuielilor în legătură cu vânzarea produselor, mărfurilor, animalelor la creştere şi îngrăşat, executarea lucrărilor şi prestarea serviciilor. Indicatorul costului vânzărilor la întreprinderile sferei de producţie se determină cu ajutorul unui calcul special bazat pe datele calculaţiei costului produselor fabricate (lucrărilor executate sau serviciilor prestate) în anul de gestiune. Pe parcursul anului cheltuielile aferente vânzărilor se evaluează la costul planificat, iar la finele anului costul planificat se corectează până la costul efectiv.

în cazul evidenţei cheltuielilor este important de asigurat măsurarea şi constatarea lor corectă. Măsurarea cheltuielilor înseamnă detenninarea sumelor care urmează a fi reflectate în conturile contabile şi rapoartele financiare. Cheltuielile se măsoară prin valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung sau curente ieşite, sumele efectiv calculate ale datoriilor, uzurii (amortizării sau epuizării), defalcărilor în diverse provizioane etc.

Constatarea cheltuielilor înseamnă stabilirea perioadei (trimestrului) de gestiune în care ele urmează a fi reflectate în conturile contabile şi rapoartele financiare. Cheltuielile sunt constatate în baza următoarelor principii:

•specializării exerciţiilor (calculării);

• prudenţei;• corespunderii;• nestingerii.Principiul specializării exerciţiile^ înseamnă că cheltuielile se

constată atunci când au fost suportate (au avut loc) independent de momentul achitării efective a mijloacelor băneşti. Astfel, energia electrică livrată de terţi pentru fluminarea clădirii administrative a întreprinderii, fiincţionarea computerelor şi alte scopuri generale se raportează k cheltuieli în momentul utilizării ei, dar nu în momentul achitării facturii fiscale a furnizorului.

337


Principiul prudenţei înseamnă că cheltuielile se constată imediat, fară a aştepta clarificarea cauzelor, circumstanţelor, persoanelor culpabile etc. De exemplu, lipsurile de bunuri materiale se raportează la cheltuieli în momentul depistării (la data efectuării inventarierii), deşi decizia comisiei de inventariere privind culpa unei persoane concrete, mărimea şi modul recuperării daunei va fi adoptată mai târziu, după examinarea documentelor şi factorilor respectivi.

Principiul corespunderii înseamnă că cheltuielile şi veniturile care se referă la una şi aceeaşi operaţie economică (tranzacţie) se constată simultan (în acelaşi timp). Astfel, costul cerealelor vândute se reflectă în evidenţă concomitent cu venitul din comercializarea lor. De aceea gospodăriile agricole trebuie să insiste ca cumpărătorii angro (firmele de colectări, întreprinderile prelucrătoare ş. a.) să emită la timp documentele de decontări (chitanţe de recepţie, acte de recepţie etc), chemate să confirme masa netă definitivă şi calitatea produselor (animalelor, păsărilor), precum şi să servească ca suport pentru calcularea veniturilor din vânzări.

Principiul nestingerii înseamnă că cheltuielile se reflectă în evidenţă aparte de venituri, iar decontarea lor reciprocă pe parcursul anului nu se admite. Totodată, dacă apar dubii referitor k posibilitatea încasării unei sume anumite care anterior a fost inclusă în componenţa venituritor, atunci această sumă se raportează nu k micşorarea venitului, ci k majorarea cheltuielilor41.

Operaţiile ce ţin de constatarea costului vânzărilor se perfectează cu următoarele documente primare:

• bon (de uz intern) - în cazul reflectării costului activelor vândute personalului întreprinderii şi persoanelor terţe;

• raport privind vânzarea produselor agricole - în cazul reflectării costului produselor vândute pe piaţă sau prin gheretele întreprinderii;

• factură de expediţie - în cazul reflectării costului bunurilor vândute cu expedierea acestora altor întreprinderi;

• foaie de parcurs a camionului, foaie de parcurs a tractorului, foaie de evidenţă a muncii şi lucrărilor executate, act privind prestarea serviciilor - în cazul reflectării costului serviciilor de transport ale camioanelor, tractoarelor şi transportului cu tracţiune animală;

Această cerinţă se referă, în special, la cheltuielile şi veniturile reflectate în

raportul anual privind rezultatele financiare.

338


• foaie de evidenţă a tractoristului-maşinist, act privind executarea lucrărilor - în cazul reflectării costului lucrărilor mecanizate (aratul, semănatul etc.) executate contra plată pentru proprietarii cotelor echivalente de pământ, arendaşi, pensionari, alte persoane şi întreprinderi;

• notă de contabilitate şi calcul privind repartizarea sumelor de abateri - în cazul reflectării economisirii sau supraconsumului aferent produselor vândute, lucrărilor executate sau serviciilor prestate;

• notă de contabilitate - în cazul decontării costului vânzărilor la rezultatul financiar total la finele anului etc.

Generalizarea informaţiei privind costul produselor, mărfurilor şi animalelor la creştere şi îngrăşat vândute, precum şi costul lucrărilor executate contra plată sau serviciilor prestate se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 711 „Costul vânzărilor". în debit se reflectă cu totul crescând de la începutul anului sumele cheltuielilor constatate, iar în credit - decontarea cheltuielilor acumulate la rezultatul financiar total la finele anului. Pe parcursul anului soldul contului este debitor şi reprezintă suma cheltuielilor acumulate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 711 „Costul vânzărilor" pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de active vândute sau servicii prestate (de exemplu, costul produselor vândute, costul animalelor vândute etc).

Evidenţa analitică se ţine pe denumiri (tipuri) de active vândute (servicii prestate), locuri de vânzare şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de constatarea costului vânzărilor şi decontarea

lui după destinaţie.1. Decontarea valorii de bilanţ a activelor vândute:debit contul 711,credit conturile 212, 216 şi 217.2. Reflectarea costului lucrărilor executate sau serviciilor

prestate contra plată:debit contul 711,credit conturile 811 şi 812.3. Decontarea valorii de bilanţ a activelor transmise ca cotă de

participaţie în capitalul statutar al altei întreprinderi, livrate pe barter (schimbate pe alte bunuri materiale), eliberate salariaţilor întreprinderii ca plată în natură sau proprietarilor cotelor

339


echivalente de pământ în contul achitării plăţii pentru terenurile arendate de la ei:

debit contul 711,credit conturile 212, 216 şi 217.4. Reflectarea economisirii sau supraconsumului42 aferent

bunurilor vândute, lucrărilor executate şi serviciilor prestate:debit contul 711,credit conturile 212, 216, 811 şi 812.Notă. Suma economisirii se reflectă în conturi în paranteze

sau cu semnul ,,minus", iar suma supraconsumului - în mod tradiţional.

5. Stornarea costului vânzărilor al produselor returnate decumpărători în legătură cu identificarea rebutului latent:

debit contul 711, credit contul 216.Notă. Suma în cauză se scrie în paranteze sau cu

semnul ,,minus", iar înregistrarea contabilă se întocmeşte în cazul când vânzarea şi returnarea produselor au avut loc în unul şi acelaşi an.

6.Decontarea cheltuielilor acumulate la finele anului după destinaţie:debit contul 351,credit contul 711.

19. 2. CONTABUILITATEA CHELTUIELILOR COMERCIALE

Cheltuielile comerciale sunt legate direct sau indirect de vânzarea produselor, executarea lucrărilor sau prestarea serviciilor contra plată, în componenţa lor se includ:

• cheltuielile de transport care în cazul expedierii produselor vândute nu sunt recuperate de cumpărători (adică ele se acoperă pe seama întreprinderii-vânzător);

• cheltuielile privind sortarea şi ambalarea produselor finite efectuate la depozitul de producţie-marfa;

• cheltuielile privind diverse tipuri de publicitate;• cheltuielile ce ţin de returnarea şi reducerea preţurilor la

produsele vândute;• sumele decontate ale creanţelor compromise aferente

facturilor comerciale;• salariile calculate angajaţilor care deservesc procesul de

comercializare a produselor (vânzători, marketologi ş. a.);

Economisirea sau supraconsumul se determină prin scăderea costului planificat

din costul efectiv.

340


• contribuţiile pentru asigurările sociale de stat şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală calculate de la sumele salariului lucrătorilor de mai sus;

• uzura calculată şi cheltuielile privind întreţinerea mijloacelor fixe (reparaţia, încălzirea, iluminarea etc.) utilizate în procesul comercializării produselor;

• amortizarea calculată a licenţelor şi altor active nemateriale legate de procesul de comercializare a produselor;

• plăţile efectuate în valoarea punctelor vamale în cazul operaţiilor de export;

• cheltuielile ce ţin de participarea la expoziţii şi târguri;• valoarea mostrelor de produse transmise gratuit

cumpărătorilor în conformitate cu contractele încheiate şi care în continuare nu trebuie restituite întreprinderii;

• cheltuielile privind studierea pieţelor interne şi externe, colectarea şi prelucrarea datelor privind producătorii - concurenţi;

• constituirea provizionului pentru decontarea (acoperirea) creanţelor dubioase ale cumpărătorilor şi clienţilor etc.

Nomenclatorul detaliat al cheltuielilor comerciale este indicat în paragraful 18 din S.N.C. 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

Operaţiile ce ţin de constatarea cheltuielilor comerciale se perfectează cu următoarele documente:

•borderou de calculare a amortizării activelor nemateriale şi borderou de calculare a uzurii mijloacelor fixe - în cazul calculării amortizării şi uzurii patrimoniului care deserveşte procesul de comercializare a produselor;

•foaie de evidenţă a muncii şi lucrărilor executate, tabel de pontaj, ordin de lucru în acord - în cazul calculării salariului angajaţilor implicaţi în sfera de comercializare a produselor;

•proces-verbal de casare a materialelor - în cazul decontării materialelor utilizate pentru ambalarea producţiei-marfa, întreţinerea gheretelor şi altor încăperi de târguiala;

•bon (de uz intern) - în cazul decontării obiectelor de mică valoare şi scurtă durată mai ieftine de 1500 lei/bucata la eliberarea acestora din depozit pentru necesităţile sferei de comercializare (de exemplu, lăcăţi, căldări, îmbrăcăminte specială etc);

•listă de inventariere a creanţelor, proces-verbal al comisiei de inventariere, ordin (dispoziţie) al conducătorului întreprinderii - în cazul decontării creanţelor compromise privind facturile comerciale ale altor întreprinderi şi persoane;

341


•decont de avans - în cazul aprobării cheltuielilor suportate de titularii de avans în legătură cu exportul produselor, studierea pieţelor de desfacere, participarea la expoziţii etc.;

•factură de expediţie sau factură fiscală - în cazul calculării datoriilor faţă de alte întreprinderi pentru serviciile comandate (de publicitate, de transportare a producţiei - marfa, de deservire a utilajului de cântărit şi măsurat etc);

•notă de contabilitate - în cazul constituirii provizionului pentru creanţele dubioase, calculării contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat şi primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală de la suma salariului angajaţilor din sfera de desfacere, decontării cheltuielilor comerciale la finele anului după destinaţie etc.

Generalizarea informaţiei privind cheltuielile comerciale constatate se efectuează cu ajutorul contului de pasiv 712 „Cheltuieli comerciale". în debit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele cheltuielilor constatate, iar în credit - decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total. Pe parcursul anului soldul contului este debitor şi reprezintă suma cheltuielilor acumulate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 712 „Cheltuieli comerciale" pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de cheltuieli (de exemplu, cheltuieli de transport privind desfacerea, cheltuieli de ambalare a produselor ş. a.).

Evidenţa analitică se ţine pe articole, centre de responsabilitate şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de constatarea cheltuielilor comerciale şi decontarea lor după destinaţie.1. Calcularea salariului angajaţilor implicaţi în sfera de desfacere (vânzători, hamali, marketologi, paznici ş. a.):


2. Calcularea contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat în procentul stabilit de la suma salariului angajaţilor din sfera de desfacere:


342


3. Calcularea primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală în procentul stabilit de la suma salariului angajaţilor din sfera de desfacere:


4. Decontarea valorii de bilanţ a activelor curente utilizate în sfera de desfacere:

debit contul 712,credit conturile 211, 213, 216 etc.

5. Reflectarea cheltuielilor privind transportarea producţiei-marfa după destinaţie cu forţe (mijloace) proprii:


6.Reflectarea cheltuielilor privind transportarea producţiei-marfadupă destinaţie cu ajutorul terţilor:

debit contul 712, credit contul 521.7. Constituirea provizionului pentru creanţele dubioase:debit contul 712,credit contul 222.8.Constituirea provizionului pentru returnarea sau reducerea

preţurilor la produsele vândute:debit contul 712, credit contul 538.9.Calcularea amortizării licenţelor cu dreptul la exportul

produselor, precum şi a uzurii mijloacelor fixe care deservesc procesul de desfacere:

debit contul 712,credit conturile 113 şi 124.10.Decontarea creanţelor compromise privind facturile comerciale:debit contul 712,credit conturile 221 şi 223.11. Raportarea după destinaţie a unei părţi din

cheltuielile anticipatecurente legate de desfacerea produselor43:


343


12.Decontarea cheltuielilor acumulate după destinaţie la finele anului:debit contul 351,credit contul 712.

19. 3. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR GENERALE Şl ADMINISTRATIVE

Cheltuielile generale şi administrative reprezintă cheltuielile ce ţin de gestiunea (conducerea) şi deservirea întreprinderii în ansamblu. în componenţa lor se includ:

• sumele retribuirii muncii calculate personalului administrativ şi gospodăresc;

• contribuţiile pentru asigurările sociale de stat şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală calculate în procentul stabilit de la sumele salariului personalului administrativ şi gospodăresc;

• uzura calculată şi cheltuielile privind întreţinerea (reparaţia, încălzirea, iluminarea etc.) mijloacelor fixe cu destinaţie generală de gospodărie sau destinate ocrotirii naturii;

• amortizarea calculată a activelor nemateriale cu destinaţie generală de gospodărie;

• plata calculată pentru bunurile luate în arendă operaţională cu destinaţie generală de gospodărie (computere, spaţii pentru depozitare ş. a.);

• impozitele şi taxele calculate conform legislaţiei în vigoare (cu excepţia impozitului pe venit);

• cheltuielile de filantropie (binefacere) şi sponsorizare;• ajutorul material acordat salariaţilor şi pensionarilor;• cheltuielile de deplasare ale personalului administrativ şi

gospodăresc;• cheltuielile de reprezentanţă legate de recepţia delegaţiilor

altor întreprinderi cu scopul încheierii contractelor bilaterale;• cheltuielile de poştă şi telegraf, de judecată, de audit,

consultative şi de alt gen;• cheltuielile pentru pregătirea şi reciclarea personalului,

inclusiv plata pentru instruirea în bază de contract la universităţi şi colegii;

Aici este vorba despre sumele plătite pentru licenţele cu dreptul la exportul

produselor pe o perioadă nu mai mare de un an.

344


• cheltuielile pentru întreţinerea instituţiilor de cultură şi curative, căminelor şi cantinelor aflate la bilanţul întreprinderii;

• cheltuielile pentru procurarea literaturii speciale, actelor normative şi legislative, pentru abonarea la ediţiile periodice necesare în activitatea de întreprinzător (de exemplu, la revistele „Contabilitate şi audit", „Agricultura Moldovei" ş. a.);

• cheltuielile pentru procurarea sau confecţionarea blanchetelor de documente şi registre necesare pentru ţinerea contabilităţii;

• plăţile efectuate în favoarea lucrătorilor concediaţi în legătură cu reorganizarea întreprinderii sau reducerea statelor de personal;

• alte cheltuieli aferente deservirii şi gestiunii întreprinderii.

Nomenclatorul detaliat al cheltuielilor generale şi administrative este prezentat în paragraful 20 din S.N.C. 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

Măsurarea şi constatarea cheltuielilor generale şi administrative se efectuează prin analogie cu costul vânzărilor.

Totodată spre deosebire de costul vânzărilor şi cheltuielile comerciale care au fost examinate în întrebările precedente pentru unele tipuri de cheltuieli generale şi administrative sunt stabilite de Guvern anumite limite şi normative (de exemplu, pentru cheltuielile de deplasare, de filantropie şi sponsorizare etc). Depăşirile acestor limite şi normative sunt considerate diferenţe permanente, nu se acceptă ca deduceri în scopuri fiscale, iar la determinarea venitului impozabil se adaugă la rezultatul financiar până la impozitare fară înregistrări contabile (adică prin calcul). Cu toate acestea depăşirile în cauză se reflectă în contabilitatea financiară deopotrivă cu celelalte sume ale cheltuielilor generale şi administrative44.

Operaţiile ce ţin de constatarea cheltuielilor generale şi administrative se perfectează cu următoarele documente:

•solicitarea în scris a organizaţiei necomerciale, religioase sau altei organizaţii privind acordarea ajutorului filantropic sau de sponsorizare, contractul de acordare a ajutorului filantropic sau de sponsorizare, factura de expediţie, ordinul de plată - în cazul transmiterii bunurilor materiale sau virării mijloacelor băneşti cu titlul de filantropie sau sponsorizare. Perfectarea documentelor enumerate este prevăzută de Regulamentul privind modul de confirmare a donaţiilor în scopuri filantropice şi/sau pentru susţinerea de sponsorizare, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 489 din 4 mai 1998;

345


• ordinul conducătorului întreprinderii privind recepţia delegaţiei altei întreprinderi (cu indicarea obligatorie a componenţei delegaţiei, scopului, programului şi termenului vizitei), informaţia în scris privind rezultatele vizitei, raportul privind cheltuielile suportate cu documentele justificative anexate (cecuri, bilete, facturi fiscale, foi de parcurs ş. a.),

Totodată pentru a facilita lucrările de determinare a venitului impozabil depăşirile

nominalizate pot fi separate în conturi analitice aparte (distincte).

346

A^FrecăuJeamjU

349

procesul-verbal de raportare a cheltuielilor în cauză la cheltuielile de reprezentanţă - în cazul constatării cheltuielilor pentru recepţia delegaţiilor ca cheltuieli de reprezentanţă;

• tabelul de pontaj - în cazul calculării retribuirii muncii personalului administrativ şi gospodăresc;

• decontul de avans - în cazul decontării avansurilor primite de persoane cu destinaţie generală de gospodărie la detaşarea acestora în deplasări de serviciu;

• borderoul de calculare a amortizării activelor nemateriale şi borderoul de calculare a uzurii mijloacelor fixe - în cazul calculării amortizării şi uzurii patrimoniului cu destinaţie generală de gospodărie;

• ordinul conducătorului întreprinderii, dispoziţia de plată, bonul (de uz intern) - în cazul acordării ajutorului material cu bani în numerar, produse, combustibil sau alte active pensionarilor sau salariaţilor nevoiaşi;

• factura fiscală sau factura de expediţie - in cazul calculării plăţilor (datoriilor) ordinare pentru bunurile luate în arendă operaţională, precum şi pentru alte servicii prestate de terţi;

• nota de contabilitate - în cazul calculării contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat şi primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală în procentul stabilit de la sumele salariului personalului administrativ şi gospodăresc etc.

Generalizarea informaţiei privind cheltuielile generale şi administrative constatate se efectuează cu ajutorul contului de activ 713 "Cheltuieli generale şi administrative". în debit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele cheltuielilor constatate, iar în credit - decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total. Pe parcursul anului soldul contului este debitor si reprezintă suma cheltuielilor acumulate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 713 "Cheltuieli generale şi administrative" pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de cheltuieli (de exemplu, cheltuieli de reprezentanţă, cheltuieli de deplasare, întreţinerea personalului administrativ şi gospodăresc etc).

Evidenţa analitică se ţine pe articole, centre de apariţie a cheltuielilor şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de constatarea cheltuielilor generale şi administrative, precum şi de decontarea lor după destinaţie.

1. Calcularea retribuirii muncii personalului administrativ şi gospodăresc:


2. Calcularea contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat în procentul stabilit de la sumele salariului personalului administrativ şi gospodăresc.

debit contul 713, credit contul 533.3. Calcularea primelor de asigurare obligatorie de asistenţă

medicală în procentul stabilit de la sumele salariului personalului administrativ şi gospodăresc:

debit contul 713, credit contul 535.4. Decontarea valorii de bilanţ a activelor curente utilizate pentru

necesităţi generale de gospodărie:debit contul 713,credit conturile 211, 213,216 etc.5. Calcularea amortizării activelor nemateriale şi uzurii

mijloacelor fixe cu destinaţie generală de gospodărie:debit contul 713,credit conturile 113 şi 124.6. Decontarea după destinaţie a unei părţi din cheltuielile

anticipate curente legate de deservirea şi gestiunea întreprinderii în ansamblu:

debit contul 713, credit contul 251.7. Calcularea impozitului funciar şi taxelor locale: debit contul 713,credit contul 534.8. Calcularea ajutorului material persoanelor nevoiaşe: debit contul 713,credit contul 532.

Notă. în continuare, dacă ajutorul material se acordă în formă bănească, se întocmeşte înregistrarea contabilă: debit contul 532 şi credit conturile 241, 242, 244. Dacă ajutorul material se acordă în formă naturală (de exemplu, cu produse agricole, combustibil solid ş. a.), atunci contul 532 se debitează în contrapartidă cu creditul conturilor 211,212, 216, 123 ş. a. Totodată se calculează taxa pe valoarea adăugată în procentul stabilit de la valoarea de piaţă a activelor transmise: debit contul 532 şi credit contul 534. în încheiere în ambele cazuri din venitul total al salariatului (inclusiv suma ajutorului material acordat) se reţine impozitul pe venit: debit contul 531 şi credit contul 534.

9. Reflectarea cheltuielilor de filantropie şi sponsorizare:debit contul 713,credit conturile 211, 216,123, 242 etc.10. Constatarea cheltuielilor generale de gospodărie

suportate de titularii de avans (cu sau fără acordarea avansului):debit contul 713,credit conturile 227 şi 532.

11. Achitarea plăţii pentru serviciile bancare (cu excepţia dobânzilor pentru creditele primite):

debit contul 713, credit contul 242.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în baza

extrasului din contul curent în valută naţională.12.Decontarea cheltuielilor acumulate după destinaţie la finele anului:debit contul 351,credit contul 713.Să examinăm în continuare deosebirile principale dintre

filantropie şi sponsorizare cu estimarea urmărilor fiscale generate de ele.

în conformitate cu articolul 1 din Legea privind filantropia şi sponsorizarea nr. 1420-XV din 31 octombrie 2002 prin filantropie se subînţelege acordarea benevolă, imparţială şi necondiţionată a ajutorului material unei persoane sau unei grupe de persoane (invalizi, familii nevoiaşe, sinistraţi ş. a.). Totodată filantropul nu cere în schimb nici o remunerare (plată) sau executarea unor angajamente şi nu obţine profit. Astfel, trăsătura principală a filantropiei constă în caracterul ei gratuit care înseamnă că la beneficiarii ajutorului nu trebuie să apară nici un fel de datorii faţă de filantrop. în legătură cu aceasta ajutorul filantropic se echivalează cu donaţia care conform articolului 827 din Codul civil al Republicii Moldova înseamnă majorarea gratuită a patrimoniului unei părţi pe seama patrimoniului altei părţi. Iar donarea activelor (prin urmare, şi orice ajutor filantropic) se interpretează în scopuri fiscale ca vânzarea acestor active la preţul cel mai mare dintre valoarea de piaţă şi baza lor valorică (sau valoarea de bilanţ). Dacă, însă, sunt donate mijloace băneşti, atunci rezultatul acestei operaţii se interpretează ca obţinerea venitului în mărimea sumei nominale a mijloacelor băneşti donate.

Sponsorizarea reprezintă acordarea benevolă a mijloacelor financiare sau materiale altei persoane (cetăţean, instituţie, uniune de creaţie, colegiu sau universitate etc.) în baza cererii acesteia pentru susţinerea acţiunilor de importanţă socială în domeniul ştiinţei, învăţământului, culturii, sportului, ocrotirii sănătăţii ş. a. în afară de aceasta, în conformitate cu articolul 22 din Legea publicităţii nr. 1227-XIII din 27 iunie 1997 partea sponsorizată are dreptul de a efectua reclama sponsorului în procesul realizării programelor sau acţiunilor (măsurilor) de importanţă socială. în aşa caz sponsorul se consideră locator de reclamă, partea sponsorizată - difuzor de reclamă, iar aportul (ajutorul) de sponsorizare - plată pentru reclamă. Astfel, în dependenţă de faptul cine este beneficiarul aportului de sponsorizare şi ce scop urmăreşte sponsorul sponsorizarea poate fi interpretată în mod diferit, generând urmări fiscale incompatibile şi anume:

1.Dacă susţinerea de sponsorizare se acordă unei instituţii publice care este finanţată din bugetul public naţional, unei instituţii

necomerciale (şcoală, spital, casă de cultură, azil pentru bătrâni etc.) sau unei organizaţii religioase, ea se echivalează cu ajutorul filantropic şi se evaluează ca o varietate a donaţiei. în aşa caz sponsorul are dreptul la deducerea sumelor în mărime care nu depăşeşte 10 % din venitul impozabil;

2.Dacă susţinerea de sponsorizare reprezintă, de fapt, o plată pentru reclamă, atunci suma ei se acceptă spre deduceri fară nici o restricţie (adică această sumă nu se limitează). Totodată sponsorul este obligat să reţină impozit pe venit la sursa de plată în mărime de 5 % de la suma aportului de sponsorizare;

3. Dacă susţinerea de sponsorizare se acordă persoanelor juridice care urmăresc scopul de a obţine profit, precum şi persoanelor fizice (inclusiv cetăţeni) care nu desfăşoară activităţi prevăzute de articolul 3 din Legea filantropiei şi sponsorizării, atunci suma aportului (ajutorului) de sponsorizare nu se acceptă spre deduceri la determinarea venitului impozabil al sponsorului. Aceasta înseamnă că suma în cauză urmează a fi adăugată la venitul impozabil, ceea ce în fine va majora datoria curentă a întreprinderii faţă de buget la capitolul impozitului pe venit.

Din cele expuse mai sus rezultă că din punct de vedere al urmărilor fiscale cea mai convenabilă variantă pentru sponsor este aceea când aportul (ajutorul) de sponsorizare reprezintă o plată pentru reclamă.

19. 4. CONTABILITATEA ALTOR CHELTUIELI OPERAŢIONALE

în componenţa altor cheltuieli operaţionale se includ:•lipsurile şi pierderile din defectarea (alterarea) activelor curente

constatate cu ocazia inventarierii;•valoarea de bilanţ a materialelor, obiectelor de mică valoare şi

scurtă durată, precum şi titlurilor de valoare pe termen scurt vîndute;•dobânzile calculate aferente creditelor bancare şi împrumuturilor

primite (cu excepţia cazurilor de capitalizare a acestora).•amenzile, penalităţile şi despăgubirile calculate pentru încălcarea

cerinţelor legislaţiei fiscale şi clauzelor contractuale;•uzura calculată şi cheltuielile privind reparaţia mijloacelor fixe

transmise în arendă operaţională în cazul când arenda nu constituie activitatea de bază a întreprinderilor;

•sumele decontate ale creanţelor compromise privind avansurile acordate, sumele spre decontare, recuperarea daunei materiale, plata pentru arenda operaţională etc;

•sumele nerepartizate ale consumurilor indirecte de producţie fixe (constante) aferente gradului de nevalorificare a capacităţii potenţiale de producţie a întreprinderii;

•cheltuielile legate de fabricarea produselor rebutate sau de rectificarea rebutului corijibil;

•depăşirea costului stocurilor de mărfuri şi materiale asupra valorii realizabile nete a acestora ş. a.

Nomenclatorul detaliat al altor cheltuieli operaţionale este prezentat în paragraful 23 din S.N.C. 3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

Măsurarea şi constatarea altor cheltuieli operaţionale se efectuează prin analojie cu costul vânzărilor.

Operaţiile ce ţin de constatarea altor cheltuieli operaţionale se perfectează cu următoarele documente primare:

•borderou de colaţionare, act de inventariere a mijloacelor băneşti, proces-verbal al comisiei de inventariere - în cazul decontării lipsurilor şi pierderilor din defectarea (alterarea) activelor curente;

•factură de expediţie, factura fiscală, bon (de uz intern) - în cazul vânzării materialelor, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, precum şi titlurilor de valoare pe termen scurt;

•contract de creditare (acordare a împrumuturilor) şi notă de contabilitate - în cazul calculării dobânzilor aferente creditelor bancare sau împrumuturilor primite;

•act de verificare, decizie a organului teritorial al inspectoratului fiscal, reclamaţie primită acceptată, titlu executoriu al instanţei de judecată - în cazul calculării sancţiunilor economice aplicate întreprinderii;

•borderou de calculare a uzurii mijloacelor fixe, lista defectelor privind reparaţia maşinilor, proces - verbal de casare a materialelor, ordin de lucru în acord ş. a. - în cazul calculării uzurii şi reflectării cheltuielilor pentru reparaţia bunurilor transmise în arendă operaţională;

•listă de inventariere a creanţelor, proces - verbal al comisiei de inventariere, ordin (dispoziţie) al conducătorului întreprinderii - în cazul decontării creanţelor compromise (cu excepţia creanţelor cumpărătorilor pentru produsele vândute);

•notă de contabilitate - în cazul decontării consumurilor indirecte de producţie fixe nerepartizate;

•proces-verbal (sau aviz) privind rebutul şi notă de contabilitate -în cazul decontării costului rebutului definitiv (incorijibil) comis în atelierul de tâmplărie, secţia de prelucrare a produselor agricole, atelierul de repartiţie şi la alte sectoare de producţie;

• ordin de lucru în acord, proces - verbal de casare a materialelor, notă de contabilitate - în cazul reflectării cheltuielilor pentru rectificarea rebutului.

Generalizarea informaţiei privind alte cheltuieli operaţionale constatate se efectuează cu ajutorul contului de activ 714 "Alte cheltuieli operaţionale". în debit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele cheltuielilor constatate, iar în credit - decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total. Pe parcursul anului soldul contului este debitor şi reprezintă suma cheltuielilor

acumulate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 714 "Alte cheltuieli operaţionale" pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de cheltuieli (de exemplu, cheltuieli privind arenda operaţională, cheltuieli privind sancţiunile economice etc).

Evidenţa analitică se ţine pe articole, locuri de apariţie a cheltuielilor şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări conta-bile care ţin de constatarea altor cheltuieli operaţionale şi decontarea lor după destinaţie.

1.Decontarea valorii de bilanţ a materialelor, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, titlurilor de valoare pe termen scurt, foilor de odihnă (biletelor de tratament) şi a altor active curente vândute (cu excepţia produselor, mărfurilor, animalelor la creştere şi îngrăşat):

debit contul 714,credit conturile 211, 213, 231 şi 246.

2. Calcularea uzurii mijloacelor fixe transmise în arendă operaţională:


3. Reflectarea cheltuielilor pentru reparaţia mijloacelor fixe transmise în arendă operaţională:

debit contul 714,credit conturile 211,531,533 etc.

4. Calcularea dobânzilor aferente creditelor bancare şi împrumu-turilor primite:

debit contul 714, credit conturile 511 şi 513.5. Calcularea sancţiunilor economice pentru încălcarea legislaţiei

fiscale şi clauzelor contractuale:debit contul 714,credit conturile 534 şi 539.6. Decontarea părţii nerepartizate a consumurilor indirecte de

producţie fixe:debit contul 714, credit contul 813.7. Decontarea depăşirii costului stocurilor de mărfuri şi materiale

asupra valorii realizabile nete a acestora:debit contul 714,credit conturile 212, 216 etc.8. Reflectarea lipsurilor de active curente constatate cu ocazia

inventarierii:debit contul 714,credit conturile 211,216,241 etc.9. Decontarea costului produselor (articolelor) rebutate definitiv şi

reflectarea cheltuielilor privind rectificarea rebutului corijibil:

debit contul 714,credit conturile 811, 812, 211,531 etc.10. Decontarea creanţelor compromise (cu excepţia creanţelor

cumpărătorilor privind facturile comerciale):debit contul 714,credit conturile 224, 227, 228 etc.11. Decontarea treptată a diferenţei pozitive dintre valoarea de

cumpărare (de intrare) a obligaţiunilor pe termen scurt şi valoarea lor nominală (de răscumpărare):

debit contul 714,credit contul 231 sau 232.Notă. Această decontare se efectuează în sume egale, pe măsura

calculării dobânzilor datorate întreprinderii.12.Decontarea cheltuielilor acumulate după destinaţie la finele anului:debit contul 351,credit contul 714.

CAPITOLUL 20. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ACTIVITĂŢII NEOPERAŢIONALE

20. 1. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ACTIVITĂŢII DE INVESTIŢII

9 I

Cheltuielile activităţii de investiţii reprezintă cheltuielile care apar la întreprindere în legătură cu ieşirea (vânzarea, lichidarea, casarea etc.) tuturor tipurilor de active pe termen lung. în componenţa lor se includ:

• valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung ieşite;• cheltuielile pentru lichidarea activelor pe termen lung (de

exemplu, cheltuielile privind defrişarea viilor şi livezilor cu productibilitate redusă, cheltuielile privind demolarea clădirilor şi demontarea utilajului etc);

• lipsurile şi pierderile din defectarea activelor pe termen lung constatate cu ocazia inventarierii;

• sumele reducerilor de reevaluare aferente activelor pe termen lung ieşite;

• pierderile din cotele de participaţie în capitalul statutar al altor întreprinderi şi operaţiile cu părţile legate;

• sumele decontate ale creanţele»: compromise privind dividendele şi dobânzile calculate;

• sumele avansurilor pe termen lung acordate anterior şi nereclamate în cazul decontării lor în legătură cu expirarea termenului de prescripţie extintivă45;

• defalcările în provizionul pentru acoperirea cheltuielilor privind lichidarea mijloacelor fixe etc.

Nomenclatorul detaliat al cheltuielilor activităţii de investiţii este prezentat în paragraful 24 S.N.C. 3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

Măsurarea şi constatarea cheltuielilor activităţii de investiţii se efectuează prin analogie cu costul vânzărilor.

Operaţiile ce ţin de constatarea cheltuielilor activităţii de investiţii se perfectează cu următoarele documente primare:

•borderou de colaţionare şi proces - verbal al comisiei de inventariere - în cazul decontării lipsurilor şi pierderilor din defectarea (deteriorarea) activelor pe termen lung constatate cu ocazia inventarierii;

•listă de inventariere a creanţelor, proces - verbal al comisiei de inventariere, ordin (dispoziţie) al conducătorului întreprinderii - în cazul decontării creanţelor compromise legate de activitatea de investiţii (de exemplu, creanţelor privind mijloacele fixe vândute, dividendelor anunţate spre plată etc);

•proces - verbal de primire - predare a mijloacelor fixe - în cazul decontării valorii de bilanţ a obiectelor de inventar ieşite în legătură cu vânzarea lor, schimbul pe alte active, transmiterea ca aporturi în capitalul statutar al altor întreprinderi etc;

•ordin de lucru în acord, foaie de evidenţă a tractoristului - maşinist, proces-verbal de casare a materialelor ş. a. - în cazul suportării cheltuielilor privind lichidarea mijloacelor fixe (de exemplu, la calcularea retribuirii muncii, raportarea valorii lucrărilor mecanizate după destinaţie etc);

•notă de contabilitate - în cazul decontării reducerilor de reevaluare aferente activelor pe termen lung ieşite ş. a.

Generalizarea informaţiei privind cheltuielile constatate ale activităţii de investiţii se efectuează cu ajutorul contului de activ 721 "Cheltuieli ale activităţii de investiţii". în debit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele cheltuielilor constatate, iar în credit -decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total. Pe parcursul anului soldul contului este debitor şi reprezintă suma cheltuielilor acumulate la finele lunii sau trimestrului. La finele anului soldul contului este egal cu zero.

La contul 721 "CheltuieM ale activităţii de investiţii" pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de cheltuieli (de exemplu, cheltuieli privind ieşirea activelor nemateriale, cheltuieli privind ieşirea activelor materiale pe termen lung etc).

Evidenţa analitică se ţine pe articole, locuri de apariţie a cheltuielilor şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

4 în funcţie de destinaţia avansurilor decontate ele pot fi incluse de asemenea în

componenţa altor cheltuieli operaţionale sau cheltuielilor activităţii financiare.

Asemenea cazuri sunt prevăzute de normele de utilizare a contului 136.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de constatarea cheltuielilor activităţii de investiţii şi decontarea lor după destinaţie.1. Decontarea valorii de bilanţ a activelor nemateriale, activelor

materiale pe termen lung şi investiţiilor financiare pe termen lung în legătură cu ieşirea acestora:

debit contul 721,credit conturile 111,123,131 etc.2. Reflectarea Upsurilor de active pe termen lung constatate cu

ocazia inventarierii:debit contul 721,credit conturile 111,121,123 etc.3.Decontarea creanţelor compromise legate de activitatea de investiţii:debit contul 721,credit conturile 136 şi 228.4. Decontarea reducerilor de reevaluare aferente activelor pe

termen lung ieşite:debit contul 721, credit contul 341.5. Reflectarea cheltuielilor privind lichidarea mijloacelor fixe:debit contul 721,credit conturile 211,531, 533,812 etc.6. Reflectarea diferenţei pozitive dintre valoarea probabilă rămasă

a mijloacelor fixe decontate (casate) şi valoarea realizabilă netă a materialelor obţinute:

debit contul 721, credit contul 123.7. Decontarea treptată a diferenţei pozitive dintre valoarea de

intrare a obligaţiunilor pe termen lung cumpărate şi valoarea lor nominală (de răscumpărare):

debit contul 721,credit conturile 131 şi 132.Notă. Această înregistrare contabilă se întocmeşte în sume egale,

pe măsura calculării dobânzilor datorate întreprinderii.8.Decontarea cheltuielilor acumulate după destinaţie la finele anului:debit contul 351,credit contul 721.

20. 2 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR ACTIVITĂŢII FINANCIARE

Cheltuielile activităţii financiare reprezintă cheltuielile care apar la întreprindere în legătură cu modificarea mărimii şi structurii capitalului propriu, creditelor bancare şi împrumuturilor. în componenţa tor se includ:

• plata sub formă de redevenţe pentru activele nemateriale primite în folosinţă temporară;

• plata (dobânda) pentru activele materiale pe termen lung primite în arendă finanţată (leasing financiar). Această plată nu trebuie confundată cu valoarea contractuală (de răscumpărare) a activelor în cauza care se reflectă în componenţă datoriilor de arendă pe termen lung;

• diferenţele nefavorabile de curs valutar aferente mijloacelor băneşti, creanţelor şi datoriilor exprimate în valută străină;

• diferenţele nefavorabile de sumă care apar în condiţiile când preţul de vânzare (cumpărare) este indicat în contract în valută străină (unităţi convenţionale), participanţii la afacere sunt rezidenţi ai Republicii Moldova, iar achitarea se efectuează în monedă naţională (lei moldoveneşti);

• sumele decontate ale creanţelor compromise privind redevenţele şi plata (dobânda) calculată pentru arenda finanţată (leasingul financiar);

• uzura mijloacelor fixe cumpărate sau create la întreprindere pe seama subvenţiilor primite;

• valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung şi curente transmise cu titlu gratuit altor întreprinderi etc.

Nomenclatorul detaliat al cheltuielilor activităţii financiare este prezentat în paragraful 25 din S.N.C. 3 "Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

Măsurarea şi constatarea cheltuielilor activităţii financiare se efectuează prin analogie cu costul vânzărilor.

Operaţiile ce ţin de constatarea cheltuielilor activităţii financiare se perfectează cu următoarele documente primare:

• contract de donaţie, proces-verbal de primire-predare a mijloacelor fixe, factură de expediţie, ordin de plată, dispoziţie de plată ş. a. - în cazul transmiterii gratuite a activelor pe termen lung şi curente altor întreprinderi şi persoane;

357

• listă de inventariere a creanţelor, proces-verbal al comisiei de inventariere, ordin (dispoziţie) al conducătorului întreprinderii - în cazul decontării creanţelor compromise ale arendaşilor privind plata (dobânda) de arendă finanţată;

• notă de contabilitate - în cazul reflectării diferenţelor de curs valutar sau de sumă în momentul efectuării operaţiilor (stingerii creanţelor sau datoriilor), precum şi la data întocmirii rapoartelor financiare;

• factură fiscală sau factură de expediţie - în cazul calculării plăţii (dobânzii) pentru mijloacele fixe primite în arendă finanţată (leasing financiar);

• borderou de calculare a uzurii mijloacelor fixe-m cazul calculării uzurii obiectelor de inventar procurate sau create pe seama subvenţiilor etc.

Generalizarea informaţiei privind cheltuielile constatate ale activităţii financiare se efectuează cu ajutorul contului de activ 722 „Cheltuieli ale activităţii financiare". în debit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele cheltuielilor constatate, iar în credit - decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total. Pe parcursul anului soldul contului este debitor şi reprezintă suma cheltuielilor acumulate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 722 „Cheltuieli ale activităţii financiare" pot fi deschise subconturi pe grupe comasate de cheltuieli (de exemplu, cheltuieli privind diferenţele de curs valutar, cheltuieli privind arenda finanţată a activelor materiale pe termen lung ş. a.)

Evidenţa analitică se ţine pe articole de cheltuieli şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de constatarea cheltuielilor activităţii financiare şi decontarea lor după destinaţie.

1.Reflectarea diferenţelor nefavorabile de curs valutar care au apărut în cazul efectuării plăţilor, precum şi la data întocmirii bilanţului contabil:

debit contul 722,credit conturile 221, 521, 243 etc.2.Decontarea valorii de bilanţ a activelor pe termen lung şi

curente transmise cu titlu gratuit altor întreprinderi şi persoane:debit contul 722, credit conturile 111,123, 211, 242 etc.3. Restabilirea la decontările cu bugetul a sumei taxei pe

valoarea adăugată aferentă activelor cumpărate în cazul transmiterii gratuite a acestora altor întreprinderi şi persoane:

358

debit contul 722, credit contul 534.Notă. în momentul procurării activelor în cauză suma taxei

pe valoarea adăugată a fost trecută în cont prin înregistrarea contabilă: debit contul 534, credit contul 521.

4. Decontarea creanţei compromise privind plata (dobânda) calculată pentru bunurile transmise în arendă finanţată (leasing financiar):

debit contul 722, credit contul 228.5. Calcularea plăţii (dobânzii) pentru bunurile primite în

arendă finanţată (leasing financiar):debit contul 722, credit contul 539.6. Calcularea uzurii mijloacelor fixe procurate sau create pe

seama subvenţiilor primite:debit contul 722, credit contul 124.7. Reflectarea diferenţelor nefavorabile de sumă care au

apărut în cazul stingerii creanţelor şi datoriilor exprimate în unităţi convenţionale:

debit contul 722,credit conturile 221,521etc.Notă. Diferenţele de sumă apar la efectuarea decontărilor cu

întreprinderile rezidente ale Republicii Moldova în cazul când valoarea mărfurilor sau serviciilor cumpărate (vândute) este exprimată în unităţi convenţionale (valută străină). Aceste diferenţe se determină în momentul achitării plăţilor. La întocmirea bilanţului contabil şi altor rapoarte financiare diferenţele de sumă nu se calculează, fiindcă decontările cu rezidenţii Republicii Moldova se efectuează în valută naţională.

8.Decontarea cheltuielilor acumulate după destinaţie la finele anului:debit contul 351,credit contul 722.


20. 3. CONTABILITATEA PIERDERILOR EXCEPŢIONALE

Pierderile excepţionale reprezintă cheltuielile care apar la întreprindere în consecinţa unor evenimente rare şi netipice, nelegate de activitatea ei economico-financiară. în componenţa lor se includ:

• taxa de legalizare a capitalului în mărime de 5 % de la baza de calcul;• valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung şi curente

ieşite în consecinţa accidentelor, incendiilor, calamităţilor naturale şi altor evenimente excepţionale;

• valoarea prejudiciului (defectelor) din pierderea (deteriorarea) parţială a bunurilor în urma evenimentelor excepţionale;

• cheltuielile legate de prevenirea sau lichidarea consecinţelor evenimentelor excepţionale (de exemplu, retribuirea muncii personalului de producţie, contribuţiile pentru asigurările sociale şi primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală, valoarea materialelor cheltuite ş. a.);

• pierderile din stoparea activităţii de bază a întreprinderii în urma evenimentelor excepţionale46 etc.

Nomenclatorul detaliat al pierderilor excepţionale este prezentat în paragraful 26 din S.N.C. 3 „Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii".

Măsurarea şi constatarea pierderilor excepţionale se efectuează prin analogie cu costul vânzărilor.

Operaţiile se ţin de constatarea pierderilor excepţionale se perfectează cu următoarele documente:

• proces-verbal de casare a mijloacelor fixe, proces-verbal de casare a materialelor, proces-verbal de ieşire a animalelor şi păsărilor ş. a. - în cazul decontării valorii de bilanţ a activelor pe termen lung şi curente nimicite în consecinţa calamităţilor naturale sau altor evenimente excepţionale;

• foaie de evidenţă a muncii şi lucrărilor executate, proces-verbal de casare a materialelor, notă de contabilitate ş. a. - în cazul reflectării cheltuielilor legate de prevenirea sau lichidarea consecinţelor evenimentelor excepţionale;

• proces-verbal de constatare a prejudiciului şi notă de contabilitate - în cazul casării animalelor pierite şi semănăturilor nimicite complect sau parţial care anterior au fost asigurate în

Aici este vorba nu despre avantajul economic ratat, ci despre salariile menţinute

pentru angajaţi în perioada staţionărilor forţate, contribuţiile şi primele calculate etc.

359

A^recăujeanjj^^

conformitate cu Legea privind asigurarea subvenţionată a riscurilor de producţie în agricultură;

• notă de contabilitate - în cazul decontării sumelor reducerilor de reevaluare aferente activelor pe termen lung ieşite în consecinţa evenimentelor excepţionale, decontării pierderilor acumulate la finele anului la rezultatul financiar total etc.

Trebuie de menţionat că în majoritatea cazurilor constatarea cheltuielilor în calitate de pierderi excepţionale se efectuează doar în cazul prezenţei documentelor care confirmă faptul producerii evenimentului excepţional. Aceste documente sunt:

• proces-verbal al comisiei de lichidare a consecinţelor calamităţilor naturale;

• proces-verbal al serviciului antiincendiar de stat;• proces-verbal al unui expert independent în domeniul

evaluării imobilului47 ;• proces-verbal al organului de poliţie etc.Generalizarea informaţiei privind pierderile excepţionale

constatate se efectuează cu ajutorul contului de activ 723 „Pierderi excepţionale", în debit se reflectă cu total crescând de la începutul anului sumele pierderilor excepţionale constatate, iar în credit - decontarea lor la finele anului la rezultatul financiar total Pe parcursul anului soldul contului este debitor şi reprezintă suma pierderilor acumulate la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

La contul 723 „Pierderi excepţionale" pot fi deschise subconturi pe grupe de cauze care au condiţionat aceste pierderi (de exemplu, pierderi din calamităţi naturale, pierderi din modificarea legislaţiei etc.).

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de pierderi, cauze concrete, articole de cheltuieli şi alte direcţii stabilite de politica de contabilitate a întreprinderii.

Acest proces-verbal se întocmeşte în cazul evaluării prejudiciului din pierderea

parţială a patrimoniului.

360

A^FrecăuJeam^ 365

In continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări contabile care ţin de constatarea pierderilor excepţionale şi decontarea lor după destinaţie.

1.Decontarea valorii de bilanţ a activelor pe termen lung şi curente ieşite în consecinţa evenimentelor excepţionale:

debit contul 723,credit conturile 123, 211, 212,216 etc.2.Reflectarea cheltuielilor legate de prevenirea sau lichidarea

consecinţelor calamităţilor naturale:debit contul 723,credit conturile 211, 531, 533, 812 etc.3.Reflectarea pierderilor din stoparea temporară a activităţii

întreprinderii condiţionată de evenimente excepţionale:debit contul 723,credit conturile 531, 533, 535, 812 etc.4.Decontarea consumurilor repetabile aferente semănăturilor

nimicite de calamităţi naturale:debit contul 723, credit contul 811.5.Calcularea taxei de legalizare a capitalului: debit contul 723,credit contul 534.6.Decontarea pierderilor acumulate la finele anului după destinaţie: debit contul 351,credit contul 723.

20. 4. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR (ECONOMIILOR) PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT

Cheltuielile (economiile) privind impozitul pe venit reprezintă suma totală a impozitului pe venit care urmează a fi plătită de întreprindere (sau recuperată ei) în anul de gestiune şi anii următori. Suma acestor cheltuieli se scade din rezultatul financiar până la impozitare, obţinându-se astfel profitul net sau pierderea întreprinderii în anul de gestiune.

Cheltuielile (economiile) privind impozitul pe venit includ urmă-toarele elemente:

•datoria curentă privind impozitul pe venit (sau suma impozitului spre plată la buget în anul de gestiune);

•datoriile amânate privind impozitul pe venit (sau suma impozitului spre plată la buget în anii următori);

•activele amânate privind impozitul pe venit (sau suma impozitului spre recuperare din buget în anii următori). Aceste active micşorează cheltuielile privind impozitul pe venit;

•sumele anulate ale datoriilor amânate privind impozitul pe venit. Aceste sume micşorează cheltuielile privind impozitul pe venit;

•sumele anulate ale activelor amânate privind impozitul pe venit (anularea datoriilor şi activelor amânate se efectuează după ce întreprinderea - contribuabil a îndeplinit condiţiile prevăzute de Codul fiscal);

•sumele reevaluării soldurilor datoriilor şi activelor amânate privind impozitul pe venit în legătură cu majorarea sau micşorarea cotei impozitului pe venit.

La determinarea mărimii definitive a cheltuielilor (economiilor) privind impozitul pe venit o parte din elementele de mai sus se adună (de exemplu, primul, al doilea etc), iar altele se scad (de exemplu, al treilea, al patrulea ş. a.).

Acţiunile contabililor privind detenninarea sumei definitive a cheltuielilor (economiilor) legate de impozitul pe venit se desfăşoară în trei etape:

1. Lucrările pregătitoare care precedează completarea Declaraţiei privind impozitul pe venit (formularul VEN 04);

1. Completarea nemijlocită a declaraţiei şi anexelor la ea;2. Stabilirea soldului debitor sau creditor al cheltuielilor

(economiilor) privind impozitul pe venit.La prima etapă se studiază modificările din legislaţia fiscală, se

compară sumele veniturilor şi cheltuielilor calculate în conformitate cu regulile contabilităţii financiare şi cerinţele Codului fiscal, se sistema-tizează datele privind urmările fiscale ale diferenţelor temporare din anii precedenţi pasibile anulării etc. în calitate de surse de informaţii sunt folosite actele publicate în „Monitorul Oficial al Republicii Moldova" sau în revista „Contabilitate şi audit", documentele primare, registrele contabile, standardele naţionale de contabilitate ş. a.

La etapa a doua se completează anexele la Declaraţia privind impozitul pe venit, se întocmeşte însăşi declaraţia, se determină mărimea venitului impozabil (sau pierderii fiscale), se calculează suma datoriei curente privind impozitul pe venit în anul gestiune etc. în acest scop se conduc de datele obţinute la prima etapă, Instrucţiunea cu privire la modul de calculare şi achitare a impozitului pe venit de către persoanele ce practică activitatea de antreprenoriat, ordinul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat „Cu privire la aprobarea formularului tipizat al Declaraţiei privind impozitul pe venit" etc.

La etapa a treia se întocmesc înregistrările contabile privind calcularea datoriei curente la capitolul impozitului pe venit, reflectarea activelor şi datoriilor amânate, recalcularea soldurilor acestor active şi datorii în cazul modificării cotei impozitului pe venit etc. cu înscrierea sumelor respective în registrele contabile deschise la o întreprindere sau alta. în acest scop se conduc de datele Declaraţiei privind impozitul pe venit şi anexelor la ea, Codului fiscal, registrelor de evidenţă analitică şi sintetică etc.

Generalizarea informaţiei la capitolul cheltuielilor privind impozitul pe venit se efectuează cu ajutorul contului de activ 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit". în debit se reflectă calcularea datoriilor curente şi amânate privind impozitul pe venit, precum şi decontarea economiilor aferente acestui impozit (adică

soldului creditor al contului 731), iar în credit - calcularea activelor amânate şi decontarea cheltuielilor privind impozitul pe venit la rezultatul financiar total. în afară de aceasta, în funcţie de circumstanţe concrete în debitul ^i creditul contului pot fi reflectate şi alte operaţii (de exemplu, recalcularea soldurilor activelor şi datoriilor amânate, calcularea datoriilor preliminare privind impozitul pe venit în cazul achitării lui în rate etc). Pe parcursul anului soldul contului poate fi debitor sau creditor şi reprezintă mărimea cheltuielilor (economiilor) privind impozitul pe venit la finele lunii sau trimestrului. La 31 decembrie soldul contului este egal cu zero.

Deschiderea subcontului la contul 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit" nu este prevăzută.

Evidenţa analitică se ţine pe tipuri de cheltuieli (de exemplu, cheltuieli privind datoriile curente la capitolul impozitului pe venit, cheltuieli privind datoriile amânate etc).

în continuare sunt prezentate cele mai frecvente înregistrări conta-bile care ţin de constatarea cheltuielilor (economiilor) privind impozitul pe venit şi decontarea lor după destinaţie.

1.Calcularea datoriilor preliminare privind impozitul pe venit achitatîn rate pe parcursul anului:

debit contul 731, credit contul 535.2. Calcularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit: debit contul 731,credit contul 425.3. Calcularea datoriilor curente privind impozitul pe venit la finele anului: debit contul 731,credit contul 425.4. Stornarea datoriilor preliminare privind impozitul pe venit la finele anului: debit contul 731,credit contul 535 - cu semnul „minus".5. Calcularea activelor amânate privind impozitul pe venit la finele anului: debit contul 135,credit contul 731.6. Anularea activelor amânate privind impozitul pe venit din anii precedenţi: debit contul 731,credit contul 135.Notă. Anularea se efectuează la finele anului de gestiune.

7.Anularea datoriilor amânate privind impozitul pe venit din anii precedenţi:

debit contul 425, credit contul 731.Notă. Anularea se efectuează la finele anului de gestiune.

8.Majorarea soldului datoriilor amânate privind impozitul pe venit în legătură cu mărirea cotei impozitului în cauză:


9.Micşorarea soldului datoriilor amânate privind impozitul pe venit în legătură cu reducerea cotei acestui impozit:


10.Majorarea soldului activelor amânate privind impozitul pe venitîn legătură cu mărirea cotei acestui impozit:

debit contul 135,

365

credit contul 731.11. Micşorarea soldului activelor amânate privind impozitul

pe venit în legătură cu reducerea cotei acestui impozit:debit contul 731, credit contul 135.

12. Decontarea cheltuielilor privind impozitul pe venit la finele anului după destinaţie:


13. Decontarea economiilor privind impozitul pe venit la finele anului după destinaţie:

debit contul 731, credit contul 351.Trebuie de menţionat că utilizarea corectă a conturilor

731,135 şi 425 are un sens economic profund şi permite de a îmbina în cadrul sistemului contabil cerinţele diferite ale standardelor naţionale de contabilitate şi Codului fiscal. Datorită acestor trei conturi se asigură reflectarea corectă în registre a rezultatului financiar real şi cheltuielilor reale privind impozitul pe venit care au fost determinate în baza datelor contabile, dar cu aplicarea cerinţelor fiscalităţii.

Operaţiile aferente conturilor 711 - 731 se generalizează pe subconturi, articole de cheltuieli, conturi analitice şi conturi creditoare corespondente înborderoulnr. 7. Pentru fiecare cont de cheltuieli sunt prevăzute 28 coloniţe în care se înscriu sumele din creditul conturilor corespondente şi sumele reflectate în alte registre. Rândurile sunt repartizate pe conturile de cheltuieli astfel:

• contul 711 - 9 rânduri;• contul 712 - 15 rânduri;• contul 713 - 24 rânduri;• contul 714 - 13 rânduri;• contul 721-10 rânduri;• contul 722 - 6 rânduri;• contul 723 - 5 rânduri;• contul 731 - 7 rânduri.în ultimul rând din cadrul fiecărui cont se determină totalurile.

CAPITOLUL 21. PARTICULARITĂŢILECONTABILITĂŢII FINANCIARE LA ÎNTREPRINDERILE MICI ŞI MIJLOCII

21.1. ASPECTELE ORGANIZATORICE ALE CONTABILITĂŢII LA ÎNTREPRINDERILE MICI Şl MIJLOCII

366

Segmentul întreprinderilor mici şi mijlocii este definit prin Legea Republicii Moldova cu privire la susţinerea sectorului întreprinderilor mici şi mijlocii nr.206-XVI din 7 iulie 2006, conform căreia întreprinderile cu un număr de angajaţi de pînă la 9 persoane sunt calificate drept microîntreprinderi, de la 10 pînă la 49 persoane -întreprinderi mici, iar de la 50 pînă la249 persoane - întreprinderi mijlocii. Plafoanele sumelor anuale ale veniturilor din vînzări pentru aceste trei categorii sunt 3,25 şi 50 milioane lei respectiv.

Numărul mediu anual al lucrătorilor se determină în baza "Precizărilor metodologice privind efectivul şi cîştigurile salariate ale personalului angajat", aprobate de Departamentul Statistică şi Sociologie al Republicii Moldova prin ordinul nr. 87 din 29 iulie 2004.

Numărul scriptic de personal al întreprinderii cuprinde toate persoanele angajate cu contract de muncă pe durată determinată sau nedeterminată (încadraţi în serviciul permanent, sezonier, temporar pentru executarea anumitor lucrări etc), pe termen de o zi şi mai mult din momentul angajării. în calcul se iau atît persoanele care prestează munca efectiv, cît şi cele care temporar nu lucrează, inclusiv cele care păstrează legătură formală cu întreprinderea (de exemplu, este suspendat contractul individual de muncă etc).

Numărul mediu de lucrători ai unei întreprinderi se determină pariind de la perioada raportată (de exemplu, pe lună, pe trimestru, de la începutul anului şi pe an). Calcularea acestuia nu poate fi efectuată doar în baza numărului de salariaţi cu situaţia la o anumită dată din perioada raportată (de exemplu, la prima sau ultima zi a lunii, ţinîndu-se cont de lucratorii încadraţi şi concediaţi în această zi), deoarece în acest indicator nu se ţine seama de modificările care au survenit în cursul perioadei de gestiune cercetate.

Pentru calcularea numărului mediu de lucrători într-o perioadă,


este necesar de ţinut evidenţa zilnică a acestora, care trebuie să fie concretizată în baza dispoziţiilor (ordinelor) de angajare în serviciu, transferare a lucrătorilor la alte munci şi de încetare a contractelor de muncă. în acelaşi timp efectivul zilnic de lucrători trebuie să corespundă cu datele din tabelul de pontaj.

Pentru determinarea numărului mediu anual al lucrătorilor ai unei întreprinderi în primul rînd trebuie de calculat numărul mediu de lucrători pe fiecare lună distinctă.

Numărul mediu de lucrători pe hmă reprezintă media aritmetică simplă rezultată din suma efectivelor zilnice de salariaţi din luna respectivă- inclusiv din zilele de repaus săptămînal şi sărbători legale (adică de la data de 1 pînă Iadatade30sau31 (pentru februarie -pînă la data de 28 sau 29)), împărţită la numărul total al zilelor calendaristice din luna raportată.

în cazul în care nu se ţine evidenţa zilnică a efectivului de salariaţi, numărul mediu al lucrătorilor pe lună se calculează ca suma efectivului de salariaţi ai întreprinderii la sfîrşitul lunii precedente şi la sfîrşitul lunii de gestiune raportată la 2.

Dacă întreprinderea nu a activat luna întreagă (de exemplu, întreprinderile date în exploatare, întreprinderile lichidate, întreprinderile cu caracter sezonier de producţie etc.), numărul mediu de lucrători se calculează ca raportul dintre efectivul de salariaţi ai întreprinderii pentru toate zilele de funcţionare a acestea în luna dată (inclusiv în zilele de odihnă şi sărbătoare) şi numărul total de zile calendaristice din această lună.

Numărul mediu anual al lucrătorilor se calculează ca suma numărului mediu lunar al lucrătorilor pentru toate lunile anului de gestiune raportat la 12 (numărul lunilor calendaristice).

Dacă întreprinderea din anumite condiţii (de exemplu, caracterul sezonier al procesului de producţie sau şi-a început activitatea după expirarea lunii ianuarie, februarie etc.) a activat parţial pe parcursul unui an, atunci numărul mediu anual al lucrătorilor se calculează, de asemenea, ca suma numărului mediu lunar al lucrătorilor pentru toate lunile de activitate a întreprinderii raportat la 12.

Agenţii economici din Republica Moldova ţin contabilitatea în conformitate cu principiile metodologice şi regulile stabilite prin Legea contabilităţii, Bazele conceptuale ale pregătirii şi prezentăriirapoartelor financiare, Standardele Naţionale de Contabilitate (S.N.C.), Comentariile la S.N.C., Planul de conturi contabile, Codul fiscal etc.

367


Sistemul contabil la întreprinderile mici şi mijlocii prevede aplicarea unor reguli şi norme contabile distincte conţinute în S.N.C. 4 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile micului business" şi S.N.C. 62 Contabilitatea în partidă simplă".

Conform Hotărîrii Guvernului Republicii Moldova cu privire la criteriile de ţinere a contabilităţii de către unele categorii de agenţi economici nr. 1476 din 14 noiembrie 2002 întreprinderile mici şi mijlocii pot utiliza pentru ţinerea contabilităţii:

•sistemul contabil în partidă simplă poate fi aplicat de agenţii economici a căror activitate este bazata pe munca individuala a membrilor unei familii, iar numărul mediu anual de angajaţi atraşi din exterior nu va depăşi numărul mediu anual al acestor membri, volumul anual al veniturilor din vînzări sau valoarea de bilanţ a mijloacelor fixe nu va depăşi limita stabilită de Guvern. Agenţii economici, care ţin contabilitatea în partidă simplă în conformitate cu regulile stabilite de S.N.C. 62, întocmesc şi prezintă rapoartele statistice potrivit formularelor aprobate de Departamentul Statistică şi Sociologie.

•sistemul contabil simplificat poate fi aplicat de întreprinderile mici şi mijlocii a căror număr mediu anual de angajaţi, volum anual al veniturilor din vînzări şi valoarea totală a bilanţului nu depăşesc limitele stabilite de Guvern. Sistemul contabil simplificat prevede ţinerea contabilităţii în baza principiului specializării exerciţiilor şi dublei înregistrări, cu aplicarea uneia din cele două variante prevăzute de S.N.C. 4 (înbaza Registrului-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice, sau cu utilizarea Borderourilor de evidenţă a operaţiilor economice pe conturi (grupe de conturi) contabile1).

• sistemului contabil complet poate fi aplicat de agenţii economici

al căror număr mediu anual de lucrători, volum anual al veniturilor din vînzări şi valoare totală a bilanţului depăşesc limitele admisibile prevăzute de Guvern Sistemul contabil complet prevede ţinerea contabilităţii în baza principiului specializării exerciţiibr şi dublei înregistrări, cu utilizarea borderourilor, jurnalelor şi altor registre analitice şi sintetice, datele cărora servesc pentru

1Formularele Registrului-jur nai şi Borderourilor de evidenţă a operaţiilor economice sînt anexate la S.N.C. 4 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile micului business" (Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr 27-28 din 9 martie 2000).

368


întocmirea Cărţii mari, iar ulterior pentru completarea rapoartelor financiare trimestriale şi anuale.

Conform paragrafului 7 şi 10 al S.N.C. 4 responsabilitatea pentru ţinerea şi organizarea contabilităţii îi revine conducătorului întreprinderii, care trebuie să asigure:

•elaborarea şi respectarea politicii de contabilitate;•controlul asupra operaţiilor economice efectuate şi

înregistrarea acestora în documentele justificative;•veridicitatea, plenitudinea şi oportunitatea datelor din

rapoartele financiare;•păstrarea corespunzătoare a documentelor justificative,

registrelor contabile şi rapoartelor financiare.

21.2. PLANUL DE CONTURI SIMPLIFICAT Şl PARTICULARITĂŢILE UTILIZĂRII UNOR CONTURI

CONTABILE LA ÎNTREPRINDERILE MICI Şl MIJLOCII

Planul de conturi contabile simplificat se elaborează de fiecare agent economic al sectorului întreprinderilor mici şi mijlocii de sinestătător în baza Planul de conturi contabile al activităţii economico-financiare a întreprinderilor, aprobat prin ordinul Ministrului finanţelor nr. 174 din 25 decembrie 1997 şi pus în aplicare pe teritoriul Republicii Moldova începînd cu 1 ianuarie 1998, cu reflectarea obligatorie în politica sa de contabilitate pe perioada de gestiune.

Structura şi conţinutul Hanului de conturi contabile simplificat totalmente depinde de cele două variante propuse de sistemul contabil simplificat şi aleasă de întreprindere privind ţinerea registrelor:în baza Registrukii-juraal de evidenţă a operaţiilor economice;

• cu utilizarea Borderourilor de evidenţă a operaţiilor economice pe conturi (grupe de conturi) contabile.

Varianta de ţinere a registrelor de evidenţă se alege de fiecare întreprindere de sinestătător, pornind de la volumul activităţii (vînzărilor), apartenenţa ramurală, necesităţile informaţionale, precum şi alţi factori, şi se reflectă în politica de contabilitate pe perioada de gestiune. Astfel, agentul economic al sectorului întreprinderilor mici şi mijlocii poate utiliza în calitate de model Planul de conturi contabile simplificat, recomandat şi prezentat în paragraful 17 al S.N.C. 4.

De menţionat că întreprinderea în caz de necesitate poate să utilizeze de sinestătător şi alte conturi sintetice şi subconturi. De exemplu, dacă întreprinderea desfăşoară în afară de activitate

369


operaţională şi activitate de investiţii, este necesar să se utilizeze suplimentar conturile 621 "Venituri din activitatea de investiţii" şi 721 "Cheltuieli ale activităţii de investiţii", iar pentru contul sintetic 123 "Mijloace fixe" pot fi deschise următoarele subconturi: 123.1 "Terenuri", 123.2 "Active materiale în curs de execuţie", 123.3 "Mijloace fixe de producţie", 123.4 "Mijloace fixe neproductive" şi 123.5 "Resurse naturale" etc.

Toate operaţiile economice în conturile contabile urmează a fi reflectate de întreprindere în conformitate cu Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, aprobate prin ordinul Ministrului finanţelor nr. 174din25 decembrie 1997, ţinîndcont de prevederile S.N.C. 4.

în cadrul sistemului contabil simplificat contul 215 "Producţia în curs de execuţie" îmbină funcţiile conturilor 215 "Producţia în curs de execuţie" şi 811 "Activităţi de bază" a Planului de conturi contabile unic, şi este destinat pentru generalizarea informaţiei privind consumurile pentru obţinerea produselor, prestarea serviciilor, precum şi pentru determinarea costului efectiv al acestora. în particular, agentul economic al micului business poate utiliza acest cont pentru contabilizarea consumurilor de producţie.

Contul de activ 215 "Producţia în curs de execuţie" este un cont de calculaţie. în debitul acestui cont se reflectă soldul producţiei în curs de execuţie la începutul şi la finele perioadei de gestiune, consumurile pentru obţinerea produselor (prestarea serviciilor) în perioada de gestiune, iar în credit- costul efectiv al produselor obţinute şi serviciilor prestate, rebutul definitiv şi deşeurile recuperabile.

La contul 215 pot fi deschise următoarele subconturi:

215.1 "Obţinerea produselor";215.2 "Prestarea serviciilor".în cursul perioadei de gestiune (lunii) totalitatea consumurilor

aferente procesului obţinerii produselor sau prestarea serviciilor, se reflectă în debitul contului 215 din creditul următoarelor conturi:

531 - la suma retribuirii muncii calculate lucrătorilor;533 - la suma contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat

şi asigurarea medicală obligatorie;211 - la valoarea materialelor consumate (de exemplu, materii

prime, seminţe, carburanţi, fertilizanţi etc);124 - la calcularea uzurii mijloacelor fixe etc.La finele perioadei de gestiune (lunii) într-un decont special

(calculaţie) se determină costul efectiv al produselor predate la

370


depozit (serviciilor prestate), care se casează din creditul contului 215 în debitul contului 216 (sau 333 sau 711 - în dependenţă de varianta de reflectare a veniturilor şi cheltuielile»* selectată de întreprinderea micului business). Soldul contului 215 la finele perioadei de gestiune reflectă costul producţiei în curs de execuţie, care se ia în consideraţie la determinarea indicatorului postului 050 "Stocuri de mărfuri şi materiale" al Bilanţului contabil, formularul nr. 1 -BS.

Evidenţa analitică a consumurilor pentru obţinerea produselor (prestarea serviciilor) la contul 215 se ţine pe consumuri distincte, pe tipuri de produse, pe articole şi pe alţi indicatori stabiliţi de agentul economic.

La utilizarea Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice contul 333 "Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune" îmbină funcţiile conturilor de venituri, de cheltuieli şi de rezultate financiare şi este destinat pentru generalizarea informaţiei privind veniturile, cheltuielile şi rezultatele financiare ale perioadei de gestiune, precum şi profitului nerepartizat (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi.

La contul 333 "Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune" pot fi deschise următoarele subconturi:

333.1 "Cheltuieli şi venituri ale perioadei de gestiune";333.2 "Profit utilizat al anului de gestiune";333.3 "Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor

precedenţi".

Contul 333 este raţional de utilizat pentru contabilizarea veniturilor şi cheltuielilor aferent numai unui tip de activitate (de exemplu, producerea produselor, acordarea serviciilor, comerţ cu amănuntul şi ridicata etc). Dar în cazul, cînd agentul economic practică concomitent cîteva tipuri de activitate (de exemplu, operaţională, de investiţii, financiară), atunci pentru evidenţa veniturilor şi cheltuielilor se recomandă de utilizat conturile de venituri (611,621 şi 622) şi conturile de cheltuieli (711,721 şi 722).

La subcontul 333.1 "Cheltuieli şi venituri ale perioadei de gestiune" se ţine evidenţa cu total cumulativ de la începutul anului a tuturor veniturilor şi cheltuieinorîntreprinderuim^^ Conform paragrafului 13 al S.N.C. 4 întreprinderea micului business ţine contabilitatea veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor financiare în baza principiului specializării exerciţiile, care prevede reflectarea operaţiilor economice în conturi şi în rapoartele financiare în perioada de gestiune în care acestea au avut loc, indiferent de

371


momentul efectiv al încasării (plăţii) mijloacelor băneşti sau a altei forme de compensare.

în debitul subcontului 333.1 se reflectă costul mijloacelor circulante vîndute şi/sau serviciilor prestate, cheltuielile ce ţin de comercializarea produselor finite sau comenzii primite, salarizarea personalului administrativ, procurarea formularelor de registre şi documente, dobînzile aferente creditelor bancare, sancţiunile economice, cheltuielile ce ţin de lichidarea sau vînzarea activelor pe termen lung, dobînda de arendă calculată în favoarea arendatorului în cazul arendei finanţate etc, în contrapartidă cu creditul conturilor 215.2, 216, 217, 227, 241, 521, 531, 533 etc. Iar în creditul subcontului 333.1, în contrapartidă cu debitul conturilor 241,242,221 şi 227 se reflectă veniturile obţinute din vînzări (fără TVA), darea obiectelor în arendă operaţională, constatarea surplusurilor de mijloace circulante în procesul inventarierii, ieşirea activelor pe termen lung, primirea bunurilor materiale cu titlu gratuit, diferenţele favorabile de curs valutar, dobînda de arendă în cazul arendei finanţate etc.

De menţionat că în caz de necesitate costul mijloacelor circulante vîndute şi/sau serviciilor prestate şi veniturile obţinute din vînzări (fără TVA) pot fi reflectate separat de alte cheltuieli şi venituri în subconturi distincte, deschise suplimentar la contul 333.

La finele perioadei de gestiune rulajul debitor şi creditor al subcontului 333.1 se reflectă cu total cumulativ de la începutul anului în Raportul privind rezultatele financiare.

Diferenţa dintre rulajul debitor şi creditor al contului 333.1 reprezintă rezultatul financiar contabil (adică profitul sau pierderea pînă la impozitare), iar după calcularea impozitului pe venit se reflectă informativ în Bilanţul contabil, în coloana 2 a postului 140

"Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) " . După reformarea Bilanţului contabil soldul subcontului 333.1 se casează în debitul sau creditul subcontului 333.3.

Subcontul 333.2 "Profit utilizat al anului de gestiune" este destinat generalizării informaţiei privind sumele profitului utilizate în perioada de gestiune pentru achitarea dividendelor în avans, crearea rezervelor, majorarea capitalului statutar şi în alte scopuri, determinate de fondatorii întreprinderii. Pe parcursul anului în debitul acestui subcont se reflectă sumele utilizate ale profitului în corespondenţă cu creditul conturilor 537,311 etc, iar în credit - raportarea acestora, la reformarea Bilanţului contabil la rezultatele financiare (profit sau pierdere) al anilor precedenţi, în corespondenţă cu debitul subcontului 333.3.

372


Subcontul 333.3 "Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi" este destinat generalizării informaţiei privind existenţa şi fluxul profitului nerepartizat (pierderii neacoperite) al anilor precedenţi, inclusiv rezultatele aferente perioadelor precedente constatate în perioada de gestiune. în creditul acestui subcont se reflectă sumele profitului nerepartizat şi compensarea pierderii neacoperite al anilor precedenţi în corespondenţă cu debitul contului 333 (subconturile 333.1 şi 333.2) etc, iar în debit - sumele pierderii neacoperite şi utilizarea profitului anilor precedenţi, în corespondenţă cu creditul contului 333 (subconturile 333.1 şi 333.2), 311, 537 etc.

La finele fiecărei perioade de gestiune soldul generalizat al contului 333 se reflectă în coloana 3 a postului 180 "Profit

nerepartizat (pierdere neacoperită) " al Bilanţului contabil, formularul nr. 1-BS.

în continuare, pornind de la particularităţile de utilizare a conturilor contabile la întreprinderile mici şi mijlocii este prezentată corespondenţa conturilor în baza Planului de conturi contabile simplificat.

Tabelul 18

înregistrările contabile privind operaţiile de bază la întreprinderile mici şi mijlocii

Nr.d/o

Conţinutul operaţiei economiceCorespondenţa

conturilordebit credit

1. Procurarea materialelor de la furnizori 211 5212. Trecerea în cont a sumei TVA de la valoarea materialelor procurate 534 5213. Eliberarea materialelor în producere 215 2114. Predarea la depozit a produselor obţinute la cost planificat 216 215

Calcularea uzurii mijloacelor fixe:

5. • cu destinaţie de producţie• ce destinaţie generală

215

333

124

124Calcularea retribuirii muncii:

6. • lucrătorilor 215 531• personalului administrativ 333 531

7.

Calcularea contribuţiilor pentru asigurările sociale de stat în mărime de

25 % (iar pentru întreprinderile agricole - 20 %) de la retribuirea muncii

calculate:• lucrătorilor 215 533

• personalului administrativ 333 533

o

Calcularea contribuţiilor pentru asigurarea medicală obligatorie în

mărime de 2,5 % de la retribuirea muncii calculate:0. • lucrătorilor 215 535

• personalului administrativ 333 535

9.Calcularea trimestrială a impozitului pe venit din activitatea de

antrepre-noriat (în formă de avans în mărime de lA din suma

impozitului pe venit achitat în perioada precedentă)

333 534

373


Virarea la buget din contul curent în valută naţională a impozitului pe venit:

10. • din activitatea de antreprenoriat 534 242• reţinut din salariul lucrătorilor 534 242Realizarea contra numerar a mărfurilor:

11. • la valoarea de bilanţ 333 217• la preţul de vînzare (fără TVA) 241 333Realizarea mărfurilor lucrătorilor în contul salariului:

12. • la valoarea de bilanţ 333 217• la preţul de vînzare . 531 333Calcularea TVA de la preţul de vînzare a mărfurilor

13. • realizate contra numerar 241 534• realizate în contul salariului lucrătorilor 531 534

14.Calcularea dividendelor (veniturilor şi altor plăţi) fondatorilor şi altor participanţi pe seama profitului net al anului curent

333 537

15. Achitarea în numerar a plăţilor calculate în favoarea fondatorilor 537 241

21.3. SISTEMATIZAREA Şl GENERALIZAREA INFORMAŢIEI CU AJUTORUL REGISTRULUI-JURNAL DE EVIDENTA A

OPERAŢIILOR ECONOMICE

Varianta de întocmire a registrelor contabile în baza Registrului-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice se recomandă pentru întreprinderile mici, activitatea cărora nu necesită stocuri mari de resurse materiale, contabilizarea creanţelor şi angajamentelor, iar procesul de fabricare (obţinere) a producţiei şi de vînzare a acesteia se încheie în cursul lunii de gestiune. La aceste întreprinderi se referă:• agenţii economici din sfera de producţie cu ciclu tehnologic simplu de fabricare (obţinere) a produselor şi/sau prestarea serviciilor;• întreprinderile din sfera de comerţ, intermediere şi alte tipuri de activitate (de exemplu, gherete, chioşcuri, pavilioane etc), care efectuează decontările cu furnizorii şi cumpărătorii (clienţii) nemijlocit în procesul efectuării operaţiei economice;• agenţii economici - producători agricoli (inclusiv gospodăriile ţărăneşti (de fermier)).

Toţi agenţii economici menţionaţi, indiferent de apartenenţa ramurală, forma de proprietate şi statutul de organizare juridică al întreprinderii, în cazul selectării variantei date de întocmire a registrelor contabile urmează să înregistreze documentele contabile primare, reflecte operaţiile în conturi, determine rezultatul financiar într-un singur registru contabil - Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice, conform formularului nr. S-l (anexa 1 la S.N.C. 4).

în cazuri necesare întreprinderea poate să utilizeze în afară de Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice şi alte registre contabile, de exemplu:

374


• Borderoul de evidenţă a activelor pe termen lung şi a uzurii (amortizării) acestora, formularul nr. S-2 (anexa 2 la S.N.C. 4);• Borderoul de evidenţă a retribuţiilor, formularul nr. S-10 (anexalOlaS.N.C.4);• Borderoul de evidenţă a decontărilor cu bugetul, formularul nr. S-l 1 (anexa 11 la S.N.C. 4).

Registrul unic de evidenţă este un borderou contabil combinat care conţine toate conturile contabile utilizate de întreprindere, fapt ce permite ţinerea evidenţei operaţiilor economice în fiecare din ele. In acest caz Registrul unic de evidenţă trebuie să conţină informaţii necesare pentru completarea posturilor respective din Bilanţul contabil, formularul nr.l-BS şi Raportul privind rezultatele financiare, anexa 2 la S.N.C. 5 "Prezentarea rapoartelor financiare".

Agentul economic poate să deschidă Registrul pe fiecare lună, iar în caz de necesitate se utilizeze file anexate pentru evidenţa operaţiilor în cadrul conturilor, sau pe anul de gestiune în întregime. Registrul se deschide prin înscrierea sumelor soldurilor la începutul lunii curente pe fiecare cont sintetic. Apoi în coloana 3 "Conţinutul operaţiei" se înscrie luna şi în ordine cronologică prin metoda poziţională, în baza fiecărui document primar, se reflectă toate operaţiile economice efectuate în cursul acestei luni. în prealabil fiecare document justificativ trebuie verificat minuţios de contabil, care ulterior înscrie în el simbolurile conturilor debitoare şi creditoare. Documentele primare, în baza cărora se întocmeşte Registrul, sînt cusute şi supuse păstrării obligatorii în modul stabilit prin legislaţia în vigoare. în acelaşi timp, pe fiecare document obligatoriu trebuie de înscris numărul înregistrării conform Registrului sau Borderoului. Pentru comoditatea prelucrării informaţiei primare şi controlul asupra operaţiilor economice numerotarea înregistrărilor (operaţiilor) în Registru trebuie permanent de efectuat de la începutul anului.

La utilizarea Registrului unic de evidenţă consumurile pentru obţinerea produselor (serviciilor) şi costul efectiv al produselor predate la depozit (serviciilor prestate) sînt reflectate de întreprinderea micului business în cadrul contului 215, iar veniturile, cheltuielile şi rezultatele financiare - la contul 333.

La finele perioadei de gestiune (lunii) după reflectarea tuturor operaţiilor economice se calculează costul efectiv a produselor obţinute (serviciilor prestate) şi se determină rezultatul financiar al activităţii întreprinderii micului business.

375


Costul efectiv a produselor obţinute (serviciilor prestate) se determină într-un decont special (calculaţie) în următoarea consecutivitate: la soldul producţiei în curs de execuţie la începutul lunii (soldul iniţial al contului 215) se adaugă suma consumurilor efective pe lună (rulajul debitor al contului 215) şi se scade soldul producţiei în curs de execuţie la finele lunii (soldul final al contului 215). Soldul producţiei în curs de execuţie se determină prin inventariere. Dacă la întreprindere lipseşte sold al producţiei în curs de execuţie, atunci costul efectiv a produselor obţinute (serviciilor prestate) este egal cu rulajul debitor al contului 215. Costul efectiv a produselor obţinute (serviciilor prestate) se casează din creditul contului 215 în debitul conturilor 216 (la predarea produselor obţinute la depozit), şi/sau 333 (la predarea nemijlocită a produselor obţinute clienţilor sau la prestarea serviciilor).

21.4. SISTEMATIZAREA Şl GENERALIZAREA INFORMAŢIEI CU AJUTORUL BORDEROURILOR DE EVIDENŢĂ A

OPERAŢIILOR ECONOMICE9

Varianta de întocmire a registrelor contabile cu utilizarea Borderourilor de evidenţă a operaţiilor economice pe conturi (grupe de conturi) contabile se recomandă pentru agenţii economici care efectuează procesul de fabricare a producţiei (de prestare a serviciilor) cu mari cheltuieli materiale şi de muncă, au active materiale pe termen lung proprii şi arendate (în bază de arendă finanţată), au stocuri considerabile de materiale, mărfuri şi produse, efectuează decontări cu debitorii şi creditorii, în special, prin bancă.

în cadrul acestei variante întreprinderile mici şi mijlocii pot utiliza pentru evidenţa operaţiilor pe un cont sau o grupă de conturi contabile 14 formulare de registre contabile (Borderouri de evidenţă), recomandate de S.N.C. 4. Totodată, trebuie ţinut cont de faptul că conform paragrafului 22 al S.N.C. 4 întreprinderile au dreptul să adapteze de sinestătător registrele contabile recomandate la specificul activităţii sale, precum şi să întocmească registre suplimentare.

In dependenţă de particularităţile şi volumul activităţii desfăşurate, precum şi numărul operaţiilor economice efectuate Borderourile de evidenţă pot fi deschise cu circulaţie lunară, trimestrială sau anuală.

Toate Borderourile de evidenţă (cu excepţia Borderourilor S-14 şi S-15), se întocmesc în baza datelor documentelor

376


justificative. Totodată, suma fiecărei operaţii se reflectă conform principiului dublei înregistrări concomitent în două borderouri: într-un borderou - în debitul contului corespondent, iar în altul - în creditul acestuia.

La sfîrşitul lunii după calcularea totalului rulajelor şi determinarea soldurilor conturilor Borderourile de evidenţă a operaţiilor economice se semnează de persoanele, care au întocmit şi au verificat înscrierile.

Activele pe termen lung reprezintă bunuri şi valori de orice natură, mobile şi imobile, materiale şi nemateriale, achiziţionate sau create de agentul economic al micului business, destinate să servească o perioadă mai mare de un an în activitatea întreprinderii. Operaţiile aferente activele»: pe termen lung şi a uzurii (amortizării) acestora urmează a fi înregistrate de agentul economic al micului business în Borderou! de evidenţă a activelor pe termen lung şi a uzurii (amortizării) acestora, formularul nr. S-2.

Borderoul de evidenţă a activelor pe termen lung şi a uzurii (amortizării) acestora, formularul nr. S-2 reprezintă un registru de evidenţa analitică şi sintetică a existenţei şi mişcării mijloacelor fixe şi activelor nemateriale utilizate în activitatea de întreprinzător (conturile 123 şi 111), precum şi de calculare a sumelor uzurii (amortizării) acestora (conturile 124 şi 113), iar permutarea activelor pe termen lung în cadrul întreprinderii aici se reflectă. Pentru evidenţa separată a mijloacelor fixe şi a activelor nemateriale pot fi deschise Borderouri S-2 distincte. In dependenţă de volumul activităţii desfăşurate şi numărul operaţiilor economice efectuate Borderoul S-2 poate fi deschis cu circulaţie lunară, trimestrială sau anuală.

Conform prevederilor S.N.C. 4 agentul economic poate ţine Borderoul S-2 prin una din cele două variante propuse:

•cu reflectarea datelor analitice pe fiecare obiect al mijloacelor fixe sau activelor nemateriale. Această variantă se recomandă de aplicat pentru întreprinderile care au un număr redus de obiecte de mijloace fixe şi active nemateriale, număr nesemnificativ de operaţii economice privind fluxul acestora pe parcursul perioadei de gestiune şi care, pentru calcularea uzurii lor utilizează preponderent metoda casării liniare;

•cu reflectarea datelor generalizate privind existenţa şi fluxul tuturor obiectelor de mijloace fixe şi active nemateriale. Aplicarea acestei variante se recomandă pentru întreprinderile care au un număr considerabil de obiecte de mijloace fixe şi active nemateriale şi care pentru calcularea uzurii (amortizării) acestora utilizează diferite metode.

377


Evaluarea activelor pe termen lung şi calcularea uzurii (amortizării) acestora se efectuează în conformitate cu prevederile S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" şi S.N.C. 13 "Contabilitatea activelor nemateriale99.

Activele materiale pe termen lung parvenite pe parcursul lunii la agentul economic (debit conturile 111 şi 123) se evaluează şi se reflectă în Borderoul S-2 la valoarea iniţială sau ridicării în întreprindere, iar cele ieşite - la valoarea de bilanţ.

La finele lunii datele Borderoul S-2 la capitolul sumei uzurii (amortizării) acumulate se transpun în Borderoul de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor, formularul nr. S-5.

Stocurile de mărfuri şi materiale reprezintă active circulante materiale destinate utilizării în procesul de producţie, prestare a serviciilor sau cumpărate cu scopul revînzării. Componenţa, modul de evaluare şi constatare a stocurilor este reglementat de prevederile S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale99.

La întreprinderile mici şi mijlocii pentru evidenţa analitică şi sintetică a stocurilor de producţie, producţiei şi mărfurilor reflectate în conturile 211 "Materiale99,216 "Produse99 şi 217 "Mărfuri99 este destinat Borderoul de evidenţă a stocurilor de mărfuri şi materiale, formularul nr. S-3.

Borderoul S-3 se întocmeşte pe o lună şi se ţine de gestionari (sau de contabilitate) separat pe stocuri de producţie, produse şi mărfuri pe tipuri de valori, indiferent de faptul, dacă s-a înregistrat sau nu în cursul lunii de gestiune o mişcare pe unele sau alte valori.

în cazul cînd la întreprindere există doi sau mai mulţi gestionari care ţin evidenţa valorilor cu aplicarea Borderourilor S-3 în contabilitate, în baza borderourilor menţionate, se întocmeşte un Borderou centralizator S-3, în care se reflectă existenţa şi mişcarea stocurilor de mărfuri şi materiale în cursul lunii pe întreprindere în ansamblu.

La finele lunii datele privind eliberarea materialelor în producţie, vînzarea produselor şi mărfurilor se înscriu din Borderoul S-3 sau Borderoul centralizator respectiv în Borderoul de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor, formularul nr. S-5 şi/sau Borderoul de evidenţă a vînzărilor şi rezultatelor financiare, formularul nr. S-13.

La întreprinderile mici şi mijlocii pentru evidenţa analitică şi sinteticăa consumurilor aferente fabricării producţiei (prestării

serviciilor), creării (construcţiei) obiectelor de mijloace fixe, precum şi a cheltuielilor perioadelor viitoare şi curentă

378


contabilizate respectiv în conturile 215,1212 , 251,713,731 se utilizează Borderoul de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor,

formularul nr. S-5.Contabilitatea consumurilor se ţine pe tipuri de produse

fabricate (servicii), pe obiecte şi articole de consumuri prevăzute de S.N.C. 3, iar nomenclatorul facultativ al articolelor de consumuri din fitotehnie şi sectorul zootehnic, precum şi conţinutul succint al fiecărui articol sunt prezentate în anexele 1 şi 2 la S.N.C. 6.

Consumurile (cheltuielile) în debitul conturilor 215,121,251 şi 713 se acumulează din creditul diverselor conturi în baza datelor reflectate în Borderoul de evidenţă a activelor pe termen lung şi a uzurii (amortizării) acestora, formularul nr. S-2, Borderoul de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor, formularul nr. S-5, Borderoul de evidenţă a retribuţiilor, formularul nr. S-10 etc. sau nemijlocit din documentele primare.

Costul efectiv al produselor (serviciilor) în funcţie de direcţia mişcării se raportează din creditul contului 215 în debitul conturilor respective [de exemplu, contul 216 - la capitolul produselor trecute la intrări (recoltate), contul 333 - la capitolul serviciilor prestate etc.].

Soldurile producţiei în curs de execuţie la începutul lunii curente se reflectă în Borderoul de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor, formularul nr. S-5 conform soldurilor finale din borderoul similar pe luna precedentă. Soldul producţiei în curs de execuţie la finele lunii curente se determină conform actelor de inventariere sau prin calcul în baza datelor de evidenţă.

De menţionat că în cazul, cînd agentul economic practica concomitent cîteva tipuri de activitate (de exemplu, operaţională, de investiţii, financiară), atunci pentru evidenţa cheltuielilor şi respectiv a veniturilor se recomandă de utilizat conturile de cheltuieli şi de venituri tradiţionale.

In acest caz cheltuielile anticipate aferente lunii curente se trec la

2Pentru evidenţa activelor materiale în curs de execuţie se întocmeşte distinct Borderoul S-5.

379

A jrecăujea^ 385

consumurile şi/sau cheltuielile perioadei curente. Cheltuielile perioadei de gestiune curente (cheltuielile generale şi administrative, cheltuielile (economiile) privind impozitul pe venit) se reflectă în conturile 713 şi 731 cu total cumulativ de la începutul anului. închiderea acestor conturi se efectuează numai la finele anului prin trecerea sumei totale a cheltuielilor acumulate în debitul contului 333.

La întreprinderile mici şi mijlocii pentru contabilitatea investiţiilor şi mijloacelor băneşti se utilizează Borderoul de evidenţă a mijloa-celor băneşti şi investiţiilor, formularul nr. S-6. Totodată, pentru evi-denţa investiţiilor, operaţiilor de casă şi operaţiilor în conturile curente în valută naţională şi străină (în cazul existenţei acestuia) pot fi întocmite Borderouri S-6 distincte.

înscrierile în Borderoul S-6 privind operaţiile aferente conturilor curente în valută naţională şi altor conturi la bănci se efectuează în baza extraselor băncilor şi documentelor anexate la acestea. Efectuarea şi perfectarea operaţiilor aferente conturilor curente în valută naţională se efectuează în modul stabilit de actele normative corespunzătoare ale Băncii Naţionale a Moldovei.

Pentru evidenţa decontărilor cu cumpărătorii, bugetul, titularii de avans şi alţi debitori la întreprinderile micului business se utilizează Borderoul de evidenţă a decontărilor cu cumpărătorii şi alţi debitori, formularul nr. S-7. în funcţie de numărul operaţiilor economice Borderoul S-7 poate fi deschis în ansamblu pentru toate conturile aferente creanţelor. în cazul utilizării unui formular de Borderou S-7 pentru reflectarea operaţiilor contabilizate în cîteva conturi, pentru fiecare din acestea în Borderou se rezervează un număr necesar de rînduri, iar în coloana 3 "Denumirea conturilor, debitorilor (întreprinderilor, numele şi prenumele salariaţilor) " se înscriu numărul şi denumirea contului corespunzător. în continuare în aceeaşi coloană se reflectă tipurile de creanţe, se indică cumpărătorii, titularii de avans şi alţi debitori, iar apoi prin metoda poziţională pe fiecare debitor - în baza datelor din documentele primare se determină soldul desfăşurat şi mişcarea în cursul lunii pe fiecare cont sintetic şi analitic.

La expirarea lunii pe fiecare cont se calculează rulajele debitoare şi creditoare şi soldul desfăşurat (debitor şi /sau creditor) la ultima zi a lunii curente.

Borderoul S-7, de asemenea poate fi deschis distinct pentru fiecare cont al creanţelor (221, 225, 227 şi 229).

Borderoul S-7 deschis la contul 221 se întocmeşte în baza facturilor de expediţie în prisma cumpărătorilor.

Borderoul S-7 deschis la contul se utilizează pentru evidenţa impozitelor şi plăţilor achitate la buget în avans, inclusiv impozitul pe venit în mărime de 5 % reţinut la sursa de plată pe parcursul anului. La finele perioadei de gestiune, sumele acumulate în debitul contului 225 se casează la micşorarea obligaţiei întreprinderii micului business faţă de buget (contul 534) cu următoarea înregistrare contabilă:

•debit contul 534,• credit contul 225.Borderoul S-7 deschis la contul 227 se întocmeşte în prisma

gestionarilor, tipurilor de creanţe, termenelor de înregistrare şi achitare a acestora.

Din totalitatea de creanţe ale personalului un rol deosebit revine creanţelor titularilor de avans. Este cunoscut faptul că pentru efectuarea unor cheltuieli, care nu pot fi plătite direct din casierie sau prin intermediul băncii, întreprinderile micului business eliberează anumitor lucratori sumele necesare de bani. Lucratorii, care beneficiază de aceste sume, devin titulari de avans.

Modul de determinare şi de recuperare a cheltuielilor de deplasare este stabilit în Regulamentul cu privire la detaşarea angajaţilor întreprinderilor, instituţiilor şi organizaţiilor din Republica Moldova3, aprobat prin Hotărîrea Guvernului RepubliciiMoldovanr.836 din 24 iunie 2002.

La întocmirea Borderoului S-7 deschis la contul 227 trebuie de ţinut cont de faptul că soldul la finele lunii se determină pe fiecare titular de avans. în cazul cînd, pe gestionari distincţi suma avansurilor acordate este mai mică decît suma cheltuielilor efective, iar pe alţi gestionari -invers, atunci contul 227 poate avea concomitent sold debitor şi creditor, în acest caz, la finele perioadei de gestiune soldul creditor al contului 227 se trece la contul 532 prin următoarea înregistrare contabilă:

•debit contul 532,• credit contul 227.Borderoul de evidenţă a decontărilor cu furnizorii, formularul

nr. S-9 se utilizează pentru contabilitatea decontărilor cu furnizorii şi antreprenorii pentru stocurile de mărfuri şi materiale, energie electrică, apă, serviciile de transport, reparaţie şi alte servicii acordate reflectate în contul 521 "Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale".

Borderoul S-9 pe luna curentă se deschide prin trecerea în acesta a soldurilor datoriilor întreprinderii în baza facturilor furnizorilor şi antreprenorilor înregistrate în Borderoul S-9 al lunii precedente.

Pe parcursul lunii prin metoda poziţională în Borderoul S-9 se înscriu:• în creditul contului 521 - datele din facturile de expediţie şi

facturile fiscale ale furnizorilor pentru valorile materiale primite şi ale antreprenorilor pentru serviciile prestate;

• în debitul contului 521 - operaţiile privind achitarea facturilor furnizorilor şi antreprenorilor (creditul conturilor 242,511 etc).

La finele lunii se calculează rulajele în debitul şi creditul contului 521 şi se determină soldul desfăşurat (debitor şi/sau creditor).

Borderoul de evidenţă a retribuţiilor, formularul nr. S-10 este destinat pentru contabilitatea decontărilor cu salariaţii întreprinderii

3 Vezi revista "Contabilitate şi audit", 2006, nr. 5

privind retribuţiile, reflectate în contul 531 "Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii". în funcţie de numărul salariaţilor retribuirea muncii în Borderoul S-10 poate fi reflectată pe: categorii de salariaţi; obiecte de evidenţă; tipuri de producţie; întreprinderea în ansamblu.

Evidenţa analitică a datoriilor faţă de personal privind retribuirea muncii se efectuează înfişe-conturi personale, în care se reflectă:

• sumele retribuţiilor, premiilor, adaosurilor, sporurilor şi altor plăţi, calculate salariaţilor întreprinderii (încadraţi şi neîncadraţi în state) conform legislaţiei în vigoare. Aceste date se includ în Borderoul S-10 în coloana "Credit contul 531 "Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii" (calculat) ";

• reţinerile din sumele retribuţiilor calculate salariaţilor în conformitate cu legislaţia în vigoare (impozitul pe venit, contribuţiile pentru asigurarea socială şi medicală obligatorie, sumele avansurilor acordate, sumele reţinute de la titularii de avans, sumele aferente titlurilor executorii în favoarea altor persoane juridice şi fizice etc). Concomitent aceste date se includ în Borderoul S-10 în coloana "Debit contul 531 (reţinut, achitat) ".

în scopuri fiscale evidenţa analitică datoriilor faţă de personal privind retribuirea muncii se efectuează în Fişa personală de evidenţă a veniturilor sub formă de salariu şi alte plăţi efectuate de către patron în folosul angajatului, precum şi a impozitului pe venit reţinut din acestea. Fişa personală se deschide pentru fiecare lucrător la începutul anului, unde se înscrie datele privind suma veniturilor sub formă de salariu şi alte plăţi efectuate de către patron, scutirile acordate, precum şi alte date necesare pentru calcularea impozitul pe venit.

La finele lunii se determină rulajele în debitul şi creditul contului 531 şi se calculează soldul desfăşurat pe fiecare salariat (care poate fi cît debitor, atît şi creditor) şi se trece în Borderoul S-10 pe luna următo?re. La întocmirea rapoartelor financiare soldul debitor al contului 531 se trece la contul 227 prin următoarea înregistrare contabilă:

•debit contul 227,• credit contul 531.Borderoul de evidenţă a decontărilor cu bugetul, formularul nr.

S-ll se utilizează pentru contabilitatea analitică şi sintetică a decontărilor cu bugetul privind impozitele şi plăţile, reflectate în contul 534 "Datorii privind decontările cu bugetul". înscrierile în Borderoul S-11 se facprin metoda poziţională cu alocarea numărului necesar de rînduri pe tipuri de impozite şi plăţi: impozitul pe venitul persoanelor juridice, impozitul pe venitul persoanelor fizice, taxa pe valoarea adăugată, accizele, impozitul funciar, sancţiunile economice etc.

Borderoul S-ll poate fi întocmit în baza documentelor justificative privind calcularea şi achitarea impozitelor şi plăţilor la

bugetul public naţional sau conform datelor Borderourilor, în care sînt reflectate operaţiile privind decontările cu bugetul.

La expirarea lunii în Borderoul S-ll se calculează rulajele debitoare şi creditoare şi se determină soldul desfăşurat (debitor şi/sau creditor) în ansamblu şi pe fiecare tip de impozite şi plăţi (subconturile contului sintetic 534).

La finele perioadei de gestiune soldul debitor al contului 534 se trece la contul 225 prin următoarea înregistrare contabilă:

384

•debit contul 225, • credit contul 534.Borderoul de evidenţă a decontărilor cu alţi creditori,

formularul nr. S-12 este destinat pentru contabilitatea decontărilor privind asigurările sociale, medicale, personale şi a averii, creditele bancare, cu fondatorii şi cu alţi creditori, precum şi cele aferente avansurilor primite şi mijloacelor finanţărilor şi încasărilor cu destinaţie specială, reflectate în conturile 423 "Finanţări şi încasări cu destinaţie specială", 511 "Credite bancare pe termen scurt", 533 "Datorii privind asigurările", 523 "Avansuri pe termen scurt primite", 537 "Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi", 539 "Alte datorii pe termen scurt". înscrierile în borderou se fac prin metoda poziţională pe fiecare creditor (Casa Naţională pentru Asigurări Sociale, fondatori, bănci, persoane juridice şi fizice).

în funcţie de numărul operaţiilor economice Borderoul S-12 poate fi deschis distinct pe fiecare cont sintetic sau în ansamblu pentru toate conturile aferente decontărilor cu alţi creditori. La utilizarea unui formular al Borderoului S-12 pentru reflectarea operaţiilor, contabilizate în cîteva conturi contabile, pentru fiecare din acestea în Borderou se rezervă numărul necesar de rînduri, iar în coloana 3 "Denumirea conturilor, creditorilor (întreprinderilor, persoanelor fizice), conţinutul operaţiei" se înscriu numărul şi denumirea acestuia.

La întocmirea Borderoului S-12 trebuie de ţinut cont de faptul că primele de asigurare obligatorie de asistenţă medicală (pentru anul 2007 - 2,5 %) şi contribuţiile obligatorii în bugetul asigurărilor sociale de stat (pentru anul 2007 - 25 %, iar pentru întreprinderile agricole - 20 %) sînt calculate în modul şi în cuantumurile stabilite de legislaţia în vigoare.

La agenţii economici al segmentului întreprinderilor mici şi mijlocii pentru contabilizarea cheltuielilor şi veniturilor din vînzarea mărfurilor, produselor şi serviciilor, reflectate respectiv în conturile 711 şi 611 este destinat Borderoul de evidenţă a vînzărilor şi rezultatelor financiare, formularul nr. S-13.

De menţionat că în cazul existenţei veniturilor şi cheltuielilor din activitatea neoperaţională (de exemplu, de la vînzarea activelor materiale pe termen lung, din evenimente excepţionale, din diferenţe de curs valutar etc.) Borderoul S-13 poate să se utilizeze de asemenea pentru evidenţa operaţiilor aferente conturilor cheltuielilor şi veniturilor din desfăşurarea altor tipuri de activităţi (de investiţii, financiară) şi evenimentelor excepţionale.


Cheltuielile şi veniturile se constată în conformitate cu S.N.C. 3 şi S.N.C. 18 în baza principiului specializării exerciţiilor în perioada de gestiune, în care acestea au avut loc, indiferent de momentul primirii (plăţii) efective a mijloacelor băneşti sau a altei forme de compensare.

La livrarea producţiei (prestarea serviciilor) cumpărătorului (clientului) înscrierile în Borderoul S-13 se efectuează prin metoda poziţională pe fiecare cont (cumpărător, tip de produse). în coloanele 6-9 se reflectă costul mărfurilor, producţiei şi serviciilor vîndute din creditul conturilor de evidenţă a stocurilor de mărfuri şi materiale (211, 216, 217), iar în coloanele 10-13 - valoarea acestora la preţuri de livrare (fără TVA) conform facturii prezentate cumpărătorului (clientului). La completarea Borderoului S-13 trebuie de avut în vedere că rulajele în conturile de venituri şi cheltuieli se reflectă cu total cumulativ de la începutul anului şi la expirarea fiecărei perioade de gestiune se trec în Raportul privind rezultatele financiare. închiderea conturilor de cheltuieli şi venituri din vînzări se efectuează numai la expirarea anului prin decontarea acestora respectiv în debitul şi creditul contului 333.

Rezultatul financiar se reflectă în Borderoul S-13 într-un rînd distinct şi în cursul anului se determină prin calcul ca diferenţă dintre veniturile (coloana 13) şi cheltuielile (coloana 9) acumulate.

în scopul verificării exactităţii tuturor înregistrărilor în contabilitatea curentă, determinării inegalităţilor, precum şi sistematizării informaţiei conţinute în conturi este destinată balanţa de verificare, care reprezintă un procedeu al metodei contabilităţii, care asigură respectarea în contabilitate a echilibrului permanent generat de dubla înregistrare a elementelor patrimoniale.

La întreprinderile mici şi mijlocii generalizarea rulajelor lunare reflectate în Borderourile nr. S-2 - nr. S-13 se efectuează în Balanţa de verificare (şah) - formularul nr. S-14, în baza căreia se întocmeşte Balanţa de verificare a conturilor sintetice, formularul nr. S-15.

Balanţa de verificare (şah), formularul nr. S-14 reprezintă un registru de evidenţă sintetică şi este destinată generalizării datelor

contabilităţii curente şi verificării reciproce a corectitudinii înscrierilor efectuate în conturile contabile. Ea se întocmeşte după principiul matricial, în baza datelor din Borderourik de evidenţă

a operaţiilor economice, în care se indică anticipat corespondenţa conturilor pentru toate operaţiile economice.

385

386

Balanţa de verificare (şah) se întocmeşte în fiecare lună şi serveşte pentru înscrierea datele»* în debitul şi creditul fiecărui cont în parte. în balanţă pe verticală se înscriu conturile debitoare, iar pe orizontală -conturile creditoare. Conturile înscrise pe verticală se eşalonează în ordine crescătoare, iar cele înscrise pe orizontală - în ordine crescătoare a numerelor Borderourilor de evidenţă a operaţiilor economice.

Pentru completarea Balanţei de verificare S-14 la început se trec rulajele creditoare din borderourile utilizate (Borderourile S-2 -S-13) cu înregistrarea acestora în debitul conturile»" corespunzătoare.

Apoi pe fiecare cont se calculează rulajul debitor care trebuie să fie egal cu rulajul debitor reflectat în contul dat în borderoul corespunzător. La finele lunii se calculează rulajele debitoare şi creditoare ale conturilor sintetice care trebuie să fie egale între ele.

Rulajele debitoare şi creditoare pe fiecare cont sintetic se trec în Balanţa de verificare a conturilor sintetice, formularul S-15, în care se calculează soldul acestuia la ultima zi a lunii curente.

Balanţa de verificare a conturilor sintetice, formularul nr. S-15 reprezintă un tablou enumerativ al tuturor conturilor contabile şi este destinată generalizării informaţiei aferentă soldurilor iniţiale, rulajelor intervenite într-o anumită perioadă de gestiune şi soldurilor finale la data întocmirii ei, precum şi controlului corectitudinii întocmirii corespondenţei conturilor şi rapoartelor financiare.

Agenţii economici în funcţie de numărul operaţiilor economice pot întocmi Balanţa de verificare S-15 la sfîrşitulunei perioadei de gestiune (lună, trimestru sau an) sau de cîte ori necesităţile impun acest lucru.

Conform paragrafului 40 al S.N.C. 4 Balanţa de verificare S-15 trebuie să conţină trei serii de egalităţi între totahirile coloanelor-perechi respective, care reiese din dubla reflectare a mijloacelor economice în bilanţ şi înregistrarea dublă a operaţiilor economice în conturi şi anume:


•totalul din coloana 2 este egal cu totalul din coloana 3, întrucît mărimea totală a activelor trebuie să coincidă întotdeauna cu mărimea totală a pasivelor;

•totalul din coloana 4 este egal cu totalul din coloana 5, întrucît operaţiile se reflectă în conturi în conformitate cu principiul dublei înregistrări. Nerespectarea egalităţii date vorbeşte despre greşelile admise la întocmirea formulelor contabile sau determinarea totalurilor;

•totalul din coloana 6 este egal cu totalul din coloana 7, întrucît acestea sînt calculate în baza soldurilor şi rulajelor conturilor sintetice.

în baza Balanţei de verificare S-15 se completează Bilanţul contabil şi Raportul privind rezultatele financiare. în acest caz, dacă în conturile de activ sînt rulaje creditoare, iar în cele de pasiv - rulaje debitoare, se întocmesc în prealabil înregistrări de corectare (de exemplu, dacă contul 534 la finele perioadei de gestiune are sold debitor, el se reportează în debitul contului 225 şi se reflectă în compartimentul 2 "Active curente" din Bilanţul contabil).

387

A. Frecăuţeanu, I. Bălan, A, Mălai 393

CAPITOLUL 22. PARTICULARITĂŢILE ÎNTOCMIRII RAPOARTELOR FINANCIARE LA ÎNTREPRINDERILE MICI ŞI MIJLOCII

22.1. LUCRĂRILE PREMERGĂTOARE ÎNTOCMIRII RAPOARTELOR FINANCIARE LA ÎNTREPRINDERILE MICI Şl MU LOCH

Rapoartele financiare ale agenţilor economici al micului business reprezintă un sistem generalizator de indicatori financiari care caracterizează situaţia patrimonială şi financiară a întreprinderii, precum şi rezultatele activităţii acesteia obţinute pe parcursul perioadei de gestiune.

Componenţa, conţinutul şi modul de pregătire a rapoartelor finan-ciare ale agenţilor economiei al micului business depinde de perioada de gestiune pentru care se întocmesc (trimestriale şi anuale) şi sistemul contabil aplicat (complet sau simplificat).

în continuare vom expune succint activitatea de pregătire şi lucrările premergătoare de bază pe care le efectuează agentul economic pentru asigurarea oportunităţii, plenititudinii şi obiectivitătii datelor destinate întocmirii rapoartelor financiare.

Lucrările premergătoare întocmirii rapoartelor financiare la între-prinderile mici şi mijlocii cuprind următoarele etape:I. Analiza operaţiilor economice şi verificarea (în baza documentelor justificative) corectitudinii şi obiectivitătii înregistrării acestora în conturile evidenţei analitice.II. Verificarea corespunderii datelor evidenţei analitice cu rulajele şi soldurile conturile»: evidenţei sintetice.

III. Inventarierea totală a patrimoniului şi reflectarea rezultatelor acesteia în contabilitate.

III. închiderea la finele perioadei de gestiune a conturilor de cheltuieli şi venituri şi determinarea rezultatelor financiare.

V.închiderea registrelor contabile pe ukima kmă a perioadei de gestiune.VI. Completarea Cărţii mari şi/sau întocmirea Balanţei de

verificare S-15.VI. întocmirea rapoartelor financiare.

La etapele I şi II în baza datelor documentelor justificative se verifică corectitudinea şi obiectivitatea reflectării în evidenţa analitică a tuturor operaţiilor economice. Totodată, sumele pe conturile corespondente se reflectă în Borderourile de evidenţă a operaţiilor economice respective şi care urmează a fi verificate sub aspectul corespunderii datelor evidenţei analitice cu rulajele şi soldurile conturilor evidenţei sintetice. La aceste etape se efectuează următoarele lucrări:

A. Precizarea sumelor respective de cheltuieli şi venituri anticipate şi casarea acestora la consumurile, cheltuielile şi veniturile perioadei de gestiune.

în contabilitate cheltuielile şi veniturile anticipate, pornind de la termenul raportării după destinaţie, se împart în curente şi pe termen lung.

Cheltuielile anticipate includ cheltuielile efectuate în perioada de gestiune curentă, dar care urmează a fi casate la consumuri sau cheltuieli în perioadele de gestiune următoare (de exemplu, cheltuielile privind pregătirea şi însuşirea tipurilor noi de produse, recultivarea terenurilor, abonarea la literatura de specialitate, chiria etc).

Pentru evidenţa cheltuielilor anticipate sînt prevăzute conturile de activ 141 şi 251. La efectuarea cheltuielilor anticipate se debitează conturile 141 sau 251 şi se creditează conturile 215, 211, 227, 241, 242, 521, 531, 533 etc. Ulterior aceste cheltuieli urmează a fi casate la consumuri sau cheltuieli în perioadele de gestiune stabilite de întreprindere. în acelaşi timp cota cheltuielilor anticipate, care se referă la perioada curentă poate fi determinată prin două metode:

•liniar (prin cote egale) - se utilizează, de regulă, pentru casarea cheltuielilor privind chiria, abonarea la literatura de specialitate, procurarea pohtei de asigurare achitate în avans etc;

•proporţional volumului produselor obţinute (serviciilor prestate) -se utilizează, de regulă, pentru casarea cheltuielilor privind pregătirea şi însuşirea tipurilor noi de produse.

La casarea cheltuielilor anticipate se creditează contul 141 sau 251 şi se debitează conturile 121,123, 712, 713, 215 etc.

Veniturile anticipate includ veniturile primite (calculate) în perioada de gestiune curentă, dar care se referă la perioadele de gestiune următoare (de exemplu, plata de arendă, plata de abonament pentru reviste şi ziare, plata de abonament pentru serviciile de telefonie mobilă, consalting, semnalizare etc).

Pentru evidenţa veniturilor anticipate sînt prevăzute conturile de pasiv 422 şi 515. La formarea veniturilor anticipate se creditează contul 422 sau 515 şi se debitează conturile 227, 228, 241, 242 etc.

La casarea veniturilor anticipate se debitează contul 422 sau 515 şi se creditează conturile 612, 621, 622 sau 333 (în cazul cînd întreprinderea practică doar un singur tip de activitate).

Exemplul 69. Admitem că la 5 octombrie 2006 S.R.L. "Plai" a primit în avans plata de la arendaş pentru arenda unei încăperi de producţie (fără drept de răscumpărare) pe un termen de 24 luni în sumă de 48000 lei (fără TVA). Pentru simplificarea calculelor în exemplul dat admitem că veniturile anticipate se casează la veniturile perioadei curente trimestrial în cote egale, iar în calcul nu se ia suma impozitului pe venit reţinut la sursa de plată în mărime de 5 %.

Operaţiile indicate trebuie reflectate în evidenţă în modul următor:în octombrie 2006:

1. S-a primit în avans plata de la arendaş pentru arenda încăperii de producţie:

• debit contul 242 - în sumă de 57600 lei [48000 + (48000x20 %)],• credit contul 515 - în sumă de 6000 lei (48000-24x3),• credit contul 422 - în sumă de 42000 lei (48000 - 6000),• credit contul 535 - în sumă de 9600 lei (48000x20 %); în decembrie 2006:2. S-a casat suma veniturilor anticipate curente la veniturile

perioadei de gestiune (4800(K24x3):• debit contul 515 - în sumă de 6000 lei,• credit contul 612 - în sumă de 6000 lei;2. S-a reflectat suma veniturilor anticipate pe termen lung, care

urmează a fi casată pe parcursul anului 2007 (42000^-21x12):• debit contul 422 - în sumă de 24000 lei,• credit contul 515 - în sumă de 24000 lei.Ulterior pe parcursul anului2007 la întocmirea rapoartele»"

financiare trimestriale suma veniturilor anticipate curente (în sumă de 24000 lei), va fi recunoscută în cote egale ca alte venituri anticipate (debit contul 515 şi credit contul 612).

Pornind de la condiţiile acestui exemplu în rapoartele financiare pentru anul 2006 întreprinderea S .R.L. "Plai" va reflecta: v în Bilanţul contabil simplificat pc posturile:

•250 "Datorii calculate pe termen lung" - la suma veniturilor anticipate pe termen lung în mărime de 18000 lei (42000 - 24000);

•270 "Datorii financiare pe termen scurt" - la suma veniturilor anticipate curente în mărime de 24000 lei;

v în Raportul privind rezultat ele financiare pe postul:•040 "Alte venituri operaţionale" - la suma veniturilor anticipate

curente casate la veniturile perioadei de gestiune în mărime de 6000 lei.

B.Repartizarea consumurilor indirecte de producţie în conformitate cu prevederile S.N.C. 6 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole" şi S.N.C. 2 „Stocurile de mărfuri şi materiale".

C.Calcularea costului produselor obţinute (serviciilor prestate), deducerea şi repartizarea abaterilor dintre costul efectiv şi cel planificat.

Contabilitatea curentă a consumurilor activităţii de bază se încheie la sfîrşitul perioadei de gestiune cu calcularea costului efectiv unitar, care reflectă în expresie bănească consumurile de muncă vie şi mate-rializată ale întreprinderilor pentru obţinerea unei unităţi de producţie. De menţionat că pentru fiecare tip de produse există o limită specială (un plafon), pînă la care toate consumurile suportate urmează a fi incluse în costul efectiv (adică înregistrate pe debitul contului 215). De obicei, pentru fiecare tip de produs se acceptă un mod strict individual de calculare a costului, cunoaşterea şi respectarea căruia este obligatorie. Devierea de la regulile stabilite sau utilizarea lor frivolă poate duce, în conseemţă, la exagerarea cheltuielilor (prin intermediul

costului vînzărilor) şi diminuarea profitului impozabil, ceea ce condiţionează perceperea la bugetul de stat a venitului diminuat, precum şi a amenzii aplicate în cuantum echivalent acestor venituri.

Calcularea costului se încheie cu deducerea abaterii dintre costul efectiv şi cel planificat al unui chintal de produs obţinut, care urmează a fi înregistrată şi repartizată pe direcţii de ieşire (consum). Există două variante de înregistrare şi repartizare a abaterilor.

în cazul primei variante toată abaterea este reflectată la costul produselor obţinute prin înregistrarea contabilă:

A. Frecăuţeanu, I. Bălan, A, Mălai 397

debit contul 216; credit contul 215.în continuare se repartizează abaterea pe direcţiile de ieşire prin

creditarea contului 216 şi debitarea conturilor 333 (de exemplu, la valoarea produselor comercializate), 215 (de exemplu, la valoarea produselor obţinute utilizate în scopuri tehnologice) etc.

în cazul variantei a doua toată abaterea este reflectată de odată din creditul contului 215 pe direcţiile de ieşire şi stocului din depozit. Ca rezultat se reduce numărul înregistrărilor.

D. întocmirea înregistrărilor de corectare.înregistrările de corectare se efectuează pînă la întocmirea

raportului financiar atît trimestrial, cît şi celui anual în scopul casării soldurilor creditoare la conturile de activ şi debitoare - la conturile de pasiv, precum şi reflectarea cotei activelor şi datoriilor pe termen lung, care urmează a fi casate (achitate) pe parcursul a 12 luni.

Astfel de înregistrări se efectuează în cazurile cînd:• pentru reflectarea activelor şi datoriilor pe parcursul perioadei

de gestiune se utilizează un singur cont în loc de doua conform Planului de conturi contabile;

• se admit plăţi în plus (supraplăţi) la efectuarea decontărilor cu furnizorii şi cumpărătorii.

în conformitate cu paragrafului 30 al S.N.C. 5 activele şi datoriile nu se sting reciproc, cu excepţia cazurilor în care stingerea este prevăzută sau permisă de standardele naţionale de contabilitate.

Conform acestor prevederi în Planul de conturi contabile nu sînt prevăzute conturi de activ şi pasiv. Totodată, agentul economic pe parcursul perioadei de gestiune în scopul simplificării şi reducerii lucrărilor de evidenţă combină operaţiile privind reflectarea activelor şi datoriilor în cadrul unui singur cont contabil. Modalitatea dată poate fi aplicată la evidenţa decontărilor cu titularii de avans, alţi debitori şi creditori, precum şi în alte cazuri. Aceasta nu se consideră încălcare a regulilor de ţinere a evidenţei contabile, dacă la finele perioadei de gestiune, pînă la întocmirea Bilanţului contabil, întreprinderea efectuează înregistrările de corectare respective privind casarea soldurilor creditoare la conturile de activ şi debitoare - la conturile de pasiv.

Exemplul 70. Admitem că în S.R.L. "Sovata" în luna decembrie 2006 la contul 531 s-au calculat retribuirea muncii salariaţilor în sumă de 35000 lei. Totodată, în această lună angajaţilor li s-au eliberat sub formă de avans -15000 lei. La întocmirea soldului desfăşurat al contului dat, prin verificarea conturilor personale ale angajaţilor, s-a stabilit supraplata la cinci salariaţi în sumă de 2000 lei.

La finele perioadei de gestiune la această sumă (2000 lei) trebuie efectuată o înregistrare de corectare privind raportarea soldului debitor al contului 531:

• debit contul 227 - la suma de 2000 lei,• credit contul 531 - la suma de 2000 lei.în Bilanţul contabil simplificat pentru anul2006 la postul 100

"Alte active pe termen scurt" va fi reflectată suma de 2000 lei, iar la postul 290 'Datorii privind rctnl>ukea muncii"-22000 lei (35000 + 20^

Exemplul 71. Admitem că S.R.L. "Succes" în luna noiembrie 2006 a transferat la buget din contul curent în valută naţională taxa pe valoarea adăugată în sumă de 20000 lei, întocmind înregistrarea contabilă:

• debit contul 534 - la suma de 20000 lei,• credit contul 242 - la suma de 20000 lei.în decembrie 2006 la întocmirea Declaraţiei privind taxa pe

valoarea adăugată, datoria faţă de buget privind taxa pe valoarea adăugată a constituit 17500 lei.

în consecinţa formării soldului debitor la contul 534 întreprinderea în luna decembrie la suma de 2500 lei (20000 - 17500) trebuie să întocmească următoarea înregistrare de corectare:

• debit contul 225 - la suma de 2500 lei,• credit contul 534 - la suma de 2500 lei.Această sumă în Bilanţul contabil simplificat pentru anul 2006

urmează a fi reflectată la postul 070 "Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul".

In exemplele prezentate mai sus s-a expus varianta înregistrărilor de corectare cînd la conturile de pasiv s-a creat sold debitor. Totodată, în mod analogic poate apărea sold creditor la conturile de activ în cazurile utilizării acestora pe parcursul perioadei de gestiune ca conturi de activ şi pasiv (de exemplu, la conturile 225,227,229 etc).

în conformitate cu paragrafele 49-52 al S.N.C. 5 activele şi datoriile se divizează în Bilanţul contabil în curente (pe termen scurt) şi pe termen lung.

Activele şi datoriile cu termen de utilizare sau stingere pînă la 12 luni se clasifică ca curente, iar în celelalte cazuri - pe termen lung.

în acest context la întocmirea raportului financiar anual trebuie determinată cota activelor şi datoriilor pe termen lung care urmează a fi casate (achitate) în următoarele 12 luni. Astfel de cotă se determină pentru:

•activele financiare pe termen lung (de exemplu, investiţii, creanţe, avansuri acordate, cheltuieli anticipate etc);

•datorii financiare şi calculate pe termen lung (de exemplu, credite bancare, împrumuturi, datorii de arendă, venituri anticipate etc.).

La casarea cotei curente a activelor şi datoriilor pe termen lung se întocmesc următoarele formule contabile:

q la suma cotei curente a activelor pe termen lung:debit conturile 231, 232, 224,229,251,credit conturile 131,132,134,136,141;q la suma cotei curente a datoriilor pe termen lung:

debit conturile 411,412,413 421,422,424,426,credit conturile 511, 512, 513, 515, 516, 523 (sau credit contul

514 - pe subconturile respective în funcţie de tipul datoriei).După întocmirea acestor formule contabile suma cotei curente a

activelor şi datoriilor pe termen lung urmează a fi reflectată în Bilanţul contabil în componenţa activelor şi datoriilor pe termen scurt respective.

Exemplul 72. Admitem că S.R.L. "Utilaj" la 1 decembrie 2006 a transmis în arendă finanţată pe un termen de şapte ani gospodăriei ţărăneşti "Cojocari - Agro" o instalaţie pneumatică combinată pentru producerea brichetelor furajere. Valoarea contractuală constituie 147000 lei (fară taxa pe valoarea adăugată), care urmează a fi achitată anual de către arendaş în cote-părţi egale [21000 lei (147000,7)] dar nu mai tîrziude 15 decembrie.

Operaţiile indicate trebuie reflectate în evidenţă în modul următor:în decembrie 2006q la valoarea contractuală care urmează a fi achitată în anul 2007:•debit contul 229 - la suma de 21000 lei,

• credit contul 515 - la suma de 21000 lei;q la valoarea contractuală care urmează a fi achitată după anul2007:• debit contul 134 - la suma de 126000 lei,• credit contul 422 - la suma de 126000 lei; în decembrie 2007q la valoarea contractuală care urmează a fi achitată în anul 2008:• debit contul 229 - la suma de 21000 lei,• credit contul 134 - la suma de 21000 lei;q la suma veniturilor anticipate pe termen lung care urmează a fi

casate în anul 2008:• debit contul 422 - la suma de 126000 lei,•credit contul 515 - la suma de 126000 lei (aceste formule

contabile se vor întocmi la finele fiecărui an pînă la expirarea termenului de arendă).

Conform paragrafului 5 al Regulamentului privind inventa-rierea4 toţi agenţii economici, indiferent de tipul de proprietate şi forma juridică de organizare sînt obligaţi să efectueze inventarierea generală a patrimoniului. Conform paragrafului 13 alS.N.C. 18, paragrafului 22 al Comentariilor cu privire Ia aplicarea S.N.C. 18 şi paragrafului 107 al Regulamentului privind inventarierea abaterile depistate în rezultatul inventarierii se reglementează în felul următor:

•plusurile de bunuri şi diferenţele valorice în urma compensării lipsurilor cu plusuri se înregistrează la majorarea veniturilor;

• lipsurile de bunuri se trec la cheltuielile perioadei;

4Monitorul Oficial al Republicii Moldova din 27 iulie 2004, nr.123

• lipsurile de bunuri care depăşesc normele perisabilităţii naturale, precum şi prejudiciile legate de deteriorarea lor, se încasează de la persoanele vinovate, în mărimea stabilită de legislaţia în vigoare;

• în cazul cînd nu sînt stabilite persoanele vinovate, pierderile legate de deteriorarea bunurilor sau lipsurile care depăşesc normele perisabilităţii naturale se trec la cheltuielile perioadei.

Rezultatele inventarierii se înscriu de comisia de inventariere într-un proces-verbal, după confirmarea de către contabilitate a soldurilor scriptice. Rezultatele inventarierii trebuie înregistrate atît în evidenţa tehnico-operativă, cît şi în contabilitate, în termen de cel mult 5 zile de la data luării deciziei privind rezultatele inventarierii.

In Nota explicativă la rapoartele financiare trebuie de dezvăluit următoarele informaţii cu privire la:

• confirmarea datelor reflectate în rapoartele financiare prin intermediul inventarierii;

• efectuarea totală sau parţială a inventarierii patrimoniului şi indicarea gestiunilor care nu au fost inventariate;

• rezultatele inventarierii (plusurile şi lipsurile finale, compensările efectuate, valoarea bunurilor supuse perisabilităţii naturale etc);

• reflectarea rezultatelor inventarierii în evidenţa contabilă;• măsurile luate pentru înlăturarea lipsurilor constatate;• minusurile şi plusurile constatate din vina persoanelor, modul

de recuperare de la aceştia (achitarea pe loc, reţineri din salariu, prin judecată etc.);

• recuperarea de la persoanele vinovate în anul curent a sumelor aferente pierderilor rezultate din anii precedenţi.

întreprinderea în caz de necesitate (cînd valoarea de bilanţ diferă semnificativ de valoarea venală) reevaluează activele pe termen lung. Aceasta permite agentului economic să reflecte aceste active în Bilanţul contabil la valoarea lor reală.

Investiţiile pe termen lung în părţi nelegate şi legate se evaluează şi se reflectă în rapoartele financiare conform prevederilor paragrafelor 20 şi 21 al S.N.C. 25 "Contabilitatea investiţiilor" şi paragrafele 5,8-13 alS-N.C. 28 "Contabilitatea investiţiilor în întreprinderile asociate".

Reevaluarea investiţiilor se efectuează la valoarea venală. Rezultatele reevaluării se raportează la majorarea sau micşorarea capitalului propriu reflectat în Bilanţul contabil simplificat la postul220 "Capital secundar".

La etapa IV a lucrărilor premergătoare agentul economic trebuie să închidă la finele perioadei de gestiune conturile de venituri şi cheltuieli şi să determine rezultatele financiare.

De menţionat că modul de evidenţă a veniturilor şi cheltuielilor, precum şi a rezultatelor financiare şi utilizării profitului la întreprinderile mici şi mijlocii depinde de varianta aplicată a sistemului contabil simplificat prevăzut de S.N.C. 4.

Dacă agentul economic practică doar un singur tip de activitate (de exemplu, producerea produselor, acordarea serviciilor, comerţ cu amănuntul şi ridicata etc), atunci este raţional de utilizat doar contul 333, care îmbină funcţiile conturilor de venituri (clasa 6 "Venituri"), de cheltuieli (clasa 7 "Cheltuieli") şi de rezultate financiare (clasa 3 "Capital propriu", grupa 33 "Profit nerepartizat (pierdere neacoperită)") a Planului de conturi contabile unic. Dar dacă agentul economic practică concomitent cîteva tipuri de activitate (de exemplu, operaţională, de investiţii, financiară), atunci pentru evidenţa veniturilor şi cheltuielilor se recomandă de utilizat conturile de venituri şi conturile de cheltuieli tradiţionale. In acest caz, la finele fiecărui trimestru rulajele creditoare ale conturilor de venituri şi rulajele debitoare ale conturilor de cheltuieli cu total cumulativ de la începutul anului se reflectă în Raportul privind rezultatele financiare la posturile respective. Totodată, rezultatul financiar pentru fiecare trimestru se determină prin calcul fără întocmirea formulelor contabile.

închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli se efectuează numai la finele anului de gestiune prin casarea rulajelor lor la contul 351 "Rezultat financiar total", cu întocmirea următoarelor formule contabile:

q la suma totală a veniturilor acumulate pe parcursul anului de gestiune:

• debit conturile 611,612, 621,622,623, •credit contul 351;q la suma totală a cheltuielilor acumulate pe parcursul anului de

gestiune:• debit contul 351,• credit conturile 711, 712, 713, 714, 721, 722, 723.După întocmirea acestor formule contabile la contul 351 se

determină rezultatul financiar contabil (adică profitul sau pierderea pînă la impozitare), care se reflectă la postul 130 al Raportului privind rezultatele financiare şi rindul 010 al Declaraţiei privind impozitul pe venit.

Ulterior la contul 351 se casează suma cheltuielilor (economiilor) privind impozitul pe venit, calculat conform prevederilor S.N.C. 12 "Contabilitatea impozitului pe venit" şi normelor fiscale în vigoare, cu întocmirea următoarei formule contabile:

•debit contul 351,• credit contul 731.în continuare, după reflectarea înregistrării de mai sus la contul 351 se determină rezultatul financiar net (profitul net (pierderea) perioadei de gestiune). Pentru aceasta se juxtapune (confruntă) rulajul creditor (veniturile acumulate) şi debitor (cheltuielile acumulate) al contului dat. Dacă suma totală a veniturilor prevalează asupra sumei totale ale cheltuielilor, atunci întreprinderea înregistrează profit net al perioadei de gestiune, care se reflectă prin înregistrarea contabilă: •debit contul 351,

•credit contul 333.în caz contrar, adică cînd suma totală a cheltuielilor prevalează

asupra sumei totale ale veniturilor, atunci întreprinderea înregistrează pierdere netă al perioadei de gestiune, care se reflectă prin înregistrarea contabilă inversă:

•debit contul 333,•credit contul 351.După casarea rezultatul financiar net contul 351 se închide şi în

rapoartele financiare privind anul de gestiune curent nu se reflectă.Suma profitului net (pierderea netă) al perioadei de gestiune

sereflectă la postul 150 "Profit net (pierdere netă)" al Raportului privind rezultatele financiare şi se reportează la postul 190 "Profitul net (pierderea) alperioadei de gestiune" al Bilanţului contabil simplificat. Aceşti indicatori trebuie să coincidă atit în rapoartele financiare trimestriale, cît şi în cele anuale.

La etapele V şi VI întreprinderea trebuie să închidă registrele contabile pe ultima lună a perioadei de gestiune şi să completeze Cartea mare şi/sau întocmească Balanţa de verificare, formularul S-15.

Pe ultima lună a perioadei de gestiune agentul economic trebuie să închidă următoarele registrele contabile:

• în cazul aplicării sistemului contabil complet - memorialele-order, jur-nalele-order, maşinogramele sau alte registre de evidenţă sintetică şi analitică;

• în cazul aplicării sistemului contabil simplificat - Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice, formularul S-l, Borderourile de evidenţă a operaţiilor economice, formularele S-2 - S-13 şi Balanţele de verificare (şah), formularul S-14.

Totalurile din registrele contabile pe ultima lună a perioadei de gestiune (în funcţie de sistemul contabil aplicat) trebuie trecute în Cartea mare sau Balanţa de verificare a conturilor sintetice, formularul

S-15 unde se calculează rulajele, totalurile şi se determină soldul final al fiecărui cont sintetic. De menţionat că dacă agentul economic aplică varianta de ţinere a registrelor de evidenţă în baza Registrului - j urnal de evidenţă a operaţiilor economice, formularul S-1, atunci totalurile pe fiecare cont sintetic şi determinarea soldului final se efectuează nemijlocit în acest registru.

La etapa VII în baza rulajelor şi soldurilor conturilor sintetice din Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice, formularul S-l, Cartea mare sau Balanţa de verificare a conturilor sintetice, formularul S-15 se întocmesc rapoartele financiare ale agentului economic.

22.2. ÎNTOCMIREA RAPOARTELOR FINANCIARE LA ÎNTREPRINDERILE MICI Şl MIJLOCII

Agenţii economici al segmentului întreprinderilor mici şi mijlocii întocmesc şi prezintă rapoarte financiare în modul prevăzut de Legea contabilităţii, S.N.C. 5 şi S.N.C. 7, aprobate prin ordinul ministrului finanţelor al Republicii Moldova nr. 174 din 25 decembrie 1997, ţinînd cont de prevederile S.N.C. 4.

întreprinderea care aplică sistemul contabil complet întocmeşte nomenclatorul complet al rapoartelor financiare prevăzute pentru întreprinderile care în conformitate cu legislaţia în vigoare nu se raportă la micul business:

•Bilanţul contabil (anexa 1 la S.N.C. 5);•Raportul privind rezultatele financiare (anexa 2 la S.N.C. 5); - Raportul privind fluxul capitalului propriu (anexa 3 la S.N.C. 5);•Raportul privind fluxul mijloacelor băneşti (anexa 1 la S.N.C. 7);•Anexa la Bilanţul contabil (anexa 4 la S.N.C. 5);•Anexa la Raportul privind rezultatele financiare (anexa 5 la

S.N.C. 5);•Nota explicativă.întreprinderea care aplică sistemul contabil simplificat întocmeşte

şi prezintă următoarele formulare de rapoarte financiare:•Bilanţul contabil, formularul nr. 1-BS (anexa 16 la S.N.C. 4);•Raportul privind rezultatele financiare (anexa 2 la S.N.C. 5);

A^recăuj aru^ 405

* Anexă la rapoartele financiare (simplificată);•Nota explicativă (simplificată).Bilanţul contabil se întocmeşte conform datelor soldurilor

conturilor din clasele 1 -5. Lucrările de completare a bilanţului reprezintă prin conţinutul lor operaţiuni de prelucrare şi transpunere a datelor şi informaţiilor din Bilanţul contabil al perioadei de gestiune precedentă şi Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice, formularulnr. S-l sauarulajelor conturilor din clasele 1-5 reflectate în Balanţa de verificare a conturilor sintetice, formularul nr. S-15 sau în Cartea mare - în funcţie de varianta sistemului contabil simplificat, aplicat de agentul economic.

La întocmirea Bilanţului contabil nu se admite compensarea (achitarea reciprocă) între posturile de activ şi pasiv, cu excepţia cazurilor cînd o astfel de compensare este prevăzută de standardele naţionale de contabilitate. Astfel, dacă la contul 225 sa creat concomitent cît sold debitor, atît şi sold creditor, atunci soldul creditor trebuie reflectat ca datorie în postul 310 al Bilanţului contabil, iar soldul debitor creat la contul 534 trebuie reflectat ca creanţă pe termen scurt privind decontările cu bugetul în postul 070 al Bilanţului contabil.

Totalul activului (postul 120) şi pasivului (postul 340) al Bilanţului contabil trebuie să fie egale între ele (respectînd astfel principala particularitate a bilanţului - echilibrul bilanţier), precum şi cu totalul din coloana 4 a Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice.

Raportul privind rezultatele financiare se întocmeşte în baza rulajelor contului 333 prezentate în Registrul-jurnal de evidenţă a operaţiilor economice (S-l) sau a rulajelor conturilor din clasele 6-7 reflectate în Balanţa de verificare a conturilor sintetice (S-15) sau în Cartea mare - în funcţie de varianta sistemului contabil simplificat, aplicat de agentul economic. Totodată, suma cheltuielilor şi veniturilor din vînzări (rulajul debitor şi creditor al contului 333, subcontul 333.1 "Cheltuieli şi venituri ale perioadei de gestiune") şi suma cheltuielilor (economiilor) privind impozitul pe venit (rulajul debitor al contului 333, subcontul 333.2 "Profit utilizat al anului de gestiune") se reflectă respectiv în posturile 020 " Costul vînzărilor'\ 010 "Venituri din vînzări140 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit".

în postul 010 "Venituri din vînzări" se înregistrează valoarea produselor, mărfurilor expediate (livrate), serviciilor prestate la

preţuri (tarife) de livrare, fară TVA şi accize, pe măsura transmiterii dreptului de proprietate şi prezentării de către

cumpărători şi clienţi a documentelor de decontare spre achitare. Din punctul de vedere al metodicii de întocmire a Raportului

privind rezultatele financiare veniturile din vînzări reprezintă suma rulajului creditor al contului 333, subcontul 333.1

"Cheltuieli şi venituri ale perioadei de gestiune".

De menţionat că din suma veniturilor din vînzări se admite deducerea valorii de vînzare a produselor livrate şi returnate de cumpărători în cursul unuia şi aceluiaşi an.

Exemplul 73. Admitem că S.R.L. "Belşug" la 29 iunie 2006 a expediat cumpărătorilor produse în sumă de 100000 lei la preţuri contractuale. Costul planificat al produselor vîndute constituie 70000 lei. La 3 iulie 2006 cumpărătorul a returnat din cauza calităţii nesatisfacătoare produse, valoarea cărora la preţurile contractuale constituie 25000 lei, iar costul planificat-20000 lei. Produsele returnate au fost evaluate şi înregistrate în contabilitatea S.R.L. "Belşug" la valoarea de bilanţ (20000 lei).

La întocmirea Raportului privind rezultatele financiare pe trimestrulII2006 S.R.L. "Belşug" trebuie să indice în postul 010 '«Venituri din vînzări" suma de 100000 lei. în trimestrul EI se efectuează deducerea valorii de vînzare a produselor returnate (25000 lei) din suma totală a veniturilor din vînzări care se reflectă în Raportul privind rezultatele financiare cu total cumulativ de la începutul anului. în acelaşi timp se corectează costul vînzărilor (postul 020) în sumă de 20000 lei.

Totodată, prevederile S.N.C. 18 nu permit diminuarea sumelor incluse anterior în venit şi luate în calcul la determinarea rezultatului financiar al perioadei de gestiune în cazul returnării de către cumpărători a produselor (mărfurilor) pînă la sau după momentul achitării acestora, în acest caz întreprinderea furnizoare înregistrează pierderi, care urmează a fi reflectate la contul 712 sau direct la contul 333.

Exemplul 74. Admitem că S.R.L. "Biruinţa" la 25 decembrie 2006 a livrat produse, valoarea de vînzare (fară TVA) a cărora a constituit 50000 lei, iar costul planificat - 30000 lei. La 5 ianuarie 2007 cumpărătorul a returnat din cauza calităţii nesatisfacătoare produse, valoarea cărora la preţurile de livrare (fară TVA) constituie 10000 lei, iar costul planificat - 6000 lei. S.R.L. "Biruinţa" a suportat cheltuieli privind returnarea produselor în valoare de 3000 lei. Produsele returnate au fost evaluate şi înregistrate în contabilitatea întreprinderii la valoarea realizabilă netă în sumă de - 3550 lei.

Conform datelor prezentate, la întocmirea Raportului privind rezultatele financiare pe anul2006 în postul 010 "Venituri din vînzări" se indică50000 lei, iar înpostul020 "Costul vîhzărilof'-30000 lei. în Raportul privind rezultatele financiare pe trimestrul I al anului2007 în componenţa postului 050 "Cheltuieli comerciale" vor fi reflectate pierderile din returnarea produselor în valoare totalăde 9450 lei(10000 + 3000 - 3550).

în postul 020 "Costul vînzărilor" se reflectă costul planificat al produselor, (mărfurilor) vîndute, serviciilor prestate. Din punctul de vedere al metodicii de întocmire a Raportului privind rezultatele financiare costul vînzărilor reprezintă suma rulajului debitor al contului 333, subcontul 333.1.

în postul 030 "Profitul brut (pierdere globală)" se reflectă diferenţa dintre mărimea veniturilor de la realizarea produselor (prestarea serviciilor) (postul 010) şi costul planificat al acestor produse (servicii) (postul 020).

Indicatorii posturilor 110 "Rezultatul din activitatea economico-financiară: profit (pierdere)" şi 130 "Profitul (pierderea) perioadei de gestiune pînă la impozitare" se determină conform modalităţii indicate în Raportul privind rezultatele financiare.

în postul 140 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit" se arată suma impozitului pe venit calculată (achitată). De menţionat că metodica de completare a datelor din acest post în rapoartele trimestriale şi anuale nu este identică. La completarea Raportului privind rezultatele financiare pe trimestru postul 140 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit" reflectă suma impozitului pe venit care urmează să fie plătită la buget în rate (în avans) în cursul perioadei de gestiune, în conformitate cu prevederile legislaţiei fiscale în vigoare. Astfel, conform articolului 84 al Codului fiscal agenţii economici (inclusiv întreprinderile micului business care ţin contabilitatea conform sistemului contabil simplificat) pot opta pentru una din cele două metode posibile de plată a impozitului pe venit în rate:

•în mărime egală cu E din suma calculată drept impozit pe venit spre plată pentru perioada fiscală respectivă, conform cerinţelor titlului II al Codului fiscal;

•în mărime egală cu V4 din impozitul pe venit ce urma să fie plătit pentru perioada fiscală precedentă.

Suma impozitului pe venit spre plată în rate calculată prin metoda selectată de agentul economic se reflectă cu total cumulativ în postul 140 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit" din Raportul privind rezultatele financiare trimestrial.

în Raportul privind rezultatele financiare anual în postul 140 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit" se indică suma totală definitivă a impozitului pe venit (economiilor privind impozitul pe venit), care urmează să fie achitată la bugetul public naţional în cursul perioadei de gestiune, în conformitate cu calculele efectuate în Declaraţia privind impozitul pe venit şi anexele la Declaraţie.

în postul 150 "Profit net (pierdere netă)" se reflectă diferenţa dintre posturile 130 "Profitul (pierderea) perioadei de gestiune pînă la impozitare" şi 140 "Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit", care trebuie să coincidă cu indicatorul postului 190 "Profitul net (pierderea) al perioadei de gestiune" al Bilanţului contabil.

De menţionat că la întocmirea raportului financiar trimestrial profitul net (pierderea) al perioadei de gestiune se determină prin calcul fară întocmirea formulelor contabile, iar la completarea raportului financiar anual rezultatul financiar net al perioadei de gestiune în Raportul privind rezultatele financiare se reflectă în

baza soldului contului 333 "Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune".

Rapoartele financiare se semnează de conducătorul şi contabilul-şef al întreprinderii micului business şi se prezintă pe adresele şi în termenele stabilite de legislaţia în vigoare. în particular, întreprinderile mici şi mijlocii care ţin contabilitatea conform sistemului contabil simplificat sau complet, cu excepţia gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), prezintă rapoartele financiare:

•organelor financiare raionale (municipale) conform locului de înregistrare;


• proprietarului în conformitate cu documentele constitutive (întreprinderile de stat prezintă rapoartele financiare organelor autorizate să administreze proprietatea de stat la cerinţa acestora).

Rapoartele financiare pot fi prezentate şi altor autorităţi publice, băncilor care acorda credite şi altor organizaţii interesate în baza acordului cu agentul economic.

întreprinderile micului business care ţin contabilitatea conform sistemului contabil simplificat sau complet, cu excepţia gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), sînt obligate sa prezinte:

• raportul financiar trimestrial la termen de la data de 15 şi pînă la 25 ale lunii următoare după trimestrul gestionar;

• raportul financiar anual la termen de la 25 ianuarie pînă la 31 martie ale anului următor după anul gestionar.

403


CAPITOLUL 23. CONTABILITATEA FACILITĂŢILORFISCALE LA ÎNTREPRINDERILE MICI ŞI MIJLOCII

23.1. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND FACILITĂŢILE FISCALE

Facilitatea (înlesnirea) fiscală reprezintă suma impozitului pe venit sau taxei nevărsate la buget. Facilităţile (înlesnirile) fiscale sînt elementele de care se ţine seama la estimarea obiectului impozabil, la determinarea cuantumului impozitului sau taxei, precum şi la încasarea acestuia, sub formă de:

•scutire parţială sau totală de impozit sau taxă;•scutire parţială sau totală de plata impozitelor sau taxelor;•cote reduse ale impozitelor sau taxelor;•reducerea obiectului impozabil;•amînări ale termenului de achitare a impozitelor sau taxelor;•eşalonări ale obligaţiei fiscale.Scutirile personale, scutirile acordate soţiei (soţului), scutirile

pentru persoanele întreţinute, precum şi cota zero la aplicarea taxei pe valoarea adăugată nu se consideră facilităţi (înlesniri) fiscale.

Orice facilitate fiscală privind impozitul pe venit poate fi caracterizată din punct de vedere a obiectului şi subiectului scutirii, precum şi a formei, modului, condiţiilor şi termenilor de acordare.

în calitate de subiect al scutirii pot fi categorii distincte de contribuabili (de exemplu, agenţi economiialmiculuibusiness, gospodăriile ţărăneşti (de fermier) etc.) sau orice persoană juridică (de exemplu, societate comercială, cooperativă, instituţie, fundaţie etc.), potrivit legislaţiei în vigoare.

Obiect al scutirii poate fi sau venitul total, obţinut în perioada fiscală curentă, sau o parte a venitului, în mărimea stabilită de legislaţie, sau un tip distinct de venit (venitul obţinut de la practicarea unui tip concret de activitate).

Facilităţile fiscale pot fi acordate sub formă de scutire parţială sau totală de plata impozitului pe venit, sau sub formă de cote reduse ale impozitului pe venit.

Pornind de la tipul facilităţii fiscale, legislaţia în vigoare prevede trei variante de acordare a acesteia:

•încheierea Acordului de către agentul economic cu organul teritorial al Serviciului Fiscal de Stat;

404


•pronunţarea de către organul teritorial al Serviciului Fiscal de Stat a Hotărîrii privind scutirea de plata impozitului pe venit;

•folosirea de sine stătătoarea a scutirii prin intermediul anexei 3D al Declaraţiei privind impozitul pe venit.

Agenţii economici, indiferent de forma juridică de organizare şi genul de activitate, care pot pretinde la scutirea totală de plata impozitului pe venit pe un termen de trei perioade fiscale, conform articolului 49 al Codului Fiscal, trebuie să respecte următoarelor două cerinţe:

•numărul mediu anual de salariaţi să nu depăşească 19 persoane;•suma anuală a veniturilor din vînzări, inclusiv a serviciilor

prestate, să nu depăşească suma de 3000000 lei.Numărul mediu anual al lucrătorilor se determină în baza

"Precizărilor metodologice privind efectivul şi cîştigurile salariate ale personalului angajat", aprobate de Departamentul Statistică şi Sociologie al Republicii Moldova prin ordinul nr. 87 din 29 iulie 2004.

La determinarea indicatorului "suma anuală a veniturilor din vînzări" trebuie de condus de prevederile S.N.C. 18, precum şi Normele metodologice la capitolul utilizării contului 611, conform cărora suma veniturilor din vînzări include veniturile obţinute de la realizarea produselor şi mărfurilor, prestarea serviciilor, operaţiile de barter, confratele de construcţii şi se reflectă la postul 010 al Raportului privind rezultatele financiare pentru perioada de gestiune respectivă.

Scutirea de plata impozitului pe venit nu este aplicabilă:•agenţilor economici care deţin o poziţie dominantă pe piaţă;•întreprinderilor în al căror capital social cota acţionarilor

(fondatorilor) care nu sînt agenţi ai micului business depăşeşte 35 %;

•întreprinderilor producătoare şi importatoare de mărfuri supuse accizelor;

•companiilor fiduciare şi de asigurare;•fondurilor de investiţii;•băncilor şi altor instituţii financiare;

•alte întreprinderi (de exemplu, participanţilor profesionişti la piaţa valorilor mobiliare; fondurilor nestatale de pensii; casele de amanet, casele de schimb valutar etc);

agenţii economici-producători agricoli, indiferent de forma juridică de organizare (care din 1 ianuarie 2006 sînt scutiţi pe un termen de 5 perioade fiscale consecutive de plata impozitului pe veniturile obţinute exclusiv din activitatea de bază efectivă

405


conform Clasificatorului activităţilor din economia Moldovei (secţiunea A, diviziunea 01, grupele 01.1 - 01.3).

Agenţii economici care au beneficiat integral de scutire în baza Acordului de scutire de plata impozitului pe venit, încheiat anterior cu organul teritorial al Serviciului Fiscal de Stat, au dreptul pe parcursul a două perioade fiscale ulterioare la reducerea cu 35 % a cotelor impozitului pe venit, prevăzute de articolul 15 al Codului fiscal.

23.2. EVIDENŢA FACILITĂŢILOR FISCALE ÎN CONTURILE DE BILANŢ

Modul, condiţiile şi termenele de acordare a facilităţilor fiscale sînt stabilite de articolele 8,49,52 şi 53 al Codului fiscal nr. 1163-Xm din 24 aprilie 1997 şi de articolul 24 al Legii pentru punerea în aplicare a titlurilor îşi II ale Codului fiscal nr. 1164-Xffl din 24 aprilie 1997 (cu modificările şi completările ulterioare).

Facilităţile fiscale indiferent de tipul acestora şi termenele de acordare trebuie reflectate în contabilitate din următoarele două cauze:

•informaţia privind facilităţile fiscale se utilizează pentru determinarea mărimii venitului impozabil, calcularea impozitului pe venit, precum şi alţi indicatori ai Declaraţiei privind impozitulpe venit, iar conform Legii contabilităţii astfel de informaţii obligatoriu urmează a fi înregistrate în contabilitatea curentă;

•în conformitate cu legislaţia fiscală în vigoare facilităţile respective, de regulă, se acordă cu condiţia respectării unor condiţii concret determinate pe parcursul unui termen prestabilit. în cazul nerespectării acestor condiţii facilităţile fiscale se anulează, iar agenţilor economici le sînt aplicate penalizări şi alte sancţiuni fiscale. Acest fapt şi generează necesitatea reflectării în contabilitate a tuturor facilităţilor fiscale pînă la momentul anulării sau casării acestora.

Actualmente modul de reflectare a operaţiilor aferente facilităţilor fiscale în contabilitate nu este reglementat de cadrul normativ în vigoare. Astfel, întreprinderile au dreptul de sine stătător să elaboreze scheme distincte de înregistrări contabile respective, dar cu scontarea prevederilor cadrul juridic la capitolul reglementării modului de acordare, anulare şi casare a facilităţilor fiscale, precum şi prevederilor Standardelor Naţionale de Contabilitate, Planului de conturi contabile şi altor acte normative.

406


Agenţii economici pot reflecta operaţiile, aferente facilităţilor fiscale în conturile contabilităţii financiare (varianta I) sau distinct într-un cont extrabilanţier (varianta II). Varianta concretă de evidenţă a facilităţilor fiscale se alege de întreprindere de sine stătător, cu stipularea obligatorie a acesteia în politica de contabilitate.

în cazul utilizării primei variante de evidenţă a facilităţilor fiscale este necesar de ţinut cont de următoarele aspecte:• operaţiile aferente facilităţilor fiscale se reflectă în conturile contabilităţii financiare;• sumele înlesnirilor fiscale obţinute se iau în calcul la determinarea mărimii cheltuielilor şi datoriilor privind impozitul pe venit;• sumele înlesnirilor fiscale obţinute pînă la momentul anulării sau casării acestora se reflectă ca datorii pe termen scurt (la contul 535) sau ca datorii pe termen lung (la contul 423);• sumele facilităţilor anulate (cu excepţia facilităţilor prevăzute în cazul investirii în mijloace fixe, acordate pînă la 1 ianuarie 2004) se reflectă ca micşorare a datoriilor preliminate şi/sau datoriilor privind finanţările şi încasările cu destinaţie specială şi majorarea a datoriilor faţă de buget;• sumele penalizărilor şi altor sancţiuni aferente facilităţilor fiscale anulate se recunosc ca cheltuieli a acelei perioade, în care aceste sancţiuni au fost aplicate;• sumele facilităţilor fiscale casate se recunosc ca venituri a acelui an, în care a expirat termenul de acţiune a facilităţii acordate, stabilite de legislaţia în vigoare;

• în scopul impozitării veniturile obţinute în urma utilizării facilităţilor fiscale la impozitul pe venit, nu se includ în venitul

brut şi nu se impozitează (conform articolului 20, litz) al Codului fiscal).

în continuare sînt prezentate înregistrările contabile de bază, care urmează a fi întocmite la acordarea, anularea şi casarea facilităţilor fiscale în cazul aplicării primei variante de evidenţă:

•se reflectă suma datoriilor curente privind impozitul pe venit: debit contul 731,credit contul 534;•se reflectă suma datoriilor amînate privind impozitul pe venit: debit contul 731,credit contul 425;

• se reflectă suma facilităţilor fiscale, acordate pe un termen pînă la un an:

407


debit contul 534, credit contul 535;

• se reflectă suma facilităţilor fiscale, acordate pe un termen mai mare de un an:


• se reflectă suma facilităţilor fiscale, care urmează a fi casate în următoarele 12 luni. Această înregistrare contabilă se întocmeşte la finele anului de gestiune, perioadei de gestiune anterioare în care expiră termenul de acţiune a facilităţii fiscale acordate:


• se anulează facilităţile fiscale acordate pe un termen pînă la un an şi/sau raportate din contul 423 în rezultatul nerespectării de către agentul economic a condiţiilor prevăzute de legislaţia în vigoare:


• se anulează facilităţile fiscale acordate pe un termen mai mare de un an. Această înregistrare contabilă poate fi întocmită în cazul în care facilităţile fiscale au fost anulate, ca minimum cu un an pînă la expirarea termenului de acţiune a acestora:

debit contul 423, credit contul 534;•se calculează penalităţik şi alte sdebit contul 714,credit contul 534;•se casează la veniturile perioadei suma facilităţilor fiscale la

expirarea termenului de acţiune ale acestora:debit contul 535, credit contul 622;•dacă facilităţile fiscale înregistrate în contul 423, n-au fost

casate la contul 535, atunci la anularea acestora în rezultatul nerespectării condiţiilor prevăzute de legislaţia în vigoare se întocmeşte înregistrarea contabilă:

debit contul 423, credit contul 622.în conformitate cu articolul 20 al Codului fiscal venitul

obţinut în rezultatul beneficierii de facilitatea fiscală nu se impune cu impozitul pe venit şi urmează a fi reflectat înrîndul 02014 alAnexei 1D h Declaraţia privind impozitul pe venit.

408


în cazul cînd facilităţile fiscale n-au fost reflectate în contabilitatea curentă în perioada acordării, la anularea acestora este necesar de întocmit următoarele înregistrări contabile:

•la suma facilităţilor fiscale anulate (cu excepţia facilităţilor prevăzute în cazul investirii în mijloace fixe, acordate pînă la 1 ianuarie 2004):

debit contul 331, credit contul 534;•la suma penalităţilor şi altor sancţiuni fiscale calculate la

anularea facilităţilor fiscale:debit contul 714, credit contul 534.

23.3. EVIDENŢA FACILITĂŢILOR FISCALE ÎN CONTURILE EXTRABILANŢIERE

în cazul utilizării variantei a doua de evidenţă a facilităţilor fiscale este necesar de ţinut cont de următoarele aspecte:

evidenţa operaţiilor aferente facilităţilor fiscale se ţine distinct la contulextrabilanţier 947 "Facilităţi fiscale". Contul 947 este destinat generalizării informaţiei privind existenţa şi modificarea sumei facilităţilor fiscale aferente impozitelor şi taxelor prevăzute de legislaţia în vigoare, în debitul acestui cont se înregistrează sumele facilităţilor fiscale acordate conform legislaţiei în vigoare, iar în credit - anularea (decontarea) acestora la expirarea termenului de acordare sau în cazul nerespectării condiţiilor prevăzute de legislaţie. Evidenţa analitică la contul 947 se ţine pe tipuri de facilităţi fiscale şi ani de acordare ale acestora;

•sumele înlesniritor fiscale obţinute nu se iau în calcul la determinarea mărimii cheltuielilor şi datoriilor privind impozitul pe venit;

•sumele facilităţilor fiscale anulate (cu excepţia facilităţilor prevăzute în cazul investirii în mijloace fixe, acordate pînă la 1 ianuarie 2004) se reflectă concomitent ca majorare a pierderii neacoperite al anului precedent constatată în anul de gestiune şi majorare a datoriilor faţă de buget;

•sumele penalizărilor şi altor sancţiuni aferente facultăţilor fiscale anulate se recunosc ca cheltuieli a acelei perioade, în care aceste sancţiuni au fost aplicate;

•sumele fecilităţilor fiscale casate după expirarea termenului de acţiune al acestora, stabilite de legislaţia în vigoare nu se recunosc ca venituri;

409


•suma totală a facilităţilor fiscale acordate şi/sau anulate (casate), se reflectă în rîndul 877 al Notei informative privind valorile şi datoriile contabilizate în conturile extrabilanţiere a Anexei la Bilanţul contabil.

în condiţiile aplicării variantei a doua de evidenţă operaţiile aferente acordării, anulării şi casării facilităţilor fiscale se reflectă cu următoarele înregistrări contabile:

•se reflectă suma facilităţilor fiscale acordate: debit contul 947;•se anulează facilităţile fiscale în rezultatul nerespectării de

către agentul economic a condiţiilor prevăzute de legislaţia în vigoare (cu excepţia facilităţilor prevăzute în cazul investirii în mijloace fixe, acordate pînă la 1 ianuarie 2004):

debit contul 331, credit contul 534;•se reflectă penalităţile şi alte sancţiuni fiscale calculate la

anularea facultăţilor fiscale: debit contul 714, credit contul 534;•se reflectă suma facilităţii fiscale anulată şi/sau casată: credit contul 947.Aplicarea variantei a doua de evidenţă a operaţiilor privind

acordarea, anularea şi casarea facilităţilor fiscale este mai avantajoasă. Aceasta rezultă din faptul că în Declaraţia privind impozitul pe venit suma venitului impozabil se reflectă după suma venitului scutit de plata impozitului, ceea ce creează anumite greutăţi la calcularea sumei cheltuielilor şi datoriilor privind impozitul pe venit cu scontarea facilităţilor fiscale respective. De menţionat că aceasta se referă şi la capitolul altor facilităţi (înlesniri) fiscale, acordate sub formă de scutire parţială sau totală a venitului de impunere cu impozite şi taxe. Suma acestora se determină în prisma tipurilor distincte de facilităţi fiscale în Anexa 3.1D "Suma venitului scutit de impozitare", se reflectă înrîndul 0902 "Suma venitului scutit de impozitare" şi se ia în calcul la determinarea mărimii indicatorilor din rîndul090 "Suma venitului impozabil" şi rîndul 140 "Suma facilităţilor acordate sub formă de scutire de impozitare a venitului reflectat în rîndul 0902" din Declaraţia privind impozitul pe venit.

23.4. CONSECINŢELE NEÎNDEPLINIRII DE CĂTRE CONTRIBUABILI A CONDIŢIILOR FACILITĂŢILOR FISCALE Şl EVIDENŢA ACESTORA '

Dacă agentul economie n-a respectat cu stricteţe cerinţele stipulate în articolul 49 al Codului fiscal şi beneficiază ilegal de

410


facilităţile fiscale în baza Cererii depuse, atunci toate consecinţele negative se răsfring asupra depunătorului.

Incorectitudinea (neglijenţa) subiectului de antreprenoriat va fi depistată ulterior la efectuarea controlului curent şi/sau inopinat de organul teritorial al Serviciului Fiscal de Stat.

Agentul economic este privat de dreptul la scutirea de plata impozitului pe venit, în cazurile cînd:

•la data depunerii Cererii privind scutirea de plata impozitului pe venit, nu corespunde cerinţelor stipulate la alin. (1) al articolului 49 şi/sau se încadrează în una sau mai multe dintre categoriile de agenţi economici stabilite de la alin. (2) al articolului 49 - scutirea este considerată nulă de la data obţinerii scutirii de plata impozitului pe venit.

Exemplul 75. Admitem că agentul economic "Vivat" S.R.L. a depus Cererea privind scutirea de plata impozitului pe venit la 1 septembrie 2006. Aceasta prevede, că întreprinderea va putea beneficia de scutirea respectivă începînd cu 1 ianuarie 2007. Conform rezultatelor obţinute în perioada fiscală 2007 S.R.L. "Vivat" n-a achitat impozitul pe venit, numărul mediu anual de salariaţi a fost de 17 persoane, iar suma anuală a veniturilor din vînzări, inclusiv a serviciilor prestate a constituit 2544000 lei. Totodată, în această perioadă contribuabilul a importat în Republica Moldova un lot de cafea (care se referă la mărfurile supuse accizelor). Pornind de la condiţiile exemplului, datoria fiscală a contribuabilului va fi compusă din obligaţia de a achita atît impozitul pe venit pentru perioada, începînd cu 1 ianuarie 2007, cît şi penalităţile şi sancţiunile calculate pentru neachitarea la termen a impozitului pe venit;

•în perioada de acţiune a scutirii de plata impozitului pe venit, se încadrează în una sau mai multe dintre categoriile de agenţi economici stabilite la alin. (2) al articolului 49 - scutirea este considerată nulă pentru perioada fiscală în care s-au depistat circumstanţele respective.

Exemplul 76. Admitem că agentul economic "Agria" S.R.L. a depus Cererea privind scutirea de plata impozitului pe venit la 31 decembrie 2005. Perioada de acţiune a scutirii începe cu 1 ianuarie 2006. în anul 2007 contribuabilul a început să producă vinuri spumoase (care se referă la mărfurile supuse accizelor).

Prin urmare, agentul economic va fi privat de dreptul la scutirea de plata impozitului pe venit pentru perioada fiscală cînd a început să producă vinuri spumoase, adică pentru anul 2007 şi perioadele ulterioare. în acest caz, trebuie ţinut cont de faptul că la 31 decembrie 2007 contribuabilul este obligat să achite impozitul pe venit în rate, iar pînă la 31 martie 2008 să achite integral

411


impozitul pe venit pentru anul2007. De menţionat că scutirea utilizată de S.R.L. "Agria" în perioada fiscală2006 rămîne în vizoare;

•în perioada de acţiune a scutirii de plata impozitului pe venit, inclusiv la începutul perioadei în cauză, conform totalurilor perioadei fiscale, are restanţe la plata impozitelor şi taxelor faţă de bugetul public

412

A^recăuje^ 419

naţional - scutirea este considerată nulă pentru perioada fiscală în care s-a depistat încălcarea, dacă acesta nu achită datoria în decurs de 20 de zile lucrătoare de la data expirării termenului stabilit de legislaţia fiscală.

Pentru privarea dreptului la scutire este necesară respectarea următoarelor două cerinţe:• impozitul şi/sau taxa trebuie să fi stipulat în articolul 6 al Codului fiscal;• aceste impozite şi/sau taxe trebuie vărsate în unul din bugetele, care formează bugetul public naţional.

Exemplul 77. Admitem că S.R.L. "Baştină", conform articolului 115 al Codului fiscal, trebuie să achite taxa pe valoarea adăugată pentru luna ianuarie 2006 nu mai tîrziu de 28 februarie 2006. Depăşirea termenului de stingere a datoriei privind taxa pe valoarea adăugată se va calcula din ziua, care urmează după 2 8 februarie 2006. Dacă taxa pe valoarea adăugată pentru luna ianuarie 2006 nu va fi achitată pînă la 30 martie 2006 inclusiv, atunci aceasta va constitui temei pentru privarea dreptului la scutirea de plata impozitului pe venit.

Admitem că la agentul economic "Baştină" S.R.L. în iunie 2006 a avut loc verificarea oportunităţii achitării taxei pe valoarea adăugată la buget pentru perioada 1 ianuarie 2005 - 30 aprilie 2006. în timpul controlului s-a depistat că agentul economic a beneficiat de dreptul la scutirea de plata impozitului pe venit, începînd cu 1 ianuarie 2006. Taxa pe valoarea adăugată pentru luna ianuarie 2006 (reflectată în rapoartele financiare) a fost achitată integral numai la 31 martie 2006.

Conform rezultatelor controlului organul teritorial al Serviciului Fiscal de Stat a pronunţat decizia privind aplicarea de sancţiuni fiscale pentru achitarea tardivă a taxei pe valoarea adăugată, care nu a fost executată în mod benevol de agentul economic în termen de 30 de zile (în conformitate cu articolul 252 al Codului fiscal).

Decizia privind privarea dreptului la scutire a fost pronunţată la 20 septembrie 2006. Aşadar, agentul economic este obligat în termen pînă la 30 septembrie 2006 şi 31 decembrie 2006 să achite o parte din impozitul pe venit în rate, iar pînă la 31 martie 2007 să achite integral impozitul pe venit pentru anul 2006.

Totodată, agentul economic în cauză nu va putea beneficia repetat de scutirea de plata impozitului pe venit;

•nu prezintă, în termenele stabilite, dările de seamă fiscale pentru perioada fiscală precedentă - scutirea este considerată nulă pentru perioada fiscală în care s-a depistat încălcarea, dacă acesta nu prezintă dările de seamă fiscale pentru perioada fiscală precedentă în decurs de 20 de zile lucrătoare de la data expirării termenului stabilit de legislaţia fiscală pentru prezentarea dărilor de seamă fiscale.

Darea de seamă fiscală reprezintă acele dări de seamă care urmează a fi prezentate organului teritorial al Serviciului Fiscal de Stat şi numai la capitolul obligaţiilor fiscale.

Exemplul 78. Admitem că agentul economie "Plai natal" S.R.L. beneficiază de scutirea de plata impozitului pe venit începînd cu 1 ianuarie 2005. La 30 august 2006 contribuabilul în cauză a prezentat Declaraţia privind taxa pe valoarea adăugată pe luna iunie 2006, ce depăşeşte termenul limită de prezentare a dărilor de seamă fiscale de 20 de zile lucrătoare. Această circumstanţă a fost depistată în timpul controlului fiscal efectuat în ianuarie 2007. în consecinţă, organul teritorial al Serviciului Fiscal de Stat a pronunţat decizia privind privarea dreptului la scutirea de plata impozitului pe venit începînd cu anul 2006 (perioada fiscală în care s-a depistat încălcarea). Respectiv, contribuabilul este obligat să achite integral impozitul pe venit pentru anul 2006, precum şi pentru perioadele fiscale următoare. în acest caz, perioada de acţiune a scutirii de plata impozitului pe venit pentru S.R.L. "Plai natal" va fi numai perioada fiscală 2005;

•în perioada de acţiune a scutirii de plata impozitului pe venit, a săvîrşit o infracţiune din cele prevăzute la articolele 216,217,223-246, 248-251 şi 257 din Codul penal al Republicii Moldova - scutirea este considerată nulă pentru perioada fiscală în privinţa căreia a rămas definitivă sentinţa pronunţată de instanţa judecătorească.

Informaţia privind existenţa antecedentelor penale la agenţii economici distincţi poate fi primită la Centrul Informaţional al Ministerului Afacerilor Interne.

Exemplul 79. Admitem că agentul economic "Agro-vin" S.R.L. beneficiază de scutirea de plata impozitului pe venit începînd cu 1 ianuarie 2005. La 27 martie 2006, întreprinderea în cauză, a săvîrşit o infracţiune din cele prevăzute la articolul 216 din Codul penal (a fabricat un produs periculos pentru viaţă şi sănătatea consumatorului). Faptul comiterii infracţiunii a fost constatat de Sentinţa Curţii Supreme de Justiţie al

Republicii Moldova, intrată în vigoare la 17 februarie 2007. în baza sentinţei definitive pronunţată de instanţa judecătorească, organul teritorial al Serviciului Fiscal de Stat va pronunţa decizia privind privarea dreptului la scutirea de plata impozitului pe venit începînd cu 1 ianuarie 2006 (perioada fiscală în care a fost săvîrşită infracţiunea) fară aplicare de sancţiuni. începînd cu anul 2007 agentul economic va fi obligat să calculeze şi să achite integral impozitul pe venit.

în cazul intrării în vigoare a sentinţei definitive pronunţată de instanţa judecătorească, de exemplu, la 17 februarie 2010, atunci în decizia organului teritorial al Serviciului Fiscal de Stat trebuie stipulată obligaţia achitării impozitului pe venit nu numai pentru perioadele fiscale 2006 şi 2007, ci şi achitarea integrală a acestuia pentru perioadele fiscale 2008 şi 2009, cînd se aplica reducerea de 35 % a cotelor impozitului pe venit prevăzute la articolul 15 al Codului fiscal.

23.5. URMĂRIREA PLĂŢILOR DATORATE DE ÎNTREPRINDERILE'MICI Şl MIJLOCII REFERITOARE LA IMPOZITUL PE VENIT

în cazul anulării Acordului încheiat cu organul teritorial al Serviciului Fiscal de Stat suma scutirilor de plata impozitului pe venit, precum şi penalităţile şi amenzile ce urmează a fi achitate la buget se varsă de către întreprinderea micului business la contul bugetelor unităţii teritorial - administrative, pe teritoriul căreia s-a depus (sau urmează a fi depusă) Declaraţia cu privire la impozitul pe venit.

în cazul în care întreprinderea micului business nu a prezentat în termenul indicat în aviz Declaraţia şi nu a achitat datoria la impozitul pe venit, inclusiv penalitatea şi alte sancţiuni aplicate, se va organiza urmărirea plăţilor referitoare la impozitul pe venit în modul prevăzut în Legea cu privire la modul de urmărire a impozitelor, taxelor şi altor plăţi nr. 633-XIII din 10 noiembrie 1995.

Penalitatea pentru neachitarea impozitului pe venit se determină pentru perioada care începe după ultima zi a termenului de prezentare a Declaraţiei şi de achitare a impozitului pe venit şi care se termină la data achitării acestuia.

Mărimea penalităţii se stabileşte pornind de la rata de bază (majorată sau diminuată cu o marjă), stabilită de Banca Naţională a Moldovei în luna noiembrie a anului ce precede anului fiscal de gestiune la creditele pe termen scurt şi mediu, majorată cu 5 puncte. Rezultatul se rotunjeşte pînă la următorul procent întreg.

Modul de calculare a sumei penalităţii este reflectat în exemplul ce urmează.

Exemplul 80. Admitem că întreprinderea S.R.L. "Acinos" a achitat suma impozitului pe venit în mărime de 1500 lei la data de 31 august, care de fapt urma a fi vărsată la buget pînă la data de 31 martie a anului următor anului fiscal gestionar. în cazul dat, penalitatea se determină conform relaţiei:

Sp = (Mp 365xNzxSin )-100 %,

unde: Sp - suma penalităţii;Mp - mărimea penalităţii, care reprezintă suma dintre 5 puncte

procentuale şi rata de bază (majorată sau diminuată cu o marjă), stabilită în luna noiembrie a anului ce precede anul fiscal de gestiune la creditele pe termen scurt şi mediu de către Banca Naţională a Moldovei (rotunjită pînă la următorul procent întreg);

Nz - numărul de zile al perioadei pentru care se calculează penalitatea;

Sin - suma impozitului neachitat în termenul stabilit.Astfel, dacă rata de bază (majorată sau diminuată cu o marjă),

stabilită la creditele pe termen scurt şi mediu în luna noiembrie a anului ce precede anul fiscal gestionar de către Banca Naţională a Moldovei, constituie 12,5%, penalitatea se aplică în mărime de 18 %, sau 12,5% + 5 % - rotunjite pînă la următorul procent întreg şi constituie 90,99 lei (18 %-365-123xl5001ei), 100%.

Pentru eschivarea de la prezentarea Declaraţiei, în termenul stabilit, se aplică o amendă, conform articolului 4 al Legii cu privire la modul de urmărire a impozitelor, taxelor şi altor plăţi.

Ea se calculează suplimentar în mărime de 5 % din suma impozitului pe venit, ce urmează a fi achitată la buget, în cazul cînd perioada neprezentării Declaraţiei (ţinînd cont de prelungirea termenului de


prezentare) nu depăşeşte o lună, majorîndu-se (în cazul neprezentării ulterioare a Declaraţiei) cu cîte 5 % în fiecare din lunile următoare sau cu o cotă din aceste 5 % în cazul în care luna este incompletă. în ansamblu, însă, suma amenzii nu trebuie să depăşească 25 % din suma impozitului pe venit, ce urmează a fi achitată la buget.

Exemplul 81. Admitem că întreprinderea S.R.L. "Viasat" a prezentat Declaraţia, ce urma a fi depusă pînă la data de 31 martie a anului următor anului fiscal gestionar, doar pe data de 15 iulie, avînd o obligaţie la plata impozitului pe venit pentru anul fiscal în sumă de 700 lei. Astfel, termenul de prezentare a Declaraţiei a fost depăşit cu 3,5 luni. Deci suma amenzii va constitui 122,5 lei (700 lei' (5 % 3,5), 100 %).

Pentru neachitarea oricărei sume a impozitului pe venit în termenul stabilit pentru prezentarea Declaraţiei (fară a ţine cont de prelungirea acestuia la cererea contribuabilului) se aplică o amendă, conform articolului 5 al Legii cu privire la modul de urmărire a impozitelor, taxelor şi altor plăţi.

Ea se calculează suplimentar în mărime de 2 % din suma impozitului pe venit, ce urmează a fi achitată la buget, în cazul cînd perioada neachitării nu depăşeşte o lună, majorîndu-se (în cazul neachitării ulterioare) cu cîte 2 % în fiecare din lunile următoare sau cu o cotă din aceste 2 % în cazul în care luna este incompletă. în ansamblu, însă, suma amenzii nu trebuie să depăşească 24 % din suma impozitului pe venit, ce urmează a fi achitată la buget.

Exemplul 82. Admitem că întreprinderea S.R.L. "Lumincom" achită impozitul pe venit pe anul fiscal gestionar în mărime de 520 lei, ce urma a fi achitat pînă la data de 31 martie, pe data de 15 septembrie. Astfel, termenul de achitare a obligaţiei fiscale a fost încălcat cu 5,5 luni. în acest caz întreprinderii micului business i se va aplica o amendă în sumă de 57,2 lei (520 lei' (2 % ' 5,5), 100 %).

Aplicarea oricărei amenzi nu exclude aplicarea altor sancţiuni, precum şi tragerea la răspundere penală conform legislaţiei în vigoare.

CAPITOLUL 24. PARTICULARITĂŢILECONTABILITĂŢII ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ

24.1. ESENŢA CONTABILITĂŢII ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ Şl CRITERIILE DE ALEGERE A

ACESTEIA DE AGENŢII ECONOMICI

Contabilitatea în partidă simplă reprezintă reflectarea unilaterală a operaţiunii economice conform metodei "intrare-ieşire". Esenţa acestei metode constă în faptul că fiecare operaţiune economică trebuie reflectată simultan, de două ori - în

417


două registre contabile distincte sau chiar în unul şi acelaşi registru.

Agenţii economici care aplică sistemul contabil în partidă simplă pentru determinarea regulilor generale de tinere a contabilităţii (documentarea operaţiilor economice, întocmirea registrelor contabile etc), întocmirea şi prezentarea rapoartelor financiare se conduc de prevederile S.N.C. 62 "Contabilitatea în partidă simplă" din 1 ianuarie 2003. Acest standard a fost elaborat în baza Legii contabilităţii şi Legii privind gospodăriile ţărăneşti (de fermier) nr. 1353-XIV din 3 noiembrie 2000.

Prevederile S.N.C. 62 se extinde asupra tuturor persoanelor juridice şi fizice, care desfăşoară activitate de întreprinzător, organizaţiilor necomerciale, avocaţilor şi notarilor, care ţin contabilitatea în partidă simplă în conformitate cu legislaţia Republicii Moldova, indiferent de apartenenţa lor ramurală, tipul de proprietate, forma juridică şi de organizare.

Prevederile S.N.C. 62 nu se extind asupra:•agenţilor economici care deţin o poziţie dominantă pe piaţă;•întreprinderilor în al căror capital social cota acţionarilor

(fondatorilor) care nu sînt agenţi ai micului business depăşeşte 35 %;

•întreprinderilor producătoare şi importatoare de mărfuri supuse accizelor;

•companiilor fiduciare şi de asigurare;•fondurilor de investiţii;•băncilor şi altor instituţii financiare;•alte întreprinderi (de exemplu, participanţilor profesionişti

la piaţa valorilor mobiliare; fondurilor nestatale de pensii; casele de amanet, casele de schimb valutar etc).

Persoanelor juridice şi fizice, care desfăşoară activitate de întreprinzător pot ţine contabilitatea în partidă simplă în cazurile în care corespund următoarelor criterii:a) activitatea lor se bazează pe munca individuală a membrilor unei familii, iar numărul mediu anual de angajaţi atraşi din exterior nu va depăşi numărul mediu anual al acestor membri;b) volumul anual al veniturilor din vînzări nu va depăşi limita de trei milioane lei;c) valoarea totală de bilanţ a mijloacelor fixe nu va depăşi limita stabilită de Guvern5.

Agenţii economici care corespund criteriilor menţionate şi conform legislaţiei în vigoare au dreptul să ţină contabilitatea în partidă simplă pot opta pentru sistemul contabil simplificat sau complet al partidei duble.

De menţionat că persoanelor juridice şi fizice, care desfăşoară activitate de întreprinzător şi ţin contabilitatea în partidă simplă trebuie să dezvăluie informaţia privind:

5 Actualmente această limita constituie 350 mii lei.

418


• valoarea mijloacelor fixe pe tipuri;• valoarea obiectelor de mică valoare şi scurtă durată pe tipuri;• consumurile şi cheltuielile perioadei de gestiune;• veniturile perioadei de gestiune;• profitul net (pierdere) al perioadei de gestiune obţinut de

către agentul economic;• sumele impozitelor şi taxelor calculate şi achitate;• numărul membrilor de familie care iau parte la activitatea

economico-financiară a agentului economic;numărul de persoane angajate;

• informaţia referitoare la componenţa grupelor (subgrupelor) de animale şi plante;

• valoarea şi suprafaţa terenurilor agricole pe tipuri;• valoarea produselor obţinute în cursul anului de gestiune

pe grupe distincte;• produsele agricole pe tipuri (recolta la 1 ha de plante (în

fitotehnie) şi productivitatea animalelor (în sectorul zootehnic));

• informaţia privind subvenţiile de stat primite în cursul anului de gestiune, condiţiile şi scopurile primirii acestora, precum şi cauzele neîndeplinirii condiţiilor de acordare a subvenţiilor etc.

Agenţii economici care ţin contabilitatea în partidă simplă sunt obligaţi să prezinte informaţia generalizatoare la cererea organelor de control sau altor instituţii, organizaţii etc.

24.2. PARTICULARITĂŢILE DOCUMENTĂRII OPERAŢIILOR ÎN CAZUL APLICĂRII SISTEMULUI '

CONTABIL ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ

Toate întreprinderile pentru confirmarea operaţiilor, informaţiilor şi datelor referitoare la circuitul economic sînt obligate de a se conduce de prevederile Legii contabilităţii, Standardelor naţionale de contabilitate, comentariile privind aplicarea S.N.C. şi alte acte normative, care reglementează aspectele de ţinere a contabilităţii de subiecţi distincţi ai economiei naţionale.

Conform articolului 19 a Legii contabilităţii pentru ţinerea contabilităţii este necesar de a asigura confirmarea documentara, argumentarea juridica, plenitudinea şi continuitatea înregistrării în contabilitate a tuturor operaţiunilor economice în perioada gestionara.

Documentele justificative reprezintă acte întocmite în scris, care adeveresc sau autentifica operaţiunile economice, inclusiv dispoziţiile şi permisiunile conducerii (proprietarului) agentului economic privind realizarea acestora.

419


Conform paragrafului 8 al S.N.C. 62 "Contabilitatea în partidă simplă'9 în funcţie de specificul activităţii desfăşurate, agenţii economici vor utiliza formulare cu regim special şi alte formulare prevăzute de alte acte normative care reglementează activităţi economice specifice (de exemplu, agricultura, serviciile de transport etc).

Documentele cu regim special sînt destinate perfectării operaţiilor economice privind transportarea produselor, utilizarea unităţilor de transport auto, achiziţionarea diferitor bunuri economice de la persoane terţe contra numerar sau prin virament. Din componenţă documentelor cu regim special fac parte:factura fiscală;

- factura de expediţie;foia de parcurs a camionului (autoturismului, autobusului);

•delegaţia;- chitanţa;•chitanţa de achiziţionare (colectare) (FR1-9,11,15,18-23). Modul de utilizare a documentelor justificative cu regim special

este reglementat de Instrucţiunea privind evidenţa, eliberarea, păstrarea şi utilizarea formularelor tipizate de documente primare cu regim special şi Instrucţiunea cu privire la eliberarea delegaţiilor pentru ridicarea valorilor în mărfuri şi materiale, aprobate prin Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova nr. 294 din 17 martie 19986.

Conform capitolului HI al Legii contabilităţii şi paragrafului 9 al S.N.C. 62 documentele justificative trebuie să fie întocmite în momentul efectuării operaţiunii economice, iar în cazul cînd acest lucru este imposibil - nemijlocit după terminarea operaţiunii.

Documentele justificative trebuie să cuprindă următoarele elemente obligatorii:

•denumirea documentului;•denumirea şi sediul agentului economic care întocmeşte documentul;•numărul documentului şi data întocmirii acestuia;•părţile care participă la efectuarea operaţiunii economico-financiare;

• conţinutul operaţiunii economice, iar atunci cînd este necesar şi temeiul legal al efectuării ei;

• datele cantitative şi valorice aferente operaţiunii economice efectuate;

• numele, prenumele şi semnăturile persoanelor responsabile de efectuarea şi perfectarea corectă a operaţiunii;

6Monitorul Oficial al Republicii Moldova din 9 aprilie 1998, nr.30-33, p. II, articolul 288

420


• alte elemente menite să asigure consemnarea completă a operaţiunilor, înscrierea datelor în documentele justificative se face cu stilou,

pix, la maşină de scris sau cu ajutorul tehnicii de calcul. în documentele justificative şi în registrele contabile nu se admit radieri sau alte procedee similare şi nu se lasă spaţii libere între operaţiunile înscrise în acestea.

Erorile se corectează prin tăierea cu o linie a textului sau a cifrei greşite, pentru ca acestea să poată fi citite, iar de asupra lor se scrie textul sau cifra corectă. Corectarea se face pe toate exemplarele documentului justificativ şi se confirmă prin semnătura persoanei care semnează documentul justificativ, indicîndu-se şi data corectării.

în continuare vom examina modul de perfectare documentară a operaţiilor economice de întreprinderile mici şi mijlocii în condiţiile:

•achiziţionării de la persoanele fizice, care nu sunt înregistrate nici într-o formă organizatorică-juridică;

•achiziţionării de la agenţii economici, indiferent de tipul de proprietate şi forma organizatorică-juridică (inclusiv gospodăriile ţărăneşti (de fermier));

•vînzării produselor.La achiziţionarea a diferitor mărfuri şi produse de la

persoanele fizice, care nu sunt înregistrate nici într-o formă organizatorică-juridică se confirmă cu formularul tipizat a documentului justificativ cu regim special Actul de achiziţie a mărfurilor de agentul economic care a procurat aceste bunuri.

La achiziţionarea bunurilor de la agenţii economici, indiferent de tipul de proprietate şi forma organizatorică-juridică (inclusiv gospodăriile ţărăneşti (de fermier) se confirmă cu formularul tipizat a documentului justificativ cu regim special:

•Factura fiscală - în cazul cînd furnizorul conform articolului 12a Codului fiscal este înregistrat ca plătitor de taxa pe valoare adăugată (TVA);

•Factura de expediţie - în cazul cînd furnizorul nu este înregistrat ca plătitor de TVA.

Suplimentar la Factura fiscală, Factura de expediţie şi Actul de achiziţie a mărfurilor (în funcţie de sursa de achiziţionare a bunurilor) agentul economic care colectează produse agricole este în drept, în caz de necesitate, să perfecteze Chitanţe de achiziţionare (colectare) (formularele tipizate FR1-9,11,15,18-23) sau Borderoul de achiziţie a produselor agricole de la populaţie. Aceste date şi informaţii mai tîrziu sînt necesare (prezintă interes) în procesul prelucrării

421

A^recăuJeanM^^ 429

produselor colectate, la organizarea evidenţei conform normelor tehno-logice, la determinarea adaosului sau rabatului la efectuarea decontărilor cu furnizorii etc. De menţionat că aceste documente justificative nu confirmă transmiterea dreptului de proprietate asupra bunului, deoarece aceste formulare de documente sunt semnate doar de mandatarul (reprezentantul) agentului economic care colectează produsele agricole.

Astfel, baza de includere a valorii achiziţiei în costul vînzărilor, iar mai tîrziu în componenţa cheltuielilor deductibile la determinarea venitului impozabil reprezintă:

• Factura de expediţie sau Factura fiscală - la achiziţionarea bunurilor de la gospodăriile ţărăneşti (de fermier);

• Actul de achiziţie a mărfurilor -la achiziţionarea bunurilor de la persoanele fizice, care nu sunt înregistrate nici într-o formă organiza-torică-juridică.

în caz contrar, trecerea în cont a acestor cheltuieli se acceptă, doar respectînd prevederile articolului 24 al Codului fiscal - în mărime de 0,1 % de la venitul impozabil.

Referitor la normele de aplicare a articolului 90 al Codului fiscal privind reţinerile din alte plăţi efectuate:

• în favoarea întreprinderii mici şi mijlocii nu se reţine prealabil impozitul pe venit în mărime de 5 %;

• în favoarea persoanei fizice, care nu sunt înregistrate nici într-o formă organizatorică-juridică, se reţine în prealabil, ca parte a impozitului, o sumă în mărime de 5 % di plata respectivă, ce urmează a fi trecută în contul impozitului pasibil de a fi achitat de către plătitorul acestui venit care prestează serviciile prevăzute de acest articol [de exemplu, dare în arendă a diferitor bunuri (cu excepţia arendei terenurilor agricole), servicii de publicitate, servicii de audit, servicii de consultanţă etc.].

Toţi agenţii economici sunt obligaţi să confirme vînzarea (elibe-rarea) oricărui bun economic (de exemplu, produs, marfa, material, mijloc fix etc.) cu următoarele formulare tipizate ale documentelor justificative cu regim special:

• Factura fiscală - în cazul cînd întreprinderea conform articolului 12 al Codului fiscal este înregistrată ca plătitor de TVA;

• Factura de expediţie - în cazul cînd întreprinderea nu este înregistrată ca plătitor de TVA.

Anume aceste două formulare tipizate a documentelor justificative cu regim special confirmă în exlusivitate transmiterea dreptului de proprietate (riscului) asupra oricărui element patrimonial de la un agent economic la altul. Informaţiile şi datele referitoare la circuitul economic din întreprinderile mici şi mijlocii, conţinute în documentele justificative urmează a fi reflectate şi stocate în registrele contabile corespunzătoare, care servesc ca bază pentru întocmirea rapoartelor financiare şi statistice.

24.3. PRINCIPIILE GENERALE DE COMPLETARE A REGISTRELOR ÎN CONDIŢIILE CONTABILITĂŢII ÎN PARTIDĂ

SIMPLĂ

Datele operaţiunilor economice reflectate în documentele justificative trebuie să fie înregistrate ulterior în scopul grupării şi centralizării pentru gestionarea procesului de producţie şi luarea deciziilor manageriale corecte. în acest scop se utilizează registrele contabile.

Registrele contabile reprezintă tabele speciale care îmbracă forma sa şi au conţinut în funcţie de cerinţele gestiunii, controlului şi sistematizării informaţiei.

Agenţii economici care ţin contabilitatea în partidă simplă în funcţie de specificul activităţii desfăşurate pot utiliza:

Registrul încasărilor (veniturilor) şi plătitor (consumurilor şi cheltuielilor), formularul CPS-1 - care serveşte drept registru generalizator pentru reflectarea tuturor încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor) întreprinderii;

• Borderoul de evidenta a producţiei proprii, formularul CPS-2 - care serveşte drept registru generalizator pentru înregistrarea producţiei proprii;• Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii,formularul CPS-3 - care serveşte drept registru generalizator pentru reflectarea decontărilor cu debitorii şi creditorii;

• Borderoul de evidenta a mijloacelor fixe şi a obiectelor de mica valoare şi scurtă durată, formularul CPS-4 - care serveşte drept registru generalizator pentru reflectarea existenţei şi mişcării mijloacelor fixe şi a obiectelor de mica valoare şi scurtă durată, precum şi calculării uzurii acestora. De menţionat că acest borderou se deschide distinct pentru mijloacele fixe şi pentru obiectelor de mica valoare şi scurtă durată.

Registrele contabile pot fi ţinute sub formă de cărţi (jurnale) speciale, pe file separate (foi albe), fişe, precum şi pe suporţi tehnici de informaţie, întrucît cărţile (jurnalele) contabile şi fişele contabile pot fi completate numai manual, în ultimul timp acestea se înlocuiesc cu file separate (foi albe) care pot fi întocmite şi la computere. în cazul prelucrării automatizate a datelor contabile informaţia rezultativă trebuie să fie perfectată sub formă de documente de ieşire (maşinograme).

Utilizarea diverselor registre este corxiiţionată de volumul şi specificul obiectelor contabilizate, caracterul de masă al operaţiunilor economice, modul de înregistrare şi prelucrare a informaţiei economice etc. Aceste particularităţi influenţează asupra construirii registrelor contabile.

Oricare registru trebuie sa fie şnuruit şi numerotat. Pe ultima pagina a registrului contabil se înscrie numărul de pagini conţinute, care sînt certificate prin semnaturile conducătorului şi persoanelor responsabile pentru tinerea evidentei.

Ca bază pentru întocmirea registrelor contabile în întreprinderile care ţin contabilitatea în partidă simplă, servesc următoarele documente justificative:

•factura de expediţie; factura fiscală;•bonul de consum;- chitanţa (la intrarea (procurarea) şi/sau ieşirea (vînzarea)

produselor, materialelor, mărfurilor, mijloacelor fixe, serviciilor etc.);• lista de inventariere (întocmite la începutul, sfîrşitul activităţii economico-financiare şi la finele fiecărei perioade de gestiune pentru a determina mijloacele fixe, materialele, mărfurile, produsele, obiectele de mică valoare şi scurtă durată existente efectiv) etc.

întreprinderile mici şi mijlocii au dreptul de sinestătător să adapteze registrele contabile utilizate, iar în funcţie de specificul activităţii desfăşurate să elaboreze şi utilizeze registre suplimentare, cu condiţia respectării următoarelor cerinţe:• respectării bazei metodologice unice a contabilităţii care prevede aplicarea principiului specializării exerciţiului;

•interconexiunii dintre datele contabilităţii sintetice şi analitice;•reflectării corecte şi oportune a tuturor operaţiilor economice în

registrele contabile în baza documente tor justificative;•stocării şi generalizării datelor şi informaţiilor din documentele

justificative în prisma indicatorilor corespunzători, pentru gestionarea şi controlul activităţii economice a agentului economic, precum şi pentru întocmirea rapoartelor financiare.

Toate registrele sintetice şi analitice, documentele justificative (cu regim special şi fară regim special), precum şi rapoartele financiare în mod obligatoriu trebuie păstrate conform regulilor stabilite de legislaţia în vigoare.

Termenele şi condiţiile de arhivare a registrelor contabile, documentelor justificative şi altor documente de contabilitate, care stau la baza înregistrărilor contabile, sînt stabilite de Instrucţiunea-tip privind lucrările de secretariat, aprobată prin Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova nr. 618 din 5 octombrie 19937 cu respectarea următoarelor reguli generale:

•documentele se grupează în dosare, se numerotează, se şnuruiesc şi se parafează (sigilează);

•se grupează documentele în dosare în ordine cronologică şi sistematică în cadrul fiecărei perioade de gestiune la care se referă acestea;

•dosarele se păstrează în scopul prevenirii degradării, distrugerii sau sustragerii acestora, în spaţii amenajate speciale dotate cu mijloace de avertizare a incendiilor etc. De exemplu, documentele justificative cu anexe în care se reflectă operaţiunile economice şi care servesc drept temei pentru înregistrările contabile (documente bancare, de casă, tabele, procese-verbale, bonuri etc.) se păstrează 3 ani (la existenţa

7Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 1993, nr. 10

concluziei reviziei); listele de inventariere şi registrele de evidenţă a mijloacelor fixe - 3 ani după scoaterea din uz; listele de inventariere şi registrele de evidenţă a activelor curente - 3 ani; registrele de decontări cu salariaţii -75 ani.

24.4 SISTEMATIZAREA Şl GENERALIZAREA INFORMAŢIEI PRIVIND ACTIVITATEA ÎNTREPRINDERII ÎN CONDIŢHLE CONTABILITĂŢII ÎN

PARTIDĂ SIMPLĂ

Orice întreprindere pentru efectuarea şi gestionarea eficienţă a activităţii de producţie, trebuie să dispună de active curente în cantităţi necesare. Prezenţa continuă a mijloace tor circulante în formă materială reprezintă o condiţie necesară pentru asigurarea neîntreruptă a procesului de producţie. Mijloacele circulante obţin forma materială la două etape ale circuitului economic:

•la etapa întîi, unde rezultatul procesului de aprovizionare este procurarea obiectelor muncii, necesare pentru fabricarea producţiei (produse petroliere, îngrăşăminte minerale, piese de schimb, etc);

•la etapa a doua, ca rezultat al procesului de producţie se obţine produsele finite.

Dacă la prima etapă mijloacele circulante posedă calităţile obiectelor muncii, atunci la a doua etapă acestea prezintă produsul muncii. De menţionat că la ambele etape caracterul circulant al mijloacelor este unic: ele efectuează o rotaţie completă în perioada unui ciclu de producţie, trecînd dintr-o formă în alta.

Componenţa, caracteristica, modul de evaluare şi constatare a stocurilor în gospodăriile ţărăneşti (de fermier) sînt reglementate de prevederile S.N.C. 62 "Contabilitateaîn partidă simplă" şi S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale".

Potrivit paragrafiihii 6 al S.N.C. 2 stocurile de mărfuri şi materiale cuprind materialele destinate utilizării în procesul de producţie, animalele la creştere şi îngrăşat, producţia în curs de execuţie, produsele finite, mărfurile şi obiecte de mică valoare şi scurtă durată.

Obiectele de mică valoare şi scurtă durată sînt active, valoarea unitară a cărora este mai mica decît plafonul stabilit de legislaţie (3000 lei), indiferent de durata de exploatare. Uzura se trece la cheltuieli sau consumuri în funcţie de destinaţia obiectelor de mică valoare şi scurtă durată. Registru generalizator pentru reflectarea existenţei şi mişcării obiectelor de mica valoare şi scurtă durată, precum şi calculării uzurii acestora serveşte Borderou! de evidenta a mijloacelor fixe şi a obiectelor de mica valoare şi scurtă durată, formularul CPS-4.

Producţia reprezintă totalitatea produselor obţinute într-o perioadă de timp determinată. în baza documentelor justificative întocmite pentru producţia proprie la operaţiunile de intrare, ieşire, schimb etc. informaţia se generalizează în registrele contabile şi/sau Borderouri. în Borderoul de evidenta a producţiei proprii, formularul CPS-2 întreprinzătorul -producător de bunuri înregistrează în ordine cronologică produsele obţinute şi consumate (ieşite) în diverse scopuri

(consum pentru familie, consum în scopuri de producţie, vînzări etc.) şi calculează soldul final la sfîrşitul perioadei de gestiune. Borderoul de evidenta a producţiei proprii, formularul CPS-2 serveşte drept registru generalizator pentru înregistrarea producţiei proprii.

Pentru evaluarea curentă şi controlul operativ al existenţei şi mişcării produselor finite, producţiei în curs de execuţie şi a animalelor la creştere şi îngrăşat poate fi utilizată metoda costului normativ (standard). Costul normativ se determină luînd în considerare nivelul normativ al consumurilor materiale directe, consumurilor directe privind retribuirea muncii şi al consumurilor indirecte de producţie.

Ieşirea stocurilor de valori materiale (mărfuri, materiale) în procesul utilizării lor în producţie sau în scopul vînzări, donaţiei etc. pot fi evaluate aplicînd una din cele două metode recomandate în condiţiile contabilităţii în partidă simplă:

metoda de identificare;• metoda costului mediu ponderat.

Metoda de identificare - metodă de determinare a costului stocurilor prin care se identifică şi se delimitează costul fiecărui articol din stoc. Se utilizează în cazul valorilor materiale care nu sînt reciproc substituibile, stocurilor produse şi destinate unor proiecte speciale.

Metoda costului mediu ponderat - metodă de evaluare a stocurilor, conform căreia valoarea stocurilor de mărfuri şi materiale ieşite şi rămase în stoc la sfîrşitul perioadei de gestiune este determinată în baza costului mediu ponderat al unităţilor similare aflate în stoc la începutul perioadei de gestiune şi cumpărate sau produse de către agentul economic în cursul acestei perioade. Costul mediu ponderat poate fi calculat pentru o anumită perioadă de timp sau pe măsura intrării unităţilor suplimentare de mărfuri şi materiale.

A jrecăuJ^^

Costul vînzărilor şi stocurile consumate în scopuri de producţie se detennină în felul următor:• stocurile de valori materiale obţinute din producţia proprie - la costul efectiv de producţie;• stocurile de valori materiale procurate - la valoarea de achiziţie, utilizînd metoda identificării sau metoda costului mediu ponderat.

Valorile materiale rămase în stoc se evaluează în felul următor:a) stocurile de produse finite, lucrări, servicii, şeptelul de

animale la creştere şi îngrăşat, activele pe termen lung, producţia în curs de execuţie - la costul efectiv;

b) stocurile de mărfuri şi materiale achiziţionate pentru a fi utilizate în producţie sau revîndute - la valoarea de achiziţie.

La sfîrşitul perioadei de gestiune stocurile de mărfuri şi materiale neutilizate în producţie şi existente în întreprindere, după efectuarea inventarierii, se scad din consumurile şi cheltuielile perioadei de gestiune şi se reflectă în baza listelor de inventariere ca materiale şi mărfuri aflate în stoc. La începutul următoarei perioade de gestiune ele se restabilesc la consumuri şi cheltuieli.

în procesul desfăşurării procesului de producţie întreprinderea utilizează diverse active materiale (mijloace de muncă) care au o durată de funcţionare utilă mai mare de un an: terenuri, clădiri, maşini şi utilaje de producţie şi de măsură, instrumente, tractoare, animale de muncă şi de producţie, plantaţii de vii şi livezi etc. Aceste active sînt elemente ale proprietăţii întreprinzătorului.

Obiectul constatat drept activ este evaluat la valoarea de intrare a acestuia. Există de asemenea valoarea de bilanţ, care se determină prin calcul, scăzînd suma uzurii acumulate din valoarea iniţială.

Terenurile pot fi utilizate în activitatea economico-financiară a agentului economic în scopuri de producţie, pentru închiriere sau ca investiţii. Acestea se constată ca active în conformitate cu prevederile paragrafului 12 al S.N.C. 62 „Contabilitatea în partidă simplă", conform căruia unitatea (obiectul) activelor materiale pe termen lung se constată ca activ în cazul în care:• există o certitudine întemeiată că în urma utilizării acestuia agentul economic va obţine un avantaj (profit) economic;

• valoarea activului poate fi determinată cu un grad înalt de certitudine. Terenurile se evaluează la valoarea efectiva (istorică), care

427

A jrecăuJ^^

constituie valoarea de intrare. Ea se determină după principiul de utilizare. Dacă terenurile se utilizează conform destinaţiei de achiziţionare, acestea se evaluează la valoarea de piaţă conform destinaţiei de utilizare. La utilizarea terenurilor conform altor destinaţii, acestea se evaluează la valoarea tor de piaţă, care corespunde utilizării previzibile, iar în cazul cînd terenurile sînt destinate pentru vînzare sau păstrare în scopul vînzării ulterioare - la valoarea venală.

Prin valoarea venală se subînţelege suma cu care poate fi schimbat un activ sau poate fi achitată o datorie între părţile informate care consimt tranzacţia după principiul pârtilor independente.

Registru generalizator pentru reflectarea existenţei şi mişcării mijloacelor fixe, precum şi calculării uzurii acestora serveşte Borderou! de evidenta a mijloacelor fixe şi a obiectelor de mica valoare şi scurtă durată, formularul CPS-4.

Bunurile materiale sub formă de mijloace de muncă (clădiri, maşini şi utilaje etc.) utilizate o perioadă determinată se reevaluează, adică valoarea acestora se ajustează la nivelul preţului de procurare a mijlocului respectiv în stare nouă, diminuat cu un anumit procent corespunzător gradului de uzură.

Rezultatele reevaluării se înscriu în Borderoul de evidenţă a mijloacelor fixe şi a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, formularul CPS-4 în felul următor:

• majorarea valorii mijloacelor fixe se reflectă ca diferenţe pozitive; diminuarea valorii mijloacelor fixe se reflectă ca diferenţe negative, în procesul utilizării (exploatării) mijloacele fixe se uzează. în

contabilitate prin uzura mijloacelor fixe se subînţelege includerea sistematică a unei părţi din valoarea lor în consumuri sau cheltuielile perioadei pe parcursul termenului funcţionării utile cu scopul recuperării valorii uzurabile în cazul ieşirii lor.

Uzura spre calculare a unui obiect pe parcursul funcţionării lui utile este egală cu valoarea uzurabilă, adică cu valoarea iniţială (istorică) fără valoarea rămasă. Valoarea uzurabilă este o mărime relativ constantă, care se poate modifica doar în două cazuri: la reevaluare şi la capita-

428


Uzarea investiţiilor capitale ulterioare. Această stabilitate relativă simplifică evidenţa şi calcularea uzurii.

Ca bază pentru calcularea uzurii serveşte termenul funcţionării utile, care în prezent este stabilit de către întreprindere de sine stătător, pornind de la prevederile Catalogului mijloacelor fixe şi activelor nemateriale,8 care a fost pus în aplicare din 1 ianuarie 2004.

La darea obiectelor în exploatare odată cu termenul funcţionării utile se stabileşte şi valoarea probabilă rămasă, adică valoarea bunurilor materiale care urmează a fi obţinute din lichidarea mijloacelor fixe. De regulă, în continuare valoarea rămasă nu se modifică. Este de dorit ca ea să fie indicată în fişa de inventar a mijlocului fix.

Calcularea uzurii începe din prima zi a lunii, care urmează după luna primirii obiectului (dării lui în exploatare) şi încetează de asemenea din prima zi a lunii, care urmează după luna ieşirii obiectului.

Conform paragrafului 14 al S.N.C. 62 „Contabilitatea în partidă simplă" uzura mijloacelor fixe în întreprindere se recomandă să se calculeze în conformitate cu legislaţia cu privire la modul de evidenţă şi calculare a uzurii mijloacelor fixe în scopuri fiscale, conform normelor aprobate pentru fiecare categorie de proprietate9.

în scopuri fiscale toate tipurile de mijloace fixe se divizează în cinci categorii de proprietate, pentru care distinct este stabilită norma de uzură. Altmiteri, obţinem că în scopuri fiscale pentru calcularea uzurii mijloacelor fixe pot fi utilizate doar cinci norme de uzură.

Pornind de la modelul obţinerii avantajului economic, întreprinderea de sine stătător selectează metoda calculării uzurii, indicînd-o în politica sa contabilă. De menţionat că calcularea uzurii mijloacelor fixe în scopuri fiscale este cu mult mai simplă. Pentru acesta este necesar de calculat mărimea criteriului de atribuire la categoria de proprietate a mijlocului fix. Această mărime se determină prin relaţia:

CA = (200 ani-DN)%,

unde: CA - criteriul de atribuire la categoria de proprietate a mijlocului fix;

89Monitorul Oficial al Republicii Moldova. - 2004. - nr. 62-66 conform articolului 26 al Codului fiscal.

429

AJFrecăwJe^

DN - termenul funcţionării utile a mijlocului fix. Termenul funcţionării utile a mijlocului fix (DN) se determină conform Catalogului mijloacelor fixe şi activelor nemateriale.

Tabelul 19Pentru proprietatea raportată la categoria I, calcularea uzurii

se face pentru fiecare obiect, iar pentru proprietatea raportată la categoriile II-V, calcularea uzurii se efectuează prin aplicarea normei de uzură la baza valorică a categoriei respective. Pentru proprietatea ce reprezintă investiţii efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unui contract de leasing operaţional, locaţiune, concesiune, arendă, uzura nu se calculează în modul stabilit pentru categoria de proprietate la care se atribuie mijloacele fixe respective.

In scopuri fiscale calcularea uzurii mijloacelor fixe se efectuează o singură dată la finele perioadei de gestiune după metoda valorii rămase. Pentru acesta valoarea de referinţă (baza valorică) a obiectului la finele perioadei de gestiune se înmulţeşte cu norma de uzură.

încasările şi plăţile se reflectă în momentul efectuării acestora, în baza documentelor de casă şi de decontare în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor), formularul CPS-1 sau în Registrul menţionat şi în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii, formularul CPS-3.

Veniturile se constată şi se reflectă în contabilitate în perioada în care au fost livrate produsele şi prestate serviciile, indiferent de momentul efectiv al încasării mijloacelor băneşti.

Cheltuielile se constată în momentul primirii valorilor materiale achiziţionate (prestării serviciilor) de la terţi, indiferent de momentul plăţii efective a acestora.

430

Categoria de proprietateNorma de uzură,%Mărimea criteriului de atribuire a mijlocului fix la

categoria de proprietateI5CA < sau - 5 %II85 % < CA < sau = 8 %IU108%<CA<sau= 10%IV2010 %< CA <

sau = 20%v30CA > 20 %

Categoria de proprietate şi normele de uzură

A. Frecăuţeanu, I. Bălan, A. Mai ai

Acestea se înregistrează în baza documentelor justificative în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor), formularul CPS-1, Borderoulde evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii, formularul CPS-3 sau Borderoul de evidenţă a producţiei proprii, formularul CPS-3 - în cazul ieşirii producţiei proprii.

Mijloacele băneşti sau altă formă de compensare pot fi plătite de întreprindere atît în momentul constatării cheltuielilor, cît şi în perioadele de pînă/după constatarea acestora. Astfel sînt posibile următoarele cazuri:

•momentul plăţii mijloacelor băneşti şi constatării consumurilor şi cheltuielilor coincid. în acest caz, suma mijloacelor băneşti plătite se înregistrează concomitent la plăţi şi la consumurile şi cheltuielile activităţii operaţionale în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor), formularul CPS-1;

•plata mijloacelor băneşti s-a produs (au fost transferate în avans), însă consumurile şi cheltuielile nu au fost constatate (materialele şi mărfurile n-au fost primite). în acest caz, suma mijloacelor băneşti plătite se reflectă la plăţi în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor), formularul CPS-1 şi totodată ca datorii ale altor agenţi economici în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii, formularul CPS-3.

La primirea materialelor şi mărfurilor în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii se înregistrează achitarea datoriei de către alţi agenţi economici, la valoarea materialelor şi mărfurilor efectiv primite şi concomitent această sumă se constată în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor) ca consumuri şi cheltuieli ale activităţii de bază;

•consumurile şi cheltuielile au fost constatate (materialele şi mărfurile au fost primite), însă mijloacele băneşti n-au fost plătite. în acest caz, suma consumurilor şi cheltuielilor constatate se reflectă Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor) ca consumuri şi cheltuieli obţinute din activitatea de bază şi se înregistrează concomitent în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii ca datorii faţă de alţi agenţi economici. La achitarea datoriei această sumă se înregistrează în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii şi în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consum urilor şi cheltuielilor) - ca plăţi.

Mijloacele băneşti sau altă formă de compensare pot fi primite (încasate) de agentul economic atît în momentul constatării

431

A. Frecăuţeanu, I. Bălan, A. Mai ai

venitului, cît şi în perioadele de pînă/după constatarea acestuia. Astfel, sînt posibile următoarele cazuri:

•momentul încasării mijloacelor băneşti şi constatării veniturilor coincid. în acest caz, suma mijloacelor băneşti primite va fi înregistrată concomitent la încasări şi la venituri xn Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor);

- încasarea mijloacelor băneşti a avut loc (au fost primite în avans), însă veniturile nu s-au constatat (produsele, mărfurile şi serviciile n-au fost livrate). în acest caz, suma mijloacelor băneşti primite se reflectă ca încasări în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor) şi ca datorii fată de alţi agenţi economici în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii.

La livrarea produselor şi mărfurilor şi prestarea serviciilor în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii se înregistrează achitarea datoriilor faţă de alţi agenţi economici la valoarea produselor, mărfurilor efectiv transmise, precum şi a serviciilor prestate şi concomitent cu această sumă se constată în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor) ca venituri din activitatea operaţională;

•veniturile au fost constatate (produsele, mărfurile şi serviciile au fost livrate), însă mijloacele băneşti nu au fost încasate. în acest caz, suma veniturilor constatate se reflectă în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plăţilor (consumurilor şi cheltuielilor) ca venituri obţinute din activitatea operaţională şi această sumă se înregistrează în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii ca mijloace băneşti ce trebuie încasate de la alţi agenţi economici.

La încasarea mijloacelor băneşti suma specificată se înregistrează în Borderoul de evidenta a decontărilor cu debitorii şi creditorii ca stingere a datoriei şi în Registrul încasărilor (veniturilor) şi plătitor (consumurilor şi cheltuielilor) - ca încasări.

432


A^recăujea^ 441

433

24.5. DECLARAREA VENITURILOR Şl PARTICULARITĂŢILE COMPLETĂRII DECLARAŢIEI FISCALE DE CĂTRE ÎNTREPRINDERI ÎN CAZUL APLICĂRII SISTEMULUI

CONTABIL ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ

Conform Codului fiscal toate întreprinderile sînt obligate să calculeze şi să achite în bugetul statului impozitele şi taxele cuvenite. Bineînţeles că fiecare impozit şi taxă este perceput de către stat în mod deosebit, caracteristic numai impozitului (taxei) dat.

în sistemul impozitelor şi taxelor generale de stat locul primordial îi revine impozitului pe venit, care se calculează din venitul impozabil.

Venitul impozabil - reprezintă venitul brut, inclusiv facilităţile acordate, obţinut din toate sursele în perioada fiscală, cu excepţia deducerilor şi scutirilor, aferente acestui venit, la care are dreptul contribuabilul conform legislaţiei fiscale în vigoare.

Perioada fiscală - reprezintă anul calendaristic la încheierea căruia se determină venitul impozabil şi se calculează suma impozitului care trebuie achitată.

Conform articolului 13 al Codului fiscal toţi subiecţii impunerii sînt obligaţi să declare venitul brut obţinut din toate sursele, iar suma totală a impozitului pe venit pentru toate persoanele juridice şi fizice se determină la finele perioadei fiscale conform articolului 15.

Fondatorul întreprinderii poate să depună Declaraţia persoanei fizice cu privire la impozitulpe venit în cazurile în care, suma impozitului pe venit reţinut şi/sau achitat de sine stătător depăşeşte suma impozitului pe venit calculat din venitul total obţinut în perioada declarată. în astfel de cazuri, în baza Declaraţiei se efectuează recalcularea impozitului pe venit şi suma plătită în plus poate fi trecută în contul achitării datoriilor aferente altor impozite, dar în lipsa acestora se restituie. De asemenea, organul fiscal teritorial, cu acordul contribuabilului, are dreptul să treacă suma dată în contul achitărilor ulterioare ale impozitului pe venit.

în cazul în care fondatorul a îndreptat suma impozitului reţinut şi/ sau achitat în plus spre achitarea datoriilor la alte impozite sau în contul achitării impozitului pe venit pe perioada următoare, suma impozitului spre rambursare se micşorează cu sumele menţionate, iar spre restituire se îndreaptă numai diferenţa pozitivă dintre sumele respective.

La sumele impozitului pe venit reţinut şi/sau achitat în plus, trecut în contul achitării datoriilor la alte impozite sau în căitul achitării impozitului pe venit pe perioada următoare, nu se calculează dobînda. Venitul sub formă de dobîndă pentru orice plată în plus a impozitului pe venit, care urmează a fi rambursat de la buget, se calculează conform relaţiei:

D = Sr x N x (Rb -s- 365) - 100 %,

unde: D - venitul sub formă de dobîndă pentru orice plată în plus a impozitului pe venit care urmează a fi restituit de la buget;

Sr - suma impozitului pe venit reţinut şi/sau achitat în plus, ce urmează a fi rambursată de la buget;

N - numărul de zile pentru care se calculează dobînda. Numărul de zile se apreciază pentru perioada ce începe peste 30 de zile de la termenul stabilit pentru prezentarea Declaraţiei sau după primirea Declaraţiei de către organele Serviciului Fiscal de Stat în cazul cînd se prezintă după termenul stabilit şi se termină în ziua rambursării impozitului pe venit reţinut şi/sau achitat în plus şi a dobînzii.

Rb - Rata de bază (rotunjită pînă la următorul procent întreg), stabilită de Banca Naţională a Moldovei în luna noiembrie a anului precedent anului fiscal de gestiune, aplicată la refinanţarea băncilor comerciale prin operaţiuni "repo" de cumpărare a hîrtiilor de valoare de stat pe termen de 2 luni.

Impozit pe venit achitat de sine stătător se consideră impozitul achitat în rate şi/sau din propria iniţiativă în scopul micşorării sumei impozitului pe venit, calculat din suma totală a veniturilor obţinute în anul fiscal (gestionar).

Declaraţia persoanei fizice cu privire la impozitul pe venit se prezintă Inspectoratului Fiscal de Stat teritorial nu mai tîrziu de 31 martie a anului, care urmează nemijlocit după anul fiscal declarat. în cazul cînd contribuabilul depune cerere în scris Inspectoratul Fiscal de Stat teritorial poate prelungi termenul de prezentare a Declaraţiei pînă la 90 de zile. Termenul se prelungeşte numai în cazul în care cererea a fost depusă înainte de expirarea termenului stabilit pentru prezentarea Declaraţiei.

Modul de completare a Declaraţiei privind impozitulpe venit şi anexelor te Declaraţie includ cîteva etape, necesare pentru determinarea definitivă a datoriilor privind impozitul pe venit. Etapele de completare a Declaraţiei pot fi următoarele:

•determinarea rezultatului financiar conform prevederilor S.N.C.;• completarea Registrului de evidenţă a mijloacelor fixe pe categorii de proprietate în scopuri fiscale;

- întocmirea Anexei 1D şi 2D la Declaraţie, care permite corectarea veniturilor şi cheltuielilor reflectate în contabilitatea financiară, în corespundere cu regulile utilizate în scopuri fiscale;

•întocmirea celorlalte Anexe la Declaraţie (Anexele 3D - 8D);•generalizarea informaţiilor din Anexele 1D - 7D şi transpunerea

acestora în formularul de bază <xl Declaraţiei pentru determinarea definitivă a indicatorilor aferenţi obligaţiilor întreprinderii privind impozitul pe venit.

în continuare vom reflecta particularităţile de completare a Declaraţiei privind impozitul pe venit, forma VEN 04 de către gospodăriile ţărăneşti (de fermier), în particular la capitolul completării Anexelor 3.3D şi 8D.

în Declaraţia privind impozitul pe venit pot fi reflectate două tipuri de facilităţi fiscale:

•facilităţile fiscale, care se acordă agenţilor economici în formă de scutire de impozitare (parţială sau totală) a venitului impozabil Despre suma facilităţilor acordate sub formă de scutire de impozitare a venitului agentul economic anunţă organul fiscal prin intermediul completării rîndului 0902 coloana 4 a Anexei 3.1D, precum şi rîndului 140 din Declaraţie. De menţionat că acest indicator are un caracter informativ şi nu se utilizează la calcularea ulterioară a obligaţiilor fiscale;

•facilităţile fiscale, care se acordă agenţilor economici în formă de aplicare a cotelor reduse sau scutire de impozitare (parţială sau totală) a venitului impozabil. Despre aceste facilităţi fiscale acordate din suma calculată a impozitului pe venit antreprenorul anunţă organul fiscal prin intermediul completării Anexei 3.3D, precum şi rîndului 130 dinDeclaroţie.

în continuare vom reflecta pe etape principiile de bază privind completarea Declaraţiei persoaneifizice cu privire la impozitul pe venit

Etapa I. Contribuabilul-cetăţean al Republicii Moldova declară veniturile obţinute pe parcursul anului fiscal.

în acest scop este necesar de sistematizat suma totală a veniturilor(inclusiv sub forma de plaţi salariate, sub formă de royalty, anuităţi, de la darea bunurilor în arendă, alte venituri obţine din alte surse) şi mărimea impozitului pe venit reţinut reflectate înlnformaţiaprivind veniturile calculate şi achitate în folosul persoanei fizice (juridice) şi privind impozitul pe venit reţinut din aceste venituri, care se eliberează de către patron salariatului. Veniturile obţinute pe parcursul anului fiscal sunt supuse declarării indiferent de faptul daca ele sunt confirmate prin documentul respectiv.în Declaraţie suma venitului impozabil de la activitatea de

întreprinzător în cadrul agentului economic - persoană fizică (p. 1.2, col. 3) se completează în baza datelor reflectate în Declaraţia cu privire la impozitul pe venit prezentat de către agent economic - persoana fizica, care se calculează în felul următor:

[(rînd.040 - rînd.050 - rînd.060 - rînd.0902) x % cotei părţi din componenţa agentului economic - persoanei fizice], unde:

rînd. 040 - Venitul (pierderi) obţinut în perioada fiscală, luînd în considerare ajustările (majorările/micşorările);

rînd.050- Suma cheltuielilor efective legate de donaţiile în scopuri filantropice şi de sponsorizare în folosul organizaţiilor indicate în articolul 36 din Codul fiscal;

rînd.060- Suma cheltuielilor efective neconfirmate documentar, dar nu mai mult decît limita stabilită de legislaţia în vigoare;

rînd. 0902 - Suma venitului scutit de impozitare.

Astfel în p. 1.2, col. 3 a Declaraţiei persoanei fizice cu privire la impozitulpe venit, forma CET 04 suma venitului impozabil se reflectă cu scontarea tuturor scutirilor folosite de agentul economic - persoană fizică pe perioada declarată

Etapa II. Din suma veniturilor obţinute în perioada fiscală curentă se scade suma totala a scutirilor şi suma deducerilor, la care contribuabilul are dreptul în conformitate cu legislaţia fiscală în vigoare.

Scutirile la care are dreptul contribuabilul sunt prevăzute de articolele 33-35 al Codului fiscal. Deducerile la care are dreptul contribuabilul sunt prevăzute de articolul 36 al Codului fiscal (de exemplu, deducerea contribuţiilor obligatorii în bugetul asigurărilor sociale de stat achitate de persoanele fizice, pe parcursul anului

Aj^Frecău^

fiscal, în cuantumurile stabilite de legislaţia în vigoare (pentru anul 2007-4 %), deducerea primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală10, în cuantumurile stabilite de legislaţia în vigoare (pentru anul 2007 -2,5 %) etc).

Etapa III. Determinăm venitul impozabil.în acest scop din suma totală a venitului brut obţinut destinat

impozitării (p. 1.11, col. 3) se reţine suma totala a scutirilor şi deducerilor (p.2).

Etapa IV. Detenninăm impozitul pe venit.în acest scop venitul impozabil (p.3) se înmulţeşte cu cotele

impozitului pe venit stipulate în articolul 15 al Codului fiscal. Suma impozitului pe venit determinat conform cotelor în vigoare pe perioada declarată se înregistrează în punctul 4, col. 3.

Etapa V. Determinăm suma obligaţiilor fiscale privind impozitul pe venit cu scontarea sumei impozitului pe venit care a fost calculat şi reţinut la sursa de plată, conform prevederilor articolelor 81 şi 82 al Codului fiscal. Suma impozitului pe venit care a fost calculat şi reţinut la sursa de plată se înscrie în punctul 1.11, col. 4.

Contribuabilul - persoană fizică, care prezintă Declaraţia, calculează de sine stătător suma impozitului pe venit necesară achitării (rambursării) la (de la) buget.

Impozitul pe venit se achită la buget nu mai tîrziu de termenul stabilit pentru prezentarea Declaraţiei, fară a se ţine cont de prelungirea lui, adică nu mai tîrziu de 31 martie a anului care urmează nemijlocit după anul fiscal declarat.

Impozitul pe venit se achită pe teritoriul unităţii administrativ-teritoriale, unde contribuabilul depune Declaraţia, adică unde el îşi are domiciliul de bază în momentul prezentării ei.

BIBLIOGRAFIE A. Acte legislative şi normative ale

Republicii Moldova

I. Legea contabilităţii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007 // Contabilitate şi audit-2007. -

nr. 9.-p. 71-87

2 Legea Republicii Moldova cu privire la antreprenoriat şi întreprinderi nr.

845-XII din 3 ianuarie 1992 // Monitorul Parlamentului Republicii Moldova. -1994.-

nr.2

3. Legea Republicii Moldova cu privire la gospodăriile ţărăneşti (de fermier)

nr. 1353-XIV din 3 noiembrie 2000 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova.-2001.-

nr. 160-162

10Aceste prime sînt calculate conform articolului 19 din Legea cu privire la asigurarea obligatorie de asistenţă medicală nr. 1585-Xin din 27 februarie 1998

438


4. Legea Republicii Moldova cu privire la modul de urmărire a impozitelor,

taxelor şi altor plăţi nr. 633-XIE din 10 noiembrie 1995 // Monitorul Oficial al

Republicii Moldova. -1996. - nr. 8-9

5. Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova cu privire la criteriile de ţinere a

contabilităţii de către unele categorii de agenţi economici nr. 1476 din 14 decembrie

2002 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova. - 2002. - nr. 170-172

6. Bazele conceptuale ale pregătirii şi prezentării rapoartelor financiare,

aprobate prin ordinul Ministrului Finanţelor nr. 174 din 25 decembrie 1997 //

Monitorul Oficial al Republicii Moldova. -1997. -nr. 88-91

7. S.N.C. 4 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile micului busi-ness"

// Monitorul Oficial al Republicii Moldova. - 2000. - nr. 27-28

8. S.N.C. 6 "Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole" //

Monitorul Oficial al Republicii Moldova. -2000. - nr. 163-165

9. S.N.C. 62 "Contabilitatea în partidă simplă" // Monitorul Oficial al

Republicii Moldova. -2002.-nr. 170-172

10. Regulamentul privind inventarierea, aprobat prin ordinul Ministrului

Finanţelor nr.27 din 28 aprilie 2004 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova. -2004.-

nr. 123-124

II. Regulamentul cu privire la modul de evidenţă şi calculare a uzurii mijloacelor fixe

în scopul impozitării, aprobat prin ordinul Ministrului Finanţelor nr.5 din 29 ianuarie

2001 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova. -2001. - nr. 21-24

12. Instrucţiunea cu privire la modul de prezentare de către persoanele fizice a

declaraţiei cu privire la impozitul pe venit nr.4 din 29 ianuarie 2001 // Monitorul

Oficial al Republicii Moldova. - 2001. - nr. 21

13. Instrucţiunea cu privire la modul de calculare şi achitare a impozitului pe

venit de către persoanele ce practică activitate de antreprenoriat, aprobat prin ordinul

Ministrului Finanţelor nr.3 din 29 ianuarie 2001 // Monitorul Oficial al Republicii

Moldova. - 2001. - nr. 21-24

439

440

12. Ordinul Ministerului Economiei cu privire la aprobarea modelului cererii privind

scutirea de plata impozitului pe venit a agenţilor economici în baza articolului 49 din

Titlul II al Codului fiscal nr.41 din 30 iulie 2004 // Monitorul Oficial al Republicii

Moldova. -2004. - nr. 156-162

13. Ordinul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat cu privire la aprobarea

formularului-tip al Declaraţiei cu privire la impozitul pe venit" nr.240 din 30

decembrie 2004 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova. - 2005. - nr. 1 -4

14. Закон об оплате труда // Contabilitate şi audit. - 2002. -nr. 5. -р. 64-70

15. Закон о пособиях по временной нетрудоспособности и других пособиях

социального страхования // Contabilitate şi audit. - 2004. - nr. 10. -р. 69-74

16. Закон о размере, проядке и сроках уплаты взносов обязательного

медицинского страхования // Contabilitate şi audit. - 2003. - nr. 4. - р. 75 - 77

17. Налоговый кодекс //Contabilitate şi audit.-2007.-nr. l.-p. 133-253

18. Трудовой кодекс Республики Молдова // Contabilitate şi audit. -2003. - nr. 9. -

р. 68 - 95; nr. 10. - р. 58 - 70

19. Постановление Правительства Республики Молдова об утверждении

Порядка исчисления средней заработной платы //Contabilitate şi audit. - 2004. -

nr. 5. -р. 77 - 82

20. Положение об условиях назначения, порядке исчисления и выплаты

пособий по временной нетрудоспособности и других пособий социального

страхования // Contabilitate şi audit. - 2005. - nr. 2. - р. 96 -102

21. Положение о возмещении налога на добавленную стоимость // Contabilitate şi

audit. - 2006. - nr. 10. - р. 84 - 93

22. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности

предприятий // Contabilitate şi audit. -1998. - nr. 2 - 3. - р. 3-279

23. НСБУ 1 «Учетная политика» // Contabilitate şi audit. -1998. - nr. 1. -p.9-13

24. НСБУ 3 «Состав затрат и расходов предприятия» // Contabilitate şi audit-

1998.-nr. l.-p.25-39

25. НСБУ 5 «Представление финансовых отчетов» // Contabilitate şi audit. - 1998.

- nr. 1. - р. 45 - 63

26. НСБУ 12 «Учет подоходного налога» // Contabilitate şi audit. -1998.-nr. l.-p.87-

95

27. НСБУ 17 «Учет аренды (лизинга)» // Contabilitate şi audit. - 2006. -nr. 9.-р. 83-

92

28. НСБУ 18 «Доход»//Contabilitate şi audit.-1998.-nr. l.-p. 131-139

29. НСБУ 19 «Вознаграждения работникам» // Contabilitate şi audit. -2006.-nr. 11.-

p. 76-96

30. НСБУ 20 «Учет субсидий и раскрытие информации о государственной

помощи» // Contabilitate şi audit. - 2002. - nr. 10. - р. 63-69

12. НСБУ 23 «Затраты по займам» // Contabilitate şi audit. -1998. - nr. l.-p.

141-145

14. Комментарии по применению НСБУ 23 «Затраты по займам» //

Contabilitate şi audit. -1999. -nr. 5. -р. 111 -123

15. Инструкция о порядке выдачи листка о медицинском отпуске //

Contabilitate şi audit. - 2005. - nr. 8. - р. 76 - 83

16. Инструкция об удержании подоходного налога у источника выплаты //


37.06 изменениях и дополнениях в Инструкцию о порядке представления

физическими лицами декларации о подоходном налоге № 4 от 29 января 2001

года // Contabilitate şi audit. - 2005. - nr. 9. -р. 112 -115


38. Особенности выписки налоговых накладных и отражения их в

Регистрах покупок и продаж (Письмо Главной государственной налоговой

инспекции от 2 апреля 2002 г.) //Contabilitate şi audit. - 2002. -nr. 4. -р. 100-103

39. Письмо Министерства финансов № 17-2-09/1-207 - 1602 от 29 марта

2002 г. // Contabilitate şi audit. - 2002. - nr. 4. - р. 117 -118

В. Manuale, monografii, articole şi alte publicaţii

40. Bălănuţă V. Diagnosticul şi estimarea potenţialului economico-fînanciar al

întreprinderii în contextul analizei expres // Contabilitate şi audit. -1999. - nr. 3.-p. 37-

44

41. Cazacu I., Suveică S. contabilitatea operaţiilor privind primiref şi utilizarea

ajutorului financiar acordat de stat sectorului agrar // Contabilitate şi audit-2000.-nr.

П. -р . 32-34

42. Dolghi C. înregistrarea primelor de asigurare pe contractele de asigurare

directă şi căile de perfecţionare a contabilităţii acestor venituri // Contabilitate şi

audit. - 2006. - nr. 5. - p. 56 - 59

43. Echim I. Unele aspecte privind acordarea scutirii la plata impozitului

funciar proprietarilor şi beneficiarilor de terenuri ocupate de plantaţii multianuale //

Contabilitate şi audit. - 2004. - nr. 8. - p. 27 - 31

44. Frecăuţeanu A., Bălan I. Evidenţa contabilă în exploataţiile agricole. -

Chişinău: Centrul editorial al UASM, 2002. - 299 p.

45. Frecăuţan A. Contabilitatea consumurilor şi calcularea costului produselor

agricole// Contabilitate şi audit. - 2001. - nr. 1. - p. 36-54

46. Gancearuc M. Privind reflectarea rezultatelor reevaluării mijloacelor fixe

efectuate până 1 ianuarie 1998 // Contabilitate şi audit. - 2002. - nr. 2. - p. 67-68

47. Nederiţa A., Foalea L. Contabilitatea operaţiunilor privind amnistia fiscală

şi legalizarea capitalului // Contabilitate şi audit. - 2007. - nr. 7. - p. 23-29

48. Secrieru Iu., Moldovanu A. Unele aspecte privind retribuirea muncii / /


40. Şpac G., Griciuc P. Unele aspecte fiscale şi contabile privind subvenţiile de

stat acordate întreprinderilor care înfiinţează plantaţii viticole // Contabilitate şi

audit. -2005.-nr. 11.-p. 11-14

49. Precizări metodologice privind efectivul şi cîştigurile salariale ale

personalului angajat. - Chişinău: Statistica, 2004. - 36 p.

50. Timofeenco A. Unele aspecte privind constituirea şi majorarea capitalului

social cu mijloace fixe importate // Contabilitate şi audit. - 2005. - nr. 12. -p. 36-39

51. Timofeenco A. Particularităţile determinării proratei pentru trecerea în

cont a sumei TVA la efectuarea livrărilor impozabile şi neimpozabile // Contabilitate

şi audit.-2006.-nr. 12.-p. 26-30

52. Timofeenco A. Subvenţionarea producătorilor agricoli la livrarea pe

teritoriul ţării a producţiei agricole de fabricaţie proprie // Contabilitate şi audit. -

2007.-nr. 2.-p. 39-41

53. Zaharcenco I. Determinarea cheltuielilor (economiilor) privind impozitul

pe venit în anul 2005 // Contabilitate şi audit. - 2006. - nr. 3. - p. 8 - 23

54. Zaharcenco I. Evidenţa contabilă a concediilor medicale // Contabilitate şi

audit. - 2007. - nr. 8. - p. 20 - 29

55. ZlatinaN. Contabilitatea operaţiilor privind constituirea întreprinderilor //


441

442

56. Аблина Л. Об особенностях и налоговых последствиях спонсорского

договора //Contabilitate şi audit.-2005.-nr. 11.-p. 37-41

57. Аблина Л. О новой льготе по подоходному налогу для

сельхозпроизводителей // Contabilitate şi audit. - 2006. - nr. 2. - p. 35 - 37

58. Аблина Л. Налоговые аспекты страхования производственных рисков

в сельском хозяйстве// Contabilitate şi audit. - 2006. - nr. 4. - p. 14-20

59. Балануцэ В., Сандул Т. Оценка имущественного и финансового

состояния предприятия в контексте составления аналитической справки по

данным финансовых годовых отчетов // Contabilitate şi audit. - 2000. -nr. 4.-p. 63-

70

60. Бендерский В. О порядке отражения в финансовом учете операций,

связанных с исчислением и выплатой дивидендов по простым акциям в

акционерных обществах // Contabilitate şi audit. - 1999. - nr. 4. - p. 22-25

61. Бендерски В., Кузнецова Г. Изменения уставного капитала

акционерного общества и порядок их отражения в учете // Contabilitate şi audit. -

2003.-nr. 4.-p. 10-16

62. Бербека H. О порядке определения отдельных показателей Отчета о

финансовых результатах // Contabilitate şi audit. - 2001. - nr. 7. - p. 13 -15

63. Букур В. Учет ремонта основных средств и последующих капитальных

вложений // Contabilitate şi audit. -1998. - nr. 5. - p. 59 - 70

40. Букур В. Оценка долгосрочных материальных активов после их

первоначального признания; переоценка и отражение ее результатов в учете //

Contabilitate şi audit. - 1998. - nr. 8-9. - р. 3 -16

64. Букур В. Об отражении курсовой валютной разницы, возникшей по

операциям обмена // Contabilitate şi audit. - 1999. - nr. 4. - р. 26 - 28

65. Евсюкова Р. Проценты за банковские кредиты: порядок расчета,

уплаты и учета // Contabilitate şi audit. - 2001. - nr. 10. - р. 9 -16

66. Евсюкова Р Д., Недерица А. Д. Учет затрат по займам // Contabilitate şi

audit. -1998. - nr. 8-9. -р. 27-35

67. Захарченко И. Об учете курсовых валютных разниц по вкладам в

уставный капитал // Contabilitate şi audit. - 2001. - nr. 5. -р. 28 - 30

68. Захарченко И. Особенности определения расхода (экономии) по

подоходному налогу в 2001 году// Contabilitate şi audit. -2002. -nr. 2. -р. 24-29

69. Захарченко И. О порядке отражения курсовой валютной разницы по

средствам целевого финансировани' //Contabilitate şi audit. - 2002. - nr. 3.-р. 20-21

70. Захарченко И. И. Особенности определения расхода (экономии) по

подоходному налогу// Contabilitate şi audit.-2002.-nr. 7.-p. 10-25

71. Захарченко И., Присакар Т. Особенности учета подоходного налога

предприятий согласно НСБУ 12 «Учет подоходного налога» // Contabilitate şi

audit.-1999.-nr. 10.-р. 11-23

74.Захарченко И. Бухгалтерский учет отпускного пособи' // Contabilitate şi

audit-2007.-nr. 5.-р. 10-23

75. Захарченко И., Присакару Т. Порядок определения суммы расходов

(экономии) по подоходному налогу с учетом особенностей составления

Декларации о подоходном налоге лица, занимающегося предпринимательской

деятельностью за 1998 год // Contabilitate şi audit. - 2000. - nr. 2. - р. 3 -34

76. Казаку Ю., Букур В., Недерица А., Тостоган П. Годовой финансовый

отчет за 1999 год: бухгалтерские и налоговые аспекты // Contabilitate şi audit. -

2000. - nr. 1. -р. 23 - 52


77. Казаку Ю., Букур В., Недерица А., Тостоган П. Годовой финансовый

отчет за 1999 год: бухгалтерские и налоговые аспекты // Contabilitate şi audit. -

2000. - nr. 2. -р. 35 - 64

78. Кауш-Цапу Л., Яровая-Чебан С. О займе от физического лица //


79. Кобитева Г., Цыбуляк Н. О новом порядке обеспечения пособиями по

временной нетрудоспособности // Contabilitate şi audit. - 2005. - nr. 3. -р. 33-39

80. Литовченко А. Об особенностях нового порядка декларирования

НДС // Contabilitate şi audit. - 2006. - nr. 8. - р. 21 - 22

443


75. Недерица А. Особенности учета и налогообложения результатов

прошлых лет, выявленных в отчетном году// Contabilitate şi audit. -1999. -пг.З.-

р.З-б

81. Недерица А. Типичные ошибки, возникающие при составлении

финансовых отчетов, и порядок их исправления // Contabilitate şi audit. -2001.-

nr.3.-p. 19-24

82. Недерица А. Учет и налогообложение кредиторской задолженности с

истекшим сроком исковой давности // Contabilitate şi audit. - 2003. -nr. 2.-р. 8-13

83. Недерица А. Инвентаризация дебиторской задолженности и

обязательств: бухгалтерские и налоговые аспекты // Contabilitate şi audit. -2004.-

nr. 12.-p.9-12

84. Недерица А. Об учете скидок, предоставленных за досрочную уплату

земельного налога // Contabilitate şi audit. - 2005. - nr. 3. - р. 46

85. Недерица А. О порядке списания фонда переоценки (индексации)

основных средств, числящегося на счете 323 «Прочие резервы» // Contabilitate şi

audit. - 2005. - nr. 11. - р. 33 - 34

86. Недерица А. Об учете скидок, предоставленных за досрочный выкуп

арендованного имущества // Contabilitate şi audit. - 2005. - nr. 12. - р. 47-48

87. Недерица А. Учет и налогообложение суммовых разниц // Contabilitate

şi audit. -2007. -nr. 10. -р. 13 -16

88. Недерица А. Д. Корреспонденция счетов бухгалтерского учета. -

Кишинэу: Contabilitate şi audit, 2006 - 640 п.

89. Недерица А., Попович А. Годовой финансовый отчет-2006: новые

аспекты и спорные вопросы // Contabilitate şi audit. - 2007. - nr. 2. - р. 10-23

90. Палади В. Привлечение кредита: аргументация необходимости и

оценка целесообразности // Contabilitate şi audit. - 2004. - nr. 3. - р. 63 - 67

91. Присакар Т. Налоговые разницы - в вопросах и ответах // Contabilitate

şi audit. -2005. -nr. 2. -р. 37-48

92. Присакарь Т., Захарченко И. Особенности учета подоходного налога

предприятий согласно НСБУ 12 «Учет подоходного налога» // Contabilitate şi

audit. -1998. - nr. 8-9. - р. 16 - 26

93. Присакар Т., Захарченко И. О рыночной цене (стоимости) //

Contabilitate şi audit.-2000.-nr. 11.-р. 16-22

94. Присакар Т., Райлян Е. Порядок определения суммы компенсации в

связи с несвоевременной выплатой заработной платы // Contabilitate şi audit. -

2004. - nr. 10. - р. 25 - 29

95. Сосна Б. О пособиях по временной нетрудоспособности // Contabilitate

şi audit. - 2004. - nr. 11. - р. 52 - 56

96. Стурзу И., Литовченко А. Особенности применения НДС и процесс

444


субсидирования в сельском хозяйстве в 2006 году// Contabilitate şi audit. -2006.-

nr. 5.-р. 14-17

98. Стурзу И., Сидоренко Д. Определение облагаемой стоимости поставок

товаров и услуг, облагаемых НДС // Contabilitate şi audit. - 2003. -nr. 7.-р. 18-21

99. Сырку Г. Порядок исчисления средней заработной платы: основные

положения и особенности применения // Contabilitate şi audit. -2004.-nr. 5.-р. 56-

58

100. Сырку Г. О порядке исчисления средней заработной платы //

Contabilitate şi audit. -2004. -nr. 9. -р. 37 -38

101. Тудосе В., Еким И. Об особенностях исчисления и декларирования

юридическими лицами земельного налога в 2005 году // Contabilitate şi audit. -

2005. - nr. 6. - р. 32 - 42

102. Фрекэуцяну А. И. Бухгалтерский учет в перерабатывающих

отраслях. - Кишинэу: Издательский центр ГАУМ, 2005 - 267 с.

103. Фреюуцяну А., Кожокарь В. Об учете затрат на возделывание

сахарной свеклы в условиях государственного субсидировани' // Contabilitate şi

audit. - 2007. - nr. 10. - р. 64 - 67

104. Цуркану В., Лашщкая Л. Учет операций с ценными бумагами / /

Contabilitate şi audit. -1999. - nr. 11. - р. 21 - 26

105. Чеботаренко П., Гриневич О. Об отчислении взносов в бюджет ГСС

и фонды ОМС в 2006 году// Contabilitate şi audit. -2006. -nr. 2. - р. 40-43

106. Шпак Г., Захарченко И., Присакар Т. О порядке определения дохода

в целях налогообложения при финансируемой аренде// Contabilitate şi audit. -

2001.-nr. 4.-р. 9-15

445


Anexe

Nomenclatorul conturilor contabile

CLASAI. ACTIVE PE TERMEN LUNG

11 ACTIVE NEMATERIALE (IMOBILIZĂRI NECORPORALE)

111 Active nemateriale

1111 Cheltuieli de constituire

1112 Fond comercial (goodwill)

1113 Brevete

1114 Embleme comerciale

1115 Licenţe

1116 Programe informatice

1117 Alte active nemateriale

1118 Active nemateriale arendate pe termen lung

112 Active nemateriale în curs de execuţie

113 Amortizarea activelor nemateriale

1131 Amortizarea cheltuielilor de constituire

1132 Amortizarea fondului comercial (goodwill-ului)

1133 Amortizarea brevetelor

1134 Amortizarea emblemelor comerciale

1135 Amortizarea licenţelor

1136 Amortizarea programelor informatice

1137 Amortizarea altor active nemateriale

1138 Amortizarea activelor nemateriale arendate pe tem

12 ACTIVE MATERIALE (IMOBILIZĂRI CORPORALE) PE TERMEN LUNG

121 Active materiale în curs de execuţie

1211 Construcţii în curs de execuţie

1212 Utilaj destinat instalării

1213 Utilaj şi alte obiecte pînă la punerea în funcţiune

1214 Investiţii capitale ulterioare

122 Terenuri

1221 Terenuri fară construcţii

1222 Terenuri cu construcţii

1223 Terenuri cu zăcăminte

123 Mijloace fixe

1231 Clădiri

1232 Construcţii speciale

1233 Maşini, utilaje şi instalaţii de transmisie

1234 Mijloace de transport

1235 Animale de munca şi de producţie

1236 Plantaţii perene

1237 Alte mijloace fixe

1238 Mijloace fixe primite în arenda finanţată (leasing financiar) 124

Uzura mijloacelorfixe

446


\24\ Uzura clădirilor

1242 Uzura construcţiilor speciale

1243 Uzura maşinilor, utilajelor şi instalaţiilor de transmisie

1244 Uzura mijloacelor de transport

1245 Uzura plantaţiilor perene

1246 Uzura altor mijloace fixe

1247 Uzura mijloacelor fixe arendate pe termen lung

125 Resurse naturale

126 Epuizarea resurselor naturale

13 ACTIVE FINANCIARE PE TERMEN LUNG131 Investiţii pe termen lung în părţi nelegate

1311 Cote de participaţie şi acţiuni

1312 Obligaţiuni

1313 împrumuturi acordate

1314 Alte investiţii pe termen lung

132 Investiţii pe termen lung în părţi legate

1321 Investiţii pe termen lung în întreprinderi-fiice

1322 Investiţii pe termen lung în întreprinderi asociate

1323 Investiţii pe termen lung în alte părţi legate

133 Modificarea valorii investiţiilor pe termen lung

1331 Majorarea valorii investiţiilor pe termen lung

1332 Diminuarea valorii investiţiilor pe termen lung

134 Creanţe pe termen lung

1341 Creanţe pe termen lung privind arenda

1342 Creanţe pe termen lung privind dobînzile şi redevenţele calculate

1343 Cambii pe termen lung primite

1344 Alte creanţe

735 Active amînate privind impozitul pe venit 136 Avansuri

pe termen lung acordate

14 ALTE ACTIVE PE TERMEN LUNG141 Cheltuieli anticipate pe termen lung

142 Alte active pe termen lung

CLASA2. ACTIVE CURENTE

21 STOCURI DE MĂRFURI Şl MATERIALE211 Materiale

2111 Materii prime şi materiale de bază

2112 Semifabricate cumpărate şi articole de completare

2113 Combustibil

2114 Ambalaje şi materiale pentru ambalat

2115 Piese de schimb

2116 Alte materiale

2117 Materiale transmise pentru prelucrare

2118 Materiale de construcţie

2119 Materiale cu destinaţie agricolă

212 Animale la creştere şi îngrăşat

447


213 Obiecte de mică valoare şi scurtă durată

2131 Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în stoc

2132 Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în exploatare

2133 Construcţii provizorii (neprevăzute în lista de titluri)

214 Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată

2141 Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată

2142 Uzura construcţiilor provizorii (neprevăzute în lista de titluri)

215 Producţia în curs de execuţie

2151 Produse în curs de execuţie

2152 Servicii în curs de execuţie

216 Produse

2161 Produse finite

2162 Semifabricate din producţie proprie

2163 Produse secundare

217 Mărfuri

22 CREANŢE PE TERMEN SCURT221 Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale 2211 Facturi de

primit din ţară

2212 Facturi de primit din străinătate

2213 Cambii primite

222 Corecţii la creanţe dubioase

223 Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate

2231 Creanţe pe termen scurt ale întreprinderilor-fiice

2232 Creanţe pe termen scurt ale întreprinderilor asociate

2233 Creanţe pe termen scurt ale altor părţi legate

224 Avansuri pe termen scurt acordate

2241 Avansuri pe termen scurt acordate în ţară

2242 Avansuri pe termen scurt acordate în străinătate

225 Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul

2251 Creanţe pe termen scurt privind impozitul pe venit

2252 Creanţe pe termen scurt privind taxa pe valoarea adăugată

2253 Creanţe pe termen scurt privind accizele

2254 Creanţe pe termen scurt privind alte impozite şi taxe

226 Creanţe preliminate

2261 Creanţe preliminate privind decontările cu bugetul

2261 Creanţe preliminate privind sursele de finanţare din buget

227 Creanţe pe termen scurt ale personalului

221 \ Creanţe pe termen scurt privind retribuirea muncii

2272 Creanţe pe termen scurt ale titularilor de avans

2273 Creanţe pe termen scurt privind mărfurile vîndute în credit

2274 Creanţe pe termen scurt privind recuperarea daunei materiale

2275 Creanţe pe termen scurt ale personalului privind alte operaţii

228 Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate

2281 Creanţe pe termen scurt privind arenda

2282 Creanţe pe termen scurt privind dobînzile şi redevenţele calculate

2283 Creanţe pe termen scurt privind dividendele calculate

2284 Creanţe pe termen scurt privind alte venituri

229 Alte creanţe pe termen scurt

448


2291 Creanţe pe termen scurt ale companiilor de asigurări

2292 Creanţe pe termen scurt ale organelor de asigurări sociale

2293 Creanţe pe termen scurt privind pretenţiile înaintate şi recunoscute

2294 Creanţe pe termen scurt privind alte operaţii

23 WVESTIŢH PE TERMEN SCURT231 Investiţii pe termen scurt în părţi nelegate

2311 Obligaţiuni şi alte titluri de valoare

2312 Depozite

2313 Titluri de valoare cu lichiditate înaltă

449

450

2311 împrumuturi acordate

2312 Alte investiţii pe termen scurt în părţi nelegate

232 Investiţii pe termen scurt în părţi legate

2321 Investiţii pe termen scurt în întreprinderi-fiice

2322 Investiţii pe termen scurt în întreprinderi asociate

2323 Investiţii pe termen scurt în alte părţi legate

233 Diminuarea valorii investiţiilor pe termen scurt

24 MIJLOACE BĂNEŞTI241 Casa

2411 Casa în valută naţională

2412 Casa în valută străină

2413 Mijloace băneşti în numerar legate

242 Conturi curente în valută naţională

2421 Mijloace băneşti nelegate

2422 Mijloace băneşti legate

243 Conturi curente în valută străină

2431 Conturi valutare în ţară

2432 Conturi valutare în străinătate

2433 Mijloace valutare legate

244 Conturi speciale la bănci

2441 Acreditive

2442 Cecuri şi/sau cârduri bancare

2443 Mijloace pe cartele de credit şi magnetice

245 Transferuri băneşti în expediţie

246 Documente băneşti

25 ALTE ACTIVE CURENTE251 Cheltuieli anticipate curente

252 Alte active curente

CLASA 3. CAPITAL PROPRIU

31 CAPITAL STATUTAR Şl SUPLIMENTAR311 Capital statutar

3111 Capital social

3112 Acţiuni simple

3113 Acţiuni privilegiate

3114 Aporturi ale asociaţilor (membrilor)

3115 Cotedeparticipaţie

312 Capital suplimentar

3121 Diferenţa dintre valoarea nominală şi cea efectivă aferentă aportului în

capitalul social

3122 Diferenţe de curs aferente aporturilor valutare în capitalul statutar

313 Capital nevărsat

3131 Capital nevărsat privind cotele neachitate de fondatori

3132 Capital nevărsat privind acoperirea pierderilor anilor precedenţi

314 Capital retras

3141 Acţiuni simple răscumpărate


3142 Acţiuni privilegiate răscumpărate

3143 Aporturi şi cote de participaţie retrase

32 REZERVE321 Rezerve stabilite de legislaţie

322 Rezerve prevăzute de statut

323 Alte rezerve

33 PROFIT NEREPARTIZAT (PIERDERE NEACOPERITĂ)331 Corectarea rezultatelor perioadelor precedente

3311 Corectarea profitului perioadelor precedente

3312 Corectarea pierderilor perioadelor precedente

332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi

3321 Profit nerepartizat al anilor precedenţi

3322 Pierdere neacoperită a anilor precedenţi

333 Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune

3331 Profit net al perioadei de gestiune

3332 Pierdere netă a perioadei de gestiune

334 Profit utilizat al anului de gestiune

34 CAPITAL SECUNDAR341 Diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung

3411 Diferenţe din reevaluarea activelor nemateriale

3412 Diferenţe din reevaluarea activelor materiale pe termen lung

3413 Diferenţe din reevaluarea investiţiilor pe termen lung

342 Subvenţii

3421 Subvenţii aferente activelor pe termen lung

3422 Subvenţii aferente activelor curente

35 REZULTAT FINANCIAR TOTAL351 Rezultat financiar total

CLASA 4. DATORII (OBLIGAŢII) re TERMEN LUNG

41 DATORII FINANCIARE PE TERMEN LUNG411 Credite bancare pe termen lung

4111 Credite bancare pe termen lung în valută naţională

4112 Credite bancare pe termen lung în valută străină

4113 Credite bancare pe termen lung în valută naţională amînate

4114 Credite bancare pe termen lung în valută străină amînate

4115 Datorii convertibile privind creditele bancare pe termen lung

412 Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi

413 împrumuturi pe termen lung

4131 împrumuturi pe termen lung de la părţi nelegate

4132 împrumuturi pe termen lung de la părţi legate

4133 împrumuturi pe termen lung din emisiunea de obligaţiuni

4134 împrumuturi pe termen lung de la personalul întreprinderii

4135 Cambii financiare pe termen lung acordate

4136 Datorii convertibile privind împrumuturile pe termen lung

414 Alte datorii financiare pe termen lung

451

452

42 DATORH PE TERMEN LUNG CALCULATE421 Datorii de arendă pe termen lung

422 Venituri anticipate pe termen lung

423 Finanţări şi încasări cu destinaţie specială

4231 Finanţări cu destinaţie specială din buget

4232 încasări de mijloace cu destinaţie specială de la alte întreprinderi

4233 Alte finanţări şi încasări cu destinaţie specială

424 Avansuri pe termen lung primite

4241 Avansuri pe termen lung primite din ţară

4242 Avansuri pe termen lung primite din străinătate

425 Datorii amînate privind impozitul pe venit

426 Alte datorii pe termen lung calculate

CLASA5. DATORII № TERMEN SCURT

51 DATORH FINANCIARE PE TERMEN SCURT511 Credite bancare pe termen scurt

5111 Credite bancare pe termen scurt în valută naţională

5112 Credite bancare pe termen scurt în valută străină

5113 Credite bancare pe termen scurt în valută naţională amînate

5111 Credite bancare pe termen scurt în valută străină amînate

5112 Credite bancare pe termen scurt în valută naţională restante

5113 Credite bancare pe termen scurt în valută străină restante

512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariaţi

513 împrumuturi pe termen scurt

5131 împrumuturi pe termen scurt de la părţi nelegate

5132 împrumuturi pe termen scurt de la părţi legate

5133 împrumuturi pe termen scurt din emisiunea de obligaţiuni

5134 împrumuturi pe termen scurt de la personalul întreprinderii

5135 Cambii financiare pe termen scurt emise

514 Cota-parte curentă a datoriilor pe termen lung

515 Venituri anticipate curente

516 Alte datorii financiare pe termen scurt

52 DATORII COMERCIALE PE TERMEN SCURT521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale

5211 Facturi de achitat în ţară

5212 Facturi de achitat în străinătate

5213 Cambii emise

522 Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate

5221 Datorii pe termen scurt faţă de întreprinderile-fiice

5222 Datorii pe termen scurt faţă de întreprinderile asociate

5223 Datorii pe termen scurt faţă de alte părţi legate

523 Avansuri pe termen scurt primite

5231 Avansuri pe termen scurt primite din ţară


5232 Avansuri pe termen scurt primite din străinătate

53 DATORH PE TERMEN SCURT CALCULATE531 Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii

5311 Datorii privind retribuirea muncii

5312 Datorii faţă de deponenţi

532 Datorii faţă de personal privind alte operaţii

5321 Datorii faţă de titularii de avans

5322 Datorii faţă de personal privind alte operaţii

533 Datorii privind asigurările

5331 Datorii faţă de Fondul Social

453


5332 Datorii faţă de organele sindicale privind contribuţiile la asigurările

sociale

5333 Datorii privind asigurarea medicală

5334 Datorii privind asigurarea persoanelor

5335 Datorii privind asigurarea bunurilor

534 Datorii privind decontările cu bugetul

5341 Datorii privind impozitul pe venit al persoanelor juridice

5342 Datorii privind taxa pe valoarea adăugată

5343 Datorii privind accizele, taxele

5344 Datorii privind impozitul funciar

5345 Datorii privind impozitul pe bunurile imobiliare

5346 Datorii privind impozitul pentru utilizarea resurselor naturale

5347 Datorii privind impozitul pe venit al persoanelor fizice

5348 Datorii privind alte impozite şi taxe

5349 Sancţiuni economice

535 Datorii preliminate

5351 Datorii preliminate privind decontările cu bugetul

5352 Datorii preliminate privind sursele de finanţare din buget

5353 Datorii preliminate privind primele de asigurare obligatorie de asistenţă

medicală

536 Datorii privind plăţile extrabugetare

537 Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi

5371 Datorii privind devidendele calculate

5372 Datorii privind aporturile în capitalul social

5373 Datorii privind alte operaţii

538 Provizioane aferente cheltuielilor şi plăţilor preliminare

5381 Provizioane pentru reparaţia mijloacelor fixe

5382 Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor

5383 Provizioane pentru returnarea (reducerea preţurilor) bunurilor vîndute

5384 Provizioane pentru plata concediilor angajaţilor 53 85

Provizioane pentru recultivarea terenurilor

53 89 Alte provizioane

539 Alte datorii pe termen scurt

5391 Datorii pe termen scurt privind arenda curentă

5392 Datorii pe termen scurt privind reclamaţiile

5393 Datorii pe termen scurt faţă de alţi creditori

CLASA 6. VENITURI

61 VENITURI DIN ACTIVITATEA OPERAŢIONALĂ611 Venituri din vînzări

6111 Venituri din vînzarea produselor

6112 Venituri din vînzarea mărfurilor

6113 Venituri din servicii prestate

6114 Venituri din contracte de construcţie

6115 Venituri din operaţiuni de arendă (leasing)

612 Alte venituri operaţionale

6121 Venituri din realizarea altor active curente

454


6122 Venituri din arenda curentă

6123 Venituri din amenzi, penalităţi şi despăgubiri

6124 Venituri din modificarea metodelor de evaluare a activelor curente

6125 Venituri din recuperarea daunei materiale

6126 Alte venituri operaţionale

62 VENITURI DINACTIVITATEANEOPERAŢIONALĂ621 Venituri din activitatea de investiţii

6211 Venituri din ieşirea activelor nemateriale

6212 Venituri din ieşirea activelor materiale pe termen lung

6213 Venituri din ieşirea activelor financiare pe termen lung

6214 Venituri din dividende

6215 Venituri din dobînzi

6216 Venituri din ecartul de reevaluare a activelor pe termen lung ieşite

6217 Venituri din participaţiile în alte întreprinderi

6218 Venituri din operaţiile cu părţile legate

6219 Alte venituri din activitatea de investiţii

622 Venituri din activitatea financiară

6221 Venituri din redevenţe

6222 Venituri din arenda finanţată a activelor materiale pe termen lung

6223 Venituri din diferenţe de curs valutar

6224 Venituri din active intrate cu titlu gratuit

6225 Venituri din subvenţii de stat, prime, premii şi sume sponsorizate

6226 Venituri din contracte de neantrenare în concurenţă

6227 Alte venituri din activitatea financiară

623 Venituri excepţionale

6231 Compensaţii primite pentru recuperarea pierderilor din calamităţi

naturale

6232 Alte venituri excepţionale

455

A^recăujeam^^

CLASA7. CHELTUIELI

71 CHELTUIELI ALE ACTIVITĂŢII OPERAŢIONALE711 Costul vînzărilor

7111 Costul produselor finite vîndute

7112 Costul mărfurilor vîndute

7113 Costul serviciilor prestate

7114 Costul lucrărilor de construcţie-montaj

7115 Costul serviciilor din activitatea de arendă (leasing)

712 Cheltuieli comerciale

7121 Cheltuieli privind operaţiile de marketing

7122 Cheltuieli privind ambalajele şi ambalarea produselor şi mărfurilor

7123 Cheltuieli de transport privind desfacerea

7124 Cheltuieli privind reclama

7125 Cheltuieli privind reparaţiile garantate şi deservirile cu garanţie

7126 Cheltuieli privind datoriile dubioase

7127 Cheltuieli privind returnarea şi reducerea preţurilor la mărfurile

vîndute

7128 Alte cheltuieli comerciale

713 Cheltuieli generale şi administrative

7131 Cheltuieli privind uzura, repararea şi întreţinerea mijloacelor fixe cu

destinaţie generală

7132 Cheltuieli privind amortizarea activelor nemateriale

7133 Cheltuieli de întreţinere a personalului administrativ şi de conducere

7134 Impozite, taxe şi plăţi, cu excepţia impozitului pe venit

7135 Cheltuieli în scopuri de binefacere şi sponsorizare

7136 Cheltuieli privind protecţia muncii

7137 Cheltuieli de reprezentare

7138 Cheltuieli de deplasare

7139 Alte cheltuieli generale şi administrative

714 Alte cheltuieli operaţionale

7141 Cheltuieli privind realizarea altor active curente

7142 Cheltuieli privind arenda curentă

7143 Cheltuieli privind amenzile, penalităţile, despăgubirile

7144 Cheltuieli din modificarea metodelor de evaluare a activelor curente

7145 Cheltuieli privind dobînzile pentru credite şi împrumuturi

7146 Cheltuieli de producţie indirecte nerepartizate

7147 Lipsuri şi pierderi din deteriorarea valorilor

7148 Cheltuieli aferente producţiei rebutate

7149 Alte cheltuieli operaţionale 72 CHELTUIELI ALE ACTIVITĂŢII NEOPERAŢIONALE

721 Cheltuieli ale activităţii de investiţii

7211 Cheltuieli privind ieşirea activelor nemateriale

7212 Cheltuieli privind ieşirea activelor materiale pe termen lung

7213 Cheltuieli privind ieşirea activelor financiare pe termen lung

7214 Cheltuieli din reevaluarea activelor pe termen lung la ieşirea acestora

7215 Cheltuieli aferente participaţiilor în alte întreprinderi

7216 Cheltuieli privind operaţiile cu părţile legate

7217 Alte cheltuieli ale activităţii de investiţii

722 Cheltuieli ale activităţii financiare

456


7221 Cheltuieli privind plata redevenţelor

7222 Cheltuieli privind arenda finanţată a activelor materiale pe termen lung

7223 Cheltuieli privind diferenţele de curs valutar

7224 Alte cheltuieli ale activităţii financiare

723 Pierderi excepţionale

7231 Pierderi din calamităţi naturale

7232 Pierderi din perturbări politice

7233 Pierderi din modificarea legislaţiei ţării

73 CHELTUIELI (ECONOMII) PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT

731 Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit

CLASA 8. CONTURI ALE CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE

81 CONTURI ALE CONSUMURILOR DE PRODUCŢIE811 Activităţi de bază

812 Activităţi auxiliare

813 Consumuri indirecte de producţie

814 Consumuri generale aferente contractelor de construcţii

816 Consumuri aferente valorilor materiale transmise spre prelucrare terţilor 82 ALTE CONTURI ALE CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE

821 Adaos comercial

822 Returnarea şi reducerea preţurilor la mărfurile vîndute 846 încasări

din vinzarea mărfurilor cu amănuntul

457


CLASA 9. CONTURI EXTRABILANŢIERE

91 ACTIVE PE TERMEN LUNG ARENDATE911 Active nemateriale primite în folosinţă temporară

912 Active materiale pe termen lung primite în locaţiune, arendă operaţională (leasing)

913 Active materiale pe termen lung primite în folosinţă temporară

92 VALORI ÎN MĂRFURI Şl MATERIALE CARE NU APARŢIN ÎNTREPRINDERII

921 Valori în mărfuri şi materiale primite în custodie

922 Materiale primite spre prelucrare

923 Mărfuri primite în consignaţie

924 Utilaj primit pentru montaj

925 Bunuri obţinute din materialele prelucrate ale terţilor

93 TITLURI DE VALOARE CARE NU APARŢIN ÎNTREPRINDERII

931 Titluri de valoare destinate vînzării

932 Titluri de valoare expediate pentru înregistrare

933 Titluri de valoare primite de la registrator

934 Titluri de valoare depuse la păstrare în depozit

94 DATORII Şl PLĂŢI CONVENŢIONALE941 Creanţe ale debitorilor insolvabili trecute la pierderi

942 Garantarea datoriilor şi plăţilor primite

943 Garantarea datoriilor şi plăţilor acordate

944 Uzura fondului de locuinţe

945 Pierderi fiscale nereclamate

946 Creanţe contingente

947 Facilităţi fiscale

95 ALTE MIJLOACE Şl DATORII REFLECTATE ÎN CONTABILITATEA EXTRABILANŢIERĂ

951 Formulare cu regim special

952 Premii şi cupe sportive transferabile

953 Active pe termen lung transmise în arendă finanţată (leasing financiar)

458

Cuprins

INTRODUCERE..................................................................................................................3

CAPITOLUL1. TONTABILITAITAACTIVELORPE TERMEN LUNG.............................4

1.1. CONTABILITATEA PREZENŢEI, MIŞCĂRII ŞI AMORTIZĂRII

ACTIVELORNEMATERIALE................................................................................4

1.2.CONTABILITATEA LUCRĂRIIX)RDE CONSTRUCŢIE

PROPRIE ŞI PRIN METODADE ANTREPRIZĂ.................................................6

1.3..................................................................................................................................CONTABILITATEAPLANTĂRn ŞI CULTIVĂRII PLANTAŢIILOR

PERENE.......................................................................................................................9

1.4.................................................................................................................................CO

NTABILITATEA PREZENŢEI ŞI MIŞCĂRII

MIJLOACELORFIXE..............................................................................................12

1.5. PARTICULARITĂŢILE CONTABILIZĂRII

OPERAŢIILOR VIZÂND TRANSMITEREA ŞI PRIMIREA

MIJLOACELOR

FIXE ÎN ARENDĂ FINANŢATĂ............................................................................16

1.6. PARTICULARITĂŢILE

CONTABILIZĂRII OPERAŢIILOR VIZÂND

TRANSMITEREA

MIJLOACELORFIXE ÎN ARENDĂ OPERAŢIONALĂ.....................................20

1.7.CONTABILITATEAUZURn MIJLOACELORFIXE....................................24

1.8.CONTABILITATEA TERENURILOR, RESURSELOR

NATURALE ŞI EPUIZĂRII ACESTORA.............................................................32

1.9.CONTABILITATEA ACTIVELOR FINANCIARE PE

TERMEN LUNG.......................................................................................................35

CAPITOLUL2. CONTABILITATEASTOCURILOR

DEMATERIALE.........................................................................................................40

2.1. CLASIFICAREAŞIEVALUAREASTOCURILOR

DEMATERIALE.......................................................................................................40

2.2. COMABILITATEA MATERIALELOR................................................................41

2.3. CONTABILITATEA PREZENŢEI, MIŞCARE ŞI UZURII

OBIECTELORDE MICĂ VALOARE ŞI SOJRTĂDURATĂ.............................44

2.4. CONTABILITATE A ANIMALELOR LA

CREŞTERE ŞI ÎNGRĂŞAT.....................................................................................47

CAPITOLUL3. CONTABILITATEAPRODUSELOR FINITE ŞI A

MĂRFURILOR...........................................................................................................50

3.1. PERFECTAREA DOCUMENTARĂ A MIŞCĂRII

PRODUSELORFINTTE...........................................................................................50

3.2. CONTABILITATEAEXISTENŢEIŞI MIŞCĂRII PRODUSELOR....................57

3.3. CONTABILITATEA EXISTENŢEI ŞI MIŞCĂRI MĂRFURILOR..................61

CAPITOLUL4. CONTABILITATEA

MULOACELORBĂNEŞm..........................................................................................63

4.1. CONTABILITATEA MIJLOACELOR BĂNEŞTI ÎN CASĂ.............................63

4.2. CONTABILITATEA MIJLOACELOR BĂNEŞTI ÎN

DIFERITE CONTURI LA BĂNCI..........................................................................67

4.3. CONTABILITArEATRANSFERURILORBĂNEŞTI

ÎN EXPEDIŢIE ŞI IXXXJMENTELORBĂNEŞTI...............................................70

CAPITOLUL5. CONTABILITATEA CREANŢELORPETERMEN SCURT......................................................................................................72

5.1. CONTABILITATEA CREANŢELORAFERENTE

FACTURILOR COMERCIALE ŞI AVANSURILOR

PE TERMEN SCURT ACORDATE.......................................................................72

5.2. CONTABILITATEA CREANŢELOR PE TERMEN SCURT

PRIVIND DECONTĂRILE CU BUGETUL..........................................................75

5.3. CONTABILITATEA CREANŢELORPE TERMEN SCURT

ALE PERSONALULUI..............'.............................................................................76

5.4. CONTABILITATEA CREANŢELOR PE TERMEN SCURT

PRIVIND VENITURILE CALCULATE ŞI ALTOR CREANŢE

PE TERMEN SCURT...............................................................................................79

CAPITOLUL 6. CONTABILITATEA CAPITALULUI STATUTAR ŞI

SUPLIMENTAR.........................................................................................................82

6.1. CONTABILITATEA CAPITALULUI STATUTAR...........................................82

6.2. CONTABILITATEA CAPITALULUI SUPLIMENTAR....................................94

6.4. CONTABILITATEA CAPITALULUI RETRAS..................................................99

CAPITOLUL 7. CONTABILITATEAREZERVELOR...................................................104

7.1. CONTABILITATEA REZERVELOR STABILITE

DE LEGISLAŢIE....................................................................................................104

7.2. CONTABILITATEA REZERVELOR PREVĂZUTE

DE STATUT ŞI ALTORREZERVE.....................................................................106

CAPITOLUL 8. CONTABILITATEA PROFITULUI NEREPARTIZAT

(MERDERANEACOTERITE)..................................................................................110

8.1. CONTABILITATEA CORECTĂRII REZULTATELOR

PERIOADELORPRECEDENTE..........................................................................110

8.2.CONTABILITATEA PROFITULUI NEREPARTIZAT (PIERDERE

NEACOPERITE) AL ANIIX)RPRECEDENŢI...................................................115

8.3. CONTABILITATEA PROFITULUI NET (PIERDERII)

AL PERIOADEI DE GESTIUNE.........................................................................120

8.4. CONTABILITATEA PROFITULUI UTILIZAT

AL ANULUI DE GESTIUNE................................................................................122

CAPITOLUL9. CANTABILITATEA CAPITALULUI

SECUNDAR ŞI AREZULTATULUIFENANCIARTOTAL.....................................126

9.1. CONTABILITATEA DIFERENŢELORDIN REEVALUAREA

ACTIVELORPE TERMEN LUNG......................................................................126

9.2. CONTABILITATEA SUBVEOTIELOR............................................................131

9.3. CONTABILITATEA REZULTATULUI FINANCIAR TOTAL.....................137

CAPITOLUL 10. CONTABELITATEADATORIILOR

FINANCIARE PE TERMENLUNG.........................................................................140

10.1. CONTABILITATEA CREDITELOR

BANCARE PE TERMEN LUNG..........................................................................140

10.2. CONTABILITATEA ÎMPRUMUTURILOR PE TERMEN LUNG..............144

10.3. CALCULAREA ŞI CONTABILITATEA

DOBÎNZILORAFERENTE CREDITELORBANCARE

(ÎMPRUMUTURILOR) PE TERMEN LUNG....................................................147

CAPITOLUL11. CONTABELITATEADATORIILOR

CAIXXLATE PE TERMENLUNG..........................................................................152

11.1. CONTABILITATEA DATORIILOR DE

ARENDĂPE TERMEN LUNG..............................................................................152

11.2. CONTABILITATEA VENITURILOR ANTICIPATE

PE TERMEN LUNG...............................................................................................161

11.3. CONTABILITATEA FINANŢĂRILOR ŞI

ÎNCASĂRILOR CUDESTINAŢIE SPECIALĂ..................................................169

11.4. CONTABILITATE A AVANSURILOR PE

TERMEN LUNG PRIMITE..................................................................................177

11.5. CONTABILITATEA DATORIILOR AMÎNATE

PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT......................................................................178

CAPITOLUL 12. CONTABILITATEADATORIILOR

FINANCIARE PE TERMEN SCURT......................................................................186

12.1. CONTABILITATEA CREDITELOR

BANCARE PE TERMEN SCURT........................................................................186

12.2. CONTABILITATEA ÎMPRUMUTURILOR

PE TERMEN SCURT.............................................................................................192

12.3. CONTABILITATEA ALTOR DATORII FINANCIARE

PE TERMEN SCURT.............................................................................................194

CAPITOLUL 13. CONTABILITATEADATORIILOR

COMERCIALE PE TERMEN SCURT....................................................................198

13.1. CONTABILITATEA DATORIILOR PE TERMEN SCURT

PRIVIND FACTURILE COMERCIALE ŞI FAŢĂ DE

PĂRŢILE LEGATE................................................................................................198

13.2. CONTABILITATEAAVANSURILOR

PE TERMEN SCURT PRIMITE..........................................................................207

CAPITOLUL 14. CONTABILITATEA DATORIILOR FAŢĂ DE

PERSONAL..............................................................................................................212

14.1. DOCUMENTELE PRIMARE ŞI CENTARLIZATOARE

PRIVIND RETRIBUIREAMUNCT......................................................................212

14.2. CONTABILITATEA DATORIILOR FAŢĂ DE PERSONAL

PRIVIND RETRIBUIREAMUNCT......................................................................217

14.3. CONTABILITATEA DATORIILOR FAŢĂ DE PERSONAL

PRIVIND ALTE OPERAŢII.................................................................................231

CAPITOLUL 15. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND

ASIGURĂRILE........................................................................................................234

15.1. CONŢINUTUL ECONOMIC, UTILIZAREA ŞI OBIECTIVELE

EVIDENŢEI DIFERTTORTIPURI DE ASIGURĂRI.......................................234

15.2. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND

ASIGURĂRILE SOCIALE....................................................................................240


ASIGURAREA OBLIGATORIE DE ASISTENŢĂ MEDICALĂ.....................250


ASIGURAREA BUNURILOR...............................................................................252

CAPITOLUL 16. CONTABnJTATEADATORffl ^

DEO)NTĂRILECU BUGETUL................................................................................257

16.1. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND IMPOZITUL

PE VENIT ALPEROANELOR JURIDICE.........................................................257

16.2. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND IMPOZITUL

PE VEMT AL PERSOANELCSl FIZICE............................................................265

16.3. CONTABILITATEA DATORIILOR PRIVIND TAXA

PE VALOAREA ADĂUGATĂ ŞI ACCIZELE...................................................272

16.4. CONTABILITATEA IMPOZITULUI FUNCIAR,

ALTOR IMPOZITE ŞI TAXE...............................................................................286

16.5. MODUL DE ÎNTOCMIRE ŞI PREZENTARE A DECLARAŢIILOR

PRIVIND TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ ŞI ACCIZELE.....................292

CAPITOLUL 17. COOTABILITATEA ALTOR DATORII

№T13«VlENS( TCAIXmATC...........................................................................299

17.1. CONTABILITATEA DATORIILOR PRELIMINARE.................................299

17.2. CONTABILITATEADATORniX)RPRrvTNDPI^ŢILE

EXTRABUGETARE..............................................................................................301

17.3. CONTABILITATEADATORIILORFAŢĂ DE FONDATORI

ŞI ALŢI PARTICIPANŢI......................................................................................302

17.4. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR AFERENTE

CHELTUIELILOR ŞI PLĂŢILOR PRELIMINARE........................................305

17.5. CONTABILITATE A ALTOR DATORII PE TERMEN SCURT.................308

CAPITOLUL 18. CONTAWLITATEAVENITURILOR DIN

ACTIVITATEA OPERAŢIONALĂ ŞI

NEOPERAŢIONALA...............................................................................................312

18.1. CONTABIUTATEA\T:MTURILORDIN VÎNZĂRI.......................................312

18.2. CONTABILITATEA ALTOR VENITURI OPERAŢIONALE.....................319

18.3. CONTABILITATEA VEMTURILORDIN

ACTIVTTATEADE INVESTITE.........................................................................325

18.4. CONTABILITATEA VENITURILOR

DIN ACTIVITATEA FINANCIARĂ....................................................................329

18.5. CONTABILITATEA VENITURILOR EXCEPŢIONALE............................332

CAPITOLUL 19. CGNTABflJTTATEACHELTUffi

ACTIVITĂŢII OPERAŢIONALE............................................................................338

19.1. CONTABILITATEA COSTULUI VÎNZĂRUJOR.........................................338

19.2. CONTABUILITATEA CHELTUIELILOR COMERCIALE........................343

19.3. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR

GENERALE ŞI ADMINISTRATIVE...................................................................346

19.4. CONTABILITATEAALTOR CHELTUIELI OPERAŢIONALE.................353

CAPITOLUL 20. CONTAMLITATEAC^LTUIELILOR

ACTIVITĂŢII NEOPERAŢIONALE.......................................................................357

20.1. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR

ACTIVITĂŢII DE INVESTIŢII...........................................................................357

20.2 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR

ACTIVITĂŢII FINANCIARE...............................................................................360

20.3. CONTABILITAIEAPIERDERIIX)R EXCEPŢIONALE...............................363

20.4. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR(ECONOMELOR)

PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT......................................................................365

CAPITOLUL21. PARTICULARITĂŢILE CONTABILITĂŢII

FINANCIARE LA ÎNTREPRINDERILE MICI ŞI MIJLOCII................................370

21.1. ASPECTELE ORGANIZATORICE ALE CONTABILITĂŢII LA

ÎNTREPRINDERILE MICI ŞI MULOCH..........................................................370

21.2. PLANULDE CONTURI SIMPLIFICAT ŞI

PARTICULARITĂŢILE UTILIZĂRII UNOR CONTURI

CONTABILE LA ÎNTREPRINDERILE MICI ŞI MIJLOCII..........................373

21.3. SISTEMATIZAREA ŞI GENERALIZAREA INFORMAŢIEI CU

AJUTORUL REGISTRULUI-JURNALDE EVIDENŢĂ A '

OPERAŢHLORECONOMICE.............................................................................379

21.4. SISTEMATIZAREA ŞI GENERALIZAREA INFORMAŢIEI

(^AJUTORUL BORDEROURILOR DE EVIDENŢĂ A

OPERAŢHLORECONOMICE.............................................................................381

CAPITOLUL22. PARTICULARITĂŢILE ÎNTOCMIRII

RAPOARTELCfft FINANCIARE IA ÎNTREPRINDEREA

MO ŞI MULOCH.....................................................................................................393

22.1. LUCRĂRILE PREMERGĂTOARE ÎNTOCMIRII

RAPOARTELORFINANCIARE LA ÎNTREPRINDERILE

MICI ŞI MIJLOCII................................................................................................393

22.2. ÎNTOCMIREARAPOARTELOR FINANCIARE LA

ÎNTREPRINDERILE MICI ŞI MULOCH..........................................................404

CAPITOLUL 23. CONTABILITATEAFACILITĂŢILOR

FISCALE LA ÎNTREPRINDERILE MKT ŞI MULOCH........................................410

23.1. NOŢIUNI GENERALE PRIVIND FACILITĂŢILE FISCALE.....................410

23.2. E\TDENŢAFACILITĂŢILORFISCALE ÎN CONTURILE

DE BILANŢ.............................................................................................................412

23.3. EVIDENŢAFACILITĂŢILORFISCALE ÎN

CONTURILE EXTRABHANŢTERE...................................................................415

23.4. CONSECINŢELENEÎNDEPUNIRH DE CĂTRE

CONTRIBUABILI A CONDIŢIILOR FACILITĂŢILOR

FISCALE ŞI EVTOENŢAACESTORA...............................................................417

23.5. URMĂRIREAPLĂŢILOR DATORATE DE ÎNTREPRINDERILE

MICI ŞI MIJLOCII REFERITOARE LA IMPOZITUL PE VENIT...............421

CAPITOLUL 24. PARTICULARITĂŢILE CONTABILITĂŢII

ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ.............................................................................................424

24.1. ESENŢA CONTABILITĂŢII ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ ŞI

CRITERIILE DE ALEGERE AACESTEIA DE AGENŢII

ECONOMICI........................................................................'.................................424

24.2. PAOTICULARITĂŢILE DOCUMENTĂRII OPERAŢIILOR ÎN

CAZUL APLICĂRII SISTEMULUI CONTABIL ÎN

PARTIDĂ SIMPLĂ................................................................................................426

24.3. PRINCIPIILE GENERALE DE COMPLETAREA

REGISTRELOR ÎN CONDIŢIILE CONTABILITĂŢII

ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ...........................................................................................430

24.4 SISTEMATIZAREA ŞI GENERALIZAREA INFORMAŢIEI

PRIVIND ACTIVITATEA ÎNTREPRINDERII ÎN CONDIŢIILE

CONTABILITĂŢII ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ.......................................................433

24.5. DECLARAREA VENITURILOR ŞI PARTICULARITĂŢILE

COMPLETĂRII DECLARAŢIEI FISCALE DE CĂTRE

ÎNTREPRINDERI ÎN CAZUL APLICĂRII SISTEMULUI

CONTABIL ÎN PARTIDĂ SIMPLĂ....................................................................441

BIBLIOGRAFIE.............................................................................................................446

ANEXE............................................................................................................................453

Alexandru FRECAUŢEANU, Igor BĂLAN, Andrei MĂLAI

CONTABILITATE FINANCIARĂ

Formatul A5. Coli editoriale 23,0 Centrul EditorialalU.A.S.M., 2007

MD-2049, or. Chişinău, str. Mirceşti, 42 tel./373 22/432 575 fax/373

22/432 659

142600557-frecauteanu

Documents

Transcript of 142600557-frecauteanu