Suport Curs Anglo Saxone

Program masterat: Contabilitate internaional Suport curs: Contabiliti anglo-saxone I Prof. univ. dr. Calu Daniela Artemisa

1

EXERCITAREA RAIONAMENTULUI PROFESIONAL:

DEZBATERI I STUDII DE CAZ

Mai jos gsii un extras dintr-o discuie pe probleme de contabilitate postat pe urmtorul forum de contabilitate http://www.conta.ro/forum/topic/8960-monografie-factoring/. n calitate de consultant suntei contactat de un potenial client care v-a adresat urmtoarea ntrebare, la care a primit, prin intermediul forumului dou soluii contradictorii: INTREBARE

Am ncheiat un contract de factoring cu banca cu care lucrez. Acest contract nseamn ca eu imi cedez creantele unui client catre banca. In momentul in care eu fac o factura catre clientul respectiv

care are ca termen de plata 45 de zile duc o copie a facturii la banca si banca in termen de 1 zi imi

da aproximativ 75% din valoarea facturii. La scadenta, adica peste 45 de zile, clientul plateste intr-

un anumit cont al bancii (nu al meu), banca isi opreste cei 75% (suma care a platit-o deja catre

mine) + dobanzile si comisioanele mentionate in contract si imi returneaza restul. Va rog cine este

familiarizat cu un astfel de contract sa imi explice care sunt inregistrarile contabile aferente. Eu sunt

aderentul in cadrul contractului de factoring (cedez creantele mele) catre factor (banca).

Multumesc mult,

Luiza

RASPUNS 1

Acum cateva luni am avut un contract incheiat cu o banca si se numea contract de credit pe document;cred ca e asemanator. Banca urma sa-mi vireze 80% din valoarea unei facturi de

incasat,restul de 20% se duceau intr-un depozit colateral pana in ziua scadentei facturii. Am facut

urmatoarele inregistrari:

5121=5191.analitic -75%*valoarea facturii

541=5121-depozitul colateral de 20%*valoarea facturii

5121=541-cand incasam restul de 20%

5191=411

Acum tu adapteaza aceste inregistrari in functie de ce ai in extrasul de cont (binenteles ca mai sunt

si comisioane si dobanda). Sper ca te-am fost de ajutor! Daca nu intelegi apeleza cu incredere,

numai sa fiu in masura sa te lamuresc.

RASPUNS 2

Si eu am o firma care foloseste factoringul. Inregistrarile contabile sunt : - cesionare creante : 461 (creante din factoring) = 4111 ( creante cedate )

5121 = 461 ( 75% din creante)

- cand se incaseaza creantele cedate si se plateste si restul :

5121 = 461 ( 25% din creante)

- inregistrarea facturii de dobanda si comision emisa de firma de factoring

% = 461

666 dobanda

622 comision factoring

La noi factura de dobanda si comision se scade din prima transa de 75%. In calitate de consultant, va rugam s exercitai raionamentul profesional i s rezolvai situaia semnalat de un potenial client.


2

Exemple privind aplicarea raionamentului profesional

1. Manufacturer SA a ncheiat un contract de factoring cu Easy Finance SA, prin care i-a transferat acesteia creanele sale fa de clieni, a cror scaden este mai mare de 30 de zile. Principalele clauze ale acestui contract sunt:

Manufacturer SA poate ncasa, n orice moment, pn la 70% din suma creanelor transferate, sum debitat de ctre Easy Finance n contul de factoring deschis pentru Manufacturer SA;

Easy Finance crediteaz sumele colectate de la clienii Manufacturer n contul de factoring deschis pentru Manufacturer SA. Lunar, Easy Finance debiteaz contul de factoring cu dobnda calculat pe baza soldurilor zilnice, folosind rata dobnzii de baz plus 3%.

Creanele nencasate dup mai mult de 60 de zile sunt retransferate de Easy Finance ctre Manufacturer SA care le va achita imediat. Suma ncasat va fi creditat de Easy Finance n contul de factoring deschis pentru Manufacturer SA;

Easy Finance pltete pentru toate celelalte creane, mai puin avansurile i dobnda calculat, dup 60 de zile, debitnd plata n contul de factoring deschis pentru Manufacturer SA;

La terminarea contractului, soldul contului de factoring se regleaz n numerar. Care este tratamentul contabil adecvat cerinelor contractuale existente, pentru societatea Manufacturer SA?

2. Car Dealer SRL este dealer Manufacturer SA. Contractul semnat de pri prevede urmtoarele clauze:

Autoturismele livrate dealerului rmn n proprietatea Manufacturer SA pn cnd Car Dealer le vinde terilor;

Manufacturer are dreptul s inspecteze oricnd showroom-ul i garajele Car Dealer;

n cazul n care productorul cere restituirea autoturismelor, acesta trebuie s-i plteasc dealerului costurile de depozitare i o dobnd calculat n funcie de perioada de timp n care autoturismele au rmas n showroom-ul i garajele Car Dealer;

Preul pe care dealerul trebuie s-l plteasc productorului n momentul vnzrii autoturismelor ctre teri se formeaz pornind de la preul de catalog al productorului la data livrrii ctre dealer, la care se adaug o dobnd calculat pentru perioada pn la vnzare.

Aplicnd raionamentul profesional, care este tratamentul contabil adecvat, n cazul n care: a. Car Dealer nu are dreptul de a returna autoturismele la productor; b. Car Dealer are dreptul de a returna autoturismele la productor.

3. Constructor SA vinde ctre MasterBank SA un teren n condiiile urmtoare:

Preul de vnzare este determinat de un expert evaluator independent;

MasterBank i acord societii Constructor dreptul de a construi pe terenul respectiv, n schimbul unei taxe anuale de 3% din preul de vnzare;

n cazul n care Constructor SA va dori s reachiziioneze terenul, MasterBank va calcula preul de revnzare astfel: preul de cumprare pltit de MasterBank, la care se adaug o sum calculat cu ajutorul unei rate a dobnzii de baz plus 2,5% pn la vnzare. Taxele anuale pltite de Constructor se scad din preul de revnzare;

Constructor are dreptul s achiziioneze terenul n urmtorii trei ani, n condiiile stabilite mai sus;

MasterBank are dreptul de a cere societii Constructor s reachiziioneze terenul n urmtorii trei ani, n condiiile stabilite mai sus;

Dup expirarea celor trei ani, MasterBank va scoate terenul la vnzare ctre orice ter, iar eventuala diferen dintre preul acestei tranzacii i preul la care Constructor ar fi putut cumpra terenul va fi reglat de pri n numerar, ca o ajustare retroactiv a preului cu care terenul a fost iniial vndut de ctre Constructor SA.


3

Aplicnd raionamentul profesional, care este tratamentul contabil adecvat?

4. Pe baza particularitilor prezentate de ase extrase din bilan / situaia poziiei financiare, fiecare din ele prezentnd particularitile unui sector de activitate, identificai crui sector de activitate corespund acestea.

Elemente S 1 S 2 S 3 S 4 S 5 S 6

Active non-curente 54% 45% 13% 84% 24% 1%

Stocuri 15% 28% 60% - 4% -

Creane (n special Clieni) 28% 25% 8% 3% 49% 76%

Casa i conturi la bnci 3% 2% 19% 13% 23% 23%

Total active 100% 100% 100% 100% 100% 100%

Capitaluri proprii 45% 38% 73% 21% 28% 3%

Datorii pe termen lung 30% 21% 4% 40% 3% 22%

Datorii pe termen scurt 25% 41% 23% 39% 69% 75%

Total capitaluri proprii plus datorii 100% 100% 100% 100% 100% 100%

Sectoarele de activitate corespunztoare fiecrei societi de mai sus sunt urmtoarele: A. O ntreprindere de producie de biciclete B. Un supermarket

C. O societate mam ce are filiale firme de producie D. O cas de compensaie E. O patiserie (producie) F. O agenie de publicitate

5. Analiznd formatul de bilan utilizabil n Romnia, potrivit OMFP 3055/2009, dai exemple de utilizarea a raionamentului profesional n cazul ntocmirii acestuia. Pornind de la acesta, n baza cunotinelor deinute pn n prezent, identificai principalele diferene fa de situaia financiar omoloag, ntocmit potrivit referenialului contabil internaional.


4

INFORMAIA CONTABIL:

CAUZE ALE DIFERENELOR CONTABILE INTERNAIONALE

Diferenele contabile au la baz mai milte cauze, dintre care cele mai miportante au la baz existena unor : 1. Diferene culturale; 2. Diferene juridice; 3. Diferene de limbaj contabil 4. Diferene de organizare a contabilitii; 5. Diferene de abordare a contabilitii: raportul dintre contabilitate i fiscalitate;

1. Diferene culturale: Cultura reprezint programarea colectiv a gndirii care distinge membrii unui grup al unei societi de membrii altui grup. La nivel internaional, Hofstede, n urma unor studii efectuate pe angajaii IBM a identificat urmtoarele dimensiuni culturale:

a) Distana fa de putere (DIP); b) Individualism/Colectivism (IDV); c) Masculinitate/Feminitate (MAS); d) Evitarea incertitudinii (EVI); e) Orientare pe termen lung/ orientare pe termen scurt

a) Distana fa de putere: reprezint o modalitate de msurare a inegalitii. Caracteristici: exprim gradul de egalitate sau inegalitate dintre membrii unei societi. O valoare mare a distanei fa de putere arat c n cadrul societii au fost lsate s se dezvolte inegaliti n ceea ce privete puterea i averea. n societile de acest fel exist un sistem de caste care nu permite urcarea cetenilor pe scara sociala. O valoare mic a distanei fade putere arat c societatea nltur diferenele de putere i avere dintre ceteni. n aceste societi se urmresc egalitatea i oportunitile pentru toat lumea DIP mare: centralizare, personal de supraveghere numeros, diferene salariale mari ntre angajaii de la vrful piramidei organizaionale i cei de la baza ei, munca funcionarilor este preuit, existena privilegiilor este aprobat, managerii se bazeaz pe supeiori i pe existena unor reguli formale, eful ideal este cel autocrat, care acioneazp asemeni unui tat bun, subordonaii nu sunt consultai. DIP mic: descentralizare, personal supraveghere puin, diferene salariale mai mici ntre angajaii de la vrful piramidei organizaionale i cei de la baza ei, munca manual are acelai statut cu cea intelectual, privilegiile sunt dezaprobate, managerii se bazeaza pe experiena lor i pe a subodonailor, eful ideal este un democrat capabil, consultarea subordonailor este o practic atetat.

b) Individualism/Colectivism (IDV) descrie pozitia pe care se plaseaza o persoana in raport cu ceilalti din mediul sau.

Caracteristici: Individualismul caracterizeaz culturile care ncurajaza individul s fie motivat in primul rand de scopurile si preferintele personale, fiind asociat cu relatiile de egalitate si rolurile

flexibile, precum si cu proprietatea privata. La polul opus colectivismul caracterizeaza culturile care

incurajeaza tendinta individului de a se vedea parte a unui grup social, reprezentand expresia nevoii

de afiliere sau relationare. Colectivismul promoveaza aderarea la norme, respectul fata de autoritati,

fata de cei in varsta, conformismul, fiind asociat cu rolurile stabile, ierarhizate dar si cu incurajarea

proprietatii colective.


5

Individualism: sunt apreciate slujba bun i timpul suficient, libertatea n alegerea felului de abordare a muncii, activitatea incitant care i d sentimentul mplinirii personale, elevii iau cuvntul individual, scopul edicaiei este s nvei cum s nvei, mobilitatea ocupational mare, obiectivul prevaleaz asupra relaiei, angajaii sunt oameni economici care urmresc interesele angajatorului.

Colectivism: obiectivele sunt s ai ocazia s te perfecionezi, s existe condiii fizice de munc bune, s i poi folosi aptitudinile i capacitatea, elevii iau cuvntul doar cu aprobarea grupului, scopul educaiei este s nvei cum s faci un lucru, exist mobilitate ocupaional mic, relaia prevaleaz asupra obiectivului, angajaii sunt membri ai unor grupuri interne i urmresc interesele grupului intern.

c) Masculinitate/Feminitate (MAS); Caracteristici: Controversa privind egalitatea sexelor, n istoria gndirii umane este tot atat de veche precum religia, morala si filozofia. Repartizarea rolurilor n functie de sex nu se face la fel n toate culturile ceea ce conduce la alte diferente culturale. Cu ct rolurile sunt mai diferentiate, cu att cultura respectiva se caracterizeaza mai mult prin masculinitate si cu ct rolurile ndeplinite de barbati si femei sunt mai putin diferentiate, cu att cultura respectiva se caracterizeaza mai mult prin feminitate.

Masculinitate: s ai ansa unor cstiguri mari, s obii recunoaterea meritat cnd i faci treaba, s ai ocazia s fii promovat n posturi nalte, s faci o munc incitant care i d sentimentul mplinirii personale, managementul este bazat pe fermitate i agresivitate, rezolvarea conflictelor se bazeaz pe victoria celui puternic, mai puine femei n meserii de nalt calificare, recompensele sunt bazate pe echitate, cariera este obligatorie pentru brbai i facultativ pentru femei. Feminitate: s ai o relaie bun cu superiorul direct, s lucrezi cu oameni care colaboreaz bine ntre ei, s locuieti ntr-o zon placut pentru tine i familia ta, s poi lucra pentru companie ct timp doreti, managementul este bazat pe intuiie i consens, rezolvarea conflictelor este bazat pe compromis i negociere, mai multe femei n meserii de nalt calificare, recompensele sunt bazate pe egalitate, cariera este facultativ pentru ambele genuri.

d) Evitarea incertitudinii (EVI); Caracteristici: Evitarea incertitudinii exprima gradul in care membrii unei societati simt sau nu

disconfort fata de situatiile de ambiguitate sau incertitudine.Disputa in tre culturi se poarta in jurul a

ceea ce trebuie facut in legatura cu viitorul pe care niciodata nu il poti cunoaste: ar trebui sa preiei

controlul asupra acestui viitor incert sau trebuie sa lasi lucrurile sa se intample pur si simplu? Tarile

care au un nivel mare al valorii acestei dimensiuni reglementeaza in exces viata si comportamentul

indivizilor in societate; in acest fel devenind intolerante fata de orice comportament care incalca

traditia si fata de orice idei noi. Tarile cu un nivel redus al valorii acestei dimensiuni au o atitudine

mai relaxata fata de reguli si principii, practica avand prioritate in fata regulilor. EVI puternic: schimbari de serviciu rare, reguli multe, nevoie psihologica de a fi ocupat, multi liberi profesionisti, putine marci inregistrate, anagajaii sunt mai buni la aplicatii decat la inovatii, timpul costa bani.

EVI slab: schimbari de serviciu dese, reguli putine, muncesti doar cat e cazul, putini liber profesionisti, multe marci inregistrate, angajaii suntmai buni la inovatii decat la aplicatii, timpul sistem de referinta pentru orientare.

e) Orientare pe termen lung/ orientare pe termen scurt Caracteristici: Orientare pe termen lung/orientare pe termen scurt Orientarea pe termen lung este

definita drept tendinta a unei societati de a cauta calea dreapta. Oamenii cred ca adevarul depinde

de context si de timp si au abilitatea de a-si adapta traditiile la schimbari.De asemenea au

propensiune spre investitii si economisire, rezultatele obtinandu-le in timp, prin perseverenta.

Societatile cu orientare pe termen scurt au o mare problema: stabilirea adevarului absolut. Au o


6

gandire normativa, un mare respect fata de traditii, propensiune relativ redusa pentru salvarea

viitorului si sunt focusate pe obtinerea rapida a rezultatelor.

Situaia punctajelor diverselor ri, n funcie de dimensiunile culturale Valori

(scor minim; scor maxim)

SUA UK Romania Frana Suedia ri arabe

Olanda Germania

DIP

(Austria 11, Slovacia 104)

40 35 90 68 31

IDV

(Guatemala 6, SUA 91)

91 89 30 71 38

MAS

(Suedia 5, Japonia 95, Slovacia

110)

62 66 42 14

EVI (Singapore 8, Grecia 112)

46 35 90 65

Dimensiuni contabile:

Pruden/Optimism; Autoreglare profesional/Control legal; Uniformitate/ Flexibilitate; Transparen/Confidenialitate.

2. Diferene religioase: Nepracticarea dobnzii n rile islamice implic contracte specifice de finanare:

o Mudarada: finanare pe termen lung banca se face partener la profitul obinut de firma ce solicit finanare;

o Murabaha: finanare pe termen scurt se practic un comision pentru intermediere de tranzacie (de tip cost plus).

Practicarea zakat-ului (impozit pe avere) n rile islamice; n rile islamice auditul contabil e dublat de auditul religios.

3. Diferene juridice: Exist ri de drept scris, n cadrul crora patrimoniul exist att pentru persoane fizice

ct i juridice, avnd efecte n contabilitatea acestora (Frana). Consecine contabile se opereaz cu conceptul de pasiv, iar definiia activului este bazat pe ideea de proprietate.

Exist ri de drept cutumier (bazat pe obiceiuri), n cadrul crora conceptul de patrimoniu nu este valabil pentru persoanele juridice (SUA, Marea Britanie).


7

CADRELE CONTABILE CONCEPTUALE REPREZENTATIVE PENTRU MEDIUL

ANGLO-SAXON

n SUA normalizarea contabilitii este realizat de Consiliul pentru standarde de contabilitate financiar (Financial Accounting Standards Board - FASB)1. Acesta a fost primul organism de normalizare care a elaborat un cadru conceptual (conceptual framework). Potrivit FASB, un

cadru conceptual reprezint un sistem coerent de obiective i principii fundamentale, legate ntre ele, susceptibile s conduc la formularea de norme solide i s indice natura, rolul i limitele contabilitii financiare i ale situaiilor financiare. Proiectul cadrului conceptual american a debutat nc de la crearea FASB din anul 1973, ns primul enun conceptual (conceptual statement) a fost publicat n anul 1978. Cadrul conceptual american cuprinde urmtoarele structuri (n ordine cronologic), unele dintre ele nemaifiind n vigoare: SFAC2 1 - Obiectivele raportrii financiare a ntreprinderilor (Objectives of Financial

Reporting by Business Enterprises, 1978) ( a fost nlocuit); SFAC 2 - Caracteristicile calitative ale informaiei contabile (Qualitative Characteristics of

Accounting Information, 1980) ( a fost nlocuit); SFAC 3 - Elementele situaiilor financiare ale ntreprinderilor3 (Elements of Financial

Statements of Business Enterprises, 1980) (a fost nlocuit); SFAC 4 - Obiectivele raportrii financiare organizaiilor cu scop nelucrativ (Objectives of

Financial Reporting by Nonbusiness Organizations, 1980);

SFAC 5 - Principiile de recunoatere i msurare n situaiile financiare ale ntreprinderilor (Recognition and Measurement in Financial Statements of Business Enterprises, 1984)

SFAC 6 - Elementele situaiilor financiare (Elements of Financial Statements, 1985); SFAC 7 - Utilizarea informaiilor privind fluxurile de numerar i a valorii actualizate n

evaluare (Using Cash Flow Information and Present Value in Accounting Measurements,

2000).

SFAC 8 Cadrul conceptual pentru raportarea financiar Capitolul 1 Obiectivul proiectului general privind raportarea financiar i Capitolul 3 Caracteristicile calitative ale informaiilor financiare necesare) (Conceptual Framework for Financial Reporting, 2010 -Chapter 1, The Objective of General Purpose Financial Reporting, and Chapter 3,

Qualitative Characteristics of Useful Financial Information ( nlocuiete SFAC 1 i SFAC 2);

SFAC 4 - Obiectivele situaiilor ale organizaiilor cu scop nelucrativ n cadrul acestei structuri sunt tratate obiectivele situaiilor financiare ale organizaiilor fr scop lucrativ, dar dat fiind faptul c n cadrul acestei lucrri sunt tratate doar aspecte ce vizeaz contabilitatea ntreprinderilor, nu recurgem la o prezentare a acestuia.

1 Consiliul pentru standarde de contabilitate financiar este organizaia desemnat pentru a reglementa raportarea financiar a societilor cotate din SUA. Informaii suplimentare se gsesc n capitolul al treilea. 2 SFAC - Statements of Financial Accounting Concepts - Enunuri ale conceptelor contabilitii financiare. Acestea se regsesc i sub denumirea restrns de Concepts Statements (Enunuri conceptuale). 3 SFAC 3 - Elementele Situaiilor Financiare ale ntreprinderilor definea iniial elementele care compun situaiile

financiare. Acest enun a fost ulterior nlocuit cu SFAC 6 Elementele Situaiilor Financiare care i extinde aria de

aplicare i asupra organizaiilor fr scop lucrativ.


8

SFAC 5 - Principiile de recunoatere i msurare n situaiile financiare ale ntreprinderilor Aceast structur vizeaz principiile fundamentale de contabilizare i evaluare, preciznd coninutul situaiilor financiare i criteriile de recunoatere. Pentru a rspunde nevoilor utilizatorilor, o ntreprindere trebuie s ntocmeasc urmtoarele situaii financiare: bilanul, contul de profit i pierdere, situaia rezultatului global, tabloul de finanare, nlocuit ulterior cu tabloul de trezorerie i situaia aporturilor i distribuirilor de capital, notele la situaiile financiare. Pentru ca un element s fie inclus n una din situaiile prezentate mai sus, acesta trebuie s corespund uneia din definiiile elementelor situaiilor financiare. Bazele de evaluare recunoscute de cadrul contabil conceptual american sunt similare celor propuse

de Cadrul general IASB (Y. Bernheim, 1999):

costul istoric; costul curent; valoarea curent de pia; valoarea net de realizare (de decontare); valoarea actual (actualizat) a fluxurilor de numerar viitoare.

Diferena rezid n faptul c valoarea curent de pia nu figureaz distinct n Cadrul general IASB, ea fiind inclus n noiunea mai larg de valoare de realizare (de decontare).

SFAC 6 - Elementele Situaiilor Financiare n cadrul conceptual american sunt definite 10 elemente considerate primordiale pentru ntocmirea situaiilor financiare: activele, datoriile, capitalurile proprii, veniturile, cheltuielile, ctigurile, pierderile, rezultatul global, aporturile proprietarilor, distribuirile ctre proprietari, astfel:

Elemente

Accepiunea FASB (SFAC 6 - Elementele Situaiilor Financiare)

Activele Avantaje economice viitoare probabile, deinute sau controlate de o ntreprindere ca rezultat al unor tranzacii sau evenimente anterioare.

Datoriile Diminuri probabile de avantaje economice viitoare, rezultate din obligaia pe care o are ntreprinderea de a transfera active sau de a presta servicii la alte entiti, ca urmare a tranzaciilor sau evenimentelor anterioare.

Capitalurile proprii Interesul rezidual n activele ntreprinderii dup deducerea tuturor datoriilor.

Veniturile Creteri de active sau diminuri de datorii rezultate din activitile principale ale ntreprinderii.

Cheltuielile Consumuri de active sau creteri de datorii rezultate din activitile principale ale ntreprinderii.

Ctigurile Creteri de active sau diminuri de datorii rezultate din activiti accesorii sau schimbri economice.

Pierderile Consumuri de active sau creteri de datorii rezultate din activiti accesorii sau schimbri economice.

Rezultatul global Variaia capitalurilor proprii ale ntreprinderii de-a lungul unui exerciiu, provenind din operaii, evenimente i circumstane, altele dect raporturile cu acionarii. Rezultatul global cuprinde alturi de rezultatul determinat pe baza costurilor istorice i plus-valorile economice nerealizate i alte schimbri ale valorii reale a ntreprinderii, precum diferenele din reevaluare.

Aporturile acionarilor

Creteri de capital propriu rezultate din aporturile de bunuri efectuate de entiti sau de indivizi, n vederea obinerii unei participaii n ntreprindere sau a creterii acestei participaii.

Distribuirile n favoarea

proprietarilor

Diminuri de capital propriu, ce rezult din cesiunea de bunuri, prestarea de servicii, n favoarea proprietarilor.

Pornind de la analiza definiiilor ctigurilor si pierderilor, se poate constata interesul pe care l acord SFAC 6 bilanului (situaiei poziiei financaire), judecnd rezultatul prin prisma variaiei capitalurilor proprii mai degrab dect prin contul de profit i pierdere (situaiei rezultatului global). Motivul este acela c pentru msurarea performanei financiare a ntreprinderii indicatorul care reflect cel mai corect acest aspect este rezultatul global.


9

SFAC 7 - Utilizarea informaiilor privind fluxurile de numerar i a valorii actualizate n evaluare

n cadrul acestei structuri, cadrul conceptual american definete utilizarea fluxurilor viitoare de numerar ca baz de evaluare i precizeaz, de asemenea, faptul c obiectivul evalurii unui activ sau unei datorii la valoarea actualizat este acela de a aproxima valoarea just a respectivului element. Elementul cheie l reprezint determinarea valorii actuale a viitoarelor intrri de numerar generate de modificri ale activelor sau datoriilor, lund n considerare orice element de incertitudine cu privire la valoarea i momentul fluxurilor de numerar.

SFAC 8 Cadrul conceptual pentru raportarea financiar Asimetriile i inconsecvenele existente ntre reglementrile americane i cele internaionale n materie de normalizare fac obiectul acordului de convergen ncheiat ntre IASB i FASB n anul 2002. Ca urmare a acestui acord, s-a nscut proiectul unui cadru conceptual comun, proiect aflat n derulare. Cele doi normalizatori au ajuns la un set de concluzii preliminare, dintre care mentionm: schimbarea obiectivelor situaiilor financiare n obiective ale raportrii financiare, precum i nlocuirea disputatei caliti de credibilitate/fiabilitate a informaiei financiare cu aceea de reprezentare fidel, unele dintre acestea fiind deja puse n practic Ca urmare a acordului privind convergena ncheiat ntre FASB i IASB, n cadrul SFAC 8 sunt prezentate aceleai informaii ca n paragrafele omoloage privind obiectivul raportrii financiare, respectiv caracteristicile calitative ale raportrii financiare. n Marea Britanie primul cadru conceptual britanic a fost definit odat cu crearea ASB4 n anul 1990 sub numele de Enun de Principii (engl. Statement of Principles), fiind structurat, n prezent, n 8 capitole5, dup cum urmeaz: Capitolul 1: Obiectivul situaiilor financiare (engl. The objective of financial statements); Capitolul 2: Entitatea raportoare (engl. The reporting entity); Capitolul 3: Caracteristicile calitative ale informaiei financiare (engl. The qualitative characteristics of

financial information);

Capitolul 4: Elementele situaiilor financiare (engl. The elements of financial statements); Capitolul 5: Recunoaterea n situaiile financiare (engl. Recognition in financial statements); Capitolul 6: Msurarea n situaiile financiare (engl. Measurement in financial statements); Capitolul 7: Prezentarea informaiilor financiare (engl. Presentation of financial information); Capitolul 8: Contabilitatea participaiilor n alte ntreprinderi (engl. Accounting for interests in other

entities).

Dat fiind faptul c, n cursul ultimilor 2 ani i n Marea Britanie au avut loc o serie de schimbri ca urmare a acordului de convergen, iar vechile standarde, respectiv cadrul contabil conceptual sunt nlocuite cu unele noi ce au caracteristici asemntoare cu reglementrile internaionale, ce urmeaz a intra n curnd n vigoare (2015), nu vom mai prezenta n mod detaliat aceast structur

4 ASB Accounting Standards Board Consiliul pentru Standarde de Contabilitate. 5 Primul proiect al cadrului conceptual din Marea Britanie, elaborat n anul 1995 cuprindea 7 capitole. In anul 1999, cadrul conceptual a fost modificat prin introducerea unui nou capitol, capitolul 8 Contabilitatea participaiilor n alte ntreprinderi.


10

DIFERENE DE ORGANIZARE A CONTABILITII

La nivel internaional exist dou modaliti de organizare a contabilitii: Sistem contabil monist (integrat) specific mediului anglo saxon care presupune organizarea

contabilitii ntr-un singur circuit (cheltuielile de exploatare sunt recunoscute n contabilitate doar dup destinaia lor / funciile ntreprinderii (aferente produciei, generale de administraie, de distribuie). Este practicat n ri ca: SUA, Marea Britanie, Macedonia, Bulgaria, etc.

Sistem contabil dualist specific Romniei care presupune organizarea contabilitii n dou circuite:

o contabilitatea financiar: implic recunoaterea cheltuielilor de exploatare dup natura lor (materii prime, salarii, amortizare, energie, reparaii, etc.);

o contabilitatea de gestiune: implic recunoaterea cheltuielilor de exploatare dup destinaia lor / funciile ntreprinderii (aferente produciei, generale de administraie, de distribuie).

Este practicat n ri ca Frana, Romnia, etc. Ambele modaliti de organizare a contabilitii implic conectarea cheltuielilor la venituri, n sensul c recunoaterea n contul de profit i pierdere a cheltuielii aferente produciei se realizeaz n momentul n care este recunoscut venitul corespunztor. n ceea ce privete recunoaterea veniturilor, pot exista 3 posibiliti: 1. Recunoaterea normal a veniturilor; 2. Recunoaterea amnat a veniturilor (n momentul ncasrii); 3. Recunoaterea anticipat a veniturilor (pe msura avansrii lucrrii).

1. Recunoaterea normal a veniturilor

Exemple:

1. n luna ianuarie (luna de nceput a activitii) la societatea Alfa avem urmtoarea situaie: Natura cheltuielilor

Destinaia cheltuielilor Cheltuieli directe de

producie Cheltuieli indirecte

de producie Cheltuieli

administrative

Cheltuieli de

distribuie Total

601 Cheltuieli cu materii prime 1.500 - - - 1.500

641 Cheltuieli cu salariile

personalului

500 1.400 600 300 2.800

6811 Cheltuieli de exploatare

privind amortizrile - 1.600 400 200 2.200

Total 2.000 3.000 1.000 500 6.500

De asemenea, se cunosc:

producia obinut 1.000 uniti; producia vndut 600 uniti*10 lei.

Avnd n vedere informaiile deinute:

Determinai costul de producie total i unitar;

Contabilizai tranzaciile, potrivit referenialului contabil din Romnia (utiliznd clasificarea cheltuielilor dup natur) i n sistem integrat SUA (utiliznd clasificarea cheltuielilor dup destinaii);

Prezentai informaiile n contul de profit i pierdere, att, potrivit naturii ct i potrivit destinaiei cheltuielilor, innd seama de cerinele de prezentare existente n Romnia i la nivel internaional (IAS 1).


11

2. ntreprinderea Comp. S.A. are ca obiect de activitate obinerea unor produse din asamblarea prilor componente achiziionate de la furnizori. Pentru luna de calcul, se cunosc urmtoarele informaii:

a) Situaia soldurilor iniiale: U.M. U.M.

Capital 1.200.000

Prime de capital 280.000

Imobilizri corporale 1.680.000

Amortizarea imobilizrilor corporale 336.000

Clieni 272.000

Conturi la bnci (Sc) 152.000

Furnizori 184.000

Stocuri:

- materii prime 64.000

- producie n curs 48.000

- produse finite 88.000

TOTAL 2.152.000 2.152.000

b) Tranzaciile lunii:

U.M.

(1) Cumprare de materii prime pe credit (componente) 1.968.000

(2) nregistrarea unor cheltuieli directe (servicii primite) 59.200

(3) nregistrarea salariilor personalului 821.600

(4) Vnzri pe credit 2.976.000

(5) ncasri de la clieni 1.752.000

(6) Plata furnizorilor 1.344.000

(7) Amortizare: - maini, utilaje,

- echipament birou

- mijloace de transport

44.000

16.800

27.200

(8) Cumprare materiale de ntreinere 133.600

(9) Cumprare piese de schimb 65.600

(10) Sconturi acordate de furnizori 40.000

(11) Sconturi acordate clienilor 32.000

c) Informaii suplimentare:

Gruparea salariilor pe destinaii:

60% pentru muncitorii direct productivi (de la asamblare)

6% personal tehnic i administrativ centru

14% personal desfacere

20% personal administrativ.

Consum materiale de ntreinere:

75% pentru producie

25% pentru administraie (din cumprri)

Consum piese de schimb:

80% pentru desfacere

20% pentru producie

(12)

(13)

(14)

(15)

(16)

Consum de materii prime

Lips la inventar de materii prime:

Costuri indirecte absorbite n costul produsului:

Cost producie produse finite

Cost producie produse vndute

1.928.000

4.320

200.216

2.627.200

2.412.800

Se cere: nregistrarea tranzaciilor perioadei n cele dou variante de organizare a contabilitii, n sistem integrat (SUA) i autonom (Romnia).


12

2. Recunoaterea amnat a veniturilor (n momentul ncasrii) a. Metoda ratelor (Installment Method); b. Metoda recuperrii costului (Cost Recovery Method).

a. Metoda ratelor (Installment Method) Recunoaterea veniturilor potrivit metodei ratelor nu trebuie confundat cu recunoaterea veniturilor aferente vnzrilor cu plata n rate. Metoda ratelor poate fi aplicat pentru acele vnzri n care colectarea creanelor dureaz perioade mari de timp, n plus, colectarea nefiind asigurat. Asemenea situaii pot surveni n serviciile financiare pentru finanarea achiziiilor de autovehicule, n contractele de franiz i n tranzaciile imobiliare (inclusiv n cele de time-sharing). Unele regii autonome prestatoare de servicii se confrunt cu colectarea dificil i imprevizibil a creanelor, fr a avea o posibilitate de contabilizare care s reflecte realitatea economic a tranzaciilor desfurate.

Metoda ratelor se deosebete fa de contabilitatea de cas n ceea ce privete modul de recunoatere a cheltuielilor. n metoda ratelor, cheltuielile sunt recunoscute numai atunci cnd ntreprinderea ncepe s ncaseze contravaloarea creanelor. n SUA, aplicarea metodei ratelor pentru recunoaterea veniturilor implic parcurgerea urmtoarelor etape:

o Veniturile din vnzri, costul bunurilor vndute i ncasrile sunt recunoscute n mod normal, n timpul anului;

o Se efectueaz nregistrri separate n timpul anului pentru vnzrile nete, costul bunurilor vndute i ncasrilor aferente vnzrilor contabilizate prin metoda ratelor;

o La sfritul anului, cifra de afaceri rezultat ca urmare a utilizrii metodei ratelor i costul bunurilor vndute aferent acesteia, care a fost recunoscut n timpul anului, sunt identificate i stornate, rezultnd profitul brut amnat;

o La sfritul anului, se calculeaz rata profitului brut aferent vnzrilor prin metoda ratelor din anul respectiv prin raportarea profitului brut amnat la cifra de afaceri respectiv;

o Parte din profitul brut amnat este recunoscut ca profit brut aferent anului respectiv, nmulind ncasrile cu rata profitului brut obinut;

o In anii urmtori, profitul brut este recunoscut pe baz ncasrilor din timpul fiecrui an.

b. Metoda recuperrii costului (Cost Recovery Method):

n metoda recuperrii costului profitul brut se recunoate numai dup ce cheltuielile aferente produciei vndute au fost recuperate. Dup ce cheltuielile au fost acoperite, creanele rmase sunt recunoscute ca profit brut n perioada n care sunt ncasate. IAS 18 Venituri impune aceast metod n cazul contractelor pentru prestri de servicii al cror rezultat nu poate fi estimate n mod credibil. Cifra de afaceri, costul bunurilor vndute si incasarile sunt nregistrate in timpul anului in mod normal (similar metodei ratelor). Totui, ntreprinderea trebuie s pstreze informaiile respective, pentru a facilita ajustarile de la sfarsitul anului.

Pentru contabilizare se parcurg urmtoarele etape: o Recunoaterea n mod normal a veniturilor i cheltuielilor pentru care se aplic metoda

recuperrii costului ; o Anularea veniturilor i cheltuielilor pentru care aplicm aceast metod i recunoaterea n

contrapartid a unui element numit Profit brut amnat. o Transferul profitului brut amnat la rezultatul exerciiului pentru partea din valoarea

ncasrilor care depete costurile angajate.


13

Exemplu:

Aplicati cele doua metode pe baza urmtoarelor date aferente S.C. "Anterior" SA: Informaii utilizate N-2

Cifra de afaceri

Costul bunurilor vndute Cheltuieli de exploatare ataate CA, din care :

Cheltuieli cu materiile prime;

Cheltuieli cu amortizarea ;

Cheltuieli cu salariile. ncasri:

N-2

N-1

N

420.000

327.600

327.600

126.400

104.200

97.000

95.000

264.500

60.500

Not: Anul N-2 este primul an n care S.C. "Anterior" SA a utilizat metoda recuperrii costului

3. Recunoaterea anticipat a veniturilor: cazul contractelor de construcii Un contract de construcie este definit ca fiind orice contract, n mod distinct negociat, referitor la fabricarea unui activ sau a unui complex de active strns legate sau interdependente din punct de vedere al concepiei, al tehnologiei, al funciei sau al utilitii lor finale. Exist contracte cu pre fix i contracte cost plus. Un contract cu pre fix este un contract de construcie n care antreprenorul este de acord cu un pre contractual fix sau cu o rat fix pe unitatea de produs finit, contract care, n unele cazuri, cuprinde clauze de escaladare a preului.

Exemplu

Societatea Alfa construiete un stadion, n urmptoarele condiii: a. Contractul are convenit un pre fix de 50.000 lei; b. Preul convenit n contract este costul plus 30%.

Durata de execuie a contractului este de 3 ani. La sfritul primului an, costurile nregistrate nsumeaz 7.000 lei. Costurile suplimentare anticipate a fi nregistrate pn la finalizarea contractului sunt de 10.000 lei. La sfritul celui de al doilea an, costurile efectiv nregistrate de ntreprindere se ridic la 13.000 lei. Costurile anticipate a fi nregistrate pn la finalizarea contractului sunt de 5.000 lei. n cel de al treilea an stadionul este terminat. Costurile totale nregistrate sunt de 26.888 lei. Determinai informaiile urmtoare:

Elemente La zi Recunoscute n anii anteriori La zi Recunoscute n anul n curs

Cazul a) Cazul b) Cazul a) Cazul b)

Anul 1

Venituri

Cheltuieli

Profit

Anul 2

Venituri

Cheltuieli

Profit

Anul 3

Venituri

Cheltuieli

Profit

La nivel internaional pot fi utilizate dou metode de recunoatere a veniturilor i costurilor aferente unui contract de construcii:

Metoda terminrii (finalizrii) lucrrilor - implic nregistrarea cifrei de afaceri i a beneficiului la data finalizrii contractului;


14

Metoda procentajului de avansare - presupune repartizarea cifrei de afaceri i a beneficiului pe toat durata contractului, n funcie de prorata lucrrilor realizate. Aceast metod are drept avantaj posibilitatea comparrii n timp a rezultatelor ntreprinderii i este recomandat atunci cnd costul estimat al lucrrii i gradul de avansare pot fi determinate cu fiabilitate.

Acest procent este determinat utiliznd metode care msoar fiabil, dup natura lor, lucrrile sau serviciile executate i acceptate. Pot fi reinute:

-raportul ntre costurile lucrrilor i serviciilor executate la data bilanului i totalul previzionat al costurilor de execuie a contractului. -unitile fizice sau studiile ce permit evaluarea volumului lucrrilor sau serviciilor executate.

Referina la unitile fizice sau la studii face uneori calculul procentului de avansare mai pertinent, mai ales n circumstanele n care ntreprinderea este tentat s constate depiri de cheltuieli importante n raport cu bugetule iniiale.

Exemplu:

Societatea comercial "Alfa" a ncheiat un contract cu societatea "Beta" prin care se angajeaz s furnizeze acesteia un utilaj specializat. Pe parcursul perioadei de execuie a contractului, contabilul societii comerciale "Alfa" dispune de urmtoarele date:

La 1 octombrie N-2 este semnat contractul n cadrul cruia sunt stipulate urmtoarele:

Preul de vnzare revizuibil: 12.000 u.m.;

Costul de producie estimat: 9.000 u.m;

n cursul anului N-2 au fost efectuate urmtoarele:

Materiile prime: 800 u.m.;

Salariile personalului6: 4.00 u.m.;

Amortizarea utilajului 3.00 u.m;

La 1 august N-1, societatea "Beta" vars un acont societii "Alfa" n sum de 4.000 u.m.;

n cursul anului N-1 au fost efectuate urmtoarele consumuri:

Materiile prime: 3.200 u.m.;

Salariile personalului: 2.400 u.m.;

Amortizarea utilajului 1.200 u.m;

La 31 decembrie N-1 sunt reestimate preul de vnzare i costul de producie ale utilajului, astfel:

Pre de vnzare reestimat: 14.000 u.m;

Cost de producie reestimat: 10.000 u.m;

n cursul anului N au fost efectuate urmtoarele consumuri:

Materiile prime: 1.000 u.m.;

Salariile personalului: 800 u.m.;

Amortizarea utilajului 300 u.m;

La 1 aprilie N are loc facturarea i livrarea utilajului, n urmtoarele condiii:

Pre de vnzare 14.500 u.m.

Cost de producie efectiv: 10.400 u.m. Cerin: S se contabilizeze tranzaciile generate de derularea contractului prezentat mai sus, n sistemul contabil aplicat n Romnia, respectiv n SUA utiliznd: a) metoda terminrii lucrrilor; b) metoda procentajului de avansare

6 innd cont de faptul c legislaia fiscal este diferit de la ar la ar, nu am luat n consideraie contribuiile unitii legate de salariile personalului.


15

INFLUENA TEHNICII CONTABILE UTILIZATE N ROMNIA

VERSUS CEA UTILIZAT N MEDIUL ANGLO-SAXON: EFECTUL ASUPRA SITUAIILOR FINANCIARE

n general, utilizarea unei tehnici contabile diferite de contabilizare, daca nu cuprinde i alte efecte ale estimrilor contabile sau recuboaterii decalate n timp ale unor tranzacii, nu are impact asupra rezultatului prezentat de o anumit societate. n cele ce urmeaz sunt prezentate cteva tehnici specifice: Tehnici contabile diferite utilizate pentru vnzarea activelor imobilizate efectul asupra

situaiilor financiare La nivel internaional exist dou tehnici privind vnzarea activelor imobilizate:

o Contabilizarea n dou etape: vnzarea i descrcarea de gestiune (specific mediului contabil din Romania);

o Contabilizarea ntr-o singur etap (cu recunoaterea direct a ctigului sau pierderii, specific mediului contabil anglo-saxon).

Exemplu:

Societatea X vinde urmtoarele active imobilizate: un autoturism, achiziionat cu preul de cumprare de 30.000 lei i amortizat liniar n proporie de 20% i un teren, achiziionat cu 40.000 lei. Preurile de vnzare sunt urmtoarele: 20.000 lei pentru autoturism i 45.000 lei pentru teren. Contabilizai tranzaciile potrivit celor 2 tehnici de contabilizare (cea specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon) i prezentai efectul la nivelul situaiilor financiare. Tehnici contabile diferite utilizate pentru activarea costurilor La nivel internaional exist dou tehnici privind activarea costurilor:

o Tehnica utilizat n Romnia, bazat pe recunoaterea iniial a cheltuielii i o recunoatere ulterioar a activului;

o Tehnica utilizat n mediul anglo-saxon, bazat pe activarea direct a costului.

Exemple:

1. O echip de informaticieni ai firmei Soluii Informatice SRL ncearc s dezvolte o aplicaie informatic pentru comunicarea dintre grupurile de consumatori ai aceluiai serviciu. Ei dispun de o proiectare detaliat a activitii de programare, fapt care confirm fezabilitatea proiectului. Pn la lansarea pe pia a produsului se efectueaz urmtoarele costuri: salarii 50.000.000 lei, consumabile 5.000.000 lei, amortizarea echipamentelor de calcul 20.000.000

lei, testri externe 4.000.000 lei, alte costuri directe 2.000.000 lei. Dup lansarea pe pia, societatea nregistreaz costuri de 7.000.000 lei pentru ntreinerea unei linii telefonice de service pentru utilizatori i 5.000.000 lei pentru adaptarea la o cerin formulat de un grup de utilizatori. Care este tratamentul contabil al acestor costuri, potrivit celor 2 tehnici de

contabilizare (cea specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon)?

2. S.C. Alfa S.A. a efectuat urmtoarele operaiuni n vederea construciei unei baze sportive:

La 1 februarie 2013, societatea a mprumutat n vederea realizrii acestui obiectiv suma de 140.000 lei, cu o dobnd de 20,6%.

La 1 iulie 2013 societatea a achitat prima factur primit pentru aceast construcie, n valoare de 140.000 lei;

Rata inflaiei estimat de administratorul S.C. Alfa SA a fi inclus n dobnda aferent mprumuturilor este de 14% anual. Care este tratamentul contabil al acestor costuri, potrivit celor 2 tehnici de contabilizare (cea

specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon)?


16

Tehnici contabile diferite utilizate pentru contabilizarea subveniilor aferente veniturilor (pentru investiii) efectul asupra situaiilor financiare; o Tehnica recunoaterii subveniei ca venit n avans, urmat de ealonarea acestuia, pe

msura amortizrii activului (agreat i n Romnia); o Tehnica deducerii subveniei din valoarea activului (practicat cu precdere n

mediul anglo-saxon)

La nivel internaional exist dou tehnici privind contabilizarea subveniilor aferente veniturilor:

o Contabilizarea subveniei ca venit amnat i recunoaterea ei la venituri proporional cu amortizarea activului (specific mediului contabil din Romania);

o Deducerea subveniei din valoarea activului (specific mediului contabil anglo-saxon).

Exemple:

1. Societatea Alfa SA a achiziionat o instalaie tehnic n valoare de 10.000 lei, durata de via util 10 ani, regimul de amortizare liniar, valoarea rezidual 0 lei. Subvenia primit pentru achiziionarea acesteia este de 3.000 lei. Contabilizai tranzaciile potrivit celor 2 tehnici de contabilizare (cea specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon) i prezentai efectul la nivelul situaiilor financiare.

2. Dup 3 ani societatea Alfa trebuie s ramburseze subvenia primit pentru achiziionarea instalaiei tehnologice (de la exemplul precedent) datorit nendeplinirii condiiilor n care aceasta a fost acordat. Contabilizai tranzaciile potrivit celor 2 tehnici de contabilizare (cea specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon) i prezentai efectul la nivelul situaiilor financiare.

3. Societatea Alfa a primit finanare de 900.000 lei printr-un program Integrare 2 pentru a instrui un numr de 30 studenti de la UPB timp de 3 sptmni anual, timp de 3 ani. Acordarea finanrii este condiionat de amenajarea unui spaiu de instruire i de achizitionarea echipamentului de protectie corespunzator. Finanarea devine rambursabil proporional, dac ntreprinderea nu instruiete numrul de studeni prevzut. In primul an ntreprinderea a instruit 25 studenti i n urmatorii ani se prevede la fel. Contabilizai subvenia i prezentai secvenele aferente situaiei poziiei financiare i situaiei rezultatului global afectate de evenimentele prezentate mai sus, la sfritul anului 3.

4. In anul 2008, n cadrul Guvernului s-a aprobat acordarea de subventii pentru sustinerea si diversificarea productiei n industria auto. Societatea Gama a primit o subvenie de 7.800.000 lei, pe care urmeaz s o utilizeze astfel:

800.000 lei pentru crearea unui motor care s funcioneze cu surse alternative. n cursul anului, societatea a realizat cheltuieli n valoare de 1.200.000 lei, dar nu a obinut pn la finele anului un prototip funcional;

1.000.000 lei pentru obinerea unui motor Euro 5. n octombrie 2008 primele modele Euro 5 au fost gata de lansarea pe piata. Costurile antrenate de obinerea lor n anul 2008 au fost de 1.500.000 lei;

6.000.000 lei au fost alocai pentru nlocuirea unei linii tehnologice de obinere a automobilelor, cu performane superioare celei precedente. Costul liniei tehnologice este de10.000.000 lei.

Contabilizai tranzaciile i prezentai incidena lor asupra situaiilor financiare.


17

Tehnici contabile diferite utilizate n schimbul de active o Tehnica recunoaterii unei cumprri i a unei vnzri (specific Romniei): o Tehnica recunoaterii schimbului de active ntr-o singur tranzacie, fr a

recunoate venitul din vnzare, respectiv cheltuiala aferenta vnzrii (specific mediului anglo saxon).

Exemple:

1. O fabric de confecii ALFA are nevoie de stof neagr pentru finalizarea unei comenzi. Aceasta schimb o cantitate de stof roie a crei valoare just este de 42.000 u.m., cu o cantitate echivalent de stof de culoarea dorit, deinut de o alt fabric de confecii, BETA. Valoarea just a stofei primit n schimb este de 42.500 u.m., iar pentru acest schimb fabrica ALFA va plti ctre BETA diferena de 500 u.m.. Contabilizai tranzaciile potrivit celor 2 tehnici de contabilizare (cea specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon) i prezentai efectul la nivelul situaiilor financiare.

2. O benzinrie X deine lichid de parbriz al crui cost a fost de 4000 u.m., valoarea just fiind de 5.000 u.m.. Ea face un schimb cu o alt benzinrie Z i primete extinctoare a cror valoare just este de 7.000 u.m.. Pentru acest schimb, benzinria X pltete 2.000 u.m.. Contabilizai tranzaciile potrivit celor 2 tehnici de contabilizare (cea specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon) i prezentai efectul la nivelul situaiilor financiare.

Tehnici contabile diferite utilizate pentru tranzaciile cu titluri de valoare o Tehnica recuoaterii venitului din dividende/dobnzi, pentru ntreg exerciiul

financiar (specific contabilitii din Romnia); o Tehnica recunoaterii venitului din dividende/dobnzi, doar pentru perioada deinerii

de ctre societate (specifica mediului anglo-saxon). Exemple:

1. La 01.09.N, S.C. Alfa SA achiziioneaz 60% din pachetul de aciuni al SC Omega SA, format din 100 aciuni cu un pre de cumprare de 300 u.m./aciune. n cadrul AGA din 25.02.N+1, SC Omega decide plata de dividende n valoare de 4 u.m./aciune. Aceasta are loc pe 01.03.N+1. Contabilizai tranzaciile derulate de S.C. Gama SA, potrivit celor 2 tehnici de contabilizare (cea specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon) i prezentai efectul la nivelul situaiilor financiare.

2. La 01.06.N, S.C. Alfa SA emite obligaiuni n urmtoarele condiii:

numr obligaiuni 100

Valoare nominal - 30.000 u.m.,

Pre de emisiune - 28.000 u.m.,

Pre de rambursare - 33.000 u.m.,

Rata dobnzii 10% pe an, pltibil anual. Pe 01.02.N+1, S.C. Gama SA cumpr 30 obligaiuni la un pre de 31.000 u.m./obligaiune. Contabilizai tranzaciile derulate de S.C. Gama SA, potrivit celor 2 tehnici de contabilizare (cea specific mediului contabil din Romnia i cea specific mediului contabil anglo-saxon) i prezentai efectul la nivelul situaiilor financiare.


18

INFLUENA ESTIMRILOR ASUPRA CONTABILITII:

EXEMPLE DE PRACTICI UTILIZATE N MEDIUL ANGLO-SAXON VERSUS CELE UTILIZATE N ROMNIA

Efectul estimrilor diferite privind recunoaterea veniturilor din subveniile pentru exploatare impactul asupra situaiilor financiare

Exemplu:

1. S.C. Alfa S.A. primete o subvenie n valoare de 63.000 lei de urmeaz a fi ncasat n 3 ani, astfel:

1. 18.000 lei, n primul an; 2. 20.000 lei, n anul al II-lea; 3. 25.000 lei, n anul al III-lea.

Primirea subveniei este condiionat de crearea a cel puin 12 locuri de munc i meninerea lor pe o perioad de cel puin 3 ani. Costurile ocazionate de recrutarea angajailor au fost de 6.000 lei, iar salariile din primul an de 110.000 lei. Creterile privind costurile salariale estimate au fost:

pentru anul 2 - 10.000 lei;

pentru anul 3 - 30.000 lei.

Efectul estimrilor diferite privind amortizarea (impactul alegerii unor metode sau durate diferite) efectul asupra situaiilor financiare;

Exemplu:

O ntreprindere achiziioneaz un mijloc de transport la 1 ianuarie exerciiul N-2 la un cost de achiziie de 205.000 lei. Conducerea ntreprinderii a estimat c durata de via util este de 8 ani, iar valoarea rezidual de 5.000 lei. n exerciiul N, conducerea apreciaz c, datorit schimbrii condiiilor de utilizare a activului, durata de via util care corespunde noii realiti este de 5 ani (n loc de 8 ani), iar VR estimat este 10.000 lei. a) Discutai efectul lurii n calcul a valorii reziduale asupra situaiilor financiare, n cazul exemplificat mai sus;

b) Presupunnd c nu are loc nici o schimbare de estimare n ceea ce privete duata de utilizare i valoarea rezidual, iar aceasta este luat n calcul pentru o valaore de 5 ani, determinai valoarea prezentat n bilan la sfritul anului 1, utiliznd:

o Metoda amortizrii liniar; o Metoda amortizrii degresive (cu coeficient 1,5); o Metoda amortizrii accelerate (50% n primul an); o Metoda amortizrii degresive n ordinea invers a anilor (Metoda SOFTY sau metoda

nsumrii cifrelor); o Metoda amortizrii degresive cu cot fix; o Metoda unitilor de producie (se ia n calcul un parcurs normat anual de 250.000 km

i un parcurs real n anul 1 de 500.000 km).


19

Efectul estimrilor diferite privind recunoaterea veniturilor.

Cazuri privind vnzarea bunurilor:

1. Vnzarea este fcut cu decontarea pe loc: n acest caz venitul este evaluat la valoarea net a acestuia.

Exemplu:

SC Alfa SA vinde mrfuri n urmtoarele condiii contractuale:

pre de vnzare fr TVA - 10.000 lei, n condiiile n care decontarea are loc peste 30 zile;

cost de achiziie 8.000 lei;

scont de decontare 5% n cazul decontrii imediate. Contabilizai aceast vnzare conform IAS 18 Venituri i conform doctrinei contabile din Romnia. Interpretai efectele pe care le au cele dou tratamente contabile asupra informaiilor prezentate n contul de profit i pierdere.

2. Vnzri cu decontarea amnat: Vnzrile cu decontarea amnat conform IAS 18 Venituri implic urmtoarea procedur: n momentul contabilizrii, venitul s fie descompus n dou componente:

un venit aferent activitii de exploatare i

un venit financiar. n ce privete veniturile financiare, acestea pot fi evaluate astfel: a) ca diferen dintre preul existent i preul care ar fi fost practicat n condiiile vnzrii cu

decontarea pe loc;

b) prin actualizarea ncasrilor viitoare n funcie de rata dobnzii care ar urma s fie primit pentru un activ echivalent din punct de vedere al riscului.

2 a) Exemplu: Acelai exemplu de la punctul 1 2. b) Exemplu:

La 01.01.N, o ntreprindere a vndut, fr TVA, unui client mrfuri n valoare de 10.000 lei. Condiiile de decontare sunt urmtoarele:

50% la semnarea contractului;

40% peste un an;

10% peste 2 ani. Rata dobnzii estimat pe piaa financiar este de 10%, iar ntreprinderea ar fi putut obine de pe piaa financiar un credit echivalent, la aceast dobnd. Se cere: a) determinarea valorii actuale a ncasrilor; b) determinarea veniturilor din dobnzi; c) nregistrrile contabile efectuate de ntreprindere.


20

ASPECTE COMPARATIVE PRIVIND CONVERSIA SITUAIILOR FINANCIARE:

METODA CURSULUI DE NCHIDERE VERSUS METODA TEMPORAL

Pe plan internaional, se delimiteaz dou abordri ale acestei conversii: metoda cursului de nchidere i metoda temporal. Metoda cursului de nchidere pornete de la raionamentul c acionarii societii-mam sunt afectai numai de variaia anual a cursului de schimb valutar. Activele i datoriile sunt convertite la cursul de nchidere i n acest mod expunerea valutar se reduce la diferena dintre active i datorii, adic la activul net. Pentru societatea-mam, aceast situaie este echivalent cu a deine un activ (de exemplu, o crean) n valut. Dac valuta (moneda local) se apreciaz n raport cu moneda societii mam, apare un ctig din conversie, iar n situaia opus, o pierdere din conversie. Dei ideal ar fi ca elementele contului de profit i pierdere s se converteasc la cursurile de la datele efecturii tranzaciilor, n practic se folosete cursul mediu anual. Conform raionamentului expus, diferenele din conversie sunt reflectate n capitalurile proprii, i nu n contul de profit i pierdere, ntruct nu au legtur cu activitatea filialei. Att n metoda cursului de nchidere, ct i n metoda temporal, capitalurile existente la data achiziiei se convertesc la cursul de la acea dat, n timp ce modificrile survenite ulterior se convertesc la cursurile de la datele respective. Metoda temporal i propune s pstreze, n situaiile financiare convertite, aceleai baze de evaluare existente n situaiile financiare exprimate n moneda local a filialei din strintate. De aceea, imobilizrile evaluate la cost istoric vor fi convertite la curs istoric, iar imobilizrile reevaluate vor fi convertite la cursul de la data reevalurii. Consecin a aplicrii regulii celei mai mici valori dintre cost i valoarea realizabil net, stocurile evaluate n bilan la cost istoric sunt convertite la curs istoric, iar cele evaluate la valoarea realizabil net se convertesc la cursul de nchidere. De exemplu, n cazul mrfurilor, comparaia dintre cost i valoarea realizabil net se efectueaz n moneda societii-mam. n acest sens, pot apare situaii n care costul s fie inferior valorii realizabile nete n moneda local, dar superior acesteia n moneda societii-mam. Studiul de caz urmtor ilustreaz chiar aceast posibilitate.

Elementele monetare, inclusiv datoriile pe termen lung, se convertesc la cursul de nchidere. Efectele aprecierii monedei locale depind cel mai adesea de raportul dintre active i datorii. Activele nemonetare nu sunt expuse fluctuaiei cursurilor valutare, ele fiind convertite la cursurile istorice, n timp ce activele i datoriile monetare sunt expuse riscului valutar, ele fiind convertite la cursurile de nchidere. Cel mai adesea, important este raportul dintre imobilizri (acolo unde acestea au o pondere important) i datoriile pe termen lung. Dac imobilizrile au fost finanate n principal din credite pe termen lung, situaiile financiare convertite pot indica o pierdere din conversie, ntruct pierderea din aprecierea datoriilor pe termen lung (convertite la curs de nchidere) nu este compensat de un ctig din aprecierea imobilizrilor (convertite la cursuri istorice). n metoda temporal, elementele contului de profit i pierdere se convertesc la cursul mediu anual, cu excepia cheltuielilor cu amortizarea, cheltuielilor cu mrfurile i tranzaciilor punctuale. Cheltuielile cu amortizarea se convertesc la cursul de la data achiziionrii activelor imobilizate amortizabile, iar tranzaciile punctuale la cursurile de la datele la care au avut loc tranzaciile respective. Cheltuielile cu mrfurile se convertesc lund n calcul cursul specific soldulului iniial, cursul mediu anual pentru cumprrile din cursul exerciiului i cursul relevant pentru soldul final

7. Diferenele din conversie se reflect n contul de profit i

7 Sau cursurile relevante pentru soldurile iniiale i finale.


21

pierdere. Sintetiznd, regulile de conversie a situaiilor financiare potrivit celor dou metode descrise anterior sunt urmtoarele:

Situaii financiare

Metoda cursului de nchidere Metoda temporal

Cont de profit i pierdere

Curs mediu anual

Elemente provenite din tranzacii recurente

Curs mediu

anual

Elemente provenite din

tranzacii punctuale Curs la data

tranzactiei

Apare Rezultatul din conversie

Bilan

Active i datorii

Curs de

nchidere

Elemente monetare (creane, datorii)

Curs de

nchidere

Imobilizri, stocuri, cheltuieli sau venituri n avans

Curs la data

tranzaciei

Capitaluri

proprii Curs la data

tranzaciei

Capitaluri proprii

Curs la data

tranzaciei

Apar Diferene de conversie

Not: Data tranzaciei reprezint momentul achiziiei filialei (pentru elementele care existau n acel moment) sau momentul recunoasterii (data achiziiei, produciei, aportului sau subveniei) pentru celelalte elemente.

IAS/IFRS versus US GAAP

Standardul internaional relevant pentru conversia situaiilor financiare exprimate n valut IAS 21 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar impune, la fel ca i SFAS 52 Foreign Currency Translation, determinarea monedei funcionale a operaiunii din strintate. Moneda funcional este aceea a mediului economic principal n care entitatea i desfoar activitatea. n IAS 21 conversia se face din moneda funcional n moneda de prezentare, aceasta din urm fiind moneda n care sunt prezentate situaiile financiare. Conform SFAS 52, conversia este din moneda funcional n moneda de raportare, adic moneda n care sunt intocmite situaiile financiare consolidate. SFAS 52 nu permite astfel conversia n alt scop dect consolidarea conturilor. Moneda funcional poate fi moneda local, adic moneda rii n care entitatea i are sediul, moneda societii-mam sau o moned ter. Moneda funcional este moneda care influenteaz cel mai mult preurile de vnzare i input-urile. Ali factori cu impact asupra determinrii monedei funcionale sunt: finanarea activitii (moneda n care se emit aciunile i obligaiunile), existena unei autonomii operaionale a entitii din strintate vis--vis de investitor, relaia dintre fluxurile de numerar ale celor dou entiti etc. Criteriile de alegere a monedei funcionale sunt similare i n SFAS 52. IAS 21 consider c metoda cursului de nchidere trebuie aplicat pentru conversia situaiilor financiare ale operaiunilor din strintate. Abordarea conversiei de ctre SFAS 52 difer n ceea ce privete conversia situaiilor financiare ale entitilor care i desfoar activitatea ntr-o economie hiperinflaionist. n aceast situaie, SFAS 52 impune metoda temporal, considernd moneda funcional ca fiind moneda de raportare. Soluia este una pragmatic8, i nu conceptual, bazndu-se pe lipsa de popularitate n SUA a metodelor de retratare la inflaie. Standardul american descrie aplicarea metodei temporale ca remsurare n moneda funcional, adic situaiile financiare sunt remsurate, ca i cnd ar fi fost ntocmite n moneda funcional a societii-mam.

8 SFAS 52 Foreign Currency Translation, BC 107.


22

Ca i IAS 21, SFAS 52 aplic remsurarea n moneda funcional i cazurilor n care contabilitatea este inut ntr-o alt moned dect cea funcional.

Aspecte comparative IAS 21 SFAS 52

Scopul conversiei Prezentare i consolidare Consolidare

Sensul conversiei Din moneda funcional n moneda de prezentare

Din moneda funcional n moneda de raportare

Conversia n absena hiperinflaiei Metoda cursului de nchidere Metoda cursului de nchidere

Conversia n prezena hiperinflaiei

Moneda funcional este aceeai, dar se ine seama de puterea ei de cumprare

Moneda de raportare devine

noua moned funcional

1. Retratare la inflaie prin IAS 29; 2. Conversie prin metoda cursului de nchidere.

Remsurare prin metoda temporal

Contabilitatea inut ntr-o alt moned dect moneda funcional

1. Remsurare n moneda funcional prin metoda temporal; 2. Conversie prin metoda cursului de

nchidere.

1. Remsurare n moneda funcional prin metoda temporal; 2. Conversie prin metoda

cursului de nchidere.

Pentru a identifica efectele celor dou metode asupra situaiilor financiare, le prezentm comparativ prin intermediul studiului de caz urmtor. Reamintim c metoda cursului de nchidere este metoda cerut de IAS 21 i SFAS 52, iar metoda temporal este impus de SFAS 52 pentru a evita aplicarea contabilitii de inflaie situaiilor financiare ale filialelor care i desfoar activitatea n mediu hiperinflaionist.

ASPECTE COMPARATIVE PRIVIND METODELE DE CONSOLIDARE A

SITUAIILOR FINANCIARE: METODA AMERICAN VERSUS METODA FRANCEZ

Soluionarea din punct de vedere tehnic poate fi fcut prin utilizarea uneia din urmtoarele dou metode9: metoda american i metoda francez. Etapele ce trebuie parcurse n cazul utilizrii celor dou metode sunt urmtoarele:

Metoda american: Metoda francez:

- (i) preluarea conturilor element cu element

(i) efectuarea nregistrrilor n partid dubl n jurnalul consolidat (aferente eliminrilor) afectnd simultan, acolo unde este cazul, i bilanul i contul de profit i pierdere;

(ii) efectuarea nregistrrilor n partid dubl n jurnalul consolidat afectnd separat, att bilanul ct i contul de profit i pierdere;

(ii) ntocmirea tabloului de consolidare; (iii) ntocmirea tabloului de consolidare;

(iii) completarea situaiilor financiare consolidate. (iv) completarea situaiilor financiare consolidate.

9 Lucrarile de specialitate din Romnia promoveaz cu preponderen metodologia de consolidare utilizat n Frana.


23

STUDIU DE CAZ PRIVIND RETRATAREA INFORMAIILOR CONFORM US GAAP

n luna decembrie 2012, societatea comercial Miramar S.A., cu sediul n Detroit, achiziioneaz 75% din cele 17.500 de aciuni ordinare (valoare nominal 100 RON) ale societii comerciale Fidelis S.A., cu sediul n Bucureti. Costul aciunilor achiziionate este de 500.000 USD. n vederea conversiei situaiilor financiare i a ntocmirii situaiilor financiare consolidate ale Miramar S.A., sunt necesare urmtoarele informaii.:

Cursurile valutare necesare conversiei situaiilor financiare sunt urmtoarele: Data Curs valutar (USD/RON)

Achiziie, decembrie 2012 0,2422

31.12.2013 0,2490

Cursul mediu 2013 0,2450

30.04.2013 0,2339

31.08.2013 0,2466

30.06.2013 0,253210

31.10.2013 0,2475

30.11.2013 0,2539

Clasificarea activelor i datoriilor n curente i necurente: i. Societatea Fidelis (2012):

Contul Valoare totala Durata Valoare

471 120.000 TS 90.000

TL 30.000

ii. Societatea Fidelis (2013): Contul Valoare totala Durata Valoare

471 120.000 TS 90.000

TL 30.000

162 1.145.000 TS 145.000

TL 1.000.000

151 20.000 TS 20.000

Mijloacele de transport au fost achiziionate pe 30 aprilie 2013 i sunt utilizate pentru activitatea de distribuie;

Pe 31 august 2013 un incendiu distruge dintr-un depozit mrfuri n valoare de 145.000 lei;

Chiria pltit n avans este pentru sediul societii i se bazeaz pe 2 contracte de nchiriere, astfel:

Primul ncheiat pe data de 30 aprilie 2012, pentru o perioad de 2 ani, valoarea chiriei pltite n avans fiind de 180.000 lei;

Cel de-al doilea ncheiat pe data de 30 iunie 2013, ce vizeaz nchirierea pe o perioad de 2 ani a unui spaiu suplimentar pentru sediul societii, valoarea acestuia fiind de 120.000 lei.

Materiile prime rmase n stoc la 31 decembrie au fost achiziionate la 31 octombrie 2013. Valoarea realizabil net este de 680.000 lei;

Mrfurile rmase n stoc la 31 decembrie au fost achiziionate pe 30 noiembrie 2013. Valoarea realizabil net este de 248.000 lei;

Produsele finite au fost obinute la 31 decembrie 2013; Costurile cu salariile sunt alocate astfel: 60% pentru derularea obiectului de activitate,

25% pentru activitatea administrativ i 15% pentru cea de distribuie;

10 Informaiile prezentate cu culoare roie italice, au fost modificate fa de varianta printat ce a fost distribuit iniial la curs i reprezint versiunea final, luat n calcul n mometul rezolvrii.


24

Cheltuielie cu energia i apa sunt utilizate n proporie de 90% pentru ndeplinirea obiectlui de activitate, iar 10% n activitatea de administraie.

La data achiziiei (decembrie 2012), bilanul/situaia poziiei financiare a societii Fidelis S.A. se prezint astfel:

Denumirea indicatorului Sume (RON)

A. Active imobilizate 870.000

I. Imobilizari necorporale 670.000

III. Imobilizari financiare 200.000

B. Active circulante 1.985.000

I. Stocuri 450.000

II. Creante 570.000

III. Investitii financiare pe termen scurt 170.000

IV. Casa si conturi la bnci 795.000

C. Cheltuieli n avans 120.000

D. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioada de un an 105.000

E. Active circulante nete 1.880.000

F. Total active minus datorii curente 2.750.000

G. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioada mai mare de un an 100.000

H. Provizioane 0

I. Venituri n avans 120.000

* Total active-total datorii 2.650.000

J. Capital si rezerve 2.650.000

I. Capital subscris 1.750.000

II. Rezerve 500.000

III. Rezultatul reportat 400.000

IV. Rezultatul exerciiului financiar 0

*Din considerente strict didactice, pentru bilanul la 31 decembrie 2012, s-au folosit soldurile conturilor deja ajustate pe US GAAP.

Pentru societatea Miramar, bilanul (situaia poziiei financiare) este urmtoarea: Denumirea indicatorului Miramar* Miramar** Miramar***

ACTIVE CURENTE 1.459.000 1.129.000 1693500

Stocuri 550.000 550.000 825.000

Creante 224.000 224.000 336.000

Disponibilitati 490.000 160.000 240.000

Alte active curente 195.000 195.000 292.500

ACTIVE NECURENTE 1.659.000 2.159.000 3.238.500

Imobilizari necorporale 359.000 359.000 538.500

Imobilizari corporale 1.300.000 1.300.000 2.200.000

Imobilizari financiare 0 500.000 500.000

TOTAL ACTIV 3118000 3.288.000 4.932.000

DATORII CURENTE 426.000 426.000 639.000

DATORII NECURENTE 578.000 748.000 1.122.000

CAPITAL SI REZERVE 2.114.000 2.114.000 3.171.000

Capital subscris vrsat (100.000 aciuni) 500.000 500.000 500.000 Rezerve 100.000 100.000 100.000

Rezultatul reportat 1.514.000 1.514.000 2.571.000

TOTAL CAPITALURI SI DATORII 3.118.000 3.288.000 4.932.000

* Miramar nainte de achiziia societii Fidelis S.A (decembrie 2012) ** Miramar dup achiziia societii Fidelis S.A. (decembrie 2012) *** Miramar la 31 decembrie 2013


25

Se mai cunosc urmtoarele informaii despre societatea Fidelis SA cu sediul n Bucureti, la data de 31 decembrie 2013:

Simbol Denumire

Reglementari nationale neauditate

Total sume Sold final

D C D C

1012 Capital subscris vrsat 0 1.750.000

106 Rezerve 0 500.000

117 Rezultatul reportat 0 400.000

121 Profit sau pierdere 0 610.000

151 Provizioane 0 20.000

1621 Credite bancare pe termen lung 0 1.145.000

1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung 0 0

203 Cheltuieli de dezvoltare 40.000 0

2133 Mijloace de transport 2.140.000 0

261 Aciuni deinute la entitile afiliate 200.000 0

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 0 200.000

301 Materii prime 685.000 0

345 Produse finite 300.000 0

371 Mrfuri 340.000 0

391 Ajustri pentru deprecierea materiilor prime 0 5.000

397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor 0 0

401 Furnizori 0 65.000

408 Furnizori - facturi nesosite 0 0

411 Clieni 575.000 0

4411 Impozitul pe profit 0 0

4412 Creane privind impozitul pe profit * 0 0

471 Cheltuieli nregistrate n avans 120.000 0

506 Obligaiuni 170.000 0

5121 Conturi la bnci n lei 125.000 0

601 Cheltuieli cu materiile prime 1.400.000 1.400.000 0 0

605 Cheltuieli privind energia i apa 605.000 605.000 0 0

607 Cheltuieli privind mrfurile 820.000 820.000 0 0

612 Cheltuieli cu redevente, locaii de gestiune i chirii 120.000 120.000

645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social 1.100.000 1.100.000 0 0

641 Cheltuieli cu salariile personalului 4.000.000 4.000.000 0 0

658 Alte cheltuieli de exploatare 40.000 40.000 0 0

666 Cheltuieli privind dobnzile 160.000 160.000 0 0

671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare 145.000 145.000 0 0

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor 200.000 200.000 0 0

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele 15.000 15.000 0 0

6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante 0 0 0 0

691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 120.000 120.000 0 0

707 Venituri din vnzarea mrfurilor 8.145.000 8.145.000 0 0

711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 300.000 300.000 0 0

721 Venituri din producia de imobilizri necorporale 110.000 110.000 0 0

758 Alte venituri din exploatare 725.000 725.000 0 0

766 Venituri din dobnzi 55.000 55.000 0 0

768 Alte venituri financiare 0 0 0 0

7814 Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante 0 0 0 0

791 Venituri din impozitul pe profit * 0 0 0 0

TOTAL 18.060.000 18.060.000 4.695.000 4.695.000

*Conturile nu exist n planul de conturi, au fost simbolizate n mod arbitrar


26

Analiznd balana de verificare nainte de audit, auditorii au fcut urmtoarele observaii: Ajustrile pentru deprecierea materiilor prime sunt nefondate, dat fiind faptul c materiile

prime intr n procesul de producie, iar deprecierea lor nu este justificat; Factura de energie sosit include perioada 20 noiembrie 2013 - 20 decembrie 2013.

Auditorul recomand luarea n calcul i a sumei de 35.000 RON, aferenta abonamenului pentru cele 10 zile ramase;

Calculul dobnzii aferente creditului bancar a cuprins perioada 25 noiembrie 2013 - 25 decembrie 2013. Dobnda aferent celor 5 zile ramase este de 5.000 RON.

n vederea retratrii situaiilor financiare conform US GAAP, s-au constatat urmtoarele: Societatea Fidelis aplic metoda LIFO, iar n cadrul grupului se aplic metoda FIFO.

Datorit faptului c n cursul exerciiului financiar preurile au sczut foarte mult, n mod sistematic, se constat necesitatea unei ajustri pentru suma de 95.000 RON. Aceast diferen este alocat (din considerente didactice) doar pentru mrfuri;

Valoarea actualizat a veniturilor din vnzri de mrfuri este de 8.115.000 RON; Din faptul c se estimeaz o valoare rezidual, rezult o diferen privind amortizarea de

20.000 RON (recunoscut n plus conform normelor contabile din Romnia).

Cerine: 1. Prezentai informaiile ajustate, n funcie de constatrile anterioare; 2. Efectuai conversia situaiilor financiare att la data achiziiei ct i la 31 decembrie 2013,

utiliznd att metoda cursului de nchidere, ct i metoda temporal; 3. Pornind de la informaiile prezentate la data achiziiei i conform metodei cursului de

nchidere, ntocmii situaiile financaire consolidate.

Soluie: CORECII AUDITOR 391 = 7814 5.000

605 = 408 35.000

666 = 1682 5.000

121 = 605 35.000

121 = 666 5.000

7814 = 121 5.000

Calcul impozit Venituri 707 8.145.000

711 300.000

721 110.000

758 725.000

766 55.000

768 0

7814 5.000

total venituri 9.340.000

Cheltuieli 601 1.400.000

605 640.000

607 820.000

645 1.100.000

641 4.000.000

658 160.000

666 165.000

671 145.000

6811 200.000

6812 15.000

6814 0

total cheltuieli 8.645.000


27

rezultat contabil 695.000

Venituri imp -5000

Chelt ded 15000

rezultat fiscal 705.000

Cota impozit 16%

Val impozit 112800

Impozit existent 120.000

Corectie impozit 691 = 441 -7200

CORECTII IFRS 117 = 371 95.000

681 = 281 -20.000

transfer din 707 in 768 suma de 30.000

Calcul impozite amnate

Pentru Active BF BC

OMF IFRS

212-281 1940000 1960000 DTI 20000

371 340000 245000 DTD 95000

NET DTD 75000

Cota impozit 16%

Creana impozit amanat 12000

Pentru Datorii BC

1682 5.000

BF = BC - Sumele ce pot fi deduse in viitor

In Romania dobanzile sunt deductibile integral, daca gradul de indatorare este cu 3

In cazul nostru, gradul de indatorare este = 1.000.000 0,39

2.555.000

BC=BF= 5.000 Nu apar impozite amanate

4412 = 791 12000


28

Simbol Denumire

Reglementari nationale neauditate Reglementari nationale auditate

Ajustri

US GAAP

Total sume Sold final Total sume Sold final Total sume Sold final US GAAP

D C D C D C D C D C D C D C

1012 Capital subscris vrsat 0 1.750.000 0 1.750.000 0 1.750.000

106 Rezerve 0 500.000 0 500.000 0 500.000

117 Rezultatul reportat 0 400.000 0 400.000 95.000 0 305.000

121 Profit sau pierdere 0 610.000 0 582.200 0 614.200

151 Provizioane 0 20.000 0 20.000 0 20.000

1621 Credite bancare pe termen lung 0 1.145.000 0 1.145.000 0 1.145.000

1682 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung 0 0 0 5.000 0 5.000

203 Cheltuieli de dezvoltare 40.000 0 40.000 0 40.000 0

2133 Mijloace de transport 2.140.000 0 2.140.000 0 2.140.000 0

261 Aciuni deinute la entitile afiliate 200.000 0 200.000 0 200.000 0

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 0 200.000 0 200.000 0 180.000

301 Materii prime 685.000 0 685.000 0 685.000 0

345 Produse finite 300.000 0 300.000 0 300.000 0

371 Mrfuri 340.000 0 340.000 0 95.000 245.000 0

391 Ajustri pentru deprecierea materiilor prime 0 5.000 0 0 0 0

397 Ajustri pentru deprecierea mrfurilor 0 0 0 0 0 0

401 Furnizori 0 65.000 0 65.000 0 65.000

408 Furnizori - facturi nesosite 0 0 0 35.000 0 35.000

411 Clieni 575.000 0 575.000 0 575.000 0

4411 Impozitul pe profit 0 0 7.200 0 7.200 0

4412 Creane privind impozitul pe profit * 0 0 0 0 12.000 0

471 Cheltuieli nregistrate n avans 120.000 0 120.000 0 120.000 0

506 Obligaiuni 170.000 0 170.000 0 170.000 0

5121 Conturi la bnci n lei 125.000 0 125.000 0 125.000 0

601 Cheltuieli cu materiile prime 1.400.000 1.400.000 0 0 1.400.000 1.400.000 0 0 1.400.000 1.400.000 0 0

605 Cheltuieli privind energia i apa 605.000 605.000 0 0 640.000 640.000 0 0 640.000 640.000 0 0

607 Cheltuieli privind mrfurile 820.000 820.000 0 0 820.000 820.000 0 0 820.000 820.000 0 0

612 Cheltuieli cu redevente, locaii de gestiune i chirii 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000 120.000

645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social 1.100.000 1.100.000 0 0 1.100.000 1.100.000 0 0 1.100.000 1.100.000 0 0


29

641 Cheltuieli cu salariile personalului 4.000.000 4.000.000 0 0 4.000.000 4.000.000 0 0 4.000.000 4.000.000 0 0

658 Alte cheltuieli de exploatare 40.000 40.000 0 0 40.000 40.000 0 0 40.000 40.000 0 0

666 Cheltuieli privind dobnzile 160.000 160.000 0 0 165.000 165.000 0 0 165.000 165.000 0 0

671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare 145.000 145.000 0 0 145.000 145.000 0 0 145.000 145.000 0 0

6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor 200.000 200.000 0 0 200.000 200.000 0 0 180.000 180.000 0 0

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele 15.000 15.000 0 0 15.000 15.000 0 0 15.000 15.000 0 0

6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea activelor circulante 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0

691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 120.000 120.000 0 0 112.800 112.800 0 0 112.800 112.800 0 0

707 Venituri din vnzarea mrfurilor 8.145.000 8.145.000 0 0 8.145.000 8.145.000 0 0 8.115.000 8.115.000 0 0

711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 300.000 300.000 0 0 300.000 300.000 0 0 300.000 300.000 0 0

721 Venituri din producia de imobilizri necorporale 110.000 110.000 0 0 110.000 110.000 0 0 110.000 110.000 0 0

758 Alte venituri din exploatare 725.000 725.000 0 0 725.000 725.000 0 0 725.000 725.000 0 0

766 Venituri din dobnzi 55.000 55.000 0 0 55.000 55.000 0 0 55.000 55.000 0 0

768 Alte venituri financiare 0 0 0 0 0 0 0 0 30.000 30.000 0 0

7814 Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante 0 0 0 0 5.000 5.000 0 0 5.000 5.000 0 0

791 Venituri din impozitul pe profit * 0 0 0 0 0 0 0 0 12.000 12.000 0 0

TOTAL 18.060.000 18.060.000 4.695.000 4.695.000 18.097.800 18.097.800 4.702.200 4.702.200 18.089.800 18.089.800 4.619.200 4.619.200


30

Conversia situaiilor financiare la 31.12.2012 SITUAIA POZIIEI FINANCIARE

la 31 decembrie 2012

Denumirea indicatorului Sume ( RON) Sume (mii RON) USD/RON Sume (USD)

ACTIVE NECURENTE 900.000 900 0,2422 217.980

Imobilizari necorporale 670.000 670 0,2422 162.274

Imobilizari corporale 0 0 0,2422 0

Imobilizari financiare 200.000 200 0,2422 48.440

Alte active necurente 30000 30 0,2422 7.266

ACTIVE CURENTE 2075000 2075 0,2422 502.565

Stocuri 450.000 450 0,2422 108.990

Creante 570.000 570 0,2422 138.054

Disponibilitati 795.000 795 0,2422 192.549

Alte active curente 260.000 260 0,2422 62.972

TOTAL ACTIV 2975000 2975 0,2422 720.545

CAPITAL SI REZERVE 2650000 2650 0,2422 641.830

Capital subscris vrsat 1.750.000 1750 0,2422 423.850

Rezerve 500.000 500 0,2422 121.100

Rezultatul reportat 400.000 400 0,2422 96.880

DATORII NECURENTE 100.000 100 0,2422 24.220

DATORII CURENTE 225.000 225 0,2422 54.495

TOTAL CAPITALURI SI DATORII 2975000 2975 0,2422 720.545

Consolidarea la 31.12.2012

Eliminri de conturi ce stau la baza ntocmirii tabloului (jurnalului) de conssolidare 660458 % = % 660458

423850 1012F 261 500000

121100 106F Interese 160458

96880 117F

18628 207

106M = 106 CONS 100000

117M = 117CONS 1.514.000


31

TABLOU DE CONSOLIDARE PENTRU SPF 2012

ELEMENTE Miramar* Miramar** Fidelis Total

Corecii partiale

Corecii totale

Cont consolidat

ACTIVE NECURENTE 1659000 2159000 217980 2376980 2376980

Imobilizari necorporale 359000 359000 162274 521274 -18628 -18628 502647

Imobilizari corporale 1300000 1300000 0 1300000 1300000

Imobilizari financiare 0 500000 48440 548440 -500000 -500000 48440

Alte active necurente 0 0 7266 7266 7266

Creante din impozite amanate 0 0 0 0 0

ACTIVE CURENTE 1459000 1129000 502565 1631565 1631565

Stocuri 550000 550000 108990 658990 658990

Creante 224000 224000 138054 362054 362054

Disponibilitati 490000 160000 192549 352549 352549

Alte active curente 195000 195000 62972 257972 257972

TOTAL ACTIV 3118000 3288000 720545 4008545 4008545

CAPITAL SI REZERVE 2114000 2114000 641830 2755830 2755830

Capital subscris vrsat 500000 500000 423850 923850 -423850 -423850 500000

Rezerve 100000 100000 121100 221100 -121100 -221100 0

-100000

Rezerve consolidate 0 0 0 0 121100 221100 221100

100000

Rezultatul reportat 1514000 1514000 96880 1610880 -96880 -1.610.880 0

-1.514.000

Rezultat reportat consolidat 0 0 0 0 96880 1610880 1.610.880

1.514.000 1514000

Profit sau pierdere 0 0 0 0 0

Interese ce nu asigur controlul 0 0 0 0 160458 160458 160458

DATORII NECURENTE 578000 748000 24220 772220 772220

DATORII CURENTE 426000 426000 54495 480495 480495

TOTAL CAPITALURI SI DATORII 3118000 3288000 720545 4008545 4008545


32

Conversia situ

Suport Curs Anglo Saxone

Documents

Transcript of Suport Curs Anglo Saxone