STUDIU COMPARATIV PRIVIND BILANUL DIN ROMNIA I CEL DIN GERMANIAVijoli Cristina-VictoriaMA REI, anul I, grupa 8492

AbstractIn this paper I intend to analyze the accounting system in Germany and how the balance sheet is drawn up in Romania and Germany. I will also analyze the differences and similarities of realizing the balance sheet in the two countries.

INTRODUCERE

n Germania, dreptul joac un rol fundamental n contabilitatea ntreprinderilor. Reglementarea contabil este constituit din legi i interpretri ale legii, care minimizeaz rolul profesiei contabile i al normelor emise de aceasta. Accentul cade pe fiscalitate i pe protejarea bncilor, ca principali investitori n economie. Politica de subevaluare a activelor i supraevaluare a cheltuielilor i pasivelor reflect poziia conservatoare a legiuitorului, care permite constituirea de rezerve, ascunse ochilor altor utilizatori n afara bncilor i statului.[footnoteRef:2] [2: Mircea M. C. Suport de curs Sisteme contabile comparate, Bacu, 2010, pag. 30]

Totui, pe lng reglementrile legale care au avut un rol determinant n modelarea unui sistem contabil, n Germania a funcionat un set de reguli i principii pentru o contabilitate corect(Grundsarze ordnungsmaiger Buchfhrung GoB) provenite din practica judiciar i contabil.[footnoteRef:3] [3: Walton P., Haller A., Raffournier B. - International Accounting, 2nd edition, Ed. Thompson, London, 2003, pag. 93]

Organismul privat de reglementare contabil este Comitetul German pentru Standarde deContabilitate (GASC German Accounting Standards Committee sau DRSC Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee). GASC a aprut n 1998 ca rspuns la nevoia de implicare a comunitii oamenilor de afaceri, profesionitilor contabili din firme i grupuri, auditorilor, pedagogilor i a altor categorii de participani, n problema dezvoltrii contabilitii i a sistemului de raportare financiar.[footnoteRef:4] GASC este recunoscut de ctre Ministerul de justiie drept organismul competent de standardizare din Germania conform Codului Comercial. Mai mult, cele dou organisme se angajeaz prin contract s se informeze i s se implice reciproc n proiectele de interes naional n domeniul contabilitii i s i uneasc eforturile n sensul implementrii standardelor de contabilitate emise de GASC. Elaborarea standardelor de contabilitate trebuie s in seama i s nu contrazic prevederile legale.[footnoteRef:5] [4: Aisbitt S., Evans L. - Developments n Country Studies n International Accounting Europe, Cheltenham, UK-Northhampton 2004, pag.177] [5: Holt P, Cheryl D - International Accounting, Ed. DAME Thompson Learning, London, 2001, pag. 54]

Standardele publicate de GASC sunt inspirate din standardele internaionale de contabilitate i se prezint sub form de recomandri. Standardele germane de contabilitate (GAS) sunt aplicate de ctre toate ntreprinderile care sunt obligate prin prevederile Codului comercial s ntocmeasc situaii financiare consolidate.[footnoteRef:6] Situaiile financiare n conformitate cu GAS nu sunt pregtite numai pentru a informa investitorii, ele funcioneaz ca baz pentru a determina profiturile distribuibile, care servesc pentru protejarea creditorilor companiei. Protecia creditorului este obiectivul predominant n Germania. Ca rezultat, GAAP se concentreaz pe meninerea capitalului, deoarece creditorii sunt n special interesai de capitalul rmas n cadrul companiei pentru a consolida capacitatea de rambursare a firmei atunci la termen. [6: ]

Eforturile de armonizare din ultimii ani au condus la standardizarea principiilor contabile aplicabile societilor cotate. Punerea n practic a metodelor de consolidare preluate dup modelul anglo-saxon reprezint un pas important n reorientarea sistemului contabil german ctre convergena cu standardele internaionale de contabilitate. Adoptarea KapAEG (o lege care reglementeaz operaiunile de atragere de capital) a condus la creterea semnificativ a numrului firmelor care folosesc IAS/IFRS pentru redactarea situaiilor financiare consolidate, acesta fiind un pas hotrtor n procesul de reconciliere a sistemului contabil german cu principiile unei contabiliti internaionale.[footnoteRef:7] Germania a ales o abordare mai puin riguroase privind punerea n aplicare a IFRS. Astfel, situaiile financiare ale grupurilor de societi comerciale listate la burse sunt obligatoriu ntocmite, aplicnd IFRS, n schimb companiilor listate la burs li se interzice aplicarea IFRS. n schimb, n ceea ce privete grupurile de companii nelistate la burs, pentru acestea aplicarea IFRS este opional, iar pentru companiile nelistate la burs este interzic aplicarea acestor standarde. [7: Mircea M. C. Suport de curs Sisteme contabile comparate, Bacu, 2010, pag. 35]

Codul de comer face referin la principiile contabile generale care se aplic oricrei contabiliti i la imaginea fidel care este o noiune ce se urmrete doar n cadrul societilor de capitaluri. Referitor la imaginea fidel, Codul de comer prevede c n conturile anuale ale societilor de capitaluri trebuie s se redea, respectnd principiile contabile generale, imaginea patrimoniului conform realitii, situaia financiar i rezultatele acestor societi. n viziunea german, imaginea fidel are un coninut pur juridic. In Germania principiile contabilitii conform regulilor se structureaz astfel:1)Principiul imaginii fidele este obiectivul fixat societilor de capitaluri la fel ca i n sistemul contabil american;2)Principiile generate de ntocmirea documentelor de sintez: principiul exactitii i obiectivitii conform cruia situaiile financiare trebuie s conin informaii uor de verificat; principiul integralitii conform cruia trebuie sa se in cont de toate operaiile care sunt ataabile activitii ntreprinderii; principiul periodicitii inventarului i conturilor anuale.3)Principii generale de prezentare din care: principiul permanenei metodelor se utilizeaz atunci cnd se rectific o eroare sau cnd apare o modificare n contextul economic.4) Principii generale de evaluare aplicabile tuturor comercianilor: principiul identitii, n America se numete principiul intangibilitii bilanului de deschidere; principiul continuitii exploatrii; principiul evalurii separate a elementelor; principiul prudenei care se refer la cele mai mici valori pentru elementele de activ i cele mai mari valori pentru elementele de pasiv, la imparitatea operaiilor adic luarea n calcul a riscurilor previzibile i a pierderilor probabile i la beneficiul realizat care este singurul luat n calcul.; principiul independenei exerciiilor; principiul costurilor istorice.[footnoteRef:8] [8: Tabr N., Horomnea E., Mircea Mirela-Cristina - Contabilitate internaional, Editura Tipo Moldova, Iai, 2009]

n Germania, inerea contabilitii este o tehnic foarte dezvoltat nc din secolul al XVII-lea. Pn n 1920 raportarea financiar era dictat de juriti, astfel nct situaiile financiare (cunoscute sub denumirea de conturi anuale) aveau drept scop furnizarea unei situaii financiare care s permit creditorilor evaluarea riscurilor legate de creditele acordate societii. Astfel, bilanul constituia componenta principal a situaiilor financiare prin care se evideniau activele i care avea ca funcie major protejarea intereselor creditorilor. n prezent, toate societile sunt obligate s prezinte un set de situaii financiare, a cror componen difer n funcie de mrimea ntreprinderii. Astfel: societile de persoane (care nu sunt de interes public i al cror capital este format din pri sociale) trebuie s prezinte un Bilan i un Cont de profit i pierdere. societile de capital trebuie s prezinte suplimentar i o Anex, dar i a unui Raport de gestiune, aa cum sunt definite n Directiva a IV-a. ntocmirea unui Tablou de finanare (ca expresie a variaiei trezoreriei) nu este obligatorie, ca n alte ri europene, dar majoritatea societilor cotate la burs ntocmesc n acest sens situaia fluxurilor de numerar. Situaia modificrilor capitalului propriu nu este utilizat de ctre societile din Germania, dar societile de capitaluri trebuie s prezinte, conform Legiisocietilor pe aciuni (Aktiengesez -- AkiG), o situaie a distribuirii rezultatului. Bilanul i Contul de profit i pierdere trebuie prezentate respectnd indicaiile din Directiva a IV-a iar prin coninutul Anexei, societile trebuie s prezinte: informaiile generale asupra conturilor anuale metodele de contabilizare i evaluare; informaii complementare privind Bilanul i Contul de profit i pierdere; alte informaii precum: numr de salariai, remuneraia total a directorilor i a membrilor Consiliului de Administraie etc.[footnoteRef:9] [9: Raffournier B., Haller A., Walton P. - Contabilitate internaional, Ed Vuilbert, 1997]

n Germania, anul fiscal este identic cu anul calendaristic. ns conducerea trebuie s prezinte situaiile financiare, mpreun cu notele de consiliul de supraveghere, n cursul a trei luni de la ncheierea anului financiar. nainte de prezentarea ctre consiliul de supravegheresituaiile financiare trebuie s fie audiate de ctre un auditor independent conform Sec. 316 I din Codul comercial. Companiile mici nu sunt supuse auditului statutar anual, conform Sec. 316 din Codul Comercial.[footnoteRef:10] [10: http://ec.europa.eu/enterprise/policies/sme/business-environment/files/annexes_accounting_report_2011/germany_en.pdf (consultat la 04.12.2013)]

I. PREZENTAREA BILANULUI POTRIVIT REGLEMENTRILOR DIN ROMNIA

Conform ART. 1, paragraful 1, din legea 82/1991 Republicat: Societile comerciale, societile/companiile naionale, regiile autonome, institutele naionale de cercetare-dezvoltare, societile cooperatiste i celelalte persoane juridice au obligaia s organizeze i s conduc contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiar, potrivit prezentei legi, i contabilitatea de gestiune adaptat la specificul activitii.[footnoteRef:11] [11: http://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/Legea_contabilitatii.htm (consultat la 11.12.2013)]

De asemenea, persoanele menionate anterior, au obligativitatea, conform aceleiai legi s ntocmeasc situaii financiare anuale, chiar dac se afl n situaia fuziunii, divizrii sau ncetrii activitii. Conform legii 82/1991 Republicat: persoanele juridice care aplic reglementri contabile conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar situaiile financiare anuale se compun din: bilan, cont de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative. Persoanele juridice care aplic reglementri contabile conforme cu directivele europene, ntocmind situaii financiare anuale, care se compun din bilan, cont de profit i pierdere, politici contabile i note explicative europene. Iar situaiile financiare ale persoanelor juridice fr scop patrimonial se compun din bilan, contul rezultatului exerciiului, politici contabile i note explicative. De asemenea, fiecare companie are obligaia s ntocmeasc situaii financiare semestriale.Bilanul ine cont i de Principiile i Regulile Contabile, astfel conform Principiului evalurii separate a elementelor de activ i de pasiv se impune stabilirea valorii totale corespunztoare unei poziii din bilan, care se va determina separat pentru fiecare element individual de activ sau de pasiv. Iar conform Principiul intangibilitii bilanul contabil de deschidere a unui exerciiu financiar trebuie s corespund cu bilanul contabil de nchidere a exerciiului precedent, cu excepia coreciilor impuse de aplicarea prevederilor din IAS 8.Elementele obligatorii de prezentat n situaiile financiare ale unei ntreprinderi, pot fi descrise mai detaliat dect n formatul adoptat, dac aceasta detaliere duce la prezentarea unor informaii suplimentare, care s ajute utilizatorii informaiei.Bilanul include toate elementele de activ i de pasiv grupate dup natura lor, destinaie i lichiditate. Prin reglementrile programului de conformare a contabilitii din Romnia s-au definit fiecare din componentele bilanului contabil al ntreprinderilor. Totodat, s-au si fixat principalele reglementari referitoare la bilanurile contabile : Necesitatea ca angajamentele ntreprinderilor sub forma garaniilor, girurilor i ipotecilor de orice fel s fie prezentate n mod clar n note explicative n cazul n care nu ndeplinesc condiiile pentru a fi recunoscute n bilan ca active sau datorii; Cheltuielile efectuate de ntreprinderi n cursul exerciiului financiar, dar care sunt aferente unui exerciiu financiar ulterior, se vor regsi n bilanul contabil, la contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans ; Veniturile recunoscute nainte de data ncheierii exerciiului financiar, dar care se refer la un exerciiu financiar ulterior, se vor prezenta n contul 472 Venituri nregistrate in avans ; Un provizion fcut de o ntreprindere va fi recunoscut n bilanul contabil numai n urmtoarele condiii: dac o ntreprindere are o obligaie curent care este generat de un eveniment anterior; dac exist ateptri pentru ca s apar o ieire de resurse care ar putea sa afecteze beneficiile economice, dar aceasta este totui necesar pentru a onora obligaia respectiv etc. Daca condiiile de mai sus nu sunt ndeplinite, obligaia respectiv a ntreprinderii nu trebuie sa fie recunoscut ca fiind un provizion. Procesul de conformare a contabilitii a presupus introducerea unor noi conturi, care au rolul de a prezenta mai detaliat unele operaiuni contabile, precum i unele schimbri cerute de procesul de cretere a transparenei nregistrrilor contabile. Planul de conturi general include 19 conturi noi, din care 9 conturi de pasiv, 6 conturi de activ si 5 conturi bifuncionale.[footnoteRef:12] [12: Rachita U. - Contabilitatea financiar a agenilor economici, ed. Transversal, Bucureti, 2010]

II. PREZENTAREA BILANULUI POTRIVIT REGLEMENTRILOR DIN GERMANIA

n Germania bilanul trebuie s aib form tabelar (de cont), iar obligaia de a prezenta un bilan ntreg revine marilor societi. Se impune ca nainte de bilan, s se prezinte o serie de analize prin care se delimiteaz perimetrul bilanului. nscrierea elementelor n bilan se face n mod contrar fa de sistemul American, adic pentru activ se prezint posturile bilaniere n ordinea cresctoare a lichiditii, iar datoriile n ordinea cresctoare a exigibilitii.Fondul comercial constituie o excepie deoarece are un caracter rezidual, este neidentificabil, astfel se nscrie n activ. Motivul nscrierii n bilan l reprezint obligaia fiscal de a imobiliza orice bun economic. O datorie trebuie s satisfac urmtoarele condiii: s corespund unei obligaii prezente sau viitoare, s antreneze o cheltuial economic i s fie msurabil. [footnoteRef:13] [13: Feleag N. - Sisteme contabile comparate, ediia a II-a, vol. II, ed. Economic, Bucureti, 2000]

Bilanul contabil se analizeaz n contabilitatea german sub 3 aspecte: a)criterii de recunoatere n bilan conform crora activele se nscriu n bilan dup natura lor economic i numai dac au capacitatea de a acoperi o datorie. Astfel, activele sunt considerate bunurile care se pot vinde obinndu-se lichiditi n schimbul lor sau care sunt deja lichiditi. Singura excepie este fondul comercial care se nscrie n activ chiar dac nu ndeplinete regula de mai sus.nscrierea n pasiv a unei datorii se face doar dac aceasta corespunde unei obligaii prezente sau viitoare, obinute din operaii economice sau juridice. Obligaia trebuie s fie identificabil i msurabil. b)analiza juridic a nscrierii n bilan a elementelor patrimoniale - presupune existena unei relaii juridice de cumprare pentru elementele necorporale care se nscriu n bilan. Elementele necorporale care nu sunt obinute prin cumprare nu sunt nscrise n bilan. c)obligaia sau posibilitatea de a nscrie anumite elemente n bilan n funcie de concluziile trase din analiza primelor dou aspecte.[footnoteRef:14] [14: Deaconu S.C., Todea N. Contabilitate internaional, ed. Universitii 1 Decembrie 1918 din Alba Iulia, Alba Iulia, 2010]

Modelul de bilan n contabilitatea german:Activul (Aktiva)Capitalul subscris nevrsat (Ausstehende Einlagen, davon eingefordert)Cheltuieli de demaraj i de dezvoltare a exploatrii(Aufwendungen fur die Inganasetzung und Erweiterung des Geschaftsbetriebs)A) Active imobilizate (Anlagevermogen) I. Imobilizri necorporale (Immaterielle Viermogens gegenstande) 1. Concesiuni, brevete, drepturi i valori asimilate, licene, drepturi i valori asimilate 2. Fond comercial 3. Aconturi vrsate privind imobilizrile necorporale II. Imobilizri corporale (Sachanlagen) 1. Terenuri, drepturi asimilate i construcii, inclusiv construciile pe terenul altei persoane 2. Instalaiile tehnice i mainile 3. Alte instalaii, utilaj i mobilier 4. Aconturi vrsate i imobilizrile corporale n curs III. Imobilizri financiare (Finanzanlagen) 1. Pri sociale n ntreprinderile legate 2. mprumuturi acordate ntreprinderilor legate 3. Participaii 4. mprumuturi acordate ntreprinderilor n care este deinut o participaie 5. Alte titluri asimilate imobilizrilor 6. Alte mprumuturi acordateB) Active circulante (Umlanfvermogen) I. Stocuri (Vorrate) 1. Materii prime, materiale consumabile i alte aprovizionri 2. Producie neterminat (bunuri i servicii) 3. Produse finite i mrfuri 4. Aconturi vrsate II. Creane i alte active circulante (Forderungen und sonstige Vormogens gegenstande) 1. Creane generate de vnzrile de bunuri i servicii 2. Creane asupra ntreprinderilor legate 3. Creane asupra ntreprinderilor n care este deinut o participaie 4. Alte active circulante III. Titluri de plasament (Wertpapiere) 1. Pri n ntreprinderile legate 2. Aciuni proprii sau pri proprii 3. Alte titluri de plasament IV. Cecuri, cas, drepturi fa de banca federal, pot, instituiile de credit (Schecks, Kassenbestand, Bundesbank und Postgiroguthaben, Guthaben bei Kreditinstitute)C) Conturi de regularizare (Rechnungsabgrenzungsposten)

Pasivul (Passiva)A) Capitaluri proprii (Eigenkapital) I. Capital subscris (Gezeichnetes Kapital) II. Prime legate de capital (Kapitalrucklage) III. Rezerve (Gewinnrucklagen) 1. Rezerva legal 2. Rezerva pentru aciuni proprii 3. Rezerve statutare 4. Alte rezerve IV. Rezultate reportate (beneficii sau pierderi) (Gewinn - Verlustvortrag) V. Rezultatul exerciiului (beneficiu sau pierdere) (Jahresuberschub - fehlbetrag) Posturi particulare cu caracter de rezerveB) Provizioane pentru riscuri i cheltuieli (Ruckstellungen) 1. Provizioane pentru pensii i obligaii asimilate 2. Provizioane pentru impozite 3. Alte provizioaneC) Datorii (Verbindlichkeiten) 1. mprumuturi, din care mprumuturi convertibile 2. Datorii fa de instituiile de credit 3. Aconturi primite pentru comenzi 4. Datorii privind cumprrile de bunuri i servicii 5. Datorii generate de acceptarea de cambii sau emisiunea de bilete la ordin 6. Datorii fa de ntreprinderile legate 7. Datorii fa de ntreprinderile n care este deinut o participaie 8. Alte datorii din care, datorii fiscale din care, datorii fa de asigurrile socialeD) Conturi de regularizare (Rechnungsabgrenzungsposten)

III. Analiz comparativ a celor dou bilanuri

n primul rnd, n Romnia se cunosc dou scheme de bilan: una sub forma de tablou cu dou pri: partea stnga, activul, i partea dreapta, pasivul, numit i schema orizontal de bilan, i modelul sub forma listei verticale sau schema bilanului vertical. n Germania, bilanul se prezint doar sub form tabelar: activul aflndu-se n partea stng i pasivul n partea dreapt, iar totalul tuturor elementelor trebuie s fie egal pe ambele pri.Importana bilanului contabil deriv din funciile pe care acesta le ndeplinete. Funciile bilanurilor din cele dou ri sunt n esen aceleai, ns sunt formulate diferit:RomniaGermania

Funcia de generalizare a datelor - izvorte din necesitatea de a grupa datele dispersate ale contabilitii curente, dup criterii bine stabilite, ntr-un numr restrns de indicatori, care s poat oferi o imagine de ansamblu asupra situaiei economico-financiare a unitii patrimoniale.Funcia de documentaie - Bilanul prezint o informaie definitiv cu privire la activele existente n companie, dar i la investiiile realizate de companie. Echilibrul reprezint, astfel, finalizarea oficial a contabilitii

Funcia de analiz a mersului activitii economico-financiare - pe baza bilanului contabil se analizeaz periodic, gradul realizrii indicatorilor proiectai i a rezultatelor, se identific rezerve i se stabilesc msuri de perfecionare a activitii economice i financiare.Funcia de determinare a profitului - Comparnd capital existent la nceputul anului fiscal cu rezultatele de la sfritul exerciiului financiar, innd cont de depuneri i retrageri, vor genera profitul sau pierderea perioadei.

Funcia previzional const n posibilitatea oferit de bilan de a orienta activitatea viitoare. Funcia de informare - Scopul informrii este de a oferi comerciantului un instrument pentru controlul companiei. Pentru prile interesate (creditorii, potenialii creditori, parteneri de afaceri, sectorul public - de exemplu, birouri de impozitare, Camera de Comer, instituiile de securitate social), bilanul reprezint de un instrument de informare cu privire la comportamentul lor n viitor fa de companie.

Una din diferenele ntre cele dou sisteme i bilanuri contabile este c activele imobilizate nu se pot reevalua n Germania, iar costul istoric este foarte important, pe cnd n Romnia reevaluarea imobilizrilor corporale la sfritul exerciiului financiar constituie tratamentul contabil alternativ prevzut de reglementrile contabile n vigoare - Reglementrile contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3055/2009. O alt diferen este aceea c stocurile de mrfuri nu figureaz n mod distinct, fiind grupate cu stocurile de produse finite. Se admite evaluarea acestora prin diferite metode, cea mai des utilizat fiind metoda costului mediu ponderat. n Germania, fiscalitatea admite fr condiii metodele CMP i LIFO, pe cnd celelalte sunt admise numai n msura n care sunt justificate de realitatea operaiilor. n Germania, creanele incerte sunt evaluate la valoarea lor probabil, innd cont de perspectivele de ncasare n viitorii doi ani. n Romnia pentru creanele incerte se va calcula ca diferena dintre valoarea nominal a creanelor i valoarea actualizat a fluxurilor viitoare de numerar utiliznd rata de actualizare efectiv aferent instrumentului financiar respectiv valoarea recuperabil.[footnoteRef:15] [15: http://tribunaeconomica.ro/blog/?p=801 (consultat la 07.12.2013)]

n bilanul din Romnia sunt nregistrate i veniturile i cheltuielile realizate n avans, ns n cel din Germania, contul Aconturi vrsate apare la Stocuri i contul Aconturi primite pentru comenzi apare la Datorii, ns nu au aceeai denumire i nici aceeai funcie, precum cele din Romnia.O alt diferen remarcat este faptul c n bilanul german nu sunt incluse imobilizrile corporale a cheltuielilor de constituire i a cheltuielilor de demaraj, acestea fiind nlocuite cu: Capital subscris nevrsat, din care apelat i Cheltuieli de demaraj i de dezvoltare a exploatrii. De asemenea, s-a putut remarca faptul ca nu exist contul contabil 456 cu privire la Capital subscris i nevrsat sau diferene legate de denumiri ale conturilor sau nregistrrilor contabile: Titluri de plasament (n Germania) i Investiii pe termen scurt (n Romnia); Cecuri, cas, drepturi fa de banca federal, pot, instituiile de credit (n Germania) i Casa i conturi la bnci (n Romnia) Trei din posturile bilaniere indicate n bilanul German nu figureaz n schema legal a Codului de comer. Totui, la voina legiuitorului, aceste posturi au amendat structura activului, astfel: Capital subscris nevrsat, din care apelat - regrupeaz cela dou creane fa de acionari: Acionari, capital subscris, neapelat i Acionari, capital subscris, apelat, nevrsat, iar Cheltuieli de demaraj i de dezvoltare a exploatrii, asimilat, parial, cu: Cheltuieli de stabiliment i Cheltuieli de repartizat asupra mai multor exerciii. Acest ultim post are un caracter de ajutor bilanier. El nu conine cheltuielile de constituire sau de cretere de capital (taxe de nregistrare, onorarii, cheltuieli de publicitate legal etc.), legea interzicnd imobilizarea acestora. n schimb, el conine cheltuieli cu caracter general care sunt vor genera venituri, n viitor. Utilizarea acestui post ofer ntreprinderii mijlocul de a reduce sau de a anula o pierdere a exerciiului, evitndu-se ca valoarea capitalurilor proprii s devin inferioar unei jumti din capitalul social. Totui, postul devine neoperaional n caz de necontinuitatea exploatrii. Pierderi care exced capitalurilor proprii, folosind acest post se calculeaz i se izoleaz insuficiena de activ net, utilizndu-se opiunea Directivei a 4-a care autorizeaz nscrierea pierderii exerciiului n partea de jos a activului bilanier.[footnoteRef:16] [16: Deaconu S.C., Todea N. Contabilitate internaional, ed. Universitii 1 Decembrie 1918 din Alba Iulia, Alba Iulia, 2010]

Una dintre cele mai semnificative diferene ntre bilanul romnesc i cel german ar fi ordonarea posturilor pasivului german n ordine invers comparativ cu cel romnesc, acest lucru fiind stipulat n contabilitatea german i legislaia aferent.

III. CONCLUZII

Ca orice component a sistemului economic, i contabilitatea a suferit schimbri i adaptri la noua tendin de globalizare, de armonizare i integrare, ncercnd s se adapteze att la schimbrile regionale, generate de aderarea Romniei la UE, ct i la schimbrile de la nivel internaional. n prezent aceste diferene se ntlnesc la nivelul tuturor sistemelor contabile din Europa. Modificrile care se fac n permanen datorit necesitii adoptrii de reguli mai bune i mai eficiente vor continua s genereze conflicte economice.Sistemului de contabilitate din Romnia este diferit fa de cel din UE pentru faptul c politica fiscal este inclus n sistemul legislativ naional, deci are un caracter obligatoriu, n timp ce n alte state membre ale UE, n cazul marilor corporaii, acestea au adoptat standardele internaionale n afara propriului lor sistem legislativ, specific, iar sistemul contabil practicat n ntreprinderile mici i mijlocii respect reglementrile conforme cu directivele europene. Germania are ca principal crez al politici sale statale stabilitatea monedei, respectarea cu strictee a costurilor istorice fiind de altfel i natura contabilitii sale. Astfel, rezult c, n contextul economic german, nu exist o presiune extern puternic privind publicarea informaiilor financiare, obligaiile contabile de baz fiind adresate ntreprinderilor mici, pe cnd obligaiile suplimentare revin ntreprinderilor mari.Chiar dac fiecare sistem contabil i fiecare ar prezint anumite particulariti privind modul de organizare i conducere a contabilitii, modul de redactare a situaiilor financiare etc., conturile i elementele cu care se lucreaz sunt foarte asemntoare, singurele aspecte care difer ntr-o mai mare msur sunt la nivel de legislaie i metodologie.

IV. BIBLIOGRAFIE

Cri, reviste, articole:

1. Aisbitt S., Evans L. - Developments n Country Studies n International Accounting Europe, Cheltenham, UK-Northhampton 2004;2. Deaconu S.C., Todea N. Contabilitate internaional, ed. Universitii 1 Decembrie 1918 din Alba Iulia, Alba Iulia, 2010;3. Feleag N. - Sisteme contabile comparate, ediia a II-a, vol. II, ed. Economic, Bucuresti, 2000;4. Holt P., Cheryl D. - International Accounting, Ed. DAME Thompson Learning, London, 2001;5. Mircea M. C. Suport de curs Sisteme contabile comparate, Bacu, 2010;6. Rachita U. - Contabilitatea financiar a agenilor economici, ed. Transversal, Bucureti, 2010;7. Raffournier B., Haller A., Walton P. - Contabilitate internaional, Ed Vuilbert, 1997;8. Raffournier B., Haller A., Walton P. - International Accounting, 2nd edition, Ed. Thompson, London, 2003,9. Tabr N., Horomnea E., Mircea M.C.- Contabilitate internaional, Editura Tipo Moldova, Iai, 2009.

Website-uri:

1. http://ec.europa.eu/enterprise/policies/sme/business-environment/files/annexes_accounting_report_2011/germany_en.pdf;2. http://tribunaeconomica.ro/blog/?p=801;3. http://static.anaf.ro/static/10/Anaf/legislatie/Legea_contabilitatii.htm .3