2Unitatea de invtare 4. Manualul de politici contabile

33.1 Elaborarea Manualului de Politici Contabile:

Unitatea de invtare 4. Manualul de politici contabile

Contabilitatea este reglementat att la nivel general, ct i la nivelul aspectelor tehnice pe anumite domenii de activitate.

Entitile sunt constrnse s respecte legislaia, att cea din domeniul contabilitii, ct i cea specific domeniului de activitate i sunt n acelai timp obligate prin lege s prezinte o imagine fidel n situaiile financiare anuale.

Reglementrile contabile aplicabile entitilor permit acestora s uzeze de anumite opiuni la stabilirea politicilor contabile proprii.

n afara faptului c politicile contabile sunt prevzute de lege, necesitatea lor rezult i din considerente practice, din nevoia de a stabili condiiile n care se desfoar anumite operaiuni care au impact n contabilitate i, n final, n informaia contabil care st la baza deciziilor pe care le iau administratorii i acionarii.

Alegerea unei politici contabile are efecte asupra informaiilor prezentate n situaiile financiare anuale i a indicatorilor economico-financiari, iar cei care iau decizii pun n balan efectele mai mult sau mai puin favorabile ale opiunilor contabile asupra informaiilor fcute publice i a afacerii n general.

Prevederile referitoare la elaborarea politicilor contabile de ctre agenii economici se regsesc in cadrul Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene aprobate prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 3.055/2009, cu modificrile si completrile ulterioare, precum si in Sistemul simplificat de contabilitate aprobat prin Ordinul ministrului finanelor publice nr. 2.239/2011.Pentru formularea i selectarea politicilor contabile prezint interes principiile contabile:

Principiul prudenei, criteriu de baz n alegerea politicilor contabile. Prudena impune alegerea acelor politici contabile care s nu conduc la supraevaluarea activelor i veniturilor i la subevaluarea cheltuielilor i datoriilor. n acest sens, M. Ristea subliniaz c practicile contabile specifice ... sunt generatoare de agresiv i conservatoare n evaluarea ctigurilor. Cu ct metodele contabile sunt mai agresive, cu att este mai sczut calitatea ctigurilor, cu ct este mai sczut calitatea ctigurilor, cu att este mai ridicat riscul evaluat; cu att este mai sczut valoarea societii analizate.

Sintetiznd:

Metode contabile agresive=>Scderea calitii ctigurilor=>Creterea riscului evaluat=>Scderea valorii societii analizate

Principiul consecvenei metodelor i principiul pragului de semnificaie ce const n recursul la pragul de semnificaie pentru a aprecia n ce msur politicile contabile alese ofer informaii relevante (utile pentru decizii). Consecvena are, n alegerea politicilor contabile, implicaii asupra comparabilitii informaiilor n timp i n spaiu.

Evaluarea separat a activelor i datoriilor. Respectarea acestui principiu n alegerea politicilor contabile are efect asupra imaginii fidele, implicit asupra credibilitii informaiei.

Prin politicile contabile se gestioneaz i se controleaz modul de desfurare a operaiunilor economice, se stabilete baza de determinare a informaiilor necesare utilizatorilor interni i externi pentru fundamentarea deciziilor.

Politicile contabile se elaboreaz avand in vedere specificul activitii, de ctre specialisti in domeniul economic si tehnic, cunosctori ai activitii desfsurate si ai strategiei adoptate de entitate i se dezvolt de regul sub forma unui manual de politici contabile. Acesta este utilizat in mod curent de ctre persoanele care conduc contabilitatea entittii in vederea identificrii tratamentelor contabile prevzute pentru diferite tipuri de operatiuni.

De asemenea, politicile contabile ale entitii trebuie s fie fcute cunoscute utilizatorilor informaiilor situaiilor financiare anuale pentru ca acestia s poat identifica tratamentul contabil aplicat diverselor operaii si s poat identifica modificarea politicilor contabile intervenite in cursul timpului.Conducerea ntreprinderii trebuie s aleag i s aplice politicile contabile astfel nct situaiile financiare s fie conforme cu toate cerinele reglementrilor contabile aplicabile.

La ntocmirea politicilor contabile trebuie s se ina cont de: Tipul de activitate pe care entitatea economic o desfoar;

Structura poziiei financiare proprie activitii desfurate;

Metoda de evalueare si micarea elementelor poziiei financiare;

n anumite domenii, personalul cu pregtire tehnic trebuie s stabileasc reguli pe care s le transmit compartimentului economic pentru includerea n cadrul politicilor ntreprinderii, ca de exemplu;

stabilirea duratelor de via util pentru imobilizrile corporale i necorporale pentru ca n funcie de acestea s se calculeze i nregistreze amortizarea n contabilitate;

stabilirea limitei valorii de la care un activ este ncadrat n categoria imobilizrilor corporale (limita de 2.500 lei stabilit prin act normativ privind stabilirea valorilor de intrare a mijloacelor fixe este utilizat n scopuri fiscale);

precizarea unor criterii tehnice, n funcie de care cheltuielile ulterioare cu imobilizrile corporale i necorporale sunt nregistrate n contul de profit i pierdere sau majoreaz valoarea acestuia, fiind capitalizate;

stabilirea metodelor de amortizare pentru imobilizrile corporale.

Reglementrile contabile naionale ofer, n multe cazuri, posibilitatea alegerii unui tratament contabil sau a unor reguli de evaluare din mai multe alternative cuprinse n reglementare. Aprobarea unui tratament contabil, respectiv a unei reguli de evaluare sau a altuia/alteia, constituie un element de politic contabil.

3.1 Elaborarea Manualului de Politici Contabile:

Politicile contabile trebuie astfel elaborate incat sa cuprinda toate operatiile care sunt realizate de catre entitate precum si sa acopere toate situatiile in care legislatia prevede doua sau mai multe tratamente alternative (de exemplu costul indatorarii poate fi capitalizat sau recunoscut ca si cheltuiala, durata de viata a imobilizarilor, alegerea metodei de amortizare, exercitiul financiar poate fi diferit de anul calendaristic etc.) precum si situatiile in care legislatia solicita existenta unor politici sau proceduri specifice (de exemplu inventarierea).Manualul de politici contabile trebuie s conin:

1. identificarea societii comerciale creia i sunt aplicabile politicile contabile, respectiv denumirea societii, adresa, numrul din registrul comerului, codul unic de nregistrare.

Avand in vedere ca politicile contabile sunt adaptate specificului activitatii (industrie, constructii, comert, agricultura etc.), fapt care va determina dezvoltarea anumitor reguli privind evaluarea si contabilizarea operatiunilor, este necesara prezentarea pe scurt a activitatii entitatii, plecand de la actul constitutiv al acesteia.

Necesitatea prezentarii este data de faptul ca, desi politicile contabile reprezinta un document intern, acestea sunt analizate /consultate de catre auditorii financiari/statutari, auditorii interni, organele cu atributii de control in domeniul financiar-contabil, personalul din departamentele financiar-contabile.

2. cadrul de reglementare n baza cruia au fost elaborate politicile contabile.De exemplu: prezentele politici contabile sunt elaborate n baza:

Legeii contabilitatii nr. 82/1991 cu modificarile si completarile ultarioare;

Ordinului ministrului finantelor publice nr.3.055/2009 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene; Ordinului ministrului finantelor publice nr. 2.861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii; Ordinului ministrului finantelor publice nr. 1.826/2003 pentru aprobarea Precizarilor privind unele masuri referitoare la organizarea si conducerea contabilitatii de gestiune; Ordinului ministrului economiei si finantelor nr. 3.512/2008 privind documentele financiar contabile; Legeii nr. 31/1990 privind societatile comerciale, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare.

Pentru ca politicile contabile s fie credibile i fundamentate n baza reglementrilor contabile aplicabile, este necesar precizarea punctului din reglementarea contabil care se refer la problema respectiv.3. Chiar daca este prevazuta in legislatia nationala obligativitatea conducerii contabilitatii in limba romana, politicile contabile trebuie sa cuprinda o precizare in acest sens.

Pot fi inregistrate in contabilitate facturi si alte documente intr-o alta limba si alta moneda, daca acest fapt este prezentat expres printr-un act normativ (de exemplu Codul fiscal , referitor la factura).

4. Este necesara mentionarea monedei in care este tinuta contabilitatea, respectiv leu sau leu si valuta (pct. 2 alin. (1) din reglementarile contabile), in cazul tranzactiilor in valuta.

5. Prezentarea obiectivului politicilor contabile.

De exemplu: Prezentele politici contabile cuprind reguli de recunoastere, evaluare si prezentare in situatiile financiare a elementelor de bilant si cont de profit si pierdere, precum si reguli pentru conducerea contabilitatii in societatea X.

6. Precizarea modului in care se procedeaza atunci cind entitatea deruleaza operatiuni pentru care nu are prevazute tratamente contabile in politicile contabile aprobate.

7. De exemplu: Prezentele politici contabile sunt elaborate in baza Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a patra a CEE, parte componenta a Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin OMFP 3055/2009. In cazul efectuarii unor operatiuni pentru care nu exista prevedere expresa in prezentele politici contabile, conducerea compartimentului financiar-contabil va efectua inregistrarile contabile in conformitate cu reglementarile contabile aplicabile, cu completarea si aprobarea ulterioara a politicilor contabile aplicate in aceste cazuri, dar nu mai tarziu de intocmirea situatiilor financiare anuale.

8. Precizarea faptului ca regulile si tratamentele contabile cuprinse in politicile contabile trebuie sa respecte legislatia nationala in ansamblul sau. In acest sens, asa cum se mentioneaza si in reglementarile contabile, este necesara cunoasterea evolutiei legislatiei contabile (pct. 317).

De exemplu: Prezentele politici contabile trebuie aplicate cu respectarea legislatiei, in general, si a celei care reglementeaza aspecte financiar-contabile (ordine ale ministrului finantelor publice etc.), in mod special. Consideram ca este necesara o astfel de prevedere, deoarece nu este suficienta respectarea numai a reglementarii contabile. Pot fi prevederi in legislatie care reglementeaza unele domenii de activitate si care pot conduce la inregistrari in contabilitate. De asemenea, legislatia care reglementeaza aspectele fiscale, poate determina anumite inregistrari sau restrictionarea efectuarii unor inregistrari.

Se poate mentiona, cu titlu de exemplificare, prevederea din Codul fiscal care restrictioneaza utilizarea rezervelor aferente facilitatilor fiscale.

9. Stabilirea modului de corectare a erorilor contabile.

Corectarea erorilor contabile se efectueaza astfel:

- erorile aferente exercitiului curent se corecteaza pe seama contului de profit si pierdere, prin stornarea operatiunilor eronate si inregistrarea corecta a operatiunilor. In functie de posibilitatile oferite de programul informatic utilizat, se poate preciza daca stornarea se efectueaza prin inregistrarea operatiunilor initiale in rosu sau prin inregistrarea inversa (pct. 63 alin. (9));

- erorile aferente exercitiului precedent se corecteaza pe seama rezultatului reportat sau a contului de profit si pierdere, in functie de semnificatia erorii contabile. In acest caz se va stabili ce inseamna eroare semnificativa. Se poate preciza ca pentru erorile aferente exercitiilor anterioare, conducerea compartimentului financiar-contabil informeaza consiliul de administratie cu privire la natura erorii, valoare, cauze etc.

10. Precizarea faptului ca politicile contabile aprobate respecta conceptele si principiile cuprinse in reglementarile contabile aplicabile. Fara a fi necesara enumerarea tuturor conceptelor si principiilor prevazute de reglementarile contabile aplicabile, precizarea ca politicile contabile se bazeaza pe acestea este suficienta pentru cei care le analizeaza.In masura in care se doreste prezentarea tuturor conceptelor si a principiilor contabile, entitatea poate proceda in acest sens.

Manualul de politici contabile se continu cu precizri privind tratamentele contabile aplicabile fiecrei categorii de elemente din structura bilanului (imobilizri necorporale, corporale, financiare, stocuri, etc).

11. Politici contabile privind imobilizarile

12. Politici contabile privind elementele de natura stocurilor

13. Politici contabile privind datoriile entitatii

14. Politici contabile privind creantele entitatii

15. Politici contabile privind disponibilitatile si investitiile pe termen scurt

16. Politici contabile privind recunoasterea cheltuielilor

17. Politici contabile privind recunoasterea veniturilor

18. Politici contabile privind subventiile si alte fonduri nerambursabile

19. Politici contabile privind corectarea erorilor contabile

20. Politici contabile privind repartizarea profitului

21. Politici contabile privind productia de bunuri si servicii

22. Politici contabile privind reducerile comerciale si financiare23. Trebuie sa existe o procedura de aplicare a manualului de politici contabile, ca si un control asupra modului de respectare a acestuia.

De exemplu, in aceste proceduri, pot fi stabilite urmatoarele:

modalitatea de facturare: pe faze, pe etaj sau sub alte forme, tinindu-se cont si de prevederile titlului VI TVA din Codul fiscal

numarul de exemplare in care se intocmesc facturile emise de socieate (2, 3 sau mai multe), cu mentionarea destinatiei fiecarui exemplar

modalitatea de plata a salariatilor direct productivi: in functie de numarul de ore de munca, in functie de productivitate sau cu o suma fixa pe luna

alegerea metodei de amortizare fiscala pentru diverse grupe de mijloace fixe:a) amortizarea liniara - realizata prin includerea uniforma in cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proportional cu numarul de ani ai duratei de utilizare economica a acestora,b) amortizarea degresiva - consta in multiplicarea cotelor de amortizare liniara cu un anumit coeficient, caz in care poate fi avuta in vedere legislatia in vigoare;c) amortizarea accelerata - consta in includerea, in primul an de functionare, in cheltuielile de exploatare a unei amortizari de pana la 50% din valoarea de intrare a imobilizarii. Amortizarile anuale pentru exercitiile financiare urmatoare sunt calculate la valoarea ramasa de amortizat, dupa regimul liniar, prin raportare la numarul de ani de utilizare ramasi.d) amortizare calculata pe unitate de produs sau serviciu, atunci cand natura imobilizarii justifica utilizarea unei asemenea metode de amortizare daca in perioada inchiderii santierului sau a sistarii lucrarilor din diverse motive (conditii meteo deosebite) se calculeaza amortizare contabila pentru activele corporale care nu se utilizeaza in acea perioada;

referiri la reevaluarea imobilizarilor corporale sau pastrarea costului istoric al acestora, precum si peridiocitatea in care se efectuaeza reevaluarile;

in cazul in care societatea are in derulare un credit bancar, pentru achitionarea unui activ cu ciclu lung de fabricatie - mentiuni la capitalizarea dobanzii sau recunoasterea acesteia drept cheltuiala;

trecerea la rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerva din reevaluare a surplusului din reevaluarea - se poate face odata cu amortizarea activului reevaluat sau la scoaterea din evidenta a acestuia.

Politicile contabile se revizuiesc periodic, pentru a fi in acord cu legislatia la zi si cu activitatatea curenta a entitatii.Ca urmare, politicile contabile nu pot fi standardizate, ele trebuie sa fie adaptate la cerintele specificului activitatii societatii respective, iar forma de prezentare a acestora poatefi:

un document (manual) care cuprinde att reguli i tratamente contabile prevzute de reglementrile contabile, ct i documente justificative ce stau la baza nregistrrii operaiunilor economico-financiare;

dou sau mai multe documente care formeaz un tot unitar, cum este cazul societilor comerciale care utilizeaz programe informatice complexe care au proceduri i nregistrri standardizate. n astfel de cazuri, se poate ca regulile contabile aprobate de administratori s fie completate cu tratamentele contabile i procedurile de sistem.

n toate cazurile, se va avea n vedere aprobarea politicilor contabile de ctre administratori. Prevederile acestor politici nu se modifica in cursul anului, doar daca exista justificari in acest sens, cum ar fi: modificari in legislatie fuziuni/divizari de societati admiterea la tranzactionare pe o piata reglementata a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entitatii sau retragerea lor de la tranzactionare decizie a unei autoritati competente.Aspectele cu caracter general mentionate mai sus sunt cateva din cele care ar trebui cuprinse in politicile contabile. In functie de cerintele administratorilor, pot fi incluse si alte prevederi care sa reglementeze activitatea financiar-contabila in entitate.

M. Ristea i C. G. Dumitru n Pruden i agresivitate n tratamentele contabile, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2008 citeaz din Hennie van Greuning Standarde Internaionale de Raportare Financiar. Ghid practic, Ediia a II-a revizuit, Editura Irecson, Bucureti 2007