Universitatea de Stat ”B. P. Hasdeu” din Cahul

Facultatea de Economie, Inginerie și Științe Aplicate

Catedra Finanțe și Evidență Contabilă

Note de curs la disciplina

„ Bazele fiscalității”

Autori: Donea Sofia, Podbeglîi Anatolie

Tema 1 Bazele teoretice ale fiscalității

1. Apariţia şi evoluţia impozitelor

2. Conţinutul social-economic al impozitelor şi taxelor

3. Funcţiile impozitelor

4. Rolul și necesitatea impozitelor

Dacă ar fi să analizăm termenul de „impozit”, putem constata că această noţiune îşi areoriginea

în adîncul secolelor. Pe parcursul istoriei au existat cele mai diverse tipuri de venit învestierie: tribut de

la învinşi, domene (venit de la averea de stat), regalii (venit pentru acordareade către stat a dreptului de

meşteşugărit), taxe pentru importul-exportul de mărfuri. Introducereaimozitelor, însă, presupune un

nivel mai înalt de dezvoltare a conştiinţei juridice, a economiei,sistemelor controlului de stat.De-a

lungul timpului, au existat diferite opinii asupra impozitelor, dintre care unele foarteciudate. Astfel,

sfîntul Toma d’Aquino, filosof şi teolog medieval, scria că „impozitele nu-saltceva decît un jaf

legalizat”. În decursul istoriei, geniul uman a inventat cele mai deocheateforme ale acestui „jaf”.

Astfel, împăratul roman Vespasian, introducînd impozitul pentruveceurile publice, a lansat şi o frază

devenită celebră: „Banii nu miros”. În Franţa medievală aexistat un impozit plătit pentru uşile şi

geamurile ce ieşeau în stradă. Iar ţarul Rusiei Petru I aintrodus un impozit ce era plătit doar

de persoanele ce purtau barbă.Viziunile asupra impozitelor s-au modificat pe parcursul secolelor.

Pe măsura dezvoltării şi perfecţionării teoriilor privind impozitarea, s-a produs evoluţia

concepţiilor referitoare la interpretarea termenului „impozit”. Prin definirea lui se sesizează şi se

apreciază atitudinea societăţii faţă de impunerea fiscală. De aceea, oamenii de ştiinţă şi reprezentanţii

vieţii publice erau permanent în căutarea unor definiţii ale impozitului nu numai de pe poziţii

economice, dar şi din punct de vedere juridic.

Adam Smith interpreta impozitul drept o povară aplicată de către stat pe cale legislativă, fiind

prevăzută mărimea şi ordinea achitării lui. El a formulat teza privind caracterul neproductiv al

cheltuielilor de stat, de aceea impozitul pare a fi dăunător societăţii. Concomitent, impozituleste

considerat drept o necesitate vitală, drept o cerinţă a dezvoltării economice şi sociale.

1. Apariţia şi evoluţia impozitului

Impozitele sunt un element necesar în relaţiile economice ale societăţii chiar din momentul

apariţiei statului. Evoluţia şi modificarea formelor statului neapărat sunt urmate de modificări ale

sistemului fiscal. În prezent, într-o societate civilizată impozitele constituie pentru stat sursa principală

de venituri. În afară de aceasta funcţie pur-financiară, mecanismul fiscal se aplică de către stat pentru a

influenţa procesul de producţie, dinamica şi structura acestuia, procesul tehnico-ştiinţific.

Teoria economică a fiscalităţii plasează în centrul preocupărilor, studiul efectelor impozitului

atît la nivelul microeconomic, cît şi macroeconomic. În acest sens, conceptul de bază este influenţa

fiscală: adică cine suportă în final povara impozitului şi ce efect are aceasta în întreaga economie.

În domeniul fiscal sunt cunoscute mai multe noţiuni care se referă la unul şi acelaşi obiect şi

anume aşezarea, urmărirea şi perceperea impozitelor, taxelor şi altor venituri în favoarea statului.

În evoluţia sistemelor fiscale putem delimita câteva etape, cunoaşterea cărora ne va permite

înţelegerea prezentului, ocolirea greşelilor trecutului şi conturarea viitorului.

Etapa veche a evoluţiei sistemelor fiscale se termină la începutul sec XVI, caracterizându-se

prin structurile fiscale specifice civilizaţiei agricole şi cuprinde o perioadă mai‚ îndelungată de timp în

care relaţiile fiscale evoluează deosebit de lent, fapt ce se datorează evoluţiei lente a structurilor

politice şi economice a diferitor unităţi administrative, care erau instabile şi se modificau permanent.

În această etapă mijlocul de producţie şi forma de bază a averii o constituia pământul,

activităţile economice aveau un caracter artizanal, iar în raporturile de schimb se utilizau etaloanele

monetare paralele.

Fiecare unitate administrativ-teritorială, precum şi provinciile şi colectivităţile locale care o

formau, impuneau taxe fiscale şi reguli de percepere proprii. Cuantumul acestor taxe sub forma

obligaţiilor în natură sau în bani, oscila în permanenţă, nefiind cunoscut de către populaţie în prealabil.

Apariţia Moldovei şi Munteniei ca state a determinat creşterea obligaţiilor fiscale, care îmbrăcau forma

taxelor vamale, încasate în moneda timpului respectiv, fiind cel dintîi mijloc de a acumula bani pentru

voievozi.

Caracteristic societăţilor umane europene până în sec.XVI a fost determinarea nivelului

prelevărilor fiscale corespunzătoare necesităţilor structurilor existente, care la rândul său erau

influenţate de totalitatea veniturilor obţinute în urma cuceririlor şi colonizărilor, de cheltuielile cauzate

de acestea şi de atitudinea claselor dominante. Structurile fiscale nou-formate în această perioadă se

caracterizau prin aceea că:

1. obligaţiile fiscale se stabileau şi se repartizau arbitrar, fiind diferite în funcţie de nivelul

fiecărei unităţi administrative;

2. lipsea regularitatea încasării impozitelor;

3. existau inegalităţi sociale;

Etapa liberală în evoluţia sistemelor fiscale începe cu sfârşitul secolului XVI până în a doua

jumătate a secolului XIX (a. 1870) – pe parcursul căreia se produc transformări economice şi mişcări

sociale considerabile.

Structurile fiscale existente încep să reflecte apariţia proprietăţii şi producţiei de tip capitalist,

ce determină apariţia unor noi clase sociale: muncitori agricoli, muncitori industriali, burghezia în

formare. Tot în această perioadă au loc schimbări în modul de distribuire a veniturilor în societate. În

rândurile claselor sociale în formare apar critici faţă de privilegiile fiscale de care beneficia nobilimea.

Ca urmare a dezvoltării economice şi respectiv, al sistemelor fiscale, în ţările Europei

Occidentale în sec. XVII şi XVIII apar o serie de scrieri fiscale care studiau impozitele din mai multe

puncte de vedere şi anume: al legalităţii, al legitimităţii şi influenţei sociale (în Franţa, Quesnay,

Montesquie şi Rousseau), exprimîndu-şi dezaprobarea impozitelor mari sau sperînd că impozitele sunt

temporare.

Ca o concluzie pentru etapa analizată trebuie să menţionăm că sistemul fiscal a fost o

consecinţă a organizării sociale din acele timpuri, inegalităţile sociale ale cărei s-au manifestat şi în

planul inegalităţilor fiscale (boerii nu plăteau bir), de asemenea, şi proprietatea funciară care era o

sursă importantă a veniturilor ţării a fost scutită de orice impozit în această perioadă.

În această perioadă apar primele teorii economice elaborate de Adam Smith şi David Ricardo,

care vor influenţa deciziile noilor puteri publice în evoluţia sistemelor fiscale. Pe plan european ideea

lui Adam Smith – ca fiecare să contribuie cu veniturile pentru care statul îi asigură protecţia – se

concretizează în apariţia impozitului pe venit sub forme diferite: pe surse de venit, pe indicii exteriori,

venitul global.

În sec. XIX ideile politice ale burgheziei ajunse la putere vor determina schimbări rapide în

structurile fiscale. Politica statelor liberale începe să se bazeze pe preponderenţa impozitelor directe, şi

în special, pe introducerea impozitului pe venit, ca sursă principală de finanţare a instituţiei bugetare.

Etapa modernă debutează după 1870, cînd începe procesul de concentrare a structurilor

microeconomice. La răscrucea secolelor XIX-XX în România începe o nouă reformă şi anume reforma

impozitelor directe propusă de Petre Carp (a.1900) prin proiectul de lege respectiv trebuiau să se

modifice toate impozitele directe care existau pînă atunci: impozitul funciar, patentele, impozitul

asupra salariilor funcţionarilor şi pensionarilor. S-a propus să se introducă, pentru prima dată, un

impozit asupra averii mobiliare şi un impozit care trebuia să înlocuiască impozitul pentru căile de

comunicaţie. Dar pînă la urmă această reformă n-a fost înfăptuită.

O altă reformă a impozitului direct propusă în anul 1910 de către Emil Costinescu, urmărea

impunerea tuturor veniturilor într-un mod cît mai simplu, fiind o încercare de a introduce un impozit

unic pe venit, înclocuind cele 6 impozite directe – impozitul funciar, pe salarii, pe averea mobiliară,

patentele, impozitul personal şi taxa asupra hectarelor de vii. Acest impozit urma să fie progresiv.

Venitul impus era cel ce rămînea contribuabilului după deducerea cheltuielilor făcute pentru a-l

dobîndi.

Reforma propusă în 1910 se caracteriza prin tendinţa de simplificare a mecanismelor, legilor

fiscale din acea perioadă şi de majorare a veniturilor statului pe măsura creşterii avuţiei personale şi

avuţiei naţionale.

Începutul anului 1923 a fost marcat prin aplicarea legilor noi privind contribuţiile directe. Acest

nou sistem de impozite directe se baza pe impunerea veniturilor realizate de persoane fizice, înfiinţînd

6 impozite, numite elementare: agricole, din clădiri, mobiliare, din salarii, din industrie şi comerţ

(inclusiv bănci) şi din profesiuni.

Pentru întreprinderile industriale şi comerciale, impozitul global a fost încoluit cu un impozit

complementar progresiv, cotele sale variind în funcţie de rentabilitatea întreprinderii, calculată ca

raport dintre beneficiul net şi capitalul social plus rezervele.

Impozitul pe veniturile din salarii, venituri supuse dublei impozitări, a fost redus pentru

salariile mici (sub 4000 lei lunar) şi majorat pentru salariile mai mari. Tratamentul fiscal aplicat

veniturilor din muncă explică randamentul înalt al impozitului pe salarii şi importanţa lui în întregul

sistem al contribuţiilor directe.

O etapă importantă în evoluţia sistemelor fiscale o constituie criza economică mondială din

1929-1933, cînd are loc deplasarea presiunii fiscale de la impozitele pe venituri către impozitele pe

consum şi taxele vamale.

Mai tîrziu, în anul 1934, legea contribuţiilor directe a desfiinţat impozitul pe venit global

progresiv, iar în locul acestuia s-a instituit un impozit suplimentar adăugat la fiecare impozit elementar

în parte, cu scopul de a urmări totalitatea veniturilor cu scopul de a împiedica evaziunea fiscală.

În instituirea impozitelor directe o atenţie deosebită s-a acordat acelora legate de economia

particulară, reducîndu-se fiscal salariile şi proprietatea imobiliară. Începînd cu anul 1935 s-au majorat

impozitele indirecte aplicate consumului şi a circulaţiei mărfurilor, pe cifra de afaceri, taxele de timbru

şi de înregistrare, devenind sursa cea mai importantă de venituri bugetare.

Un şir de modificări esenţiale au suferit impozitele directe în perioada războiului cea mai

importantă fiind introducerea în 1941 a sistemului de impunere a veniturilor din industtrie şi comerţ,

pe baza cifrei de afaceri, care a avut un rezultat sporit a ponderii impozitelor plătite de industrie,

comerţ şi bănci. În anii războiului sistemul impozitelor directe a fost completat cu un impozit special

pe celibatari.

Între sfîrşitul crizei economice şi sfîrşitul celui de-al doilea război mondial s-a urmărit

stabilirea tuturor surselor de venituri, pentru finanţarea bugetelor dezechilibrate de criză, de cheltuielile

şi pagubele aduse de război.

După război, sistemelor fiscale ale mai multor ţări reflectă doctrinele politice ale regimurilor

care ajung la putere, dezvoltarea structurilor economice şi sociale, necesitatea asigurării circulaţiei

libere a capitalului, bunurilor şi serviciilor economice, protejarea agriculturii şi industriei naţionale.

Sistemele fiscale ale ţărilor subdezvoltate economic, reflectă structurile economice puţin

variate, care se caracterizează printr-o productivitate slabă şi o dezvoltare inegală, evidenţiind

ponderea însemnată a activităţilor legate de exploatarea meteriilor prime şi a produselor agricole şi

necesitatea protejării industriei pentru dezvoltarea ei.

După al doilea conflict politico-militar mondial, economiile actualelor ţări dezvoltate economic

cunosc o dezvoltare rapidă, iar structurile economice se diversifică din punct de vedere al naturii

activităţilor cît şi a dezvoltării şi concentării industriilor. Partea cea mai importantă a producţiei

naţionale este realizată de marile întreprinderi, caracterizate prin tehnologii şi tehnici moderne. Ca

urmare a acestui fapt, veniturile mijlocii sunt mult mai numeroase, provenind din diferite surse.

Reprezentînd peste o jumătate din venitul naţional, acestea determină creşterea capacităţii contributive

individuale, care devine importantă comparativ cu fazele anterioare. Paralel, aparatul fiscal şi serviciile

publice oferite societăţii se dezvoltă, determinînd creşterea necesităţilor financiare ale puterilor

publice.

De la practicarea principiului discriminării veniturilor se trece la un impozit de tip proproţional

aşezat asupra veniturilor individuale globale, aceasta din urmă având tendinţa de a deveni dominant,

dar impozitele indirecte deţin încă o pondere reprezentativă în totalul încasărilor fiscale, suportând

totodată transformări importante.

În Republica Moldova evoluţia sistemului fiscal a fost influenţată de condiţiile economice,

sociale şi de concepţiile politicii dominante.

După ce a fost creată baza legislativă în anii 1992-1993, începînd cu a doua parte a anului

1994, Guvernul Republicii Moldova a întreprins măsuri de reducere a presiunii fiscale şi de înviorare a

activităţii agenţilor economici.

Primii pași au fost făcuţi spre modificarea cotelor la unele mărfuri (produse) supuse accizelor,

anularea lor completă la un şir de mărfuri. Totodată, realizarea prevederilor de bază ale Legilor

„privind taxa pe valoare adăugată” şi „privind accizele” au evitat dubla impunere a producţiei.

Pentru limitarea multiplelor impozite ţi încasărilor spontane, stabilite de către organele

administraţiei publice locale, determinarea atitudinii metodologice unice faţă de calculul şi controlul

acestor impozite, a fost adoptată „legea cu privire la impozitele şi taxele locale”.

Perfecţionarea politicii fiscale pentru anii 1995-1996 s-a înfăptuit în direcţia micșorării

numărului de plăţi fiscale, diminuării cotelor de impozite, stimulării exportului producţiei favorabile,

reducerii sarcinii fiscale.

În anul 1996 în locul legii „Cu privire la impozitul rutier” a fost pusă în aplicare „Legea

privind Fondul rutier”. Drept sursă a servit o parte din accizul încasat la realizarea bunurilor de

comustibil, încasările fiscale (de tranzit, special, de la beneficiarii drumurilor auto), mijloace de la

licenţierea activităţii de transport auto.

În anul 1996 reformarea sistemului fiscal a fost condiţionată de următoarele sarcini:

Sporirea veniturilor statului în scopul finanţării programelor de stat în domeniul

ocrotirii sănătăţii, învățământului public, ştiinţei, culturii, acordarea ajutorului social

celor mai nevoiaşe categorii ale populaţiei;

Reducerea presiunii fiscale şi lărgirea bazei impozabile;

Reexaminarea modului de calcul al amortizării;

Perfecţionarea mecanismului de impunere a proprietății ( pământului şi imobilului);

Perfecţionarea mecanismului de raportare a obligaților fiscale;

Trecerea la impunerea taxei pe valoare adăugată şi accizelor la locul lor de consum.

Reformarea fundamentală şi îmbunătăţirea considerabilă a structurii şi modului de

administrare a sistemului fiscal în RM a necesitat elaborarea urgentă a Concepţiei reformei fiscale şi

realizarea ei prin următoarele etape:

Unificarea într-un Cod unic a tuturor prevederilor privind sistemul de impozite și taxe

în Republica .

Modernizarea instrumentelor de administrare fiscală precum și a organelor cu funcții

de administrare fiscală

2. Conţinutul social economic al impozitelor şi taxelor

În literatura de specialitate întâlnim mai multe definiţii ale impozitului, printre care putem

specifica cele mai des utilizate.

Impozitul este definit, în literatura economică franceză, drept o prelevare obligatorie în profitul

administraţiilor publice, care nu dă dreptul unei contrapartide directe, ci la servicii furnizate în mod

gratuit de colectivitate.

În concepţia unor economişti români, impozitul este o prelevare obligatorie şi fără

contrapartidă efectuată de administraţiile publice în vederea susţinerii cheltuielilor publice – funcţia

financiară a lor, şi în vederea regularizării activităţii economice – funcţia politică.

Impozitul reprezintă o contribuţie bănească obligatorie şi cu titlu nerambursabil, datorată,

conform legii, statului de către persoanele fizice şi juridice pentru veniturile pe care le obţin sau pentru

averea pe care o posedă. Plata impozitului se efectuează în cuantumul şi termenul precis stabilit prin

lege.

Conform Codului fiscal al Republicii Moldova, impozitul este o plată obligatorie cu titlu

gratuit, care nu ţine de efectuarea unor acţiuni determinate şi concrete de către organul împuternicit

sau de către persoana cu funcţii de răspundere a acestuia pentru sau în raport cu contribuabilul care a

achitat această plată.

Impozitul reprezintă, în acelaşi timp, o categorie materială, economică şi juridică.

Din punct de vedere material, impozitul reprezintă o sumă concretă de bani, pe care

contribuabilii o prelevează în favoarea statului în anumite perioade de timp, conform unei proceduri

stabilite.

Ca o categorie economică, impozitul reprezintă o relaţie bănească, apărută în cadrul mişcării

într-o singură direcţie a valorii de la contribuabili spre stat, în mărime şi termeni prestabiliţi.

Din punct de vedere juridic, impozitul reprezintă o obligaţie publică a fiecărui contribuabil de a

transmite statului o parte din veniturile sau averea sa.

Din noţiunile menţionate recurg şi principalele trăsături ale impozitelor:

Legalitatea impozitelor. Aceasta presupune, că instituirea de impozite se face în baza

autorizării conferite prin lege. Nici un impozit al statului nu se poate stabili şi percepe decât dacă

există legea respectivă la impozit.

Obligativitatea impozitelor. Aceasta înseamnă, că plata nu este benevolă, ci are caracter

obligatoriu pentru toate persoanele care obţin venituri sau deţin bunuri din categoria celor supuse

impozitării conform legilor în vigoare.

Nerestituirea impozitelor. Prevede, că prelevările de impozite la fondurile publice de resurse

financiare se fac cu titlu definitiv şi nerambursabil. Adică, transferurile de impozite făcute în aceste

fonduri sunt utilizate numai la finanţarea unor obiective necesare tuturor membrilor societăţii şi nu

unor interese individuale sau de grup.

Nonechivalenţa impozitelor. Poate fi înţeleasă, pe de o parte, ca o plată în schimbul căreia

contribuabilii nu beneficiază de contraservicii imediate şi direct din partea statului, pe de altă parte, ca

o diferenţă între cuantumul impozitelor plătite şi valoarea serviciilor primite în schimb în viitor.

Taxa reprezintă plata efectuată de persoanele fizice şi juridice pentru serviciile prestate acestora de

instituţiile publice care primesc, întocmesc sau eliberează diferite acte, prestează servicii şi rezolvă alte

interese legitime.

Trăsăturile specifice ale taxelor sunt:

• Plata neechivalentâ pentru servicii sau lucrări efectuate de organe sau instituţii care primesc,

întocmesc sau eliberează diferite acte, prestează servicii şi rezolvă alte interese legitime ale

persoanelor fizice sau juridice. Plata serviciilor sau lucrărilor este neechivalentă deoarece, conform

dispoziţiilor legale, aceasta poate fi mai mare sau mai mică comparativ cu valoarea prestaţiilor

efectuate de organe sau instituţii de stat.

• Subiectul plătitor este precis determinat din momentul când acesta solicită efectuarea unei activităţi

din partea unei instituţii de stat.

• Taxele reprezintă o contribuţie de acoperire a cheltuielilor necesare serviciilor solicitate de diferite

persoane în mod direct şi imediat.

Astfel, între cuantumul serviciilor sau activităţile prestate de către stat nu există un raport de

echivalenţă, fiind independente de costul, preţul sau valoarea serviciului prestat, caracteristic pentru

care taxele se deosebesc fundamental de preţurile mărfurilor sau tarifele serviciilor executate de agenţii

economici. Preţurile şi tarifele oglindesc toate cheltuielile de producţie şi circulaţie, pe când taxele nu

au decât o valoare simbolică.

Între impozite şi taxe există cîteva deosebiri:

a. Astfel, în cazul impozitului, statul nu este obligat să presteze un echivalent direct şi imediat, pe

când pentru taxe se prestează de către stat un serviciu direct şi, pe cît de posibil, imediat.

b. Cuantumul impozitului se determină în funcţie de natura şi volumul venitului impozabil, în

timp ce mărimea taxei depinde, de felul şi costul serviciului prestat.

c. La impozite, termenele de plată se stabilesc în prealabil, în timp ce termenele de plată ale

taxelor se fixează, de regulă în momentul solicitării sau după prestarea serviciilor.

3. Funcţiile impozitelor

Dezbaterea asupra fundamentelor şi obiectivelor impozitului apare pentru prima dată în

economia politică, când A. Smith enumeră principiile de impozitare (maximele). Până la începutul

secolului XX şi, de asemenea; până la criza din anii 30, această dezbatere rămâne centrată pe problema

determinării asietei impozitului. Funcţia sa primordială era, în acel moment, de a finanţa activităţile

statului, reduse la îndeplinirea sarcinilor regaliene şi, prin urmare, obiectivul esenţial constă, deci, în a

căuta mijlocul cel mai eficace de a acoperi cheltuielile angajate. După criza din anii 30 şi după al

doilea război mondial, sub influenţa ideilor keynisiste intervenţia statului în economie creşte şi paralel

rolul impozitului se măreşte. Instrument privelegiat de finanţare a cheltuielilor publice, el devine de

asemenea un instrument de politică economică şi socială destinat satisfacerii obiectivelor de stabilizare

macroeconomică şi de redistribuire ale statului. Dar aceste funcţii sunt mai controversate.

În literatura de specialitate sunt definite cinci funcţii de bază ale impozitelor:

1. fiscală;

2. de stimulare;

3. de redistribuire;

4. de reglare;

5. de control.

Funcţia fiscală a impozitelor se manifestă prin contribuţia permanentă şi sistematică a

impozitelor la formarea resurselor financiare ale statului.

Contribuţia la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societăţii este o obligaţie a tuturor

persoanelor fizice sau juridice care obţin venituri impozabile sau taxabile. Aceste fonduri sunt utilizate

de stat pentru finanţarea de obiective şi acţiuni cu caracter general, folosind întregii colectivităţi ca:

finanţarea instituţiilor publice, constituirea rezervelor de stat, alte acţiuni şi obiective cu caracter

economic şi social.

Din definiţia impozitelor reiese că acestea reprezintă prelevări cu caracter obligatoriu şi forţat.

Anume stabilitatea încasărilor este factorul principal, care atribuie impozitelor rolul primordial în

structura veniturilor bugetare şi permite prin intermediul lor de a satisface necesităţile publice. Anume

funcţia fiscală a impozitelor contribuie la redistribuirea venitului naţional în folosul păturilor sociale.

Din latină „fiscus” reprezintă trezoreria statului. Funcţia fiscală timp îndelungat era o funcţie

suficientă pentru reflectarea conţinutului şi destinaţiei impozitului. În statele slab dezvoltate şi în cele

cu regim totalitar de conducere funcţia fiscală şi până în prezent prevalează asupra celorlalte funcţii. În

aceste condiţii, povara fiscală ridicată şi utilizarea fiscalităţii numai în interesele statului duce la

apariţia fenomenului de evaziune fiscală. Contribuabilii nu numai că nu îşi îndeplinesc pe deplin

obligaţiile fiscale, dar caută diverse modalităţi legale şi ilegale de a eschiva de la plata impozitelor.

Prin funcţia fiscală a impozitelor se tinde spre acumularea veniturilor bugetare, care ulterior sunt

redistribuite, în cea mai mare parte, în sfera neproductivă, cum ar fi învăţământul, sănătatea, ştiinţa,

cultura ş.a. Utilizarea eficientă a resurselor bugetare în aceste domenii stimulează progresul social, dar

rezultatele acestei stimulări sunt resimţite peste o perioadă mai îndelungată de timp. În acest context a

apărut necesitatea de utiliza impozitele şi ca un instrument de stimulare a activităţii economice, iar

efectele stimulatorii să fie resimţite într-o perioadă mai scurtă de timp.

Astfel se delimitează funcţia de stimulare a impozitelor ca o funcţie separată. Funcţia de stimulare

a impozitelor se manifestă atât prin favorizarea cât şi prin pedepsirea contribuabililor. Utilizarea în

fiscalitate a înlesnirilor şi sancţiunilor fiscale presupune în ambele cazuri efectul de stimulare,

deoarece fiecare măsură se aplică ca o reacţie la starea anumitei sfere a activităţii economice, care

necesită amestecul statului. Prin intermediul funcţiei de stimulare, impozitul devine un instrument

viabil al politicii sociale a statului.

Funcţia de redistribuire a impozitelor are un caracter obiectiv şi reiese din funcţiile de bază ale

statului. Această funcţie asigură procesul de redistribuire a unei părţi a produsului intern brut. Prin

funcţia dată se accentuează rolul impozitului ca un instrument centralizat în relaţiile de distribuire şi

redistribuire a resurselor financiare publice.

Redistribuirea unor venituri primare sau derivate este operaţiunea de preluare a unor resurse în

vederea repartizării lor pentru satisfacerea unor trebuinţe acceptate în folosul altora decât posesorii

iniţiali ai resurselor (în folosul beneficiarilor cheltuielilor publice).

Iniţial funcţia de redistribuire avea un caracter preponderent fiscal, dar odată cu dezvoltarea

economiei statul tot mai mult se implică în organizarea activităţii economice. Astfel, funcţia de

redistribuire capătă un caracter regularizator, care se înfăptuieşte prin intermediul mecanismului

fiscal. În prezent mecanismul de reglare a activităţii economice a statului prin intermediul impozitelor

este foarte dezvoltat, ceea ce permite de a delimita separat funcţia de reglare a impozitelor.

Funcţia de reglare a impozitelor reiese din necesitatea reglementării de către stat a unor

procese economice şi sociale. Funcţiile economice ale statului se complică în condiţiile dezvoltării

relaţiilor de piaţă şi liberalizării activităţii agenţilor economici.

Reglarea unor fenomene economice sau sociale acţionează în mod diferit în cazul unităţilor economice

sau a persoanelor fizice. La unităţile economice, prin impozite şi taxe se influenţează preţurile

mărfurilor şi tarifelor executărilor de lucrări şi servicii publice, rentabilitatea, eficienţa economico-

financiară, etc. La persoanele fizice, prin impozite şi taxe se stimulează utilizarea cât mai productivă a

terenurilor agricole şi ale altor bunuri, pe care le au în patrimoniul personal, se limitează consumul

unor produse dăunătoare pentru sănătate (prin accize), etc.

Impozitele, ca şi finanţele îndeplinesc funcţia de control, care reflectă corectitudinea derulării,

din punct de vedere cantitativ şi calitativ, a procesului de distribuţie, permite de a verifica dacă

încasîrile fiscale sunt colectate la timp, corect şi complet şi, în rezultat, poate determina necesitatea şi

direcţiile efectuării reformei fiscale.

4. Rolul și necesitatea impozitelor

Procesul de așezare și percepere a impozitelor a fost întotdeauna unul foarte complex și cu un

impact esențial asupra dezvoltării economico-sociale a oricărui stat. Acest impact reflectîndu-se atît

direct asupra nivelului încasărilor la bugetele publice naționale, care ulterior, în dependență de

cuantumul acestor încasări, permite realizarea scopurilor și sarcinilor transpuse în strategiile și

programele de dezvoltare economico-socială. Totodată, nivelul și complexitatea prelevărilor

obligatorii la bugetele de stat, afectează și bunăstarea subiecților impunerii, influențîndu-i pe aceștia să

utilizeze mai rațional bunurile din patrimoniul său.

Astfel, impunerea și încasarea prelevărilor obligatorii influențează, relațiile economice și sociale.

Ele acționează asupra dimensiunii producției, asupra transferului de proprietate și asupra persoanelor

fizice sau juridice, care le suportă.

Cu ajutorul impozitelor directe, respectiv prin impunerea diferenţiată a veniturilor şi prin

degrevarea fiscală a anumitor categorii de plătitori, statul poate stimula dezvoltarea economiei. Cu

ajutorul impozitelor, statul poate acţiona şi asupra consumului prin modificarea cererii solvabile a

populaţiei. Dacă se dorește o scădere a consumului în general, atunci statul procedează fie la mărirea

cotelor la impunere în vigoare, fie la introducerea unor noi impozite. În schimb, dacă se urmăreşte

următoarele cereri de consum spre anumite produse, atunci statul apelează la sistemul accizelor, cu

ajutorul cărora — prin diferenţierea cotelor de impunere — poate influenţa, într-un sens sau altul,

consumul.

Statele dezvoltate folosesc mecanismele fiscale şi pentru a influenţa schimbările comerciale cu

străinătatea. Astfel, în cazul unor produse de bază care provin din străinătate se stabilesc asemenea

taxe vamale de import şi taxe de consumaţie în cît acestea să devină surse importante de formare a

veniturilor bugetare.

În multe ţări dezvoltate, în vedere încurajării exportului produselor cu un grad înalt de prelucrare,

statul acordă exportatorilor anumite facilităţi fiscale (scutiri, reduceri ale impozitelor indirecte restituiri

ale impozitelor indirecte instituite asupra exportului).

Astfel, impozitele concomitent cu rolul de acumulare a resurselor financiare la dispoziția

statului, reprezintă pîrghii financiare utilizate de către autorități pentru reglarea proceselor economico-

sociale.

Așadar, impozitul dobîndește calitatea de pîrghie fiscală numai dacă pe lîngă funcția lui

tradițională și comună tuturor impozitelor, aceea de mobilizare de venituri pentru stat, îndeplinește și o

altă sau alte funcții transformîndu-se dintr-o plată neutră și amorfă într-un instrument de orientare și

influențare. Dacă multă vreme rațiunea de a fi a impozitului era una pur financiară, cu timpul acesteia i

se adaugă și rațiuni economice, sociale și chiar politice. El devine astfel și este folosit de către stat și în

calitate de pîrghie fiscală.

Pe lîngă impactul care îl are impozitarea asupra formării bugetului, aceasta afectează direct sau indirect

și contribuabilii. Efectele produse de prelevările obligatorii se materializează în presiunea fiscală ce

decurge din existența prelevărilor, imediat sau în timp, ca urmare a producerii impactului,

repercusiunii și incidenței acestor prelevări.

Depășirea unui anumit nivel al presiunii fiscale este urmată de consecințe economico-sociale negative.

Astfel, consecințele economice se materializează în presiunea fiscală ridicată, determinînd o încetinire

a activității economice, ca rezultat diminuîndu-se baza de impozitare, care atrage după sine și

micșorarea veniturilor publice.

Consecințele sociale ale unei presiuni fiscale sporite se materializează deseori în conflicte sociale,

deoarece creșterea presiunii fiscale nu stimulează și nu generează o motivație normală pentru muncă.

Așadar, este încurajată munca ”la negru” concomitent cu creșterea numărului de infracțiuni de tipul

înșelăciuni, furturi, escrocherii.

Cea mai recunoscută și neplăcută dintre consecințele presiunii fiscale o reprezintă evaziunea fiscală,

aceasta cumulează efecte și consecințe multiple.

În pofida reticențelor manifestate în privința intervenționismului fiscal, este tot mai evident astăzi că

alături de scopul financiar al impozitului, acesta mai are și alte obiective de realizat, și anume obiective

de natură economică și socială.

De exemplu, o astfel de interventție cu efecte economice globale este sporirea fiscalității, ca soluție

conjuncturală pentru absorbirea din circulație a monedei excedentare, în lupta împotriva inflației.

Pentru limitarea și combaterea inflației statul apelează astfel la majorarea taxelor de consumație, la

introducerea de noi impozite precum impozitul suplimentar pe salariu. La fel, acordarea de concesii

fiscale în perioada de recesiune pentru relansarea economiei prin sporirea capacității de autofinanțare.

Stimularea relațiilor comerciale externe se face prin restituirea parțială sau integrală a impozitelor

indirecte aferente mărfurilor exportate, reducerea taxelor vamale de import pentru mărfurile necesare

producerii unor bunuri destinate apoi exportului, scutiri de taxe vamale în cazul importului unor

produse sau pentru mărfurile din anumite țări.

Restrîngerea comerțului exterior se realizează prin practicarea unor taxe vamale cu caracter

protecționist la import, prin limitarea accesului în țară a anumitor mărfuri, prin stabilirea unor

contingente calitative, precum și prin aplicarea de taxe vamale la export.

Prin intermediul taxelor vamale cu caracter protecționist se urmărește în primul rînd reducerea forței

concurențiale a mărfurilor importate și implicit protejarea pieței interne de concurența straină.

Ca o concluzie la cele menționate se poate afirma cu certitudine că impozitele și mecanismul de

așezare și percepere a acestora au o importanță deosebită atît pentru stat în calitate de beneficiar de

resurse financiare fiscale, cît și pentru contribuabili care sînt suportatorii finali și cei care participă

direct la această finanțare.

Tema 2: Clasificarea impozitelor 1. Criterii de clasificare a impozitelor.

2. Caracteristica impozitelor directe.

3. Caracteristica impozitelor indirecte.

1. Clasificarea impozitelor.

În practica financiară se întâlneşte o diversitate de impozite care se deosebesc nu numai ca formă,

dar şi ca conţinut.

După trăsăturile de fond şi de formă, impozitele pot fi grupate în impozite directe şi indirecte.

Impozitele directe au caracteristic faptul că se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice

sau juridice, în funcţie de veniturile sau averea acestora pe baza cotelor de impozit prevăzute în lege.

Ele se încasează direct de la subiectul impozitului la anumite termene dinainte stabilite.

Dacă ţinem cont de criteriile care stau la baza aşezării impozitelor directe, atunci acestea pot fi

grupate în impozite reale şi impozite personale.

Impozitele reale se stabilesc în legătură cu anumite obiecte materiale (pământul, clădirile,

fabricile, magazinele etc.), făcându-se abstracţie de situaţia personală a subiectului impozitului. Ele

mai sînt cunoscute şi sub denumirea de impozite obiective sau pe produs, deoarece se aşează asupra

produsului brut al obiectului impozabil, fără a se face nici o legătură cu situaţia subiectului impozabil.

Impozitele personale se aşează asupra veniturilor sau averii, în strânsă legătură cu situaţia

personală a subiectului impozabil, motiv pentru care se numesc impozite subiective. Impozitele

indirecte se percep cu prilejul vânzării unor bunuri si prestării unor servicii transport, activităţi

hoteliere etc., ceea ce înseamnă că ele vizează cheltuielile. În cazul impozitelor indirecte, se atribuie

calitatea de subiect al impozitului altei persoane fizice si juridice decât suportatorului acestora.

După forma pe care o îmbracă, impozitele indirecte pot fi grupate în:

– taxe de consumaţie;

– venituri de la monopolurile fiscale;

– taxe vamale;

– taxe de timbru şi de înregistrare.

Dacă avem în vedere obiectul impunerii, atunci impozitele pot fi clasificate în impozite pe

venit, impozite pe avere şi impozite pe consum (pe cheltuieli).

În funcţie de scopul urmărit la introducerea lor, impozitele pot fi grupate în impozite financiare

şi impozite de ordine. Impozitele financiare sînt instituite în scopul realizării de venituri necesare

acoperiri cheltuielilor statului. Astfel de impozite sunt, în primul rând, impozite pe venit, taxele de

consumaţie etc. Impozitele de ordine sînt introduse, mai ales, pentru limitarea anumitor acţiuni sau în

vederea atingerii unui ţel ce nu are caracter fiscal. De exemplu, prin instituirea unor taxe ridicate la

vânzarea băuturilor alcoolice şi a tutunului se urmăreşte limitarea consumului acestora, având în

vedere efectul lor nociv asupra sănătăţii persoanelor care le consumă.

După frecvenţa realizării lor, impozitele se pot grupa în impozite permanente şi impozite

incidentale. Impozitele permanente se încasează periodic (de regulă, anual), iar impozitele incidentale

se introduc şi se încasează o singură dată (de exemplu, impozitul pe avere sau pe profiturile

excepţionale de război).

Impozitele mai pot fi grupate şi după instituţia care le administrează. Din acest punct de vedere,

în statele de tip federal, se disting impozite federale, impozite ale statelor, provinciilor sau regiunilor

membre ale federaţiei şi impozite locale, iar în statele de tip unitar se întâlnesc impozite ale

administraţiei centrale de stat şi impozite ale organelor administraţiei de stat locale.

În conformitate cu articolul 6 al Codului fiscal al Republicii Moldova, sistemul de impozite şi

taxe include:

1. Impozite şi taxe generale de stat.

2. Impozite şi taxe locale

Sistemul impozitelor şi taxelor generale de stat include:

a) Impozitul pe venit;Taxa pe Valoarea Adăugată;Accizele;Impozitul privat;Taxa vamală;Taxele

percepute în fondul rutier.

Sistemul impozitelor şi taxelor locale include: a) impozitul pe bunurile imobiliare; b) taxele

pentru resursele naturale; c) taxa pentru amenajarea teritoriului;

d) taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor pe teritoriul unităţii administrativ-teritoriale;

e) taxa de plasare (amplasare) a publicităţii (reclamei); f) taxa de aplicare a simbolicii locale; g) taxa

pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială;

h) taxa de piaţă; i) taxa pentru cazare; j) taxa balneara; k) taxa pentru prestarea serviciilor de transport

auto de calători pe rutele municipale, orăşenesti şi săteşti (comunale);

l) taxa pentru parcare; m) taxa de la posesorii de cîini;n) taxa pentru amenajarea localităţilor din zona

de frontieră care au birouri (posturi) vamale de trecere a frontierei vamale.

Clasificarea impozitelor de stat se prezintă sintetic în schema următoare

2. Caracteristica impozitelor directe

Impozitele reprezinta o forma de prelevare a unei parti din veniturile si/sau averea persoanelor

fizice si juridice la dispozitia statului in vederea acoperirii cheltuielilor publice. Aceasta prelevare se

face in mod obligatoriu, cu titlu nerambursabil si fara contraprestatie directa din partea statului.

Clasificarea impozitelor de stat

Impozitul funciar

Impozitul pe clădiri

Impozitul pe activităţi industriale,

comerciale şi profesii libere

Impozitul pe capital mobiliarImpozite

reale

Impozite

personale

Impozit

pe venit

Impozite

pe avere

Impozite pe veniturile

persoanelor fizice

Impozite pe veniturile

persoanelor fizice

Impozite pe averea

propriu-zisă

Impozite pe circulaţia

averii

Impozit pe sporul de

avere

Impozite

directe

Impozite

indirecte

Impozite de consumaţie

Venituri provenind de la

monopolurile fiscale

Taxe vamale

Taxe de timbru şi de

înregistrare

1. După trăsăturile

de fond şi de

formă

Impozite pe venit

Impozite pe avere

Impozite pe cheltuieli

2. După obiect

Impozite financiare

Impozite de ordine

3. După scopul

urmărit

Impozite permanenete (ordinare)

Impozite incediare (extraordinare)

4. După frecvenţa

cu care realizează

În statele de tip federal

În statele de tip unitar

Impozite federale

Impozite ale statelor, regiunilor sauprovinciilor membre federaţieiImpozite totale

Impozite ale administraţiei centrale destatImpozite locale

5. După instituţia

care le adminis-

trează

Impozitele directe reprezintă forma cea mai veche de impunere, care s-a ivit şi s-a practicat în

perioadele cele mai timpurii de apariţie a relaţiilor financiare. Pe parcursul dezvoltării istorice, ele au

suferit variate modificări, cauzate de condiţiile social-economice specifice fiecărei perioade. Iniţial

aveau o răspândire largă impozitele aşezate pe diferite obiecte materiale şi genuri de activităţi. Deşi s-

au practicat şi în orânduirile precapitaliste, o diversificare şi extindere mai mari au cunoscut abia în

capitalism. În primele decenii ale secolului al XX-lea, impozitele aşezate pe obiecte, materiale şi

genuri de activităţi (adică impozitele de tip real) au fost înlocuite treptat cu impozitele stabilite pe

diferite venituri (salarii, profit, rentă) sau pe avere (mobiliară sau imobiliară), adică cu impozite de tip

personal.

În epoca modernă, impozitele directe s-au dovedit a fi cele mai eficace instrumente de

promovare a politicii macroeconomice şi de influenţare asupra comportamentului agenţilor economici

şi al cetăţenilor, mai ales în context stimulatoriu cu orientare spre creşterea economică.

Impozitele directe se stabilesc nominal în sarcina unor persoane fizice sau juridice, în funcţie de

venit sau averea acestora, pe baza cotelor de impunere prevăzute de lege. Aceste impozite se încasează

direct de la contribuabili la anumite termene, sunt mai echitabile şi deci mai de preferat decît

impozitele indirecte, deoarece la acestea din urmă consumatorii deferitelor mărfuri şi servicii, de

regulă, nu ştiu cu anticipaţie cînd şi mai ales cît vor plăti statului, sub forma taxelor de consumaţie şi a

altor impozite indirecte.

Impozitele directe reunesc o bună parte din ansamblul modalităţilor de extragere a valorii în

favoarea autorităţilor publice. Ele alcătuiesc o diversitate extinsă de instrumente fiscale bazate pe

mecanismul impunerii nemijlocite a materiei impozabile.

Datorită faptului că materia impozabilă este personalizată, impozitele directe sunt

individualizate.

Caracterul individual al impozitelor directe constituie atât caracteristica definitorie, cât şi

trăsătura determinantă a lor (schema 1).

Impozitele directe, de regulă, sunt suportate efectiv de subiectul lor – persoana fizică sau

juridică care obţine venituri, posedă avere, practică activităţi ce constituie materia impozabilă.

Deoarece se cunoaşte exact mărimea obiectului impozabil, se poate judeca despre puterea

contributivă a subiectului impozitului, fapt ce admite posibilitatea diferenţierii cotelor de impozitare în

funcţie de venitul, averea sau situaţia personală a contribuabilului. Anume aceasta este însuşirea

centrală a impozitelor progresive.

Impozitele directe au termene de plată precis stabilite, fapt convenabil pentru plătitori şi

important pentru administrarea fiscală.

În aşa mod, impozitele directe, datorită individualizării, diferenţierii şi progresivităţii impunerii,

corespund într-o măsură mare principiului de echitate fiscală. Acest fapt motivează ponderea sporită şi

rolul important al impozitelor directe în formarea resurselor financiare publice în ţările dezvoltate

economic.

Impozitele directe, mai ales cele pe avere, obiecte materiale şi activităţi, sunt mai puţin sensibile

la conjunctura economică, asigurând astfel stabilitate fluxurilor de venituri publice.

Aceste impozite, mai cu seamă cele pe venituri, sunt eficiente ca un instrument economic

utilizat pentru stimularea sau frânarea anumitor procese economice.

Totodată, impozitele directe sunt relativ mai costisitoare în asieta lor: un efort suplimentar

necesită stabilirea certă a materiei impozabile şi a mărimii ei, supravegherea evoluţiei cantitative şi

calitative a ei, evidenţa contribuabililor, lucrul individual cu ei etc. Cu toate acestea, impozitele directe,

datorită justeţei lor, şi-au adjudecat o mai mare preferabilitate, devenind, în final, mai eficiente, atât

financiar, cât şi moral.

Impozitele directe prezinta urmatoarele avantaje:

constituie venituri sigure pentru stat, cunoscute din timp si pe care se poate baza la anumite

intervale de timp;

indeplinesc obiective de justitiei fiscala, deoarece sunt exonerate veniturile necesare minimului

de existenta;

se calculeaza si se percep relativ usor.

Impozitele directe prezinta si urmatoarele dezavantaje:

nu sunt agreabile platitorilor;

se apreciaza ca nu sunt productive, deoarece conducerile statelor nu ar avea interes sa devina

nepopulare, prin cresterea acestor impozite;

pot genera abuzuri in ce priveste asezarea si incasarea impozitelor.

Impozitele directe sunt multiple şi diverse. În funcţie de subiectul impozitului, impozitele

directe se împart în:

impozite directe pe persoane fizice;

impozite directe pe persoane juridice.

În funcţie de nivelul bugetului în care se varsă, impozitele directe se grupează în:

impozite directe generale de stat (impozitul pe venitul persoanelor fizice şi juridice);

impozite directe locale (impozitul pe bunurile imobiliare, impozitul funciar).

Impozitele directe, în funcţie de modul de utilizare, se divizează în:

impozite directe comune;

impozite directe speciale.

Impozitele directe cu destinaţie comună, încasându-se la bugetul de stat, îşi pierd identitatea şi

se folosesc la finanţarea tuturor genurilor de cheltuieli publice, pe când cele cu destinaţie specială se

folosesc la finanţarea obiectivelor în prealabil stabilite (cum ar fi, de exemplu, în cazul impozitului

rutier).

Impozitele directe, conform caracterului obiectului impunerii, se împart în două grupe: impozite de tip

real şi impozite de tip personal (schema 2).

3. Caracteristica impozitelor indirecte

Impozitele indirecte sunt acele impozite care se stabilesc asupra vânzări bunurilor sau a prestării

unor servicii. Ele nu se stabilesc direct şi normativ asupra contribuabililor.

Plătitorii impozitelor indirecte sunt toţi acei care consumă bunuri din categoria celor impuse,

indiferent de veniturile, averea, profesia sau situaţia personală a acestora.

Fiind percepute în cote proportionale asupra valorii marfurilor vandute si a serviciilor prestate

ori în sume fixe pe unitatea de masura, impozitele indirecte creeaza impresia falsa ca ar fi suportate în

aceeasi masura de toate paturile sociale, ca ar asigura o repartitie echitabila a sarcinilor fiscale.

Chiar daca cota impozitului indirect perceput la vanzarea unei anumite marfi este mica, indiferent daca

cumparatorul acesteia este muncitor, taran, industrias sau comerciant, raportat însa la întregul venit,

impozitul indirect capata un caracter regresiv. Asadar, cu cît o persoană realizează venituri mai

mici, cu atît suporta pe calea impozitului pe consum (indirect) o sarcina fiscala mai mare. Astfel, acest

tip de impozite nu asigură o repartiţie echilibrată a sarcinilor fiscale.

Toate impozitele directe si indirecte contribuie la scaderea nivelului de trai al populatiei, dar în

mod diferit. Astfel, în timp ce impozitele directe duc la scaderea veniturilor nominale ale diferitelor

categorii sociale, impozitele indirecte micsoreaza, în schimb, puterea de cumparare.

Caracterul inechitabil al impozitelor indirecte rezulta si din faptul ca ele nu prevad un minimum

de venit neimpozabil, nu cuprind inlesniri pentru cei care au copii sau alte persoane in intretinere (in

acest din urma caz impozitul indirect suportat este si mai mare, deoarece au nevoie de mai multe

produse).

Unele teorii fiscale apreciaza ca impozitele indirecte ar avea un caracter benevol, voluntar si ca,

prin urmare, cetatenii ar avea posibilitatea sa plateasca sau nu impozitele respective. Practic insa aceste

impozite nu pot fi evitate, deoarece cetatenii au nevoie de marfurile de larg consum strict necesare

vietii lor. Daca impozitele indirecte ar afecta numai ohiectele care sunt cu advaerat de lux, care nu sunt

indispensabile vietii, atunci impozitul aferent ar putea fi evitat.

În tarile dezvoltate, de regula, aportul impozitelor indirecte la formarea veniturilor fiscale ale

statului este mai mic decat al impozitelor directe.

Pentru a pune in evidenta continutul si necesitatea impozitarii indirecte se impune compararea

diferentelor ce exista, atat din punct de vedere stiintific, cat si juridic-administrativ, intre cele cele doua

mari categorii de impozite: directe si indirecte.

Din punct de vedere stiintific, o prima deosebire reiese din aceea ca, daca in cazul impozitelor

directe obiectul acestora il reprezinta existenta venitului/averii, in cazul celor indirecte obiectul

impunerii il constituie cheltuirea/consumul venitului/averii.

O a doua diferenta intre cele doua tipuri de impozitare rezida in incidenta si repercursiunea lor,

adica a modului in care impozitele afecteaza pe cineva si ceva. Impozitele directe au o incidenta

directa, adica platitorul este aceeasi persoana cu suportatorul si nu pot fi repercutate (de regula) asupra

altor persoane. In cazul impozitelor indirecte, incidenta (sarcina fiscala) este indirecta, acest lucru fiind

prevazut prin lege.

Din punct de vedere juridic-administrativ se distinge o alta diferenta importanta intre cele doua

categorii de impozite. Astfel, in cazul impozitarii directe a venitului sau averii exista asa numitul rol

nominativ (o pozitie, un fisier in memoria calculatorului); orice platitor are o pozitie deschisa la fisc.

Acest lucru nu se regaseste insa si la impozitele indirecte unde nu se cunoaste dinainte contribuabilul.

Printre avantajele impozitelor directe putem aminti echitatea fiscala si faptul ca asigura statului

venituri relativ stabile. Impozitarea directa are marele dezavantaj al perceperii lente, la mari intervale

de timp a impozitului. De asemenea, impozitarea directa este vizibila si, mai ales, iritabila pentru

contribuabili si, nu independent de acestea, prezinta un randament destul de scazut.

Impozitarea indirecta prezinta marele avantaj al randamentului, deoarece se impune nu un

profit, un venit, o avere ci o circulatie, o vanzare, o cumparare, un consum. Un alt avantaj este

rapiditatea perceperii impozitului si in acelasi timp este si mai putin costisitoare decat impozitarea

directa.

Marele inconvenient al impunerii indirecte il reprezinta inechitatea fiscala, pe de o parte,

ca urmare a proportionalitatii cotei de impunere, iar, pe de alta parte, din cauza faptului ca nu tine

seama de situatia personala a platitorului.

Principalele categorii de impozite indirecte sunt:

taxele de consumatie - cea mai raspandita forma de asezare a impozitelor indirecte o reprezinta

taxele de consumatie. Poarta denumirea de taxe dintr-o simpla obisnuinta, in fond acestea sunt

impozite in sensul ca sunt obligatorii, nu presupun o contraprestatie si sunt fara o destinatie

speciala. Taxele de consumaţie sunt impozite indirecte cuprinse în preţul de vânzare al

mărfurilor produse şi realizate în interiorul ţării care percepe impozitul. Mărfurile asupra cărora

se percep taxele de consumaţie sunt, în general, cele de larg consum.

taxele vamale - taxele vamale sunt un impozit indirect care apar ca urmare a interventiei

statului in comertul international. Taxele vamale, sunt impozite indirecte ce se percep de către

stat asupra tuturor bunurilor importate, exportate sau tranzitate pe teritoriul ţării de către

persoane fizice sau juridice. Acestea sunt venituri fiscale ale bugetului de stat, fiind, totodată, şi

un mijloc de stimulare a exportului şi de lărgire a cooperării economice cu alte state ale lumii.

monopolurile fiscale - monopolul de stat reprezintă dreptul pe care şi-l rezervă statul de a

produce şi/sau de a vinde anumite bunuri de consum. Monopolul de stat nu este un impozit

special, dar o modalitate de percepere a impozitului indirect (pe cheltuieli). Impozitul este egal

cu diferenţa dintre preţul de vînzare stabilit de către stat şi costul de producţie, inclusiv profitul

întreprinzătorului. Statul instituie monopolurile asupra producţiei şi/sau vînzării unor mărfuri

cum ar fi: tutun, sare, alcool, cărţi de joc etc.

taxele de timbru - aceste taxe sunt obligatorii numai in cazul in care cetateanul solicita un

serviciu din partea statului. Taxele sunt plăţi efectuate de persoane fizice şi juridice pentru

serviciile prestate acestora de instituţiile publice. Taxele întrunesc o serie de atribute specifice

impozitelor şi anume: obligativitatea, nerambursabilitatea, dreptul de urmărire în caz de

neplată. Taxele de timbru se percep la efectuarea de către instituţiile publice a unor operaţii,

cum sunt: autentificarea de acte, eliberarea unor documente (de exemplu, buletine de identitate,

paşapoarte, etc.), legalizări de acte etc.

TEMA 3: Instituirea și perceperea impozitelor 1. Elemente impozitului.

2. Instituirea impozitelor.

3. Reguli și metode de calcul și plată a impozitelor.

1. Elemente impozitului. Impozitul reprezintă un instrument complex alcătuit dintr-un şir de componente. Principalele

elementele ale impozitului înaintate în teoria şi practica financiară sunt următoarele:

Obiectul impozitului, reprezintă elementul concret care stă la baza aşezării acestuia şi poate fi

diferit în funcţie de provenienţa impozitului, scopul urmărit, natura plătitorului. Astfel, ca obiect al

impozitului poate apărea:

• Venitul, care poate fi profitul (beneficiul) agenţilor economici şi veniturile persoanelor fizice;

• Averea (bunurile), care este reprezentată de clădiri, terenuri, mijloace de transport;

• Cheltuielile (consumul), care constituie produsul, serviciul prestat sau lucrarea executată, bunul

importat sau uneori cel exportat în cazul impozitelor indirecte;

• Actele şi faptele realizate de organele statului pentru care se datorează taxe de timbru şi înregistrare.

Spre exemplu, eliberarea, legalizarea, autentificarea unor acte, deschiderea şi dezbaterea succesiunilor,

soluţionarea litigiilor de către organele de judecată.

Baza de calcul (materia impozabilă) reprezintă elementul pe care se fundamentează evaluarea

(calculul) impozitului. Baza de calcul poate să fie aceeaşi ca şi obiectul impozabil sau să difere de

acesta. Astfel, atunci când obiectul impozitului îl constituie valoarea, venitul sau preţul acesta este în

acelaşi timp şi bază de calcul, ca de exemplu, în toate cazurile impozitului pe venit. Când este vorba de

bunuri ca obiect al impozitului, atunci avem două cazuri:

a) în cazul impozitului funciar, când suprafaţa de teren este exprimată în m.p. sau ha este şi element

de calcul

b) în cazul impozitului pe imobil obiectul impunerii este clădirea, iar calculul se face în funcţie de

valoarea acesteia.

Situaţie asemănătoare este în cazul taxelor pe succesiuni, când obiectul taxării îl constituie

dezbaterea succesiunii şi actele întocmite cu acest prilej, în timp ce baza de calcul este valoarea

acesteia.

Subiectul impozitului (contribuabil, plătitor) este persoana fizică sau juridică deţinătoare sau

realizatoare a obiectului impozabil şi care potrivit legii este obligat la plata acestuia.

Suportatorul (destinatarul) impozitului este persoana care suportă în ultima instanţă impozitul

(căruia i se adresează). Deoarece adesea se fac confundări între subiect şi suportator al impozitului

trebuie de făcut o distincţie între ele. De cele mai multe ori subiectul şi suportatorul sunt una şi aceeaşi

persoană fizică sau juridică. Însă în anumite cazuri suportatorul impozitului este o altă persoană decât

subiectul. În cazul impozitelor directe aceste două elemente sunt reprezentate de una şi aceeaşi

persoană. Spre exemplu, în cazul impozitelor pe salarii, contribuabil este persoana fizică şi ea efectiv

suportă această sarcină fiscală. În cazul impozitelor indirecte (TVA, accize) aceste elemente apar ca

persoane diferite. Accizul are ca subiect pe agenţii economici care produc şi realizează produse şi

mărfuri supuse acestui impozit, însă suportatorul este consumatorul care efectiv achită acest impozit în

momentul procurării produsului sau mărfii respective. Deci, impozitele indirecte plătite de unele

persoane sunt transpuse în sarcina altor persoane. Astfel se ajunge la fenomenul repercusiunii

impozitelor.

Sursa impozitului arată din ce anume se plăteşte impozitul (venit ori, excepţional, averea).

Venitul ca sursă de plată poate apărea sub mai multe forme: salariu, profit, dividend etc. Averea poate

apărea sub formă de capital (în cazul acţiunilor emise) sau sub formă de bunuri (mobile sau imobile).

În cazul impozitului pe venit sursa impozitului întotdeauna coincide cu obiectul impunerii, pe când la

impozitele pe avere sursa nu coincide cu obiectul impunerii, deoarece impozitul se plăteşte din venitul

obţinut în urma exploatării (utilizării) averii respective.

Unitatea de impunere reprezintă unitatea în care se exprimă obiectul sau materia impozabilă,

adică leul (u.m.) în cazul veniturilor; m.p. sau ha la impozitul funciar; capacitatea cilindrică la

mijloacele de transport etc.

Cota impozitului (cuantumul unitar, unitatea de evaluare) reprezintă impozitul aferent unei

unităţi de impunere. Impozitul poate fi stabilit într-o cotă fixă sau în cote procentuale.

Cota fixă este o sumă absolută, invariabilă pe unitatea de măsură.

Cota procentuală este un procent de impozit asupra bazei de calcul. Cota procentuală poate fi:

- proporţională;

- progresivă;

- regresivă.

Asieta (modul de aşezare) impozitului reprezintă ansamblul măsurilor privind identificarea

subiectelor şi obiectelor impozitului, evaluarea obiectului impozabil, determinarea impozitului datorat

statului.

Termenul de plată indică data la care sau până la care impozitul trebuie achitat faţă de stat. El

apare ca:

- interval de timp în care sumele trebuie vărsate la buget;

- dată fixă la care obligaţiunile trebuie achitate.

Înlesnirile fiscale reprezintă un alt element prevăzut de actele normative fiscale (financiare) şi se

referă la reduceri, scutiri, bonificaţii, amânări şi eşalonări ale plăţii la buget.

• Scutirile se aplică în vederea favorizării anumitor activităţi care folosesc forţa de muncă cu

randament scăzut. Ele pot avea şi un caracter social ca în cazul scutirii de la impozit a unor categorii

sociale ale populaţiei.

• Reducerile vizează atât scopuri sociale cît şi economice, cum este cazul reducerii bazei impozabile

la impozitul pe venit reinvestit în anumite scopuri prevăzute de lege.

• Bonificaţiile se acordă pentru a stimula anumiţi plătitori de impozite şi taxe să-şi achite obligaţiile

înainte de expirarea termenelor prevăzute de lege, de regulă, până la primul termen de plată. Ca

bonificaţiile să fie eficiente ele trebuie extinse pe mai multe categorii de contribuabili, mărindu-se şi

gradul lor de cointeresare, pentru ai determina pe plătitori să-şi achite cu anticipaţie obligaţiile faţă

de buget, ce este avantajos pentru stat în condiţiile de inflaţie.

• Amânările şi eşalonările au în vedere decalarea termenelor de plată şi respectiv, fragmentarea

sumei de plată în mai multe tranşe ce urmează să fie vărsate la buget.

Sancţiunile sunt un element pe care legea fiscală îl cuprinde, având scopul de a întări odată în plus

caracterul obligatoriu al achitării impozitelor şi taxelor, precizându-se totodată penalizările aplicate

plătitorilor ce se abat de la această îndatorire legală. Cele mai frecvent întâlnite sancţiuni în caz de

neplată la termen sau sustragere de la impunere sunt majorările de întârziere (penalităţile) şi amenzile

fiscale pentru încălcările care nu sunt infracţiuni, potrivit prevederilor legii penale. Se poate înţelege

că în domeniul impozitelor poate să intervină şi răspunderea penală pentru contribuabili persoane

fizice ori salariaţi şi persoanelor juridice, în cazurile în care încălcare normelor privind impozitele şi

taxele întrunesc elemente constitutive ale vreuneia dintre infracţiunile prevăzute de Codul Penal sau

alte legi emise în acest scop.

2. Instituirea impozitelor (așezarea și perceperea) Aşezarea şi perceperea impozitelor (asieta) impozitelor reprezintă un proces complex, care

presupune efectuarea unui şir de operaţii succesive constând în stabilirea obiectului impozabil,

determinarea cuantumului impozitului şi perceperea (încasarea) impozitului.

Metode de evaluare a materiei impozabile. Stabilirea obiectului impozabil are drept scop

constatarea şi evaluarea materiei impozabile. Pentru ca veniturile sau averea să poată fi supuse

impunerii, este necesar mai întâi ca organele fiscale să constate existenţa acestora, iar mai apoi să

procedeze la evaluarea lor. Evaluarea materiei impozabile constă în determinarea dimensiunii acesteia.

Ea poate fi efectuată prin două metode:

- metoda evaluării indirecte, bazată pe prezumţie;

- metoda evaluării directe, bazată pe probe.

Metoda evaluării indirecte poate fi realizată prin trei variante:

- evaluarea pe baza unor indici exteriori ai obiectului impozabil;

- evaluarea forfetată;

- evaluarea administrativă.

Evaluarea pe baza unor indici exteriori ai obiectului impozabil poate fi efectuată numai în cazul

impozitelor reale şi permite determinarea mărimii obiectului impozabil cu o anumită aproximaţie. De

exemplu, în cazul impozitului funciar, pentru stabilirea obiectului impozabil erau folosite drept criterii

următoarele semne: suprafaţa de teren (fără a lua în consideraţie bonitatea sau destinaţia acestuia);

numărul total de animale sau numărul animalelor de tracţiune din gospodărie; cantitatea de sămînţă

utilizată la sămănat; preţul pămîntului; mărimea arendei etc.

În cazul impozitului pe clădiri, semnele potrivit cărora se stabilea mărimea impozitului erau şi

mai diverse: numărul coşurilor de fum (Rusia); lungimea fasadei (Amsterdam); locul amplasării;

mărimea chiriei etc. Această evaluare este simplă şi puţin costisitoare, în schimb – arbitrară şi inexactă.

Evaluarea forfetată constă în faptul că organele fiscale, cu acordul contribuabilului, atribuie o

anumită valoare obiectului impozabil. Cu toate că această metodă este mai "democratică", evident că

nici în acest caz nu se poate stabili cu exactitate mărimea obiectului impozabil.

Evaluarea administrativă constă în faptul că organele fiscale stabilesc mărimea materiei

impozabile pe baza datelor pe care le au la dispoziţie. În măsura în care contribuabilul nu este de

acord cu evaluarea făcută de organul fiscal, el are dreptul să o contesteze, prezentând argumentele

de rigoare.

Determinarea obiectului impozabil prin evaluarea indirectă nu prezintă dificultăţi, este simplă

şi puţin costisitoare. Însă această metodă nu permite stabilirea exactă a mărimii obiectului

impozabil, ceea ce se reflectă negativ asupra echităţii fiscale.

Metoda evaluării directe cunoaşte două variante de realizare: evaluarea pe baza declaraţiei a

unei terţe persoane şi evaluarea pe baza declaraţiei plătitorului.

Evaluarea pe baza declaraţiei a unei terţe persoane constă în faptul că mărimea obiectului

impozabil se stabileşte pe baza declaraţiei scrise pe care o terţă persoană, care cunoaşte această

mărime, este obligata prin lege să o depună la organele fiscale. Astfel, de exemplu, agentul economic

declară salariile pe care le-a plătit muncitorilor şi funcţionarilor săi, chiriaşii declară chiria achitată

proprietarului etc. Această modalitate elimină într-o anumită măsură tentaţia de a sustrage materia

impozabilă de la impunere, deoarece se consideră că declarantul nu este interesat în ascunderea

adevărului. Utilizarea acestei evaluări este posibilă numai in cazul impozitării anumitor venituri.

Evaluarea pe baza declaraţiei plătitorului constă în faptul ea subiectul impozitului este

determinat prin lege să declare mărimea materiei impozabile. Contribuabilul este obligat să ţină

evidenţa veniturilor şi cheltuielilor realizate în procesul de activitate, să întocmească raportul

privind rezultatele financiare, să înainteze organelor fiscale declaraţia privind veniturile obţinute sau

averea posedată. Această modalitate de evaluare are aplicabilitate mai largă, însă se consideră că ea

admite posibilităţi mai mari de evaziune fiscală prin prezentarea unor declaraţii nesincere şi prin

imposibilitatea organelor fiscale de a controla veridicitatea datelor prezentate.

După stabilirea mărimii impozitului, organele fiscale sunt obligate să aducă la cunoştinţă

contribuabililor cuantumul impozitului datorat şi termenele de plată a acestuia. Următorul act este

perceperea impozitelor, care este una din principalele acţiuni ale procesului de impozitare.

Metodele de percepere a impozitelor au evoluat de asemenea de-a lungul timpului

reprezentând: colectarea impozitelor datorate de către unul din contribuabilii fiecărei localităţi;

încasarea impozitelor prin intermediul concesionarilor (arendaşilor); perceperea impozitelor de către

aparatul specializat (fiscal) al statului.

Colectarea impozitelor datorate de către unul din contribuabilii fiecărei localităţi

este proprie perioadei timpurii de existenţă a statului şi se reduce la colectarea impozitelor de unul

din diriguitorii comunităţii, care ulterior transmitea bunurile şi valorile colectate unei subdiviziuni a

autorităţii fiscale. Această metodă s-a menţinut şi mai târziu, însă aplicarea ei era mai îngustă, cu

precădere în regiunile îndepărtate, izolate, greu accesibile, unde detaşamentele fiscului ajungeau

foarte rar.

Încasarea impozitelor prin intermediul concesionarilor (arendaşilor) consta în faptul că

autoritatea fiscală, contra unei părţi din suma colectată, ceda dreptul de colectare a impozitelor unor

cetăţeni Deoarece profiturile acestora depindeau de încasările fiscale, este evidenta dorinţa lor de a

exagera povara fiscală, şi aşa injustă din cauza metodei arbitrare de impozitare.

Perceperea impozitelor de către aparatul specializat (fiscal) al statului înseamnă în

esenţă că funcţia de colectare a impozitelor este exercitată de un organ legal cu funcţii în finanţe al

administraţiei publice.

Încasarea impozitelor printr-un organ specializat al statului a început să fie aplicată pe larg în

perioada capitalismului premonopolist, iar în prezent a devenit metoda dominantă de percepere a

impozitelor şi taxelor.

Perceperea impozitelor prin aparatul fiscal se realizează prin mai multe forme: direct de la

plătitori; prin stopaj la sursă; prin aplicarea de timbre fiscale.

În cazul încasării impozitelor direct de la plătitori, sunt posibile doua variante:

a) plătitorul este obligat să se deplaseze la sediul organelor fiscale

pentru a achita impozitul datorat statului;

b) organul fiscal are obligaţiunea de a se deplasa la domiciliul

plătitorului pentru a-i solicita să achite impozitul cuvenit.

În cazul încasării impozitelor prin stopaj la sursă, impozitul se reţine şi se varsă la buget de

către o terţă persoană. De exemplu, patronii sunt obligaţi să reţină impozitul pe salariu datorat de

angajaţi şi să-1 verse la buget. La fel procedează băncile la plata dobânzilor titularilor de depozite

de bani în cont şi societăţile comerciale la plata dividendelor deţinătorilor de hârtii de valoare etc.

Perceperea impozitului prin aplicarea de timbre fiscale, folosită cel mai frecvent în cazul

taxei de stat, constă în procurarea timbrului respectiv şi prezentarea lui organului care documentează

sau întreprinde acţiunea solicitată. în prezent, aria aplicării acestui mod de colectare a impozitelor se

extinde, cuprinzând şi alte impozite, cum ar fi accizele etc.

Procedeele moderne de aşezare şi percepere a impozitelor trebuie sa fie bine organizate,

computerizate, automatizate pentru a crea comoditate contribuabililor şi a asigura oportunitatea şi

plenitudinea vărsămintelor la buget.

3. Reguli și metode de calcul a impozitelor. Determinarea cuantumului impozitelor presupune calcularea nemijlocită amărimii (expresiei valorice)

a impozitului şi poate fi realizată prin două metode:metoda de repartiţie şi metoda de cotitate.

Metoda de repartiţie, care s-a practicat încă din primele stadii de dezvoltare asistemului fiscal, constă

în faptul că autoritatea fiscală, în funcţie de necesităţile deresurse financiare publice , stabilea suma

globală a impozitelor ce urma a fi încasată pe întreg teritoriul ţării. Această sumă era repartizată

ulterior pe unităţi administrativ-teritoriale, care se diviza mai departe pe contribuabili. Acest mod de

stabilire acuantumului impozitelor nu are la bază careva justificare economică şi prin urmarenu

corespunde principiului echităţii fiscale.

Metoda de cotitate , folosită pe larg în practica contemporană, constă încalcularea mărimii impozitului

prin aplicarea cotelor asupra obiectului

impozabil,determinate pentru fiecare categorie de contribuabili în parte. Cuantumul impozitului, în

acest caz, depinde de mărimea obiectului impozabil şi ţine cont

desituaţia personală a plătitorului impozitului. Metoda de cotitate, la rândul săucunoaşte două forme de

realizare: impunerea în cote fixe şi impunerea în cote procentuale.

1.Impunerea în cote fixe

se aplică la unele categorii de impozite, atunci cândcota de impozitare se stabileşte în sume fixe,

exprimate în unităţi monetare, deexemplu, în cazul impozitului pe bunuri imobiliare (terenuri, loturi de

pământ)sau la unele categorii de mărfuri supuse accizelor ca produsele de tutungerie,

berea, motorina, benzina etc.

2.Impunerea în cote procentuale (advalorem) se stabileşte în procente de lavaloarea obiectului

impozabil. Impunerea în cote procentuale poate fi aplicatăîn mai multe forme:

2.1.Impunerea în cote proporţionale se utilizează în cazul aplicării unei singurecote de impunere,

indiferent de mărimea obiectului impozabil. De exemplu Taxa pe Valoarea Adăugată 20%.

2.2.Impunerea în cote progresive constă în aceea, că odată cu creşterea obiectuluiimpozabil creşte şi

cota impozitului. Impunerea în cote progresive cunoaşte douăvariante:

2.2.1.Impunerea în cote progresive simple (globală) se caracterizează prin faptul, că impozitul are

câteva cote, care se stabilesc în dependenţă de mărimea venitului,

însă se aplică o singură cotă de impozit asupra întregii materii impozabile , aparţinând unui

contribuabil. Cota impozitului va fi atât mai mare, cucât venitul sau averea respectivă va fi mai mare.

Exemplu de calcul a cuantumului impozitului pe venit în cazul impunerii progresive simple:

2.2.2.Impunerea în cote progresive compuse (pe tranşe) are ca trăsătură divizarea materiei impozabile

în mai multe tranşe, iar pentru fiecare tranşă se aplică o cotăaparte. Prin însumarea impozitelor parţial

calculate pentru fiecare tranşă se va obţineimpozitul total care revine în sarcina unui contribuabil.

Impunerea în cote progresivecompuse este mai avantajoasă în comparaţie cu cea simplă pentru

posesorii devenituri înalte.

2.3.Impunerea în cote regresive (degresive) presupune că, odată cu creştereaveniturilor cotele

impozitelor se micşorează. Impunerea în cote regresive nu se aplicăîn cazul impozitelor directe

din cauza inechităţilor fiscale. Situaţia este cu totul alta în cazul impozitelor indirecte,

precum TVA, Accize, Taxe vamale. Impoziteleindirecte, indiferent de modul de calcul,

sânt incluse în preţul produselor sau tarifulserviciilor. Astfel preţurile la aceste mărfuri şi servicii sânt

la fel pentru toate categoriile de contribuabili.

Ca rezultat persoanele cu venituri mici, sânt maiîmpovăraţi mai mult decât cei cu venituri mari.

Tema 4 : Principiile impunerii

1. Principiile clasice ale impunerii

2. Principiile contemporane ale impunerii

3. Principiile impunerii utilizate în Republica Moldova

1. Principiile clasice ale impunerii

Un sistem fiscal poate fi considerat rational daca indeplineste mai multe cerinte , daca este

organizat si functioneaza pe baza anumitor principii. Aceste principii au in vedere ca asezarea si

incasarea impozitelor sa corespunda atat obiectivelor social-economice ale politicii fiscale a statului

din perioada respectiva, cat si intereselor platitorilor.

Determinarea bazei impozabile si calcularea impozitului presupun efectuarea – pe baza

prevederilor legii – a unui complex de operatiuni atat de catre subiectele impozabile, cat si de catre

organele fiscale.

Procesul de dimensionare, asezare si percepere a impozitelor este unul complex si presupune

adoptarea unor masuri necesare cuantificarii marimii impozitelor instituite in sarcina contribuabililor,

persoane fizice sau juridice, prin aplicarea unor principii general valabile, ce au in vedere evitarea

arbitrariului si prevenirea conflictelor relationale dintre organele statale si contribuabili.

Aceste principii ale impunerii au fost formulate initial, de Adam Smith, ca maxime sau principii

fundamentale ale impunerii. Potrivit lui Adam Smith, la baza politicii fiscale a statului trebuie sa stea

urmatoarele principii sau maxime:

principiul justetii impunerii (echitatii fiscale), potrivit caruia cetatenii fiecarui stat trebuie

sa contribuie cu impozite la acoperirea cheltuielilor publice in functie de veniturile pe care le obtin sub

protectia statului;

principiul certitudinii impunerii, vizeaza legalitatea impunerii si presupune ca marimea

impozitelor datorate de fiecare persoana sa fie certa si nu arbitrara, iar termenele, modalitatile de

percepere a impozitelor, sumele de plata trebuie sa fie clare si cunoscute de fiecare platitor;

principiul comoditatii perceperii impozitelor, potrivit caruia impozitele trebuie sa fie

percepute la termenele si in modalitatile cele mai convenabile pentru contribuabili;

principiul randamentului impozitelor presupune incasarea impozitelor cu un minim de

cheltuieli si totodata acestea sa fie cat mai putin apasatoare pentru platitori.

În continuare va fi redat acel fragment din ”Avuția națiunilor” în care Adam Smith descrie

principiile impunerii.

Înainte să ne apucăm de examinarea diferitelor taxe, este necesar să postulăm următoarele principii

cu privire la taxe în general:

1. Supuşii fiecărui stat ar trebui să contribuie la sprijinirea guvernământului, cât de precis cu

putinţă, proporţional cu capacitatea fiecăruia - adică, proporţional cu venitul de care se bucură

fiecare sub protecţia statului. Cheltuielile guvernului pentru indivizii dintr-o naţiune mare sunt

similare cu cheltuielile conducerii tuturor ocupanţilor unui mare domeniu, care sunt, toţi, obligaţi

să contribuie proporţional cu interesele fiecăruia În ceea ce priveşte domeniul respectiv. Din

respectarea sau neglijarea acestui postulat constă acel lucru numit echitatea impozitării - sau

inechitatea sa. Fiecare taxă, trebuie să precizăm odată pentru totdeauna, care se va răsfrânge

asupra unuia sau a altuia dintre cele trei tipuri de venit mai sus-men ţionate, este, în mod necesar,

inechitabilă, atâta vreme cât nu o afectează pe nicitma dintre celelalte două. În analizarea de mai

jos a diferitelor taxe, nu prea voi lua în discuţie acest tip de inechitate, în majoritatea situaţiilor

limitându-mi observa ţiile la acea inechitate care este ocazionată de o anumită taxă care se va

răsfrânge inegal asupra unui tip anume de venit particular, care este, astfel, afectat de aceasta.

principiul justetii impunerii

2. Taxa pe care este obligat să o plătească fiecare individ trebuie să fie precis fixată şi nu arbitrară.

Timpul la care trebuie plătită, modul de plată, suma care trebuie plătită, toate aspectele trebuie să-i

fie clare şi simple plătitorului de taxe şi oricărei alte persoane. Dacă lucrurile nu stau aşa, fiecare

persoană supusă plăţii taxei se va afla mai mult sau mai puţin la mâna celui care o colectează, care

poate fie să o înăsprească, asupra vreunui contributor mai recalcitrant, fie să-i smulgă,

ameninţându-1 că o va înăspri, vreun dar sau vreun câştig suplimentar. Nesiguranţa cu privire la

impozitare încurajează, la un soi de oameni care sunt, de felul lor, recalcitranţi, insolenta şi

favorizează coruperea lor - chiar dacă ei nu sunt insolenţi şi nici corupţi. În sistemul de taxare,

siguranţa cu privire la ce trebuie să plătească fiecare persoană este o chestiune de o aşa mare

importanţă, încât un grad foarte mare de inegalităţi par să fie, cred eu, din experienţa tuturor

naţiunilor, un rău nu atât de mare precum este chiar şi cel mai mic grad de nesiguranţă.

principiul certitudinii impunerii

3. Fiecare taxă trebuie percepută la vremea - sau în maniera - care este cel mai probabil să fie

convenabilă pentru plătitori. O taxă asupra rentei funciare sau asupra chiriei caselor, care poate fi

achitată exact la acelaşi termen la care sunt plătite de obicei astfel de chirii şi arende, va fi colectată

la momentul care este cel mai probabil să fie convenabil pentru plătitor sau când este cel mai

probabil să aibă suma necesară plăţii. Taxele asupra bunurilor consumabile, cum ar fi articolele de

lux, sunt, în cele din urmă, plătite de consumator şi în general într-un mod foarte convenabil pentru

acesta. El le va plăti încetul cu încetul, pe măsură ce va avea nevoie să cumpere bunurile. Şi, de

vreme ce are libertatea fie de a cumpăra, fie de a nu cumpăra, după cum voieşte, va fi doar vina sa

dacă va suferi vreodată vreun inconvenient considerabil de pe urma acestor taxe. principiul

comoditatii perceperii impozitelor

4. Fiecare taxă trebuie să fie gândită de aşa natură încât să scoată cât mai puţin din buzunarul

fiecăruia şi să se ţină cât mai departe de acestea, dincolo de ceea ce este necesar să ajungă în

trezoreria publică a statului. principiul randamentului

impozitelor

O taxă poate să scoată din buzunarul fiecăruia - sau să împiedice să ajungă acolo - cu mult mai

mult faţă de ceea ce este necesar să ajungă în trezoreria publică a statului doar în următoarele

patru mari situaţii.

Mai întâi, perceperea ei poate necesita un mare număr de func ţionari, ale căror salarii ar putea

înghiţi cea mai mare parte a produsului acestei taxe, iar aceste câştiguri suplimentare ar putea

impune o altă taxă suplimentară asupra oamenilor.

În al doilea rând, ea ar putea obstrucţiona hărnicia oamenilor şi i-ar putea împiedica să se aplece

asupra altor ramuri de afaceri care ar oferi mijloacele de întreţinere şi ocupaţie pentru mari

grupuri de oameni. Obligându-i pe oameni să plătească, ar putea diminua sau poate chiar distruge

unele dintre fondurile care i-ar putea ajuta pe oameni să se întreţină mai uşor.

În al treilea rând, prin confiscare şi prin alte penalizări cu care s-ar putea confrunta acei nefericiţi

indivizi care ar încerca fără succes să eludeze.taxele, i-ar putea ruina, punând capăt, astfel,

beneficiilor pe care comunitatea le-ar fi putut avea prin utilizarea capitalului acestora. O taxă

nedreaptă duce la tentaţii mari de evazionism. Dar pedepsele pentru evazionism trebuie să fie

proporţionale cu tentaţia. Legea, contrar oricărui principiu juridic, este cea care creează mai întâi

tentaţia, iar apoi îi pedepseşte pe aceia care îi cedează - iar pedeapsa va fi sporită, de obicei, şi ea,

proporţional chiar cu circumstanţele care cu siguranţă ar trebui să uşureze tentaţia de a comite

infracţiunea.

În al patrulea rând, supunând oamenii la frecventele vizite şi examinări odioase ale colectorilor de

taxe, le-am putea provoca necazuri, frustrări şi opresiuni inutile; şi, deşi frustrarea nu reprezintă,

stricta sensu, o cheltuială, este, cu siguranţă, echivalentă cu cheltuiala pe care fiecare om ar trebui

să fie dispus să o amortizeze. Taxele sunt adesea mai împovărătoare pentru oameni decât sunt ele

benefice pentru guvern, într-unul sau altul dintre aceste patru diferite moduri. Evidenta dreptate şi

utilitate a principiilor de mai sus le-au adus, mai mult sau mai puţin, în atenţia tuturor naţiunilor.

Toate naţiunile s-au străduit, cântărind foarte bine lucrurile, să-şi conceapă taxele cât mai

echitabil cu putinţă: pe cât de sigure şi convenabile pentru plătitor, atât în ceea ce priveşte vremea

plăţii, cât şi modalitatea şi, proporţional cu venitul pe care-1 aduc prinţului, pe atât de puţin

împovărătoare pentru popor. Următoarea scurtă trecere în revistă a principalelor taxe care au

existat în diferite epoci şi în diferite ţări ne va arăta că strădaniile naţiunilor n-au avut, din acest

punct de vedere, acelaşi succes. [ ... ]

2. Principiile contemporane ale impunerii

Economistul francez, Maurice Allais, laureat al premiului Nobel pentru economie in 1988, apreciaza

ca principiile generale ale fiscalitatii intr-o societate libera sunt urmatoarele:

individualitatea, potrivit careia fiscalitatea trebuie sa constituie un mijloc de asigurare deplina a

dezvoltarii personalitatii fiecarui cetatean, conform propriilor sale aspiratii;

nediscriminarea, potrivit careia este necesara promovarea unor reguli precise, unitare, valabile

pentru toti, astfel ca impozitele sa fie stabilite si percepute fara discriminari, indiferent de subiectii

acestora;

impersonalitatea, potrivit careia sunt preferate impozitele analitice, asezate asupra fiecarui bun sau

asupra fiecarei operatiuni in parte, fata de cele sintetice, care sunt asezate asupra unor aspecte de

ansamblu ale activitatii contribuabililor (cifra de afaceri, capital, venit s.a.);

neutralitatea impozitelor, potrivit careia impozitele trebuie sa fie favorabile realizarii unei

economii cat mai eficiente si sa nu franeze gestionarea optima a acesteia;

legitimitatea impozitelor se refera la adoptarea fiscalitatii in functie de natura veniturilor (legitime

sau nelegitme);

lipsa arbitrariului presupune perceperea impozitelor asezate pe baza unor principii precise, simple

si clare, care sa nu ocazioneze aparitia arbitrariului.

Maximele lui Adam Smith si principiile lui Maurice Allais le regasim cristalizate in stiinta finantelor

publice ca:

1. principii de echitate fiscala;

2. principii de politica financiara;

3. principii de politica economica;

4. principii social-politice.

1. Principiile de echitate fiscala presupun impunerea diferentiata a veniturilor si a averii in functie de

puterea contributiva a subiectului impozitului.

Echitatea fiscala reprezinta dreptate sociala in materie de impozite, iar respectarea ei presupune

indeplinirea simultana a urmatoarelor conditii:

· stabilirea unui minim neimpozabil, adica legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim si a

unei averi care sa permita satisfacerea nevoilor de trai strict necesare (aceasta conditie este

valabila numai in cazul impozitelor directe);

· sarcina fiscala sa fie stabilita in functie de puterea contributiva a fiecarui contribuabil, adica

in functie de marimea veniturilor si averilor impozabile, de situatia personala a subiectului

impozitului (singur, casatorit, numarul persoanelor aflate in intretinerea sa etc.);

· la o anumita putere contributiva, sarcina fiscala a unei categorii sociale sa fie stabilita in

comparatie cu sarcina fiscala a altei categorii sociale, respectiv sarcina fiscala a unei persoane sa

fie stabilita in comparatie cu sarcina altei persoane din aceeasi categorie sociala;

· impunerea sa fie generala, adica sa cuprinda toti subiectii care realizeaza venituri dintr-o

anumita sursa sau care poseda un anumit gen de avere, exceptie facand doar persoanele care se

situeaza sub un anumit nivel (minimul neimpozabil).

Masura respectarii acestor principii rezulta din felul in care se realizeaza impunerea care se poate

efectua in cote fixe si cote procentuale.

Dintre sistemele de impunere utilizate in practica fiscala internationala, cel care permite respectarea,

in mare masura, a cerintelor echitatii fiscale este sistemul bazat pe utilizarea cotelor progresive

compuse.

2. Principiile de politica financiara cuprind cerintele de ordin financiar ce trebuiesc indeplinite de

orice impozit nou introdus in practica. Astfel, acesta trebuie sa aiba un randament fiscal ridicat, sa

fie stabil si elastic.

Pentru ca un impozit nou introdus in practica sa aiba un randament fiscal ridicat se cer a fi

indeplinite mai multeconditii, si anume:

· impozitul sa aiba un caracter universal, adica sa fie platit de toate persoanele fizice si juridice

care obtin venituri din aceeasi sursa sau detin acelasi gen de avere sau isi apropie, prin cumparare,

aceeasi categorie de bunuri; universalitatea impozitului presupune, totodata, ca intreaga materie

impozabila sa fie supusa impunerii;

· sa nu existe posibilitati, legale sau nelegale, de sustragere de la impunere a unei parti din

materia impozabila;

· cheltuielile aferente asietei impozitului sa fie cat mai reduse.

Un impozit este considerat stabil atunci cand randamentul sau nu se modifica de-a lungul intregului

ciclu economic. Altfel spus, randamentul unui impozit nu trebuie sa creasca pe masura sporirii

volumului productiei si a veniturilor in perioadele favorabile ale ciclului economic si nici sa se

micsoreze in perioadele nefavorabile ale acesteia.

Elasticitatea impozitului presupune ca acesta sa poata fi adaptat permanent necesitatilor de venituri

ale statului, respectiv daca se inregistreaza o crestere a cheltuielilor bugetare acesta sa poata fi majorat

si invers. Din practica fiscala internationala rezulta ca, de cele mai multe ori, elasticitatea impozitului

actioneaza in sensul majorarii acestuia.

O problema de politica financiara in materie de impozite o reprezinta tipul si numarul de

impozite caresa fie utilizate pentru procurarea veniturilor necesare statului. In timp s-au conturat doua

conceptii, prima sustinand ca un singur impozit reprezentativ este suficient (aceasta a fost promovata

de fiziocrati), iar a doua sustinand necesitatea instituirii perceperii mai multor impozite. Conceptia

promovarii unui sistem pluralist de impozite este aplicata in practica fiscala a majoritatii tarilor lumii,

insa alegerea numarului si tipului de impozite utilizate difera de la o tara la alta in functie de gradul de

dezvoltare economica, de traditii, de rezistenta anumitor categorii sociale la introducerea unor impozite

noi si de alte criterii luate in considerare de catre guvernele si organele legiuitoare aflate in exercitiu.

3. Principiile de politica economica vizeaza utilizarea de catre stat a impozitelor nu numai pentru

procurarea veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice, ci si pentru incurajarea sau restrangerea

activitatii din unele domenii, ramuri sau regiuni economice, pentru reducerea sau cresterea consumului

unei anumite marfi, pentru extinderea exportului sau restrangerea importului anumitor bunuri, pentru

limitarea inflatiei.

Astfel, pentru stimularea activitatii unor ramuri sau subramuri economice, se pot adopta anumite

masuri de ordin fiscal, cum sunt: reducerea sau scutirea de plata impozitelor indirecte a marfurilor

autohtone, stabilirea unor taxe vamale ridicate la import, reducerea impozitelor directe stabilite in

sarcina intreprinzatorilor care isi plaseaza capitalurile in ramura sau subramura respectiva, admiterea

amortizarii accelerate a capitalului fix din aceste domenii etc.

Consumul anumitor bunuri sau servicii poate fi stimulat prin diminuarea sau eliminarea impozitelor

indirecte care le greveaza sau poate fi restrans prin majorarea cotelor utilizate pentru calculul

impozitelor indirecte aferente.

Extinderea relatiilor comerciale cu strainatatea poate fi stimulat si prin promovarea unor masuri fiscale

cum sunt:

· acordarea unor prime pentru export;

· restituirea integrala sau partiala a impozitelor indirecte aferente marfurilor exportate;

· reducerea taxelor vamale la importul anumitor marfuri si servicii utilizate pentru

fabricarea de produse destinate exportului;

· scutirea de taxe vamale a importului unor marfuri sau pentru marfurile provenite din

anumite tari.

Restrangerea comertului exterior se poate realiza fie prin utilizarea unor taxe vamale la import cu

caracter protectionist, fie prin limitarea accesului in tara a unor marfuri prin intermediul unor

contingente cantitative. De asemenea, contingentele cantitative se pot stabili si in cazul exportului unor

materii prime, incurajandu-se exportul de produse finite.

4. Principiile social-politice ale impunerii se refera la faptul ca, prin politica fiscala promovata, statele

urmaresc si indeplinirea unor obiective de natura social-politica. Prin realizarea acestor obiective,

guvernele urmaresc sa-si mentina increderea populatiei in politica pe care o promoveaza, precum si

influenta asupra unor categorii sociale. In acest scop sunt promovate:

· anumite facilitati fiscale in favoarea contribuabililor cu venituri reduse sau care au in intretinere

mai multe persoane fara venituri proprii (copii, batrani);

· impozite speciale in sarcina persoanelor casatorite care nu au copii si celibatarilor, pentru a

stimula natalitatea;

· impozitele indirecte care prin marimea lor limiteaza influentele negative asupra sanatatii

oamenilor, a consumului de tutun si bauturi alcoolice etc.

3. Principiile impunerii utilizate în Republica Moldova

Fiecare stat îşi elaborează propria politică fiscală şi principii moderne aleimpunerii. Impozitele şi

taxele stabilite în Republica Moldova, în conformitate cu articolul 6 al

Codului Fiscal se bazeaza pe urmatoarele principii:

a)neutralitatea impunerii - asigurarea prin legislatia fiscală a condiţiilor egale

investitorilor, capitalului autohton şi strain;

b)certitudinea impunerii - existenta de norme juridice clare, care exclude interpretarile arbitrare,

claritate şi precizie a termenelor, modalităţilor şi sumelor de plată pentru fiecare contribuabil,

permitînd acestuia o analiză uşoară a influenţei

deciziilor sale de management financiar asupra sarcinii lui fiscale;

c)echitatea fiscală - tratare egala a persoanelor fizice şi juridice, care activează în

condiţii similare, în vederea asigurării unei sarcini fiscale egale; Echitatea fiscala necesita delimitarea

notiunilor de egalitate in fata impozitelor si cea de egalitate prin impozite. Egalitatea in fata

impozitelor presupune ca impunerea sa se efectueze inacelasi fel pentru toate persoanele juridice si

fizice, fara deosebiri de mod de impunere de la ozona la alta a statului respectiv. De asemenea,

egalitatea in fata impozitelor reclama caimpunerea sa se faca la fel pentru toate activitatile economice,

fara a tine seama de forma juridica in care sunt organizate si functioneaza: intreprinderi de diferite

marimi, producatori individuali , s.a. In acelasi timp , egalitatea prin impozite, presupune diferentierea

sarcinii fiscalede la un subiect impozabil la altul, avandu-se in vedere o serie de criterii politice,

sociale,economice, etc., cum ar fi: natura si cuantumul materiei impozabile, situatia sociala si

personalaa contribuabilului, etc. Prin urmare, egalitatea prin impozite presupune aplicarea unui

tratament fiscal diferentiat, dupa cum este vorba de persoane bogate sau sarace, de cei care

realizeazavenituri din capital, proprietati sau din munca, de persoane necasatorite, casatorite,

cu copii,invalide, in varsta, etc.In aprecierea echitatii fiscale trebuie facuta o neta deosebire

intreegalitatea matematica(aparenta) a sarcinilor fiscale si egalitatea reala (efectiva) a acestor sarcini.

In aceasta privintanu este sufficient sa se aplice un impozit egal la venituri egale, ci este necesar ca la

calcularea siin casarea impozitelor sa se aiba in vedere situatia fiecarei persoane in parte

(necasatorita,casatorita, cu sau fara copii, etc).

d)stabilitatea fiscală- efectuare a oricăror modificari şi completări ale

prevederilor legislaţiei fiscale nemijlocit prin modificarea şi completarea Codului Fiscal;

e) randamentul impozitelor - perceperea impozitelor şi taxelor cu minimum de cheltuieli, cît mai

acceptabile pentru contribuabili.

Principiile impunerii, având un caracter universal, au anumite particularităţi dela o ţară la alta, în

diferite perioade de timp, de la o guvernare la alta.

Conform Constituției Republicii Moldova, cetăţenii au obligaţia sa contribuie, prin impozite şi prin

taxe, la cheltuielile publice. Sistemul legal de impuneri trebuie să asigure aşezarea justă a sarcinilor

fiscale.

Orice alte prestaţii sînt interzise, în afara celor stabilite prin lege.

Tema 5: Presiunea fiscală

1. Noțiuni generale privind presiunea fiscală.

2. Metodele de determinare a presiunii fiscale.

1. Noțiuni generale privind presiunea fiscală.

Presiunea fiscală exprimă intensitatea cu care sunt prelevate venituri de la persoane fizice sau

juridice prin intermediul impozitării. Un alt termen, care poate fi utilizat pentru a exprima

presiunea fiscală este gradul de fiscalitate.

Presiunea fiscală poate fi interpretată:

1)Din perspectiva plătitorului de impozite

Presiunea fiscală exprimă gradul de supunere a contribuabilului la suportarea sarcinii fiscale

stabilite prin lege. Mărimea presiunii fiscale, în acest caz, arată ce parte procentuală din venitul,

care constituie materia impozabilă, va fi sustrasă pentru nevoile generale ale societăţii. Creşterea

coeficientului presiunii fiscale indică o creştere a prelevărilor relative la bugetul statului şi,

respectiv, o reducere relativă a venitului rămas la dispoziţia contribuabilului.

2)Din perspectiva statului, încasator de impozite

Mărimea presiunii fiscale indică ce parte din venitul naţional creat de către agenţii economici

(persoane fizice şi juridice) urmează să se constituie ca venituri bugetare pe calea impozitării.

Pentru stat, creşterea presiunii fiscale semnifică o îmbunătăţire a mecanismului de finanţare a

cheltuielilor publice, în timp ce o scădere a presiunii fiscale influenţează nivelul deficitului bugetar.

Pentru determinarea nivelului presiunii fiscale, statul se conduce de obiectivele politicii fiscale,

care stabileşte principalele direcţii de influenţă pe plan economic şi social.

Efectele presiunii fiscale:

Efectele economice apar la nivelul modificării cererii agregate la nivelul societăţii, precum şi la

nivelul individual. La nivelul agregat, creşterea presiunii fiscale conduce la reducerea cererii

globale prin preluarea unei părţi mai mari din venitul nominal la dispoziţia statului. Scăderea

cererii agregate pentru consumul privat este, într-o oarecare măsură, compensată prin creşterea

consumului de bunuri publice. Dimpotrivă, scăderea presiunii fiscale are ca urmare creşterea părţii

venitului nominal lăsat la dispoziţia agenţilor economici, ceea ce măreşte cererea de bunuri

private.

Aceste efecte sunt luate în vedere la elaborarea politicii fiscale, şi anume: pentru relansarea

economică se va reduce presiunea fiscală, iar pentru stoparea fenomenelor inflaţioniste se va spori

presiunea fiscală.

Trebuie de avut în vedere şi faptul că manevrarea presiunii fiscale din perspectiva necesităţilor

de finanţarea a deficitului bugetar are unele restricţii descrise de curba Laffer şi anume: există un

grad optim al presiunii fiscale, la care veniturile bugetare sunt maxime. Creşterea presiunii fiscale

peste acest prag are ca efect scăderea veniturilor bugetare, ca urmare a descurajării

contribuabililor.

Efectele economice se manifestă nu numai la nivel global, ci şi la nivelul structurii cererii

agregate. Astfel, în funcţie de tipul de impozitare, veniturile mai mari sunt, de regulă, impozitate

mai mult decât cele mai mici. Pe de altă parte, contribuabilii cu venituri mici primesc mai mult din

resursele bugetare decât cei cu venituri mari, ceea ce are ca efect modificarea comportamentelor

de consum, de acumulare şi de investiţii la nivelul societăţii.

Efectele sociale se manifestă prin scăderea capacităţii de cumpărare la nivelul venitului real.

Totuşi, acest efect este contradictoriu, întrucât cei cu venituri mici sunt compensaţi prin politica de

protecţie socială, asigurată prin intermediul bugetului de stat.

Ca un efect al presiunii fiscale exagerate mai poate fi considerat fenomenul „rezistenţei la

impozite”, care se manifestă prin următoarele riscuri:

- Abstinenţa fiscală, care constă în evitarea îndeplinirii anumitor operaţiuni în scopul de a evita

impozitele aferente acestora. Este vorba de o rezistenţă pasivă, prin care o persoană activă caută să

limiteze sau să reducă activitatea sa pentru a nu atinge un anumit plafon de impozitare sau un

consumator nu consumă produse care sunt impozitate cu mai multe impozite (importate, accizabile);

- Riscul evaziunii şi fraudei fiscale. În acest sens capătă amploare două procedee deosebit de

periculoase: economia tenebră şi evaziunea internaţională (delocalizarea producţiei anumitor

întreprinderi spre ţări cu o legislaţie fiscală mai favorabilă);

- Riscul inflaţiei prin fiscalitate, deoarece majorarea impozitelor are tendinţa de a se răsfrânge asupra

proceselor de determinare a preţurilor şi salariilor şi de a alimenta astfel inflaţia ;

- Riscul diminuării competitivităţii internaţionale a produselor autohtone sau a micşorării capacităţii de

investire şi modernizare..

2. Metodele de determinare a presiunii fiscale.

În prezent multe ţări, inclusiv Republica Moldova, în calculul presiunii fiscale utilizează metoda

calculului presiunii fiscale nete ceea ce permite oferirea imaginii fiscale din punct de vedere contabil.

Rata presiunii fiscale ne caracterizează cota parte a veniturilor agentului economic care este

sustrasă în buget în loc să fie lăsată pentru reinvestirea lor în economie.

Acest indicator poate avea dublă accepţiune:

· Presiune fiscală în sens restrâns – se prezintă ca raportul între suma impozitelor şi taxelor încasate

la produsul intern brut;

· Presiune fiscală în sens larg – este raportul între suma impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale

la produsul intern brut.

Folosirea acestui indicator în caracterizarea globală a fiscalităţii este raţională, însă,

prezintă doar o latură a acestui fenomen. A doua latură a fenomenului este indicatorul satisfacerii unor

nevoi publice prin cheltuielile bugetare. Abordarea în analiză doar a ratei presiunii fiscale ar crea impresia

că în cazul unei rate a presiunii fiscale înalte economia este defavorizată şi invers.

În practica fiscală se folosesc diferite modalităţi de calcul a presiunii fiscale, printre

care:

I. Presiune fiscală generală n

I j (FS )

(1)

PF

j

PIB

II. Presiune fiscală strictă

n

I j

(2)

PF

j

PIB

unde: PF – presiunea fiscală

n

I j (FS ) - suma totală de impozite şi taxe (inclusiv defalcările în Fondul Social)

j

n

I j - suma totală de impozite şi taxe (fără defalcările

j

în Fondul Social)

PIB – produsul intern brut

III. Presiunea fiscală a unui impozit sau taxă

PFj

I j

(3)

PIB

PFj

I j

n

(4)

I j

j

PF j

I j

(5)

Bim

p

unde: PF

j – presiune fiscală a unui impozit sau taxă j considerat I

j – impozitul sau taxa considerată

Bimp - baza impozabilă sau taxabilă

considerată IV. Presiune fiscală a economiei

naţionale

n

I j (FS )

PF

j

1

VV

n

I j

PF jVV

PF VVIj

(6)

(7)

(8)

unde: VV – venitul din vânzări

Aceste modalităţi de calculare a presiunii fiscale nu permit de a compara rezultatele

obţinute de agenţii economici din diferite ramuri ale economiei naţionale. În schimb, aplicarea

acestora permite pe deplin de a analiza dinamica presiunii fiscale la nivel macroeconomic.

Este mai util de a analiza dinamica influenţei presiunii fiscale pentru fiecare agent

economic în parte, pentru a putea menţiona concluzii şi de a individualiza factorii de influenţă.

Ca exemplu, modalităţile 6 – 8 de calculare a presiunii fiscale pot fi utilizate mai corect în scopul

determinării în dinamică a capacităţii fiscale pentru producţia concretă fabricată de diferiţi agenţi

economici din variate ramuri ale economiei naţionale.

Pot fi exemplificaţi şi alţi indicatori derivaţi din modalitatea (I) de calcul a presiunii

fiscale, dintre care:

- presiunea fiscală consolidată, care se obţine eliminînd anumite prelevări obligatorii cu

caracter rezonant, în scopul de a exprima mai bine partea de venituri destinate finanţării

activităţii organelor administraţiei publice. Primul nivel de consolidare constă în eliminare

defalcărilor din Fondul Social a impozitelor şi taxelor plătite de organele administraţiei publice.

Al doilea nivel de consolidare se obţine prin eliminarea tuturor prelevărilor obligatorii

autofinanţate;

- presiunea fiscală netă, care se obţine eliminând din prelevările obligatorii partea

redistribuită direct agenţilor economici, în special sub forma prestaţiilor sociale pentru

populaţie şi a subvenţiilor pentru întreprinderi. Se obţine astfel suma prelevărilor obligatorii

necesară propriei funcţionări a administraţiei publice;

- presiunea fiscală lărgită, care rezultă din luarea în calcul a anumitor surse de finanţare a

cheltuielilor publice, altele decât prelevările obligatorii sub formă de impozite şi taxe.

La nivelul întreprinderii presiunea fiscală se calculă asupra mărimii valorii adăugate.

Pentru estimarea nivelului presiunii fiscale în cadrul întreprinderii pot fi aplicate trei metode:

cea mai primitivă metodă de calcul a presiunii fiscale este compararea cotelor fiscale

stabilite de legislaţie la anumite ramuri economice, la anumite perioade de timp. De

exemplu: compararea cotelor impozitului pe venit 32% (1991), 28% (1998), 25% (2002),

22% (2003), 20% (2004), 18% (2005), 15% (2006), 15% (2007). Dezavantajul acestei

metode constă în aceea că studiul este efectuat pe fiecare impozit

în parte, deci nu se poate calcula un indicator general. La fel, presiunea fiscală se poate mări nu

doar prin mărirea cotelor, dar şi prin mărirea bazei impozabile, limitarea unor cheltuieli etc.

A doua metodă constă în determinarea presiunii fiscale după formula:

PF (I T )

sau

PF 1

Pb

Pn

Pb

unde: PF - presiunea fiscală

I - impozit

T - taxă

Pb - profit brut

Metoda a treia este cea mai eficientă, aici presiunea fiscală se calculă

astfel:

I T

PF , unde: Vnete - suma vânzărilor nete

Vnete

Stabilirea presiunii fiscale după această metodă este mai complicată, necesită mai multe

calcule, surse de informare, însă are şi anumite avantaje:

- se poate calcula presiunea fiscală pentru fiecare leu investit, constituită din totalitatea

impozitelor şi taxelor;

- se poate stabili presiunea creată de fiecare impozit sau taxă aparte;

- se poate estima presiunea fiscală pe diferite perioade de timp (ani, trimestre, luni);

- permite compararea presiunii fiscale proprii cu presiunea fiscală din anumite zone de peste

hotare.

Tema 6: Evaziunea fiscală

1. Esența și cauzele evaziunii fiscale

2. Metode de contracarare

1. Esența și cauzele evaziunii fiscale

În aspect general,mijloacele folosite pentru sustragerea de la obligaţiile fiscale se prezintă sub

formă variate şi multiple ,însă ele pot fi împărţite în 2 categorii :

1. procedee şi mijloace ilicite ,şi

2. utilizarea imperfecţiunilor legislaţiei.

În literatura de specialitate se încearcă de a găsi o definiţie care ar cuprinde toată

complexitatea fenomenului de evziune fiscală cum ar fi :

evziunea fiscală reprezintă totalitatea procedeelor licite şi ilicite cu ajutorul cărora

cei interesaţi sustrag total sau parţial averea lor de la obligaţiunile prevăzute de

legislaţia fiscală – reprezintă sensul larg al noţiunii;

sub un alt aspect mai îngust (se referă la ocolirea pe cale legală a prevederelor fiscale)

– evaziunea fiscală ar reprezenta sustragerea intenţionată de la executarea obligaţiei

fiscale ,comisă nu prin încălcarea directă a normei fiscale concrete ,dar prin evitarea

intenţionată ,prin ocolirea acesteea prin intermediul unor acţiuni şi acte simulate şi

numai aparent reale;

altă definiţie (de asemenea incompletă ) – evaziunea fiscală reprezintă sustragrea de

la plata obligaţiilor fiscale prin transmiterea unor date eronate privind sursele şi

veniturile impozabile ;

ori evaziunea fiscală ar fi sustragerea prin orice mijloace ,în întregime sau în parte ,

de la plata impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat şi bugetelor unităţilor

administrativ-teritoraile de către contribuabilii persoane fizice şi juridice ;

şi în sfîrşit, evaziunea fiscală reprezintă acţiunile bine orientate ale

contribuabilului ,care-i permit să evite sau într-o măsură sau alta să reducă plăţile

sale obligatorii la buget (impozitele şi taxele).

Făcînd o concluzie a celor relatate, putem menţiona că noţiunea de evaziune fiscală poate

purta diferite sensuri după conţinut. Reieşind din cele menţionate anterior ,în dependenţă de

modul de evitarea a prevederilor fiscale,putem vorbi despre :

Evaziunea fiscală legală Ea se caracterizează prin ocolirea legii fiscale, folosind procedee

şi combinaţii neprevăzutte de aceasta, adică momente scăpate din vedere de legislator

,avînd drept consecinţă :

evitarea impozitului în general –abţinerea de la exercitarea activităţii reltatele căreia sînt

supuse impozitării (în multe cazuri asemenea metodă nu este eficientă deoarece poate

paraliza activitatea economică a întreprinzătorului şi duce la pierderea nejustificată a

beneficiului),organizarea unei activităţi în rezultatul căreia întreprinzătorul nu va avea

calitatea de contribuabil sau rezultatul acestei activităţi nu va fi impozabil în virtutea

legii;

micşorarea impozitului fără încălcarea legii fiscale (adică prin planificarea şi

optimizarea fiscală) – utilizarea la maxim a facilităţilor fiscale prevăzute de legislaţie ;

scăderea din veniturile impozabile a cheltuielelor permise spre deducere ,însă ,într-un

cuantum mai mare decît cel justificat din punct de vedre economic (filantropie,crearea de

fonduri supuse amortuzării);încadrarea într-un regim fiscal favorabil cum ar fi cazul

regimurilor de evaluare forfetară a obiectului impozabil ,adică impozitul este stabilit

dinainte la o sumă globală invariabilă (în cazul nostru ar fi obţinerea patentei de

întreprinzător , la genurile de activitate rezultatele cărora în alte condiţii se impozitează

progresiv).

Evaziunea fiscală fraudulasă

Spre deosebire de evaziunea fiscală legală care în esenţă se caracterizează printr-o atitudine prudentă

a sustragerii de la plata impozitelor şi taxelor în limetele legii. Altfel spus,prin fraudă fiscală se

înţelege orice acţiune a contribuabilului ce încalcă prevderea fiscală (avînd un caracter intenţionat),cu

scopul de a sustrage de la plata impozitelor şi taxelor datorate la buget. Evaziunea fiscală frauduloasă

de asemenea poate avea drept consecinţă :

sustragerea totalmente de la impozitare – spre exemplu, efectuarea activităţii de întreprinzător fără

înregistrarea de stat ,inclusiv la organele fiscale;menţinerea evidenţei şi nedeclararea materiei

impozabile ;efectuarea altor acţiuni care din start sînt îndreptate spre a exclude posibilitatea efectuării

controlului fiscal în modul stabilit (crearea uno r întreprinderi fantome ,falimentul intenţionat şi fictiv

, distrugerea documentelor),etc.;

micşorarea mărimii obligaţiei fiscale prin forme variate –tăinuirea (reducerea) venitului prin

falsificarea documentelor de evidenţă ,inclusiv prin neîntocmirea unor documente sau întocmirea

unor documente primare fictive (cum ar fi vînzările fără factură ,sau emiterea de facturi fără vînzare

efectivă; neprezentarea unor documente sau includerea unor date eronate la calcularea şi achitarea

ipozitelor şi,respectiv ,neachitarea deplină a impozitului).

Cauzele evaziunii fiscale

În prezent ,în condiţiile economiei de piaţă ,trecerea tot mai mult de la proprietatea de stat la

proprietatea privată condiţionează creşterea şi diversificarea numărului de agenţi economici ,adică a

potenţialilor contribuabili. Faptul menţionat şi dezvoltarea rapidă a diferitor relaţii cu caracter

economic face dificilă cuprinderea acestora în limetele legislaţiei fiscale şi creează vaste posibilităţi de

evaziune fiscală.

În general ,cauzele evaziunii fiscale sînt multiple.Putem numi unele din ele ,ţinînd cont de

importanţă şi frecvenţa apariţiei:

1. sarcinele fiscale exagerate , adică o povară fiscală peste măsură,inechitabilă şi instabilă (în

special pentru unele categorii de contribuabili )-aceste cauze pot crea motive morale de evaziune

fiscală a contribuabilului ,care tratează faptele menţionate ca o exprimare a reprimării

(dominării)din partea statului,considerîndu-se ,în acelaşi timp,în drept de a se împotrivi şi astfel

se formează opinia generală că „a fura de la visterie nu se consideră furt”.

2. factori de ordin economic: coraportul dintre cota impozitului şi măsurile de răspundere –

contribuabilul compară consecinţele economice ale achitării impozitului şi aplicării măsurilor de

răspundere pentru neachitare ,respectiv,cu cît cota impozitului este mai mare şi măsurile de

răspundere mai mici ,cu atît efectul economic al evaziunii fiscale este mai mare; starea economică a

contribuabilului –cu cît starea economică a contribuabilului este mai grea cu atît tentaţia la evaziune

fiscală este mai mare (în unele cazuri executarea de către contribuabil a tuturor obligaţiilor fiscale

poate agrava situaţia economică a acestuia pînă la nivelul critic şi evaziunea fiscală poate deveni

unica şansă de supravieţuire),iar pericolul aplică măsurilor de răspundere îl afectează mai puţin

decît în cazul contribuabilului care se dezvoltă dinamic şi aplicarea unor asemenea măsuri îl poate

lipsi de perspective evidente; descreştere (criză) economică-se înrăutăţeşte starea materială atît a

contribuabilului ,cît şi a consumatorilor de mărfuri,de lucrări şi servicii ,micşorîndu-se astfel

posibilitatea de a transfera impozitul prin intermediul majorării preţurilor de livrare ;

2. insufucienţa măsurilor de propagandă a respectării legislaţiei fiscale (cu caracter permanent ) şi

ca rezultat – insuficienţa educaţiei fiscale a contribuabililor care constituie o parte componentă a

educaţiei civice;

3. imperfecţiunea legislaţiei fiscale sub aspectul caracterului incomplet (unele rapoprturi aferente

fiscalităţii rămîn în afara reglementărilor normative),impreciziilor şi ambiguităţilor –toate

acestea creînd un „climat destul de favorabil”pentru contribuabili care urmăresc scopuri

evazioniste;

4. lipsa unui control fiscal bine organizat ce ar include mijloace şi metode performante şi un

personal suficient numeric,bine instruit şi corect în acţiuni (excesul de zel al autorităţilor fiscale

,adică exagerări în procesul exercetării funcţiilor ,de asemenea creează premise pentru evaziunea

fiscală ),etc.-acestea se mai numesc şi cauze tehnice.

5. diversitatea categoriilor de conrtibuabili reieşind din procedura impunerii care , la răndul ei

,este determinată de domeniul şi specificul activităţii contribuabilului (de exemplu salariaţii

dispun de posibilităţi reduse de evaziune (eludare a fiscului),deoarece impunerea lor este

asigurată de un terţ prin reţinerea la sursă ,în schimb persoanele ce desfăşoară activitate de

întreprinzător beneficiază de un volum considerabil de posibilităţi de evaziune fiscală prin

intermediul modului de evidenţă ,a sistemului de deduceri,de facilităţi,de treceri în cont,de

restituiri ,etc.);

6. putem menţiona chiar şi cauze de ordin politic – asemenea cauze a evaziunii fiscale ţine de

funcţia de reglare a impozitelor, adică statul prin intermediul fiscalităţii promovează un anumit

gen de politică economică sau socială,iar contribuabilii împotriva cărora este îndreptată

asemenea politică opun o anumită rezistenţă,inclusiv prin intermediul evaziunii fiscale.

Evaziunea fiscală evident este foarte dăunătoare atît statului (societăţii),lipsindu-l de veniturile

necesare îndeplinirii sarcinelor şi atribuţiilor, cît şi contribuabilului,deoarece în realitate totalul

impozitelor se distribuie pe o masă de venituri mai mciă, creîndu-se distorsiuni în povara fiscală

(adică în impunerea echitabilă şi egală a aceloraşi categorii de contribuabili).

Metode de evaziune fiscală se schimbă cu o rapiditate uimitoare ,şi metodele de control şi

investigare trebuie să evolueze cu aceeaşi intensitate.

Efectele evaziunii fiscale

Conform unor opinii,împărtăşite de specialişti în domeniul fiscalităţii ,fenomenul evaziunii fiscale

provoacă mai multe tipuri de efecte ,observîndu-se o paralelă între funcţiile impozitelor şi tipurile de

efecte ale evaziunii fiscale.Aşa dar ,pot fi nominalizate următoarele efecte ale evaziunii fiscale :

Efecte cu caracter economic. Este bine ştiut că într-o economie de piaţă,impozitele reprezintă una

din sursele importante de constituire a veniturilor bugetului şi,în acelaşi timp,o pîrghie destul de

eficientă prin intermediul căreia statul poate stimula dezvoltarea şi desfăşurarea activităţii economice

(inclusiv poate orienta şi modela compartimentul investiţional al agenţilor economici).La rîndul său,un

buget care dispune de venituri suficiente devine un mijloc eficient în asigurarea echilibrului general

economic,precum şi un mijloc de corectare a conjuncturii economice (promovarea de măsuri cu efecte

i9nflaţioniste-cum ar fi majorarea cheltuielelor publice pentru stimularea investiţiilor şi crearea noilor

locuri de muncă ;sau a măsurilor cu efect deflaţionist-de exemplu cele privind reducerea impozitelor).

Efecte cu caracter social. Evaziunea fiscală reprezintă o faptă gravă ,deoarece implică micşorarea

fondurilor ce constituie venituri ale bugetului ,şi statul nu-şi poate îndeplini corespunzător sarcinele

ce-i revin în domeniile social-economic şi social-cultural(acordarea de subvenţii ,compensaţii şi

indemnizaţii ,facilităţi fiscale). Pe de altă parte, direct sau indirect, contribuabilul care a săvîrşit

evaziunea , mai devereme sau mai tîrziu,va avea şi el de suferit. Aşadar, insuficienţa în rezultatul

evaziunii fiscale a mijloacelor bugetare necesare pentru promovarea unor programe guvernamentale de

interes general sau local (privind sprijinul unor categorii sociale defavorizate, privind acordarea

avantajelor fiscale şi a ajutorului financiar direct altor categorii care au nevoie de sprijinul financiar al

statului ),poate avea ca efect consecinţe sociale destul de grave cum ar fi diminuarea standardului de

viaţă al categoriilor sociale care sînt private de ajutorul statului,diminuarea standardelor privind gradul

de educaţie şi sănătate a populaţie ,sau chiar poate cauza acţiuni de protest şi grave tulburări şi din

partea populaţiei.

Efecte asupra formării veniturilor statului. După cum a fost menţionat anterior,existenţa

fenomenului de evaziune fiscală în mod obligatoriu duce la diminuarea volumului veniturilor statului

şi,în rezultatul lipsei acute de fonduri financiare pentru îndeplinirea sarcinelor puse ,statul nu are o altă

cale decît să aplice unica măsură eficientă şi cu efect imediat - majorarea cotelor impozitelor şi taxelor

existente sau chiar instituirea unor noi impozite şi taxe.Această măsură duce la creşterea presiunii

(poverii) fiscale şi ,ca urmare firească,o creştere a rezistenţei (opunerii) la impozitare şi,evident ,a

fenomenului de evaziune fiscală.Adică se crează un „cerc vicios” ,din care se poate ieşi doar dacă se

reduce semnificativ fenomenul evaziunii fiscale ,iar în consecinţă se va reduce volumul de venituri ce

se sustrag de la buget.Odată ce se produce aceasta ,se măreşte volumul veniturilor la buget ,necesităţile

statului şi societăţiisînt satisfăcute şi chiar se poate la reducerea cotelor de impunere.

Efecte cu caracter politic.orice companie electorală care are loc ,în mod obligatoriu va pune ca

sarcină lupta cu corupţia ,cu economia tenebră,asigurarea principiului supremaţiei legii. Ţinînd cont de

faptul că aceeaşi contribuabili (persoanele juridice tot sînt formate de cetăţeni) sînt în acelaşi timp şi

alegători ,este foarte uşor de dedus care vor fi rezultatele alegerilor pentru formaţiunile politice care au

fost la guvernare şi n-au întreprins nimic esenţial pentru înlăturarea fenomenelor negative care

afectează echitatea contribuabililor. Altfel spus, ponderea majorată a fenomenului evaziunii fiscale

poaten avea o influenţă esenţială asupra evoluţiei sistemului politic.

3. Metode de contracarare a evaziunii fiscale

Perioadele de tranziţie în orice stat generează modificarea cadrului legal existent,care se

consideră suport obligatoriu pentru dezvoltarea societăţii ,conform strategiei preconizate.

Particularităţile fenomenului infracţional caracteristic etapei actuale impune modificarea cadrului

legislativ în vederea ajustării mecanismului legal de profilaxie şi contractare a delictelor la normele

internaţionale din domeniu.

Problemele organelor de drept privind aplicarea cadrului legislativ trebuie examinat prin prisma a

două aspecte generale:

Aplicarea corectă şi consecventă sub toate aspectele a legislaţiei existente.

Modificarea legislaţiei ,avînd ca suport legislaţia şi practica judiciară a altor

state,în primul rînd, a celor cu principii şi concepţii comune de dezvoltare, bazîndu-se în acest scop

pe prognozele posibile a declanşării fenomenelor infracţionale.

Trecerea patrimoniului public în posesia unei categorii de cetăţeni este caracteristică trecerii la

statul de drept,determinînd în acelaşi timp şi o schimbare în situaţia cetăţeanului.Astfel,la calitatea de

proprietar,producător şi beneficiar i s-a atribuit calitatea de contribuabil la suportarea cheltuielelor

publice şi a cea de beneficiar direct sau indirect ,al aceleiaşi cheltuieli în măsura în care statul îi

asigură protecţie socială ,servicii,siguranţă ocială,respectarea drepturilor fundamentale.

Sigur că dacă gradul de conversiune a contribuţiei pe care cetăţeanul o aduce la bugetul cheltuielelor

publice ,depinde faptul cum acesta o va trata : ca o povară ,un bir sau ca o necesitate de participare la

gestionarea democraţiei.

Indiferent însă de această percepere a existat ,există şi va exista tendinţa contribuabililor de a diminua

orice contribuţie sau de a se sustrage integral de la plata acesteia.

Prin desfăşurarea ilegală a activităţii de întreprinzător se înţelege :

Practicarea activităţii economice fără înregistrare legală.

Eschivarea celor înregistraţi legal de la prezentarea documentelor şi datelor ce atestă

obligaţiunile fiscale faţă de buget.

Tăinuirea veniturilor reale de la impozitare a celor înregistraţi legal.

Neachitarea impozitelor deja stabilite.

Reieşind din cele expuse mai sus ,combaterea acestor tendinţe implică necesitatea:

Legiferării sistemului de impozitare (toate titlurile Codului Fiscal,Legea bugetului de

stat);

Organizării şi dotării aparatului fiscal (Legea privind bazele Sistemului Fiscal şi Legea cu

privire la Serviciul Fiscal de stat);

Sancţionării tendinţelor infracţionale ,atît pe cale administrativă ,cît şi pe cale penală.

Măsurile ce se impun a fi luate trebuie coordonate astfel încît să se realizeze reducerea drastică a

evaziunii fiscale şi nu să se ajungă la mutarea locului de producere a evaziunii dintr-un sector de

activitate în altul sau de la un regim de impozitare la altul.

În consecinţă, se impune a fi luate o serie de măsuri care să ducă la întărirea controlului fiscal

şi,implicit, la reducerea drastică a evaziunii fiscale, precum :

asigurarea unor forţe adecvate penru control,intensificarea controalelor fizice, regîndirea

priorotăţilor de control.în acest sens ,o atenţie deosebită ar trebui acordată pregătirii şi

perfecţionării profesionale a inspectoratelor de control fiscal,precum şi aşezării pe baze moderne a

activităţii de selectare a contribuabililor.

îmbunătăţirea eficienţei controalelor prin aplicarea experienţei dobîndite în decursul desfăşurării

acţiunilor de control.O metodă care ar putea fi utilizată este sintetizarea cunoştinţelor ,a problemelor

şi a soluţiilor adoptate în cursul acţiunilor de control şi elaborarea unor manuale de control fiscale

destinate inspectorilor.alocarea unor noi resurse,financiare şi umane,destinate controlului,precum

şi orientarea celor existente spre acele zone care reprezintă un risc ridicat de producere a evaziunii

fiscale .Asigurarea unui buget propriu de venituri şi cheltuieli pentru administraţia fiscală ,poate

creea premisele creşterii calităţii şi randamentului controlului fiscal. De asemenea ,extinderea

utilizării metodei analizei de risc ar asigura o alocare mai judicioasă a resurselor şi orientarea

inspectorilor spre controlul acestor contribuabili care prezintă un risc ridicat de evaziune fiscală.

introducerea unui sistem computerizat de control .Informatizarea întregului proces de administrare

fiscală ar avea ca rezultat crearea unor baze de date complete ,corecte şi permanent actualizate,care

să cuprindă toţi contribuabilii şi toate obligaţiile fiscale ale acestora .Existenţa unor astfel de baze

de date ar asigura condiţiile pentru realizarea unui control masiv ,pe documente,pentru toţi

contribuabilii şi pentru selectarea ,în vederea desfăşurării controlului pe teren,numai a

contribuabililor care prezintă un risc ridicat.

perfecţionarea schimbului de informaţii asupra tehnicilor de control .Întărirea colaborării cu

organele de control fiscal din cadrul altor administraţii fiscale naţionale constituie o modalitate de

perfecţionare a tehnicilor de control fiscal.

identificarea modalităţilor prin care au fost eludate obligaţiile fiscale către bugetul

statului.Centralizarea constatărilor cuprinse în actele de control pot furniza informaţii consistente

referitoare la modalităţile de eludare a obligaţiilor fiscale.Apoi,aceste informaţii pot fi grupate în

funcţie de impozitele la care se referă sau în funcţie de domeniul de activitate în care au fost

întîlnite şi pot constitui capitole din ghiduri de control puse la dispoziţia inspectorilor: identificarea

şi înlăturarea defectelor şi slăbiciunilor din legislaţia în vigoare.

Pe baza constatărilor efectuate de organele de control,precum şi pe baza informaţiilor deţinute

de celelalte funcţii ale administrării pot fi administrate deficienţele apărute ca urmare a aplicării

legislaţiei şi pot fi formulate propuneri de îmbunătăţire a acesteia.

elaborarea unor acte normative în baza cărora să se poată accede la conturile bancare prin

intermediul cărora s-au efectuat decontările pentru livrările ilegale.Crearea cadrului legal care să

permită administraţiei fiscale să obţină informaţii privind conturile bancare ale contribuabililor şi

tranzacţiile efectuate de aceştia prin bănci ,constituie un instrument foarte valoros pentru organele

de control fiscal,pentru obţinerea tuturor informaţiilor necesare în vederea stabilirii corecte a

obligaţiilor fiscale ale contribuabililor şi pentru reducerea evaziunii fiscale.

identificarea căilor prin care piaţa ilegală (neagră) este aprovizionată şi crearea unui sistem de

prevenire a fraudei.Colaborarea între toate instituţiile statului,implicate în lupta împotriva crimei

organizate ,fraudei şi evaziunii fiscale ar putea să asigure crearea unei baze de date care să conţină

toate modalităţile prin care se realizează frauda fiscală,iar pe baza acestor informaţii s-ar putea

elabora acte normative şi proceduri aplicabile pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

utilizarea acordurilor cu terţe ţări pentru a obţine informaţii care să ajute la combaterea

contrabandei şi a falsei declarări a importurilor.

Tema7: Impozitarea dublă

1. Conţinutul impozitării duble.

2. Metode de înlăturare a impozitării duble.

1. Conţinutul impozitării duble.

Problemele generate de fenomenul dublei impuneri au apărut pentru prima dată în

perioada Evului mediu. Situaţiile de dublă impunere erau cauzate cel mai des de faptul

juxtapunerii a două sau a mai multe jurisdicţii. O primă consemnare a acestor cazuri datează din

secolul al XIII-lea şi este semnalată cu privire la regimul taxelor percepute în Franţa şi Italia.

Corespunzător legislaţiei existente la acea dată, în situaţia în care deţinătorul unor proprietăţi

situate în Franţa locuia în Italia, taxele corespunzătoare erau percepute în ambele state.

În condiţiile economiei contemporane, circulaţia liberă a capitalurilor este o realitate,

astfel că numeroase persoane fizice şi juridice desfăşoară activităţi economico-sociale din care

obţin venituri sau deţin averi în mai multe ţări. De aici s-a născut problema stabilirii

autorităţii publice competente să procedeze la impunerea veniturilor realizate şi a averilor deţinute

de persoane fizice şi juridice în alte ţări, decât cea căreia îi aparţin acestei persoane. Activitatea de

comerţ şi de cooperare economică internaţională se realizează prin acte juridice de forme variate,

care însă au o caracteristică comună şi anume, aceea că depăşesc sistemul de drept naţional sau

intern, atrăgând vocaţia altor sisteme de drept. Raporturile juridicede comerţ exterior sunt supuse

invariabil unor legi naţionale, ca şi cum ar fi vorba de raporturi de drept intern.

Raporturile ce se nasc între stat şi individ sunt diferite: dependenţa politică, socială şi

economică. Dependenţa politică sau apartinenţa politică este caracterizată în funcţie de

naţionalitate. Dependenţa sau apartenenţa socială se manifestă prin şederea individului în ţara în

care se află reşedinţa sa ori domiciliul său. Dependenţa economică rezultă din participarea

individului la activitatea de producţie, de circulaţie sau la consumarea bunurilor din statul

respectiv. Atunci când aceste trei categorii de dependenţe sunt reunite la acelaşi individ, se poate

spune că există o apartenenţă totală la suveranitatea fiscală a unui stat. Ca atare, statul are

jurisdicţie completă, absolută asupra tuturor naţionalilor care participăla viaţa sa economică şi

socială care, în alţi termeni, trăiesc în ţară participând la actele de producţie, de circulaţie sau la

consumul bogăţiilor. Apartenenţa politică, economică şi socială se combină şi se confruntă spre a-i

situa pe aceşti naţionali într-o situaţie de legatură fiscală faţă de stat. Diferenţele dintre sistemele

legislative ale statelor creează multe dificultăţi în asigurarea certitudinii juridice a relaţiilor

comerciale internaţionale.

Problema este strîns legată de suveranitatea fiscală a țărilor, în virtutea căreia autoritățile

publice pot sa instituie impozite asupra tuturor veniturilor și averilor aparținînd rezidenților,

indiferent de originea acestora. Ca urmare, același venit și aceeași proprietate pot fi impuse în țara

pe teritoriul căreia acestea s-au obținut sau se află, precum și în țara de domiciliu a subiectului ce a

obținut veniturile sau deține averea. În felul acesta, apare dubla impunere fiscală internațională,

care poate reprezenta ceva excesiv pentru subiectul suportator sau un obstacol în calea circulației

capitalurilor, al proceselor de lărgire a cooperarii dintre acestea.

La originea fenomenului de dublă impunere se află acţiunea a două sau mai multe suveranităţi

fiscale sau concurenţa a două sau mai multe competenţe fiscale.

Respectarea principiilor impunerii formate de Adam Smith (maxima de justiţie, maxima de

certitudine, maxima comodităţii, maxima economiei şi randamentului) şi de Maurice Allais

(individualitatea, nediscriminarea, impersonalitatea, neutralitatea, legitimitatea, lipsa arbitrariului)

presupune că veniturile realizate sau averea deţinută să fie impozitată doar o singură dată.

Dubla impunere reprezintă supunerea la impozit a aceleaiași materii impozabile și

pentru aceeași perioadă de timp de către două autorități fiscale din țări diferite.

Pornind de la aspectul juridic, legat de voinţa legiuitorului, dubla impunere realizată într-o ţară

poate fi voluntară şi involuntară. Dubla impunere voluntară este instituită special, în vederea

realizării unui anumit scop. În această situaţie se pot afla:

- impunerea mai accentuată a veniturilor realizate în ţară de persoanele fizice şi juridice străine;

- aplicarea unor cote adiţionale de impozite în favoarea bugetului federal sau centralizat, la unele

dintre impozitele locale.

Dubla impunere involuntară este rezultatul repercursiunii unor impozite întrucât legiuitorul

nu poate stabili în toate cazurile cine va suporta impozitul.

Deci, la originea fenomenului de dublă impunere se află acţiunea a două sau mai multe

suveranităţi fiscale sau concurenţa a două sau mai multe competenţe fiscale.

Dubla impunere internaţională poate îmbrăca 2 forme:

a) dubla impunere economică – adică impunerea în cadrul unui stat a aceluiaşi venit sau a

aceleaşi averi la mai multe impozite;

b) dubla impunere juridică – adică impunerea aceleaşi materii impozabile de două ori, în state

diferite.

“Dubla impunere poate fi realizată şi de către una şi aceeaşi autoritate financiară, când aceasta

se referă la:

impunerea aceluiaşi venit de două ori;

impunerea aceluiaşi capital de două ori;

impunerea simultană a venitului şi a capitalului;

impunerea concomitentă a profitului rămas la societăţile comerciale şi a dividendelor

repartizate acţionarilor sau asociaţilor;

impunerea societăţilor comerciale atât pentru capitalul pe care îl deţin, cât şi pentru

obligaţiunile aflate în portofoliu.”

Pornind de la diversitatea poziţiilor în aplicarea principiilor de impunere internaţională de

către jurisdicţiile fiscale faţă de persoane şi obiecte ale impunerii, toate cazurile de dublă impunere

pot fi divizate în două categorii:

a. dubla impunere generată de extinderea conflictului dintre jurisdicţiile fiscale privind statutului

persoanelor fizice şi juridice. În cazul dat, e posibilă extinderea jurisdicţiei fiscale, atât pe

principiul cetăţeniei, cât şi pe principiul teritorialităţii;

b. dubla impunere generată de extinderea conflictului dintre jurisdicţiile fiscale privind obiectele

impunerii – venituri şi capitaluri.

Apariţia fenomenului de dublă impunere internaţională este rezultatul caracteristicilor

sistemului fiscal şi a politicii fiscale dintr-o ţară sau alta. De asemenea apariţia acestui fenomen

este determinat de faptul că unele state utilizează impozitele pentru a stimula anumite activităţi

economice sau, din contra pentru a le stopa.

Dubla impunere împiedică atât dezvoltarea relaţiilor comerciale internaţionale, prin influienţa

negativă asupra circulaţiei capitalurilor şi persoanelor cât şi dezvoltarea proceselor de integrare,

mai ales în domeniul economic.

Statul poate impune veniturile cetăţenilor săi sau ale agenţilor economici potrivit legăturii

juridice existente cu acest stat, sau poate impune veniturile provenite din sursele aflate pe teritoriul

statului respectiv. Practica fiscală mondială recunoaşte existenţa a trei criterii care pot sta la baza

impunerii, şi anume:

1) criteriul rezidenţei (domiciliul fiscal);

2) criteriul cetăţeniei ( naţionalităţii);

3) criteriul teritorialităţii (originii veniturilor).

Majoritatea statelor dezvoltate îşi stabilesc limitele jurisdicţiei sale de impozitare potrivit

dreptului său de a impune:

a) toate veniturile obţinute pe teritoriul ţării, indiferent de naţionalitatea şi statutul juridic ale

beneficiarului acestora;

b) toate veniturile, ce aparţin rezidenţilor acestei ţări sau care sunt prelevate în folosul lor din toate

sursele, inclusiv din cele ce se află peste hotarele teritoriului ei naţional.

1. Astfel, importanţa criteriului rezidenţei este determinată de statutul juridic al persoanei: ca rezident

al statului corespunzător, persoana este responsabilă pentru achitarea impozitului din total venituri, iar

nerezidenţii urmează să achite în acest stat impozitul doar din veniturile obţinute din sursele aflate pe

teritoriul său.

Potrivit criteriului rezidenţei, veniturile sunt impozitate de către autoritatea fiscală a acelui stat,

căreia îi aparţine rezidentul, adică în calitate de persoană fizică sau juridică cu domiciliul fiscal în ţara

respectivă, indiferent dacă veniturile sau averea acestei persoane sunt obţinute pe teritoriul sau în afara

acestui stat.

Stabilirea domiciliului fiscal sau al rezidenţei fiscale a persoanelor fizice sau juridice,

reprezintă o problemă majoră în cadrul fenomenului dublei impuneri internaţionale, precum şi în

căutarea măsurilor de evitare a sa.

Rezidenţa (domiciliul), cetăţenia şi alte semne ce caracterizează, spre exemplu, poziţia

persoanei fizice concrete, de obicei conform dreptului civil, nu se iau în consideraţie la determinarea

statutului fiscal al acesteia. Însă, sunt şi excepţii. Un exemplu de stat ce-şi extinde jurisdicţia fiscală

asupra persoanelor fizice în baza cetăţeniei este SUA. Franţa determină statutul fiscal al persoanei

fizice potrivit criteriilor cetăţeniei şi domiciliului. Criteriul domiciliului se aplică şi în Marea Britanie,

Elveţia, Republica Moldova ş.a.

La determinarea rezidenţei persoanelor juridice, în diferite state se folosesc diferite criterii.

Rezidenţa este stabilită după locul înregistrării statutului companiei (spre ex., în: Rusia, SUA, Islanda,

Spania, Franţa), după sediul organului de conducere (spre ex., în: Danemarca, Malta, Suedia, Japonia),

după ambele aceste criterii (spre ex., în: Austria, Marea Britanie, Italia, India). Astfel, dacă Marea

Britanie recunoaşte statul unde se efectuează organizarea şi/sau gestionarea activităţii companiei ca

stat pe al cărui teritoriu se află organul de conducere, atunci potrivit practicilor fiscale aplicate în Noua

Zeelandă, la determinarea locului aflării organului de conducere, se ia în consideraţie doar locul unde

s-a efectuat organizarea activităţii, indiferent de faptul de unde ulterior aceasta este gestionată. În

Germania predomină doctrina „controlului”, potrivit căreia în scopul impozitării se ia în consideraţie

faptul de către cine şi de unde este gestionată compania. În rezultat, conform practicilor fiscale aplicate

în Germania, toate veniturile obţinute din activitatea internaţională a companiei străine-rezident sunt

impozitate. În Elveţia, Egipt, Siria pentru determinarea rezidenţei persoanei juridice se ia în

consideraţie locul de desfăşurare a activităţii economice (comerciale).

În Republica Moldova, rezident este orice persoană juridică sau formă organizatorică cu statut

de persoană fizică a cărei activitate este organizată sau gestionată în Republica Moldova ori al cărei

loc de bază de desfăşurare a activităţii este Republica Moldova.

2. Potrivit criteriului cetățeniei (naţionalităţii) veniturile şi averile realizate de o persoană în

diferite state se impozitează numai de către statul al cărui cetăţean este. Cu alte cuvinte, un stat obligă

toţi cetăţenii săi să plătească impozite, atât pentru veniturile/averea obţinute/deţinută în ţară cât şi pe

cele din alte ţări.

În literatura de specialitate se întîlnesc diverse definiţii ale criteriului cetăţeniei în ce priveşte

persoanele fizice, care constau în faptul că în venitul global care este supus impozitării se includ toate

veniturile personelor fizice rezidente ale statului dat. În astfel de cazuri sunt echivalate noţiunile

„rezidenţă” şi „cetăţenie”, ignorând legătura juridică a persoanei fizice cu statul.

Se poate de menţionat că existenţa diferitelor tratări ale criteriilor „rezidenţă” şi „cetăţenie”

privind statutul persoanelor fizice, se datorează multitudinii abordărilor referitoare la determinarea

statutului de rezident fiscal de la ţară la ţară.

În ceea ce priveşte naţionalitatea persoanelor juridice, folosirea acestui termen în practica

internaţională are caracter diferit, întrucât nu există un criteriu unic în baza căruia se poate de

determinat naţionalitatea lor. Fiecare stat îşi stabileşte independent care sunt limitele şi care este

caracterul legăturii sale cu persoana juridică.

Unele state îşi determină naţionalitatea persoanelor juridice pornind de la criteriul organului

administrativ al persoanei juridice (Germania, Franţa, Austria, Elveţia), alte state stabilesc

naţionalitatea în baza criteriului constituirii (dreptul anglo-american) sau în baza criteriului locului de

desfăşurare a activităţii (Italia).

Fiecare din aceste criterii are avantajele şi dezavantajele sale, dar niciunul nu poate stabili

corect naţionalitatea persoanei juridice. Situaţia a devenit mai clara după ce această problemă a fost

examinată de Judecătoria Internaţională a ONU, Judecătoria Europeană, precum şi de Arbitrajul

Internaţional. A fost recunoscut faptul ca persoanei juridice să i se atribuie naţionalitatea acelui stat, în

care ea a fost înregistrată, adică după locul constituirii. Explicaţia constă în faptul că persoana juridică

reprezintă o construcţie juridică ce presupune existenţa unui sistem care i-a atribuit dreptul de a fi

subiect.

Potrivit principiului cetăţeniei, spre deosebire de principiul rezidenţei, doar statul în care

persoana juridică a fost constituită poate să efectueze legitim impozitarea tuturor veniturilor obţinute

din activitatea internaţională a respectivului contribuabil.

3. Conform criteriului teritorialităţii (originii veniturilor) impunerea se efectuează de către

organele fiscale din ţara pe al cărui teritoriu s-au obţinut veniturile sau se află averea, indiferent dacă

persoanele fizice sau juridice locuiesc sau nu în ţara lor. În baza acest criteriu se impun salariile,

profitul întreprinderilor, veniturile din profesiile libere, dobânzile, dividendele, arenzile, chiriile.

Aplicarea acestor criterii poate să determine apariţia dublei impuneri. De exemplu aplicarea

într-o ţară a criteriului rezidenţei, adică a domiciliului fiscal, iar în altă a criteriului originii veniturilor,

face ca persoana din prima ţară, când dobândeşte venituri din a doua ţară, să plătească impozite pentru

acele venituri în ambele ţări, adică persoana respectivă va fi impusă în ambele state. În primul stat va

achita impozitul, deoarece îşi are rezidenţa în acest stat, iar în al doilea stat, deoarece este statul de

origine a veniturilor.

În legislaţiile statelor, rezidenţa poate fi definită în mod diferit sau unele persoane au dublă

cetăţenie. Astfel de situaţii generează conflicte de interese fiscale. De asemenea, conflicte fiscale pot

apărea şi în modul de determinare.

Deci, conflictul de interese apare atunci când statele utilizează diferite principii de impunere

sau au aceleaşi principii, dar având ca bază diferite criterii de impunere.

Luând în consideraţie criteriul rezidenţei şi cel al teritorialităţii se poate de concluzionat că din

punct de vedere al contribuabilului, impunerea în baza criteriului rezidenţei este mai preferenţial, din

motiv că:

a) în ceea ce priveşte procedura de impunere atât a veniturilor cât şi a capitalurilor, aceasta este

mult mai simplă, doarece contribuabilul are relaţii cu organele fiscale ale statului de rezidenţă;

b) la determinarea impozitelor ce urmează a fi achitate de către contribuabilului, se analizează

situaţia financiară a acestuia şi se oferă anumite înlesniri (care pot viza veniturile provenite din

surse aflate în străinătate), în acest sens stimulând activitatea economică a contribuabilului.

În ceea ce priveşte statul, prioritatea este acordată principiului impunerii în baza criteriului

teritorialităţii, întrucât statul exclude posibilitatea obţinerii venitului pe teritoriul său, fără impozitarea

acestuia.

Mai mulţi cercetători ai fenomenului dublei impuneri sunt de părerea ca dacă toate statele la

impozitarea persoanelor fizice şi juridice vor avea ca bază criteriul rezidenţei sau a domiciliului fiscal,

atunci problema dublei impuneri internaţionale nu ar apărea.

Pentru majorarea veniturilor în buget, majoritatea statelor recurg la aplicarea ambelor principii.

Dacă toate statele vor utiliza ambele criterii, având ca scop unic completarea bugetului, atunci

problema legată de dubla impunere va fi imposibil de soluţionat. De aceea statele îşi stabilesc anumite

limite în aplicarea acestor criterii, în dependenţă de obiectivele politicii economice externe. O astfel de

autolimitare benevolă se efectuiază de către state la nivel naţional prin modificarea legislaţiei interne,

sau la nivel internaţional prin încheierea convenţiilor fiscale internaţionale.

2. Metode de înlăturare a impozitării duble.

Existenţa diferitelor moduri de impunere, în baza sistemelor fiscale naţionale, se soldează cu

fenomenul dublei impuneri. În consecinţă, apare necesitatea evitării şi eliminării dublei impuneri, prin

intermediul convenţiilor de evitare a dublei impuneri sau a normelor naţionale în mod independent.

În practica internaţională de impunere a veniturilor şi capitalurilor, sunt cunoscute două căi de

eliminare a dublei impuneri:

- eliminarea la nivel naţional, în limitele legislaţiei interne privind impunerea veniturilor;

- eliminarea la nivel internaţional, în limitele convenţiilor privind evitarea dublei impuneri.

Convenţia fiscală bilaterală reglementează modalitatea de impunere de către două state a

veniturilor şi capitalurilor a unuia şi aceluiaşi contribuabil. Scopul de bază al convenţiei este

eliminarea dublei impuneri internaţionale.

Convenţiile (tratatele) de evitare a dublei impuneri abordează problema eliminării dublei

impuneri din trei puncte de vedere:

a) din punctul de vedere al ţărilor-sursă (ţări pe teritoriul cărora se află sursa de venituri): determină

ţara din care provin veniturile impozabile (ţara-sursă) fie să-şi diminueze impozitele (aşa cum se

întâmplă în cazul cotelor de la dividende, dobânzi şi redevenţe prevăzute de tratatele fiscale faţă de

cotele din legislaţia internă), fie să elimine impozitul (prin alocarea dreptului de impunere statului de

rezidenţă);

b) din punctul de vedere al celor două state parte la convenţie: prin derularea procedurii amiabile

prevăzute în tratatele fiscale în mod expres într-un articol special numit „Procedura amiabilă”. Potrivit

acestui articol, autorităţile fiscale ale celor două state se consultă reciproc pentru rezolvarea problemei

de interpretare şi de aplicare a prevederilor tratatului fiscal;

c) din punctul de vedere al ţării de rezidenţă a contribuabilului: în cazul în care statul de rezidenţă

este cel care acordă facilităţi fiscale contribuabilului pentru impozitele plătite în statul-sursă a

veniturilor. Aceste facilităţi constau, de fapt, în reducerea impozitului datorat în statul de rezidenţă,

reducere care se face fie plecând de la baza impozabilă obţinută din cele două state, fie de la impozitul

datorat în cele două state. De fapt, în această situaţie, statul de rezidenţă aplică una din metode de

eliminare a dublei impuneri: metoda scutirii sau metoda creditului.

Doar în cazurile când în convenţie este prevăzută obligaţia statului de a folosi anumite metode

de eliminare a dublei impuneri la nivelul legislaţiei naţionale se poate vorbi că convenţia elimină în

acelaşi timp şi dubla impunere economică. Caracteristic este faptul că situaţia dată este stipulată de

majoritatea convenţiilor fiscale la care Republica Moldova este parte printr-o simplă trimitere la

legislaţia naţională a Republicii Moldova.

Doar folosirea complexă a ambelor căi se poate solda cu excluderea completă a cazurilor de

dublă impunere, deoarece, eliminarea dublei impuneri economice este posibilă doar la nivel naţional şi,

invers, în lipsa convenţiilor privind evitarea dublei impuneri nu ar fi posibilă eliminarea dublei

impuneri internaţionale.

În practica internaţională există următoarele metode de bază privind eliminarea dublei

impuneri:

1) scutirea de impozite – excluderea din baza impozabilă a veniturilor obţinute din surse aflate peste

hotare (tax exemption);

2) creditul fiscal – trecerea în cont a impozitului achitat în străinătate (foreign tax credit);

Diferenţa dintre primele două metode constă în aceea că prima se aplică veniturilor, iar a doua

– nemijlocit impozitelor. Primul mecanism presupune scutirea de la impunere a veniturilor obţinute pe

teritoriul altei ţări, dacă aceste venituri au fost deja supuse impunerii în ţara respectivă. Metoda dată

exceptează, de la impozitarea în statul de rezidenţă, veniturile provenite din surse aflate în străinătate.

De exemplu, în Franţa legislaţia fiscală, fiind bazată pe criteriul teritorial, nu prevede impozitarea

veniturilor obţinute de sucursalele din străinătate. Alte jurisdicţii fiscale exceptează de la impunere

veniturile sucursalelor din străinătate fie prin intermediul legislaţiei străine, fie prin intermediul

convenţiilor de evitare a dublei impuneri. Olanda, Canada, Franţa, Belgia, Spania, Elveţia, Hong

Kong, Italia şi Luxemburg sunt ţări care aplică această metodă în cazul dividendelor. Austria

exceptează de la impozitare veniturile sucursalelor din ţările care aplică metode similare.

Menţionăm, că există două mecanisme de aplicare a acestei metode (scutirea de la plata

impozitelor):

- scutirea nelimitată. La aplicarea acestui mecanism veniturile provenite din sursa altui stat nu se iau

în consideraţie la determinarea bazei impozabile în altă ţară;

- scutirea progresivă. În acest caz, cu toate că veniturile din care s-a achitat impozitul într-un stat,

urmează a fi supuse scutirii în alt stat, aceste venituri se iau în consideraţie la determinarea cotei

impozabile privind partea rămasă a venitului (cota de impozitare marginală a venitului total).

Una dintre măsurile unilaterale, cel mai des aplicate în vederea înlăturării dublei impuneri, este

acordarea, în ţara de rezidenţă, a unui credit fiscal (trecerea în cont a impozitelor) pentru orice impozit

achitat în străinătate (de exemplu, pentru veniturile unei sucursale care au fost deja impozitate în statul

sursei). Practicile statelor ce permit trecerea în cont a impozitelor achitate în străinătate demonstrează

că limita maximală a creditului fiscal nu poate să depăşească nivelul obligaţiilor fiscale generat de

legislaţia fiscală a statului respectiv.

Legislaţia fiscală a Republicii Moldova prevede doar o singură metodă de evitare a dublei

impuneri – metoda trecerii în cont a impozitului achitat în străinătate. Astfel, conform legislaţiei

Republicii Moldova, se trece în cont impozitul pe venitul sau pe capitalul, achitat în orice ţară străină

de către persoana fizică sau juridică moldovenească , dacă acest venit sau capital urmează a fi supus

impozitării şi în Republica Moldova. Mărimea trecerii în cont pentru orice an fiscal nu poate depăşi

suma care ar fi fost calculată conform cotelor aplicate în Republica Moldova.(art. 82 Codul Fiscal al

RM).

Convențiile pentru evitarea dublei impuneri.

Încă în anul 1923, N. Seligman, specialist de talie internaţională, cercetător al problematicii

dublei impuneri, a menţionat că „problema dublei impuneri poate apărea numai odată cu dezvoltarea

capitalismului, creatorul economiei mondiale, care depăşeşte hotarele statelor şi transformă membrii

contemporani ai lagărului capitalist în contribuabili ai universului”.

Primele încercări de soluţionare a acestor aspecte au fost, însă, realizate doar în a doua jumătate

a secolului al XIX-lea şi se încadrează, potrivit opiniilor expuse în literatura de specialitate, în trei

etape:

1) etapa măsurilor de eliminare a dublei impuneri în relaţiile dintre statele federale ale aceleaşi

uniuni (de exemplu, legile federale germane din 1870 şi Constituţia elveţiană din 1874);

2) etapa măsurilor de eliminare a dublei impuneri în relaţiile dintre statele qvasi-independente ale

aceluiaşi imperiu (de exemplu, în relaţiile dintre statele incorporate în Imperiul Britanic);

3) etapa măsurilor de înlăturare a dublei impuneri în relaţiile dintre statele suverane independente

(de exemplu, legea olandeză din 1819, care admitea excepţii de la plata taxelor maritime cu

condiţia reciprocităţii pentru vasele olandeze).

Ca o încununare a acestor etape de dezvoltare a măsurilor de eliminare a dublei impuneri în

relaţiile dintre state, servesc primele tratate bilaterale de înlăturare a dublei impuneri pe venit care au

fost încheiate în 1837 (Convenţia dintre Franţa şi Belgia) şi în 1899, având ca părţi semnatare Prusia şi

Imperiul Austro – Ungar.

În epocile modernă şi contemporană, dezvoltarea şi armonizarea tratatelor bilaterale de

eliminare a dublei impuneri au fost puternic influienţate de evoluţia activităţilor desfăşurate în cadrul

organizaţiilor internaţionale.

Pentru prima dată, aceste probleme au fost aduse în atenţia Ligii Naţiunilor prin Rezoluţia

Conferinţei Financiare Internaţionale, care şi-au desfăşurat lucrările în 1920, la Bruxelles. În

consecinţă, Liga Naţiunilor a angajat patru specialişti de talie internaţională: profesorul Bruins

(Olanda), profesorul Einaudi (Italia), profesorul Seligman (SUA) şi profesorul Sir Stamp (Regatul Unit

al Marii Britanii), în scopul realizării unui studiu detaliat al problematicii dublei impuneri.

În anul 1928, sub egida Ligii Naţiunilor, au fost elaborate patru modele de convenţii:

a) privind evitarea dublei impuneri în cazul impozitelor directe;

b) privind evitarea dublei impuneri în cazul moştenirilor;

c) privind administrarea impunerii;

d) privind colectarea impozitelor.

Aceste conveniţii au pus baza colaborării statelor în domeniul fiscal. Statele au început să

încheie diferite convenţii fiscale, dintre care deosebit de importante au devenit convenţiile privind

evitarea dublei impuneri. Scopul încheierii a unor astfel de convenţii a devenit soluţionarea coliziunilor

posibile între legislaţiile interne ale statelor, care pretind la impunerea unei şi aceleaşi persoane sau a

venitului acesteia. În cele din urmă, din cauza coliziunilor între legislaţii suferă nu numai înseşi statele,

care pot să obţină mai puţine contribuţii fiscale decât s-ar cuveni, pierderile fiind estimate la sute de

milioane sau chiar miliarde unităţi monetare (u.m.), ci şi contribuabilii, care poartă povara presiunii

fiscale repetate.

Ca bază, statele foloseau modelele menţionate mai sus, precum şi convenţiilemodel elaborate

mai târziu: convenţiile-tip ale OCDE privind evitarea dublei impuneri a veniturilor şi capitalurilor din

1963, din 1977 cu schimbările ulterioare din 1992, 1994, 1995, 1997, 2000, 2003; convenţia-model a

OCDE privind evitarea dublei impuneri referitor la impozitele pe avere şi moştenire din 1966;

convenţia-model a OCDE referitor la acordarea ajutorului reciproc în întrebările fiscale din 1981;

convenţia-model a OCDE privind averea imobiliară, moştenirea şi donaţia din 1982; convenţia-model

a ONU din 1980, elaborată pentru apărarea intereselor ţărilor în curs de dezvoltare, cu schimbările din

anul 1995; acordul-model al Organizaţiei Naţiunilor Britanice din 1964; convenţiile-model privind

evitarea dublei impuneri între ţările– membre ale grupei Ande (Bolivia, Venezuela, Columbia, Peru,

Ecuador ) din 1971 etc.

Convenţiile fiscale pentru majoritatea statelor inclusiv şi pentru Republica Moldova constituie

modalităţi preferabile, de a reglementa, într-un mod mai organizat, totalitatea relaţiilor de natură

fiscală existente între state.

În prezent, Republica Moldova aplică 48 de convenţii pentru evitarea dublei impuneri. În

acelaşi timp, continuă acţiunea de încheiere a unor astfel de convenţii cu noi state. Scopul acestor

convenţii este de a stabili reguli de impozitare unice pentru fiecare situaţie în parte. Convenţiile

cuprind aceeaşi structură şi au la bază principiile elaborate de OCDE, cuprinse în Tratatul-model de

eliminare a dublei impuneri şi principiile elaborate de ONU cuprinse în Convenţia-model pentru

eliminarea dublei impuneri în relaţiile dintre satele dezvoltate şi statele în curs de dezvoltare. Întru

atingerea scopului sus-enunţat, convenţiile contribuie la atragerea investiţiilor străine, acordarea

ajutoarelor pentru rezidenţi şi la soluţionarea litigiilor fiscale ce apar.

Nr. Denumirea statului Data şi locul

semnării

Data

intrarii în

vigoare

Data

aplicării

1. Republica Albania 06.12.2002, Porto 06.06.2003 01.01.2004

2. Republica Armenia 06.10.2002, Chişinău 20.06.2005 01.01.2006

3. Republica Austria 29.04.2004, Viena 01.01.2005 01.01.2006

4. Republica Azerbaidjan 27.11.1997, Baku 28.01.1999 01.01.2000

5. Republica Belarus 23.12.1994, Chişinău 28.05.1996 01.01.1997

6. Regatul Belgiei 17.12.1987, Bruxelles 21.05.1996 01.01.1997

7. Bosnia şi Herţegovina 08.12.2003, Saraevo 17.12.2004 01.01.2005

8. Republica Bulgaria 15.09.1998, Sofia 25.03.1999 01.01.2000

9. Canada 04.07.2002, Chişinău 13.12.2002 01.01.2003

10. Republica Cehă - - -

- Convenţia 12.05.1999, Praga 26.04.2000 01.01.2001

- Protocolul 14.10.2004, Praga 13.07.2005 01.01.2006

11. Republica Populară Chineză 07.06.2000, Beijing 26.05.2001 01.01.2002

12. Republica Cipru 28.01.2008, Nicosia 03.09.2008 01.01.2009

13. Republica Croaţia 30.05.2005, Chişinău 10.05.2006 01.01.2007

14. Republica Elenă 29.03.2004, Chişinău 11.07.2005 01.01.2006

15. Republica Elvetiană 13.01.1999, Berna 22.08.2000 01.01.2001

16. Republica Estonia 23.02.1998, Tallin 21.07.1998 01.01.1999

17. Republica Finlanda 16.04.2008, Helsinki 09.11.2008 01.01.2009

18. Republica Federală Germania 24.11.1981, Bonn 11.10.1995 01.01.1996

19. Irlanda 28.05.2009, Chişinău 22.04.2010 01.01.2011

20. Statul Israel 23.11.2006, Tel Aviv 12.04.2007 01.01.2008

21. Japonia 18.01.1986, Tokio 23.06.1998 01.01.1999

22. Republica Kazahstan 15.07.1999, Astana 25.02.2002 01.01.2003

23. Republica Kîrgîză 17.04.2004, Bişkek 16.05.2006 01.01.2007

24. Republica Letonia 25.02.1998, Riga 24.06.1998 01.01.1999

25. Republica Lituania 18.02.1998, Minsk 07.09.1998 01.01.1999

26. Marele Ducat de Luxemburg 11.07.2007, Chişinău 04.12.2009 01.01.2010

27. Republica Macedonia 21.02.2006, Skopje 28.12.2006 01.01.2007

28.

Regatul Unit al Marii Britanii şi Irlandei de

Nord 08.11.2007, Londra 30.11.2008 01.01.2009

29. Republica Muntenegru 09.06.2005, Chişinău 23.05.2006 01.01.2007

30. Sultanatul Oman 03.04.2007, Muscat 13.08.2007 01.01.2008

31. Republica Polonia 15.11.1994, Varşovia 27.10.1995 01.01.1996

32. Republica Portugheză 11.02.2009, Lisabona 18.10.2010 01.01.2011

33. România 21.02.1995, Chişinău 10.04.1996 01.01.1997

34. Federaţia Rusă 12.04.1996, Moscova 06.06.1997 01.01.1998

35. Republica Serbia 09.06.2005, Chişinău 23.05.2006 01.01.2007

36. Republica Slovaca 25.11.2003, Chisinau 17.09.2006 01.01.2007

37. Republica Slovenia 31.05.2006, Ljubljana 14.11.2006 01.01.2007

38. Regatul Spaniei 08.10.2007, Chişinău 30.03.2009 01.01.2010

39. Republica Tadjikistan 15.11.2002, Dusanbe 25.02.2004 01.01.2005

40. Republica Turcia 25.06.1998, Chisinau 28.07.2000 01.01.2001

41. Regatul Ţărilor de Jos 03.07.2000, Chişinău 01.06.2001 01.01.2002

42. Ucraina 29.08.1995, Chişinău 27.05.1996 01.01.1997

43. Republica Ungară

19.04.1995,

Budapesta 16.08.1996 01.01.1997

44. Republica Uzbekistan 30.03.1995, Chişinău 28.11.1995 01.01.1996

45. Republica Italiană Convenţia, Protocolul 03.07.2002, Roma 14.07.2011 01.01.2012

46. Statul Kuweit

- Convenţia 15.03.2010, Chişinău 21.06.2013 01.01.2014

- Protocolul 15.03.2010, Chişinău 21.06.2013 01.01.2014

47. Turkmenistan 24.07.2013, Chişinău 31.12.2013 01.01.2014

48. Republica Malta

10.04.2014,

Valletta 17.06.2015 01.01.2016

TEMA 8: Sistemul fiscal al Republicii Moldova

1. Conceptul de sistem fiscal. Legislaţia fiscală.

2. Sistemul impozitelor şi taxelor percepute în Republica Moldova.

3. Administrarea fiscală şi organele fiscale.

1. Sistemul fiscal – noțiuni generale.

Funcţionarea oricărei societăţi implică numeroase costuri care trebuie să fie acoperite din

resursele statului. În condiţii de insuficienţă a resurselor proprii, pe care statul le poate obţine din

proprietăţile publice, apare necesitatea prelevării impozitelor.

Motivul achitării

Sistemul fiscal autohton cuprinde totalitatea impozitelor şi taxelor, principiilor, formelor şi

metodelor de stabilire, modificare şi anulare a acestora, precum şi totalitatea măsurilor ce asigură

achitarea lor. Adică, sistemul fiscal cuprinde impozitele instituite într-un stat prin care îi procură

acestuia o parte covârşitoare din veniturile publice, fiecare impozit având o contribuţie specifică şi un

anumit rol în economie.

Obiectivele fiscale principale ale sistemelor fiscale naţionale sunt colectarea şi sporirea

resurselor financiare necesare statelor în vederea acoperirii cheltuielilor publice suportate în vederea

finanţării proiectelor guvernamentale şi serviciilor prestate populaţiei, susţinerea unor ramuri,

stimularea creşterii economice şi redistribuirea veniturilor între membrii societăţii. Impozitele

finanţează activitatea statului. Totodată, acestea sunt şi instrumente prin intermediul cărora statul

redistribuie venitul şi avuţia. În plus, impozitele constituie o parte integrantă a politicii bugetar-fiscale

a statului, fiind utilizate la stabilizarea cererii agregate. Într-un stat democratic, impozitarea se axează

pe contractul social dintre stat şi populaţie, conform căruia cetăţenii se obligă să achite impozitele, iar

Necesitatea impozitelor

Constituția Republicii Moldova și

legile fiscale obligă la contribuirea

prin impozite și taxe la satisfacerea

nevoilor societății

Abordarea juridică Abordarea economică

Pârghii de realizare şi desfăşurare a

mecanismelor și sistemelor

financiare

Plătitorii de impozite și taxe

Persoane fizice Persoane juridice

Contribuabili

Desfăşoară activităţi impozabile

Obţin venituri impozabile

Deţin proprietăţi

statul se obligă, la rândul său, să nu cheltuiască mijloacele băneşti încasate sub forma impozitelor fără

acordul şi în afara controlului cetăţenilor săi (în persoana reprezentanţilor săi în organele puterii

legislative).

Orice sistem fiscal urmăreşte realizarea următoarelor obiective:

de finanţare a cheltuielilor publice potrivit obiectivului de randament financiar;

de redistribuire (de repartiţie şi utilizare) a veniturilor şi averilor conform obiectivului de

echitate;

de control, de stabilizare a activităţii economice sau de corecţie a dezechilibrelor care, în final,

asigură o anumită eficienţă economică.

Importanţa acestor obiective a evoluat în acelaşi mod cum a sporit rolul statului în viaţa

economică.

La rîndul său finanţarea cheltuielilor publice reprezită atragerea la fondurile statului a unei

părţi din Produsul Naţional Brut (PNB). La constituirea veniturilor bugetare participă societăţile

comerciale, regiile autonome, instituţiile publice, alte persoane juridice şi persoanele fizice, indiferent

dacă sunt rezidente sau nerezidente. Nivelul prelevărilor obligatorii este în mare parte legat de

mărimea cheltuielilor publice, deoarece constituie sursa principală de finanţare. Însă prelevările

obligatorii nu constituie unica sursă. Existenţa deficitelor publice face necesară

apelarea la alte mijloace de finanţare, cum sunt împrumuturile şi emisiunea de bani de hârtie. Analiza

ponderii prelevărilor obligatorii şi a deficitului public în Produsul Intern Brut (PIB) indică efortul făcut

de stat pentru finanţarea cheltuielilor sale. Ponderea relativ redusă a prelevărilor obligatorii în PIB

determină o pondere mai mare a deficitelor publice. Încasările nefiscale care rezultă din vânzarea de

bunuri şi servicii de stat au o pondere scăzută în totalul resurselor publice. Participarea sectorului

public la formarea resurselor financiare publice, într-o economie de piaţă, are la origine principiul

echivalenţei. Suma cheltuielilor publice raportată la PIB reflectă împărţirea sarcinilor între sectorul

public şi sectorul privat.

Redistribuirea – repartizarea, circulaţia, utilizarea produsului naţional brut. Distribuirea

fondurilor publice înseamnă repartizarea cheltuielilor publice pe destinaţii: învăţământ, sănătate,

cultură, asigurări sociale şi protecţie socială, gospodărie comunală şi locuinţe, apărare naţională, ordine

publică, administraţie publică, acţiuni economice, datorie publică. Pentru fiecare destinaţie, resursele

se defalcă pe beneficiari, obiective şi acţiuni. Distribuirea este în competenţa autorităţilor publice şi se

face în raport cu resursele financiare disponibile şi cererea de resurse financiare.

Redistribuirea se poate realiza şi pe plan extern, prin contracararea de împrumuturi externe,

acordarea de împrumuturi externe, achitarea cotizaţiilor şi contribuţiilor către organismele

internaţionale de către stat sau alte instituţii publice, primirea sau acordarea de ajutoare externe de

către stat etc.

Controlul, corecţia dezechilibrelor – acest obiectiv nu se limitează la modul de constituire şi

repartizare a fondurilor publice, ci urmăreşte şi legalitatea, necesitatea, oportunitatea şi eficienţa cu

care instituţiile publice şi agenţii economici cu capital de stat utilizează resursele băneşti de care

dispun. Corecţia dezechilibrelor se exercită de Curtea de Conturi, Ministerul Finanţelor, Banca

Naţională şi alte instituţii financiare; organe specializate ale ministerelor, unităţilor administrativ-

teritoriale, unităţilor economice etc.

Elementele sistemului fiscal sânt:

- Sistemul de impozite şi taxe;

- Legislaţia fiscală;

- Administrarea fiscală şi organele fiscale.

Toate aceste verigi sânt strâns legate între ele , deoarece în baza legislaţiei fiscale activează

aparatul fiscal, având ca scop utilizarea sistemului de impozite ca sursă de venit a statului. Eficienţa

sistemului fiscal depinde de situaţia reală a fiecărui element al lui. Legislaţia fiscală (drept fiscal) este

concepţia susţinută în doctrina europeană a finanţelor publice cu utilitatea de a individualiza şi pune în

evidenţă ansamblul reglementărilor juridice, financiare categoria normelor juridice privind veniturile

publice care se realizează primordial cu specificul fiscal al impozitării. Potrivit necesităţilor de

realizare practică a veniturilor bugetul, reglementarea juridică a impozitelor şi taxelor cuprinde 2

categorii de norme juridice:

Categoria I - norme privind obiectul şi subiectele de impozite, taxe şi celelalte venituri bugetare.

Categoria II - norme privind procedura fiscală a stabilirii şi încasării impozitelor şi taxelor, precum şi

a soluţionării litigiilor dintre contribuabili şi organizaţiile fiscale ale statului.

Prima categorie are în general un conţinut de drept material. Potrivit necesităţilor de a institui

legal fiecare impozit în parte, precizându-se obiectul, subiectul impozabil sau taxabil, tariful de calcul,

termenii şi alte condiţii de plată a acestora.

Cea de a doua categorie cuprinde formele fiscale de natură procedurală, potrivit necesităţii de

stabilire şi încasare a impozitelor, precum şi de definitivare a lor în cazuri de contestare. Alăturat

acestora, legislaţia fiscala este completată cu acte normative care reglementează sancţiunile aplicabile

contribuabililor care declară corectitudinea obiectului impozitului sau săvârşesc alte infracţiuni fiscale,

precum şi cu acte normative privind executarea silită a impozitelor şi taxelor. În realitatea financiară

impozitele, taxele şi alte venituri bugetare fac parte din strategia finanţelor publice şi în cadrul acestora

sunt reglementate nu autonom, ci coordonat cu reglementările cheltuielilor publice, bugetului de stat şi

împrumutului de stat coordonat cu natura de drept public a acestor compartimente structurale ale

finanţelor publice.

Reglementarea juridică a impozitelor şi taxelor este instituită potrivit unor criterii de aplicare a

legii fiscale în timp şi în spaţiu, astfel ca necesităţile şi interesele finanţelor publice să fie protejate şi

realizate în mod raţional şi conform maximelor fundamentale a impunerii.

Aplicarea în timp a legii fiscale, guvernată de principiul anualităţii impozitelor, îmbinat cu perceperea

retroactivă a impozitelor în cazuri de omisiuni.

Aplicarea în spaţiu a legii fiscale este dirijată de principiul teritorialităţii impozitelor, coordonat cu

cerinţa de evitare a dublei impuneri a veniturilor.

În RM legislaţia fiscală este reprezentată de:

1. Codul Fiscal.

2. alte acte legislative adoptate în conformitate cu acesta, cum ar fi:

- Codul Vamal;

- Legea Bugetului pentru anul corespunzător;

- Instrucţiuni elaborate în baza titlurilor Codului Fiscal;

- Regulamente;

- Decrete ale Preşedintelui RM;

- Hotărâri ale Guvernului;

3. Tratate internaționale.

Actele normative adoptate de către Guvern, Ministerul Finanţelor, Serviciul Fiscal de Stat în

baza şi pentru executarea Codului Fiscal nu trebuie să contravină prevederilor lui sau să depăşească

limitele acestuia.

În cazul în care prevederile Codului Fiscal diferă de prevederile altor acte legislative privind

impozitarea şi acordarea înlesnirilor fiscale, se aplică prevederile codului.

În cazul apariţiei unor divergenţe între actele normative adoptate de către Guvern, Ministerul

Finanţelor, Serviciul Fiscal de Stat şi a Codului Fiscal, se aplică dispoziţiile codului.

Impozitarea se efectuează în baza actelor legislaţiei fiscale publicate în mod oficial, care sunt

în vigoare la termenul stabilit pentru achitarea impozitelor şi taxelor (Monitorul Oficial).

Interpretarea (explicarea) prevederilor actelor legislaţiei fiscale se efectuează de către organul

care le-a adoptat, dacă actul respectiv nu prevede altceva. Orice interpretare (explicare) se publică în

mod oficial.

Tratat internaţional - orice acord încheiat în scris de către Republica Moldova, destinat a

produce efecte juridice şi guvernat de normele dreptului internaţional, perfectat fie într-un instrument

unic, fie în două sau mai multe instrumente conexe, oricare ar fi denumirea sa particulară (tratat, acord,

convenţie, act general, pact, memorandum, schimb de note, protocol, declaraţie, statut, act final, modus

vivendi, aranjament etc., toate avînd valoare juridică egală);

Tratatele internaţionale întră în vigoare, pentru Republica Moldova, în conformitate cu modul

şi termenele stabilite de tratat sau cu acordul comun al părţilor. Ratificarea, acceptarea, aprobarea sau

aderarea la un tratat internaţional este stabilit de Legea Republicii Moldova nr.595-XIV din 24

septembrie 1999 „Privind tratatele internaţionale ale Republicii Moldova” La situaţia de 1 ianuarie

2012 în Republica Moldova sînt puse în aplicare:

48 tratate pentru evitarea dublei impuneri cu următoarele state;

5 tratate privind colaborarea şi asistenţa reciprocă in problemele respectării legislaţiei fiscale

cu următoarele state;

5 tratate privind principiile perceperii impozitelor indirecte cu următoarele state.

Dacă un acord internaţional sau o convenţie internaţională privind evitarea dublei impuneri, la

care Republica Moldova este parte şi care este ratificat în modul stabilit, stipulează alte reguli şi

prevederi decât cele fixate în Codul Fiscal sau în alte acte ale legislaţiei fiscale adoptate conform

Codului Fiscal, se aplică regulile şi prevederile acordului internaţional sau a convenţiei internaţionale.

2. Sistemul impozitelor şi taxelor percepute în Republica Moldova.

Sistemul de impozite şi taxe include impozitele şi taxele percepute în conformitate cu legislaţia

în vigoare.

Impozitul este o plată obligatorie cu titlu gratuit , care nu ţine de efectuarea unor acţiuni

determinate şi concrete de către organul împuternicit sau de către persoana cu funcţii de răspundere a

acestuia pentru sau în raport cu contribuabilul care achită această plată.

Taxa este o plată obligatorie cu titlu gratuit , care nu este impozit şi se percepe pentru unele

servicii sau acţiuni executate de către unele instituţii publice, care au un caracter juridic.

Alte plăţi efectuate în limitele relaţiilor reglementate de legislaţia fiscală nu fac parte din

categoria plăţilor obligatorii, denumite impozite şi taxe.

Sistemul de impozite şi taxe percepute în Republica Moldova corespunde structurii

administraţiei publice, care este constituită din:

- Administraţia publică centrală;

- Administraţia publică locală care cuprinde 2 niveluri: nivelul 1 întruneşte 69 de oraşe, 911

comune şi sate; nivelul 2 întruneşte 32 de raioane, UTA Gagauz Yeri, 5 municipii.

În conformitate cu articolul 6 al Codului fiscal al Republicii Moldova, sistemul de impozite şi

taxe include:

1. Impozite şi taxe generale de stat.

2. Impozite şi taxe locale

Sistemul impozitelor şi taxelor generale de stat include:

b) Impozitul pe venit;

c) Taxa pe Valoarea Adăugată;

d) Accizele;

e) Impozitul privat;

f) Taxa vamală;

g) Taxele percepute în fondul rutier.

Sistemul impozitelor şi taxelor locale include:

a) impozitul pe bunurile imobiliare;

b) taxele pentru resursele naturale;

c) taxa pentru amenajarea teritoriului;

d) taxa de organizare a licitaţiilor şi loteriilor pe teritoriul unităţii administrativ-teritoriale;

e) taxa de plasare (amplasare) a publicităţii (reclamei);

f) taxa de aplicare a simbolicii locale;

g) taxa pentru unităţile comerciale şi/sau de prestări servicii de deservire socială;

h) taxa de piaţă;

i) taxa pentru cazare;

j) taxa balneara;

k) taxa pentru prestarea serviciilor de transport auto de calători pe rutele municipale, orăşenesti şi

săteşti (comunale);

l) taxa pentru parcare;

m) taxa de la posesorii de cîini;

n) taxa pentru amenajarea localităţilor din zona de frontieră care au birouri (posturi) vamale de trecere

a frontierei vamale.

La stabilirea impozitelor şi taxelor se determină: subiecţii impunerii; obiectele impunerii şi

baza impozabilă; cotele impozitelor şi taxelor; modul şi termenele de achitare; facilităţile şi înlesnirile

fiscale acordate sub formă de scutire parţială sau totală ori aplicarea de cote reduse.

Impozitele şi taxele percepute în conformitate cu prevederile Codului fiscal şi cu alte acte

normative reprezintă surse de venit ale bugetului de stat şi ale bugetelor unităţilor administrativ-

teritoriale. Impozitele şi taxele locale, lista şi plafoanele taxelor locale se aprobă de către Parlament.

Deciziile autorităţilor administraţiei publice locale cu privire la punerea în aplicare, modificare a

cotelor, modului şi termenului de achitare şi aplicarea facilităţilor (în limitele competenţei lor) se

adoptă pe parcursul anului fiscal, concomitent cu modificările corespunzătoare a bugetelor unităţilor

administrativ teritoriale.

3. Administrarea fiscală şi organele fiscale.

Administrarea fiscală reprezintă activitatea organelor de stat împuternicite şi responsabile de

asigurarea colectării depline şi la termen a impozitelor şi taxelor, a penalităţilor şi amenzilor la

bugetele de toate nivelurile, precum şi de efectuare a acţiunilor de urmărire penală în caz de existenţă a

unor circumstanţe ce atestă comiterea infracţiunilor fiscale.

Organele care exercită atribuţii de administrare fiscală sânt:

- Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lângă Ministerul Finanţelor;

- Serviciile fiscale teritoriale;

- Organele vamale;

- Serviciile de colectare a impozitelor şi taxelor locale din cadrul primăriilor şi alte organe

abilitate, conform legislaţiei.

Organele cu atribuţii de administrare fiscală, în procesul exercitării atribuţiilor respective, conlucrează

între ele şi colaborează cu alte autorităţi publice.

Organele cu atribuţii de administrare fiscală sînt în drept să prezinte informaţiile de care dispun

referitor la un contribuabil concret:

a) funcţionarilor fiscali şi persoanelor cu funcţie de răspundere ale organelor cu atribuţii de

administrare fiscală, în scopul îndeplinirii de către ei a atribuţiilor de serviciu;

b) autorităţilor administraţiei publice centrale şi locale, în scopul îndeplinirii de către acestea a

atribuţiilor;

c) instanţelor de judecată, în scopul examinării cazurilor ce ţin de competenţa acestora;

d) organelor de drept – informaţia necesară în cadrul urmăririi penale şi/sau privind încălcările

fiscale;

e) Comisiei Electorale Centrale şi Curţii de Conturi, în scopul îndeplinirii funcţiilor acesteia;

f) organelor fiscale ale altor ţări, în conformitate cu tratatele internaţionale la care Republica

Moldova este parte;

g) executorilor judecătoreşti, pentru executarea documentelor executorii;

h) coordonatorilor oficiilor teritoriale ale Consiliului Naţional pentru Asistenţă Juridică

Garantată de Stat, pentru verificarea veniturilor solicitanţilor de asistenţă juridică garantată de stat;

i) organelor abilitate cu funcţii în domeniul migraţiei – informaţia despre obiectele impozabile

ale imigranţilor, în scopul îndeplinirii de către acestea a atribuţiilor;

j) organelor cu atribuţii de aprobare a preţurilor şi tarifelor, în scopul îndeplinirii de către acestea

a atribuţiilor;

k) contribuabilului – informaţia cu caracter personal despre acesta privind obligaţiile fiscale şi

alte plăţi la bugetul public naţional, a căror evidenţă este ţinută de organul fiscal;

l) mijloacelor de informare în masă – informaţia despre sumele de plăţi achitate la bugetul public

naţional şi/sau încălcările fiscale dacă acest fapt nu este în detrimentul intereselor legale ale organelor

de drept şi judiciare;

m) administratorilor autorizaţi, în conformitate cu prevederile legislaţiei insolvabilităţii şi

administratorilor autorizaţi.

Sarcina de bază a organului fiscal constă în exercitarea controlului asupra respectării legislaţiei

fiscale , asupra calculării corecte, vărsării depline şi la timp la buget a sumelor obligaţiilor fiscale.

Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lângă Ministerul Finanţelor şi fiecare serviciu teritorial,

fiind subordonat primului: au statut de persoană juridică şi sânt finanţate de la bugetul de stat;

activează în baza Constituţiei Republicii Moldova, al Codului fiscal şi a altor acte normative.

Ministerul Finanţelor exercită dirijarea metodologică a activităţii Inspectoratului Fiscal Principal de

Stat fără ingerinţe în activitatea lui şi a serviciilor fiscale teritoriale.

Inspectoratul Fiscal Principal de Stat de pe lîngă Ministerul Finanţelor (exercită următoarele

atribuţii:

a) efectuează supravegherea activităţii inspectoratelor fiscale de stat teritoriale şi a

inspectoratelor fiscale de stat specializate în vederea exercitării controlului fiscal, asigură crearea şi

funcţionarea unui sistem informaţional unic privind contribuabilii şi obligaţiile fiscale;

a1) asigură organizarea şi îndrumarea activităţii inspectoratelor fiscale de stat teritoriale şi a

inspectoratelor fiscale de stat specializate prin elaborarea ghidurilor, manualelor, normelor

metodologice ce ţin de aplicarea procedurilor de administrare fiscală, în scopul aplicării unitare şi

nediscriminatorii a legislaţiei fiscale;

b) controlează şi/sau auditează activitatea inspectoratelor fiscale de stat teritoriale şi a

inspectoratelor fiscale de stat specializate, examinează scrisorile, cererile şi reclamaţiile referitoare la

acţiunile acestora, ia măsuri în vederea eficientizării activităţii lor;

c) emite ordine, instrucţiuni şi alte acte în vederea executării legislaţiei fiscale;

d) organizează popularizarea legislaţiei fiscale, răspunde la scrisorile, reclamaţiile şi la alte petiţii

ale contribuabililor în modul stabilit;

e) efectuează controale fiscale;

e1) asigură administrarea fiscală a marilor contribuabili;

f) organizează şi efectuează, după caz, executarea silită a obligaţiilor fiscale, precum şi verifică

corectitudinea acţiunilor şi procedurii de alăturare şi raportare prevăzute la art.197 alin.(31) şi la

art.229 alin.(22), realizate de către executorul judecătoresc;

g) examinează contestaţii şi emite decizii pe marginea lor;

h) exercită controlul asupra respectării legislaţiei fiscale în activitatea organelor vamale şi

serviciilor de colectare a impozitelor şi taxelor locale şi prezintă autorităţilor competente propuneri

vizînd tragerea la răspundere a funcţionarilor acestor autorităţi care au încălcat legislaţia fiscală;

h1) emite decizii asupra cazului de încălcare fiscală stabilit în urma aplicării metodelor şi surselor

indirecte de estimare a obligaţiei fiscale;

Inspectoratul fiscal de stat teritorial, precum şi inspectoratul fiscal de stat specializat exercită

următoarele atribuţii:

a) întreprinde măsuri pentru asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale;

b) popularizează legislaţia fiscală şi examinează scrisorile, cererile şi reclamaţiile

contribuabililor;

c) asigură evidenţa integrală şi conformă a contribuabililor şi a obligaţiilor fiscale, cu excepţia

celor administrate de alte organe;

d) efectuează controale fiscale;

d1) emite decizii asupra cazurilor de încălcare fiscală stabilite în urma aplicării metodelor şi

surselor indirecte de estimare a obligaţiei fiscale;

e) efectuează executarea silită a obligaţiilor fiscale;

f) asigură gratuit contribuabilii cu formulare tipizate de dări de seamă fiscale, elaborate în

conformitate cu instrucţiunile respective;

g) eliberează, contra plată, subiecţilor impunerii formulare de facturi fiscale pe suport de hîrtie în

modul stabilit de Inspectoratul Fiscal Principal de Stat;

h) sigilează maşinile de casă şi de control ale contribuabililor, ţine evidenţa lor, efectuează

controale privind utilizarea maşinilor de casă şi de control la decontările în numerar şi privind

asigurarea păstrării benzilor de control emise de acestea;

i) examinează contestaţii, cereri prealabile şi emite decizii asupra lor;

j) exercită alte atribuţii prevăzute de legislaţie.

Inspectoratul Fiscal Principal de Stat îşi exercită atribuţiile pe întreg teritoriul Republicii

Moldova, iar inspectoratul fiscal de stat teritorial sau inspectoratul fiscal de stat specializat poate să-şi

exercite atribuţiile în afara teritoriului stabilit numai cu autorizarea conducerii Inspectoratului Fiscal

Principal de Stat.

Atribuţiile şi drepturile organelor vamale

Organele vamale exercită atribuţii de administrare fiscală potrivit Codului Fiscal, Codului vamal

şi altor acte normative adoptate în conformitate cu acestea.

Organele vamale exercită drepturi ce ţin de asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale aferente

trecerii frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor în regim vamal potrivit Codului vamal, Codului

Fiscal în cazurile expres prevăzute de el, precum şi altor acte normative adoptate în conformitate cu

acestea.

Obligaţiile organelor vamale

Organele vamale au obligaţii ce ţin de asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale aferente trecerii

frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor în regim vamal potrivit Codului vamal, Codului Fiscal în

cazurile expres prevăzute de el, precum şi altor acte normative adoptate în conformitate cu acestea,

inclusiv obligaţia:

a) de a trata cu respect şi corectitudine contribuabilul, reprezentantul lui, alţi participanţi la

raporturile fiscale;

b) de a informa contribuabilul, la cerere, despre impozitele şi taxele în vigoare, despre modul şi

termenele lor de achitare şi despre actele normative respective;

c) de a informa contribuabilul despre drepturile şi obligaţiile lui;

d) de a elibera contribuabilului, la cerere, certificate privind stingerea obligaţiei fiscale;

e) de a nu divulga informaţiile care constituie secret fiscal;

f) de a prezenta organului fiscal documente şi informaţii privind respectarea legislaţiei fiscale,

calcularea şi vărsarea la buget a impozitelor şi taxelor prevăzute de Codul Fiscal, aferente trecerii

frontierei vamale şi/sau plasării mărfurilor în regim vamal, de a executa cerinţele legitime ale

funcţionarului fiscal;

g) de a ţine evidenţa obligaţiilor fiscale aferente trecerii frontierei vamale şi/sau plasării

mărfurilor în regimul vamal respectiv.

Organele vamale trag la răspundere, în conformitate cu legislaţia vamală, persoanele care au

încălcat legislaţia fiscală la trecerea frontierei vamale şi/sau la plasarea mărfurilor în regim vamal.

Atribuţiile serviciului de colectare a impozitelor şi taxelor locale

În cadrul primăriilor funcţionează serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale cu

atribuţii de administrare a impozitelor şi taxelor.

Serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale exercită, corespunzător domeniului de

activitate, următoarele atribuţii:

a) întreprinde măsuri pentru asigurarea stingerii obligaţiilor fiscale;

b) popularizează legislaţia fiscală şi examinează scrisorile, cererile şi reclamaţiile contribuabililor;

c) efectuează controale fiscale;

d) asigură evidenţa integrală şi conformă a contribuabililor şi a obligaţiilor fiscale, cu excepţia celor

administrate de alte organe;

referitor la evidenţa contribuabililor ale căror obligaţii fiscale sînt calculate de serviciu şi la

evidenţa acestor obligaţii, alte atribuţii prevăzute expres de legislaţia fiscală. Atribuţiile privind

compensarea sau restituirea sumelor plătite în plus şi a sumelor care, conform legislaţiei fiscale,

urmează a fi restituite, executarea silită a obligaţiilor fiscale şi tragerea la răspundere pentru încălcări

fiscale sînt exercitate, conform Codului Fiscal, în comun cu organul fiscal.

TEMA 9: Politica fiscală

1. Esenţa politicii fiscale.

2. Politica fiscală a Republicii Moldova la etapa actuală.

1. Esenţa politicii fiscale.

Încă din anul 1748 în lucrarea sa “Despre spiritul legilor” Montesquieu susţinea că veniturile

statului sunt o porţiune pe care fiecare cetăţean o dă din venitul său pentru a avea siguranţa celeilalte

porţiuni sau pentru a se folosi de ea în mod plăcut. Pentru a stabili aceste venituri în chip potrivit,

trebuie să se ţină seama şi de nevoile statului şi de nevoile cetăţeanului. Orientarea activităţii fiscale îşi găseşte consacrarea în constituţie care promovează principiul

justei aşezări a sarcinilor fiscale. Pentru a-şi asigura acoperirea, măcar în parte, a cheltuielilor sale şi a

celor legate de satisfacerea nevoilor societăţii, statul prin intermediul structurilor sale, a reglementat

veniturile bugetare sub formă de obligaţie juridică în rândul îndatoririlor fundamentale ale

cetăţeanului. Întregul sistem fiscal modern se construieşte pe principiile edictate în art. 13 din Declaraţia

drepturilor omului şi cetăţeanului din 1789 potrivit căruia: ”pentru întreţinerea forţei publice şi pentru

administraţie o contribuţie comună este indispensabilă. Ea trebuie raportată egal între toţi cetăţenii în

măsura posibilităţilor lor”. Una din principalele modalităţi de participare a persoanelor fizice şi juridice la constituirea

fondurilor generale ale societăţii, în vederea îndestulării nevoilor reclamate de existenţa şi dezvoltarea

statală o constituie impozitul. El poate fi definit ca o contribuţie bănească obligatorie fără

contraprestaţie şi cu titlu nerambursabil datorată bugetului de stat de către persoanele fizice şi juridice

pentru veniturile pe care le obţin sau bunurile pe care le posedă, precum şi o pârghie financiară prin

care se conferă posibilitatea desfăşurării activităţii economice şi modelării comportamentului

investiţional. În literatura de specialitate există numeroase definiţii date impozitului. Astfel, Alvin Hansen

consideră că impozitele sunt preţuri stabilite prin constrângere pentru servicii guvernamentale.

Economistul german F. K. Mann precizeză că cetăţeanul capătă dreptul de a pretinde pentru suma

totală a impozitelor plătite un bun cumulativ din partea societăţii care este format dintr-o complexitate

extrem de variată de servicii publice. Dar cetăţeanul care plăteşte impozite nu beneficiază în mod

efectiv de toate serviciile pe care le prestează statul, ci este liber să beneficieze de cele care îi convin,

în funcţie de obiceiurile sale. Curtea Supremă în SUA a statuat: ”puterea de a impune, indispensabilă pentru existenţa

oricărui guvern civilizat, se exercită în baza presupunerii unui echivalent restituit contribuabilului în

ceea ce priveşte protecţia persoanei şi a proprietăţii sale, în crearea şi menţinerea unor avantaje publice

de care el profită”. Impozitul are caracter unilateral ca o consecinţă a suveranităţii statului, o instituţie de drept

public şi îndeplineşte o funcţie financiară constituind partea esenţială a veniturilor statului. Pe lângă impozite, taxele sunt o categorie de venituri bugetare care se definesc ca plăţi datorate

de persoanele care beneficiază de anumite servicii sau activităţi ale unor organe de stat. Trăsătura

esenţială a impozitelor este reversibilitatea, care deşi nu constituie o contraprestaţie imediată, ca în

cazul taxelor, se reîntorc sub forma unor acţiuni, servicii, gratuităţi, de care beneficiază populaţia prin

diferite acţiuni sau programe social-culturale. Adam Smith a fost primul care s-a ocupat de principiile impunerii şi considera că acestea ar fi:

justeţea impunerii (echitatea fiscală), certitudinea impunerii, comoditatea perceperii impozitului şi

randamentul acestora. Politica fiscală trebuie să urmeze câteva direcţii esenţiale pentru a se evita

diminuarea veniturilor care rămân la dispoziţia persoanelor fizice şi juridice pentru consum personal şi

acumulare, ca urmare a fiscalităţii excesive şi anume: - repartizarea sarcinilor fiscale să fie echitabilă, adică fiecare să fie determinat să-şi plătească

corect partea ce-i revine;

- impozitele trebuie selecţionate de aşa manieră încât să minimalizeze influenţa asupra

deciziilor economice luate pe alte pieţe eficiente şi folosite pentru a corecta insuficienţa în sectorul

privat; - structura impozitului trebuie să faciliteze folosirea politicii fiscale în legătură cu obiectivele

stabilizării şi creşterii economice; - sistemul fiscal trebuie să permită o administrare eficientă şi nearbitrară pe înţelesul

contribuabilului; - costul administraţiei şi al sistemului de constrângere să fie redus.

Sarcina fiscală este cu atât mai greu de suportat cu cât este mai scăzut produsul intern brut ce

revine în medie pe locuitor, iar impozitele excesive au o influenţă negativă asupra economiei pentru că

subminează iniţiativa şi stimularea întreprinzătorilor împiedicând creşterea producţiei. Concluzionând, putem spune că un sistem fiscal este întotdeauna un compromis între

necesitatea de intrare de venituri şi grija pentru echitatea socială, pentru proporţionalitatea plăţilor în

funcţie de capacitatea fiecărui contribuabil.

2. Politica fiscală a Republicii Moldova la etapa actuală.

1. Obiectivele generale ale politicii fiscale pe anii 2009–2011 rămîn ca şi în anii precedenţi:

(1) asigurarea echităţii, stabilităţii şi transparenţei fiscale; (2) optimizarea presiunii fiscale; (3)

sistematizarea şi simplificarea legislaţiei fiscale; (4) armonizarea principiilor puse la baza legislaţiei

fiscale naţionale cu cele ale legislaţiei comunitare. Pe termen mediu se preconizează o serie de măsuri

de politică fiscală axate pe principalele tipuri de impozite, după urmează.

Impozitul pe venitul persoanelor fizice

2. Scopul măsurilor propuse la impozitul pe venitul persoanelor fizice este susţinerea

persoanelor cu venituri mici şi transpunerea treptată a presiunii fiscale asupra populaţiei cu

venituri medii şi mai sus de medii. Pentru aceasta în 2009 – 2011 se prevede menţinerea în continuare

a sistemului de impozitare progresivă a veniturilor persoanelor fizice. Cotele şi scutirile la acest tip de

impozit se prezintă în tabelul 3.1.

Impozitele sociale

3. Pe termen mediu se prevede revederea contribuţiilor de asigurări sociale şi medicale în

sensul stabilirii unei presiuni fiscale rezonabile atît pentru angajator, cît şi pentru salariat. Evoluţia

cotelor impozitelor sociale se prezintă în tabelul 3.1. Totodată, măsurile formulate au menirea de a

consolida stabilitatea financiară a sistemului de asigurări sociale şi de a extinde pachetul de servicii

medicale oferite populaţiei prin intermediul asigurărilor obligatorii de asistenţă medicală. Adiţional, în

perioada de referinţă va fi definitivat şi pus în aplicare Titlul X „Contribuţiile sociale” al Codului

fiscal, fapt care va permite simplificarea administrării fiscale şi îmbunătăţirea bazei fiscale a acestor

contribuţii.

Taxa pe valoarea adăugată

4. În 2011 se prevede: a) asigurarea compatibilităţii integrale a regulilor de determinare a

locului prestării serviciilor (cuprinse în legislaţia fiscală naţională) cu normele OMC; b)

implementarea sistemului de restituire a TVA persoanelor fizice nerezidente.

Accizele

5. Cotele accizelor stabilite în sume fixe pentru bere, producţia vinicolă, băuturile alcoolice

tari, băuturile slab alcoolice, produsele din tutun, utilaj electronic, autoturisme vor fi ajustate la

inflaţia prognozată pentru anii 2009 – 2011.

Taxa vamală

6. Pentru anii 2009 - 2010 se preconizează definitivarea şi punerea în aplicare a Titlului XI

„Taxa vamală” al Codului fiscal, ceea ce va permite de a sistematiza în Codul fiscal toate normele

privind reglementarea taxei vamale.

Impozitul pe bunurile imobiliare

7. În anii 2009 – 2011 se prevede continuarea implementării următoarelor trei etape a

noului sistem de impozitare a diferitelor categorii de bunuri imobiliare în funcţie de valoarea de

piaţă a acestora, care se prezintă în tabelul 3.2. Măsura de politică fiscală respectivă ţine de

optimizarea presiunii fiscale.

Tabelul 3.2. Etapele de implementare a noului sistem de impozitare a bunurilor imobiliare în 2009 –

2011

Etapele de

implementare

Categoria de bunuri imobile evaluate

la valoarea de piaţă

Anul

implementării

II - Garajele, loturile, întovărăşirilor pomicole şi construcţiile

amplasate pe ele din municipii şi oraşe, inclusiv localităţile

din componenţa acestora, cu excepţia satelor (comunelor)

- Bunurile imobiliare cu destinaţie comercială şi industrială

2009

III Terenurile agricole şi construcţiile amplasate pe ele 2010

IV Bunurile imobiliare cu destinaţie locativă – case de locuit

individuale din localităţile rurale şi grădini din extravilan

2011

Taxele locale

8. Pentru anul 2009 este modificată baza impozabilă la taxa pentru parcare, prin trecerea de

la baza impozabilă stabilită în funcţie de venitul din vînzări a serviciilor de parcare prestate la cea

stabilită în funcţie de suprafaţa de parcare.

Alte impozite şi taxe

9. Pentru anul 2010 se prevede finalizarea sistematizării legislaţiei fiscale, prin elaborarea

şi adoptarea Titlului XII al Codului fiscal „Alte impozite şi taxe”, care va reglementa impozitul

privat şi patenta de întreprinzător.

TEMA 10: Reforma fiscală

1. Necesitatea reformei fiscale.

2. Reforma fiscală în Republica Moldova şi etapele acestora.

1. Necesitatea reformei fiscale.

Una din componentele esenţiale ale reformei economice o constituie reforma fiscală, care

trebuie să conducă la consolidarea administraţiei fiscale, prin introducerea unui sistem fiscal eficient

care, să asigure, formarea resurselor financiare ale statului şi posibilitatea realizării programelor

economice, administrative şi sociale. Implementarea unui asemenea sistem fiscal este un proces dificil

şi o necesitate stringentă, ce trebuie înfăptuită pentru a nu compromite reforma economică.

Conform concepţiei reformei fiscale, sistemul fiscal este menit să asigure o atitudine unică şi

echitabilă din partea statului faţă de toţi contribuabilii, indiferent de tipul de proprietate şi forma de

gospodărire, să asigure crearea unei baze stabile pentru finanţarea programelor de stat şi dezvoltarea

sferei serviciilor. Structura acestui sistem trebuie să fie organizată astfel încât statul să poată garanta

înlesniri sociale şi economice unor pături ale populaţiei şi unor ramuri ale economiei.

Deci, obiectivele reformării sistemului fiscal constituiau:

1. Asigurarea dezvoltării economice. Sistemul fiscal trebuie să stimuleze dezvoltarea

concurenţei şi asigurarea populaţiei cu locuri de muncă, să înlăture factorii ce împiedică desfăşurarea

activităţii de întreprinzător atât de către întreprinderile cu investiţii străine, cît şi de către producătorii

autohtoni, fapt ce ar asigura dezvoltarea economică. Cea mai simplă şi mai eficientă cale de atingere a

acestui obiectiv este extinderea bazei de impunere fiscală şi reducerea cotelor de impozit. Facilităţile

fiscale care vor fi acordate trebuie să servească anumitor scopuri şi să nu influenţeze alegerea unei sau

altei sfere a activităţii economice.

Este important ca sistemul fiscal să nu-i dezavantajeze pe agenţii economici din Republica Moldova în

procesul concurenţei pe piaţa internă şi cea externă, iar competitivitatea sistemelor fiscale să fie

considerată o realitate obiectivă. Totodată, cotele de impozit să nu fie mai mari decât cele existente în

ţările parteneri comerciali ai Republicii Moldovei.

2. Simplitatea. Unul din principiile de bază ale impunerii şi administrării fiscale este

simplitatea, care presupune:

a) existența unui sistem inteligibil atât pentru contribuabili, cît şi pentru administraţia fiscală;

b) excluderea dublei impuneri şi a unor metode împovărătoare de percepere a impozitelor;

c) excluderea din baza de impunere fiscală a contribuabililor cu venit mic;

d) reducerea si simplificarea cerinţelor față de completarea declaraţiilor fiscale.

3. Echitatea. Sistemul fiscal trebuie să asigure distribuirea echitabilă a poverii fiscale între

contribuabili. Aceasta înseamnă ca persoanele fizice şi juridice care se află în condiţii economice egale

trebuie să fie supuse impunerii fiscale în mod egal. Toate persoanele fizice cu un nivel înalt de

venituri, precum şi întreprinderile rentabile trebuie să plătească partea echitabilă de impozit, iar

mărfurile similare trebuie să fie supuse TVA sau accizelor în baza unor cote unice.

Povara impozitului pe venit şi a impozitelor pe consum trebuie să fie repartizată în mod mai

echitabil între mărfuri (servicii) şi ramurile economiei care le produc (le prestează).

4. Nivelul veniturilor şi stabilitatea lor. O sarcină importantă a reformei fiscale este sporirea

volumului încasărilor fiscale în bugetul de stat şi în bugetele locale. În prezent, încasările bugetare nu

corespund necesitaţilor economice, fapt care generează prestarea unui număr redus de servicii finanţate

de la bugetul de stat, finanţarea insuficientă a unor programe sociale în domeniul ştiinţei, culturii,

ocrotirii sănătăţii şi al învăţământului. Volumul insuficient de încasări fiscale constrânge Guvernul să

finanţeze multe programe de stat din contul creditelor. Ca rezultat, mijloacele disponibile pentru

investiţii se reduc din motivul necesitaţii împrumutării lor.

5. Administrarea eficientă. Obiectivele menţionate mai sus nu pot fi atinse fără o administrare

fiscală eficientă. Aceasta înseamnă că:

a) respectarea legislaţiei fiscale trebuie să fie o sarcină de primă importanţă a administrației

fiscale;

b) obligațiile fiscale trebuie să fie stabilite prompt si corect;

c) datoriile fiscale trebuie achitate;

d) în toate centrele raionale ale țării trebuie să se aplice un mod unic de impunere fiscală.

Promovarea unei reforme fiscale în Republica Moldova la începutul anilor 90 devenise o

necesitate absolută, întrucît sistemul fiscal moştenit nu permitea în general, introducerea unor reforme

graduale prin care statul să-şi poată asigura veniturile bugetare necesare pentru finanțarea programelor

de stat, dezvoltarea sferei serviciilor, a activităților economiei, redistribuirea veniturilor între diverse

categorii sociale ale populației.

Sistemul fiscal practicat în perioada economiei centralizate, în care statul determina veniturile,

costurile de producţie şi preţurile fiscale se caracteriza prin rolul nesemnificativ al impozitului pe

beneficiu, care constituia pentru stat, ca unic proprietar, doar instrumentul prin care preleva surplusul

financiar al întreprinderii. “În genere în economia socialistă, impozitul avea un efect neutru asupra

eficienţei şi a stimulentelor producătorilor. Pentru stat era doar importantă încasarea sumelor pe care şi

le planificase pentru a-şi realiza obiectivele stabilite.”

Efectuînd o retrospectivă, vedem că sistemul fiscal autohton s-a dezvoltat paralel cu cel al

URSS, după aceleaşi legi, principii şi regulamente. Ele au cuprins atît drepturile, cît şi obligaţiunile,

responsabilităţile inspectoratelor fiscale. “În RSSM, ca şi în URSS, a fost stabilit un sistem strict

centralizat de calculare şi încasare la buget a impozitelor şi a altor plăţi percepute de la întreprinderile

şi organizaţiile de stat, cooperativele agricole şi de producere, precum şi de la populaţie. Începînd cu

1991, în republică a început să se aplice propria legislaţie fiscală, ţinîndu-se cont de specificul

economiei şi interesele bugetare naţionale”

Sîntem de acord cu menţiunile unor cercetători că “vechiul sistem de impozitare la etapa

tranziţiei nu mai putea fi aplicat, deoarece s-a distrus substanţial baza lui de funcţionare prin reducerea

considerabilă a activităţii economice în întreprinderile de stat, prăbuşirea sistemului administrativ de

colectare a impozitelor, apariţia evaziunii fiscale, facilitată şi de incompetenţa autorităţilor de a aplica

practici contabile, care au condus la diminuarea drastică a veniturilor bugetare. În acelaşi timp, se

remarcă o tendinţă de creştere a cheltuielilor bugetare datorită susţinerii şi promovării sectorului privat,

precum şi datorită dorinţei de dezvoltare a infrastructurii rămasă mult în urmă faţă de ţările dezvoltate.

Astfel, apare preocuparea Moldovei de a înfăptui reforme radicale în sistemul fiscal, care să dea

posibilitatea asigurării atît a creşterii veniturilor statului, cît şi a unui mediu fiscal favorabil

funcţionării pieţii şi dezvoltării sectorului privat, un sistem explicit de impozitare bazat pe

mecanismele pieţii”

2. Reforma fiscală în Republica Moldova şi etapele acestora.

Necesitatea înfăptuirii reformei fiscale a fost condiționată de faptul că sistemul fiscal a fost

recunoscut ca fiind:

- inechitabil - sarcina fiscală repartizată inegal între persoanele fizice și subiecții economici, care

se află în aceleați condiții economice;

- condiționează dificultăți în calea dezvoltării economice și creării unor noi locuri de muncă;

- nu contribuie la colectarea eficientă a mijloacelor necesare finanțării programelor de stat și a

sferei serviciilor.

Premisele menţionate au servit drept imbold în efectuarea primei reforme fiscale în

Republica Moldova care evidenţiază două etape de bază.

În prima etapă (1992-1993), s-a produs adoptarea şi punerea în aplicare a părţii de bază a

actelor legislative fiscale menite, pe de o parte, să stimuleze activitatea economică a producătorilor de

mărfuri, să contribuie la stabilizarea sferei de producţie, iar pe de altă parte să asigure stabilitatea bazei

veniturilor bugetare, suficientă pentru realizarea suveranităţii de stat şi a politicii sociale a Guvernului.

Acestea sânt legile cu privire la bazele sistemului fiscal, impozitul pe beneficiu întreprinderilor,

impozitul funciar şi modul de impozitare, impozitul pe venitul persoanelor fizice, impozitul rutier, taxa

de stat, impozitul pe operaţiuni cu hârtii de valoare, decretele cu privire la impozitul pe valoarea

adăugată, accizele, impozitul pe bunurile imobiliare, impozitul din beneficiu băncilor şi al altor

instituţii de credit, impozitul din beneficiul întreprinderilor şi societăţilor de asigurări.

A doua etapă (1994-1995), au constituit-o perfecţionarea impozitării ca sistem unitar-reglator

al dezvoltării social-economice, sporirea în structura încasărilor de impozite a cotei impozitelor

directe. În condiţiile devenirii autoadministrării locale reale şi a autogestiunii a fost efectuată

diferenţierea sistemului fiscal în impozite şi taxe locale pe baza aprecierii exacte a plăţilor fiscale, care

se varsă completamente în bugetele locale, şi defalcările parţiale din plăţile fiscale, create pe teritoriu

corespunzător, dar care se varsă în bugetul republican.

Anume la această etapă a reformei sistemului fiscal s-au fundamentat şi s-au aprobat noi acte

legislative definitorii pentru economia de piaţă şi s-au continuat perfecţionarea legislaţiei fiscale

existente. S-a introdus TVA şi a fost instituit un nou sistem de percepere a accizelor la produsele de

import şi din ţară, s-a actualizat metodologia de calcul a beneficiului impozabil şi a impozitului pe

beneficiu, asigurându-se corelarea celor două sisteme de impozitare.

Cu toate acestea, sistemul fiscal creat pe parcursul anilor 1992-1995 rămînea a fi destul de

complicat, fapt care genera nerespectarea prevederilor fiscale de către contribuabili. Asfel, sistemul

fiscal necesita o îmbunătăţire considerabilă şi urma să fie adaptat la noile condiţii de piaţă, menit să fie

supus unei noi reforme fiscale în Republica Moldova.

Toate acestea au urgentat luarea a unor măsuri de perfecţionare a sistemului fiscal, fapt care şi-

a găsit reflectare în „Concepţia Reformei fiscale” adoptată la 24 aprilie 1997. Conținutul economic al

acestei reforme consta în necesitatea creării unor condiţii, care, pe de o parte, să nu permită recurgerea

la evaziune fiscală din partea contribuabililor cinstiţi, iar pe de altă parte, să închidă toate căile şi

modalităţile de sustragere de la plata impozitelor utilizate, pînă în prezent, de către agenţii economiei

tenebre.

A doua reformă fiscală promovată în Republica Moldova, cuprinde, după unele surse de

specialitate, şase etape de realizare a ei. Astfel, menţionăm :

Prima etapă. Reforma sistemului impozitului pe venit (1995-1997), a inclus unificarea într-un

Cod unic a tuturor prevederilor referitoare la impozitarea venitului întreprinderilor şi persoanelor fizice

şi a tuturor prevederilor administrative aferente, care s-a realizat prin adoptare şi punerea în aplicare de

la 1 ianuarie 1998 a Titlului II ”Impozitul pe venit” al Codului Fiscal. Noul impozit pe venit se percepe

în trei forme de bază: impozitul pe profitul întreprinderii, impozitul reţinut din salariile angajaţilor şi

impozitul pe venitul persoanelor liber angajate.

Etapa a doua. Reforma sistemului impozitului pe valoare adaugata (1997-1999) - reforma

sistemului TVA şi a accizelor, care s-a realizat prin adoptarea şi punerea în aplicare a Titlului III ”Taxa

pe valoarea adăugată” (de la 1 iulie 1998) şi Titlul IV ”Accizele” (de la 1 ianuarie 2001) ale Codului

Fiscal. S-a simplificat procedura de calculare a TVA şi a accizului, au fost revăzute şi anulate

facilităţile fiscale neefective, a fost extins complet mecanismul de trecere în cont, precum şi modificată

procedura de înregistrare în calitate de contribuabili ai TVA şi ai accizului.

Etapa a treia. Modificarea sistemului de impunere a pămîntului şi a bunurilor imobiliare

(1997-2000, cu perspective de noi reforme), o constituie perfecţionarea sistemelor impozitului funciar

şi imobilului, care s-a realizat prin adoptarea şi punerea în aplicare de la 1 ianuarie 2001 a Titlului VI

”Impozitul pe bunurile imobiliare” al Codului Fiscal.

Etapa a patra. Perfecţionarea metodelor de colectare a impozitelor utilizate de către

administrația fiscală (1997 până în prezent), prevedea modernizarea metodelor pe care administraţia

fiscală le aplică la colectarea impozitelor (îmbunătăţirea auditului, a procesului de instruire

profesională, tratarea echitabilă a contribuabililor). La 1 iulie 2002 a fost elaborat şi pus în aplicare

Titlul V al Codului Fiscal ”Administrarea fiscală”.

Etapa a cincea. Studierea şi analiza altor surse de încasări fiscale, precum şi a defalcărilor în

bugetul asigurărilor sociale de stat (2000-2001), prevede examinarea altor surse de venituri statale în

scopul reducerii sau eliminării celor care nu asigură venituri considerabile sau stopează dezvoltarea

economică. Această etapă se realizează prin prevederea unor aşa plăţi obligatorii la buget ca defalcările

în Fondul Social şi reducerea sau substituirea acestora cu alte tipuri de venituri, sau compensarea din

contul impozitelor şi taxelor existente la moment, perfecţionate în urma implementării celor 4 etape ale

reformei fiscale.

A şasea etapă a reformei fiscale. Perfecţionarea modului de distribuire a veniturilor între

bugetul de stat şi bugetele locale (2001 până în prezent), ţine de distribuirea veniturilor bugetare între

organele centrale şi locale, care prevede asigurarea ambelor nivele guvernamentale (central şi local) cu

venituri necesare pentru finanţarea programelor şi serviciilor prestate de ele.

Toate aceste probleme erau reflectate în Codul Fiscal al Republicii Moldova, din 1 ianuarie

1998, care prezenta principalele direcţii de promovare a politicii fiscale realizată în domeniul

reformelor. Codul Fiscal în prezent, cuprinde 9 titluri ce reglementează impozitul pe venit, taxa pe

valoarea adăugată, accizele, impozitul pe bunurile imobiliare, taxele locale, administrarea fiscală,

taxele pentru resursele naturale, taxele rutiere.

Începând cu 1 ianuarie 2004 în Republica Moldova s-a implementat sistemul asigurării

obligatorii de asistenţă medicală. În conformitate cu Legea cu privire la mărimea, modul şi termenele

de achitare a primelor de asigurare obligatorie de asistenţă medicală nr.1593-XV din 26.12.2002.

Şi în sfîrşit, ultima reformă fiscală, şi cea mai îndrăzneaţă şi ambiţioasă reformă fiscală

adoptată vreodată în Republica Moldova este reforma de liberalizare a economiei conform Legii cu

privire la liberalizarea economiei nr.111-XVI din 27 aprilie 2007. Ea se compune din trei etape

distincte, şi anume:

Legalizarea capitalurilor;

Amnistia generală a impozitelor;

Reforma sistemului de impunere a veniturilor persoanelor juridice.

În continuare sunt redate momentele cheie care au condiţionat efectuarea acestor reforme

curajoase, argumentele care au stat la baza deciziilor de liberalizare a economiei.

1. Către finele anului 2006, în economia naţională s-a simţit o încetinire a ritmurilor de creştere.

Creşterea economică din contul rezervelor (investiţiilor) interne şi consumului stimulat de remitenţe

era limitată şi nu putea să asigure creşterea continuă a PIB în ritmuri avansate. Astfel, pentru anul 2006

creşterea PIB a constituit doar 4,8%, pe când în anii 2001-2005 acest indicator a variat de la 6,1% la

7,8%.

2. La 1 ianuarie 2007, România a devenit membru al Uniunii Europene, şi pe lângă beneficiile obţinute

în urma aderării, a fost obligată să accepte multiple condiţii, inclusiv de ordin bugetar - fiscal impuse

de UE. Totodată, mai multe companii transnaţionale erau în căutarea alternativelor pentru a-şi

reamplasa unele componente ale businessului în ţările din afara UE, pentru a beneficia de costuri

fiscale şi de manoperă mai ieftine.

3. Ritmurile de creştere a economiei naţionale nu erau satisfăcătoare pentru a oferi locuri de muncă

suficiente şi bine remunerate în ţară, pentru a face munca în Republica Moldova mai atractivă faţă de

munca peste hotarele ei. Plecarea la muncă peste hotare a unei părţi active a populaţiei diminua din

atractivitatea investiţională a Republicii Moldova. Mai mult ca atât, odată cu aderarea României la UE,

riscul exportului forţei de muncă în ţara vecină a crescut semnificativ.

4. În conjuctura anului 2007, Republica Moldova avea un şir de avantaje faţă de alte state din regiune

prin:

- amplasarea geografică la hotarul UE;

- deschiderea pentru investiții străine;

- stabilitatea politică;

- preferințele comerciale in relațiile cu UE si CSI;

- forța de muncă ieftină comparativ cu UE;

- posibilitatea de a face competiţie statelor membre ale UE prin modificarea flexibilă a politicii

fiscale, fără careva restricţii.

5. Totodată, existau şi dezavantaje care frânau fluxul de investiţii şi respectiv creşterea

economică:

- existenţa focarului de instabilitate şi incertitudine în soluţionarea problemei Transnistrene;

- insuficiența forței de muncă calificată;

- infrastructura regională slab dezvoltată;

- valoarea istorică redusă (nereală) a activelor întreprinderilor autohtone.

La acel moment, posibilităţile erau limitate în soluţionarea imediată a diferendului

Transnistrean, insuficienţa mijloacelor financiare pentru dezvoltarea masivă a infrastructurii

economice şi imposibilitatea pregătirii rapide a forţei de muncă care după nivelul de calificare să

corespundă cerinţelor investitorilor străini.

În aşa situaţie era vital necesar de a întreprinde acţiuni foarte hotărâte, chiar neordinare, care ar

prevala dezavantajele indicate, pentru a da un semnal clar pentru businessul transnaţional despre

atractivitatea şi predispunerea Republicii Moldova de a servi drept teren fertil şi prielnic pentru

dezvoltarea afacerilor, atragerea investiţiilor care aveau tendinţa de reamplasare din UE în alte țări.

Pentru a da semnalul pozitiv investitorilor străini, era necesar de a găsi soluţii reale care puteau fi

realizate imediat si cu efect rapid. Aceste acțiuni puteau fi:

- diminuarea presiunii administrative asupra mediului de afaceri;

- acceptarea investiţiilor în dezvoltarea afacerilor, fără verificări suplimentare, chiar dacă nu

putea fi confirmată proveniența mijloacelor;

- promovarea unei politici fiscale atractive comparativ cu alte state.

Importanţa pe care o are reforma de liberalizare a unei economii, este cu atât mai mare cu cât

această este aplicată într-o economie de tranziţie, aşa cum este cea a Republicii Moldova. Condiţia

imperativă a aplicării acestei iniţiative este de a fi însoţită şi de alte reforme cu menirea de a încuraja

agenţii economici de a-şi declara capitalul.

Atragerea mijloacelor rezidenților Republicii Moldova în economia țării s-a efectuat prin

procedura de legalizare a capitalului (mijloacelor financiare, activelor materiale și financiare).

Legalizarea capitalului s-a efectuat prin procedura declarării benevole de către persoanele fizice

și juridice – rezidenți ai Republicii Moldovei, a capitalului ce le aparține sau care este înregistrat pe

numele unor deținători "nominali" și pentru care, la momentul dobîndirii lui, nu au fost achitate

impozite pornind de la valoarea sa reală.

Subiecți ai legalizarii mijloacelor bănești, bunurilor imobiliare, valorilor mobiliare, cotelor –

părți în capitalul social, diferențelor pozitive, rezultate din reevaluarea activelor de capital au fost

persoanele fizice si persoanele juridice (cu excepția legalizării mijloacelor lor bănești) al caror capital

cade sub incidența capitolului IV ”Legalizarea capitalului si amnistia fiscală” al Legii pentru punerea

în aplicare a Titlurilor I şi II ale Codului Fiscal nr.1164-XIII din 24 aprilie 1997.

Drept obiect al legalizarii a a servit capitalul (mijloacele bănesti, bunurile imobiliare, valorile

mobiliare, cotele – părți) subiectului legalizarii care nu a fost declarat anterior sau a fost declarat la

valoare redusă si/sau din care nu au fost achitate impozitele si taxele, contribuțiile de asigurari sociale

de stat, primele de asigurare obligatorie de asistență medicală.

La legalizarea capitalului, subiecții legalizării au achitat urmatoarele taxe de legalizare:

Pentru mijloacele bănești - 5% din suma mijloacelor bănești legalizate;

Pentru alte active - 5% din valoarea diferenței dintre valoarea declarată a capitalului

legalizat și valoarea declarată anterior a acestor active, ce au stat la baza dobîndirii

dreptului de proprietate asupra obiectului legalizării de către subiectul legalizării.

De asemenea, pentru asigurarea executării Bugetului Public Național, inclusiv și a bugetului

asigurărilor sociale de stat și a fondurilor asigurării obligatorii de asistență medicală, suma taxelor,

reținute de la legalizarea mijloacelor bănești, de la subiecții legalizării s-a repartizat în modul următor:

- 50% s-a transferat în bugetul de stat;

- 50% s-a transferat în bugetul asigurărilor sociale de stat și în fondurile asigurarii obligatorii de

asistență medicală în următoarea proporție: 75% - în bugetul asigurărilor sociale de stat și 25% - în

fondurile asigurării obligatorii de asistență medicală.

Cea de a doua reformă este amnistierea fiscală. Esența reformei constă în anularea restanţelor,

reflectate în sistemul de evidenţă al Serviciului Fiscal de Stat, inclusiv evidenţa specială, conform

situaţiei de la 1 ianuarie 2007, la impozitele, taxele şi alte plăţi aferente bugetului de stat, contribuţiile

de asigurări sociale de stat, primele de asistenţă medicală, majorările de întârziere şi amenzile aferente

bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi fondului asigurarilor obligatorii de asistenţă

medicală, neachitate la data intrării în vigoare a legii, inclusiv amânate şi eşalonate (reeşalonate)

conform legislaţiei în vigoare.

Potrivit proiectului, urma a fi amnistiate şi obligaţiile fiscale pentru care sunt deschise dosare

judiciare la situaţia din 1 ianuarie 2007. Organelor cu atribuţii de administrare fiscală li s-a interzis

prin lege efectuarea controalelor privind corectitudinea calculării şi achitării plăţilor obligatorii, care

cad sub incidenţa capitolului IV al Legii pentru punerea în aplicare a Titlurilor I şi II ale Codului Fiscal

nr.1164-XIII din 24 aprilie 1997, pentru perioadele fiscale de până la 1 ianuarie 2007, cu excepţia

verificării respectării legislaţiei privind obligaţiile fiscale apărute începând cu 1 ianuarie 2007 şi

verificarea, la cererea contribuabilului şi/sau în caz de solicitare, a restituirii TVA, a accizelor sau a

plăţilor efectuate în plus.

Cea de-a treia iniţiativă reprezintă o nouă abordare radicală a impozitului pe venitul obţinut din

activitatea de întreprinzător. Esența reformei sistemului de impunere a veniturilor persoanelor

juridice constă în stabilirea cotei impozitului pe venit la nivelul de 0% în cazul în care venitul rămîne

la dispoziția agentului economic, iar în cazul luării deciziei de repartizare a venitului sub formă de

dividende, efectuării plăților îndreptate spre achitare nerezidenților (a căror sumă nu este deductibilă în

scopuri fiscale), efectuării plăților îndreptate spre achitare persoanelor fizice (a căror sumă nu este

deductibilă în scopuri fiscale) și care nu este calificat ca venit impozabil pentru persoana fizică,

îndreptarea plăților spre achitare fondatorilor întreprinderilor individuale sau gospodăriilor țărănești

(de fermier), agenții economici vor reține un impozit în mărime de 15% de la plățile efectuate. În

acelaşi timp, statul dobîndeşte dreptul moral de a spori de trei ori mărimea sancţiunilor aplicate pentru

fraudele fiscale comise.

Principalele efecte macroeconomice ce se așteaptă în urma implementării acestor reforme sînt

sporirea capitalizării economiei ţării, intensificarea procesului investiţional şi reducerea inflaţiei. De

asemenea aceste măsuri vor contribui la îmbunătăţirea climatului de afaceri prin reducerea economiei

invizibile, trecerea unei bune părţi din rulajul “negru” de lichidităţi la circulaţia bănească oficială,

reducerea spaţiului în care e posibilă dezvoltarea corupţiei.

Actualmente, sistemul fiscal al Republicii Moldova este într-o continuă reformare, servind

drept vector de orientație sistemele fiscale internaționale, în special cele ale țărilor membre ale UE.

Direcțiile prioritare de reformare și dezvoltare ce urmează a fi implementate în cadrul sistemului fiscal

sunt reflectate prin Obiectivele politicii fiscale şi vamale pe termenul mediu 2012 - 2014, ca parte

componentă a Cadrului Bugetar pe Termenul Mediu 2012 - 2014, precum și prin Planul de dezvoltare

a Serviciului Fiscal de Stat al Republicii Moldova pentru anii 2011-2015.

Principalele obiective stabilite ca elemente de reformare se referг la:

- modificarea cotelor de impozitare;

- alinierea impozitelor la practicile Uniunii Europene;

- gгsirea unui nivel stabil, la principalele 3 - 4 impozite pentru a nu se recurge adesea оn

disperare de cauzг la introducerea de impozite єi taxe noi оn cursul anului cu оncгlcarea, astfel a

prevederilor din Codul Fiscal care sг oblige legiuitorul sг facг cunoscut cu cel puюin 6 luni оnainte,

modificгrile de impozite єi taxe etc.

- reformarea cadrului legislativ, organizational si instituțional;

- modernizarea modalitгții de abordare a conformгrii contribuabililor;

- majorarea eficienței utilizгrii tehnologiilor informaționale оn administrarea fiscalг;

- eficientizarea managementului resurselor umane.

În acest context, principalele deficiențe cu care se confruntă administrarea fiscală în Republica

Moldova sunt:

- capacitatea slabă la colectarea arieratelor;

- conformare benevolă scazută;

- instruirea la nivel scăzut a personalului;

- sisteme IT fragmentate, care au fost dezvoltate independent si care face imposibilă

integrarea complexă a acestui sistem.

Concluzionînd, putem spune că referitor la perfecţionarea unui sistem fiscal în Republica

Moldova, nu putem stabili careva limite care ne-ar indica că sistemul fiscal este perfect, îndeajuns de

echitabil şi eficient. Sîntem de părerea că este necesară o muncă asiduă, din partea organelor abilitate

prin lege, de reformare şi perfecţionare permanentă a sistemului de impunere, în conformitate cu

obiectivele şi necesităţile economiei, prin studierea minuţioasă a efectelor ce le pot avea adoptarea

unei anumite direcţii a reformei asupra societăţii în general. Perfecţionarea sistemului fiscal apare ca o

necesitate obiectivă în condiţiile unei concurenţe fiscale internaţionale de proporţii.

Tema 11: Controlul fiscal

1. Necesitatea şi definirea controlului fiscal.

Noţiunea de control provine din expresia latinească ,,contra rolus" care înseamnă verificarea

actului original după duplicatul care se încredinţează în acest scop unei alte persoane. Controlul

reprezintă acţiunea de stabilire a exactităţii operaţiunilor materiale care se efectuează anticipat

executării acestora, concomitent sau la scurt interval de la desfăşurarea acţiunilor.

Raportat numai la sfera de cuprindere, controlul activităţii economico-sociale este cunoscut sub

următoarele forme: control economic, control juridic, control financiar, control tehnic, control contabil

etc.

Principalele forme de control prezentate, se deosebesc între ele atît prin funcţiile lor sociale, dar

şi prin conţinutul lor, avînd un rol deosebit în orientarea activităţii agenţilor economici, în dezvoltarea

acestor activităţi, dar şi în protejarea patrimoniului şi a creşterii profitului.

Formele de control nu trebuie privite izolat ca acţionînd fiecare într-un sistem închis, ci în

interacţiunea lor, în condiţionarea şi completarea lor reciprocă, alcătuind împreună un sistem complex

şi integrat care acţionează ca un tot unitar asupra tuturor domeniilor de activitate economico-socială.

Numai în acest mod controlul poate asigura realizarea de către agenţii economici a unor

rezultate financiare superioare, iar activitatea acestora să fie eficientă şi cu influenţe sociale pozitive.

Controlul este un proces de măsurare a performanţei, de iniţiere şi întreprindere a unor acţiuni

care să asigure rezultatele dorite.

Prin modul de organizare şi exercitare, prin rolul şi obiectivele pe care le urmăreşte, controlul

financiar îndeplineşte unele funcţii: funcţia de evaluare, funcţia preventivă, funcţia de documentare,

funcţia recuperatorie şi funcţia educativă.

Funcţia de evaluare are în vedere acte şi operaţiuni de estimare a situaţiei existente la un

moment dat, a rezultatelor obţinute la sfârşitul unei perioade, a modului de desfăşurare a

activităţii în condiţiile de normalitale, legalitate şi eficienţă. Prin această funcţie a controlului

se apreciază în condiţiile de realitate şi legalitate dificultăţile, abaterile, orientările în care îşi au

izvorul factorii a căror acţiuni tind spre rezultate negative. Este o funcţie de apreciere completă,

reală, exactă şi concretă a activităţii controlate. Pe lîngă apreciere, această funcţie implică şi

sugestii, propuneri precum şi stabilirea şi aplicarea măsurilor pentru îmbunătăţirea rezultatelor

activităţii controlate. Prin completarea evaluării rezultatelor cu măsuri de perfecţionare,

controlul contribuie activ la eliminarea cauzelor care au generat abateri şi la îmbunătăţirea

activităţii economico-sociale.

Funcţia preventivă, care constă într-o serie de măsuri luate de organele de control în vederea

evitării şi eliminării unor fraude înainte de a se produce efectele negative ale acestora, prin

identificarea şi anularea cauzelor care le generează sau le favorizează.

Exercitarea acestei funcţii contribuie la prevenirea, tendinţelor care necesită decizii de corecţie.

Această funcţie derivă din faptul că controlul are menirea de a orienta atenţia spre obiective

majore, într-o ordine de prioritate raţională, care să prevină şi să înlăture risipa de efort uman şi

mijloace materiale şi să asigure eficienţa economică.

Prin această acţiune, controlul are sarcina de a opri actele şi operaţiunile care nu sunt legale în

faza de angajare a săvîrşirii acestora. Prin intermediul acestei funcţii, pe lîngă legalitatea

actelor şi operaţiunilor, se mai urmăreşte oportunitatea, necesitatea şi economicitatea acestora.

Funcţia de documentare, prin care se asigură cunoaşterea cantitativă şi calitativă a

problemelor ce fac obiectul dezvoltării economico-sociale, controlul participînd nemijlocit la

actul de conducere, furnizînd date şi informaţii pentru fundamentarea deciziilor economico-

financiare.

Funcţia recuperatorie prezintă o importanţă majoră a controlului financiar, constînd în

acţiunea de descoperire şi recuperare a pagubei şi luarea de măsuri faţă de cei vinovaţi.

Măsurile de constrîngere se iau fie de organele de control direct, fie la propunerea acestora de

către organul ierarhic superior sau organele de justiţie. Vinovăţia constatată faţă de unitatea

controlată sau persoanele fizice trebuie să fie încadrată de organele de control, strict în limitele

legislaţiei existente, în momentul în care s-au săvîrşit abaterile.

Funcţia educativă are un caracter formativ, de generalizare a experienţei pozitive. Prin această

funcţie, controlul ajută la ridicarea cadrelor din economie, a nivelului de pregătire, pentru

rezolvarea în condiţii satisfăcătoare a sarcinilor ce le revin. Este necesar ca organul de control

să aibă o pregătire solidă profesională, să se bucure de credibilitate din partea contribuabilor.

2. Clasificarea controlului fiscal.

Controlul fiscal este definit ca activitatea exercitată de către organele şi persoanele

împuternicite privind efectuarea verificărilor fiscale, cererea unor explicaţii din partea contribuabililor

şi a altor persoane, examinarea dărilor de seamă, a rapoartelor şi a decontărilor, precum şi alte

activităţi, în scopul respectării legislaţiei fiscale şi corectitudinii determinării, achitării depline şi în

termenele stabilite a impozitelor şi taxelor în buget şi în fondurile extrabugetare. Sistemul impunerii

privit ca un sistem artificial complex are o tendinţă permanentă de schimbare sub influenţa anumitelor

cauze obiective şi subiective. Aceste tendinţe pot fi prevăzute şi stopate de administrarea fiscală.

Activitatea, de control fiscal cuprinde întregul sistem de impunere, efectuîndu-se, totodată, în

raport cu anumite impozite, grupe fiscale, grupe de contribuabili, teritorii. Controlul fiscal cuprinde

economia pe verticală şi pe orizontală, asigurînd respectarea regulilor evidenţei contabile, întocmirii

rapoartelor, precum şi a bazelor legislative. Drept urmare a acestui fapt, eficienţa conducerii este

determinată, într-o mare măsură, de modul de organizare a sistemului de control.

Astfel, controlul fiscal reprezintă o activitate şi un instrument de verificare şi monitorizare a

achitării la timp şi în mărime deplină a tuturor obligaţiilor fiscale pe care le datorează co ntribuabilii

bugetului. Totodată, controlul fiscal, sub toate aspectele şi formele sale, reprezintă şi un instrument

important de combatere a fenomenului de evaziune fiscală. În această ordine de idei, se evidenţiază

rolul funcţiei preventive a controlului fiscal, care constă într-o serie de măsuri luate de organele de

control în vederea evitării şi eliminării unor fraude înainte de a se produce efectele negative ale

acestora, prin identificarea şi anularea cauzelor care le generează sau le favorizează.

Eficienţa controlului fiscal ţine în mare măsură de tehnicile şi procedurile de control, de mijloacele

normativ-juridice sau de modalităţile de recuperare a veniturilor fiscale, constatate în urma acţiunilor

de control ca fiind sustrase de la plată şi care constituie venit la bugetul de stat.

Diversitatea mare a obiectelor supuse controlului determină şi o diversitate a formelor şi metodelor

de efectuare a controlului, astfel pentru a sistematiza formele de control se impune o clasificare a

acestora în dependenţă de mai multe criterii şi scop.

Figura 1.1 Clasificarea controlului fiscal

În funcţie de criteriile ce stau la baza analizei formelor de control fiscal, se deosebesc

CLASIFICAREA CONTROLULUI FISCAL

Din punct de vedere

al cunoaşterii

realităţii fiscale:

control fiscal

documentar;

control fiscal

efectiv.

În funcţie de sfera de

cuprindere:

Controlul fiscal

general;

Controlul fiscal

parţial.

Din punct de vedere

al gradului de

extindere al

verificărilor asupra

operaţiunilor

impozabile:

Controlul fiscal

complet;

Controlul fiscal

prin sondaj.

În funcţie de scopul

urmărit prin

controlul fiscal:

Control fiscal de

informare

(îndrumare);

Controlul fiscal

de fond.

În funcţie de criteriile ce stau la baza analizei formelor de control fiscal, se deosebesc mai

multe clasificări:

I. Din punct de vedere al cunoaşterii realităţii fiscale deosebim :

Control fiscal documentar – efectuat la sediul Inspectoratului Fiscal Teritorial ce constă în

examinarea elementelor componente ale dosarului fiscal al contribuabilului supus controlului;

Control fiscal efectiv – efectuat la domiciliul sau la sediul contribuabilului, care presupune

deplasarea la contribuabil pentru obţinerea de date suplimentare. În cadrul acestui tip de control

efectiv se practică mai multe proceduri:

verificări contabile la societăţile comerciale, profesiuni libere şi alţi contribuabili;

controlul încrucişat al situaţiei fiscale a contribuabilului în scopul verificării declaraţiilor

fiscale pe fluxul comercial normal (veniturile realizate şi declarate de contribuabil trebuie să

coincidă cu cumpărările sau aprovizionările consemnate de clienţi);

Verificări în incinta de lucru a contribuabilului în cazul activităţilor complexe de producţie,

prestaţii pentru identificarea bazei impozabile la momentul producerii ei.

II. În funcţie de sfera de cuprindere, controlul fiscal poate fi:

Controlul fiscal general – atunci cînd sunt cuprinse în verificare toate impozitele şi taxele

datorate conform legii de către contribuabili;

Controlul fiscal parţial – atunci cînd controlul vizează numai un impozit sau numai o parte din

impozitele la care este supus contribuabilul;

III. Din punct de vedere al gradului de extindere al verificărilor asupra operaţiunilor impozabile, se

disting:

Controlul fiscal complet – cînd sunt verificate toate operaţiunile, documentele, probele care

stau la baza determinării impozitelor şi taxelor. Această formă permite determinarea evaziurnii

fiscale deoarece presupune un examen complet asupra activităţii contribuabilului, asupra

activităţii altor contribuabili cu care se află în relaţii de afaceri sau chiar verificarea conturilor

bancare;

Controlul fiscal prin sondaj (selectiv) – este acela în care verificările se bazează pe alegerea

unui eşantion de operaţiuni, de documente sau prin alegerea unei perioade determinate de

impozitare şi verifică corectitudinea fenomenelor şi proceselor controlate. Eficienţa controlului

prin sondaj depinde de nivelul de pregătire profesională a controlorului, de experienţa acestuia

în a alege perioada supusă controlului, operaţiunile şi documentele ce se controlează şi care dau

posibilitatea generalizării concluziilor şi luarea celor mai bune măsuri pentru înlăturarea

fenomenelor negative.

IV. În funcţie de scopul urmărit prin controlul fiscal deosebim:

Control fiscal de informare (îndrumare) – care are drept scop intenţia administraţiei fiscale de a

informa şi îndruma agentul economic sau alţi contribuabili în legătură cu drepturile şi

obligaţiile de natură fiscală ale acestora;

Control fiscal de rutină – care urmăreşte menţinerea legăturii cu contribuabilul şi urmărirea

modului în care acesta îşi respectă obligaţiile fiscale prin verificarea permanentă a evidenţei

fiscale;

Controlul fiscal de fond – care presupune cerificări ample pe perioade mai mari de timp asupra

tuturor categoriilor de impozite datorate.

De cele mai multe ori toate aceste forme de control nu se exclud, ci pot deveni complementare,

asigurînd în acest mod creşterea eficienţei controlului fiscal respectiv.

3. Metode de control fiscal.

Principiile generale de efectuare a controlului fiscal:

(1) Controlul fiscal are drept scop verificarea modului în care contribuabilul respectă legislaţia

fiscală într-o anumită perioadă sau în cîteva perioade fiscale.

(2) Controlul fiscal este exercitat de organul fiscal şi/sau de un alt organ cu atribuţii de

administrare fiscală, în limitele competenţei acestuia, la faţa locului şi/sau la oficiul acestora.

(3) Procedura controlului fiscal constă într-un ansamblu de metode şi operaţiuni de organizare şi

desfăşurare a controlului, precum şi de valorificare a rezultatelor lui. Controlul fiscal la faţa locului

şi/sau la oficiul organului poate fi organizat şi efectuat prin următoarele metode şi operaţiuni:

verificarea faptică, verificarea documentară, verificarea totală, verificarea parţială, verificarea

tematică, verificarea operativă, verificarea prin contrapunere. Metodele şi operaţiunile concrete

utilizate la organizarea şi exercitarea controlului fiscal sînt determinate, în baza Codului Fiscal, în

instrucţiunile cu caracter intern ale Inspectoratului Fiscal Principal de Stat.

(4) Activitatea contribuabilului poate fi supusă controlului fiscal pentru o perioadă ce nu depăşeşte

termenele de prescripţie, pentru determinarea obligaţiei fiscale.

(5) În cadrul controlului fiscal la faţa locului şi/sau la oficiu, organele de control sînt în drept să

solicite de la alte persoane orice informaţii şi documente privind relaţiile lor cu contribuabilul

respectiv.

(6) Organele cu atribuţii de administrare fiscală pot efectua controlul fiscal repetat în cazul în care

rezultatele controlului fiscal exercitat anterior sînt neconcludente, incomplete sau nesatisfăcătoare

ori dacă ulterior au fost depistate circumstanţe ce atestă existenţa unor semne de încălcare fiscală

şi, prin urmare, se impune un nou control.

(7) Controlul fiscal repetat poate fi efectuat în cadrul examinării contestaţiilor împotriva deciziei

organului fiscal sau acţiunii funcţionarului fiscal şi, în alte cazuri, la decizia conducerii organelor

cu atribuţii de administrare fiscală.

(8) Se interzice efectuarea repetată a controalelor fiscale la faţa locului asupra unora şi aceloraşi

impozite şi taxe pentru o perioadă fiscală care anterior a fost supusă controlului, cu excepţia

cazurilor cînd efectuarea controlului fiscal repetat se impune de reorganizarea sau lichidarea

contribuabilului, ţine de auditul activităţii organului fiscal de către organul ierarhic superior, de

activitatea posturilor fiscale sau de depistarea, după efectuarea controlului, a unor semne de

încălcări fiscale, cînd aceasta este o verificare prin contrapunere, cînd controlul se efectuează la

solicitarea organelor de drept, cînd necesitatea a apărut în urma examinării cazului cu privire la

încălcarea legislaţiei fiscale sau în urma examinării contestaţiei. Drept temei pentru efectuarea

controlului fiscal repetat la faţa locului, în legătură cu auditul activităţii organului fiscal de către

organul ierarhic superior, poate servi numai decizia acestuia din urmă, cu respectarea cerinţelor

prezentului articol.

(9) Controlul fiscal se efectuează în orele de program ale organului care exercită controlul

fiscal şi/sau cele ale contribuabilului.

Controlul fiscal la oficiul organului fiscal sau al altui organ cu atribuţii de administrare

fiscală

Controlul fiscal la oficiul organului fiscal sau la oficiul organului cu atribuţii de administrare

fiscală (denumit în continuare controlul fiscal cameral) constă în verificarea corectitudinii întocmirii

dărilor de seamă fiscale, a altor documente prezentate de contribuabil, care servesc drept temei pentru

calcularea şi achitarea impozitelor şi taxelor, a altor documente de care dispune organul fiscal sau alt

organ cu atribuţii de administrare fiscală, precum şi în verificarea altor circumstanţe ce ţin de

respectarea legislaţiei fiscale.

Controlul fiscal cameral se efectuează de către funcţionarii fiscali sau persoanele cu funcţie de

răspundere ale altor organe cu atribuţii de administrare fiscală conform obligaţiilor de serviciu, fără

adoptarea unei decizii scrise asupra obiectivului vizat.

La relevarea unor erori şi/sau contradicţii între indicii dărilor de seamă şi documentelor

prezentate, organul care a efectuat controlul este obligat să comunice despre aceasta contribuabilului,

cerîndu-i, totodată, să modifice documentele respective în termenul stabilit.

Controlul fiscal la faţa locului

Controlul fiscal la faţa locului are drept scop verificarea respectării legislaţiei fiscale de

contribuabil sau de o altă persoană supusă controlului, care se efectuează la locurile aflării acestora de

către funcţionarii fiscali sau de persoane cu funcţie de răspundere ale altor organe cu atribuţii de

administrare fiscală. În cazul în care contribuabilul sau o altă persoană supusă controlului nu dispune

de sediu sau de oficiu ori sediul lui se află la domiciliu, în alte cazuri cînd nu există condiţii adecvate

de lucru, controlul fiscal menţionat se efectuează la oficiul organului care exercită controlul fiscal, cu

întocmirea obligatorie a unui act de ridicare de la contribuabil a documentelor necesare.

Controlul fiscal la faţa locului poate fi efectuat numai în temeiul unei decizii scrise a conducerii

organului care exercită controlul. Necesitatea efectuării verificării prin contrapunere la unele persoane

cu care contribuabilul supus controlului are sau a avut raporturi economice şi financiare, pentru a se

constata autenticitatea acestora, se determină, de sine stătător, de către funcţionarul fiscal sau altă

persoană cu funcţie de răspundere care efectuează controlul.

Controlul fiscal la faţa locului referitor la un contribuabil poate cuprinde atît unul, cît şi mai

multe tipuri de impozite şi taxe. În cursul unui an calendaristic se admite efectuarea unui singur control

fiscal la faţa locului pe unele şi aceleaşi tipuri de impozite şi taxe pentru una şi aceeaşi perioadă

fiscală. Această restricţie nu se extinde asupra cazurilor cînd controlul fiscal la faţa locului se

efectuează în legătură cu reorganizarea sau lichidarea contribuabilului; cînd după efectuarea

controlului se depistează semne de încălcări fiscale; cînd acesta este o verificare prin contrapunere;

cînd controlul ţine de activitatea posturilor fiscale; cînd controlul se efectuează la solicitarea organelor

de drept şi sau în legătură cu auditul activităţii organului fiscal de către organul ierarhic superior; cînd

necesitatea controlului a apărut în urma examinării cazului cu privire la încălcarea fiscală sau în urma

examinării contestaţiei.

Durata unui control fiscal la faţa locului nu trebuie să depăşească două luni calendaristice. În

cazuri excepţionale, conducerea organului care exercită controlul fiscal poate să decidă prelungirea

duratei în cauză cu cel mult 3 luni calendaristice sau să sisteze controlul. Perioada sistării controlului

şi prezentării documentelor nu se include în durata efectuării controlului, ultima fiind calculată din

ziua începerii lui pînă la ziua semnării actului respectiv, inclusiv.

La finalizarea controlului fiscal la faţa locului, se întocmeşte un act de control fiscal. La

posturile fiscale, actul de control fiscal se va întocmi numai în caz de depistare a încălcării legislaţiei

fiscale. În cazul depistării vreunei încălcări fiscale, organul care exercită controlul ia decizia

corespunzătoare. Prin derogare de la prevederile prezentului alineat, dacă încălcarea fiscală se

depistează de către serviciul de colectare a impozitelor şi taxelor locale, decizia respectivă se emite de

organul fiscal.

Actul de control fiscal este un document întocmit de funcţionarul fiscal sau altă persoană cu

funcţie de răspundere a organului care exercită controlul, în care se consemnează rezultatele

controlului fiscal. În act se va descrie obiectiv, clar şi exact încălcarea legislaţiei fiscale şi/sau a

modului de evidenţă a obiectelor impunerii, cu referire la documentele de evidenţă respective şi la alte

materiale, indicîndu-se actele normative încălcate. În act va fi reflectată fiecare perioadă fiscală în

parte, specificîndu-se încălcările fiscale depistate în ea.

Controlul fiscal la faţa locului, cu excepţia controlului fiscal prin metoda verificării operative,

asupra filialelor, sucursalelor şi/sau reprezentanţelor contribuabilului, iniţiat de organul fiscal, se

organizează şi se efectuează de către inspectoratul fiscal de stat în a cărui rază de deservire se află

contribuabilul care le-a instituit, cu participarea inspectoratului fiscal de stat în a cărui rază de

deservire se află filiala, sucursala şi/sau reprezentanţa.

Contribuabilul, inclusiv prin intermediul conducătorului sau altui reprezentant al său, este

obligat, după caz, să asigure condiţii adecvate pentru efectuarea controlului, să participe la efectuarea

lui şi să semneze actul de control fiscal, chiar şi în cazul dezacordului. În caz de dezacord, el este

obligat să prezinte în scris, în termen de pînă la 15 zile calendaristice, argumentarea dezacordului,

anexînd documentele de rigoare.

Verificarea faptică

Verificarea faptică se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului şi constă în observarea

directă a obiectelor, proceselor şi fenomenelor, în cercetarea şi analiza activităţii contribuabilului.

Verificarea faptică are sarcina de a constata situaţiile care nu sînt reflectate sau care nu rezultă

din documente.

Verificarea documentară

Verificarea documentară se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa

locului şi constă în confruntarea dărilor de seamă fiscale, documentelor de evidenţă şi altei informaţii

prezentate de contribuabil cu documentele şi cu informaţiile referitoare la acesta de care dispune

organul care exercită controlul fiscal.

Verificarea totală

Verificarea totală se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului asupra tuturor actelor şi

operaţiunilor de determinare a obiectelor (bazei) impozabile şi de stingere a obligaţiilor fiscale în

perioada de după ultimul control fiscal.

Verificarea totală este una documentară şi, în acelaşi timp, faptică a modului în care

contribuabilul execută legislaţia fiscală.

Verificarea parţială

Verificarea parţială se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului

şi constă în controlul asupra stingerii unor anumite tipuri de obligaţii fiscale, asupra executării unor

alte obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală dintr-o anumită perioadă, verificîndu-se, în tot sau în parte,

documentele sau activitatea contribuabilului.

Verificarea tematică

Verificarea tematică se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la faţa locului

şi constă în controlul asupra stingerii unui anumit tip de obligaţie fiscală sau asupra executării unei alte

obligaţii prevăzute de legislaţia fiscală, verificîndu-se documentele sau activitatea contribuabilului.

Verificarea operativă

Verificarea operativă se aplică în cazul controlului fiscal la faţa locului, observîndu-se procesele

economice si financiare, actele şi operaţiunile aferente, pentru a constata autenticitatea lor, pentru a

depista şi a preveni încălcarea legislaţiei fiscale.

Verificarea operativă se face inopinat, prin verificare faptică şi/sau documentară. Dacă se

constată vreo încălcare a legislaţiei fiscale, iar verificarea circumstanţelor necesită mai mult timp,

materialele se transmit subdiviziunilor respective ale organului cu atribuţii de control fiscal pentru

efectuarea unui control fiscal prin alte metode tehnice.

Verificarea prin contrapunere

Verificarea prin contrapunere se aplică atît în cazul controlului fiscal cameral, cît şi al celui la

faţa locului şi constă în controlul concomitent al contribuabilului şi al persoanelor cu care acesta are

sau a avut raporturi economice, financiare şi de altă natură, pentru a se constata autenticitatea acestor

raporturi şi a operaţiunilor efectuate.

Cumpărătura de control

Cumpărătura de control este o modalitate de control, exprimată în crearea artificială de către

funcţionarul fiscal a situaţiei de procurare a bunurilor materiale, de efectuare a comenzii de executare a

lucrărilor sau de prestare a serviciilor fără scopul de a le achiziţiona (consuma) sau de a le

comercializa. Cumpărătura de control poate fi efectuată atît în monedă naţională, cît şi în valută

străină.

Contribuabilul (reprezentantul său în persoana vînzătorului, casierului sau altei persoane

împuternicirile de a acţiona în numele contribuabilului la realizarea bunurilor materiale, la primirea

comenzii de executare a lucrărilor sau de prestare a serviciilor, care rezultă din situaţia sau din

documente confirmative) este informat despre aplicarea cumpărăturii de control după efectuarea

acesteia.

Mijloacele băneşti, inclusiv valuta străină, obţinute de la comercializarea bunurilor materiale, de

la primirea comenzii de executare a lucrărilor şi a serviciilor urmează a fi restituite funcţionarului

fiscal care a efectuat cumpărătura de control. Bunurile materiale se restituie contribuabilului.

Ca probe ale comiterii încălcării în timpul efectuării cumpărăturii de control pot servi

înregistrările audio, foto, video, precum şi dispozitivele de înregistrare.

Cumpărătura de control se efectuează din contul mijloacelor destinate pentru acest scop şi

prevăzute în bugetul Serviciului Fiscal de Stat. Modul de utilizare a mijloacelor destinate cumpărăturii

de control se stabileşte de către Ministerul Finanţelor.