STUD I A UN IVERS I TAT I S MOLDAV I AE , 2014, nr.2(72)

Seria {tiin\e exacte [i economice ISSN 1857-2073 ISSN online 2345-1033 p.132-137

132

SISTEMUL FISCAL N REPUBLICA MOLDOVA

I INTERDEPENDENA DINTRE ACESTA I CONTABILITATEA

Viorica NACU Academia de Studii Economice din Moldova

Principiile impuse de stat fiecrui cetean reprezint beneficiul bunstrii n ziua de mne. Taxele i impozitele con-

stituie procedeele nemijlocite de conducere a unei economii concureniale, politica fiscal fiind chemat s stabileasc obiectivele economice i sociale ce urmeaz a fi atinse n procesul mobilizrii i repartizrii resurselor.

n Republica Moldova, regulile fiscale, asemntor regulilor fiscale din oricare alte ri unde fiscalitatea caut s-i supun contabilitatea, nu au drept scop obinerea unei imagini fidele a operaiunilor entitilor, ci continu s apere interesele statului.

Cuvinte-cheie: impozit, economie, resurse financiare, cheltuieli publice, plat, obligaiune, venit, buget, amotizare, mijloace fixe, venituri fiscale, politic fiscal, reguli contabile, reguli fiscale.

THE TAX SYSTEM IN THE REPUBLIC OF MOLDOVA AND ITS INTERDEPENDENCE WITH ACCOUNTING The principles imposed by State represent welfare benefit for every citizen in the future. Duties and taxes are direct

processes of competitive economy; fiscal policy is required to establish economic and social goals to be achieved in the mobilization and allocation of resources.

Tax rules in our country, like any other countries where taxation is seeking to supue accounts, is not aimed at getting a exact images of operations of entities, but continues to defend the interests of the State.

Keywords: tax, economics, financial resources, public expenditure, payment, obligation, revenue, budget, deprecia-tion, assets, income tax, tax policy, tax rules, accounting rules.

Ponderea cea mai mare n cadrul resurselor financiare ale statului o dein prelevrile obligatorii, care sunt

realizate prin intermediul impozitelor i taxelor. Astfel, impozitele se consider a fi resurse de acoperire a cheltuielilor publice [4].

Impozitul se consider cea mai veche resurs financiar. Originile sale aparin perioadei de stagnare a organizaiei statale. Iniial, s-a recurs la prelevri asupra bunurilor private, iar odat cu introducerea monedei se practic impozite n bani.

Impozitelor i taxelor li se pot da mai multe definiii, n funcie de punctul de vedere din care se abordeaz (economic, politic, social).

Conform definiiei formulate de cercettorii francezi Trotabas L. i Cotteret J.M., impozitul reprezint procedeul de repartizare a cheltuielilor bugetare ntre indivizi, n funcie de facultile lor contributive. Este o definiie clasic n care apare scopul principal al impozitului de a asigura resursele necesare acope-ririi cheltuielilor publice, ns este relevant mai mult din punct de vedere social.

Unul dintre cercettorii de baz la fondarea economiei politice, economistul i istoricul suedez Jean Charles Lonard Simonde de Sismondi (1819), menioneaz c impozitul este preul achitat de cetean pentru plcerea derivat de la ordinea public, justiie, libertatea drepturilor individuale i de proprietate. Cu impozitele vizate se acoper cheltuielile anuale ale statului i, n aa mod, fiecare contribuabil particip n totalul cheltuielilor angajate pentru binele lui i pentru binele concetenilor si [13].

n Codul fiscal al Federaiei Ruse, impozitul este determinat ca o plat obligatorie individual, cu titlu gratuit, colectat de la organizaii i persoane fizice din bunurile ce le aparin cu drept de proprietate, pentru administrarea sau gestionarea operativ a mijloacelor bneti n scopul asigurrii financiare a statului i (sau) organizaiilor municipale [11].

Conform definiiei date n Codul fiscal al Republicii Moldova, impozitul este o plat obligatorie cu titlu gratuit, care nu ine de efectuarea unor aciuni determinate i concrete de ctre organul mputernicit sau de ctre persoana cu funcie de rspundere a acestuia pentru sau n raport cu contribuabilul care a achitat aceast plat [2].

Astfel, n definiia dat de legislaia fiscal a Republicii Moldova accentul se pune mai mult pe aspectul economic, pe cnd n definiia impozitului dat de Codul fiscal al Federaiei Ruse impozitul este interpretat sub aspect social.

STUD I A UN IVERS I TAT I S MOLDAV I AE , 2014, nr.2(72)

Seria {tiin\e exacte [i economice ISSN 1857-2073 ISSN online 2345-1033 p.132-137

133

Totui, ntre impozite i taxe exist deosebiri. Potrivit Dicionarului economic i financiar, spre deose-bire de impozit, taxa reprezint acele obligaii bneti pe care trebuie s le achite persoanele fizice i juridice pentru diferite prestaii efectuate de autoritile publice i const n sumele de bani prevzute de hotrri sau ordonane guvernamentale [6].

Astfel, taxele sunt plile efectuate de persoanele fizice sau juridice pentru serviciile prestate acestora de instituiile publice. Prin urmare, acestea sunt reglementate de stat.

Conform definiiei date de Codul fiscal al Republicii Moldova, taxa este o plat obligatorie cu titlu gratuit, care nu este impozit. Alte pli efectuate n limitele relaiilor reglementate de legislaia nefiscal nu fac parte din categoria plilor obligatorii, denumite impozite i taxe [2].

Dreptul de a institui un impozit sau o tax l are statul, drept care este exercitat de autoritatea public Parlamentul. Activitatea executiv n domeniul impozitelor revine Guvernului, care o exercit prin interme-diul aparatului fiscal [8].

Din cele relatate aferent impozitelor i taxelor putem concluziona urmtoarele: n cazul impozitului, lip-sete cu totul prestarea unui serviciu direct din partea statului, iar termenele de plat se stabilesc n prealabil, n timp ce pentru taxe se presteaz de ctre stat anumite servicii direct i, pe ct posibil, imediat i termenele de plat ale taxelor se stabilesc, de regul, n momentul solicitrii sau chiar dup prestarea serviciilor.

Din punct de vedere structural, impozitele i taxele n Republica Moldova se clasific dup nivelul la care se administreaz, adic n impozite i taxe de stat i impozite i taxe locale. n cadrul acestor dou grupuri impozitele i taxele sunt aranjate potrivit clasificaiei bugetare a veniturilor, ceea ce corespunde ordinii n care acestea au fost aezate n bugetul de stat i n bugetele locale.

Cercettorul din Romnia Ioan Condor menioneaz c, datorit diversitii impozitelor i taxelor, n orice sistem fiscal se consider necesar gruparea acestora dup mai multe criterii [3].

Criteriile principale care trebuie s steie la baza acestor clasificri sunt urmtoarele: 3 criteriul economic presupune c impozitul are o inciden economic. Aceasta are anumite limite, de

cele mai multe ori n condiiile n care contribuabilului i se impune s utilizeze un anumit pre pe pia; 3 criteriul tiinific se refer la capacitatea contributiv individual. Impozitele directe personale i

impozitele indirecte au n vedere capacitatea contributiv individual, iar impozitele directe reale nu in seama de aceast capacitate;

3 criteriul tehnic se refer la periodicitatea impozitelor i taxelor. Nu toate impozitele i taxele directe pot fi percepute periodic, deoarece exist situaii n care acestea depind de periodicitatea faptelor economice;

3 criteriul administrativ se refer la unitile administrative ce gestioneaz impozitele i taxele; 3 criteriul juridic se bazeaz pe existena sau nu a rolurilor nominative, documente cu putere execu-

torie, stabilite de ctre administraie, pentru ncasarea impozitului. Lund n considerare criteriile i principiile pe care cercettorul romn Condor le pune la baza clasificrii

impozitelor i taxelor, am elaborat schema clasificrii impozitelor i taxelor stabilite de sistemul fiscal al Republicii Moldova.

Fig.1. Clasificarea impozitelor i taxelor dup mai multe criterii. Sursa: elaborat de autor

Dup forma i modul n care statul le percepe

directe indirecte Dup obiectul impunerii

impozite i taxe pe avere

impozite i taxe pe venit

Dup scopul urmrit

impozite financiare

impozite de ordine

Dup nivelul la care se administreaz

impozite i taxe generale de stat

impozite i taxe locale

Dup frecvena de realizare

impozite i taxe permanente

impozite i taxe ntmpltoare

Impozite i taxe

STUD I A UN IVERS I TAT I S MOLDAV I AE , 2014, nr.2(72)

Seria {tiin\e exacte [i economice ISSN 1857-2073 ISSN online 2345-1033 p.132-137

134

Schema respectiv reflect o clasificare detaliat n funcie de destinaia i importana impozitelor i taxe-lor la formarea veniturilor la bugetul de stat. Cu toate acestea, considerm necesar includerea clasificrii impozitelor i taxelor i dup subiectul impunerii.

Acumulrile impozitelor i taxelor de stat joac un rol impuntor n asigurarea statului cu resurse finan-ciare, necesare ntru satisfacerea necesitilor sale. n rile Uniunii Europene ponderea impozitelor de stat n volumul total al veniturilor fiscale constituie 63,4%, ceea ce indic importana rolului pe care l joac aceast grup de impozite n formarea veniturilor bugetare ale acestor state. Figura 2 reflect ponderea unor impozite i taxe n volumul total al veniturilor fiscale n rile UE.

0%

5%

10%

15%

20%

25%

30%

Anul2002

Impozi tpe venitul ntreprinderi lor Impozi tpe venitul persoanelorfi zice TVA Accize

Fig.2. Ponderea unor impozite i taxe n veniturile fiscale ale rilor UE pentru anul 2002. Sursa: elaborat de autor n baza sursei [12]

Conform datelor din aceast figur, n rile UE sursa de baz la formarea veniturilor fiscale reprezint

impozitul pe veniturile persoanelor fizice, a crui pondere n anul 2002 atinge nivelul de 25,6% din volumul acestor venituri.

Pentru comparare, n Figura 3 este reflectat dinamica ponderii unor impozite i taxe de stat n volumul total al veniturilor fiscale din cadrul Bugetului public naional al Republicii Moldova.

0%

5%

10%

15%

20%

25%

30%

35%

40%

45%

Anul2011 Anul2012 Anul2013 Anul2014(estimat)

Impozitulpevenituldinactivit.dentreprinztor Impozitulpeveniturilepersoanelorfizice TVA Accize

Fig.3. Dinamica ponderii unor impozite i taxe de stat n veniturile fiscale ale

Republicii Moldova pentru perioada anilor 2011-2014 (estimat). Sursa: elaborat de autor n baza sursei [9]

STUD I A UN IVERS I TAT I S MOLDAV I AE , 2014, nr.2(72)

Seria {tiin\e exacte [i economice ISSN 1857-2073 ISSN online 2345-1033 p.132-137

135

Astfel, observm c n Republica Moldova ponderea unor impozite i taxe de stat practic coincide cu ponderea acestora n rile UE, fiind n cretere de la 61,15% n anul 2011 pn la 63,03% n anul 2013.

Dac n rile UE ponderea cea mai mare n componena impozitelor generale de stat constituie impozitul pe venitul persoanelor fizice, fiind de 25,6%, atunci n Republica Moldova sursa principal la formarea veni-turile fiscale la bugetul de stat ocup TVA, a crei pondere constituie 41,36% n anul 2011, fiind n descre-tere pn la 38,58% n anul 2013.

Prin intermediul acestor grupri se creeaz o modalitate util de analiz a posibilitilor de care dispun administraiile publice pentru asigurarea finanrii cheltuielilor pe seama resurselor proprii.

S-a ncercat i se ncearc, de multe ori, s se stabileasc o relaie de ordine ntre fiscalitate i contabilitate, adic s se precizeze cine pe cine influeneaz mai mult. Lund n calcul opiniile diferiilor autori romni i strini, pot fi identificate urmtoarele variante de influen: 9 contabilitatea este influenat de fiscalitate; 9 contabilitatea este dependent de fiscalitate; 9 contabilitatea influeneaz fiscalitatea [5]. n toate aceste cazuri se observ c exist o interdependen ntre fiscalitate i contabilitate. Dac privim contabilitatea ca pe un instrument destinat obinerii de informaii pure i obiective, atunci

putem accepta c intervenia fiscalitii n procedurile contabile este inacceptabil. Fiscul ar trebui s accepte fr mpotrivire realitatea contabil n ceea ce privete stabilirea sarcinilor fiscale ale ntreprinderii. Dar contabilitatea nu este perfect i, aa cum, de exemplu, contabilii retrateaz documentele contabile pentru a obine informaiile pe care ei le consider pertinente, i fiscul i propune, ca utilizator al acelorai informaii, s le interpreteze n funcie de interesele proprii, care nu ntotdeauna coincid cu interese ntreprinderii.

Supunerea contabilitii fa de fiscalitate are loc n ri precum Frana, Romnia, Germania. Analiznd relaia dintre aceste dou ramuri, putem meniona c aceast relaie difer de la o ar la alta, n cazul n care normele specifice celor dou ramuri sunt elaborate de acelai organism (cum ar fi Ministerul Finanelor sau alte organe de competen din aceste ri). Aceasta permite ca interdependena s fie i mai strns, fcnd ca influenele fiscului asupra contabilitii s par i mai evidente. Astfel, n unele ri, mai ales n cele influen-ate de modelul german, un principiu fundamental este c regulile i principiile contabile se impun n stabili-rea rezultatului fiscal; fiscul i rezerv totui calitatea de a impune punctual unele tratamente fiscale diferite de regulile contabile.

Modelul german de relaie dintre contabilitate i fiscalitate se regsete, cu nuane particulare, i n alte ri, precum Elveia, rile scandinave, ntr-o mare msur n Belgia i Frana i chiar n Japonia. Cu toate acestea, atunci cnd se descriu contabilitatea i fiscalitatea din aceste ri, se apreciaz de cele mai multe ori c fiscalitatea este cea care impune cele mai multe reguli n relaia ei cu contabilitatea.

n unele ri are loc contestarea principiului congruenei ntre contabilitate i fiscalitate n numele imagi-nii fidele, dar fr prea mare succes, deoarece el este bine ancorat n comportamentul entitilor, mau ales c are drept consecin reducerea bazei impozabile i a impozitului pe profit. Se ajunge astfel c acest obiectiv al gestiunii fiscale s fie determinat n alegerile contabile, ceea ce-l face pe Haller s aprecieze c pentru cele mai multe ntreprinderi (mai ales mici i mijlocii) consideraiile fiscale primeaz n raport cu principiile contabile.

Ca urmare, aplicarea n rile respective a principiului congruenei ntre contabilitate i fiscalitate fr nregistrarea n contabilitate a tratamentelor fiscale ar complica semnificativ determinarea rezultatului fiscal. De aceea, considerm c nregistrarea n contabilitate a tratamentelor fiscale duce la uurarea sarcinii fiscale i la simplificarea operaiunilor.

n Republica Moldova fiscalitatea de asemenea i impune unele reguli ale sale n relaia ei cu contabilita-tea n vederea obinerii rezultatului fiscal.

Astfel, conform art.26 alin.(10) din Codul fiscal, evidena i calcularea amortizrii mijloacelor fixe n sco-puri fiscale se efectueaz n conformitate cu Regulamentul privind evidena i calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri fiscale. Ar fi fost inutil pentru fiscalitate crearea de reguli proprii de amortizare n condiiile n care contabilitatea dispune deja de proceduri consacrate i folosite cu succes la calcularea amotizrii mij-loacelor fixe. ns, spre deosebire de modelul german de relaie dintre contabilitate i fiscalitate, n Republica Moldova amortizarea mijloacelor fixe n scopuri fiscale nu se reflect n contabilitate, ci servete doar la calcularea rezultatului fiscal al entitii [10].

STUD I A UN IVERS I TAT I S MOLDAV I AE , 2014, nr.2(72)

Seria {tiin\e exacte [i economice ISSN 1857-2073 ISSN online 2345-1033 p.132-137

136

La polul opus n ceea ce privete relaia contabilitate-fiscalitate se afl un grup de ri caracterizate prin ceea ce se numete deconectarea contabilitii de fiscalitate. Aceasta nu nseamn c nu exist legturi ntre cele dou, ci, mai degrab, c nregistrrile n contabilitate nu au de suferit de pe urma regulilor fiscale i c consecinele fiscale ale opiunilor contabile sunt minime. Este cazul Statelor Unite ale Americii i, n general, al rilor ncadrate n modelul anglo-saxon [14]. ns, i aici regulile de determinare a veniturilor sunt identice i calculul beneficiului impozabil se efectueaz tot pe baza rezultatului contabil. Principalele diferene ntre contabilitate i fiscalitate (a cror contabilizare nu este obligatorie, ca n cazul rilor prezen-tate n grupul anterior) in de amortizarea imobilizrilor care se poate efectua pe baze diferite n cele dou serii de calcule. Aceast separare net dintre regula fiscal i cea contabil, cumulat cu lipsa de consecine contabile ale alegerilor fiscale, i invers, face ca ntreprinderile s-i permit anumite liberti la calcularea amortizrii. De exemplu, n Marea Britanie societile de distribuie i cele hoteliere nu amortizeaz imobilele n contabilitate, argumentnd c aceste bunuri, ca i imobilierul, sunt bine ntreinute, astfel nct valoarea lor rezidual este n permanen mai mare dect costul istoric [15].

n cazul de fa, cnd are loc deconectarea contabilitii de fiscalitate, iar calcularea rezultatului fiscal se efectueaz tot pe baza rezultatului contabil, considerm c entitile nu au de a face cu diferene permanente sau temporare. Aceasta simplific mult evidena contabil n cadrul entitii n comparaie cu rile care apli-c principiul congruenei ntre contabilitate i fiscalitate. Din alt punct de vedere, beneficiul impozabil care se calculeaz pe aceste principii reflect ntr-o mare msur imaginea fidel a entitii.

n Republica Moldova, potrivit art.5 din Legea contabilitii, nr.113-XVI din 27.04.2007, datele contabile ajustate n conformitate cu prevederile Codului fiscal servesc drept baz pentru ntocmirea declaraiilor fiscale. Drept baz pentru determinarea venitului impozabil al entitilor servete rezultatul (profitul/pierderea) con-tabil, reflectat n rapoartele de profit i pierdere, ntocmite i prezentate n conformitate cu cerinele acestei legi i ale standardelor de contabilitate [7].

Ca urmare, deoarece regulile contabile i fiscale sunt diferite, se obin i indicatori economici diferii. Aceasta, n primul rnd, se refer la rezultatul financiar: rezultatul contabil se determin conform Standarde-lor Internaionale de Raportare Financiar (SIRF) sau Standardelor Naionale de Contabilitate (SNC), iar rezultatul impozabil conform Codului fiscal. Diferenele apar din cauza nerecunoaterii sau limitrii unor cheltuieli sau venituri de ctre Codul fiscal n comparaie cu SNC, utilizrii diferitelor metode de evaluare a activelor, de calculare a amortizrii mijloacelor fixe etc.

Pentru determinarea acestor indicatori diferii nu e necesar inerea paralel a dou contabiliti. Rezultatul financiar este calculat n baza regulilor contabile i este recunoscut de fiscalitate, servind drept baz pentru determinarea rezultatului impozabil. Deci, atunci cnd cele dou reguli au intrat n contradicie, s-a pus prob-lema concilierii dintre contabilitate i fiscalitate prin folosirea unei baze informaionale unice [1]. Rezultatul impozabil se calculeaz prin corectarea rezultatului contabil cu diferenele aprute ca incoinciden a reguli-lor contabile i fiscale.

Implicarea fiscului ar trebui s fie din ce n ce mai puin manifestat, mai ales in condiiile n care conta-bilitatea ncearc sa se dezvolte ca o ramura distinct, odat cu apariia Legii contabilitii. ns, att timp ct normele contabile i fiscale vor fi stabilite de acelai organism (Ministerul Finanelor) i fiscul este reticent la soluiile propuse de contabili, este evident c la atingerea obiectivelor contabilitii nu se poate ajunge dect prin filtrul fiscal, care poate denatura sensul informaiei contabile.

n Republica Moldova, regulile fiscale, asemntor regulilor fiscale din oricare alte ri unde fiscalitatea caut s-i supun contabilitatea, nu au drept scop obinerea unei imagini fidele a operaiunilor entitilor, ci continu s apere interesele statului.

Concluzii Existena impozitelor este impus de existena statului. Dup cum am constatat, exist suficiente raiuni

ca statul s furnizeze bunuri i servicii publice, precum i s realizeze transferuri de venituri n cadrul socie-tii, iar pentru aceasta statul are nevoie de fonduri (resurse). Metodele de finanare a cheltuielilor publice s-au schimbat n decursul timpului, dar nu exist nicio ndoial ca impozitul este o perenitate i c, pn la urm, nimeni nu scap de plata acestuia. Acest lucru se datoreaz convieuirii sociale la care omul ia parte pentru a beneficia de avantajul relaiilor sociale din cadrul societii.

Dac privim contabilitatea ca pe un instrument destinat obinerii de informaii pure i obiective n scopul impunerii, atunci putem accepta c intervenia fiscalitii n procedurile contabile este inacceptabil. Fiscul ar

STUD I A UN IVERS I TAT I S MOLDAV I AE , 2014, nr.2(72)

Seria {tiin\e exacte [i economice ISSN 1857-2073 ISSN online 2345-1033 p.132-137

137

trebui s accepte fr mpotrivire realitatea contabil n ceea ce privete stabilirea sarcinilor fiscale ale ntreprinderii. Dar, contabilitatea nu este perfect i, aa cum, de exemplu, contabilii retrateaz documentele contabile pentru a obine informaiile pe care ei le consider pertinente, i fiscul i propune, ca utilizator al acelorai informaii, s le interpreteze n funcie de interesele proprii, care nu ntotdeauna coincid cu interesele ntreprinderii.

Analiznd relaia dintre aceste dou ramuri, putem meniona c aceast relaie difer de la o ar la alta. n cazul Republicii Moldova, interdependena dintre aceste dou ramuri este foarte strns, deoarece sunt elaborate de acelai organism Ministerul Finanelor.

Bibliografie:

1. BUCUR, V., URCANU, V., GRAUR, A. Contabilitatea impozitelor, Chiinu, 2005, p.15. 2. Codul fiscal al Republicii Moldova la 01.01.2014. www.fisc.md (Accesat la: 24.05.2014) 3. CONDOR, I. Drept fiscal i financiar. Bucureti: Tribuna Economic, 1996, p.158-161. 4. CORDINEANU, C. Sistemul Fiscal n tiina finanelor. Bucureti: Codecs, 1998, p.76. 5. COSTEL, I. Fiscalitate i contabilitate n cadrul firmei. Iai: Polirom, 2000, p.23. 6. Dicionar economic i financiar, http://ro.wikipedia.org/wiki/Tax%C4%83#cite_note-1 7. Legea contabilitii, nr.113-XVI din 27.04.2007. n: Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 2007, nr.90-93/399. 8. POPESCU, L. Redefinirea funciilor sistemului fiscal n literatura economic actual. n: Finane, credit, contabili-

tate, 2001, nr.10. 9. Proiectul de lege a bugetului de stat pe anul 2014 http://mf.gov.md/TranspDeciz/ProiecDeciz/bs2014 10. Regulamentul privind evidena i calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri fiscale. Aprobat prin Hotrrea

Guvernului nr.289 din 14 martie 2007. 11. ( ). 1 31.07.1998, 146-. 12. . In: ,

2004, 1, .154. 13. CHARLES, J., SIMONDE DE SISMONDI, L. Political Economy, 1815. 14. MEEK, G.K. Les tats Units. In: Raffournier, coordon par HALLER, A., WALTON, P. 15. WALTON, P. Le Royaume Uni. In: Raffournier, coordon par HALLER, A., WALTON, P., p.182.

Prezentat la 27.05.2014