Universitatea Ştefan cel Mare Suceava

Facultatea de Ştiinţe Economice şi Administraţie Publică

Domeniul: Finanţe - Bănci

DISCIPLINA

CONTROL FINANCIAR

- CURS -

Lector univ. doctor GHEORGHE MOROŞAN

1

PARTEA ÎNTÂI

CONTROL FINANCIAR

2

CAP. 1 Controlul financiar în România 1.1. Consideraţii teoretice privind controlul financiar1.2. Definiţie, clasificare, sferă de acţiune şi obiective1.2.1. Definiţia activităţii de control financiar1.2.2. Clasificarea, sfera de activitate şi obiectivele activităţii de control financiar1.2.2.1. Clasificarea după momentul efectuării1.2.2.2. Clasificarea controlului financiar după structurile care îl exercită1.2.2.3. Clasificarea după alte criterii1.3. Principiile şi funcţiile controlului financiar1.3.1. Principiile controlului financiar 1.3.2 Funcţiile controlului financiar1.4 Sursele de informaţii pentru controlul financiar

CAP. 2 Procedee şi tehnici de control financiar2.1 Cercetarea2.2 Controlul documentar2.3 Controlul faptic2.4 Analiza economico-financiară2.5 Controlul total şi prin sondaj2.6 Exercitarea controlului financiar în condiţiile informatizării

CAP. 3 Metodologia de exercitare a controlului financiar3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar3. 2. Programarea activităţii de control financiar3.2.1. Elaborarea programului de control3.2.2 Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control3. 3. Pregătirea acţiunii de control financiar3.3.1. Stabilirea temelor controlului3.3.2. Analiza generală a temelor controlului3.3.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar3. 4. Efectuare controlului financiar3.4.1. Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat3.4.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului3.4.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului3.4.4 Determinarea abaterilor şi a deficienţelor3.4.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate3.5. Întocmirea actelor de control3.6.Valorificarea constatărilor rezultate din evaluarea controlului financiar

CAPITOLUL 4 Organizarea activităţii de control financiar4.1. Organizarea structurilor de control financiar pe lângă Parlamentul României4.2. Organizarea structurilor de control financiar în sfera de acţiune a executivului4.2.1. Ministerul Finanţelor Publice4.2.2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală4.2.3. Garda Financiară4.3. Organizarea structurilor de control financiar la agenţii economici4.3.1. Organizarea activităţii de control financiar în cadrul instituţiilor publice4.3.2. Organizarea structurilor de control financiar în cadrul societăţilor comerciale

3

CAPITOLUL 1 Controlul financiar în România

1.1. Consideraţii teoretice privind controlul financiar1.2. Definiţie, clasificare, sferă de acţiune şi obiective1.2.1. Definiţia activităţii de control financiar1.2.2. Clasificarea, sfera de activitate şi obiectivele activităţii de control financiar1.2.2.1. Clasificarea după momentul efectuării1.2.2.2. Clasificarea controlului financiar după structurile care îl exercită1.2.2.3. Clasificarea după alte criterii1.3. Principiile şi funcţiile controlului financiar1.3.1. Principiile controlului financiar 1.3.2 Funcţiile controlului financiar1.4 Sursele de informaţii pentru controlul financiar

1.1. Consideraţii teoretice privind controlul financiar

Lucrarea „Control financiar” este un curs universitar adresat studenţilor, managerilor şi

în general publicului familiarizat cu conceptele şi tehnicile specifice finanţelor publice,

finanţelor firmelor şi contabilităţii de gestiune.

Controlul financiar este o concretizare practică a funcţiei de control a finanţelor, el

exercitându-se doar acolo unde se manifestă relaţii, procese şi raporturi financiare, deci procese

ale reproducţiei sociale din care rezultă şi se mobilizează resursele financiare.

Controlul financiar constituie o manifestare a funcţiei de control a finanţelor publice.

Această din urmă funcţie se referă la modul de constituire a fondurilor în economie, la

repartizarea acestora pe beneficiari şi la eficienţa (eficacitatea) cu care unităţile economice cu

capital de stat şi instituţiile publice utilizează resursele de care dispun, indiferent dacă acestea

sunt proprii sau împrumutate.

Teoria şi practica financiară arată că finanţele îndeplinesc două funcţii, şi anume: funcţia

de repartiţie şi funcţia de control. În sinteză, funcţia de control a finanţelor constă în folosirea

raporturilor financiare ca mijloc de exercitare a unui control în formă bănească

asupra ansamblului de procese ale reproducţiei sociale. Ea vizează procesele şi

fenomenele cu conţinut financiar, caracteristice formării şi repartizării de fonduri

financiare constituite la nivelul diferitelor structuri organizatorice din economie (firme,

instituţii publice locale, stat, ş.a.), din care rezultă şi se mobilizează, sau către care sunt dirijate

spre utilizare resursele financiare.

Acest suport obiectiv al controlului prin finanţe este la rândul său asigurat de exprimarea

valorică (prin bani) a proceselor economice şi de corelaţiile dintre procesele materiale şi

cele valorice, inclusiv cele financiare.

Manifestarea funcţiei de control a finanţelor se întrepătrunde astfel cu îndeplinirea

funcţiilor caracteristice ale banilor. Controlul care se exercită prin finanţe are deci la

bază exprimarea valorică a proceselor materiale ale reproducţiei, dar aceasta nu presupune 4

suprapunerea acestei funcţii cu funcţiile banilor.

Funcţiile banilor se manifestă în raport cu poziţia de echivalent general ce revine

acestora, iar faptul că produsul naţional îmbracă şi o formă bănească, stă la originea

formei valorice de realizare a proceselor financiare.

Rezultă că prin finanţe se exprimă într-un mod sintetic, derularea proceselor de ansamblu

ale reproducţiei. Faptul că procesele financiare reflectă ansamblul reproducţiei sociale, asigură

premisele necesare exercitării controlului de pe poziţia finanţelor, inclusiv ca o fază a procesului

decizional şi de conducere.

În abordarea acestei funcţii s-au exprimat şi opinii după care controlul ar trebui

considerat numai ca o funcţie a activităţii persoanelor puse în situaţia de a-l exercita. Principalul

argument adus în sprijinul acestei aprecieri constă în aceea că oamenii posedă însuşirea de a

efectua activitatea concretă de control, însuşire pe care categoriile economice, inclusiv

finanţele, nu le pot avea.

O asemenea abordare amestecă suportul obiectiv al controlului financiar, cu

elementele subiective privitoare la organizarea activităţii de control sau desemnarea

anumitor persoane pentru efectuarea acestuia. Este evident că exercitarea atribuţiunilor de

control financiar de către o persoană sau alta devine posibilă numai acolo şi în măsura în care

aceasta acţionează în baza anumitor procese financiare aflate la rândul lor în raporturi de

condiţionare reciprocă cu alte procese economice.

Rezultă cu claritate: controlul financiar nu se poate exercita acolo unde nu se manifestă

relaţii, procese şi raporturi financiare. Concretizarea efectivă a funcţiei de control a finanţelor

presupune exercitarea controlului financiar atât asupra proceselor şi fenomenelor de natură

financiară caracteristice constituirii şi repartizării fondurilor băneşti la nivelul

diferitelor structuri organizatorice, cât şi asupra altor procese ale reproducţiei sociale din care

rezultă şi se mobilizează sau către care sunt dirijate spre utilizare resursele financiare.

Acest aspect pune în evidenţă faptul că funcţia de control a finanţelor (inclusiv controlul

financiar) se manifestă pe o sferă mai largă decât sfera activităţilor financiare. Această

extensie dată controlului financiar se justifică tot în mod obiectiv, asigurând finalitatea sa.

Constatările ce rezultă din exercitarea controlului financiar evidenţiază nu numai

caracterul legal sau ilegal, corectitudinea sau incorectitudinea unor operaţiuni financiare, cât mai

ales cauzele evoluţiei negative în plan financiar. Aceste cauze îşi au adesea rădăcinile în

derularea celorlalte procese ale reproducţiei sociale. În acest sens, controlul prin finanţe

are finalitate în măsura în care stabileşte cauzele reale ale unei situaţii financiare date şi

pe această bază, posibilitatea de intervenţie în derularea acestor procese.

Fiind concretizarea practică a funcţiei de control a finanţelor, controlul

financiar nu se individualizează ca o ştiinţă cu un domeniu de cercetare de sine stătător, 5

de aceea apreciem că arsenalul metodologic utilizat vizează mai multe discipline

financiare şi economice, fiind de fapt o însumare a unor asemenea tehnici şi procedee.

Exercitarea efectivă a controlului financiar include procese economice şi adesea, procese

sociale care nu sunt toate de esenţă financiară, dar asupra cărora se poate exercita o anumită

influenţă prin finanţe.

Modul concret de manifestare a unei activităţi ce se desfăşoară în cadrul instituţionalizat

al unui sistem economic, determinat ca rezultat al comparării stării acesteia, la un moment dat,

cu prevederile prin care a fost definită, este realizat prin instrumente pe care statul sau persoane

cu atribuţii de conducere în cadrul entităţilor economice le instituie la diferitele niveluri ale

structurilor acestora, pe baza competenţelor legale ce revin fiecăruia în propriul domeniu de

activitate.

Controlul financiar reprezintă, prin rezultatele sale, una din cele mai importante

surse de informaţii necesare desfăşurării, în condiţii de eficienţă, a acţiunii de management

general al cărei principal scop este stabilirea deciziilor optime ce urmează a fi utilizate ca

pârghii ale statului sau ale conducătorului de activităţi economice în realizarea obiectivelor

din programele propuse.

Controlul financiar, ca parte integrantă a managementului şi ca formă de cunoaştere,

constituie expresia unei necesităţi obiective, ceea ce îi conferă o sferă mai largă şi cu semnificaţii

multiple, care depăşesc interesul strict al entităţii economice. Controlul care se efectuează în

cadrul agentului economic, are o triplă semnificaţie, fiind, în acelaşi timp, un control pentru sine

(control intern), un control pentru alţii (control exterior) şi un control pentru stat (control public).

Controlul este o necesitate obiectivă şi subiectivă, dar nu este un scop, ci un mijloc de

perfecţionare a activităţii executive, inclusiv a managementului. Pe această linie, controlul are ca

direcţii esenţiale:

– organizarea mai bună a muncii;

– întărirea ordinii şi disciplinei în organizarea şi desfăşurarea activităţii economice;

– gospodărirea mai eficientă a mijloacelor de muncă, materiale şi financiare;

– descoperirea operaţiunilor nereale, neeconomicoase şi nelegale;

– preîntâmpinarea apariţiei deficienţelor, neregulilor şi pagubelor;

– evaluarea eficienţei rezultatelor obţinute;

– remedierea abaterilor constatate şi perfecţionarea activităţii viitoare.

Exercitată în condiţii de eficienţă, activitatea de control financiar are ca principal efect

furnizarea tuturor elementelor necesare fundamentării unor decizii optime ce urmează a fi

utilizate ca pârghii ale statului sau ale conducătorului de activităţi economice la realizarea

obiectivelor din programele propuse.

Având în vedere aceste elemente, controlul financiar devine o necesitate atunci când 6

statul, prin instituţiile sale, este şi principalul sau unicul coordonator sau realizator al activităţilor

economice ce se desfăşoară la nivel naţional, regional sau sectorial, având în vedere faptul că

implicaţiile unei eventuale gestiuni defectuoase capătă dimensiuni deosebite prin consecinţele

care această stare ar avea-o asupra întregului sistem economico-social urmare a introducerii, în

interiorul său, a unor elemente eronate cu efect perturbator.

Pornind de la necesitatea prevenirii unor astfel de situaţii, ca şi de la nevoia permanentă

de informare asupra stării fenomenelor economice, prin legi speciale, organice sau chiar prin

Legea fundamentală, Constituţia, la nivel naţional a fost instituit un sistem complex de control

dimensionat astfel încât să acopere cea mai mare parte a ariei de desfăşurare a activităţilor

sociale şi economice.

În cadrul acestui sistem, controlului financiar i-a fost atribuit un rol important, ca rezultat

al tradiţiilor istorice înregistrate de această activitate, ca si al preocupării permanente a

structurilor legislative si executive de a asigura realizarea, în regim de eficienţă, a tuturor

activităţilor economice la nivel naţional.

1.2. Definiţie, clasificare, sferă de acţiune şi obiective

1.2.1. Definiţia activităţii de control financiar

Pe cât de veche în istoria civilizaţiei, pe atât de necesară, activitatea de control, la origine,

ţine de suspiciunea omenească faţă de semeni, de nevoia omului de a-şi proteja

proprietatea şi propriile interese. Cu timpul, la acest scop primordial al controlului s-au adăugat

şi scopuri legate de eficacitate, legalitate şi oportunitate.

Apariţia statului a fost începutul avântului activităţii de control care şi-a

îmbunătăţit permanent metodele, tehnicile, scopurile şi obiectivele. El s-a impus ca o activitate

umană utilă şi cerută de celelalte activităţi şi niciodată nu i-a scăzut rolul şi importanţa în

societate. Perfecţionarea şi aprofundarea lui au avut urmări benefice asupra celor care l-au

folosit, impunându-l ca o permanenţă legată de ideea de progres.

Noţiunea de „control” este utilizată în ştiinţele organizaţiilor încă de la începutul

secolului al XX-lea, de vreme ce Taylor (1911) sau Fayol (1918) au atribuit conducerii

întreprinderii şi funcţia de control.

La început, prin controlul unei organizaţii s-a înţeles un „control-sancţiune”, adică o

forma de control care are drept scop de a verifica adecvarea unei norme prestabilite la rezultatul

unei acţiuni (H. Fayol, 1918).

Mai târziu, o dată cu extinderea standardizării producţiei şi muncii, controlul a evoluat în

sensul unui „control bugetar”, trecând de la rolul de a supraveghea a posteriori producţia la

acela de instrument al politicii previzionale a întreprinderii. Mutaţiile din mediul de afaceri 7

contemporan (complexitatea sporită a organizaţiilor, apariţia de noi forme de concurenţă,

globalizarea şi dereglementarea crescândă a pieţelor, schimbarea rapidă a tehnologiilor etc.) au

dus la redefinirea noţiunii de control al organizaţiei, în sensul că acesta reprezintă o acţiune prin

care se urmăreşte dominarea sau măcar influenţarea unui sistem.

Astfel, controlul unei organizaţii este definit ca „un proces care înainte de o acţiune

orientează, în cursul desfăşurării acţiunii ajustează şi, odată acţiunea realizată, evaluează

rezultatele sale pentru a trage învăţăminte utile” (Boisselier, 1999).

Orice organizaţie (o întreprindere producătoare de bunuri, o bancă, un spital public, o

asociaţie non-profit etc.) dispune de un ansamblu de dispozitive, care au rolul de a oferi o

asigurare a calităţii deciziilor şi acţiunilor, referenţial denumit control organizaţional (pentru o

întreprindere se vorbeşte de controlul întreprinderii). Controlul este universal la nivelul unei

firme deoarece se aplică la toate deciziile şi la toate acţiunile care se derulează, de unde rezultă

necesitatea unei structurări a controlului organizaţional.

Primele mărturii ale existenţei structurii de control în spaţiul carpato – danubiano –

pontic datează din secolul al XIV-lea. Apoi, prin reforma fiscală realizată de domnitorul Matei

Basarab în 1635, în Ţara Românească, s-a urmărit atât diversificarea obligaţiilor fiscale, cât şi

repartizarea dărilor pe unităţi teritoriale şi repartizarea evidenţei contribuabililor. În timpul

domniei lui Constantin Brâncoveanu (1694 – 1704) se întâlnesc pentru prima dată codice de

venituri şi cheltuieli.

La sfârşitul secolului al XVIII-lea au loc primele încercări de organizare a sistemului

fiscal constând în stabilirea unei dări unice, ce trebuia plătită la anumite termene stabilite

dinainte pentru fiecare contribuabil în parte. În 1831 în Muntenia şi în 1832 în Moldova se

înfiinţează o structură legislativă, formată din reprezentanţi ai boierimii (Adunarea Obştească

Ordinară), care a funcţionat până la 24 ianuarie 1864 când s-a înfiinţat Înalta Curte de Conturi.

După 1944, controlul financiar – contabil, atât cel exercitat de stat cât şi controlul propriu

executat la nivelul agenţilor economici au căpătat alte forme de organizare, determinate de noile

condiţii politice. În 1957 controlul exercitat de Curtea de Conturi a fost desfiinţat, iar controlul

financiar intern din întreaga economie a fost trecut în subordinea conducătorilor de unităţi şi

organizat pe principiul specializării în scară. În 1959 a fost aprobat regulamentul privind

organizarea şi executarea controlului preventiv în instituţii, întreprinderi şi organizaţii economice

de stat exercitat de conducătorul departamentului financiar-contabil. Tot în această perioadă a

fost înfiinţată Curtea Superioara de Control Financiar care avea ca principale obiective

verificarea modului de executare a prevederilor financiare din planul unic de dezvoltare

economico-socială şi a bugetului de stat.

După 1989 controlul financiar contabil a căpătat noi dimensiuni, impuse de aplicarea noii

legislaţii a economiei de piaţă, fiind înfiinţate noi structuri de control. Instituirea unui sistem de 8

control financiar contabil asupra modului de formare şi utilizare a resurselor financiare ale

statului, ca şi unele dintre organismele specializate să execute această activitate au fost stabilite

chiar prin Constituţia României.

În epoca modernă, controlul dobândeşte o însemnătate deosebită, fiind exercitat în

virtutea dreptului inalienabil al societăţii de a-şi apăra interesele sale generale, fundamentale.

Prin intermediul controlului, societatea îşi manifestă exigenţele ei, omologând numai acele

activităţi şi practici economice sau de altă natură care sunt în concordanţă cu normele

generale de comportament social, cu obiectivele şi programele sale prioritare şi numai

acele rezultate care îndreptăţesc eforturile depuse.

Dar ce se înţelege prin control? În mod concis, prin control se înţelege verificare şi

supraveghere. Într-o manieră foarte simplă, controlul ar putea fi definit prin aprecierea

conformităţii cu o normă, un standard, un model.

Într-o accepţiune mult mai largă, controlul reprezintă: o activitate specific umană ce se

desfăşoară în mod conştient şi urmăreşte întotdeauna un scop, care constă în

verificarea şi analiza permanentă, periodică sau inopinată a unor procese, fenomene,

operaţii, rezultate dintr-un domeniu sau sector oarecare, în scopul preîntâmpinării şi

lichidării eventualelor neajunsuri.

Controlul asigură cunoaşterea temeinică şi detaliată a realităţilor economico-sociale,

dar nu se poate limita la atât. El trebuie să facă judecăţi de valoare sau de conformitate,

interpretând stările de lucruri sau realităţile constatate printr-o raportare continuă a

acestora la obiectivele de atins, normele fixate sau regulile de desfăşurare prestabilite. În

felul acesta controlul face posibilă determinarea abaterilor înregistrate, stabilind semnificaţia

şi implicaţiile lor, cauzele care le-au generat şi măsurile ce se impun pentru evitarea repetării lor

în viitor.

DEX - ul dă următoarea definiţie controlului: analiza permanentă sau periodică a unei

activităţi, a unei situaţii etc. pentru a urmări mersul ei şi pentru a lua măsuri de

îmbunătăţire. O definiţie mai tehnică este cea care consideră controlul a fi procesul de

comparare permanentă a situaţiei de fapt cu cea impusă (programată) şi, dacă este cazul,

aplicarea de măsuri de corectare, astfel încât realizările să fie conforme cu obiectivele

anticipat stabilite.

Reiese din aceste definiţii că activitatea de control trebuie să răspundă următoarelor

cerinţe:

furnizarea de informaţii privind cunoaşterea realităţii cercetate;

propunerea de măsuri vizând corectarea realităţii în sensul dorit de cel care a dispus controlul;

luarea unor măsuri de către organele de control pentru descurajarea, îndreptarea şi

pedepsirea producerii de abateri de la obiectivele prestabilite. 9

În sinteză, la nivel de concept, controlul financiar verifică prin comparare prevederile

normative prevăzute în legi, hotărâri, ordine, norme metodologice etc. cu realitatea,

legalitatea, oportunitatea şi eficienţa operaţiilor consemnate în acte şi documente,

stabilind erorile, abaterile, lipsurile şi deficienţele din activitatea economico-financiară.

Controlul financiar are ca obiect de cercetare şi cuprinde în sfera sa: relaţiile,

fenomenele şi procesele financiare; procesul de administrare şi gestionare a patrimoniului

şi rezultatele activităţii economico-sociale; toate momentele, unităţile şi locurile unde se

gestionează valori materiale şi băneşti şi se fac cheltuieli. Controlul financiar asigură buna

funcţionare a activităţii economice, acţionează sistematic în vederea prevenirii abaterilor şi

deficienţelor, creşterii eficienţei, apărarea patrimoniului, cunoaşterea modului de respectare

a legalităţii cu caracter economic şi financiar, stabilirii răspunderii pentru pagube sau

nerespectarea disciplinei de gestiune.

Baza definiţiei activităţii de control îşi are originea în expresia latinească „contra rolus”

care se poate traduce ca activitatea de verificare a actului original după duplicatul acestuia,

activitate încredinţată unei persoane specializate.

Pornind de la această noţiune şi în funcţie de evoluţiile înregistrate de domeniul

economic căruia îi aparţine, controlul financiar se defineşte ca fiind: acţiunea de determinare a

stării unor activităţi economice reprezentate în documente financiare şi contabile, prin

raportarea acestor reprezentări la prevederile legale prin care au fost definite.

Din analiza definiţiei rezultă că această importantă activitate, controlul financiar,

reprezintă mai mult decât o acţiune de verificare determinată de necesitatea cunoaşterii stării

unui anumit fenomen economic şi exercitată în scopul remedierii efectelor unor abateri de la

anumite prevederi legale. Prin rezultatele sale, controlul financiar constituie una dintre pârghiile

economice care oferă tuturor conducătorilor, indiferent de treapta ierarhică pe care se află,

posibilitatea utilizării, în orice moment, a unui sistem complex, complet şi continuu de informaţii

în legătură cu starea unui fenomen sau a unei activităţi, dintr-un anumit domeniu economic de

interes pentru factorii de decizie.

Tot din definiţie mai rezultă că, prin rezultatele sale, activitatea de control financiar

serveşte unui triplu sistem de interese, şi anume:

În primul rând, controlul financiar este instrumentul care, prin efectele de prevenire şi

de reglare a disfuncţionalităţilor ce pot interveni la un moment dat în activităţile desfăşurate în

cadrul unităţilor economice, serveşte intereselor statului în realizarea politicii acestuia, pe termen

lung, în domeniul fiscalităţii.

Într-un sistem economic pot să apară, la un moment dat, unele disfuncţionalităţi în

relaţiile pe care statul le instituie, prin prevederi şi/sau norme legale, între entităţile economice,

indiferent de forma acestora, sau între acestea şi diferitele instituţii sau organisme 10

guvernamentale.

Disfuncţionalităţile pot fi generate de cauze subiective, cum sunt sustragerile deliberate

ale reprezentanţilor entităţilor economice de la îndeplinirea obligaţiilor financiare şi fiscale faţă

de stat sau gestionarea defectuoasă a activităţilor, situaţie care, de asemenea, nu le-ar mai

permite agenţilor economici asumarea şi realizarea acestor obligaţii stabilite prin prevederi

legale.

În cele mai multe cazuri însă disfuncţionalităţile apărute în cadrul sistemelor economice

au cauze obiective, determinate de situaţii care nu au putut fi prevăzute pentru a fi

preîntâmpinate.

Analiza acestor cauze, atât a celor subiective, cât şi a celor obiective, se efectuează în

majoritatea situaţiilor pe baza informaţiilor rezultate din acţiunile de control financiar, informaţii

ce se constituie în elemente importante de realizare a funcţiilor de prevenire sau de remediere a

disfuncţionalităţilor din activitatea entităţilor economice care ar prejudicia în acest fel şi

interesele statului.

În al doilea rând, controlul financiar serveşte intereselor agenţilor economici care îl

organizează şi exercită, atât prin acţiunea de prevenire a situaţiilor de disfuncţionalitate în

procesul de gestionare a patrimoniului, cat si, mai ales, prin cea de remediere a unor abateri de la

prevederile legale, cu efecte perturbatorii în activitatea acestora.

Din acest punct de vedere, controlul financiar constituie una din cele mai importante

pârghii ale activităţii de management a entităţilor economice, deoarece poate furniza

conducătorilor acestora importante informaţii necesare realizării, în condiţii de eficienţă, a

programelor, respectiv obiectivelor propuse.

În al treilea rând, controlul financiar serveşte intereselor entităţilor economice partenere

pe piaţă, cărora le oferă informaţii exacte asupra stării patrimoniului unităţii economice de ale

cărei rezultate sunt interesate, prin mediatizarea aspectelor pozitive sau negative, după caz, ale

acesteia.

În concluzie controlul financiar este:

– o analiză permanentă pe o anumită perioadă a unei activităţi, a unei situaţii, pentru ai urmări

mersul şi a lua măsuri de îmbunătăţire;

– o supraveghere continuă, morală sau materială, stăpânirea unei activităţi, a unei situaţii;

– o revedere, o inspecţie atentă a corectitudinii unui act, o acţiune de supraveghere a cuiva, a

ceva, o examinare minuţioasă;

– o funcţie a managementului, un mijloc de cunoaştere a realităţii şi de corectare a erorilor;

– procesul prin care realizarea cantitativă şi calitativă a sarcinilor sau lucrărilor şi

performanţelor se compară cu obiectivele programate şi se indică măsurile de corecţie.

11

1.2.2. Clasificarea, sfera de activitate şi obiectivele activităţii de control financiar

Obiectul controlului financiar îl constituie actele şi operaţiunile emise sau înfăptuite de

agenţii economici, instituţiile publice, precum şi de alţi participanţi la viaţa economico-

financiară. Profesioniştilor din acest domeniu le revine sarcina să urmărească dacă actele şi

operaţiunilor examinate îndeplinesc condiţiile de legalitate, operativitate, eficienţă, oportunitate,

economicitate şi realitate.

Sarcinile controlului financiar constau în:

- verificarea îndeplinirii prevederilor actelor normative emise de organele legislative şi executive

privind politica economico-financiară;

- analizarea din punct de vedere economico-financiar a factorilor activităţii economice pentru

descoperirea şi mobilizarea rezervelor de creştere a eficienţei economice;

- verificarea respectării normelor cu privire la constituirea şi utilizarea fondurilor la agenţii

economici şi la nivelul întregii economii;

- urmărirea îndeplinirii obligaţiilor agenţilor economici către bugetul de stat, bugetele locale şi

fondurile speciale, către alţi agenţi economici, acţionari şi proprii lucrători;

- prevenirea angajării şi utilizării resurselor materiale şi financiare altfel decât în corcondanţă cu

programele stabilite şi cu normele legale existente;

- determinarea managerilor regiilor autonome, societăţilor comerciale şi instituţiilor publice să ia

măsuri pentru apărarea patrimoniului public şi privat;

- descoperirea utilizării ilegale, neraţionale şi inoportune a fondurilor proprii, atrase şi

împrumutate, trăgând la răspundere persoanele vinovate, urmărirea şi reîntregirea patrimoniului

agenţilor economici şi a statului;

- sprijinirea conducerilor agenţilor economici în acţiunea de lichidare şi prevenire a deficienţelor,

îndrumând personalul pentru cunoaşterea mai bună a normelor legale;

- controlarea modului în care este organizată şi condusă contabilitatea şi evidenţa operativă a

agenţilor economici.

În abordarea problematicii controlului financiar prezintă interes şi clasificarea

diferitelor forme şi nivele de exercitare a acestuia, atât pentru teoria, dar mai ales pentru practica

activităţii financiare.

Realizarea practică a funcţiilor controlului financiar impune exercitarea acestuia

în condiţii concrete de timp şi de loc, precum şi diversificarea controlului, în funcţie de

particularităţile domeniului de referinţă şi de nivelul de competenţă, de obiectivele

urmărite şi de scopul propus. Cu alte cuvinte, marea diversitate a entităţilor economico-

sociale şi varietatea aspectelor ce caracterizează activitatea lor, determină existenţa mai multor

forme de control financiar şi exercitarea acestora de către diferite categorii de organe.

12

Formele controlului financiar pot fi clasificate din mai multe puncte de

vedere, ca: momentul exercitării, aria de cuprindere, scopul urmărit, modalităţile de executare

sau poziţia organelor de control faţă de unităţile controlate. Toate aceste criterii au în vedere

raportul de interdependenţă care se stabileşte între activitatea economică şi financiară, pe de o

parte, şi conţinutul acţiunilor pe de altă parte.

În funcţie de aceste criterii, controlul financiar îmbracă forme distincte care, deşi se

deosebesc prin rol, funcţii, sferă de activitate şi obiective stabilite, prin prevederi legale sau pe

care şi le propun conducătorii de activităţi economice, toate au un scop comun, şi anume acela al

determinării modului de manifestare, la un moment dat, a unor fenomene, procese sau activităţi

economice faţă de un sistem determinat de criterii prestabilite.

1.2.2.1. Clasificarea după momentul efectuării

După momentul efectuării propriu-zise a activităţilor sau al întocmirii şi utilizării

documentelor supuse verificării, faţă de momentul exercitării acesteia, activitatea de control

financiar se clasifică astfel:

A. control financiar preventiv;

B. control financiar operativ curent;

C. control financiar ulterior.

A. Controlul financiar preventiv

Controlul financiar preventiv se defineşte ca fiind activitatea de determinare a stărilor

unor proiecte de operaţiuni economice, reprezentate în documente financiar-contabile, prin

compararea acestora cu prevederile legale prin care au fost definite. Controlul financiar preventiv

este o formă a controlului financiar ale cărei trăsături caracteristice sunt următoarele:

se exercită înainte de efectuarea operaţiunii sau activităţii supuse verificării sau înainte de

lansarea (transmiterea) unui document în procesul economic;

are drept scop identificarea şi eliminarea operaţiunilor care ar putea determina perturbaţii în

activitatea unităţii economice;

contribuie la realizarea unui management eficient al activităţii desfăşurate de unităţile

economice;

se organizează în cadrul compartimentului financiar-contabil al unităţii economice.

În funcţie de personalul desemnat să o realizeze, activitatea de control financiar preventiv

se clasifică în:

control financiar preventiv exercitat de structuri proprii de control ale unităţii economice;

control financiar preventiv exercitat de structuri specializate de control aparţinând statului.

13

Obiectivul principal al controlului financiar preventiv este de a opri, înainte de

efectuare, toate documentele privind operaţiuni care nu sunt legale, reale, necesare, oportune,

economicoase şi eficiente, în faza de angajare şi de plată, respectiv de încasare, după caz.

Sfera de acţiune a controlului financiar preventiv cuprinde ansamblul documentelor şi

operaţiunilor din care derivă drepturile şi obligaţiile patrimoniale pe care o unitate economică le

are faţă de o persoană fizică sau juridică, precum şi faţă de instituţiile statului.

Dimensionarea ansamblului documentelor şi operaţiunilor, care formează sfera de acţiune

şi face obiectul controlului financiar preventiv, se stabileşte diferenţiat, în funcţie de natura

activităţilor realizate în cadrul unităţii patrimoniale la care se realizează, astfel:

1) La nivelul societăţilor comerciale, indiferent de forma şi natura capitalului social ale

acestora, pot fi supuse activităţii de control financiar preventiv următoarele operaţiuni:

încheierea contractelor sau a comenzilor interne sau externe de aprovizionare sau a

contractelor ce au ca obiect executarea de lucrări sau prestări de servicii;

efectuarea de plăţi, în lei şi/sau valută, pentru produsele aprovizionate, lucrările executate sau

diversele servicii prestate;

efectuarea de plăţi pentru activitatea desfăşurată în cadrul unităţii de către personalul propriu,

ca şi a altor drepturi cuvenite acestuia;

trecerea pe seama cheltuielilor sau a rezultatelor financiare a pierderilor şi/sau a daunelor

aduse patrimoniului care nu au fost produse cu vinovăţie;

alte operaţiuni stabilite de conducerea unităţii economice.

2) La nivelul instituţiilor publice, al ministerelor şi al altor instituţii centrale asimilate

acestora, conduse de ordonatori de credite, principalele operaţiuni pentru care se stabilesc

obiective de control financiar preventiv sunt:

deschiderea, repartizarea şi modificarea creditelor bugetare;

angajamentele din care rezultă, direct sau indirect, obligaţii de plată către terţi;

ordonanţarea cheltuielilor;

concesionarea, închirierea, transferul, vânzarea şi schimbul bunurilor ce formează

patrimoniul instituţiilor publice;

alte operaţiuni stabilite de ordonatorul de credite, conducător al instituţiei publice.

Activităţii de control financiar preventiv i se supun, de asemenea, documentele si

operaţiile privind acordarea fondurilor de la buget efectuarea unor plăţi din fonduri publice,

precum şi operaţiunile privind gajarea unor bunuri din patrimoniul instituţiilor publice.

Documentele referitoare la operaţiunile supuse controlului financiar preventiv trebuie sa

fie însoţite de actele justificative corespunzătoare, vizate de personalul care le-a întocmit şi

aprobate de şefii compartimentelor de specialitate care, prin semnătură, îşi asumă şi întreaga

răspundere în legătură cu legalitatea, realitatea, necesitatea, oportunitatea, economicitatea, 14

eficacitatea şi eficienţa acestor operaţiuni.

Dacă operaţiunile sau documentele verificate nu au fost avizate de către persoanele

împuternicite cu realizarea activităţii de control financiar preventiv sau de alte organe

competente, potrivit legii, nu pot fi înregistrate în evidenţe financiar-contabile, operative sau de

sinteză.

B. Controlul financiar operativ curent

Controlul financiar operativ curent se defineşte ca fiind activitatea de determinare a

stării unor operaţiuni economice reprezentate în documente financiare şi contabile prin

raportarea modului de manifestare a acestora, în momentul efectuării sau pe măsura derulării în

cadrul sistemelor din care fac parte, la prevederile şi normele legale prin care au fost definite.

Controlul financiar operativ curent este o formă a controlului financiar ale cărei trăsături

caracteristice sunt următoarele:

se exercită concomitent cu realizarea activităţilor şi operaţiunilor economice controlate;

se exercită pe toată durata desfăşurării proceselor economice supuse acţiunii de verificare,

identificându-se, atât in timp, cât şi în spaţiu, cu însăşi activitatea de management general;

se realizează de personal calificat încadrat într-o structură distinctă, în directa subordonare a

conducătorului unităţii economice.

Obiectivele controlului financiar operativ curent constau în verificarea modului de

respectare a prevederilor legale în legătură cu:

existenţa, integritatea şi păstrarea bunurilor de orice fel;

utilizarea mijloacelor materiale şi băneşti;

efectuarea recepţiilor şi a inventarierilor bunurilor patrimoniale;

modul de conducere a evidenţelor contabile;

stabilirea realităţii datelor înscrise în bilanţ şi în conturile de execuţie.

Sfera de acţiune a controlului operativ curent cuprinde totalitatea documentelor şi

activităţilor întocmite şi realizate în cadrul unităţilor patrimoniale, indiferent de forma acestora.

Controlul operativ curent se realizează prin operaţiuni inopinate sau acţiuni financiare

stabilite prin programele de activitate şi control ale unităţii economice şi se desfăşoară în

principalele locaţii în care sunt desfăşurate procesele economice, secţii de producţie, unităţi de

desfacere, localuri şi pieţe publice, depozite şi altele.

C. Controlul financiar ulterior

Controlul financiar ulterior se defineşte ca fiind activitatea de determinare a stării unor

operaţiuni economice efectuate, reprezentate în documente financiar-contabile, prin raportare la

prevederile şi normele legale prin care au fost definite.

Controlul financiar ulterior este o formă a controlului financiar ale cărei trăsături

caracteristice sunt următoarele:15

se exercită după efectuarea activităţilor şi/sau a proceselor economice supuse acţiunilor de

verificare;

rezultatele constau, în cele mai multe cazuri, în remedierea unor abateri de la prevederile şi

normele legale de reglementare a activităţilor economice supuse controlului;

se organizează şi se exercită atât în cadrul unităţilor economice, cât şi prin structuri

specializate ale statului.

Principalele obiective ale controlului financiar ulterior sunt stabilite în funcţie de

structurile care îl organizează şi exercită, astfel:

La nivelul instituţiilor publice, principalele obiective ale activităţii de control financiar

ulterior constau în stabilirea:

modului de administrare şi utilizare a fondurilor acordate de la buget;

modului de utilizare a mijloacelor şi a fondurilor din dotarea unităţilor economice ale

statului;

îndeplinirii integrale şi la termen a tuturor obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de diferitele

structuri guvernamentale.

O altă categorie de obiective ale controlului financiar ulterior constă în stabilirea modului

de formare şi gestionare a resurselor diferitelor bugete şi a fondurilor speciale, ca şi a celor ale

datoriei publice a statului.

La nivelul unităţilor economice, principalul obiectiv al controlului financiar ulterior

constă în stabilirea modului de gestionare a mijloacelor materiale şi băneşti din patrimoniul

fiecăreia dintre acestea în legătură cu:

integritatea mijloacelor materiale şi băneşti deţinute cu orice titlu;

respectarea prevederilor şi a normelor legale privind aprovizionarea, expediţia, transportul şi

recepţia mijloacelor materiale;

respectarea prevederilor legale privind încadrarea şi salarizarea personalului de conducere şi

execuţie;

legalitatea, realitatea şi necesitatea cheltuielilor efectuate în numerar sau prin alte mijloace de

plată, în lei şi/sau valută.

Sfera de acţiune a controlului financiar ulterior este formată, practic, din toate

activităţile economice realizate de diferitele unităţi economice, instituţii ale statului, regii

autonome, societăţi comerciale şi bancare cu capital de stat sau privat, asociaţii familiale etc.

Din cele prezentate mai sus rezultă că deşi cele trei forme ale controlului financiar -

controlul financiar preventiv, controlul operativ curent şi controlul financiar ulterior - se

disting, aşa cum s-a menţionat, prin rol, sferă de acţiune, obiective şi manieră de exercitare,

păstrează între ele strânse legături de influenţare, condiţionare şi completare.

16

1.2.2.2. Clasificarea controlului financiar după structurile care îl exercită

După structurile care îl exercită, controlul financiar se poate clasifica după cum urmează:

A. control financiar organizat şi exercitat de instituţiile specializate ale statului, denumit în

continuare controlul financiar al statului;

B. control financiar organizat şi exercitat de către structurile proprii, aparţinând unităţilor

economice, denumit în continuare controlul financiar propriu.

A. Controlul financiar al statului

Controlul financiar al statului se defineşte ca fiind activitatea de verificare financiară

exercitată de către structurile specializate ale statului, organizate în acest scop pe bază de

prevederi legale proprii.

Activitatea de control financiar exercitată de instituţii specializate ale statului, aprobată

prin prevederi legale, poate fi exercitată în toate cele trei forme, preventivă, operativ-curentă si

ulterioară, în funcţie de unităţile desemnate să o exercite şi de obiectivele acestora.

După locul de exercitare, în cadrul instituţiilor din sfera de activitate a legislativului sau a

executivului, controlul financiar al statului este organizat în structuri distincte, cu statute şi

atribuţii proprii fiecăreia dintre ele, astfel:

A.1. În sfera de activitate a legislativului, controlul financiar este organizat şi exercitat

de Curtea de Conturi a României, instituţie supremă de control financiar ulterior extern având

ca obiectiv verificarea modului de formare, administrare şi întrebuinţare a resurselor financiare

ale statului şi ale sectorului public.

A.2. În sfera de activitate a executivului, controlul financiar este exercitat de către

structurile specializate ale Ministerului Finanţelor Publice şi ale Autorităţii Naţionale de

Control.

A.2.1. În cadrul Ministerului Finanţelor Publice, controlul financiar se exercită, în

baza prevederilor legale proprii de organizare şi funcţionare, prin structuri specializate.

Conform acestor prevederi legale, „Ministerul Finanţelor Publice îndeplineşte funcţia

de ...autoritate de stat prin care se asigură exercitarea controlului aplicării unitare şi respectării

reglementărilor legale în domeniul său de activitate, precum şi al funcţionării instituţiilor care

îşi desfăşoară activitatea în subordinea sa sau sub autoritatea sa”.

Realizarea de către Ministerul Finanţelor Publice a acestei funcţii se face prin structurile

sale specializate, care exercită:

controlul financiar preventiv delegat în scopul constituirii şi utilizării, legale şi eficiente, a

fondurilor publice;

controlul financiar ulterior privind utilizarea creditelor bugetare de către instituţiile

publice, modul de conducere a activităţii financiare de către agenţii economici;

17

inspecţii fiscale privind respectarea legalităţii, atât la nivelul aparatului propriu, cât şi la

nivelul celorlalte instituţii publice.

A.2.2. În cadrul Autorităţii Naţionale de Control, activitatea de control financiar se

exercită în baza prevederilor legale proprii, prin următoarele forme specifice:

control economic exercitat de Corpul de Control al Guvernului,

control specific exercitat de Garda Naţională de Mediu şi Inspectoratul de Stat în

Construcţii,

control financiar exercitat de Garda Financiară şi Autoritatea Naţională a Vămilor

Rezultă din cele de mai sus că, dintre instituţiile cu sarcini de control care din punct de

vedere organizatoric funcţionează în cadrul Autorităţii Naţionale de Control, numai Corpul de

Control al Guvernului, Garda Financiară şi, în parte, Autoritatea Naţională a Vămilor realizează

activităţi de control financiar.

Activitatea de control financiar organizată în cadrul acestor instituţii se realizează sub

două forme:

control financiar intern, prin structuri de audit intern;

control financiar extern, prin structuri de specialitate.

Organizarea şi exercitarea controlului financiar în cadrul structurilor de specialitate sunt

descrise detaliat în capitolele următoare.

B. Controlul financiar propriu

Controlul financiar propriu se defineşte ca fiind forma controlului financiar care se

organizează şi se exercită în cadrul unităţilor economice în scopul prevenirii şi/sau depistării şi

soluţionării efectelor unor abateri de la prevederile şi normele legale prin care activităţile

realizate în cadrul acestora sunt definite.

Necesitatea instituirii, de către unităţile economice, indiferent de forma acestora, a unui

sistem de control financiar propriu rezultă din obligaţia:

cunoaşterii de către conducătorii unităţii economice, în orice moment şi în detaliu, a stării

patrimoniului propriu;

recuperării prejudiciilor şi stabilirii răspunderilor pentru situaţii care au afectat integritatea

sau corecta administrare a patrimoniului.

În funcţie de natura unităţii economice în cadrul căreia se organizează si se exercită,

controlul financiar propriu poate avea următoarele două forme:

B.1. control financiar propriu organizat şi exercitat în cadrul societăţilor comerciale,

regiilor autonome, societăţilor şi companiilor naţionale, numit în continuare controlul

financiar al agenţilor economici;

B.2. control financiar propriu organizat şi exercitat în cadrul instituţiilor publice.

18

Controlul financiar propriu organizat în cadrul agenţilor economici menţionaţi se

exercită, la rândul său, tot prin două forme:

B.1.1. control financiar preventiv al agenţilor economici,

B.1.2. control financiar de gestiune.

B.1.1. Controlul financiar preventiv al agenţilor economici

Controlul financiar preventiv (al agenţilor economici) este definit ca o formă a

controlului financiar propriu care se efectuează în scopul evitării nerespectării prevederilor

legale în vigoare, ce ar genera efecte cu caracter perturbator asupra activităţii economice

desfăşurate de către agenţii economici. Această formă a controlului financiar propriu se exercită,

în special, asupra operaţiunilor care reflectă drepturile şi obligaţiile patrimoniale aflate în faze de

încasare şi respectiv de angajare sau de plată.

Principalele obiective ale controlului financiar preventiv se stabilesc în funcţie de

specificul fiecărui agent economic şi constau în determinarea legalităţii, realităţii, oportunităţii,

eficacităţii şi eficienţei anumitor categorii de operaţiuni, dintre care cele mai importante sunt:

operaţiunile din care derivă drepturi sau obligaţii patrimoniale ale unităţii economice faţă de

diferite persoane fizice şi/sau juridice;

operaţiunile privind acordarea fondurilor de la buget şi alte operaţiuni similare cu caracter

financiar;

operaţiunile de creditare, finanţare şi efectuare de plăţi în lei şi/sau valută privind activitatea

de producţie, investiţii, comerţ ş.a.;

trecerea, conform prevederilor legale, pe seama cheltuielilor a rezultatelor financiare sau pe

seama unor fonduri a pierderilor, daunelor produse de calamităţi şi a altor daune aduse unităţilor,

care nu au fost produse cu vinovăţie.

Sfera de acţiune a controlului financiar preventiv cuprinde ansamblul activităţilor şi

documentelor derulate şi utilizate de agenţii economici, indiferent de natura capitalului social al

acestora, care au decis ă organizeze această formă de control financiar cu menţiunea că include

atât activităţile de natură financiar-contabilă, cât şi pe cele de natura tehnică şi tehnologică care

însă determină rezultatele economice finale ale agentului economic.

Prin exercitarea controlului financiar preventiv sunt oprite, înainte de efectuare, toate

operaţiunile care nu sunt legale, necesare, oportune, economicoase şi eficiente, în faza de

angajare şi de plată, respectiv de încasare, după caz.

19

B.1.2. Controlul financiar de gestiune

Controlul financiar de gestiune este definit ca forma controlului financiar propriu care

se efectuează în vederea stabilirii modului de respectare a prevederilor legale, ca şi a normelor

interne cu privire la gestionarea şi gospodărirea mijloacelor materiale şi băneşti, pe baza

operaţiunilor economice înregistrate în documente şi evidenţe tehnico-operative, financiare şi

contabile din cadrul unei societăţi comerciale.

Principalul obiectiv al controlului financiar de gestiune constă în stabilirea integrităţii

valorilor materiale şi băneşti din gestiunile supuse verificării. Realizarea practică de către fiecare

agent economic a obiectivului se face, în funcţie de specificul activităţii proprii, prin stabilirea

următoarelor obiective caracteristice:

verificarea existenţei faptice a valorilor materiale şi băneşti;

stabilirea exactităţii soldurilor scriptice;

determinarea valorilor materiale fără mişcare, de prisos, cu mişcare lentă, greu vandabile,

inutilizabile sau deteriorate;

verificarea exactităţii preţurilor luate în calculul valorilor materiale ce fac obiectul

controlului;

verificarea modului de respectare a prevederilor legale referitoare la conservarea,

manipularea şi paza valorilor materiale din gestiuni;

verificarea condiţiilor de angajare a gestionarilor şi a modului de constituire şi depunere a

garanţiilor materiale ale acestora;

verificarea modului de respectare a normelor privind stocurile de mărfuri, volumul şi

structura acestora faţă de necesităţile de aprovizionare ritmică şi corespunzătoare producţiei

programate;

verificarea modului de respectare a legalităţii şi realităţii înregistrării operaţiunilor

consemnate în documentele primare şi contabile referitoare la cantităţile şi valorile menţionate în

acestea;

verificarea modului de gestionare a formularelor tipizate cu regim special;

verificarea modului de respectare a prevederilor legale privind mişcarea valorilor materiale şi

băneşti în şi între diferitele gestiuni ale unităţii;

verificarea modului de calcul, încasare şi vărsare a contravalorii bunurilor distruse, degradate

sau deteriorate şi stabilirea eventualelor răspunderi în sarcina persoanelor vinovate.

Controlul financiar de gestiune mai are şi alte obiective în legătură cu unele operaţiuni

care nu au caracter permanent sau care se efectuează la anumite termene şi date, de obicei fixe,

cum sunt:

verificarea modului de utilizare şi restituire a creditelor bancare sau de altă natură;

repartizarea rezultatelor exerciţiului, inclusiv constituirea fondurilor;20

verificarea condiţiilor de numire sau de alegere a administratorilor, a consiliului de

administraţie, a comitetului de direcţie şi a cenzorilor;

verificarea activităţilor privind emiterea de obligaţiuni sau acţiuni;

verificarea modului de organizare a licitaţiilor şi altele.

Sfera de acţiune a controlului financiar de gestiune se stabileşte de către fiecare unitate

patrimonială în funcţie de specificul activităţilor realizate şi cuprinde, în general, ansamblul

gestiunilor supuse verificării pe o anumită perioadă de timp, fixă, de obicei de un an.

Controlul financiar propriu organizat în cadrul instituţiilor publice se exercită, de

asemenea, în două forme, şi anume:

B.2.1. control financiar preventiv propriu;

B.2.2. control financiar intern.

B.2.1. Controlul financiar preventiv propriu

Controlul financiar preventiv propriu se defineşte ca fiind activitatea prin care se

stabilesc legalitatea şi regularitatea operaţiunilor efectuate pe seama fondurilor publice sau a

patrimoniului public, înainte de aprobarea acestora

Principalul obiectiv al controlului financiar preventiv constă în stabilirea legalităţii,

regularităţii şi încadrării în limitele aprobate, pentru următoarele categorii de operaţiuni:

angajamente bugetare;

deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;

modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a creditelor

aprobate, inclusiv prin virări de credite;

ordonanţarea cheltuielilor;

efectuarea de încasări în numerar;

constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi a stabilirii titlurilor de încasare;

reducerea, eşalonarea sau anularea titlurilor de încasare;

recuperarea sumelor avansate şi care ulterior au devenit necuvenite;

vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau

al unităţilor administrativ-teritoriale;

concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităţilor

administrativ-teritoriale.

Sfera de acţiune a controlului financiar preventiv se stabileşte de catre fiecare conducător

al instituţiei publice, ordonator de credite, în funcţie de specificul acesteia şi este formată din

ansamblul activităţilor şi al documentelor derulate într-o anumită perioadă fixă, de obicei de un

an.

21

B.2.2. Controlul financiar intern

Controlul financiar intern se defineşte ca fiind ansamblul formelor de control exercitate

la nivelul entităţii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu

obiectivele acesteia şi cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în

mod economic, eficient şi eficace.

Obiectivele generale ale controlului financiar intern sunt:

realizarea, la un nivel corespunzător de calitate, a atribuţiilor instituţiilor publice, stabilite în

concordanţă cu propria lor misiune, în condiţii de regularitate, eficacitate, economicitate şi

eficienţă;

protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau

fraudei;

respectarea legii, a reglementărilor şi a deciziilor conducerii;

dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare şi

difuzare a datelor şi informaţiilor financiare şi de conducere, precum şi a unor sisteme şi

proceduri de informare publică adecvată prin rapoarte periodice.

Sfera de acţiune a controlului financiar intern este formată din ansamblul activităţilor,

proceselor şi operaţiunilor, precum şi al documentelor primare, centralizatoare şi de sinteză

aferente cu care operează structurile unei instituţii publice.

1.2.2.3. Clasificarea după alte criterii

Controlul financiar mai poate fi clasificat şi după alte criterii decât cele prezentate,

stabilite în funcţie de maniera de exercitare a acţiunii de verificare sau determinate de nevoia de

informare a factorilor de decizie în legătură cu starea, la un moment dat, a unei operaţiuni,

activităţi sau fenomen economic. Dintre aceste criterii, volumul controlat al documentelor şi/sau

al operaţiunilor verificate, durata şi intensitatea efectuării verificării sunt cele uzuale.

După volumul documentelor şi/sau al operaţiunilor ce fac obiectul unei acţiuni de

verificare, controlul financiar se clasifică în:

control financiar total;

control financiar prin sondaj.

Controlul financiar total este forma controlului financiar care se realizează de obicei

atunci când persoana desemnată pentru efectuarea verificării este obligată prin prevederi legale

să pronunţe în scris un aviz în legătură cu legalitatea, oportunitatea, economicitatea şi eficienţa

modului de realizare a unei operaţiuni sau a legalităţii întocmirii unui document.

În special, această formă a controlului financiar se exercită în cazul în care controlorul

financiar are sarcina verificării unor operaţiuni şi/sau documente în scopul acordării vizei de

control financiar preventiv sau pentru formularea propunerii de descărcare a gestiunii conturilor 22

financiare întocmite în cadrul instituţiilor publice.

Controlul total presupune verificarea tuturor documentelor şi a activităţilor care fac

obiectul unei acţiuni, emise sau efectuate în perioada supusă analizei.

Controlul prin sondaj este forma controlului financiar care presupune verificarea celor

mai reprezentative documente şi activităţi emise şi efectuate în perioadele cele mai semnificative

şi de maximă activitate ale unităţii economice.

Cea mai importantă problemă în cazul efectuării controlului prin sondaj este alegerea

eşantionului optim, reprezentativ al documentelor şi operaţiunilor care urmează a fi supuse

controlului financiar, astfel încât din constatările rezultate să poată fi desprinsă o concluzie

generală, valabilă pentru întreg sistemul controlat şi care să poată caracteriza toată perioada

verificată.

După durata şi intensitatea efectuării, activitatea de control financiar se împarte în:

control financiar continuu;

control financiar periodic.

Controlul financiar continuu este forma controlului financiar care se exercită pe toată

durata efectuării operaţiunilor economice controlate, fără întreruperi sau scăderi de ritm. Într-o

oarecare măsură, controlul continuu se aseamănă cu controlul operativ curent prin faptul că

ambele forme au o caracteristică comună, aceea a efectuării verificării concomitent cu realizarea

operaţiunilor analizate, determinată de necesitatea tot mai accentuată, in prezent, a verificării

tuturor activităţilor economice în condiţii de eficienţă.

Controlul financiar periodic este forma controlului financiar care se desfăşoară la

anumite intervale, de obicei fixe, stabilite prin programe in funcţie de particularităţile

activităţilor economice şi necesităţile de informare, la anumite momente, asupra formelor de

manifestare a acestora.

1.3. Principiile şi funcţiile controlului financiar

1.3.1. Principiile controlului financiar

Realizarea nemijlocită în practică a activităţii de control financiar se bazează pe o serie

de principii şi funcţii de maximă generalitate care, indiferent de modificările obiective pe

care le suportă această activitate în condiţii politice, economice, sociale existente la un

moment dat, să permită utilizarea cu eficienţă a resurselor publice şi private.

Organizarea de către stat a activităţii de control financiar a fost instituită prin prevederi

legale distincte atât pentru activitatea desfăşurată în cadrul guvernamental, cât şi pentru cea

desfăşurată în sfera de acţiune a legislativului, Parlamentul României, bazată pe următoarele

principii:

23

• Principiul integrării controlului financiar în structura organizatorică şi de conducere a

economiei naţionale presupune exercitarea sa de la verigile de bază până la nivelul de

ansamblu al economiei naţionale, acţionând în sistem piramidal.

• Principiul autonomiei, competenţei şi autorităţii controlului trebuie să răspundă la

mai multe cerinţe, dintre care:

organizarea controlului să fie astfel făcută încât să dea posibilitatea ca cine conduce să şi

controleze. Această cerinţă presupune ca fiecare structură organizatorică să poată dispune

de propriile organe pentru urmărirea obiectivelor stabilite, în mod permanent şi sistematic, cu

scopul de a obţine informaţii asupra propriilor rezultate şi corectarea eventualelor deficienţe;

autonomia controlului îşi găseşte expresia în organizarea propriu-zisă a acestuia, în

independenţă absolută de structurile verificate. Pentru a desfăşura o muncă cu adevărat eficientă,

organele de control trebuie să fie independente faţă de unitatea sau activitatea controlată, astfel

încât să poată acţiona nestingherit în virtutea sarcinilor şi atribuţiilor pe care le au. Excluzând

raporturile de subordonare directă, autonomia implică într-o măsură mai mare

responsabilitatea organelor de control pentru calitatea verificărilor efectuate.

competenţa profesională este asigurată prin nivelul de pregătire, volumul de cunoştinţe sau

perceperea organului de control, la care se adaugă unele calităţi personale dobândite prin

experienţă, reprezentate prin capacitatea de analiză şi sinteză, putere de selecţie, spirit de

orientare, forţa de a pătrunde în intimitatea unor probleme complexe şi de a sesiza

aspectele lor esenţiale, receptivitate faţă de nou etc.

competenţa juridică sau legală desemnează sfera de atribuţii recunoscute de lege şi

dreptul organelor de control de a acţiona în cadrul acestora. Competenţa juridică este strâns

legată de autoritatea controlului, reprezentând dreptul legitim, puterea organelor de control de a

dispune măsuri obligatorii în sarcina celor vinovaţi.

• Principiul controlului extern presupune existenţa unor organisme de control

independente, în afara structurii organizatorice pe verticală a ministerelor, administraţiei

publice locale, altor organisme economice şi sociale, indiferent de forma de proprietate.

În organizarea controlului, acest principiu îşi găseşte expresia nu numai la nivel

macroeconomic, ci şi la nivel microeconomic, în sensul că competenţele de control

se stabilesc în scară, ţinând seama de subordonarea controlului, ceea ce permite ca orice

activitate desfăşurată în cadrul unei unităţi, să fie îndrumată şi controlată de organul de

control ierarhic superior nemijlocit. Chiar şi în cadrul controlului propriu al unităţilor,

principiul controlului extern îşi păstrează viabilitatea, întrucât controlul exercitat se

efectuează asupra activităţii nivelului subordonat, având competenţă de a dispune măsuri

cu caracter obligatoriu.

Principiul controlului extern cere ca în cadrul organizării sistemului de control să 24

se delimiteze strict sfera de activitate şi competenţele acordate fiecărui organ de control.

Principiul asigură coordonarea, orientarea ca unitate de concepţie, acţiune şi metodă de

exercitare a controlului.

• Principiul specializării controlului impune gruparea şi specializarea organelor de control pe

formele specifice, cât şi pe domenii particulare în care îşi exercită activitatea (industrie,

comerţ) Aceasta oferă posibilitatea folosirii raţionale a aparatului de control, precum şi

creşterea eficienţei acestuia.

• Principiul adaptabilităţii controlului la structurile organizatorice şi funcţionale ale

unităţilor sau activităţilor controlate.

Controlul financiar are în toate un obiect bine precizat, exercitându-se în cadrul ori

asupra unor unităţi, sectoare sau compartimente determinate şi urmărind obiective ori

având sarcini foarte precise. În aceste condiţii, este necesar ca formele şi metodele de control

să fie suficient de suple sau de elastice, pentru a se adapta cu uşurinţă la specificul

activităţilor controlate, la structurile lor de organizare şi desfăşurare. În caz contrar,

rigiditatea controlului sau utilizarea unor metode stereotipe nu vor putea asigura eficienţa

scontată. Respectarea acestui principiu se înscrie în acţiunea mult mai largă de

perfecţionare continuă a tehnicilor de exercitare a controlului financiar, acţiune care este

impusă de evoluţia foarte rapidă a metodelor de conducere, ca şi de progresele

înregistrate pe linia modernizării sistemului informaţional economic.

• Principiul apropierii controlului de locurile unde se iau deciziile şi unde se concretizează

răspunderile pentru administrarea patrimoniului public sau privat.

Aplicarea unui asemenea principiu urmăreşte, în principal, înlăturarea verigilor

intermediare şi inutile din munca de control. Avem în vedere că activitatea de control financiar

este o latură inseparabilă a conducerii în economie, iar răspunderile pentru integritatea

patrimoniului şi pentru realizarea sarcinilor propuse revin, în primul rând, unităţilor

patrimoniale şi consiliilor lor de administraţie. În consecinţă, controlul trebuie efectuat mai

întâi din interiorul unităţii, de către organele de conducere şi de organele de la nivelurile imediat

superioare. Derivând din aceste principii, controlul financiar îndeplineşte anumite funcţii care

caracterizează conţinutul său.

1.3.2 Funcţiile controlului financiar

Prin funcţiile sale, activitatea de control financiar depăşeşte calitatea de instrument de

lucru, de scop în sine, devenind un factor important de creştere a calităţii sistemului în care este

utilizată, prin cele trei elemente ale acesteia: economicitatea, eficacitatea şi eficienţa

operaţiunilor ce fac obiectul programelor proprii.

Funcţia de cunoaştere şi evaluare a controlului financiar constă în determinarea

25

rezultatelor economice ale unei unităţi patrimoniale şi evaluarea acestora prin raportarea la un

sistem de criterii prestabilit, în vederea determinării măsurilor de intrare în legalitate şi a

îmbunătăţirii activităţilor verificate.

Prin funcţia de cunoaştere-evaluare se realizează cunoaşterea exactă, reală, continuă şi

completă a fenomenelor, proceselor sau a activităţilor supuse controlului financiar, care se

constituie, în acest fel, în principala sursă de informaţii necesare fundamentării, dispunerii şi

urmăririi deciziilor.

Funcţia de prevenire a controlului financiar constă, în special, în efectul de

preîntâmpinare a abaterilor de la prevederile legale sau de la normele prin care a fost

reglementată activitatea unei unităţi economice.

Funcţia de prevenţie rezultă, în primul rând, din faptul că activitatea de control financiar

are menirea de a dirija activitatea economică prin stabilirea obiectivelor majore ale acesteia într-

o ordine de priorităţi logice, raţionale şi privite din perspectiva realizării în condiţii care să

asigure calitatea şi rezultatele scontate.

Funcţia de îndrumare a controlului financiar constă în efectul formativ-stimulativ şi

de generalizare a experienţei pozitive, dobândite pe parcursul şi ca urmare a desfăşurării

activităţii de verificare, atât de cei ce o execută, cât şi de către personalul unităţii controlate.

Caracterul formativ al acţiunii de control este pus în evidenţă de activitatea de îndrumare

pe care controlorul financiar o desfăşoară concomitent cu activitatea de verificare, în legătură

atât cu unele abateri constatate care pot fi remediate chiar în această perioadă, cât şi cu modul de

rezolvare, de către alţi operatori economici, a problemelor care au generat aceste abateri.

Funcţia de reglare a activităţii agentului economic controlat este cea prin care se

realizează eliminarea factorilor perturbatori în scopul menţinerii echilibrului economic şi al

asigurării funcţionalităţii activităţii acestuia la parametrii proiectaţi.

Din cele menţionate, se poate conchide că pentru realizarea obiectivelor generale ale unui

sistem economic, indiferent de formă, funcţiile controlului financiar, în calitatea acestuia de

pârghie a managementului general, trebuie să se perfecţioneze, să se completeze şi să se

intercondiţioneze în permanenţă, pe măsura dezvoltării activităţii economice.

Funcţia de atestare-certificare se localizează, îndeosebi, la nivelul auditului

financiar - contabil, a cărui principală misiune este să certifice conturile anuale ale

agenţilor economici, atestând că acestea dau o imagine fidelă, clară şi completă a

patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute.

Funcţiile controlului financiar ar putea fi abordate şi prin prisma practicii economice,

ţinând cont de latura formală a participării controlului la mecanismul de funcţionare al

economiei, în general şi al diferitelor entităţi, în particular.

Din acest punct de vedere, controlul financiar îndeplineşte două funcţii specifice: 26

Funcţia de instrument de conducere, care se concretizează în: cunoaştere-evaluare şi

îndrumare şi sprijin. În activitatea de management general al unei firme, controlul financiar

are prin urmare un rol fundamental, misiunea lui fiind de a ajuta responsabilii

operaţionali să conducă eficient gestionarea afacerilor. În consecinţă, pentru ei, se impun

următoarele obiective:

- să valorifice toate oportunităţile;

- să controleze planurile de acţiune;

- să urmărească executarea lor;

- să analizeze ecarturile între previziuni şi realizări;

- să propună acţiuni permiţând corectarea tendinţelor negative.

De asemenea, controlul financiar ajută managementul în aprecierea rezultatelor

care îi sunt comunicate. Prin acţiunea şi analizele sale critice, controlul financiar oferă

posibilitatea conducerii generale de a aprecia performanţa fiecărui responsabil operaţional

punând înainte, de o manieră clară rezultatele obţinute, explicând ecarturile, el poate

astfel mai bine delimita responsabilităţile angajate. Acţiunea sa favorizează, în consecinţă,

o veritabilă delegare de responsabilitate. Cele două noţiuni, control şi responsabilitate sunt,

în consecinţă, direct legate în activitatea de management al firmei. În acest sens, controlul

financiar poate fi considerat ca ansamblul mijloacelor puse în operă de către firmă, vizând

susţinerea responsabililor operaţionali în conducerea ariei lor de competenţă pentru

atingerea obiectivelor stabilite anticipat. Vocaţia controlului financiar este de a ajuta la realizarea

acestui obiectiv în activitatea unei firme.

Funcţia de constrângere a controlului financiar rezultă din prevederile legale în vigoare

care reglementează obiectivele şi sfera de acţiune ale acestei activităţi şi care se realizează prin

complexul de măsuri administrative, civile sau penale ce se propun sau se dispun în sarcina celor

vinovaţi de nerespectarea acestor norme, în raport cu gradul de implicare al fiecăruia.

Funcţia de constrângere sau coercitivă - controlul financiar, instrument de

verificare/sancţiune - este imaginea controlului cea care se impune cel mai des în cazul

manifestării controlului, fie că este vorba de controlul financiar sau de cel al poliţiei. Este

vorba aici de o verificare de către un terţ, constând în a compara o operaţiune cu o normă, o

autorizaţie sau un regulament. Orice deviere constatată devine sursă de sancţiuni. Această

accepţiune poate da o imagine relativ rigidă sau negativă controlului financiar.

Eventualele disensiuni în cadrul întreprinderii urmare exercitării controlului financiar nu

reprezintă tocmai obiectivul acestuia, chiar dacă una din obligaţiile controlului este

de a efectua verificări intransigente, urmate adesea de aplicarea unor sancţiuni.

Cu toate acestea, trebuie subliniat că sancţiunea nu este scopul final, esenţialul fiind de a 27

ajuta la conducerea eficientă a gestiunii şi nu de a adopta condamnări sau calificative

nesatisfăcătoare. Din această perspectivă putem propune acum o a doua abordare a

controlului financiar, aceasta reprezentând ansamblul tehnicilor ce permit confirmarea

utilizării optimale a instrumentelor de conducere a unei activităţi şi, de asemenea, a obţinerii

de rezultate conforme cu previziunile.

Această definiţie poate fi sintetizată astfel: „Ansamblul de decizii luate

pentru a furniza conducătorilor şi diverşilor responsabili de la nivelul unei firme date

periodice care caracterizează evoluţia întreprinderii. Compararea lor cu datele trecute sau

prevăzute poate, dacă este cazul, să determine managerii acesteia să iniţieze măsurile

corective corespunzătoare” .

Se constată de fapt că cele două abordări ale controlului financiar nu se exclud,

ci din contră se completează: prima abordare pune accentul pe mijloacele puse în practică

pentru a ajuta managementul firmei, a doua pe instrumentele de control.

Controlul financiar nu se concepe ca fiind ceva rigid; el este evolutiv şi adaptabil

mijloacelor şi nevoilor întreprinderii. După ce am definit rolul controlului financiar,

trebuie subliniat acum locul şi modul său de funcţionare în cadrul întreprinderii.

Rolul controlului financiar în conducerea activităţilor economice este uşor de apreciat

dacă privim lucrurile în mod sistemic. Este cunoscut faptul că, în abordarea lor cibernetică,

activităţile economice au o desfăşurare ciclică, începând cu definirea scopului sau

obiectivelor de atins, alegerea mijloacelor şi metodelor de lucru, organizarea şi desfăşurarea

muncii, încheindu-se cu evaluarea efectului obţinut. Prin compararea efectului cu scopul propus

se stabilesc parametrii şi modalităţile de reglare sau de autoreglare a sistemului. Intervenţia

controlului se manifestă în toate etapele proiectării, organizării şi desfăşurării activităţilor

economice,dar mai ales în faza finală, când rezultatele obţinute (concepute ca realităţi

concrete) trebuie raportate la scop (adică la situaţia care ar trebui să existe, denumită

generic „situaţie ideală" sau „situaţie de dorit". Cu această ocazie, controlul stabileşte nu numai

abaterile înregistrate dar şi căile de remediere a lor.

În condiţiile în care orice acţiune sau activitate economică reprezintă, în esenţa ei,

un sistem cibernetic închis, în cadrul căruia se aplică principiile generale ale conexiunii directe

şi inverse, controlul financiar este acela care asigură funcţionarea optimă a sistemului. Ori

de câte ori scopul urmărit a fost atins numai parţial sau într-un mod nesatisfăcător, controlul

trage concluzia că mijloacele, metodele sau organizarea activităţii sunt insuficiente sau

inadecvate şi intervine cu măsuri de corecţie. Mai mult decât atât, depistând şi corectând

nepotrivirile din sistem, controlul financiar preîntâmpină producerea sau repetarea acestora

în viitor.

În acelaşi timp, controlul financiar mai îndeplineşte şi o serie de funcţii particulare 28

(specifice) care ţin de natura acestuia, printre care:

• Funcţia de măsurare a posteriori a ecarturilor (abaterilor planificate anticipat);

• Funcţia de diagnosticare a erorilor financiare pe baza ecarturilor simptomatice care afectează

sau ameninţă activitatea agentului economic;

• Funcţia de revizuire a obiectivelor sau previziunilor viitoare pe baza diagnosticului financiar;

• Funcţia de a interveni, în cadrul competenţelor date, pentru redresarea sau soluţionarea

problemelor firmei;

• Funcţia de reglementare a activităţii firmei, prin asigurarea coerenţei acţiunii de

control, în raport cu obiectivele firmei, focalizându-se asupra activităţilor în curs de desfăşurare;

• Funcţia de pregătire a agentului economic pentru luarea deciziilor, pe baza rezultatelor

controlului a priori;

• Funcţia de învăţare şi autoînvăţare a realităţilor pe care controlul le ridică în permanenţă, prin

acţiunea corectivă asupra pertinenţa cadrului şi normelor folosite

1.4 Sursele de informaţii pentru controlul financiar

Evidenţa şi controlul sunt esenţiale în conducerea activităţilor economico-sociale

bazate pe criterii de profit. Controlul financiar nu se confundă cu evidenţa, cu fotografierea şi

reflectarea pasivă a activităţilor economice. Întrucât evidenţa este o sinteză reală a

activităţilor desfăşurate şi supuse unui control, se poate aprecia că sistemul de evidenţă

reprezintă sursa principală de informaţii pentru controlul financiar.

Pentru a obţine o imagine fidelă a activităţilor supuse controlului, este necesar ca

sursele de informaţii pentru acesta să fie reale, corecte, de calitate şi legale.

Sub acest aspect în sfera controlului se cuprind mai întâi obiective privind întocmirea

documentelor primare cu respectarea condiţiilor de formă şi conţinut şi în al doilea rând,

organizarea şi conducerea evidenţei tehnic-operative şi contabile cu respectarea normelor

metodologice.

În consecinţă, sursele de informaţii pentru controlul financiar pot fi grupate în:

• sistemul de documente primare;

• sistemul de evidenţe tehnic-operative şi contabile;

• formularele cu regim special.

Datele cuprinse în sursele menţionate au cea mai largă utilizare în exercitarea controlului

financiar, întrucât aici este reflectată întreaga activitate economică şi financiară. În acţiunile de

control sunt utilizate şi alte informaţii, cum ar fi cele rezultate din ordine interioare,

corespondenţă, declaraţii etc., ele fiind de real folos în descoperirea cauzelor unor deficienţe sau

abateri, constituindu-se ca un suport ajutător.

29

Sistemul de documente primare, ca acte justificative şi dovezi scrise ale proceselor

economice şi financiare, constituie sursele de informaţii atât pentru toate formele de

evidenţă, cât şi pentru controlul financiar. Caracteristica principală a documentelor primare

constă în faptul că reflectă cu fidelitate situaţia patrimonială, pe baza lor exercitându-se

controlul financiar de gestiune. Documentele trebuie să îndeplinească anumite cerinţe în

ce priveşte structura, circulaţia şi păstrarea lor.

Sistemul de evidenţe tehnic-operative şi contabile constituie o sursă şi mijloc de

control permanent asupra activităţii economice şi financiare la nivelul diferitelor structuri

organizatorice din economie.

În acest sens, înregistrările contabile, registrele şi situaţiile contabile, bilanţul şi anexele

sale, contul de profit şi pierderi etc. constituie importante surse de informaţii pentru

controlul financiar care fac posibilă cunoaşterea reală a situaţiei financiare şi

gestionării patrimoniului agenţilor economici, instituţiilor, organizaţiilor etc.

Deşi aspectele legate de prezentarea documentelor contabile, modul lor de întocmire,

clasificarea şi circulaţia lor nu ţin în mod nemijlocit de disciplina „Control financiar", ele

reprezintă o reală importanţă pentru efectuarea unui control financiar eficient.

Utilizarea sistemului de evidenţe specifice contabilităţii ca surse de informaţii

importante pentru exercitarea controlului financiar, organele de control trebuie să fie

familiarizate cu conţinutul şi funcţiile, modul de întocmire, formele şi circulaţia acestora.

Formularele cu regim special

Un obiectiv special al controlului financiar asupra documentelor primare îl

constituie modul de gestionare, utilizare şi evidenţă a formularelor cu regim special.

Prin folosirea abuzivă, frauduloasă sau în afara actelor normative care

reglementează utilizarea unor asemenea formulare se poate facilita scoaterea din circuitul

economic a unor importante valori materiale şi băneşti în scopul însuşirii lor în scop

personal, justificarea neglijenţei, abuzului în serviciu etc.

Din acest motiv, asemenea documente sunt supuse unui regim special de gestionare,

utilizare şi evidenţă, cu finalitate în prevenirea păgubirii patrimoniului, public sau privat, şi sunt

supuse unui control documentar specific riguros.

În mod concret se verifică dacă procurarea lor s-a efectuat numai de la furnizorii

autorizaţi, dacă persoanele desemnate cu gestionarea lor îndeplinesc condiţiile legale,

cunoaşterea cu exactitate a volumului formularelor cu regim special intrate în gestiune şi a

celor date spre utilizare, eliberarea lor din magazii numai cu indicarea expresă pe bonul

de consum a numerelor şi seriilor formularelor, justificarea permanentă a stocului

existent, restituirile, formularele cu greşeli, eronat completate sau anulate.

CAPITOLUL 2 Procedee şi tehnici de control financiar30

2.1 Cercetarea2.2 Controlul documentar2.3 Controlul faptic2.4 Analiza economico-financiară2.5 Controlul total şi prin sondaj2.6 Exercitarea controlului financiar în condiţiile informatizării

Procedeele utilizate în vederea realizării în condiţii optime a obiectivelor specifice

controlului financiar alcătuiesc metoda controlului; procedeul „constă în modul sistematic de

efectuare a unei lucrări, cu alte cuvinte modalitatea, maniera de a acţiona în vederea realizării

verificărilor obiectivelor propuse".

Tehnica executării controlului financiar presupune alegerea procedeelor celor mai

adecvate în funcţie de obiectivul controlat şi aplicarea acestora, în vederea realizării scopului

controlului, care pot fi:

• Procedee comune: observaţia, raţionamentul, comparaţia, clasificarea, analiza, sinteza.

• Procedee specifice: cercetarea; studiul general prealabil; controlul documentar;

inventarierea de control; expertizele tehnice şi analizele de laborator; controlul total şi

controlul prin sondaj; analiza activităţii economice financiare.

În cele ce urmează, ne vom opri asupra procedeelor specifice activităţii de control

financiar.

2.1 Cercetarea

Deoarece constituie o formă eficientă a controlului financiar faptic, recomandată a se

utiliza ori de câte ori este posibil, cercetarea constă în „examinarea şi observarea

nemijlocită, direct pe teren, a fenomenelor sau operaţiilor economice supuse

controlului, cu scopul de a stabili modul cum se desfăşoară, cauzele care au generat

unele deficienţe, măsurile ce se impun pentru remediere”; în vederea stabilirii unor concluzii

complete, este necesară îmbinarea ei cu verificarea documentelor.

2.2 Controlul documentar

Controlul documentar este procedeul de stabilire a realităţii, legalităţii şi eficienţei

operaţiunilor economice şi financiare prin examinarea documentelor primare şi

centralizatoare, a înregistrărilor în evidenţa tehnic-operativă şi în cea contabilă.

O importanţă deosebită se acordă controlului documentar, atât înainte de a se

înregistra în conturi, cât şi ulterior. Acest tip de control se exercită atât sub aspectul formei cât şi

conţinutului documentelor primare.

31

Din punctul de vedere al formei, controlul documentelor are următoarele obiective:

autenticitatea, exactitatea întocmirii şi valabilitatea, efectuarea corectă a calculelor.

Controlul vizând autenticitatea documentelor se îndreaptă cu prioritate asupra

următoarelor aspecte: modul de folosire a documentelor tipizate; completarea cu toate elementele

necesare solicitate de imprimat; completarea corectă a datelor şi existenţa eventualelor

ştersături, falsificări, adăugiri în text, corecturi nesemnate; existenţa semnăturilor originale,

inclusiv concordanţa cu specimenele de semnături; concordanţa dintre documente şi justificările

anexate.

Controlul exactităţii întocmirii şi valabilităţii documentelor se realizează în raport cu

momentul şi condiţiile producerii operaţiunilor economice şi financiare pe care le consemnează.

De cele mai multe ori, documentele care reflectă operaţiuni patrimoniale (care generează drepturi

şi obligaţii) se întocmesc la anumite termene anticipat stabilite şi cu respectarea unei

metodologii unitare, a căror nesocotire lezează autenticitatea lor şi pune sub semnul întrebării

exactitatea şi valabilitatea acestora.

Controlul efectuării corecte a calculelor presupune verificarea din punct de

vedere aritmetic a documentelor vizând constatarea şi înlăturarea erorilor de calcul

care pot denatura conţinutul operaţiunilor economice şi financiare, eventual în slujba unor

scopuri oculte. Sunt cazuri când calculele sunt greşite intenţionat şi ascund fraude, delapidări,

sustrageri, nereguli, evaziuni fiscale.

Din punctul de vedere al conţinutului, controlul financiar al documentelor are ca

obiective: legalitatea (justeţea), realitatea (exactitatea), eficienţa (necesitatea, economicitatea şi

oportunitatea).

Controlul asupra legalităţii documentelor urmăreşte ca acestea să fie întocmite

cu respectarea normelor legale privind disciplina financiară a operaţiunilor pe care le reflectă.

În acest scop, conţinutul documentelor justificative se confruntă cu prevederile legale şi

se stabileşte concordanţa dintre ele. Baza juridică a controlului financiar sub aspectul legalităţii o

constituie legile, ordinele şi instrucţiunile, prevederile altor acte normative care servesc

drept criteriu pentru stabilirea justeţii operaţiunilor efectuate.

Controlul realităţii şi exactităţii operaţiunilor economice şi financiare îşi

propune să stabilească dacă acestea s-au efectuat în limitele, condiţiile şi locul indicat în

documentele justificative. În cazul în care există incertitudine asupra realităţii operaţiunilor

supuse verificării se recurge la controlul faptic, solicitându-se celor ce au semnat

documentele să confirme realitatea operaţiunilor, inclusiv autenticitatea semnăturilor. Acest

obiectiv al controlului financiar asupra documentelor primare se realizează şi prin tehnica

controlului reciproc şi încrucişat al documentelor.

Controlul eficienţei operaţiunilor economice şi financiare are în vedere aspecte mai 32

complexe care ţin de: necesitatea, economicitatea şi oportunitatea acestora.

Controlul financiar sub aspectul necesităţii îşi propune să verifice gradul de

utilitate a operaţiunilor consemnate în documente, propunând măsuri pentru eliminarea

risipei şi stoparea efectuării în continuare a unor operaţiuni ineficiente.

Controlul economicităţii vizează cu prioritate dacă operaţiunea financiară este

necesară din punctul de vedere al activităţii generale a unei entităţi economice sau sociale şi

dacă prin producerea acelor operaţiuni există garanţia unui rezultat financiar pozitiv.

Controlul oportunităţii unei operaţiuni vizează aspectul dacă momentul ales şi

locul stabilit pentru executarea acesteia sunt cele mai convenabile, atât din punct de

vedere economic şi financiar.

Există adeseori posibilitatea ca o anumită operaţiune supusă controlului financiar

să satisfacă criteriile de legalitate şi realitate, dar să fie inoportună într-un anumit moment

datorită conjuncturii şi astfel să devină ineficientă.

De asemenea, se mai pot constata documente care fie îndeplinesc condiţiile de

formă, dar nu reflectă real operaţiunile economice, fie nu îndeplinesc condiţii de formă, dar

reflectă operaţii economice reale, fie nu îndeplinesc condiţii de formă cât şi de conţinut etc.

În asemenea cazuri, sarcina controlului este de a semnala situaţiile anormale şi a propune

eventuale soluţii pentru ca conducerea entităţii respective să ia deciziile corespunzătoare.

Controlul documentar se exercită prin modalităţi sau tehnici care se utilizează selectiv în

funcţie de situaţia verificată. Aceste modalităţi sau tehnici sunt următoarele:

1. Controlul cronologic se exercită în ordinea întocmirii, înregistrării şi îndosarierii

documentelor. Acestea se examinează pe fiecare zi, în ordinea în care sunt păstrate fără nici o

grupare sau sistematizare prealabilă. Această modalitate de control este simplă, însă distribuie

atenţia organului de verificare asupra unui mare număr de operaţiuni de diferite feluri, necesită

folosirea în acelaşi timp a unui material legislativ bogat şi duce la îngreunarea studierii succesive

şi aprofundarea fiecărui gen de operaţiune. Se exercită cu uşurinţă, dar nu dă posibilitatea

urmăririi de la început şi până la sfârşit a unei anumite probleme.

2. Controlul invers cronologic se exercită de la sfârşitul spre începutul perioadei de

control. Se începe cu verificarea celor mai recente operaţiuni şi documente şi se continuă

din prezent spre trecut. Această modalitate de control documentar se utilizează mai ales atunci

când la constatarea unei abateri este necesar să se stabilească momentul iniţial când

aceasta s-a produs, sau să se urmărească procesul dezvoltării operaţiunilor precedente şi

cele care au legătură cu abaterea. De asemenea, se utilizează şi atunci când se constată

anumite omisiuni sau erori de înregistrare, pentru identificarea cărora este necesară cercetarea

document cu document sau poziţie cu poziţie a lucrărilor întocmite anterior.

3. Controlul sistematic sau pe probleme presupune mai întâi gruparea documentelor pe 33

anumite probleme (ex.: operaţiuni de casă, aprovizionare, salarizare, decontări etc.), iar apoi se

trece la controlul lor în ordine cronologică. Această modalitate de control documentar este

eficientă în examinarea documentelor întrucât dă posibilitatea urmăririi cu mai mare atenţie a

unui anumit obiectiv.

Eventualitatea producerii omisiunilor este mai redusă şi se pot stabili concluzii pertinente

cu privire la fiecare problemă sau temă supusă controlului. O fază superioară a controlului

pe probleme este controlul tematic, a cărui arie de cuprindere este mai extinsă, iar

complexitatea obiectivelor mai ridicată (ex.: situaţia imobilizărilor de active circulante,

situaţia utilizării capacităţilor de producţie, garanţia pentru creditarea bancară etc.).

4. Controlul reciproc constă în verificarea şi confruntarea la aceeaşi unitate a unor documente

sau evidenţe cu conţinut identic, însă diferite ca formă, pentru operaţii aflate în interdependenţă.

Această formă a controlului documentar este o confirmare internă a datelor înscrise în

documente şi evidenţe tehnic - operative şi contabile.

5. Controlul încrucişat constă în verificarea şi confruntarea conţinutului tuturor

exemplarelor ale unui document, existente la unitatea controlată şi la alte unităţi cu care aceasta

se află în relaţii de afaceri (ex.: originalul facturii existent la client se confruntă cu copia rămasă

la furnizor; extrasul de cont primit de la bancă se confruntă cu copia existentă la bancă

etc.). Pe lângă confruntarea tuturor exemplarelor unui document, controlul încrucişat

cuprinde şi documente sau evidenţe diferite, din al căror cuprins se pot desprinde

neconcordanţe care privesc aceeaşi operaţie. Controlul încrucişat constituie o confirmare externă

a datelor înscrise în documentele sau evidenţele unităţii controlate. Rezultatele acestui tip

de control documentar se completează prin situaţii extrase de la unitatea verificată şi prin

anexarea documentelor originale sau a copiilor certificate în mod legal la dosarul de control.

6. Investigaţia de control reprezintă modalitatea prin care se obţin informaţii din partea

personalului a cărei activitate se verifică, presupunând studierea unor probleme care nu rezultă

clar din documentele şi evidenţele puse la dispoziţie. Prin ea însăşi, investigaţia nu este

întotdeauna o sursă de informaţii demnă de încredere, întrucât poate conduce acţiunea de control

pe căi greşite (cu sau fără intenţie), însă ea oferă un supliment de informaţii în aplicarea altor

modalităţi de verificare.

7. Calculul de control presupune reproducerea unor secvenţe ale muncii îndeplinite de

contabili, prin care se obţin probe asupra exactităţii înregistrărilor contabilităţii, şi un element

probatoriu extrem de important în cazul producerii unor fraude prin „plimbarea" unor sume şi

operaţiuni în diferite conturi cu scopul pierderii urmei lor.

8. Examenul critic implică verificarea documentelor şi evidenţelor tehnic-operative,

contabile şi financiare cu scopul descoperirii elementelor esenţiale, de continuitate logică în

derularea unor procese şi fenomene. Eficienţa acestei tehnici depinde în primul rând de 34

experienţa şi pregătirea profesională a persoanelor care efectuează controlul financiar.

9. Comparaţia contabilă constă în examinarea comparativă a diferitelor solduri din

evidenţele analitice cu cele din conturile sintetice supuse controlului documentar. Prin

acest procedeu se obţin informaţii care dau pentru unele înregistrări o probă suficientă privind

justeţea lor.

10. Analiza contabilă este modalitatea de control documentar care precede înregistrarea

operaţiunilor economice în conturi şi prin care se determină conturile în care urmează a se

înregistra şi relaţia dintre ele, presupunând înlănţuirea logică a mai multor judecăţi pentru

obţinerea unei concluzii concretizate în soluţia contabilă a respectivelor operaţiuni. Spre

deosebire de revizia contabilă ca expresie a controlului financiar ce are caracter postoperativ,

analiza contabilă este preventivă, plasându-se la începutul procesului de evidenţă. Acest

procedeu presupune şi analiza elementelor de activ şi de pasiv, reflectate prin conturile

sintetice şi cele analitice corespunzătoare. Pentru controlul concordanţei dintre datele unui cont

sintetic şi datele din conturile sale analitice se utilizează balanţa analitică de control.

11. Balanţele analitice de control se întocmesc pentru fiecare cont sintetic desfăşurat pe

conturi analitice şi care cuprind următoarele corelaţii de control:

soldul iniţial/final al contului sintetic să fie egal cu totalul soldurilor iniţiale/finale ale

conturilor sale analitice;

totalul mişcărilor debitoare/creditoare ale contului sintetic să fie egal cu totalul

mişcărilor debitoare/creditoare ale conturilor analitice;

Lipsa acestor corelaţii arată că s-au strecurat erori, fie la înregistrarea operaţiunilor în

conturi, fie la efectuarea calculelor, erori care trebuie identificate şi corectate. Aceste

balanţe se întocmesc pe baza datelor preluate din conturile analitice, motiv pentru care se

mai numesc şi balanţe auxiliare sau secundare de control. Controlul documentar pe baza

balanţelor analitice se face prin confruntarea fiecărei asemenea balanţe cu sumele respective ale

contului sintetic din balanţa sintetică de control contabil.

12. Balanţa sintetică de control contabil este instrumentul cu ajutorul căruia se obţine

garanţia exactităţii înregistrărilor efectuate în conturi şi a întocmirii unor balanţe reale şi

complete prin care se semnalează operativ înregistrarea greşită a unor operaţii economice, ca

urmare a nerespectării principiului dublei înregistrări, însumarea eronată a rulajelor sau stabilirea

greşită a soldurilor.

Erorile de înregistrare se identifică prin intermediul egalităţilor care trebuie să

existe între totalurile diferitelor coloane, precum şi prin intermediul corelaţiilor care se stabilesc

cu ajutorul lor. Posibilitatea descoperirii erorilor cu ajutorul acestei modalităţi a controlului

documentar prin intermediul egalităţilor dintre coloane, sunt limitate numai la acele erori

care se bazează pe inegalităţi, fără a avea posibilitatea sesizării erorilor care denaturează însuşi 35

sensul înregistrărilor contabile. Erori de asemenea tip sunt cele legate de: omisiunile de

înregistrare a operaţiilor, erori de compensaţie, erori de imputaţie şi erori de înregistrare în

registrul jurnal.

a. Omisiunile de înregistrare constau în faptul că operaţiunea economică nu este înregistrată

nici în debit, nici în credit. Identificarea lor este posibilă, fie în urma controlului

documentelor prin punctare (pentru a se vedea dacă acestea au fost înregistrate în totalitate), fie

în urma descoperirii acelora care nu poartă pe ele menţiunea de înregistrare, sau ca urmare

a reclamaţiilor primite de la terţi în legătură cu operaţiunile respective.

b. Erorile de compensaţie se datorează reportării greşite a sumelor din jurnal sau din

documentele justificative în Cartea-mare, în sensul că s-a trecut o sumă în plus într-o parte a unui

cont (sau mai multor conturi) şi altă sumă egală în minus, astfel încât pe total cele două

categorii de erori se compensează. Identificarea acestor erori este posibilă cu ajutorul

balanţelor analitice de control sau în urma sesizărilor de la terţi.

c. Erorile de imputaţie se datorează reportării unei sume exacte ca mărime din jurnal în

Cartea - mare, atât la debit cât şi la credit, însă nu în conturile în care trebuia să fie trecută, ci în

altele care nu corespund conţinutului economic al operaţiei respective. Identificarea acestui

tip de erori se face ca în cazul precedent.

d. Erorile de înregistrare în Registrul Jurnal se pot datora stabilirii greşite a

conturilor corespondente, înregistrării unei operaţii de două ori (atât la debit, cât şi la

credit), inversării formulei contabile, întocmirii unei formule contabile corecte, dar cu

sume eronate. Aceste erori nu influenţează egalităţile cuprinse în balanţa sintetică de control,

neajuns completat de balanţa de control şah.

13. Balanţa de control şah este instrumentul în măsură să descopere erorile de

înregistrare care pe lângă seriile de egalităţi, cuprinde şi corespondenţa conturilor. Aceasta

oferă şi posibilitatea identificării necorelaţilor între conturi, a erorilor de compensaţie şi a celor

de înregistrare.

14. Tehnica operaţiunilor bilanţiere, ca modalitate de control documentar, are în vedere

verificarea indicatorilor bilanţului care se sprijină pe datele contabilităţii curente. Exactitatea

indicatorilor bilanţului se asigură prin:

reflectarea completă şi exactă a tuturor veniturilor şi cheltuielilor care se referă la perioada

pentru care se întocmeşte bilanţul;

respectarea regulilor de evaluare a elementelor cuprinse în bilanţ;

confruntarea datelor din contabilitate cu realitatea, prin inventariere;

respectarea normelor legale cu privire la virarea obligaţiilor faţă de buget etc.

Asupra indicatorilor cuprinşi în bilanţ, au atribuţiuni de control financiar

conducătorul compartimentului financiar-contabil, cenzorii, ca mandatari ai adunării 36

generale a acţionarilor, Direcţiile generale ale finanţelor publice şi Agenţia naţională de

administrare fiscală.

2.3 Controlul faptic

Controlul faptic este procedeul de control financiar prin care are loc stabilirea situaţiei

reale şi a mişcării mijloacelor materiale şi băneşti dintr-un patrimoniu. Acesta se exercită

la locul de păstrare a bunurilor materiale şi mijloacelor băneşti având ca obiective prioritare

următoarele:

determinarea exactă a cantităţilor şi valorilor existente;

starea reală în care se găsesc;

stadiul şi modul de prelucrare;

respectarea prevederilor legale în utilizarea lor.

Se efectuează atunci când este posibilă identificarea „pe teren” a

imobilizărilor corporale, mărfurilor, materiilor prime, materialelor etc. care fac obiectul

documentelor verificate, urmărind a se stabili dacă cele reflectate în documente sunt în

concordanţă cu realitatea.

Principalele tehnici utilizate în controlul faptic sunt: inventarierea de control,

expertiza tehnică şi analiza de laborator, observarea directă, inspecţia fizică ş.a.

1. Inventarierea de control este modalitatea principală de control faptic având ca obiectiv

constatarea (la un moment dat) a existenţei cantitative şi calitative a valorilor materiale şi băneşti

dintr-o gestiune, precum şi a modului de îndeplinire a activităţii de către gestionari. Această

operaţiune presupune constatarea existenţei stocurilor şi a soldurilor faptice, compararea

acestora cu cele scriptice din evidenţa contabilă şi în final stabilirea eventualelor

diferenţe. Prin inventariere se controlează şi modul de conservare a mijloacelor

economice.

Este necesar să se facă o distincţie între inventarierea de control ca tehnică a controlului

financiar şi inventarierea generală şi periodică a întregului patrimoniu care dă conţinut

controlului financiar de gestiune. Prima variantă se realizează la un moment dat, vizând

surprinderea realităţilor efective şi pentru reuşita sa, o condiţie esenţială este caracterul

inopinat. A doua formă se execută în funcţie de o programare anticipată asupra întregului

patrimoniu, îmbinând elemente de control faptic cu cel documentar şi cu efectuarea unor

operaţiuni specifice de regularizare a rezultatelor.

Ca metodă specifică de control financiar, inventarierea reprezintă, în primul rând, o

verificare faptică pe teren a existenţei de valori materiale şi băneşti. Prin extensie inventarierea

de control poate fi folosită şi pentru verificarea unor documente sau evidenţe (sub raportul

37

existenţei acestora şi ţinerii lor la zi), precum şi pentru identificarea unor elemente patrimoniale

de natura titlurilor, drepturilor de creanţă, obligaţiilor. În accepţiunea ei ca metodă de tehnică a

controlului financiar, inventarierea de control coincide numai parţial cu activitatea mult mai

cuprinzătoare de inventariere periodică a gestiunilor sau al întregului patrimoniu, care se

realizează printr-o îmbinare a verificărilor faptice cu cele documentare.

În funcţie de natura elementelor verificate şi de obiectivele urmărite prin acţiunea de

control, se pot utiliza, ca procedee de lucru, inventarierea totală şi inventarierea prin sondaj:

a. Inventarierea totală permite cunoaşterea integrală a realităţilor şi formularea unor concluzii

exacte, dar este mai greu de realizat. Ea reclamă un timp de executare îndelungat, un

efort substanţial şi sistarea operaţiunilor de primire şi eliberare a bunurilor din gestiune pe

perioada efectuării ei.

b. Inventarierea prin sondaj se realizează cu mai multă uşurinţă, este mai operativă. În

practica economică actuală, inventarierea de control se realizează, în principal, pe calea

sondajului. Explicaţia poate fi dată şi de faptul că, în condiţiile actuale, volumul valorilor ce

trebuie inventariate şi sortimentele acestora înregistrează o creştere rapidă şi respectiv o

diversificare continuă. Procedeul inventarierii prin sondaj nu trebuie să conducă la diminuarea

gradului de precizie al acţiunilor de control. În acest scop, se impune o perfecţionare continuă a

tehnicilor de lucru, astfel încât sondajul să satisfacă tot mai mult cerinţele unei cercetări

selective.

În toate cazurile în care din inventarierile de control prin sondaj rezultă plusuri

sau minusuri frecvente, acestea se transformă în inventarieri de control totale, organul de

control financiar având obligaţia să extindă verificarea la toate reperele existente în

gestiune. În cazul gestiunilor valorice, inventarierea de control trebuie să fie totală, altfel

nefiind posibil să se determine valoarea totală reală a valorilor materiale şi băneşti existente în

gestiunea respectivă.

Pentru a da rezultate, inventarierea de control implică şi stabilirea justeţei

soldurilor scriptice la reperele cuprinse în control, ceea ce presupune verificarea documentară a

tuturor actelor pe baza cărora au avut loc intrări sau ieşiri din gestiune, pe o perioadă

anterioară care, de regulă, se extinde până la ultimul control efectuat.

2. Expertiza tehnică şi analiza de laborator sunt modalităţi de control faptic care se utilizează

(de regulă combinat) pentru stabilirea integrităţii valorilor materiale, calitatea unor

produse, conţinutul şi succesiunea anumitor lucrări, volumul manoperei încorporate, consumurile

specifice necesare unei operaţiuni etc. Acest procedeu de verificare se execută de către

specialişti în domeniu, la solicitarea şi împreună cu organele de control financiar,

asumându-şi răspunderea pentru constatările făcute.

Intervin în cazurile în care, în cursul efectuării verificării, organele de control nu pot 38

trage concluzii asupra unor aspecte fără intervenţia specialiştilor, care să se pronunţe din punct

de vedere profesional, fie efectuând o expertiza tehnică, fie efectuând analize de laborator. De

exemplu, în activitatea de construcţii este frecvent necesară intervenţia organelor tehnice pentru

efectuare de măsurători, pentru analiza justeţei soluţiilor tehnice adoptate, pentru analiza

justeţei calculelor din documentaţiile de execuţie sau pentru dozarea cimentului din betoane

turnate etc.

La analiza de laborator se recurge şi pentru a stabili componenţa unor produse

comparativ cu materiile prime eliberate din depozit, calitatea unor materii sau materiale

depozitate vreme îndelungată, etc. Pentru elucidarea unor astfel de aspecte se recurge fie la

tehnicieni şi la laboratoarele din cadrul întreprinderii, fie la organele tehnice din cadrul unor

inspecţii specializate.

Probele de laborator se folosesc pentru determinarea calităţii compoziţiei sau conţinutului

unor bunuri (materii prime minerale sau organice, produse alimentare, materiale textile,

betoane etc.). Expertizele tehnice sunt necesare pentru cunoaşterea parametrilor de

funcţionare a utilajelor, a rezistenţei unor materiale sau construcţii, a randamentelor

energetice şi termice, a consumului de materiale şi de manoperă pentru o lucrare sau produs.

Probele de laborator şi expertizele tehnice depăşesc cadrul problemelor economico-

financiare, dar foarte adesea ele sunt indispensabile organelor de control pentru analiza

temeinică a fenomenului verificat, pentru cunoaşterea realităţilor efective şi pentru formularea

unor concluzii juste.

3. Observarea directă ca modalitate de control faptic este folosită pentru stabilirea unor situaţii

reale care nu rezultă din documente. Acest procedeu presupune ca organul de control să se

deplaseze inopinat la faţa locului pentru a constata modul în care personalul unităţii

controlate îşi îndeplineşte obligaţiile de serviciu sau la locurile unde se desfăşoară anumite

activităţi cum ar fi: secţii, ateliere, laboratoare, magazine, depozite, gestiuni, şantiere, birouri

etc. Prin observarea directă se culeg informaţii utile asupra modului cum se desfăşoară o

activitate, conturând un punct de vedere real asupra obiectivelor supuse verificării. Şi cu acest

prilej sunt puse în evidenţă capacitatea profesională şi intuiţia organelor de control în a surprinde

elementele esenţiale care îi ajută în activitatea lor.

Observarea directă este o metodă utilizată cu prioritate în controlul concomitent

(ierarhizat sau operaţional) şi constă în urmărirea la faţa locului a modului de organizare şi

desfăşurare a muncii în diferite sectoare sau compartimente specializate.

În acţiunile de control financiar, observarea directă poate îmbrăca forma generală a

inspecţiilor sau poate utiliza procedee tehnice mai evoluate, cum sunt: cronometrarea,

fotografierea, normarea, testarea de aptitudini etc. De asemenea, controlul prin observare directă

permite cunoaşterea unor situaţii de fapt care nu fac obiectul înregistrărilor în documente sau 39

evidenţe cum sunt: asigurarea pazei la magazii şi depozite, respectarea normelor de securitate

a muncii, realizarea măsurilor de siguranţă privind păstrarea şi manipularea

numerarului (existenţa casei de bani şi a grilajelor metalice de la uşa şi ferestrele

casieriei, efectuarea operaţiunilor de încasări şi plăţi la ghişeu) şi altele similare.

4. Inspecţia fizică constă în examinarea existenţei nemijlocite a unor mijloace materiale

şi valori, cum ar fi controlul banilor şi altor hârtii de valoare în casierii.

Reprezentând o probă certă pentru constatarea existenţei unui anumit post de activ, sau a

actelor justificative înregistrate în contabilitate, inspecţia fizică reprezintă o cale prin care se

stabilesc atât modul de gestionare al mijloacelor materiale şi băneşti, cât şi calitatea

informaţiilor cu privire la activitatea controlată. Prin modalităţile specifice controlului faptic,

acesta întregesc controlul documentar.

2.4 Analiza economico-financiară

Analiza economico-financiară este un procedeu metodologic utilizat de controlul

financiar pentru cunoaşterea rezultatelor obţinute în îndeplinirea programelor de activitate şi

a factorilor care le-au influenţat desfăşurarea. Pe baza acestui procedeu activitatea

verificată este descompusă pe elemente constitutive şi apoi studiate raporturile existente între

acestea.

Analiza cercetează activitatea economică şi financiară considerată ca un complex

de legături cauzale şi factori de influenţă. Pentru controlul financiar prezintă importanţă

stabilirea locului şi originea în care îşi au sursa factorii a căror acţiune a determinat

anumite evoluţii şi rezultate negative. Acest procedeu de control este de regulă ataşat

altor tehnici specifice în funcţie de natura obiectivelor de control care se urmăresc şi

presupune următoarele acţiuni:

determinarea elementelor structurale (părţile componente) ale fenomenului economic verificat;

evidenţierea factorilor care acţionează succesiv, de la cei cu acţiune directă, spre cei cu

acţiune indirectă, procedeu cunoscut şi ca descompunere în trepte;

corelaţia dintre fiecare element şi fenomenul analizat prin prisma raporturilor de condiţionare

reciprocă;

stabilirea şi cuantificarea efectivă a diferitelor elemente şi factori de influenţă.

În acest demers de cunoaştere şi verificare, analiza economico-financiară presupune

anumite tehnici de cercetare specifice, vizând aspecte calitative şi cantitative a

realităţilor dintr-o unitate controlată.

Modalităţile de analiză calitativă vizează esenţa activităţii desfăşurate la nivelul

40

unei anumite structuri organizatorice, descoperind legăturile cauzale dintre fenomenele sau

procesele economico-financiare verificate.

Modalităţile cantitative de cercetare îşi propun cuantificarea influenţelor sau

factorilor care determină o anumită dinamică a fenomenelor şi proceselor verificate.

În mod concret procedeul de verificare bazat pe analiza economico-financiară se

efectuează prin mai multe modalităţi sau tehnici specifice, cum ar fi:

1. Tehnici de stabilire a relaţiilor cauzale între fenomene, vizează cu precădere următoarele

aspecte:

corespondenţa între fenomenul verificat şi împrejurările sau condiţiile reale în care

acesta s-a desfăşurat;

stabilirea efectelor unei anumite variaţii a fenomenului verificat căruia îi urmează o anumită

variaţie a altui fenomen;

stabilirea soldului sau rămăşiţei, adică scăderea din variaţia totală a unui fenomen, a

influenţelor cunoscute şi obţinerea astfel a diferenţei datorate acţiunii factorilor necunoscuţi.

2. Diviziunea şi descompunerea asigură profunzime studierii activităţilor supuse

controlului, permiţând astfel localizarea abaterilor şi a cauzelor lor, în timp şi spaţiu.

Diviziunea în timp permiţând stabilirea abaterilor perturbatoare de la tendinţa generală de

evoluţie a activităţii verificate, de la o anumită cadenţă şi ritmicitate prevăzute.

Descompunerea pe elementele componente permite aprofundarea cunoaşterii

activităţii ce se controlează şi cuantificarea legăturilor cauzale ale factorilor de influenţă.

3. Gruparea implică separarea operaţiunilor controlate în grupe omogene după unul sau

mai multe criterii sau caracteristici, în funcţie de scopul urmărit în control.

4. Substituirea în lanţ se aplică în cazul relaţiilor de tip determinist, care îmbracă forma

matematică a „produsului sau raportului” (proporţionalitate directă sau inversă). În cazul

relaţiei dintre doi sau mai mulţi factori de influenţă, se folosesc valorile din baza de

comparaţie şi cele efective, stabilindu-se diferenţa tuturor factorilor şi apoi, prin substituire

treptată se ajunge la consemnarea influenţei fiecărui factor în parte. Această tehnică de

control presupune respectarea următoarelor reguli:

aşezarea factorilor în ordinea de analiză prin substituirea întâi a factorului cantitativ şi

apoi a celui calitativ;

realizarea substituirii în mod succesiv;

un factor substituat se menţine ca atare în toate operaţiunile ulterioare.

5. Balanţa elementelor şi a modificării lor ca modalitate de analiză şi control se

utilizează atunci când între elementele fenomenului verificat există relaţii de tipul „sumă

şi diferenţă", şi care oglindesc cantitativ interdependenţa elementelor fenomenului

respectiv. Aceasta face posibilă compararea elementelor balanţei (valorile efective cu 41

cele din perioada considerată ca bază) şi evidenţierea cauzelor care au determinat

modificarea unui rezultat.

• corelaţia este modalitatea de analiză şi control ce se utilizează în cazul în care între

factori şi fenomenul controlat sunt relaţii de tip „stocastic", adică fiecărei valori a factorului

determinant îi corespund mai multe valori ale caracteristicii rezultative, eşalonate între anumite

limite.

Această tehnică de investigare şi control presupune mai multe etape, şi anume:

stabilirea conţinutului economic al fenomenului controlat şi al factorilor de influenţă;

determinarea legăturilor de cauzalitate şi a formei matematice a acestuia;

stabilirea valorii parametrilor ecuaţiei;

calcularea intensităţii legăturii dintre fenomenul controlat şi factorii de influenţă cu

ajutorul coeficientului de corelaţie;

evidenţierea influenţei factorilor asupra fenomenului controlat cu ajutorul coeficienţilor de

determinare.

7. Calculul matricial se aplică în cazul existenţei unor relaţii funcţionale de „produs sau

raport" între fenomenul controlat şi factorii de influenţă. În separarea acestor factori trebuie să se

ţină seama de ordinea de intercondiţionare a acestora, similar tehnicii de substituire în lanţ.

Calculul matricial poate fi aplicat cu rezultate bune la analiza şi controlul cheltuielilor cu

materialele pe unitatea de produs pentru a obţine influenţa factorilor, care pot fi:

consumurile specifice, preţul de aprovizionare unitar ş.a.

8. Cercetarea operaţională se utilizează în adoptarea deciziilor când intervin mai mulţi factori

diferiţi care trebuie luaţi în consideraţie, fiind o tehnică utilizată cu precădere în analiza

previzională.

Modalităţile de control bazate pe analiza economico-financiară nu se aplică în mod

automat pentru toate obiectivele supuse controlului, ci selectiv şi diferenţiat, în funcţie de

natura surselor de date, de modul de culegere, înregistrare, prelucrare şi păstrare a acestora,

natura şi formele de control exercitat.

Între analiza economico-financiară şi alte procedee de control (în special controlul

documentar) există legături de interdependenţă, dar şi domenii distincte de manifestare care pot

fi separate atât teoretic cât şi practic.

Spre exemplu, dacă se urmăreşte prin controlul financiar să se stabilească doar

legalitatea şi sinceritatea unor operaţiuni, se utilizează modalităţile aparţinând controlului

documentar şi a celui faptic. Dacă se urmăresc şi obiective ţinând de stabilirea factorilor şi

cauzelor care au influenţat dinamica unor operaţiuni sau procese economice, se apelează şi la

modalităţile de control aparţinând analizei.

Totuşi, între controlul documentar şi controlul bazat pe analiza economico-42

financiară se stabilesc relaţii directe şi reciproce. Astfel, analiza presupune în mod necesar

utilizarea controlului documentar pentru a se asigura că informaţiile utilizate sunt exacte,

reale şi legale. Pe de altă parte, controlul documentar utilizează concluzii ale analizei, în

scopul obţinerii unei aprecieri generale asupra activităţii verificate.

2.5 Controlul total şi prin sondaj

Controlul financiar exercitat asupra patrimoniului unei structuri organizatorice poate

fi total sau prin sondaj.

Controlul total cuprinde toate operaţiunile din cadrul obiectivelor stabilite şi se exercită

pe întreaga perioadă supusă verificării. Acest tip de control financiar este cel mai

cuprinzător şi sigur. Întrucât presupune un volum foarte mare de muncă, nu se poate

aplica întotdeauna. Este posibil mai ales la unităţile mici sau atunci când există probe certe că

s-au produs grave deficienţe şi abateri în activitatea economico-financiară a unităţii controlate,

presupunând clarificarea situaţiei, stabilirea vinovaţilor şi recuperarea prejudiciilor.

Controlul prin sondaj vizează cu prioritate cele mai reprezentative documente şi

operaţii, care permit obţinerea unor concluzii cu caracter general asupra obiectivului controlat.

Acest tip de control financiar cuprinde numai o parte din operaţiile şi documentele dintr-

un anumit sector. El se poate limita şi la o parte din perioada de timp supusă verificării,

luându-se în considerare inclusiv operaţiunile în curs de efectuare. Tendinţa de cuprindere

în control a unui număr mare de operaţiuni curente este ponderată de obligaţia de a extinde

controlul prin sondaj la perioade compacte din perioada precedentă, în cazul constatării unor

deficienţe şi abateri grave în gestiunea patrimoniului.

Sondajul este un control selectiv, care simplifică sarcina de apreciere prin utilizarea unui

exemplu reprezentativ şi permite, astfel, să se obţină economii autentice în ceea ce priveşte

munca de control.

Eficienţa controlului prin sondaj depinde de alegerea perioadei, a operaţiunilor şi

documentelor care se controlează şi care dau posibilitatea generalizării concluziilor şi a

măsurilor ce se impun. De multe ori, rezultatele sondajelor determină extinderea controlului

asupra tuturor operaţiunilor, ajungându-se astfel la controlul total. De asemenea, eficienţa

controlului prin sondaj depinde, în mare măsură, de modul cum sunt selectate reperele

principale şi de proporţia operaţiunilor în cadrul fiecărui reper.

Reperele care se controlează prin sondaj trebuie să fie cele mai reprezentative în

gestiunea respectivă; această calitate o au reperele care sunt susceptibile sustragerilor, se

pot utiliza în consumul individual, au o largă şi intensă circulaţie în gestiune (şi, ca atare, riscul

43

producerii unor erori la primirea şi eliberarea lor poate fi mare), deţin o pondere însemnată din

punct de vedere cantitativ şi valoric, au o dinamică în creştere a pierderilor pe o perioadă mai

mare de timp.

Sondajul este definit ca o tehnică care constă în selecţionarea unui anumit

număr sau părţi dintr-o mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a

elementelor probante şi extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la

întreaga masă sau mulţime.

Sondajele pot fi :

• sondaje asupra atribuţiilor: în unele cazuri, controlul caută să demonstreze că

elementele care constituie masa (mulţimea) reprezintă o caracteristică comună (de

exemplu, vizarea sau aprobarea comenzilor cu ocazia cumpărărilor),

• sondaje asupra valorilor: în alte cazuri, se verifică valoarea dată unei mulţimi sau unei mase.

Alegerea naturii mulţimii sau a masei este foarte importantă: aceasta trebuie să fie

comparabilă cu obiectul urmărit. De exemplu, pentru a verifica dacă toate recepţiile au condus la

contabilizarea facturilor respective, masa de bază (mulţimea) trebuie să o constituie notele

de recepţie şi nu facturile contabilizate.

Trebuie, de asemenea, să se definească limita de timp (perioada), care va servi ca bază a

selecţiei din întreaga masă (mulţime).

O caracteristică a masei (mulţimii) care serveşte ca bază controalelor este că acestea sunt

foarte rar omogene, de aceea, analiza masei (mulţimii) este necesară, ea permiţând decuparea,

împărţirea în submase cu caracteristici suficient de omogene pentru a nu denatura rezultatele

sondajului.

La alegerea masei, aceasta trebuie bine identificată: numărul de elemente sau

valoare cumulată în funcţie de natura sondajului care trebuie făcut, identificarea criteriilor

care vor permite să se decidă în timpul efectuării sondajului dacă elementul este corect

sau nu, cifrarea ratei de anomalii şi erori maxim acceptabile.

Din moment ce se procedează la sondaje, ne supunem unui risc: acela de a ajunge la

concluzii diferite de cele la care s-ar fi ajuns printr-un control exhaustiv; acesta este riscul

practicării controlului prin sondaj şi el exista întotdeauna. Acest risc poate fi însă redus printr-o

organizare riguroasă a acţiunii de control şi prin alegerea celor mai adecvate tehnici de lucru.

Elementele cheie dintr-o mulţime sunt elementele care fie datorită naturii lor

(exemplu: conturi intitulate greşit sau neintitulate), fie datorită valorilor (exemplu:

elemente care exced pragului de semnificaţie fixat), reprezintă riscuri şi ca atare, se

poate decide verificarea integrală a acestora. Dacă verificarea elementelor cheie nu este

considerată suficientă, restul mulţimii poate face obiectul unor sondaje.

După ce s-au definit obiectivele şi s-a ales masa (mulţimea), se trece la 44

executarea sondajului, parcurgându-se mai multe etape şi anume:

1. Alegerea tehnicilor, care este influenţată de două elemente: natura controlului care trebuie

efectuat (sondaje asupra atribuţiilor sau sondaje asupra valorilor) şi recurgerea sau nerecurgerea

la tehnici statistice.

Alegerea de a aplica sau nu tehnicile este la latitudinea şi raţionamentul controlului; în

nici un caz, însă, recurgerea la sondajul nestatistic nu trebuie să fie justificată prin faptul că el

permite reducerea taliei eşantionului.

Alegerea tehnicii de lucru reţinute depinde de următorii factori: talia masei respective (cu

cât este mai mare, cu atât recurgerea la tehnici statistice este mai ridicată); capacitatea acesteia de

a îndeplini obiectivele sondajului; raportul cost/eficacitate a tehnicii alese (costurile impuse

pentru realizarea unui sondaj statistic sunt uneori disproporţionate faţă de obiectivele şi utilitatea

sondajului).

2. Determinarea taliei eşantionului se face în funcţie de unii factori, care diferă, după cum este

vorba de sondaje asupra atribuţiilor sau de sondaje asupra valorilor.

3. Selecţionarea eşantionului - oricare ar fi metoda utilizată pentru alegere, eşantionul

selecţionat trebuie să fie reprezentativ. Toate elementele masei (mulţimii) trebuie să fie

considerate susceptibile de a fi selecţionate. Această selecţie poate fi făcută fie prin tragere la

întâmplare, fie de o manieră sistematică cu condiţia ca primul element să fie ales la întâmplare,

fie de o manieră empirică.

4. Studiul eşantionului. Pentru ca eşantionul să aibă un caracter probant, toate elementele

selecţionate trebuie să fie controlate. Se poate întâmpla însă ca acela care controlează să fie în

imposibilitatea de a face acest control deoarece, de exemplu, documentele corespunzătoare

nu sunt disponibile. În acest caz, el trebuie să se întrebe dacă, considerând elementele

necontrolate ca erori, se depăşeşte pragul de erori acceptabil: dacă răspunsul este

afirmativ, se vor căuta proceduri de control alternative care să permită exprimarea unei

concluzii motivate asupra acestor elemente; dacă răspunsul este negativ nu sunt necesare

proceduri alternative de control, dar ne putem întreba dacă acest fapt nu este de natură să pună în

discuţie încrederea acordată controlului intern.

5. Evaluarea rezultatelor - înainte de a trage o concluzie generală asupra rezultatelor obţinute,

fiecare anomalie constatată este examinată în sensul aprecierii dacă este într-adevăr

reprezentativă pentru masa (mulţimea) respectivă, sau dacă este accidentală şi al aprecierii dacă

anomalia nu este revelatoare pentru o problemă mai gravă decât aparenţele (de exemplu, o

fraudă).

Anomaliile excepţionale sunt analizate şi tratate separat numai după izolarea efectelor

acestora fiind posibilă extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga mulţime

(masă) care ar servi ca bază a sondajului. 45

6. Concluziile sondajului - concluzia finală asupra postului, tranzacţiilor sau operaţiilor care au

făcut obiectul controlului va fi suma concluziilor trase asupra:

- elementelor cheie care au făcut obiectul unui control;

- anomaliilor excepţionale constatate;

- restului masei (mulţimii).

De multe ori, rezultatele sondajelor determină extinderea verificării asupra tuturor

operaţiunilor, ajungându-se astfel la controlul total.

2.6 Exercitarea controlului financiar în condiţiile informatizării

În condiţiile racordării depline a operaţiunilor economico-financiare la reţeaua modernă

de evidenţă, prelucrare şi calcul, se ridică noi probleme şi în faţa controlului financiar

care trebuie să se adapteze la noile realităţi.

În acest context, controlul financiar este nevoit să-şi modifice tradiţionalele mijloace şi

procedee de investigare, adaptându-se la posibilităţile oferite de asemenea mijloace tehnice,

centrul de greutate deplasându-se spre controlul prin sondaj asupra modului de aplicare a

normelor privind lucrările de evidenţă şi asupra controlului propriu al sistemului de

prelucrare, inclusiv pentru contracararea tendinţelor de mistificare a datelor primare prin

programare.

Principala modificare intervenită în structura sarcinilor ce revin organelor de control

financiar, în condiţiile sistemelor informatice, constă în aceea că, pe lângă obiectivele de fond ale

controlului sau ale altor verificări similare, trebuie urmărite cu egală atenţie operaţiunile

secundare de culegere, prelucrare şi prezentare a informaţiilor utilizate. Acest lucru are o dublă

semnificaţie:

• în primul rând, metodologia controlului şi tehnicile de verificare trebuie adaptate la

condiţiile şi cerinţele impuse de sistemele informatice, la noile forme de organizare şi de

prezentare a evidenţelor economice.

• în cel de-al doilea rând, organele de control economic-financiar şi experţii contabili

trebuie să cunoască (să poată aprecia) gradul de exactitate al datelor furnizate de

sistemele informatice, să-şi formeze convingerea că investigaţiile şi apoi concluziile lor au

o bază de plecare reală.

Unii profesionişti ai domeniului vorbesc chiar despre o nouă schemă de intervenţie

a controlului, cu referire la:

- sondaje de conformitate asupra controalelor efectuate de utilizatori, pentru a se asigura că

informaţia preluată este analizată, iar eventualele erori corectate;

- verificarea, evident limitată, a datelor informatice şi a conţinutului fişierelor administrate de 46

către aplicaţie.

Volumul imens de operaţiuni efectuate, limitele fizice şi intelectuale ale oamenilor, viteza

lor de reacţie şi capacitatea de prelucrare sunt în mod frecvent depăşite de complexitatea

problemelor şi de rapiditatea cu care se succed procesele şi fenomenele economice. In

acest fel, metodele şi tehnicile tradiţionale de informare devin insuficiente, fiind în

contradicţie cu nivelul tehnic din ce în ce mai ridicat al activităţilor economico-sociale şi cu

progresul general al societăţii.

Specialiştii sunt unanimi în a aprecia că, prin extinderea utilizării mijloacelor

informatice moderne, sistemele de evidenţă şi calcul devin mai operative, permiţând şi un control

permanent şi mult mai eficace asupra tuturor operaţiunilor şi tranzacţiilor.

Marea majoritate a societăţilor comerciale, a regiilor autonome şi a instituţiilor publice

efectuează astăzi lucrările lor financiar-contabile cu ajutorul echipamentelor proprii, sau apelează

la serviciile unor firme specializate în prestaţii informatice. În felul acesta, exercitarea formelor

interne şi chiar externe de control financiar capătă valenţe noi.

În primul rând, fructificarea avantajelor pe care le oferă sistemele informatice se

împleteşte organic cu rigoarea prezentării codificate a datelor, memorarea acestora pe suporţi

magnetici, adaptarea documentelor justificative şi a situaţiilor finale, modificarea fluxurilor

sau circuitului informaţiilor, integrarea şi exploatarea comună a bazelor de date, extinderea

tehnicilor de teleprelucrare.

În al doilea rând, în legătură cu aceste aspecte se impune o precizare deosebit de

importantă pentru înţelegerea corectă a esenţei fenomenului, anume că sistemele informatice nu

afectează conţinutul propriu-zis şi obiectivele de fond ale controlului financiar, dar exercită

o influenţă puternică asupra modalităţilor de exercitare efectivă, generând mutaţii de ordin

metodologic, schimbări de priorităţi şi chiar apariţia unor sarcini noi.

Influenţele pe care le exercită sistemele informatice moderne asupra controlului financiar

ţin de preocupările autorităţilor publice, de structurile manageriale interne, vizând

combaterea criminalităţii economico-financiară,marea delicvenţă financiară, evaziunea fiscală

şi fenomenul spălării banilor murdari, etc. domenii în care infracţiunile sunt sprijinite de

o logistică informatică din ce în ce mai sofisticată şi mai performantă.

Se admite că două categorii de influenţe le exercită sistemele informatice asupra

controlului financiar, astfel:

A. Influenţele de natura avantajelor sau facilităţilor care constau în următoarele:

faptul că informaţiile de intrare se introduc o singură dată în sistem (fie prin

transcopiere, fie prin preluarea lor în memorii şi în fişiere) asigură o identitate deplină a

datelor preluare din documentele - sursă, precum şi caracterul unitar al indicatorilor

folosiţi în diferite compartimente. În acelaşi timp, rezultatele obţinute din calcul (sau 47

din prelucrare) pot fi înregistrate concomitent sau succesiv şi în jurnale, în fişe, în

rapoarte sau alte situaţii de ieşire-finalizare.

Aceasta înseamnă că organele de control financiar, în principiu, sunt scutite de

verificarea corespondenţei datelor din evidenţele tehnic-operative ori din raportările

statistice prin tradiţionalele punctaje între evidenţele cantitative şi cele valorice, între

contabilitatea analitică şi cea sintetică, orientând preocupările de control spre obiective de

fond.

efectuarea automată a calculelor oferă întotdeauna un grad sporit de siguranţă, faţă de

prelucrarea manuală a datelor. Dacă adăugăm acestui avantaj şi posibilităţile

practic nelimitate de memorare/stocare a datelor şi de redare a lor în momentul şi la

locul dorit de operator, oferă organelor de control financiar posibilitatea să-şi orienteze

eforturile direct către problemele de fond şi mai puţin spre exactitatea operaţiunilor aritmetice.

Sintetizând preocupările în acest domeniu, putem concluziona că:

a. sistemele informatice moderne permit o grupare şi o sistematizare mai bună şi mai uşoară a

datelor, fapt ce facilitează analiza mai temeinică şi mai operativă a proceselor şi fenomenelor

financiare din entităţile economice şi sociale, sporind eficienţa activităţii de control financiar.

b. sistemele informatice moderne se caracterizează prin operativitatea culegerii datelor şi

prelucrarea aproape instantanee a acestora, astfel încât controlul fenomenelor economice se

poate face operativ, sporind totodată promptitudinea măsurilor propuse sau adoptate pe baza

constatărilor făcute.

Se desprinde concluzia că facilităţile oferite de sistemele informatice moderne

influenţează în mod favorabil activitatea de control financiar şi uşurează sarcinile oricărui

controlor. Aceste avantaje pot fi fructificate numai în măsura în care sistemele informatice sunt

bine puse la punct şi bine organizate. În caz contrar, prelucrarea datelor cu mijloace moderne de

calcul poate genera erori şi denaturări mai mari, mult mai greu de identificat şi de corijat

decât în cazul evidenţelor manuale. Aceasta înseamnă că sistemele informatice aduc nu

numai avantaje, dar impun şi unele restricţii.

B. Influenţele de natura restricţiilor se referă în principal la următoarele aspecte:

• viteza cu care sunt operate înregistrările sau transpuse datele pe suporţi

magnetici exclude posibilitatea examinării atente a fiecărui document. În plus, operatorii din

sistemele informatice nu au în toate cazurile pregătirea şi competenţele necesare pentru a

aprecia realitatea, legalitatea sau oportunitatea operaţiunilor conţinute în respectivele

documente.

• în condiţiile sistemelor informatice, introducerea unor sume greşite, denaturarea unor

simboluri sau coduri şi alte erori similare, sunt preluate în toate aplicaţiile ce utilizează fişierul în

cauză, ajungând până în documentele de sinteză. În aceste condiţii, depistarea erorilor este mult 48

mai greoaie.

• într-un mediu puternic informatizat, condiţiile de acces la mijloacele de probă sunt total

diferite faţă de sistemele de evidenţă manuală. Or, dacă toate informaţiile financiar-

contabile sunt stocate în calculator sau sunt înregistrate pe suporţi tehnici, organele de

control trebuie să găsească soluţii individuale pentru fiecare situaţie în care au nevoie de

documente de probă care să fie ataşate la actele de control.

Influenţele sistemelor informatice moderne asupra controlului financiar vizează şi alte

aspecte. Pe lângă facilităţile oferite şi restricţiile impuse, apare necesitatea obiectivă a cunoaşterii

de către organele de control financiar a sistemelor de prelucrare a datelor şi a modului de

utilizare a situaţiilor finale practicate în unităţile patrimoniale ce fac obiect al controlului.

Aceasta înseamnă în fapt că acţiunile propriu-zise de control trebuie precedate de studii

preliminare sau documentări speciale asupra sistemului informaţional şi informatic, care să

permită organelor de control să se familiarizeze cu condiţiile concrete din unitate şi să aprecieze

gradul de siguranţă pe care îl oferă informaţiile pe care le vor utiliza.

Sistemele informatice exercită o influenţă favorabilă asupra tuturor formelor de control

financiar şi asupra tehnicilor de efectuare a auditului financiar. Cu toate că obiectivele de

fond ale controlului rămân relativ neschimbate, mutaţiile care se produc în baza de informare,

operativitatea furnizării datelor şi abundenţa acestora, calitatea lor superioară şi

posibilităţile sporite de memorare (specifice echipamentelor electronice) impun cu

necesitate adaptarea modalităţilor de verificare, perfecţionarea metodologilor de control şi

chiar unele modificări de sarcini sau de obiective, după cum urmează:

• Controlul financiar preventiv este mai puţin afectat sub raport metodologic, datorită

faptului că el se exercită înainte de efectuarea operaţiunilor economice patrimoniale prevăzute de

legislaţia în vigoare, în schimb, este influenţat din punctul de vedere al organizării şi al sarcinilor

sale specifice.

Astfel, în condiţiile sistemelor informatice moderne, documentele primare şi cele

centralizatoare suferă importante modificări şi adaptări (de formă, de conţinut ori de circuit) care

se răsfrâng inevitabil şi asupra controlului financiar preventiv (cel care este chemat să le

examineze şi apoi să aprecieze legalitatea, realitatea, necesitatea, oportunitatea şi economicitatea

operaţiunilor consemnate în ele).

Pe de altă parte, prelucrarea datelor cu mijloace automatizate determină extinderea

controlului preventiv asupra unor obiective noi, cum ar fi, de exemplu, modul de

introducere a datelor în sistem, organizarea datelor şi a bazelor de date, elaborarea şi

completarea sistemului de simbolizare sau de codificare, corectarea operaţiunilor înregistrate

greşit şi altele similare. Aceasta înseamnă că persoanele investite cu exercitarea vizei de control

financiar preventiv trebuie să urmărească nu numai aspectele de fond ale operaţiunilor 49

examinate, dar şi modul de consemnare a acestora în documente, respectarea strictă a

regulilor general admise, a normelor metodologice şi a instrucţiunilor ce reglementează regimul

juridic al documentelor financiar-contabil. În caz contrar, există riscul ca operaţiuni patrimoniale

corecte, acceptate cu deplin temei la viza de control preventiv, să fie denaturate pe parcurs printr-

o preluare sau prelucrare greşită în sistemele informatice.

• Controlul postoperativ exercitat pe baza datelor prelucrate şi furnizate de sistemele

informatice moderne suferă influenţe substanţiale.

În general, în condiţiile modernizării sistemului informaţional din unităţile patrimoniale,

modalităţile obişnuite de control nu mai pot fi aplicate cu suficientă eficienţă. Multe dintre

procedeele folosite în mod tradiţional în acţiunile de control postoperativ trebuie să

fie abandonate în favoarea unor tehnici perfecţionate, bazate (între altele) pe utilizarea

echipamentelor electronice în însăşi munca de control.

Pe de altă parte, modificarea surselor de informare, apariţia unor documente

secundare (benzi, dischete, liste de erori), ca şi schimbarea mecanismului de stornare a erorilor

de înregistrare ridică în faţa organelor de control alte sarcini şi obiective, pentru rezolvarea

cărora sunt necesare cunoştinţe şi eforturi suplimentare. Trebuie totuşi să admitem că, în

condiţiile sistemelor informatice, controlul postoperativ (indiferent de forma concretă pe care

o îmbracă şi de statutul organelor care îl exercită) poate cuprinde mai multe obiective sau

laturi ale activităţii, poate examina perioade mai lungi şi poate examina mai temeinic

procese şi fenomene mult mai complexe.

În aceste condiţii, complexitatea sporită a sistemului informaţional, necesitatea unor

cunoştinţe temeinice despre tehnica de calcul şi organizarea exploatării ei, ca şi evoluţia foarte

rapidă a tehnicilor de programare şi de prelucrare presupune înţelegerea şi interpretarea datelor

şi documentelor financiare în timp real. Fenomenul este de natură să influenţeze nu

numai tehnicile de efectuare a controalelor şi verificărilor, dar şi criteriile de desemnare a

organelor de control, de alegere a cenzorilor şi a auditorilor, influenţând în egală măsură

procedurile de fixare a obiectivelor şi chiar alegerea metodelor de investigaţie.

CAP. 3 Metodologia de exercitare a controlului financiar

3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar3. 2. Programarea activităţii de control financiar3.2.1. Elaborarea programului de control

50

3.2.2 Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control3. 3. Pregătirea acţiunii de control financiar3.3.1. Stabilirea temelor controlului3.3.2. Analiza generală a temelor controlului3.3.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar3. 4. Efectuare controlului financiar3.4.1. Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat3.4.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului3.4.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului3.4.4 Determinarea abaterilor şi a deficienţelor3.4.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate3.5. Întocmirea actelor de control3.6.Valorificarea constatărilor rezultate din evaluarea controlului financiar

3.l. Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar

Ca orice disciplină care are ca obiect de acţiune examinarea unor activităţi umane, şi

controlul financiar se exercită pe baza unei metodologii proprii prin care, pornind de la regulile

generale de analiză, se realizează în final obiectivele ce au drept scop cunoaşterea stării

fenomenelor, proceselor şi activităţilor economice. Metodologia de exercitare a controlului

financiar reprezintă modul de cercetare şi acţiune, procedeele de control în vederea

prevenirii, constatării şi înlăturării pagubelor din avutul public sau privat.

Controlul financiar (ca formă particulară specifică a controlului în general) se exercită la

orice nivel de gestiune şi se desfăşoară în conformitate cu un algoritm care include

patru etape importante:

1. stabilirea standardelor, normelor şi obiectivelor;

2. măsurarea realizărilor;

3. compararea realizărilor cu obiectivele stabilite în prima etapă şi determinarea abaterilor;

4. luarea de măsuri pentru corectarea deviaţiei.

Din punct de vedere metodologic, controlul financiar este un proces de cunoaştere cu

următoarele momente esenţiale:

cunoaşterea situaţiei stabilite, considerată ca bază de referinţă (comparaţie);

cunoaşterea situaţiei reale;

determinarea abaterilor (prin confruntarea situaţiei reale cu cea stabilită);

formularea unor concluzii, propuneri, măsuri şi sugestii.

Momentul esenţial al procesului de control îl constituie comparaţia, întrucât

orice operaţiune sau activitate economico-financiară se cercetează nu numai în sine, ci în

raport cu un criteriu considerat ca o bază de comparaţie, permiţând tragerea unor

concluzii. 51

Criteriile de comparaţie alese determină în ultimă instanţă şi natura comparaţiei ca

suport al controlului financiar. Astfel, se pot delimita:

comparaţii în funcţie de un criteriu prestabilit, în această categorie fiind cuprinse

previziunile, prognozele, sarcinile, normele, prevederile legale, standardele etc.;

comparaţii cu caracter special, ca de exemplu cele care au în vedere variante de eficienţă a

unor măsuri, programe sau soluţii tehnico-economice vizând alegerea celei optime;

comparaţii în timp, referindu-se de regulă la activitatea programată sau efectivă din

perioada controlată cu cea din perioade precedente.

Comparaţia de control prezintă aspecte specifice în funcţie de natura

operaţiunilor şi activităţilor economico-financiare supuse verificării, în funcţie de

metodologia de calcul şi în funcţie sistemul de evidenţă.

Pentru ca activitatea de control financiar să fie eficientă, operaţiunile comparate în

timpul verificării trebuie să fie omogene, calculate şi exprimate după o metodologie unitară.

Spre exemplu, în compararea indicatorilor de volum, cantităţile sunt variabile, însă forma

de exprimare este aceeaşi: preţuri comparabile, unităţi de timp convenţionale etc.

În comparaţia indicatorilor calitativi (costuri, rentabilitate etc.) indicatorii de volum

sunt aceeaşi (volumul producţiei), iar cheltuielile diferite. În compararea indicatorilor

cantitativi şi calitativi ce cuprind mai multe produse sau lucrări, se are în vedere şi eventuala

modificare a structurii.

Privită ca un proces structurat pe momentele enunţate, metodologia de control

presupune o filieră adecvată de cercetare şi acţiune, care într-o succesiune logică, se prezintă

astfel:

formularea obiectivelor controlului;

stabilirea formelor de control şi a organismelor competente să efectueze verificarea

asupra obiectivelor stabilite;

identificarea surselor de informare pentru control (documente primare, evidenţe tehnico-

operative şi contabile, alte documente);

aplicarea procedeelor şi modalităţilor (tehnicilor) de control cu ajutorul cărora se

realizează cunoaşterea activităţii verificate;

întocmirea actelor de control în care se înscriu constatările;

modalităţile concrete de finalizare a acţiunii de control;

măsurarea eficienţei controlului vizând prevenirea şi înlăturarea abaterilor, deficienţelor şi

lipsurilor.

Complexul acestor activităţi se desfăşoară pe parcursul mai multor etape care se

grupează astfel:

1. informarea, documentarea şi pregătirea activităţii de control; 52

2. controlul propriu-zis;

3. gruparea, sistematizarea şi definitivarea constatărilor făcute;

4. finalizarea materialului;

5. urmărirea executării măsurilor luate de organele de control financiar la unitatea

verificată.

În înţelesul ei teoretic, metoda controlului financiar contă în eşalonarea cercetării

fenomenelor pe etapele menţionate.

Totalitatea metodelor şi tehnicilor utilizate în activitatea de control financiar formează

metodologia generală a controlului, realizându-se în practică prin intermediul mai multor

procedee de lucru. Metodele de lucru sunt diferenţiate în funcţie de natura acţiunilor de

control, obiectivele urmărite şi competenţa organelor însărcinate cu executarea lor.

O parte dintre acestea sunt metode specifice controlului, altele sunt metode comune

(în sensul că se utilizează şi în alte domenii de activitate economico-socială sau chiar sunt

preluate de la acestea).

Metodologia de control financiar, ca sistem, reprezintă intercondiţionarea

procedeelor şi modalităţilor de exercitare nemijlocită a activităţii de verificare cu principiile

generale care fac posibilă acţiunea de control.

Această metodologie se utilizează selectiv şi diferenţiat în funcţie de natura

activităţilor sau operaţiunilor controlate, de formele controlului financiar utilizate, de

sursele de informare, natura abaterilor existente şi a posibilităţilor de perfecţionare a

activităţii controlate. Metodologia de control financiar utilizează atât căi şi modalităţi proprii de

cercetare, cât şi alte instrumente.

Realizarea practică a procesului de cunoaştere a realităţii faptice în legătură cu starea la

un moment dat a unor fenomene şi activităţi economice presupune derularea mai multor etape

succesive şi interdependente, care în ansamblu formează metodologia de exercitare a controlului

financiar.

Noţiunea de metodologie îşi are originea în cuvântul „methodus”, care în traducere liberă

din limba latină semnifică un mod de acţiune. În alte limbi, interpretarea şi traducerea noţiunii de

„methodus” se fac prin sintagma: mers raţional al gândirii către adevăr.

Sistemul metodologic de exercitare a controlului financiar se defineşte ca un

ansamblu de activităţi interdependente care, prin utilizarea unor procedee şi tehnici

specifice, are drept scop realizarea procesului de cunoaştere a unui fenomen, a unui proces

sau a unei activităţi economice prin raportarea modului concret de manifestare a acestora

la prevederile legale, normele sau instrucţiunile prin care au fost definite.53

Structurată pe etape şi, în cadrul acestora, pe faze şi subfaze, metodologia de realizare a

controlului financiar se prezintă astfel:

1. Etapa programării activităţii de control financiar

1.1. Elaborarea programului de control;

1.2. Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de control

financiar.

2. Etapa pregătirii acţiunii de control financiar

2.1. Stabilirea temelor controlului;

2.2. Analiza generală a temelor controlului care presupune:

- însuşirea elementelor teoretice şi a prevederilor legale care reglementează activitatea ce face

obiectul acţiunii de control;

- cunoaşterea generală a principalelor elemente de organizare a tipului de subiect (unitate

economică) care urmează a fi controlat.

2.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar.

3. Etapa efectuării controlului financiar

3.1.Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului controlat;

3.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului;

3.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului;

3.4. Determinarea abaterilor şi a deficienţelor;

3.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate.

4. Etapa întocmirii actelor de control care presupune înscrierea constatărilor în actele de

control.

5. Etapa valorificării constatărilor rezultate din efectuarea controlului financiar care

presupune în principal stabilirea măsurilor de intrare în legalitate şi recuperarea prejudiciilor.

Realizarea activităţii de control financiar presupune atât efectuarea operaţiunilor proprii

fiecăreia dintre etape şi, în cadrul acestora, a fazelor şi subfazelor ce alcătuiesc procesul

metodologic de exercitare a controlului financiar, cât şi realizarea altor activităţi, adiacente, ca şi

a unor analize şi judecăţi de valoare sau de conformitate şi chiar aplicarea şi utilizarea unor

rutine de calcul, aşa cum sunt descrise în cele ce urmează.

3. 2. Etapa programării activităţii de control financiar

Programarea activităţii de control financiar cuprinde atât activităţi privind stabilirea

propriu-zisă a obiectivelor, a subiecţilor şi a termenelor de realizare, cât şi repartizarea şi

transmiterea acestor informaţii către unităţile cu atribuţii de control financiar . Structurată pe

54

cele două faze prezentate, etapa programării activităţii de control financiar se prezintă

astfel:

3.2.1. Elaborarea programului de control

Programul de control este principalul instrument de lucru în baza căruia, pe o perioadă

determinată, structurile cu atribuţii de control financiar îşi desfăşoară întreaga activitate.

Programul de control este un document care conţine, nominalizate, toate obiectivele

generale privind activităţile ce urmează a fi incluse în acţiunile de control financiar, structurate

pe forme de control, cu precizarea termenelor la care urmează a fi finalizate, eventual a

persoanelor care îl execută, precum şi a subiecţilor - unităţi economice sau activităţi - ce urmează

a face obiectul verificării.

Programul de control se elaborează în cadrul fiecărei unităţi cu atribuţii de control

financiar, se centralizează la nivelul structurii coordonatoare, după care se aprobă de către

conducerea acesteia şi, în formă finală, se returnează unităţilor din subordine în vederea punerii

în aplicare.

3.2.2. Repartizarea şi transmiterea obiectivelor din program unităţilor cu atribuţii de

control

Sarcinile rezultate din programul de control se repartizează subunităţilor, care, în baza

acestora, îşi elaborează propriul program, în care obiectivele generale sunt detaliate pe

obiectivele specifice, proprii fiecăreia dintre aceste componente structurale cu atribuţii de control

aparţinând unităţii de bază.

Pentru fiecare obiectiv propriu structurile cu atribuţii de control financiar stabilesc atât

persoanele care exercită verificarea, cât şi termenele până la care acţiunea se finalizează.

După aprobare, prevederile programului de control constituie sarcină de serviciu,

obligatoriu de realizat de către fiecare unitate cu sarcini de control financiar, indiferent de

nivelul acesteia.

3.3. Etapa pregătirii acţiunii de control financiar

Activitatea de pregătire se realizează de către organele de control desemnate să efectueze

verificarea activităţii economice programate, atât la nivelul instituţiei sau structurii care dispune

şi/sau efectuează controlul, cât şi, în completare, la nivelul subiectului ce urmează a fi controlat.

55

Pregătirea acţiunii de control începe cu informarea şi se termină cu întocmirea

programului de lucru al organelor de control, sintetizându-se principalele obiective cu

deficienţe potenţiale ale unităţii ce va fi controlată şi problematica spre care trebuie canalizată

atenţia controlului financiar, cuprinzând:

3.3.1. Stabilirea temelor controlului

Sarcinile generale de control, aşa cum au fost stabilite prin programe, se desfăşoară pe

teme generale, iar în cadrul acestora, pe teme specifice de control financiar-contabil.

Tema controlului se defineşte ca o exprimare sintetică a unei acţiuni de verificare

financiar-contabilă care se desfăşoară pe baza unor obiective stabilite şi aprobate de către

conducerea unităţii cu sarcini de control autorizate să o exercite.

Temele controlului sunt stabilite în funcţie de necesităţile de informare a unor factori de

decizie, în legătură cu starea la un moment dat a unor fenomene, procese sau a unor activităţi

economice. Aceste necesităţi de informare pot avea caracter permanent, determinat de

programele de management general şi în cadrul acestora de modul de luare şi aplicare a

deciziilor, sau caracter accidental, determinat de unele perturbaţii ce pot interveni în cursul

desfăşurării unui proces economic şi ale căror cauze este necesar a fi cunoscute, iar efectele

acestora reparate.

Caracterul permanent al necesităţii de informare prin control poate îmbrăca la rândul

său forma continuă sau forma periodică, aceasta din urmă manifestându-se la anumite date, de

obicei fixe.

Necesităţile de informare, în cele două forme ale sale, continuă şi periodică, pot fi

satisfăcute prin rezultatele celor două forme ale controlului financiar ce urmează a fi exercitat, în

aceste cazuri controlul financiar continuu şi controlul financiar periodic.

Caracterul accidental al necesităţii de informare este de obicei generat de apariţia unor

situaţii neprevăzute în desfăşurarea fenomenelor, proceselor sau activităţilor economice, datorate

unor abateri de la prevederile legale ale personalului de execuţie şi/sau de conducere implicat în

realizarea acestora.

În funcţie de aceste necesităţi de informaţii şi de caracterul acestora, se stabilesc temele

controlului rezultate din sarcinile generale menţionate în programele de control ale instituţiilor

de verificare financiar-contabilă.

Denumirea temei controlului financiar trebuie să facă referire la câteva elemente

caracteristice rezultate din obiectul verificării, subiectul controlului, persoană fizică sau juridică,

la care se realizează acţiunea şi eventual perioada din activitatea acestuia ce face obiectul

acţiunii.

56

3.3.2. Analiza generală a temelor controlului

Analiza generală a temelor controlului este unul dintre momentele principale ale etapei

de pregătire a activităţii de control financiar, desfăşurată anterior acesteia, în cadrul căreia se

efectuează două importante acţiuni de a căror realizare depinde în mare măsură reuşita întregii

activităţi de verificare.

Prima dintre aceste acţiuni, aceea privind însuşirea elementelor teoretice şi a

prevederilor legale care reglementează activitatea ce face obiectul acţiunii de control, este

activitatea în care controlorul studiază şi îşi însuşeşte toate elementele teoretice referitoare la

tema dată, atât cele stabilite prin prevederi şi norme legale, cât şi cele publicate în literatura de

specialitate din ţară şi chiar din străinătate.

Informarea oferă organelor de control posibilitatea cunoaşterii modului în care s-au

desfăşurat sau se desfăşoară activităţile verificate. Această informare prealabilă începe la

sediul organului de control unde se studiază specificul unităţii ce urmează a fi verificată,

precum şi reglementările cu caracter economico-financiar.

De asemenea, organul de control studiază dispoziţiile legale, instrucţiunile elaborate

de organul superior al unităţii verificate, regulamentele de ordine interioară şi alte

documente care au legătură cu acţiunea de control. Atunci când consideră necesar, organele de

control pot extinde documentarea asupra problemelor ce fac obiectul verificării cerând unele

informaţii organelor administrative locale, unităţilor bancare, inspecţiilor şi inspectoratelor

specializate şi îndeosebi organelor teritoriale ale controlului financiar de stat.

În acest scop, pregătirea acţiunilor de control începe printr-o documentare specială asupra

organizării şi desfăşurării activităţii în sectorul supus verificării. În funcţie de conţinutul

activităţii şi de sarcinile care revin organului de control, se trece la desemnarea persoanelor

care vor intra în componenţa echipei de control. Formarea echipelor are o importanţă

deosebită pentru succesul acţiunii.

Informarea permite organelor de control să se orienteze cu prioritate asupra problemelor

mai importante sau asupra acelor sectoare ori laturi ale activităţii care prezintă deficienţe

sau riscuri mai mari.

În condiţiile autonomiei tot mai accentuate şi autogestionării unităţilor

economice, priorităţile au în vedere soluţionarea operativă a problemelor legate de

integritatea patrimoniului public şi privat, respectarea disciplinei economice şi financiare,

constituirea corectă şi utilizarea eficientă a fondurilor, creşterea rentabilităţii şi a eficienţei

economice.

Cea de-a doua acţiune din cadrul acestei faze se referă la cunoaşterea generală a

principalelor elemente de organizare a subiectului sau a tipului de subiect (unitate

economică, activitate) ce urmează a fi controlat. Acţiunea constă în realizarea unei 57

documentări prealabile la una din unităţile cu profil similar celei la care se exercită controlul,

unde se urmăreşte organizarea generală a acesteia.

Apoi informarea se desfăşoară la unităţile, compartimentele sau organismele supuse

controlului (conţinutul activităţii, structuri interne, niveluri ierarhice, competenţe şi

responsabilităţi), putând avea un caracter de ansamblu sau de detaliu.

În etapa pregătirii acţiunilor de control, organele desemnate în acest scop studiază

materialele existente la sediul unităţii ce urmează a fi verificate, având în vedere, cu

prioritate: actele de control întocmite cu ocazia verificărilor anterioare, măsurile luate de

unitate în urma acestor verificări şi modul de îndeplinire a lor, ultimul bilanţ contabil şi

raportul de gestiune al administratorilor, corespondenţa purtată între unitatea verificată şi

organul ei superior, în legătură cu problemele care fac obiectul controlului.

Determinarea şi însuşirea tuturor acestor elemente au drept scop punerea la dispoziţia

celui care execută controlul a unui fond cuprinzător şi cât mai complet de informaţii privind atât

condiţiile în care unitatea ce urmează a face obiectul controlului îşi desfăşoară activitatea, cât şi

cadrul legal în care această activitate trebuie să se deruleze.

Pregătirea acţiunilor de control cuprinde obligatoriu instruirea echipelor desemnate

pentru efectuarea verificării. Acest lucru se realizează înainte de plecarea echipelor pe teren, prin

prezentarea unor referate sau lecţii de sinteză, întocmirea unor îndreptare cu probleme ce trebuie

urmărite etc. Instructajul echipelor se încheie în toate cazurile cu seminarizarea organelor de

control, pentru a se vedea în ce măsură acestea şi-au însuşit problemele respective şi dacă

cunosc sarcinile complete ce revin fiecărui membru al echipei în cadrul acţiunii de control.

3.3.3. Stabilirea principalelor obiective ale controlului - tematica de control financiar

Principalele obiective pe baza cărora se desfăşoară activitatea de control financiar se

stabilesc pornind atât de la necesităţile de informare permanentă sau accidentală la diferite

niveluri de conducere, cât şi de la sarcinile rezultate din prevederile legale de reglementare a

activităţii ce face obiectul controlului, ca şi de la elementele de organizare a unităţii economice

subiect al verificării. Ansamblul temelor de control şi al obiectivelor stabilite pentru fiecare

dintre acestea formează tematica controlului.

Tematica de control este un instrument practic de lucru pe baza căruia personalul

specializat îşi desfăşoară activitatea de control financiar în baza obiectivelor stabilite prin

programe. Tematica de control se elaborează de către fiecare compartiment sau structură a

unităţii care dispune şi/sau organizează controlul financiar şi se aprobă de către conducătorul

legal al acesteia.

Obiectivele de control sunt structurate pe activităţi şi, în cadrul acestora, pe probleme

distincte, formularea lor făcându-se de aşa manieră încât să răspundă tuturor necesităţilor de 58

informare, indiferent de nivelul la care s-a creat această necesitate.

După aprobare, tematica de control devine documentul oficial de lucru pe baza căruia se

desfăşoară întreaga activitate de control financiar, pe temele şi obiectivele stabilite, la subiecţii

economici înscrişi în program.

În sfârşit, etapa de pregătire a acţiunilor de control cuprinde şi alegerea

momentului de începere a verificării şi stabilirea duratei acesteia. După precizarea sectoarelor

şi problemelor ce urmează a face obiectul controlului, conducătorul grupului de control

repartizează în scris fiecărui membru al echipei sarcinile individuale, care se vor ataşa la

actele de control şi care antrenează răspunderea acestora.

După ce s-a parcurs această etapă se întocmeşte planul de activitate care se mai

numeşte şi „graficul de control” în care se înscriu etapele verificării şi obiectivele în

ordinea executării lor pe capitole, subcapitole şi probleme, precum şi timpul afectat.

3. 4. Etapa efectuării controlului financiar

Etapa constă în controlul propriu-zis al activităţii economico-financiare din

unitatea verificată în care are loc derularea obiectivelor cuprinse în planul de control

pentru perioada supusă verificării. Verificarea este treapta de bază în cercetarea

59

operaţiunilor, proceselor sau fenomenelor supuse controlului şi are ca element principal

confruntarea sau comparaţia ce trebuie făcută între realităţile constatate şi situaţiile ideale

conţinute în programe, normative sau norme. În funcţie de scopul urmărit, de sfera controlului şi

de domeniul în care se exercită aceasta, pot fi utilizate forme şi instrumente specifice de

verificare, astfel încât să se asigure o cât mai completă cunoaştere şi o mai corectă

interpretare a fenomenului controlat.

Efectuarea propriu-zisă a activităţii de control financiar se realizează prin

compararea stării reale la un moment dat a unor activităţi economice, înregistrată în

documentele financiar-contabile, cu prevederile legale prin care aceste activităţi au fost

definite.

Etapa în care se realizează activitatea propriu-zisă a controlului financiar presupune

derularea următoarelor faze:

3.4.1. Adaptarea obiectivelor tematice la condiţiile specifice ale activităţii subiectului

controlat

La nivelul unei instituţii centrale cu atribuţii de control financiar, acţiunile tematice de

verificare a unor activităţi economice se organizează astfel încât să includă cât mai mulţi subiecţi

din segmente cât mai cuprinzătoare şi reprezentative din punctul de vedere al obiectivelor

programate şi consemnate în tematica de control. Excepţia de la această regulă generală o

constituie acţiunile dispuse ca urmare a primirii unor sesizări sau reclamaţii.

Toate aceste elemente rămân valabile însă doar în cazul realizării activităţii de control

financiar de către organele specializate ale statului, nu şi în cazul controlului financiar propriu,

organizat de unităţile economice, unde acţiunea de verificare se va referi doar la patrimoniul

propriu, indiferent care ar fi tema şi obiectivele controlului.

Activitatea de adaptare a obiectivelor stabilite pentru situaţii generale la modul concret de

derulare a procesului economic desfăşurat de către subiectul supus controlului presupune doar o

eventuală ajustare a acestor obiective la maniera concretă în care unitatea economică efectuează

o parte a operaţiunilor sau întreaga sa activitate economică.

3.4.2. Stabilirea surselor de informare necesare efectuării controlului

Sursele de informare necesare desfăşurării controlului financiar-contabil sunt

formate în general din ansamblul documentelor primare şi al evidenţelor tehnico-

operative, financiare şi contabile specifice activităţii supuse verificării, definite şi aprobate

prin prevederi legale.60

Alte documente care se referă la activitatea supusă verificării, în afara celor stabilite prin

prevederile legale, pot fi luate în consideraţie de către organele de control ca surse de informaţii

doar cu titlu orientativ şi numai dacă datele înscrise în acestea sunt ulterior confirmate de alte

informaţii înregistrate in documentele legale.

Sistemul evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile, împreună cu ansamblul

documentelor primare, constituie principala sursă de informaţii..

Exercitarea controlului se realizează pe baza mai multor obiective, dintre care cel

mai important se refera la aplicarea corecta a doctrinei şi a metodologiei contabile, care

presupune realizarea următoarelor subobiective:

- efectuarea conducerii evidenţei contabile astfel încât să asigure corecta reflectare în expresie

bănească a patrimoniului;

- evidenţierea exactă, corectă şi la timp a elementelor economice înscrise în documentele

justificative;

- asigurarea tuturor corelaţiilor între datele diferitelor tipuri de evidenţe.

Prin această acţiune de control se evaluează, de asemenea, activitatea structurilor

organizatorice în cadrul cărora se realizează evidenţele tehnico-operative, financiare şi contabile,

precum şi modul de realizare a competenţelor, atribuţiilor, obligaţiilor şi răspunderilor

personalului de conducere şi execuţie care lucrează în cadrul acestor structuri aparţinând unităţii

economice verificate.

Se impune ca la utilizarea evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile ca surse

de informare pentru control, verificarea să fie foarte exactă, prin sistemul de corelaţii proprii

fiecărei activităţi, atât din punctul de vedere al legalităţii, realităţii şi exactităţii datelor primare,

cât şi din punctul de vedere al modului cum acestea au fost agreate şi înregistrate.

3.4.3. Selectarea şi aplicarea procedeelor şi tehnicilor necesare realizării controlului

Procesul de cunoaştere a modului de manifestare a fenomenelor, proceselor şi

activităţilor economice se realizează prin procedee şi tehnici proprii fiecărei discipline ce are ca

obiectiv verificarea acestora.

Procedeul de control financiar-contabil se defineşte ca un instrument practic, utilizat în

procesul de verificare economică, realizat de către personalul cu atribuţii în acest domeniu, în

scopul stabilirii unor adevăruri, prin raportarea modului de efectuare a unor operaţiuni din

activitatea unei unităţi economice la un sistem de convenţii aprioric stabilit.

Ca orice disciplină care are drept scop cercetarea modului concret de realizare a unor

acţiuni umane, controlul financiar poate utiliza o multitudine de procedee şi tehnici de analiză

atât generale, aparţinând altor discipline, cât şi proprii metodei, sferei şi obiectului său de

activitate. Din această multitudine, considerăm că două procedee, şi anume controlul documentar 61

şi controlul faptic sunt reprezentative şi specifice propriei maniere de exercitare a acestei

activităţi.

Controlul documentar contabil, ca procedeu propriu al controlului financiar, se

defineşte ca un complex de acţiuni de verificare efectuate în scopul stabilirii legalităţii şi

realităţii unor date sau a unor operaţiuni economice înregistrate în documentele primare

şi/sau în evidenţele tehnico-operative, financiare şi contabile, ca şi de verificare a calităţii

efectuării acestora.

Controlul documentar contabil este procedeul cu cel mai larg spectru de utilizare, putând

fi folosit cu foarte bune rezultate în toate formele de control - preventiv, operativ curent şi

ulterior - sau în forme derivate ale acestora, cum sunt controlul continuu sau periodic, simultan,

unidirecţional sau multisens.

Controlul documentar contabil se realizează prin tehnici specifice, fiecare dintre acestea

având propria procedură de exercitare, dar cu scop comun, acela al stabilirii realităţii în ceea ce

priveşte starea unui fenomen economic rezultată din compararea modului de manifestare a

acestuia cu o serie de criterii prin care a fost definit şi instituţionalizat. Tehnicile controlului

documentar contabil au fost prezentate în capitolul al doilea.

Controlul faptic este procedeul de control financiar-contabil care, prin utilizarea

unor tehnici specifice, realizează obiectivul principal al acestuia, ce constă în stabilirea

existenţei şi mişcării într-o anumită perioadă de timp determinată a tuturor mijloacelor

materiale şi băneşti dintr-o unitate economică.

Controlul faptic se realizează prin utilizarea mai multor tehnici, dintre care inventarierea,

expertiza tehnică şi analiza de laborator, inspecţia fizică şi observarea directă, au fost de

asemenea prezentate în capitolul al doilea.

Se poate spune despre expertiză că este un „...mijloc de probă, reglementat prin

prevederile codului de procedură civilă, solicitat de instanţă în vederea stabilirii unui adevăr

obiectiv necesar clarificării unor stări de fapt, care reclamă pregătire de specialitate în

domeniul ştiinţei, tehnicii, artei sau în altă specialitate pe care judecătorul nu o posedă”.

Din definiţia de mai sus se desprinde una din caracteristicile principale ale activităţii de

expertizare, şi anume faptul că aceasta este efectuată de către o persoană specializată într-un

anumit domeniu de activitate, specialitate pe care cel ce solicită expertiza nu o stăpâneşte.

3.4.4. Determinarea abaterilor şi a deficienţelor

În această etapă organele de control trec la gruparea, sistematizarea şi definitivarea

constatărilor făcute în vederea întocmirii actelor de control. De regulă, această

operaţiune este coroborată cu obiectivele cuprinse în etapa a doua, în sensul că actele de

control se întocmesc pe parcursul desfăşurării controlului pe măsura definitivării constatărilor. 62

Acest mod de lucru este important întrucât elimină graba şi pripeala în întocmirea actelor

de control în ultimele zile ale perioadei care poate duce la neajunsuri în gruparea deficienţelor,

sistematizarea materialului, stabilirea celor mai adecvate măsuri şi recomandări.

Stabilirea abaterilor şi a deficienţelor se realizează prin raportarea activităţilor ce fac

obiectul verificării, aşa cum au fost constatate de către controlorul financiar, la normele şi

prevederile legale prin care acestea au fost definite şi instituţionalizate.

O dată stabilite, abaterile şi deficienţele constatate se aduc la cunoştinţa persoanelor

de conducere sau de execuţie, cărora li se solicită explicaţii scrise în legătură cu

împrejurările în care aceste operaţiuni au fost efectuate şi înregistrate în evidenţele

tehnico-operative, financiare şi contabile.

Explicaţiile scrise prezentate de persoanele făcute răspunzătoare sunt în continuare

analizate de către controlorii care le-au solicitat şi în funcţie de conţinutul acestora sunt

combătute cu argumente legale, reale şi concrete sau sunt acceptate.

Este necesar ca abaterile de la prevederile şi normele legale, ca şi deficienţele constatate

să fie analizate în aşa fel încât să poată fi individualizate, cât mai mult cu putinţă, pe fiecare

persoană care se face răspunzătoare de producerea acestora sau, dacă răspunderea are caracter

colectiv, pe toate persoanele vinovate.

3.4.5. Stabilirea răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate

Deşi stabilirea răspunderilor în sarcina personalului vinovat de nerespectarea prevederilor

legale se poate realiza, aşa cum s-a arătat, operativ in timpul controlului, majoritatea

constatărilor se valorifică după încheierea acţiunii de verificare, datorită dreptului de

contestare a abaterilor, care de cele mai multe ori este valorificat de către persoanele

făcute răspunzătoare prin actele de control întocmite.

Răspunderea contravenţională se poate stabili şi aplica în timpul controlului dacă prin

săvârşirea contravenţiei nu s-a cauzat pagubă şi nici nu există bunuri materiale ce urmează a fi

confiscate ca urmare a abaterii săvârşite, dar numai dacă organele care efectuează controlul au

aceasta competenţă.

Contravenţia este considerată fapta săvârşită cu vinovăţie, stabilită şi sancţionată prin

lege, ordonanţă, hotărâre a Guvernului sau, după caz, prin hotărâre a consiliului local al

comunei, oraşului, municipiului sau al sectorului municipiului Bucureşti, a consiliului judeţean

ori a Consiliului General al Municipiului Bucureşti.

Actele normative prin care se stabilesc contravenţii trebuie să cuprindă descrierea

faptelor ce constituie contravenţii şi sancţiunea ce urmează a fi aplicată pentru fiecare dintre

acestea.

Sancţiunile contravenţionale se împart, conform prevederilor legale, în principale şi 63

complementare.

Sancţiunile contravenţionale principale sunt:

a. avertismentul;

b. amenda contravenţională;

c. prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.

Sancţiunile contravenţionale complementare sunt:

a. confiscarea bunurilor destinate, folosite sau rezultate din contravenţii;

b. suspendarea sau anularea, după caz, a avizului, acordului sau a autorizaţiei de exercitare a unei

activităţi;

c. închiderea unităţii;

d. suspendarea activităţii agentului economic;

e. retragerea licenţei sau a avizului pentru anumite operaţiuni ori pentru activităţi de comerţ

exterior, temporar sau definitiv;

f. desfiinţarea lucrărilor şi aducerea terenului în starea iniţială.

Stabilirea sancţiunii trebuie să fie proporţională cu gradul de pericol social al faptei săvârşite.

Sancţiunile complementare se aplică în funcţie de natura şi de gravitatea faptei, iar pentru

una şi aceeaşi faptă se poate aplica numai o sancţiune contravenţională principală şi una sau mai

multe sancţiuni complementare.

Oricărui contravenient persoană fizică sau juridică i se poate aplica avertismentul,

amenda contravenţională şi obligarea la prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.

Sancţiunea închisorii contravenţionale se poate aplica numai persoanelor fizice.

1. Avertismentul reprezintă atenţionarea verbală sau scrisă a contravenientului asupra

pericolului social al faptei săvârşite, însoţită de recomandarea de a respecta dispoziţiile legale, şi

se aplică în cazurile în care fapta este de gravitate redusă. Avertismentul mai poate fi aplicat, de

asemenea, chiar în cazul în care actul normativ de stabilire şi sancţionare a contravenţiei nu

prevede această sancţiune. Avertismentul şi amenda contravenţională se pot aplica oricărui

contravenient persoană fizică sau juridică.

2. Amenda contravenţională are un caracter administrativ. Sumele provenite din amenzi se fac

venit la bugetul de stat, cu excepţia celor provenite din amenzile aplicate în temeiul hotărârilor

autorităţilor administraţiei publice locale sau judeţene, care se fac venit la bugetul local

respectiv.

3. Prestarea unei activităţi în folosul comunităţii se poate aplica numai contravenienţilor

persoane fizice, dar numai dacă a fost prevăzută prin lege şi numai pe o durată ce nu poate depăşi

300 de ore. Această sancţiune poate fi stabilită alternativ cu amenda.

Închisoarea contravenţionala şi obligarea la prestarea unei activităţi în folosul comunităţii

pot fi stabilite numai prin lege şi numai pe o durata ce nu poate depăşi 6 luni, respectiv 300 de 64

ore. O persoană minoră sub 14 ani nu răspunde contravenţional.

Pentru contravenţiile săvârşite de minorii care au împlinit 14 ani minimul şi maximul

amenzii stabilite în actul normativ pentru fapta săvârşită se reduc la jumătate.

Nu poate fi sancţionat cu obligarea la prestarea unei activităţi în folosul comunităţii

minorul care nu a împlinit vârsta de 16 ani.

Atunci când mai multe fapte care conform prevederilor legale constituie contravenţii au

fost constatate prin acelaşi proces-verbal, sancţiunile se cumulează fără a putea depăşi dublul

maximului amenzii prevăzut pentru contravenţia cea mai gravă sau, după caz, maximul general

stabilit pentru prestarea unei activităţi în folosul comunităţii.

Răspunderea juridică, ca element de realizare a funcţiei de constrângere a activităţii de

control financiar, nu trebuie confundată cu sancţiunea aplicată persoanei care a încălcat regulile

de conduită, dar în acelaşi timp nici o formă de răspundere juridică nu poate fi concepută dacă

aceasta nu se întemeiază pe ideea de sancţiune juridică.

Natura răspunderii juridice este determinată în mod hotărâtor de natura faptei ilicite care

o generează şi care constituie temeiul obiectiv al tragerii la răspundere a făptuitorului, fiind

definită de normele juridice pe care le încalcă, cât şi de gradul de pericol social al acesteia.Dintre

diferitele forme de răspundere juridică, în lucrarea de faţă va fi tratată răspunderea civilă.

Răspunderea civilă, definită ca raport de obligaţie în temeiul căruia cei care au păgubit o

persoană fizică sau juridică sunt obligaţi să repare prejudiciul suferit de victimă, are ca finalitate

satisfacerea intereselor patrimoniale ale celui prejudiciat printr-o faptă ilicită.

În consecinţă, răspunderea civilă devine operantă numai dacă printr-o faptă ilicită s-a

cauzat o pagubă materială, deoarece, prin natura sa, numai această pagubă personifică ideea de

reparaţie, crearea unui dezavantaj material rămânând condiţia esenţială a stabilirii acestei

răspunderi.

Paguba constituie „sursa obligaţiei de despăgubire în cazul în care a fost săvârşită fapta

ilicită şi culpabilă a debitorului sau a persoanelor şi bunurilor de care acesta este chemat să

răspundă”.

Sancţiunea civilă aplicabilă autorului faptei ilicite păgubitoare constă, în esenţă, în

obligarea la o reparaţie, răspunderea având deci din acest punct de vedere caracter patrimonial

prin scopul pe care şi-l propune, acela de înlăturare a consecinţelor păgubitoare suferite de

victimă.

Răspunderea civilă se manifestă sub două forme: răspunderea civilă delictuală şi

răspunderea civilă contractuală, acestora fiindu-le specifice o serie de particularităţi, şi anume:

- răspunderea civilă delictuală este angajată în cazurile în care prin condiţii ilicite se

nesocoteşte obligaţia generală a oricărui membru al unei colectivităţi de a nu păgubi pe un altul;

- răspunderea civilă contractuală se stabileşte ca urmare a unor obligaţii izvorâte dintr-un 65

contract preexistent între cel păgubit şi făptuitor, deci a unor norme sociale.

Dacă în cazul răspunderii civile delictuale, pentru fapta ilicită victima trebuie să

dovedească culpa făptuitorului, în cazul răspunderii civile contractuale, debitorul care nu îşi

respectă obligaţiile contractuale este considerat în culpă în virtutea unei prezumţii legale, care

poate fi combătută numai prin dovedirea forţei majore, a cazului fortuit sau a faptei de

neînlăturat aparţinând unui terţ.

Răspunderea civilă delictuală, cea care face obiectul temei de faţă, se defineşte ca fiind

„...orice faptă a omului care cauzează prejudicii şi îl obligă pe acela din a cărui greşeală s-au

ocazionat a le repara”.

Angajarea răspunderii civile delictuale este determinată de realizarea cumulativă a

următoarelor condiţii:

- să fi fost săvârşită o faptă cu caracter ilicit;

- să existe un prejudiciu;

- între fapta ilicită şi prejudiciu să existe un raport de cauzalitate;

- autorul faptei să fi fost în culpă şi să fi avut capacitatea delictuală în momentul săvârşirii

acesteia.

Caracterul ilicit al faptei este definit ca „...orice faptă a omului care trebuie înţeleasă în

sensul de activitate materială, adică de fapte comisive sau omisive săvârşite cu intenţia de a

cauza altuia un prejudiciu”.

Conduita ilicită poate consta atât în săvârşirea unei fapte interzise, cât şi/sau în omisiunea

de a săvârşi o faptă impusă de lege.

Prejudiciul constituie atât condiţia răspunderii, cât şi măsura acesteia, în sensul că

autorul răspunde numai în limita prejudiciului cauzat, care pentru a putea fi supus reparării

trebuie să fie patrimonial, adică să poată fi exprimat şi reparat în bani, să fie cert, nu îndoielnic

sau ipotetic, şi nereparabil.

Raportul de cauzalitate dintre fapta ilicită şi prejudiciu trebuie înţeles în dublu sens, fapt

ce corespunde atât existenţei unui prejudiciu cauzat, cât şi răspunderii pentru procedura acestuia,

răspundere ce revine numai persoanei care l-a cauzat şi ale cărei fapte se găsesc în legătură

directă cu prejudiciul produs.

3.5. Etapa întocmirii actelor de control

Etapa constă în finalizarea materialului rezultat în urma discutării şi însuşirii constatărilor

menţionate în actele de control de către conducerea unităţii verificate. Pentru mai multă

operativitate în definitivarea materialului de control se discută cu factorii de decizie şi execuţie

66

din unitatea verificată, pe parcursul derulării acţiunii de control a constatărilor făcute,

controlul dobândind astfel şi o importantă funcţie de pregătire profesională a personalului

pentru prevenirea producerii în viitor a unor anumite tipuri de deficienţe. În acest

context se pot soluţiona operativ eventualele obiecţiuni ridicate de conducerea unităţii

ca urmare a rezultatelor controlului, fiind posibilă reexaminarea lor în timp util şi

stabilirea situaţiei reale.

Principalele acte de control financiar, care se întocmesc ca urmare a constatării unor

abateri de la prevederile legale sau de la alte norme prin care activităţile verificate au fost

definite şi instituţionalizate, sunt:

- procesele-verbale de control, procesele-verbale de constatare şi sancţionare a

contravenţiilor;

- notele de constatare şi rapoartele de control.

Rezultatele activităţii de control se înscriu în procesele-verbale de control, documente

care după întocmire se semnează atât de către controlorii ce au realizat verificarea, cât şi de către

persoanele ce au efectuat şi/sau condus activităţile consemnate în aceste documente, ca şi de cele

care, prin semnătură, angajează patrimonial unitatea în procesul economic. Procesul-verbal de

control se compune din trei părţi.

O primă parte o formează preambulul, care conţine înscrise datele de identificare ale

unităţii care organizează şi/sau exercită controlul, datele de identificare ale controlorilor, datele

de identificare ale unităţii controlate şi ale persoanelor care o reprezintă prin semnătură, precum

şi câteva elemente privind perioada la care se referă controlul şi obiectivele acestuia.

O a doua parte, cuprinsul procesului-verbal, este formată din ansamblul abaterilor şi

deficienţelor constatate, prevederile legale nerespectate, persoanele răspunzătoare şi măsurile de

remediere a abaterilor efectuate în timpul controlului.

O dată cu abaterile şi deficienţele constatate, în actele de control se mai înscriu, în mod

obligatoriu, prevederile legale nerespectate, efectele în plan economic ale acestor nerespectări,

persoanele răspunzătoare şi măsurile operative de remediere dispuse sau luate în timpul

controlului în vederea intrării în legalitate.

Ultima parte, a treia, a procesului-verbal de control conţine referiri la numărul de

exemplare în care a fost întocmit actul de control şi semnăturile persoanelor ce au efectuat

controlul şi ale persoanelor care angajează patrimonial, prin semnătură, unitatea controlată.

La procesele-verbale de control se anexează documente primare, tabele, evidenţe tehnico-

operative, financiare şi contabile, note explicative şi alte acte necesare susţinerii abaterilor şi

deficienţelor constatate de către persoanele cu atribuţii de control. Documentele, evidenţele şi

actele în care sunt consemnate operaţiuni financiar-contabile, necesare confirmării şi

fundamentării constatărilor, se anexează în copie certificată de către organul de control şi şeful 67

compartimentului în cadrul căruia au fost întocmite.

Tabelele şi situaţiile explicative anexate la actele de control trebuie să fie semnate de

organele de control şi de reprezentanţii legali ai agentului economic. În cazul în care există

indicii că s-ar urmări sustragerea sau distrugerea documentelor-martor, ca şi în cazul abaterilor

care, conform legii penale, constituie infracţiuni, la procesele-verbale de control se anexează

originalele acestora. În acest caz agentului economic controlat i se lasă copii confirmate de

controlorul financiar, precum şi o dovadă de ridicare a acestora.

Procesele-verbale de control în care sunt consemnate abateri ce atrag răspunderea

materială sau penală se semnează filă cu filă de către organele de control, de către persoanele

care se fac răspunzătoare şi, la sfârşit, de către conducerea agentului economic controlat şi de

către eventualii martori în prezenţa cărora a fost constatată abaterea.

Semnarea actelor de control este obligatorie şi poate fi realizată cu sau fără

obiecţiuni de către persoanele făcute răspunzătoare pentru abaterile şi deficienţele

constatate şi consemnate în aceste acte de către persoanele care au efectuat verificarea

financiară.

În cazul formulării de obiecţiuni, acestea se semnează de către controlorii care au efectuat

verificarea şi în funcţie de rezultat se stabilesc măsurile de valorificare a constatărilor contestate

de către persoanele făcute răspunzătoare sau de către conducătorii legali ai unităţii verificate.

Atunci când unele dintre abaterile constatate constituie, conform prevederilor legale,

contravenţii, iar persoana făcută vinovată nu îşi recunoaşte vinovăţia, face obiecţiuni în legătură

cu modul de stabilire a acestora şi nu plăteşte amenda stabilită, organele de control întocmesc

procese-verbale de constatare şi sancţionare a contravenţiilor, separat, numai pentru aceste

abateri. Aceste acte de control, întocmite pe baza aceloraşi principii şi cu aceeaşi structură ca

procesele-verbale de control, sunt remise organelor de drept, în vederea declanşării procedurii de

executare silita.

În cazul în care contravenientul este minor, actul constatator trebuie să cuprindă şi

numele, prenumele şi domiciliul părinţilor sau ale altor reprezentanţi ori ocrotitori legali ai

acestuia.

În cazul în care contravenientul este persoană juridică, în actul constatator se vor face

menţiuni cu privire la denumirea, sediul, numărul de înmatriculare în Registrul comerţului şi

codul fiscal ale acestuia, precum şi datele de identificare ale persoanei care o reprezintă.

Persoana împuternicită să aplice sancţiunea poate stabili şi despăgubirea, cu acordul

expres al persoanei vătămate, făcând menţiunea corespunzătoare în procesul-verbal, în cazul în

care prin săvârşirea contravenţiei s-a cauzat o pagubă şi există tarife de evaluare a acesteia, iar

dacă nu există tarif de evaluare a pagubei persoana vătămată îşi va putea valorifica pretenţiile

potrivit dreptului comun.68

Atunci când contravenientul a fost sancţionat cu amendă, precum şi dacă a fost obligat la

despăgubiri, o dată cu procesul-verbal acestuia i se va comunica şi înştiinţarea de plată, făcându-

se o menţiune privind obligativitatea achitării amenzii şi, după caz, a despăgubirii în termen de

15 zile de la comunicare, în caz contrar urmând să se procedeze la executarea silită.

Dacă fapta a fost săvârşită în astfel de condiţii încât, potrivit legii penale, constituie

infracţiune, iar persoana împuternicită să aplice sancţiunea apreciază acest lucru, sesizează

organul de urmărire penală competent.

Constituie titlu executoriu, fără vreo altă formalitate, procesul-verbal neatacat în

termenul legal stabilit, precum şi hotărârea judecătorească irevocabilă prin care s-a

soluţionat plângerea împotriva constatărilor din procesul verbal.

Confiscarea este adusă la îndeplinire de către organul care a dispus această măsură, în

condiţiile legii. Bunurile confiscate, cu excepţia celor a căror deţinere sau circulaţie este interzisă

prin lege, sunt restituite de îndată celui în drept în caz de anulare sau de constatare a nulităţii

procesului-verbal. În cazul în care bunurile prevăzute mai sus au fost valorificate, instanţa

dispune achitarea către cel în drept a unei despăgubiri care este stabilită în raport cu valoarea de

circulaţie a bunurilor.

Cuantificarea pagubelor în vederea recuperării se face în baza dreptului celui prejudiciat

la o reparare materiala fie de la cel care a săvârşit fapta, fie de la cel obligat, potrivit legii, să

răspundă pentru fapta cauzatoare de producerea acestor pagube. Complexul de drepturi şi

obligaţii care se nasc în urma săvârşirii unor fapte ilicite şi cadrul de realizare în vederea creării

stabilităţii raporturilor sociale formează răspunderea juridică.

Pe parcursul desfăşurării activităţii de control pot să apară situaţii în care starea unor

activităţi efectuate cu respectarea prevederilor legale să nu mai poată fi conservată până la

terminarea acţiunii de verificare. De asemenea, la un moment dat, înainte de terminarea acţiunii

de control, poate să apară necesitatea consemnării unui fenomen aşa cum se derulează acesta în

momentul respectiv, deoarece reconstituirea sa ulterioară n-ar mai fi relevantă sau posibilă.

În aceste situaţii, surprinderea acestor fenomene se face prin întocmirea de către

controlori a documentelor cunoscute sub denumirea de note de constatare, care sunt tot acte de

control, cu aceeaşi valoare juridică ca şi procesele-verbale de control. Conţinutul notei de

constatare se valorifică ca atare sau o dată cu valorificarea abaterilor consemnate în actul de

control întocmit în formă finală.

După paginare, şnuruire şi înregistrare la unitatea controlată, căreia i se vor lăsa

unul sau mai multe exemplare, actele de control se depun la registratura structurii cu

atribuţii de control împreună cu o notă de prezentare. Întocmirea notei de prezentare este

obligatorie, iar în conţinutul său se menţionează, pe lângă unele consideraţii asupra abaterilor

consemnate, şi anumite precizări în legătură cu persoanele din afara unităţii care, prin ordine sau 69

decizii, au determinat abateri de la prevederile legale ale unităţii controlate.

În nota de prezentare se înscriu, de asemenea, propunerile privind continuarea

controlului asupra altor activităţi decât cele care au făcut obiectul verificării, precum şi

propunerile de dispoziţii obligatorii ce urmează a fi transmise unităţii controlate în vederea

intrării acesteia în legalitate.

Tot în nota de prezentare se înscriu propunerile controlorilor care au realizat verificarea

în legătură cu stabilirea răspunderii, ca şi propunerile de sancţionare administrativă, în

conformitate cu prevederile legale, a persoanelor făcute răspunzătoare în actele de control pentru

abaterile şi deficienţele constatate.

În cazul în care nu se constată abateri de la prevederile legale în legătura cu tema şi

obiectivele stabilite sau de altă natură din domeniul financiar-contabil, nu se mai întocmesc

acte de control bilaterale, ci numai o notă unilaterală în care controlorul prezintă numai

documentele şi activităţile controlate şi menţionează faptul că nu au fost depistate erori în

întocmirea şi realizarea acestora.

Separat de aceste acte de control, în baza prevederilor legii de organizare şi funcţionare a

Curţii de Conturi a României, controlorii financiari ai acesteia „întocmesc rapoarte în care

prezintă constatările şi concluziile lor”.

Actul de control se întocmeşte în conformitate cu prevederile privind procedura de

realizare a proceselor-verbale de control financiar, este semnat de controlorul financiar şi de

ordonatorul de credite care gestionează activitatea controlată şi are aceeaşi valoare juridică cu

acestea. Ulterior, pe baza constatărilor înscrise în acest document, se întocmeşte raportul de

control în care se consemnează şi propunerea controlorului în legătură cu descărcarea sau nu a

gestiunii conduse de ordonatorul de credite.

3.6. Etapa valorificării constatărilor rezultate din evaluarea controlului financiar

Etapa finală, în care se realizează valorificarea abaterilor şi a deficienţelor constatate şi

înscrise în actele de control, este cel puţin la fel de importantă ca etapa de efectuare propriu-zisă

a controlului financiar.

70

De modul cum sunt valorificate constatările efectuate în timpul controlului va depinde în

cea mai mare măsură reuşita activităţii de verificare din punctul de vedere al remedierii

abaterilor şi deficienţelor in scopul asigurării condiţiilor pentru desfăşurarea, în limite legale, a

activităţilor economice, cât şi în ceea ce priveşte recuperarea eventualelor prejudicii materiale

aduse patrimoniului public sau privat al statului.

Raportată la momentul realizării, activitatea de valorificare a constatărilor privind

efectuarea defectuoasă a unor operaţiuni economice şi nerespectarea prevederilor legale se poate

efectua chiar în timpul a controlului, prin remedierea operativă a acestora, sau după încheierea

verificării, prin dispunerea unui complex de măsuri tehnice şi organizatorice care au drept scop

instituirea stării de legalitate.

Valorificarea constatărilor în timpul controlului se face prin dispunerea de către controlor

a unor măsuri operative de natură să aibă ca rezultat final refacerea operaţiunilor în conformitate

cu prevederile legale prin care au fost definite şi înregistrarea acestora, în noua formă, în

evidenţele tehnico-operative, financiare şi contabile, în scopul intrării în legalitate.

Valorificarea constatărilor rezultate din activitatea de control financiar după încheierea

acesteia se face pentru acele abateri care, din diferite motive, nu au putut fi reglementate pe

parcursul verificării sau a căror natură nu permite acest lucru. Operaţia presupune emiterea de

către conducătorul unităţii cu sarcini de control financiar-contabil a unor dispoziţii obligatorii,

care se transmit conducătorului legal al unităţii controlate în scopul instituirii de către acesta a

măsurilor de intrare în legalitate pentru acele abateri de la prevederile legale ce nu implică

personalul controlat în răspundere civilă sau penală.

În cazul abaterilor care au generat prejudicii, valorificarea constatărilor presupune o

procedura complexă, care urmăreşte recuperarea sumelor datorate de la persoanele făcute

răspunzătoare în actul de control. Tot după încheierea acţiunii de control se realizează şi

transmiterea către organele abilitate cu cercetarea faptelor penale a actelor de control în care au

fost înscrise constatările ce constituie infracţiuni.

Repararea prejudiciului este activitatea de restituire în natură prin readucerea bunului,

obiect al pagubei, în starea anterioară săvârşirii faptei ilicite. Dacă repararea în natură nu mai

este posibilă, autorul faptei ilicite este obligat la plata către persoana prejudiciată a unei sume de

bani reprezentând echivalentul prejudiciului, acţiune cunoscută în literatura de specialitate sub

denumirea de despăgubire.

În funcţie de atitudinea autorului faţă de fapta ilicită cauzatoare de prejudicii, culpa

îmbracă forme diferite, cum sunt: intenţia directă sau indirectă, în care autorul doreşte sau

îi este indiferent dacă acţiunea sa se realizează, sau uşurinţa - imprudenţa şi neglijenţa, în

care autorul nu doreşte ca acţiunea să se producă sau pur şi simplu nu realizează şi nu

71

prevede consecinţele faptelor sale.

La evaluarea prejudiciului, atunci când repararea se face prin echivalent bănesc, se iau în

calcul despăgubirile ce urmează a fi stabilite în raport de preţurile existente în momentul

evaluării acestuia, cu respectarea principiului recuperării integrale, ceea ce presupune asigurarea

pentru victimă a unei stări patrimoniale identice cu cea avută înainte de a se produce fapta ilicită

al cărei efect este paguba.

Recuperarea pagubelor se face prin obţinerea titlurilor executorii asupra sumelor

de încasat. Cele mai uzuale titluri executorii sunt angajamentul de plată scris, decizia de

imputare, dispoziţia judecătorească, titlul executoriu notarial şi altele.

Valorificarea abaterilor constatate ca urmare a verificărilor efectuate de către organele de

control ale Curţii de Conturi a României, deşi în general se încadrează în aceleaşi principii

prezentate mai sus, au câteva particularităţi determinate de specificul acestui organ de control şi

de jurisdicţie în domeniul financiar-contabil care vor fi tratate într-un capitol separat.

CAPITOLUL 4 Organizarea activităţii de control financiar

4.1. Organizarea structurilor de control financiar pe lângă Parlamentul României

4.2. Organizarea structurilor de control financiar în sfera de acţiune a executivului

72

4.2.1. Ministerul Finanţelor Publice

4.2.2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală

4.2.3. Garda Financiară

4.3. Organizarea structurilor de control financiar la agenţii economici

4.3.1. Organizarea activităţii de control financiar în cadrul instituţiilor publice

4.3.2. Organizarea structurilor de control financiar în cadrul societăţilor comerciale

În perioada tranziţiei de la economia centralizat-planificată, de comandă, la economia de

piaţă liberă, multitudinea fenomenelor nou apărute, precum şi lipsa unui foarte exact cadru

legislativ au impus, printre alte priorităţi, şi necesitatea instituirii unor forme de control în

general şi în special a unor forme de control financiar.

Pentru realizarea acestui important obiectiv al economiei de piaţă libere, prin prevederi

legale distincte s-a aprobat ca organizarea şi exercitarea controlului financiar al statului să se

realizeze prin structuri specializate înfiinţate atât în sfera de acţiune a Guvernului, cât şi pe lângă

Parlamentul României.

De asemenea, a fost stabilit cadrul general de organizare şi exercitare a controlului

financiar la nivelul tuturor unităţilor economice (societăţi comerciale cu capital de stat, regii,

companii naţionale, instituţii publice), în cele trei forme ale acestuia, control financiar preventiv,

control financiar intern sau control financiar de gestiune.

4.1. Organizarea structurilor de control financiar pe lângă Parlamentul României

Activitatea de control financiar organizată pe lângă Parlamentul României este exercitată

de către singură structură, specializată, Curtea de Conturi a României.

Pentru prima dată, o astfel de structură de control financiar, purtând denumirea de Înalta

Curte de Conturi a României, a fost înfiinţată la 24 ianuarie/5 februarie 1864, dată la care

domnitorul Alexandru Ioan Cuza a promulgat legea pentru înfiinţarea acesteia „...voind a da o

garanţie mai mult ţării despre dorinţa ...ca întrebuinţarea banilor publici să fie supusă unui

control, pe cât de serios pe atât de ne-atârnat de orice bănuieli de înrâurire din partea agenţilor

însărcinaţi cu manipulata statului”.

Înalta Curte de Conturi a funcţionat până în anul 1948 când, prin Decretul nr. 352 din 30

noiembrie 1948, Legea din 29 martie 1929 a fost abrogată şi, în consecinţă, instituţia desfiinţată.

Curtea de Conturi a României a fost reînfiinţată în anul 1992 printr-o lege specială1 ca

urmare a înscrierii acestui obiectiv în Constituţia României din anul 1991, care, la art. 139, 1 Legea nr. 94 din 08 septembrie 1992

73

prevede „...Curtea de Conturi execută controlul asupra modului de formare, de administrare şi

de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului”.Prin aceste prevederi legale de organizare

şi funcţionare Curtea de Conturi a fost definită ca „...organ suprem de control şi de jurisdicţie în

domeniul financiar”.

Ulterior, printr-o nouă prevedere legală, o seamă de prerogative aprobate prin Legea nr.

94 din 8 septembrie 1992 au fost restrânse sau anulate. În baza acestor noi prevederi, Curtea de

Conturi a României a devenit „...autoritatea administrativă autonomă de control financiar care

exercită atribuţii jurisdicţionale asupra modului de formare, de administrare şi de întrebuinţare

a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public”.

Principalele modificări aduse Legii nr. 94 din 8 septembrie 1992, privind organizarea şi

funcţionarea Curţii de Conturi a României, au fost operate în domeniul controlului şi au constat

în:

- trecerea activităţii de control financiar preventiv în sarcina instituţiilor guvernamentale;

- restrângerea activităţii de control financiar ulterior prin eliminarea din sfera de activitate a

acesteia a persoanelor juridice la care statul şi unităţile sale administrativ-teritoriale participă cu

mai puţin de 50% la formarea capitalului social, ca şi a celor care nu îşi îndeplinesc obligaţiile

financiare către stat. Alte modificări se referă la atribuţiile jurisdicţionale ale Curţii de Conturi,

care, de asemenea, au suferit modificări în sensul restrângerii.

O altă modificare a atribuţiilor privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi a

României a fost realizată printr-o prevedere legală prin care s-a stabilit că această structură a

statului a redevenit „...instituţie supremă de control financiar asupra modului de formare,

administrare şi întrebuinţare a resurselor financiare şi ale sectorului public care exercită şi

atribuţii jurisdicţionale”.

O nouă modificare a acestor prevederi legale a avut loc în anul 2002, prin aprobarea de

către Parlamentul României a Legii nr. 77 din 23 ianuarie 2002, pentru modificarea Legii nr.

94/1992 privind organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi.

Principalele obligaţii ce revin Curţii de Conturi a României din Legea fundamentală,

Constituţia, ca şi din legea proprie de organizare şi funcţionare, cu adăugirile şi modificările

ulterioare, sunt:

- de a controla modul de formare, de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale

statului şi ale sectorului public;

- de a prezenta anual Parlamentului un raport asupra rezultatelor controlului conturilor de

gestiune ale bugetului public naţional din exerciţiul bugetar expirat;

- de a efectua verificarea modului de gestionare a resurselor publice, la cererea Camerei

Deputaţilor sau a Senatului.

74

La această dată, în baza Legii nr. 94 din 8 septembrie 1992 republicată privind

organizarea şi funcţionarea Curţii de Conturi publicată în Monitorul Oficial nr. 282 din 29 aprilie

2009, Curtea de Conturi exercită controlul asupra modului de formare, de administrare şi de

întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public, furnizând Parlamentului

şi, respectiv, unităţilor administrativ-teritoriale rapoarte privind utilizarea şi administrarea

acestora, în conformitate cu principiile legalităţii, regularităţii, economicităţii, eficienţei şi

eficacităţii. Curtea de Conturi poate exercita auditul performanţei asupra gestiunii bugetului

general consolidat, precum şi a oricăror fonduri publice.

La baza organizării şi funcţionării Curţii de Conturi a României stă principiul

independenţei, conform căruia această instituţie supremă de control financiar se supune numai

legii, programul său este decis în mod independent şi în deplină autonomie, iar membrii săi se

bucură de inamovibilitate.

Curtea de Conturi funcţionează pe lângă Parlamentul României şi îşi desfăşoară, aşa cum

s-a precizat, activitatea în mod independent, în baza prevederilor înscrise în Constituţie şi în

celelalte legi ale ţării.

Sediul Curţii de Conturi a României este în capitala ţării, iar în unităţile administrativ-

teritoriale atribuţiile acesteia sunt realizate de către structurile subordonate, respectiv Camerele

de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti, structuri fără personalitate juridică.

Curtea de Conturi a României este formată din 18 consilieri de conturi, aleşi de către

Parlamentul României pe baza principiului independenţei. Dintre aceştia, tot de către Parlament,

sunt aleşi preşedintele, vicepreşedintele şi preşedinţii de secţii. Membrii Curţii de Conturi sunt

numiţi de Parlament, la propunerea comisiilor permanente pentru buget, finanţe şi bănci ale celor

două Camere, pentru un mandat de 9 ani, care nu poate fi prelungit sau înnoit. Curtea de Conturi

se înnoieşte cu o treime din consilierii de conturi numiţi de Parlament, din 3 în 3 ani.

Membrii Curţii de Conturi sunt independenţi în exercitarea mandatului lor şi inamovibili

pe toată durata acestuia. Aceştia sunt demnitari de stat şi sunt supuşi incompatibilităţilor

prevăzute de lege pentru judecători. Se interzice membrilor Curţii de Conturi să facă parte din

partide politice sau să desfăşoare activităţi publice cu caracter politic. Membrilor Curţii de

Conturi le este interzisă exercitarea, direct sau prin persoane interpuse, a activităţilor de comerţ,

participarea la administrarea ori conducerea unor societăţi comerciale sau civile. Ei nu pot fi

experţi sau arbitri desemnaţi de parte într-un arbitraj.

    Înainte de a începe să-şi exercite mandatul, membrii Curţii de Conturi depun următorul

jurământ în faţa preşedinţilor celor două Camere ale Parlamentului: 

„Jur să respect Constituţia şi celelalte legi ale ţării, să apăr interesele României, ordinea de

drept, drepturile şi libertăţile fundamentale ale cetăţenilor, să-mi îndeplinesc cu onoare,

75

conştiinţă şi fără părtinire atribuţiile ce-mi revin ca membru al Curţii de Conturi. Aşa să-mi

ajute Dumnezeu!”

În structura organizatorică a Curţii de Conturi, sunt cuprinse:

1. 12 departamente, din care 11 departamente de control/audit şi un departament juridic;

2. camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti;

3. alte structuri în subordinea preşedintelui Curţii de Conturi:

- serviciul audit intern;

- serviciul relaţii externe şi protocol;

- serviciul comunicare, imagine şi relaţii publice;

- compartimentul - Unitatea de implementare a programelor finanţate din fonduri nerambursabile

4. Autoritatea de Audit;

5. Secretariatul general.

Conducerea Curţii de Conturi se exercită de plenul Curţii de Conturi iar conducerea

executivă se exercită de către preşedinte, ajutat de doi vicepreşedinţi, care sunt consilieri de

conturi.

Cele 11 departamente de control/audit sunt conduse de câte un consilier de conturi,

care îndeplineşte şi funcţia de şef de departament, numit de plenul Curţii. În cadrul

departamentelor pot fi organizate direcţii, servicii, birouri şi compartimente de specialitate.

Prin aceste departamente se exercită funcţia de control/audit asupra modului de formare,

de administrare şi de întrebuinţare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public,

precum şi auditul performanţei asupra gestiunii bugetului general consolidat şi a oricăror altor

fonduri publice.

Departamentul Juridic este condus de un consilier de conturi, care îndeplineşte funcţia

de şef de departament, desemnat de plen. În structura Departamentului Juridic se află Direcţia

Juridică, condusă de un director, care cuprinde:

- Serviciul de contencios, condus de un şef serviciu aflat în subordinea directorului Direcţiei

Juridice;

- Serviciul avizare şi consultanţă, condus de un şef serviciu aflat în subordinea directorului

Direcţiei Juridice.

Departamentul Juridic are următoarele atribuţii:

a. acordă asistenţă juridică şi consultanţă departamentelor de control/audit, camerelor de conturi,

Autorităţii de Audit şi Secretariatului general;

b. reprezintă Curtea de Conturi în faţa instanţelor judecătoreşti;

c. analizează şi avizează pentru legalitate actele juridice întocmite la nivelul Curţii de Conturi;

d. monitorizează aducerea la îndeplinire a hotărârilor judecătoreşti care privesc activitatea Curţii

de Conturi;76

e. îndeplineşte toate atribuţiile stabilite de lege, de Regulamentul de organizare şi funcţionare şi

celelalte reglementări aplicabile Curţii de Conturi.

Camerele de conturi judeţene şi a municipiului Bucureşti sunt conduse de către un

director şi un director adjunct. În structura camerelor de conturi judeţene funcţionează servicii şi

birouri.

Personalul de control financiar încadrat la Curtea de Conturi dobândeşte calitatea de

auditor public extern. Pe această funcţie pot fi încadrate persoane cu studii superioare

economice, juridice şi de altă specialitate, necesare desfăşurării activităţii Curţii de Conturi.

Autoritatea de Audit este organizată şi funcţionează în vederea îndeplinirii unor

obligaţii în domeniul auditului extern, ce revin României în calitate de stat membru al Uniunii

Europene, pentru fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea

Europeană prin programele PHARE, ISPA şi SAPARD, pentru fondurile structurale şi de

coeziune, pentru Fondul European de Garantare în Agricultură, pentru Fondul European pentru

Agricultură şi Dezvoltare Rurală, pentru Fondul European pentru Pescuit, precum şi pentru

fondurile ce vor fi acordate în perioada postaderare.

  Autoritatea de Audit este un organism independent din punct de vedere operaţional faţă

de Curtea de Conturi şi faţă de celelalte autorităţi responsabile cu gestionarea şi implementarea

fondurilor comunitare nerambursabile, are atribuţii şi proceduri de lucru proprii. În teritoriu,

Autoritatea de Audit are structuri regionale organizate în judeţele în care îşi desfăşoară

activitatea agenţii, autorităţi de management şi/sau organismele intermediare care gestionează

fondurile comunitare.

    Autoritatea de Audit este singura autoritate naţională competentă să efectueze audit

public extern, în conformitate cu legislaţia comunitară şi naţională asupra fondurilor arătate mai

sus. Poate efectua audit public extern şi asupra altor categorii de fonduri urmând ca

reglementările care vizează fondurile respective să prevadă şi asigurarea resurselor necesare

acestei activităţi.

    În conformitate cu prevederile legislaţiei comunitare şi naţionale, cu standardele de audit

acceptate pe plan internaţional, Autoritatea de Audit efectuează audit de sistem şi audit al

operaţiunilor.

Principalele atribuţii ale Autorităţii de Audit sunt următoarele:

a. evaluarea conformităţii sistemelor de management şi control pentru programele

operaţionale cofinanţate prin instrumentele structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit,

cu prevederile legale comunitare;77

b. verificarea, pe bază de eşantion reprezentativ, a cheltuielilor declarate de autorităţile

responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor prevăzute mai sus;

c. raportarea anuală privind compatibilitatea sistemelor de management şi control ale

autorităţilor responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor prevăzute mai sus, referitor

la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operaţiunilor cu reglementările comunitare;

d. verificarea existenţei şi corectitudinii elementului de cofinanţare naţional;

e. eliberarea certificatelor de audit privind conturile anuale ale agenţiilor de plăţi, precum

şi pentru contul Euro SAPARD, în ceea ce priveşte integralitatea, acurateţea şi veridicitatea

acestor conturi;

f. emiterea opiniei asupra declaraţiei de asigurare, emise de agenţiile de plăţi pentru

agricultură şi dezvoltare rurală;

g. emiterea declaraţiilor de închidere, însoţite de rapoarte de audit, pentru fiecare program

sau măsură, finanţate din fondurile prevăzute mai sus;

h. urmărirea respectării criteriilor de acreditare a autorităţilor responsabile cu gestionarea şi

implementarea fondurilor comunitare nerambursabile, destinate agriculturii şi dezvoltării rurale,

pe toată perioada de implementare tehnică şi financiară a acestora;

i. urmărirea modului de implementare de entităţile auditate a recomandărilor formulate ca

urmare a acţiunilor de audit efectuate de Autoritatea de Audit.

  Pentru fondurile comunitare nerambursabile, destinate susţinerii agriculturii şi dezvoltării

rurale, Autoritatea de Audit îndeplineşte rolul de organism de certificare. Autoritatea de Audit

raportează Comisiei Europene asupra modului de utilizare a fondurilor comunitare

nerambursabile, iar principalele constatări şi recomandări rezultate în urma auditurilor efectuate

sunt incluse în raportul public anual al Curţii de Conturi.

Autoritatea de Audit este condusă de un preşedinte şi 2 vicepreşedinţi numiţi de

Parlament dintre consilierii de conturi, pentru perioada mandatului de consilier de conturi pentru

care aceştia au fost numiţi. Mandatul nu poate fi reînnoit.

În cadrul competenţelor avute, Curtea de Conturi desfăşoară activităţile specifice asupra

următoarelor categorii de entităţi publice:

   a. statul şi unităţile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public, cu

serviciile şi instituţiile lor publice, autonome sau neautonome;

    b. Banca Naţională a României;

    c. regiile autonome;

   d. societăţile comerciale la care statul, unităţile administrativ-teritoriale, instituţiile publice sau

regiile autonome deţin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul

social;

78

    e. organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură, care gestionează bunuri,

valori sau fonduri, într-un regim legal obligatoriu, în condiţiile în care prin lege sau prin statutele

lor se prevede acest lucru.

  Curtea de Conturi poate hotărî desfăşurarea activităţilor stabilite de lege şi la alte

persoane, care:

    1. beneficiază de garanţii guvernamentale pentru credite, de subvenţii sau alte forme de sprijin

financiar din partea statului, a unităţilor administrativ-teritoriale, a altor instituţii publice;

    2. administrează, în temeiul unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri aparţinând

domeniului public sau privat al statului ori al unităţilor administrativ-teritoriale;

    3. administrează şi/sau utilizează fonduri publice, în sensul prezentei legi, verificările urmând

a se efectua numai în legătură cu legalitatea administrării şi/sau utilizării acestor fonduri.

Controlul execuţiei bugetelor Camerei Deputaţilor, Senatului, Administraţiei

Prezidenţiale, Guvernului, Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, Curţii Constituţionale, Consiliului

Legislativ şi Avocatului Poporului se exercită exclusiv de Curtea de Conturi.

4.2. Organizarea structurilor de control financiar în sfera de acţiune a executivului

În sfera de activitate a executivului, activitatea de control financiar este organizată în

structuri distincte care funcţionează în cadrul Ministerului Finanţelor Publice, ca organ central ce

pune în aplicare politica guvernamentală în domeniul financiar.

4.2.1. Ministerul Finanţelor Publice

Ministerul Finanţelor Publice este instituţia publică organizată în baza prevederilor legale

proprii ca organism de specialitate al administraţiei publice centrale, în subordinea Guvernului,

care aplică strategia şi programul de guvernare în domeniul finanţelor publice.

Ministerul Finanţelor Publice îndeplineşte următoarele funcţii:

a. de strategie, prin care se asigură, în conformitate cu politica financiară a Guvernului şi cu

normele Uniunii Europene, elaborarea strategiei în domeniile de activitate specifice ministerului:

fiscal, bugetar, contabilitate publică, reglementări contabile, datorie publică, coordonarea şi

administrarea asistenţei financiare nerambursabile, coordonarea şi administrarea instrumentelor

structurale, controlul financiar public intern, sisteme de management financiar şi control,

coordonarea şi verificarea achiziţiilor publice, domenii reglementate specific;

b. de reglementare şi sinteză, prin care se asigură elaborarea cadrului normativ şi instituţional

necesar pentru realizarea obiectivelor strategice în domeniul finanţelor publice;

79

c. de reprezentare, prin care se asigură, în numele statului român şi al Guvernului României,

reprezentarea pe plan intern şi extern în domeniul său de activitate şi în limitele stabilite prin

actele normative în vigoare;

d. de prognoză, prin care se asigură elaborarea de studii şi prognoze pe termen scurt, mediu şi

lung privind evoluţia economiei româneşti în ansamblu, pe sectoare şi în profil teritorial, precum

şi fundamentarea principalelor măsuri de politică economică, exercitată prin Comisia Naţională

de Prognoză;

e. de concepţie bugetară şi fiscală;

f. de administrare a veniturilor statului;

g. de administrare a resurselor derulate prin Trezoreria Statului;

h. de administrare a datoriei publice;

i. de implementare a prevederilor Tratatului de aderare a României la Uniunea Europeană pentru

domeniul financiar şi fiscal;

j. de coordonare a asistenţei financiare nerambursabile acordate României de Uniunea

Europeană şi de statele membre ale acesteia, precum şi de statele membre ale Asociaţiei

Europene a Liberului Schimb;

k. de administrare financiară a fondurilor PHARE, ISPA şi SAPARD, inclusiv de asistenţă

financiară acordată de statele membre ale Asociaţiei Europene a Liberului Schimb;

l. de coordonare a relaţiilor bugetare cu Uniunea Europeană, precum şi a contactelor cu

structurile comunitare, din punct de vedere administrativ, în acest domeniu;

m. de autoritate pentru coordonarea instrumentelor structurale, având responsabilitatea

coordonării pregătirii, dezvoltării, armonizării şi funcţionării cadrului legislativ, instituţional,

procedural şi programatic pentru gestionarea instrumentelor structurale;

n. de autoritate de management pentru Programul operaţional "Asistenţă tehnică";

o. de control financiar public intern;

p. de organizare şi exercitare a auditului intern în entităţile publice, inclusiv în Ministerul

Finanţelor Publice;

q. de evidenţă a bunurilor ce constituie domeniul public al statului;

r. de combatere a evaziunii fiscale, exercitată prin Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi

unităţile subordonate;

s. de control al aplicării unitare şi respectării reglementărilor legale în domeniul său de activitate,

precum şi al funcţionării instituţiilor care îşi desfăşoară activitatea în subordinea sau sub

autoritatea sa;

t. de autoritate cu competenţe în domeniul politicii şi legislaţiei vamale, coordonare, îndrumare

şi control în acest domeniu;

80

u. de verificare a aspectelor procedurale aferente procesului de atribuire a contractelor care intră

sub incidenţa legislaţiei privind atribuirea contractelor de achiziţie publică, a contractelor de

concesiune de lucrări publice şi a contractelor de concesiune de servicii;

v. de suport, respectiv de management al resurselor umane, financiare şi materiale, de susţinere a

activităţilor specifice prin intermediul tehnologiei informaţiilor şi comunicaţiilor, de consultanţă

juridică, precum şi de promovare a unui cadru de lucru comunicaţional.

Principalele instituţii subordonate sunt:ANAF, Garda financiară, Autoritatea Naţională a

Vămilor,Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene, Autoritatea Naţională pentru

Restituirea Proprietăţilor, Comisia Naţională de Prognoză, Alte unităţi aflate în coordonarea sau

sub autoritatea MFP

Activitatea de control financiar sau forme derivate ale acesteia, în sensul teoretic al

noţiunilor, este realizată în cadrul Ministerului Finanţelor Publice de către următoarele structuri:

1. Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern;

2. Direcţia Generală de Control Financiar Preventiv;

3. Direcţia de Audit Public Intern;

4. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern (UCAAPI) este

structura specializată, organizată în baza prevederilor legale, având competenţă materială,

teritorială şi instituţională, care pune în aplicare obiectivele Ministerului Finanţelor Publice în

domeniul auditului public intern.

Atribuţiile Unităţii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern, stabilite prin

prevederi legale şi norme date în aplicarea acestora, sunt:

- de monitorizare a activităţii de audit public intern pe baza strategiei la nivel naţional, elaborată

şi aplicată în acest scop;

- de elaborare şi dezvoltare a cadrului legal de organizare şi exercitare a activităţii de audit public

intern prin realizarea şi implementarea de metodologii şi proceduri uniforme bazate pe

standardele internaţionale;

- de elaborare a Codului de conduită etică a auditorului intern şi de avizare a normelor

metodologice specifice de aplicare în diferitele sectoare de activitate;

- de efectuare de acţiuni de audit public intern pe teme stabilite prin programele de audit sau, la

solicitarea conducerii Ministerului Finanţelor Publice, pe teme punctuale;

- de coordonare privind angajarea şi pregătirea profesională a personalului propriu şi de avizare a

numirii responsabililor de structuri de audit public intern din cadrul instituţiilor publice conduse

de ordonatorii principali de credite;

- de cooperare cu autorităţile şi instituţiile de control financiar şi de audit public din ţară şi din

străinătate.81

Unitatea Centrală de Armonizare pentru Auditul Public Intern este condusă de un director

general care are în subordine şefi ai unor servicii, constituite în baza prevederilor ordinului

ministrului finanţelor publice.

Principalul obiectiv al UCAAPI consta în reglementarea si coordonarea unitară, la nivel

naţional, a activităţii de audit public intern. Realizarea practică a obiectivului principal este

asigurata prin structurile de specialitate ale UCAAPI.

Direcţia Generală de Control Financiar Preventiv (DGCFP) este structura

Ministerului Finanţelor Publice care are ca obiect de activitate, reglementat prin prevederi legale

proprii, realizarea controlului financiar preventiv delegat.

Controlul financiar preventiv delegat este forma controlului financiar ce are ca obiectiv

analizarea unor operaţiuni din sfera de activitate a instituţiilor publice, de către personal

specializat al Ministerului Finanţelor Publice, în vederea stabilirii legalităţii şi regularităţii

acestora.

În vederea realizării activităţii de control financiar preventiv delegat, prin ordin al

ministrului finanţelor publice se numesc, pentru fiecare instituţie publică în care se exercită

funcţia de ordonator principal de credite al bugetului de stat, al bugetului asigurărilor sociale de

stat sau al bugetului fondurilor speciale, controlorii delegaţi pentru realizarea acestei forme a

controlului financiar. Numărul controlorilor delegaţi este stabilit în funcţie de volumul şi

complexitatea operaţiunilor realizate în cadrul fiecărei instituţii publice unde se exercită

controlul financiar preventiv delegat.

Activitatea de control financiar preventiv, desfăşurată de controlorii delegaţi, este

reglementată prin norme metodologice aprobate de ministrul finanţelor publice, prin care sunt

stabilite:

- tipurile de operaţiuni ale căror proiecte se supun controlului financiar preventiv delegat;

- limitele valorice minime de la care se exercită controlul financiar preventiv delegat pentru

fiecare tip de operaţiune în parte;

- procedura de exercitare a controlului financiar preventiv delegat, pentru fiecare operaţiune

supusă verificării.

Funcţia de controlor delegat este incompatibilă cu orice altă funcţie publică sau privată,

cu excepţia funcţiilor didactice din învăţământul superior. Corpul controlorilor delegaţi se

organizează ca un compartiment distinct în structura Ministerului Finanţelor Publice, la nivel

central şi teritorial, şi cuprinde ansamblul controlorilor delegaţi. Controlorii financiari delegaţi

nu se pronunţă în legătură cu oportunitatea operaţiunilor ce fac obiectul controlului financiar

preventiv delegat.

82

Corpul controlorilor delegaţi este condus de controlorul financiar şef. Controlorul

financiar şef are 2 adjuncţi ale căror atribuţii se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor

publice, la propunerea controlorului financiar şef.

Tot în structura Ministerului Finanţelor Publice, pe lângă Corpul controlorilor delegaţi şi

în subordinea controlorului financiar şef, funcţionează o direcţie de specialitate care asigură

suportul metodologic şi informaţional necesar în activitatea Corpului controlorilor delegaţi şi ale

cărei atribuţii se stabilesc prin ordin al ministrului finanţelor publice, la propunerea controlorului

financiar şef.

Controlorul financiar şef şi adjuncţii acestuia sunt numiţi prin hotărâre a Guvernului

pentru un mandat de 6 ani, pe baza propunerii nominale făcute de către ministrul finanţelor

publice în urma intervievării a 6 candidaţi desemnaţi din rândul controlorilor delegaţi de către

Corpul controlorilor delegaţi, în şedinţă plenară, cu majoritate simplă. La data şedinţei plenare de

desemnare a celor 6 candidaţi este obligatoriu ca numărul controlorilor delegaţi încadraţi efectiv

şi efectiv prezenţi la şedinţă să fie cel puţin jumătate din numărul de posturi de controlor delegat,

stabilit.

Aceeaşi persoană nu poate îndeplini mai mult de un mandat în funcţia de controlor

financiar şef; de asemenea, aceeaşi persoană nu poate îndeplini mai mult de un mandat în funcţia

de controlor financiar şef adjunct.

Principalele atribuţii ale controlorilor financiari delegaţi constau în:

1. aplicarea şi dezvoltarea principiilor şi practicilor avansate de bună conduită financiară;

2. colaborarea şi schimburile profesionale între controlorii delegaţi;

3. colaborarea şi schimburile profesionale cu alte structuri de profil interne, externe şi

internaţionale.

Controlorul financiar şef îndeplineşte, în principal, următoarele atribuţii:

 a. susţine, în faţa ministrului finanţelor publice, a Guvernului şi a altor autorităţi, după caz,

soluţiile date în exerciţiul atribuţiilor sale de către oricare dintre controlorii delegaţi;

b. organizează sistemul informaţional şi urmăreşte realizarea în mod efectiv şi în timp util a

schimbului de informaţii între controlorii delegaţi;

c. prezintă ministrului finanţelor publice, trimestrial, rapoarte privind activitatea controlorilor

delegaţi, situaţia intenţiilor şi refuzurilor de viză, precum şi aspectele importante privind

utilizarea fondurilor publice;

d. asigură formularea de opinii neutre;

e. organizează şi urmăreşte colectarea, prelucrarea şi înregistrarea statistică a informaţiilor

privind activitatea de control financiar preventiv delegat şi efectuează evaluarea acesteia;

83

f. dispune măsuri pentru aplicarea în activitatea controlorilor delegaţi a principiilor şi practicilor

avansate de bună conduită financiară şi pentru valorificarea propunerilor şi contribuţiilor

acestora la dezvoltarea şi la perfecţionarea de standarde în domeniu;

 g. asigură îndrumarea metodologică în domeniul controlului financiar preventiv;

 h. prezintă Guvernului, până la sfârşitul trimestrului I al anului curent pentru anul precedent, un

raport anual privind activitatea controlorilor delegaţi, care trebuie să cuprindă, între altele, o

analiză, din perspectiva anilor precedenţi, a modului de soluţionare a refuzurilor de viză de

control financiar preventiv delegat, precum şi propuneri de îmbunătăţire a legislaţiei financiare;

 i. elaborează raportul naţional anual privind controlul preventiv, pe care îl prezintă spre

dezbatere Guvernului;

 j. evaluează activitatea fiecărui controlor delegat şi propune ministrului finanţelor publice

acordarea aprecierilor anuale;

 k. alte atribuţii, stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.

Direcţia de Audit Public Intern (DAPI) este structura specializată a Ministerului

Finanţelor Publice care realizează politica acestuia în domeniul activităţii de audit organizat şi

exercitat la nivelul instituţiilor publice sau al altor unităţi asimilate acestora din economia

naţională.

Principalele atribuţii ale Direcţiei de Audit Public Intern sunt următoarele:

- elaborează programul planului anual de audit public intern;

- realizează, în baza programului aprobat, activităţi de audit public intern în scopul evaluării

sistemelor de management financiar şi de control intern ale entităţilor publice;

- întocmeşte, periodic, rapoarte privind principalele constatări rezultate din activitatea de audit

exercitată, iar la sfârşitul anului elaborează raportul pentru întreaga activitate desfăşurată;

- informează UCAAPI asupra recomandărilor neînsuşite de către conducătorul instituţiei publice

auditate, ca şi asupra consecinţelor ce decurg din aceasta;

- creează, actualizează şi întreţine bazele de date centralizate privind activitatea proprie.

Din punct de vedere organizatoric, Direcţia de Audit Public Intern este formată din

servicii şi compartimente structurate pe baza obiectivelor rezultate din prevederile legale de

organizare şi funcţionare a Ministerului Finanţelor Publice.

Principalele atribuţii ale serviciilor funcţionale şi ale compartimentului de specialitate

sunt următoarele:

Serviciul audit public intern pentru fonduri externe:

- elaborează proiectul programului de audit public intern în domeniul fondurilor prestructurale

care se avizează atât de Ministerul Finanţelor Publice, cât şi de către responsabilul naţional cu

autorizarea funcţionării;

- elaborează propuneri de norme metodologice specifice pentru exercitarea activităţilor de audit 84

public intern asupra fondurilor prestructurale;

- efectuează activităţi de audit public intern, cel puţin o dată la trei ani, în scopul evaluării

sistemelor de management financiar şi de control implementate de către unele dintre structurile

Ministerului Finanţelor Publice, prin care se gestionează fonduri externe;

- iniţiază propuneri de modificări legislative în domeniul ce face obiectul propriu de activitate;

- participă la elaborarea raportului anual al activităţilor de audit public intern al Direcţiei de audit

public intern.

Serviciul de audit public intern pentru aparatul propriu:

- elaborează proiectul programului de audit public intern în domeniul de activitate intern al

structurilor funcţionale ale Ministerului Finanţelor Publice;

- elaborează propuneri de norme metodologice specifice sau de modificare a celor existente în

legătură cu auditarea activităţilor proprii ale structurilor Ministerului Finanţelor Publice;

- participă împreună cu UCAAPI în, şi, după caz, cu alte structuri de audit aparţinând unităţilor

de specialitate, la misiuni realizate de acestea.

Compartimentul coordonare, evaluare şi raportare pentru activitatea de audit public

intern:

- elaborează raportul anual de audit public intern al Ministerului Finanţelor Publice;

- elaborează sinteze ale rapoartelor de audit public intern emise de structurile teritoriale de

specialitate ale Ministerului Finanţelor Publice;

- realizează îndrumarea metodologică a structurilor Ministerului Finanţelor Publice pe teme ce

fac obiectul de activitate al acestora;

- controlează modul de respectare a prevederilor legale şi a normelor şi instrucţiunilor din Codul

privind conduita etică a auditorului intern;

- elaborează tematicile pe baza cărora se realizează instruirea personalului Direcţiei de audit

public intern şi a celui încadrat în alte structuri ale Ministerului Finanţelor Publice pe teme

specifice ale obiectului de activitate, auditul public intern.

4.2.2. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este structura organizată în cadrul

Ministerului Finanţelor Publice, care funcţionează ca organism de specialitate al administraţiei

publice centrale, în baza prevederilor legale proprii. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală

(ANAF) a fost înfiinţată la data de 1 octombrie 2003 în subordinea Ministerului Finanţelor

Publice, prin Ordonanţa Guvernului nr. 86/2003, ca organ de specialitate al administraţiei

publice centrală. Începând cu ianuarie 2004 a devenit operaţională, dobândind calitatea de

instituţie cu personalitate juridică proprie, prin desprinderea direcţiilor cu atribuţii în

administrarea veniturilor statului din cadrul Ministerului Finanţelor Publice.85

Organizată sub formă de reţea, A.N.A.F. este reprezentată în teritoriu de 42 Direcţii

Generale ale Finanţelor Publice, 42 Administraţii ale Finanţelor Publice pentru contribuabilii

mijlocii(câte una în fiecare DGFP) şi 368 de A.F.P.-uri. În plus, din anul 2005, A.N.A.F. a

preluat Garda Financiară şi Autoritatea Naţională a Vămilor

Din punct de vedere organizatoric, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este

formată din direcţii generale şi direcţii în cadrul cărora se pot organiza servicii şi birouri sau alte

structuri, în funcţie de necesităţi.

Controlul fiscal este activitatea realizată de către structurile specializate ale Agenţiei

Naţionale de Administrare Fiscală pe baza următoarelor obiective:

- verificarea bazelor de impunere;

- stabilirea legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale;

- controlul exactităţii realizării obligaţiilor de către contribuabil;

- verificarea modului de respectare a prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile;

- stabilirea diferenţelor obligaţiilor de plată şi a accesoriilor acestora.

Principalele activităţi care se realizează pe baza acestor obiective stabilite şi aprobate prin

prevederi legale sunt:

- investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor ce rezultă din activitatea unui contribuabil în

vederea constatării legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale, a corectitudinii îndeplinirii

obligaţiilor faţă de diferitele bugete ale statului;

- evaluarea informaţiilor fiscale în vederea comparării declaraţiilor fiscale cu informaţiile

deţinute din alte surse de către structurile abilitate cu realizarea activităţii de inspecţie fiscală;

- sancţionarea abaterilor constatate, conform prevederilor legale, şi stabilirea măsurilor de

prevenire şi combatere a faptelor de nerespectare a normelor fiscale.

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală exercită funcţia de control financiar, în cele

două forme ale acestuia, controlul fiscal şi investigaţia fiscală, prin următoarele structuri:

Direcţia de Control Financiar funcţionează, în baza prevederilor Legii nr.30/1991 şi

O.M.F.P. nr. 889/2005 privind organizarea şi funcţionarea controlului financiar de stat cu

modificările şi completările ulterioare, ca aparat specializat de control financiar ulterior care

asigură îndeplinirea în bune condiţii şi la timp a sarcinilor ce revin Agenţiei Naţionale de

Administrare Fiscală, pe linia exercitării controlului administrării şi utilizării resurselor

financiare şi respectării reglementărilor financiar-contabile în activitatea desfăşurată de agenţii

economici cu capital de stat - regii autonome, societăţi naţionale, companii naţionale şi societăţi

comerciale - în legătură cu îndeplinirea obligaţiilor acestora faţă de stat.

Direcţia are în structură Serviciul de Control Financiar al Statului şi Compartimentul de

analiză, sinteză, programare şi coordonare a activităţii de control financiar. De asemenea,

Direcţia de Control Financiar are în coordonare Serviciile de control al gestionării şi 86

administrării patrimoniului public şi privat al statului din cadrul Direcţiilor Generale a Finanţelor

Publice teritoriale şi din cadrul Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili.

Aparatul de control este condus de un director. Avea în subordine un număr total de posturi de

349, din care 27 la nivel central.

În exercitarea atribuţiilor prevăzute în art. 5 din Legea nr. 30/1991, privind organizarea şi

funcţionarea controlului financiar, principalele obiective ale controlului financiar sunt:

1. Modul de respectare a disciplinei economico-financiare şi de realizare a prevederilor din 

bugetul de venituri şi cheltuieli;

2. Modul de administrare şi gestionare a mijloacelor materiale şi a fondurilor financiare de către

regiile autonome, societăţile naţionale, companiile naţionale şi societăţile comerciale la care

statul, direct sau printr-o instituţie sau autoritate publica are calitatea de  acţionar;

3. Modul de utilizare a ajutorului de stat (subvenţii, alocaţii, credite cu garanţia statului, fonduri,

facilităţi, ş.a), potrivit destinaţiei prevăzute de lege;

4. Exactitatea şi realitatea înregistrărilor în evidenţe, stabilirea corectă şi îndeplinirea integrală a

obligaţiilor financiare şi fiscale faţă de stat;

5. Calitatea managementului.

În contextul încheierii procesului de tranziţie şi atingerea statutului de economie de piaţă

funcţională, s-a impus reforma statului acţionar şi clarificarea rolurilor diferite ale statului în

economia de piaţă, justificată de faptul că, sectorul public reprezintă mize economice şi sociale

importante şi trebuie să facă faţă unor evoluţii profunde.

Toate aceste schimbări din economie au atras şi modificarea conceptului privind

controlul financiar al statului şi consolidarea instituţională sub aspectul organizării, cuprinderii şi

extinderii acestuia în economie.

Noul concept privind controlul financiar al statului în sectorul public contribuie la

asigurarea unor sisteme sănătoase de gestiune şi administrare a patrimoniului public, precum şi

la creşterea eficacităţii, economicităţii şi eficienţei utilizării resurselor şi îmbunătăţirea calităţii

managementului financiar.

Elaborarea cadrului legislativ, cu asistenţă de specialitate din acele ţări ale U.E. unde

sectorul public deţine o pondere însemnată (Franţa, Spania, Italia, ş.a.) a condus întărirea rolului

direcţiei de control financiar la nivel central şi adaptarea structurii instituţionale care să permită

să se conducă după principiul „să anticipăm şi nu să reacţionăm”.

Prin Direcţia Generală de Coordonare a Inspecţiei Fiscale se asigură exercitarea de

către Agenţia Fiscală a unui control calificat şi eficient pentru respectarea de către contribuabili a

legislaţiei. Direcţia Generală de Coordonare a Inspecţiei Fiscale are următoarele atribuţii:

- coordonarea activităţii de inspecţie fiscală desfăşurată de orice structură din subordinea

Agenţiei cu atribuţii în acest sens, prin întocmirea şi urmărirea respectării programelor de 87

activitate, elaborarea şi calcularea indicatorilor de performanţă, emiterea de proceduri de lucru în

domeniul inspecţiei fiscale şi metodologii de control;

- analizarea şi evaluarea informaţiilor fiscale pe care le deţine, precum şi obţinerea de informaţii

noi în vederea identificării riscurilor fiscale;

- anticiparea căilor şi metodelor utilizate de contribuabili pentru sustragerea de la plata

obligaţiilor bugetare;

- cooperarea administrativă şi efectuarea schimbului de informaţii între administraţia fiscală

română şi administraţiile statelor membre ale Uniunii Europene, precum şi cu cele cu care

România are încheiate convenţii de evitare a dublei impuneri cu privire la impozitele directe şi

indirecte;

- emiterea de acte administrative în vederea soluţionării cererilor contribuabililor referitoare la

reglementarea unor situaţii fiscale de fapt viitoare sau la stabilirea condiţiilor şi modalităţilor în

care urmează să fie determinate preţurile de transfer.

- gestionarea schimbului de informaţii  şi a cooperării administrative pe linie de TVA şi accize;

- emiterea soluţiei fiscale individuale anticipate şi a acordului de preţ în avans;

- întocmirea proiectelor de Ordin ale Preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală,

cu privire la contribuabilii declaraţi inactivi.

  Direcţia Generală de Coordonare a Activităţii de Inspecţie Fiscală îşi propune

următoarele acţiuni:

- creşterea eficienţei acţiunilor de inspecţie fiscală;

- dezvoltarea activităţilor de cercetare privind procedeele de acţiune ale unor contribuabili în

vederea sustragerii de la declararea şi plata obligaţiilor fiscale;

- crearea indicatorilor de risc fiscal, respectiv tehnici şi instrumente pentru identificarea

domeniilor cu risc fiscal mare şi a contribuabililor cu risc mare;

- elaborarea metodologiei pentru activitatea de cercetare şi documentare în interes fiscal;

- modificarea/dezvoltarea cadrului legislativ care să permită efectuarea activităţilor de cercetare

şi documentare în interes fiscal;

- dezvoltarea bazei de date unice cu rezultatele inspecţiei fiscale desfăşurate atât la persoane

juridice, cât şi la persoane juridice fizice;

- crearea unei baze de date cu cazuri fiscale identificate în acţiunile de inspecţie fiscală prin

preluarea datelor din aplicaţiile existente.

Direcţia Generală de Coordonare a Activităţii de Inspecţie Fiscală are următoarea

structură organizatorică:

- Direcţia de Inspecţie Fiscală, care are în subordine:

- Serviciul de coordonare a activităţii de inspecţie fiscală;

- Serviciul de metodologie şi proceduri pentru inspecţia fiscală;88

- Serviciul central de legături;

- Serviciul preţuri de transfer.

- Direcţia de Informaţii Fiscale, care are în subordine:

- Serviciul de management al informaţiei;

- Serviciul de analiză de risc.

La nivelul judeţelor, activitatea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală este realizată

prin Direcţiile generale ale finanţelor publice judeţene şi a municipiului Bucureşti, în cadrul

cărora funcţionează structuri specializate care au organizate servicii de investigaţii fiscale (SIF),

control fiscal (SCF) şi control financiar J(SCF).

4.2.3. Garda Financiară

Conform HG nr. 533/2007, Garda Financiară este instituţie publică de control, cu

personalitate juridică, care exercită controlul operativ şi inopinat privind prevenirea,

descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte din domeniul economic, financiar şi vamal, care

au ca efect evaziunea şi frauda fiscală, organizată ca organ de specialitate al administraţiei

publice centrale în subordinea Ministerului Economiei şi Finanţelor - Agenţia Naţională de

Administrare Fiscală.

Garda Financiară este condusă de un comisar general, înalt funcţionar public, numit, în

condiţiile legii, prin ordin al ministrului economiei şi finanţelor. Comisarul general are calitatea

de ordonator secundar de credite şi exercită atribuţiile legale în această calitate pentru toate

unităţile din structura Gărzii Financiare. În exercitarea atribuţiilor sale comisarul general emite

decizii.

 Comisarul general reprezintă Garda Financiară în relaţiile cu terţii. 

  Comisarul general asigură, prin deciziile luate, îndeplinirea corespunzătoare a atribuţiilor

ce revin Gărzii Financiare potrivit dispoziţiilor legale în vigoare şi răspunde în faţa ministrului

economiei şi finanţelor şi a preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală de întreaga

activitate desfăşurată de unităţile din structura Gărzii Financiare.  

Garda Financiară are în structură:

a. Comisariatul General;

b. secţiile judeţene şi Secţia Municipiului Bucureşti.

 Comisariatul general este structura centrală a Gărzii Financiare, care, sub conducerea

comisarului general, asigură realizarea strategiei de control, urmăreşte modul de realizare a

atribuţiilor încredinţate secţiilor judeţene şi Secţiei Municipiului Bucureşti, stabileşte măsuri

operative pentru eficienţa controlului curent şi a controlului tematic. Comisarii din Comisariatul

General al Gărzii Financiare au competenţa de control operativ şi inopinat pe întregul teritoriu al

ţării.89

În cadrul structurii organizatorice a Comisariatului General al Gărzii Financiare şi,

respectiv, a secţiilor judeţene şi a Secţiei Municipiului Bucureşti se pot constitui servicii, birouri,

compartimente, respectiv divizii.

Secţiile judeţene se organizează ca unităţi cu personalitate juridică. Au competenţe

teritoriale de control limitate, în cadrul judeţului în care sunt organizate.

Personalul Gărzii Financiare execută operaţiuni de control curent şi operaţiuni de control

tematic. Controlul curent se execută operativ şi inopinat, pe baza legitimaţiei de control, a

insignei de împuternicire şi a ordinului de serviciu. Controlul tematic se execută de către

comisarii Gărzii Financiare în baza ordinelor date de către ministrul finanţelor publice,

preşedintele Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală sau de către comisarul general.

Persoana care dispune controlul tematic stabileşte obiectivele de verificat, entităţile

supuse controlului, perioada asupra căreia se efectuează verificarea, precum şi durata controlului.

La orice acţiune de control participă minimum 2 comisari.

 La acţiunile de control cu grad sporit de periculozitate, echipele de comisari vor fi

însoţite de membri ai subunităţilor specializate de intervenţie rapidă ale poliţiei. La constatarea

unor împrejurări privind săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-

fiscal, organele Gărzii Financiare întocmesc procese-verbale în baza cărora sesizează organele de

urmărire penală cu privire la faptele constatate.

În vederea realizării atribuţiilor sale, pentru combaterea actelor şi faptelor de evaziune şi

fraudă fiscală, Garda Financiară efectuează controlul operativ şi inopinat cu privire la:

    a. respectarea actelor normative în scopul prevenirii, descoperirii şi combaterii oricăror acte şi

fapte interzise de lege;

    b. respectarea normelor de comerţ, urmărind prevenirea, depistarea şi înlăturarea operaţiunilor

ilicite;

    c. modul de producere, depozitare, circulaţie şi valorificare a bunurilor, în toate locurile şi spaţiile

în care se desfăşoară activitatea agenţilor economici;

    d. participarea, în colaborare cu organele de specialitate ale altor ministere şi instituţii

specializate, la acţiuni de depistare şi combatere a activităţilor ilicite care generează fenomene de

evaziune şi fraudă fiscală.

În îndeplinirea atribuţiilor ce le revin, comisarii Gărzii Financiare sunt în drept:

1. să efectueze controale în spaţiile în care se produc, se depozitează sau se comercializează

bunuri ori se desfăşoară activităţi ce cad sub incidenţa actelor normative în vigoare cu privire la

prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte care sunt interzise de acestea;

90

 2. să verifice respectarea reglementărilor legale privind circulaţia mărfurilor pe drumurile

publice, în porturi, căi ferate şi fluviale, aeroporturi, în vecinătatea punctelor vamale, antrepozite,

zone libere, precum şi în alte locuri în care se desfăşoară o asemenea activitate;

 3. să verifice legalitatea activităţilor desfăşurate, existenţa şi autenticitatea documentelor

justificative în activităţile de producţie şi prestări de servicii ori pe timpul transportului,

depozitării şi comercializării bunurilor şi să aplice sigilii pentru asigurarea integrităţii bunurilor;

4. să dispună măsuri cu privire la confiscarea, în condiţiile legii, a bunurilor a căror fabricaţie,

depozitare, transport sau desfacere este ilicită, precum şi a veniturilor realizate din activităţi

comerciale sau prestări de servicii nelegale şi să ridice documentele financiar-contabile şi de altă

natură care pot servi la dovedirea contravenţiilor sau, după caz, a infracţiunilor;

 5. să solicite, în condiţiile şi potrivit Codului de procedur ă   penal ă , efectuarea de către organele

abilitate de lege a percheziţiilor în localuri publice sau particulare - case, curţi, dependinţe şi

grădini, dacă există indicii că în aceste locuri sunt ascunse documente, mărfuri sau se desfăşoară

activităţi care au ca efect evaziunea sau frauda fiscală;

6. să constate acte şi fapte care au avut ca efect evaziunea şi frauda fiscală, să stabilească

implicaţiile fiscale ale acestora şi să dispună, în condiţiile Codului de procedura fiscala, luarea

măsurilor asigurătorii ori de câte ori există pericolul ca debitorul să se sustragă de la urmărire sau

să îşi ascundă ori să îşi risipească averea şi să sesizeze, după caz, organele de urmărire penală;

 7. să legitimeze şi să stabilească identitatea administratorilor unităţilor controlate, precum şi a

oricăror persoane implicate în săvârşirea faptelor constatate şi să solicite acestora explicaţii

scrise, după caz;

 8. să reţină documente, în condiţiile Codului de procedură fiscală, să solicite copii certificate de

pe documentele originale, să preleveze probe, eşantioane, mostre etc. şi să solicite efectuarea

expertizelor tehnice necesare finalizării actului de control. Analiza şi examinarea probelor,

eşantioanelor şi mostrelor, precum şi expertizele tehnice se fac în laboratoare de specialitate,

cheltuielile privind efectuarea acestora, inclusiv cele legate de depozitarea şi manipularea

mărfurilor confiscate fiind suportate din fondurile special alocate Gărzii Financiare prin bugetul

de venituri şi cheltuieli;

 9. să constate contravenţiile şi să aplice sancţiunile corespunzătoare, potrivit competenţelor

prevăzute de lege;

 10. să întocmească acte de control operativ şi inopinat privind rezultatele verificărilor, să aplice

măsurile prevăzute de normele legale şi să sesizeze organele competente în vederea valorificării

constatărilor;

 11. să oprească mijloacele de transport, în condiţiile legii, pentru verificarea documentelor de

însoţire a bunurilor şi persoanelor transportate;

91

 12. să solicite instituţiilor financiar-bancare, de asigurări şi reasigurări, în condiţiile legii, date

sau, după caz, documente, în scopul instrumentării şi fundamentării constatărilor cu privire la

săvârşirea unor fapte ce contravin legislaţiei în vigoare;

 13. să poarte uniforma, să păstreze, să folosească şi să facă uz de armamentul şi mijloacele de

apărare din dotare, în condiţiile legii;

 14 să utilizeze mijloacele auto purtând însemne şi dispozitive de avertizare sonore şi luminoase

specifice, în condiţiile prezentei ordonanţe de urgenţă;

  15. să constituie şi să utilizeze baze de date necesare pentru prevenirea şi combaterea

infracţiunilor şi a altor fapte ilicite în domeniul fiscal;

  17. să efectueze, în exercitarea controlului operativ şi inopinant, monitorizări şi verificări

necesare prevenirii, descoperirii şi combaterii faptelor de fraudă şi evaziune fiscală

4.3. Organizarea structurilor de control financiar la agenţii economici

Organizarea unor structuri interne de control financiar, proprii unităţilor economice,

constituie o sarcină legală numai pentru instituţiile publice. Cu toate acestea, organizarea unui

sistem de control intern la nivelul tuturor unităţilor economice, indiferent de forma de proprietate

a acestora, este necesară, atât datorită permisivităţii actuale a cadrului legislativ, situaţie care

poate favoriza un climat de instabilitate cu repercusiuni în creşterea numărului activităţilor

nelegale, cât şi nevoii de cunoaştere în permanenţă a situaţiei patrimoniale şi financiare a

acestora.

Organizarea controlului financiar intern se realizează cu caracter preventiv sau

postoperativ, diferenţiat, în funcţie de tipul unităţii economice, de obiectivele şi sfera de

activitate ale acesteia, astfel:

La nivelul instituţiilor publice şi al altor unităţi asimilate acestora, activitatea de control

financiar propriu se organizează în formele:

- control financiar preventiv propriu;

- audit financiar intern.

La nivelul societăţilor comerciale, activitatea de control financiar tern se organizează în

formele:

- control financiar preventiv;

- control financiar de gestiune.

4.3.1. Organizarea activităţii de control financiar în cadrul instituţiilor publice

Instituţia publică poate fi definită ca fiind entitatea administrativă care, în diferitele

92

domenii de activitate ale societăţii, aplică prevederile politicii naţionale într-o anumită perioadă

de timp, determinată, şi care realizează şi anumite activităţi economice şi financiar-contabile

proprii, în funcţie de specificul fiecăreia.

Activitatea de control financiar intern desfăşurată în cadrul entităţilor publice este

definită prin prevederi legale ca „...ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entităţii

publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu obiectivele acesteia şi

cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în mod economic,

eficient şi eficace”.

Pe baza acestor prevederi şi a normelor date în aplicarea acestora au fost aprobate

obiectul, sfera de activitate, organizarea şi exercitarea controlului financiar intern ca formă a

controlului financiar.

Organizarea controlului financiar intern se realizează prin ordin au decizie a

ordonatorului de credite, conducător al instituţiei publice, în care se menţionează formele şi

structurile funcţionale de control financiar necesare realizării, în condiţii de eficienţă, a

procesului de management al unităţii.

Organizarea controlului financiar intern la nivelul instituţiei publice este determinată de

necesitatea cunoaşterii, de către ordonatorul de credite, conducător al acesteia, a situaţiei

financiare şi a stării patrimoniului propriu, proprietate a statului, în vederea fundamentării,

dispunerii şi urmăririi deciziilor.

În cadrul instituţiilor publice şi al altor forme de unităţi economice asimilate acestora,

conduse de ordonatori de credite, activitatea de cunoaştere se realizează şi din rezultatele

controlului financiar intern care, pentru a răspunde acestor obiective, se organizează şi se

exercită în două forme:

- controlul financiar preventiv propriu;

- auditul financiar intern.

Activitatea de control financiar preventiv propriu se organizează în cadrul

compartimentului financiar-contabil prin decizie a conducătorilor unităţilor publice, ordonatori

de credite. Ordonatorii de credite au obligaţia să stabilească, în funcţie de natura instituţiei

publice pe care o coordonează, operaţiunile care se supun controlului financiar preventiv propriu,

documentele justificative care se prezintă la control, circuitul acestor documente şi procedurile

de verificare a fiecăreia dintre aceste operaţiuni înscrise în documente.

Ministerul Finanţelor Publice, în calitatea acestuia de instituţie publică de specialitate

care aplică strategia şi programul de guvernare în domeniul finanţelor publice, are, în plus faţă de

celelalte unităţi publice, şi sarcina organizării controlului financiar preventiv propriu pentru

operaţiunile care fac obiectul bugetului trezoreriei statului, datoriei publice, ca şi pentru alte

operaţiuni specifice.93

Conducătorii unităţilor publice, ordonatori de credite, au obligaţia de a desemna, prin

ordin scris, persoanele care se împuternicesc cu exercitarea controlului financiar preventiv

propriu, altele decât cele care au întocmit au aprobat documentele supuse verificării. În actul de

organizare se mai menţionează şi limitele de competenţă a fiecăreia dintre persoanele desemnate

cu exercitarea acestei forme de control financiar intern.

Nu pot exercita activitatea de control financiar preventiv propriu conducătorii

compartimentelor de specialitate sau persoanele din cadrul acestora care aprobă, întocmesc sau

participa la întocmirea documentelor care stau la baza efectuării operaţiilor supuse acestei forme

de control şi nici persoanele cărora, potrivit prevederilor legale, nu li se poate încredinţa

gestionarea de valori materiale şi/sau băneşti din cauza unor condamnări penale stabilite prin

hotărâri judecătoreşti ramase definitive.

Activitatea de audit financiar intern este reglementată prin prevederi legale proprii,

conform cărora această formă a controlului financiar este definită ca fiind „...activitatea

funcţional-independentă şi obiectivă, care dă asigurări şi consiliere conducerii pentru buna

administrare a veniturilor şi cheltuielilor publice, perfecţionând activităţile entităţii publice;

ajută entitatea publică să îşi îndeplinească obiectivele printr-o abordare sistematică şi metodică

care evaluează şi îmbunătăţeşte eficienţa şi eficacitatea sistemului de conducere bazat pe

gestiunea riscului, a controlului şi a proceselor de administrare”.

Formele sub care se realizează activitatea de audit financiar intern în cadrul instituţiilor

publice sau în alte entităţi asimilate acestora sunt stabilite şi definite prin prevederi legale, astfel:

- auditul de sistem este definit ca „...o evaluare de profunzime a sistemelor de conducere şi

control intern cu scopul de a stabili dacă acestea funcţionează economic, eficace şi eficient,

pentru identificarea deficienţelor şi formularea de recomandări pentru corectarea acestora"',

- auditul performanţei este definit ca activitatea care „...examinează dacă criteriile stabilite

pentru implementarea obiectivelor şi sarcinilor entităţii publice sunt concrete pentru evaluarea

rezultatelor şi apreciază dacă rezultatele sunt conforme cu obiectivele";

- auditul de regularitate este definit ca activitatea de „...examinare a acţiunilor asupra efectelor

financiare pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, sub aspectul respectării

ansamblului principiilor, regulilor procedurale şi metodologice care le sunt aplicabile".

Sfera de acţiune a activităţii de audit financiar intern este formată din ansamblul

activităţilor realizate în cadrul instituţiei publice şi al structurilor subordonate ale acesteia în

legătură cu modul de formare şi utilizare a fondurilor publice şi de administrare a patrimoniului

propriu. Activitatea de audit financiar intern se realizează pe bază de program.

În acest scop, compartimentul de specialitate elaborează proiectul programului de audit

financiar pe baza evaluării riscurilor asociate activităţilor realizate în cadrul instituţiei publice, a

sugestiilor conducătorilor diferitelor structuri ale acesteia, precum şi ale altor structuri cu 94

atribuţii de audit financiar. Programul de audit financiar se aprobă în fiecare an de către

ordonatorul de credite, conducător al instituţiei publice, sau de către structura colectivă de

conducere a acesteia, acolo unde este cazul.

Principalele obiective, stabilite conform prevederilor legale, care se înscriu în mod

obligatoriu în programul de audit financiar al instituţiilor publice, constau în analizarea şi

verificarea următoarelor operaţiuni şi structuri:

- angajamentele bugetare şi legale din care derivă direct, şi nu indirect, obligaţii de plată, inclusiv

din fondurile comunitare;

- plăţile asumate prin angajamente bugetare şi legale, inclusiv din fondurile comunitare;

- vânzarea, gajarea, concesionarea şi închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau al

unităţilor administrativ - teritoriale;

- constituirea veniturilor publice, respectiv a modului de autorizare şi de stabilire a titlurilor de

creanţă, precum şi a facilităţilor acordate la încasarea acestora;

- alocarea creditelor bugetare;

- organizarea şi funcţionarea sistemului contabil şi fiabilitatea acestuia;

- sistemul de fundamentare, dispunere şi urmărire a deciziilor;

- sistemele de conducere şi control, inclusiv evaluarea riscurilor asociate acestor sisteme.

Activitatea de audit financiar intern este realizată de către personalul specializat angajat

în structuri de specialitate, înfiinţate în cadrul instituţiilor publice sau al altor entităţi publice

asimilate, în directa subordonare a conducătorului acestora, ordonator de credite sau asimilat

acestei funcţii.

Compartimentele de audit financiar intern din cadrul instituţiilor publice sunt coordonate

de Ministerul Finanţelor Publice, prin cele două structuri specializate în activitatea de audit

financiar, Comitetul pentru Audit Public Intern şi Unitatea Centrală de Armonizare pentru

Auditul Public Intern.

În cazul instituţiilor publice mici, definite prin aceleaşi prevederi legale ca „...instituţii

care derulează un buget anual de pană la nivelul echivalentului în lei a 100,0 mii euro pe o

perioadă de trei ani consecutivi”, auditul financiar intern se realizează, doar sub forma auditului

de regularitate şi se efectuează de către personalul compartimentelor specializate de audit

financiar intern ale Ministerului Finanţelor Publice.

Principalele atribuţii ale activităţii de audit financiar intern sunt:

- să îndeplinească sarcinile şi atribuţiile ce îi revin din prevederile legale şi din normele date

pentru aplicarea acestora în mod obiectiv şi independent, cu profesionalism şi integritate;

- să nu divulge date, fapte sau situaţii constatate pe parcursul sau în legătură cu realizarea

acţiunilor de audit financiar intern la care participă;

- să protejeze documentele pe baza cărora realizează misiunea de audit financiar intern la care 95

participă;

- să respecte prevederile Codului de conduită etică a auditorului financiar intern;

- să-şi perfecţioneze pregătirea profesională.

Activitatea de audit financiar intern este realizată de persoane specializate având calitatea

de funcţionari publici. Numirea sau revocarea auditorilor interni se face de către conducătorul

instituţiei publice, cu avizul responsabilului compartimentului de audit public intern. Persoanele

care au calitatea de soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv cu conducătorul unei

entităţi publice nu pot fi angajate ca auditori interni în cadrul acesteia.

4.3.2. Organizarea structurilor de control financiar în cadrul societăţilor comerciale

Agenţii economici ce acţionează pe o piaţă economică, indiferent de forma de organizare

a acesteia, au deplina libertate de a decide în mod autonom asupra activităţii proprii, de a stabili

ce şi cât produc, de a stabili cota de repartizare a profitului pentru investiţii şi consum, conform

obiectivelor imediate sau de perspectiva.

Activitatea de control financiar preventiv, ca formă a controlului financiar realizată la

nivelul societăţilor comerciale, are drept scop oprirea, înainte de producerea unor efecte nocive,

a tuturor operaţiunilor care nu sunt legale, reale, oportune, economicoase şi eficiente.

Activitatea de control financiar preventiv se organizează în cadrul compartimentului

financiar-contabil al societăţii comerciale şi se exercită de către conducătorul acestuia (director

financiar-contabil, contabil şef etc).

În cazul în care volumul documentelor supuse controlului financiar preventiv, stabilit

prin decizia de organizare a acestei activităţi, nu poate fi acoperit de conducătorul

compartimentului financiar-contabil, acesta poate delega efectuarea verificării altor persoane din

cadrul structurii.

Controlul financiar de gestiune este forma controlului financiar definită ca activitatea

de stabilire a punctelor critice ale societăţilor comerciale şi a abaterilor de la prevederile legale

sau normele interne ale personalului de conducere şi/sau de execuţie din cadrul acestora.

Controlul financiar de gestiune se organizează, aşa cum s-a precizat, în baza prevederilor

legale care instituie obligativitatea organizării şi exercitării controlului propriu doar pentru

instituţiile publice, menţionând totuşi la modul indicativ faptul că.„...societăţile comerciale îşi

organizează controlul financiar propriu potrivit... prevederilor din statutele proprii”.

Organizarea activităţii de control financiar de gestiune se realizează, în baza prevederilor

din statutele de înfiinţare a societăţilor comerciale, ca; structuri distincte în directa subordine a

conducătorului societăţii, sub forma unor direcţii, servicii, birouri sau compartimente, în funcţie

de mărimea şi complexitatea activităţii supuse acestei forme de control financiar.

Principalele obiective ale controlului financiar de gestiune constau în verificarea 96

documentelor financiar-contabile privind administrarea patrimoniului în scopul:

- respectării legalităţii şi organizării disciplinei în utilizarea fondurilor;

- prevenirii, descoperirii şi recuperării pagubelor;

- stabilirii răspunderilor în sarcina persoanelor vinovate pentru nerespectarea prevederilor şi a

normelor legale.

Scopul organizării activităţii de control financiar de gestiune este determinat deci de

necesitatea cunoaşterii, de către conducătorul societăţii comerciale, în orice moment, a stării

patrimoniului şi a situaţiei financiare proprii.

Activitatea de cunoaştere a acestor elemente, situaţia financiară şi starea patrimoniului

proprii fiecărei unităţi publice, se realizează prin stabilirea mai multor obiective de control

financiar de gestiune, dintre care se menţionează:

- verificarea modului de organizare a activităţii de recepţie şi autorecepţie la primirea şi livrarea

materiilor prime, materialelor şi produselor, precum şi depozitarea, conservarea şi manipularea

acestora în cadrul societăţilor comerciale, în vederea prevenirii degradării, distrugerii, pierderii

sau risipei acestora;

- verificarea modului de efectuare a inventarierii patrimoniului în sensul stabilirii dacă această

operaţiune a fost realizată cu regularitate şi la termenele prevăzute de lege;

- verificarea modului de organizare a evidenţelor tehnico-operative, financiare şi contabile,

precum şi a modului de conducere corectă şi cu regularitate a acestora;

- verificarea modului de păstrare, manipulare şi utilizare a formularelor cu regim special;

- verificarea modului de organizare a sistemului de pază a incintelor de depozitare a bunurilor de

orice fel ce formează patrimoniul unităţii economice.

Alte obiective ale controlului financiar de gestiune constau în verificarea şi stabilirea:

- modului de respectare a prevederilor legale privind angajarea gestionarilor şi al constituirii, de

către aceştia, a garanţiilor materiale;

- existenţei, integrităţii, păstrării şi pazei bunurilor şi valorilor materiale;

- legalităţii efectuării încasărilor şi plăţilor în numerar şi prin cont;

- modului de organizare şi efectuare a inventarierii patrimoniului;

- respectării prevederilor legale privind întocmirea şi circulaţia documentelor primare şi de

evidenţă tehnico-operativă, financiară şi contabilă.

Activitatea de control financiar de gestiune este exercitată de personal specializat,

controlori (revizori) de gestiune cărora, prin norme interne, date în aplicarea prevederilor actelor

de constituire, le sunt stabilite obligaţiile de serviciu.

Exercitarea controlului financiar de gestiune pe obiectivele prezentate se realizează pe

baza unor tematici de control în care obiectivele generale sunt detaliate pe obiective specifice

întocmite conform prevederilor legale prin care operaţiunile controlate au fost aprobate.97

Structurate pe unele dintre obiectivele generale prezentate, în tematicile de control

întocmite pentru fiecare dintre acestea se înscriu următoarele obiective specifice:

1. Controlul modului de respectare a prevederilor legale privind angajarea gestionarilor şi

al constituirii, de către aceştia, a garanţiilor materiale

Noţiunea de gestionar în sensul prevederilor legale înseamnă „angajatul unui agent

economic, care are ca atribuţii de serviciu primirea, păstrarea şi eliberarea de bunuri aflate în

administrarea, folosirea sau deţinerea, chiar temporară, a unui agent economic, indiferent de

modul de dobândire şi de locul unde acestea se află”.

În ceea ce priveşte angajarea gestionarilor, principalele obiective ale controlului financiar

de gestiune sunt de a constata dacă gestionarii în funcţie îndeplinesc următoarele condiţii:

- au vârsta de cel puţin 21 de ani, îndeplinesc condiţiile de studii generale, liceale sau de

specialitate, în funcţie de natura şi valoarea bunurilor gestionate, şi deţin o anumită experienţă în

activitatea de gestionar;

- au prezentat documente eliberate de instituţiile Ministerului de Interne din care rezultă

antecedentele penale (cazierul judiciar);

- au prezentat documente în care sunt consemnate referiri la activitatea de gestionar desfăşurată

anterior în cadrul altor unităţi economice;

- au prezentat acceptul scris al altor gestionari, în cazul în care gestiunea este atribuită mai

multor persoane, sau declaraţiile proprii, în cazul în care în subordinea acestora au mai fost

încadraţi şi alţi gestionari.

În ceea ce priveşte obligativitatea legală de constituire pentru fiecare gestionar angajat a

garanţiilor materiale, principalele obiective de control financiar de gestiune sunt de a verifica şi

de a constata:

- existenţa contractului, încheiat în formă autentică, pentru constituirea garanţiilor, cu respectarea

următoarelor condiţii:

- garanţiile reciproce între gestionari nu sunt admise;

- aceeaşi persoană nu poate constitui mai multe garanţii;

- existenţa declaraţiei celor care au constituit garanţia că nu au mai constituit alte garanţii;

- constituirea garanţiei în numerar şi a celei suplimentare, cu respectarea prevederilor privind

cuantumul minim şi maxim al acesteia, condiţiile de reţinere şi de depunere a ratelor;

- condiţiile de recalculare a cuantumului garanţiilor în cazul modificării salariului gestionarului;

- condiţiile de reîntregire a garanţiilor în cazul în care acestea au fost utilizate de către angajator

pentru acoperirea eventualelor pagube.

2. Controlul existenţei, integrităţii, păstrării şi pazei bunurilor şi a valorilor materiale

Starea patrimoniului oricărei societăţi comerciale depinde în mod esenţial de modul de 98

instituire, de către conducătorul acesteia, a măsurilor privind integritatea şi păstrarea bunurilor

proprii.

Existenţa fizică a bunurilor se constată prin exercitarea operaţiunii de inventariere ca

formă a controlului financiar de gestiune aplicată în cadrul procesului metodologic de exercitare

a controlului financiar.

Obiectivele controlului financiar de gestiune în legătură cu integritatea bunurilor

patrimoniale constau în verificarea modului de efectuare a următoarelor operaţiuni:

- manipulările efectuate în procesul de încărcare şi/sau descărcare a bunurilor materiale în şi din

mijloacele de transport utilizate;

- transportul intern al bunurilor materiale între magaziile de depozitare şi punctele de lucru sau

între depozitele unităţii de bază şi cele ale subunităţilor;

- întocmirea exactă a documentelor justificative privind alocarea pentru consum a bunurilor, ca şi

pentru mişcarea acestora;

- stabilirea corectă, pe baza prevederilor legale în vigoare, a pierderilor tehnologice,

scăzămintelor, rebuturilor, ca şi a preţurilor produselor finite destinate consumului;

- punctajul periodic, lunar sau ori de câte ori este necesar, între evidenţa contabilă şi evidenţa

gestionară;

- asigurarea condiţiilor tehnice de funcţionare a aparaturii de măsură şi de control ale bunurilor

materiale.

În domeniul pazei bunurilor materiale, principalele obiective ale controlului financiar de

gestiune sunt de a constata modul de respectare a prevederilor legale privind:

- instituirea şi respectarea normelor interne de reglementare a operaţiunilor de închidere, sigilare

şi protecţie a gestiunilor pe timpul nopţii sau al sărbătorilor şi al altor zile nelucrătoare;

- respectarea prevederilor contractuale de către personalul firmelor specializate în paza

obiectivelor, dacă s-a optat pentru această formă de protecţie;

- respectarea normelor instituite de conducerea societăţii comerciale în ceea ce priveşte

organizarea protejării incintelor expuse.

3. Controlul modului de respectare a prevederilor legale privind întocmirea şi circulaţia

documentelor primare şi de evidenţă tehnico-operativă, financiară şi contabilă

Controlul financiar de gestiune asupra modului de respectare a acestor norme are scopul

dublu de a constata dacă:

- normele instituite prin acte de decizie sunt respectate de întreg personalul unităţii economice,

atât cel de execuţie, cât mai ales cel de conducere;

- normele instituite răspund tuturor cerinţelor determinate de realizarea proceselor economice şi

nu creează strangulări ale fluxului informaţional cu repercusiuni directe în activitatea de

fundamentare a deciziilor pe baza cărora se realizează actul de conducere.99

Obiectivele privind controlul formei documentelor se realizează prin verificarea

legalităţii şi valabilităţii acestora.

Legalitatea documentelor se stabileşte prin exercitarea controlului financiar de gestiune

în ceea ce priveşte:

- întocmirea şi completarea corectă a tuturor elementelor stabilite prin prevederi şi norme legale;

- utilizarea obligatorie a formularelor cu regim special, situaţie ce facilitează semnificativ

calitatea informaţiilor înscrise în documente prin obligaţia completării acestora numai în baza

prevederilor legale prin care au fost aprobate;

- existenţa eventualelor modificări ulterioare a datelor înscrise în documente ca urmare a

ştersăturilor, corecţiilor, adăugării de texte, operaţiuni prin care se poate denatura sensul real al

informaţiilor;

- existenţa semnăturilor persoanelor care au realizat şi/sau au aprobat operaţiunile înscrise în

documente.

Controlul valabilităţii documentelor primare, centralizatoare şi de sinteză are rolul de a

stabili dacă întocmirea acestora, în special a celor destinate înregistrării operaţiunilor

patrimoniale, a fost efectuată în termenele stabilite prin prevederi legale.

Executarea acţiunii de control de gestiune pe acest obiectiv se realizează prin raportarea

datelor înscrise în documente la momentul efectuării operaţiunilor la care acestea se referă,

precum şi la condiţiile privind termenele de validitate a informaţiilor.

Obiectivele privind controlul conţinutului documentelor se realizează prin verificarea

legalităţii, realităţii, necesităţii, oportunităţii, economicităţii şi eficienţei operaţiilor înscrise în

aceste documente, care au îndeplinit condiţiile de legalitate, dar în calitate de suport de

informaţii.

Controlul legalităţii informaţiilor înregistrate în documentele financiare se realizează prin

compararea acestora, în forma înscrisă sau prin refacerea calculelor în cazul în care au rezultat

din aplicarea unor rutine stabilite prin norme, cu prevederile legale prin care au fost aprobate.

Controlul realităţii informaţiilor înscrise în documente se realizează prin compararea

acestora cu datele, prevederile legale şi normele emise în aplicarea acestora, care stabilesc

condiţiile şi limitele de prezentare în documente.

Necesitatea efectuării operaţiunilor financiar-contabile se apreciază atât ante, cât şi

postoperativ şi constă în controlul unor documente din care rezultă obligativitatea apartenenţei

operaţiunilor analizate la procesele şi activităţile curente ale societăţii comerciale.

Oportunitatea efectuării operaţiilor financiar-contabile poate fi determinată şi a posteriori,

însă pentru a-şi atinge pe deplin scopul această calitate se apreciază preventiv prin controlul

ansamblului operaţiunilor care formează un proces economic ce aparţine societăţii comerciale şi 100

prin repartizarea acestora pe o scară de priorităţi.

Controlul economicităţii operaţiunilor înscrise în documentele financiar-contabile se

realizează prin analiza diferitelor variante posibile de realizare a acestor operaţiuni şi selecţia,

faţă de un sistem fix de criterii, a variantei optime la care se raportează varianta analizată.

Controlul eficienţei şi cel al eficacităţii se realizează împreună pornind de la definiţia

celor două noţiuni care stabilesc calitatea operaţiunilor înscrise în documentele financiar-

contabile. Astfel, dacă eficienţa reprezintă raportul dintre costuri şi rezultate, eficacitatea se

apreciază prin raportul dintre aceleaşi costuri şi totalul rezultatelor programate şi realizate.

Una dintre cele mai importante activităţi care se realizează în cadrul controlului financiar

de gestiune este inventarierea patrimoniului.

Organizarea şi exercitarea inventarierii patrimoniului sunt reglementate prin prevederi

legale care instituie obligaţia efectuării acestei operaţiuni la regiile autonome, societăţile

comerciale, instituţiile publice, unităţile cooperatiste, asociaţii, precum şi la celelalte persoane

juridice şi fizice care au calitatea de comerciant.

Obligaţia organizării activităţii de inventariere revine administratorului, ordonatorului de

credite sau altei persoane care are sarcina conducerii gestionării patrimoniului şi care, în acest

scop, elaborează instrucţiuni adaptate la specificul fiecărei unităţi.

Operaţia de inventariere se organizează, în mod obligatoriu, în următoarele situaţii:

- la începutul activităţii, cu scopul de a stabili şi evalua elementele patrimoniale ce constituie

aportul la capitalul social;

- cel puţin o dată pe an, de regulă la sfârşitul exerciţiului, pe toată durata funcţionării unităţii

patrimoniale.

Inventarierea anuală a elementelor patrimoniale se realizează de regulă cu ocazia

închiderii exerciţiului financiar. În cazul agenţilor economici cu activitate complexă, bunurile

materiale pot fi inventariate şi înainte de sfârşitul anului, dar cu condiţia înscrierii rezultatelor

inventarierii în bilanţul contabil. Ministerul Finanţelor Publice poate aproba, pentru instituţiile

publice, excepţii de la regula inventarierii obligatorii anuale, la solicitarea justificată a acestora,

cu avizul structurilor sale teritoriale.

Inventarierea se mai poate organiza şi în alte situaţii, şi anume:

- în cazul fuzionării, divizării sau încetării activităţii;

- în cazul modificării preţurilor;

- la cererea organelor de control;

- la predarea-primirea de gestiune;

- ori de câte ori este nevoie sau există indicii în legătură cu unele lipsuri sau plusuri în gestiuni;

- cu ocazia reorganizării gestiunilor;

- ca urmare a unor calamităţi naturale sau a unor cazuri de forţă majoră care au determinat 101

modificări ale elementelor patrimoniale.

Inventarierea patrimoniului se organizează prin decizie emisă de către persoane

autorizate, conducători ai unităţilor economice menţionate, în care se înscriu:

- perioadele pentru care se face inventarierea;

- gestiunile supuse inventarierii;

- datele de începere şi de sfârşit ale acestei activităţi;

- componenţa comisiilor de inventariere, a celor centrale şi a celor pe gestiuni, ca şi a

responsabililor acestora.

La stabilirea componenţei comisiilor de inventariere se va avea în vedere faptul că din

acestea nu pot face parte gestionarii depozitelor supuse inventarierii şi nici contabilii care ţin

evidenţa gestiunii respective.

După emiterea, de către conducătorul unităţii economice, a deciziei de inventariere,

responsabilul comisiei de inventariere va ridica, sub semnătura şefului contabil sau a altei

persoane desemnate să îndeplinească această funcţie, listele de inventariere, vizate şi parafate de

către acesta. După efectuarea acestor operaţiuni, comisia se prezintă la sediul gestiunii ce

urmează a fi inventariată, în vederea efectuării inventarierii fizice.

Măsurile organizatorice ce urmează a fi luate de către comisia de inventariere sunt

următoarele:

a. înainte de începerea operaţiunii de inventariere se solicită de la gestionarul răspunzător de

gestiunea valorilor materiale o declaraţie scrisă din care să rezulte dacă în afara gestiunilor

supuse inventarierii mai realizează şi alte operaţiuni, şi anume:

- gestionează valori materiale şi în alte locuri de depozitare;

- deţine în gestiune şi alte valori materiale în afara celor ce aparţin unităţii patrimoniale

respective, terţilor sau primite cu sau fără documente;

- are cunoştinţă de plusuri sau minusuri în gestiune;

- deţine valori materiale nerecepţionate sau ce urmează a fi livrate, pentru care au fost întocmite

documentele aferente;

- a primit sau a eliberat valori materiale fără documente legale;

- deţine numerar sau alte hârtii de valoare rezultate din vânzarea bunurilor aflate în gestiunea sa;

- deţine documente de primire-eliberare care nu au fost operate în evidenţa gestiunii sau care nu

au fost predate la contabilitate;

b. identificarea tuturor locurilor (incintelor) în care există valori materiale ce urmează a fi

inventariate;

c. asigurarea închiderii şi sigilării, în prezenţa gestionarului, ori de câte ori se întrerup

operaţiunile de inventariere şi se părăseşte incinta;

d. bararea şi semnarea, la ultima operaţiune, a fişelor de magazie, menţionându-se data la care au 102

fost inventariate valorile materiale;

e. vizarea documentelor care se referă la intrări şi/sau ieşiri de valori materiale existente în

gestiune, dar neînregistrate, şi dispunerea înregistrării acestora în fişele de magazie, precum şi

predarea acestora la contabilitate, astfel încât situaţia scriptică a gestiunii să reflecte realitatea;

f. verificarea numerarului din casă şi stabilirea totalului încasărilor din ziua curentă, solicitându-

se întocmirea monetarului (la gestiunile cu vânzare cu amănuntul) şi depunerea numerarului la

casieria unităţii;

g. ridicarea benzilor de control de la aparatele de casă, a ştampilei unităţii (acolo unde este cazul)

şi păstrarea acestora în condiţii de securitate;

h. controlarea instrumentelor şi a aparatelor de măsură sau cântărire, stabilindu-se dacă acestea

au fost verificate şi dacă sunt în bună stare de funcţionare.

În vederea desfăşurării în bune condiţii a acţiunii de inventariere, este recomandabil ca

operaţiunile de predare-primire a bunurilor supuse inventarierii să fie oprite pe această perioadă,

dar numai cu condiţia stabilirii din timp a măsurilor corespunzătoare de organizare, astfel încât

activităţile unităţii să nu fie stânjenite. Dacă operaţiunile de primire-livrare a bunurilor nu pot fi

suspendate, se va crea un depozit în care vor fi depuse bunurile primite în timpul inventarierii

sau cele care urmează a fi livrate clienţilor. Cele două operaţiuni se efectuează numai în prezenţa

comisiei de inventariere.

103

CAPITOLUL 5 Exercitarea controlului financiar

5.1. Exercitarea controlului financiar de către Curtea de Conturi a României

5.2. Exercitarea controlului financiar de către structurile specializate ale Ministerului

Finanţelor Publice

5.2.1 Exercitarea controlului fiscal

5.2.2. Exercitarea controlului financiar propriu

5.2.3. Exercitarea controlului financiar preventiv

5.3. Exercitarea controlului financiar de gestiune

5.1. Exercitarea controlului financiar de către Curtea de Conturi a României

Structurile cu atribuţii de control financiar, indiferent de forma acestora, realizează, în

baza prevederilor legale de organizare şi funcţionare, a principiilor generale ale metodologiei de

exercitare a controlului şi a normelor proprii de control financiar, activitatea de verificare

stabilită prin programe, în funcţie de obiectivele propuse, specificul fiecărei structuri şi sfera

proprie de acţiune. Aplicarea principiilor metodologice teoretice de către fiecare dintre

structurile cu atribuţii de control financiar este realizată în mod diferit în funcţie de activitatea

concretă desfăşurată.

În vederea instituirii, la nivel naţional, a unui sistem unitar de control financiar care să

permită urmărirea modului de realizare a fenomenelor şi activităţilor nou-apărute ca urmare a

trecerii de la economia centralizat - planificată la economia de piaţă liberă, prin prevederi legale

a fost creat cadrul organizatoric de funcţionare a unor structuri distincte cu atribuţii de control,în

funcţie de forma de organizare a agenţilor economici.

Fiecărei structuri cu atribuţii de control financiar i-au fost stabilite, atât prin prevederi

legale generale, cât şi prin norme specifice emise în aplicarea acestora, instrucţiuni foarte exacte

de exercitare a activităţii de control financiar în formele pe care acestea le realizează conform

propriilor statute de organizare şi funcţionare.

La nivelul Curţii de Conturi a României, structură cu atribuţii de control financiar care

funcţionează pe lângă Parlamentul României, exercitarea activităţii de control se realizează pe

baza prevederilor legii de organizare şi funcţionare şi ale normelor proprii de control, aprobate

de organul de conducere al acesteia, Plenul Curţii de Conturi a României.

Obiectivul principal al activităţii de control exercitate de către Curtea de Conturi este de a

104

efectua verificarea conturilor de execuţie ale bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de

stat, bugetelor locale, bugetelor fondurilor speciale şi ale fondurilor de tezaur, precum şi a

datoriei publice a statului.

Pentru realizarea acestui obiectiv, Curtea de Conturi întocmeşte program propriu de

activitate care se supune aprobării Plenului. În baza acestui program, controlul financiar exercitat

de Curtea de Conturi se iniţiază din oficiu şi poate fi oprit doar de către Parlamentul României,

dar numai în cazul în care prin verificarea programată competenţele stabilite prin lege ar putea fi

depăşite. Nici o altă autoritate publică, persoană fizică sau juridică nu o mai poate obliga.

Camera Deputaţilor sau Senatul pot solicita, prin hotărâri, efectuarea unor acţiuni de

control în limitele competenţelor stabilite Curţii de Conturi prin legea proprie de organizare şi

funcţionare.  Hotărârile Camerei Deputaţilor sau ale Senatului vor fi prezentate plenului Curţii de

Conturi în vederea introducerii acţiunilor solicitate în Programul anual de activitate. Controlul se

desfăşoară în baza tematicilor specifice elaborate de structurile de specialitate ale Curţii de

Conturi. 

Controlul se poate efectua, în limita competenţelor legale, şi ca urmare a unor informaţii

apărute în mass-media, a unor sesizări primite de Curtea de Conturi de la diverse persoane

juridice şi fizice sau din alte surse. Aceste acţiuni se declanşează operativ, în limita fondului de

timp disponibil, în baza unei analize privind necesitatea şi oportunitatea efectuării verificării.

Acţiunea se iniţiază la propunerea şefului de departament, este însuşită de vicepreşedintele

coordonator şi avizată de preşedintele Curţii de Conturi. Ulterior declanşării, aceste acţiuni de

control se includ în „Programul anual de activitate”, conform metodologiei de elaborare,

modificare şi urmărire a realizării Programului anual de activitate. Pentru rezolvarea unor

sesizări, Curtea de Conturi poate dispune altor entităţi abilitate prin lege să efectueze verificarea

aspectelor semnalate.

Entităţile incluse în Programul anual de activitate, aprobat de plenul Curţii de Conturi,

sunt notificate asupra controlului care urmează să se efectueze de structurile de specialitate ale

Curţii de Conturi. Adresa de notificare este semnată de şeful de departament/directorul camerei

de conturi şi se transmite entităţii ce urmează a fi verificată, de regulă, cu cel mult 10 zile

lucrătoare înainte de începerea controlului. În cadrul acţiunilor de documentare sau în cazul unor

controale declanşate operativ, notificarea se face cu cel puţin două zile lucrătoare înainte de data

începerii acestora.

Auditorii publici externi care urmează să efectueze controlul sunt propuşi de către

directorii direcţiilor din cadrul departamentelor/directorii adjuncţi ai camerelor de conturi şi

aprobaţi de către şefii de departament sau de către directorii camerelor de conturi. Directorii din

cadrul departamentelor/directorii adjuncţi ai camerelor de conturi propun pentru fiecare acţiune

de control, de regulă, câte 2 sau mai mulţi auditori publici externi, care formează echipa de 105

control, în funcţie de volumul de operaţiuni ale entităţii şi de complexitatea acţiunii. În cazul în

care echipa de control este formată din 2 sau mai mulţi auditori publici externi, unul dintre

aceştia este desemnat şef de echipă, el având şi sarcina de a repartiza obiectivele de control pe

fiecare membru al echipei, precum şi de a urmări şi coordona întreaga acţiune.

Pentru efectuarea controlului la entitatea nominalizată în Programul anual de activitate,

şefii departamentelor de specialitate/directorii camerelor de conturi emit delegaţia de control. În

aceasta se precizează în mod explicit: auditorii publici externi desemnaţi şi denumirea acţiunii,

entitatea nominalizată pentru verificare, perioada de desfăşurare a controlului. După finalizarea

acţiunii, delegaţia de control se ataşează la actul de control. Delegaţia de control se actualizează

în situaţia în care acţiunile de control se prelungesc ca perioadă de timp. Este interzisă auditorilor

publici externi efectuarea unor acţiuni de documentare şi verificare fără a deţine delegaţia de

control şi fără să fie notificată în prealabil entitatea la care urmează a fi efectuată acţiunea.

Prin activitatea de control financiar Curtea de Conturi urmăreşte dacă situaţiile

financiare sunt complete, reale şi conforme cu legile şi reglementările în vigoare, furnizând

în acest sens o opinie. Obiectivul controlului financiar este acela de a obţine asigurarea că

situaţiile financiare controlate sunt întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate

cu cadrul de raportare financiară aplicabil în România şi respectă principiile legalităţii şi

regularităţii.

Controlul financiar ulterior extern exercitat de către Curtea de Conturi în baza

prerogativelor legale ale acesteia este un control de legalitate şi regularitate ce are ca obiectiv

stabilirea modului de respectare a prevederilor legale în domeniile şi la entităţile din sfera

acesteia de acţiune.

Regularitatea este caracteristica unei operaţiuni de a respecta sub toate aspectele

ansamblul principiilor şi regulilor procedurale şi metodologice care sunt aplicabile

categoriei de operaţiuni din care face parte.

Legalitatea reprezintă caracteristica unei operaţiuni de a respecta toate prevederile

legale care îi sunt aplicabile şi care sunt în vigoare la data efectuării acesteia.

Responsabilitatea adoptării politicilor contabile corespunzătoare, a menţinerii unui

control intern adecvat şi a efectuării de prezentări corecte în situaţiile financiare revine entităţii

controlate. Organul de control trebuie să planifice şi să efectueze controlul astfel încât să obţină

o asigurare rezonabilă privind existenţa sau absenţa unor erori semnificative în situaţiile

financiare.

Situaţiile financiare supuse controlului financiar sunt următoarele:

   - bilanţul;

   - contul de rezultat patrimonial (situaţia veniturilor, finanţărilor şi cheltuielilor);

   - situaţia fluxurilor de trezorerie; 106

   - situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor, anexe la situaţia financiară, care

includ politici contabile şi note explicative;

   - contul de execuţie bugetară.

Prin verificările sale la entităţile şi persoanele prevăzute a fi controlate, Curtea de Conturi

urmăreşte, în principal, următoarele aspecte:

1. exactitatea şi realitatea situaţiilor financiare, aşa cum sunt stabilite în reglementările contabile

în vigoare;

2. evaluarea sistemelor de management şi control la autorităţile cu sarcini privind urmărirea

obligaţiilor financiare către bugete sau către alte fonduri publice stabilite prin lege;

3. utilizarea fondurilor alocate de la buget sau din alte fonduri speciale, conform destinaţiei

stabilite;

4. calitatea gestiunii economico-financiare;

 5. economicitatea, eficacitatea şi eficienţa utilizării fondurilor publice.

Controlul Curţii de Conturi se efectuează prin proceduri de audit. Procedurile utilizate se

selectează în funcţie de specificul activităţii entităţii controlate şi de obiectivele de control

stabilite, după cum urmează:

   - teste de control, al căror scop este verificarea modului de funcţionare a sistemului financiar-

contabil utilizat de entitate şi a celui de control intern, pentru a evalua în ce măsură auditorii

publici externi se pot baza pe rezultatele acestora;

   - proceduri de fond, care constituie, în principal, verificări directe ale operaţiunilor/tranzacţiilor

şi ale informaţiilor contabile. Prin procedurile de fond se verifică de către auditori, de asemenea,

dacă toate operaţiunile şi tranzacţiile economice verificate sunt în conformitate cu legislaţia şi cu

reglementările în vigoare.

  Cele mai utilizate metode şi tehnici de colectare a probelor sunt: examinarea

documentelor, organizarea de grupuri de dezbatere, chestionare, interviuri, precum şi observarea

directă, astfel:

a. examinarea documentelor. Pentru realizarea controlului, auditorii publici externi trebuie să

examineze actele şi documentele tehnico-operative şi financiar-contabile referitoare la

obiectivele supuse verificării. Pentru realizarea acestei activităţi auditorii publici externi urmează

să analizeze, fără a fi limitative, şi informaţii referitoare la:

   - planificarea strategică şi operaţională a entităţilor controlate;

   - controalele dispuse de conducere entităţii verificate;

   - stenogramele sau procesele-verbale ale şedinţelor adunărilor generale ale acţionarilor,

consiliilor de administraţie şi ale conducerii executive, precum şi ale organelor deliberative;

   - reclamaţii şi contestaţii şi modul de soluţionare a acestora;

107

   - rapoartele de activitate ale entităţilor controlate şi ale unităţilor subordonate acestora;

   - rapoartele de audit sau de control precedente;

   - rapoartele de audit intern;

b. grupurile de dezbatere reprezintă o metodă utilizată de auditor pentru a colecta opinii şi idei

de la persoanele în măsură să dea relaţii în legătură cu obiectivele controlului;

c. chestionarele se utilizează de auditor, în vederea obţinerii unor informaţii privind o anumită

problematică. Avantajele acestora constau în faptul că pot fi obţinute o multitudine de informaţii

cu privire la problematica abordată, într-un timp relativ scurt;

d. interviurile reprezintă o metodă de investigare utilizată de auditor în scopul obţinerii de date

şi de informaţii în legătură cu problematica de control abordată;

e. observarea directă este o tehnică ce poate fi utilizată de auditori pentru analiza diferitelor

procese sau fenomene economice ori sub aspectul comportamentului managementului sau al

personalului entităţii verificate.

În cadrul acţiunii de control, operaţiunile şi documentele financiar-contabile ce se

verifică se selectează prin eşantionare. Eşantionarea presupune aplicarea de către auditor a

procedurilor de audit numai asupra unei părţi a operaţiunilor şi documentelor financiar-contabile,

astfel încât, după analizarea probelor selectate, concluziile să poată fi extinse.

Eşantionul trebuie să fie selectat astfel încât să fie reprezentativ. Eşantionul reprezentativ

este acel eşantion în care elementele controlate sunt aproximativ identice caracteristicilor

specifice tuturor operaţiunilor şi documentelor financiar-contabile ale entităţii controlate.

Aceasta înseamnă că elementele incluse în eşantion sunt asemănătoare cu cele rămase în afara

eşantionului, iar pe baza lor se pot formula concluziile în legătură cu obiectivele de control

urmărite, întrucât definesc domeniul supus verificării.

Eşantionul poate fi selectat atât prin metode statistice, cât şi prin metode nestatistice.

Metoda de eşantionare statistică foloseşte teoria probabilităţilor pentru determinarea mărimii

eşantionului, oferind posibilitatea obţinerii unor concluzii pertinente pentru întreaga populaţie.

Metodele statistice cele mai frecvent utilizate sunt: selecţia aleatorie şi selecţia sistematică.

Metoda eşantionării nestatistice are la baza raţionamentul profesional al auditorului, concluziile

privind operaţiunile şi documentele financiar-contabile făcându-se pe baza propriului

raţionament.

Auditorii publici externi trebuie să delimiteze clar categoriile de operaţiuni economice.

Această activitate presupune o abordare corespunzătoare a auditului financiar pentru fiecare

„categorie de operaţiuni economice”. Acestea cuprind, de regulă, operaţiunile care fac obiectul

controalelor interne şi evaluării riscurilor. De obicei, auditorul public extern împarte situaţiile

financiare pe categorii de operaţiuni economice, ţinând cont de modul în care informaţiile sunt 108

prezentate în acestea.

Categoriile de operaţiuni economice tipice pentru o entitate pot fi: salariile,

indemnizaţiile, achiziţiile, alocaţiile, subvenţiile şi veniturile. În cazul bilanţului, categoriile de

operaţiuni privesc activele corporale fixe, stocurile, debitorii, creditorii şi alte obligaţii, plăţi

anticipate etc.

Auditorii publici externi trebuie să identifice şi să evalueze riscurile pentru fiecare

categorie de operaţiuni economice. Evaluarea riscurilor, stabilirea nivelului pragului de

semnificaţie şi estimarea erorilor de către auditori determină volumul activităţii de audit.

Identificarea riscurilor specifice îl ajută pe auditorul public extern la selectarea testelor de audit,

care vor fi orientate in special către problemele cele mai importante.

Prag de semnificaţie (materialitatea) reprezintă valoarea maximă a erorilor pe care

le-ar putea conţine situaţiile financiare, valoare peste care erorile detectate sunt

considerate a fi semnificative, influenţând astfel opinia auditorului. Pragul de semnificaţie

poate fi exprimat nu numai valoric, ci şi prin natura abaterilor sau contextul în care

acestea s-au produs.

Având în vedere faptul că auditul financiar oferă o asigurare rezonabilă, dar nu şi

absolută asupra corectitudinii situaţiilor financiare auditate, apare inevitabil riscul de audit, cu

cele trei componente: riscul inerent, riscul de control şi riscul de nedetectare:

- riscul inerent reprezintă susceptibilitatea ca o categorie de operaţiuni să conţină erori

semnificative, fie individual, fie cumulate cu erorile altor categorii de operaţiuni, presupunând,

printre altele, că în entitatea auditată nu există/nu sunt implementate controale interne;

- riscul de control reprezintă probabilitatea ca o eroare semnificativă să se producă fără a fi

detectată sau prevenită de sistemul contabil aplicat şi de sistemul de control intern al entităţii

auditate;

- riscul de nedetectare reprezintă probabilitatea ca un auditor să nu detecteze o eroare din

situaţiile financiare auditate.

Curtea de Conturi efectuează controlul financiar asupra următoarelor conturi de execuţie:

a. contul general anual de execuţie a bugetului de stat;

b. contul anual de execuţie a bugetului asigurărilor sociale de stat;

c. conturile anuale de execuţie a fondurilor speciale;

d. conturile anuale de execuţie a bugetelor locale, ale municipiului Bucureşti, ale judeţelor, ale

sectoarelor municipiului Bucureşti, ale municipiilor, ale oraşelor şi comunelor;

e. contul anual de execuţie a bugetului Trezoreriei Statului;

f. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice autonome;

g. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice finanţate integral sau parţial de la

bugetul de stat, de la bugetul asigurărilor sociale de stat, de la bugetele locale şi de la bugetele 109

fondurilor speciale, după caz;

h. conturile anuale de execuţie a bugetelor instituţiilor publice finanţate integral din venituri

proprii;

i. contul general anual al datoriei publice a statului;

j. conturile anuale de execuţie a bugetului fondurilor externe nerambursabile;

k. alte conturi de execuţie a unor bugete prevăzute de lege.

În auditarea conturilor de execuţie, Curtea de Conturi urmăreşte, în principal:

 1. exactitatea şi realitatea datelor reflectate în situaţiile financiare. În cadrul acestui obiectiv

se au în vedere,următoarele:

   - organizarea şi conducerea evidenţei operative şi contabile;

   - înregistrarea veniturilor şi a cheltuielilor pe structura clasificaţiei bugetare;

   - concordanţa datelor înregistrate în evidenţa contabilă cu cele preluate în balanţele de

verificare şi înscrise în bilanţurile contabile şi conturile de execuţie;

   - întocmirea conturilor de execuţie a bugetelor instituţiilor publice;

   - reflectarea reală şi exactă a operaţiunilor financiar-contabile în bilanţurile contabile şi

conturile de execuţie bugetară;

   - încheierea exerciţiului bugetar;

2. legalitatea stabilirii şi încasării veniturilor statului, unităţilor administrativ-teritoriale,

asigurărilor sociale de stat şi ale instituţiilor publice finanţate integral sau parţial din venituri

proprii. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:

   - stabilirea, urmărirea şi încasarea sumelor datorate de contribuabili potrivit reglementărilor şi

procedurilor legale;

   - realizarea veniturilor prevăzute în bugetele publice, în cuantumul şi la termenele prevăzute de

lege, identificarea cauzelor care au determinat nerealizarea acestora;

3. angajarea, lichidarea, ordonanţarea, plata şi înregistrarea cheltuielilor conform

reglementărilor legale şi în concordanţă cu prevederile legii bugetare. În cadrul acestui obiectiv

se au în vedere, în principal, următoarele:

   - evidenţa angajamentelor din care derivă obligaţii de plată;

   - efectuarea cheltuielilor în limitele creditelor bugetare aprobate şi numai în legătură cu

activitatea instituţiei publice respective;

   - efectuarea cheltuielilor în conformitate cu legislaţia care le reglementează, cu încadrarea în

limita angajamentelor asumate, cu aprobarea ordonatorului de credite, cu avizul

compartimentelor de specialitate şi viza pentru controlul financiar preventiv;

   - existenţa documentelor justificative, întocmite conform legii, care atestă exactitatea şi

realitatea sumelor datorate;

   - utilizarea creditelor bugetare şi efectuarea cheltuielilor în structura prevăzută de clasificaţia 110

bugetară;

   - efectuarea vărsămintelor şi a contribuţiilor către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale

de stat şi celelalte bugete publice, în cuantumul şi la termenele legale;

4. autorizarea şi legalitatea modificărilor aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor publice.

În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:

   - legalitatea modificărilor aduse prevederilor iniţiale ale bugetelor;

   - efectuarea virărilor de credite bugetare pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare;

5. acordarea de la buget sau din fonduri speciale a subvenţiilor şi alocaţiilor pentru

investiţii şi utilizarea lor conform destinaţiilor stabilite. În cadrul acestui obiectiv se au în

vedere, în principal, următoarele:

   - înscrierea în liste a obiectivelor de investiţii în continuare şi a celor noi pe baza

documentaţiilor tehnico-economice aprobate;

   - organizarea şi desfăşurarea licitaţiilor, încheierea contractelor;

   - efectuarea cheltuielilor pentru obiectivele cuprinse în lista de investiţii;

   - acordarea avansurilor, efectuarea plăţilor către antreprenori şi furnizori pe bază de documente

legal întocmite, certificate şi aprobate, în limita prevederilor bugetare;

   - executarea, livrarea şi recepţia lucrărilor cu respectarea clauzelor contractuale;

6. contractarea împrumuturilor, rambursarea ratelor scadente ale acestora şi plata

dobânzilor aferente. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:

   - garantarea împrumuturilor;

   - încadrarea în limitele aprobate prin lege a acordurilor de împrumut;

   - încheierea contractelor de împrumut şi respectarea clauzelor contractuale;

   - rambursarea ratelor scadente, plata dobânzilor aferente şi plata comisioanelor, cu respectarea

termenelor din acordul de împrumut;

7. creanţele şi obligaţiile statului şi ale unităţilor administrativ-teritoriale; protejarea

activelor. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:

   - caracterul îndreptăţit sau garantat al creanţelor şi obligaţiilor;

   - stabilirea şi aplicarea măsurilor de protejare a activelor;

   - înregistrarea creanţelor şi a obligaţiilor în contabilitate pe baza documentelor justificative;

   - încasarea creanţelor şi plata obligaţiilor;

8. concesionarea sau închirierea de bunuri proprietate publică şi concesionarea de servicii

cu caracter public. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:

   - operaţiunile de concesionare şi/sau închiriere de bunuri proprietate publică, precum şi

concesionarea de servicii cu caracter public;

   - organizarea licitaţiilor, încheierea contractelor în conformitate cu prevederile legale şi 111

urmărirea de către locator a respectării clauzelor contractuale;

9. modul de gestionare a mijloacelor materiale şi băneşti şi asigurarea integritaţii

patrimoniului. În cadrul acestui obiectiv se au în vedere, în principal, următoarele:

   - efectuarea inventarierii la termenul prevăzut de lege şi înregistrarea în evidenţa contabilă a

rezultatelor acesteia;

   - gestionarea şi utilizarea mijloacelor materiale şi băneşti primite;

   - vânzarea şi/sau scoaterea din funcţiune a activelor corporale;

10. alte obiective în limita competenţelor stabilite de lege.

Controlul conturilor financiare de execuţie are drept scop descărcarea de gestiunea a

ordonatorilor de credite, administratori ai activităţii financiare a entităţilor publice.

Descărcarea de gestiune se defineşte ca fiind atestarea oficiala pronunţată de un

organism abilitat prin lege, prin care se confirmă ca toate operaţiunile supuse acţiunilor de

control financiar au fost efectuate în baza şi conform prevederilor legale prin care au fost

definite şi aprobate.

Curtea de Conturi este singura instituţie împuternicită prin prevederi legale să hotărască,

ca urmare a controlului financiar al conturilor financiare efectuat, asupra descărcării gestiunii

ordonatorului de credite care conduce entitatea publică supusă verificării. Alte decizii ale

autorităţii executive în ceea ce priveşte descărcarea gestiunii unui ordonator de credite sunt doar

provizorii, până la pronunţarea în această problemă a hotărârii Curţii de Conturi.

În vederea realizării acestei acţiuni stabilite prin prevederi legale, Curtea de Conturi

organizează şi exercită acţiuni de control financiar atât la sfârşitul execuţiei bugetare, cât şi pe

parcursul acesteia.

Certificarea contului de execuţie nu constituie temei pentru exonerarea de răspundere

juridică a entităţii auditate. Pentru motive bine întemeiate, în termen de un an de la data la care s-

a certificat contul de execuţie, procedura examinării contului poate fi redeschisă.

Conturile de execuţie şi situaţiile financiare supuse auditului trebuie să îndeplinească

condiţiile prevăzute de lege pentru a face posibilă auditarea lor. În cazul în care conturile

prezentate nu întrunesc condiţiile care să facă posibilă auditarea lor, auditorii publici externi

restituie documentele titularilor conturilor,consemnând aceasta situaţie într-un proces-verbal de

constatare. În procesul-verbal de constatare se va înscrie în mod obligatoriu şi termenul pentru

refacerea sau completarea conturilor. Refacerea sau completarea conturilor de execuţie se

dispune prin decizie.

În aceasta situaţie, acţiunea de audit se suspendă până la refacerea/completarea

conturilor, fapt ce se aduce la cunoştinţa entităţii auditate. Dacă titularii conturilor nu se

conformează acestei măsuri,completarea sau refacerea conturilor se face pe cheltuiala acestora,

de către un expert contabil numit de Curtea de Conturi. În vederea numirii expertului, Curtea de 112

Conturi (şeful de departament sau, după caz, directorul camerei de conturi) solicită în scris

Corpului Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România nominalizarea unor experţi,

în vederea refacerii conturilor de execuţie la entitatea auditată.

Executarea propriu-zisă a acţiunilor de control de către Curtea de Conturi, indiferent

de momentul realizării acestora, pe parcursul sau la sfârşitul execuţiei bugetare, se realizează pe

baza prevederilor legii proprii de organizare şi funcţionare, a metodologiei de control financiar si

a prevederilor „Regulamentului privind organizarea şi desfăşurarea activităţilor specifice Curţii

de Conturi, precum şi valorificarea actelor rezultate din aceste activităţi” - document care se

aprobă de către Plenul Curţii de conturi.

Normele de control financiar stabilesc activităţile şi măsurile prin care se realizează

atribuţiile, competenţele şi obiectivele de control financiar ulterior extern ale Curţii de Conturi,

prevăzute de lege, precum şi documentele care se elaborează pentru consemnarea constatărilor

rezultate din acţiunea de verificare în vederea valorificării acestora potrivit procedurilor legale.

Auditorii publici externi au obligaţia de a examina ultimul act de control încheiat de

Curtea de Conturi la entitatea controlată, precum şi, dacă se impune, modul de ducere la

îndeplinire a măsurilor dispuse de Curtea de Conturi în procesul de valorificare şi să consemneze

despre acestea în actul de control. Auditorii publici externi au, de asemenea, obligaţia de a

solicita şi de a examina actele de control întocmite la entitatea verificată de către alte organe de

control.

Timpul programat pentru desfăşurarea acţiunilor de control se stabileşte în funcţie de

volumul şi specificul activităţii unităţilor verificate, fără a se depăşi, de regulă, următoarele

durate maxime:

a. 90 de zile lucrătoare, pentru verificarea:

- contului general anual de execuţie a bugetului de stat;

- contului anual al datoriei publice a statului şi situaţiei garanţiilor guvernamentale pentru credite

interne şi externe contractate de către alte persoane juridice decât statul;

- contului anual de execuţie întocmit de Banca Naţională a României;

- activităţii financiare a autorităţilor naţionale cu atribuţii în domeniul privatizării;

b. 60 de zile lucrătoare, pentru verificarea:

- conturilor de execuţie întocmite la nivelul instituţiilor publice conduse de ordonatorii principali

de credite ai bugetului de stat şi ai bugetului asigurărilor sociale de stat;

- activităţii financiare a organismelor autonome de asigurări sociale sau de altă natură, precum şi

a societăţilor de investiţii financiare, asociaţiilor şi fundaţiilor care utilizează fonduri publice;

- contului de execuţie a bugetului Consiliului General al Municipiului Bucureşti;

- activităţii financiare a regiilor autonome, societăţilor naţionale şi societăţilor comerciale cu 113

capital majoritar de stat;

- activităţii financiare a autorităţilor teritoriale cu atribuţii în domeniul privatizării;

c. 40 de zile lucrătoare, pentru verificarea:

- conturilor de execuţie întocmite la nivelul instituţiilor conduse de ordonatori secundari şi

terţiari ai bugetului de stat şi ai bugetului asigurărilor sociale de stat;

- conturilor de execuţie ale ordonatorilor de credite ai bugetelor consiliilor judeţene, consiliilor

locale ale municipiilor şi oraşelor, precum şi a conturilor de execuţie întocmite la nivelul

instituţiilor publice conduse de ordonatori secundari şi terţiari de credite subordonate consiliilor

locale;

d. 30 de zile lucrătoare, pentru verificarea:

- conturilor de execuţie întocmite la nivelul instituţiilor publice conduse de ordonatori de credite

ai consiliilor locale ale comunelor.

Actele, documentele şi informaţiile necesare exercitării funcţiei de control financiar se

solicită verbal sau, după caz, în scris conducătorilor entităţii supuse controlului, cu precizarea că

îngrădirea accesului la acestea este supusă sancţiunilor prevăzute de legea proprie de organizare

şi funcţionare, având în vedere prevederile potrivit cărora Curtea de Conturi are acces neîngrădit

la acte, documente şi informaţii necesare exercitării funcţiilor sale de control, oricare ar fi

persoanele juridice şi fizice deţinătoare ale acestora.

În cazul controalelor efectuate pe parcursul execuţiei bugetare şi pentru perioadele

expirate, la instituţiile publice, precum şi la celelalte persoane prevăzute de lege, se întocmesc

următoarele tipuri de acte de control:

- raport de control;

- proces-verbal de constatare;

 - nota de constatare;

 - nota unilaterală.

Raportul de control, se întocmeşte de către auditorii publici externi desemnaţi să

efectueze verificarea. În raportul de control, auditorii publici externi prezintă:

1. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care s-au constatat abateri de la

legalitate şi regularitate care nu au determinat producerea de prejudicii. Fiecare constatare este

însoţită de descrierea măsurilor luate în timpul controlului;

2. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care s-au constatat fapte pentru care

există indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale;

3. obiectivele de control prevăzute în tematica specifică la care nu s-au constatat abateri de la

legalitate si regularitate.

  Toate abaterile constatate şi prezentate pe scurt în raport sunt detaliate în procesele-

verbale de constatare, anexe la raportul de control. Raportul de control se semnează numai de 114

către auditorii publici externi.

Procesul-verbal de constatare se întocmeşte:

1. în cazul în care se constată abateri de la legalitate şi regularitate care au determinat sau nu

producerea unor prejudicii;

2. în cazul în care se identifică fapte pentru care există indicii că au fost săvârşite cu încălcarea

legii penale.

Procesul-verbal de constatare se semnează de auditorii publici externi care au efectuat

verificarea şi de către reprezentanţii legali ai persoanei juridice controlate

În cazul în care este necesar pentru fundamentarea şi instrumentarea unor constatări,

Curtea de Conturi poate solicita unor instituţii ale statului efectuarea cu prioritate a unor

verificări de specialitate. Această solicitare a Curţii de Conturi se notifică instituţiilor specializate

printr-o adresă semnată de şeful de departament/directorul camerei de conturi (conform

competenţei teritoriale), la propunerea auditorilor publici externi.

Nota de constatare se întocmeşte:

1. în cazul in care, ca urmare a controalelor efectuate, se constată abateri pentru clarificarea

cărora se impune continuarea controlului la altă entitate şi/sau de către alte structuri ale Curţii de

Conturi;

2. în cazul în care, în scopul instrumentării şi fundamentării unor constatări, se impune

efectuarea unor verificări încrucişate şi la alte entităţi decât cea la care s-a dispus iniţial

controlul;

3. în cazul în care se constată abateri a căror reconstituire ulterioară nu mai este posibilă. În

această situaţie, nota de constatare se întocmeşte şi se semnează în momentul identificării

abaterilor. În cazul în care se refuză semnarea acestei note de către reprezentanţii entităţii

verificate, aceasta poate fi semnată de 1-2 martori.

În nota de constatare se consemnează situaţia de fapt, precum şi, dacă este cazul, măsurile

luate operativ pentru remedierea abaterilor constatate. Forma şi structura notei de constatare se

adaptează modelului procesului-verbal de constatare. Nota de constatare se semnează de către

auditorii publici externi, reprezentanţii legali ai persoanei juridice controlate sau, după caz, de

alte persoane în prezenţa cărora s-a efectuat constatarea şi constituie anexă la procesul-verbal de

constatare şi raportul de control, după caz.

În actele de control se înscriu în mod obligatoriu următoarele date:

- numele şi prenumele auditorilor publici externi care efectuează controlul;

- structura care efectuează controlul;

- numărul şi data delegaţiei de control;

- denumirea şi adresa persoanei juridice controlate;

- codul fiscal/numărul de înregistrare la registrul comerţului al persoanei juridice controlate; 115

- ordonatorii de credite/conducătorii persoanei juridice controlate în perioada supusă controlului

şi în timpul controlului, cu precizarea intervalelor de timp în care aceştia au asigurat

conducerea;

- denumirea acţiunii de control;

- perioada în care s-a efectuat controlul;

- perioada supusă controlului;

- obiectivele controlului;

- constatările rezultate în urma controlului efectuat.

În procesele-verbale de constatare în care sunt consemnate abateri de la legalitate şi

regularitate care au determinat sau nu au determinat producerea de prejudicii ori fapte pentru

care există indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, se înscriu, în principal, pentru

fiecare abatere/faptă, următoarele:

a. descrierea abaterii de la legalitate şi regularitate; descrierea abaterii se face cât mai complet, pe

baza de date, documente şi alte dovezi relevante;

b. legea sau altă reglementare încălcată, cu indicarea articolului, literei şi a conţinutului acesteia;

c. estimarea valorii operaţiunilor care constituie abateri, ce se determină pe bază de date,

documente şi alte probe relevante;

d. cauzele şi împrejurările care au condus la încălcarea legii sau a altor norme;

e. consecinţele economico-financiare ale abaterilor de la legalitate şi regularitate;

f. persoanele cu atribuţii în domeniul în care s-au constatat abateri, poziţia acestora faţă de

abaterile constatate, exprimată în nota de relaţii, precum şi punctul de vedere motivat al

auditorilor publici externi cu privire la aceasta;

g. măsurile luate de entitatea verificată în timpul controlului.

Pe parcursul desfăşurării acţiunii, membrii echipei de control trebuie să discute şi să

analizeze constatările cu persoanele implicate, precum şi cu conducerea entităţii, în vederea

elucidării cauzelor şi împrejurărilor care au condus la producerea abaterilor şi a consecinţelor

economico-financiare.

Proiectul actului de control se prezintă conducerii entităţii şi se analizează cu aceasta, la o

dată stabilită de ambele părţi, încercându-se cu acest prilej clarificarea eventualelor divergenţe

între constatările auditorilor şi susţinerile reprezentanţilor entităţii verificate. La această întâlnire

poate participa şi conducerea structurii de control.

Redactarea formei finale a actului de control se realizează după parcurgerea acestor

etape, avându-se în vedere şi eventualele probe noi prezentate de către conducerea/reprezentanţii

entităţii verificate. Actele de control care trebuie semnate bilateral se înregistrează la registratura

entităţii verificate. Numărul de înregistrare se menţionează în finalul actului de control.

Procesele-verbale de constatare şi notele de constatare se pot afla în următoarele situaţii: 116

- semnate fără obiecţiuni de către reprezentanţii legali ai entităţii controlate. În acest caz se

procedează de îndată la valorificarea actelor de control;

- semnate cu obiecţiuni de către reprezentanţii legali ai entităţii verificate. În acest caz

valorificarea actelor de control se face după primirea obiecţiunilor, dar nu mai târziu de 15 zile

lucrătoare de la înregistrarea actelor de control la registratura entităţii verificate;

- refuzate să fie semnate. Acest fapt se menţionează ca atare de către auditorii publici externi la

finalul actului de control. În acest caz, după expirarea celor 15 zile lucrătoare de la data

înregistrării actului de control la entitatea verificată, termen în care aceasta are dreptul de a

depune obiecţiuni, se procedează de îndată la valorificarea constatărilor înscrise în actul de

control.

Pentru valorificarea constatărilor înscrise în rapoartele de control şi, respectiv, în

procesele-verbale de constatare - anexe ale acestora, Curtea de Conturi poate stabili:

a. suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar,

contabil şi fiscal;

b. blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegală sau

ineficientă a acestora;

c. înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscală controlată;

d. în situaţia în care se constată existenţa unor abateri de la legalitate şi regularitate care au

determinat producerea unor prejudicii, Curtea de Conturi comunică conducerii entităţii controlate

această stare de fapt. Stabilirea întinderii prejudiciului şi dispunerea măsurilor pentru recuperarea

acestuia devin obligaţie a conducerii entităţii verificate;

e. în situaţia în care se constată, în urma controlului Curţii de Conturi, existenţa unor fapte pentru

care există indicii că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale, consemnate într-un proces-

verbal de constatare distinct, conducătorul structurii (şeful departamentului/directorul camerei de

conturi) sesizează, după obţinerea avizului Departamentului juridic, organele în drept pentru

asigurarea valorificării constatării şi informează entitatea verificată;

f. Curtea de Conturi poate cere celor în drept suspendarea din funcţie, a persoanelor acuzate de

săvârşirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu caracter

financiar, constatate în urma controalelor efectuate, până la soluţionarea definitivă a cauzelor în

care sunt implicate.

În funcţie de natura constatărilor înscrise în raportul de control întocmit în baza

competenţelor Curţii de Conturi, controlorii financiari pot propune:

- descărcarea de gestiune, în cazul în care toate condiţiile privind conformitatea conturilor

financiare prevăzute de legile de aprobare a operaţiunilor înscrise în acestea, ca şi de

Legea de organizare şi funcţionare a Curţii de Conturi au fost îndeplinite;

- sesizarea instanţelor judecătoreşti specializate în vederea stabilirii răspunderii 117

juridice, potrivit legii, în cazul constatării de fapte prin care au fost cauzate prejudicii, şi a

dispunerii măsurilor de recuperare a sumelor datorate bugetului de stat, unităţilor

administrativ-teritoriale sau instituţiilor publice, reprezentând obligaţii financiare ale

persoanelor juridice verificate constatate în urma controlului;

- aplicarea unor amenzi pentru abateri cu caracter financiar, conform prevederilor Legii

de organizare şi funcţionare a Curţii de Conturi.

Procesul-verbal de constatare şi sancţionare a contravenţiilor se întocmeşte de către

controlorii financiari în cazul în care se constată fapte care potrivit prevederilor legale constituie

contravenţii şi a căror constatare intră în competenţa Curţii de Conturi. În cazul în care se

constată abateri ce sunt sancţionate contravenţional de către auditorii publici externi din cadrul

Curţii de Conturi, se procedează conform dispoziţiilor legale specifice, precum şi prevederilor

legale comune care se aplică în materie de contravenţii.

118

5.2. Exercitarea controlului financiar de către structurile specializate ale Ministerului

Finanţelor Publice

5.2.1 Exercitarea controlului fiscal

5.2.2. Exercitarea controlului financiar propriu

5.2.3. Exercitarea controlului financiar preventiv

5.2.1 Exercitarea controlului fiscal

Structurile cu atribuţii de control financiar din cadrul Ministerului Finanţelor Publice

exercită în acest domeniu activităţi specifice în funcţie de atribuţiile, obiectivele şi sfera de

acţiune stabilite prin prevederi legale şi prin norme emise în aplicarea acestora.

În cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală competenţa de exercitare a

inspecţiei fiscale se stabileşte prin regulamentul de organizare şi funcţionare aprobat în

condiţiile legii. Organele de inspecţie fiscală din aparatul central al Agenţiei Naţionale de

Administrare Fiscală au competenţă în efectuarea inspecţiei fiscale pe întregul teritoriu al

ţării.

Competenţa privind efectuarea inspecţiei fiscale se poate delega altui organ fiscal. În

cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală condiţiile în care se poate efectua

delegarea altui organ fiscal se stabilesc prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale de

Administrare Fiscală.

Agenţia Naţională de Administrare Fiscală exercită, în baza prevederilor legale proprii de

organizare şi funcţionare, în mod nemijlocit şi neîngrădit, prin structuri specializate, activităţile

de control financiar şi inspecţie fiscală. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală are

următoarele obiective principale:

a. colectarea veniturilor bugetului de stat, reprezentând impozite, taxe şi alte venituri ale

bugetului de stat, conform competenţelor, precum şi a veniturilor bugetului asigurărilor sociale

de stat, bugetului asigurărilor pentru şomaj, bugetului fondului naţional unic de asigurări sociale

de sănătate, reprezentând contribuţia de asigurări sociale, contribuţia de asigurări pentru şomaj,

contribuţia pentru asigurări sociale de sănătate, contribuţia de asigurări pentru accidente de

muncă şi boli profesionale, datorate de plătitori, persoane juridice şi persoane fizice, care au

calitatea de angajator sau asimilaţi ai acestora şi alte persoane care au obligaţii faţă de bugetul de

stat;

119

b. aplicarea unitară a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele, contribuţiile sociale şi

alte venituri bugetare în domeniul său de activitate;

c. exercitarea prerogativelor stabilite de lege prin aplicarea unui tratament echitabil tuturor

contribuabililor;

d. aplicarea în domeniul vamal a măsurilor specifice rezultate din Programul de guvernare şi din

legislaţia în domeniul vamal;

e. dezvoltarea asistenţei contribuabililor în vederea îmbunătăţirii nivelului de informare al

acestora şi aplicării unitare a prevederilor legislaţiei privind impozitele, taxele, contribuţiile

sociale şi alte venituri bugetare.

Inspecţia fiscală are ca obiect verificarea legalităţii şi conformităţii declaraţiilor fiscale,

corectitudinii şi exactităţii îndeplinirii obligaţiilor de către contribuabili, a respectării

prevederilor legislaţiei fiscale şi contabile, verificarea sau stabilirea, după caz, a bazelor de

impunere, stabilirea diferenţelor obligaţiilor de plată şi a accesoriilor aferente acestora.

Contribuabilul este orice persoană fizică ori juridică sau orice altă entitate fără

personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume bugetului general

consolidat, în condiţiile legii.

Prin obligaţii fiscale, se înţelege:

- obligaţia de a declara bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele,

contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat;

- obligaţia de a calcula şi de a înregistra în evidenţele contabile şi fiscale impozitele, taxele,

contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat;

- obligaţia de a plăti la termenele legale impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate

bugetului general consolidat;

- obligaţia de a plăti majorări de întârziere, aferente impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor

sume datorate bugetului general consolidat, denumite obligaţii de plată accesorii, atunci când

este cazul;

 - obligaţia de a calcula, de a reţine şi de a înregistra în evidenţele contabile şi de plată, la

termenele legale, impozitele şi contribuţiile care se realizează prin stopaj la sursă;

- orice alte obligaţii care revin contribuabililor, persoane fizice sau juridice, în aplicarea legilor

fiscale.

Principalele momente ale activităţii de inspecţie fiscală sunt:

- constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor ce rezultă din activitatea

contribuabilului supus inspecţiei privind legalitatea şi conformitatea declaraţiilor fiscale,

corectitudinea şi exactitatea îndeplinirii obligaţiilor fiscale, în vederea aplicării corecte şi în

termen a prevederilor legii fiscale;

- analizarea şi evaluarea diferitelor informaţii fiscale, în vedere comparării cu declaraţiile fiscale 120

ale contribuabililor;

- sancţionarea potrivit legii a faptelor constatate şi dispunerea de măsuri pentru prevenirea şi

combaterea abaterilor de la prevederii legislaţiei fiscale.

Exercitarea inspecţiei fiscale, deşi păstrează principiile generale ale metodologiei de

control financiar, se realizează diferit, având în vedere specificul acesteia.Exercitarea activităţii

de inspecţie fiscală detaliată pe principalele momente se prezintă astfel:

1. examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului;

2. verificarea concordanţei datelor din declaraţiile fiscale cu cele din evidenţa contabilă a

contribuabilului;

3. stabilirea abaterilor,discutarea acestora şi solicitarea de explicaţii scrise de la reprezentanţii

legali ai contribuabililor sau împuterniciţii acestora;

4. solicitarea de informaţii de la terţi;

5. verificarea locurilor unde se realizează activităţi generatoare de venituri impozabile;

6. stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferenţelor datorate în plus sau în minus, după caz,

faţă de creanţa fiscală declarată şi/sau stabilită, după caz, la momentul începerii inspecţiei

fiscale;

7. stabilirea de diferenţe de obligaţii fiscale de plată, precum şi a obligaţiilor fiscale accesorii

aferente acestora;

8. dispunerea măsurilor asigurătorii în condiţiile legii;

9. efectuarea de investigaţii fiscale;

10. aplicarea de sancţiuni potrivit prevederilor legale;

11. aplicarea de sigilii asupra bunurilor, întocmind în acest sens proces-verbal.

Nu intră în atribuţiile inspecţiei fiscale efectuarea de constatări tehnico-ştiinţifice sau

orice alte verificări solicitate de organele de urmărire penală în vederea lămuririi unor fapte

sau împrejurări ale cauzelor aflate în lucru la aceste instituţii.

Inspecţia fiscală se exercită asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de

organizare, care au obligaţii de stabilire, reţinere şi plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a

altor sume datorate bugetului general consolidat, prevăzute de lege.

Activitatea de inspecţie fiscală se realizează în două forme:

- inspecţia fiscală generală, definită ca activitatea de verificare a tuturor obligaţiilor fiscale ale

unui contribuabil, pentru o perioadă de timp determinată;

- inspecţia fiscală parţială, definită ca activitatea de verificare a uneia sau a mai multor obligaţii

fiscale, pentru o perioadă de timp determinată.

Inspecţia fiscală generală se exercită în cazul în care obiectul verificării este format din

totalitatea situaţiei fiscale a contribuabilului în legătură cu toate obligaţiile fiscale care sunt în

competenţa de control a organului de inspecţie fiscală.121

Inspecţia fiscală parţială se exercită în situaţia în care obiectul verificării este format

din una sau mai multe obligaţii fiscale dintre cele care sunt în competenţa organului de inspecţie

fiscală, dar nu din toate.

Inspecţia fiscală parţială se realizează de regulă atunci când:

- este stabilită prin prevederi legale;

- se realizează ca acţiune de regularizare a unor obligaţii fiscale;

- este dispusă prin decizia de reverificare ca urmare a soluţiona unei contestaţii;

- este solicitată de către unele instituţii abilitate ale statului, în vederea clarificării unor aspecte

privind situaţia fiscală a unui anumit contribuabil.

Acţiunile de inspecţie fiscală parţială pot fi extinse şi transformate îl inspecţii fiscale

generale la propunerea motivată în scris a unei structuri de inspecţie fiscală şi aprobată de

conducătorul acesteia. Decizia de extindere a verificării este adusă la cunoştinţa contribuabilului

în scris. În cazurile fundamentate, conducătorul structurii de inspecţie fiscală poate aproba

limitarea inspecţiei fiscale generale la verificarea numai a anumitor obligaţii fiscale.

Stabilirea bazei de impozitare, precum şi a diferenţelor de impozite, a taxelor şi a altor

contribuţii se face prin metodă directă, pe baza evidenţelor contabile, fiscale, a altor documente

şi informaţii, sau folosind metode indirecte de estimare a nivelurilor acestor obligaţii.

Metoda de estimare indirectă se utilizează în cazul în care contribuabilul nu poate

prezenta organelor de inspecţie fiscală documentele, informaţiile şi explicaţiile necesare la

determinarea completă a bazei de impunere, din următoarele cauze:

- nu a depus declaraţiile fiscale sau cele prezentate nu permit stabilirea corectă a bazei de

impunere;

- nu colaborează, obstrucţionează sau refuză acţiunea de inspecţie fiscală;

- nu şi-a îndeplinit obligaţiile privind conducerea evidenţelor contabile şi fiscale;

- din motive de forţă majoră evidenţele contabile şi fiscale sau actele justificative privind

efectuarea activităţilor producătoare de venituri au dispărut.

În cazul în care organele de inspecţie fiscală utilizează metode de estimare a bazei de

impunere, în actul de inspecţie se menţionează motivele care au determinat folosirea acestor

metode şi criteriile de estimare. Sarcina probării că baza de impozitare determinată prin

utilizarea metodei de estimare nu este corectă revine contribuabilului, care în acest caz trebuie să

facă această dovadă cu documente financiar-contabile şi fiscale legale şi corect întocmite.

Pentru realizarea atribuţiilor proprii, structurile de inspecţie fiscală utilizează în special

următoarele forme şi tehnici de control financiar:controlul prin sondaj, controlul inopinat,

controlul încrucişat, controlul electronic.

Controlul prin sondaj presupune activitatea de verificare selectivă a documentelor şi

operaţiunilor semnificative, în care sunt reflectate modul de calcul, de evidenţiere şi de plată a 122

obligaţiilor fiscale datorate bugetului general consolidat, este deci o verificare parţială. În cazul

în care dintr-o acţiune de control prin sondaj se constată fapte care întrunesc elemente

constitutive ale unei infracţiuni, verificarea se extinde asupra tuturor documentelor şi

operaţiunilor relevante pentru fundamentarea faptelor constatate.

Controlul inopinat constă în activitatea de verificare faptică şi documentară, în

principal, ca urmare a unei sesizări cu privire la existenţa unor fapte de încălcare a legislaţiei

fiscale, fără anunţarea în prealabil a contribuabilului;

Controlul încrucişat constă în verificarea documentelor şi operaţiunilor impozabile ale

contribuabilului, în corelaţie cu cele deţinute de alte persoane; controlul încrucişat poate fi şi

inopinat.

Controlul electronic, care constă în activitatea de verificare a contabilităţii şi a surselor

acesteia, prelucrate în mediu electronic, utilizând metode de analiză, evaluare şi testare asistate

de instrumente informatice specializate.

Utilizarea procedeelor de control se poate face individual sau combinat, în funcţie de

scopul, obiectivele, complexitatea, dificultăţile, specificul şi perioada inspecţiei fiscale.

Selectarea documentelor şi a operaţiunilor semnificative se referă la volumul, valoarea şi

ponderea acestora în activitatea contribuabilului.

Selectarea unităţilor în vederea efectuării inspecţiei fiscale are la bază principiul general

al tratamentului egal aplicat tuturor contribuabililor care fac parte din aceeaşi categorie şi din

acelaşi domeniu de activitate. Selectarea contribuabililor pentru control se realizează pe baza

verificării cel puţin o dată în cadrul termenului de prescripţie a contribuabililor mari.

La celelalte categorii de contribuabili inspecţia fiscală se efectuează asupra creanţelor

născute în ultimii 3 ani fiscali pentru care există obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale.

Inspecţia fiscală se poate extinde pe perioada de prescripţie a dreptului de a stabili obligaţii

fiscale, dacă este identificată cel puţin una dintre următoarele situaţii:există indicii privind

diminuarea impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general

consolidat; nu au fost depuse declaraţii fiscale în interiorul termenului de prescripţie;nu au fost

îndeplinite obligaţiile de plată a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi altor sume datorate

bugetului general consolidat.

Înainte de începerea unei acţiuni, toate structurile fiscale au obligaţia să înştiinţeze

contribuabilul în legătură cu activitatea de inspecţie fiscală care urmează să se desfăşoare, prin

transmiterea unui aviz de inspecţie fiscală care în general cuprinde:temeiul juridic al inspecţiei

fiscale, data începerii acţiunii, obligaţiile fiscale şi perioadele ce urmează a fi supuse controlului,

posibilitatea de a solicita amânarea datei de începere a inspecţiei fiscale. Amânarea datei de

începere a inspecţiei fiscale se poate solicita, o singură dată, pentru motive justificate.

Avizul de inspecţie fiscală se comunică contribuabilului în scris înainte de începerea 123

inspecţiei fiscale, astfel:

- cu 30 de zile pentru marii contribuabili;

- cu 15 zile pentru ceilalţi contribuabili.

Comunicarea avizului de inspecţie fiscală nu este necesară: pentru soluţionarea unor

cereri ale contribuabilului; în cazul unor acţiuni îndeplinite ca urmare a solicitării unor autorităţi,

potrivit legii; în cazul controlului inopinat şi al controlului încrucişat; în cazul refacerii

controlului ca urmare a unei dispoziţii de reverificare cuprinse în decizia de soluţionare a

contestaţiei.

Durata efectuării inspecţiei fiscale este stabilită de organele de inspecţie fiscală sau, după

caz, de compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale, în funcţie

de obiectivele inspecţiei, şi nu poate fi mai mare de 3 luni. În cazul marilor contribuabili sau al

celor care au sedii secundare, durata inspecţiei nu poate fi mai mare de 6 luni.

    Conducătorul inspecţiei fiscale competent poate decide suspendarea unei inspecţii fiscale

ori de câte ori sunt motive justificate pentru aceasta. Perioadele în care derularea inspecţiei

fiscale este suspendată nu sunt incluse în calculul duratei acesteia.

La începerea inspecţiei fiscale, inspectorul este obligat să prezinte contribuabilului

legitimaţia de inspecţie, ordinul de serviciu semnat de conducătorul organului de control şi să

consemneze acţiunea în Registrul unic de control. La termenul stabilit prin Avizul de control,

după definitivarea tuturor activităţilor organizatorice de instalare, controlul financiar pe

probleme fiscale începe şi este exercitat pe baza tematicilor de control, utilizând procedeele şi

tehnicile specifice acestei discipline, urmărindu-se realizarea tuturor obiectivelor şi a sub

obiectivelor stabilite.

Examinarea situaţiei fiscale a unui contribuabil în vederea stabilirii bazei reale de

impunere se face prin verificarea tuturor documentelor justificative şi a evidenţelor financiar-

contabile şi fiscale, care pot constitui şi probe ale dosarului.

Documentele în care sunt consemnate operaţiunile necesare confirmării şi fundamentării

constatărilor se anexează la actul de inspecţie încheiat, în copie certificată de persoana

responsabilă din compartimentul unde au fost identificate şi semnată de organul de inspecţie.

Atunci când documentele analizate sunt considerate fictive şi există indicii de sustragere

sau distrugere a acestora, precum şi în cazul în care persoana responsabilă refuză să le certifice,

acestea se anexează în original.

De asemenea, se vor institui măsuri asigurătorii şi de conservare a corpurilor delicte şi a

oricăror mijloace de probă, în situaţiile în care se constata fapte care ar putea întruni elementele

constitutive ale unei infracţiuni.

Având în vedere obiectivele generale, aşa cum acestea au fost înscrise în programul de

control, unităţile economice care urmează a fi cuprinse în control se stabilesc potrivit 124

prevederilor legale conform cărora într-un an calendaristic un agent economic poate face

obiectul unei singure verificări, pe obiective care au drept scop stabilirea sincerităţii bilanţului

sau realitatea sumelor datorate statului.

Principalele reguli privind inspecţia fiscală sunt:

- Inspecţia fiscală va avea în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt şi raporturile juridice care

sunt relevante pentru impunere.

- Inspecţia fiscală va fi efectuată în aşa fel încât să afecteze cât mai puţin activitatea curentă a

contribuabililor şi să utilizeze eficient timpul destinat inspecţiei fiscale.

- Inspecţia fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuţie şi alte

sume datorate bugetului general consolidat şi pentru fiecare perioadă supusă impozitării. Prin

excepţie, conducătorul inspecţiei fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite

perioade dacă, de la data încheierii inspecţiei fiscale şi până la data împlinirii termenului de

prescripţie, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor

sau erori de calcul care influenţează rezultatele acestora.

- În situaţia în care din instrumentarea cauzelor penale de către organele competente nu rezultă

existenţa prejudiciului, reverificarea nu este urmată de emiterea deciziei de impunere.

 - Inspecţia fiscală se exercită pe baza principiilor independenţei, unicităţii, autonomiei,

ierarhizării, teritorialităţii şi descentralizării.

- Activitatea de inspecţie fiscală se organizează şi se desfăşoară în baza unor programe anuale,

trimestriale şi lunare aprobate în condiţiile stabilite prin ordin al preşedintelui Agenţiei Naţionale

de Administrare Fiscală, respectiv prin acte ale autorităţilor administraţiei publice locale.

- La finalizarea inspecţiei fiscale, contribuabilul este obligat să dea o declaraţie scrisă, pe propria

răspundere, din care să rezulte că au fost puse la dispoziţie toate documentele şi informaţiile

solicitate pentru inspecţia fiscală. În declaraţie se va menţiona şi faptul că au fost restituite toate

documentele solicitate şi puse la dispoziţie de contribuabil. Declaraţia constituie mijloc de probă

atât pentru contribuabil, cât şi pentru structura fiscală componentă, în cazul în care contribuabilul

contestă decizia de reverificare a unei anumite perioade.

- Contribuabilul are obligaţia să îndeplinească măsurile prevăzute în actul întocmit cu ocazia

inspecţiei fiscale, în termenele şi condiţiile stabilite de organele de inspecţie fiscală.

- Contribuabilul are obligaţia să colaboreze la constatarea stărilor de fapt fiscale. Acesta este

obligat să dea informaţii, să prezinte la locul de desfăşurare a inspecţiei fiscale toate

documentele, precum şi orice alte date necesare clarificării situaţiilor de fapt relevante din punct

de vedere fiscal.

- La începerea inspecţiei fiscale, contribuabilul va fi informat că poate numi persoane care să dea

informaţii. Dacă informaţiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt

125

insuficiente, atunci inspectorul fiscal se poate adresa şi altor persoane pentru obţinerea de

informaţii.

- Pe toată durata exercitării inspecţiei fiscale contribuabilii supuşi acesteia au dreptul de a

beneficia de asistenţă de specialitate sau juridică.

- Contribuabilul va fi informat pe parcursul desfăşurării inspecţiei fiscale asupra constatărilor

rezultate din inspecţia fiscală.

- La încheierea inspecţiei fiscale, organul fiscal va prezenta contribuabilului constatările şi

consecinţele lor fiscale, acordându-i acestuia posibilitatea de a-şi exprima punctul de vedere

potrivit, cu excepţia cazului în care bazele de impozitare nu au suferit nici-o modificare în urma

inspecţiei fiscale sau a cazului în care contribuabilul renunţă la acest drept şi notifică acest fapt

organelor de inspecţie fiscală.

- Data, ora şi locul prezentării concluziilor vor fi comunicate contribuabilului în timp util.

- Contribuabilul are dreptul să prezinte, în scris, punctul de vedere cu privire la constatările

inspecţiei fiscale.

Rezultatul inspecţiei fiscale va fi consemnat într-un raport scris, în care se vor prezenta

constatările inspecţiei din punct de vedere faptic şi legal. La finalizarea inspecţiei fiscale,

raportul întocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere care va cuprinde şi diferenţe în plus

sau în minus, după caz, faţă de creanţa fiscală existentă la momentul începerii inspecţiei fiscale.

În cazul în care baza de impunere nu se modifică, acest fapt va fi stabilit printr-o decizie privind

nemodificarea bazei de impunere. Deciziile prevăzute se comunică în termen de 7 zile de la

data finalizării raportului de inspecţie fiscală.

Prin Registrul de evidenţă se realizează evidenţa acţiunilor de control efectuate, în care se

menţionează numele agentului economic controlat, obiectul, pe scurt, al controlului, numărul şi

data acţiunii de control, perioada supusă controlului şi durata acestuia, sumele datorate, inclusiv

majorările pentru nevirarea în termen şi altele. Această evidenţă contribuie la evitarea repetării

controalelor la acelaşi agent economic şi asigură cuprinderea în control a tuturor agenţilor

economici.

În legătură cu abaterile constatate, persoanelor prezumtiv vinovate de producerea

acestora li se solicită explicaţii verbale şi/sau scrise. Solicitarea explicaţiilor scrise se face pe

parcursul inspecţiei fiscale, în vederea clarificării şi definitivării constatărilor privind situaţia

fiscală a contribuabilului, dar numai atunci când se constată abateri sancţionabile contravenţional

sau care întrunesc elementele constitutive ale unei infracţiuni, în cazul în care persoanele cărora

le-au fost solicitate refuză prezentarea explicaţiilor sau nu răspund la întrebările adresate în

legătură cu obiectul verificării, organele de inspecţie fiscală transmit întrebările printr-o adresă

scrisă, înregistrată la contribuabil, stabilind un termen de două zile pentru răspuns.

În cazul în care răspunsul nu se primeşte în termenul solicitat, fapta se consemnează în 126

raportul de inspecţie fiscală sau în procesul-verbal, concomitent cu aplicarea sancţiunilor

prevăzute de lege. Solicitarea explicaţiilor scrise se face prin documentul numit Notă explicativă.

Dacă persoana căreia i-au fost solicitate explicaţii nu răspunde nici la adresa înregistrată,

în procesul-verbal se va consemna refuzul de a răspunde la întrebările formulate, anexându-se şi

copia înregistrată a notei, şi se vor aplica sancţiunile legale.

În exercitarea atribuţiilor de serviciu organele de inspecţie fiscală au următoarele drepturi

şi obligaţii:

- să confişte, în condiţiile legii, obiectele sau produsele reprezentând bunuri sustrase de la plata

impozitelor, precum şi sumele în lei şi/sau în valută dobândite ilicit;

- să constate contravenţiile şi să aplice sancţiunile prevăzute de legile fiscale şi contabile;

- să suspende aplicarea măsurilor care contravin reglementărilor contabile şi fiscale şi să dispună

măsurile necesare îndeplinirii corecte de către contribuabili a obligaţiilor fiscale.

Constatarea şi sancţionarea contravenţiilor la legislaţia financiar-fiscală şi contabilă se

face prin proces-verbal de contravenţie, care se încheie de către organele de inspecţie în baza

prevederilor legilor generale şi speciale cu privire la contravenţii.

Inspecţia fiscală se exercită de regulă concomitent atât la sediul fiscal, cât şi la sediile

secundare. La sediile secundare se încheie de regulă acte de inspecţie cu caracter preliminar, note

de constatare, care se definitivează, se centralizează şi se valorifică în actul de inspecţie fiscală

încheiat la sediul fiscal al contribuabilului.

Pentru impozitele, taxele şi contribuţiile care potrivit legii se datorează şi se plătesc la

unitatea fiscală teritorială unde este înregistrat sediul secundar se pot încheia acte de inspecţie

fiscală definitive, pe baza cărora se emit decizii de impunere de către organul fiscal respectiv.

Procesul-verbal de control este un act bilateral care se încheie:

- în cazul constatării de fapte care întrunesc elementele constitutive ale unei infracţiuni, în

condiţiile prevăzute de legea penală, cu ocazia inspecţiilor fiscale efectuate la solicitarea

autorităţilor publice;

- cu ocazia inspecţiilor fiscale realizate prin control inopinat.

După verificarea tuturor activităţilor conform obiectivelor înscrise în tematică, prin

înscrierea abaterilor şi deficienţelor fundamentate pe baza notelor explicative prezentate de

persoanele făcute răspunzătoare şi a celorlalte elemente analizate (documente, situaţii

centralizatoare, evidenţe tehnico-operative, financiare şi contabile) se întocmesc procese-

verbale de control în care se înscriu, o dată cu abaterea constatată, prevederile legale

nerespectate, consecinţele economice ale abaterii, persoanele vinovate şi măsurile de intrare în

legalitate dispuse şi efectuate operativ în timpul controlului sau cele care urmează a fi iniţiate, în

continuare, după terminarea acţiunii de verificare.

Abaterile constatate care conform prevederilor legii penale constituie infracţiuni se 127

consemnează separat de celelalte abateri, în procese-verbale distincte.

În cazul în care se constată fapte care întrunesc elementele constitutive ale unei

infracţiuni, procesul-verbal şi plângerea penală se înaintează organelor de cercetare penală, în

temeiul prevederilor din Codul de procedură penală.

Toate documentele care probează fapta penală, după semnare de către persoanele

răspunzătoare şi conducătorii acestora, de către eventualii martori şi inspectorii financiari care au

efectuat controlul, se anexează la procesele-verbale astfel întocmite şi se înaintează organelor de

cercetare penală în termenele şi în condiţiile stabilite prin prevederi legale.

Raportul de inspecţie fiscală privind rezultatele inspecţiei fiscale conţine următoarele

elemente principale:

- datele de identificare ale contribuabilului;

- numele/prenumele, funcţia organelor de inspecţie fiscală;

- perioadele supuse controlului pe fiecare obligaţie fiscală;

- perioada în care s-a efectuat inspecţia fiscală;

- fundamentarea constatărilor;

- sinteza rezultatelor inspecţiei fiscale pe fiecare obligaţie fiscală şi pe fiecare an fiscal;

- punctul de vedere al contribuabilului cu privire la constatările inspecţiei;

- măsurile propuse de inspector pentru remedierea deficienţelor constatate şi intrarea în

legalitate;

- persoanele răspunzătoare pentru abaterile constatate şi sancţiunile contravenţionale

aplicate.

Raportul de inspecţie fiscală se semnează de către organele care au realizat acţiunea, se

avizează de şeful de serviciu, se aprobă de conducătorul de inspecţie fiscală, după care se trimite

unităţii fiscale unde este arondat contribuabilul, pentru emiterea deciziei de impunere.

Atunci când din controlul documentelor şi activităţilor ce fac obiectul acţiunii de

verificare nu se constată abateri cu caracter economic sau se constată, dar importanţa acestora

este nesemnificativă, nu se mai întocmeşte proces-verbal de control, ci numai o notă unilaterală

semnată numai de către inspectorul financiar care a efectuat controlul.

Pentru fiecare obiectiv din tematica de control, în nota unilaterală se înscriu toate

activităţile şi documentele controlate şi rezultatele constatate.

Atunci când, la un moment dat, se constată o abatere a cărei valorificare trebuie efectuată

imediat pentru a limita consecinţele ulterioare, inspectorii financiari întocmesc note de

constatare.

Notele de constatare se întocmesc în numărul necesar de exemplare, dar cel puţin două,

se semnează de către organele de control, de persoanele făcute răspunzătoare, de şefii ierarhici ai

acestora şi, în unele cazuri, de către unul sau doi martori.128

Abaterile consemnate în notele de constatare sunt valorificate separat sau o dată cu

valorificarea constatărilor consemnate în procesul-verbal de control la care se anexează. Dacă în

legătură cu abaterile constatate persoanele făcute răspunzătoare au observaţii sau obiecţii,

acestea se analizează şi se rezolvă înainte de semnarea procesului-verbal. Abaterile care conform

prevederilor legale constituie contravenţii se consemnează în procese-verbale de constatare şi

sancţionare a contravenţiilor.

Atunci când contravenţia impune şi confiscarea unor bunuri, în procesul-verbal se fac

referiri exprese asupra felului şi naturii acestora şi se dispun toate măsurile de conservare şi de

valorificare stabilite de lege, care, de asemenea, se menţionează în actul de control. â

În cazul în care bunurile supuse confiscării nu aparţin contravenientului, ci altei persoane,

în procesul-verbal se menţionează numele, prenumele şi domiciliul acesteia şi/sau denumirea şi

sediul persoanei juridice.

Dacă prin săvârşirea contravenţiei a fost provocată şi o pagubă pentru care există

elementele de evaluare, inspectorul financiar o cuantifică, stabileşte modul de recuperare şi

despre toate acestea face menţiuni în actul de control.

Actele de control întocmite se completează cu o Notă de prezentare în care se

menţionează, în mod obligatoriu, următoarele elemente:

- persoanele fizice şi juridice din afara unităţii controlate care prin decizii, ordine sau dispoziţii

au determinat sau au contribuit la producerea abaterilor constatate;

- propuneri de aplicare a unor măsuri de sancţionare disciplinară, de imputare sau de transmitere

organelor de cercetare penală pentru abateri constatate în timpul controlului;

- propuneri de continuare a controlului pentru activităţile pentru care, din diferite motive,

verificarea nu s-a putut realiza conform cerinţelor din tematică;

- propuneri de extindere a controlului la alte filiale sau subunităţi ale unităţii controlate.

Nota de prezentare nu se întocmeşte în cazul în care inspectorul financiar nu are alte

elemente de precizat faţă de cele consemnate în actele de control.

La actele de control prezentate şi întocmite în numărul necesar de exemplare se anexează

documente, situaţii centralizatoare, evidenţe şi alte acte care să susţină abaterile consemnate,

acestea fiind înregistrate atât la registratura generală a unităţii controlate, cât şi, după completare

cu notele de prezentare, la registratura unităţii cu atribuţii de control care a dispus şi/sau a

coordonat acţiunea.

Controlul financiar realizat de inspectorii financiari nu se considera activitate încheiată o

dată cu întocmirea actelor de control. În vederea eliminării tuturor deficienţelor constatate şi a

intrării în legalitate, pentru cazurile de abateri care nu au fost rezolvate operativ în timpul

controlului, sub semnătura conducătorului unităţii care a dispus şi/sau a efectuat controlul, se

transmit unităţii verificate, cu caracter de dispoziţie obligatorie, măsurile apreciate ca necesare 129

pentru restabilirea legalităţii. Documentul conţinând toate dispoziţiile obligatorii se transmit

termen de 30 de zile de la încheierea acţiunii, conducătorului unităţii.

Prin acelaşi document, o dată cu dispoziţiile obligatorii se transmit şi termenele până la

care conducătorul unităţii economice controlate este obligat să informeze asupra măsurilor luate

şi a efectului acestora în ceea ce priveşte intrarea în legalitate.

În cazul în care au fost constatate sume datorate statului care nu au putut fi încasate în

timpul controlului, se transmite, în termen de 15 zile de la terminarea acţiunii, documentul Aviz

de urmărire-încasare.

După comunicarea măsurilor de intrare în legalitate şi încasarea tuturor sumelor şi a

majorărilor legal datorate statului, pentru fiecare acţiune de control se întocmeşte Fişa

rezultatelor controlului. Documentul se întocmeşte de către inspectori financiari care au

participat la o acţiune de control şi se anexează la procesul-verbal întocmit.

Pe baza datelor înregistrate în Fişa rezultatelor controlului se apreciază atât activitatea

unităţii cu atribuţii de control financiar-contabil, cât şi activitatea fiecărui inspector financiar în

parte.

5.2.2. Exercitarea controlului financiar propriu

Controlul financiar propriu sau intern reprezintă ansamblul formelor de control exercitate

la nivelul entităţii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere în concordanţă cu

obiectivele acesteia şi cu reglementările legale, în vederea asigurării administrării fondurilor în

mod economic, eficient şi eficace; acesta include, de asemenea, structurile organizatorice,

metodele şi procedurile;

Exercitarea controlului financiar propriu este reglementată distinct, în funcţie de natura

unităţii economice în care se realizează, astfel:

- în baza propriilor statute, norme şi regulamente de ordine interioară, aparţinând unităţilor

economice, altele decât instituţiile publice;

- în baza prevederilor Ordonanţei nr. 119 din 31 august 1999, republicată, a Guvernului

României, privind controlul intern şi controlul financiar preventiv, cu modificările ulterioare,

care, la art. 1 arată că, „reglementează controlul intern şi controlul financiar preventiv la

entităţile publice".

    Controlul intern are următoarele obiective generale:

- realizarea, la un nivel corespunzător de calitate, a atribuţiilor instituţiilor publice, stabilite în

concordanţă cu propria lor misiune, în condiţii de regularitate, eficacitate, economicitate şi

eficienţă;

- protejarea fondurilor publice împotriva pierderilor datorate erorii, risipei, abuzului sau fraudei;

- respectarea legii, a reglementărilor şi deciziilor conducerii;130

- dezvoltarea şi întreţinerea unor sisteme de colectare, stocare, prelucrare, actualizare şi difuzare

a datelor şi informaţiilor financiare şi de conducere, precum şi a unor sisteme şi proceduri de

informare publică adecvată prin rapoarte periodice.

Necesitatea exercitării controlului financiar propriu rezidă din faptul că prin efectele sale

de prevenire şi de corecţie gestionară acesta contribuie în mod decisiv la realizarea actului de

conducere prin furnizarea informaţiilor necesare fundamentării şi aplicării sistemului decizional.

Conducătorul instituţiei publice trebuie să asigure elaborarea, aprobarea, aplicarea şi

perfecţionarea structurilor organizatorice, reglementărilor metodologice, procedurilor şi

criteriilor de evaluare, pentru a satisface cerinţele generale şi specifice de control intern.

    Cerinţele generale şi specifice de control intern sunt, în principal, următoarele:

A. cerinţe generale:

- asigurarea îndeplinirii obiectivelor generale prin evaluarea sistematică şi menţinerea la un nivel

considerat acceptabil a riscurilor asociate structurilor, programelor, proiectelor sau operaţiunilor;

- asigurarea unei atitudini cooperante a personalului de conducere şi de execuţie, acesta având

obligaţia să răspundă în orice moment solicitărilor conducerii şi să sprijine efectiv controlul

intern;

- asigurarea integrităţii şi competenţei personalului de conducere şi de execuţie, a cunoaşterii şi

înţelegerii de către acesta a importanţei şi rolului controlului intern;

- stabilirea obiectivelor specifice ale controlului intern, astfel încât acestea să fie adecvate,

cuprinzătoare, rezonabile şi integrate misiunii instituţiei şi obiectivelor de ansamblu ale acesteia;

- supravegherea continuă de către personalul de conducere a tuturor activităţilor şi îndeplinirea

de către personalul de conducere a obligaţiei de a acţiona corectiv, prompt şi responsabil ori de

câte ori se constată încălcări ale legalităţii şi regularităţii în efectuarea unor operaţiuni sau în

realizarea unor activităţi în mod neeconomic, ineficace sau ineficient;

B. cerinţe specifice:

- reflectarea în documente scrise a organizării controlului intern, a tuturor operaţiunilor instituţiei

şi a tuturor evenimentelor semnificative, precum şi înregistrarea şi păstrarea în mod adecvat a

documentelor, astfel încât acestea să fie disponibile cu promptitudine pentru a fi examinate de

către cei în drept;

- înregistrarea de îndată şi în mod corect a tuturor operaţiunilor şi evenimentelor semnificative;

- asigurarea aprobării şi efectuării operaţiunilor exclusiv de către persoane special împuternicite

în acest sens;

- separarea atribuţiilor privind efectuarea de operaţiuni între persoane, astfel încât atribuţiile de

aprobare, control şi înregistrare să fie, într-o măsură adecvată, încredinţate unor persoane

diferite;131

- asigurarea unei conduceri competente la toate nivelurile;

- accesarea resurselor şi documentelor numai de către persoane îndreptăţite şi responsabile în

legătură cu utilizarea şi păstrarea lor.

Persoanele care gestionează fonduri publice sau patrimoniul public au obligaţia să

realizeze o bună gestiune financiară prin asigurarea legalităţii, regularităţii, economicităţii,

eficacităţii şi eficienţei în utilizarea fondurilor publice şi în administrarea patrimoniului public.

Ministerul Finanţelor Publice este autoritatea administraţiei publice centrale de

specialitate care are responsabilitatea elaborării şi implementării politicii în domeniul gestiunii

financiare. Ministerul Finanţelor Publice îndrumă metodologic, coordonează şi supraveghează

asigurarea bunei gestiuni financiare în utilizarea fondurilor publice şi în administrarea

patrimoniului public.

Controlul financiar propriu se exercită prin organe specializate, în forma sa concretă, dar

şi sub forme neorganizate în mod distinct, cum sunt autocontrolul, controlul mutual şi controlul

ierarhic al conducătorului.

Autocontrolul este o calitate a salariaţilor dobândită în urma pregătirii profesionale,

realizată pe baza experienţei şi a însuşirii prevederilor şi normelor ce reglementează activitatea

pe care aceştia o desfăşoară în cadrul atribuţiilor de serviciu. Autocontrolul, ca formă a

controlului financiar propriu, poate avea rezultate spectaculoase dacă, o dată cu asigurarea

programului de instruire profesională, conducătorii unităţilor economice stimulează şi procesul

de autoinstruire.

Controlul mutual este forma colectivă a autocontrolului şi se exercită în mod permanent

pe întregul circuit al documentelor şi al activităţilor în cadrul cărora fiecare salariat participă atât

la realizarea, cât şi la verificarea acestora.

Realizarea controlului mutual este condiţionată de o serie de factori cum sunt necesitatea

existenţei unui grafic al circuitului documentelor în cadrul unităţii, stabilirea precisă a

responsabilităţilor în ceea ce priveşte întocmirea documentelor, semnarea şi aprobarea acestora,

obligativitatea sesizării de către întregul personal a oricărei nereguli constatate în derularea

normală a activităţii în care este angrenat.

Controlul ierarhic al conducătorului este o altă formă neorganizată a controlului intern,

care însă trebuie să funcţioneze la toate nivelurile de conducere şi decizie ale unităţii economice.

Ca şi în cazul controlului mutual, realizarea practică a controlului ierarhic al conducătorului este

condiţionată de anumiţi factori, cum sunt necesitatea instruirii prealabile şi periodice a

subordonaţilor, intervenţiile la momentul oportun şi nu în ultimul rând permanenţa

conducătorului în activitatea de îndrumare corectă şi completă a acestora.

Cele două forme organizate ale controlului financiar propriu, controlul financiar

preventiv şi controlul financiar intern, se exercită diferenţiat în funcţie de sfera de activitate şi 132

de obiectivele propuse.

5.2.3. Exercitarea controlului financiar preventiv

Activitatea de control financiar preventiv se poate exercita, la nivelul unităţilor

patrimoniale, prin personal propriu specializat sau prin personal aparţinând unor structuri cu

atribuţii de control financiar-contabil, independente sau integrate la rândul lor unor instituţii

publice independente guvernamentale sau funcţionând pe lângă Parlamentul României.

Din această a doua categorie de structuri cu atribuţii de control financiar preventiv a făcut

parte, până în luna decembrie a anului 1999, Curtea de Conturi a României. În baza legii proprii

de organizare şi funcţionare, Curtea de Conturi a României „...exercită controlul preventiv, prin

organe proprii de control, la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat, bugetului

asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale”.

Ulterior, prin legea privind unele măsuri pentru accelerarea reformei economice,

activitatea de control financiar-contabil preventiv exercitată de Curtea de Conturi a fost trecută în

sarcina Ministerului Finanţelor Publice, în cadrul căruia se exercită şi în prezent.

Entităţile publice, la care se organizează controlul financiar preventiv sunt:

- autorităţile publice şi autorităţile administrative autonome;

- instituţiile publice aparţinând administraţiei publice centrale şi locale şi instituţiile publice din

subordinea acestora;

- regiile autonome de interes naţional sau local;

- companiile sau societăţile naţionale;

- societăţile comerciale la care statul sau o unitate administrativ-teritorială deţine capitalul

majoritar şi utilizează/administrează fonduri publice şi/sau patrimoniu public;

 - agenţiile, cu sau fără personalitate juridică, care gestionează fonduri provenite din finanţări

externe, rambursabile sau nerambursabile, cum ar fi: unităţile de management al proiectelor

(UMP), unităţile de coordonare a proiectelor (UCP), Oficiul de plăţi şi contractare PHARE

(OPCP), Agenţia SAPARD, Fondul Naţional de Preaderare, precum şi alte agenţii de

implementare a fondurilor comunitare;

- Ministerul Finanţelor Publice, pentru operaţiunile de trezorerie, datorie publică, realizarea

veniturilor statului şi a contribuţiei României la bugetul Uniunii Europene;

- autorităţile publice executive ale administraţiei publice locale, pentru operaţiunile de datorie

publică şi realizarea veniturilor proprii.

Fac obiectul controlului financiar preventiv proiectele de operaţiuni care vizează, în

principal:

1. angajamente legale şi credite bugetare sau credite de angajament, după caz;133

2. deschiderea şi repartizarea de credite bugetare;

3. modificarea repartizării pe trimestre şi pe subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare a creditelor

aprobate, inclusiv prin virări de credite;

4. ordonanţarea cheltuielilor;

5. efectuarea de încasări în numerar;

6. constituirea veniturilor publice, în privinţa autorizării şi a stabilirii titlurilor de încasare;

7. reducerea, eşalonarea sau anularea titlurilor de încasare;

8. constituirea resurselor proprii ale bugetului Uniunii Europene, reprezentând contribuţia

viitoare a României la acest organism;

9. recuperarea sumelor avansate şi care ulterior au devenit necuvenite;

10. vânzarea, gajarea, concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul privat al statului sau

al unităţilor administrativ-teritoriale;

11. concesionarea sau închirierea de bunuri din domeniul public al statului sau al unităţilor

administrativ-teritoriale;

12. alte tipuri de operaţiuni, stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice sau de

conducătorul entităţii publice.

Controlul financiar preventiv se exercită asupra documentelor în care sunt consemnate

operaţiunile patrimoniale, înainte ca acestea să devină acte juridice, prin aprobarea lor de către

titularul de drept al competenţei sau de către titularul unei competenţe delegate în condiţiile legii.

Nu intră în sfera controlului financiar preventiv analiza şi certificarea situaţiilor financiare şi/sau

patrimoniale, precum şi verificarea operaţiunilor deja efectuate.

Controlul financiar preventiv constă în verificarea sistematică a proiectelor de operaţiuni

care fac obiectul acestuia din punctul de vedere al:

- legalităţii şi regularităţii;

- încadrării în limitele creditelor bugetare sau creditelor de angajament, după caz, stabilite

potrivit legii.

Controlul financiar preventiv se organizează şi se exercită în următoarele forme:

A. controlul financiar preventiv propriu, la toate entităţile publice şi asupra tuturor operaţiunilor

cu impact financiar asupra fondurilor publice şi a patrimoniului public;

B. controlul financiar preventiv delegat, la ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat,

bugetului asigurărilor sociale de stat, precum şi ai bugetului oricărui fond special, la Fondul

naţional şi la agenţiile de implementare a fondurilor comunitare, precum şi la alte entităţi publice

cu risc ridicat, prin controlori delegaţi ai Ministerului Finanţelor Publice.

A. Exercitarea controlului financiar preventiv propriu

134

Conducătorii entităţilor publice au obligaţia să stabilească proiectele de operaţiuni supuse

controlului financiar preventiv, documentele justificative şi circuitul acestora, cu respectarea

dispoziţiilor legale.

Controlul financiar preventiv se organizează, de regulă, în cadrul compartimentelor de

specialitate financiar-contabilă. În raport de natura operaţiunilor, conducătorul entităţii publice

poate decide extinderea acestuia şi la nivelul altor compartimente de specialitate în care se

iniţiază, prin acte juridice, sau se constată obligaţii de plată sau alte obligaţii de natură

patrimonială.

Controlul financiar preventiv propriu se exercită, prin viză, de persoane din cadrul

compartimentelor de specialitate, desemnate în acest sens de către conducătorul entităţii publice.

Actul de numire va cuprinde şi limitele de competenţă în exercitarea controlului financiar

preventiv propriu. Persoanele desemnate să efectueze această activitate sunt altele decât cele care

iniţiază operaţiunea supusă vizei.

Viza de control financiar preventiv se exercită prin semnătura persoanei desemnate şi

prin aplicarea sigiliului personal, care va cuprinde următoarele informaţii: denumirea entităţii

publice; menţiunea „vizat pentru control financiar preventive”; numărul sigiliului (numărul de

identificare a titularului acestuia); data acordării vizei (an, lună, zi). Persoana care exercită

controlul financiar preventiv propriu nu trebuie să fie implicată, prin sarcinile de serviciu, în

efectuarea operaţiunii supuse controlului financiar preventiv propriu.

Se supun aprobării ordonatorului de credite numai proiectele de operaţiuni care respectă

întru totul cerinţele de legalitate, regularitate şi încadrare în limitele creditelor bugetare sau

creditelor de angajament aprobate, după caz, care poartă viza de control financiar preventiv

propriu.

      În vederea acordării vizei de control financiar preventiv propriu, proiectele de operaţiuni

se prezintă însoţite de documentele justificative corespunzătoare, certificate în privinţa realităţii

şi legalităţii prin semnătura conducătorilor compartimentelor de specialitate care iniţiază

operaţiunea respectivă.

Conducătorilor compartimentelor de specialitate în care se întocmesc documentele

supuse controlului financiar preventiv le revine întreaga răspundere pentru realitatea şi

legalitatea operaţiunilor ce urmează a se efectua pe baza acestor documente. Obţinerea vizei de

control financiar preventiv propriu pe documente care cuprind date nereale sau inexacte şi/sau

care se dovedesc ulterior nelegale nu exonerează de răspundere pe şefii compartimentelor de

specialitate care le-au întocmit.

Exercitarea controlului financiar preventiv prin organele proprii, specializate, se

realizează în cadrul programului de management general al unităţilor economice patrimoniale, în

scopul eliminării sau limitării pe cât posibil a introducerii în activitatea economică a unor date şi 135

informaţii eronate cu efect perturbator.

Prin exercitarea activităţii de control financiar preventiv se contribuie în mod eficient la

realizarea actului de conducere a unităţii patrimoniale prin asigurarea integrităţii şi mişcării în

limitele legale a mijloacelor materiale şi băneşti şi prin evaluarea reală a rezultatelor financiare

ale activităţii economice în scopul creşterii eficienţei economice a acesteia.

Concomitent cu aceste efecte interne, funcţia preventivă a controlului financiar preventiv

exercitat de către organele proprii se manifestă la nivel macroeconomic prin asigurarea unei

circulaţii băneşti normale cu efecte în evitarea blocajului financiar şi, fapt foarte important, în

limitarea evaziunii fiscale şi a economiei subterane.

Realizarea practică a controlului financiar preventiv constă în compararea de către

controlorul financiar însărcinat cu această activitate a unor proiecte de operaţiuni înscrise în

documente financiar-contabile cu prevederile şi normele legale prin care acestea au fost definite.

Pentru a putea fi analizate în vederea obţinerii vizei de control financiar preventiv,

proiectele de operaţiuni, împreună cu toate documentele justificative, se înaintează personalului

însărcinat cu exercitarea controlului, care după compararea cu prevederile legale prin care au fost

aprobate avizează sau nu efectuarea acestora.

Documentele justificative care se anexează proiectului de operaţiune supusă controlului

financiar preventiv trebuie să conţină toate elementele economice din care să poată fi stabilite

legalitatea, necesitatea, oportunitatea şi eficienţa efectuării operaţiunii.

În vederea acordării vizei, personalul cu sarcini de control financiar preventiv analizează

atât documentele anexate proiectelor de operaţiuni, cât şi alte documente şi informaţii pe care le

apreciază ca necesare şi consultă la nevoie personalul tehnic care a participat la întocmirea

documentelor la care se referă operaţiunile economice ce fac obiectul analizei.

Acordarea vizei de control financiar preventiv nu exonerează de răspundere

personalele care au întocmit, semnat şi aprobat documentele dacă ulterior se constată că toate sau

numai anumite operaţiuni efectuate în baza acestora nu sunt legale, necesare, oportune şi

eficiente.

Asupra eventualelor deficienţe privind întocmirea şi prezentarea documentelor în vederea

obţinerii vizei de control financiar preventiv, ca şi asupra altor abateri de la prevederile legale

rezultate din verificare, persoanei împuternicite cu exercitarea controlului au obligaţia să

informeze operativ conducerea unităţii.

În funcţie de natura abaterilor semnalate, conducătorul compartimentului financiar-

contabil dispune, în baza competenţelor ce-i revin, măsurii de intrare în legalitate sau propune

consiliului de administraţie valorificare abaterilor conform prevederilor legale în vigoare.

Conducătorul compartimentului financiar-contabil şi celelalte persoane împuternicite cu

exercitarea controlului financiar preventiv au obligaţia legală de a nu viza documentele supuse 136

analizei acestora dacă ele conţin operaţii care nu îndeplinesc condiţii privind legalitatea,

necesitatea, oportunitatea şi eficienţa efectuării lor.

Dacă în urma controlului se constată că cel puţin un element de fond cuprins în lista

de verificare nu este îndeplinit, în esenţă, operaţiunea nu întruneşte condiţiile de legalitate,

regularitate şi, după caz, de încadrare în limitele şi destinaţia creditelor bugetare şi/sau de

angajament, persoanele desemnate cu exercitarea controlului financiar preventiv vor refuza

motivat, în scris, acordarea vizei de control financiar preventiv, consemnând acest fapt în

Registrul privind operaţiunile prezentate la viza de control financiar preventiv.

    La refuzul de viză se va anexa şi un exemplar al listei de verificare, cu indicarea

elementului/elementelor din această listă a cărui/ale căror cerinţă/cerinţe nu este/nu sunt

îndeplinită/îndeplinite.

Principalele activităţi asupra cărora se exercită controlul financiar preventiv în vederea

acordării vizei în celelalte entităţi economice, altele decât instituţiile publice, pot fi:

aprovizionarea cu mărfuri, ambalaje, materii prime şi materiale, piese de schimb, obiecte de

inventar;

efectuarea de lucrări şi prestări de servicii pe bază de contracte sau note de comandă încheiate

cu parteneri interni şi externi;

plăţile şi încasările în lei şi/sau valută efectuate prin casieria unităţii sau prin bancă;

trecerea pe cheltuieli, fonduri sau rezultate a unor sume care duc la diminuarea profitului sau

capitalului social;

gajarea, închirierea şi concesionarea bunurilor unităţilor sau ale subunităţilor acestora;

predarea/primirea gestiunilor;

evaluarea mijloacelor fixe propuse spre vânzare;

vânzarea prin licitaţie a activelor;

solicitările de credite pentru finanţarea activităţii curente sau pentru investiţii;

vânzarea cu plata prin virament.

Operaţiunile care nu au fost vizate de către personalul însărcinat efectuarea controlului

financiar preventiv nu pot fi efectuate şi nici înregistrate în evidenţele tehnico-operative,

financiare sau contabile.

Documentele care conţin astfel de operaţiuni se înregistrează în evidenţă separată în care

se menţionează numărul şi data documentului, compartimentul emitent, operaţia refuzată şi

motivul refuzului.

Periodic, conducătorului unităţii îi este prezentată situaţia operaţiunilor pentru care a fost

refuzată viza de control financiar preventiv. În funcţie de interesele unităţii şi de motivele

refuzului, conducătorul unităţii poate dispune, în scris, pe propria răspundere, efectuarea

operaţiunilor pentru care viza de control financiar preventiv nu a fost acordată.137

În cazul în care refuzul de viză a fost efectuat de către o persoana împuternicită cu

exercitarea controlului financiar preventiv, şeful compartimentului în cadrul căruia au fost

întocmite documentele ale căror operaţiuni au fost refuzate poate solicita conducătorului

compartimentului financiar-contabil reanalizarea documentelor prezentate la viză. Acesta, după

ce controlează el însuşi documentele supuse vizei de control financiar preventiv, poate aproba

sau nu efectuarea operaţiunilor iniţial neavizate.

În cazul menţinerii refuzului, dacă se insistă pentru efectuarea operatiunilor neavizate,

conducătorul compartimentului în cadrul căruia au fost emise documentele se poate adresa, în

scris, conducătorului unităţii, prezentând atât motivele refuzului, cât şi motivaţia solicitării

efectuării operaţiunilor.

Pe baza acestor argumente, conducătorul unităţii poate dispune, în scris, pe proprie

răspundere, efectuarea operaţiunilor pentru care s-a menţinut refuzul de viză.

Conducătorul compartimentului financiar-contabil, în calitatea sa de salariat împuternicit

cu exercitarea controlului financiar preventiv, are obligaţia de a informa Consiliul de

administraţie asupra tuturor operaţiunilor refuzate la viză, dar efectuate din dispoziţia

conducătorului unităţii sau a înlocuitorului de drept al acestuia.

Documentele care conţin operaţii nevizate, dar efectuate, se înregistrează distinct, după

cum au produs sau nu efecte patrimoniale, astfel:

- în cartoteci, la nivelul compartimentului în cadrul căruia au fost emise, pentru operaţiunile ce

nu au dat naştere unor efecte patrimoniale;

- în conturi de ordine şi evidenţă, până la clarificare, operaţiunile care au produs efecte

patrimoniale.

B. Exercitarea controlului financiar preventiv delegat

Controlul financiar preventiv delegat se organizează de Ministerul Finanţelor Publice

prin personal special desemnat, controlori delegaţi pentru efectuarea acestei operaţiuni, şi se

exercită prin viză.

Viza de control financiar preventiv este o atestare emisă de către o autoritate legală,

persoană fizică sau juridică, prin care se confirmă ca proiectele de operaţiuni supuse

controlului său au fost constituite în conformitate cu prevederile legale prin care au fost

definite.

Controlul preventiv delegat se exercită la nivelul ordonatorilor principali de credite ai

bugetelor prevăzute de Legea nr. 500/2002. De asemenea, ministrul finanţelor publice numeşte

unul sau mai mulţi controlori delegaţi pentru operaţiunile derulate prin bugetul trezoreriei

statului, pentru operaţiuni privind datoria publică şi pentru alte operaţiuni specifice Ministerului

Finanţelor Publice. 138

Principalele atribuţii ale controlului delegat în exercitarea controlului financiar preventiv sunt:

- exercitarea controlului financiar preventiv delegat asupra proiectelor de operaţiuni ale

ordonatorului de credite, în conformitate cu ordinul de numire şi cu normele metodologice

aprobate potrivit prezentei ordonanţe;

- supravegherea organizării, ţinerii, actualizării şi raportării evidenţei angajamentelor;

- prezentarea de rapoarte lunare controlorului financiar şef cu privire la situaţia curentă a

angajamentelor efectuate, vizele acordate şi situaţiile intenţiilor şi refuzurilor de viză, formularea

de avize cu caracter consultativ, precum şi aspectele deosebite ale derulării operaţiunilor

financiare;

- formularea de avize cu caracter consultativ, la solicitarea ordonatorului de credite pe lângă care

este numit sau la cererea ministrului finanţelor publice, precum şi din iniţiativă proprie, în

privinţa conformităţii, economicităţii, eficacităţii sau eficienţei unor operaţiuni ori proiecte de

acte normative;

- monitorizarea şi îndrumarea metodologică a controlului financiar preventiv propriu;

- elaborarea de propuneri şi proiecte privind perfecţionarea controlului financiar preventiv;

- participarea la activităţile Corpului controlorilor delegaţi;

- îndeplinirea altor atribuţii, stabilite prin ordin al ministrului finanţelor publice.

Viza de control financiar preventiv se acordă în scris, pe formulare tipizate, pe care se

aplică semnătura şi sigiliul personal al controlorului delegat desemnat să realizeze verificarea.

Controlorul delegat în drept să exercite controlul financiar preventiv are dreptul şi obligaţia să

refuze acordarea vizei în cazul în care se constată că proiectele de operaţiuni ce fac obiectul

activităţii sale nu îndeplinesc condiţiile de legalitate şi încadrare în limita angajamentelor

bugetare aprobate prin legea bugetară anuală.

Înainte de a emite un refuz de viză, controlorul delegat are obligaţia să informeze, în

scris, în legătură cu intenţia sa ordonatorul de credite, precizând motivele refuzului.

    Dacă ordonatorul de credite prezintă în scris argumente în favoarea efectuării operaţiunii

pentru care se intenţionează refuzul de viză, controlorul delegat poate consulta, înainte de a

înregistra oficial refuzul de viză, opinia neutră asupra cazului. Pentru formularea opiniei neutre

se constituie ad-hoc o comisie formată din 3 membri ai Corpului controlorilor delegaţi, prin

decizie a controlorului financiar şef.

    Opinia neutră se motivează şi se formulează în scris şi are rol consultativ, soluţia finală

fiind de competenţa exclusivă a controlorului delegat, potrivit principiului exercitării în mod

independent a atribuţiilor de control financiar preventiv delegat.139

Controlul financiar preventiv delegat se efectuează în termenul cel mai scurt, permis de

durata efectivă a verificărilor necesare, astfel încât să nu afecteze desfăşurarea în bune condiţii şi

în termen a operaţiunii al cărei proiect se supune controlului financiar preventiv delegat.

    Perioada maximă pentru acordarea sau, după caz, pentru refuzul vizei de control financiar

preventiv delegat este de 3 zile lucrătoare de la prezentarea proiectului unei operaţiuni, însoţit de

toate documentele justificative.

    Perioada este suspendată de la înregistrarea informării până la primirea răspunsului

ordonatorului de credite. Perioada de suspendare se aplică şi pentru intervalul necesar în vederea

formulării opiniei neutre, care însă nu poate depăşi 3 zile lucrătoare.

    În cazuri excepţionale controlorul delegat are dreptul să prelungească perioada prevăzută

cu maximum 5 zile lucrătoare, pe baza unui referat de justificare pe care are obligaţia să îl

transmită de îndată spre informare controlorului financiar şef şi ordonatorului de credite.

Controlorul delegat îşi exercită atribuţiile în mod independent. El îl poate informa în mod

direct pe ministrul finanţelor publice asupra situaţiilor deosebite apărute în activitatea sa şi nu i

se poate impune, pe nici o cale, acordarea ori refuzul vizei de control financiar preventiv delegat

5.2. Exercitarea controlului financiar de gestiune

Controlul de gestiune a fost creat în marile întreprinderi pentru a verifica dacă acţiunile

întreprinse pe termen scurt se înscriu în sensul orientărilor strategice. Altfel spus, controlul de

gestiune este destinat facilitării pilotajului întreprinderii de către manageri în deciziile lor

operaţionale şi pe termen scurt, în vederea realizării obiectivelor strategice ale firmei.

În literatura de specialitate, controlul de gestiune (management control, engl.; contrôle

de gestion, fr.) este definit ca procesul prin care managerii se asigură că resursele sunt

obţinute şi utilizate cu eficienţă, eficacitate şi pertinenţă pentru realizarea obiectivelor

organizaţiei.

Din această definiţie rezultă că un sistem de control de gestiune înglobează un proces şi o

structură. Procesul constă din ansamblul de acţiuni întreprinse iar structura priveşte adaptările

organizaţionale şi construcţiile de informare care facilitează procesul.

În definirea controlului de gestiune, termenul de eficienţă este utilizat în sens tehnic şi

semnifică modul cum sunt utilizate resursele, adică rezultatul obţinut pe unitate de resurse

angajate (efect/efort). Astfel, o maşina eficientă este cea care produce o cantitate dată de utilităţi

cu un consum minim de resurse sau cea care produce cel mai mare efect posibil cu o cantitate

dată de resurse.

140

Prin resursele întreprinderii trebuie să înţelegem toţi factorii antrenaţi în circuitul

economic al întreprinderii: active fixe, stocuri, resurse financiare, informaţii, capitalul ecologic

cât şi resursele umane.

Eficacitatea reprezintă aptitudinea organizaţiei de a-şi atinge obiectivele fixate. Un

centru de responsabilitate este considerat eficient în măsura în care îşi realizează obiectivele cu

consumul cel mai redus posibil.

Corelarea obiectivelor întreprinderii cu mijloacele ridică problema pertinenţei, adică

obiectivele (ca volum şi calitate) trebuie să fie fixate în raport cu mijloacele existente sau

mobilizabile într-un termen scurt.

Modul de organizare şi de realizare a controlului de gestiune într-o organizaţie

economică depinde atât de mărimea firmei şi specificul activităţii, de competenţa echipei

manageriale cât şi de cultura de întreprindere. Într-o formulă ideală, controlul de gestiune este

articulat de o maniera funcţională cu direcţia generală a firmei. În felul acesta, el îşi îndeplineşte

rolul de pregătire a deciziilor la toate nivelurile şi de coordonare a acţiunilor, fără a fi perceput

doar ca un instrument de supraveghere din partea structurii ierarhice. Însă această situaţie se

transpune în practică în funcţie de mărimea întreprinderii, după cum urmează:

- într-un grup internaţional controlul de gestiune este instalat, pentru cea mai mare parte a

timpului, la nivelul sediului societăţii-mamă (holdingului; deci, avem de-a face cu o formulă

relativ centralizată de control de gestiune. Rolul său este acela de a primi informaţii de la diferite

structuri (filiale, sucursale, reprezentanţe) necesare pentru elaborarea şi urmărirea realizării

strategiei grupului. Aceasta situaţie nu exclude existenţa unui control de gestiune

descentralizat la nivelul filialelor, dar care vor avea competenţe restrânse şi vor trebui să aplice

procedurile de control de gestiune stabilite de sediul central, servind ca sistem de furnizare a

unor rapoarte regulate, în special privind indicatorii de performanţă.

- într-o întreprindere mare funcţia de control de gestiune trebuie poziţionată, în principiu, pe

lângă direcţia întreprinderii. Integrarea controlului de gestiune în cadrul unei direcţii ierarhice nu

este totdeauna cea mai bună soluţie. Astfel, dacă exercitarea controlului de gestiune se face dintr-

o structură (serviciu sau departament) aflată în subordinea direcţiei financiare sau contabile,

aceasta activitate riscă să se limiteze doar la unele activităţi de execuţie tehnică, cum sunt

operaţiile de întocmire a situaţiilor financiare, calculul costurilor, elaborarea bugetelor etc., în

detrimentul funcţiilor de asistare şi sprijin în luarea deciziilor. În schimb, dacă controlul de

gestiune este integrat de o manieră ierarhică în organigrama firmei, acesta riscă să fie perceput ca

o funcţie ierarhică, situaţie care accentuează perceperea controlului de gestiune ca un instrument

de supraveghere şi sancţiune. De aceea, într-o întreprindere mare se recomandă organizarea

controlului de gestiune de o manieră funcţională.

141

- într-o întreprindere mică sau mijlocie controlul de gestiune este foarte puţin formalizat. Cel

mai adesea, acesta se organizează în cadrul serviciului de contabilitate sau direcţiei financiare,

dacă există. În multe întreprinderi mici şi chiar mijlocii, sistemul informaţional este puţin

dezvoltat şi nu se organizează o veritabilă contabilitate de gestiune, funcţia de gestiune fiind

realizată prin adaptarea contabilităţii financiare şi la unele nevoi informaţionale ale managerului.

De aceea, în aceste firme controlul de gestiune este asigurat de manager (administratorul

întreprinderii) împreună cu contabilul firmei.

Activitatea de control financiar de gestiune se exercită pe baza prevederilor legale în

vigoare şi a programului anual de control întocmit de către şeful compartimentului (serviciu sau

birou) şi aprobat de către consiliul de administraţie al fiecărei unităţi economice.

În programul de control sunt prevăzute, pe unităţi de timp - luni şi semestre -, atât

gestiunile şi în cadrul acestora activităţile programate a se controla, cât şi perioada supusă

verificării, durata acesteia, precum şi organele de specialitate care urmează a efectua verificarea.

Pentru fiecare acţiune înscrisă în programul de control, conducătorul compartimentului

de control financiar de gestiune elaborează tematica de control, document în care se înscriu

principalele obiective, prevederile legale care reglementează activităţile ce urmează a fi

controlate, personalele care exercită controlul şi termenele de execuţie.

Separat de această activitate, conducătorul compartimentului de control financiar de

gestiune, în cadrul acţiunii de pregătire a verificării, instruieşte fiecare controlor sau echipă,

prezentând atât principalele prevederi legale care reglementează activitatea controlată, cât şi

unele aspecte rezultate din activitatea anterioară de control, ca şi modul de valorificare a

constatărilor rezultate din acesta.

Activitatea de control financiar de gestiune este reglementată prin prevederi şi norme şi

constă din acţiuni ce se realizează atât înainte, cât şi după efectuarea acţiunii propriu-zise de

verificare. Înainte de exercitarea activităţii propriu-zise de control financiar de gestiune, se

realizează acele acţiuni care privesc în special elaborarea tematicilor de control, instruirea

echipelor de control, aşa cum s-a arătat în capitolul de prezentare a sistemului metodologic de

control financiar-contabil. După încheierea acestora şi a realizării controlului, măsurile sunt mai

complexe şi se referă în special la valorificarea abaterilor şi a deficienţelor constatate.

Exercitarea controlului financiar de gestiune impune, atât din partea personalului care îl

realizează, cât şi din partea celui ce conduce sau execută activităţile verificate, o serie de

obligaţii care, defalcate pe cele două categorii, constau în:

1. pentru personalul însărcinat cu realizarea controlului financiar de gestiune:

- să exercite controlul în strictă concordanţă cu elementele înscrise în programul de control, la

termenele şi pentru perioadele stabilite;

- să înscrie în actele de control numai date şi fapte reale;142

- să nu omită, cu bună ştiinţă, date sau fapte care constituie abateri de la prevederile şi normele

legale;

- să propună sau să dispună măsurile necesare pentru înlăturarea lipsurilor şi a abaterilor

constatate şi consemnate în actele control, în vederea intrării în legalitate;

- să nu dispună, prin interpretare sau aplicare eronată a dispoziţiilor legale, măsuri care să

producă prejudicii de orice natură unităţii economice;

2. pentru personalul care execută sau conduce activităţile controlate;

- să pună la dispoziţia controlorilor toate registrele, actele şi piesele justificative, corespondenţa

şi orice alte documente necesare realizării controlului financiar de gestiune;

- să prezinte controlorilor, la solicitarea acestora, valorile materiale, financiare şi băneşti sau de

altă natură pe care le gestionează sau le au în păstrare şi care intră sub incidenţa obiectivelor;

controlului;

- să prezinte, la solicitarea controlorului, informaţii şi explicaţii verbale şi/sau scrise în legătură

cu abaterile sau alte situaţii constatate;

- să consemneze, cu sau fără obiecţiuni, actele de control întocmite şi să comunice la termenele

fixate modul de rezolvare a măsurilor stabilite.

Nerealizarea obligaţiilor în legătură cu exercitarea controlului financiar de gestiune

constituie abatere de la prevederile legale şi atrage răspunderea disciplinară, juridică sau penală,

după caz, pentru următoarele fapte:

- nesesizarea de către şeful compartimentului de control financiar de gestiune a organelor

competente privind cazurile de nedispunere a măsurilor referitoare la recuperarea pagubelor;

- nepunerea la dispoziţia controlorilor financiari de gestiune a documentelor şi/sau a datelor

necesare recuperării pagubelor;

- refuzul de a semna, cu sau fără obiecţiuni, actele de control întocmite de către organele de

control financiar de gestiune, precum şi de a da explicaţii scrise sau verbale în legătură cu

abaterile constatate;

- neexecutarea în termenele stabilite a dispoziţiilor privind eliminarea abaterilor constatate ca

urmare a exercitării controlului;

- nedispunerea măsurilor necesare efectuării cu prioritate, la solicitarea organelor de cercetare

penală sau a instanţelor de judecată, a controlului financiar de gestiune necesar stabilirii

prejudicii într-o cauză penală.

Abaterile de la prevederile legale constatate ca urmare a exercitării controlului financiar

de gestiune se consemnează în procese-verbale de control.

Dacă pe parcursul exercitării activităţii de control financiar de gestiune se constată

abateri care trebuie eliminate operativ pentru a nu provoca în continuare efecte negative sau

pentru care există riscul ca elementele probatorii să nu poată fi conservate până la finalizarea 143

acţiunii, se întocmesc note de constatare.

Notele de constatare se întocmesc ori de câte ori este necesar, se semnează de către

controlorii de gestiune, de către persoanele făcute răspunzătoare şi eventual de către unul sau doi

martori asistenţi si au aceeaşi valoare juridică ca orice act de control constatator.

Pentru a putea fi înscrise în actele de control, constatările trebuie sa fie legale, reale, să

aparţină persoanei care efectuează controlul şi să se refere la obiectul controlului.

O dată cu abaterile constatate, în actele de control se mai înscriu normele legale

nerespectate, consecinţele de natură economică ale acestora persoanele vinovate şi măsurile

dispuse operativ sau propuse în vederea intrării în legalitate.

La actele de control astfel întocmite se anexează documente, situaţii centralizatoare, note

explicative şi chiar note de constatare, al căror rol este de a susţine constatările privind abaterile

înscrise în acestea.

Actele de control se semnează de către organele de control şi persoanele făcute

răspunzătoare de producerea abaterilor, care conduc sau/efectuează operaţiunile din cadrul

gestiunilor controlate, şi se înregistrează la registratura unităţii economice.

Valorificarea constatărilor controlului financiar de gestiune se realizează în timpul

controlului, prin măsuri operative de intrare în legalitate, şi după încheierea acestuia, astfel:

Şeful compartimentului de control financiar-contabil de gestiune analizează actele de

control şi pe baza elementelor consemnate în acestea întocmeşte o notă-raport în atenţia

conducătorului unităţii, în care prezintă atât constatările şi modul cum unele dintre acestea au

fost valorificate operativ în timpul controlului, cât şi propunerile de valorificare în continuare a

celorlalte abateri nevalorificate.

În funcţie de abaterile consemnate în actele de control şi de propunerile făcute de către

conducătorul compartimentului de control financiar de gestiune, conducătorul unităţii dispune

măsurile de valorificare a tuturor constatărilor rezultate din control, la nivelul unităţii şi/sau prin

remiterea acestora către organele competente.

În cazul în care, conducătorul unităţii a dispus, în termen de 30 de zile de la data

înregistrării actului de control, toate măsurile de valorificare a abaterilor constatate, conducătorul

compartimentului de control financiar de gestiune are obligaţia de a informa, în scris, despre

aceasta consiliul de administraţie al unităţii economice.

Asupra modului de desfăşurare a activităţii de control, ca şi asupra măsurilor de

valorificare a constatărilor, conducătorul compartimentului de control financiar de gestiune

prezintă periodic, de obicei trimestrial, informări adresate consiliului de administraţie al unităţii

economice.

Una dintre activităţile importante care se desfăşoară în cadrul controlului financiar

propriu este inventarierea patrimoniului. Activitatea de inventariere a patrimoniului este 144

reglementată prin Legea contabilităţii nr. 82 din 24 decembrie 1991, republicată cu modificările

ulterioare şi se realizează conform Normelor aprobate prin OMFP 2861/09/10/2009.

Deşi este de presupus că informaţiile rezultate din activitatea de control sunt reale şi

redau cu fidelitate starea, la un moment dat, a patrimoniului propriu, pentru o mai mare

credibilitate faţă de parteneri este necesar ca aceste informaţii să fie validate şi de către o

autoritate independentă faţă de cele două entităţi, emitentul şi receptorul utilizator de informaţii.

Crearea acestei stări de transparenţă asupra activităţilor desfăşurate de către entităţile economice

presupune, concomitent cu instituirea unui sistem de control financiar propriu, şi crearea unui

sistem extern de control, independent, care să ofere oricărui partener posibilitatea de a accede,

prin intermediul constatărilor acestuia, la datele şi informaţiile privind starea patrimoniului

propriu.

Această formă a controlului financiar, cunoscută sub denumirea de audit financiar, are ca

obiect de studiu întreaga activitate a agentului economic şi se realizează de către profesionişti

independenţi sau organizaţi în structuri distincte ca persoane juridice.

Controlul financiar împreună cu auditul financiar constituie principalele elemente de

susţinere a managementului unei entităţi economice, prin dublul rol pe care îl realizează, atât de

prevenire a unor situaţii perturbatorii ale sistemului, cât şi de semnalare şi remediere a abaterilor

de la normele legale de reglementare a activităţilor derulate în cadrul acestuia.

145

Cap. 6 Supravegherea prudenţială a activităţii bancare de către banca centrală

6.1. Aspecte privind activitatea şi organizarea instituţiilor de credit

6.2. Supraveghere şi control bancar – noţiune şi necesitate

6.3. Instrumente de supraveghere prudenţială

6.4. Sistemul de norme şi reglementări de prudenţă şi supraveghere bancară în România

6.1. Aspecte privind activitatea şi organizarea instituţiilor de credit

Băncile au trecut de-a lungul timpului prin mai multe faze de dezvoltare şi de clasificare

a domeniului lor de activitate. Totuşi, este evident că activitatea principală a unei bănci a fost şi

este „comerţul” cu bani. Este o mare diferenţă între operaţiunile limitate efectuate de bancheri la

începuturile activităţii bancare şi gama complexă de servicii ce sunt oferite de o bancă modernă.

Astăzi, banca joacă un rol principal în viaţa economică. Ea intermediază tranzacţiile

comerciale, asigură efectuarea plăţilor, permite realizarea investiţiilor, este „actorul” principal

pe piaţa capitalurilor.

Sistemele bancare din diferite ţări s-au dezvoltat şi evoluat independent. Totuşi, în ciuda

acestor diferenţe de la ţară la ţară, există foarte multe trăsături comune ale băncilor indiferent de

ţara în care funcţionează. Băncile din întreaga lume îndeplineau aceleaşi funcţii în viaţa

economică, astfel:

- atragerea şi mobilizarea capitalurilor băneşti disponibile la populaţie şi firme;

- acordarea de împrumuturi celor ce solicită pe baza depozitelor atrase;

- efectuarea operaţiunilor de încasări şi plăţi precum şi a altor servicii financiare pentru clienţi;

Realizarea acestor funcţii este posibilă numai prin respectarea cu stricteţe a unor condiţii

ce se referă la: menţinerea încrederii clienţilor, ţinerea riguroasă a evidenţei operaţiunilor şi

tranzacţiilor, asigurarea confidenţialităţii bancare asupra afacerilor clienţilor.

Aceste condiţii au asigurat băncilor renumele, bogăţia şi puterea. Menţinerea secretului

bancar stipulat prin legi şi norme interne, fac din bănci nişte societăţi comerciale mai deosebite,

care acţionează cu discreţie, într-un domeniu destul de riscant, cel al banilor.

În cadrul sistemelor bancare, în funcţie de natura activităţii, băncile se împart în:

- bănci de emisiune

146

- bănci comerciale

- bănci de afaceri

- bănci specializate şi organisme de credit nebancare.

Această structurare nu a existat de la începutul activităţii bancare, băncile efectuând atât

operaţiuni de mobilizare a disponibilităţilor băneşti şi de acordare de împrumuturi cât şi

operaţiuni de emisiune a bancnotelor.

Ulterior, în cadrul sistemelor bancare moderne, ca urmare a unor crize apărute în

economie (1929 – 1933) ţările dezvoltate au trebuit să delimiteze net funcţiile băncii de emisiune

de funcţiile celorlalte bănci. În acest mod s-a produs o separare a operaţiunilor de emisiune de

celelalte operaţiuni bancare şi transferarea lor la o singură bancă numită bancă centrală sau bancă

de emisiune.

De-a lungul timpului au existat două documente deosebit de importante în care sunt

precizate standardele privind desfăşurarea activităţii bancare. Aceste sunt: Convenţia de la Basel

şi A Doua Directivă de Coordonare Bancară a Uniunii Europene.

Convenţia de Basel abordează problema capitalurilor băncilor. Guvernatorii băncilor

centrale din 10 ţări au semnat un acord, în anul 1987, la Basel, cu privire la dimensiunile optime

a capitalului unei bănci, stabilindu-se nivelul minim de capital pe care trebuie să-l aibă o bancă

în funcţie de dimensiunea şi mărimea riscului aferent activelor sale şi modul de stabilire a

indicatorului de adecvare a capitalului.

Acestea au fost stabilite pentru că o bancă trebuie să aibă o bază financiară solidă pentru

a o proteja de insolvabilitate. Banca trebuie să dispună de resurse financiare suficiente pentru a

se proteja în cazul unor credite neperformante şi pentru a proteja şi păstra încrederea

deponenţilor, ei fiind siguri că nu-şi vor pierde economiile în cazul când banca înregistrează

pierderi în unele activităţi.

Metoda cea mai utilizată în stabilirea unui capital suficient are la bază indicatorul de

adecvare, care reprezintă raportul dintre capitalul disponibil şi activele ajustate în funcţie de risc.

Activele cu risc, care ar determina pierderi pentru bancă sunt:

- portofoliul pentru investiţii deţinut de o bancă, care nu atinge valoarea contabilă când este

vândut;

- beneficiarii de credite nu restituie sumele datorate băncii, total sau parţial.

Principalele aspecte ale Convenţiei de la Basel referitoare la gradul de adecvare a

capitalului sunt:

- minim 8% din activele ajustate în funcţie de risc trebuie să fie deţinute sub formă de capital de

bază de rangul I şi rangul II;

- minim 50% din capitalul băncii trebuie să fie de rangul I care este format din capitalul social şi 147

rezervele declarate rezultate din profitul nerepartizat;

- cealaltă parte a capitalului, numită şi capital de rang II, este formată din rezerve nedeclarate şi

rezerve din reevaluări;

- sunt luate în considerare şi elemente din afara bilanţului, cum ar fi, garanţiile emise in favoarea

clientelei;

- fiecare ţară poate să-şi stabilească propriile norme privind capitalul, dar nivelul minim este cel

stabilit de Convenţia de la Basel.

Referitor la ajustarea activelor, în funcţie de risc, s-au întocmit diferite scale ale riscului,

de la 0% până la 100%, cu care se ponderează activele rezultând diverse categorii de active (de

exemplu numerarul este un activ cu grad de risc 0, creditele garantate cu ipotecă asupra

imobilelor se ponderează cu 50%).

Urmare a acestei convenţii, băncile din întreaga lume respectă reglementările convenite,

în felul acesta eliminându-se concurenţa între bănci numai pe seama măririi volumului creditelor

acordate. Băncile trebuie să găsească şi alte soluţii în lupta de concurenţă.

Uniunea Europeană este cea mai mare piaţă bancară din lume. Deşi standardele bancare

emise la acest nivel se referă numai la ţările membre, ele se aplică şi se urmăresc de tot mai

multe ţări din lume. Principalele reglementări în domeniu au fost elaborate în anul 1977 (Prima

Directivă de Coordonare Bancară) şi se referă la condiţiile necesare pentru acordarea autorizaţiei

în domeniul bancar.

A Doua Directivă de Coordonare Bancară a fost adoptată între 1988 – 1989, a devenit

operaţională în anul 1993 şi se referă la standardizarea diverselor practici şi legislaţii bancare din

ţările membre ale UE, recunoaşterea reciprocă a sistemului fiecăreia de autorizare şi

supraveghere bancară, creşterea cooperării între organismele de supraveghere şi reglementare

bancară. Documentul principal este Licenţa Unică Bancară ceea ce înseamnă că autorizarea într-

o ţară dă unei bănci posibilitatea să-şi desfăşoare activitatea în orice ţară din UE.

Principalele prevederi din A Doua Directivă Bancară (are 23 de articole) sunt:

- capitalul minim pentru o bancă 5 mil. EURO;

- acţionarii importanţi trebuie să fie verificaţi din punctul de vedere al credibilităţii şi acceptaţi de

autorităţile de control;

- instituţiile de credit pot să-şi înfiinţeze sucursale în orice ţară a UE fără autorizarea ţării gazdă;

- domeniile de activitate bancară sunt: constituirea depozitelor, acordarea creditelor, transferul

banilor, leasingul, managementul portofoliului, păstrarea în custodie, tranzacţionarea hârtiilor de

valoare, consultanţă financiară, cecuri de călătorie.

În prezent, una din cele mai importante caracteristici ale activităţii bancare este

internaţionalizarea, fenomen care, deşi prezent şi în alte perioade, a devenit evident după anii

1960-1970. Cele mai importante cauze care au contribuit la internaţionalizarea activităţii bancare 148

au fost: creşterea comerţului internaţional; transnaţionalizarea economiei reale; apariţia şi

dezvoltarea pieţei eurovalutelor; trecerea de la regimul de cursuri fixe la regimul de cursuri

flotante; cele două crize petroliere; liberalizarea fluxurilor de capital; dezvoltarea tehnologiei

informaţionale şi în telecomunicaţii. Toţi aceşti factori şi-au pus o amprentă puternică asupra

activităţii desfăşurate de bănci, efectuarea de operaţiuni cu valute străine şi eurovalute şi

implantarea de sedii în străinătate. Pentru băncile care şi-au internaţionalizat activitatea fiecare

din aceste strategii presupune noi oportunităţi şi deci profituri suplimentare, dar şi o serie de

riscuri specifice, care dacă nu sunt gestionate corespunzător pot avea efecte negative nu numai

asupra băncii respective, ci şi asupra altor bănci situate în străinătate. Aceasta cu atât mai mult cu

cât, în condiţiile actuale ale globalizării pieţelor financiare, interdependenţele dintre băncile

situate în ţări diferite s-au accentuat, iar posibilitatea propagării crizelor bancare dintr-o ţară în

alta este mai mare.

Internaţionalizarea activităţii bancare reclamă o serie de modificări în structura

organizatorică, instrumentele şi tehnicile utilizate, pregătirea personalului, dispersia teritorială,

dar şi în gestionarea riscurilor şi activitatea de supraveghere. Pentru o bancă, desfăşurarea de

activităţi internaţionale incumbă, pe de o parte, amplificarea riscurilor tradiţionale (riscul de

credit, riscul de lichiditate, riscul de dobândă), iar, pe de altă parte, asumarea de riscuri noi,

specifice (riscul valutar, riscul de ţară). Pe lângă aceste aspecte, la nivel macro, activitatea

bancară internaţională ridică şi o serie de probleme privind stabilitatea sistemului bancar

internaţional, în sensul că intensificarea legăturilor dintre băncile situate în ţări diferite creează

premisele propagării crizelor bancare dintr-o ţară în alta.

Şi băncile din România îndeplinesc aceleaşi funcţii şi desfăşoară activităţi similare cu

băncile din statele dezvoltate. Sistemul bancar românesc a trecut prin tranziţia de la societatea

centralizată, etatistă, la societatea capitalistă. De aceea băncile româneşti sunt preocupate de

atingerea standardelor bancare internaţionale.

Reforma sistemului bancar în România a început de facto în decembrie 1990 când

sistemul monobancar specific economiei cu planificare centrală a fost înlocuit cu un sistem

organizat pe două niveluri: BNR şi băncile comerciale. În procesul de organizare a unui sistem

bancar modern de tip occidental, BNR şi-a asumat responsabilitatea de a conduce politica

monetară şi de a exercita alte funcţii specifice unei bănci centrale, în timp ce activităţile sale

comerciale au fost transferate unei bănci nou înfiinţate: Banca Comercială Româna (BCR).

Totodată, băncile specializate au fost transformate în bănci comerciale universale.

Activitatea băncilor româneşti a fost reglementată de-a lungul timpului de o legislaţie

specifică domeniului: Legea privind activitatea societăţilor comerciale, nr. 31/1990, Legea

bancară nr. 58/1998, Legea privind statutul Băncii Naţionale a României nr. 101/1998, OUG nr..

99/2006, Legea privind procedura falimentului băncilor nr. 83/1998. Acestea sunt legile 149

fundamentale ale sistemului bancar din România care este sub autorizarea şi supravegherea

băncii centrale.

În prima parte a anului 1998, legislaţia bancară a fost substanţial modernizată prin

adoptarea de către forul legislativ a trei noi legi bancare: Legea bancară nr. 58/1998, Legea nr.

101/1998 privind Statutul Băncii Naţionale a României şi Legea falimentului bancar (Legea nr.

83/1998). Legea nr.83/1998 are drept principale caracteristici eliminarea fazei de reorganizare

sub controlul instanţei, şi urgentarea procedurilor prin stabilirea unor termene scurte în care

tribunalul să se pronunţe în legătură cu starea de faliment a unei bănci şi să declanşeze

procedurile de lichidare.

În anii ce au urmat, cadrul legislativ care reglementează activitatea bancară a fost

perfecţionat, prin emiterea de ordonanţe de urgenţă, pentru a se obţine un grad cât mai ridicat de

compatibilitate cu reglementările similare europene şi cele mai bune practici internaţionale.

Începând cu sfârşitul anului 2001, sub presiunea realizării condiţiilor de integrare în

Uniunea Europeană, guvernul a acţionat mult mai hotărât pentru realizarea unor reforme

structurale necesare şi pentru ameliorarea mediului de afaceri.

Procesul de integrare europeană în care este angrenată România marchează profund şi

sistemul bancar. Calendarul armonizării este cuprins în special în angajamente asumate în

negocierile de aderare, din care cele mai importante, sunt cele incluse în Capitolul 3 – „Libera

circulaţie a serviciilor”2, Capitolul 4 – „Libera circulaţie a capitalurilor” şi Capitolul 11 –

„Uniunea Economică şi Monetară“.

Prin Programul Naţional de Aderare a României la Uniunea Europeană statul român şi-a

asumat obligaţia de a asigura armonizarea legislaţiei bancare naţionale cu legislaţia comunitară.

Câteva probleme nu erau rezolvate în legislaţia arătată mai sus: supravegherea pe bază

consolidată, adecvarea capitalului şi preluarea Acordului de la Basel privind capitalul, aplicarea

principiului exercitării supravegherii instituţiilor de credit de către autoritatea competentă din

ţara de origine, procesul liberalizării fluxurilor de capital ce poate genera probleme pentru

balanţa de plăţi sau pentru sectorul bancar, în ansamblul său.

Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 99/2006 privind instituţiile de credit şi adecvarea

capitalului a fost aprobată prin Legea nr. 227/2007, constituie cadrul legal aplicabil băncilor,

societăţilor de servicii de investiţii financiare şi societăţilor de administrare a investiţiilor,

organizaţiilor cooperatiste de credit, instituţiilor emitente de monedă electronică, caselor de

economii pentru domeniul locativ, băncilor de credit ipotecar, precum şi altor instituţii de credit

care urmează a fi înfiinţate prin prevederi legale speciale. Ordonanţa tratează, printre altele,

adecvarea capitalului, cerinţele de solvabilitate şi de lichiditate, restricţiile la expunere şi

2 Dreptul la stabilire şi de liberă prestare a serviciilor în cadrul Uniunii Europene sunt statuate de principiu în Tratat art. 43-48 şi 49-55

150

plasamente, controalele interne şi de audit intern, monitorizarea şi raportarea, supravegherea

specială şi administrarea specială a băncilor.

Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 98/2006 privind supravegherea suplimentară a

instituţiilor de credit, a societăţilor de asigurare şi/sau reasigurare, a societăţilor de servicii de

investiţii financiare şi a societăţilor de administrare a investiţiilor dintr-un conglomerat financiar

a fost aprobată prin Legea nr. 152/2007. Legile de aprobare au adus şi o serie de amendamente

prin care s-a urmărit, atât realizarea corelării cu noile prevederi ale legislaţiei generale referitoare

la societăţile comerciale în ceea ce priveşte principiile de guvernanţă corporativă, cât şi

asigurarea transpunerii unor definiţii din Directiva 39/2004/CE privind pieţele de instrumente

financiare.

În contextul implementării de către sectorul bancar românesc a prevederilor prudenţiale

aduse de Noul Acord de Capital (Basel II) şi a Standardelor Internaţionale de Raportare

Financiară (IFRS) la nivel consolidat, precum şi al asigurării convergenţei cerinţelor de raportare

prudenţială (COREP) cu cele ale raportării financiare în scopuri de supraveghere (FINREP), s-a

impus preluarea în legislaţia naţională a cadrului standardizat de raportare financiară pe bază

consolidată (FINREP) emis de Comitetul Supraveghetorilor Bancari Europeni (CEBS). Acesta

este destinat a fi utilizat de către instituţiile de credit (care aplică IFRS la elaborarea situaţiilor

financiare publicabile) la întocmirea raportărilor financiare consolidate solicitate, în scop

prudenţial, de către autorităţile de supraveghere din Uniunea Europeană.

În planul reglementării prudenţiale, anul 2007 a marcat progrese semnificative prin

adoptarea de noi reglementări având următoarele obiective:

1. armonizarea cadrului de reglementare pentru autorizarea instituţiilor de credit cu

prevederile Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 99/2006, aprobată cu modificări şi

completări prin Legea nr. 227/2007 (Regulamentul Băncii Naţionale a României nr. 11/2007

privind autorizarea instituţiilor de credit, persoane juridice române, şi a sucursalelor din România

ale instituţiilor de credit din state terţe);

2. aducerea unor amendamente reglementărilor privind fondurile proprii ale instituţiilor de

credit şi ale firmelor de investiţii, amendamente rezultate în principal în urma analizei

documentelor emise de Comitetul Supraveghetorilor Bancari Europeni – CEBS (Regulamentul

Băncii Naţionale a României şi Comisiei Naţionale a Valorilor Mobiliare nr. 10/12/2007 privind

modificarea şi completarea Regulamentului BNR – CNVM nr. 18/23/2006 privind fondurile

proprii ale instituţiilor de credit şi ale firmelor de investiţii);

3. completarea cadrului de reglementare pentru raportarea indicatorilor prudenţiali ai

instituţiilor de credit, la nivel individual şi consolidat, în perioada de tranziţie premergătoare

aplicării depline a cadrului de reglementare Basel II;

151

4. crearea cadrului de reglementare pentru raportarea indicatorilor prudenţiali ai instituţiilor

de credit, la nivel individual şi consolidat, în contextul aplicării depline a cadrului de

reglementare Basel II începând cu 1 ianuarie 2008;

5. armonizarea cadrului de reglementare pentru clasificarea creditelor şi constituirea

provizioanelor specifice de risc de credit cu prevederile Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr.

99/2006, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 227/2007 (Regulamentul BNR nr.

5/2007 pentru modificarea Regulamentului nr. 5/2002 privind clasificarea creditelor şi

plasamentelor, precum şi constituirea, regularizarea şi utilizarea provizioanelor specifice de risc

de credit; Norma BNR nr. 8/2007 privind modificarea şi completarea Normelor metodologice nr.

12/2002 pentru aplicarea Regulamentului Băncii Naţionale a României nr. 5/2002).

Aşadar, alinierea sectorului bancar românesc la practicile europene este în derulare şi va

solicita în continuare eforturi umane şi materiale, de adaptare şi preluare a legislaţiei. Eforturile

cele mai mari nu constau însă în preluarea „acquis-ului”, ci în implementarea lui. De fapt,

nivelul de implementare a „acquis-ului” este un indicator mult mai semnificativ în ceea ce

priveşte gradul de integrare şi este în strânsă legătură cu stadiul reformelor structurale.

În ultimii ani s-a constatat o accelerare a procesului de reglementare bancară în vederea

alinierii la standardele europene3. Cadrul de reglementare bancar din România a cunoscut

modificări considerabile pe parcursul ultimilor ani, modificări determinate în special de politicile

Băncii Naţionale şi de procesul de aderare la UE. Cadrul de reglementare în continuă evoluţie şi

schimbare afectează concurenţa din domeniul bancar din România. Băncile care sunt capabile să

implementeze modificările impuse de Basel II cu cheltuieli mai mici şi mai eficiente vor obţine

un avantaj competitiv.

Prin Legea bancară sunt introduse definiţii şi se precizează anumite concepte din acest

domeniu ca: bancă, filială, depozit, credit, acţionar semnificativ, capital etc. Se arată ce trebuie

să cuprindă documentaţia de credit, se pune accent pe sporirea prudenţei bancare şi

supravegherea prudenţială bancară. De asemenea, sunt prevăzute şi reglementate: modul de

autorizare a unei bănci, conflictul de interese, secretul profesional, transferul de fonduri,

administraţia specială a băncilor.

Tot prin această lege sunt prevăzute activităţile ce pot fi desfăşurate de către bănci astfel:

- acceptarea de depozite;

- contractarea de credite;

- operaţiuni de factoring;

- scontarea efectelor de comerţ;

- forfetare;

3 Libera prestare a serviciilor financiar-bancare şi dreptul la stabilire pentru instituţiile de credit sunt prevăzute de Directiva 48/2006/CE

152

- emiterea şi gestiunea instrumentelor de plată şi de credit;

- plăţi şi decontări;

- leasing financiar;

- transferuri de fonduri;

- emiterea de garanţii şi asumarea de angajamente;

- tranzacţii în cont propriu sau în contul clienţilor cu: valută, cecuri, cambii, certificate de

depozit, metale preţioase, pietre preţioase, instrumente financiare derivate, valori mobiliare;

- intermedierea în plasamentul de valori mobiliare şi oferirea de servicii legate de acestea;

- administrarea de portofolii ale clienţilor în numele şi pe riscul acestora;

- custodia şi administrarea de valori mobiliare;

- depozitar pentru organismele de plasament colectiv de valori mobiliare;

- închirierea de casete de siguranţă;

- consultare financiar – bancară;

- operaţiuni de mandat.

Indiferent de obiectul de activitate, rolul şi locul băncilor comerciale este strâns legat de

calitatea lor de intermediari financiari în contextul relaţiei economii – investiţii. Intermediarii

financiari colectează fondurile deponenţilor şi le utilizează pentru acordarea de credite. Astfel, se

creează posibilitatea ca depozitele mici să finanţeze investiţii mari de capital.

Intermedierea financiară permite băncilor să dezvolte afaceri din care rezultă beneficii.

Împrumutaţii plătesc dobândă pentru creditele primite iar deponenţii acceptă să fie plătiţi cu o

dobândă mai mică decât cea plătită de împrumutaţi, obţinând în schimb siguranţă, lichiditate şi

confort. O parte însemnată din profitul unei bănci provine tocmai din această diferenţă dintre

dobânda percepută şi cea plătită.

Ca orice firmă, banca, activităţile desfăşurate de ea trebuie să genereze profit. Orice

afacere trebuie să genereze profit pentru a susţine propria sa dezvoltare şi pentru a produce

dividende deţinătorilor de acţiuni. O bancă comercială trebuie să realizeze toate aceste cerinţe şi

în plus trebuie să atingă o poziţie financiară puternică şi sigură.

Când analizăm o bancă ştim de la început că activitatea ei de bază este de a vinde şi a

cumpăra bani. Pe lângă această activitate, banca va oferi clienţilor săi o gamă largă de produse şi

servicii.

O bacă „cumpără” bani prin atragerea economiilor clienţilor şi formarea de depozite

bancare. Preţul pentru aceşti bani este dobânda plătită acestor clienţi. Cum se stabileşte această

dobândă are o mare importanţă şi implică o mare responsabilitate şi experienţă. Rata dobânzii

depinde de factorii economici, de măsurile luate de banca centrală, de concurenţă, de termenul

depunerii, de nevoia băncii de bani, de eficienţa sa operaţională. Dacă rata dobânzii este prea

mică, banca nu va atrage depozite, iar dacă este prea mare poate pierde, inutil, profit. Dobânda 153

plătită pentru aceste depozite atrase este cea mai mare cheltuială a unei bănci. Cea mai mare rată

este plătită pentru depozitele constituite pe termen mediu şi lung deoarece oferă băncii fonduri

pe termene mari oferindu-i o marjă de acţiune foarte largă. Depozitele la vedere şi pe termen

scurt sunt remunerate cu dobânzi mici, pentru că pot fi oricând retrase, în acest fel banca

neputându-se folosi de ele.

Un aspect important al afacerilor bancare este ca deponenţii să-şi retragă oricând doresc

banii depuşi. Dacă o bancă nu poate îndeplini aceste obligaţii, scade încrederea clienţilor şi nu

vor mai dori să-şi încredinţeze banii băncilor. Au existat numeroase cazuri când o bancă nu a

dispus, la un moment dat, de suficiente lichidităţi pentru a satisface cererile de retragere ale

deponenţilor. Dacă acest zvon s-a răspândit, tot mai mulţi clienţi vor dori să-şi retragă depozitele

cu consecinţe dezastruoase asupra activităţii băncii.

Pentru a reduce posibilitatea apariţiei unei astfel de situaţii, banca centrală impune

anumite reguli băncilor una din ele fiind şi nivelul minim de rezerve băneşti. Lichiditatea

reprezintă capacitatea unei bănci de a-şi îndeplini, la termen, obligaţiile de plată. În acest scop,

banca este obligată să păstreze o anumită parte din totalul fondurilor deponenţilor sub formă de

numerar în casierie, să deţină bonuri de tezaur care sunt investiţii sigure, să aibă depozite la alte

bănci comerciale şi la banca centrală.

Banca centrală stabileşte, prin regulamentele sale, nivelul minim de lichiditate, cât şi

modul de calcul al indicatorului lichiditate al unei bănci comerciale deoarece lichiditatea este un

element esenţial al conducerii prudente cât şi pentru asigurarea profitabilităţii unei bănci.

Lichiditatea este pentru bancă şi un element de cheltuială în sensul că a ţine bani lichizi

în casierie nu aduce nici un profit, aceşti bani nu sunt plasaţi şi nu se încasează nici o dobândă.

De aceea, este necesar să se stabilească un nivel optim de lichiditate. Un nivel prea înalt duce la

imobilizarea de fonduri iar un nivel prea mic poate determina o retragere de depozite cu efecte

incalculabile pentru bancă.

Sursa principală de venit, a unei bănci, este dobânda percepută pentru creditele acordate.

Ratele dobânzii percepute pentru credite sunt mai mari decât cele plătite pentru depozite. O altă

sursă importantă o reprezintă comisioanele şi spezele pentru serviciile oferite.

În afară de cheltuielile cu dobânzile şi cele determinate de menţinerea unui anumit nivel

de lichiditate, băncile mai au următoarele cheltuieli: cheltuielile administrative, cu salariile,

cheltuielile operaţionale şi cheltuielile determinate de creditele neperformante.

Principalele efecte a nerambursării unui împrumut sunt:

- banca neprimind la termenul stabilit, sumele în bani lichizi reprezentând rate scadente şi

dobânzile oferite, va trebui să le înlocuiască cu altele, creând noi depozite cu o anumită rată a

dobânzii, deci cheltuiala băncii va creşte;

- dobânda datorată nefiind plătită rezultă că nu s-au obţinut veniturile prognozate, ceea ce reduce 154

profitul;

- dacă împrumutul este nerecuperabil total, banca va trebui să acopere această valoare din profit

sau din alte active;

- dacă asemenea situaţii sunt în număr mare vor duce inevitabil la falimentul băncii.

De aceea, administrarea portofoliului de credite este un lucru foarte important pentru

bancă. Evaluarea corectă a riscului şi abilitatea în administrarea acestui portofoliu constituie

elemente vitale pentru succesul şi profitabilitatea unei bănci;

Toate aceste activităţi specifice unei bănci se realizează cu personal specializat, superior

pregătit şi într-o anumită structură organizatorică. Banca există prin şi pentru clienţii săi. De

aceea este nevoie de o anumită structură organizatorică care să deservească cât mai bine un

număr cât mai mare de clienţi.

Dezvoltarea unei reţele de unităţi proprii în teritoriu care să desfăşoare o activitate cât

mai complexă şi să răspundă cerinţei de a fi cât mai aproape de client este determinată şi de

concurenţa dintre diferitele bănci.

Legea bancară din România stabileşte că fiecare bancă este persoană juridică, fiind

organizată ca societate comercială pe acţiuni. În general, o bancă îşi organizează activitatea în

teritoriu deschizând sucursale, filiale, agenţii, reprezentanţi sau puncte de lucru. Aceste

subunităţi au sarcini operative, neavând personalitate juridică.

Pentru buna desfăşurare a activităţii se stabilesc organe de conducere, care să asigure

personal de coordonare, conducere şi decizie. Organele de conducere a unei bănci sunt:

- Adunarea Generală a Acţionarilor

- Consiliul de Administraţie

- Comitetul de Direcţie

- Preşedinte şi vicepreşedinţi

- Comisia de cenzori.

Adunarea Generală a Acţionarilor este organ cu rol deliberativ care hotărăşte liniile

generale privind activitatea băncii. Conducerea şi administrarea societăţilor bancare se realizează

de Consiliul de Administraţie care este compus din preşedinte, vicepreşedinte şi alţi membri aleşi

de Adunarea Generală a Acţionarilor.

Conducerea operativă este realizată de Comitetul de Direcţie iar conducerea curentă este

asigurată de preşedinte, vicepreşedinţi şi directorii direcţiilor sau departamentelor din

administraţia centrală a băncii.

Comisia de cenzori se constituie la nivelul administraţiei centrale şi are ca atribuţie

principală controlul asupra modului cum se efectuează operaţiunile băncii, informând Consiliul

de Administraţie şi Adunarea Generală.155

Administraţia centrală a unei bănci îndeplineşte funcţia de coordonare pentru activităţile

ce se desfăşoară în sucursale, filiale, agenţii, reprezentanţe şi punctele de lucru, asigurând

aplicarea corectă a tuturor legilor ţării şi a normelor interne elaborate.

Activitatea în cadrul administraţiei centrale se desfăşoară pe direcţii / departamente,

servicii, birouri, compartimente, oficii. Fiecare bancă, în funcţie de strategiile şi ţintele urmărite,

îşi organizează structura funcţională atât la nivel central cât şi în teritoriu. În general, la nivelul

central al fiecărei bănci se organizează următoarele direcţii: coordonare şi strategie, trezorerie,

casierie, control, contabilitate, informatică, creditare, juridic, relaţii bancare internaţionale,

operaţiuni externe, administrativ, recuperare credite neperformante, control, organizare şi resurse

umane.

Sucursalele sunt constituite, în general, la nivel judeţean. Rolul lor constă în desfăşurarea

unei activităţi operative dar şi de a coordona, îndruma şi controla filialele, agenţiile şi punctele

de lucru. Principalele sarcini de activitate sunt: creditarea firmelor şi persoanelor fizice,

finanţare, decontări, casierie în lei şi valută, alte servicii prestate clienţilor.

Sucursalele au autonomie operativă şi de gestiune în limita unor competenţe date de

administraţia centrală şi îşi desfăşoară activitatea într-o structură organizatorică similară cu cea

centrală. La nivelul unei sucursale se regăsesc compartimentele: creditare, trezorerie, casierie,

contabilitate, decontări, informatică, control, juridic având, în general, aceleaşi atribuţii ca

direcţiile şi raportând direct acestora despre activitatea depusă.

Structura organizatorică, funcţiile şi atribuţiile direcţiilor, serviciilor şi birourilor este

diferită de la bancă la bancă ca urmare a obiectivelor diferite care le au şi a strategiilor diferite pe

care le urmează în atingerea acestor obiective.

6.2. Supraveghere şi control bancar – noţiune şi necesitate

În timp ce reglementarea bancară se defineşte prin ansamblul de legi şi norme aplicabile

băncilor în activitatea lor, cea de supraveghere se referă la activitatea de monitorizare a situaţiei

financiare a instituţiilor bancare şi la verificarea modului cum sunt respectate şi aplicate

reglementările bancare.

În mod tradiţional, sistemul bancar a fost supus unui grad înalt de reglementare şi

supraveghere. Deşi în numeroase ţări se observă o tendinţă de dereglementare a sistemului

bancar, activitatea bancară continuă să rămână, pe plan mondial, una din activităţile economice

cele mai normate.

În funcţie de motivele care stau la baza aplicării lor, se pot deosebi trei clase de

reglementări bancare:

156

a. reglementarea economică

b. reglementarea prudenţială

c. reglementarea monetară.

Prima clasă este reglementarea economică ce are drept scop să se obţină asigurarea că

băncile mobilizează resurse şi acordă credite în condiţii de eficienţă economică.

Cea de-a doua clasă de reglementări este cea prevenită sau prudenţială. Reglementarea

prudenţială are menirea să garanteze alocarea eficientă a resurselor, să minimizeze riscurile pe

care şi le asumă băncile şi să asigure stabilitatea şi sănătatea financiară a fiecărei bănci şi a

sistemului bancar în ansamblu. Altfel spus, scopul reglementării prudenţiale şi reducerea

reglementării economice (dereglementarea economică).

A treia clasă este reglementarea monetară al cărei scop este menţinerea stabilităţii valorii

externe şi interne a monedei naţionale, prin controlul exercitat asupra lichidităţii totale a

sistemului bancar.

În timp ce analiza macro-prudenţială se regăseşte, într-un fel sau altul, printre activităţile

oricărei bănci centrale, protecţia investitorilor, în special pe piaţa de capital, este foarte rar

inclusă în mandatul acesteia. În opoziţie, agenţiile de supraveghere au ca obiectiv principal

protecţia consumatorilor. În alegerea unui cadru instituţional eficient, o problemă o reprezintă

rezultatele supravegherii micro-prudenţiale, pe care Băncile Centrale le consideră strict legate de

sistem, iar agenţiile de supraveghere le consideră angrenate protecţiei deponenţilor şi

investitorilor.

Funcţiile reglementării şi supravegherii determină o serie de sarcini care pot fi grupate

astfel:

1. activităţi de protecţie a investitorilor, care se bazează pe asigurarea unui sistem bancar

competitiv şi pe contractarea riscului moral indus de existenţa sistemului de asigurare a

depozitelor prin crearea regulilor de bună practică şi pe distribuirea informaţiei;

2. supravegherea la nivel micro, care se axează în primul rând pe protejarea deponenţilor;

3. analiza macro-prudenţială, care grupează activităţile ce au scop monitorizarea expunerii la

riscul sistemic şi identificarea potenţialelor „ameninţări” la nivel macroeconomic ca urmare a

dezvoltării pieţelor financiare.

Aşa cum am mai arătat băncile joacă un rol central în economie. Ele păstrează economiile

populaţiei, oferă mijloace pentru plata bunurilor şi serviciilor şi finanţează dezvoltarea afacerilor

şi comerţului. Pentru a îndeplini aceste funcţii în mod sigur şi eficient, fiecare bancă trebuie să

obţină încrederea populaţiei şi a celor cu care face afaceri. Stabilitatea sistemului bancar, atât pe

plan naţional cât şi pe cel internaţional, a devenit, de aceea, recunoscută ca o problemă de interes

general. Acest interes public este reflectat în modul în care băncile din majoritatea ţărilor, spre

deosebire de aproape toate celelalte societăţi comerciale, sunt supuse supravegherii prudenţiale 157

de către băncile centrale sau alte organisme oficiale specifice.

Spre deosebire de alţi agenţi economici, băncile lucrează utilizând într-o măsură foarte

mare banii clienţilor şi nu sursele proprii. Dacă pentru o întreprindere din sectorul producţiei un

raport prudent între datorii şi fondurile proprii este considerat a fi de până la 2 la 1, în cazul

băncilor acest raport poate ajunge şi până la 20 sau chiar 30 la 1. Mai mult decât atât, o mare

parte a resurselor atrase – depozitele bancare – tind să fie pe termen scurt şi, în plus, pot fi retrase

chiar înainte de termen, în timp ce plasamentele – în principal creditele – au scadenţe mai

îndelungate şi de regulă fixe.

Aceste caracteristici fac ca, pe de o parte, băncile să fie deosebit de vulnerabile în faţa

unor cereri masive de retragere a depozitelor, iar pe de altă parte, deponenţii înşişi să fie expuşi

pierderilor financiare în cazul în care băncile ar ajunge în imposibilitatea de a efectua plăţi.

Din aceste motive, practica a evidenţiat necesitatea ca băncile să fie supuse supravegherii

prudenţiale exercitate de o autoritate statală, care să dea încredere ambelor părţi: băncilor – ca în

cazul în care vor avea de făcut faţă unor cereri masive de retrageri de depozite, vor putea

beneficia de un sprijin în condiţiile în care vor face dovada că situaţia lor financiară este

sănătoasă, iar deponenţilor – că administrarea economiilor lor se face de către persoane oneste şi

competente, cu respectarea unor reguli clare de prudenţă bancară .

Supravegherea prudenţiala bancară este procesul prin care una sau mai multe autorităţi

naţionale asigură siguranţa şi stabilitatea sistemului bancar. Calificarea supravegherii drept

„prudenţială” este utilizată spre a o deosebi de alte nuanţe ale supravegherii bancare, care se

referă, de exemplu, la aspecte care ţin de protecţia concurenţei sau de protecţia consumatorului.

Uneori aceste sarcini sunt asigurate de o unică autoritate de supraveghere, iar alteori există

autorităţi separate.

Termenul de supraveghere prudenţială este utilizat atât în sens restrâns cât şi în sens larg.

În sens restrâns, supravegherea presupune analiza datelor raportate de bănci (aşa numita

supraveghere off-site), verificarea pe teren a conformităţii datelor raportate şi identificarea altor

elemente faptice relevante (supravegherea on-site) precum şi luarea măsurilor necesare pentru

rezolvarea problemelor prudenţiale identificate.

În sens larg, supravegherea prudenţială presupune, pe lângă cele menţionate anterior,

efectuarea de analize privind stabilitatea financiară, emiterea normelor prudenţiale privind

funcţionarea băncilor, autorizarea înfiinţării şi funcţionării acestora, precum şi măsurile de

scoatere în afara sistemului a băncilor neviabile şi de protecţie a depunătorilor. În cele ce

urmează, termenul de supraveghere sau supraveghere bancară va avea în vedere supravegherea

prudenţială în sens larg.

Importanţa supravegherii are atât o dimensiune naţională cât şi una internaţională.

Dimensiunea naţională este dată de rolul esenţial pe care sistemul bancar îl are în alocarea 158

resurselor în economie; practic, prăbuşirea sistemului bancar ar conduce la un blocaj economic

cvasi-total. Dimensiunea internaţională este determinată de interdependenţele crescânde care

caracterizează economia mondială. În contextual globalizării, problemele manifestate într-un

sistem bancar pot contamina cu uşurinţă alte sisteme.

Scopul supravegherii este de a asigura sănătatea sectorului bancar, definită prin 3

trăsături:

- flexibilitatea – sistemul se adaptează eficient la modificările rapide ale mediului economic;

- rezistenţa – sistemul continuă să funcţioneze chiar în condiţii de şocuri economice şi, în sfârşit,

- stabilitatea internă – sistemul nu generează el însuşi şocuri economice majore care să conducă

la o criză financiară.

O supraveghere prudenţială de calitate reprezintă o condiţie necesară, dar nu şi suficientă

pentru a avea un sistem bancar sănătos. Alte condiţii sunt de exemplu:

- asigurarea unui cadru macroeconomic stabil, care să permită atât băncilor cât şi clienţilor

acestora să realizeze evaluări corecte ale perspectivelor de afaceri, şi deci să crească pe această

cale şansele de rambursare ale creditelor care finanţează planurile de afaceri;

- un sistem juridic funcţional, care să asigure respectarea prevederilor contractelor şi să permită

băncilor să îşi recupereze cu celeritate creditele acordate în cazul în care acestea nu sunt

rambursate, pe calea valorificării garanţiilor şi/sau a declanşării procedurii de faliment pentru

debitorul rău-platnic;

- un sistem contabil bazat pe principii corecte, care să garanteze evaluarea realistă a activelor

băncilor (pentru a permite investitorilor şi deponenţilor să ia deciziile corecte privind

relaţionarea cu acestea) şi companiilor (pentru ca împrumuturile acordate de bănci să aibă la

bază analize realiste);

- un sistem echitabil de impozitare a profiturilor băncilor, care să permită deducerea fiscală a

provizioanelor de risc pentru creditele neperformante şi pentru alte riscuri bancare specifice;

- dezangajarea statului din sectorul bancar, astfel încât creditele să fie acordate pe criterii de

prudenţă, şi nu politice;

- existenţa unui sistem financiar nebancar (piaţa de capital, societăţi de leasing, de asigurări, etc.)

bine dezvoltat, astfel încât băncile să nu fie forţate să îndeplinească roluri pentru care nu sunt

pregătite.

Scopul primordial al supravegherii prudenţiale – asigurarea stabilităţii sistemului bancar

– se află într-un conflict latent cu funcţionarea eficientă a acestuia. La extrem, o siguranţă

maximă a sistemului ar putea fi atinsă în condiţiile în care toate depozitele atrase de bănci ar

avea în contrapartidă active cu grad de lichiditate şi de siguranţă de 100%. Singurele active care

ar îndeplini această condiţie ar fi deţinerile de monedă efectivă – ceea ce ar împiedica însă 159

obţinerea de profituri. Ca atare, supravegherea este nevoită să accepte faptul ca băncile trebuie să

îşi asume riscuri şi chiar să falimenteze.

Aşa cum menţiona Alan Greenspan „a da instituţiilor flexibilitatea care le poate conduce

la faliment este la fel de important ca şi a le crea oportunitatea de a reuşi” . Din motivul enunţat

mai sus, supravegherea bancară nu îşi propune să garanteze supravieţuirea fiecărei bănci luate

individual. Într-un anumit cadru de reglementare stabilit de supraveghetor, calităţile echipei de

conducere şi sistemul de monitorizare activă instituit de acţionari pot face diferenţa între băncile

de succes şi cele care eşuează.

Pentru a-si atinge scopul, supravegherea are nevoie să obţină un mare volum de

informaţii. O parte dintre acestea sunt obţinute prin eforturi proprii ale supraveghetorilor sau din

surse terţe. Cea mai mare parte, însă, sunt furnizate chiar de către băncile supravegheate. Acest

lucru face necesară punerea la punct a unui sistem de raportare care să asigure pe de o parte

omogenitatea datelor furnizate, iar pe de altă parte prelucrarea rapidă a unui volum mare de date.

Calitatea supravegherii bancare este importantă nu numai pentru protejarea intereselor

deponenţilor. Prin asigurarea intrării şi menţinerii în sistem numai a acelor bănci care respectă

standardele prudenţiale, supravegherea bancară contribuie la dirijarea resurselor financiare ale

unei economii către sectoarele economice sănătoase, capabile să asigure creşterea economică în

condiţii de eficienţă.

Dacă în ceea ce priveşte ideea generală a necesităţii supravegherii prudenţiale a băncilor

există un consens pe plan internaţional, în schimb în ceea ce priveşte implementarea practică a

supravegherii există diferenţe majore de la o ţară la alta.

Aceste diferenţe se referă în principal la:

- tipologia entităţii care realizează supravegherea (respectiv un singur supraveghetor pentru mai

multe segmente ale activităţii financiare sau pentru toate şi respectiv entităţi separate pentru

supravegherea fiecărui segment);

- modalităţile specifice de identificare a problemelor din sectorul bancar şi de rezolvare a

acestora – altfel spus, modalităţile sau instrumentele de efectuare a supravegherii în sens îngust;

- modul de abordare şi rezolvare a crizelor bancare – atunci când acestea au apărut.

De asemenea, există diferenţe semnificative cu privire la elementele colaterale sau

accesorii activităţii de supraveghere, cum sunt:

- arhitectura sectorului bancar;

- existenţa şi funcţionarea schemelor de garantare a depozitelor;

- existenţa birourilor de credit şi a altor instrumente de sprijin indirect a activităţii de

supraveghere.

În ţările cu economie de piaţă, supravegherea bancară este exercită de banca centrală.

Celelalte segmente ale pieţei financiare – în principal piaţa de capital şi piaţa asigurărilor – sunt 160

supravegheate de entităţi separate.

În cazul pieţelor financiare foarte sofisticate, numărul acestor entităţi putea fi foarte mare;

astfel, în Marea Britanie funcţionau în 1996 nu mai puţin de 9 autorităţi de supraveghere ale

pieţei financiare.

Ca o confirmare a absenţei unui consens la nivel internaţional privind cea mai eficientă

formă de organizare a structurilor de supraveghere, există trei forumuri separate de cooperare

pentru cele 3 pieţe financiare principale: Comitetul de la Basel pentru Supraveghere Bancară,

Comisia Internaţională pentru Valorile Mobiliare (IOSCO) şi Asociaţia Internaţională a

Supraveghetorilor din Asigurări (IAIS). Până în prezent nu au apărut elemente care să

demonstreze superioritatea unei structuri organizatorice a supravegherii faţă de alta.

România a adoptat până în prezent sistemul cu autorităţi de supraveghere separate – BNR

pentru sistemul bancar şi pentru instituţiile financiare nebancare, Comisia Naţională a Valorilor

Mobiliare (CNVM) pentru piaţa de capital, Comisia de Supraveghere a Asigurărilor (CSA)

pentru societăţile de asigurări şi Comisia de Supraveghere a Sistemului de Pensii Private

(CSSPP), pentru societăţile care administrează fondurile de pensii private.

Argumentul principal pentru menţinerea separaţiei autorităţilor de supraveghere l-a

constituit nivelul inegal de dezvoltare şi credibilitate a acestora. Coordonarea dintre BNR,

CNVM si CSA se asigură printr-un mecanism de consultări instituţionalizat din anul 2002 şi

perfecţionat continuu ulterior.

6.3. Instrumente de supraveghere prudenţială

Dacă din punct de vedere al organizării autorităţilor de supraveghere există, aşa cum s-a

arătat mai sus, o mare diversitate de abordări, în schimb în ceea ce priveşte instrumentele privind

identificarea problemelor din sistemul bancar se manifestă o mult mai mare uniformitate.

Diferenţele se regăsesc în principal la nivelul detaliilor şi, desigur, al implementării – care

depinde în mod esenţial de calitatea personalului însărcinat cu supravegherea, precum şi de

tehnologia informatică avută la dispoziţie. Majoritatea ţărilor care au o supraveghere bancară

avansată utilizează sisteme de evaluare a situaţiei financiare a băncilor pe baza de ratinguri, iar

unele folosesc şi sisteme de avertizare timpurie.

6.3.1 Sisteme de rating

Utilizarea de ratinguri a fost introdusă iniţial în S.U.A., în anii „80”, ca un răspuns al

autorităţilor la criza profundă care a afectat un mare număr de bănci americane în acei ani.

Fiecare bancă este evaluată din punct de vedere al unui număr de 6 aspecte considerate

161

definitorii pentru activitatea acesteia. De la iniţialele acestora în limba engleza, respectiv Capital,

Assets (active), Management (conducere), Earnings (profitabilitate), Liquidity (lichiditate) şi

Sensitivity (senzitivitatea la riscul de piaţă), sistemul a primit numele de CAMELS. Ratingurile

sunt de la 1 la 5, valoarea mai mică indicând o situaţie financiară mai sănătoasă, şi se calculează

atât pe fiecare componentă în parte, cât şi la nivel agregat.

Ratingurile sunt acordate anual, după periodicitatea verificărilor on-site realizate de

autorităţile de supraveghere americane. În cazul unor ratinguri care indică o situaţie financiară

precara (4 sau 5), inspecţiile on-site pot fi mai frecvente. Întrucât o periodicitate anuală permite

totuşi deteriorări semnificative ale situaţiei financiare ale unor bănci fără ca acestea să poată fi

sesizate de supraveghetori, iar pe de alta parte date privind băncile pot fi obţinute cu uşurinţă pe

baza supravegherii off-site, S.U.A. au realizat şi un sistem de rating simplificat, doar pentru 4

componente, intitulat CAEL, pe baza cărora se acordă ratinguri trimestriale.

Pentru fiecare componentă a ratingului există un număr de indicatori. Aceştia sunt

împărţiţi pe ratinguri ţinând seama de performanţele unui anumit grup de bănci cu caracteristici

similare (aşa numitul peer group). Caracteristicile comune sunt în general profilul de activitate şi

dimensiunile.

Datorită simplităţii şi caracterului obiectiv dat de numărul mare de indicatori cifrici,

sistemele de tip CAMELS au proliferat rapid. În prezent, ele sunt pe larg utilizate nu numai în

ţările cu structuri de supraveghere bine dezvoltate, ci şi în economii emergente

În România, BNR a pus la punct un sistem de rating de inspiraţie americană numit

CAAMPLS (de la Capital, Acţionari, Active, Management, Profitabilitate, Lichiditate,

Senzitivitate) cu urmărire anuală.

6.3.2 Sisteme de garantare a depozitelor bancare

Apariţia periodică a unor crize bancare a ridicat problema necesităţii protejării acelor

deponenţi care, pe de o parte, nu deţin gradul de educaţie şi de acces la informaţii care să le

permită să evalueze sănătatea financiară a unei bănci, iar pe de altă parte, prin numărul lor şi prin

efectul de demonstraţie, pot transforma o criză locală într-una sistemică.

Prima ţară care a introdus un sistem explicit de protejare a deponenţilor a fost SUA, după

criza economică din 1929-1933, soldată între altele cu un număr de 9.096 falimente bancare. A

urmat însă o perioadă îndelungată în care alte ţări nu au aplicat exemplul american, în principal

din două motive: temerea de pericolul moral, respectiv de faptul că prezenţa unui sistem de

garantare a depozitelor va încuraja băncile să se comporte imprudent, şi percepţia că un astfel de

sistem nu ar putea să deţină resursele suficiente pentru a acomoda o panica generalizată, caz în

care oricum autorităţile ar fi nevoite să intervină.

Deşi ambele temeri sunt justificate, în timp din ce în ce mai multe state au ajuns la 162

concluzia utilităţii acestor sisteme. Astfel, în anii „60” au fost înfiinţate 8 scheme de garantare,

în anii „70” – încă 9, iar în deceniile următoare, în care crizele bancare au fost mai frecvente, au

mai fost înfiinţate 19 sisteme (în anii „80”) şi 30 de sisteme (în anii „90”).

6.3.3 Sisteme de raportare a creditelor

Unul dintre instrumentele auxiliare intrate în practica activităţii de supraveghere în

ultimele decenii îl constituie sistemul de raportare a creditelor. De fapt, este vorba de două tipuri

de astfel de sisteme. Un prim tip este ataşat nemijlocit băncii centrale sau autorităţii de

supraveghere prudenţială şi în cele mai multe cazuri operat de aceasta.

Cel de-al doilea, numit în practica în mod generic şi birou de credit, este cel mai adesea

operat de entităţi private.

Sistemul de raportare a creditului operat de autorităţile de supraveghere le serveşte în

primul rând acestora. El constă într-o bază de date, alimentată de raportările periodice ale

băncilor, care cuprinde toate creditele acordate în cadrul sistemului bancar peste o anumită

limită, considerată relevantă pentru activitatea de supraveghere. În general, aceasta limită este

astfel calibrată încât volumul creditelor raportate să cuprindă cel puţin 80% din creditele

acordate de bănci.

Necesitatea existenţei unor sisteme de raportare a creditelor complementare raportărilor

prudenţiale obişnuite făcute de bănci este justificată de faptul că riscul de credit rămâne cel mai

important risc bancar şi principala cauză a crizelor bancare. Ele pun la dispoziţia autorităţilor de

supraveghere informaţii preţioase atât la nivel de sistem – evoluţia în dinamică a creditelor, a

calităţii acestora, a distribuţiei sectoriale, a distribuţiei pe scadenţe etc. – cât şi la nivelul fiecărei

bănci.

Totodată, băncile care raportează beneficiază la rândul lor de informaţii care le permit să

identifice clienţii cu datorii la alte bănci, precum şi performanţa clienţilor în achitarea obligaţiilor

faţă de acestea.

Scopul birourilor de credit independente este de a ajuta băncile în adoptarea deciziei de a

acorda sau nu un credit. În general, acestea cuprind toate creditele acordate persoanelor fizice,

indiferent de dimensiuni, iar în unele ţări entităţile raportoare şi beneficiare sunt nu numai

băncile, ci şi societăţile de leasing, furnizori de servicii etc.

Birourile de credit sunt deosebit de utile băncilor în legătura cu clienţii de retail, la care

dimensiunea mică a creditelor scapă raportării către sistemele de credit operate de autoritatea de

supraveghere. Din acest punct de vedere, şi aceste entităţi constituie un sprijin pentru autorităţile

de supraveghere bancară, întrucât contribuie încă din faza deciziei de acordare la realizarea unei

calităţi superioare a portofoliului de credite al băncilor.163

6.4. Sistemul de norme şi reglementări de prudenţă şi supraveghere bancară în România

Sistemul de norme şi reglementări de prudenţă bancară au ca piloni principali două structuri

specializate: Centrala Riscurilor Bancare şi Centrala Incidentelor de Plăţi. Acestea au fost înfiinţate

în baza dispoziţiilor din Legea privind activitatea bancară şi din Legea privind statutul Băncii

Naţionale. Prin modul de funcţionare a lor se creează cadrul limitării şi urmăririi tuturor riscurilor

bancare, inclusiv a celui de creditare. Iată pe scurt modul de funcţionare a acestor structuri.

6.4.1 Centrala Riscurilor Bancare

Centrala Riscurilor Bancare (CRB) reprezintă o structură specializată în colectarea,

stocarea şi centralizarea informaţiilor privind expunerea fiecărei bănci din sistemul bancar românesc

faţă de acei debitori care au beneficiat de credite al căror nivel depăşeşte suma limită de raportare.

Prin intermediul acestei structuri BNR monitorizează peste 80% din creditele acordate de bănci

tuturor categoriilor de clientelă. Băncile sunt obligate să raporteze întârzierile la plată mai mari de 30

de zile precum şi fraudele cu carduri produse de posesori. Centrala Riscurilor Bancare preia date de la

Biroul de Credit pentru restanţierii persoane fizice.

Începutul activităţii efective a Centralei Riscurilor Bancare a avut loc la 3 ianuarie 2000.

Actuala sumă limită de raportare este stabilită la nivelul de 20.000 lei.

În anul 2003, Banca Naţională a României a demarat un proiect de modificare a

Regulamentului nr.1/1999 privind organizarea şi funcţionarea în cadrul BNR a Centralei

Riscurilor Bancare, cu modificările şi completările ulterioare. Principala modificare adusă

acestui Regulament constă în dezvoltarea bazei de date a Centralei Riscurilor Bancare prin

includerea unor noi informaţii de risc bancar,care se referă la:

grupurile de debitori evidenţiate de instituţiile de credit;

fraudele cu carduri produse de către posesorii de carduri;

restanţele mai mari de 30 de zile înregistrate în restituirea creditelor de către persoanele fizice;

creditele acordate persoanelor juridice nebancare nerezidente, care în prezent nu sunt incluse în

baza de date a Centralei Riscurilor Bancare.

Totodată, noul regulament îşi propune să integreze informaţiile din baza de date a

Centralei Incidentelor de Plăţi cu cele furnizate de Centrala Riscurilor Bancare, în vederea

completării cu date referitoare la: numărul de incidente produse pe fiecare instrument de plată (din

164

care, numărul incidentelor majore) şi perioada totală de interdicţie bancară.

Baza de date a Centralei Riscurilor Bancare cuprinde:

„a) Registrul central al creditelor (RCC), care conţine informaţiile de risc bancar raportate de

persoanele declarante, prelucrate şi difuzate de către Centrala Riscurilor Bancare în vederea

valorificării de către utilizatori în condiţiile păstrării secretului bancar;

b) Registrul creditelor restante (RCR), care este alimentat lunar de Registrul central al

creditelor cu informaţii de risc bancar referitoare la persoanele recenzate şi la creditele restante

ale acestora faţă de întregul sistem bancar din România; acesta include şi informaţii despre

persoanele fizice care nu îndeplinesc condiţia de limită de raportare şi înregistrează restanţe

mai mari de 30 zile;

c) Registrul grupurilor de debitori (RGD), care este alimentat lunar de Registrul central al

creditelor cu informaţii despre grupurile de debitori;

d) Registrul fraudelor cu carduri (RFC), care conţine informaţii despre fraudele cu carduri

comise de posesorii de carduri de debit şi/sau de credit”.4

Informaţiile de risc bancar vor fi menţinute în Registrul creditelor restante şi în Registrul

fraudelor pe o perioadă de 7 ani de la data înscrierii. Utilizatorii informaţiilor existente în baza de date

a Centralei Riscurilor Bancare sunt băncile şi Banca Naţională a României.

Pentru debitorii raportaţi de bancă, informaţiile sunt furnizate necondiţionat, în timp ce,

pentru clienţi - debitorii potenţiali - accesul băncii este condiţionat de obţinerea prealabilă a acordului

clientului respectiv.

Centrala Riscurilor Bancare urmăreşte:

elaborarea şi implementarea unor modele de testare a riscurilor;

evidenţierea riscurilor pe grupe de debitori.

Sisteme similare de gestiune a informaţiilor de credit funcţionează cu succes în ţări dezvoltate

ca: Austria, Belgia, Franţa, Germania, Italia, Portugalia, Spania, etc.

În legătură cu importanţa şi modul de funcţionare a acestei structuri în România se impun

câteva precizări:

este un instrument util pentru bănci, folosit pentru a determina gradul de îndatorare a unui client şi

pentru a determina dacă acel client şi-a onorat în trecut angajamentele la termen,

această structură nu este un „dar” de la BNR ci este susţinută financiar de către toate băncile,

susţinere care se reflectă în cheltuielile privind diminuarea riscului,

este cu atât mai util cu cât datele sunt introduse cu acurateţe, la termenele stabilite şi pentru toţi

clienţii din sistemul bancar,

4 Regulamentul 4/2004 privind organizarea şi funcţionarea la BNR a Centralei Riscurilor Bancare, MO 739/2004, art. 4

165

din nefericire există bănci care nu respectă întocmai prevederile normei de funcţionare a CRB, in

sistem existând în acest mod date trunchiate, incomplete sau care nu sunt actuale,

faptul că nu se precizează banca la care clientul are expunere, este după părerea mea, o falsă

problemă de securitate bancară, confidenţialitate sau protejare a intereselor, atâta vreme cât nivelul

dobânzilor şi a condiţiilor de creditare este din ce în ce mai apropiat la toate băncile,

clienţii care înregistreză datorii restante mai mult de 6 luni, ar putea fi excluşi de la creditare, pe o

anumită perioadă,

limita de raportare ar putea fi scăzută la 50 milioane lei pentru a avea o imagine mai completă a

debitorilor, IMM-uri care deţin ponderea ca număr de debitori în România,

în structură ar putea fi incluse sistemul cooperatist de creditare şi chiar super şi hypermarketurile

care creditează în acest moment populaţia „numai cu buletinul”.

6.4.2 Centrala Incidentelor de Plăţi

Centrala Incidentelor de Plăţi (CIP): „este un centru de intermediere care gestionează

informaţia specifică incidentelor de plăţi, pentru interesul public, inclusiv pentru scopurile

utilizatorilor”.5

Prin incident de plată se înţelege „neîndeplinirea întocmai şi la timp a obligaţiilor

participanţilor, înaintea sau în timpul procesului de decontare a instrumentului, obligaţii rezultate

prin efectul legii şi/sau al contractului care le reglementează, a căror neîndeplinire este adusă la

cunoştinţă CIP de către persoanele declarante, pentru apărarea interesului public”.6

În mod convenţional incidentele de plată majore definesc acele incidente de plăţi care au fost

determinate de apariţia în sistemul de decontare dintre doi parteneri a unor anomalii în cazul

instrumentelor de plăţi cum sunt cecul, cambia sau biletul la ordin.

Structura bazei de date a Centralei Incidentelor de Plăţi se compune din două fişiere de bază:

fişierul naţional de incidente de plăţi (FNIP) şi fişierul naţional al persoanelor cu risc (FNPR).

Unităţile teritoriale ale băncilor transmit şi răspund pentru toate informaţiile adresabile direct

CIP, în cazul în care acestea au capacitatea tehnică necesară, iar conducerea băncii le-a împuternicit

să acceseze CIP. În caz contrar, acestea transmit informaţiile prin intermediul propriilor centrale.

Ca şi în cazul informaţiilor din Centrala Riscurilor Bancare, CIP nu poate anula sau modifica

din proprie iniţiativă informaţiile privind incidentele de plăţi, o dată primite de la persoanele

declarante. Anularea informaţiilor privind incidentele de plăţi înregistrate în FNIP şi în FNPR se

poate face numai de persoanele declarante, din proprie iniţiativă sau la solicitarea instanţelor

judecătoreşti.

5 Regulamentul 1/2001 privind organizarea şi funcţionarea la BNR a Centralei Incidentelor de Plăţi, MO 120/2001,art. 16 Regulamentul 1/2001 privind organizarea şi funcţionarea la BNR a Centralei Incidentelor de Plăţi, MO 120/2001,art. 2

166

În baza informaţiilor recepţionate de la persoanele declarante, Centrala Incidentelor de Plăţi

are obligaţia să transmită către centralele băncilor comerciale „Declaraţia privind interdicţia

bancară” instituită asupra titularului de cont de a emite cecuri. La rândul lor centralele băncilor au

obligaţia să distribuie această informaţie în propriul sistem intrabancar.

Prin interdicţie bancară se înţelege regimul impus de bancă unui titular de cont prin care se

interzice acestuia emiterea de cecuri pe o perioadă de un an, ca urmare a unor incidente de plăţi

majore produse cu cec. Interdicţia bancară operează numai ca urmare a unei notificări a unei persoane

declarante la CIP şi asigură prevenirea producerii unor noi incidente de plăţi şi sancţionarea titularilor

de cont care le generează în circuitul bancar: cec, cambii sau bilet la ordin, în eventualitatea

prezentării acestuia la plată de către o persoană de rea credinţă, este o altă obligaţie a Centralei

Incidentelor de Plăţi.

Informaţiile administrate în fişierele Centralei Incidentelor de Plăţi sunt menţinute o perioadă

de 7 ani şi sunt valorificate de către băncile comerciale şi Banca Naţională a României, în mod

obligatoriu, la eliberarea de formulare de cecuri titularilor de cont. Înainte de a elibera cecuri titularilor

de cont băncile sunt obligate să acceseze baza de date CIP pentru a obţine informaţii referitoare la

istoricul clientului respectiv în relaţia sa cu sistemul bancar şi cu alţi clienţi bancari.

CIP foloseşte informaţiile respective din proprie iniţiativă, în scopul apărării interesului

public, prin transmiterea către Parchetul General de pe lângă Curtea Supremă de Justiţie şi Ministerul

de Interne a informaţiilor din evidenţele proprii sau prin publicarea acestor informaţii în mass-media.

Referitor la CIP se pot face câteva precizări:

deşi aparent nu au legătură cu creditul, informaţiile înscrise în FNPR pe numele unei

persoane fizice sau juridice, alături de analizele specifice efectuate de bănci, pot contribui la

fundamentarea deciziei de acordare a unui credit,

baza de date a CIP este foarte largă , cuprinzând şi clienţii care nu au credite,

ca şi în cazul CRB cei care furnizează informaţiile sunt tot băncile, calitatea lor depinzând de

modul de respectare a normei de funcţionare a CIP,

din nefericire, băncile, sub falsa acoperire că-şi protejează clienţii nu raportează totdeauna şi

toţi clienţii răi platnici, cu influenţe negative asupra climatului de încredere în sistemul

bancar,

şi CIP ca şi CRB este o structură a cărei cheltuieli sunt suportate de bănci, BNR asigurând

cadrul legal, „onorabilitatea” şi independenţa funcţionării sale.

6.4.3 Biroul de credit

Biroul de credit - informaţiile de risc bancar oferite de Centrala Riscurilor Bancare şi de

Centrala Incidentelor de Plăţi sunt utilizate de băncile comerciale în procesul de analiză a solicitărilor

de credit din partea clienţilor. 167

Una din limitele acestor două structuri ale sistemului bancar românesc este aceea că ele

administrează şi furnizează doar informaţii despre clienţii băncilor comerciale. Ele nu dispun de date

referitoare la persoane fizice sau juridice care şi-au derulat anterior sau care au în curs de rambursare

credite prin intermediul altor entităţi din afara sistemului bancar cum ar fi cooperativele de credit,

reţelele de magazine care vând mărfuri cu plata în rate. În plus, reţeaua Centralei Riscurilor Bancare

operează doar cu date referitoare la credite în valoare de peste 20.000 lei.

În aceste condiţii se impune completarea informaţiilor specifice de risc de credit, una dintre

soluţii fiind Biroul de credit. Necesitatea înfiinţării unui birou de credit în ţara noastră a făcut obiectul

preocupărilor presei de specialitate, a comunităţii bancare româneşti şi a organelor judiciare după

începerea negocierilor de aderare a României la Uniunea Europeană. Băncile sunt interesate în

înfiinţarea acestui birou din cel puţin două motive. Pe de o parte reducerea riscurilor proprii printr-o

mai bună cunoaştere a bonităţii clienţilor şi pe de altă parte buna funcţionare a biroului este o condiţie

pentru relaxarea normelor prudenţiale din domeniu, impuse de BNR.

Ascensiunea spectaculoasă a creditelor de consum începând cu anul 2003, preocuparea ca

evoluţia creditului să fie echilibrată, armonioasă, fără creşteri bruşte urmate de scăderi spectaculoase,

a determinat Banca Naţională a României să emită noi reglementări privind condiţiile de creditare ale

persoanelor fizice.

Deşi reglementările respective reprezintă un cumul de norme minime de prudenţă pentru

băncile care creditează persoanele fizice pentru cumpărarea de bunuri de larg consum, măsura nu se

justifică din punct de vedere economic, dacă este să luăm în calcul fie şi numai ţările din spaţiul est

european aflate în tranziţie la economia de piaţă.

Din analiza efectuată rezultă că îngrijorarea băncii centrale româneşti nu provine atât din

ponderea în PIB a creditelor acordate persoanelor fizice cât mai ales din creşterea deficitului de cont

curent generată de sporirea volumului importurilor de bunuri de consum de folosinţă îndelungată

destinate persoanelor fizice, cu efect asupra presiunii pe creditul neguvernamental.

Din coroborarea celor două aspecte prezentate rezultă că piaţa creditelor din România are

nevoie de încă un instrument cu care să opereze în domeniul managementului riscului de credit şi

anume biroul de credit.

Din raţiunile expuse, reprezentanţii Asociaţiei Române a Băncilor, ai Băncii Naţionale a

României, ai lanţurilor de magazine specializate pe comercializarea bunurilor de consum de folosinţă

îndelungată prin credit, precum şi reprezentanţii Ministerului Justiţiei, au definitivat în cursul lunii

februarie 2004 modalitatea de înfiinţare şi funcţionare a Biroului de credit din România. Din luna

august 2004 a devenit operaţional. S-a decis ca acest organism să funcţioneze pe principiile unei

societăţi comerciale, ca o agenţie de monitorizare a utilizatorilor de credite, persoane fizice şi

persoane fizice autorizate care practică profesii liberale.

Scopul principal al Biroului de credit este alcătuirea unei baze de date care să cuprindă soldul 168

tuturor creditelor pentru persoane fizice şi persoane fizice autorizate pe care băncile le au în derulare

şi în special furnizarea datelor despre debitorii răi platnici.

Baza de date necesară monitorizării, este disponibilă tuturor băncilor, bazându-se pe

principiul bunei credinţe, presupunând că toate informaţiile furnizate biroului sunt corecte. Biroul

Român de Credit transmite raportări frecvente Băncii Naţionale a României, respectiv Centralei

Riscurilor Bancare. În acest mod se realizează dezideratul unei complementarităţi între cele două

structuri de management al riscului de credit cu îndeplinirea unor condiţii suplimentare.

La Biroul Român de Credit se evidenţiază şi creditele bancare neonorate la termen cu o

valoare mai mica de 20.000 de lei, ţinând cont de faptul că, aşa cum s-a prezentat anterior, în prezent,

CRB colectează şi monitorizează informaţiile privind expunerile băncilor care depăşesc 20.0000 lei

pentru fiecare debitor.

Baza de date a Biroului Român de Credit primeşte informaţii inclusiv de la societăţi de

leasing, credit ipotecar, firme de asigurări şi chiar de la furnizorii de utilităţi, urmând ca acest

organism să pună la dispoziţie atât informaţii privind creditele restante, cât şi informaţii privind

gradul de îndatorare.

De la bun început, Biroul de Credit a fost conceput pentru o dezvoltare în trei etape. În

cadrul primei, urmau să fie furnizate de către bănci doar informaţii negative, respectiv cele

privind pe clienţii care înregistrau restanţe în rambursare. Într-o a doua etapa ar fi trebuit

raportate şi informaţiile pozitive, adică toate informaţiile privind un client care primea un credit,

chiar dacă acesta nu crea probleme la rambursare. În sfârşit, într-o a treia etapă ar fi trebuit ca în

cadrul Biroului de Credit să devina funcţional un modul de credit scoring, care să permită

băncilor să evalueze bonitatea clientului şi să îi stabilească o limită maximă de credit.

Până în prezent însă, nu a fost pus în funcţiune integral decât modulul privind

informaţiile negative. Deşi al doilea modul a fost operaţionalizat de peste doi ani din punct de

vedere tehnic, la data de 1 februarie 2008, participanţi în Sistemul Biroului de Credit erau 28 de

bănci (aproximativ 98,5% din piaţa de retail), 7 societăţi de credit de consum şi două societăţi de

leasing, deci nu toate băncile şi foarte puţine instituţii financiare nebancare.

Lipsa informaţiilor de credit pozitive împiedică băncile să stabilească gradul real de

îndatorare a solicitanţilor de credit. La rândul lor, ştiind că declaraţiile lor nu pot fi verificate,

unele persoane fizice pot ceda tentaţiei de a se supraîndatora, solicitând credite de la mai multe

bănci şi afirmând în fals ca nu au alte credite. Acest lucru, dacă se produce pe o scară largă,

poate crea probleme serioase întregului sistem bancar.

Din acest motiv, este necesar ca BNR sa oblige pe cale administrativă băncile să

raporteze informaţiile pozitive. Normele prudenţiale ale BNR constrâng băncile să nu acorde

credite persoanelor fizice dacă acestea au un raport între datorii şi veniturile proprii mai mare de

70%. În practică, o banca nu verifică acest lucru decât pentru alte credite acordate de ea însăşi; 169

pentru alte banci, în lipsa informaţiilor pozitive de la Biroul de Credit, trebuie să se bazeze pe

declaraţia a clientului. BNR poate şi trebuie să oblige băncile să raporteze şi să acceseze

informaţia de credit pozitivă, pentru ca riscul de credit pe zona de retail, datorat supraîndatorării,

să nu ia proporţii îngrijoratoare.

O altă problemă ce se ridică în buna funcţionare a biroului este cea a secretului bancar. Pentru

ca informaţiile privind cele peste 3,3 milioane de contracte de credit încheiate înainte de 1 februarie

2004 aflate în derulare, să fie transmise la Biroul de credit este necesară fie o clauză de consimţământ

fie un proiect de Lege elaborat de BNR.

Şi în acest caz trebuie făcute câteva precizări:

acest instrument de monitorizare şi diminuare a riscului pentru persoane fizice trebuia creat

de foarte mult timp, discuţiile despre crearea lui au început de abia în anul 2000,

întârzierea se datorează BNR, care nu a impus şi organizat o asemenea structură, dar şi

băncilor care nu alocă o parte din venituri pentru susţinerea proiectului şi mai ales datorită

faptului că încearcă să-şi conserve portofoliul de clienţi şi politicile de creditare prin

nedifuzarea de informaţii,

sub acoperirea apărării confidenţialităţii, a lipsei de fonduri sau a neînţelegerilor cu privire la

principiile de funcţionare, băncile au o participare minimă, ceea ce face ca şi în acest

moment, Biroul de Credit să funcţioneze timid, fără a se constitui într-un factor major de

prevenire a riscului de creditare în sectorul retail,

acest lucru poate costa mai mult băncile, prin materializarea riscului de creditare, decât

cheltuielile care sunt necesare pentru buna funcţionare a acestui birou de credit.

În concluzie, putem spune că Biroul de credit arată gradul de îndatorare, serviciul datoriei

unei persoane fizice faţă de bănci, ajutând viitorii creditori în determinarea capacităţii de plată a

unui solicitant şi implicit a riscului pentru bancă.

6.4.4 Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor care a fost constituit în

vederea prevenirii şi sancţionării spălării banilor şi cunoaşterii clientelei.

Realităţile lumii contemporane, marcate de proliferarea unor fenomene de genul crimei

organizate, traficului de droguri şi de persoane, au impus sistemelor bancare necesitatea adoptării

unor măsuri privind prevenirea proceselor de „spălare a banilor”, denumire sub care sunt

cunoscute operaţiunile de transformare a fondurilor obţinute ilicit, în disponibilităţi monetare de

provenienţă aparent legală.

Epoca globalizării nu este numai cea a unei interpenetrări accentuate dintre economiile

naţionale, ci şi a unei ample „financiarizări” a capitalurilor disponibile speculative. Întrucât

oferta tot mai performantă, rezultată din retehnologizare, nu s-a întâlnit cu o cerere efectivă,

reacţia unor agenţi economici şi grupuri sociale s-a concretizat în dirijarea plasamentelor lor 170

financiare către activităţile economice ilicite.

Dată fiind complexitatea mecanismului şi implicaţiilor spălării banilor, în spiritul

Convenţiei Naţiunilor Unite din 1988 (Convenţia de la Viena) a fost creat un organism

interguvernamental, denumit Grupul de Acţiune Financiară pentru problema spălării

banilor (GAFI), care a elaborat un document intitulat „Cele 40 de recomandări ale Grupului de

Acţiune Financiară pentru problema spălării banilor”.

Începând cu 1991 (atunci când şi-a căpătat forma finală), GAFI a publicat scurte rapoarte

anuale, cu difuzare mai restrânsă. Examinarea lor permite să devenim conştienţi de modificările

progresive pe care globalizarea financiară le-a provocat tehnicilor de spălare a banilor.

Banca Naţională a României a emis o serie de norme privind cunoaşterea clientelei, ce au

ca scop diminuarea riscurilor operaţionale, de credit, de lichiditate şi de conformare la cerinţele

legii, precum şi protejarea siguranţei, reputaţiei, stabilităţii băncilor şi a integrităţii sistemului

bancar.

Programele de cunoaştere a clientelei trebuie să aibă în vedere toate operaţiunile băncii

care implică primirea sau distribuirea de fonduri ale clienţilor, cuprinzând, fără a fi

limitative:

- deschiderea de conturi curente, de depozit, de economii, de credit, de card;

- deschiderea de conturi de evidenţa a valorilor mobiliare;

- închirierea de casete de siguranţă;

- efectuarea tranzacţiilor cu valori de peste 15.000 EUR echivalent lei;

- operaţiunile cu numerar ce depăşesc 15.000 EUR echivalent lei;

- acordarea de credite si operaţiuni cu efecte de comerţ.

Programele de cunoaştere a clientelei trebuie să cuprindă:

• politica de acceptare a clientului;

• proceduri de identificare / încadrare a clientului în categoria corespunzătoare;

• modalităţi corespunzătoare de întocmire şi păstrare a evidenţelor;

• monitorizarea operaţiunilor derulate prin conturi, pentru detectarea tranzacţiilor suspecte şi

procedura de raportare a acestor operaţiuni;

• modalităţi de abordare a tranzacţiilor în jurisdicţiile unde nu există reglementări

corespunzătoare în domeniul prevenirii spălării banilor;

• proceduri şi sisteme de verificare a modului de implementare a programelor elaborate şi de

evaluare a eficienţei acestora;

• programe de pregătire a personalului în domeniul cunoaşterii clientelei.

În afara obligaţiei de a raporta Oficiului Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării

Banilor operaţiunile în cazul cărora se suspectează că fondurile provin din, au legatură cu, sau

urmează să fie utilizate în scopul săvârşirii de infracţiuni, instituţiile de credit raportează 171

operaţiunile suspecte şi

Băncii Naţionale a României prin Direcţia Supraveghere

Această instituţie primeşte informaţiile privind posibilele tranzacţii cu obiect spălarea

banilor, le analizează şi sesizează autorităţile abilitate. Următoarele instituţii au obligaţia expresă a

transmiterii informaţiilor privind activitatea de spălare a banilor (conform Legii 656/2002

modificată prin Legea 39/2003): societăţile bancare; fondurile de investiţii; societăţile de valori

mobiliare; fondurile de pensii; societăţile de asigurări şi reasigurări

Activitatea de prevenire şi combatere a spălării banilor este coordonată de direcţii

specializate din fiecare instituţie de credit. Banca are obligaţia de a desemna un ofiţer de

conformitate subordonat conducerii executive/Directoratului, care coordonează implementarea

politicilor şi procedurilor interne pentru aplicarea prevederilor Legii nr.656/2002, cu modificările

ulterioare.

Băncile sunt obligate ca în desfăşurarea activităţii lor să adopte măsuri adecvate de

prevenire a spălării banilor şi a finanţării actelor de terorism şi, în acest scop, pe bază de risc,

aplică măsuri standard, simplificate sau suplimentare de cunoaştere a clientelei, care să le

permită identificarea, după caz, şi a beneficiarului real al tranzacţiei.

Conducerea agenţiilor/ Directorul Agenţiei va desemna una sau mai multe persoane care

vor pune în aplicare prevederilor Legii nr.656/2002, cu modificările ulterioare.

Măsurile-standard de cunoaştere a clientelei sunt:

a. identificarea clientului şi verificarea identităţii acestuia pe bază de documente şi, după caz, de

informaţii obţinute din surse de încredere independente;

b. identificarea, dacă este cazul, a beneficiarului real al tranzacţiei şi verificarea pe bază de risc a

identităţii acestuia, astfel încât informaţiile deţinute să fie satisfăcătoare;

c. obţinerea de informaţii despre scopul şi natura relaţiei de afaceri;

d. monitorizarea continuă a relaţiei de afaceri, inclusiv prin analizarea tranzacţiilor încheiate pe

parcursul acesteia, pentru a se asigura că aceste tranzacţii corespund informaţiilor deţinute despre

client, profilul său de risc şi profilul activităţii, inclusiv, după caz, despre sursa fondurilor, şi prin

asigurarea actualizării documentelor, datelor şi informaţiilor deţinute.

Datele de identificare a clienţilor vor cuprinde cel puţin:

1. în cazul persoanelor fizice – datele menţionate în documentele de identitate prevăzute de lege

(numele şi prenumele, data şi locul naşterii, codul numeric personal sau, dacă este cazul, un alt

element unic de identificare similar, etc. );

2. în cazul persoanelor juridice - datele menţionate în documentele de înmatriculare prevăzute

de lege, precum şi dovada că persoana fizică care conduce tranzacţia reprezintă legal persoana

juridică.

Atunci când băncile nu poate aplica prevederile de mai sus, acestea au obligaţia, după 172

caz, de a nu efectua tranzacţia, de a nu începe relaţia de afaceri sau de a termina relaţia de afaceri

şi de a semnala de îndată acest aspect Oficiului Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării

Banilor.

Băncile au obligaţia de a verifica identitatea clientului şi a beneficiarului real înainte de

stabilirea relaţiei de afaceri sau de efectuarea tranzacţiei ocazionale. Băncile nu vor deschide şi

nu vor opera conturi anonime, respectiv conturi pentru care identitatea titularului sau

beneficiarului nu este cunoscută şi evidenţiată în mod corespunzător.

În raportul întocmit de Oficiul Naţional de Prevenire şi Combatere a Spălării Banilor

pentru anul 2005, se apreciază că în România peste un sfert de miliard de euro au fost spălaţi,

inclusiv prin intermediul instituţiilor financiare şi al băncilor. La baza acestei estimări au stat

rapoartele de tranzacţii suspecte transmise de diverse instituţii şi bănci. Principalele infracţiuni

generatoare de spălare de bani murdari au fost: evaziunea fiscală (51%), înşelăciunea (18%),

folosirea bunurilor sau creditului în interes propriu (3%) şi corupţia (2%); iar sectoarele cele

mai afectate de spălarea banilor sunt comerţul intern (43%), sectorul imobiliar (28%), comerţul

exterior (12%), sectorul de asigurări şi financiar (17%).

6.4.5 Fondul de Garantare a Depozitelor în Sistemul Bancar

România deţine un Fond de Garantare a Depozitelor în Sistemul Bancar (FGDSB) din

anul 1996. Acesta este obligatoriu pentru toate instituţiile de credit, acoperă 100% din valoarea

depozitelor asigurate, cu o limita de 50.000 euro echivalent/deponent şi este finanţat începând

din martie 2006 printr-o combinaţie ex-ante (contribuţii obligatorii plătite anual de bănci) şi ex-

post (o linie de credit stand-by acordată de bănci şi utilizată de FGDSB numai în cazul în care

resursele proprii sunt insuficiente). În afara de plata compensaţiilor pentru deponenţi, FGDSB

are şi atribuţii de lichidator pentru băncile intrate în procedura de faliment după anul 2002.

173

Cap. 7 Auditul şi supravegherea bancară

7.1 Auditul bancar şi rolul acestuia în identificarea riscurilor în sistemul bancar

7.2 Relaţia dintre activitatea desfăşurată de supraveghetorii bancari şi cea desfăşurată de

auditorii bancari în scopul limitării riscurilor în sistemul bancar

7.2.1. Responsabilitatea conducerii băncii

7.2.2 Rolul supraveghetorului activităţii bancare

7.2.3. Rolul auditorului extern al băncii

7.1 Auditul bancar şi rolul acestuia în identificarea riscurilor în sistemul bancar

Băncile joaca un rol central în economie. Ele păstrează economiile populaţiei, oferă

mijloace de plată a bunurilor şi serviciilor şi finanţează dezvoltarea afacerilor.

Pentru a îndeplini aceste funcţii într-un mod sigur şi eficient, băncile trebuie să se

bucure de încrederea populaţiei şi de a acelora cu care acestea fac afaceri. Stabilitatea

sistemului bancar, naţional şi internaţional trebuie de aceea să fie recunoscută ca o problemă de

interes public general. Acest interes public este reflectat în modul în care băncile din toate ţările,

spre deosebire de cele mai multe dintre societăţile comerciale, sunt subiectul controlului

solidităţii lor financiare (în mod obişnuit se referă la un control preventiv) realizat de băncile

centrale şi alte agenţii oficiale de supraveghere. Situaţiile financiare ale băncilor sunt, de

asemenea, subiectul examinării efectuate de către auditorii externi. Opinia auditorului conferă

credibilitate acestor situaţii şi din acest motiv contribuie la promovarea încrederii în sistemul

bancar.

Auditul prin componentele sale internă şi externă urmăreşte nu numai să controleze, ci

mai ales să propună soluţii pentru optimizarea activităţii la nivelul departamentelor băncilor.

Băncile au organizat auditul intern ca o componentă a activităţii de monitorizare a

sistemului de control intern şi a evaluării gradului de adecvare a nivelului fondurilor proprii în

funcţie de riscurile la care băncile sunt expuse, în vederea asigurării unei evaluări independente a

adecvării politicilor şi procedurilor stabilite şi a modului în care acestea sunt respectate.

Auditul intern acoperă toate activităţile băncilor, inclusiv activităţile sediilor secundare

din ţară şi străinătate, cele desfăşurate în cadrul entităţilor cuprinse în perimetrul lor de

174

consolidare, precum şi cele desfăşurate de către societăţile prestatoare de servicii auxiliare sau

conexe.

Controalele interne adecvate în cadrul băncilor trebuie să fie suplimentate de un audit

intern eficient, care să evalueze în mod independent sistemul de control din cadrul organizaţiei.

Auditul intern este un organ independent de supraveghere al conducerii bancare, ale cărui

obiective sunt examinarea şi evaluarea activităţilor băncii. Activităţile sale includ revizuirea

controlului în cadrul băncii, de asemenea consultanţa conducerii băncii în vederea perfecţionării

metodelor folosite, a sistemelor şi a procedurilor băncii pentru a atinge o înaltă eficienţă a

operaţiunilor băncii. Un ciclu specific auditului intern cuprinde următorii paşi:

Formularea unui plan de audit

Examinarea şi evaluarea informaţiei disponibile

Comunicarea rezultatelor

Urmărirea ulterioară a recomandărilor şi soluţiilor

Obiectivele auditului intern al băncilor sunt evaluarea şi îmbunătăţirea sistemului

controlului intern, procesului de administrare a riscurilor şi procesului de conducere din cadrul

băncilor. În vederea îndeplinirii obiectivelor sale, auditul intern include, în principal,

următoarele:

- analizarea modului de aplicare şi a eficacităţii procedurilor de administrare a riscurilor şi a

metodologilor de evaluare a riscurilor semnificative;

- analizarea relevanţei şi integrităţii datelor furnizate de sistemele informaţionale financiare şi de

gestiune, inclusiv de sistemul informatic;

- analizarea acurateţei şi credibilităţii înregistrărilor contabile şi situaţiilor financiare;

- analizarea gradului de adecvare a nivelului fondurilor proprii ale băncilor în funcţie de riscurile

la care acestea sunt expuse;

- testarea atât a operaţiunilor, cât şi a funcţionării procedurilor specifice de control intern;

- analizarea modului cum sunt respectate dispoziţiile cadrului legal şi de reglementare, cerinţele

codurilor de conduită, precum şi analizarea modului cum sunt implementate politicile şi

procedurile băncii;

- testarea integrităţii, credibilităţii şi, după caz, a oportunităţii raportărilor, inclusiv a celor

destinate utilizatorilor externi;

- protejarea elementelor patrimoniale bilanţiere şi extrabilanţiere şi identificarea metodelor de 175

prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel.

Auditul intern nu exclude auditul extern realizat de firme specializate de audit. În

scopul auditării situaţiilor financiare, fiecare bancă încheiat contracte cu auditori

financiari, persoane juridice autorizate de Camera Auditorilor Financiari din România,

potrivit legii. Auditorul financiar are următoarele obligaţii profesionale:

a. va întocmi un raport anual împreună cu opinia sa, din care să rezulte dacă situaţiile financiare

prezintă o imagine fidelă a poziţiei financiare, a performanţei financiare, a fluxurilor de

trezorerie ale băncii şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată, potrivit

standardelor profesionale;

b. va analiza practicile şi procedurile controlului şi auditului intern şi, dacă consideră că acestea

nu sunt corespunzătoare, va face recomandări băncii pentru remedierea lor;

c. va furniza, la solicitarea Băncii Naţionale a României, orice detalii, clarificări şi, explicaţii

referitoare la datele cuprinse în situaţiile financiare ale băncii.

Raportul auditorului financiar împreună cu opinia sa vor fi prezentate Adunării Generale

a acţionarilor şi vor fi publicate împreună cu situaţiile financiare anuale. Auditorul financiar al

unei bănci trebuie să informeze Banca Naţională a României de îndată ce, în exercitarea

atribuţiilor sale, a luat cunoştinţă despre orice act sau fapt în legătura cu banca ori cu entităţile

care intră în perimetrul de consolidare, act sau fapt care:

a. constituie o încălcare gravă a legii şi/sau a reglementărilor ori a actelor emise în aplicarea

acesteia, prin care sunt stabilite condiţiile de autorizare şi de desfăşurare a activităţii băncii;

b. este de natură să afecteze situaţia patrimonială a băncii sau buna sa funcţionare;

c. poate conduce la un refuz din partea auditorului de a-şi exprima opinia asupra situaţiilor

financiare ale băncii sau la exprimarea de către acesta a unei opinii „cu rezerve.”

Obiectivul unui audit al situaţiei financiare este acela de a înlesni auditorului exprimarea

unei opinii care să arate dacă întocmirea situaţiilor financiare, sub toate aspectele sale

semnificative, este conformă unui cadru general financiar de referinţă. Astfel, obiectivul de bază

al auditului unei bănci este acela de a formula o opinie bazată pe Standardul Internaţional de

Audit sau standardele naţionale relevante, ori pe practicile existente într-o ţară legate de situaţiile

financiare anuale ale băncii, care sunt întocmite în conformitate cu Standardul Internaţional de

Audit sau standardele naţionale relevante. Auditorul unei bănci trebuie să facă deseori rapoarte

speciale către supervizorul băncii sau altor autorităţi de reglementare. Cerinţele pentru astfel de

rapoarte variază de la o ţară la alta.

176

În ducerea la bun sfârşit a activităţii legate de formularea unei opinii cu privire la

situaţiile financiare ale unei bănci, activitatea desfăşurată de auditor va fi împărţită în mai multe

faze distincte, astfel:

Definirea termenilor angajamentului

Planificarea

Cunoaşterea clientului

Întocmirea unui plan general

Coordonarea activităţii ce urmează a fi prestată

Stabilirea gradului de încredere în controlul intern

Identificarea, documentarea şi testarea procedurilor de control

Luarea în considerare a influenţei factorilor externi

Determinarea naturii, obiectivului şi mărimii procedurilor de fond solicitate

Aplicarea procedurilor de fond

Întocmirea rapoartelor pe baza situaţiilor financiare

7.2 Relaţia dintre activitatea desfăşurată de supraveghetorii bancari şi cea desfăşurată de

auditorii bancari în scopul limitării riscurilor în sistemul bancar

La fel cum afacerile din sectorul bancar cresc în complexitate, atât pe plan naţional, cât şi

internaţional, îndatoririle supraveghetorilor bancari, cât şi ale auditorilor externi îi solicită din ce

în ce mai mult. În multe privinţe, supraveghetorii bancari şi auditorii externi înfruntă încercări

similare şi o dată cu creşterea rolului lor ei sunt percepuţi ca şi complementari. Nu numai că

există supraveghetori care se bazează într-o măsură mai mare pe rezultatele activităţii

auditorului, dar ei se îndreaptă din ce în ce mai mult spre profesia de contabil pentru a prelua

îndatoriri adiţionale care contribuie la o mai bună îndeplinire a responsabilităţilor lor de

supraveghere. În acelaşi timp, auditorii, în realizarea funcţiilor lor, caută să obţină de la

supraveghetorii bancari informaţii care pot ajuta la îndeplinirea funcţiilor lor într-un mod mai

eficient.

Comitetul Internaţional al Practicilor de Audit şi Comitetul de Supraveghere de la Basel

împărtăşesc ideea că un grad mai înalt de comunicare, ar îmbunătăţi eficienţa auditului şi

supravegherii bancare în beneficiul ambelor discipline.

Exista trei părţi care au roluri şi responsabilităţi în conducerea prudentă a

177

afacerilor băncii, şi anume: conducerea băncii, auditorul extern al băncii şi autorităţile de

supraveghere. În diverse ţări, rolurile şi responsabilităţile fiecărui participant derivă atât din

lege, cât şi din practică. În România autoritatea de supraveghere a activităţii desfăşurate de

băncile comerciale este Banca Naţională a României.

7.2.1. Responsabilitatea conducerii băncii

Responsabilitatea primară pentru conducerea afacerilor unei bănci revine Consiliului de

Administraţie şi conducerii executive (managementului) numite de către acesta. Conducerea

executivă este responsabilă pentru întocmirea situaţiilor financiare în conformitate cu legislaţia

naţională; aceste situaţii financiare trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei financiare a băncii

şi a rezultatelor operaţiunilor sale în conformitate cu principiile contabile naţionale general

acceptate, aşa cum se aplică ele băncilor. Aceasta responsabilitate include asigurarea că atât

auditorul intern cât şi auditorul extern care examinează şi raportează asupra acestor

situaţii au toate informaţiile necesare ce pot afecta semnificativ situaţiile financiare şi,

ulterior, opinia lor despre acestea. De asemenea, conducerea are responsabilitatea să ofere

toate informaţiile Băncii Naţionale a României, în calitate de autoritate de supraveghere.

Informaţiile oferite Băncii Naţionale a României includ în mod normal situaţiile financiare care

sunt utilizate des de către supraveghetori în aprecierea situaţiei financiare a băncii.

Conducerea este responsabilă pentru stabilirea şi operarea eficientă a unei funcţii

de audit intern într-o bancă, adecvată mărimii şi naturii operaţiunilor sale. Această funcţie

constituie o componentă distinctă a controlului intern realizat de o echipă special desemnată din

interiorul băncii, cu obiectivul de a determina dacă, printre alte lucruri, controlul intern este bine

conceput şi aplicat în mod corespunzător. Conducerea este responsabilă pentru asigurarea

faptului ca funcţia de audit intern este încredinţată unei echipe de persoane cu aptitudini şi

competenţă tehnică adecvată, care este eliberată de responsabilităţile de operare şi care

raportează conducerii la vârf şi că pe baza constatărilor lor sunt întreprinse acţiuni adecvate şi la

timp.

În România, activitatea de audit intern în cadrul unei bănci este reglementată, în afara de

legislaţia generală referitoare la desfăşurarea auditului intern, de Normele Băncii Naţionale a

României nr. 17 din 18/12/2003 privind organizarea şi controlul intern al activităţii instituţiilor

de credit şi administrarea riscurilor semnificative, precum şi organizarea şi desfăşurarea

activităţii de audit intern a instituţiilor de credit, cu modificările şi completările ulterioare. În

conformitate cu prevederile acestei norme:„Instituţiile de credit trebuie să organizeze auditul

intern ca o componentă a activităţii de monitorizare a sistemului de control intern şi a evaluării

gradului de adecvare a nivelului fondurilor proprii în funcţie de riscurile la care instituţiile de

credit sunt expuse, în vederea asigurării unei evaluări independente a adecvării politicilor şi 178

procedurilor stabilite şi a modului în care acestea sunt respectate. Auditul intern reprezintă o

activitate cu caracter permanent, conducătorii instituţiilor de credit fiind responsabili pentru

asigurarea unei activităţi de audit intern adecvate, corespunzătoare dimensiunii şi naturii

operaţiunilor lor deoarece activitatea de audit intern este subordonată consiliului de

administraţie din punct de vedere funcţional.

Totodată instituţiile de credit trebuie să asigure independenţa activităţii de audit intern de

activităţile auditate şi de activităţile zilnice pe care le implică controlul intern.

Coordonatorul activităţii de audit intern trebuie să aibă competenţa de a comunica, direct şi din

proprie iniţiativă, cele constatate în cadrul activităţii desfăşurate consiliului de administraţie,

comitetului de audit, precum şi auditorilor financiari ai instituţiilor de credit, după caz, potrivit

prevederilor stabilite de fiecare instituţie de credit în cadrul statutului auditului intern.

Obiectivul auditului intern îl reprezintă îmbunătăţirea activităţii instituţiilor de credit. Auditul

intern trebuie să acopere toate activităţile instituţiilor de credit, inclusiv activităţile sediilor

secundare din ţară şi din străinătate. Instituţiile de credit îşi vor organiza activitatea de audit

intern astfel încât aceasta să contribuie la îndeplinirea obiectivelor lor, prin prezentarea unei

abordări sistematice şi disciplinate de evaluare şi îmbunătăţire a eficienţei sistemului de control

intern, procesului de administrare a riscurilor şi proceselor de conducere din cadrul instituţiilor

de credit, în cadrul unor angajamente de audit sau, după caz, prin furnizarea unor servicii de

consultanţă, potrivit statutului auditului intern. Instituţiile de credit trebuie să elaboreze statutul

auditului intern, care va stabili cel puţin următoarele:

a) obiectivele şi sfera de cuprindere ale auditului intern;

b) poziţia auditului intern în cadrul instituţiei de credit, competenţele şi responsabilităţile

acestuia;

c) responsabilităţile coordonatorului activităţii de audit intern;

d) termenii şi condiţiile în care auditorii interni pot furniza servicii de consultanţă sau pot

îndeplini alte sarcini speciale.

În vederea îndeplinirii obiectivului sau, îmbunătăţirea activităţii instituţiilor de credit, auditul

intern al instituţiilor de credit va include, în principal, în cadrul unui angajament de audit,

următoarele activităţi:

a) evaluarea eficienţei şi a gradului de adecvare a sistemului de control intern;

b) evaluarea modului de aplicare şi a eficacităţii procedurilor de administrare a riscurilor şi a

metodologilor de evaluare a riscurilor semnificative;

c) analizarea relevanţei şi integrităţii datelor furnizate de sistemele informaţionale financiare şi

de gestiune, inclusiv de sistemul informatic;

d) evaluarea acurateţei şi credibilităţii înregistrărilor contabile şi situaţiilor financiare;

e) evaluarea modului în care se asigură protejarea elementelor patrimoniale bilanţiere şi 179

extrabilanţiere şi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel;

f) evaluarea gradului de adecvare a nivelului fondurilor proprii ale instituţiilor de credit în

funcţie de riscurile la care acestea sunt expuse;

g) testarea atât a operaţiunilor, cât şi a funcţionarii procedurilor specifice de control;

h) evaluarea eficienţei operaţiunilor instituţiilor de credit;

i) evaluarea modului în care sunt respectate dispoziţiile cadrului legal, cerinţele codurilor de

conduită, precum şi evaluarea modului în care sunt implementate politicile şi procedurile

instituţiei de credit;

j) testarea integrităţii, credibilităţii şi, după caz, a oportunităţii raportărilor, inclusiv a celor

destinate utilizatorilor externi.

Instituţiile de credit trebuie să dispună de un comitet de audit, acesta fiind un comitet

permanent, independent de conducătorii instituţiilor de credit, subordonat direct consiliului de

administraţie, având funcţie consultativă.”

Funcţionarea şi atribuţiile comitetului de audit sunt reglementate de Normele Băncii

Naţionale a României nr. 17 din 18/12/2003 privind organizarea şi controlul intern al activităţii

instituţiilor de credit şi administrarea riscurilor semnificative, precum şi organizarea şi

desfăşurarea activităţii de audit intern a instituţiilor de credit, cu modificările şi completările

ulterioare şi de statutul fiecărei instituţii de credit.

Instituţiile de credit trebuie să dispună de un regulament al Comitetului de audit,

aprobat la nivelul consiliului de administraţie şi revizuit periodic, dacă este cazul, care să

indice componenţa, competenţele şi atribuţiile acestuia, modul de raportare către consiliul

de administraţie, precum şi periodicitatea întrunirilor comitetului de audit.

Comitetul de audit este format din membri ai consiliului de administraţie al instituţiei de

credit, care nu au şi nu au avut calitatea de conducător. Membrii comitetului de audit trebuie să

aibă o experienţă corespunzătoare atribuţiilor ce le revin în cadrul respectivului comitet. Cel

puţin un membru trebuie să aibă experienţă în domeniul contabilităţii sau auditului.

Comitetul de audit al Casei centrale a cooperativelor de credit poate include şi membri ai

consiliului de administraţie al cooperativelor de credit afiliate, care nu sunt conducători.

Instituţiile de credit trebuie să asigure accesul Comitetului de audit la orice date sau înregistrări

necesare îndeplinirii atribuţiilor ce îi revin.

Comitetul de audit va avea cel puţin următoarele atribuţii:

a. încurajarea comunicării dintre membrii Consiliului de administraţie, conducătorii instituţiei de

credit, auditul intern, auditorul financiar al instituţiei de credit şi Banca Naţională a României;

b. avizarea statutului auditului intern, planului de audit şi necesarului de resurse aferente acestei

activităţi;

c. asigurarea relaţiei cu auditorul financiar al instituţiei de credit, în sensul primirii planului de 180

audit şi analizării constatărilor şi recomandărilor acestuia, precum şi ale altor organe de

supraveghere şi control din afara instituţiei de credit;

d. analiza constatărilor şi recomandărilor auditului intern şi a planurilor conducerii instituţiei de

credit pentru implementarea acestora.

În cadrul şedinţelor comitetului de audit se va pune accentul cel puţin pe următoarele aspecte:

1. funcţionarea sistemului de control intern şi a activităţii de audit intern;

2. activităţile afectate de riscuri ce urmează a fi analizate în anul respectiv în cadrul

angajamentelor de audit şi ale auditorului financiar al instituţiei de credit;

3. corectitudinea şi credibilitatea informaţiilor financiare furnizate conducerii şi utilizatorilor

externi;

4. conformarea instituţiei de credit cu prevederile cadrului legal, cu actul constitutiv şi cu

normele stabilite de consiliul de administraţie.

Aceste responsabilităţi ale conducerii executive nu sunt diminuate în nici un fel de

existenţa unui sistem de supraveghere al băncilor de către Banca Naţională a României, sau de

cererea ca situaţiile financiare ale unei bănci să facă subiectul unui audit efectuat de către

auditori independenţi.

7.2.2 Rolul supraveghetorului activităţii bancare

Rolul obişnuit al supraveghetorului care este adesea stabilit în statut este de a proteja

interesele depunătorilor. În practica acest rol a crescut fiind combinat cu o gamă lărgită de

servicii pentru a veghea la soliditatea şi stabilitatea sistemului bancar. În unele ţări,

supravegherea poate fi, de asemenea, subordonată asigurării conformităţii cu politicile monetare

sau a ratelor de schimb. Totuşi, în Standardul de Audit nr. 1004, accentul este pus pe aspectul

preventiv al rolului supraveghetorului.

Puterea supremă pe care se bazează autoritatea majorităţii supraveghetorilor este

aceea de a autoriza sau acorda licenţa unei entităţi să desfăşoare o activitate în domeniul

bancar şi de a retrage o asemenea autorizaţie sau licenţă. În scopul obţinerii calificativului

necesar pentru a obţine şi a păstra o licenţă de activitate bancară, entităţile trebuie să urmărească

anumite cerinţe de prudenţă. Aceste cerinţe pot să difere de la o ţară la alta în ce priveşte

specificaţiile precise - unele pot fi definite cu minuţiozitate în regulament, altele pot fi descrise

mai pe larg, lăsând la aprecierea autorităţii supraveghetoare stricteţea interpretării lor. Totuşi,

următoarele cerinţe de bază pentru autorizare sunt în general de găsit în majoritatea

sistemelor de supraveghere:

- persoanele care controlează şi conduc afacerile unei bănci trebuie să fie oneste şi demne

de încredere şi trebuie să posede aptitudinile şi experienţa adecvate;

- banca trebuie să posede suficient capital pentru a rezista riscului inerent al naturii şi 181

mărimii afacerilor sale;

- banca trebuie să posede suficiente lichidităţi pentru a satisface fluctuaţiile de fonduri.

Deseori sunt prescrise cerinţe mai multe şi mai detaliate, incluzând indicatori ce stabilesc

un nivel minim de al gradului de adecvare al capitalului şi lichidităţilor de care dispune o bancă.

Valoarea acestor indicatori diferă de la ţară la ţară însă indiferent de nivelul minim al

acestor indicatori obiectivul lor este de a stabili condiţii care să asigure faptul că afacerile băncii

sunt conduse în mod prudent şi că banca posedă resurse financiare suficiente pentru a

preîntâmpina circumstanţele potrivnice (eventualele riscuri) şi a proteja depunătorii de pierderi.

Eşecul în satisfacerea de către o bancă a condiţiilor sau cerinţelor de autorizare va oferi

supraveghetorului baza pentru a lua în considerare retragerea licenţei. Dar retragerea unei

licenţe, încheierea efectivă a activităţii poate foarte bine să precipite insolvabilitatea şi, de aceea,

în general este o sancţiune de ultimă instanţă care trebuie dată numai atunci când este clar că nu

rămâne nici o altă posibilitate de acţiune corectoare. În general, supraveghetorii au puterea să

emită directive oficiale unei bănci cerându-i acesteia să întreprindă acţiuni pentru întărirea unor

aspecte ale activităţii ei, de exemplu, prin injectarea de capital adiţional sau prin îmbunătăţirea

controlului intern, ca o procedură mai puţin drastică, ce are scopul de a remedia carenţele

incipiente. Totuşi, recurgerea la drepturile legale este rareori necesară şi supravegherea continuă

este în general condusă pe baza instrucţiunilor.

Unul din pilonii principali ai supravegherii preventive îl reprezintă gradul de

adecvare al capitalului. În majoritatea ţărilor există reglementări privind capitalul minim

necesar pentru înfiinţarea de noi bănci şi testele privind gradul de adecvare al capitalului

reprezintă un element obişnuit în desfăşurarea supravegherii. Conform metodei agreate de

autorităţile supraveghetoare din Comitetul de Supraveghere de la Basel, în majoritatea ţărilor

gradul de adecvare al capitalului este măsurat prin compararea resurselor unei bănci cu totalul

activelor şi angajamentelor sale extrabilanţiere, apreciate pentru a reflecta riscul inerent relativ al

categoriilor variate de active sau elemente extrabilanţiere. Pentru băncile internaţionale

importante, membrii Comitetului de Supraveghere de la Basel au fost de acord ca trebuie

aplicat un standard minim pentru acest indicator de 8%. De asemenea, capitalul este des

utilizat ca un standard de referinţă pentru a măsura sau a limita riscurile inerente diferitelor tipuri

de tranzacţii realizate de către bănci.

Băncile sunt expuse unei varietăţi de riscuri. Cel mai important dintre acestea, în termenii

experienţei pierderilor istorice este riscul de credit – riscul ca o persoana care împrumută să

nu fie capabilă să ramburseze împrumutul la data cuvenită. Nu este rolul supraveghetorului

să conducă politicile de împrumut ale băncilor, dar acesta are interesul să urmărească faptul că

băncile au proceduri de revizuire eficiente ale creditelor şi că acestea sunt aplicate în mod

consecvent. De asemenea, acesta caută să se asigure că riscul de credit este diversificat în mod 182

adecvat, în sensul regulilor pentru limitarea expunerii, fie că este vorba de debitori persoane

fizice, sectoare industriale sau comerciale, sau anumite ţări.

De asemenea, supraveghetorii caută să monitorizeze şi să limiteze o gamă de alte

riscuri bancare cum ar fi lichiditatea şi riscurile de finanţare, rata dobânzii şi riscul de

investiţie, riscul de schimb valutar şi riscul extrabilanţier. Din ce în ce mai mult,

supraveghetorii încearcă să dezvolte sisteme de comensurare care acoperă extinderea expunerii

la riscuri specifice. Aceste sisteme formează adesea bazele pentru controalele sau limitările

specifice pentru diferite categorii de expuneri.

Una dintre cele mai importante determinante pentru stabilitatea unei bănci, printre cele

mai dificil de evaluat, este calitatea activelor sale. De aceea este esenţial ca supraveghetorul să

fie convins că au fost făcute provizioane adecvate, de exemplu, în legătură cu creanţele incerte.

Deşi evaluarea corectă a activelor este responsabilitatea primară a conducerii, adesea este o

problemă de raţionament profesional şi supraveghetorii caută să se convingă că acesta este

exercitat în limite adecvate şi rezonabile.

Evaluarea precaută şi precisă a activelor este de mare importanţă în supraveghere, pentru

că are o implicaţie directă în determinarea valorii activelor nete deţinute de către o bancă şi a

valorii capitalului propriu al acţionarilor. Aşa cum deja s-a arătat, capitalul este folosit pe scară

largă ca un standard de supraveghere faţă de care sunt măsurate sau limitate expunerile. În

general, în afara cazurilor când supraveghetorul face propria sa examinare independentă, acesta

se bazează în mare parte pe raţionamentul profesional al conducerii asupra evaluării corecte a

activelor şi pe examinarea de către auditor a acelei evaluări.

Supraveghetorii acordă o importanţă deosebită nevoii băncilor de a avea o structură de

organizare bine concepută şi de a opera cu informaţii şi sisteme de control eficiente faţă de

riscuri. În mod similar, supraveghetorii sunt preocupaţi de a asigura faptul ca înregistrările

contabile sunt menţinute într-un mod adecvat şi că procedurile contabile standard sunt urmate

astfel încât:

- întreaga activitate operativă bancară este eficient condusă;

- conducerea are baze solide pentru monitorizarea, controlarea şi planificarea diferitelor

expuneri;

- posibilitatea unor fraude din partea personalului, a conducerii sau a clienţilor este redusă.

Creşterea în complexitate a pieţelor financiare a creat nevoia ca sistemele de control să

fie concepute pentru a satisface nevoile unui număr crescut de noi tipuri de tranzacţii.

Dezvoltarea sistemelor sofisticate de procesare electronică a datelor în timp real a

îmbunătăţit major potenţialul de control, dar în schimb a adus cu ea riscuri adiţionale care

apar din posibilitatea de eroare a calculatoarelor sau de fraude prin intermediul acestora.

Supraveghetorii sunt preocupaţi de asigurarea faptului că echipa managerială are calităţi 183

adecvate naturii şi ariei de aplicabilitate a activităţilor. În mediile de reglementare în care

inspecţiile la faţa locului sunt realizate în mod regulat, examinatorii au oportunitatea să observe

semne ale eşecului activităţii de conducere. De altfel, supraveghetorul aranjează în mod normal

întâlniri regulate cu conducerea şi urmăreşte alte oportunităţi de contact acolo unde ele apar.

Oricare ar fi natura mediului de reglementare, supraveghetorul încearcă să folosească aceste

oportunităţi pentru a-şi forma o opinie despre competenţa conducerii şi de a se asigura că aceasta

are o idee clară asupra strategiei sale. În mod similar, el caută să descopere dacă banca este

înzestrată în mod corespunzător în ce priveşte aptitudinile şi competenţa echipei de conducere,

precum şi dacă are la dispoziţie echipamente şi facilităţi pentru realizarea funcţiilor sale.

În conformitate cu natura regulilor de supraveghere, metoda de asigurare pe care

aceştia o urmează tinde să varieze de la ţară la ţară. În esenţă, există doua tehnici

principale care pot fi folosite:

- examinările la faţă locului;

- colectarea şi interpretarea rapoartelor obişnuite şi a altor date statistice.

Sistemele de supraveghere folosesc ambele tehnici, cu toate că gradul de încredere în

oricare din ele variază de la ţară la ţară.

Examinarea la faţa locului este solicitantă în ce priveşte resursele de supraveghere şi nu

se poate aplica decât unei părţi mici din activităţile unei instituţii, cu excepţia cazului unor bănci

foarte mici. În unele ţări, tehnicile de examinare tind să se concentreze asupra calităţii

împrumuturilor acordate şi asupra documentaţiei care le susţine, precum şi asupra gradului de

adecvare al controalelor interne stabilite de conducere. În alte ţări, examinarea nu se

concentrează numai asupra împrumuturilor acordate, ci şi asupra altor tipuri de expuneri ale

băncii controlate. Acolo unde sunt utilizate sisteme de clasificare calitativă a împrumuturilor, în

mod obişnuit supraveghetorul va examina un eşantion de împrumuturi pentru a verifica dacă ele

au fost corect clasificate. Supraveghetorul va acorda, de asemenea, atenţie politicilor cu privire la

provizioanele pentru creanţe incerte şi va decide dacă provizioanele sunt adecvate în lumina

calităţii percepute din portofoliul de împrumuturi. În cazul băncilor cu o gamă larga de activităţi

sau cu o reţea complexă, atenţia va fi, de asemenea, concentrată asupra măsurii până la care este

exercitat controlul şi asupra riscului asumat pe bază globală. În circumstanţe speciale, acolo unde

autoritatea de supraveghere este deja conştientă de probleme particulare, examinarea se va face

mai detaliat pe problemele respective.

Examinarea rapoartelor şi a datelor statistice este mai puţin costisitoare şi cheltuielile

sunt împărţite într-un mod mai echitabil între bănci (ale căror sisteme informaţionale interne

trebuie să fie adaptate pentru furnizarea de date) şi autoritatea supraveghetoare (care este

responsabilă pentru conceperea rapoartelor şi interpretarea datelor). Rapoartele vor furniza în

mod normal o clasificare detaliată a componenţei bilanţului (incluzând elementele 184

extrabilanţiere) şi a contului de profit şi pierderi. Informaţiile trebuie să fie în principiu suficiente

pentru a da posibilitatea supraveghetorului să-şi formeze o viziune asupra expunerii băncii la

diverse categorii de risc. Examinarea rapoartelor la intervale regulate permite supraveghetorului

să monitorizeze dezvoltarea activităţii într-o manieră mai oportună decât printr-o inspecţie la faţa

locului. Totuşi, rapoartele au următoarele limitări:

- ele sunt în general concepute pentru întregul sistem bancar şi pot să nu cuprindă într-un mod

adecvat noile tipuri de risc sau activităţile particulare ale unei instituţii individuale;

- utilitatea lor în furnizarea unui avertisment în timp util pentru supraveghetor depinde de

calitatea sistemului informaţional intern propriu al băncilor şi de acurateţea cu care sunt realizate

rapoartele;

- chiar în cazul existenţei de date detaliate şi credibile, este necesar un raţionament profesional

experimentat pentru interpretarea rezultatelor.

În România, Banca Naţională a României, în calitatea sa de autoritate de reglementare şi

autorizare nu acordă autorizaţie unei instituţii de credit, dacă aceasta nu dispune de fonduri

proprii distincte sau de un nivel al capitalului iniţial cel puţin egal cu nivelul minim stabilit prin

reglementări, care nu poate fi mai mic decât echivalentul în lei a 5 milioane euro.

În scopul asigurării stabilităţii şi siguranţei activităţii desfăşurate şi/sau a îndeplinirii

obligaţiilor asumate, fiecare instituţie de credit trebuie să menţină un nivel adecvat al fondurilor

sale proprii care nu trebuie să scadă sub nivelul minim al capitalului iniţial prevăzut pentru

autorizare.

Totodată, banca centrală stabileşte şi valori minime sau maxime pe care trebuie să le

atingă indicatorii de solvabilitate, lichiditate etc. ai unei bănci, ce au rolul de a evita apariţia unor

riscuri în sistemul bancar.

În acelaşi timp, Banca Naţională a României, în baza Ordonanţei de Urgenţă a

Guvernului României nr. 99 din 06/12/2006 privind instituţiile de credit şi adecvarea capitalului

are competenţa de a aproba auditorii financiari ai instituţiilor de credit. În conţinutul acestei

ordonanţe se specifică:

„Banca Naţională a României poate respinge numirea unui auditor financiar dacă apreciază că

acesta nu dispune de experienţa şi/sau independenţa adecvate pentru îndeplinirea sarcinilor

specifice sau dacă există constatări potrivit cărora acesta nu a respectat cerinţele de conduită

etică şi profesională specifice. Instituţiile de credit au obligaţia să înlocuiască periodic auditorul

financiar sau să solicite auditorului financiar înlocuirea periodică a coordonatorului echipei

care realizează auditul financiar, conform cerinţelor Băncii Naţionale a României. Auditorul

financiar al unei instituţii de credit trebuie să informeze Banca Naţională a României de îndată

ce, în exercitarea atribuţiilor sale, a luat cunoştinţă despre orice fapt sau decizie în legătură cu

instituţia de credit care:185

a) reprezintă o încălcare semnificativă a legii şi/sau a reglementărilor ori a altor acte emise în

aplicarea acesteia, prin care sunt stabilite condiţiile de autorizare sau cerinţe privind

desfăşurarea activităţii;

b) este de natură să afecteze capacitatea instituţiei de credit de a funcţiona în continuare;

c) poate conduce la un refuz din partea auditorului financiar de a-şi exprima opinia asupra

situaţiilor financiare sau la exprimarea de către acesta a unei opinii cu rezerve.

La solicitarea Băncii Naţionale a României, auditorul financiar al instituţiei de credit are

obligaţia să furnizeze orice detalii, clarificări, explicaţii legate de activitatea de audit financiar

desfăşurată. Banca Naţională a României are acces la orice documente întocmite de auditorii

financiari pe parcursul acţiunii de audit. Banca Naţională a României poate retrage aprobarea

acordată unui auditor financiar, în situaţia în care acesta nu îşi îndeplineşte în mod

corespunzător atribuţiile prevăzute de lege sau nu respectă cerinţele de conduită etică şi

profesională specifice. Banca Naţională a României poate emite reglementări specifice cu

privire la relaţia auditor financiar - autoritate competentă.”

7.2.3. Rolul auditorului extern al băncii

Obiectivul primar al auditului extern al unei bănci este acela de a da posibilitatea

auditorului să-şi exprime o opinie asupra faptului că situaţiile financiare publicate ale

băncii oferă o „imagine fidelă” sau „prezintă în mod corect” poziţia financiară a acesteia pe

perioada pe care sunt întocmite astfel de situaţii. Raportul auditorului este adresat în mod

normal acţionarilor, dar este folosit de mai multe alte părţi cum ar fi depunători, creditori şi

supraveghetori. Totuşi, utilizatorul nu trebuie să interpreteze opinia auditorului ca o asigurare a

viabilităţii viitoare a băncii sau o opinie în legătura cu eficienţa cu care managerii băncii au

condus activităţile băncii, deoarece acestea nu sunt obiectivele unui audit.

Pentru a-şi forma o opinie asupra situaţiilor financiare, auditorul caută să obţină

certificări rezonabile privind credibilitatea şi suficienţa informaţiilor conţinute în înregistrările

contabile de bază şi în alte surse de date, ca bază pentru întocmirea situaţiilor financiare şi, de

asemenea, privind comunicarea adecvată a informaţiilor relevante în situaţiile financiare. În acest

scop, auditorul:

- efectuează un studiu şi o evaluare a sistemelor contabile, şi controalelor interne pe care vrea să

se bazeze;

- testează operarea acelor controale pentru a-l ajuta la determinarea naturii, duratei şi

întinderii altor proceduri de audit;

- efectuează acele teste, investigaţii şi alte proceduri de verificare ale tranzacţiilor contabile şi

soldurilor conturilor, pe care le consideră adecvate în condiţiile date.

În efectuarea auditului unei bănci, auditorul independent recunoaşte că anumite 186

caracteristici ale activităţii bancare pot cauza probleme speciale. Astfel:

- băncile au în custodie sume de bani, incluzând numerar şi instrumente bancare care pot fi

negociate, a căror securitate fizică trebuie să fie asigurată. Acest lucru se aplică atât în

cazul depozitării, cât şi al transferului de bani, şi face băncile vulnerabile la delapidare sau

fraudă. De aceea ele trebuie să stabilească proceduri de operare precise, limite bine definite

pentru discreţia individuală şi sisteme riguroase de control intern;

- băncile se angajează într-un volum mare şi variat de tranzacţii atât ca număr, cât şi ca

valoare. Acest fapt cere în mod necesar sisteme contabile şi de control intern complexe şi o

largă răspândire a utilizării procesării electronice a datelor;

- în mod normal, în majoritatea ţărilor, băncile operează printr-o reţea întinsă de sucursale

şi departamente care sunt dispersate pe criterii geografice. Aceasta implică în mod necesar

o mai mare descentralizare a autorităţii şi dispersia funcţiilor contabile şi de control cu

dificultăţi ulterioare în menţinerea uniformă a practicilor operative şi a sistemelor de

control, în mod special atunci când ramificaţiile reţelei traversează graniţele naţionale;

- în mod obişnuit băncile îşi asumă angajamente semnificative fără nici un transfer de

fonduri. Aceste elemente, numite în mod normal „extrabilanţiere”, pot să nu implice intrări

contabile şi, în consecinţă, eşecul de a înregistra asemenea elemente poate fi dificil de

detectat;

- activitatea bancară este reglementată de autorităţi guvernamentale şi cerinţele de

reglementare influenţează adesea practicile de contabilitate şi audit general acceptate în

cadrul sectorului de activitate. Nonconformitatea cu cerinţele de reglementare, de exemplu,

privind reguli speciale de evaluare pentru activele substandard, poate avea implicaţii şi

asupra situaţiilor financiare ale băncii.

Un audit detaliat al tuturor tranzacţiilor unei bănci nu va fi doar un consum mare de timp

şi un procedeu extrem de scump, dar va fi, de asemenea, impracticabil. De aceea, auditorul îşi

bazează examinarea pe testarea şi evaluarea sistemelor de control intern concepute pentru

asigurarea acurateţei înregistrărilor contabile şi a securităţii activelor, pe folosirea tehnicilor de

eşantionare şi a procedurilor analitice de revizuire, precum şi pe verificarea şi evaluarea activelor

şi datoriilor. În particular, el este preocupat de recuperabilitatea şi, implicit, de valoarea contabilă

a împrumuturilor, investiţiilor şi a activelor conexe, şi de identificarea şi adaptarea prezentărilor

de informaţii privind toate angajamentele şi obligaţiile semnificative, contingente sau de alta

natură.

În timp ce unica responsabilitate a auditorului o reprezintă raportul întocmit şi

determinarea naturii, duratei şi întinderii procedurilor sale, o mare parte din activitatea

departamentului de audit intern poate fi utilă acestuia pentru examinarea informaţiilor financiare.

187

De aceea, ca parte a activităţii sale, auditorul evaluează funcţia de audit intern atât cât crede el că

acest lucru este relevant pentru determinarea naturii, duratei şi întinderii procedurilor sale.

Raţionamentul profesional guvernează activitatea auditorului. Auditorul trebuie să

utilizeze raţionamentul profesional, printre altele, la:

- determinarea naturii, duratei şi întinderii procedurilor sale de audit;

- evaluarea rezultatelor acelor proceduri;

- stabilirea rezonabilităţii raţionamentelor şi a estimărilor făcute de conducere la întocmirea

situaţiilor financiare.

Un auditor planifică şi conduce auditul având o speranţă rezonabilă de detectare a

declarărilor eronate din situaţiile financiare ale băncii, care, considerate individual sau în

totalitate, sunt semnificative în legătura cu informaţiile financiare prezentate în acele situaţii.

Auditorul consideră pragul de semnificaţie atât la nivel general, cât şi în relaţie cu solduri

ale conturilor şi prezentări de informaţii individuale. Stabilirea a ce este semnificativ este o

problemă de raţionament profesional, dar aceasta este influenţată de perceperea de către auditor a

nevoilor utilizatorilor situaţiilor financiare ale băncii şi de evaluarea de către acesta că anumite

declarări eronate semnificative în asemenea informaţii să poată rămâne nedetectate, precum şi de

consecinţele acestui fapt. Pragul de semnificaţie poate, de asemenea, să fie influenţat de alte

consideraţii, cum ar fi cerinţele legale şi de reglementare, fie că raportarea, se face la informaţia

financiară ca şi întreg, fie la elemente individuale ale acesteia. De aceea, un auditor poate aplica

niveluri diferite ale pragului de semnificaţie pentru diferite componente ale situaţiilor financiare.

În mod similar, nivelul pragului de semnificaţie utilizat de către un auditor, atunci când

raportează asupra situaţiilor financiare ale băncii, poate fi diferit de cel folosit atunci când

întocmeşte rapoarte speciale pentru un supraveghetor al acesteia.

În procesul de formare a opiniei sale asupra situaţiilor financiare, auditorul efectuează

proceduri concepute pentru a obţine o asigurare rezonabilă că situaţiile financiare sunt întocmite

corespunzător sub toate aspectele semnificative. Datorită naturii testelor şi a altor limitări

inerente ale unui audit, precum şi limitărilor inerente ale oricărui sistem de control intern există

un risc inevitabil ca unele declaraţii eronate semnificative să rămână nedescoperite.

Riscul de a nu detecta o declarare eronată semnificativă rezultând din fraudă este mai

mare decât riscul de nedetectare a unei declarări eronate semnificative ce rezultă din eroare,

pentru că frauda implică în mod obişnuit acţiuni concepute pentru a ascunde eroarea, cum ar fi o

înţelegere secretă, falsificări, eşecul deliberat în înregistrarea tranzacţiilor sau o declaraţie din

partea conducerii făcută în mod intenţionat eronat auditorului. Dacă din examinarea auditorului

nu rezultă probe în sens contrar, acesta se simte îndreptăţit să accepte declaraţiile ca demne de

încredere, iar înregistrările şi documentele ca nefalsificate. Totuşi, auditorul planifică şi

efectuează auditul sau cu o atitudine de scepticism profesional, acceptând faptul că în timpul 188

examinării poate întâlni condiţii sau evenimente care îl pot conduce la întrebarea dacă exista

fraude sau erori.

Un aspect de interes particular pentru auditor este obţinerea asigurării că banca a urmat

politici contabile adecvate şi că acestea au fost angajate în mod corespunzător.

Situaţiile financiare ale băncilor sunt întocmite în contextul cerinţelor legale şi de

reglementare ce prevalează în diverse ţări, politicile contabile fiind influenţate de astfel de

reglementări.

Atunci când auditorul descoperă o eroare semnificativă cu referire la situaţiile financiare,

incluzând şi folosirea unor politici contabile inadecvate, o evaluare a unui activ cu care nu este

de acord sau un eşec în prezentarea informaţiilor esenţiale, el cere ca situaţiile financiare să fie

ajustate pentru a corecta greşeala. Dacă conducerea refuză să facă corectarea, auditorul emite o

opinie calificată (cu rezerve) sau una contrară asupra situaţiilor financiare.

Un asemenea raport are un impact negativ asupra credibilităţii şi chiar asupra stabilităţii

băncii, şi, de aceea, în mod obişnuit conducerea face ce este necesar pentru a evita acest lucru. În

plus, un auditor nu trebuie să emită o opinie necalificată (fără rezerve), dacă nu i sau furnizat

toate informaţiile şi explicaţiile pe care el le-a solicitat.

Ca o parte suplimentară, dar nu neapărat ca o parte integrantă a rolului său,

auditorul în mod obişnuit trimite conducerii o scrisoare. De obicei, această scrisoare conţine

comentarii asupra unor aspecte, cum ar fi deficienţele controlului intern sau alte erori, sau

omisiuni care i-au atras atenţia în cursul auditului, dar care nu justifică o calificare a raportului

de audit, pentru că el a fost capabil să realizeze proceduri adiţionale pentru compensarea unor

carenţe în control, sau pentru că erorile au fost corectate în situaţiile financiare, sau sunt

nesemnificative în acest context. În unele ţări, un auditor supune, de asemenea, examinării fie ca

parte a cerinţelor statutare, fie prin convenţie, o formă lărgită de raport către conducere sau către

autorităţile supraveghetoare asupra aspectelor specificate, cum ar fi componenţa soldurilor

conturilor, sau a portofoliului de împrumuturi, lichidităţile şi câştigurile, indicatorii, gradul de

adecvare al sistemelor de control intern, o analiză a riscurilor bancare, sau conformitatea cu

cerinţele legale sau de supraveghere.

În multe privinţe supraveghetorul şi auditorul au preocupări complementare privind

aceleaşi probleme, deşi focalizarea problemelor lor poate fi diferită. Astfel:

- supraveghetorul este, în primul rând, preocupat de stabilitatea băncii, în scopul de a proteja

interesele depunătorilor. De aceea, el monitorizează viabilitatea sa prezentă şi viitoare, şi

foloseşte situaţiile financiare pentru a evalua activităţile de dezvoltare ale băncii. Pe de altă parte,

auditorul este preocupat, în primul rând, de raportarea asupra poziţiei financiare a băncii şi de

rezultatele operaţiunilor sale. În efectuarea acestui lucru, el consideră, de asemenea, viabilitatea

continuă a băncii (în general pentru o perioadă care nu depăşeşte un an de la data bilanţului) 189

pentru a susţine „principiul continuităţii activităţii” pe baza căruia sunt întocmite situaţiile

financiare;

- supraveghetorul este preocupat de menţinerea unui sistem solid de control intern ca bază pentru

o conducere sigură şi prudentă a afacerilor băncii. În majoritatea situaţiilor, auditorul este

preocupat de evaluarea controlului intern pentru a determina gradul de siguranţă pe care îl poate

pune pe sistem în planificarea şi efectuarea activităţii sale;

- supraveghetorul este preocupat de existenţa unui sistem contabil adecvat ca o bază pentru

obţinerea de informaţii credibile pentru comensurarea şi controlul riscului. Auditorul este

preocupat de a obţine asigurarea că înregistrările contabile după care sunt întocmite situaţiile

financiare au fost menţinute în mod corespunzător.

Este de aceea necesar ca, atunci când, în cursul activităţilor sale de supraveghere, un

supraveghetor utilizează situaţii financiare auditate, acesta să recunoască că situaţiile au fost

întocmite pentru un scop care este diferit de scopul pentru care el doreşte să le folosească. În

particular el trebuie să aibă în vedere:

- politicile contabile folosite la întocmirea situaţiilor şi gradul lor de adecvare pentru scopurile în

care el doreşte să le folosească;

-„principiul continuităţii activităţii” pe baza căruia sunt întocmite situaţiile financiare şi în

conformitate cu care sunt determinate valorile activelor şi datoriilor;

- faptul că situaţiile financiare sunt întocmite pe baza raţionamentului profesional, estimate de

către conducere şi evaluate de către auditor, conţinutul informaţiilor fiind în acest fel într-o

anumită măsură subiectiv;

- faptul că poziţia financiară a băncii poate fi afectată de evenimente ulterioare întocmirii

situaţiilor financiare;

- faptul că, date fiind scopurile diferite pentru care controlul intern este evaluat şi testat de

supraveghetor şi auditor, supraveghetorul nu poate presupune că evaluarea de către auditor a

controlului intern pentru scopurile auditului va fi în mod necesar adecvată scopurilor pentru care

supraveghetorul are nevoie de evaluare. Cu toate acestea, există multe domenii în care activitatea

supraveghetorului şi a auditorului pot fi folositoare una celeilalte. Scrisorile către conducere şi

rapoartele pe larg propuse de către auditori pot furniza supraveghetorilor diverse aspecte de

valoare ale

operaţiunilor băncii. Este o practică în multe ţări ca aceste rapoarte să fie puse la dispoziţia

supraveghetorilor.

În mod similar, auditorul poate obţine o cunoaştere utilă din informaţiile de la autoritatea

de supraveghere. Atunci când are loc o inspecţie de supraveghere sau o discuţie cu conducerea,

concluziile care se conturează în urma inspecţiei sau discuţiei sunt de obicei comunicate băncii.

Aceste comunicări pot fi folositoare pentru auditori în măsura în care ele furnizează o evaluare 190

independentă în domenii importante, cum ar fi gradul de adecvare al provizioanelor pentru

creanţe incerte şi concentrarea atenţiei asupra domeniilor specifice de preocupare ale

supraveghetorilor. Autorităţile supraveghetoare pot, de asemenea, dezvolta anumiţi indicatori

prudenţiali neoficiali sau instrucţiuni care sunt puse la dispoziţia băncilor şi care pot fi de ajutor

în efectuarea revizuirilor analitice.

Atunci când comunică cu conducerea, atât supraveghetorii, cât şi auditorii trebuie să fie

conştienţi de beneficiile care pot decurge pentru fiecare din ei, din cunoaşterea aspectelor

conţinute în astfel de comunicări. De aceea este avantajos ca aceste comunicări să fie făcute în

scris, astfel încât ele să facă parte din înregistrările băncii la care cealaltă parte să aibă acces.

Pot exista circumstanţe în care fie auditorul, fie supraveghetorul să aibă cunoştinţe de

informaţii importante la care el credea că partea cealaltă nu are acces şi care trebuie să fie

comunicate acesteia. Asemenea circumstanţe pot apărea, de exemplu:

- acolo unde auditorul devine conştient de fapte care pot pune în pericol existenţa băncii;

- acolo unde fie auditorul, fie supraveghetorul detectează un indiciu de fraudă la nivel înalt;

- acolo unde auditorul intenţionează să demisioneze în cursul unui audit;

- acolo unde auditorul are o divergenţă de opinie ireconciliabilă cu conducerea asupra unor

aspecte semnificative ale situaţiilor financiare, ca rezultat al căreia el intenţionează să emită o

opinie de audit calificată;

- acolo unde supraveghetorul deţine informaţii care pot afecta semnificativ situaţiile financiare

sau raportul auditorului;

- acolo unde auditorul crede că trebuia comunicată supraveghetorului o anumita situaţie şi

conducerea a eşuat în efectuarea acestei comunicări, atunci când acest lucru nu era necesar.

Pentru a păstra preocuparea ambelor părţi privind confidenţialitatea informaţiilor

obţinute, este normal ca, atunci când întâlnirile între supraveghetor şi auditor devin

necesare, conducerea băncii să fie, de asemenea, prezentă sau cel puţin informată, deşi în

puţine ţări exista proceduri pentru contacte bilaterale între supraveghetor şi auditor.

Totuşi, chiar şi acolo unde acestea nu există, pot apărea situaţii rare şi, excepţionale care să

justifice comunicarea directă între auditori şi supraveghetori. Prima condiţie pentru excluderea

conducerii băncii de la discuţii ar fi aceea ca prezenţa sa ar compromite scopul întâlnirii. Din

acest motiv unele ţări au îndepărtat constrângerile impuse de păstrarea confidenţialităţii de

ambele parţi pentru a da posibilitatea schimbării informaţiilor importante, dar de altfel

confidenţiale. Acolo unde nu există un Comitet de Audit, un consiliu supraveghetor sau un corp

similar, partea iniţiatoare a consultărilor bilaterale trebuie să considere dacă este necesar că, în

mod simultan, să informeze acel corp asupra fondului problemei în discuţie.

A devenit un lucru obişnuit într-un număr de ţări ca auditorul să efectueze sarcini

specifice sau să emită rapoarte speciale în conformitate cu statute sau la cererea 191

supraveghetorului, cu scopul de a-l asista pe acesta la îndeplinirea îndatoririlor sale. Auditorul

trebuie să raporteze, printre altele, dacă, în opinia sa:

- indicatorii de acoperire specificaţi sau alte cerinţe prudenţiale incluse în rapoarte au fost

îndeplinite cu exactitate;

- au fost satisfăcute condiţiile de licenţiere;

- tranzacţiile băncii care au venit în atenţia auditorului pe parcursul auditului sunt în conformitate

cu legile specificate aplicabile băncilor;

- sistemele pentru menţinere a înregistrărilor contabile şi orice alte înregistrări şi/sau sisteme de

control intern sunt adecvate.

Supraveghetorul are un interes clar în asigurarea unor standarde înalte ale auditului

băncii. În conformitate, el va căuta să menţină un contact apropiat cu organismele profesionale

de audit. În unele ţări, supraveghetorul are drepturi statutare numirii auditorilor, cum ar fi dreptul

de a aproba sau de a respinge un audit independent.

Acestea au intenţia să asigure faptul că auditorii angajaţi de bancă au experienţa,

resursele şi aptitudinile necesare în acele circumstanţe. Acolo unde nu există nici un motiv

evident pentru a schimba auditorul, supraveghetorii trebuie în mod normal să dorească să

investigheze circumstanţele în care o bancă a eşuat în încercarea de a reangaja auditorul.

Atât supraveghetorii cât şi auditorii sunt preocupaţi de asigurarea unei uniformităţi între

diferite bănci în ceea ce priveşte aplicarea politicilor contabile adecvate. Supraveghetorii exercită

adesea o influenţă mai convingătoare asupra băncilor pentru aplicarea politicilor uniforme

datorită puterii de reglementare, în timp ce auditorii urmăresc doar aplicarea lor curentă. Un

dialog continuu între supraveghetori şi auditori poate contribui semnificativ la armonizarea

standardelor contabile la nivel naţional.

În România Banca Naţională a României, în calitate de autoritate de supraveghere

urmează o abordare activă prin inspecţii frecvente şi riguroase, însă colaborarea cu auditorii

externi ai băncilor autorizate să funcţioneze pe teritoriul României este importantă, în sensul că

Banca Naţională a României îşi dă acceptul pentru ca situaţiile financiare ale unei bănci să fie

auditate de o anumita firmă de audit în urma unei evaluări realizate iar un exemplar al

rapoartelor de audit trebuie făcut public pentru a se certifica faptul că activitatea respectivei

bănci se desfăşoară cu respectarea prevederilor legale.

192

Capitolul 8 Controlul bancar intern

8.1 Auditul bancar intern

8.2 Controlul bancar privind cunoaşterea clientelei

8.3 Controlul bancar privind operaţiunile cu numerar şi activitatea casieriilor

8.4. Controlul dual al activităţilor bancare de procesare a tranzacţiilor

8.5 Controlul bancar privind riscul operaţional

8.6 Controlul bancar privind riscul de creditare

8.1 Auditul bancar intern

Organizarea auditului intern în băncile din România are la bază prevederile următoarelor

acte normative: Legea bancară (Legea 227/2007 pentru aprobarea O.U.G 99/2006), Normele

17/2003, republicate emise de Banca Naţională a României, Statutul Auditului Intern, Legea

Societăţilor Comerciale nr. 31/1990 cu modificările şi completările ulterioare, Normele de audit

Intern emise de Camera Auditorilor Financiari din România

În situaţia în care nici una dintre reglementările de mai sus nu acoperă o anume arie de

activitate, atunci sunt aplicabile „Standardele Internaţionale de practică profesională în

domeniul auditului intern” , emise de IIA (Institutul Auditorilor Interni cu sediul în Florida,

SUA).Mai mult există şi se aplică „Standardele de practică Profesională a Auditului Intern”

încluzând Codul de Etică precum şi Raportul COSO „Controlul Intern – Cadru integrat” emis

de Committee of Sponsoring of the Treadway Commission (publicat în mai 1994) şi raportul

„Enterprise Risk Management” (ERM din septembrie 2004).

Auditul intern este o activitate independentă, obiectivă destinată să aducă valoare şi să

îmbunătăţească activităţile băncii. Auditul intern contribuie la îndeplinirea obiectivelor băncilor

printr-o abordare disciplinată şi sistematică de evaluare şi îmbunătăţire a eficienţei

managementului riscului, sistemului de control intern şi proceselor de conducere.

Toate acestea se realizează prin îndeplinirea unor angajamente de audit, fie prin

acordarea unor servicii de consultanţă structurilor auditate aşa cum se va detalia în cele ce

urmează. Obiectivul principal al auditului intern este îmbunătăţirea activităţii băncii prin

monitorizarea sistemului de control intern şi evaluarea gradului de adecvare a fondurilor proprii

în funcţie de riscurile la care este expusă banca.

Concepţia despre auditul intern are la bază următoarele:

funcţia de audit va utiliza cu maximă eficienţă şi în mod optim resursele de care dispune,193

auditul se va strădui să atingă o înţelegere completă a banking-ului precum şi să-şi însuşească

know-how-ul specializat necesar evaluării banking-ului modern,

competenţa şi expertiza profesională în cadrul Direcţiei Audit vor fi menţinute mereu la zi,

funcţia de Audit este orientată pe riscuri, este pragmatică şi aduce valoare.

standardele de audit naţionale şi internaţionale vor determina activităţile de audit.

Sfera de cuprindere a activităţii este determinată de abordarea fundamentală statuată de

IIA. Scopul activităţilor de audit este determinat de măsura în care managementul riscului,

sistemul de control intern şi procesele de conducere din cadrul băncii sunt adecvate şi eficiente.

Normele şi procedurile băncii sunt considerate adecvate şi eficiente dacă:

- riscurile sunt identificate şi controlate corespunzător;

- interacţiunea între părţile implicate în procesele de conducere are loc în conformitate cu

cerinţele;

- informaţiile financiare, manageriale şi operaţionale semnificative sunt culese în mod corect şi

sunt disponibile în mod prompt;

- acţiunile şi practicile angajaţilor sunt în conformitate cu politicile, standardele şi procedurile

generale şi sunt de asemenea în conformitate cu normele şi regulamentele legale în vigoare;

- resursele sunt obţinute în mod economic, utilizate eficient şi protejate în mod adecvat;

- programele, planurile şi obiectivele sunt îndeplinite şi implementate;

- prevederile legislative semnificative sau regulamente emise de autorităţile de supraveghere ce

au impact asupra băncii sunt luate în considerare şi sunt implementate corespunzător.

Un angajament de audit cuprinde următoarele activităţi:

evaluarea eficienţei şi a gradului de adecvare a sistemului de control intern,

evaluarea modului de aplicare şi a eficacităţii procedurilor de administrare a riscurilor şi a

metodologiilor de evaluare a riscurilor semnificative;

analiza relevanţei şi integrităţii datelor furnizate de sistemele informaţionale financiare şi de

gestiune, inclusiv de sistemul informatic;

evaluarea acurateţei şi credibilităţii înregistrărilor contabile şi situaţiilor financiare;

evaluarea modului în care se asigură protejarea elementelor patrimoniale bilanţiere şi

extrabilanţiere şi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel;

evaluarea gradului de adecvare a nivelului fondurilor proprii ale băncii în funcţie de riscurile

la care aceasta este expusă;

testarea atât a operaţiunilor, cât şi a funcţionării procedurilor specifice de control;

evaluarea eficienţei operaţiunilor instituţiilor de credit;

evaluarea modului în care sunt respectate dispoziţiile cadrului legal, cerinţele codului de

conduită, precum şi evaluarea modului în care sunt implementate politicile şi procedurile

instituţiei de credit;194

testarea integrităţii, credibilităţii şi, după caz, a oportunităţii raportărilor, inclusiv a celor

destinate utilizatorilor externi.

Faptele stabilite/datele culese în timpul angajamentelor de audit, precum şi concluziile

desprinse din analiza acestora trebuie utilizate pentru informare şi consiliere internă. Ele vor sta

la baza întocmirii recomandărilor de audit şi formulării de măsuri de remediere.

Efectuarea de operaţiuni/tranzacţii financiare, indiferent dacă au sau nu legătură cu

clienţii, nu intră în competenţa activităţii de audit intern.

Este indicată colaborarea dintre auditul intern şi auditorul extern independent al băncii,

fără să fie afectate în vreun fel independenţa şi aria de responsabilitate ale fiecăruia.

În cadrul fiecărei bănci se va organiza o Direcţie ( compartiment) de Audit care

raportează Directoratului cu privire la toate problemele de audit. Direcţia Audit pune la

dispoziţia Comitetului de Audit informaţii obiective cu privire la activităţile desfăşurate. Din

punct de vedere organizaţional, administrativ şi disciplinar Direcţia Audit este subordonată direct

Preşedintelui băncii. Coordonatorul activităţii de audit intern este Directorul Direcţiei Audit.

Direcţia de Audit se poate compune din departamente în funcţie de mărimea băncii.

Direcţia Audit este o componentă organizaţională permanentă şi îşi îndeplineşte

atribuţiunile de-a lungul întregului an. Toţi auditorii interni acţionează exclusiv pentru /în

numele Direcţiei de Audit. Natura şi sfera de cuprindere a activităţilor sunt definite printr-o

planificare de audit bazată pe riscuri.

Direcţia Audit este independentă în ceea ce priveşte planificarea, auditarea precum şi în

evaluarea şi raportarea rezultatelor. Mai mult Direcţia Audit şi membrii acesteia nu pot fi

implicaţi în decizii şi procese de business şi nici nu pot prelua alte sarcini şi responsabilităţi care

nu sunt consecvente cu activităţile de audit. Direcţia Audit este responsabilă să asigure o

activitate de audit intern adecvată, adaptată naturii şi volumului de operaţiuni ale băncii.

Planul de audit este întocmit în mod autonom de Direcţia Audit. Este prezentat

Directoratului în cursul unei întâlniri şi în prezenţa Coordonatorului activităţii de audit intern

precum şi a Managerilor de departament. Sugestiile făcute de membrii Directoratului sunt luate

în considerare ca fiind relevante pentru o analiza completă.

Direcţia Audit este responsabilă să asigure independenţa completă a activităţii de audit

intern faţă de activităţile desfăşurate în zonele auditate şi faţă de activităţile zilnice de control

intern.

Coordonatorul activităţii de audit intern trebuie să aibă competenţa de a comunica, direct şi din

proprie iniţiativă, cele constatate în cadrul activităţii desfăşurate, Directoratului, Consiliului de

supraveghere, Comitetului de Audit, precum şi auditorilor financiari ai băncii, dacă este cazul.

Independenţa este asigurată prin procesul de desfăşurare a angajamentelor de audit. În

conformitate cu regulile de desfăşurare a angajamentelor de audit membrii Directoratului 195

primesc doar varianta finală a raportului după reconcilierea cu entitatea/unitatea auditată. Foile

de lucru, raportul draft sau alte informaţii obţinute în cursul angajamentului de audit nu sunt

trimise membrilor Directoratului. Aceasta regulă nu se aplică în cazuri deosebite de pericol

iminent de producere a unui/unor risc(uri).

În caz de nevoie anumite constatări şi măsuri individuale din raportul de audit care

necesită o acţiune/decizie imediată din partea Directoratului poate fi adusă la cunoştinţa

membrului din Directorat responsabil pe acea arie sau Directoratului în întregime.

Toţi auditorii acţionează exclusiv pentru Direcţia de Audit. În măsura în care ei participă

la diverse proiecte (proiecte la nivelul întregii bănci, aprobarea şi introducerea unor noi produse),

principiul exclusivităţii trebuie respectat întotdeauna. Acest lucru înseamnă că gradul de

implicare a auditorilor este determinat de Direcţia Audit. În măsura în care un auditor participă la

un proiect, dreptul de a participa la auditarea rezultatelor proiectului care poate presupune

schimbări, nu este exclus .

Auditorii trebuie să fie obiectivi şi imparţiali şi să evite orice conflict de interese. Orice

situaţie de conflict de interese va fi adusă la cunoştinţa părţilor interesate. Coordonatorul

activităţii de audit intern trebuie să aducă la cunoştinţa Directoratului orice situaţie în care nu îşi

poate îndeplini atribuţiile din motive care nu îi sunt imputabile sau în situaţia apariţiei unui

conflict de interese. Dacă conflictul de interese semnalat, în care coordonatorul activităţii de

audit intern este vizat se poate repeta frecvent, Consiliul de Administraţie va adopta o procedură

care să prevadă fie externalizarea unei părţi a activităţii aflată sub incidenţa conflictului de

interese, fie supervizorul angajamentului de audit să aibă acces direct la Directorat şi la

Comitetul de Audit în vederea prezentării concluziilor raportului de audit în cauză.

Orice situaţie de limitare a sferei de cuprindere a auditului intern va fi adusă la cunoştinţa

Directoratului şi Comitetului de Audit. Orice situaţie prin care se limitează sau prejudiciază

obiectivitatea şi imparţialitatea auditului intern, înaintea începerii sau în timpul desfăşurării unui

angajament de audit, trebuie adusă imediat la cunoştinţa Directoratului băncii.

Persoanele care sunt soţi, rude sau afini până la gradul al patrulea inclusiv, cu

conducătorii băncii, nu pot fi auditori ai băncii.

În vederea evitării oricărui conflict de interese, auditorii nu vor putea audita activităţi sau

funcţii desfăşurate şi, respectiv, deţinute decât după trecerea unei perioade de cel puţin un an şi

nu vor putea fi angrenaţi în operaţiuni ale băncii ori în proiectarea şi/sau implementarea

procedurilor de control. Auditorii pot doar formula recomandări cu privire la procedurile de

control.

Fără a prejudicia obiectivitatea şi imparţialitatea auditului intern, auditorii vor putea

acorda consultanţă asupra unor operaţiuni pentru care au avut anterior responsabilităţi sau asupra

cărora au exercitat angajamente de audit cu condiţia de a nu efectua un angajament de audit în 196

anul următor.

Obiectivitatea este o componentă a Codului de Etică ce este semnat de către fiecare

auditor din cadrul Direcţiei Audit. Codul de Etică defineşte comportamentul cerut din partea

unui auditor la nivel general.

Auditorii interni trebuie să fie oneşti sinceri şi incoruptibili. Ei trebuie sa aplice

prevederile legale şi să respecte cerinţele Codului de Etică şi de asemenea vor comunica

informaţiile în conformitate cu cerinţele şi standardele de practica profesională.

Pentru a nu fi afectată capacitatea de evaluare critică a auditorilor, ca urmare a rutinei şi

executării permanente a aceloraşi sarcini, coordonatorul activităţii de audit intern trebuie să

asigure, în măsura posibilităţilor, rotirea acestora, cu condiţia respectării principiului

obiectivităţii şi imparţialităţii.

Pentru a asigura calitatea necesară a activităţilor de audit, este necesară existenţa unor

resurse de auditori instruiţi corespunzător. Coordonatorul activităţii de audit intern trebuie să se

asigure că auditorii sunt competenţi din punct de vedere profesional şi pot îndeplini

responsabilităţile individuale care le-au fost alocate.

La evaluarea competenţei profesionale a auditorilor trebuie să fie avute în vedere

următoarele: complexitatea activităţilor băncii ce fac obiectul auditului intern, natura activităţii

ce urmează a fi desfăşurată, respectiv capacitatea auditorilor de a solicita şi obţine informaţii, de

a le evalua şi sintetiza în scopul întocmirii unei părţi sau întregului raport de audit.

Un proces de training extensiv ce se desfăşoară de-a lungul întregului an are în vedere

nevoile fiecărui auditor în parte precum şi cerinţele planului de audit. Scopul pe termen lung al

unei astfel de abordări este de a avea un număr cât mai important de auditori experimentaţi care

să asigure o stabilitate ridicată a performanţelor auditului intern.

Auditorii trebuie să fie prudenţi în utilizarea informaţiilor colectate în exercitarea

activităţii şi să asigure protejarea acestor informaţii. Auditorii nu vor utiliza informaţiile

colectate pentru obţinerea unor avantaje personale sau în orice mod care ar fi contrar

prevederilor legale ori în detrimentul obiectivelor băncii.

Ordinea, metodologia şi frecvenţa angajamentelor de audit trebuie să varieze în funcţie de

semnificaţia şi cuantificarea riscurilor precum şi de caracteristicile operaţionale ale unei anumite

entităţi auditate.

Dacă un angajament de audit presupune testarea unor controale pe baza de sondaj,

modalitatea de selecţie a operaţiunilor, documentelor, etc. este la latitudinea auditorului care se

va asigura de reprezentativitatea eşantionului de operaţiuni, documente, s.a.m.d selectate.

Personalul din entitatea auditată responsabil cu gestiunea valorilor trebuie să fie prezent

la inventarierea acestora cu ocazia derulării angajamentelor de audit care presupun acest tip de

teste ca metoda de evaluare a sistemului de control intern. 197

În cazul în care există suspiciuni sau dovezi de neregularităţi/fraude, auditorul poate

solicita în mod expres ca salariatul/salariaţii responsabil(i) cu gestiunea să nu fie prezent(i) la

procesul de inventariere.

Dacă în decursul unui angajament de audit sunt identificate unele deficienţe de

importanţă semnificativă care necesită remediere imediată, o informare în scris va fi transmisă

fără întârziere (vice)preşedintelui coordonator. Aceeaşi regulă se aplică şi dacă o astfel de

constatare nu face parte din obiectivul/tematica angajamentului de audit.

În toate cazurile rezultatele angajamentului de audit trebuie prezentate într-o manieră

obiectivă, pragmatică şi incisivă.

Activitatea de audit desfăşurată în vederea îndeplinirii angajamentelor de audit

planificate va cuprinde cel puţin etapele menţionate în continuare (care formează „procesul de

audit”):

a. Pregătirea angajamentului de audit –planificarea angajamentului de audit;

b. Desfăşurarea/Execuţia Angajamentului de audit – examinarea şi evaluarea informaţiei

existente;

c. Finalizarea angajamentului de audit - întocmirea raportului şi reconcilierea acestuia;

d. Comunicarea rezultatelor;

e. Monitorizarea implementării recomandărilor făcute în raportul de audit.

Pentru fiecare angajament de audit planificat va fi întocmit un program de audit care va

descrie obiectivele şi etapele acestuia.

Auditul intern poate utiliza, în funcţie de sfera de cuprindere şi natura activităţilor

auditate, una dintre următoarele forme de audit, specifice unui angajament de audit:

1. Audit financiar, ce are ca obiectiv verificarea credibilităţii sistemului contabil şi a situaţiilor

financiare anuale;

2. Audit de conformitate, ce are ca obiectiv verificarea conformităţii cu legile, reglementările,

politicile, procedurile şi normelor interne;

3. Audit operaţional, ce are ca obiectiv verificarea calităţii şi adecvării sistemelor şi procedurilor

interne, analiza critică a structurii organizatorice, evaluarea adecvării metodelor şi resurselor în

raport cu obiectivele stabilite;

4. Audit organizaţional, ce are ca obiectiv evaluarea din punct de vedere calitativ a modului în

care este exercitată funcţia de conducere pentru îndeplinirea obiectivelor băncii;

5. Auditul sistemului informatic.

În derularea angajamentului de audit este posibilă combinarea a două sau mai multor

tipuri de audit din cele menţionate mai sus.

Direcţia Audit, în desfăşurarea activităţii de audit (organizaţional, financiar, operaţional,

de conformitate) îndeplineşte următoarele sarcini:198

- întocmeşte şi actualizează programele de audit aplicabile unităţilor teritoriale/direcţiilor din

Administraţia Centrală,

- identifică şi evaluează riscurile din entitatea auditată folosind metode şi programe de lucru

adecvate şi relevante (metode statistice, modele, chestionare),

- evaluează sistemele şi procedurile ce asigură adecvarea şi acurateţea datelor financiare,

- verifică aplicarea şi evaluează eficienţa procedurilor de management al riscurilor şi a

metodologiei de evaluare a riscurilor,

- testează integritatea, acurateţea si exhaustivitatea informaţiilor cuprinse în rapoartele emise

către utilizatorii interni şi externi, verifică respectarea normelor emise de Banca Naţională a

României şi a legislaţiei relevante în vigoare,

- propune măsuri de eliminare a deficienţelor găsite, inclusiv măsuri de îmbunătăţire a sistemului

de control intern,

- întocmeşte rapoarte de audit în urma misiunilor efectuate,

- efectuează la solicitarea expresă a conducerii băncii şi Comitetului de Audit investigaţiile

solicitate.

În ceea ce priveşte auditul IT, Direcţia Audit îndeplineşte următoarelor sarcini:

- întocmeşte şi actualizează programele de audit al sistemelor şi aplicaţiilor informatice şi de

telecomunicaţii în cadrul unităţilor teritoriale şi direcţiilor din Administraţia Centrală,

- evaluează sistemul de control intern din cadrul sistemelor şi aplicaţiilor informatice şi de

telecomunicaţii şi a modului în care acesta este adecvat necesităţilor impuse de activitatea băncii,

- propune măsuri de eliminare a deficienţelor găsite, inclusiv măsuri de îmbunătăţire a sistemului

de control intern în cadrul sistemelor şi aplicaţiilor informatice şi de telecomunicaţii,

- întocmeşte: fie rapoarte de audit IT distincte în urma misiunilor de audit efectuate, fie

recomandările de audit IT dintr-un proces, departament, direcţie se înglobează în raportul de

audit întocmit pentru un audit de ansamblu în aria de business (proces, departament, direcţie)

respectiva.

- urmăreşte ducerea la îndeplinire a acţiunilor agreate în rapoartele de audit - procesul intitulat

„follow-up”.

Un raport de audit scris este întocmit pentru fiecare angajament de audit şi este distribuit

cel puţin membrilor conducerii băncii şi membrilor Comitetului de Audit. Fiecare raport este

reconciliat cu ariile auditate/ entitatea auditată.

Eliminarea deficienţelor constatate (monitorizarea acţiunilor prevăzute în rapoartele de

audit) este o atribuţie de bază a Auditului intern.

Monitorizarea (follow-up-ul) se aplică numai pentru măsurile speciale şi pentru acţiuni,

nu şi pentru recomandări şi constatări. Acele acţiuni adresate Directoratului/ unui membru al

Directoratului fac de asemenea obiectul monitorizării.199

Auditaţii/ entităţile auditate au responsabilitatea de a comunica Direcţiei de Audit, în mod

automat şi fără o solicitare specială, în termenul prevăzut, nu mai târziu de data limită specificată

în raport, stadiul de implementare al acţiunilor.

Responsabilitatea de raportare este în mod clar a auditatului. Direcţia de Audit

monitorizează respectarea acestei proceduri şi va raporta eventuale probleme grave/ constante

membrului cu responsabilităţi în acest sens din Directoratul sau către Directoratul în întregime.

Direcţia de Audit îşi desfăşoară activitatea în mod planificat. Planificarea angajamentelor

de audit se bazează pe metodologia evaluării riscurilor Planul de audit are la bază evaluarea

riscurilor tuturor activităţilor şi, în consecinţă, ia în considerare previziunile, nivelul de risc al

activităţilor noi (de obicei mai mare), precum şi angajamentele de consultanţă propuse şi

acceptate (dacă există).

Direcţia de Audit desfăşoară angajamente de audit planificate în toate ariile de activitate,

împărţite după cum urmează: reţeaua unităţilor teritoriale, administraţia centrală, sistemul

informatic al băncii.

Planul de audit conceput şi avizat de Comitetul de Audit este prezentat şi aprobat de

Directorat. Aprobarea planului de audit este documentată în minutele şedinţelor Directoratului.

În cazul unor schimbări importante ale planului de audit, informarea Directoratului şi obţinerea

aprobării acestuia vor fi decise de coordonatorul activităţii de audit intern.

Angajamentele de audit cu tematică specială sunt un instrument esenţial al activităţii de

audit. Direcţia de Audit este autorizată să desfăşoare oricând audituri speciale.

Pentru a-şi îndeplini angajamentele de audit atât coordonatorul activităţii de audit cât şi

auditorii au dreptul în orice moment de a inspecta orice documente sau rapoarte privind

activitatea unităţii bancare auditate (inclusiv documentele de control încheiate de organe de

control extern ca Banca Naţională a României, autorităţile fiscale, Curtea de Conturi, Fondul de

Garantare al Depozitelor, etc), de a avea acces la bunurile de valoare, casetele de valori, seifuri,

conţinutul fişetelor şi la alte bunuri de această natură aflate în bancă.

Personalul de specialitate IT&C sau cu atribuţii în acest domeniu este obligat să furnizeze

auditorilor toate informaţiile necesare incluzând dar nelimitându-se la orice rapoarte din sistem

unde se pot găsi informaţii relevante pentru scopul auditului. Aceasta înseamnă că informaţia

furnizată poate include (dar fără a se limita la) securitatea profilelor informatice şi modificările

aferente în timp, detalii privind structura profilelor informatice şi accesul utilizatorilor la baze de

date (cât şi istoricul modificărilor pentru aceste drepturi de acces în timp, etc), informaţii privind

drepturi de acces pe servere, în reţeaua locală.

Auditorilor trebuie să li se furnizeze la cerere toate rapoartele solicitate şi să li se permită

să aibă acces de citire şi import la toate tabelele de pe servere sau de pe PC-urile locale care deţin

date (sau baze de date) ce se înregistrează/ au impact direct sau indirect în sistemul informatic.200

Totuşi, Direcţia Audit nu trebuie să aibă nici un drept de scriere în sistemul informatic

şi/sau unde se gestionează conturile de contabilitate generală şi de clientelă, nici să aibă drept de

citire a parolelor fie de pe server fie din reţeaua locală. Accesul Direcţiei Audit în sistemul

informatic este dedicat în principal selecţiilor şi extragerilor de informaţii care nu schimbă în nici

un fel datele din sistem. Orice înregistrare, schimbare sau ştergere de date din sistemul

informatic este strict interzisă salariaţilor Direcţiei Audit.

Direcţia Audit are dreptul de a fi informată în timp util asupra modificărilor de

proceduri, instrucţiuni sau norme de lucru.

De asemenea, Direcţia Audit are dreptul de a fi informată despre orice eveniment major

din cadrul băncii, relevant pentru îndeplinirea corespunzătoare a sarcinilor de serviciu. Auditorii

pot cere informaţii şi asistenţă atât din partea Consiliului de Administraţie cât şi a angajaţilor

băncii. Această prevedere cuprinde şi dreptul de verificare/consultare a tuturor datelor stocate pe

suport electronic.

Această prevedere va fi îndeplinită de către auditori cu stricta respectare a principiilor de

audit ale independenţei şi obiectivităţii. În plus, ca şi pentru alte activităţi de audit, această clauză

privind accesul auditorilor la informaţii (Blanket Clause) va fi folosită cu respectarea

prevederilor din codul de etică.

Coordonatorul activităţii de audit intern are dreptul de a consulta procesele verbale ale

comitetelor existente în cadrul băncii, incluzând, (fără a se limita la), Comitetele de Credit,

Comitetul ALCO, Comitetul de Administrare a Riscurilor, Comitetul pentru Norme şi proceduri,

Directoratului, Consiliului de Supraveghere, etc. Aceasta prevedere cuprinde şi dreptul de

verificare/consultare a tuturor datelor stocate pe suport electronic. Coordonatorul activităţii de

audit intern poate solicita materiale detaliate şi documentaţie pentru fiecare dintre punctele din

agendă.

Coordonatorul activităţii de audit intern răspunde de dezvoltarea şi menţinerea unui

program de asigurare a calităţii şi îmbunătăţire a activităţii de audit intern, prin care să se asigure

că activitatea de audit intern se desfăşoară pe baza unor principii solide de audit intern şi în

conformitate cu codul de etică.

Etapa specifică de investigare a unui audit se termină cu ultima zi a activităţilor de audit

desfăşurate la faţa locului. Toate materialele relevante şi documentele netransmise auditorilor

până la acest moment sunt considerate, în principiu, ca indisponibile. Decizia privind acceptarea

sau respingerea documentelor şi materialelor furnizate echipei de audit dup finalizarea etapei de

investigare este în responsabilitatea coordonatorului echipei de audit. În orice caz este

considerată deficienţă dacă materialul solicitat nu este pus la dispoziţia echipei de audit în timp

util pe parcursul etapei de investigare.

Angajamentele de audit ar trebui să vizeze nu numai conformitatea formală a ariei 201

auditate cu prevederile procedurilor în vigoare dar şi relevanţa acesteia. Direcţia Audit ar trebui

să îşi limiteze activităţile de audit numai la aspecte semnificative şi să nu le extindă la detalii

nesemnificative. Totuşi, o analiză detaliată este necesară dacă observaţiile şi constatările o cer.

Activităţile Direcţiei Audit nu trebuie să se interfereze cu activităţile de business ale

băncii, cu excepţia cazului în care obiectivul de audit nu poate fi atins altfel.

Departamentele/entităţile în curs de a fi auditate sunt solicitate să contribuie cu resursele

necesare îndeplinirii cu succes a angajamentului de audit, incluzând condiţii minime cu privire la

locaţia unde echipa de audit îşi va desfăşura activitatea (accesul la dispozitive de comunicaţie, la

infrastructura informatică sau la altele similare care sunt de natură a contribui la ducerea la

îndeplinire de o manieră eficientă a angajamentului de audit).

O versiune „draft” a raportului de audit este remisă ariei auditate cu ocazia fiecărui audit,

aceasta furnizează comentarii la raport în formă scrisă.

Se poate renunţa la comentarii în formă scrisă şi înlocuirea lor cu o întâlnire în cazurile în

care posibilităţile permit acest lucru (apropiere geografică). Reconcilierea poate fi dusă la

îndeplinire prin orice mijloace de comunicare, inclusiv cele moderne, electronice (poşta

electronică email, conferinţe prin telefon, video conferinţe) dacă o întâlnire finală nu este

fezabilă sau posibilă din motive de costuri.

În general, entităţile auditate sunt solicitate să răspundă la rapoartele de audit remise în

forma draft într-o perioada de timp standard de 5 zile lucrătoare. În situaţii extraordinare, aceasta

perioadă poate fi extinsă de către Direcţia Audit la maxim 4 săptămâni.

În cazul în care nu se primeşte nici un răspuns în cadrul termenului de 5 zile lucrătoare de

la remiterea raportului de audit în forma draft, Direcţia Audit va considera că managementul

entităţii auditate a acceptat concluziile referitoare la măsurile incluse în raport.

În principiu, raportul de audit conţine numai opinia Direcţiei Audit. Dacă aceasta din

urmă este de acord cu comentariile făcute de entităţile supuse auditului, acestea devin automat

opinia Direcţiei Audit şi ele nu sunt în mod special subliniate/îngroşate în raport.

În acele cazuri în care exista opinii divergente, aria supusă auditului este invitată să

remită comentarii în scris referitoare la concluziile din raport. Aceste comentarii se ataşează ca

anexă la raportul de audit.

În cadrul secţiunii „Vedere de ansamblu” (sumarul raportului de audit) se va face referire

la existenţa unei/unor opinii în divergenţă. Acest lucru este valabil de asemenea şi pentru

măsurile preconizate / concluziile din raport care se află în dispută.

Această procedură va garanta că opinia Direcţiei Audit se va reflecta în mod distinct de

opinia entităţii auditate, iar acest lucru va asigura că nu există mai multe interpretări asupra unui

raport de audit.

Autoritatea de a lua o decizie finală asupra măsurilor preconizate şi/sau acţiunilor în 202

divergenţă revine Directoratului. În aceste cazuri, funcţia Comitetului de Audit de avizare a

Directoratului nu trebuie să aibă de suferit.

Fiecare raport de audit conţine:

o listă de destinatari;

un sumar -„vedere de ansamblu”-;

o tabelă cu măsuri de întreprins preconizate (descrierea măsurii, tipul măsurii, referinţa către

pagina de detalii, zona responsabilă cu ducerea la îndeplinire a măsurii preconizate;

o secţiune de detalii a raportului de audit;

informaţii generale (coordonatorul echipei de audit, membrii echipei de audit etc).

Măsurile preconizate sunt de trei tipuri: măsuri speciale, măsuri, recomandări şi

comentarii.

Toate rapoartele de audit emise de Direcţia Audit sunt aduse la cunoştinţa Directoratului.

Fiecare raport de audit face obiectul deliberărilor şi discuţiilor din timpul acestor întâlniri.

Rezultatele acestor discuţii sunt documentate în minutele meeting-urilor respective şi sunt remise

Direcţiei Audit spre informare. Membrii Directoratului sau Directoratul în ansamblu nu au

dreptul de a solicita schimbări asupra conţinutului unui raport de audit.

Funcţia de audit intern poate consta şi în furnizarea de servicii de consultanţă la cererea

departamentelor/direcţiilor din bancă. Tipurile de servicii de consultanţă care pot fi furnizate de

către Direcţia Audit sunt: servicii oficiale de consultanţă, planificate şi încheiate în forma scrisă,

servicii de consultanţă neoficiale (de exemplu prin participarea pentru o perioadă limitată la

diverse comitete, întâlniri ad-hoc, schimburi de informaţii), servicii de consultanţă speciale

(fuziuni, achiziţii), servicii de consultanţă cu caracter extraordinar (participarea într-o echipă care

implementează un plan în situaţii de excepţii / urgenţă / dezastre, sau participarea într-o echipa

formată cu scopul de a îndeplini temporar o sarcină specială).

Pornind de la scopul auditării situaţiilor financiare şi ţinând cont de principalele sarcini

ale controlului financiar, principalele situaţii financiare într-o instituţie de credit sunt:

1. Situaţia soldurilor la alte bănci:

- permite verificarea confirmărilor de sold venite de la terţi;

- se verifică dacă soldurile la alte bănci sunt expresia unor tranzacţii comerciale de bună credinţă

sau dacă orice variaţie semnificativă faţă de nivele normale sau preconizate reflectă tranzacţiile

încheiate în principal pentru a forma o impresie denaturată asupra poziţiei financiare a băncii sau

pentru a îmbunătăţi indicatorii de lichiditate şi ratele activelor („cosmetizarea” acestora).

2. Situaţia instrumentelor pe piaţa monetară:

- permite reconcilierea sumelor confirmate de băncile custode externe cu înregistrările contabile;

- permite verificarea existenţei sarcinilor asupra titlului instrumentelor;203

- permite auditorului testarea existenţei acordurilor de vânzare şi de răscumpărare la termen, în

vederea depistării unor datorii şi pierderi neînregistrate;

Pe baza acestei situaţii se verifică dacă:

- relaţia dintre tipurile de titluri deţinute şi venitul aferent este una rezonabilă;

- toate câştigurile şi pierderile semnificative din vânzări şi reevaluări au fost raportate în

conformitate cu cadrul de raportare financiară.

3. Situaţia titlurilor deţinute în scopul tranzacţionării:

- permite reconcilierea sumelor confirmate de băncile custode externe cu înregistrările contabile;

- permite verificarea existenţei sarcinilor asupra titlului instrumentelor;

- permite testarea existenţei acordurilor de vânzare şi de recumpărare la termen în vederea

depistării unor datorii şi pierderi neînregistrate;

În funcţie de scopul pentru care sunt deţinute titlurile de valoare, raportările financiare

pot avea diferite baze de evaluare pentru acestea, respectiv:

- pentru tranzacţionare, titlurile pot fi înregistrate la valoarea de piaţă;

- ca investiţii de portofoliu titlurile pot fi înregistrate la costul istoric,

- pentru scopuri de acoperire împotriva riscurilor, titlurile pot fi înregistrate pe acelaşi principiu

ca şi activele de bază pe care le acoperă.

Intenţiile conducerii determină dacă un anumit titlu este deţinut pentru un scop dat şi

astfel, determină baza de evaluare ce va fi folosită. Dacă intenţiile conducerii se schimbă, se

modifică şi baza de evaluare. Posibilitatea de modificare a clasificării unui activ poate crea

premisele unei raportări financiare frauduloase (fie prin recunoaşterea unui profit inexistent, fie

prin evitarea recunoaşterii unei pierderi).

Pe baza acestei situaţii, se verifică dacă:

- relaţia dintre tipurile de titluri deţinute şi venitul aferent este una rezonabilă;

- toate câştigurile şi pierderile semnificative din vânzări şi reevaluări au fost raportate în

conformitate cu cadrul de raportare financiară.

4. Situaţia altor active financiare - acele elemente care presupun investiţii curente de fonduri,

de exemplu, pachete de credite cumpărate în vederea revânzării, achiziţii de active titlurizate.

Această situaţie oferă informaţii cu privire la activele financiare deţinute, permiţând astfel

auditorului să examineze documentaţia de bază care susţine cumpărarea acestor active, pentru a

stabili dacă toate drepturile şi obligaţiile au fost corect contabilizate. În lipsa unor pieţe pentru

astfel de active, este dificil de obţinut o dovadă independentă a valorii acestora.

5. Situaţia investiţiilor de portofoliu

Auditul investiţiilor de portofoliu ale unei bănci are unele aspecte speciale, care pune

anumite probleme în ceea ce priveşte operaţiunile bancare. Auditorul ia în considerare valoarea

activelor care susţin valoarea titlului, în special pentru acele titluri care nu sunt uşor 204

tranzacţionabile. Pe baza acestei situaţii, se verifică dacă:

- relaţia dintre tipurile de titluri deţinute şi venitul aferent este una rezonabilă;

- toate câştigurile şi pierderile semnificative din vânzări şi reevaluări au fost raportate în

conformitate cu cadrul de raportare financiară.

6. Situaţia investiţiilor în filiale/sucursale şi entităţi asociate

Auditul investiţiilor unei bănci în filiale/sucursale şi entităţi asociate are unele aspecte

speciale, care pun anumite probleme în ceea ce priveşte operaţiunile bancare. Auditorul ia în

considerare implicaţiile oricărei cerinţe legale sau practice ca banca să furnizeze suport financiar

viitor pentru asigurarea menţinerii operaţiunilor filialelor/sucursalelor şi companiilor asociate.

Auditorul are în vedere dacă obligaţiile financiare aferente sunt înregistrate ca datorii ale băncii.

Auditorul apreciază dacă s-au efectuat ajustări corespunzătoare în situaţiile în care politicile

contabile ale filialelor/sucursalelor/companiilor, contabilizate pe baza punerii în echivalenţă sau

consolidate, nu sunt conforme cu politicile contabile ale băncii.

7. Situaţia împrumuturilor

Permite urmărirea unor aspecte legate de activitatea de creditare a băncii, printre care:

- calitatea portofoliului de credite;

- gradul de adecvare a provizioanelor pentru pierderi aferente creditelor;

- confirmările externe cu privire la existenţa împrumuturilor.

Pentru stabilirea naturii, întinderii şi duratei activităţii ce trebuie desfăşurate, trebuie avut

în vedere:

- sistemul propriu băncii de clasificare a calităţii împrumuturilor - oferă un grad rezonabil de

încredere;

- documentaţia prezentată este corect finalizată;

- procedurile interne de revizuire a împrumuturilor.

Dată fiind importanţa creditării externe, auditorul examinează, de asemenea:

- informaţiile pe baza cărora banca evaluează şi monitorizează riscul de ţară şi criteriile folosite

în acest scop;

- dacă, şi de către cine sunt stabilite limitele de credit pentru fiecare ţară, care sunt acestea şi

măsura în care acestea au fost atinse.

La alcătuirea portofoliului de împrumuturi, se va acorda o atenţie sporită pentru:

- concentrarea împrumuturilor către: debitori şi alte părţi legate de aceştia, sectoare comerciale

şi industriale, anumite zone geografice sau anumite ţări;

- mărimea expunerilor pe creditele particulare (ponderea împrumuturilor de mică valoare in

împrumuturile de mare valoare);

- tendinţele volumului împrumuturilor pe categorii importante, mai ales categoriile care

prezintă o creştere rapidă sau sunt necorespunzătoare, neangajate şi restructurate;205

- împrumuturile acordate părţilor afiliate (persoanelor aflate în relaţii speciale cu banca);

- împrumuturile identificate ca fiind potenţial neperformante, acordând atenţie deosebită:

experienţelor anterioare privind pierderea şi recuperarea, inclusiv volumul şi durata

provizioanelor constituite, precum şi a cheltuielilor înregistrate cu acestea şi rezultatelor

examinărilor efectuate de organele de supraveghere.

- condiţiile economice şi de mediu locale, naţionale şi internaţionale, inclusiv eventualele

restricţiile privind transferurile de valută, care pot afecta rambursarea împrumuturilor de către

debitori.

Pe lângă împrumuturile neperformante identificate de conducere şi, acolo unde este

cazul, de organele de supraveghere bancară, auditorul ia în considerare sursele suplimentare de

informaţii pentru a descoperi acele împrumuturi care nu au putut fi astfel identificate, printre

care:

- situaţii diverse, generate intern (de exemplu, împrumuturi trecute pe liste de „urmărire”,

împrumuturi nerambursate la timp, împrumuturi neangajate, împrumuturi pe clasificări de risc,

împrumuturi acordate personalului (inclusiv directorilor şi funcţionarilor), împrumuturi care au

depăşit limitele aprobate etc.;

- experienţele istorice privind pierderile, pe tipuri de împrumuturi;

- diferite fişiere ale împrumuturilor pentru care lipsesc informaţii curente referitoare la

debitori, garanţii etc.

8. Situaţia conturilor deponenţilor

a. Depozitele clienţilor

- se evaluează sistemul de control intern asupra conturilor deponenţilor;

- se determină dacă obligaţiile aferente depozitelor sunt clasificate în conformitate cu normele de

reglementare şi cu principiile contabile;

- se evidenţiază situaţiile în care banca prezintă un risc datorat dependenţei economice faţă de un

număr redus de deponenţi importanţi sau când există o concentrare excesivă a depozitelor

scadente la un anumit moment.

b. Sume aflate în tranzit Se verifică dacă:

- sunt eliminate sumele aflate în tranzit între sucursale, între bancă şi filialele/sucursalele sale

consolidate şi între bancă şi partenerii acesteia;

- elementele de reconciliere au fost abordate şi contabilizate corespunzător.

9. Situaţia contului de capital şi rezerve

Evidenţierea capitalului şi rezervelor băncii are o importanţă deosebită în procesul de

monitorizare a nivelului de activitate al băncii şi de determinare a amplorii operaţiunilor

efectuate de aceasta. Schimbări minore în ce priveşte capitalul sau rezervele pot avea un impact

mare asupra capacităţii băncii de a funcţiona în continuare, în special dacă se află în proximitatea 206

nivelului minim permis al indicatorilor de capital.

În astfel de circumstanţe, există presiuni mai mari asupra conducerii de a se angaja în

raportări financiare frauduloase prin clasificarea greşită a activelor şi datoriilor, sau prin

descrierea acestora ca fiind mai puţin riscante decât sunt în realitate. Se urmăreşte dacă, potrivit

scopurilor de reglementare:

- capitalul şi rezervele sunt adecvate;

- informaţiile prezentate au fost luate corect în calcul şi dacă acestea sunt corespunzătoare şi

conforme cu cadrul de raportare financiară aplicabil;

- reglementările aplicabile prevăd restricţii asupra repartizării profiturilor reportate, auditorul

are în vedere prezentarea adecvată a restricţiilor respective;

- cerinţele cadrului de raportare financiară aplicabil, cu privire la prezentarea rezervelor

ascunse, au fost respectate.

10. Situaţia provizioanelor, activelor şi datoriilor contingente – acestea reprezintă

angajamente de creditare de fonduri şi garantare a rambursării fondurilor de către clienţi pentru

terţi etc.

Ţinând cont de faptul că, multe active şi datorii contingente sunt înregistrate fără a exista

o datorie sau activ corespondent, se au în vedere aspecte de natura celor prezentate în continuare:

- identificarea activităţilor care au potenţialul de a genera active sau datorii contingente (de

exemplu, titlurizările);

- dacă sistemul de control intern al băncii este adecvat pentru a da asigurări că activele sau

datoriile contingente decurgând din astfel de activităţi sunt identificate şi înregistrate

corespunzător, cu păstrarea dovezii privind acordul clientului cu privire la termenii şi condiţiile

aferente;

- dacă cifrele privind activele şi datoriile contingente, de la finele perioadei, sunt rezonabile

potrivit experienţei şi cunoştinţelor deţinute despre activităţile din anul curent;

- dacă activele sau datoriile au fost titlurizate sau se încadrează altfel, pentru un tratament

contabil care conduce la eliminarea lor din bilanţul băncii, se are în vedere dacă tratamentul

contabil este adecvat şi dacă au fost constituite provizioane corespunzătoare.

11. Situaţia instrumentelor derivate şi a instrumentelor financiare extrabilanţiere -

contracte de schimb valutar, operaţiuni swap pe rata dobânzii şi swap valutar, futures, opţiuni şi

contracte cu rata la termen.

- se examinează documentaţia care stă la baza acestor tranzacţii pentru a stabili dacă au fost

contabilizate corespunzător toate drepturile şi obligaţiile.

- se verifică existenţa confirmărilor din partea terţilor asupra soldurilor înregistrate.

Instrumentele derivate şi financiare extrabilanţiere sunt de regulă evaluate la valoarea de

207

piaţă sau justă, cu excepţia că, în baza anumitor cadre de raportare financiară, instrumentele de

acoperire a riscului sunt evaluate pe aceeaşi bază ca şi elementul de bază al cărui risc este

acoperit.

Înregistrarea bilanţieră a instrumentelor financiare depinde de cadrul aplicabil de

raportare financiară, potrivit acestuia putând să se solicite evaluarea instrumentelor financiare la

cost.

Se iau în considerare aspecte precum:

- adecvarea cursurilor de schimb, a ratelor de dobândă sau a altor rate de piaţă de bază, utilizate

la data situaţiilor financiare, în vederea calculării câştigurilor şi pierderilor nerealizate;

- adecvarea modelelor de evaluare şi a ipotezelor utilizate pentru a determina valoarea justă a

instrumentelor financiare existente la data întocmirii situaţiilor financiare;

- adecvarea politicilor contabile utilizate având în vedere principiile contabile, în special cu

privire la distincţia dintre profiturile şi pierderile realizate şi cele nerealizate.

12. Situaţia veniturilor din dobânzi şi a cheltuielilor cu dobânzile

De regulă, veniturile şi cheltuielile cu dobânda sunt două dintre principalele elemente ale

contului de profit şi pierdere al unei bănci. Se vor avea în vedere următoarele aspecte:

- existenţa unor proceduri satisfăcătoare pentru contabilizarea corespunzătoare a veniturilor

realizate şi a cheltuielilor angajate (cumulate) la finele anului;

- evaluarea adecvării sistemului de control intern aferent;

- verificarea caracterului rezonabil al sumelor raportate, prin metode ce vizează compararea

randamentelor dobânzii raportate în termeni procentuali:

cu ratele de piaţă;

cu ratele băncii centrale;

cu ratele date publicităţii (pe tipuri: activ/credite sau pasiv/depozit);

între portofolii.

- verificarea conformităţii recunoaşterii veniturilor din creditele neperformante cu politica băncii,

precum şi cu cerinţele cadrului aplicabil de raportare financiară.

13. Situaţia provizioanelor pentru pierderi din credite

Există două forme de provizioane:

1. provizioane specifice cu privire la pierderile identificate la creditele individuale;

2. provizioane generale care acoperă pierderi care sunt

considerate că există, dar nu au fost identificate expres.

Se evaluează adecvarea provizioanelor specifice şi generale astfel încăt acestea să poată

absorbi pierderile estimate din credite, asociate portofoliului de credite.

14. Situaţia veniturilor din comisioane şi speze

Se verifică dacă valoarea înregistrată este completă, respectiv, dacă toate elementele 208

individuale au fost înregistrate. Se au în vedere următoarele aspecte:

- dacă veniturile se referă la perioada acoperită de situaţiile financiare, iar sumele referitoare la

perioade ulterioare au fost amânate;

- dacă veniturile sunt încasabile;

- dacă veniturile sunt contabilizate în conformitate cu cadrul de raportare financiară aplicabil.

15. Situaţia provizioanelor pentru impozitul pe profit - în funcţie de reglementările fiscale

speciale aplicabile băncilor în cadrul jurisdicţiei în care este situată banca asupra căreia se face

raportarea, se constituie provizioane pentru impozitul pe profit.

16. Situaţia tranzacţiilor părţilor afiliate

Raportările financiare cer evidenţierea părţilor afiliate (persoane aflate în relaţii speciale

cu banca) şi a tranzacţiilor derulate cu acestea. Tranzacţiile cu părţile afiliate pot apărea în cursul

desfăşurării normale a activităţii băncii. Astfel, banca poate acorda credite salariaţilor săi sau

membrilor din Consiliul de administraţie sau entităţilor care sunt proprietatea sau sunt controlate

de salariaţii săi sau administratori. Alte tranzacţii cu părţile afiliate care pot apărea în cursul

desfăşurării normale a activităţii băncii includ depozitele şi alte tranzacţii cu administratorii,

salariaţii sau entităţile afiliate.

17. Situaţia notelor la situaţiile financiare - inclusiv, unde este cazul, o declaraţie privind

politicile contabile. Auditorul stabileşte dacă notele la situaţiile financiare ale băncii sunt în

concordanţă cu cadrul aplicabil de raportare financiară.

În raportarea asupra situaţiilor financiare, auditorul stabileşte dacă au fost efectuate

ajustări la situaţiile financiare ale filialelor şi sucursalelor din străinătate care sunt incluse în

situaţiile financiare consolidate ale băncii pentru a le aduce în conformitate cu cadrul de

raportare financiară în baza căruia raportează banca.

Situaţiile financiare ale băncilor sunt întocmite în contextul cerinţelor legale şi de

reglementare în vigoare în diverse ţări, iar politicile contabile sunt influenţate de astfel de

reglementări. În raporturile anuale, băncile prezintă informaţii adiţionale, care cuprind şi

situaţiile financiare auditate. Informaţiile prezentate evidenţiază, în plus faţă de situaţiile

financiare, detalii referitoare la capitalul băncii ajustat în funcţie de risc şi alte informaţii

referitoare la stabilitatea băncii.

209

8.2 Controlul bancar privind cunoaşterea clientelei

În scopul asigurării desfăşurării activităţii bancare în conformitate cu cerinţele legii,

inclusiv cu legislaţia privind prevenirea şi sancţionarea spălării banilor şi cu regulile unei practici

bancare prudente şi sănătoase, băncile, adoptă politici, proceduri şi norme de cunoaştere a

clientelei, care promovează standarde etice şi profesionale şi previn folosirea băncii de către

clienţii acesteia pentru desfăşurarea unor activităţi de natură infracţională sau a altor activităţi

contrare legii.

Controlul privind cunoaşterea a clientelei nu răspunde numai cerinţelor impuse de Banca

Naţională a României prin Regulamentul BNR nr. 9/2008 privind cunoaşterea clientelei în

scopul prevenirii spălării banilor şi finanţării terorismului, prevederilor legii nr. 656/2002,

modificată şi completată ulterior, Hotărârii nr. 594/2008 privind aprobarea Regulamentului de

aplicare a prevederilor Legii nr. 656/2002 pentru prevenirea şi sancţionarea spălării banilor,

precum şi pentru

instituirea unor măsuri de prevenire şi combatere a finanţării actelor de terorism, Legii nr.

535/2004

privind prevenirea şi combaterea terorismului şi a oricărei alte reglementări legale în vigoare în

domeniul prevenirii şi sancţionării spălării banilor şi combaterii terorismului, ci trebuie privit şi

ca o oportunitate de a cunoaşte şi înţelege mai bine clienţii, condiţiile economice în care aceştia

îşi desfăşoară activitatea şi necesităţile lor din punct de vedere financiar şi bancar, pentru a le

putea oferi cele mai potrivite şi performante produse şi servicii.

De asemenea aceste controale pot permite băncilor o selectare a clienţilor, astfel încât să

evite orice implicare în afaceri dubioase sau ilegale (spălare de bani, fraude etc) care le pot

submina integritatea, le pot provoca prejudicii materiale, le pot deteriora reputaţia şi le pot

expune unor severe sancţiuni.

Aplicarea programelor de cunoaştere a clientelei trebuie să se facă cu evitarea oricăror

conflicte potenţiale între bancă şi clienţii săi şi nu trebuie să abată personalul băncii de la

respectarea unor valori fundamentale în relaţia cu clientul: plasarea clientului în centrul atenţiei,

profesionalism, calitate, respect reciproc, confidenţialitate.

Normele şi procedurile stabilesc mecanisme şi măsuri de control ce trebuie

implementate de fiecare salariat pentru respectarea dispoziţiilor legale în vigoare în

domeniul cunoaşterii clientelei în scopul prevenirii şi sancţionării spălării banilor şi

combaterii terorismului, fiind parte esenţială a administrării riscului de spălare a banilor şi

finanţării terorismului.

Clienţii cărora băncile le oferă produsele şi serviciile pot fi clasificaţi astfel: după

210

personalitatea juridică (clienţi persoane juridice, clienţi persoane fizice) şi după rezidenţă (clienţi

rezidenţi, clienţi nerezidenţi)

Principalele produse şi servicii pe care băncile le oferă sunt:

I. Credite: pe termen scurt, mediu şi lung (persoane fizice şi juridice);

II. Carduri de debit cu facilitate de overdraft (persoane fizice);

III. Operaţiuni documentare: acreditive şi scrisori de garanţie (persoane juridice);

IV. Conturi curente (persoane fizice şi juridice);

V. Depozite (persoane fizice şi juridice);

VI. Carduri de debit şi de credit (persoane fizice şi juridice);

VII. Încasări şi plăţi (persoane fizice şi juridice);

VIII. Operaţiuni pe piaţa de capital (persoane juridice);

IX. Operaţiuni de schimb valutar (persoane fizice şi juridice);

X. Operaţiuni cu titluri de stat (achiziţie titluri în numele/contul clientului, operaţiuni repo şi

reverse repo – persoane fizice şi juridice);

XI. Mobile banking (persoane fizice şi juridice);

XII. Custodie şi păstrare valori (persoane fizice şi juridice).

XII. Produse şi servicii cu cont bancar asociat;

XIV. Produse şi servicii fără cont bancar asociat (operaţiuni Western Union efectuate de clienţi

ce nu au cont deschis la bancă, schimb valutar prin casele de schimb valutar efectuat de

clienţi ce nu au cont deschis la bancă).

Băncile nu deschid şi nu operează:

1. conturi nenominative pentru care, în vederea asigurării unui grad sporit de confidenţialitate,

identitatea clientului, cunoscută de bancă, este înlocuită în documentaţie printr-un cod numeric

sau de altă natură,

2. conturi anonime pentru care identitatea titularului nu este cunoscută şi evidenţiată în mod

corespunzător,

3. conturi cu titulari având nume fictive.

Cu excepţia relaţiei de corespondent cu instituţii financiare, băncile nu încep relaţii de

afaceri cu clienţii săi persoane fizice şi juridice prin corespondent sau prin intermediul

mijloacelor de telecomunicaţii - telefon, poştă electronică, internet, precum şi prin intermediul

tehnologiilor ce permit accesarea serviciilor în afara sediilor băncii.

Băncile nu au şi nu administrează produse şi servicii pentru care prezenţa fizică să nu fie

obligatorie la efectuarea operaţiunilor (inclusiv în cazul de acces la distanţă al clientului la cont,

la începerea relaţiei de afaceri între bancă şi client prezenţa fizică a clientului în bancă este

obligatorie, iar produsele şi serviciile prin care se accesează contul la distanţă impun folosirea

unor elemente de securizare în conformitate cu Risk Management Principles for Electronic 211

Banking – document emis de Basel Committe în iulie 2003.

Din punct de vedere al riscului de spălarea banilor şi finanţarea terorismului asociat

clientului, aceştia se împart în următoarele categorii:cu risc scăzut, cu risc standard, cu risc

ridicat şi cu risc potenţial mai ridicat. Evaluarea riscului de spălarea banilor şi finanţarea

terorismului se va calcula în funcţie de următoarele elemente: riscul de ţară, riscul de activitate,

riscul de produs bancar, riscul politic.

Riscul de ţară se referă la o clasificare internaţională cu care operează fiecare bancă din

Uniunea Europeană ( vezi anexa nr.) şi care se prezintă pe scurt astfel:

- ţări cu risc scăzut: sunt ţările foarte dezvoltate cu sisteme legislative transparente, un nivel

scăzut al corupţiei şi cu o piaţă financiară independentă şi stabilă;

- ţări cu risc standard: sunt ţările dezvoltate economic, care au un sistem politic, legislativ şi

economic stabil şi au un indice mediu al corupţiei;

- ţări cu risc ridicat: sunt ţările instabile din punct de vedere politic, economic şi legislativ, cu un

înalt nivel al corupţiei;

- ţări cu risc potenţial mai ridicat: zonele şi teritoriile offshore sau jurisdicţii în care nu există

reglementări corespunzătoare în domeniul spălării banilor.

Riscul de activitate se referă la:

- activităţi cu risc scăzut : în această categorie sunt încadraţi clienţii, autorităţi publice naţionale,

cât şi societăţile ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată

echivalent cu legislaţia comunitară,

- activităţi cu risc standard: în acesta categorie sunt încadraţi clienţii care nu au risc de activitate

scăzut sau ridicat,

- activităţi cu risc ridicat: în această categorie se încadrează clienţii conform obiectului de

activitate utilizează cash sau care îşi desfăşoară activitatea în domenii care sunt utilizate cu

precădere în spălarea banilor.

Riscul de produs bancar se referă la:

- produse cu risc scăzut: în aceasta categorie sunt încadrate creditele şi celelalte produse de

finanţare,

- produse cu risc standard: sunt acele produse pentru care oferă informaţii suficiente pentru

înţelegerea fluxului financiar, cum ar fi documentary business şi trade financing,

- produse cu risc ridicat: sunt produsele care implică cash şi/ sau care utilizează mijloace de

operare la distanţă.

Riscul politic se referă la persoanele expuse politic. Pentru obţinerea informaţiei privind

funcţia importantă publică deţinută de client - riscul politic - banca foloseşte informaţiile

furnizate în acest sens de catre WORLD-CHECK (care poate fi accesată folosind următorul link:

www.world-check.com).212

Riscul clientului se calculează conform unei matrici şi poate fi: scăzut, standard şi

ridicat. Banca asigură identificarea şi monitorizarea permanentă a clienţilor pentru încadrarea

acestora în categoria de clientelă corespunzătoare şi pentru detectarea tranzacţiilor neobişnuite şi

a tranzacţiilor suspecte, conform legii. Banca nu acceptă ca şi client persoanele şi entităţile din

categoria „non grata” adică persoanele şi entităţile care se află sub sancţiunile internaţionale UE

şi ONU cât şi persoanele care intră sub incidenta Legii nr. 535/2004 privind prevenirea şi

combaterea terorismului.

Măsurile standard de cunoaştere a clientelei sunt:

a. identificarea clientului şi verificarea identităţii acestuia pe baza de documente şi, după caz, de

informaţii obţinute din surse de încredere independente;

b. identificarea, dacă este cazul, a beneficiarului real şi verificarea pe bază de risc a identităţii

acestuia, astfel încât informaţiile deţinute să-i permită, inclusiv, înţelegerea structurii de

proprietate şi de control a clientului entitate juridică;

c. obţinerea de informaţii despre scopul şi natura relaţiei de afaceri;

d. monitorizarea continuă a relaţiei de afaceri, inclusiv prin analizarea tranzacţiilor încheiate pe

parcursul acesteia, pentru a se asigura că aceste tranzacţii corespund informaţiilor deţinute despre

client, profilul său de risc şi profilul activităţii, inclusiv, după caz, despre sursa fondurilor.

Identificarea clienţilor persoane fizice are în vedere obţinerea următoarelor informaţii:

1. numele şi prenumele şi, după caz, pseudonimul;

2. data şi locul naşterii;

3. codul numeric personal sau, dacă este cazul, un alt element unic de identificare similar;

4. adresa de domiciliu şi, dacă este cazul, reşedinţa;

5. număr de telefon, fax, adresă de poşta electronică;

6. cetăţenia;

7. ocupaţia şi, dacă este cazul, numele ori denumirea angajatorului sau natura activităţii proprii;

8. funcţia publică deţinută, în cazul clienţilor care sunt rezidenţi în străinătate;

9. numele beneficiarului real - dacă este cazul.

Verificarea identităţii clientului se realizează pe baza documentelor din categoria celor

mai greu de falsificat sau de obţinut pe cale ilicită sub un nume fals, cum sunt documentele de

identitate, emise de o autoritate oficială, care să includă o fotografie a titularului.Documentele

acceptate sunt: Buletinul de identitate/ Cartea de identitate sau Paşaportul, aflate în termen.

Verificarea va fi efectuată înaintea stabilirii relaţiei de afaceri sau de efectuarea

tranzacţiei ocazionale. În cazul în care există suspiciuni asupra veridicităţii informaţiilor

furnizate de client, verificarea informaţiilor referitoare la identitatea clientului, în special a celor

care nu se pot proba cu documentele oficiale, se poate realiza prin observarea directă a locatiei la

adresa indicată şi/sau prin schimb de corespondenţă şi/sau accesarea numărului de telefon 213

furnizat de client şi/sau verificarea informaţiilor furnizate de client cu cele înscrise pe facturile

remise la plată şi/sau fişe fiscale sau extrase de cont, accesarea informaţiilor publice.

În situaţia în care un client este reprezentat de o altă persoană, care acţionează ca

împuternicit, persoana interpusă, curator, tutore, sau în orice altă calitate ce implică circumstanţe

similare, se vor obţine şi verifica informaţiile şi documentele corespunzătoare cu privire la

identitatea reprezentantului legal, precum şi, după caz cele referitoare la natura şi limitele

împuternicirii.

Identificarea clienţilor persoane juridice sau entităţi fără personalitate juridică are în

vedere obţinerea următoarelor informaţii:

1. denumirea;

2. forma juridică;

3. sediul social şi, dacă este cazul, sediul unde se situează centrul de conducere şi de gestiune a

activităţii statutare;

4. număr de telefon, fax, adresa de poştă electronică;

5. tipul şi natura activităţii desfăşurate;

6. identitatea persoanelor care potrivit actelor constitutive şi/sau hotărârii organelor statutare sunt

investite cu competenţa de a conduce şi reprezenta entitatea, precum şi puterile acestora de

angajare a entităţii;

7. numele beneficiarului real sau al grupului de persoane care constituie beneficiarul real;

8. identitatea persoanei care acţionează în numele clientului, precum şi informaţii pentru a se

stabili

că aceasta este autorizată/împuternicită în acest sens.

Verificarea existenţei legale a entităţii, respectiv dacă aceasta este înregistrată în registrul

comerţului sau, după caz, într-un alt registru public, precum şi informaţiile şi documentele

corespunzătoare cu privire la identitatea persoanei care acţionează în numele clientului şi cele

referitoare la natura şi limitele împuternicirii, se va realiza prin obţinerea, de la client sau de la

un registru public ori din ambele surse, a documentelor care au stat la baza înmatriculării ori

înregistrării acestora şi a unui extras la zi din acel registru.

În cazul în care există suspiciuni asupra veridicităţii informaţiilor furnizate de către

client, se vor face demersuri pentru obţinerea unei copii a ultimei situaţii financiare auditate,

consultarea unor surse publice specializate sau cabinete de avocatură ori societăţi de audit,

observarea directă a locaţiei la adresa de sediu indicată, prin schimb de corespondenţă şi/sau

accesarea numărului de telefon furnizat de client, prin obţinerea de referinţe de la o altă instituţie.

În cazul absenţei unei cerinţe de înregistrare, verificarea informaţiilor se va realiza pe

baza documentelor de constituire, inclusiv a autorizaţiilor de funcţionare şi/sau a rapoartelor de

audit. În cazul în care salariaţii băncii nu pot aplica măsurile standard de cunoaştere a clientelei 214

aceştia au obligaţia, după caz, de a nu efectua tranzacţia, de a nu începe relaţia de afaceri sau de a

termina relaţia de afaceri şi de a semnala de îndată acest aspect conducerii băncii.

Cerinţele de identificare şi verificare a identităţii persoanelor fizice se aplică în mod

corespunzător şi beneficiarului real, înaintea stabilirii relaţiei de afaceri sau de efectuarea

tranzacţiei ocazionale. Anexa în care se declară datele beneficiarului real este obligatoriu să fie

însoţită de o copie a actului de identitate a acestuia certificată pentru conformitate cu originalul

de către client

În cazul persoanelor juridice, dacă beneficiarul real provine dintr-un acţionar/asociat

persoană juridică, atunci la anexa în care se declară beneficiarul real se va ataşa obligatoriu şi un

document din care să rezulte calitatea de acţionar/asociat (extrasul sau un certificat constatator

eliberat de către ONRC sau alt registru public).

În cazul în care clientul este o autoritate publică naţională sau clientul ori acţionarii

acestuia sunt societăţi comerciale ale căror acţiuni sunt tranzacţionate pe o piaţă reglementată şi

care este supusă unor cerinţe de publicitate în acord cu cele reglementate de legislaţia comunitară

ori cu standarde fixate la nivel internaţional, atunci beneficiarul real nu se identifică.

În cazul clienţilor persoane juridice, dacă nu se poate identifica beneficiarul real, adică

dacă banca nu poate stabili dacă acesta există sau nu şi/sau nu obţine informaţii despre acesta,

inclusiv copii ale documentelor din care rezultă calitatea de beneficiar real,nu se va începe sau

nu se va continua relaţia de afaceri cu clientul respectiv, după caz.

Banca trebuie să obţină suficiente informaţii despre instituţiile de credit cu care are relaţii

de cont pentru a înţelege în întregime natura activităţii acestora. La stabilirea relaţiilor de cont

(NOSTRO sau LORO) trebuie avuţi în vedere anumiţi factori care includ: informaţii despre

managementul instituţiei de credit corespondente, despre activitatea de bază, unde este localizată

şi eforturile acesteia în prevenirea şi detectarea faptelor de spălare a banilor; scopul pentru care

este deschis contul; identitatea oricărei terţe părţi care va utiliza serviciile bancare; condiţiile

reglementărilor şi supravegherii în ţara de origine a instituţiei de credit corespondente.

Banca monitorizează permanent toate operaţiunile derulate de clienţi în scopul detectării

tranzacţiilor suspecte de spălarea banilor şi finanţare terorism printr-o aplicaţie informatică

special dedicată acestui scop. Independent de monitorizarea realizată prin intermediul aplicaţiilor

informatice, salariaţii băncii care intră în relaţie directă cu clientela au obligaţia de a analiza

tranzacţiile clienţilor pentru a se asigura că acestea nu prezintă indicii de anomalie pentru

activitatea clientului ori pentru tipul operaţiunii în cauză. Tranzacţiile vor fi analizate în

contextul activităţii curente a clientului şi a istoricului acesteia avându-se în vedere principiul

„cunoaşte-ţi clientul”.

Prin urmare trebuie să se clarifice următoarele:

- dimensiunea tranzacţiei corespunde activităţii normale a clientului?215

- se încadrează tranzacţia în contextul activităţii economice derulate de client sau este în

concordanţă cu activităţile/interesele sale personale?

- are tranzacţia un scop economic evident?

- când tranzacţia este de natură internaţională, are clientul un motiv întemeiat/evident pentru

derularea unor afaceri care implică transferuri externe de fonduri?

La analiza tranzacţiilor se va ţine cont de faptul că anumite domenii de activitate pot fi

folosite cu precădere pentru derularea de activităţi ilegale şi acestea sunt:cazinouri,case de

schimb valutar din sectorul non-bancar, case de amanet, case de licitaţii, activităţi tip anticariat,

agenţii de plasare a forţei de muncă în străinătate, restaurante, baruri, cluburi de noapte, comerţ

cu bijuterii şi metale preţioase,agenţii de valori imobiliare,agenţii de voiaj.

O atenţie specială va fi acordată operaţiunilor externe care au ca sursă sau destinaţie zone

offshore, paradisuri fiscale şi ţări cu risc ridicat, precum şi relaţiilor de corespondenţă cu o bancă

din aceste zone sau jurisdicţii.

O supraveghere sporită şi permanentă va fi acordată relaţiei de afaceri cu clienţii din

categoriile risc ridicat şi risc potenţial mai ridicat. În cazul în care există elemente de suspiciune

asupra provenienţei fondurilor, va fi solicitată clientului o declaraţie pe proprie răspundere

privind sursa fondurilor şi/sau a veniturilor. Dacă explicaţiile oferite în scris nu sunt de natură a

elimina suspiciunile apărute vor fi solicitate documente care să susţină declaraţiile clientului. În

măsura posibilităţilor, se va proceda la verificarea documentelor prin contactarea terţelor părţi

implicate.

În fiecare caz în care identitatea este solicitată, banca va păstra o copie de pe document,

ca dovadă de identitate sau referinţă de identitate pentru o perioada de cinci ani începând cu data

când se încheie relaţia cu clientul. În cazul persoanelor fizice se vor păstra copii ale

documentelor de identitate iar în cazul persoanelor juridice se vor păstra copii ale documentelor

de constituire aşa cum se prevede în normele interne privind înrolarea clienţilor şi deschiderea

conturilor.

Băncile vor păstra evidenţele secundare sau operative şi înregistrările tuturor

operaţiunilor financiare pentru o perioadă de 5 ani de la efectuarea fiecărei operaţiuni, într-o

formă corespunzătoare pentru a fi folosite ca mijloace de probă în justiţie.

Băncile au obligaţia, ca la solicitarea expresă a Băncii Naţionale a României sau a altor

autorităţi conform legii, să păstreze, într-o formă corespunzătoare pentru a fi accesate şi folosite

ca mijloace de probă în justiţie, datele de identificare a clientului, evidenţele secundare sau

operative şi înregistrările tuturor operaţiunilor financiare ce decurg din derularea unei relaţii de

afaceri, pentru o perioadă mai mare de 5 ani de la încheierea relaţiei de afaceri cu clientul.

Solicitarea autorităţii va indica în mod clar tranzacţiile şi/sau clienţii, precum şi perioada

suplimentară pentru care banca are obligaţia de a păstra informaţiile şi documentele necesare.216

Băncile impun standarde ridicate la angajarea personalului, inclusiv referitor la reputaţie

şi onorabilitate şi verifică informaţiile puse la dispoziţie de către candidaţi. Băncile asigură

pregătirea continuă a personalului, astfel încât persoanele cu atribuţii relevante din perspectiva

prevenirii şi combaterii spălării banilor şi a finanţării terorismului să fie pregătite în mod

adecvat.

Direcţia Audit va include în procedurile de audit intern ale băncii metode de evaluare

periodică a eficienţei politicilor şi procedurilor de cunoaştere a clientelei, nivelul de pregătire a

personalului, va face propuneri pentru înlăturarea deficienţelor constatate şi va urmări modul de

rezolvare a concluziilor şi propunerilor formulate.

8.3 Controlul bancar privind operaţiunile cu numerar şi activitatea casieriilor

Controlul periodic al valorilor se efectuează în mod obligatoriu la toate unităţile bancare,

astfel:

- trimestrial - prin verificare inopinată a valorilor din unitatea operativă, de către director sau

înlocuitori,

- semestrial - prin verificare inopinată a valorilor la toate unităţile operative din judeţ,

- anual – se poate efectua fie la finalul zilei de 31 decembrie, fie în dimineaţa primei zile

lucrătoare a anului următor, înainte de a începe lucrul cu clienţii; se verifică soldul de numerar şi

alte valori existente în unitate la finalul anului, efectuat de către director sau înlocuitori,

- la schimbarea din funcţie sau înlocuirea deţinătorilor de chei, de către deţinătorii de chei în

exerciţiu şi de către cei care preiau funcţia de deţinător de chei.

Controlul numerarului şi al celorlalte valori se poate efectua de câte ori este necesar, de

către direcţiile din Administraţia Centrală sau pe plan local de către director sau înlocuitori.

Verificarea periodică a valorilor se efectuează în prezenţa deţinătorilor de chei, care

poartă răspunderea materială asupra integrităţii şi păstrării numerarului şi a celorlalte valori şi va

viza toate valorile existente în Tezaur şi la casierii.

Controlul periodic al numerarului şi a celorlalte valori se efectuează în ordinea descrisă

mai jos:

- cărămizile se verifică ca număr şi număr de pachete conţinute,

- cărămizile incomplete şi fracţiile se verifică integral,

- cel puţin un sfert din numărul de cărămizi complete se verifică prin sondaj,

- monedele metalice se verifică ca număr de săculeţi, plicuri etc,

- genţile cu numerar sigilate se verifică din punct de vedere al integrităţii acestora şi al sigiliilor,

217

- celelalte mijloace de plată (cecuri de călătorie) se verifică filă cu filă,

- celelalte valori se verifică pe baza de proces verbal/borderou, după caz.

În cazul inventarului anual, verificarea numerarului şi a celorlalte valori se face integral.

Valorile neînregistrate/nejustificate cu documente se consideră plusuri si se înregistrează ca

venituri. În cazul în care, în cărămizile verificate s-au găsit diferenţe de numerar, verificarea se

va extinde la toate cărămizile procesate de către casierii respectivi.

După încheierea verificărilor, persoanele care au efectuat controlul întocmesc un Proces

verbal în care consemnează următoarele:

- faptul că au fost verificate valorile existente în unitatea operativă,

- modalitatea prin care s-a efectuat verificarea fiecărei categorii de valori,

- rezultatul verificării concordanţei între soldul faptic, soldul scriptic şi soldul din evidenţele

contabile,

- verificarea aplicării corecte a normelor şi procedurilor de lucru.

În cazul în care s-au constatat minusuri sau plusuri de valori, sau neconcordanţe între

soldul faptic, soldul scriptic şi soldul din evidenţele contabile, în procesul verbal se vor

consemna următoarele:

- suma minusurilor sau plusurilor pe fiecare tip de valoare,

- persoana care a provocat diferenţele,

- cauzele diferenţelor şi măsurile luate pentru regularizarea acestora.

Procesul verbal de control al casieriei se întocmeşte într-un exemplar, care se va păstra la

actele casei. O copie se va reţine de către persoanele care au efectuat controlul. Verificarea va fi

consemnată în „Registrul tezaur”.

Directorii unităţilor verificate sunt obligaţi să analizeze constatările controlului şi să ia

imediat toate măsurile necesare pentru înlăturarea deficienţelor semnalate.

Zilnic, după finalizarea depozitării valorilor în tezaur, casierul cu atribuţii de casier şef va

organiza clasarea tuturor documentelor la dosarul cu tranzacţii al zilei respective. Pe acest dosar,

care cuprinde jurnalele şi documentele aferente operaţiunilor efectuate de către fiecare casier, va

fi aplicată o etichetă cu următoarele menţiuni: denumire dosar, data, termen de păstrare. Aceste

dosare se păstrează în condiţii de siguranţă, în spaţii special amenajate, timp de 12 luni, după

care se predau spre arhivare, conform procedurii de arhivare a documentelor.

Furnizarea de informaţii referitoare la documentele procesate în casierie este permisă

numai cu aprobarea scrisă a directorului. Documentele vor fi consultate în incinta casieriei, de

către personalul băncii şi numai în prezenţa şi sub supravegherea casierului cu atribuţii de casier

şef, care va urmări ca persoanele care au acces la documente să nu sustragă sau să modifice

conţinutul documentelor. Consultarea documentelor de casă se va face în scopul :

- clarificării/verificării activităţii personalului băncii, sau218

- furnizării de informaţii solicitate de către clienţii băncii.

Se interzice extragerea documentelor din dosarele aflate în incinta casieriei sau în arhivă.

Excepţiile de la aceasta regulă sunt permise cu aprobarea scrisă conducerii ierarhice, şi numai în

următoarele situaţii:

- la cererea instanţelor judecătoreşti şi/sau a organelor de urmărire penală şi/sau altor autorităţi

cărora le este recunoscut prin lege acest drept,

- la solicitarea unităţii băncii ierarhic superioară.

Pe durata consultării documentelor extrase, în dosarul respectiv se ataşează o copie a

documentelor extrase şi aprobarea pe baza căreia s-a ridicat documentul. Copiile acestor

documente vor purta menţiunea „conform cu originalul” şi semnătura directorului. Documentele

originale vor putea fi extrase numai pe baza unui proces verbal semnat de director şi

reprezentantul organului îndreptăţit legal să solicite şi să ridice aceste documente.

8.4. Controlul dual al activităţilor bancare de procesare a tranzacţiilor

Prin activitatea de procesare a tranzacţiilor trebuie să se asigure, în conformitate cu

principiile de control dual, controlul fiecărei tranzacţii de către o altă persoană decât cea care a

introdus tranzacţia respectivă în procesare.

Aceasta înseamnă că, pentru procesarea tranzacţiilor (cu risc ridicat şi/sau generatoare de

pierderi financiare potenţiale mai mari decât costul implementării controlului dual, conform

matricei decizionale) trebuie să existe cel puţin două persoane implicate în procesul de

introducere date – verificare - autorizare.

În funcţie de tipul tranzacţiei şi de riscurile asociate, se definesc două tipuri de control

dual aplicabile:

• control dual în „timp real” – pentru fiecare tranzacţie introdusă de către o persoană în sistemul

informativ al băncii, trebuie să existe o a doua persoană care să verifice şi să autorizeze

tranzacţia respectivă, înainte ca aceasta să fie înregistrată în sistem;

• control ulterior prin „raport” – controlul tranzacţiilor se efectuează pe baza rapoartelor de

control generate ulterior înregistrării acestora în sistem.

Gradul de control dual şi modalităţile de realizare se stabilesc în funcţie de tipul şi

riscurile asociate fiecărei tranzacţii. Prin tranzacţie se defineşte orice introducere sau actualizare

de date în sistemul informatic care se poate realiza prin input manual sau prin generare automată,

în funcţie de tipul tranzacţiei.

Din motive de eficienţă, procedura de control dual se aplică diferenţiat în funcţie de

riscurile

219

asociate fiecărei tranzacţii, luându-se în considerare aspecte calitative şi cantitative ale analizei

riscurilor. Optimizarea raportului risc asociat/eficienţă prelucrare tranzacţii impune stabilirea

tipurilor de tranzacţii şi a limitelor de la care se impune controlul dual şi tipul de control dual

aplicabil. Aplicabilitatea controlului dual rezultă prin combinarea acestor aspecte prezentate în tabel - matricea

decizională:

Analiza cantitativă Analiza calitativă Aplicabilitatea controlului dual

Pierderi financiare

potenţiale ≥ cost

control dual

Risc ridicatObligatoriu, control dual – înainte de

înregistrarea tranzacţiilor în sistem

Risc scăzutObligatoriu, control dual – înainte sau dupa

înregistrarea tranzacţiilor în sistem

Pierderi financiare

potenţiale< cost

control dual

Risc ridicatObligatoriu, control dual – după înregistrarea

tranzacţiilor în sistem

Risc scăzut Nu este obligatoriu controlul dual

Pentru transpunerea în practică a procedurii de control dual trebuie îndeplinite

următoarele condiţii şi principii:

• controlul dual se va asigura într-o măsură cât mai mare automat, prin aplicaţii informatice;

• pentru fiecare tranzacţie se va asigura un nivel adecvat de control dual;

• în scopul corectării tranzacţiilor, operaţiunile de modificare/corectare vor fi executate de alte

persoane decât persoanele responsabile de controlul dual;

• nominalizarea persoanelor responsabile pentru controlul dual se va face avându-se în vedere

abilităţile şi cunoştinţele necesare înţelegerii corecte a cerinţelor activităţii de control;

În sensul celor prezentate anterior, prin tranzacţie înţelegem atât tranzacţii financiare

cash/noncash cât şi orice altă introducere de date noi/modificări în bazele de date (informaţii

clienţi noi, modificare informaţii client, date cont, rata dobândă, nivel de comisioane).

Tranzacţiile pentru care procedura de control dual este aplicabilă sunt:

• tranzacţii financiare pe conturi - client, care implică un instrument monetar (cash, transferuri,

cecuri, etc);

• înregistrări în conturi de contabilitate generală;

• menţinerea datelor privind clienţii şi conturile acestora (înregistrare/modificare date clienţi,

conturi, etc);

Definirea tipului şi responsabilităţilor pentru controlul dual se face în funcţie de natura

tranzacţiei, valoarea şi riscurile asociate şi este aplicabil în concordanţă cu funcţionalităţile

aplicaţiilor informatice. Aceste aplicaţii oferă un set de instrumente şi modalităţi de control sub

formă de autorizări on-line şi rapoarte de activitate.

Controlul dual în „timp real” implică verificarea şi autorizarea tranzacţiilor în timp real,

220

adică înainte ca acestea sa devină efective, prin autorizarea tranzacţiilor în sistem de către o altă

persoană decât cea care a introdus tranzacţia în procesare. Controlul dual în „timp real” se

efectuează numai pentru tranzacţiile care permit acest lucru din punct de vedere tehnic.

Practic, acest tip de control se realizează prin setarea unor profile speciale ale

utilizatorilor diferitelor aplicaţii informatice astfel încât, pentru tipul şi în limitele tranzacţiilor

stabilite, aplicaţia/sistemul să solicite autorizarea tranzacţiei înainte de înregistrarea acesteia în

sistemul informatic.

Limitele de tranzacţionare sunt stabilite de către proprietarul procesului operaţional pe al

cărui flux intervine aplicaţia respectivă. Limita valorică de la care se solicită controlul în „timp

real” este de 10.000 EUR sau echivalent.

Profilele de securitate sunt stabilite de către proprietarul de proces în colaborare cu

proprietarul aplicaţiei şi cu celelalte direcţii implicate. Directorului unităţii în care se procesează

tranzacţiile respective îi revine responsabilitatea nominalizării persoanei/persoanelor cu

responsabilităţi de control dual de tip „timp real”.

Tranzacţiile introduse în procesare de persoanele cu sarcini de control dual „în timp real”

vor fi autorizate în sistemul informatic de către o altă persoană (care are atribuţii de supervizare

în timp real) şi vor fi verificate zilnic pe baza rapoartelor de control dual, de către prima

persoana ierarhic superioară.

Control dual „ulterior” se execută pe baza rapoartelor de tranzacţii. Rapoartele de

control dual al tranzacţiilor sunt acele rapoarte a căror verificare zilnică este obligatorie pentru

asigurarea controlului dual al tranzacţiilor efectuate în cadrul unităţilor bancare şi al direcţiilor

operaţionale de la nivelul Administraţiei Centrale. Pentru fiecare raport vor fi prezentate

informaţiile conţinute şi modalităţile de utilizare pentru realizarea activităţilor de control

indicându-se, în funcţie de tip:

- periodicitatea, verificările necesare şi cerinţele suplimentare de analiză (corelaţii cu alte

rapoarte, acţiuni necesare);

- condiţiile de arhivare.

Desemnarea responsabilităţilor pentru verificarea şi controlul tranzacţiilor pe baza

rapoartelor se va face de către directorul unităţii în care se generează sau gestionează tipurile de

tranzacţii prezentate, avându-se în vedere principiile:

- segregării responsabilităţilor,

- controlului dual.

Este interzis ca persoanele nominalizate pentru supervizarea şi controlul tranzacţiilor să

îşi verifice pe baza rapoartelor de control dual propriile tranzacţii. Controlul dual „ulterior” al

tranzacţiilor înregistrate de aceste persoane, se va efectua zilnic de către prima persoană ierarhic

superioară.221

Prin procedurile de lucru care reglementează fluxurile/procesele în care intervin diferitele

aplicaţii informatice sunt reglementate şi documentate modalităţile de efectuare a controlului

dual „ulterior” pe baza rapoartelor de tranzacţii generate de aplicaţiile informatice respective.

Rapoartele de control dual al activităţii standard asigură controlul pentru:

- tranzacţii manuale introduse în sistemul informatic

Raportul reprezintă jurnalul tuturor tranzacţiilor efectuate de către salariaţii cu atribuţii în

acest domeniu. În cadrul raportului tranzacţiile apar distinct, pe fiecare sesiune de lucru, iar în

cadrul unei sesiuni pe fiecare valută cu care a lucrat salariatul respectiv. În jurnal apar conturile

pe care s-a lucrat: conturi client şi conturi de contabilitate generală. O tranzacţie din jurnal se

identifică prin numărul de secvenţă, atribuit automat de sistem şi ora la care tranzacţia respectivă

a fost înregistrată.

În prima coloană cu sume se regăsesc tranzacţiile non-cash, pe următoarea coloană a

raportului sunt încasările cash, iar pe ultima coloana cu sume sunt plăţile cash. În secţiunea de

totaluri de la sfârşitul fiecărui jurnal, pe o anumită valută, se regăsesc informaţii cu privire la:

numerarul aflat în sertar la începutul zilei şi numerarul cu care casierul respectiv a rămas în

sertar la închiderea sesiunii de lucru. Este un raport on-line care se generează la cerere.

- tranzacţii privind conturile speciale de contabilitate generală

Aceste tipuri de rapoarte de control au structura unei balanţe zilnice cu informaţii privind:

soldul iniţial (lei/echivalent lei), rulaj debitor (lei/echivalent lei), rulaj creditor (lei/echivalent

lei), sold final (lei/echivalent lei şi valută), pentru anumite conturi de contabilitate generală a

căror verificare zilnică este obligatorie.

- tranzacţii privind conturile de depozit la termen

Raportul afişează toate conturile la termen, nou deschise în ziua curentă de prelucrare,

este sortat pe unităţi, iar în cadrul unităţii în ordinea valutelor. În acest raport pot fi verificate

următoarele informaţii despre noul cont : informaţii legate de client (nume, împuterniciţi, adresa)

şi caracteristici ale contului nou-deschis cum ar fi:cod produs, data deschiderii, data

scadenţei/reînnoirii, sold, mod de plata a dobânzii, data următoarei plăţi de dobândă, cod

dispunere dobândă, cod dispunere capital, cod opţiune reînnoire. Datele din acest raport trebuie

corelate cu datele din contractul de deschidere depozit.

În cazul în care se constată neconcordanţe între datele din raport referitoare la contul

verificat şi clauzele contractului/caracteristicile produsului, în funcţie de natura şi gravitatea

acestora se pot dispune următoarele măsuri:

- corectare date plată dobândă, date reînnoire dobândă,

- anularea contului şi deschiderea altui cont în cazul deschiderii contului pe un cod de produs

diferit de cel solicitat prin contract,222

- în cazul în care contul a fost deschis pe un alt client, pentru corectare, se pot utiliza

instrucţiunile de lucru pentru stabilirea relaţiilor client/cont.

- lipsa sumei din câmpul sold curent, conduce la concluzia că pentru contul nou deschis nu s-a

transferat suma din contul curent în contul de depozit.

Pot apărea şi conturi fără suma în câmpul de sold curent situaţia fiind normală pentru

conturile deschise pe produsele de garanţii credite, escrow sau produsele de trezorerie care pot fi

deschise fără sold, alimentarea efectuându-se ulterior în funcţie de particularităţile de funcţionare

ale produselor respective. După semnarea pentru confirmarea verificării, se arhivează împreună

cu celelalte rapoarte de control ale zilei respective.

- tranzacţii privind conturile curente

Raportul conturi noi reflectă activitatea zilei bancare anterioare, referitoare la:

- conturile curente şi de economii nou deschise ale unităţii bancare,

- ataşările de linii de credit.

Raportul este sortat în ordinea codului de produs şi a numărului de cont. Raportul

furnizează informaţii cu privire la: cod produs, date client, ofiţer, data ultimei mentenanţe, ora şi

staţia de lucru pe care s-a efectuat operaţiunea. Raportul se generează la prelucrările de închidere

a zilei bancare. Se utilizează pentru a verifica corectitudinea executării operaţiunilor de

deschidere şi/sau ataşare a liniilor de credit la conturile curente/economii. Se verifică prin

confruntarea cu cererile de deschidere cont şi/sau documentaţia de aprobare a liniilor de credit:

contractul de credit, contractul de overdraft.

În situaţia în care se identifică diferenţe între raport şi documentaţie, se listează paginile

cu diferenţe şi se efectuează operaţiunile de corecţie: în cazul deschiderii contului pe un alt

titular decât cel indicat în contract, pentru corectare se pot utiliza instrucţiunile de lucru pentru

combinarea clienţilor.

Raportul întreţinere conturi reflectă activitatea zilei bancare anterioare referitoare la

toate conturile curente/economii ale unităţii bancare pentru care au fost efectuate modificări şi se

referă la:

- modificări ale caracteristicilor prin funcţiile de menţinere cont curent,

- menţinere informaţii sensibile,

- menţinere linii de credit.

Raportul afişează în cadrul tipului de produs: numărul de cont, numele scurt al titularului

de cont pentru care s-a efectuat modificarea, denumirea modificării, date vechi, date noi, data

ultimei modificări, valoarea codului de menţinere accesat, ora modificării şi staţia de pe care s-a

procesat tranzacţia. Raportul este sortat în ordinea codului de produs, a numărului de cont iar în

cadrul acestuia, ascendent după ora procesării.

Se utilizează pentru verificarea activităţii de menţinere cont curent/economii. Se verifică 223

prin confruntarea cu documentele ce au stat la baza modificărilor (cerere de transfer cont curent

către o altă unitate bancară; cerere de majorare/diminuare plafon overdraft; anexa la contractul

de credit; adresa Administraţiei Centrale de închidere unitate bancară şi/sau transfer de conturi.

În situaţia în care raportul este conform documentelor se semnează pentru confirmarea

verificării. În situaţia în care se identifică diferenţe între raport şi documentaţie, se efectuează

operaţiunile de corecţie conform documentelor care au stat la baza modificării iniţiale şi a

instrucţiunilor de lucru prin funcţiile de menţinere cont curent/economii.

Raportul creditelor angajate reflectă activitatea zilei bancare anterioare referitoare la

toate conturile curente ale unităţii bancare cu overdraft autorizat active. Raportul ordonează

informaţia după codul de produs şi numărul de cont, afişând pentru fiecare cont total limita

aprobată, soldul contului şi suma disponibilă. Raportul centralizează pentru fiecare tip produs şi

pentru fiecare tip de angajament, un total al numărului de conturi care prezintă plafon activ, un

total al creditului utilizat şi un total al plafoanelor (total angajat).

Se verifică corectitudinea informaţiei privind valoarea limitelor de credit

ataşate/modificate la nivel de conturi curente.

- informaţii privind clienţii

Raportul clienţi modificaţi conţine modificările efectuate în baza de date a clienţilor

(exceptând date despre adresa alternativă) de la ultimul raport generat. Raportul se generează în

timpul prelucrărilor de închidere a zilei bancare. Este sortat în ordinea codului unităţii şi a

categoriei de informaţii.

Se vizualizează raportul şi se compară cu documentele corespunzătoare fiecărei

modificări a datelor. În cazul în care sunt neconcordanţe, se vor efectua corecţiile conform

documentelor.

Raportul informaţii clienţi noi conţine toate informaţiile introduse pentru un client nou

(exceptând date despre adresa alternativă) de la ultimul raport generat. Raportul se generează în

timpul prelucrărilor de închidere a zilei bancare. Este sortat în ordinea codului unităţii şi a

categoriei de informaţii.

Se vizualizează raportul şi se compară cu documentele corespunzătoare fiecărui client

nou înrolat. În cazul în care sunt neconcordanţe, se vor efectua corecţiile conform documentelor.

Raportul informaţii clienţi şterşi conţine toate informaţiile despre clienţii care au fost

şterşi din sistem (exceptând date despre adresa alternativă) de la ultimul raport generat. Raportul

se generează în timpul prelucrărilor de închidere a zilei bancare. Este sortat în ordinea codului

unităţii şi a categoriei de informaţii.

Se listează şi se compară cu documentele corespunzătoare fiecărui client şters. Se

semnează pe prima pagină şi se arhivează la actele zilei împreună cu documentele justificative

privind ştergerea clientului.224

8.5 Controlul bancar privind riscul operaţional

Riscul operaţional este definit, prin reglementările legale în vigoare, drept riscul

înregistrării de pierderi sau al nerealizării profiturilor estimate, care este determinat de factori

interni (derularea neadecvată a unor activităţi interne, existenţa unui personal sau unor sisteme

necorespunzătoare etc.) sau de factori externi (condiţii economice, schimbări în mediul bancar,

progrese tehnologice etc.).

Potrivit prevederilor reglementărilor legale în vigoare, instituţiile de credit trebuie să

definească riscul operaţional pentru necesităţi interne şi trebuie să deţină politici privind

administrarea riscului operaţional, care vor lua în considerare cel puţin următoarele tipuri de

evenimente generatoare ale unui astfel de risc:

a. frauda internă (raportarea cu rea-credinţă a poziţiilor, furtul, încheierea de către salariaţi de

tranzacţii în cont propriu);

b. frauda externă (tâlhăria, falsificarea, spargerea unor coduri aferente sistemelor informatice);

c. condiţiile aferente efectuării angajărilor de personal şi siguranţa locului de muncă (cererile

compensatorii ale personalului, nerespectarea normelor de protecţie a muncii, promovarea unor

practici discriminatorii);

d. practici defectuoase legate de clientelă, produse şi activităţi (utilizarea necorespunzătoare a

informaţiilor confidenţiale deţinute în legătură cu clientela, spălarea banilor, vânzarea unor

produse neautorizate, folosirea greşită de către clienţi a produselor şi serviciilor aferente

sistemului „electronic banking ”);

e. punerea în pericol a activelor corporale ( acte de terorism sau vandalism, incendii, cutremure);

f. întreruperea activităţii şi funcţionarea defectuoasă a sistemelor (defecţiuni ale componentelor

hardware şi software, probleme legate de telecomunicaţii, proiectarea, implementarea şi

întreţinerea defectuoasă a sistemului „electronic banking”);

g. tratamentul aplicat clienţilor şi contrapartidelor comerciale, precum şi procesarea defectuoasă

a datelor legate de aceştia (înregistrarea eronată a datelor de intrare, administrarea defectuoasă a

garanţiilor reale, documentaţia legală incompletă, accesul neautorizat la conturile clienţilor,

litigii);

h. securitatea sistemului „electronic banking” (angajamente ale instituţiei de credit rezultate în

mod fraudulos prin contrafacerea monedei electronice sau înregistrarea unor pierderi ori a unor

angajamente suplimentare de către clienţi în cazul unui acces defectuos în cadrul sistemului).

Pentru identificarea şi evaluarea riscului operaţional, instituţiile de credit trebuie să ia

unele măsuri, printre care:

225

1. evaluarea operaţiunilor şi activităţilor în vederea determinării celor vulnerabile la riscul

operaţional;

2. stabilirea unor indicatori cu ajutorul cărora să poată fi determinată poziţia instituţiei de credit

afectate de riscul operaţional (număr de tranzacţii nefinalizate, frecvenţa şi/sau gravitatea erorilor

şi omisiunilor, rata de fluctuaţie a personalului, creşterea rapidă a activităţii), precum şi a unor

limite aferente acestora;

3. evaluarea permanentă a expunerilor la riscul operaţional (pe baza datelor istorice legate de

înregistrarea de pierderi, analizării unor scenarii diferite).

Pentru administrarea riscului operaţional, instituţiile de credit trebuie sa dispună de

următoarele proceduri: proceduri de evaluare, proceduri de monitorizare şi proceduri de reducere

a riscului fie pe plan intern, prin corectarea la timp a erorilor constatate şi prin introducerea unor

tehnologii adecvate de procesare şi asigurare a securităţii informaţiilor, fie prin transferul riscului

către alte domenii de activitate (de exemplu, asigurări împotriva unor evenimente).

  Auditul intern trebuie să dispună de suficiente noţiuni şi cunoştinţe, pentru a putea fi în

măsură să identifice indiciile fraudelor, fără a deţine pregătirea şi experienţa unei persoane

specializate în detectarea şi investigarea fraudelor.

Fraudele se referă la nereguli şi acte ilegale caracterizate prin inducerea intenţionată în

eroare. Fraudele comise de angajaţi includ, fără a fi limitative, aspecte de natura celor menţionate

mai jos:

-  sustragerea de numerar;

-  întocmirea de facturi frauduloase;

-  utilizarea neautorizată a activelor;

-  înregistrarea unor cheltuieli care nu se asociază operaţiunilor organizaţiei;

-  utilizarea resurselor organizaţiei;

-  stabilirea unor preţuri neautorizate;

-  declararea unor ore suplimentare;

-  vânzarea neautorizată a unor active;

-  sustrageri de stocuri.

Un pas premergător detectării fraudelor îl constituie semnalele de alarmă. În categoria

semnalelor de alarmă pot fi incluse, fără a fi limitative, următoarele indicii:

- lipsa de documentaţie;

- forme neobişnuite de documente;

- utilizarea unor copii sau a unor documente în facsimil;

- încercarea de a limita accesul la angajaţi şi la documentaţie;

- refuzul de a furniza documente şi informaţii;

- aceleaşi semnături pe scrisorile de aprobare;226

- aceleaşi adrese ale unor clienţi şi furnizori diferiţi;

- erori frecvente;

- reacţii negative la întrebările auditorului;

- încercarea de a influenţa procedurile de audit;

- diferenţe în ceea ce priveşte rezultatele.

În cadrul angajamentelor de audit, responsabilităţile de audit intern constau în:

1. acumularea de cunoştinţe şi atingerea unui nivel de percepţie suficient identificării indiciilor

de fraudă;

2. acordarea unei atenţii deosebite deficienţelor controalelor ce ar putea permite apariţia unor

fraude;

3.  evaluarea indiciilor de fraudă şi stabilirea măsurilor necesare, inclusiv necesitatea efectuării

unor investigaţii;

4. notificarea autorităţilor relevante din cadrul organizaţiei cu privire la indicii de fraudă

identificate.

Auditorii interni implicaţi în investigarea unor fraude, vor întreprinde unele demersuri

specifice acţiunii respective, printre care:

- evaluarea nivelului probabil şi extinderea complicităţii în ceea ce priveşte frauda la nivelul

organizaţiei;

- determinarea competenţelor necesare efectuării investigaţiilor;

- conceperea unor proceduri de identificare a persoanelor implicate, de evaluare a gradului de

extindere a fraudei, a tehnicilor utilizate şi a cauzelor ce au condus la producerea evenimentului;

- coordonarea activităţilor împreună cu membrii conducerii, consilierii juridici şi alţi specialişti;

- verificarea competenţelor persoanelor suspectate de fraudă.

Orice incident semnificativ din perspectiva unei posibile fraude va fi raportat, de către

coordonatorul activităţii de audit intern conducerii băncii.

8.6 Controlul bancar privind riscul de creditare

Aşa cum am arătat până acum riscul de credit reprezintă posibilitatea ca debitorul băncii

să nu-şi poată îndeplini obligaţiile în conformitate cu condiţiile agreate. Creditele reprezintă

sursa primară a riscului de credit pentru bănci, deoarece, de regulă, ele constituie activele

semnificative ale unei bănci şi generează cea mai mare pondere din venituri.

Factorul determinant în acordarea unui credit este cuantumul riscului de credit asociat cu

procesul de creditare. Pentru creditele individuale, riscul de credit se referă la capacitatea şi

disponibilitatea debitorului de a plăti. Alte surse de risc sunt scrisorile de garanţie bancară.

227

Riscul de credit reprezintă o cauză majoră a problemelor bancare grave fiind legat de:

- lipsa unei competenţe profesionale calificate în creditare;

- gestionarea slabă a riscului de portofoliu;

- neglijarea schimbărilor privind circumstanţele economice şi de altă natură care pot conduce la

deteriorarea ulterioară a bonităţii clienţilor băncii.

Gestionarea şi controlul eficient a riscului de credit este esenţială pentru succesul pe

termen lung al oricărei instituţii bancare. În concordanţa cu politicile şi procedurile ce trebuie

stabilite şi implementate de către instituţiile de credit, activitatea de creditare cuprinde

următoarele etape: iniţierea relaţiei cu clientul, analiza creditului şi a riscului, decizia de

creditare, acordarea creditului, administrarea şi monitorizarea, încasarea, revizuirea şi evaluarea

periodică.

În funcţie de etapa de creditare analizată, vor fi clarificate diferite probleme necesare

formulării unei opinii, astfel:

În etapa de analiză şi acordare a creditelor este necesară clarificarea unor aspecte

referitoare atât la solicitările de credite, cât şi la existenţa unor proceduri clare de analiză şi a

nivelelor de competenţă. Se vor urmări aspectele ce pot oferi răspunsuri la întrebări de genul:

-  obţine banca solicitări de credit complete şi documentate, care să includă situaţiile financiare

ale clientului, sursa de rambursare a creditului şi destinaţia vizată a împrumutului?

-  dispune banca de instrucţiuni scrise cu privire la criteriile ce urmează a fi utilizate la evaluarea

solicitărilor de credite (de exemplu, acoperirea dobânzii, cerinţe privind marja, indicatorii capital

împrumutat/capital propriu)?

-  obţine banca rapoarte de credit sau dispune de investigaţii independente asupra clienţilor

potenţiali?

-  foloseşte banca proceduri care să asigure identificarea creditării părţilor afiliate?

-  există o analiză corespunzătoare a informaţiilor de credit despre client, inclusiv sursele

proiectate de rambursare a creditului şi plată a dobânzii?

-  sunt limitele de competenţă (aprobare a creditului) bazate pe capacitatea şi competenţa

profesională a ofiţerului/inspectorului de credite?

-  este necesară aprobarea comitetului de credite sau consiliului de administraţie pentru creditele

care depăşesc limitele recomandate?

-  există o separare a atribuţiilor între compartimentul de aprobare a creditelor şi

compartimentele de monitorizare a rambursării şi revizuirii?

- sunt garanţiile examinate corect pentru a se asigura că ele sunt executabile?

-  se verifică dreptul de proprietate asupra garanţiilor şi prioritatea acestora în concurenţă cu alţi

creditori?

- se asigură banca de faptul că debitorul semnează un document cu forţă juridică ca instrument 228

probator al obligaţiei de rambursare a creditului?

- este documentaţia care stă la baza solicitării creditului analizată şi aprobată de un angajat

independent de ofiţerul/inspectorul de credite?

-  există un sistem de control pentru a se asigura înregistrarea corespunzătoare a dreptului de

garanţie (de exemplu, înregistrarea unui drept de gaj sau ipotecă la autorităţile guvernamentale)?

-  există o protecţie fizică adecvată a notelor, garanţiilor şi documentaţiei justificative?

-  există un sistem de control care să asigure înregistrarea imediată a debursărilor de fonduri?

- există un sistem de control care să asigure, în măsura posibilităţilor, utilizarea fondurilor de

către client, conform destinaţiei creditului?

În etapa de monitorizare a creditelor, auditorul va urmări aspecte legate atât de

informaţiile primite de la clienţi, cât si de modalitatea de analiză şi interpretare a rezultatelor.

Clarificarea aspectelor urmărite se poate realiza găsind răspunsuri la întrebări de genul:

- sunt balanţele de verificare întocmite şi reconciliate cu conturile de control de către angajaţi

distincţi, care nu procesează operaţiunile de creditare?

- se întocmesc la timp rapoarte despre creditele a căror rambursare sau plată a dobânzii este

întârziată?

- sunt aceste rapoarte analizate de angajaţi distincţi de cei implicaţi în activitatea de creditare?

-  sunt utilizate proceduri de monitorizare a respectării restricţiilor (de exemplu, clauze speciale)

şi cerinţelor de a furniza băncii informaţii?

-  sunt implementate proceduri care să facă necesară reevaluarea periodică a garanţiilor?

-  sunt implementate politici care să asigure analiza în mod regulat a poziţiei financiare şi

rezultatelor activităţii clientului?

-  instituţia de credit are implementate politici care să ofere certitudinea că datele administrative

cheie (de exemplu, reînnoirea înregistrării dreptului de garanţie) sunt corect înregistrate şi

operate pe măsură ce apar?

În etapa de încasare, auditorul urmăreşte atât respectarea cerinţei privind separarea

atribuţiilor personalului instituţiei de credit, cât şi procedurile urmate pentru recuperarea

împrumuturilor acordate şi a dobânzilor datorate. În această etapă sunt vizate aspecte de natura

celor ce oferă răspuns următoarelor întrebări:

- sunt evidenţele încasările de capital şi dobândă şi actualizarea soldurilor conturilor de

împrumut operate de angajaţi distincţi faţă de cei ai compartimentului de acordare a creditelor?

- există un sistem eficient de control care să asigure urmărirea creditelor restante la plată?

-  există proceduri scrise şi implementate, care să definească politica băncii pentru recuperarea

capitalului şi dobânzilor restante, prin intermediul unor acţiuni judiciare, cum ar fi executarea

silită sau poprirea?

-  sunt implementate proceduri care să prevadă confirmarea regulată a soldurilor la credite prin 229

corespondenţă directă cu clientul, de către angajaţi distincţi de compartimentele de acordare a

creditelor şi evidenţiere a acestora, precum şi investigarea independentă a diferenţelor raportate?

În etapa de revizuire şi evaluare periodică, atenţia auditorului este îndreptată

către aspecte referitoare la procedurile pentru analizarea creditelor, constituirea provizioanelor,

evaluarea garanţiilor etc. În acest sens, va urmări dacă: 

1. sunt implementate proceduri pentru analizarea independentă a tuturor creditelor, în mod

regulat, inclusiv:

- analiza rezultatelor procedurilor de monitorizare menţionate mai sus;

- analiza problemelor curente care afectează clienţii-debitori din sectoarele geografice şi

industriale relevante?

2. sunt în vigoare politici corespunzătoare, scrise, care să stabilească criterii pentru:

- constituirea provizioanelor pentru pierderi din credite;

- încetarea înregistrării în avans a dobânzii (sau constituirea de provizioane compensatorii);

- evaluarea garanţiilor în vederea constituirii de provizioane pentru pierderi;

- reluarea (stornarea) provizioanelor constituite anterior;

- reluarea înregistrării în avans a dobânzii;

- reducerea la zero a soldului creditelor neperformante?

3. sunt implementate proceduri care să asigure înregistrarea în timp util în evidenţele contabile a

tuturor provizioanelor necesare?

În domeniul creditării, procedurile generale de audit sunt menite să constate dacă

sistemele de control privind gestionarea riscului de credit sunt adecvate. Auditorul trebuie să

cunoască şi să înţeleagă metoda băncii de control a riscului de credit, care include:

- procesul de monitorizare a expunerii la risc aparţinând băncii şi sistemul său prin care se

asigură identificarea şi agregarea tuturor creditelor acordate părţilor afiliate;

- metoda băncii pentru determinarea valorii garanţiei pentru expunerea la risc şi pentru

identificarea pierderilor potenţiale şi determinate;

- practicile de creditare şi baza de clienţi ale băncii.

- portofoliul de expuneri la risc şi diversele caracteristici ale expunerilor;

- documentaţia privind expunerile, folosită de bancă;

- procedurile băncii şi nivelele de competenţă pentru acceptarea unei expuneri la risc.

Auditorul analizează politicile de creditare având în vedere:

- dacă politicile sunt revizuite şi actualizate periodic pentru a se asigura relevanţa lor faţă de

condiţiile în schimbare ale pieţei şi noile linii de activitate ale băncii;

- dacă cei însărcinaţi cu guvernanţa au aprobat politicile şi dacă banca le respectă;

- daca rapoartele cuprind: date de identificare a creditelor-problemă, informaţii curente

referitoare la riscul de portofoliu, analiza trendului în cadrul portofoliului şi domeniilor de 230

creditare.

Auditorul are în vedere eficienţa administrării creditelor şi gestionarea portofoliilor prin

examinarea:

- filozofiei generale de creditare a conducerii într-o astfel de manieră încât să se obţină

răspunsurile conducerii;

- efectul creditelor care nu sunt susţinute de informaţii financiare curente şi complete şi analiza

capacităţii de rambursare;

- efectul creditelor pentru care documentaţia privind expunerea la risc şi garanţiile are deficienţe;

- volumul expunerilor impropriu structurate (de exemplu, graficul de rambursare nu se corelează

cu scopul expunerii);

- volumul şi natura concentrărilor de credite, inclusiv concentrările creditelor clasificate în

categorii inferioare;

- adecvarea transferurilor de credite de slabă calitate către sau de la o altă entitate afiliată;

- exactitatea şi integralitatea rapoartelor;

- competenţa conducerii superioare, ofiţerilor de risc şi personalului de administrare a creditelor;

Auditorul ia în considerare întinderea cunoştinţelor conducerii privind propriile probleme

legate de expunerile la risc prin analiza selectivă a dosarelor de expunere la risc. Criteriile de

selecţie cuprind:

- conturile cu un sold restant egal sau mai mare decât o valoare specificată;

- conturile de pe o „listă de supraveghere” cu sold restant depăşind o valoare specificată;

- conturile cu un provizion depăşind o valoare specificată;

- conturile care sunt administrate de departamentul care gestionează conturile-problemă sau cu

risc ridicat ale băncii;

- conturile la care plata capitalului şi dobânzii, depăşind o valoare specificată, este în întârziere

cu o perioadă mai mare decât o perioadă specificată;

- conturile la care valoarea restantă este mai mare decât linia de credit autorizată;

- conturile cu entităţi care operează în sectoare sau ţări, pe care cunoştinţele economice generale

ale auditorului le indică a fi cu potenţial de risc;

- conturile-problemă identificate de autorităţile de supraveghere bancară şi conturile-problemă

selectate în anul precedent;

Pentru o analiză detaliată, auditorul selectează expunerile, potrivit criteriilor prezentate, şi

obţine documentele necesare determinării posibilităţii de rambursare a creditelor cu expunerile

respective. Acestea pot include:

- dosarele cu expuneri şi cu documentaţia asupra garanţiilor;

- listări sau rapoarte cu întârzieri la plată; 231

- sinteze de activitate;

- listări anterioare de conturi îndoielnice;

- raportul asupra expunerilor pe termen mediu şi lung;

- situaţiile financiare ale clientului;

- rapoartele asupra evaluării garanţiilor.

Din dosarul cu documentaţia de credit, auditorul poate obţine informaţii asupra expunerii

referitoare la: tipul expunerii, rata dobânzii, data scadenţei, condiţiile de rambursare, garanţiile şi

scopul declarat al expunerii. Totodată, pe baza acestora, auditorul:

- determină dacă documentele privind garanţiile au dovada înregistrării corespunzătoare şi dacă

banca a beneficiat de consultanţă juridică adecvată asupra posibilităţii legale de executare a

garanţiilor;

- determină dacă valoarea justă a garanţiilor este adecvată (în special pentru acele expuneri la

care poate fi necesară constituirea unor provizioane) pentru acoperirea riscului şi dacă, după caz,

bunurile oferite drept garanţie au fost asigurate corespunzător. Auditează evaluările garanţiilor,

inclusiv metodele şi ipotezele folosite de evaluator;

- evaluează posibilitatea de rambursare a creditului cu expunerea respectivă şi ia în considerare

necesitatea constituirii unor provizioane pentru contul respectiv;

- verifică dacă solicitarea de credit sau pentru reînnoirea creditului cu expunerea respectivă a fost

aprobată la un nivel corespunzător de competenţă din cadrul băncii;

- analizează situaţiile financiare periodice ale clientului şi notează valorile sau indicatorii

operaţionali semnificativi (de exemplu, indicatorii privind capitalul circulant, rezultatele,

capitalul propriu al acţionarilor şi capitalul împrumutat/capitalul propriu).

- analizează notele şi corespondenţa din dosarul de analiză a expunerii, urmărind totodată

frecvenţa analizei efectuate de conducerea băncii şi verifică dacă aceasta se încadrează în liniile

directoare ale băncii.

Auditorul are în vedere dacă există politici şi proceduri pentru creditele-problemă şi

soluţionarea acestora.

Auditorului îi revine sarcina de a verifica, pe lângă evaluarea adecvării provizioanelor

pentru expunerile individuale, dacă trebuie constituite şi alte provizioane pentru anumite

categorii sau clase de expuneri (de exemplu, expunerile la cardurile de credit, expunerile la riscul

de ţară), evaluând, prin discuţii cu conducerea, adecvarea provizioanelor pe care banca le-ar fi

putut constitui.

232

CAP. 9 Controlul bancar în procesul de creditare

9.1. Administrarea riscului de credit

9.1.1 Aspecte generale privind riscul de creditare

9.1.2. Gestionarea împrumuturilor acordate unui singur debitor

9.1.3. Determinarea indicatorilor de solvabilitate şi gestiunea expunerilor mari

9.1.4. Împrumuturile acordate persoanelor aflate în relaţii speciale cu banca, personalului

propriu şi familiilor acestuia

9.1.5. Limitele de risc pe clienţi şi pe sectoare de activitate

9.2 Controlul intern privind îndeplinirea condiţiilor de creditare, efectuat de toţi salariaţii

cu atribuţii în procesul de creditare

9.2.1 Controlul bancar în faza iniţierii relaţiei cu clientul şi a vizitei pe teren

9.2.2 Controlul bancar în faza analizei creditului şi a riscului de creditare

9.2.3 Controlul bancar în faza aprobării şi acordării creditului

9.3 Procedura de control în procesul de monitorizare a creditelor acordate persoanelor

juridice

9.4 Activitatea de control a împrumuturilor aprobate la nivelul Administraţiei Centrale

9.1. Administrarea riscului de credit

9.1.1 Aspecte generale privind riscul de creditare

Activitatea de creditare implică un risc, prin însăşi elementele de anticipare pe care se

bazează decizia de creditare, pentru bancă fiind de maximă importanţă cunoaşterea acestui risc,

evaluarea sa cât mai aproape de realitate şi acceptarea lui în cunoştinţă de cauză.

Riscul de credit reprezintă o componentă fundamentală a riscului bancar, a cărui gestiune

este reglementată unitar, pe baza OUG 99/2006, a normelor emise de Banca Naţională a

României, precum şi la nivelul fiecărei societăţi bancare, în parte, conform reglementărilor şi

procedurilor proprii de management al riscurilor.

Riscul de credit este definit, potrivit reglementarilor legale în vigoare, drept riscul

înregistrării de pierderi sau al nerealizării profiturilor estimate, ca urmare a neîndeplinirii de

către contrapartidă a obligaţiilor contractuale.

În domeniul gestiunii riscului de credit, strategia instituţiilor de credit trebuie să includă

cel puţin următoarele aspecte:

233

a. categoriile de credit pe care doreşte să le promoveze, tipul expunerii, sectorul economic,

forma de proprietate, categoria contrapartidei, rezidenţa, aria geografică, moneda, durata iniţială

şi profitabilitatea estimată;

b. identificarea pieţelor pe care doresc să acţioneze şi determinarea caracteristicilor portofoliului

de credite (inclusiv gradul de diversificare şi gradul de concentrare).

Politicile şi procedurile instituţiilor de credit privind riscul de credit trebuie să se refere la

toate activităţile acestora şi trebuie să aibă în vedere atât creditele la nivel individual, cât şi

întregul portofoliu. Politicile şi procedurile trebuie stabilite şi implementate de către instituţiile

de credit astfel încât să asigure următoarele:

1. menţinerea unor standarde sănătoase de creditare;

2. monitorizarea şi controlul riscului de credit;

3. evaluarea corespunzătoare a noilor oportunităţi de afaceri;

4. identificarea şi administrarea creditelor neperformante.

Politicile instituţiilor de credit vor stabili cadrul de desfăşurare a activităţii de creditare şi

se vor referi inclusiv la:

a. contrapartidele eligibile şi condiţiile ce trebuie îndeplinite de către acestea pentru a putea intra

în relaţie de afaceri cu instituţia de credit;

b. garanţiile acceptate de către instituţia de credit.

În vederea prevenirii intrării în relaţii de afaceri cu persoane implicate în activităţi

frauduloase şi alte activităţi de natură infracţională, instituţiile de credit trebuie să aibă în

funcţiune politici stricte care să includă cel puţin:

a. solicitarea de referinţe şi informaţii de la persoane autorizate;

b. consultarea informaţiilor puse la dispoziţia instituţiilor de credit, de structuri constituite sub

forma Centralei Riscurilor Bancare sau sub forma unor entităţi cu activitate similară, organizate

în condiţiile legii, având drept scop colectarea şi furnizarea de informaţii privind situaţia

contrapartidei în calitatea sa de beneficiar de credite ori alte informaţii de natură financiară;

c. cunoaşterea structurii participanţilor la capitalul societăţii, precum şi a persoanelor

responsabile de administrarea acesteia, în cazul clienţilor persoane juridice, verificarea

referinţelor şi a situaţiei financiare personale a administratorilor şi asociaţilor.

    Instituţiile de credit trebuie să evalueze riscul de credit aferent tuturor activităţilor ce sunt

afectate de acest risc, indiferent dacă rezultatele respectivelor activităţii sunt reflectate în bilanţ

sau în afara bilanţului.

La evaluarea riscului de credit instituţiile de credit trebuie să ia în considerare cel puţin:

1. performanţa financiară curentă şi previzionată a contrapartidelor;

2. concentrarea expunerilor faţă de contrapartide, pieţele în care acestea operează, sectoarele

economice şi ţările unde sunt stabilite;234

3. capacitatea de punere în aplicare, din punct de vedere legal, a angajamentelor contractuale;

4. capacitatea şi posibilitatea de a executa garanţiile, în condiţiile pieţei;

5. angajamentele contractuale cu persoanele aflate în relaţii speciale cu instituţiile de credit,

personalul propriu, precum şi familia acestuia.

În ceea ce priveşte cadrul contractual, instituţiile de credit trebuie să aibă în vedere cel

puţin următoarele:

a. natura specifică a creditului;

b. clauzele contractuale aferente creditului;

c. profilul expunerii până la scadenţă prin prisma evoluţiilor potenţiale ale pieţei;

d. existenţa garanţiilor reale sau personale;

e. probabilitatea nerespectării obligaţiilor contractuale, stabilită pe baza unui sistem intern de

rating.

În activitatea de creditare, instituţiile de credit trebuie să aibă în vedere cel puţin

următoarele:

1. destinaţia creditului şi sursa de rambursare a acestuia;

2. profilul de risc curent al contrapartidei şi garanţiile prezentate, precum şi senzitivitatea

garanţiilor la evoluţiile economice şi cele ale pieţei;

3. istoricul serviciului datoriei aferent contrapartidei şi capacitatea curentă şi viitoare de

rambursare a acesteia, bazată de evoluţiile financiare istorice şi proiecţiile viitoarelor fluxuri de

numerar;

4. experienţa în activitate a contrapartidei şi sectorul economic în care aceasta îşi desfăşoară

activitatea, precum şi poziţia sa în cadrul acestui sector, în cazul creditelor comerciale;

5. termenii şi condiţiile propuse în contractul de creditare, inclusiv clauzele destinate să limiteze

modificările în profilul de risc viitor al contrapartidei;

6. capacitatea instituţiilor de credit de executare şi valorificare a garanţiilor, dacă este cazul,

într-un termen cât mai scurt.

Creditele care depăşesc un anumit procent din fondurile proprii ale instituţiilor de credit

şi/sau care presupun un risc de credit ridicat ori cele care nu se înscriu în politica în domeniul

creditării trebuie să fie aprobate la nivelul Consiliului de administraţie.

Instituţiile de credit trebuie să dispună de proceduri de identificare şi înregistrare a

expunerilor mari şi a modificărilor care pot interveni asupra lor, precum şi de mecanisme de

monitorizare a acestor expuneri în funcţie de politica în materie de expuneri.

La aprobarea pentru prima dată a contrapartidelor, instituţiile de credit trebuie să ia în

considerare integritatea şi reputaţia acestora, precum şi capacitatea lor juridică de a-şi asuma

obligaţii.

235

Refinanţarea creditelor nu va conduce la încadrarea acestora într-o categorie de

clasificare superioară. Clasificare creditelor reeşalonate se va efectua în condiţii mai stricte decât

cele asociate situaţiei iniţiale a respectivelor credite.

Instituţiile de credit trebuie să dispună de proceduri pentru evaluarea continuă a

garanţiilor reale. În ceea ce priveşte garanţiile personale, trebuie evaluată capacitatea garanţilor

de a-şi asuma obligaţii.

Instituţiile de credit trebuie să aibă proceduri de stabilire, într-o manieră consecventă, de

la o perioadă la alta, a provizioanelor specifice şi a provizioanelor generale pentru riscul de

credit şi trebuie să dispună de suficiente fonduri proprii pentru a înregistra un nivel de

solvabilitate corespunzător.

Instituţiile de credit trebuie să stabilească limite privind expunerile la riscul de credit şi să

monitorizeze respectarea acestora. Limitele de expunere trebuie stabilite în legătură cu orice

activitate a instituţiei de credit care implică risc de credit. Limitele trebuie stabilite la nivel de

ansamblu al instituţiei de credit, iar limitele stabilite la nivelul compartimentelor şi sediilor

secundare ale instituţiei de credit trebuie să fie corelate cu acestea. Instituţiile de credit trebuie să

stabilească limite şi pentru diverse sectoare economice, regiuni geografice şi produse bancare

specifice.

Sistemele de informare de care trebuie să dispună băncile trebuie să furnizeze informaţii

adecvate privind componenţa portofoliului de credite, precum şi informaţii care să permită

identificarea oricăror concentrări de risc.

Sistemul de monitorizare a riscului de credit va cuprinde cel puţin următoarele:

a. înţelegerea situaţiei financiare curente a contrapartidei;

b. urmărirea conformităţii cu clauzele contractuale;

c. evaluarea gradului de acoperire cu garanţii a expunerii în raport cu situaţia curentă a

contrapartidei;

d. actualizarea dosarului de credit, obţinerea de informaţii financiare curente.

   

9.1.2. Gestionarea împrumuturilor acordate unui singur debitor

Un singur debitor reprezintă orice persoană sau grup de persoane fizice şi/sau juridice,

faţă de care banca are o expunere şi care sunt legate economic între ele, în sensul că:

- una dintre persoane exercită asupra celorlalte, direct sau indirect, putere de control;

- nivelul cumulat al împrumuturilor acordate reprezintă un singur risc de credit pentru

societatea bancară, întrucât persoanele sunt legate într-o asemenea măsură încât, dacă una dintre

ele va întâmpina dificultăţi de rambursare, alta sau celelalte vor întâmpina dificultăţi similare. În

cazul acestor persoane se vor lua în calcul, fără a fi limitative, următoarele situaţii:

sunt filiale ale aceleiaşi entităţi;236

au aceeaşi conducere;

interdependenţă comercială directă, care nu poate fi substituită într-un termen scurt;

sunt membrii ai aceleiaşi familii (soţi, rudele şi afinii de gradul întâi).

Banca trebuie să acorde o atenţie deosebită expunerii faţă de grupul de persoane care

acţionează împreună, respectiv, două sau mai multe persoane care au încheiat un acord, în

vederea obţinerii sau exercitării drepturilor de vot, pentru a înfăptui o politică comună faţă de

bancă. Se consideră existenţa unui acord:

- între soţi, rude şi afini până la gradul întâi inclusiv, precum şi între aceştia şi societăţile aflate

sub controlul acestora;

- între o societate, preşedintele consiliului de administraţie şi administratorii acesteia;

- între o societate şi societăţile asupra cărora ea deţine, direct sau indirect, puterea efectivă de

control;

- între societăţi aflate sub controlul efectiv al aceleiaşi sau aceloraşi persoane.

Grupul, în contextul normelor privind consolidarea conturilor, este un ansamblu de

societăţi comerciale format din societatea mamă, persoană juridică română, care consolidează, şi

filialele acesteia, societăţi române şi străine, aflate sub controlul societăţii consolidate. În urma

operaţiunilor de consolidare a conturilor, activele, datoriile, poziţia financiară şi rezultatele

grupului consolidat se prezintă ca şi cum acestea ar forma o singură entitate.

Conturile consolidate cuprind bilanţul consolidat, contul de profit şi pierderi consolidat,

precum şi notele la acestea, care trebuie elaborate în mod clar şi în conformitate cu prevederile

normelor de consolidare a conturilor.

Obligaţia de a elabora conturi consolidate revine unui agent economic, indiferent de

forma de proprietate, din momentul în care exercită, direct sau indirect, un control exclusiv, un

control comun sau o influenţă semnificativă asupra uneia sau mai multor societăţi comerciale, în

contextul normelor de consolidare a conturilor.

Riscul de credit înglobează atât riscul în activitatea de creditare propriu-zisă, cât şi în alte

tranzacţii iniţiate pentru clienţii băncii, cum sunt: emiterea scrisorilor de garanţie bancară,

deschiderea/confirmarea de acreditive, avalizarea, scontarea unor efecte de comerţ prezentate de

clienţi, investiţii în acţiuni şi alte valori mobiliare, alte facilităţi acordate clienţilor.

În scopul evaluării şi diminuării riscului în activitatea de creditare, banca, de regulă, nu

acordă credite:

- firmelor care înregistrează pierderi şi nu au perspective de redresare, cu excepţia cazurilor în

care, prin acte normative, s-a reglementat altfel;

- firmelor care nu contribuie cu capital propriu la finanţarea mijloacelor circulante sau la

realizarea proiectelor de dezvoltare (investiţii);

237

- firmelor cu datorii faţă de bancă, trecute de aceasta în afara bilanţului, şi care nu prezintă

programe viabile de redresare, în măsură să asigure recuperarea creanţelor în cel mai scurt

termen posibil;

- unităţilor economice pentru care s-a instituit procedura de reorganizare sau faliment în

conformitate cu prevederile Legii nr. 64/1995 privind procedura reorganizării şi falimentului,

republicată cu excepţia cazurilor în care instanţa judecătorească hotărăşte că pot fi acordate

credite în vederea reorganizării şi redresării activităţii debitorului.

9.1.3. Determinarea indicatorilor de solvabilitate şi gestiunea expunerilor mari

Potrivit reglementărilor Băncii Naţionale a României, limita minimă a indicatorului de

solvabilitate, calculat ca raport între nivelul capitalului propriu şi expunerea netă este de 8%.

În vederea limitării riscului de credit şi încadrării permanente a indicatorului de

solvabilitate în limitele stabilite de Banca Naţională a României, banca asigură evidenţa

conturilor de activ şi a celor de pasiv rectificative aferente acestora, din activul bilanţului, pe

entităţi de risc şi, în cadrul acestora, pe fiecare produs de care beneficiază aceasta, cu defalcare

pe toate sumele aferente produsului respectiv. De exemplu, pentru un agent economic se

analizează distinct fiecare dintre creditele angajate, pentru care se evidenţiază distinct toate

creanţele aferente.

Toate facilităţile acordate unui client se evidenţiază la rândul lor pe grade de risc de

credit, în următoarele rubrici distincte:

- „Grad de risc de credit 0%”;

- „Grad de risc de credit 20%”;

- „Grad de risc de credit 50%”;

- „Grad de risc de credit 100%”.

Pentru conturile de activ din afara bilanţului, banca trebuie să asigure evidenţa acestora

pe entităţi de risc, pentru care se înregistrează distinct fiecare dintre elementele din afara

bilanţului de care beneficiază clientul respectiv.

Clasificarea elementelor din afara bilanţului se face după gradul de risc de transformare

în credit, astfel:

- „echivalent credit 100%”, în care se cuprind: angajamentele în favoarea altor bănci,

angajamentele în favoarea clientelei, angajamentele îndoielnice şi alte angajamente date, titlurile

vândute cu posibilitate de răscumpărare, pentru care opţiunea de răscumpărare a fost ferm

exprimată;

- „echivalent credit 50%”, în care se cuprind: cauţiunile, avalurile şi alte garanţii date altor

bănci, garanţiile date pentru clientelă, titlurile vândute cu posibilitatea de răscumpărare, pentru

care opţiunea de răscumpărare nu a fost ferm exprimată;238

- „echivalent credit 0%”, în care se cuprind titlurile date în garanţie.

Toate sumele provenind din angajamente extrabilanţiere se evidenţiază, la rândul lor de

către bancă, pe grade de risc de credit, după aceleaşi criterii ca şi elementele din activul

bilanţului, în următoarele rubrici distincte:

- „Grad de risc de credit 0%”;

- „Grad de risc de credit 20%”;

- „Grad de risc de credit 50%”;

- „Grad de risc de credit 100%”.

La evidenţierea elementelor din activul bilanţului şi a celor din afara bilanţului

(clasificate în funcţie de gradul de risc de transformare în credit) în cele patru categorii de risc de

credit (0%, 20%, 50% şi 100%) se au în vedere garanţiile aferente, clasificate la rândul lor pe

categorii de risc de credit.

În cazul unui element de activ bilanţier sau din afara bilanţului, garantat cu una din

garanţiile prezentate, care are un grad de risc mai redus decât elementul garantat, elementul de

activ sau partea garantată a elementului de activ se va înregistra în categoria cu grad de risc mai

mic, iar partea garantată cu o garanţie cu un grad de risc egal sau mai mare decât cel al

elementului respectiv, se va înregistra în categoria cu gradul de risc aferent elementului de activ.

În cazul unui element de activ bilanţier sau din afara bilanţului garantat cu două sau mai

multe din garanţiile acceptate de bancă, acestea se iau în considerare începând cu cele care

permit încadrarea activului respectiv în categoriile cu riscul de credit cel mai mic.

Pentru elementele de pasiv rectificative (provizioane şi amortizări), entitatea de risc este

aceeaşi cu cea a elementului de activ pe care îl corectează, iar încadrarea pe categorii de risc de

credit se face în categoriile de risc de credit corespunzătoare elementelor de activ pe care le

corectează, începand cu categoria cu riscul cel mai mare şi continuând cu următoarele (în cazul

în care elementul respectiv este repartizat pe mai multe categorii), până la repartizarea integrală a

elementelor de pasiv rectificative.

Garanţiile primite în contrapartida creditelor, acordurilor de garanţie, acreditivelor şi a

altor produse eliberate în favoarea clienţilor, sunt înregistrate în contabilitatea proprie, având

ataşate grade de risc de credit stabilite în conformitate cu criteriile de încadrare a elementelor de

activ în categorii de risc de credit.

Pentru fiecare credit angajat, banca întocmeşte lunar o fişă de clasificare a creditului

respectiv şi a creanţelor aferente, pe categorii de risc de credit, şi determinare a expunerii nete

din bilanţ şi din afara bilanţului (aferentă plafonului de credit neangajat).

La determinarea expunerii nete din bilanţ şi din afara bilanţului, se au în vedere şi

următoarele precizări:

239

în situaţia în care entitatea de risc beneficiază de mai multe credite, fiecare din acestea va fi

clasificat pe grade de risc în funcţie de garanţiile proprii;

garanţiile sunt repartizate pentru expunerea din bilanţ şi pentru cea din afara bilanţului,

proporţional cu ponderea deţinută de fiecare categorie în total expunere (expunerea bilanţieră

plus plafonul neangajat, înregistrat în afara bilanţului);

expunerea din bilanţ este clasificată pe categorii de risc de credit începând cu partea

acoperită cu garanţia cu gradul de risc cel mai mic (până la concurenţa valorii acesteia) şi

continuând cu celelalte garanţii, în ordine crescătoare a gradului de risc de credit, urmând ca

diferenţa nerepartizată să fie înregistrată la categoria cu risc 100%;

pentru creditele şi creanţele ataşate aferente, cu serviciul datoriei de peste 90 de zile sau

pentru care au fost iniţiate proceduri judiciare, nu se pot înregistra expuneri nete, fiind acoperite

în totalitate cu elemente de pasiv rectificative (provizioane), constituite în conformitate cu

reglementările Băncii Naţionale a României;

creditul şi creanţele aferente se defalcă pe categorii de risc de credit proporţional cu ponderea

deţinută de fiecare în expunerea din bilanţ;

provizioanele se repartizează pe categoriile de risc de credit corespunzătoare elementelor de

activ pe care le corectează, începând cu categoria cu riscul cel mai mare;

în situaţia în care, garanţiile primite în contrapartidă nu sunt aceleaşi pentru principal şi

pentru creanţele ataşate aferente şi nu au acelaşi grad de risc de credit, acestea se vor clasifica pe

grade de risc de credit în mod corespunzător.

La determinarea expunerii nete se are în vedere că aceasta cuprinde sumele nete rezultate

din repartizarea creditului şi a creanţelor aferente pe categorii de risc de credit (corectate cu

provizioanele aferente), ponderate cu procentul aferent fiecărei categorii de risc de credit.

Expunerea brută, aferentă creditului respectiv, cuprinde totalul sumelor nete rezultate din

repartizarea creditului şi creanţelor aferente pe categorii de risc de credit, înainte de ponderarea

cu procentele de risc aferente.

Orice tranzacţie care conduce la expuneri mari se aprobă numai pe baza unei decizii luate

de către Consiliul de administraţie al băncii, pe baza unui raport întocmit de Comitetul de risc,

care va cuprinde cel puţin analiza tranzacţiei, a situaţiei financiare şi a bonităţii persoanelor

fizice şi juridice reprezentând un singur debitor, precum şi analiza structurii grupului de persoane

fizice şi/sau juridice, în cazul în care acesta reprezintă un singur debitor.

240

9.1.4. Împrumuturile acordate persoanelor aflate în relaţii speciale cu banca, personalului

propriu şi familiilor acestuia

În înţelesul legii bancare şi a normelor prudenţiale de limitare a riscului de credit, în

activitatea bancară, persoanele aflate în relaţii speciale cu banca sunt:

a. reprezentanţii Autorităţii pentru Valorificarea Activelor Statului în adunarea generală a

acţionarilor băncii;

b. administratorii băncii (inclusiv conducătorii băncii) şi auditorii financiari (persoane fizice)

ai băncii, precum şi persoanele fizice desemnate să reprezinte societăţile de audit financiar, care

au calitatea de auditor financiar;

c. auditorii financiari, persoane juridice autorizate, care asigură băncii, pe baza contractuală,

servicii de audit financiar;

d. membrii unor comisii special constituite, potrivit dispoziţiilor legale în vigoare (comisia de

supraveghere specială a băncii, comisia de privatizare a băncii etc.);

e. orice acţionar, persoană juridică, ce exercită controlul efectiv asupra băncii, acţionarii unei

astfel de persoane juridice, care deţin cel puţin 10% din capital, şi administratorii acesteia;

f. orice acţionar semnificativ al băncii;

g. orice acţionar care şi-a desemnat un reprezentant având una din calităţile prevăzute mai sus,

la lit. a) - b);

h. orice societate comercială la al cărei capital social banca are o participaţie de cel puţin 10%;

i. orice societate comercială la care una dintre persoanele prevăzute anterior deţine controlul

efectiv;

j. personalul Băncii Naţionale a României care exercită atribuţii de control sau de supraveghere

bancară;

k. membrii Consiliului de administraţie al Băncii Naţionale a României;

l. familiile persoanelor prevăzute la lit. a), b), d) - g), j) si k).

Băncile nu vor acorda împrumuturi persoanelor precizate la lit. a) - d), cu care se află în

relaţii speciale.

Băncile acordă împrumuturi persoanelor precizate la lit. h) – l), cu care se află în relaţii

speciale, numai pe baza deciziei adoptate de Consiliul de administraţie al băncii, care va

cuprinde descrierea naturii relaţiei speciale în cauză, analiza tranzacţiei, a situaţiei financiare şi a

bonităţii acestora.

Decizia de acordare a împrumutului trebuie să precizeze în mod clar dobânda şi condiţiile

de rambursare a împrumutului acordat persoanei aflate în relaţii speciale cu banca. Băncile nu

acordă persoanelor cu care se afla în relaţii speciale împrumuturi în condiţii de favoare. Prin

acordarea de împrumuturi în condiţii de favoare se înţelege:241

- încheierea unei tranzacţii, care prin natura, scop, caracteristici sau risc nu ar fi fost încheiată

de bancă cu clienţii cu care nu se află în relaţii speciale;

- perceperea sau acceptarea de dobânzi, comisioane, alte taxe sau acceptarea de garanţii mai

mici decât cele cerute altor categorii de clienţi.

Suma totală a împrumuturilor nete acordate persoanelor aflate în relaţii speciale cu banca,

nu poate depăşi 25% din fondurile proprii ale băncii.

Banca va putea acorda împrumuturi personalului propriu, cu excepţia conducătorilor

băncii, inclusiv familiilor acestuia, numai pe baza unor norme interne aprobate de Consiliul de

administraţie.

Personalul propriu al băncii nu se încadrează în categoria persoanelor aflate în relaţii

speciale cu banca, monitorizarea acestora făcându-se distinct, ca o entitate de risc separată.

Banca nu acordă împrumuturi în condiţii de favoare personalului propriu şi familiilor acestuia

(soţi, rude şi afini de gradul întâi).

Suma totală a împrumuturilor nete acordate de bancă personalului propriu, inclusiv

familiilor acestuia, nu poate depăşii 25% din fondurile proprii ale băncii.

9.1.5. Limitele de risc pe clienţi şi pe sectoare de activitate

Pentru o mai bună gestionare a riscului în activitatea de creditare, banca îşi stabileşte

limite de risc pentru fiecare client al său faţă de care înregistrează expunere.

Limita de risc reprezintă nivelul maxim potenţial la care se poate expune banca faţă de un

singur debitor, provenind din credite, scrisori de garanţie, avaluri, efecte de comerţ scontate,

investiţii în acţiuni şi alte valori mobiliare, alte facilităţi, fiind stabilită de bancă pe baza tuturor

informaţiilor financiare şi nefinanciare disponibile în raport cu debitorul respectiv.

Stabilirea limitelor de risc se face pe baza analizei interdependente a aspectelor financiare

şi nefinanciare, care caracterizează activitatea clientului, a reputaţiei de care acesta se bucură în

comunitatea de afaceri internă şi internaţională, indicatori de nivel, de structură şi de

performanţă.

Limitele de risc se stabilesc pentru fiecare client, pe total şi în structură, cât şi pentru debitori

unici, care cumulează riscul fiecărei unităţi componente, cu sau fără personalitate juridică.

Limitele de risc aprobate se revizuiesc periodic, în funcţie de noile evoluţii şi aspecte

apărute. Pentru clienţii cu un standing financiar ridicat, şi cu serviciul datoriei bun, având

posibilităţi certe de păstrare a acestui standing în perioada următoare, limita de risc poate fi

majorată sau, dimpotrivă, redusă dacă nivelul indicatorilor scade.

Banca monitorizează permanent încadrarea angajamenelor în limitele de risc stabilite,

fiind interzisă depăşirea neautorizată a limitelor de risc.

242

Având în vedere condiţiile macroeconomice din România, băncile trebuie să

monitorizeze permanent evoluţia portofoliului de angajamente pe ramuri de activitate, în scopul

asigurării unei dispersii adecvate a riscului şi evitării concentrării creditelor, mai ales în ramuri

care nu au perspective de dezvoltare sau cumulează pierderi şi arierate semnificative.

La stabilirea limitelor de expunere pe ramuri de activitate se poate utiliza un sistem de

analiză de tip scoring, care are la bază o serie de indicatori de evaluare a performanţelor fiecărei

ramuri.

În stabilirea limitelor de expunere pe ramuri de activitate trebuie să se ia în considerare

două aspecte esenţiale: participarea acestora la crearea produsului intern brut şi aportul la

realizarea exportului total.

Criteriile principale care pot sta la baza aprecierii performanţelor unei ramuri de

activitate sunt următoarele:

ponderea angajamentelor clienţilor cu pierderi dintr-o anumită ramură de activitate în total

angajamente pe ramură;

ponderea creditelor acordate sectorului privat în total ramură;

valoarea creditelor restante şi ponderea acestora în totalul creditelor angajate de clienţii dintr-

un anumit sector;

dobânzile restante pe ramuri de activitate;

arieratele înregistrate de clienţi (faţă de furnizori, buget, bancă, etc) grupate pe ramuri de

activitate;

calitatea portofoliului de împrumuturi şi volumul provizioanelor specifice de risc, împărţite

pe principalele ramuri ale economiei naţionale.

În funcţie de un scor mediu calculat pentru fiecare ramură de activitate, în conformitate

cu un punctaj obţinut pentru fiecare criteriu în parte şi cu tendinţele de dezvoltare a acestor

ramuri de activitate, băncile îşi ajustează politica pentru perioada următoare, hotărând majorarea,

menţinerea sau reducerea expunerii faţă de acestea.

Prin monitorizarea riscului în activitatea de creditare şi a expunerilor pe ramuri de

activitate, societăţile bancare urmăresc menţinerea în permanenţă a unui echilibru între

obiectivul propriu privind dispersia riscului şi cel de interes general care vizează dezvoltarea

economiei naţionale în ansamblu, cu susţinerea prioritară a unor ramuri considerate strategice

sau potenţial competitive pe piaţa internă şi externă.

Activitatea de control a procesului de creditare poate fi structurată pe mai multe direcţii:

A. În cazul facilităţilor aprobate la nivelul sucursalelor sau agenţiilor, activitatea de control

se manifestă prin:

- controlul intern privind îndeplinirea condiţiilor de creditare, efectuat de toţi salariaţii cu

243

atribuţii în procesul de creditare,

− controlul ulterior privind analiza de credit şi rating şi îndeplinirea condiţiilor precedente,

controlul documentaţiei contractuale, monitorizarea şi administrarea creditelor,

- urmărirea soluţionării deficienţelor constatate în timpul misiunilor de control.

B. În cazul facilităţilor aprobate la nivelul Administraţiei Centrale, activitatea de control se

manifestă prin:

− controlul preventiv privind îndeplinirea condiţiilor precedente,

− controlul ulterior privind documentaţia contractuală, administrarea creditelor cât şi a acelor

acţiuni ale angajaţilor neconforme cu reglementările interne referitoare la activitatea de creditare.

C. Supravegherea zilnică a activităţii de creditare prin consultarea rapoartelor generate de

sistemul informatic al băncii.

D. Întocmirea de rapoarte lunare asupra evoluţiei activităţii de creditare în unităţile

teritoriale ale băncii.

Frauda reprezintă intenţia unei persoane de a obţine un beneficiu prin prezentarea unor

informaţii sau documente false, prin tăinuirea în mod intenţionat a unor informaţii sau prin abuz

în funcţie. Cazurile de frauda pot fi clasificate astfel:

a. în funcţie de relaţia fraudulentului cu banca:

- frauda externă - frauda este realizată de un client al băncii sau o terţă persoană;

- frauda internă - frauda este realizată de un angajat al băncii. Pentru cazurile în care se constată

o colaborare între client şi reprezentant al băncii, atunci frauda va fi clasificată ca internă.

b. în funcţie de numărul cazurilor de fraudă ale unui client sau grup de clienţi:

- frauda singulară - cazul de fraudă este legat de un singur client;

- reţea de fraudă - frauda organizată, mai multe cazuri de fraudă legate de un singur client sau

grup de clienţi;

c. în funcţie de intenţia fraudulentului:

- credit - se doreşte obţinerea finanţării cu intenţia de plată;

- furt - se doreşte obţinerea finanţării fără intenţia de plată;

Frauda în activitatea de creditare poate lua următoarele forme:

- informaţii denaturate, false: orice informaţii sau documente false, folosite cu scopul de a obţine

în mod ilicit un beneficiu care altfel nu s-ar fi putut obţine (documente financiare care conţin

informaţii false, etc.);

- furt de identitate (white horse): ascunderea propriei identităţi prin folosirea datelor de

identificare ale unei alte persoane sau prin folosirea unui reprezentant - folosirea unei cărţi de

identitate, acte de împuternicire false, etc;

- manipularea garanţiei: orice metode prin care se manipulează garanţia - preţ crescut artificial,

vânzare ilicită, garanţie inexistentă, etc;244

- alte tipuri de fraudă: orice alte metode de fraudare care nu sunt incluse în categoriile de mai

sus.

Toţi salariaţii implicaţi în procesul de creditare vor semnala orice informaţii care ar putea

conduce la o suspiciune de fraudă cu privire la o solicitare de creditare:

- inadvertenţe între informaţiile şi documentele furnizate de client;

- comportament suspect al persoanelor autorizate din cadrul societăţii solicitante;

- informaţii adverse despre societatea solicitantă, societăţile din grup şi/sau persoanele autorizate

din cadrul acestora;

- neconcordanţe rezultate în urma verificărilor efectuate (societăţi care figurează cu procedura de

reorganizare judiciară, dizolvare, insolvenţă, lichidare, faliment sau sub incidenţa vreunei legi

care să facă referire la reorganizare judiciară, dizolvare, insolvenţă, lichidare sau faliment; date

financiare care nu coincid sau nu figurează pe site-ul Ministerului Economiei şi Finanţelor,

solicitanţi pentru care nu se poate furniza un număr de telefon fix etc.

9.2 Controlul intern privind îndeplinirea condiţiilor de creditare, efectuat de toţi salariaţii

cu atribuţii în procesul de creditare

Procesul privind acordarea facilităţile de credit cuprinde şase etape, aşa cum sunt

prezentate mai jos: iniţierea relaţiei cu clientul, vizita pe teren, analiza creditului şi analiza

riscului, decizia de credit (aprobarea/respingerea creditului), acordarea creditului, administrarea

şi monitorizarea.

Controlul bancar se manifestă în toate etapele procesului de creditare şi presupune:

„verificarea impactului unei modificări în legislaţia care afectează activitatea clientului. Controlul

presupune, de asemenea, şi asigurarea faptului că împrumutul acordat satisface standardele băncii

şi ale autorităţii reglementative în ceea ce priveşte calitatea creditului”.7

9.2.1 Controlul bancar în faza iniţierii relaţiei cu clientul şi a vizitei pe teren

Scopul acestor etape a procesului de creditare este cel de a aduna de la clientul potenţial

suficiente informaţii care vor fi ulterior controlate şi evaluate. Secretul constă nu numai în

analizarea acestor informaţii, ci şi în asigurarea caracterului complet şi demn de încredere al

informaţiilor. Aceste informaţii sunt acumulate în trei etape: abordarea clientului şi interviul

preliminar, întocmirea formularului de cerere de credit şi vizita pe teren.

Recrutarea clienţilor noi constituie un element important în procesul de creditare la toate

nivelele organizatorice ale unei bănci.

7 Ion Niţu, Managementul riscului bancar, Editura Expert, Bucureşti, 2001, pag. 160 – 161,245

În etapa de iniţiere a relaţiei cu clientul, activităţile standard sunt:

- identificarea clienţilor - presupune colectarea datelor din diverse surse referitoare la firmele

care funcţionează în zona agenţiei/sucursalei, identificând pe cele conforme cu domeniilor

strategice stabilite de bancă anual;

- contactul preliminar;

- identificarea oportunităţii de afaceri;

- furnizarea de informaţii despre bancă şi produsele acesteia.

Responsabilii clientelă şi Directorii de Agenţii trebuie să efectueze o evaluare iniţială a

clientului şi să ia hotărârea iniţială în legătură cu bonitatea financiară a potenţialului client şi

fezabilitatea solicitării sale de credit. Aceştia nu trebuie să continue procedurile cu un client

despre care consideră că prezintă riscuri de credit neperformant. La interviul iniţial cu

solicitantul, se urmăresc punctele de mai jos:

1. Examinarea fezabilităţii proiectului;

2. Identificarea necesităţilor solicitantului şi oferirea produsului adecvat;

3. Explicarea cerinţelor băncii, a procesului de creditare şi furnizarea listei documentelor

necesare pentru obţinerea creditului;

4. Programarea vizitei pe teren.

Discuţia se va concentra iniţial pe cerinţele solicitantului: valoarea împrumutului, scopul,

termenul şi sursa de rambursare. Responsabilii clientelă trebuie să ia hotărârea dacă este cazul să

continue relaţia. Responsabilii clientelă trebuie să aibă o impresie favorabilă despre solicitant şi

să înţeleagă elementele de bază ale operaţiunii, ei trebuie să înţeleagă necesităţile financiare ale

clientului.

Dacă Responsabilii clientelă şi solicitantul hotărăsc să înainteze cererea de credit, atunci

trebuie să-i ofere solicitantului un formular de cerere de credit şi lista documentelor necesare

pentru acordarea creditului. Documentele necesare pentru credit sunt:

A. Documente statutare:

1. Copie statut societate;

2. Copie contract de societate şi a altor documente care atestă modificarea clauzelor acestuia,

incluzând cererile de înscriere de menţiuni;

3. Copie hotărâre judecătorească de înfiinţare a societăţii;

4. Copie certificat de înmatriculare la Registrul Comerţului;

5. Extras cu Codul Unic de Înregistrare;

6. Document de împuternicire a persoanei care poate angaja creditul cu banca şi garanta cu

activele firmei (dacă este cazul);

7. Autorizaţii, avize şi acorduri necesare desfăşurării activităţii clientului şi realizării

proiectului (dacă este cazul); 246

8. Declaraţia administratorilor/acţionarilor majoritari ai societăţii privind participarea la

capitalul social sau în administrarea altor societăţi;

B. Documente financiare:

9. Bilanţ, cont de profit şi pierderi, inclusiv anexele - informaţii pentru 2-5 ani precedenţi şi

cea mai recentă balanţă de verificare;

10. Raportul auditorului - dacă este cazul;

C. Alte informaţii:

11. Lista cu cei mai importanţi clienţi şi furnizori cu sume, ponderi şi perioade încasare/plată;

12. Lista cu cei mai importanţi clienţi şi furnizori (sume şi vechime la plată/încasare) conform

ultimei balanţe;

13. Situaţia împrumuturilor şi a altor disponibilităţi băneşti la alte unităţi bancare şi/sau alţi

debitori/creditori şi modul în care creditele sunt garantate;

14. Raportul de evaluare a activelor imobile/mobile ipotecate sau gajate;

15. Obligaţii financiare extrabilanţiere, incluzând capital împrumutat (de firmă, de la alte firme

din grup);

16. Informaţii despre grup;

17. Declaraţia privind situaţia datoriilor la buget întocmită de client, cu documentele de

reeşalonare dacă este cazul;

18. Contracte şi comenzi încheiate cu furnizorii de materie primă, alte materiale şi utilităţi;

19. Contracte şi comenzi primite de la clienţi;

D. Planul al afacerii care include:

• Informaţii de identificare a societăţii;

• Prezentarea managementului (cu CV-ul), structura de personal;

• Descrierea activităţii (istoric, cea curentă şi cea previzionată), produse, furnizori;

• Piaţa (clienţi, distribuţie, concurenţă);

• Scopul împrumutului şi impactul asupra afacerii;

• Proiecţii.

E. Alte documente pentru creditele de investiţii:

- Programul de realizare a investiţiei, devizul general, planul de finanţare cu evidenţierea surselor

proprii la finanţarea investiţiei;

- Proiecţia bugetului de venituri şi cheltuieli anuale pe durata creditului;

- Studiul de fezabilitate incluzând şi studiul de scenarii.

Apoi, solicitantul va depune formularul de cerere de credit şi documentele necesare

pentru credit, moment în care se programează o vizită pe teren. Nu se vor accepta

documentaţii incomplete. Vizita pe teren se va efectua de către Responsabilii

clientelă. 247

Scopul principal al vizitei pe teren este cel de a colecta informaţii suplimentare necesare

pentru a analiza solicitarea şi de a controla dacă cele declarate şi depuse de solicitant sunt reale.

Vizita pe teren permite Responsabililor clientelă să observe activitatea solicitantului şi să verifice

informaţiile şi documentaţia furnizate. Orice documentaţie solicitată care nu se colectează în

etapa de iniţiere a relaţiei cu clientul se va colecta în timpul vizitei de afaceri pe teren.

Pe durata vizitei pe teren, Responsabilii clientelă vor pune întrebările necesare pentru a-

şi face o imagine despre afacere şi pentru a acumula informaţiile necesare în scopul analizării

complete a solicitării de credit. Întrebările se vor referi la următoarele domenii:

1. Întrebări referitoare la credit: Ce sumă solicitaţi? Pentru cât timp? Pentru ce sunt banii?Cum

vă vor ajuta în afacere? Cum se vor rambursa?

2. Întrebări referitoare la istoricul societăţii în relaţiile de creditare: Aţi mai luat împrumuturi de

la alte bănci? Există o persoană care ar putea furniza referinţe cu privire la relaţiile de creditare,

care poate fi contactată?

3. Întrebări despre afacere: De cât timp funcţionează? Cum aţi început? Ce părere aveţi acum

despre piaţă? Vânzările sunt în creştere sau stabile? Aveţi parteneri în afacere? Care sunt

oamenii de bază în conducerea afacerii?

4. Întrebări despre procesul de producţie/activitate: Înţelegerea procesului, cum se realizează

procesul de fabricaţie, Cine sunt furnizorii? Există stagnări? Probleme curente pe care le

întâmpină?

5. Întrebări despre industrie: Care este previziunea generală pentru industrie în ansamblu? Este

un domeniu în creştere? Numărul de competitori? Care este cota de piaţă deţinută? Aveţi o nişă

de piaţă? Există bariere de intrare?.

6. Vânzări şi marketing: Cum vă vindeţi produsele? (cu ridicata, cu amănuntul, prin distribuitori)

Cum vă comercializaţi produsele? (reclama) Cum faceţi faţă concurenţei? (facilităţi de plată,

service, preţ, calitate).

7. Întrebări despre activităţile în sens extins ale debitorului/ grupului: Aveţi şi alte afaceri /

activităţi / surse de venit? Aveţi situaţiile financiare ale afacerilor secundare? Mai aveţi şi alte

datorii? Unde? Pentru ce? Ce maturitate au? Care este structura de rambursare? Garanţia?

Interacţionează afacerile între ele? Furnizori? Clienţi?

Întrucât în situaţiile financiare pot apărea conturi interpretabile, o misiune importantă în

timpul vizitei pe teren este cea de a obţine o imagine financiară cât mai exactă a afacerii. În acest

scop, trebuie puse şi verificate răspunsurile la întrebările despre vânzări, costul bunurilor

vândute, adaosul comercial, cheltuielile, nivelul stocurilor, activele şi datoriile. Trebuie să se

obţină următoarele informaţii:

Furnizorii şi termenii privind aprovizionarea: cine sunt furnizorii?, ce livrează aceştia,

când sunt plătiţi? orice sume datorate altor societăţi / buget / salarii / chirii, datoriile faţă de 248

furnizori?.

Clienţii şi termenele de plată: vă datorează bani clienţii? cât de repede vă plătesc clienţii?

imediat, în 30 de zile, 60 de zile?

Cifra de afaceri pentru ultimele 12 luni: care a fost suma totală a vânzărilor astăzi? ieri?

săptămâna trecută? în ultimele 12 luni?care sunt lunile cu vânzările cele mai mari? cele mai

slabe?

Situaţia actuală a lichidităţilor şi a contului bancar.

Nivelul actual al stocurilor: informaţii cu privire la toate stocurile – ce reprezintă, preţul

de achiziţie, preţul de vânzare? care este adaosul sau marja comercială (în medie)? care sunt

cheltuielile în medie în fiecare lună pentru a achiziţiona stocul? care este nivelul actual al

stocurilor? este acest nivel un lucru obişnuit? nivelul mediu?

Active fixe:spaţiile folosite sunt proprietatea firmei?aveţi maşini?ce bunuri de mare

valoare aţi achiziţionat în ultimele luni?

Orice împrumuturi pe termen scurt sau lung are clientul:ce datorii aveţi? atât cele

comerciale, cât şi cele personale.

Cheltuieli pentru ultimele şase luni – pentru bunuri / materii prime şi alte cheltuieli:ce

salarii plătiţi angajaţilor şi ce salariu aveţi?cât plătiţi chiria pentru spaţiile folosite?cât plătiţi

pentru transport?ce alte cheltuieli aveţi, pentru cât timp şi când le achitaţi?cât plătiţi ca impozite

şi când le achitaţi?

Pe lângă întrebări, Responsabilul clientelă trebuie să observe pe durata vizitei cât mai

multe lucruri pentru a obţine o imagine exactă a afacerii. Acesta trebuie să fie atent la

următoarele:

- Cum îşi organizează clientul afacerea – este bine organizată sau haotică?

- Acest fapt poate conferi indicii despre situaţia generală a afacerii.

- Cum sunt trataţi angajaţii, care este mediul de lucru?

- Evaluarea garanţiei potenţiale pentru a observa în ce stare se află.

- Este afacerea activă? Există clienţi la sediu, sună telefonul / faxul etc.?

Vizita la societate este de asemenea importantă pentru a observa dacă problemele de

mediu sunt rezolvate în mod corespunzător: cum elimină fabrica deşeurile, lucrează angajaţii

într-un mediu sigur?

Observarea afacerii pe teren poate convinge adesea în legătură cu punctele pozitive ale

tranzacţiei sau poate releva aspecte suspecte, care altfel nu pot fi observate.

Dacă în urma vizitei pe teren Responsabilul clientelă stabileşte că solicitarea va fi

înaintată pentru aprobare completează un referat care reprezintă un sumar al solicitării de credit

respectiv analiza societăţii şi riscurile esenţiale aferente tranzacţiei propuse. Acesta se va baza

pe: cererea de credit, situaţiile financiare, interviurile cu conducerea, documentele juridice, 249

contractele comerciale, informaţiile colectate în timpul vizitei pe teren etc.

Structura de bază a referatului cuprinde:

1. Solicitarea de facilitate de credit care include condiţiile (suma, maturitatea, structura,

garanţiile, preţul, dobânzile, comisioanele etc.)

2. Profilul clientului - această secţiune include informaţiile relevante despre afacerea societăţii,

grupul de societăţi, management, istoricul creditelor, acţiuni în instanţă, raportul de fezabilitate

de mediu etc.

3. Mediul de afaceri - această secţiune include informaţiile relevante despre furnizori, clienţi,

piaţă, poziţie pe piaţă, perspective etc.

4. Analiza financiară - această secţiune include indicatorii financiari cheie cu motivaţia privind

evoluţia acestora, profitabilitatea relaţiei cu clientul pentru bancă, analiza financiară şi bugetul de

încasări şi plăţi.

5. Evaluarea riscului - această secţiune include estimarea caracterului clientului, condiţiile

afacerii, capacitatea de rambursare, capitalul investit şi utilizarea fondurilor, garanţiile, analiza

SWOT.

9.2.2 Controlul bancar în faza analizei creditului şi a riscului de creditare

Documentaţia întocmită de Responsabilul Clientelă se înaintează Analistului de Credit

pentru evaluarea iniţială a fezabilităţii solicitării de credit. Analistul de Credit se poate consulta

cu Responsabilul clientelă pentru a obţine mai multe informaţii.

Toate documentele juridice cum ar fi documentele statutare şi orice documente juridice

care dovedesc proprietatea pentru constituirea garanţiilor vor fi prezentate Consilierului Juridic

pentru control şi revizuire. Odată ce Analistul de Credit a stabilit ca solicitarea să avanseze spre

aprobare, acesta înştiinţează Ofiţerul de Garanţii pentru a efectua evaluarea garanţiilor propuse.

Analistul de Credit efectuează apoi o analiză completă de credit. Analiza de credit

porneşte de la cei 5 C ai analizei de credit. Aceştia sunt: caracter, condiţii, capital, colateral şi

capacitatea de rambursare.

Caracterul împrumutatului este probabil cel mai important aspect, deşi cel mai dificil

de observat. Creditorii trebuie să caute următoarele trăsături în stabilirea caracterului

împrumutatului: onestitate şi integritate, inteligenţă şi know-how în afaceri, succes anterior în

afaceri, implicare, prudenţă şi raţiune, reputaţia în comunitate, istoricul creditelor.

Este important în analiza caracterului împrumutatului să se ţină cont de mai multe aspecte

ca: sunt explicaţiile adevărate şi logice? sunt aspecte care ar fi trebuit ştiute şi nu au fost

relevate? are clientul o atitudine sinceră şi deschisă şi manifestă dorinţă să lucreze cu banca? care

este reputaţia clientului pe piaţa locală şi în sectorul său de activitate? ce spun concurenţii?

250

proiecţiile financiare par realiste? au fost analizate în profunzime?

Trebuiesc avute în vedere mai multe tipuri de condiţii în estimarea viabilităţii unui

proiect de creditare. Se analizează condiţiile intrinseci ale afacerii, exemplu fiind - cine sunt

oamenii de bază în conducere. De asemenea trebuie analizate condiţiile externe ale afacerii care

pot afecta proiectul:

- climatul economic general,

- condiţiile din sectorul de activitate respectiv,

- concurenţa,

- cererea de produse sau servicii,

- disponibilitatea materiilor prime şi a personalului calificat.

Suma solicitată trebuie să fie proporţională cu resursele proprii şi contribuţia

clientului adică cu capitalul existent în firmă. De aceea se analizează suma totală a capitalului

propriu din afacere şi suma capitalului pe care clientul a investit-o direct în afacere. Se ţine cont

de contribuţia personală a acţionariatului în firmă: o contribuţie rezonabilă indică gradul de

implicare în afacere. Ca regulă generală, împrumutul nu ar trebui să depăşească capitalul propriu

al împrumutatului. Banca se asigură că un client a contribuit cu o sumă egală cu creditul la

proiect şi deci îşi asumă un risc egal cu banca.

Este preferabil pentru creditor să se asigure că proiectul este viabil, înainte de a lua

în considerare garanţia/colateralul. Oricum, garanţia este de obicei necesară pentru protecţia

împotriva riscurilor neprevăzute. Aspectele de care trebuie să se ţină cont sunt: valoarea totală a

garanţiei, lichiditatea garanţiei, garanţia trebuie adaptată la tipul de împrumut, aduce clientul

active personale drept garanţie?. Tipurile de garanţie acceptate şi coeficienţii de risc aplicaţi se

găsesc în normele de evaluare a garanţiilor pe care fiecare bancă le are.

Un împrumut nu trebuie acordat numai pe baza acoperirii cu garanţii, scopul garanţiei

este de a reduce riscurile, garanţia suplimentară fiind necesară pentru împrumuturile cu un grad

mare de risc. Titularul garanţiei, mai ales dacă este un terţ, trebuie să înţeleagă consecinţele pe

care le are acordarea acesteia băncii. Pe lângă garanţii dintre activele corporale, se solicită şi

garanţii personale de la client. Este important să nu se efectueze nici o plată din creditele

aprobate până când nu se instituie garanţia.

Este esenţial să se verifice capacitatea de rambursare a creditului. În România se

întâmplă adesea ca declaraţiile financiare oficiale să inducă în eroare şi să fie adesea elaborate în

scopuri fiscale. Pe durata vizitei pe teren trebuie să se obţină o imagine reală a capacităţii de

rambursare a împrumutatului. Aceasta se face punând întrebări despre situaţiile financiare

prezentate de firmă.

Descrierea financiară sau analiza financiară a firmei are un rol foarte important în procesul

de fundamentare a deciziei de creditare. Această analiză se face pe baza declaraţiilor financiare 251

solicitate de la firmă, în special bilanţul, contul de profit şi pierdere şi balanţa de verificare. De

obicei, analiza se efectuează pe trei perioade anterioare datei solicitării împrumutului pentru a se

putea analiza indicatorii economici în dinamică.

Declaraţiile financiare a unei firme conţin o serie de relaţii caracteristice tipului de activitate

desfăşurată de aceasta. Aceste relaţii pot fi descrise analizând componentele individuale ale fiecărei

declaraţii financiare şi prin determinarea şi analiza indicatorilor economico-financiari calculaţi (raţii

sau rapoarte). Indicatorii economico-financiari reflectă, în general, particularităţile ramurii de

activitate şi rezultă din deciziile luate la nivelul managementului.

Indicatorii economico-financiari reprezintă instrumente de analiză care sintetizează în mod

convenabil un volum mare de date într-o formă mai uşor de înţeles, de interpretat şi de comparat. În

compararea ratelor din perioade diferite, trebuie avute în vedere şi condiţiile diferite de la o perioadă

la alta, de impactul avut de modificările procesului de producţie asupra declaraţiilor financiare.

Rapoartele, indicatori economic-financiari nu reprezintă finalul analizei şi nu indică prin ei

înşişi elementele pozitive sau negative ale modului de funcţionare sau managementului societăţii, ne

arată doar zonele care necesită o investigare suplimentară.

Atunci când sunt disponibili, indicatorii economico-financiari relevă trei aspecte principale:

- ajută la focalizarea şi direcţionarea procesului de formulare a întrebărilor, obiectivul analizării

schimbărilor în timp constă în determinarea cauzelor şi a efectelor acestora asupra capacităţii

societăţii de a-şi rambursa datoria;

- o singură rată sau chiar mai multe pot induce în eroare, combinate însă cu alte date (despre

managementul firmei, despre condiţiile economice), analiza ratelor poate constitui o imagine clară

asupra activităţii firmei;

- în cazul în care un indicator economico-financiar diferă semnificativ de media pe ramură sau

domeniu de activitate, trebuie cercetat motivul pentru a se evalua efectul asupra bonităţii firmei

analizate.

În verificarea situaţiei financiară a firmei punctele cheie a analizei de credit sunt:

1. deteriorare importantă în situaţia lichidităţilor,

2. încetinire în perioada de colectare a creanţelor,

3. schimbări în filozofia/politica clientului privind creditele şi vânzările,

4. creşterea accentuată a creanţelor,

5. creşterea importantă a stocurilor,

6. încetinire în viteza de rotaţie a stocurilor,

7. deteriorare a capitalului de lucru şi deteriorare a indicatorului capitalului de lucru (capital de

lucru/cifra de afaceri),

8. creştere a ponderii activelor fixe,

9. reevaluare a activelor fixe în vederea îmbunătăţirii situaţiilor financiare,252

10. creştere importantă a datoriei curente,

11. creştere sensibilă a datoriilor raportate la capitaluri proprii,

12. diferenţa importantă între venituri brute şi nete,

13. creştere a cheltuielilor materiale (inclusiv mărfuri) raportate la cifra de afaceri,

14. creştere a cifrei de afaceri dar marje de profit deteriorate sensibil,

15. scădere a cifrei de afaceri raportată la total active,

16. scădere sensibilă a gradului de acoperire a sarcinii financiare.

Pornind de le acestea, câteva elemente ale analizei de credit vor fi atinse, astfel:

A. Activele unei societăţi sunt resursele pe care le deţine societatea. Activele circulante sunt

acele active care se pot converti în numerar în decurs de un an. Aceste sunt: numerar, creanţe şi

stocuri. Activele fixe sau active necirculante, sunt activele productive utilizate în operaţiunile

zilnice de producţie, vânzare sau prestări servicii:clădiri, echipamente, vehicule. Toate aceste

active nu sunt în general de vânzare.

B. Obligaţiile reprezintă datoriile pe care societatea le are faţă de alte persoane sau entităţi care

i-au împrumutat bani sau i-au prelungit scadenţa împrumuturilor. În ceea ce priveşte obligaţiile,

acestea sunt de două tipuri: curente şi pe termen lung. Obligaţiile curente sunt datorii care trebuie

rambursate în următoarele douăsprezece luni şi pot fi credite bancare pe termen scurt, datorii

către furnizori, impozite şi taxe datorate. Obligaţiile pe termen lung sunt acelea care devin

scadente după următoarele douăsprezece luni şi sunt în general credite bancare pe termen lung

C. Capitalul propriu reprezintă aportul agentului economic în afacere. Acesta este o combinaţie

a investiţiei iniţiale: capital, profiturile din afacere, câştigurile reinvestite în afacere. În general

vom calcula suma capitalului propriu scăzând valoarea datoriilor totale din totalul activelor.

D. Bugetul de încasări şi plăţi înregistrează intrările şi ieşirile de numerar atunci când au loc

efectiv. Un buget de încasări şi plăţi indică dacă afacerea are suficient numerar/lichidităţi pentru

a funcţiona şi dacă rambursările de credit se pot acoperi din numerar/lichidităţi.

Numerarul se obţine de la:

- clienţi, adică din vânzări - aceasta poate avea loc imediat, când au loc vânzările sau mai târziu,

în funcţie de termenele de creditare acordate societăţii.

- împrumuturi / emisiunea de acţiuni / infuzia de capital.

Banii se cheltuiesc pe:

- creditori - adică furnizorii de bunuri, materii prime sau servicii. Aceasta depinde de termenul de

credit primit. Dacă nu plăteşte imediat furnizorului, atunci furnizorul devine creditor şi firma

poate înregistra plata în data când se face efectiv şi nu în data când se recepţionează bunurile sau

materiile prime.

- organisme statutare - impozite şi taxe, acordarea licenţelor,

253

- salariaţi,

- împrumutătorii / acţionarii - dobândă, rambursarea împrumuturilor, dividende.

O previziune a fluxului de numerar sau a bugetului se elaborează pornind cu Situaţia

numerarului în afacere, la începutul lunii. Aceasta este o sumă de numerar pe care firma o

deţine efectiv în acel moment. Urmează Intrările de numerar: veniturile din vânzări şi

încasarea creanţelor. Se calculează totalul intrărilor de numerar la sfârşitul acestei secţiuni.

Această secţiune este urmată de Ieşirile de numerar. Acestea includ toate cheltuielile de

exploatare normale ale afacerii, atât cheltuielile directe, cât şi cele indirecte, stocul, salariile,

impozitele, plata dobânzii rezultând totalul ieşirilor. Apoi aceasta se scad din totalul intrării de

numerar pentru a rămâne fluxul de numerar operaţional.

Se iau în calcul apoi Alte fluxuri de numerar neoperaţionale. Mai întâi se adaugă

intrările împrumutului la fluxul de numerar, precum şi alte intrări necomerciale, cum ar fi

infuziunile de capital de la acţionari. Apoi se calculează cheltuielile aferente proiectului şi

achiziţiile de capital (achiziţia de active fixe), rambursarea creditului şi cheltuielile familiale care

se scad din fluxul de numerar. Apoi calculăm fluxurile neoperaţionale la sfârşitul acestei

secţiuni.

Fluxul de numerar operaţional minus totalul fluxurilor de numerar neoperaţionale dau

fluxul de numerar net. Se adaugă poziţia de numerar la începutul perioadei şi se obţine bugetul

de încasări şi plăţi de închidere. Această cifră este apoi reportată în următoarea perioadă şi

devine poziţie de numerar la începutul acelei perioade.

Într-un buget de încasări şi plăţi se înregistrează intrările şi ieşirile reale de

numerar, când acestea au loc efectiv.

Odată ce s-a întocmit bugetul de încasări şi plăţi pentru lunile anterioare, trebuie să fie

planificate pentru viitor, pe durata împrumutului. Se presupune că vânzările vor fi similare cu

cele din trecut, dar se ţine cont de sezonalitatea afacerii. Aceste presupuneri se bazează pe

informaţiile referitoare la cifra de afaceri pentru ultimele 12 luni. În mod asemănător, se

planifică cheltuielile: atât costul bunurilor vândute cât şi toate celelalte cheltuieli, inclusiv plata

dobânzii la împrumut şi rambursarea împrumutului în sine.

E. Contul de profit şi pierdere prezintă toate veniturile unei firme pe o perioadă dată şi toate

cheltuielile ocazionate de generarea acelor venituri. În final se indică faptul că o firmă obţine

profit sau pierde bani în afacere. Contul de profit şi pierdere cuprinde cinci părţi:

1. Venitul (Vânzări / Cifra de afaceri / Venit) - aici se enumeră toate veniturile pentru o

perioadă dată. Acestea se pot enumera ca: venit total, venit total defalcat pe diverse produse,

venit total defalcat în vânzări la export şi vânzări la import, venitul total defalcat pe puncte de

lucru.

2. Costul bunurilor vândute - acestea sunt costuri care au o legătură directă cu vânzările. În 254

analiză se va utiliza doar preţul de achiziţie al bunurilor vândute sau preţul de achiziţie al

materiilor prime utilizate. La sfârşitul acestei secţiuni se face suma costurilor bunurilor vândute.

Acest total scăzut din venitul total va da profitul brut din afacere.

3. Cheltuieli de exploatare - acestea sunt cheltuieli de care este nevoie pentru a derula afacerea

zilnic, dar nu au o legătură directă cu operaţiunile de bază a firmei. Acestea includ: chiria pentru

clădiri, transportul, costurile de asigurare, publicitatea, amortizarea, salariile, alte cheltuieli.

La sfârşitul acestei secţiuni se face totalul cheltuielilor de exploatare care va fi scăzut din

profitul brut, obţinând profitul de exploatare (sau ce se numeşte uneori EBIT - câştiguri înainte

de plata dobânzii şi a impozitelor)

4. Cheltuieli cu dobânda - se enumeră toate cheltuielile cu dobânzile făcute către bănci şi alte

instituţii financiare şi apoi se scad din profitul din exploatare, obţinând Veniturile Înainte de

plata Impozitelor.

5. Impozite – se scade din suma calculată anterior, impozitul pe profit obţinând profitul net.

Există multe aspecte de analizat referitoare la situaţiile financiare. În continuare vă

prezentăm principalii indicatorii financiari calculaţi, care pot fi utili în decizia de creditare.

A. Rentabilitatea capitalului propriu sau profitabilitatea capitalurilor proprii (ROE), se calculează cu

formula:

Profit netROE = --------------------- x 100

Capitaluri proprii

şi arată cât de bine utilizează firma capitalurile acţionarilor, reflectând, în ultimă instanţă,

capacitatea ei de a plăti dividendele. Cei trei indicatori, corelaţi, care ajută la „definirea”

rentabilităţii capitalului propriu, sunt:

a. profitabilitatea cu care se apreciază capacitatea unei firme de a obţine profit şi se calculează cu

ajutorul formulei:

Profit netP = -------------- x 100

Vânzări

b. viteza de rotaţie a activelor (eficienţa activelor) care arată eficienţa cu care sunt utilizate activele

şi se calculează cu formula:

VânzăriVA = -------------- x 100

Total active

255

c. levierul financiar (structura capitalului) care ilustrează suma datoriei utilizate pentru finanţarea

activelor şi arată încrederea creditorilor în capacitatea firmei de a genera fonduri suficiente pentru

rambursarea împrumuturilor. Formula de calcul este:

Total activeLF = ------------------- x 100

Capital propriu

B. Marja profitului de exploatare, care se calculează cu formula:

C. Marja profitului net se calculează după formula:

şi măsoară profitabilitatea generală a firmei, sintetizează performanţa ei pe baza profitului net. Cu

ajutorul acestui indicator se reflectă:

- veniturile rezultate din fiecare unitate monetară de vânzări;

- valoarea adăugată obţinută din producţie, riscul în comercializare şi concurenţă;

- strategia de stabilire a preţurilor şi capacitatea firmei de a controla costurile.

O valoare mare a acestui indicator nu înseamnă neapărat o situaţie mai bună deoarece totul

depinde de efectul combinat al marjei profitului şi al vitezei de rotaţie a activelor, aceşti doi

indicatori înregistrând de obicei fluctuaţii mari. Firmele cu valoare adăugată mare pe produs pot

spera la o marjă ridicată a profitului. Dar această valoare adăugată trebuie menţinută, ceea ce

presupune angajarea mai multor active şi deci mai puţine rotaţii ale acestora. Firmele care adaugă

puţină valoare produselor au marje ale profitului mici dar rotaţii mai multe ale activelor. În ultimă

instanţă, marja profitului pentru o anumită firmă depinde de natura activităţii sale, de structura

costurilor, modul de operare pe piaţă şi capacitatea managementului de a controla costurile. Acest

indicator variază mult între ramuri economice, industrii şi între firmele din aceeaşi industrie.

Dacă profitabilitatea este redusă va rezulta în mod obligatoriu un deficit de capital iar prima

consecinţă va fi o creştere a datoriilor utilizate pentru finanţarea creşterii activelor. Contul de profit

şi pierdere raportează rezultatele acumulate într-o perioadă de timp şi se poate constata că şi în

condiţiile când producţia fizică este constantă, veniturile şi cheltuielile cresc de la un an la altul. În

condiţiile inflaţiei, firmele par a creşte permanent.

D. Acoperirea dobânzilor este un indicator ce se calculează conform formulei:

256

Acest indicator care poate varia în funcţie de creşterea sau scăderea îndatorării, creşterea sau

descreşterea ratei dobânzii la împrumuturile datorate şi indică de câte ori îşi acoperă firma

cheltuielile cu dobânzile sau de câte ori a fost profitul operaţional mai mare decât valoare

dobânzilor plătite. Deci, cu ajutorul acestei rate se compară veniturile disponibile pentru acoperirea

serviciului datoriei cu plata dobânzilor.

Dacă o firmă nu acoperă cheltuielile cu dobânzile va căuta alte surse. Acest lucru ar putea fi

cauza solicitării împrumutului, indicându-ne dificultăţi financiare serioase deoarece firma caută să

atragă noi finanţări pentru a plăti dobânzi la credite contractate anterior.

Nivelul critic al capitalului circulant se referă la acel nivel maxim de care are nevoie o firmă

în anumite momente ale ciclului de exploatare. A determina nivelul corespunzător al capitalului

circulant înseamnă a determina momentele la care firma face cele mai mari investiţii în stocuri încă

nevândute, care sunt finanţate prin împrumuturi pe termen scurt. În acest punct riscul pentru

creditorii curenţi este cel mai mare.

E. Indicatorul „rata lichidităţii curente” se calculează cu formula:

şi ne arată de câte ori activele sunt transformate în numerar în cursul unui an faţă de obligaţiile care

trebuie achitate în anul respectiv. Acest indicator trebuie să fie mai mare decât 1, fapt ce arată

capacitatea firmei de a-şi plăti obligaţiile curente. O rată cu nivel peste 1, sugerează o suficientă

lichiditate şi o probabilitate mare de efectuare a plăţilor, o strategie concurenţială adecvată. Prin

includerea noului împrumut, lichiditatea curentă nu trebuie să fie mai mică de unu. O rată

curentă mai mică de unu conferă un caracter nelichid afacerii şi poate cauza probleme în legătură

cu fluxul de numerar. O rată curentă redusă arată o firmă lipsită de lichidităţi în sensul că aceasta va

micşora cu greu activele sale curente pentru a le transforma în lichidităţi sau cu alte cuvinte: are la

momentul analizei active curente puţine şi multe active imobilizate.

În analiza acestui indicator trebuie să se ţină seama de următoarele:

- firma poate ajusta artificial această rată;

-o rată ridicată poate indica şi dificultăţi în lichidarea stocurilor sau în încasarea clienţilor;

- trebuie eliminate din totalul activelor stocurile greu vandabile sau lipsurile, debitorii şi clienţii

prescrişi;

- un ciclu de activitate scurt permite o rată mai mică (firmele din comerţ);

- cu cât este mai mare suma la capitolul numerar cu atât firma este mai lichidă;

- o rată poate avea variaţii ca urmare a rambursării sau rearanjării de datorii pe termen lung,

achiziţiei sau vânzării unor active de genul „imobilizărilor” ş.a.

257

F. Indicatorul „lichiditate imediată” arată relaţia dintre activele şi pasivele cele mai lichide şi se

calculează cu relaţia:

Stocurile se scad din totalul activelor curente pentru că în general sunt cele mai puţin lichide

din această categorie. Dacă se constată că în cadrul firmei creanţele sunt cele mai puţin lichide

atunci acestea se vor scădea. Relevanţa acestui indicator depinde de calitatea creanţelor şi de

valoarea de piaţă a titlurilor de valoare.

G. Solvabilitatea arată capacitatea firmei de a achita la scadenţă dobânda, creditul precum şi alte

obligaţii similare. Pe plan mai larg acest indicatori arată capacitatea firmei de a-şi achita toate

datoriile din capitalurile proprii existente în cadrul firmei sau cu alte cuvinte în cazul în care firma

este pusă în situaţia de a-şi lichida activitatea, poate ea să-şi acopere toate datoriile sau vor rămâne

datorii neachitate?

Pentru a afla aceste lucruri se calculează următorii indicatori:

a. Levierul financiar, care se calculează cu formula:

Indicatorul sintetizează partea dreaptă a bilanţului şi arată modul în care o firmă îşi

finanţează activele.

b. Indicele capitalurilor proprii, care se calculează cu formula:

În general se urmăreşte ca suma împrumutului nu trebuie să depăşească suma capitalului

propriu al afacerii. Banca nu trebuie să îşi asume mai mult risc în afacere decât împrumutatul. De

asemenea pentru împrumuturile de investiţii, suma lunară de rambursare (principal, plus

dobânda ) nu trebuie să fie mai mare de 70% din profitul net lunar al împrumutatului iar pentru

împrumuturile de capital circulant, suma lunară de rambursare (principal plus dobânda ) nu

trebuie să fie mai mare de 50% din profitul net lunar realizat de împrumutat.

Departamentul Juridic efectuează controlul şi revizuirea documentaţiei juridice şi

prezintă în scris constatările. Documentaţia de credit este apoi completată cu Raportul de

evaluare a garanţiilor întocmit şi înaintat de către Ofiţerul de Garanţii.

Pe baza unei analize financiare favorabile, Analistul de Credit înaintează dosarul complet

Managerului de Risc.

258

9.2.3 Controlul bancar în faza aprobării şi acordării creditului

În etapa acordării şi aprobării creditelor, controlul bancar vizează documentaţia pe

care firmele o prezintă băncii în vederea obţinerii de credite aşa cum s-a arătat mai sus

Aprobarea creditelor presupune verificarea documentaţiei depuse de clienţi pentru obţinerea unui

credit.

Controlul în faza aprobării creditului se face de către Managerul de Risc. Pe durata

analizei, şi pentru evaluarea corecta a situaţiei financiare a societăţii, Managerul de Risc trebuie

să valorifice şi alte informaţii relevante din interviul referitor la împrumut şi vizita pe teren,

ţinând cont de cei 5 C. Punctele tari şi ameninţările trebuie luate în considerare, ceea ce va ajuta

la elaborarea unei evaluări totale a proiectului. Sarcina Managerului de Risc este de a evalua

riscul potenţial privind posibilitatea nerespectării obligaţiilor de către împrumutat.

Principalele elemente de analiză a Managerului de Risc se referă la :

- fezabilitatea planului împrumutatului privind rambursarea împrumutului: este sursa de

rambursare realistă şi de încredere?

- care elemente din analiză ar putea merge mai prost decât au fost proiectate?;

- înţelegerea riscurilor la care este expus împrumutatul şi aprecierea capacităţii acestuia de a le

controla şi evita;

- dacă riscul este prea mare, este posibil ca Managerul de Risc să redimensioneze solicitarea la

un nivel acceptabil din punct de vedere al expunerii faţă de bancă.

Managerul de Risc verifică şi răspunde de:

- completarea şi corectitudinea datelor cuprinse în documentaţia de împrumut;

- stabilirea şi încadrarea în competenţa de aprobare;

- încadrarea în politica de creditare a băncii;

- existenţa la dosarul de credite a tuturor documentelor prevăzute de normele de creditare.

După analiză, Managerul de Risc convoacă Comitetul de Credit. În comitetul de credit,

Responsabilii clientelă trebuie să facă o prezentare scurtă, subliniind termenii împrumutului

propus şi baza pentru hotărârea referitoare la împrumut. Trebuie evidenţiate următoarele puncte:

- numele solicitantului şi descrierea activităţii;

- suma solicitată şi scopul, sursa de rambursare;

- activitatea comercială şi indicatorii actuali: vânzări, profit, datoria raportată la capitalul propriu;

- previziunile pe perioada împrumutului;

- riscurile şi factorii de diminuare;

- justificarea pentru aprobarea împrumutului.

După prezentare, membrii Comitetului de Credit pot pune întrebări şi se discută

propunerea. Aprobarea se poate acorda numai prin decizia în unanimitate a membrilor prezenţi

259

în conformitate cu Statutul Comitetului de Credit.

Toate solicitările de credit care depăşesc competenţa de aprobare a Comitetului de Credit

al Sucursalei/Agenţiei şi sunt recomandate pentru aprobare, trebuie înaintate către Comitetul de

Credite la nivel superior. Dosarul de credit aferent se trimite la acest Comitet de Credite pentru

analiză şi decizie. După primirea deciziei Comitetului de Credite se va informa

Sucursala/Agenţia despre decizia finală şi despre orice condiţii de aprobare suplimentare în scris.

După primirea deciziei referitoare la credit de la autoritatea competentă, Responsabilul

Clientelă trebuie să informeze clientul despre decizie.

Documentul prin care se stabilesc termenii tranzacţiei de credit este Contractul de Credit.

Contractele de Credit standard se vor utiliza pentru facilităţile de credit aşa cum sunt furnizate de

Consilierul Juridic. Consilierul juridic împreună cu Analistul de Credit vor întocmi contractele

de credit/garanţii utilizând formularele standard, iar Consilierul juridic va da o certificare pentru

conformitatea semnăturilor opozabile ale clientului. Trebuie acordată o atenţie deosebită

secţiunilor care se referă la garanţii.

Managerul de Risc va face o ultimă verificare a contractelor de credit şi garanţii cu

condiţiile de aprobare şi îşi va da avizul. Când toate contractele sunt semnate de client şi bancă şi

atunci când toate documentele sunt depuse la dosarul de credit, dosarul va fi remis Ofiţerului de

Administrare credit pentru procesare. Orice modificări ale contractelor de credit standard nu

sunt premise.

Înainte de acordarea efectivă din creditul aprobat, Ofiţerul de Administrare credit trebuie

să efectueze o ultimă verificare pentru a controla următoarele:

- termenii contractului de credit corespund condiţiilor din aprobarea creditului ;

- s-au îndeplinit toate condiţiile precedente ;

- contractul de credit şi documentele de garanţie sunt complete şi întocmite corespunzător;

- clientul a semnat contractul de credit, contractele privind garanţiile.

Plăţile din creditele aprobate se vor efectua la prezentarea documentelor justificative care

dovedesc destinaţia împrumutului, conform regulamentelor BNR. Este sarcina Ofiţerului de

Administrare credit să verifice utilizarea corectă a creditelor conform aprobării şi a documentelor

justificative. Este responsabilitatea Responsabilului clientelă să se asigure că dosarul de credit al

clientului conţine toate documentele necesare şi este menţinut la zi. Ofiţerul de Administrare

credit este responsabil de deschiderea unui cont de credit şi introducerea tuturor datelor în

sistemul electronic conform procedurii specifice de administrare credite.

Toate documentaţiile de credit aferente unui singur debitor trebuie păstrate distinct într-

un dosar, astfel încât dosarul respectiv să ofere toate informaţiile necesare despre un client.

Aceste informaţii trebuie actualizate periodic. Toate documentele originale referitoare la o

facilitate de credit ( contracte pentru facilităţi de credit, contracte de garanţie, poliţe de asigurare, 260

bilete la ordin etc.) se vor păstra într-un seif ignifug, iar o copie identică se va păstra în dosarul

de credit în scopuri informative.

9.3 Procedura de control în procesul de monitorizare a creditelor acordate persoanelor

juridice

Deşi monitorizarea împrumuturilor este una dintre etapele cele mai importante din

procesul de creditare pentru a asigura calitatea portofoliului, se numără totuşi printre cele mai

des omise în practică. Adesea urmărirea necorespunzătoare a creditului şi monitorizarea

ineficientă duc la deteriorarea portofoliului şi de aceea este esenţial să fie stabilite proceduri de

monitorizare iar acestea să fie respectate.

Monitorizarea continuă a creditelor aflate în derulare este una din sarcinile de bază ale

unei gestionări eficiente a riscului. Analiza creditului înainte de acordarea creditului şi

monitorizarea continuă după aceea determină rezultatele generale ale băncii din operaţiunile de

creditare.

Dezvoltarea dinamică a pieţelor are o influenţă directă asupra cadrului economic în care

acţionează un debitor şi astfel asupra situaţiei financiare a debitorului. Experienţa practică ne

învaţă că cele mai multe credite neperformante sunt cauzate de factori care apar mult după ce s-a

luat hotărârea iniţială referitoare la credit.

După utilizarea creditului, rambursarea acestuia şi evoluţia afacerii se vor verifica

periodic. Banca are dreptul să verifice la agenţii economici beneficiari de credite, modul cum

aceştia utilizează împrumuturile în conformitate cu destinaţiile pentru care s-au aprobat,

constituie şi păstrează garanţiile cerute, respectă normele de lucru ale băncii şi clauzele

din contractul de credite, în vederea asigurării rambursării la scadenţă şi plata dobânzilor.

Lunar sau trimestrial, după expirarea termenului de depunere a situaţiilor

contabile periodice, inspecţia bancară efectuează verificarea garanţiilor tuturor creditelor

acordate firmelor, atât prin conturile curente cât şi prin conturile separate de împrumut.

Responsabilul Clientelă trebuie să explice clienţilor motivele pentru monitorizare, anume că se

încearcă să se înţeleagă afacerea şi să se ajute la rezolvarea problemelor potenţiale.

Scopul monitorizării creditului este detectarea la timp a deteriorării situaţiei unui client

sau a calităţii garanţiei. Trebuie luate din timp măsuri pentru a preveni creditele neperformante în

scopul de a reduce la minim costurile datorate riscului de nerambursare. Acest fapt este

important deoarece costurile riscului constituie pe lângă costurile cu personalul principalele

componente de cost într-o bancă modernă şi astfel au o influenţă directă asupra rentabilităţii

băncii.

Problemele identificate din timp sunt mai uşor de rezolvat şi de aceea clienţii să

informeze dacă se confruntă cu probleme sau se aşteaptă să aibă dificultăţi în achitarea datoriilor 261

către bancă. Activitatea de monitorizare reprezintă ansamblul de activităţi necesare pentru a

putea avea o imagine reală asupra situaţiei economico-financiare a debitorului, şi pentru a putea

surprinde semnalele timpurii de avertizare cu privire la posibila deteriorare a capacităţii de

rambursare (amplificarea riscului de credit faţa de momentul aprobării creditului respectiv), de

asemenea şi activitatea de urmărire a realizării veniturilor băncii din activitatea de creditare, la

parametrii stabiliţi în documentele de aprobare / contractuale.

Cei 4 „C” care trebuie urmăriţi în activitatea de monitorizare a creditelor sunt:

Caracterul – caracterul managementului este baza pentru un credit „sănătos”. Aceasta se

exprimă prin reputaţia etică, prin calificările profesionale şi performanţele operaţionale ale

membrilor consiliilor de administraţie/managerilor cărora li s-a încredinţat utilizarea fondurilor

şi responsabilitatea rambursării acestora;

Capacitatea – capacitatea ca un debitor să-şi plătească obligaţiile (de a genera/menţine cash-

flow-ul necesar rambursării datoriilor);

Colateralul (garanţia) – trebuie privit nu numai în sensul tradiţional ca active gajate/ipotecate

în scopul garantării unui credit, ci trebuie luată în considerare şi calitatea celorlalte active care

sunt controlate de debitor. În ambele cazuri, activele respective generează cash-flow-ul necesar

rambursării creditelor;

Clauzele contractuale – reprezintă ansamblul de termeni şi condiţii ai unui contract de credit.

Pot reprezenta restricţii impuse managementului societăţii împrumutate, cu privire la modul în

care acesta poate să conducă activitatea respectivă. Orice încălcare a vreunei clauze, poate să

reprezinte un semnal timpuriu de alarmă, care permite creditorului să ia măsuri protecţioniste

înaintea accentuării deteriorării situaţiei debitorului. Clauzele contractuale sunt de însemnătate

deosebită, deoarece joacă un rol important ca pârghie de minimizare a riscului creditorului. De

asemenea, clauzele contractuale pot preveni „transferul de bunăstare” de la deţinătorii sumelor

împrumutate la deţinătorii capitalului propriu.

Subiectele esenţiale ale monitorizării sunt:

1. Monitorizarea achitării comisioanelor periodice, aferente contractelor de credit.

Comisioanele, împreună cu dobânda, reprezintă veniturile realizate de bancă urmare

activităţii de creditare. Drept urmare, orice neîncasare a comisioanelor reprezintă o diminuare a

veniturilor anticipate ale băncii, cu impact asupra rezultatelor financiare din contul de profit şi

pierdere. Comisioanele pot fi de două feluri:

a.comisioane fixe, care trebuie plătite înainte de efectuarea tragerilor (comisionul de facilitate).

Încasarea de către bancă a comisioanelor de facilitate reprezintă o condiţie precedentă înaintea

efectuării primei trageri. Îndeplinirea acesteia trebuie a fi verificată de persoanele cu atribuţii de

control : Ofiţerul Control Credite / Managerul Risc de Creditare.

262

b.comisioane variabile, care trebuie plătite pe parcursul derulării creditului (comisionul de

neutilizare, comisionul de administrare). Ofiţerul Administrare Credite are resposabilitatea

încasării comisioanelor pe tot parcursul relaţiei de credit, la termenele/valorile stabilite

contractual. În cazul în care împrumutatul nu asigură soldul minim creditor al contului curent

necesar plăţii comisioanelor, se va aplica nemijlocit clauza de retenţie (debitarea altor solduri

creditoare ale conturilor curente ale clientului, în vederea plăţii la termen a comisioanelor

datorate băncii).

2.Monitorizarea constituirii sursei de rambursare.

Reprezintă procesul de urmărire a încăsărilor/plăţilor efectuate în contul curent al

clientului, avand ca scop asigurarea soldului minim creditor necesar rambursării sumelor

datorate în ziua scadenţei.

3.Monitorizarea rambursării datoriilor la scadenţă.

Reprezintă procesul de urmărire a respectării graficelor de rambursare / scadenţelor de

plată, conform termenilor aprobării / clauzelor contractuale. Şi Responsabilul Clientelă va

monitoriza rambursările, în conformitate cu graficul de plată al împrumutului. De obicei, cu

câteva zile înainte de rambursarea programată, Responsabilul Clientelă va telefona clientului

pentru a stabili situaţia actuală a afacerii şi dacă clientul prevede vreo problemă, mai ales

dificultăţi în efectuarea plăţilor.

Ofiţerul Administrare Credite va monitoriza zilnic conturile curente ale debitorilor

restanţi, în vederea aplicării nemijlocite a dreptului de retenţie al băncii. Acest drept este

exprimat prin clauze contractuale specifice, care există în toate contractele standard ale băncii.

Clauza cu privire la dreptul de retenţie (de compensare) al băncii exprimă dreptul băncii de a

utiliza în orice moment sumele disponibile din orice cont al împrumutatului, indiferent de valuta

în care sunt disponibile, în vederea rambursării sumelor datorate băncii, devenite scadente

Cu 30 de zile înainte de data de revizuire a unei facilităţi de credit, Ofiţerul de

Administrare Credit va informa Responsabilul Clientelă, iar acesta din urmă trebuie să

contacteze clientul pentru a hotărî cum să procedeze cu tranzacţia. În cazul în care se

intenţionează reînnoirea facilităţii, Responsabilul Clientelă trebuie să anexeze la documentaţia

standard de credit un raport de monitorizare despre facilitatea de credit anterioară. Expirarea

contractului de credit este o etapă din procesul de creditare care are legătură cu rambursarea

completă a principalului, dobânzii şi comisioanelor.

4. Monitorizarea plăţii primelor de asigurare / ratelor primelor de asigurare.

Reprezintă procesul de urmărire a plăţii de către client a tuturor sumelor datorate către

asigurător, astfel încât activele gajate/ipotecate în favoarea băncii să fie permanent asigurate, iar

despăgubirile să fie cesionate băncii.

263

Bazat pe informaţiile înscrise în poliţa de asigurare, se va urmări respectarea clauzelor de

plată a primelor / ratelor primelor de asigurare. Se va aduce la cunoştinţa Responsabilului

Clientelă necesitatea confirmării plăţii a primei de asigurare / a ratei primei de asigurare, cu 2

zile lucrătoare înainte de data scadenţei acesteia

5. Monitorizarea garanţiilor cu termen de expirare altul decât data scadenţei finale a

facilităţii garantate.

Reprezintă procesul de monitorizare în vederea înştiinţării timpurii a persoanelor

responsabile referitor la necesitatea reînnoirii / prelungirii garanţiei respective, astfel încât

facilitatea să rămână garantată conform condiţiilor prevăzute în documentele de

aprobare.Exemple de garanţii care pot expira înaintea scadenţei finale a facilităţii: contragaranţii

bancare, garanţii corporatiste, poliţe de asigurare EXIMBANK.

6. Monitorizarea gradului de acoperire cu garanţii reale mobiliare (gaj pe stocuri, gaj pe

echipamente, cesiuni de creanţă).

Reprezintă procesul de monitorizare scriptică lunară a valorii stocurilor

/echipamentelor/creanţelor gajate/cesionate în favoarea băncii, astfel încât să se verifice

menţinerea condiţiilor impuse la aprobarea creditului, (condiţii preluate ulterior în documentele

contractuale).

7. Majorări de capital pană la o dată determinată.

Reprezintă procesul de urmărire a respectării acestei obligaţii contractuale, care a

influenţat decizia de credit, în sensul că s-a luat în considerare modificarea indicatorilor

împrumutatului cu ocazia majorării capitalurilor proprii în raport cu sursele împrumutate.

Nerespectarea acesteia poate determina reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de aprobare.

8. Monitorizarea participării cu surse proprii ale împrumutatului la realizarea proiectului

finanţat.

Reprezintă procesul de urmărire a participării împrumutatului cu fonduri proprii în

realizarea aceluiaşi proiect finanţat de bancă, în conformitate cu condiţiile prevăzute în

documentaţia de aprobare / condiţiile contractuale. Nerealizarea acestei condiţii poate duce la

reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de aprobare.

9. Monitorizarea constituirii de garanţii ulterioare primei trageri.

Reprezintă procesul de urmărire a realizarii condiţiilor de aprobare / contractuale cu

privire la constituirea pe parcursul derulării creditului, la termenul şi condiţiile stabilite, a

garanţiilor ulterioare.Nerealizarea acestei condiţii poate duce la reconsiderarea radicală a

condiţiilor iniţiale de aprobare.

10. Monitorizarea popririlor.

Reprezintă procesul de urmărire a situaţiei conturilor curente ale împrumutatului, şi luarea de

măsuri în cazul popririi acestor conturi.264

11. Monitorizarea oricăror alte clauze cu termen fix de realizare.

Reprezintă procesul de urmărire al oricăror clauze contractuale cu termen fix de realizare

care nu intră în categoria celor de mai sus (prezentarea periodică a situaţiilor financiare, a

diferitelor rapoarte, etc).

12. Monitorizarea rulării de către împrumutat al unui anumit procent din cifra de afaceri,

prin conturile curente deschise la bancă

Reprezintă procesul de urmărire a rulajelor creditoare ale conturilor curente, în vederea

calculării indicatorului respectiv. Monitorizarea respectării acestui indicator de catre împrumutat

are relevanţă deosebită atât din punct de vedere al realizării veniturilor bancii (comisioane

percepute rulajelor respective), cât şi datorită faptului că poate semnala o diminuare a cifrei de

afaceri a âmprumutatului, cu posibil impact negativ în realizarea surselor de rambursare ale

creditului.

13. Monitorizarea clauzelor de tipul celor care restricţionează realizarea de noi investiţii.

Reprezintă procesul de analiză a situaţiilor financiare, în vederea determinării acelor

posturi de bilanţ care indică respectarea/încălcarea clauzei de restricţionare de efectuare de noi

investiţii. Rezultatul analizei poate conduce la reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de

aprobare.

14. Monitorizarea garanţiilor reale imobiliare.

Reprezintă procesul de evaluare periodică a garanţiilor reale imobiliare ipotecate în

favoarea băncii, în scopul actualizării valorii acceptată de bancă drept garanţie. Va avea ca efect

actualizarea valorii în contabilitatea băncii (implicit determinarea valorii garanţiilor deductibile

din expunerea brută, în vederea stabilirii bazei de calcul pentru provizioanele specifice de risc de

credit).

Ofiţerul de Garanţii trebuie să monitorizeze faptic garanţia. Orice garanţie se supune

influenţelor economice, juridice şi celor specifice clientului care pot determina schimbarea

valorii acesteia pe durata creditului. Astfel se impun pentru fiecare tip de garanţie activităţi

specifice de monitorizare.

Scopul monitorizării garanţiei este cel de a detecta o schimbare în comparaţie cu valoarea

din momentul acordării împrumutului. Pe lângă schimbarea valorii, schimbările în statutul juridic

care afectează realizarea valorii prognozate au o importanţă majoră.

15. Monitorizarea structurii acţionarilor / a managementului.

Reprezintă procesul de monitorizare permanentă a structurii de acţionariat / structura

componenţei aparatului de management al împrumutatului, astfel încât orice modificări faţă de

structura existentă la momentul aprobării să fie semnalată imediat. Aceste schimbări pot duce la

reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de aprobare.

265

16. Monitorizarea situaţiei financiare.

Reprezintă procesul de monitorizare a indicatorilor financiari, în sensul analizei

comparative a situaţiei prezente a indicatorilor cu calitatea existentă la data deciziei de credit.

Orice depreciere a indicatorilor trebuie sesizată imediat cand se constată. De asemenea

presupune analiza rapoartelor de audit financiar, ale comisiei de cenzori, în vederea identificării

eventualelor modificări semnificative în poziţia financiară şi a performaţelor societăţii. Aceste

schimbări pot duce la reconsiderarea radicală a condiţiilor iniţiale de aprobare.

17. Monitorizarea modificărilor mediului de afaceri cu impact negativ, probleme sociale.

Reprezintă acel proces de recepţionare/căutare a semnalelor oferite de factorii externi

( mass media) precum şi interni (semnalul Direcţiei Juridice cu privire la apariţia unor prevederi

legale care pot avea impact negativ asupra activităţii împrumutatului) semnale care pot constitui

premiza unor analize care ar putea dezvălui probleme reale.

18. Monitorizarea litigiilor cu terţii.

Reprezintă procesul de identificare şi cunoaştere a litigiilor cu terţii, în care împrumutatul

poate avea calitatea de reclamant sau pârât.

19. Restricţionarea repartizării / plăţii de dvidende.

Reprezintă procesul de monitorizare a situaţiilor financiare ale împrumutatului, în

vederea identificării situaţiei în care se efectueză „transferul de bunăstare” către debitor, contrar

clauzelor specifice din contractul de credit, putând periclita poziţia băncii.

20. Monitorizarea gradului de îndatorare.

Reprezintă procesul de monitorizare a situaţiilor financiare / situaţii Centrala Riscurilor

Bancare, în vederea identificării respectivelor creşteri ale elementelor de pasiv reprezentând

„datorii”, altele decât cele permise prin clauzele specifice ale contractului de credit.

21. Subordonarea altor datorii ale împrumutatului faţă de creditul contractat cu banca.

Reprezintă procesul de monitorizare a respectării „gradului de prioritate la rambursare

al creditului acordat de bancă, faţă de restul datoriilor împrumutatului”, grad de prioritate

stabilit prin clauze contractuale specifice.

22. Grevarea activelor de sarcini.

Reprezintă procesul de monitorizare a situaţiei activelor împrumutatului, în vederea

sesizării cazurilor în care acestea sunt grevate de sarcini în favoarea unor terţi, alte sarcini decât

cele permise de clauzele specifice ale contractului de credit.

23. Vânzarea de active.

Reprezintă procesul de monitorizare a posturilor de bilanţ, în vederea identificării

diminuării cu sumele rezultate din vânzarea activelor, în cazul în care contractul de credit

impune restricţii în acest sens.

266

24. Monitorizarea îndeplinirii clauzelor care nu prevăd un termen ferm de realizare.

Reprezintă procesul de stabilire a unui mecanism de raportare din partea împrumutatului,

astfel încât să fie posibilă monitorizarea respectării clauzelor fără termen ferm de realizare (prin

declaraţii periodice ale acestuia cu privire la stadiul îndeplinirii clauzei respective).

9.4 Activitatea de control a împrumuturilor aprobate la nivelul Administraţiei Centrale

Activitatea de control în această etapă şi la acest nivel se încadrează în procesul de

management al riscului, proces ce include următoarele etape:

- identificarea şi măsurarea riscurilor derivate din activitatea de creditare,

- monitorizarea, controlul şi raportarea acestor riscuri.

Rolul activităţii de control este de a furniza atât motivaţie pentru o mai bună disciplină a

angajaţilor cu atribuţii în legătură cu creditarea în cadrul băncii cât şi un mai mare confort pentru

conducere şi pentru echipele de inspecţie (audit intern, Banca Naţională) în ceea ce priveşte

diminuarea riscului de credit.

Activitatea de control este independentă de relaţiile comerciale cu clienţii şi este

caracterizată de obiectivitate şi imparţialitate. Organizarea activităţii de control persoane juridice

se bazează pe relaţia de corespondenţă a ofiţerilor control credite cu întreg personalul responsabil

de acordarea şi administrarea de credite persoanelor juridice (responsabilii clientelă, analişti

restructurare, ofiţeri recuperare, consilierii juridici) în scopul unei eficienţe crescute.

În cazul facilităţilor aprobate la nivelul Administraţiei Centrale, activitatea de control

intern se manifestă prin:

- controlul preventiv privind documentaţia contractuală;

- controlul preventiv privind îndeplinirea condiţiilor precedente;

Intervenţia controlului preventiv în circuitul dosarelor de credite este stabilită după faza

de întocmire a documentaţiei contractuale şi înaintea fazei de administrare. Şi în cazul

facilităţilor de credit aprobate la nivelul Administraţiei Centrale se urmăresc aceleaşi proceduri

de control intern care au fost prezentate în capitolele anterioare. Această fază a controlului

începe practic din momentul în care creditul a fost aprobat şi urmează să se efectueze tragerea.

Activitatea de control preventiv constă în:

1. verificarea de către ofiţerul control credite, înainte de semnarea contractelor de credit şi

garanţii de către părţile implicate, a conformităţii cu aprobarea a documentaţiei contractuale.

Documentaţia verificată se compune din: aprobare şi comunicarea aprobării, documentaţia de

credit întocmită conform aprobării, raport evaluare sau monitorizare a garanţiilor, opinie juridică,

alte documente conform aprobării şi a normelor de produs)

2. nu intră în responsabilitatea ofiţerului control credite verificarea modului în care sunt

formulate clauzele contractuale, verificarea termenilor juridici folosiţi, precum şi a actelor de 267

proprietate aferente garanţiilor, acestea fiind în responsabilitatea consilierului juridic iar

verificarea contractelor de garanţie se face în baza rapoartelor de evaluare;

3. verificarea condiţiilor precedente în scopul autorizării limitei de expunere;

4. gestiunea cazurilor de nerespectare a procedurii de control credite;

5 urmărirea remedierii deficienţelor constatate;

6 autorizarea de către ofiţerii de administrare a creditelor a radierii garanţiilor accesorii, în

cazurile în care prin condiţiile iniţiale de aprobare se prevede ca în cursul derulării facilităţii să

se efectueze eliberarea anumitor garanţii, condiţionat de îndeplinirea anumitor obligaţii;

7. în cazul limitelor de scrisori de garanţie, acreditive şi a facilităţilor cu multiple opţiuni, ofiţerul

control credite va autoriza folosirea limitelor;

8. dosarele gestionate în cadrul activităţii de recuperare debite vor face obiectul controlului

preventiv numai în cazul aprobărilor care implică: acte adiţionale la contractele de facilitate sau

noi contracte de facilitate;

9. dosarele gestionate în cadrul activităţii de restructurare debite vor face obiectul activităţii de

control preventiv;

10. în cazul participării băncii la tranzacţii financiare alături de alte bănci în baza unui contract

cadru (Master Participation Agreement), ofiţerul control credite va verifica concordanţa dintre

condiţiile specificate în Cetificatul de Participare şi cele stipulate în aprobare, precum şi între

documentaţia contractuală aferentă tranzacţiei în cauză (contracte de credit, de garanţie, etc.) şi

condiţiile stipulate în aprobare;

11. în cazul creditelor sindicalizate în care banca are doar calitatea de participant (nu are calitatea

de agent deşi poate avea şi alte calităţi: de exemplu aranjor), ofiţerul control credite va verifica

concordanţa între documentaţia contractuală aferentă tranzacţiei în cauză (contracte de credit, de

garanţie, etc.) şi condiţiile stipulate în aprobare;

12. în cazul creditelor acordate instituţiilor bancare, ofiţerul control credite nu va autoriza limita

în condiţiile în care, în aprobare nu sunt specificate condiţii precedente ce trebuiesc îndeplinite.

Responsabilii clientelă, analişti restructurare, ofiţeri recuperare sau consilierii juridici

sunt responsabili de îndeplinirea condiţiilor contractuale ulterioare în termenul aprobat sau

convenit la autorizare. Ofiţerul administrare credite persoane juridice, este responsabil cu

monitorizarea termenelor de îndeplinire a obligaţiilor contractuale, a celor stabilite prin aprobări

şi netranspuse în documentaţia contractuală, a condiţiilor aprobate de constituire progresivă a

garanţiilor pe măsura tragerilor din credit, precum şi a termenelor acordate de către ofiţerii de

control credite. Eliberarea integrală de garanţii la cererea clientului, în condiţiile rambursării

integrale a facilităţilor (principal, dobânzi, comisioane, penalităţi, etc) se va realiza sub

responsabilitatea directorului de unitate, fiind necesară confirmarea ofiţerului administrare

credite persoane juridice cu privire la îndeplinirea condiţiei.268

269