CUPRINSINTRODUCERECap.1. Conceptul de control fiscal i inspecie fiscal 1.1. Controlul fiscal - forma specifica de control in condiiile economiei de piaa 1.2. Controlul - funcie a managementului 1.3. Formele i funciile controlului financiar - fiscal 1.4. Conceptul de inspecie fiscal 1.5. Modaliti de efectuare i finalizare a inspeciei fiscale 1.6. Evaziunea fiscal - concept, clasificare i participanii pe categorii de obligaii fiscale 1.7. Contravenii sau infraciuni privind faptele de evaziune fiscal Cap.2. Metodologia efecturii inspeciei fiscale 2.1. Principii generale de efectuare a inspeciei fiscale 2.2. ntiinarea contribuabilului 2.3. Pregtirea inspeciei fiscale 2.4. Desfurarea inspeciei fiscale 2.5. Finalizarea controlului fiscal Cap.3. Organizarea i exercitarea inspeciei fiscale privind impozitele indirecte ( TVA si accizele) 3.1. Controlul declaraiilor privind obligaiile de plata la bugetul general consolidat 3.2. Exercitarea inspeciei fiscale asupra modului de calcul i virare la buget a T.V.A. 3.3. Inspecia fiscala exercitata asupra modului de calcul si virare la bugetul general consolidat a accizelor 3.4. Eficiena inspeciei fiscale

CONCLUZIIStudiu de caz

Bibliografie

1

INTRODUCERE

Controlul fiscal este instrumentul pe care l au la ndemn puterile publice pentru supravegherea si determinarea prin metode si tehnici specifice, asigurrii constituirii resurselor financiare publice, in spea a veniturilor fiscale, parte covritoare a celor dinti. Totodat, prin control fiscal se nelege ansamblul activitilor destinate a asigura respectarea obliga\iilor de declarare si calculare corecta, precum si de plata la termenele legale a impozitelor, taxelor si altor vrsminte obligatorii datorate bugetului de stat , bugetelor locale si bugetelor fondurilor speciale, denumite in general obligaii fiscale. Cunoaterea de ctre organele competente a modului de desfurare a activitilor economice in condiiile legale si ale liberei iniiative este o cerina a conducerii pe baza criteriilor de profit. Controlul fiscal are drept scop creterea gradului de conformare fiscala a contribuabililor si reducerea fenomenului evazionist. Controlul fiscal permite administraiei fiscale ca in termenul de prescripie sa constate si sa nlture omisiunile, subevalurile si erorile de impozitare. Potrivit legii, sunt supuse controlului fiscal persoanele fizice si juridice, romane si strine, care au obligaii fiscale si care se numesc contribuabili. Ministerul Finanelor ia masurile necesare pentru: asigurarea echilibrului bugetar si aplicarea politicii financiare a statului, cheltuirea cu eficienta a resurselor financiare. Controlul fiscal presupune respectarea unor reguli unitare de aciune si adoptarea unor procedee, tehnici si modalitati sau instrumente de control specifice, care raman general valabile. a) Din punct de vedere al scopului pentru care este efectuat, controlul fiscal poate fi: - informativ care are un caracter educativ, avnd drept scop informarea agenilor economici nou nregistrai asupra drepturilor si, mai ales asupra obligaiilor fiscale ce le revin; - de rutina, care are scopul de a menine legtura cu contribuabilii si urmrirea modului de respectare a obligaiilor de nregistrare ca pltitori de impozite si taxe si de respectare a obligaiilor fiscale. b) Din punct de vedere al sferei de cuprindere a impozitelor si taxelor, controlul fiscal poate fi: - general, atunci cnd sunt cuprinse in verificare toate impozitele si taxele datorate de contribuabil. Acest control este considerat normal si se realizeaz la sediul pltitorului, avnd drept scop controlul tuturor aspectelor privind aplicarea de ctre contribuabil a legilor si reglementarilor fiscale pe o perioada mai ndelungata de timp, de regula de la ultimul control fiscal pana la zi; - parial, cnd se efectueaz controlul anumitor categorii de impozite si taxe. Controlul general este specific economiilor cu un sistem fiscal integrat, in timp ce2

controlul limitat se regsete in tarile care au administraii diferite pentru impozite si taxe. c) Din punct de vedere al operaiunilor supuse controlului fiscal, acesta poate fi: - complet, cnd sunt controlate toate operaiunile, documentele si evidentele care stau la baza calculrii si urmririi unui impozit; - selectiv, cnd sunt controlate numai anumite operatiuni , documente sau perioade cu privire la calculul si evidenta unui impozit. d) Din punct de vedere al cunoaterii realitii unor operatiuni ce nasc obligaii fata de stat, controlul fiscal poate fi: - documentar, cnd inspectorul fiscal examineaz forma si coninutul evidentelor pentru stabilirea realitii si legalitii operaiunilor, pe baza documentelor prezentate de contribuabil. Scopul principal al controlului este compararea evidentelor contabile si a documentelor primare cu datele din declaraiile depuse de contribuabil, in vederea stabilirii corectitudinii sumelor pltite precum si a respectrii termenelor de plata; - faptic, atunci cnd se controleaz existenta mijloacelor materiale si bneti si modul cum acestea sunt reflectate in contabilitate. Pornind de la faptul ca resursele financiare publice se constituie si se gestioneaz printr-un sistem unitar de bugete (bugetul de stat, bugetele asigurrilor sociale de stat, bugetele locale, etc.), controlul fiscal trebuie vzut ca un instrument important de realizare a veniturilor fiscale cuprinse in aceste bugete. Controlul fiscal cuprinde controlul declaraiilor depuse de contribuabili, al documentelor utilizate pentru stabilirea impozitelor si taxelor, cat si controlul altor documente depuse de contribuabili in scopul obinerii unor deduceri, restituiri sau rambursri. De asemenea, controlul fiscal urmrete: ncasarea tuturor impozitelor si taxelor datorate de contribuabili la termenele prevzute in legi si in cuantumul stabilit in funcie de baza de impozitare si cotele care se aplica acesteia; depistarea impozitelor si taxelor sustrase de la plata ctre bugetul de stat ori bugetele locale si atragerea lor la aceste bugete in funcie de destinaia prevzuta prin lege sau norme; semnalarea unor carente legislative care favorizeaz evaziunea fiscala sau ngreuneaz ncasarea la buget a veniturilor fiscale pentru a furniza fundamentele pentru imbunatatirea legislative. In acest sens, contribuabilii sunt obligai sa declare cu sinceritate la termenele legale veniturile realizate, bunurile mobile si imobile aflate in proprietate sau obinute cu orice titlu legal, precum si alte valori care genereaz titluri de creana fiscala. Cnd legea nu prevede obligaia de depunere a declaraiei de impunere, contribuabilii rspund de declararea corecta a obligaiilor fiscale , in condiiile prevzute de lege. De asemenea, contribuabilii sunt obligai sa evidenieze veniturile realizate si cheltuielile efectuate din activitati desfurate, prin ntocmirea registrelor sau a oricror altor documente prevzute de lege.3

Pentru realizarea finalitii controlului fiscal este necesare ndeplinirea urmtoarelor cerine: un cadru organizatoric care sa defineasc responsabilitile celor crora li se confer atribuii de control fiscal, precum si sa asigure garanii de realizare a acestor atribuii in afara oricror imixtiuni din afara sistemului fiscal [n realizarea activitati de control, dar si in afara oricror abuzuri din partea organelor de control fiscal; un cadru legislativ cat mai simplu, mai complet si mai elastic (in sensul permiterii perfecionrii rapide a cadrului legislativ in vederea nchiderii oricror portie de evaziune); un personal calificat si motivat care sa realizeze in condiiile cele mai bune activitatea de control; dotare tehnica care sa sprijine operativitatea si eficacitatea administraiei fiscale in general si a controlului fiscal in special. Cerinele enunate sunt departe de a fi ndeplinite de actuala organizare a activitati de control. Din aceasta cauza, reaciile la actuala stare de lucruri privitoare la controlul fiscal nu sunt absente. Se pornete in cazul acestor reacii de la evidentele paralelisme in delimitarea atribuiilor diferitelor organisme de control din cadrul Ministerului Finanelor Publice. In consecina, pentru a putea organiza si desfura un control fiscal eficace si autoritar, se impune o reorganizare la toate nivelurile, in primul rnd in ceea ce privete controlul fiscal, o redefinire si o delimitare stricta a responsabilitilor si atribuiilor unitarilor si personalului din subordinea Ministerului Finanelor Publice. De asemenea, la nivel teritorial, reforma organizrii structurii fiscale locale trebuie sa urmreasc: a) ameliorarea activitati de administrare si gestionare a impozitelor, taxelor, precum si a celei de control fiscal; b) organizarea la nivelul unitatilor fiscale de baza a doua structuri bine delimitate: una sa asigure gestiunea si controlul fiscal din birou, iar alta sa asigure controlul fiscal efectiv la sediul contribuabilului. Controlul fiscal urmare]te realizarea sumelor cuprinse in bugetul public naional, respectarea de ctre toi agenii economici a reglementarilor fiscale si financiar contabile si, pe aceasta baza, achitarea tuturor obligaiilor ctre stat. Controlul financiar si fiscal trebuie sa identifice instrumente si indicatori care sa asigure funcionarea sistemului economic in parametrii legali. Orientarea controlului trebuie sa fie ndreptata asupra controlului prin excepie si mai puin asupra controlului permanent si excesiv. In acest sens, strategiile de control vor trebui elaborate intr-o viziune mai flexibila, care sa depisteze cazurile de evaziune fiscala, nu ca urmare a unui control exhaustiv, ci in urma sesizrii unor dificultatea specifice administrrii veniturilor publice. Aciunile de politice fiscale si bugetare se vor nscrie in principal in urmtoarele direcii: - Reforma sistemului fiscal si bugetar, care sa asigure crearea si perfecionarea prghiilor necesare executrii acestora in economia de piaa.4

- Adecvarea instrumentelor si aciunilor specifice, corespunztor cerinelor susinerii obiectivelor stabilizrii si relansrii economice. Politica bugetara a fost axata pe mobilizarea veniturilor, astfel incat sa se asigure funcionarea sectoarelor din economie .In acest cadru, politica bugetara a fost ndreptata asupra urmtoarelor coordonate: meninerea deficitului bugetar in limite controlabile posibil de finanat in condiii neinflaioniste; mai buna cunoatere a bazei impozabile si intensificarea aciunilor ndreptate spre ncasarea veniturilor; urmrirea riguroasa a nivelului cheltuielilor publice; ntrirea controlului statului asupra cheltuielilor nregistrate de regii autonome si reorganizarea acestora in companii/societati naionale. in perioada urmtoare , pentru realizarea obiectivelor de politica fiscala si bugetara sunt stabilite masuri pentru intensificarea activitatii din acest domeniu, avndu-se in vedere: colectarea mai eficienta si mai dinamica a veniturilor datorate statului; adoptarea de noi masuri pentru diminuarea blocajului financiar; continuarea perfecionrii sistemului de contabilitate; organizarea si funcionarea controlului financiar-fiscal; instituirea sistemului de restituire a taxei pe valoarea adugata aferenta bunurilor cumprate din expoziii si din reeaua comerciala de ctre persoane fizice cu domiciliul in strintate. Dup 15 ani de schimbri in cadrul sistemului fiscal, se impune reorganizarea acestuia, pentru a rspunde obiectivelor de stimulare a dezvoltrii economice. In acest context este necesara continuarea eforturilor in urmtoarele direcii: creterea transparentei sistemului fiscal; eliminarea discriminrilor si a exceptrilor de la plata impozitelor si taxelor; asigurarea unei baze stabile de impozitare; reducerea taxelor vamale si uniformizarea tarifului vamal in conformitate cu acordurile internaionale ale Romniei. perfecionarea sistemului de administrare a colectrii de taxe si impozite; reducerea si prevenirea evaziunii fiscale; reforma sistemului contabilitii prin armonizarea lui cu cel european. O deosebita importanta privind imbunatatirea obiectivelor de politica fiscala a constituit-o aplicarea ncepnd cu 1 ianuarie 2000 a legii privind impozitul pe venitul global care reglementeaz plata unitara a impozitelor datorate de o persoana fizica autorizata pentru desfurarea unor activitati independente sau nu pentru veniturile realizate intr-un an fiscal.

5

CAPITOLUL 1 CONCEPTUL DE CONTROL FINANCIAR I INSPECIE FISCAL1.1. CONTROLUL - FORMA SPECIFICA DE CONTROL IN CONDIIILE ECONOMIEI DE PIATASocietatea romneasc parcurge o perioad de profunde prefaceri, generate de trecerea de la un sistem centralizat la un sistem democratic care preocup, att economiti, oamenii de aciune guvernani i politicieni ct i oamenii de tiin, ceea ce pune n centrul ntrebrilor i implicit al rspunsurilor, problematica economic. Trecerea Romniei la o economie de pia, al crui fundament l constituie proprietatea privat i al crui mecanism presupune coroborarea i mbinarea organic a legilor pieei cu aciunea statului, se dovedete a fi un proces complex i cu largi implicaii, un proces dificil i de durat. Aceast economie nu este lipsit de inechiti i abuzuri, iar unele dintre acestea sunt grave, dar, n acelai timp, este clar faptul c ntreprinderea particular, modern i spiritul ntreprinztor, cuplat cu democraia politic, ofer cea mai bun perspectiv de pstrare a libertii i ofer cele mai accesibile ci de dezvoltare economic i prosperitate general. Premisa libertii, a riscului i a ansei este factorul care leag economiile de pia moderne cu democraia politic. Autonomia agenilor economici poate fi neleas numai ntr-un sistem de interaciuni i dependene n care fiecare, indiferent de domeniul i forma de organizare a activitii sale, are nevoie de ceilali, condui ei nii de propriile lor interese. ntr-o economie de pia, n care activitile economice se concretizeaz n obinerea profitului i a satisfaciilor, aceast libertate a agenilor economici trebuie neleas ca o rspundere, ca o imens responsabilitate pe care acetia o au fa de sine, fa de ceilali, fa de societate. n societatea contemporan, economia de pia, ca form de organizare a vieii economice, n care raportul dintre cerere i ofert, determin principiile de prioritate n organizarea produciei i realizarea bunurilor, are ca actor principal agentul economic firma. n condiiile unor restricii obiective, ca cele materiale, umane, financiare, sociale, informaionale, legislative, etc, precum i ca urmare a unei intervenii mai mult sau mai puin ample a autoritilor publice, agentul economic are libertatea de decizie i de micare, hotrnd autonom, ce, cum, ct i chiar pentru6

cine s produc, s consume, s investeasc, s economiseasc, urmrindu-i propriile interese de a obine profit, sau cel mult de a supravieui. Economia de pia, n esena sa este o economie mixt, mai mult sau mai puin liber, guvernat de legi specifice acesteia, ntre care cele ale pieei sunt determinante jocul preurilor; profitul; presiunea concurenei, incertitudinii i riscului, etc ntrun asemenea context, agentul economic firma, este obligat s le recunoasc i s le respecte, ntruct el este un element component care se mic ntr-un mecanism economic, concurenial, cruia trebuie s i se integreze pentru a-i asigura funcionarea. Abordarea global a firmei ca agent economic, ne oblig s relevm faptul c, pe fondul unei responsabiliti sociale, mai mult sau mai puin contientizate, firma urmrete aa cum am mai precizat, obiective multiple, i este supus n acelai timp unor restricii (constrngeri) economice i sociale. Altfel spus, activitatea i responsabilitatea firmei nu poate fi explicat i stpnit, ntr-o economie de pia, numai printr-o optic pur economic. Pe de o parte, problematica teoretic i practic n domeniu relev c ntreprinderea privat urmrete trei scopuri principale supravieuirea, profitul i dezvoltarea. Pe de alt parte, agentul economic este supus diferitelor presiuni din partea statului, sindicatelor, asociaiilor de consumatori care l oblig s-i asume obiectivele sociale, etice i ecologice adesea n concuren cu obiectivul lui, pur economic. n economia de piaa orice agent economic dorete s realizeze profit. Agenii economici sunt supui examenului riguros, exigent, dar drept al pieei, avnd la baza raportul cerere ofert, care opereaz dup criteriul eficienei, al concordanei activitilor economice cu nevoile reale ale consumatorilor. n aceste condiii pentru a produce profit, agenii economici trebuie s aib o nalt capacitate de adaptare la cerinele i legitile pieei, ale concurenei loiale. Pe lng iniiativa liber i aportul material, financiar, uman fizic i de inteligen o condiie esenial a obinerii profitului este informaia operativ i real cu privire la patrimoniu, activitatea economic i comercial, desfurat i rezultatele acesteia profit sau pierdere. Cunoaterea condiiilor economice i financiare, n raport cu cerinele i legitile pieei n care se deruleaz activitatea agenilor economici, previne situaiile de ncetare a plilor i de faliment, asigur profitul. Cunoaterea situaiei patrimoniului, a capacitii acestuia de a genera profit, a solvenei comerciale ori de faliment n care se pot afla agenii economici, la un moment dat, este asigurat cu ajutorul att al contabilitii reale, operative i tiinific organizate, ct i al controlului financiar, organizat i exercitat n mod exigent i competent. n condiii de legalitate si libera iniiativa, cunoaterea, de ctre factorii interesai, a acestor obiective, este o cerina eseniala a conducerii pe baza criteriilor de profit. Informaia de calitate, real i operativ a situaiei economice i financiare i a evoluiei acesteia previne riscurile, deficienele, lipsurile, n general ineficiena, i asigur libera iniiativ economic, n condiii de concuren loial. Cunoaterea este necesar, n primul rnd conducerii agenilor economici (regii autonome, societi comerciale, societi agricole, alte categorii) i personalului acestora i n al doilea rnd, se tie c orice agent economic are nevoie de un grad ridicat de ncredere, certitudine din partea terilor ageni economici,7

parteneri de afaceri. Aceast cunoatere a situaiei patrimoniale i financiare a agenilor economici se realizeaz cu ajutorul documentelor primare i al evidenei tehnic operative i contabile. Prin control, conducerea i asigur informarea dinamic, real, preventiv, care ridic valoarea concluziilor i calitatea deciziilor. Controlul ptrunde n esena fenomenelor i contribuie efectiv la conducerea tiinific i eficient, sesizeaz aspectele negative n momentul n care acestea se manifest ca tendin i intervine operativ pentru prevenirea i lichidarea cauzelor. Controlul este o necesitate obiectiv i subiectiv, dar nu este un scop ci un mijloc de perfecionare a activitii executive, inclusiv a procesului de conducere a acestuia. Pe aceast linie controlul are ca direcii eseniale: - organizarea mai bun a muncii; - ntrirea ordinii i disciplinei n organizarea i desfurarea activitii economice, a disciplinei tehnologice; - gospodrirea mai eficient a mijloacelor de munc, materiale i financiare; - descoperirea operaiilor nereale, neeconomice i neegale; - prentmpinarea apariiei deficienelor, neregulilor i pagubelor; - evaluarea eficienei rezultatelor obinute; - recuperarea abaterilor constatate i perfecionarea activitii viitoare . Prin control se acioneaz n direciile eseniale ale cerinelor sociale, se acord atenie deosebit problemelor economice i financiare concrete, trecerii de la faza de preocupri generale, de program, la asigurarea continuitii practice i eficiente. n acelai timp, n cadrul relaiilor i interrelaiilor dintre agenii economici care se creeaz n condiiile economiei de pia, controlul, prin activitatea sa, poate contribui nu numai la bunstarea i prosperitatea agenilor economici ca atare, ci i la creterea economic, la progresul tehnic i economico-social, la competitivitatea economiei romneti att de necesar.

1.2. CONTROLUL FUNCIE A MANAGEMENTULUIControlul, n accepiunea lui semantic, este o analiz permanent sau periodic a unei activiti, a unei situaii, pentru a urmri mersul i pentru a lua msuri de mbuntire. n acelai timp el semnific i o supraveghere continu moral sau material, ca i stpnirea unei activiti, a unei situaii. Aspecte interesante relev, ns, i alte definiii, potrivit creia controlul este o verificare atent a corectitudinii unui act sau o aciune de supraveghere a cuiva, a ceva, o examinare minuioas sau puterea de a conduce, ca instrument de reglementare a unui mecanism, a unui proces. Activitatea de control mai poate fi definit ca funcie a conducerii, instrument de conducere, mijloc de cunoatere a realitii i de corectare a erorilor. Controlul este definit drept procesul prin care se verific i se msoar realizarea calitativ i cantitativ a performanelor, a sarcinilor sau lucrrilor, pe care le compar cu obiectivele planificate i indic msurile de corecie ce apar ca necesare.8

Privit din punct de vedere al misiunii sale, controlul este o component intrinsec a managementului, iar din punct de vedere al exercitrii sale este o activitate uman, autonom i specific care servete att conducerii firmei, societii i partenerilor ei, ct i activitilor publice i chiar populaiei. Pe baza acestor consideraii exhaustive constatm c, controlul este un atribut al conducerii firmei, o funcie a conducerii, i n acelai timp este o activitate independent. n aceast calitate, de funcie a conducerii, controlul vizeaz maximizarea parametrilor ce se refer la rezultatele obinute i la creterea vitezei de realizare a lor. n acelai sens, exist i ideea, conform creia, controlul face parte din desfurarea fiecrei funcii a ntreprinderii (tehnic, comercial, financiar, administrativ i de personal), ca i a funciei direciei generale. Datorit importanei sale sistemul de control financiar poate fi considerat ca instrument indispensabil managementului pentru supraveghere regulat a activitii firmei, cu scopul de a lua la timp deciziile ce se impun, privind fiecare funcie n parte, dar i ansamblul firmei. Managementul, reprezint efortul de a organiza activitatea de conducere n raport cu legitile pieei n vederea cunoaterii i perfecionrii modului de gestionare a potenialului agenilor economici i de a preveni apariia riscurilor, deficienelor i lipsurilor n activitatea acestora. Managementul se constituie ntr-o adevrat stare de spirit, care se opune tot mai mult rmnerii n urm i pasivitii, transformndu-se ntr-un interes public general pentru obinerea eficienei maxime n orice aciune, pentru c presupune analiza mediului economic i prognoza evoluiei lui, pregtirea deciziilor n domeniu. De asemenea gestiunea financiar a firmei, nseamn pregtirea, fundamentarea, luarea i executarea deciziilor financiare ale acesteia. n acest sens economistul francez Henry Fayol, considerat, alturi de F.W. Taylor drept printe al tiinei conducerii, definea conducerea ntreprinderii prin 5 funcii principale: prevederea, organizarea, comanda, coordonarea i controlul. Controlul financiar, parte integrant a managementului i a gestiunii financiare, constituie n acelai timp, expresia unei necesiti obiective ca form de cunoatere, ceea ce i confer o sfer mult mai larg i cu semnificaii multiple care depesc interesul strict al firmei. Mai mult, acelai control care se efectueaz n cadrul firmei are o tripl semnificaie fiind n acelai timp un control pentru sine ( un control interior), un control pentru alii ( un control exterior ) i un control pentru stat. Indiferent pentru cine i pentru ce scop s-ar efectua controlul, el este n acelai timp un proces de cunoatere a trecutului, de apreciere a prezentului i de descifrare a viitorului, n legtur cu activitatea firmei i cu performanele ei economicofinanciare. Totodat, controlul financiar este un proces de cunoatere, o practic ce incit la studiu, aciune i reflecie. De asemenea, acesta asigur protecia intereselor ce graviteaz n jurul firmei, furniznd o viziune global asupra ei. El constituie, n acelai timp, un factor de securitate i autonomie, pentru societate, apare ca un instrument de reglementare a activitii agenilor economici, precum i ca un ghid pentru cei ce iau hotrri la orice nivel, ajut la sancionarea agenilor economici ineficieni i incompeteni, i la recompensarea celor competitivi. Cu alte cuvinte,9

controlul contribuie la integrarea firmei n mecanismul economiei de pia printr-o activitate managerial complex i continu. Managementul ntreprinderii include n mod necesar gestiunea resurselor ntreprinderii, gestiunea economic i n special gestiunea financiar, precum i deciziile cu privire la procurarea i repartizarea resurselor, att a celor materiale i umane, ct i a celor financiare i informaionale. Controlul financiar, n cadrul managementului, este un fel de interface ntreprindere parteneri financiari (inclusiv acionari, creditori, fisc), ceea ce nseamn, c el admite schimbul de informaii de o deplin sinceritate asupra trecutului i perspectivelor firmei. Totodat, controlul firmei, n spe, controlul financiar, trebuie abordat sistematic i global, respectiv n cadrul sistemului de management i cu optic asupra ansamblului de funcionare a firmei, ntr-un context dinamic, riscant i imprevizibil al economiei de pia. n aceste condiii, coninutul i natura controlului firmei au evoluat n permanen, ceea ce i confer acesteia un caracter dinamic. Ca urmare, el depete verificarea i atestarea veridicitii, reflectat n actele analitice i sintetice ale firmei, a situaiei ei economice. El are i un caracter mai mult dect cantitativ i economic, un caracter social. Aceasta privete activitatea ntreprinderii ntruct el efectueaz un serviciu real nu numai acesteia, ci i ntregii societi n care acioneaz firma. n acelai timp controlul firmei are i un caracter obiectiv, fiind conceput, organizat i realizat n vederea aflrii adevrului, fiind interesat s redea imaginea fidel a situaiei agentului economic. Cu alte cuvinte, sistemul de control al firmei este deja o instituie economic i are un rol activ i benefic, el este o aciune i determin o intervenie economic.

1.3.FORMELE I FUNCIILE CONTROLULUI FINANCIARControlul financiar, cuprinde n sfera sa, sub aspect legal, teoretic i practic, problematica foarte complex specific domeniului economic i financiar n interaciunea i condiionarea sa reciproc cu domeniul tehnic tehnologic, juridic, etc. Controlul financiar cerceteaz viaa economic la nivel micro i macro economic, privit prin prisma corectitudinii operaiilor dar i a eficienei cu care sunt gospodrite, utilizate i cheltuite resursele materiale, financiare i umane. Gradul de dezvoltare economico social, diversitatea de activiti i interrelaii ce se stabilesc ntre acestea determin, la nivel de concept, definesc coninutul controlului, care cuprinde n obiectul su de activitate: modul de aplicare i ndeplinire a directivelor stabilite, prevenirea i nlturarea aspectelor negative, mediatizarea i consolidarea celor pozitive, astfel nct, n condiiile liberei iniiative, concurenei loiale i legalitii, s se asigure creterea profitului. Obiectul controlului financiar const n examinarea modului n care se realizeaz sau s-a realizat programul fixat anticipat i a modului cum se respect10

principiile stabilite, cu scopul de a releva erorile, abaterile, lipsurile, deficienele pentru a le remedia i evita n viitor. n cadrul economiei de pia controlul are o sfer de aciune aproape nelimitat, fiind implicat n toate activitile economico-sociale. Importana i necesitatea controlului financiar n condiiile economiei de pia sunt unanim recunoscute. El este considerat ca indispensabil desfurrii activitilor economico-sociale att de factorii de conducere ct i de cei condui. Rolul controlului financiar reiese pregnant n eviden, n toate fazele proceselor de producie, ncepnd de la activitile de proiectare, contractare i pn la finalizarea acestora i nregistrarea rezultatelor obinute. n condiiile economiei de pia este necesar ntrirea instituiei controlului financiar, att sub aspectul modului de organizare ct i sub aspectul cuprinderii i extinderii acestuia n economie. De altfel, controlul financiar nu trebuie i nici nu poate s scape procesului general de reform, care se desfoar n prezent n toate sistemele i subsistemele economice i n special n cele referitoare la buget, bnci, fiscalitate, contabilitate etc. De asemenea, rolul controlului financiar a crescut i cptat noi valene, prin reevaluarea obiectului su de activitate i al rspunderilor ce-i revin. n condiiile actualului proces de privatizare, determinat de sistemul nou de relaii, ce se stabilete ntre stat i agenii economici, privind interdependena i autonomia acestora, a aportului decisiv al agenilor economici la deciziile cu caracter financiar, bugetar i fiscal pe care le adopt, legislaia specific aprut n domeniu, rolul controlului financiar dobndete noi dimensiuni. Ca urmare a managementului, controlul financiar asigur realizarea unor funcii specifice, care rezid din nsui coninutul i natura sa. Controlul financiar nu-i poate realiza scopul propus fr luarea n considerare a complexitii interdependenelor diferitelor aspecte ale vieii agentului economic firma, i implicit a multiplelor lui obiective. Privit din interior el constituie o latur distincta, de mare anvergur i rspundere a procesului managerial, iar, privit din afar, controlul reprezint rigoarea pe care o pretinde comunitatea, agentului economic firm, n respectarea obligaiilor sale faa de parteneri. Numai prin aceasta prism, cu mai multe faete, putem aprecia funciile controlului, de la cele aparent simple la cele mai complexe. Dintre funciile specifice controlului financiar menionm: - funcia de prevenire i funcia de perfecionare, care se materializeaz n prentmpinarea producerii unor deficiene sau pagube n desfurarea activitilor economico-financiare ceea ce presupune perfecionarea acestora. Prin prevenirea tendinelor i fenomenelor care necesit decizii de corecii, se asigur perfecionarea modului de gestionare a patrimoniului, de organizare i de conducere a activitii agentului economic. Aceste funcii, deriv din faptul c, controlul are menirea de a orienta munca spre obiective majore, ntr-o ordine de prioriti raionale i de perspectiv, care s previn i s nlture risipa de efort uman i material i s asigure eficiena economic i social. Aceste funcii au i un caracter previzional care const n faptul c abaterile constatate n cursul aciunilor de control11

ca i cauzele care le-au determinat stau la baza fundamentrii deciziilor pentru perioadele viitoare; - funcia de constatare a situaiei i funcia de corectare, n cazul n care apar dereglri. Acestea presupun c, prin control se urmrete modul n care se ndeplinesc deciziile conducerii referitoare la funcionarea firmei, adic se verific i se asigur respectarea i aprarea intereselor acesteia. ns, i mai concret, prin control se urmrete modul n care se asigur echilibrul financiar ntre venituri i cheltuieli i se influeneaz favorabil realizarea sarcinilor economice, care s contribuie la creterea eficienei tuturor agenilor economici. Aceste funcii se realizeaz prin procedee i tehnici specifice controlului financiar cu ajutorul crora se constat nereguli, deficiene i abateri i se valorific constatrile prin corectarea i aducerea la parametrii de normalitate i legalitate a situaiilor constatate. Ele au un profund caracter coercitiv pentru acei ageni economici neloiali i ineficieni; - funcia de cunoatere i funcia de evaluare a situaiei existente la un moment dat, a rezultatelor obinute la sfritul unei perioade de gestiune, asupra modului de desfurare a activitii n condiii de normalitate, legalitate i eficien, i totodat, de asigurare a tuturor categoriilor de colaboratori, de solvabilitatea respectivului agent economic. - funcia educativ i funcia stimulativ a tuturor participanilor la realizarea procesului de management. Prin aceste funcii specifice, controlul contribuie la meninerea agenilor economici firme n cadru programat, anticipat, printr-un reglaj optim asupra activitii economice financiare, efectuat prin depistarea abaterilor, a proporiilor lor i nlturarea consecinelor economico-financiare ale acestora, realiznd funcia de reglare a sistemului, intrinsec legate de celelalte, receptnd influena factorilor interni i externi i fiind sensibili la multitudinea lor. Funciile specifice ale controlului financiar sunt operative, reale i practice i coexist ntr-un cadru unitar, intercondiionndu-se i completndu-se reciproc. Graie acestor funcii controlul nu mai este un scop n sine, ci este mai mult un mijloc, o manier de a crete supleea i eficacitatea sistemului n care funcioneaz. n practic, specialitii n domeniu, recomand s se pun un accent mai nsemnat pe funcia de prevenire cu caracterul ei previzional i mai puin pe cele cu caracter coercitiv, deoarece acestea contribuie la realizarea unor nsemnate economii. Formele de control se deosebesc ntre ele prin ceea ce reflect cu precdere din ansamblul activitii economico-sociale, prin coninutul i rolul sau funcia lor social specific, i anume, aceea de reflectare i influenare pozitiv a dezvoltrii activitii economico-sociale, a protejrii patrimoniului, a creterii profitului, .a. Controlul financiar cuprinde n sfera sa: - relaiile, fenomenele i procesele financiare, - procesul de administrare i gestionare a patrimoniului, - rezultatele activitii economico-sociale, - toate momentele, unitile i locurile unde se gospodresc valori materiale i bneti i se fac cheltuieli.12

Controlul financiar asigur buna funcionare a activitii economice i acioneaz sistematic n vederea: - prevenirii abaterilor i deficienelor, - aprrii patrimoniului, - cunoaterii modului de respectare a legalitii cu caracter economic i financiar, - stabilirii rspunderii pentru pagube sau nerespectare disciplinei de gestiune, - creterii eficienei. Controlul financiar, ca proces complex i permanent, contribuie la buna folosire a mijloacelor materiale i financiare. n acest scop controlul financiar are sarcina de a preveni angajarea de cheltuieli fr justificare economic, imobilizarea de mijloace, de a asigura profit sporit n folosirea resurselor materiale, financiare i umane.

1.4. CONCEPTUL DE INSPECIE FISCALNevoia sporit de resurse financiare publice la dispoziia statului face ca acesta s introduc o gama variat de impozite i taxe greu de gestionat de agenii economici sau altfel spus de ctre contribuabili. Odat cu dezvoltarea afacerilor, fiecare operaie este generatoare de un element fiscal. Impozitele i taxele fiscale penetreaz tot ce este act de comer, acumulare i distribuire de resurse, precum i intersecia ntre ntreprindere i mediu economic-social. Existena unei fiscaliti a ntreprinderii genereaz necesitatea crerii unui sistem informaional care s gestioneze mulimea regulilor fiscale privind obiectul impunerii, baza de calcul, cota de impozitare, termenul de plat, facilitile i penalitile fiscale. Un asemenea sistem trebuie s aib un caracter preventiv i asiguratoriu privind drepturile i obligaiile fiscale, precum i sanciunile n cazul neregulilor. Inspecia fiscal are ca obiect verificarea bazelor de impunere, a legalitii i conformitii declaraiilor fiscale, corectitudinii i exactitii ndeplinirii obligaiilor de ctre contribuabili, respectrii prevederilor legislaiei fiscale i contabile, stabilirea diferenelor obligaiilor de plat, precum i a accesoriilor aferente acestora.1 Potrivit legii, inspecia fiscal se exercit asupra tuturor persoanelor, indiferent de forma lor de organizare, care au obligaii de stabilire, reinere i plat a impozitelor i taxelor i a altor obligaii fiscale prevzute de lege. Inspecia fiscal se exercit nemijlocit i nengrdit prin Agenia Naional de Administrare Fiscal. n cadrul acesteia Direcia general de inspecie fiscal are competen de inspecie fiscal pe ntreg teritoriul rii, i se exercit de ctre organele de inspecie fiscal. Acestea, pentru a-i ndeplini atribuiile, vor proceda la : - examinarea documentelor aflate n dosarul fiscal al contribuabilului ;1

Codul de procedur fiscal, art. 86

13

- verificarea concordanei dintre datele din declaraiile fiscale cu cele din evidena contabil a contribuabilului ; - discutarea constatrilor i solicitarea de explicaii scrise de la reprezentanii legali ai contribuabililor sau mputerniciii acestora , dup caz ; - solicitarea de informaii de la teri ; - stabilirea de diferene de obligaii fiscale de plat ; - verificarea locurilor unde se realizeaz activiti generatoare de venituri impozabile ; - dispunerea msurilor asiguratorii n condiiile legii; - efectuarea de investigaii fiscale ; - aplicarea de sanciuni potrivit prevederilor legale. Contribuabilii sunt obligai s declare cu sinceritate la termenele legale veniturile realizate, bunurile mobile i imobile aflate n proprietate sau obinute cu orice titlu legal, precum i alte valori care genereaz titluri de crean fiscal. Cnd legea nu prevede obligaia de depunere a declaraiei de impunere, contribuabilii rspund de calcularea corect a obligaiilor fiscale, in condiiile prevzute de lege. De asemenea, contribuabili sunt obligai s evidenieze veniturile realizate i cheltuielile efectuate din activitile desfurate, prin ntocmirea registrelor sau a oricror documente prevzute de lege2. n vederea controlului modului de ndeplinire a obligaiilor fiscale, organele de inspecie fiscal au dreptul s solicite de la contribuabili orice informaii, explicaii sau justificri n legtur cu declaraiile sau orice alte documente depuse de ctre acetia. Inspecia fiscal se desfoar, de regul, n timpul programului de lucru al contribuabilului. Inspecia fiscal se poate desfura i n afara programului de lucru al contribuabilului, cu acordul scris al acestuia i cu aprobarea conductorului organului fiscal. n toate cazurile, indiferent dac contribuabilul a fost sau nu ntiinat n prealabil asupra inspeciei, organul fiscal are obligaia s prezinte contribuabilului legitimaia de inspecie i ordinul de serviciu semnat de conductorul organului de control. nceperea inspeciei fiscale trebuie consemnat n registrul unic de control. Contribuabilul trebuie s pun la dispoziia organelor fiscale un spaiu adecvat, precum i logistica necesar desfurrii inspeciei fiscale. Dac contribuabilul nu poate asigura un spaiu de lucru adecvat inspeciei, atunci organele de inspecie propun n scris n vederea aprobrii, la nceperea aciunii, conductorului organului de inspecie fiscal alt loc de desfurare a inspeciei. Decizia conductorului organului fiscal cu privire la locul desfurrii inspeciei fiscale se transmite i contribuabilului printr-o adres, nregistrat la acesta. Inspecia fiscal poate avea loc la domiciliul administratorului sau asociatului numai n cazul cnd : - locuina contribuabilului este utilizat pentru obinerea de venituri ; - activitatea impozabil se desfoar la domiciliul contribuabilului. Contribuabilul, pe ntreaga durat a inspeciei fiscale, poate beneficia de asisten de specialitate sau juridic.2

Ionescu Luminia - Controlul si implicaiile economice, financiare si fiscale ale impozitelor indirecte, Editura Economica, 2001

14

Funcionarii publici din cadrul organului fiscal, inclusiv persoanele care nu mai dein aceasta calitate, sunt obligai, n condiiile legii, s pstreze secretul asupra informaiilor pe care le dein ca urmare a exercitrii atribuiilor de serviciu. Totui, informaiile referitoare la impozite, taxe i alte obligaii fiscale ale pltitorilor pot fi transmise numai : - autoritilor publice, n scopul ndeplinirii obligaiilor prevzute de lege ; - autoritilor fiscale ale altor ri, n condiii de reciprocitate, n baza unor convenii ; - autoritilor judiciare competente, potrivit legii. Autoritatea care primete informaii fiscale este obligat s pstreze secretul asupra informaiilor primite. Nerespectarea obligaiei de pstrare a secretului fiscal atrage rspunderea potrivit legii. Pe parcursul desfurrii inspeciei , organului fiscal i este permis s ia sau s fac copii dup oricare documente sau nregistrare contabil, precum i s rein orice document sau element material care poate constitui o prob sau o dovad n determinarea obligaiilor fiscale ale contribuabilului. n scopul desfurrii inspeciei n condiii optime, contribuabilul are obligaia s colaboreze la constatarea strilor de fapt fiscale. Acesta este obligat s dea informaii, s prezinte la locul de desfurare a inspeciei fiscale toate documentele, precum i orice alte date necesare clarificrii situaiilor de fapt relevante din punct de vedere fiscal. La nceperea inspeciei fiscale, contribuabilul va fi informat c poate numi persoane care s dea informaii. Dac informaiile contribuabilului sau cele ale persoanei numite de acesta sunt insuficiente, atunci inspectorul fiscal se poate adresa i altor persoane pentru obinerea de informaii.

1.5. MODALITI DE EFECTUARE I FINALIZARE A INSPECIEI FISCALEOrice pltitor, persoan juridic, care potrivit legii are obligaia s efectueze calculul impozitului, trebuie s ntocmeasc i s depun declaraii sau deconturi, denumite declaraii fiscale, la termenele stabilite prin Codul Fiscal. Inspecia fiscal se poate efectua asupra declaraiilor i celorlalte acte depuse de contribuabil n scopul obinerii unor deduceri, restituiri, rambursri sau n alte scopuri, fr deplasarea organului de inspecie fiscal la sediul sau la domiciliul acestuia. n acest caz, organul de inspecie poate solicita contribuabilului orice informaie, justificare sau clasificare referitoare la declaraiile sau documentele depuse, printr-o scrisoare sau prin convocarea acestuia la sediul unitii fiscale. Scrisoarea sau adresa de convocare trebuie s cuprind n mod obligatoriu termenul pn la care contribuabilul s transmit rspunsul, respectiv data la care s se prezinte la unitatea fiscal, precum i problemele care se vor discuta cu ocazia ntrevederii. Inspecia fiscal se desfoar la sediu sau la domiciliul contribuabilului n principal pe baza nregistrrilor i evidenelor contabile pentru contribuabilii care, potrivit legii, sunt obligai s in astfel de evidene a documentelor primare, care au15

stat la baza acestor nregistrri sau pe baza documentelor legale sau a constatrilor faptice privind deinerea de bunuri sau desfurarea de activiti supuse impozitrii. Inspecia fiscal se efectueaz o singur dat pentru fiecare impozit sau tax i pentru fiecare perioad supus impozitrii. Prin excepie, conductorul inspeciei fiscale competent poate decide reverificarea unei anumite perioade dac, de la data ncheierii inspeciei fiscale i pn la data mplinirii termenului de prescripie, apar date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efecturii verificrilor sau erorilor de calcul care influeneaz rezultatele acestora. Rezultatul inspeciei fiscale va fi consemnat ntr-un raport scris, n care se vor prezenta constatrile inspeciei, din punct de vedere faptic i legal. Dac, ca urmare a inspeciei, se modific baza de impunere, raportul ntocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere. n cazul n care baza de impunere nu se modific, acest fapt va fi comunicat n scris contribuabilului.3 Rezultatul inspeciei fiscale va fi consemnat ntr-unul din urmtoarele acte : proces-verbal sau raport de inspecie fiscal, dup caz. Procesul-verbal este un act bilateral i se ncheie : a). cu ocazia constatrii de fapte ce ar putea ntruni elemente constitutive ale unor infraciuni, n condiiile prevzute de legea penala ; b). cu ocazia inspeciilor fiscale efectuate la solicitarea autoritilor publice ; c). cu ocazia inspeciilor fiscale realizate prin control inopinat. Procesul-verbal se semneaz pe fiecare pagin i la sfrit de cel care-l ncheie, de persoanele la care se refer, precum i de martori, cnd exist. Dac vreuna dintre aceste persoane nu poate sau refuz s semneze se face meniune despre aceasta.4 Raportul de inspecie fiscal se ncheie n toate cazurile, cu excepia celor menionate mai sus i este un act unilateral. Acesta va cuprinde obligatoriu urmtoarele : a). datele de identificare ale contribuabilului ; b). numele/prenumele, funcia organelor de inspecie fiscal ; c). perioadele supuse controlului pe fiecare obligaie fiscal ; d).perioada n care s-a efectuat inspecia fiscal ; e). fundamentarea de drept i de fapt a constatrilor; f). sinteza rezultatelor inspeciei fiscale pe fiecare obligaie fiscala i an fiscal ; g). date privind discuia final i punctul de vedere al contribuabilului cu privire la constatrile inspeciei ; h). msurile propuse de inspector pentru remedierea deficienelor constatate i intrarea n legalitate ; i). persoanele rspunztoare pentru abaterile constatate i sanciunile contravenionale aplicate. Raportul de inspecie fiscal se semneaz de ctre organele de inspecie fiscal i se avizeaz de eful de serviciu. Dup aprobarea conductorului de inspecie fiscal, raportul se trimite unitii fiscale unde este arondat contribuabilul pentru emiterea deciziei de impunere. Modelul i coninutul raportului privind rezultatul inspeciei fiscale se va aproba prin ordin al ministrului finanelor publice.3 4

Legea nr.571 privind Codul Fiscal, art 100 Legea nr. 571 privind Codul Fiscal, art.100.2

16

Pentru inspeciile fiscale n care se constat fapte ce ar putea ntruni elementele constitutive ale unei infraciuni, se va face plngere penal, n temeiul prevederilor din Codul de procedur penal, care se va nainta organelor competente mpreun cu procesul verbal. Data comunicrii ctre contribuabil a procesului verbal este data semnrii acestuia de ctre administrator sau reprezentantul su legal. n cazul n care administratorul sau reprezentantul legal al contribuabilului refuz semnarea procesului verbal, un exemplar al acestuia va fi comunicat contribuabilului.5 mpotriva actelor administrative fiscale i mpotriva titlului de creana fiscal se poate formula contestaie potrivit legii. Contestaia se formuleaz n scris i va cuprinde : - datele de identificare a contestatorului ; - obiectul contestaiei; - motivele de fapt i de drept; - dovezile pe care se ntemeiaz ; - semntura contestatorului sau a mputernicitului acestuia, precum i tampila n cazul persoanelor juridice. Dovada calitii de mputernicit a contestatorului, persoan fizic sau juridic, se face potrivit legii. Contestaia se depune n termen de 30 de zile de la data comunicrii actului administrativ fiscal, sub sanciunea decderii. Contestaia poate fi retras de contestator pn la soluionarea acesteia. Organul de soluionare competent va comunica contestatorului decizia prin care se ia act de renunare la contestaie. Prin retragerea contestaiei nu se pierde dreptul de a se nainta o noua contestaie n interiorul termenului general de depunere a acesteia. n soluionarea contestaiei, organul competent se pronun prin decizie care este definitiv n sistemul cilor administrative de atac. Organul competent va verifica motivele de fapt i de drept care au stat la baza actului administrativ fiscal. Analiza contestaiei se face n raport de susinerile prilor, de dispoziiile legale invocate de acestea i de documentele existente la dosarul cauzei. Soluionarea contestaiei se face n limitele sesizrii.

1.7. EVAZIUNE FISCAL - CONCEPT, CLASIFICARE I PARTICIPAII PE CATEGORII DE OBLIGAII FISCALEDimensiunea economiei subterane nu poate fi msurat cu precizie, cifrele variind de la o surs la alta, dar totui efectele acesteia se fac din plin resimite att asupra bugetului de stat, ct i asupra nivelului de trai al populaiei. O latur important a economiei subterane o constituie fenomenul evaziunii fiscale, care este definit potrivit art.1 din Legea nr. 87/1994 drept sustragerea prin orice mijloace de la impunerea sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale de ctre persoanele fizice i persoanele juridice romne sau strine, denumite n cuprinsul legii contribuabili 5

Legea nr. 571 privind Codul Fiscal, art. 99

17

Calitatea de contribuabili i obligaia de a plti impozit o au persoanele care realizeaz venituri, posed anumite bunuri i au capacitate legal. Contribuabilii, n calitatea lor de persoane fizice sau juridice care realizeaz venituri i dein bunuri mobile sau imobile ori desfoar activiti supuse impozitelor i taxelor au obligaia legal : a). s declare, n termen de 5 zile de la nregistrare la organul fiscal pe a crui raz teritorial i au sediul, datele n legtur cu subunitile constituite n sucursale, filiale, puncte de lucru, depozite, magazine i cu oricare alte locuri n care se desfoar activitatea productoare de venit, bncile i conturile bancare n lei i n valut, indiferent de locul unde funcioneaz, n ar sau n strintate ; b). s declare organului de control bunurile sau valorile impozabile depozitate n alte locuri dect cele menionate la aliniatul precedent ; c). s comunice organelor fiscale competente n termen de 15 zile de la data cnd a avut loc, orice schimbare intervenit n legtur cu datele prevzute la punctele a i b ; d). s evidenieze veniturile realizate i cheltuielile efectuate n activitile desfurate, prin ntocmirea registrelor sau a oricror alte documente prevzute de lege ; e). s declare cu sinceritate veniturile realizate, bunurile mobile i imobiliare aflate n proprietate sau obinute cu titlu legal, precum i alte valori, care genereaz titluri de crean fiscal. Cnd legea nu prevede obligaia de depunere a declaraiei de impunere contribuabilii rspund de calcularea corect a impozitelor i taxelor pe care trebuie s le verse la buget, n condiiile prevzute de lege ; f). s plteasc la termen sumele datorate statului ; g). s permit efectuarea controlului i s pun la dispoziia organelor de control toate documentele contabile, evidenele i oricare alte elemente materiale sau valorice, solicitate, n vederea cunoaterii realitii obiectelor sau surselor impozabile sau taxabile. Controlul contribuabililor cu privire la respectarea dispoziiilor legale de organizare i desfurare a activitilor economice productoare de venituri impozabile sau bunuri supuse impozitelor i taxelor se efectueaz de ctre organele fiscale din cadrul Ministerului Finanelor i din unitile teritoriale subordonate, Garda Financiar i alte persoane mputernicite de lege. Multitudinea obligaiilor pe care legile fiscale le impun contribuabililor, ca i, sau mai ales, povara acestor obligaii au fcut s stimuleze, n toate timpurile, ingeniozitatea contribuabililor n a inventa procedee de eludare a obligaiilor fiscale. Evaziunea fiscala a fost ntotdeauna n special activ i ingenioas pentru motivul c fiscul lovind indivizii n averea lor, i atinge n cel mai sensibil interes : interesul bnesc. 6 Evaziunea fiscal este capitolul cel mai studiat din dreptul fiscal att de tehnicieni, ct i de teoreticieni, jurnaliti etc. Cu toate acestea, i n pofida a tot ceea ce se scrie despre cauzele, modalitile, amploarea, controlul sau sanciunile6

Nicolae Hoana Evaziunea fiscal- ed. Tribuna economic

18

privitoare la evaziunea fiscal, cuvintele care desemneaz acest fenomen sunt imprecise, iar domeniul pe care-l exploreaz este incert. n Romnia, problema evaziunii fiscale capt un interes major n primul rnd datorit existenei unei economii cu o lips accentuat de capital, att la nivel macroeconomic, pentru susinerea programelor naionale de restructurare, ct mai ales la nivel micro-economic, unde fenomenul subcapitalizrii este deosebit de relevant. De asemenea, tot nevoia de capital atrage dup sine o situaie precar a veniturilor care trebuie s susin bugetul de stat i care au ca destinaie finanarea unor importante sectoare sociale ( sntate, nvmnt, cultur etc.) ncercnd s concluzionm asupra diversitii de opinii vizavi de noiunile de evaziune fiscal legal i ilegal, de fraud fiscal legal i ilegal, considerm c exist un singur fenomen care aduce atingere veniturilor fiscale ale bugetului de stat, acela al evaziunii fiscale, care n funcie de raportul fa de lege al aciunii de atingere al acestor drepturi fiscale poate fi : Evaziune fiscal licit consta in aciunea contribuabililor de a ocoli legea recurgnd la o combinaie, neprevzut de legiuitor i deci tolerat prin scpare din vedere. Ea nu poate fi posibil, dect datorita unei inadvertene sau lacune a legii i este frecvent n perioade cnd apar noi forme de ntreprinderi sau noi impozite. Evaziunea fiscal ilicita (nelegal) care este sinonim cu frauda fiscal. Prin evaziune fiscal ilicit se nelege aciunea contribuabilului care, violeaz prescripiunea legal cu scopul de a nu plti impozitul cuvenit. Frauda fiscal poate fi administrativ i penal. n timp ce prima este supus doar penalitilor fiscale, a doua suport sanciuni penale. Evitarea impozitelor poate avea loc prin trei modaliti : 1. legea fiscal asigur ea nsi evaziunea printr-un regim fiscal de favoare (aici este cazul, n special, al regimurilor de evaluare forfetar a materiei impozabile) 2. abinerea, pur i simplu, a contribuabilului de a ndeplini, desfura activitatea, operaiunea sau actul impozabil ; aceast modalitate este frecvent n cazul unei fiscaliti excesive (superpresiune fiscal) deoarece rata marginal de impozitare devine foarte ridicat i contribuabilul prefer s se abin de a furniza o unitate suplimentar de munc ; evaziunea se produce n acest caz prin substituirea timpului liber exonerat, muncii impozitate. 3. folosirea lacunelor sistemului fiscal, adic abilitatea fiscal sau alegerea modalitilor de a plti ct mai puine impozite.7 Legea sancioneaz i cazurile de nerespectare a reglementrilor fiscale n domeniul vamal, prin declararea inexact, sub orice form, a valorilor sau prin sustragerea bunurilor de la operaiunile de vmuire, n scopul neachitrii taxelor vamale sau al diminurii acestora ori a altor obligaii fiscale. Practicarea de ctre importatori i exportatori a deferitelor mijloace frauduloase pentru a se sustrage de la plata sumelor n valut cuvenite statului se practic, ndeosebi prin :7

Nicolae Hoana Evaziunea fiscal- Ed. Tribuna economic, 1997, pag. 220

19

- falsificarea declaraiilor de import-export n care se arat c mrfurile ar fi de calitate inferioar i, deci preurile ce se obin sunt mai mici dect cele reale ; - compensaiile particulare ; - tarife vamale insuficient de precise ; - transferuri de devize n i din alte ri cu nclcarea dispoziiilor legale ; - turism. Practica aciunilor de inspecie efectuate pentru identificarea evaziunii fiscale pe categorii de contribuabili ( persoane fizice i juridice) i pe categorii de venituri ( impozit pe profit, taxa pe valoarea adugata, impozit pe salarii, accize, impozite i taxe locale i alte impozite i taxe) confirm urmtoarele: a). analiza evaziunii fiscale n funcie de forma de proprietate a persoanelor juridice controlate evideniaz c societile comerciale cu capital de stat i regiile autonome dein o pondere mai mare n totalul sumelor sustrase (60%), n raport cu persoanele juridice cu capital privat i mixt (35%) ; b). aciunile de inspecie efectuate relev, n principal, aspecte specifice fiecrei categorii de obligaii fiscale ; b1).n ce privete impozitul pe profit, deficienele constatate de ctre organele fiscale se refer, n principal, la : - reducerea bazei de impozitare prin includere pe costuri a unor cheltuieli fr documente justificative sau baz legal ( amenzi, penalizri, cheltuieli preliminare, etc.) ; - nregistrarea unor cheltuieli supradimensionate sau peste limita admis de lege ( amortizri, cheltuieli social-culturale, cheltuieli de deplasare, cheltuieli de protocol, fond de rezerv, etc.) ; - majorarea cheltuielilor cu dobnzi aferente creditelor pentru investiii, situaie ntlnit la agenii economici cu capital de stat sau majoritar de stat ; - deducerea unor cheltuieli personale ale asociailor sau dobnzi la mprumuturi acordate de patroni propriei societi, n cazul agenilor economici cu capital privat ; - nenregistrarea integral a veniturilor realizate, fie prin ntocmirea documentelor de eviden primar, fie prin nscrierea n documente a unor preuri de livrare sub cele practicate n mod real ; - transferul veniturilor impozabile la societile nou create n cadrul aceluiai grup, aflate n perioada de scutire de la plata impozitului pe profit, concomitent cu nregistrarea de pierderi de ctre societatea-mam ; - ncadrarea eronat n perioadele de scutire n special n situaia desfurrii n acelai timp a mai multor activiti cu perioade diferite de scutire, precum i nendeplinirea condiiei legale de funcionare la subunitatea cu acelai profil de activitate, a unei perioade egale cu aceea pentru care s-a acordat scutirea ; - determinarea impozitului pe profit prin aplicarea necorespunztoare a prevederilor legale, n special n ceea ce privete calculul eronat al soldului facturilor nencasate i al coeficientului acestuia, precum i a reducerii impozitului aferent profitului reinvestit. n unele cazuri nu se calculeaz impozitul aferent veniturilor obinute din alte activiti ( locaie de gestiune, participri la capitalul altor societi, etc.) sau a veniturilor financiare ( dobnzi) ;20

- necalcularea de ctre unele organizaii nonprofit a impozitului aferent veniturilor rezultate din activitatea economic ; - nenregistrarea n contabilitate a diferenelor stabilite prin actele de comer sau chiar a obligaiilor privind impozitul pe profit datorat ; b2).n ce privete taxa pe valoarea adugata aciunile de control evideniaz ca principale, urmtoarele care conduc la evaziunea fiscal : - aplicarea eronat a regimului deducerilor. Astfel de abateri s-au constatat la agenii economici care realizeaz att operaiuni supuse taxei pe valoarea adugat, cat i operaiuni scutite prin nerespectarea prevederilor n ce privete calcularea raportului n care participa bunurile i serviciile la realizarea operaiunilor impozabile i influenarea n acest mod a taxei pe valoarea adugat deductibil. Sunt cazuri n care se fac deduceri de tax pe valoarea adugat pe baz de documente care nu au nscris taxa sau chiar deduceri fr documente sau pe baz de documente nelegale. Sunt i cazuri n care se exercit anticipat dreptul de deducere ; - necuprinderea unor operaiuni ce intr n sfera taxei pe valoarea adugat n baza de calcul a taxei sau necuprinderea n taxa pe valoarea adugat a tuturor facturilor ; - neevidenierea i nevirarea taxei pe valoarea adugat a avansurilor ncasate de la clieni; - nenregistrarea ca pltitor la atingerea plafonului de 10 milioane, respectiv de 50 milioane lei anual, venit total ; - nenregistrarea ca pltitor la atingerea plafonului de 50 milioane lei anual, venit total ; - aplicarea eronat a cotei zero pentru operaiunile de export, n cazul operaiunilor derulate prin intermediari care efectueaz operaiuni de export n nume propriu ; - sustragerea de la plata taxei pe valoarea adugat aferent importurilor de bunuri prin prezentarea n vama a unor acte fictive de donaie, de la parteneri externi, n loc de acte de cumprare, precum i neincluderea n deconturi a taxei pe valoarea adugat la plata n vama ; - emiterea de chitane fiscale i facturi cu taxa pe valoarea adugat, fr ca agentul economic s fie pltitor i fr s nregistreze i s vireze taxa pe valoarea adugat n evidena contabil ; - nenregistrarea taxei pe valoarea adugat aferenta stocului de mrfuri existent la data solicitrii retragerii din evidena pltitorilor ; - neutilizarea sau utilizarea defectuoas a formularisticii tipizate, cu nregistrri incomplete n jurnale sau nregistrri repetate n jurnalele de cumprare, facturi pierdute , amnarea plii taxei pe valoarea adugat, necuprinderea n baza de calcul a tuturor elementelor din factur ( ambalaje, cheltuieli de transport, etc.) ; - necalcularea de ctre bnci a taxei pe valoarea adugat aferent veniturilor obinute din valorificarea bunurilor gajate ; - sustragerea de la plata taxei pe valoarea adugat prin declararea unor importuri temporare; - erori de calcul.21

b3). n ce privete impozitul pe salarii, faptele care conduc la evaziunea fiscal se refer la : - neimpozitarea tuturor sumelor pltite salariailor cu titlu de venituri salariale ( diverse ajutoare n bani sau n natur, alte drepturi acordate n natur, sume reprezentnd participri la beneficiu, stimulente) ; - aplicarea incorect a tabelelor de impozitare a drepturilor salariale ; - nereinerea i nevirarea impozitului pe salariu datorat pentru persoanele angajate pe baz de convenii civile sau pentru zilieri ; - neacumularea n vederea impozitrii a tuturor drepturilor salariale acordate ; - nenregistrarea obligaiilor de plat a impozitului pe salarii; - nenregistrarea impozitului pe salariul suplimentar pentru depirea fondului de referin ; - necalcularea i nereinerea impozitului pe salarii ; - nerespectarea legislaiei privind stabilirea bazei de impozitare, scutirile i reducerile de impozit ; b4). in ce privete accizele, constituie evaziune fiscal faptele privitoare la : - necuprinderea n baza de impozitare a tuturor sumelor impozabile ; - utilizarea unor cote inferioare celor legale; - necalcularea accizelor aferente modificrii concentraiei alcoolice; - reducerea de alcool din materii prime spre prelucrare ( porumb), cu plata contravalorii sub form de uium reinut din producia realizat; - neincluderea accizelor n preul de vnzare a produselor pentru care se datoreaz accize ( bijuterii vndute prin consignaii, buturi alcoolice cumprate de la particulari, etc.) - neevidenierea n contabilitate a obligaiei de plat a accizelor; - sustragerea de la plata accizelor prin schimbarea denumirii alcoolice n facturile de import; b5).n ce privete celelalte impozite i taxe datorate bugetului de stat i bugetelor locale de ctre contribuabili persoane juridice, abaterile cele mai frecvente se refer la : - evidenierea n contabilitate a unor cldiri la valori inferioare celor reale ; - nedepunerea la organele fiscale a declaraiilor privind cldirile aflate n patrimoniu, a mijloacelor de transport aflate n posesie i a terenurilor deinute sau aflate n administrarea agenilor economici ; - declararea unor date eronate, taxa asupra mijloacelor de transport, pentru folosirea terenurilor proprietate de stat; - neconstituirea i nevirarea impozitului pe dividende, calcularea eronata a acestuia; - nereinerea impozitului pe dividende aferent avansurilor acordate n cursul anului, care dup realizarea profitului, aprobarea bilanului au avut destinaia de dividende. Evaziunea fiscal identificata de organele financiar-fiscale, la persoanele fizice i asociaiile familiale se localizeaz n principal, la impozitul pe venit, impozite i taxe locale ; taxa pe valoarea adugat ; accize ; alte impozite i taxe. Cauzele principale ale nendeplinirii obligaiilor fiscale de ctre persoanele fizice i asociaiile familiale sunt :22

- desfurarea de activiti productoare de venituri ( comercializare, lucrri agricole), fr autorizaie legal sau fr documente legale de provenien a mrfurilor ce fac obiectul comercializrii ; - nedeclararea veniturilor realizate de ctre persoanele fizice din comercializarea de produse prin consignaii, venituri din nchirieri, etc.) - conducerea incorect a evidenelor privind veniturile realizate i a cheltuielilor efectuate pentru realizarea veniturilor ; - nedeclararea depirii plafonului de 10 milioane, privind taxa pe valoarea adugat, de ctre asociaiile familiale i, ca urmare, nenregistrarea ca pltitor de tax pe valoarea adugat; - neincluderea unor cheltuieli nedeductibile legal sau a unor cheltuieli fr documente justificative; - nedeclararea utilajelor aflate n proprietate n vederea stabilirii taxelor datorate; - nclcarea prevederilor legale privind modul de desfurare i impozitare a activitilor de taximetrie auto, de ctre persoanele autorizate s desfoare astfel de activiti, prin neprezentarea la organul fiscal pentru citirea aparatelor de taxat. Cauzele evaziunii fiscale pot fi: - comportamentul negativ al contribuabililor; - necunoaterea sau ignorarea legislaiei fiscale i, deci, a obligaiilor care decurg din aplicarea acesteia; - interpretarea sau aplicarea eronat i chiar abuziv a legislaiei fiscale; - nerespectarea de ctre agenii economici a reglementrilor privind organizarea evidenei patrimoniului, veniturilor, cheltuielilor i rezultatelor financiare, neconducerea corect i la timp a evidenei contabile. Se constat nregistrri contabile eronate sau omisiuni de nregistrare, n special privind obligaiile fiscale; - munca clandestin manifestat cel puin sub dou forme: activitate pe cont propriu, fr autorizaie i aa numita munca la negru . Practic, anumite forme de activitate ascunse, scap controlului fiscal. Activitile respective se manifesta in special n agricultura i comer. W. Churchil afirma n 1927 c Nici un sistem de impuneri din lumea ntreaga nu este conceput n mod mai tiinific i nu este administrat n mod mai eficace dect al nostru i nici un contribuabil nu-i ndeplinete cu mai multa bunvoin ndatoririle sale ctre fisc dect contribuabilul englez. ntr-adevr, nimeni nu poate contesta contiinciozitatea cu care englezul i achit impozitele, dar legiuitorul englez a avut grij s pun la dispoziia fiscului mijloace eficace, respectiv sancionarea infractorilor de la legile fiscale, cu toat severitatea. Aadar, pentru a stopa cu eficacitate fraudele fiscale, inspecia fiscal trebuie s aib la ndemn cele mai adecvate sanciuni. Studiile recente au demonstrat c n materie fiscal, aplicarea celor mai aspre msuri au nu numai un rol reparator ( de a ncasa impozitul perceput cu ocazia descoperirii lui), ci mai degrab un rol preventiv, pentru descurajarea unor asemenea fapte.23

1.8. CONTRAVENII SAU INFRACIUNI PRIVIND FAPTELE DE EVAZIUNE FISCAL Faptele de evaziune fiscal constituie contravenii sau infraciuni. Sanciunile fiscale sunt multiple, ele putnd fi clasificate i enunate n raport de severitate i modul de aplicare. Amenda fiscal este mijlocul cel mai puin obinuit pentru sancionarea abaterilor de la normele fiscale. In raport de gravitatea faptelor svrite de contribuabili, amenzile pot fi contravenionale sau penale. Constituie contravenii urmtoarele fapte, dac nu sunt svrite n astfel de condiii nct s constituie infraciuni : 1. nedepunerea le termenele prevzute de lege a declaraiilor de nregistrare fiscal sau de meniuni, care se sancioneaz astfel : amend de la 500.000 lei la 15.000.000 lei pentru persoanele fizice ; amend de la 5.000.000 lei la 100.000.000 lei pentru persoanele juridice. 2. nedepunerea la termenele prevzute de lege a declaraiilor fiscale, care se sancioneaz astfel : - amend de la 500.000 lei la 15.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 5.000.000 lei la 100.000.000 lei pentru persoane juridice. 3. nerespectarea de ctre contribuabil a obligaiei de a pune la dispoziia organului fiscal registre, evidene, documente de afaceri i orice alte nscrisuri solicitate, care se sancioneaz astfel : - amend de la 15.000.000 lei la 30.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 50.000.000 la 100.000.000 lei pentru persoane juridice. 4. nerespectarea de ctre contribuabil a obligaiei de a permite funcionarilor mputernicii de organul fiscal pentru a efectua o cercetare la faa locului, precum i a experilor folosii pentru aceast aciune, intrarea acestora pe terenuri, n ncperi i n orice alte incinte, n msura n care acest lucru este necesar pentru a face constatri n interes fiscal, care se sancioneaz astfel : - amend de la 15.000.000 lei la 30.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 50.000.000 lei la 100.000.000 lei pentru persoane juridice. 5. nerespectarea de ctre contribuabil a obligaiei ca la finalizarea inspeciei fiscale, s dea o declaraie scris pe propria rspundere din care s rezulte c au fost puse la dispoziie toate documentele i informaiile relevante pentru inspecia fiscala, care se sancioneaz astfel : - amend de la 500.000 lei la 5.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 5.000.000 lei la 25.000.000 lei pentru persoane juridice. 6. neducerea la ndeplinire a msurilor prevzute n actul ntocmit cu ocazia inspeciei fiscale, n termenele i condiiile stabilite de organele fiscale, care se sancioneaz astfel : - amend de la 5.000.000 lei la 15.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 25.000.000 lei la 50.000.000 lei pentru persoane juridice. 7. nerespectarea obligaiei nscrierii codului de identificare fiscal pe documente, care se sancioneaz astfel : - amend de la 500.000 lei la 15.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 5.000.000 lei la 100.000.000 lei pentru persoane juridice.24

nerespectarea de ctre pltitorii de salarii i venituri asimilate salariilor a obligaiilor privind completarea i pstrarea fielor fiscale, care se sancioneaz astfel : - amend de la 500.000 lei la 15.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 5.000.000 lei la 100.000.000 lei pentru persoanele juridice. 9. nendeplinirea obligaiilor privind transmiterea la organul fiscal competent sau, dup caz, la tere persoane a formularelor i documentelor prevzute de legea fiscal, altele dect declaraiile fiscale i declaraiile de nregistrare fiscal sau de meniuni, care se sancioneaz astfel : - amend de la 500.000 lei la 15.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 5.000.000 lei la 100.000.000 lei pentru persoane juridice. 10. nerespectarea de ctre bnci a obligaiilor privind furnizarea de informaii i a obligaiilor de decontare prevzute de Codul fiscal, care se sancioneaz astfel : - amend de la 500.000 lei la 15.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 5.000.000 lei la 100.000.000 lei pentru persoane juridice. 11. nerespectarea obligaiilor ce-i revin terului poprit, potrivit Codului fiscal, care se sancioneaz astfel : - amend de la 500.000 lei la 15.000.000 lei pentru persoane fizice ; - amend de la 5.000.000 lei la 100.000.000 lei pentru persoane juridice. Persoana contribuabil contravenient mai suport: - o sum egal cu diferena de impozite, taxe i contribuii stabilite de organul de control, pe lng impozitele, taxele i contribuiile neachitate, n cazul n care impozitele, taxele i contribuiile datorate statului au fost diminuate prin nclcarea dispoziiilor fiscale ; - o sum egal cu dublul diferenelor constatate, pe lng diferenele de impozite, taxe i contribuii stabilite, potrivit legii, dac organul de control constat c persoana contribuabil a svrit o nou contravenie n termen de un an. n cazul n care, ca urmare a svririi unei contravenii, nu se pot stabili, pe baza evidenelor contribuabilului, impozitele, taxele i contribuiile datorate, acestea se determin de organul de control prin estimare, utiliznd n acest scop orice documente i informaii referitoare la activitatea i perioada desfurat, inclusiv compararea cu activiti i cazuri similare. Constatarea contraveniilor i aplicarea sanciunilor se face de ctre organele fiscale competente. 8 Analiza critic a actualului sistem fiscal scoate n eviden faptul c manifestarea pe scar larga a evaziunii fiscale n economia romneasca a fost determinat, n principal, de urmtorii factori: - mrimea prelevrii fiscale sau gradul de fiscalitate; - politica sanciunilor fiscale; - nivelul de organizare i pregtire a aparatului fiscal; - existena unui cadru legislativ fiscal necorelat i confuz i a unui mecanism fiscal inadecvat cerinelor unui sistem fiscal integrat.8

8.

Codul de procedur fiscal, art.184

25

Specialitii n domeniul fiscal au ajuns la concluzia c evaziunea fiscal este cu att mai de temut cu ct impozitul este mai ridicat. Iat de ce orice stat, pentru realizarea veniturilor sale, este necesar s dimensioneze i s distribuie de o aa manier sarcinile publice, astfel nct orice contribuabil sa-i poat pli integral i la timp impozitele datorate. Desconsiderarea unui asemenea punct de vedere face ca un sistem fiscal s nu fie eficient. Astfel, indiferent de pregtirea organului fiscal, sau de mrimea sanciunilor aplicate, este foarte posibil ca statul s nu reueasc s ncaseze de la contribuabilul su impozitele cerute. Orice pltitor va face, n aceste condiii, tot ce-i st n putina pentru a scpa de asemenea rigori insuportabile, iar unul din mijloace este tocmai frauda fiscal. Prin urmare, mrimea prelevrii fiscale studiat cu atenie pentru a nu facilita manifestarea fenomenelor de evaziune fiscal, ea putnd fi asigurat la nivelul cerinelor bugetare pe alte ci, cum ar fi dezvoltarea forelor de producie, repartizarea echitabil just a sarcinilor fiscale, cuprinderea i impunerea ntregii materii impozabile, a tuturor contribuabililor .a. De asemenea, sanciunile fiscale sunt instrumentele, mijloacele prin care sunt pedepsite abaterile de la normele fixate de legile fiscale. n realizarea politicii fiscale a statului nostru, dup revoluie, sanciunile fiscale au avut un rol semnificativ, iar n prima perioada au fost practic inexistente. Aceast stare de lucruri a constituit o cauz major a fraudelor fiscale la scar naional. Din acest punct de vedere, dac se face o analiz critic, de ansamblu, a sistemului, celelalte imperfeciuni i inconveniente ale acestuia, luate prin comparaie, devin minore. Aadar, pentru a stopa cu eficacitate fraudele fiscale, controlul fiscal trebuie s aib la ndemn cele mai adecvate sanciuni. Studiile recente au demonstrat c n materie fiscal, aplicarea celor mai aspre msuri au nu numai un rol reparator ( de a ncasa impozitul perceput cu ocazia descoperirii lui), ci mai degrab un rol preventiv, pentru descurajarea unor asemenea fapte. Iat de ce sanciunile fiscale trebuie s fie diversificate i suficient de aspre n raport cu gravitatea faptelor, de nivelul impozitului sustras, de recidiv etc. Implementarea noilor reglementri pe linia combaterii evaziunii fiscale, n etapa actual a reformei fiscale, are menirea de a redresa situaia existent. Aceste reglementri completeaz, cadrul juridic al sistemului fiscal actual, i pun n practic instrumentele de aciune specifice oricrei economii de pia. Sanciunile fiscale sunt multiple i ele pot fi clasificate n raport cu severitatea i modul de aplicare, astfel:9 - amenda fiscal, este mijlocul cel mai obinuit pentru sancionarea abaterilor fiscale, care n raport cu gravitatea faptelor svrite de contribuabil poate fi: amenda contravenional aplicat de organul de control stabilit n suma fix, reglementat expres prin lege, sau amenda contravenional proporional, care este stabilit n raport de impozitul sustras, i se aplic, ca regula general, n caz de recidiv sau cnd exist elemente de intenie; amenda penala, aplicat de instana judectoreasc pe baza actelor de control fiscal n cazul nclcrii cu intenie a unor norme n materie fiscal,9

Ion Scarlat, Dan Vilaia, Marin Menu- Control financiar-bancar- Ed. Independena Economic, 2000, pag.233

26

considerate infraciuni. n cazul infraciunilor svrite de contribuabil, reglementrile actuale prevd pentru anumite fapte grave i sancionarea cu nchisoare, concomitent cu alte msuri, cum ar fi interzicerea unor drepturi. Actualul regim de sancionare nu ar fi complet i eficient dac nu s-ar fi asigurat prin lege i alte forme de sanciune fiscal distincte, ns complementare celor artate mai sus cum ar fi: - dobnd reparatorie sau majorrile de ntrziere pentru neplata integral i la termen a impozitelor datorate care se aplic pentru a compensa prejudiciul adus statului prin nencasarea la timp a impozitului, iar procentul de dobnda are la baz costul de mprumut guvernamental; - confiscarea bunurilor, care este o msura complementara sanciunilor penale. Pentru stoparea fenomenelor de evaziune fiscala care s-ar produce chiar i n ciuda celor mai aspre masuri, inspecia fiscal trebuie s aib la ndemn i acel mijloc eficace de constrngere, respectiv de reparare a prejudiciului adus statului prin ascunderea documentului sau a obiectelor impozabile sau taxabile. n acest sens, organului de control i s-a legiferat dreptul de a stabili prin estimare nivelul impozitului datorat, utiliznd n acest scop, orice documente i informaii referitoare la activitatea i perioada desfurat, inclusiv compararea cu activitatea i cazuri similare. Aceast msur, alturi de ansamblul de sanciuni fiscale care fac obiectul noilor reglementri, constituie, practic, o revoluionare i reconsiderare a actualului sistem fiscal, contribuabilul fiind cel care are sarcina de a dovedi corectitudinea privind nivelul impozitului calculat i c aplicarea sanciunilor fiscale este nejustificat.

27

CAPITOLUL 2 METODOLOGIA EFECTURII INSPECIEI FISCALE2.1. PRINCIPII GENERALE DE EFECTUARE A INSPECIEI FISCALEInspecia fiscal cuprinde ansamblul activitilor care au ca scop verificarea sinceritii declaraiilor, precum i verificarea corectitudinii i exactitii ndeplinirii obligaiilor fiscale de ctre contribuabili. Sunt supui inspeciei fiscale contribuabilii persoane fizice i juridice, romne i strine, precum i asociaiile fr personalitate juridic, crora le revin obligaii fiscale. Obligaiile fiscale cuprind: obligaia de declarare a bunurilor, a veniturilor impozabile, sau dup caz, a impozitelor datorate; obligaia de calculare, de nregistrare n evidenele contabile i de plat la termenele legale a impozitelor; obligaia de calculare, de nregistrare n evidenele contabile i de plat la termenele legale a impozitelor care se realizeaz prin stopaj la surs; orice alte obligaii care revin contribuabililor n aplicarea i executarea legilor fiscale. Angajaii inspeciei fiscale ndeplinesc o funcie ce implic exerciiul autoritii de stat. Organizarea, competena teritorial i atribuiile organelor de inspecie fiscal se aprob de ctre ministrul finanelor i al Ageniei Naionale de Administrare Fiscal. n ceea ce privete relaia controlor controlat, legea stabilete cu claritate drepturile pe care le au organele de inspecie fiscal n exercitarea atribuiilor lor, obligaiile conducerilor i salariaii unitilor controlate, precum i sanciunile care se pot aplica n cazul nerespectrii acestor obligaii. n exercitarea atribuiilor ce le revin, organele de inspecie fiscal au dreptul: s examineze orice nscrisuri, documente, registre sau evidene contabile ale contribuabililor care pot fi relevante pentru stabilirea corect a impozitelor datorate i pentru modul de respectare a obligaiilor fiscale de ctre acetia; s solicite contribuabililor toate informaiile, justificrile sau explicaiile referitoare la declaraiile sau documentele supuse inspeciei. n cazul n care se solicit rspunsul n scris, contribuabilii sunt obligai s furnizeze informaiile respective n termen de 3 zile de la primirea solicitrii;28

s solicite prezena contribuabililor sau reprezentanilor legali ai acestora la sediul unitii fiscale. Solicitarea se face n scris i cuprinde, n mod obligatoriu, data, ora i locul ntlnirii, precum i scopul acesteia. Solicitarea se comunic contribuabilului, cu cel puin 10 zile naintea datei fixate pentru ntlnire; s fac constatri practice cu privire la natura activitilor productoare de venituri impozabile sau pentru identificarea obiectelor sau surselor impozabile; s ridice extrase sau s fac copii de pe orice nscris, document sau nregistrare contabil; s rein n scopul protejrii mpotriva nstrinrii sau distrugerii, n schimbul unei dovezi scrise i semnate de organul de inspecie fiscal, orice document sau orice element material care poate constitui o prob sau o dovad referitoare la determinarea impozitelor datorate de ctre contribuabil, pe o perioad de maximum 30 zile. n cazuri excepionale, cu aprobarea conducerii organului de inspecie fiscal, perioada reinerii poate fi prelungit pn la 90 de zile. s intre n prezena contribuabilului sau a reprezentantului legal al acestuia, ori n prezena unei alte persoane desemnate de contribuabil, n orice incint de afaceri a contribuabilului, iar n afara acesteia numai cu autorizarea scris a conducerii organului de inspecie fiscal, i cu acordul contribuabilului. n caz de refuz, organul fiscal va solicita autorizarea instanei judectoreti competente, aplicndu-se dispoziiile Codului de procedur civil privind ordonana prezidenial. Organele de inspecie fiscal au obligaia s exercite inspecia fiscal n aa fel nct s afecteze ct mai puin desfurarea activitilor curente ale contribuabilului. n baza constatrilor efectuate ca urmare a aciunilor de inspecie fiscal, Ministerul Finanelor are dreptul: s stabileasc n sarcina contribuabilului diferene de impozite, precum i s calculeze majorri de ntrziere pentru neplata la termenele legale a impozitelor datorate; s constate contraveniile i s aplice amenzile prevzute de legile fiscale; s dispun msurile necesare ndeplinirii corecte de ctre contribuabili a obligaiilor fiscale ce le revin; Pe ntreaga durat a inspeciei fiscale, contribuabilii au dreptul: s fie informai asupra desfurrii inspeciei fiscale i asupra eventualelor operaii neclare; s fie primii solicitai pentru a furniza informaii, explicaii, justificri; s beneficieze de asisten de specialitate; s fie protejai pe linia secretului fiscal. Contribuabilii sunt obligai s pun la dispoziia organelor de inspecie fiscal toate documentele tehnico-operative i contabile, evidenele i orice fel de nscrisuri care stau la baza calculrii corecte i n cuantumul legal a impozitelor datorate.29

-

Neprezentarea cu rea credin a documentelor cu ocazia inspeciei fiscale nu vor fi luate n considerare ulterior, cu ocazia formulrii eventualelor obieciuni, contestaii i plngeri mpotriva actelor de inspecie fiscal. Msurile dispuse ca urmare a inspeciei fiscale pot fi contestate de ctre contribuabili, potrivit dispoziiilor legale (Codul Fiscal, Codul de Procedur Fiscal). Contribuabilii sau dup caz reprezentanii legali ai acestora sunt obligai s coopereze la desfurarea n condiii optime a inspeciei fiscale, prin respectarea drepturilor organelor de inspecie i acordarea sprijinului n exercitarea acestor drepturi. Timpul afectat efecturii inspeciei fiscale este stabilit de ctre organele fiscale n funcie de categorii de ageni economici, de natura aciunilor de inspecie, precum i de perioada cuprins n inspecia fiscal. Inspecia fiscal la sediul contribuabilului sau n orice alt loc stabilit de comun acord cu acesta se efectueaz o singur dat pentru fiecare impozit i pentru fiecare perioad supus impozitrii. Prin excepie, conductorul organului fiscal poate decide reverificarea unei anumite perioade dac, de la data ncheierii inspeciei fiscale pn la mplinirea termenului de prescripie apar date suplimentare necunoscute organului fiscal la data efecturii inspeciei fiscale care influeneaz sau modific rezultatele acestuia. Dreptul material al organelor fiscale de a stabili diferene de impozite i majorri de ntrziere pentru neplata n termen a acestora, precum i de a constata contravenii i de aplica amenzi i penaliti pentru faptele a cror constatare i sancionare sunt, potrivit legii de competena organelor fiscale, pentru o perioad impozabil, se stinge prin prescripie dac nu a fost exercitat: n termen de 5 ani de la data la care a expirat termenul de depunere a declaraiei pentru perioada respectiv; n termen de 5 ani de la data ultimului termen legal de plat a impozitului, n cazul n care legea nu prevede obligaia depunerii declaraiei; n termen de 5 ani de la data comunicrii, ctre contribuabil, a impozitului stabilit de organele fiscale n condiiile prevzute de lege. Declaraia este orice document prin care contribuabilul declar impozitele datorate, conform prevederilor din Codul Fiscal i Codul de Procedur Fiscal. Termenele de prescripie prevzute anterior se ntrerup dac: la data depunerii de ctre contribuabil a declaraiei fiscale, dup expirarea termenului legal de depunere a acesteia; la data comunicrii, ctre contribuabil a unor diferene de impozite stabilite de organele fiscale ca urmare a aciunilor de control. ntreruperea terge prescripia nceput nainte de a se ivi mprejurarea care a produs-o. Dup ntrerupere urmeaz o nou perioad de prescripie. Termenele de prescripie se suspend n urmtoarele condiii: pe timpul ct contribuabilul se sustrage, cu rea credin, de la efectuarea inspeciei fiscale; ct contribuabilul, ca urmare a dispoziiilor organelor fiscale, remediaz deficienele sau ndeprteaz cauzele care mpiedic desfurarea inspeciei fiscale.30

Curgerea termenului de prescripie este oprit pe timpul ct dureaz situaiile prevzute de lege care mpiedic organul fiscal s stabileasc diferene de impozite. Dup ncetarea suspendrii, prescripia i reia cursul, socotindu-se i timpul scurs nainte de suspendare. n cazul n care, dup ncetarea suspendrii i pn la mplinirea termenului de prescripie, au mai rmas mai puin de 6 luni, prescripia nu se va mplini nainte de expirarea unui termen de 6 luni, calculat de la ncetarea cauzei de suspendare. Suspendarea termenului de prescripie se face n baza documentului (P.V. de inspecie fiscal, Not de Constatare), prin care organul fiscal constat existena unuia dintre cazurile prevzute de lege (Codul Fiscal i Codul de Procedur Fiscal) pentru suspendare. Impozitele i diferenele de impozite declarate sau recunoscute n orice fel de ctre contribuabil, dup mplinirea termenelor de prescripie, se consider legal stabilite i datorate. Termenul de prescripie10 pentru stabilirea impozitelor i a diferenelor de impozite este de 10 ani n caz de evaziune fiscal, n cazul n care exist o hotrre judectoreasc definitiv care a stabilit existena evaziunii fiscale. Constituie contravenii, dac nu sunt svrite n astfel de condiii nct potrivit legii, s constituie infraciuni, urmtoarele fapte: nefurnizarea de ctre contribuabil sau de ctre persoana mputernicit legal s l reprezinte, a informaiilor, justificrilor sau explicaiilor solicitate de ctre organele de inspecie fiscal; neprezentarea contribuabililor sau reprezentanilor legali ai acestora la sediul unitii fiscale la data, ora i locul fixate, la solicitarea scris a organului fiscal; refuzul contribuabilului de a permite accesul organului fiscal n sediul su de afaceri sau n oricare alte locuri n care exist bunuri impozabile sau n care acesta desfoar activiti productoare de venituri, n vederea exercitrii inspeciei fiscale; neinerea evidenelor contabile i a documentelor justificative la sediul social declarat sau pstrarea acestora n condiii improprii desfurrii inspeciei fiscale. Inspecia fiscal face parte din mecanismul de conducere i gestionare a economiei naionale, i are rolul de a contribui la perfecionarea conducerii eficiente a activitii economice, de a asigura cunoaterea modului de aplicare a deciziilor luate asupra gospodririi resurselor materiale i financiare, de a asigura realizarea veniturilor statului n conformitate cu legea bugetar. Inspecia fiscal are o contribuie important n asigurarea realizrii veniturilor care intr n bugetul statului de la agenii economici sub forma impozitelor, taxelor i a altor sume datorate, la vrsarea la termenele stabilite i n cuantumul lor real. De menionat c ncepnd cu anul financiar 2004, Ministerul Finanelor Publice este responsabil i cu verificarea i ncasarea tuturor contribuiilor sociale de stat, ceea ce nseamn o sfer mai larg de activitate a inspeciei fiscale.10

Codul de procedura fiscala ,art.88, alin.(3)

31

Verificarea obligaiilor fiscale fa de stat presupune controlul tuturor veniturilor i cheltuielilor, indiferent de subiectul pltitor, ceea ce presupune controlul integritii patrimoniului. Realizarea dezideratelor activitii de inspecie fiscal depinde de gradul de nelegere, de implicare i de eforturile pe care fiecare inspector fiscal i fiecare agent economic la va face pentru a lucra ct mai corect din punct de vedere moral i profesional. ntrirea inspeciei fiscale este necesar deoarece unii ageni economici nu acord atenia cuvenit respectrii ntocmai a normelor legale privind ndeplinirea obligaiilor fiscale ctre stat, aceast situaie contribuind n principal la eludarea legislaiei n vigoare i neconducerea corect i la timp a evidenei contabile. 2.2. NTIINAREA CONTRIBUABILULUI n baza programului de inspecie fiscal, fiecare inspector va proceda la ntiinarea contribuabililor cu privire la selectarea i programarea lor n vederea inspeciei, acest lucru realizndu-se prin intermediul unui aviz de verificare11, care va trebui s conin: denumirea unitii fiscale care a dispus inspecia; numele i prenumele sau denumirea contribuabilului; adresa sediului / domiciliului contribuabilului; luna n care este programat a se desfura inspecia; obiectivele controlului; perioada fiscal ce urmeaz a fi supus verificrii; semntura conductorului unitii fiscale. De asemenea, n aviz se va meniona obligativitatea punerii la dispoziia inspectorilor a tuturor documentelor i evidenelor contabile, precum i asigurrii condiiilor necesare pentru desfurarea n bune condiii a inspeciei fiscale. Avizul va fi comunicat contribuabililor, prin pot, cu cel puin 15 zile nainte de nceperea efectiv a aciunii de verificare. Formularul va fi nmnat direct, odat cu prezentarea la contribuabil n vederea desfurrii verificrii, n urmtoarele cazuri: dac organele fiscale apreciaz c eficiena aciunii de verificare depinde de caracterul inopinat al acesteia; dac aciunea de verificare se desfoar n vederea soluionrii unor cereri ale contribuabililor; dac se consider c avizul nu-i va parveni n timp util contribuabilului. La solicitarea ntemeiat a contribuabilului, conductorul unitii fiscale poate aproba amnarea datei de ncepere a inspeciei fiscale.

11

Luminita Ionescu - Controlul si implicatiile economice, financiare si fiscale ale impozitelor indirecte - Editura Economica, 2001

32

2.3. PREGTIREA INSPECIEI FISCALE12 Pentru o eficient desfurare a aciunii de inspecie fiscal, trebuie ca aceasta s fie pregtit anterior, aa nct inspectorii nsrcinai cu efectuarea acesteia s ajung la faa locului dup ce au colectat toate datele i informaiile disponibile referitoare la contribuabil i activitatea desfurat de acesta, iar acest lucru se face mai cu seam din consultarea dosarului fiscal al contribuabilului, ce se afl n cadrul Compartimentului Dosare Fiscale al D.G.F.P. Pentru realizarea corect a inspeciei fiscale, respectiv stabilirea unor venituri suplimentare din impozite i taxe, este esenial pregtirea profesional a aparatului de specialitate, existena unor programe detaliate de control fiscal, documentarea i strngerea unor informaii despre contribuabil din datele existente la dosarul fiscal, despre care am menionat mai sus, toate acestea ducnd la stabilirea unui set de probleme prioritare care urmeaz s fie verificate. De asemenea vor fi verificate toate compartimentele care, prin natura obligaiilor ce le revin, dein informaii referitoare la situaia fiscal a contribuabilului, cum ar fi serviciile de urmrire, trezorerie, bilanuri, control financ