01. FR CIG Curs Contabilitate de Gestiune Anul III Sem v 2015-2016

7/24/2019 01. FR CIG Curs Contabilitate de Gestiune Anul III Sem v 2015-2016

1/189

UNIVERSITATEACONSTANTIN BRNCOVEANU

- PITETI -

CONTABILITATE DE GESTIUNE- CURS APLICATIV -

- 2013 -

Dr. Florin Constantin DIMA Dr. Cristina BUNEA-BONTA

Dr. Cristina Otilia ENOVICI


2/189

2


3/189

3

CuprinsI. INFORMAII GENERALE 5

a) Date de identificare a cursului 5b) Condiionri i cunostine anterioare 5c) Descrierea cursului 5d) Competene 5e) Organizarea modulelor n cadrul cursului 6f) Formatul i tipul activitilor implicate de curs 6g) Materiale bibliografice 6h) Materiale i instrumente necesare pentru curs 7i) Calendarul cursului 7

j) Politica de evaluare i notare 7k) Elemente de deontologie academic 8l) Strategii de studiu recomandate 8II. SUPORTUL DE CURS PROPRIU-ZIS 9Modulul A. Elemente specifice organizrii contabilitii de gestiune 9Lecia 1. Obiectivele i necesitatea organizrii contabilitii de gestiune 11Lecia 2. Clasificarea cheltuielilor care formeaz costul de producie 19Modulul B. Organizarea contabilitii de gestiune a cheltuielilor iveniturilor

39

Lecia 3. Organizarea contabilitii de gestiune a cheltuielilor i veniturilor 40

Modulul C. Elemente specifice calculaiei costurilor 54Lecia 4. Elemente specifice calculaiei costurilor 55Modulul D. Procedee specifice calculaiei costurilor 80Lecia 5. Procedeul diviziunii simple. Procedeul deducerii valorii producieisecundare. Procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu

produsul principal

81

Lecia 6. Procedeul indicilor de echivalen 83Lecia 7. Procedee de separare a costului produciei n curs de execuie ial produciei necorespunztoare calitativ

84

Lecia 8. Procedee de calculare a costurilor privind producia de fabricaieinterdependent

86

Modulul E. Metode de calculaie a costurilor 105Lecia 9. Metoda de calculaie a costurilor pe faze 107Lecia 10. Metoda de calculaie a costurilor pe comenzi 120Lecia 11. Metoda de calculaie standard cost 143Lecia 12. Metoda de calculaie direct-costing 168BIBLIOGRAFIE 189


4/189

4


5/189

5

I. INFORMAII GENERALE

a) Date de identificare a cursului

semestrul V nr. credite 6a. formativDF-fundamental, DG-general, DS-de specialitate, DE-economic/managerial, DU-umanist

DSCategoriadisciplinei

b. opionalitateDI-impus, DO-opional, DL-liber aleas (facultativ)

DI

SI - Studiu individual S - SeminarNumrul orelor deactiviti didactice 28 28

Lect.univ.dr. Bonta-Bunea CristinaLect.univ.dr. Dima Florin

Colectivul

disciplinei: Lect.univ.dr. enovici Cristina OtiliaAsist.univ.dr. Ducu Corina

b) Condiionri i cunostine anterioareCursul de Contabilitate de gestiune nu este condiionat de promovarea

niciunui examen din anii anteriori, ns cunotinele dobndite prin aprofundareadisciplinelor de Teorie economic, Contabilitate general, Contabilitate financiar,Analiz economic-financiar etc. sporesc considerabil accesibilitatea temelor pecare le propunem.

c) Descrierea cursuluiPrelund de la contabilitatea financiar cunotinele referitoare la

performana i rezultatele globale ale ntreprinderii, contabilitatea de gestiuneprezint studenilor tehnici de calcul a rezultatelor financiare pe obiecte decalculaie, pe locuri de cheltuieli i pe activiti.

Cursul de Contabilitate de gestiune are ca obiective principale: nsuireanoiunilor fundamentale n domeniul contabilitii de gestiune, cunoaterea inelegerea procedeelor specifice acesteia; realizarea interfeei dintre contabilitateafinanciar i cea de gestiune; interpretarea diferenelor dintre valorile previzionate

i cele constatate; nelegerea metodologiei specifice organizrii contabilitii degestiune la nivelul ntreprinderilor; nsuirea procedeelor de calculaie a costurilor

produselor, lucrrilor i serviciilor ce fac obiectul de activitate al ntreprinderilor;mbinarea funciilor de calcul i previziune ale contabilitii de gestiune ncontextul aplicrii metodelor moderne de calculaie a costurilor; calcululrezultatelor prin compararea preurilor de vnzare cu costurile de producie.

d) CompeteneCursul Contabilitate de gestiune, narmeaz studenii cu concepte i

metode de calcul i analiz a costurilor n vederea optimizrii deciziilor defuncionare a acestora n condiiile economiei de pia. Prin conceptele i tehnicile


6/189

6

sale disciplina Contabilitate de gestiune este organic integrat n sistemulconducerii ntreprinderilor indiferent de forma de organizare a acestora icontribuind, astfel, la realizarea scopului fundamental al activitii lor: creterea

performanelor economice i financiare.

e) Organizarea modulelor n cadrul cursuluiCursul este structurat pe ase module:

Modulul A. Elemente specifice organizrii contabilitii de gestiuneLecia 1. Obiectivele i necesitatea organizrii contabilitii de gestiuneLecia 2. Clasificarea cheltuielilor care formeaz costul de producie

Modulul B. Organizarea contabilitii de gestiune a cheltuielilor iveniturilor

Lecia 3. Organizarea contabilitii de gestiune a cheltuielilor i veniturilor

Modulul C. Elemente specifice calculaiei costurilorLecia 4. Elemente specifice calculaiei costurilor

Modulul D. Procedee specifice calculaiei costurilorLecia 5. Procedeul diviziunii simple. Procedeul deducerii valorii produciei

secundare. Procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsulprincipal

Lecia 6. Procedeul indicilor de echivalenLecia 7. Procedee de separare a costului produciei n curs de execuie i al

produciei necorespunztoare calitativLecia 8. Procedee de calculare a costurilor privind producia de fabricaie

interdependent

Modulul E. Metode de calculaie a costurilorLecia 9. Metoda de calculaie a costurilor pe fazeLecia 10. Metoda de calculaie a costurilor pe comenziLecia 11. Metoda de calculaie standard costLecia 12. Metoda de calculaie direct-costing

f) Formatul i tipul activitilor implicate de curs

Acest curs aplicativ a fost elaborat pentru a uura munca studentului nparcurgerea cursului de Contabilitate de gestiune. Parcurgerea cursuluipresupune att activiti obligatorii ct i facultative din partea studentului, nfuncie de cuprinsul fiecrui modul acest lucru va fi precizat mai explicit lasfritul modulelor. Activitile facultative constau n activiti tutoriale, consultaiion-line i fa n fa; activitile obligatorii presupun prezena studentului la sediulUniversitii Constantin Brncoveanu.

g) Materiale bibliografice

1. de baz:1. Bunea-Bonta Cristina, Mare Coriolan Contabilitate de gestiune, Ed.

Independena Economic, Piteti, 2009

2. Dima Florin i colectiv Contabilitate de gestiune curs aplicativ, Ed.Independena Economic, Piteti, 2010


7/189

7

3. Mare Coriolan, enovici Cristina Contabilitate de gestiune i calculaiacosturilor. Caiet de aplicaii practice, Ed. Independena Economic, Piteti,2005

*** Legea contabilitii nr. 82/1991, cu modificrile i completrile ulterioare(republicat n M.Of. nr. 454/2008)

*** O.M.F.P. nr. 1826/2003 pentru aprobarea Precizarilor privind unele masurireferitoare la organizarea si conducerea contabilitatii de gestiune (M.Of.nr. 23/2004)

2. suplimentar:1. Briciu Sorin (coord.) Contabilitatea i controlul de gestiune: instrumente

pentru evaluarea performanei entitii, Ed. Aeternitas, Alba Iulia, 20102. Clin Oprea, Crstea Gheorghe Contabilitatea de gestiune i calculaia

costurilor, Ed. Genicod, Bucureti, 20023. Moroan Ioan Contabilitate financiar i de gestiune Studii de caz i sinteze

de reglementri, Ed. CECCAR, Bucureti, 2010

h) Materiale i instrumente necesare pentru curs

Se recomand utilizarea urmtoarelor materiale, instrumente i echipamente:- n cazul studiului individual studentului i este necesar suportul de curs,

manualul i un calculator de birou. Se poate utiliza i un calculator cu legturinternet pentru accesarea suportul de curs,

- pentru desfurarea n condiii optime a activitilor de seminar suntnecesare: laptop (asigurat de facultate); videoproiector (asigurat de facultate).

i) Calendarul cursului

Studentul de la frecven redus ca studia individual suportul de curs,manualul, urmnd ca activitile aplicative, cum este seminarul la disciplinaContabilitate de gestiune va avea loc la sediul Universitii ConstantinBrncoveanu unde vor fi seminarizate modulele cursului. Calendarul activitiloreste nmnat studenilor la nceputul fiecrui semestru.

j) Politica de evaluare i notare

Evaluarea studenilor se va realiza prin examen n sesiunea de examene, dinmodulele cursului, not care va avea o pondere de 70% din nota final, precum idin nota primit pentru activitile realizate n timpul semestrului cu pondere de30%.

Forma de evaluare(E-examen, C-colocviu/test final, LP-lucrri de control) E- rspunsurile la examen / colocviu / lucrri practice 70%- activiti aplicative atestate / laborator / lucrri

practice/proiect etc.15%

Stabilirea notei finale(procentaje)

- teste pe parcursul semestrului 15%


8/189

8

k) Elemente de deontologie academic

Se vor avea n vedere urmtoarele detalii de natur organizatoric:orice tentativ de fraud sau fraud depistat va fi sancionat conform

reglementrilor n vigoare;

rezultatele finale vor fi puse la dispoziia studentilor prin comunicare directdup corectarea lucrrilor i prin afiare la sediul universitii;

contestaiile pot fi adresate n maxim 24 de ore de la afiarea rezultateloriar soluionarea lor nu va depi 48 de ore de la momentul depunerii.

l) Strategii de studiu recomandate

Schema modului de lucrurecomandat de cadrele didactice care funcioneazla acest disciplin pentru parcurgerea cursului este urmtoarea:

Parcurgei cu atenie cele ase module ale cursului,

bibliografia de baz i informaiile suplimentareprimite cu ocazia activitilor de seminar

Localizai n text conceptele i cuvintele cheie.

Rspundei la ntrebrile recapitulative sub forma

unor expuneri verbale sau n scris.

Realizai testele de autoevaluare i aplicaiile, fr a

apela la rspunsuri. Evaluai rspunsurile i reluaidocumentarea pe baza cursului aplicativ i abibliografiei recomandate.

Rezolvai aplicaiile, studiile de caz i exerciiile

consemnate cu ocazia activitilor aplicative.

V documentai pentru examen.


9/189

9

II. SUPORTUL DE CURS PROPRIU-ZIS

MODULUL A. ELEMENTE SPECIFICE ORGANIZRIICONTABILITII DE GESTIUNE

SCOPUL MODULULUIScopul modulului Elemente specifice organizrii contabilitii de

gestiune este de a prezenta principalele concepte utilizate n nelegerea iaprofundarea contabilitii de gestiune i calculaia costurilor.

OBIECTIVELE MODULULUIObiectivul general vizeaz nsuirea de ctre student a aspectelor teoretice i

practice cu privire necesitatea organizrii contabilitii de gesiune la nivelulentitilor. Pornind de la acest obiectiv se desprind cteva obiective specifice:

- identificarea factorilor ce influeneaz organizarea contabilitii de gestiunei calculaia costurilor;- nsuirea principiilor teoretice i metodologice ale organizrii contabilitii

de gestiune i calculaiei costurilor;- identificarea tipurilor de cheltuieli ce se regsesc n costul de producie;- delimitarea centrelor de costuri i / sau locurilor de cheltuieli;

REZULTATE ATEPTATEn urma parcurgerii modului, studenii vor dobndi urmtoarele abiliti i

competene: competene cognitive- studentul trebuie s fie cunoasc, s neleag i

s utilizeze conceptele de baz cu privire la costuri i calculaia de cost; competeneprofesionale- studentul este capabil:- s identifice i s descrie mododul n care este organizat contabilitatea de

gestiune, n raport de specificul activitii realizate la nivelul entitii, prin analizafiecrui factor ce influeneaz acest aspect;

- s identifice maniera efectiv de aplicare a principiior teoretice imetodologice ale contabilitii de gestiune i calculaiei costurilor la nivelulfiecrei ramuri de activitate;

- identificarea tipurilor de cheltuieli ce se regsesc n costul de producie;- identificarea centrelor de costuri i / sau locurilor de cheltuieli;

MODALITATEA DE DESFURARE A ACTIVITII DESEMINAR

Activitatea de seminar are n vedere rezolvarea aplicaiilor i studiilor de caz.

FOND DE TIMP4 ore studiu individual i 4 ore activitate de seminar

RITMUL DE STUDIUModulul se studiaz n conexiune cu cunotinele teoretice i practice deja

acumulate i cu competenele deja dobndite. Ritmul de studiu recomandat este de


10/189

10

o lecie pe sptmn. Timpul recomandabil de nvare este de 50 de minute, cupauz de 10 minute.

CUVINTE CHEIECost de producie, calculaia costurilor, factorii ce influeneaz organizarea

contabilitii de gestiune, locuri i purttori de cost, obiect de calculaieRECOMANDRI PRIVIND STUDIUL INDIVIDUALParcurgerea cu atenie a coninutului teoretic al modulului;Parcurgerea bibliografiei de baz i facultative, recomandat pentru

aprofundarea noiunilor teoretice;Formularea n scris a rspunsurilor la ntrebrile de autoevaluare;Evaluarea rspunsurilor i reluarea documentrii pe baza bibliografiei;Studierea aplicaiilor rezolvate;Realizarea testelor de autoevaluare, fr a apela la rspunsuri;

Evaluarea rspunsurilor i reluarea documentrii pe baza bibliografiei.

INTRODUCERE

Contabilitatea de gestiune furnizeaz informaiile necesare elaborrii derapoarte i analize interne utilizate de managementul unitii n luarea deciziilor.Cerinele de prezentare i analiz a informaiilor oferite de contabilitatea degestiune nu sunt limitative. La organizarea contabilitii de gestiune se va urmri cainformaiile obinute s satisfac att necesitile de informare existente, ct i pe

cele n continu schimbare.Procedeele i tehnicile utilizate n contabilitatea de gestiune se stabilesc nfuncie de caracteristicile calitative ale informaiilor cerute de utilizatori, precum ide particularitile activitii desfurate.

Dac n plan teoretic, n ara noastr, se remarc preocupri notabile pentruabordarea problematicii de gestiune, n practic din pcate ntreprinderile romnetinu manifest nc suficient interes pentru organizarea acesteia n raport cu rolul i

potenialul su informativ i cu schimbarea de atitudine fa de responsabilitilestabilite la nivelul fiecrei entiti economice i a structurilor acesteia. Costurilor vatrebui s li se acorde atenia cuvenit, pentru ca managerii s nu se lipseasc de un

instrument important de control al activitii economice i productive.Schimbrile de mediu economic se accentueaz, de aceea ntreprinderile se

vad nevoite s-i creeze un sistem informaional de gestiune menit s le asigureprotecia i posibilitatea de reacie la ocurile generate de concuren. Viitoriimanageri nu se vor mai putea lipsi de cunotinele i datele furnizate decontabilitatea de gestiune i vor trebui s-i nsueasc terminologia utilizat, dar itehnicile sale, precum i modul n care pot fi folosite informaiile furnizate deacesta, dar i eventualele limite ale acestor informaii.

Este necesar ca ntreprinderile s-i construiasc i s utilizeze un sistem

de cunoatere a costurilor produselor, lucrrilor i serviciilor astfel nct s poatstabili preurile de vnzare n concordan cu cerinele pieei i realizrii marjelor


11/189

11

previzionate. Calculul i urmrirea evoluiei costurilor funciilor asumate dentreprindere nu constituie un scop n sine, organizarea acestora fiind motivat decel puin dou considerente1.

Primul considerent vizeaz schimbrile de orientare a managerilor,intervenite o dat cu deschiderea spre economia de pia, care pretind o informaiecontabil despre costuri ct mai complet i pertinent, capabil s fac posibil ointervenie pentru ajustarea preurilor.

Al doilea considerent pornete de la necesitatea meninerii entitii pe pian condiiile accelerrii perfecionrii tehnologice i intensificrii concurenei

presupune competitivitate care, printre altele, depinde de posibilitatea manageruluide a cunoate costurile i, n consecin, de a aciona, prin decizii, asupra lor.

LECIA 1: OBIECTIVELE, NECESITATEA,

FACTORII I PRINCIPIILE DE ORGANIZARE ACONTABILITII DE GESTIUNE

Negarea planificrii centralizate specifice perioadei anterevoluionare,planificare utilizat ca instrument unic de dirijare i control centralizat ce semanifesta n economia comunist, inclusiv a planificrii costurilor, plan care sentocmea de sus n jos, precum i insuficienta cunoatere a mecanismeloreconomiei de pia au dus implicit la negarea total a oricrei planificrieconomice. Ori se tie c n economia de pia, orice activitate pornete de jos nsus, adic de la necesitile concrete care stau la baza planificrii i organizrii

produciei i muncii n orice ntreprindere, indiferent de domeniul de activitate,inclusiv planificarea costurilor.

n aceste condiii, n lipsa unei planificri a costurilor n activitateaagenilor economici au aprut diverse probleme mai ales legate de:

nu mai exista o verig important din circuitul informaional al unitii, costul,care trebuia s fie precedat de o analiz riguroas i complex a activitiidesfurate, a resurselor reale de care dispunea unitatea;

lipsa antecalculaiilor a nsemnat lipsa etalonului de msur i control aactivitii ntreprinderii, care a dus la grave probleme n activitateantreprinderilor;

stabilirea preurilor bunurilor i tarifelor lucrrilor i serviciilor, fr ofundamentare real a cauzat mari pierderi n economie.

La momentul de nceput, legislaia aprobat n scopul realizrii reformei ndomeniul contabilitii s-a trecut la dubla organizare a contabilitii: contabilitatede gestiune i contabilitate financiar. Practicienii i-au orientat eforturile mai alesn organizarea contabilitii financiare, neglijnd contabilitatea de gestiune. Noulsistem contabil introdus la acea dat nu a realizat doar nlocuirea simbolului unuicont cu altul nou, ci a avut drept efect modificarea concepiei metodologice careavea ca scop realizarea reformei n domeniul contabil pentru a rspunde ct mai

1T. Aslu, Controlul de gestiune dincolo de aparene, Ed. Economic, Bucureti, 2001, pag.95


12/189

12

bine cerinelor economiei de pia. Ca urmare practicienii i-au concentrateforturile pentru realizarea acestui deziderat, fcnd eforturi importante deacomodare, percepere i aplicare corect. Volumul de informaii a crescut iraportrile trebuie fcute la termene fixe, apare conectarea contabilitii financiarela fiscalitate, ceea ce nu a mai permis i realizarea contabilitii de gestiune ncondiii de eficien.

Neglijarea s-a datorat i unei carene legislative. Astfel prevederile art.105 dinRegulamentul de aplicare a legii contabilitii nr.82/1991 modul de organizare acontabilitii de gestiune este la latitudinea fiecrei uniti patrimoniale, n funcie despecificul activitii i de necesitile proprii ale acesteia, au dus la interpretri eronatedin partea practicienilor cum c contabilitatea de gestiune nu este obligatorie, cifacultativ. Adevratul sens al articolului era legat de aspectul organizatoric propriu-zis: existena compartimentului de calculaie a costurilor i subordonarea acestuia,modul de colectare i prelucrare a informaiilor legate de cheltuieli i costuri, conturile

sintetice i analitice ce puteau fi utilizate. Confuzia s-a datorat n egal msur iprevederii din legea contabilitii nr.82/1991 n legtur cu planul de conturi,neadmindu-se derogri. Astfel clasa 9 destinat contabilitii de gestiune prezenta unasterisc (*) cu explicaia conturile din aceast clas nu sunt obligatorii .

ncepnd din august 2002, odat cu prima republicare a Legii contabilitiiau fost nlturate aceste ambiguiti n domeniul practicii contabilitii de gestiunei reglementarea obligativitii acesteia.

La scurt timp apare i Ordinul Ministerului Finanelor Publicenr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoarela organizarea i conducerea contabilitii de gestiune, prin care sunt reglementateurmtoarele aspecte cu privire la contabilitatea de gestiune: prevederi generale privind contabilitatea de gestiune - prin care se

delimiteaz sfera de aplicare a contabilitii de gestiune i obiectivele acesteia,dar i o serie de aspecte privind modul de valorificare a informaiilor furnizatede contabilitatea de gestiune. Astfel contabilitatea de gestiune va asigura, n

principal, nregistrarea operaiilor privind colectarea i repartizareacheltuielilor pe destinaii, respectiv pe activiti, secii, faze de fabricaie,centre de costuri, centre de profit, dup caz, precum i calculul costului deachiziie, de producie, de prelucrare a bunurilor intrate, obinute, lucrrilor

executate, serviciilor prestate, produciei n curs de execuie, imobilizrilor ncurs etc. din toate unitile de producie, comerciale, prestatoare de servicii,financiare i alte domenii de activitate .

Contabilitatea de gestiune se organizeaz de administratorul persoanei juridicefie utiliznd conturi specifice, fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitateafinanciar, fie cu ajutorul evidenei tehnico-operative proprii. Folosirea conturilorcontabile, precum i simbolizarea acestora se efectueaz astfel nct sistemul de stocarei de accesare al informaiilor s fie flexibil i s permit o gam ct mai larg deopiuni. Lista conturilor de gestiune este adaptat n funcie de scopurile urmrite,respectiv : evidenierea fluxului costurilor, determinarea veniturilor i a rezultatelor nfuncie de activitatea care le genereaz, efectuarea de previziuni etc.


13/189

13

Contabilitatea de gestiune furnizeaz informaiile necesare elaborrii derapoarte i analize interne utilizate de managementul unitii n luarea deciziilor.Cerinele de prezentare i analiz a informaiilor oferite de contabilitatea degestiune nu sunt limitative. La organizarea contabilitii de gestiune se va urmri cainformaiile obinute s satisfac att necesitile de informare existente, ct i pecele n continu schimbare. Procedeele i tehnicile utilizate n contabilitatea degestiune se stabilesc n funcie de caracteristicile calitative ale informaiilor cerutede utilizatori, precum i de particularitile activitii desfurate.

prevederi privind calculaia costurilor - calculaia costurilor presupuneansamblul lucrrilor efectuate ntr-o form organizat cu scopul de a obineinformaii privind costul bunurilor, lucrrilor, serviciilor, activitilor sau altorobiecte de calculaie.

Organizarea lucrrilor privind calculaia costurilor depinde de o serie defactori, ntre care, cei mai importani, pot fi menionai urmtorii:

1. Mrimea ntreprinderii constituie factorul care determin alegereaprincipiului general de organizare i executare al lucrrilor de calculaie icontabilitate a costurilor. ntreprinderile mici i mijlocii i organizeazcontabilitatea de gestiune pe baza principiului centralizrii, toate lucrrile decontabilitate i calculaie se execut de ctre birouri sau compartimente organizateca subdiviziuni distincte n cadrul aparatului funcional central al ntreprinderii. Lantreprinderile mari, contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor se realizeaz

potrivit principiului descentralizrii.2. Structura organizatoric a ntreprinderiireprezentat prin structura de

producie i concepie, precum i prin structura funcional. Structura de produciei concepie are n vedere divizarea corpului productiv al ntreprinderii n secii iateliere, n raport de care se va realiza sectorizarea cheltuielilor de producie, ct i

producia care le-a ocazionat. Legtura dintre structura organizatoric antreprinderii i modul de organizare a contabilitii i calculaiei costurilor nu arecaracter unilateral. Factorii de ordin tehnic i economic sunt secondai deimperative economice, ntre care i necesitatea delimitrii corecte a cheltuielilor pesectoarele care le-au ocazionat i al calculrii ct mai exacte a costurilor2.

Aceast influen se manifest n primul rnd prin locul unde se emitdocumentele privitoare la cheltuielile de producie i verigile prin care trebuie s

treac ele pe linia fluxului informaional pn la faza final de prelucrare inregistrare n conformitate cu necesitile de bugetare i contabilitate.n al doilea rnd influena se manifest prin aceea c nregistrarea i

determinarea volumului cheltuielilor de producie se face att pe total, n raport defelul produciei ce se fabric n ntreprindere (de baz, auxiliar) n conturi sinteticediferite, ct i pe fiecare secie n adncime, pe centre de costuri, ca locuri decheltuieli, cu ajutorul conturilor analitice deschise n aceast structur. Astfel secreeaz posibilitatea aplicrii principiului gestiunii economice n interiorul

2O. Clin., Gh. Crstea, Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor, Ed. Genicod,Bucureti 2002, pag.78


14/189

14

ntreprinderii i se ntrete responsabilitatea managerilor centrelor respective decosturi, se raionalizeaz fluxul informaional al cheltuielilor de producie.

3. Tipul produciei i modul de organizare al acesteiaconstituie factori cuimplicaii profunde n organizarea i conducerea contabilitii de gestiune icalculaiei costurilor, viznd nomenclatura i volumul produciei realizate. Acesteacondiioneaz alegerea metodei de calculaie a costurilor, a purttorilor de costuri ia unitii de calculaie, a perioadei la care trebuie efectuat calculaia costurilor, amodului de organizare a contabilitii de gestiune a cheltuielilor de producie i maiales a contabilitii analitice a acestora, precum i ordinea prelucrrii i controluldatelor cuprinse n documentele primare.

De asemenea tipul produciei i modul de organizare a producie determincaracterul periodic sau neperiodic al calculaiei costului acesteia. Astfel n cazul

produciei individuale sau de serie unde perioada de calculaie a costurilor coincidede regul cu perioada de producie, care de cele mai multe ori nu se ncadreaz ntr-

o perioad de gestiune, calculaia are caracter neperiodic, n timp ce, n cazulproduciei de mas, calculaia are un caracter periodic, costul de produciedeterminndu-se la sfritul fiecrei perioade de gestiune.

4. Tehnologia producieiprivit ca totalitatea operaiilor succesive aplicatepentru obinerea produsului finit, este un alt element care influeneaz organizarealucrrilor contabilitii de gestiune i calculaiei costurilor. Acesta influeneaz nspecial documentaia primar a cheltuielilor de producie, stabilirea purttorilor decosturi i unitile de calculaie, precum i modul de organizare al contabilitiianalitice i sintetice a cheltuielilor de producie.

Astfel felul produciei, privit din punct de vedere al tehnologiei defabricaie, are influen asupra numrului i felului documentelor de completatreferitoare la cheltuielile de producie i la producia obinut, ntruct cu ct cretegradul de complexitate al produciei, cu att numrul documentelor respective decompletat este mai mare i invers.

Specificul tehnologiei produciei i pune amprenta mai ales asupramodului de organizare al bugetrii, urmririi i calculrii costurilor de producie.Particularitile procesului tehnologic influeneaz att contabilitatea sintetic, ctmai ales pe cea analitic. Astfel n cazul produciei simple, cheltuielile ocazionatede realizarea acesteia se bugeteaz i se contabilizeaz pe fiecare categorie de

lucrri de realizat, iar costul produsului rezult din nsumarea acestor cheltuieli. ncazul produciei complexe, bugetarea, contabilitatea i calcularea costurilor seorganizeaz pe fiecare faz n mod distinct, dar i pe fiecare component a

produsului n parte i apoi separat pentru produsul finit.Prin urmare, sub influena tehnologiei de fabricaie, metoda de organizare a

bugetrii, contabilitii cheltuielilor de producie i calculaiei costurilor capt uncaracter mai mult sau mai puin detaliat, n sensul c, cu ct producia este maicomplex, cu att avem de a face cu un numr mai mare de calculaii pe produs iinvers. Particularitile tehnologiei produciei influeneaz i ordinea n careurmeaz a se efectua calculaiile pe produs. Astfel, n cazul produciei complexecalculaiile pe produs se efectueaz n ordinea n care se fabric i se consum


15/189

15

productiv semifabricatele i diversele pri componente din care rezult produsulfinit i nu n ordinea succesiv a prelucrrii materiei prime pentru obinerea

produsului finit cum este cazul produciei simple.De asemenea, particularitile procesului tehnologic influeneaz i asupra

perioadei i momentului efecturii calculaiei. Astfel n cazul produciei simple,perioada de efectuare a calculaiei coincide cu perioada de gestiune, iar perioada deproducie este mult mai mare, ceea ce imprim calculaiei un caracter periodic, pecnd n cazul produciei complexe, perioada de efectuare a calculaiei coincide deregul cu perioada de producie, calculaia avnd caracter neperiodic.

5. Caracterul activitii ntreprinderii n raport de perioada de funcionare aunitilor productive n cursul anului, adic continuitatea procesului de producie(continuu sau sezonier) influeneaz de asemenea organizarea bugetrii, contabilitiide gestiune i calculaiei costurilor. Acesta influeneaz modul de includere acheltuielilor de producie n costul produselor, lucrrilor i serviciilor obinute. Astfel

pentru unitile cu activitate continu, toate cheltuielile de producie efectuate ntr-oanumit perioad de gestiune se nregistreaz i se includ n costul produciei realizaten perioada respectiv de gestiune, pe cnd la unitile cu activitate sezonier,cheltuielile de producie se includ numai n perioadele cu activitate.

6. Metodele i tehnicile de management adoptatedetermin opiunea pentru ometod de calculaie de tip clasic (global, pe faze, pe comenzi) care necesit dournduri de calculaii: antecalculaia i postcalculaia, stabilindu-se ulterior abaterile dela costuri, sau se opteaz pentru o metod de calculaie previzional (costuri normatesau standard), care s asigure creterea operativitii informaiilor i controlul operatival costurilor. De asemenea se poate opta pentru o metod de tipul costului total (fullcosting) sau a uneia de tipul costului parial (direct costing).

7. Gradul de mecanizare i automatizare a procesului de producieeste unalt factor care influeneaz bugetarea, contabilitatea de gestiune i calculaiacosturilor. Mecanizarea i automatizarea produciei are ca efect schimbareanomenclaturii cheltuielilor de producie n sensul c o serie de articole de cheltuieliindirecte, n special cele cu ntreinerea i funcionarea utilajelor, devin directe i deasemenea se modific ponderea cheltuielilor pe unitatea de produs, crescnd celelegate de ntreinerea i funcionarea utilajelor n detrimentul celor cu salariile.

Influena asupra contabilitii de gestiune se manifest att asupra

contabilitii analitice (modul de colectare), ct i asupra procedeelor utilizate larepartizarea cheltuielilor n cauz. Colectarea cheltuielilor aduce n prim plan justadelimitare a cheltuielilor pe centrele de costuri care le-au ocazionat, astfel nctcostul s fie determinat ct mai exact, n condiiile creterii operativitii calculaieii reducerii consumului de munc ocazionat de inerea evidenei i calculaieicosturilor. Procedeele utilizate pentru repartizarea cheltuielilor indirecte conduc la

posibilitatea utilizrii i a altor baze de repartizare n funcie de natura cheltuielilorde repartizat, baze n legtur de cauzalitate cu cheltuielile de repartizat.

Influena gradului de mecanizare i automatizare a procesului de producieasupra calculaiei costurilor se manifest la nivelul metodelor de calculaieutilizate. Automatizarea i mecanizarea muncii duce de regul la o stabilitate n


16/189

16

ceea ce privete consumurile de munc vie i materiale, ceea ce favorizeazutilizarea metodelor de calculaie previzionale.

Respectarea principiilor teoretice i metodologice care stau la bazaorganizrii contabilitii de gestiune i calculaiei costurilor duc la calcularea ctmai exact a costului de producie i exercitarea controlului bugetar, dar asigur i

posibilitatea comparrii rezultatelor obinute cu ale unitii din alte perioade sau cuale unitilor similare din cadrul aceleiai ramuri. Acest lucru se poate realiza prinincluderea n costuri doar a cheltuielilor legate efectiv de fabricarea i desfacerea

produselor realizate, precum i organizarea contabilitii de gestiune n concordancu celelalte forme ale calcului economic.

Astfel indiferent dac realizm o calculaie previzional sau efectiv, naintede a trece efectiv la aste lucrri este necesar s analizm cheltuielile de producie pentrua le selecta i delimita la nivelul principalelor activiti ale ntreprinderii, pe centre decosturi care le ocazioneaz, dup oportunitatea i gradul de finisare al produciei, dar

mai ales n funcie de perioada de timp n care se realizeaz producia respectiv, astfelca n costul produsului s se regseasc doar cheltuielile directe sau indirecte aferente

produselor realizate n perioada respectiv, indiferent de momentul realizrii lor.Controlul bugetar este condiionat de aplicarea n munca de bugetare ct i n cea decontabilitate a acelorai norme metodologice prin care se reglementeaz bugetarea,contabilitatea i calcularea costurilor de producie.

Pentru asigurarea unui coninut real i exact al structurii costurilor sevor avea n vedere urmtoarele principii3:

1. Principiul separrii cheltuielilor care privesc obinerea bunurilor,lucrrilor, serviciilor de cheltuielile care nu sunt legate de achiziia, producia sau

prelucrarea acestora - presupune separarea cheltuielilor atribuite obiectelor decalculaie de cheltuielile ocazionate de restul activitii. Conform OMFPnr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoarela organizarea i conducerea contabilitii de gestiune, n costul produselor,lucrrilor i serviciilor prestate nu se includ:

a. cheltuielile financiare: pierderi din vnzarea titlurilor de plasament; diferenelede curs valutar din operaii curente i disponibiliti n valut; pierderi din creane legate de

participaii; dobnzi curente aferente mprumuturilor primite i altor datorii privindexerciiul n curs; sconturi acordate clienilor. Fac excepie cheltuielile cu dobnzile aferente

mprumuturilor contractate pentru producia cu ciclu lung de fabricaie, care se pot repartizaasupra costurilor de producie aferente produciei respective;b. cheltuielile extraordinare care nu sunt legate de activitatea normal,

curent a unitii patrimoniale;c. cheltuieli generale de administraie i cheltuielile de desfacerecare sunt

excluse din calculul costului unitar, excepie fcnd cazurile n care condiiilespecifice de exploatare impun luarea lor n consideraie;

3

OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoarela organizarea i conducerea contabilitii de gestiune, publicat n Monitorul Oficial al Romnieinr.23/12.01.2004


17/189

17

d. costul subactivitii nu se regsete n costul produselor, regsindu-sedirect n rezultatul exerciiului. Tot aici se includ i pierderile datorate calitiinecorespunztoare a produselor realizate (rebuturi i deeuri).

Ignorarea acestui principiu sau nerespectarea acestuia conduce la obinereade costuri care nu reflect realitatea, costuri nereale care pot ascunde anumitedeficiene ale activitii ntreprinderii i pune managerul n situaia de a nu putealua n mod operativ i corect deciziile corespunztoare. Implicit are locdenaturarea tuturor indicatorilor economico-financiari derivai.

2. Principiul delimitrii cheltuielilor n timp- respectarea acestui principiupermite aprecierea activitii fiecrei perioade de gestiune, respectiv exerciiufinanciar. Includerea cheltuielilor de exploatare n costuri, conform acestui

principiu trebuie s se efectueze numai n perioada de gestiune n care are locfabricaia produselor la care se refer cheltuielile respective, indiferent de perioadacnd s-au efectuat acestea. Exist astfel o serie de cheltuieli care dei se efectueaz

n perioada curent, ele privesc i producia din perioadele viitoare (reparaiicapitale i curente, revizii tehnice, abonamente, chirii, prime de asigurare etc.).Aceste tipuri de cheltuieli incluse n contabilitatea financiar se vizeaz trimestrul,semestrul i chiar anul, perioade mai mari dect cele pentru care se determincostul i este deci necesar ca n contabilitatea de gestiune s se includ numai cota

parte de cheltuieli. Exist i altele care se vor efectua efectiv n perioada viitoare degestiune, dar privesc perioada curent de calcul (ajustrile de valoare constituite peseama cheltuielilor de exploatare pentru deprecierea activelor fixe, circulante etc.).Acestea se includ n costul produselor la care se refer fr s fi avut locconsumurile productive n cauz, acestea intervenind ulterior.

n acest fel se asigur determinarea corect a costului de fabricaie, implicita rezultatelor finale prin luarea n considerare n mod corect pe lng cheltuielile de

producie curente i a celor anticipare, precum i a celor realizate n avans, dar careprivesc producia curent.

3. Principiul delimitrii cheltuielilor n spaiu- conform acestui principiucheltuielile aferente activitii curente se defalc pe principalele procese care le-auocazionat: aprovizionare, fabricaie, administrare i desfacere. Delimitarea n raportde procesele economice care le-au generat presupune evidenierea i nregistrareaseparat pentru fiecare dintre ele a tuturor cheltuielilor n vederea cunoaterii

eficienei fiecrei categorii de activiti desfurate la nivelul unitii i implicitposibilitatea de a realiza controlul activitilor respective. Astfel la nivelulcontabilitii de gestiune, n funcie de procesele care le ocazioneaz, cheltuielilede exploatare se mpart n: cheltuieli de aprovizionare, cheltuieli de producie,cheltuieli de desfacere i cheltuieli de administrare i conducere. Delimitareacheltuielilor se face la nivelul seciilor de baz i auxiliare, delimitarea adncindu-se ulterior tot dup criteriul spaial pe ateliere, faze, lucrri, comenzi, produse nfuncie de metoda de calculaie ce se aplic.

Delimitarea n spaiu sau pe locuri de cheltuieli, respectiv centre de costurise face att n scopul evidenei i calculaiei costurilor care au drept scop stabilireact mai real ca mrime i structur a costurilor la nivelul fiecrei structuri


18/189

18

funcionale a unitii, ct i cu scop funcional de conducere eficient a activitiidesfurate n locurile respective pe baza criteriilor de rentabilitate.

4. Principiul delimitrii cheltuielilor productive de cele cu caracterneproductiv.Acest principiu are la baz diferenierea din punct de vedere economicntre cheltuielile productive, care sunt creatoare de valoare i cele cu caracterneproductiv, care nu contribuie la procesul de creare a valorii sau mrimii valorii.

n categoria cheltuielilor cu caracter neproductiv se includ: depirile deconsumuri normate de materiale, utilizarea de materiale de calitate superioar i de altedimensiuni fa de cele prevzute n norme care duc i la o risip nejustificat, depiri decheltuieli cu salarii datorate abaterilor de la procesul tehnologic productiv stabilit, pierderidin rebuturi, pierderi din ntreruperi ale procesului de producie etc., suma lor exprimgradul de gospodrire necorespunztoare i conducerea neeficient a produciei.

n antecalculaii se face delimitarea net ntre cheltuielile productive decele cu caracter neproductiv, bugetndu-se doar cheltuielile productive care sunt

considerate cheltuieli normale aferente realizrii produsului i sunt corespunztoaregospodririi raionale i eficiente. n costul efectiv al produciei care trebuie sreflecte cheltuielile reale ale produciei, regsim ns i cheltuielile cu caracterneproductiv, care nu sunt socialmente necesare, stimulnd prin acesta interesulorganelor responsabile de a evita astfel de cheltuieli care au o influen negativasupra costului i implicit asupra rentabilitii ntreprinderii.

5. Principiul delimitrii cheltuielilor privind producia finit decheltuielile aferente produciei n curs de execuie. Acest principiu se aplic lantreprinderile a cror producie se prezint parial la sfritul perioadei de gestiunen diverse stadii de prelucrare / transformare, cantitatea i valoarea acesteia fiinddiferite de la o perioad de gestiune la alta. Producia n curs de execuie sedetermin att cantitativ, dar mai ales valoric.

Costul efectiv se va determina ca diferen ntre suma cheltuielilor efectiveocazionate de fabricarea ntregii producii, incluznd aici i producia n curs de lanceputul lunii reintrodus pe flux tehnologic de prelucrare, cheltuieli nregistrate cuajutorul conturilor de calculaie din contabilitatea de gestiune i suma cheltuielilorncorporate n producie n curs de execuie. Deci pentru calculul costului efectiv al

produciei finite prezint o importan deosebit stabilirea ct mai precis a produciein curs de execuie att din punct de vedere cantitativ, dar mai ales valoric.

Subevaluarea produciei n curs de execuie, conduce la reducereanejustificat a costului produciei finite i la mrirea artificial a rezultatuluintreprinderii, ceea ce duce la un impozit pe profit mai mare i deci vrsminte la

buget n plus, repartizri ale profitului pe destinaii mai mari dect cele normale iimplicit o diminuare a activelor circulante ale ntreprinderii care se repercuteaz ncontinuare negativ asupra activitii prin decapitalizarea ei.

Subevaluarea produciei n curs de execuie duce i ea la denaturareacostului produciei finite i rezultatului obinut n sensul majorrii nejustificate acostului i diminurii rezultatului n respectiva perioad de gestiune, care serepercuteaz invers dect n cazul precedent.


19/189

19

Pentru o fundamentare mai complex a calculaiei costurilor, n afaraacestor principii generale s-au mai formulat i alte principii, printre care amintim: Principiul documentriiconst n fundamentarea ntregii calculaii a costurilor

pe baza documentelor justificative, din care rezult pentru fiecare element decost cantitatea i valoarea consumurilor realizate n scopul realizrii produciei.

Principiul calculaieiunice presupune c fiecare cost se calculeaz o singur dat. Principiul eficienei calculaieivizeaz aspectul calitativ al lucrrilor de calculaie,

rolul pe care acesta l are n conducerea activitii, fr ns a extinde exactitateaacesteia peste limitele exactitii economice care ar fi costisitoare i nerentabil.

Principiul cauzalitii i proporionalitiipornete de la relaiile de cauzalitatedintre cost i mrimea i intensitatea factorilor de influen, relaii de

proporionalitate care conduc la utilizarea mai multor etaloane sau mrimi dereferin care s exprime gradul de influen al fiecrui factor.

Principiul creterii sferei costurilor individuale- vizeaz exactitatea calculaiei

costului prin extinderea includerii n acesta a costurilor imputabile sau care sepot individualiza direct.

Principiul contribuiei de acoperire, are aplicabilitate n cazul metodelorneabsorbante de calculaie a costurilor, i are n vedere determinarea contribuiei

brute acoperire a costurilor fixe i determinarea beneficiilor, precum i legturade proporionalitate dintre contribuia brut i beneficiile obinute.

Principiul imputrii raionale a costurilor de structur care presupunesepararea de costul produselor a costului subactivitii. Alocarea regiei fixeasupra costurilor se face numai pe baza capacitii normale de producie.Capacitatea normal de producie reprezint producia estimat a fi obinut nmedie, de a lungul unui anumit numr de perioade, n condiii normale, avndn vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea planificat aechipamentului. Regia nealocat este recunoscut drept cheltuial n contul de

profit i pierdere n perioada n care a aprut.Numai respectnd aceste principii, contabilitatea de gestiune poate fi

organizat de asemenea manier nct s rspund obiectivelor multiple care irevin pe linia urmririi cheltuielilor de producie i calculaiei costurilor, a bugetriii urmririi cheltuielilor care compun costul produciei i de influenare a acestuian timp, n sensul reducerii, ca urmare a informaiilor pe care le furnizeaz.

LECIA 2:CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CAREFORMEAZ COSTUL DE PRODUCIE

I.Costul de producie categorie economic i de eficien a activitiieconomice

Cunoaterea coninutului costului sub aspect economic i social presupuneo bun cunoatere i stpnire a terminologiei folosite i determinarea roluluiinformaiei furnizate de ctre aceasta. Problematica costului de producie constituie

obiectul fundamental de studiu al unei discipline, conturat ca disciplinindependent i anume studiul costurilor, cunoscut n literatura de specialitate


20/189

20

din ara noastr sub denumirea de calculaia costurilor, care ns are o arie destudiu mai restrns. n cadrul ntreprinderilor moderne a trata doar calculaiacostului, fr a trata costul n esena lui, nseamn a privi fenomenele economicedoar la suprafa, fr a cunoate latura tiinific.

Teoria costurilor,ca parte integrant a studiului costurilor, cuprinde toate

perceptele din domeniul costurilor cu ajutorul creia se precizeaz i se clarificaspecte n legtur cu definirea, interpretarea i explicarea costului ca fenomeneconomic. Sarcinile de baz ale teoriei costurilor rezult din funciile principale pecare acesta le ndeplinete4. Funcia de explicare creeaz bazele tiinifice ale fundamentrii i explicrii

noiunilor de cost i cheltuial, a elementelor componente ale costului,legturile funcionale dintre volumul fizic al produciei i nivelul costurilor.

La rndul ei funcia de modelarea dus la modelarea teoretic a costurilor, la

identificarea i justificarea condiiilor de formare a modelului optim de costuri

pornind de la analiza factorilor de influen, a determinrii combinrii optime aacestora n scopul atingerii rentabilitii maxime.

Transpunerea modelelor teoretice de costuri n modele de decizie pentru

conducere, n teoria costurilor este ndeplinit defuncia de optimizare a deciziilor.Teoria calculaiei costurilor s-a conturat n literatura strin dup primul

rzboi mondial ca o necesitate a metodelor de calculaie a costurilor, vizndfundamentarea tehnicilor de calculaie a costurilor. Obiectivele acesteia constau n5:

definirea i precizarea noiunilor de calculaie a costurilor i purttorilor de cost; stabilirea unitii de calculaie i a legturii ei cu purttorii de cost; formularea principiilor care stau la baza calculrii costurilor pentru a asigura o

calculaie real i eficient; elaborarea metodelor de calculaie i perfecionarea acestora n scopul

asigurrii operativitii informaiilor necesare n scopul lurii deciziilor icontrolului n domeniul costurilor;

organizarea calculaiei costurilor n concordan cu specificul procesului tehnologic,a organizrii produciei i a cerinelor bugetrii activitii pentru a putea urmri,controla i compara datele furnizate de contabilitate cu cele anterior bugetate.

n materie de calculaie a costurilor, teoria costurilor nu poate substituiteoria calculaiei costurilor, ci o ntregete n vederea unei fundamentri complexe

a calculaiei. Acesta deoarece teoria calculaiei ne arat cum s calculm un costfr ca acesta s explice nivelul, factorii de influen i dependena costului deaceti factori, de care se ocup teoria costurilor6.

Calculaia costurilor cuprinde toate operaiile matematice care se utilizeazpentru a stabili costul ntregii activiti, dar i pe unitatea de produs, lucrare sau serviciuprestat, n funcie de condiiile tehnico-organizatorice ale ntreprinderii.

4 M. Epuran, V.Bbi, C. Grosu, Contabilitate i control de gestiune, Ed. Economic,

Bucureti, 1999, pag.1725Ibidem, pag.1736C. Olariu, Studiul costurilor, Ed. Didactic i pedagogic, Bucureti, 1971, pag.22


21/189

21

Folosirea terminologiei adecvate permite evitarea confuziilor ce pot sapar n precizarea coninutului costurilor de producie, constituind de altfel primul

pas care trebuie fcut n cunoaterea unei discipline. n literatura i practica din aranoastr apar o serie de termeni care nu sunt utilizai corespunztor coninutului lor,aprnd diverse puncte de vedere n tratarea unor termeni , cum ar fi: cheltuieli,costuri, cheltuieli de producie i pre de cost.

ntre noiunea de cheltuial i costuri exist diferene sensibile care nupot i nici nu pot conduce la producerea confuziilor, noiunea de cheltuial avnd osfer mult mai larg dect cea a costurilor, asemntor prii fa de ntreg. ntrecele dou exist o legtur de preceden dar nu n totalitate, costul este echivalentulunui consum de valori, spre deosebire de cheltuial care exprim o plat. Am putea

pune semnul egalitii ntre cele dou dac ntreaga cantitate de factori aprovizionatar fi dat n consum, dar n realitate tim foarte bine c ntotdeauna exist factori de

producie pe stoc care atept s fie consumai la reluarea ciclului de producie. Sub

aspectul coninutului, cheltuiala nu este i nu poate face obiectul calculaieicosturilor, deoarece nu ocazioneaz producerea unui bun, ea se formeaz n sfera

procesului de aprovizionare sau desfacere i nu poate s apar n sfera procesului deproducie unde au loc consumuri de valori generatoare de costuri.

Conform definiiei date n dicionar, cheltuielile reprezint consumurile demijloace economice care se efectueaz la exploatarea, ntreinerea i administrarea dela o zi la alta, n vedera meninerii activelor angajate n organizarea unei activitieconomice . Luarea n considerare a acestor aspecte face necesar renunarea lautilizarea unor noiuni depite i s se foloseasc o terminologie corespunztoareconinutului fenomenelor economice i anume cheltuieli de aprovizionare icheltuieli de desfacere, pentru cheltuielile fcute pentru aceste activiti care nuafecteaz n mod direct procesul de producie i implicit nici costul produciei.

Noiunea de cost deriv din latinescul constare, care nseamn a stabili, afixa. De aici s-a desprins ulterior noiunea de costa pentru exprimarea unuiconsum ocazionat de realizarea unui obiect, dup care s-a ajuns la cost De aicirezult caracterul tiinific al noiunii de cost, care este legat de consumul devalori ocazionate de procesul de producie pentru realizarea unui produs i care

prezint consumuri de valori sub forma consumului de for de munc, materiale,energie etc. i care prin nsumare dau costul de producie .

n dicionar pentru noiunea de cost, gsim urmtoarea definiie : ansamblul cheltuielilor fcute pentru obinerea unui bun, executarea unei lucrri,prestarea unui serviciu sau suma, exprimat n general n moned, a cheltuielilornecesare pentru producerea unui bun sau a unui serviciu .

Primul autor romn care abordeaz i dezbate n literatura noastr contabilproblematica importanei, structurii i formrii costului de producie este profesorulConstantin Petrescu de la Iai, n lucrarea sa Tratat de contabilitate iadministraie definete costul ca i pre de revenire, sub influena literaturiifranceze, care ulterior printr-o traducere mai adecvat s-a ajuns la noiunea de prede cost. n deceniu IV al secolului XX, cadre didactice universitare (tefan I.Dumitrescu, Ion N. Evian, Ion Tara . a.), precum i unii economiti au nceput s


22/189

22

utilizeze n locul termenului de pre de cost , pe acela de costuri , acestaducnd la apariia unor dispute ntre susintorii celor dou noiuni. Disputele s-auatenuat n timpul celui de al doilea rzboi mondial i apoi dup , au fost reluate n

jurul anului 1965, avndu-l ca protagonist printre alii i pe profesorul CornelOlariu de la universitatea din Timioara, adept hotrt al termenului de costuri 7.

n principiu se reproa celor care foloseau termenul de pre de cost casociaz noiunea de pre cu cea de cost , care constituie categorii economicedistincte att prin coninut, ct i prin mrimea lor. Disputele au ncetat prin anii1976-1977 cnd s-a intervenit printr-un act normativ, Decretul Consiliului de Stat nr.392/02.12.1976, Buletinul Oficial nr. 104/04.12.1976, dndu-se urmtoarearezolvare : totalitatea cheltuielilor (consumurilor) n expresie bneasc ocazionate deobinerea i desfacerea unui produs, serviciu, lucrare etc., constituie costul acestuia.

Deci, costul poate fi definit ca o categorie economic care exprim, nform bneasc, cheltuielile de munc vie i materializate efectuate pentru

procurarea sau producerea i vnzarea unei uniti de bunuri materiale, lucrriexecutate sau servicii prestate de ctre o ntreprindere8. Prin urmare, costul este ocategorie economic care se manifest nemijlocit n producia material, respectivactivitatea de creare a bunurilor materiale i este legat indisolubil de crearea devaloare sau de formele de manifestare a valorii n activitatea de obinere a

bunurilor. Consumul de resurse n expresie bneasc este prezent n orice domeniu,deci putem spune despre cost c este o categorie universal.

Nu ns orice consum productiv intr ns n costuri. Astfel, substanelecare provin direct din natur (aerul, substanele minerale etc.) pot constituiconsumuri productive, n cazul unui proces unitar de extragere i prelucrare

primar, dar asemenea consumuri nu pot fi cuprinse n costuri, deoarece nu pot fiexprimate n bani9. Exist de asemenea mijloace de munc a cror utilizare nu dnatere la cheltuieli de producie. n aceast categorie intr pmntul (excluzndamenajrile de orice fel) ca mijloc de munc general, cci pentru acesta nu secalculeaz amortizarea care ar sta la baza includerii lui n calculul respectiv.

Exprimarea bneasc a consumurilor productive nu trebuie s duc laconcluzia c noiunea de cheltuieli de producie este sinonim cu cea de plat. nsens financiar darea de bani, constituie ntotdeauna cheltuieli, factorul determinantcare hotrte dac o cheltuial (plat) constituie sau nu cost, este consumul, adic

legtura nemijlocit cu producia.Astfel, o parte din plile fcute de ntreprindere pentru telefon, ap, canali salubritate, contravaloarea abonamentelor pentru pres de specialitate, taxa

pentru drumuri etc., reprezint echivalentul unor servicii efectuate n favoareaprocesului de producie i deci, vor fi regsite n costul produciei. Altele, ca de

7O. Clin., Gh. Crstea, Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor, Ed. Genicod,Bucureti 2002, pag.20

8 A. T. Baciu, Costurile- organizare, planificare, contabilitate, calculaie, control i

analiz, Ed. Dacia, Cluj-Napoca, 2001, pag.119O. Clin O., Gh. Crstea, Calculaia costurilor, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti,1980, pag.19


23/189

23

exemplu, achitarea facturilor ctre furnizorii de materii prime i materiale nuconstituie costuri n momentul efecturii lor. Numai consumul efectiv al acestormateriale aprovizionate n procesul de producie devine cost.

Reflectarea n costuri a consumurilor productive, n condiiile folosiriibanilor pentru exprimarea valoric, ridic problema utilizrii unor preuri care scuprind ntreaga valoare a factorilor consumai, deci trebuie utilizate preuri cares reflecte ct mai exact consumul factorilor de producie. Calculele tehnico-economice, pe baza crora se determin mrimea valoric a diferitelor cheltuieli de

producie pot transmite i ele diverse aproximaii n coninutul i structuracosturilor. Se urmrete perfecionarea acestor calcule tehnico - economice pentruo apropiere ct mai mare a costului determinat prin calcul de coninutul valoric alelementelor care formeaz structura sa.

n afara acestor cheltuieli care au la baz un consum de factori deproducie, ntreprinderile mai efectueaz o serie de pli care se includ n costul de

producie nu prin aceea c depind n mod tiinific de coninutul economic alacestuia, ci prin efectul unor reglementri economice. n aceast categoriemenionm : cheltuielile cu asigurrile i protecia social, primele de asigurare,dobnzile pentru creditele acordate de bnci numai n msura n care sunt directatribuibile achiziiei, construciei sau producerii unui activ cu ciclu lung defabricaie, n conformitate cu reglementrile contabile aplicate, etc.

Pentru delimitarea corect a costului produciei nu trebuie s ignorm faptulc ntr-o ntreprindere au loc i consumuri de mijloace de producie i pli bneti acror rezultat nu este o lucrare sau un produs, ci acestea se datoreaz unor consumurisuplimentare de materiale i plile de salarii provocate de abateri de la procesultehnologic, utilizarea unor materiale de calitate necorespunztoare sau de altdimensiune dect cea prevzut, consumuri datorate deeurilor sau recondiionarearebuturilor, lipsuri de valori materiale peste normele de perisabilitate, pagubele

provenite din deteriorrile, casrile i declasrile de bunuri materiale aflate n seciilesau n magaziile ntreprinderii, pierderi din ntreruperi din cauze interne etc. Chiardac acestea au un coninut similar cu cele efectuate n vederea obinerii bunurilorsau serviciilor, n sensul c sunt exprimate n bani i apar n timpul desfurrii

produciei, ele sunt cheltuieli neproductive i nu se cuprind n costurile bugetate. Leregsim n costul efectiv care trebuie s reflecte condiiile reale de desfurare a

procesului de producie i de desfacere din ntreprindere.n costul bunurilor, lucrrilor, serviciilor nu trebuie incluse cheltuielile dedepozitare, cu excepia celor care sunt necesare procesului productiv, anterior treceriintr-o nou faz de fabricaie i cheltuielile generale de administraie care nu

particip la aducerea stocurilor n forma i locul care se gsesc n prezent, chiar dacaceste cheltuieli sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit10.

Costul este pe de alt parte i o categorie operaional ce apare ndesfurarea activitilor, de la producia de bunuri materiale pn la producia devalori spirituale. Operaionalitatea costului este dat de faptul c acesta constituie

10OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoarela organizarea i conducerea contabilitii de gestiune


24/189

24

instrumentul i prghia economic ce permite stabilirea cilor de dezvoltare antreprinderii, de msurare i evaluare a activitilor desfurate.

Procesul de elaborare al deciziilor graviteaz n jurul costului. Acestainflueneaz procesul decizional pe mai multe ci: relaia costuri - preuri; relaiacosturi - profit, relaia costuri - eficien economic. Aceste relaii nu reprezint nsine o noutate, cci ele sunt prezente n literatura de specialitate tradiional. Seimpune doar aezarea lor pe fundamente noi, lund n considerare cerinele ifundamentele economiei de pia. Astfel dac n rile cu economie planificat s-au acordat prioritate costurilor n raport cu preurile, considerndu-se ca fiind orelaie direct, concretizat n aceea c preurile se stabilesc pe baza costurilor , n economia de pia devine dominant legtura indirect dintre cost i pre.Costul influeneaz n mod indirect asupra preului format pe pia, prinintermediul costului cuprins n preul de ofert al produsului. n schimb, preul

pieei dobndete un rol indirect asupra costurilor, oblignd productorii s-i

reduc costurile pentru a-i majora profitul. Concurena direct dintre productorigenereaz i o concuren indirect prin costuri, ctignd mai mult acei

productori ale cror costuri sunt mai reduse 11.Schimbarea concepiei n legtur cu relaia cost-profit a dus la mutaii

importante n munca practic de calculaie a costului, analiz i control,transformnd-o ntr-o munc permanent de cercetare operaional a fiecreia ituturor aciunilor i operaiunilor generatoare de cheltuieli incluse n costuri, nvederea depistrii cilor i mijloacelor de reducere a acestora.

Esenialul n relaia cost - profit, const n aceea c nivelul costurilor nutrebuie s constituie numai o platform de adaos pentru rata profitului, ci s reflecteun permanent front de aciune pentru ca, prin reducerea lui, datorit ingeniozitii iefortului propriu al ntreprinztorilor, rata profitului pe produs s poat crete12.

Conducerea la nivel superior urmrete minimizarea costurilor, decimaximizarea profitului. Pentru acesta aciunea de reglare a costurilor apare ca onecesitate vital atunci cnd activitatea desfurat n cadrul ntreprinderii nuasigur meninerea i stabilitatea din punct de vedere al raportului consumuluifactori - costuri necesar i astfel se pericliteaz sistemul. Nivelul i structuracostului reflect preocuparea conducerii ntreprinderii pe linia introducerii tehniciimoderne, a utilizrii eficiente a factorilor de producie, concepia cu privire la

organizarea i conducerea activitilor productive, gradul de fundamentare aldeciziilor. n aceste condiii aprofundarea diferitelor laturi ale costului deproducie, perfecionarea metodelor de calculaie a acestuia capt o nsemntatepractic deosebit pentru stabilirea celor mai corespunztoare msuri care sconduc la reglarea lui i implicit la creterea profitului.

11V. Beju,Mecanismul preurilor n economia de pia, Ed. Promedia, Cluj-Napoca, 1995,

pag 130-13112 P. Popescu, Metode i tehnici de reducere a costurilor, Buletin economic legislativnr.1/1995, Ed. Tribuna Economic, Bucureti, 1995, pag.16


25/189

25

II. Clasificarea cheltuielilor care formeaz costul de producieAvnd n vedere problematica complex a costurilor de producie i varietatea

cheltuielilor care determin structura acestora, contabilitatea de gestiune procedeaz laclasificarea lor n funcie de mai multe criterii. Clasificarea scoate n eviden pe de o

parte rolul utilizrii informaiilor n legtur cu anumite tipuri de costuri, iar pe de altparte, se scot n eviden caracteristicile specifice categoriilor de cheltuieli, abordate ncadrul metodelor de calculaie. Astfel clasificarea cheltuielilor care formeaz costul

produciei se poate face n funcie de urmtoarele criterii:1. Dup natura lor-cheltuielile unei ntreprinderi se clasific n: cheltuieli

de exploatare, cheltuieli financiare i cheltuieli extraordinare.Cheltuielile de exploatare reprezint consumurile i plile bneti

ocazionate de operaiile care reprezint obiectul de activitate al ntreprinderii. naceast categorie se cuprind cheltuielile privind consumurile de materii prime imateriale, combustibili, cheltuieli cu salarii cuvenite personalului ntreprinderi i

asigurrile sociale aferente, cheltuieli potale, primele de asigurare datorate etc.,adic toate acele cheltuieli care privesc activitatea normal, curent de exploatare,toate aceste cheltuieli cuprinzndu-se integral n costuri. Exist ns o excepie.Dei cuprinse n cadrul activitii de exploatare, nu vom regsi n costuricheltuielile cu amenzi, despgubiri i penaliti datorate sau pltite terilor,donaiile i subveniile acordate, valoarea nerecuperat a imobilizrilor financiare.

Cheltuielile financiare au la baz tranzacii bneti efectuate dentreprindere i pot privi activitatea de exploatare (diferenele nefavorabile de cursla creanele i obligaiile n valut, precum i la disponibilitile bneti n devizerezultate din activitatea de exploatare; dobnzile datorate capitalului mprumutat

pentru producie; sconturi acordate clienilor i debitorilor aprui din activitatea deexploatare), sau pot fi colaterale acesteia (pierderi din creane legate de participaii,contravaloarea titlurilor de plasament cedate etc.). Prima categorie de cheltuielifinanciare fiind aferent activitii de exploatare se va regsi n costuri, pe cnd cearezultat din aciuni colaterale activitii de exploatare nu se va regsi.

Cheltuielile extraordinarecuprind pli bneti survenite n urma unor operaiiextraordinare care nu au legtur cu desfurarea normal a activitii de exploatare ideci nu le vom regsi n costuri (pierderi din calamiti i alte evenimente similare).

2. Dup omogenitatea coninutului lor, cheltuielile privind producia se

grupeaz n cheltuieli simple i cheltuieli complexe.Cheltuielile simple au un coninut omogen formndu-se pe seama unuisingur fel de mijloace consumate sau pli efectuate, ca de exemplu: consumul dematerii prime, de materiale, de energie, amortizarea mijloacelor fixe, salariile

personalului, precum i contribuiile la asigurrile i protecia social aferente,dobnda la capitalul mprumutat etc. Acest tip de cheltuial nu se mai poatedescompune la rndul su i deci se mai numesc cheltuieli monoelementare.

Cheltuielile complexecuprind dou sau mai multe cheltuieli monoelementare,ca de exemplu: cheltuiala cu ntreinerea i funcionarea utilajelor; cheltuieli pentrucercetri, experiene, studii n scopul activitii productive; cheltuielile cu proteciamediului nconjurtor; cheltuielile de administraie i conducere; cheltuieli cu


26/189

26

transportul de bunuri i personal; cheltuieli de deplasare, detaare i transfer etc.Gruparea cheltuielilor monoelementare n cheltuieli complexe se face n raport dedestinaia comun a acestora sau a scopului pentru care s-au efectuat.

3. Dup importana lor n procesul de producie,cheltuielile cuprinse ncosturi se clasific n cheltuieli de baz i cheltuieli de regie.

Cheltuielile de baz,numite i cheltuieli tehnologice, sunt ocazionate dederularea operaiilor tehnologice care privesc realizarea produselor sau prestareaserviciilor sau execuia lucrrilor. n aceast categorie se includ: consumurile dematerii prime i materiale; consumurile de energie electric; salariile muncitorilordirect productivi, precum i contribuiile la asigurrile sociale aferente; amortizareautilajelor i alte cheltuieli legate de funcionarea lor, dat fiind ponderea acestora n

procesul direct productiv.Cheltuielile de regie,numite i cheltuieli suplimentare, cuprind consumurile

de valori determinate de organizarea, conducerea i administrarea produciei, cum sunt

de exemplu: cheltuielile generale ale seciei, cheltuielile generale ale ntreprinderii.Cele dou categorii se comport diferit, de aceea se exprim distinct,

urmrindu-se i modalitile de reducere a acestora. Astfel cheltuielile de baz potfi reduse prin diminuarea consumurilor tehnologice, fr ns a afecta calitatea

produselor obinute, utilizarea raional i eficient a factorilor de producie ce seconsum n cadrul procesului productiv. La rndul lor cheltuielile de regie pot fidiminuate printr-o organizare a produciei i muncii ct mai raionale i eficiente,

proces care vizeaz reducerea mrimii absolute a acestora, i implicit a coteiacestora pe unitatea de produs, coroborat cu o eventual sporire a volumului

produciei acolo unde condiiile tehnologice i piaa o permit.4. Dup modul de repartizare n costul produselor, lucrrilor i

serviciilor,cheltuielile de producie se clasific:Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care se identific pe un anumit

obiect de calculaie (produs, lucrare, serviciu, comand, faz, activitate, funcie,centru etc.) nc din momentul efecturii lor i ca atare se includ direct n costulobiectelor respective13. Se mai numesc i cheltuieli individuale sau specificedeoarece acestea pot fi identificate pe purttor direct i sunt reflectate ca poziiidistincte n structura costului avnd o destinaie precis. De exemplu : consumul dematerii prime, materiale, utiliti tehnologice, salarii directe precum i asigurrile i

protecia social aferent etc.Cheltuielile indirectenu pot fi identificate un anumit obiect de calculaie,acestea privesc ntreaga producie a seciei, respectiv a unitii productive, de undei denumirea de cheltuieli comune. Aceste cheltuieli se vor repartiza, pe baza unor

procedee aplicate cu consecven, apoi pe sectoarele de cheltuieli constituite nfuncie de structura organizatoric. Cheltuielile indirecte cuprind:

regia fix de producie, format din cheltuielile indirecte de producie care suntrelativ constante indiferent de volumul activitii productive (amortizarea

13OMFP nr.1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoarela organizarea i conducerea contabilitii de gestiune


27/189

27

utilajelor, ntreinerea seciilor i utilajelor, cheltuieli de conducere iadministrare a seciilor);

regia variabil de producie, care cuprinde cheltuielile indirecte de producie cevariaz n funcie de volumul activitii productive (cheltuielile indirecte cuconsumul de materiale i for de munc).

5. Dup destinaia lor,cheltuielile de producie se grupeaz pe articole decalculaie. Gruparea cheltuielilor cuprinse n costuri pe articole de calculaie, pe deo parte arat ct de economicos se folosesc mijloacele ntreprinderii i asigur pede alt parte calculul costului pe produs printr-o metodologie relativ simpl.

Nomenclatura articolelor de calculaie poate fi structurat astfel14: materii prime i materiale directe;

produse reziduale (deeuri) recuperabile - se scad;

salarii directe; contribuia privind asigurrile i protecia social aferente salariilor directe;

cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor;

cheltuieli generale ale seciei;

cheltuieli generale de administraie;

cheltuieli de desfacere.Prin nsumarea articolelor de calculaie putem determina costul de producie i

costul complet. Costul de producie, numit i costul seciei se obine prin nsumareaarticolelor de calculaie inclusiv pn la cheltuielile generale ale seciei. Dac la costulde producie adunm i cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de desfacererepartizate raional obinem costul complet, numit i cost comercial. Aceste doucategorii de costuri sunt utilizate att n antecalcul, ct o n postcalcul. Corelaia ce sestabilete ntre cheltuielile grupate pe articole de calculaie i cheltuielile grupate peelemente primare este urmtoarea : suma cheltuielilor determinate pe baza articolelorde calculaie este egal cu suma cheltuielilor stabilite pe elemente primare.

6. Din punct de vedere al includerii cheltuielilor nregistrate la nivelulcontabilitii financiare n costul de producie,avem:

Cheltuielile ncorporabile sunt acele cheltuieli nregistrate n contabilitateafinanciar i care se vor cuprinde n costuri. n raport nivelul de ncorporare se disting:- cheltuieli integral ncorporabile- care le includem n costuri n aceeiai sum cucea regsit la nivelul contabilitii financiare, adic acele cheltuieli normale n

raport cu activitatea ntreprinderii, exceptnd cheltuielile cu dobnzile pentruactivitatea cu ciclu lung de fabricaie;- cheltuieli calculate- adic acele cheltuieli care se vor ncorpora n costuri dup ce n

prealabil cheltuielile din contabilitatea financiar au fost calculate n funcie de criteriiadaptate nevoilor de analiz i control a gestiunii. Exist trei categorii de cheltuielicalculate : cheltuielile de folosin ; cheltuielile preliminate i cheltuielile anticipate.

Cheltuielile parial ncorporabilen costuri sunt reprezentate de cheltuielile cese vor regsi n costuri n funcie de gradul de ndeplinire a unor parametri de referin.

14 O. Clin. O, Gh. Crstea, Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor, Ed.Genicod, Bucureti 2002, pag.31


28/189

28

Cheltuielile nencorporabile sunt reprezentate de cheltuielile nregistrate lanivelul contabilitii financiare, dar care sunt excluse din determinarea costurilor cci nucorespund condiiilor normale de funcionare a activitii unitii, nu sunt legate deobiectul de activitate i nu au raport direct cu activitatea curent a acesteia. Sunt excluseastfel cheltuielile cu amortizarea cheltuielilor de constituire; cheltuielile n legtur cuimpozitul pe profit; cheltuieli n legtur cu amenzi, penaliti, despgubiri datorate deunitate; alte cheltuieli care de regul figureaz la nivelul contabilitii financiare mai multdin considerente fiscale dect economice (provizioane pentru creteri de preuri, fluctuaiide curs valutar, provizioane pentru litigii i alte riscuri etc.).

Cheltuielile supletive,numite i cheltuieli de adugat, corespund consumurilorde factori de producie care concur la buna funcionare a ntreprinderii, i sunt acelecheltuieli care se ncorporeaz n costuri chiar dac nu se regsesc nregistrare lanivelul contabilitii financiare din raiuni juridice i fiscale; exemple: remuneraiaconvenional a capitalurilor proprii; remunerarea ntreprinztorului individual.

7. Din punct de vedere al aprecierii performantelor unitii productivepentru realizarea funciilor sale economico-sociale,distingem :

Cheltuielile de oportunitatesunt determinate de caracterul restrictiv al unorresurse i cuprind att costul propriu - zis al acelui factor necesar realizrii unuianumit produs, lucrare sau serviciu, ct i pierderea suferit prin neutilizarea lui ntr-un alt proces economic care este mai avantajos. Acest lucru i-a atras i numele decostul ocaziilor pierdute sau costul unui profit nerealizat. Aceste cheltuieli sunt luaten considerare mai ales n momentul stabilirii deciziilor, cci se tie foarte bine cfactorii de producie se pot utiliza la un moment dat dect ntr-o singur combinaie.Odat aleas posibilitatea de combinare a factorilor de producie, cheltuielile deoportunitate exprim diferena dintre valoarea maxim teoretic pe care ar fi generat-o combinaia cea mai bun de utilizare a factorului de producie i valoarea efectivrezultat efectiv din combinaia aleas. n cazul inexistenei unei alte alternative deutilizare a resurselor, cheltuielile de oportunitate sunt nule. Acestea cuprind:- costul expliciteste format din cheltuielile generate de pli efectuate de unitate pentruobinerea factorilor necesari realizrii ciclului productiv, ca de exemplu achiziiamateriilor prime, a materialelor, plata salariilor i asigurrilor sociale aferente etc.- costul implicitcuprinde cheltuielile care nu rezult din efectuarea unor pli, cisunt efectuate pe seama resurselor sale proprii, cum ar fi: amortizarea utilajelor,

remunerarea muncii proprietarului etc.Cheltuielile cu mediul nconjurtor, numite i cheltuieli verzi suntreprezentate de sumele care trebuie pltite de ctre ntreprindere pentru prevenirea

polurii i degradrii mediului, pentru evaluarea polurii i proteciei mediului, indreptarea efectelor polurii i degradrii mediului.

Cheltuieli de disfuncionalitatenumite i costuri ascunserezult ca diferendintre funcionarea real a unitii i funcionarea acesteia n condiii ideale(ateptate). Funcionarea ideal este aceea care permite realizarea obiectivelor sale,innd cont de constrngerile sociale, psihologice individuale sau colective ale

personalului angajat. Printre factorii care determin disfuncionaliti amintim:


29/189

29

absenteismul la locul de munc; accidentele de munc; rotaia personalului; utilizareapersonalului calificat necorespunztor realizrii sarcinii respective etc.

8. n funcie de dependena cheltuielilor fa de volumul produciei,cheltuielile se clasific n cheltuieli variabile i cheltuieli fixe. Variaia unui costfaa de volumul produciei are caracter diferit, dup cum aceast variaie este

privit la nivelul ntregului volum al produciei sau pe unitatea de produs.Cheltuieli fixe cuprind costuri care sunt independente de volumul

produciei, suportate de ntreprindere, oricare ar fi nivelul su de activitate. Nivelulacestor costuri depinde nu numai de volumul fizic al produciei, dar i de timp, fapt

pentru care costurile fixe sunt15:- cheltuieli relativ fixe sau convenional constante(cheltuieli cu protecia mediului,salariile personalului TESA etc.);- cheltuieli fixe propriu-zisecare rmn nemodificate n timp sau se modific la

intervale mari de timp sau sub aciunea altor factori.

Tendina de cretere a costurilor fixe este determinat de creterea graduluide mecanizare i automatizare a proceselor de producie, cretere care are loc subaspectul volumului, deoarece n cazul creterii capacitii de producie i prinacesta a volumului fizic al produciei, apare o reducere relativ a costurilor.

Cheltuielile variabilesunt acele cheltuieli care i modific mrimea (valoarea)n mod semnificativ odat cu modificarea volumului fizic al produciei, cum ar fi deexemplu : cheltuielile cu materii prime i materiale ; cheltuielile cu manopera direct iasigurrile i protecia social aferente, consumul de energie electric etc.

Costurile variabile sunt acele costuri al cror volum depinde de nivelulproduciei. Pentru a cunoate variaia unui cost n rapot de volumul producieitrebuie determinat variaia costului total, ntuct n acel moment nu se cunosccosturile variabile, iar costurile fixe, fiind independente de volumul produciei,rmn neschimbate. Elasticitatea costului total, se va determina conform relaiei:variaia relativ a cheltuielilor totale raportat la variaia relativ a produciei.Acest relaie este numit de ali autori indice de variabilitate:

0

0:Q

CTE

Q

CTCT

= sau

0

0

01

01 :Q

CT

QQ

CTCTE

=

Cnd elasticitatea este:

mai mare dect 1, costurile variabile sunt progresive. Costurile variabile progresivesunt expresia bneasc a acelor consumuri productive al cror ritm de cretere estesuperior ritmului de cretere al volumului fizic al produciei care le-a ocazionat.

mai mic dect 1, costurile variabile sunt degresive. Costurile variabiledegresive sunt acelea care cresc odat cu creterea volumului produciei, darntr-o proporie mai mic dect acesta.

egal cu 1, costurile variabile sunt proporionale. Costurile variabile suntproporionale cuprind acele cheltuieli care se modific proporional cuvolumul fizic al produciei.

15C. Iacob, I. Ionescu, R. Drcea, Contabilitate de gestiune, Reprografia Universitaii dinCraiova,1998, pag. 34


30/189

30

n practic ns o serie de factori de natur tehnic sau financiarinflueneaz costul total, fcndu-l s evolueze neregulat fa de volumul fizic al

produciei. n acest caz vorbim de costuri flexibile. n prima parte ritmul este ndescretere, apoi trece printr-un punct de minim, apoi dezvolt un ritm de cretere.

1.Este necesar organizarea contabilitii de gestiune?2.Definii centrele de costuri i locurile de cheltuieli.3. Ce este purttorul de cost? Dai exemple din diverse ramuri de activitate.4.Care sunt factorii care influeneaz modul de organizare al lucrrilor de

calculaie a costurilor?5.Care sunt principiile care asigur un coninut real i exact al structuriicosturilor? Prezentai un principiu la alegere.

6.Care sunt obiectivele teoriei calculaiei costurilor?7. Prezentai trei criterii la alegere de clasificare a cheltuielilor care

formeaz costul de producie.8.Definii i exemplificai cheltuielile fixe i variabile.9.Definii i exemplificai cheltuielile directe i indirecte.10.Care este rolul i importana costului n economia unitilor economice?11.Obiect de calculaie, unitate de calculaie i loc de cheltuial. Rolul lor

n calculaia costului.12. Activitate omogen i eterogen: modul n care este inluenat

organizarea contabilitii de gestiune.13.Costul de producie: noiune, rol, mod de formare.

1.n costul de producie nu se includ:

a.

cheltuielile directe de producie;b.cheltuielile indirecte de producie;c.

cheltuielile generale de administraie;d.

cheltuielile cu dobnzi bancare aferente produselor cu ciclu lung de fabricaie;e.cheltuielile cu salariile muncitorilor.2.Consumurile de valori se vor regsi n cost dac sunt exprimate:a.valoric;

b.cantitativ - valoric; cantitativ;c.prin intermediul unui document justificativ;d.nu este relevant forma de exprimare.

3.Preluarea cheltuielilor din contabilitatea financiar n contabilitatea degestiune se face prin intermediul:

NTREBRI DE AUTOEVALUARE

TESTE GRIL I APLICAIIREZOLVATE


31/189

31

a.tabloul de jonciune;b.nota de contabilitate;c.facturii fiscale;d.situaii centralizatoare;e.tabloului de bord.

4.Care din urmtoarele obiective nu este propriu contabilitii de gestiune:a.organizarea determinrii costului de producie a produselor, lucrrilor i

serviciilor executate;b.organizarea bugetrii activitii;c.organizarea controlului de gestiune;d.organizarea inventarierii patrimoniului;e.organizarea determinrii rezultatelor i rentabilitii.5.Cheltuielile cu consumul de materii prime i materiale directe se nscriu n:a.

fia de calcul a costului pe produs;b.

fia de postcalcul;

c.

situaia de colectare a cheltuielilor;d.situaia de repartizare a cheltuielilor;e.

tabloul de jonciune.6.Costul de producie cuprinde:a.totalitatea cheltuielilor efectuate n procesul de producie;

b.costul de cumprare al elementelor stocabile, cheltuielile de transport, comisioanele;c.cheltuielile generate de activitatea de aprovizionare - stocare;d.cheltuielile efectuate n procesul de distribuie a produselor;e.taxele recuperabile.7. Dac indicele de variabilitate este mai mare dect 1, atunci costurile

varibile sunt:a.

progresive;b.

degresive;c.proporionale;d.fixe;e.flexibile.8. Din punct de vedere al aprecierii performantelor unitii productive

pentru realizarea funciilor sale economico-sociale, distingem:a.

Cheltuielile de oportunitate, cheltuielile cu mediul nconjurtor, cheltuieli dedisfuncionalitate;

b.cheltuieli directe i indirecte;c.

cheltuieli fixe i variabile;d.

cheltuieli ncorporabile i nencorporabile;e.cheltuieli simple i complexe.

Rspunsuri:Testele gril: 1.c; 2.a; 3.a; 4.d; 5.b; 6.a; 7.b; 8.aAplicaia 1.Stabilii natura cheltuielii dac pentru a obine 1.000 t de

produs A, valoarea cheltuielii realizate n vederea obinerii producieieste de 100.000 lei, iar pentru a obine 2.000 t din acelai tip de produs este nevoies se realizeze cheltuieli n sum de 180.000 lei.

Determinm indicele de variabilitate :


32/189

32

8,01000

000.100:

000.1000.2

000.100000.180:

0

0

01

01 =

=

=

Q

CT

QQ

CTCTE

Cum indicele de variabilitate este 1 i nivelul cheltuielilor se modific n

raport de volumul produciei cheltuielile sunt variabile progresive.Aplicaia 4. Separarea cheltuielilor fixe i variabile folosind procedeul

celor mai mici ptrate.ntr-o ntreprindere productoare situaia cheltuielilor generale de secie n

evoluia lor pentru o perioad de 6 luni consecutive i volumul produciei exprimatn ore pentru aceeiai perioad se prezint astfel:

Luna Vol. prod. ( tQ ) Cheltuieli generale secie ( tCh )

Ianuarie 620 6.160

Februarie 610 6.080Martie 750 7.200Aprilie 650 6.400Mai 590 5.920Iunie 380 4.240total 3.600 36.000

a. ) Se detemin volumul mediu de activitate pentru perioada luat n calcul:

6006600.31 ==

= =

n

Q

Q

n

t

t

ore


33/189

33

unde:

Q - volumul mediu al produciei (volum de activitate mediu);Q - volumul produciei (activitii) ntr-o perioad de gestiune;

t - perioada de gestiune (lun, trimestru, an)n- numrul perioadelor de gestiune luate n calculb. ) Se determin cheltuielile medii corespunztoare perioadelor gestionate:

000.66

000.36==

=

n

ChtCh lei

unde:

Ch - cheltuieli medii pentru perioada luat n calculCh - cheltuieli care trebuie repartizate n variabile i fixe, exprimate n sum absolutt - perioada de gestiune

n- numrul perioadelor de gestiune luate n calculc. ) Se determin abaterile volumului produciei din fiecare perioad luat ncalcul fa de volumul mediu al acesteia:

QQx t = unde:

x - abaterea volumului produciei (activitii)fa de volumul mediu al acesteiad. ) Se determin abaterile cheltuielilor de producie considerate fa de nivelulmediu al acestora:

ChChy t =

unde:y - abaterea cheltuielilor de producie ntr-o perioad de gestiune fa decheltuielile medii

Am grupat calculele realizate n urmtorul tabel:

Luna Abaterea vol.producie fa deproducia medie

QQx t =

Abaterea de lamedia chelt.

generale de secie

ChChy t =

Abaterea medieptratic a

vol.produciei2x

Produsulabaterilor de

volum i cheltuielixy

Ian. 20 160 400 3.200Feb 10 80 100 800Mart. 150 1.200 22.500 180.000Apr. 50 400 2.500 20.000Mai -10 -80 100 800Iunie -220 -1.760 48.400 387.200total 0 0 74.000 592.000

e.) Se determin cheltuielile variabile unitare ( vch ) n baza urmtoarei relaii

matematice:


34/189

34

8000.74

000.592)(

1

2

1 ==

=

=

=

n

tt

n

tt

v

x

xy

ch lei / or

f.) Se calculeaz cheltuielile variabile totale folosind relaia:

tvv xQchCh = i prin diferen cheltuielile fixe folosind relaia:

vtf ChChCh =

unde: Chf - cheltuieli fixe totaleChv - cheltuieli variabile totale

LunatQ tvv xQchCh = tCh vtf ChChCh =

Ian. 620 620 x8 = 4.960 6.160 1.200Feb 610 610 x8 = 4.880 6.080 1.200Mart. 750 750 x8 = 6.000 7.200 1.200Apr. 650 650 x8 = 5.200 6.400 1.200Mai 590 590 x8 = 4.720 5.920 1.200Iunie 380 380 x8 = 3.040 4.240 1.200total 3.600 3.600 x8 =28.800 36.000 -

Aplicaia 5. Separarea cheltuielilor fixe i variabile folosind procedeulpunctelor de maxim i de minim

Vom folosi pentru exemplificarea procedeului aceleai date ca n exemplulanterior. Se utilizeaz urmtoarele modele matematice:a. Pentru calculul cheltuielilor variabile unitare:

minmax

minmax

QQ

ChtChtchv

=

unde:chv - cheltuieli variabile unitare

maxCht - cheltuielile totale maxime n perioada analizat

minCht - cheltuielile totale minime n perioada analizatmaxQ - volumul de activitate maxim n perioada analizat

minQ - volumul de activitate minim n perioada analizat

b. Cheltuielile fixe se vor determina prin diferen:ChvChChf t =

c. Cheltuielile variabile totale:

tchvxQChv=

=

= 380750

240.4200.7chv 8 lei / or


35/189

35

luna tQ tvv xQchCh = tCh vtf ChChCh =

Ian. 620 620 x8 = 4.960 6.160 1.200Feb 610 610 x8 = 4.880 6.080 1.200Mart. 750 750 x8 = 6.000 7.200 1.200

Apr. 650 650 x8 = 5.200 6.400 1.200Mai 590 590 x8 = 4.720 5.920 1.200Iunie 380 380 x8 = 3.040 4.240 1.200total 3.600 3.600 x8 =28.800 36.000 -

1. Din punct de vedere al includerii cheltuielilor nregistrate la nivelulcontabilitii financiare n costul de producie, acestea se clasific n:

a. cheltuieli ncorporabile, parial ncorporabile, nencorporabile i supletive;b.cheltuieli de exploatare, financiare i extraordinare;c. cheltuieli fixe i variabile;d.

cheltuieli directe i indirecte;e. cheltuieli de baz.2. Care din factorii de mai jos nu influeneaz modul de organizare al

contabilitii de gestiune:

a.

specificul procesului tehnologic;b.mrimea ntreprinderii;structura produciei;c. tipul i organizarea produciei;d.precizarea purttorilor de costuri.3.Care din urmtoarele afirmaii n legtur cu costurile variabile este adevrat:a.

costurile variabile sunt costurile constituite din cheltuieli pentru care consumulvaloric de

01. FR CIG Curs Contabilitate de Gestiune Anul III Sem v 2015-2016

Documents

Transcript of 01. FR CIG Curs Contabilitate de Gestiune Anul III Sem v 2015-2016