Paralela între SNC şi SIRF în ce priveşte contabilitatea veniturilor
Analogul SNC 18 in practica internationala este IAS 18
Clasificarea. În ce priveşte clasificarea veniturilor, SNC le clasifică în venituri din activitatea
operaţională şi neoperaţională, pe cînd SIRF delimitează venituri din activităţi curente (vînzarea bunurilor,
prestarea serviciilor, dobînzi, royalty şi dividende) şi alte venituri, numite cîştiguri.
Recunoaşterea. SNC şi SIRF prevăd criterii generale de recunoaştere a veniturilor şi criterii specifice
pentru fiecare activitate: vînzarea bunurilor, prestarea serviciilor şi dobînzi, redevenţe şi
dividende Criteriile generale de recunoaştere a veniturilor sunt identice în SNC şi în SIRF şi anume:
1. Existenţa unei certitudini întemeiate că avantajele economice aferente tranzacţiei vor fi obţinute de
întreprindere
2. Existenţa posibilităţii reale de a determina cu certitudine suma veniturilor
Tot identice sunt şi criteriile pentru recunoaşterea veniturilor din prestarea serviciilor, dobînzi, redevenţe şi
dividende.
Cît priveşte recunoaşterea veniturilor din vînzarea bunurilor, aici tratările SNC şi SIRF se divizează.
Conform SNC, venitul din vînzarea bunurilor se recunoaşte concomitent cu transmiterea dreptului de
proprietate asupra lor, pe cînd conform SIRF, venitul din vînzarea bunurilor se vor recunoaşte numai
după transferarea tuturor riscurilor şi avantajelor semnificative ce decurg din proprietatea asupra lor.
IAS 18 „Venituri” prevede cîteva situaţii cînd cu toate că dreptul de proprietate asupra bunurilor a fost
transmis cumpărătorului, veniturile din vînzarea acestora nu pot fi recunoscute. Spre exemplu: vînzarea
bunurilor cu oferirea garanţiei fără cunoaşterea probabilităţii înapoierii acestora de la cumpărători şi fără
formarea provizioanelor pentru cheltuieli de garanţie respective, vînzarea bunurilor prin agenţi comerciali,
distribuitori, în cadrul contractului de comision şi vînzarea bunurilor cu instalarea obligatorie a acestora de
către vînzător.
Evaluarea. Prevederile aferente la evaluarea veniturilor sunt la fel practic identice în SNC şi SIRF.
Ambele standarde evaluează venitul la valoarea justă a contraprestaţiei de primit cu minusul rabaturilor
sau reducerilor admise de entitate. Principala diferenţă constă în abordarea mai strictă de către IAS 18 a
vînzării cu plata amînată. Astfel în cazul vînzării cu plată amînată, SNC permite reflectarea integrală (la
valoarea nominală) a venitului în componenţa veniturilor din vînzări, cu condiţia că în contractul de
vînzare nu este specificat că vînzarea se face în credit. Pe cînd SIRF obligă divizarea venitului obţinut, în
venit din vînzări şi în venituri din dobînzi - în cadrul oricărei vînzări cu plata amînată, indiferent de forma
juridică a contractului. Astfel venitul din vînzări va fi evaluat la valoarea actualizată a contraprestaţiei de
primit, adică diminuată cu suma dobînzii care ar fi putut fi primită în cazul acordării unui împrumut la
valoarea contraprestaţiei cu dobîndă medie pe piaţă. Restul venitului se va reflecta la venituri din dobînzi.
Aş vrea să menţionez că modul de evaluare a veniturilor din vînzarea bunurilor cu plata amînată stabilit
de SIRF este mai corect decît cel stabilit de SNC, deoarece acesta reflectă mai obiectiv realitatea
economică şi nu intră în contradicţie cu principiul prevalării conţinutului economic asupra formei juridice.
Reflectarea în rapoartele financiare. Raportarea veniturilor conform SNC şi SIRF diferă semnificativ.
În primul rînd, Raportul privind profitul şi pierderile autohton are o formă fixă, stabilită prin legislaţie şi nu
este flexibil pentru adaptarea la necesităţile entităţii. În acelaşi timp, conform SIRF, Contul de profit şi
pierdere are o formă liberă, cu condiţia că acesta va include un şir de indicatori obligatorii, specificaţi în
IAS 1. Forma fixă a Raportului privind profitul şi pierderile, în primul rînd face dificilă vizualizarea
informaţiei financiare a entităţilor cu activitate specifică, cum sînt spre exemplu băncile comerciale,
companiile de asigurări, companiile de leasing, de microfinanţare şi altele. În al doilea rînd duce la
încălcarea principiului pragului de semnificaţie, conform căruia orice element care are o valoare
semnificativă (adică poate influenţa deciziile utilizatorilor) trebuie prezentat în situaţiile financiare separat,
deoarece forma fixă a raportului nu face posibilă dezvăluirea a cărorva elemente separat.
Diferită este şi tratarea referitor la veniturile extraordinare. SNC permite recunoaşterea şi reflectarea în
raportul financiar a acestor venituri, pe cînd SIRF nu permite recunoaşterea nici unui element ca fiind
element extraordinar şi cere reflectarea acestora în componenţa cîştigurilor.
Un moment cheie este şi tratamentul „altor venituri globale”. Acestea sunt acele venituri care deşi
corespund definiţiei de venit, adică generează creşteri a capitalului altele decît cele obţinute prin
contribuţii de la fondatori, nu participă la formarea „profitului net”, ci se reflectă direct în conturile
capitalului. Aceste venituri includ următoarele elemente:
1. Ecartul de reevaluare a mijloacelor fixe (reflectat direct în contul 341)
2. Diferenţele favorabile dintre valoarea de procurare şi valoarea de vînzare a cotelor de
participaţie proprii răscumpărate
3. Diferenţele favorabile de curs valutar aferente capitalului nevărsat (reflectate direct în contul
312)
4. Şi altele
Conform SNC, astfel de venituri globale nu se reflectă în Raportul de profit şi pierderi. Acelaşi lucru
prevedeau şi SIRF, pînă în anul 2009, cînd Comitetul IASB a decis să modifice IAS 1 în acest sens.
Astfel, din 1 ianuarie 2009, entităţile raportoare conform SIRF sunt obligate să reflecte veniturile globale
în Contul de profit şi pierderi, mai jos de indicatorul „profit net”, astfel dezvăluind celelalte articole ale
noului indicator „profit global” – care include absolut toate veniturile recunoscute în perioada de gestiune.
Noua tratare este mai adecvată, deoarece toate elemente cu aceleaşi caracteristici trebuie reflectate în
unul şi acelaşi raport, şi nu în două rapoarte, cum se procedează pînă în prezent în practica contabilă
autohtonă.
Raportul de profit şi pierderi conform SNC 5Indicatori Perioada raportată Perioada precedentă
Venitul din vînzări
Costul vînzărilor
Profitul brut (pierdere globală)
Alte venituri operaţionale
Cheltuieli comerciale
Cheltuieli generale şi administrative
Alte cheltuieli operaţionale
Rezultatul din activitatea operaţională: profit (pierdere)
Rezultatul din activitatea de investiţii: profit (pierdere)
Rezultatul din activitatea financiară: profit (pierdere)
Rezultatul din activitatea economico-financiară: profit (pierdere)
Rezultatul excepţional: profit (pierdere)
Profitul (pierderea) perioadei raportate pînă la impozitare
Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit
Profitul net (pierderea netă)
Model de Cont de profit şi pierderi în practica internaţionalăIndicatori Perioada raportată Perioada precedentă
Venituri din activităţi curente
Costul vînzărilor
Marja brută
Alte venituri curente
Costuri de distribuţie
Cheltuieli administrative
Alte cheltuieli curente
Profit (pierdere) din activitatea curentă
Cîştig (pierdere) din activitatea de investiţii
Cîştig (pierdere) din activitatea financiară
Profitul (pierderea) perioadei raportate pînă la impozitare
Cheltuieli cu impozitul pe venit Partea din profitul sau pierderea aferent(ă) entităţilor asociate şi asocierilor în participaţie, contabilizată prin metoda punerii înechivalenţă
Profiturile şi pierderile postimpozitare din activităţi întrerupte
Profitul net (pierderea netă)
Alocări ale profitului (pierderii):
Profitul sau pierderea atribuibil(ă) intereselor minoritare
Profitul sau pierderea atribuibil(ă) deţinătorilor capitalurilor propriiale societăţii mamă
Model de Cont de profit şi pierderi globale în practica internaţionalăIndicatori Perioada raportată Perioada precedentă
Profitul net (pierderea netă)
Surplusuri/diminuări de reevaluare a imobilizărilor corporale
Cîştiguri şi pierderi apărute din conversia situaţiilor financiareale operaţiunilor din străinătate
Cîştiguri şi pierderi din reevaluarea activelor financiaredisponibile pentru vînzare
Alte rezultate globale ale perioadei de gestiune, net
Total rezultat global al perioadei
Alocări ale profitului (pierderii):
Profitul sau pierderea atribuibil(ă) intereselor minoritare Profitul sau pierderea atribuibil(ă) deţinătorilor capitalurilor propriiale societăţii mamă
Generalizînd rezultatele cercetării efectuate, se poate menţiona că, indiferent de unele deosebiri
metodologice şi mentale, prevederile SNC şi SIRF sunt foarte asemănătoare. Principala deosebire dintre
SNC şi SIRF, constă în faptul că la baza luării deciziilor conform SIRF, stă în primul rînd raţionamentul
profesional şi principiul priorităţii conţinutului economic asupra formei juridice, iar în practica contabilă
autohtonă, de regulă forma juridică este considerată mai importantă decît conţinutul economic.
Standardele internaţionale nu sunt legate deloc de forma juridică, pe cînd în practica autohtonă, actele
normative în domeniul contabilităţii se bazează pe legislaţia civilă, adică pe forma juridică. Acesta
constituie principalul impediment de ordin psihologic la reflectarea în evidenţa contabilă a operaţiunilor în
conformitate cu SIRF.
Atît timp cît contabilii nu vor ţine cont de principiile contabile (ca în practica internaţională) şi se vor
conduce de regulile formale, procesul de trecere la raportarea conform SIRF va fi destul de anevoios.
Asemănări şi deosebiri între S.N.C. şi S.I.R.F. referitor la contabilitatea veniturilorCriterii Standarde naţionale Standarde internaţionale
Definiţia
Venituri – majorări ale beneficiilor economice în timpul perioadei contabile, în urma intrărilor sau mărimii valorilor activelor, sau diminuări ale datoriilor care duc la creşteri ale capitalurilor proprii, altele decît cele obţinute prin contribuţii de la participanţii la capitalurile proprii
Componenţa Toate elementele care contribuie la formarea„profitului net”
Toate elementele care corespund definiţiei veniturilor:1. Toate elementele care contribuie la formarea „profitului net”
2. Alte rezultate globale
Clasificarea
1. Venituri din activitatea operaţională1.1. Venituri din vînzări1.2. Alte venituri operaţionale2. Venituri din activitatea neoperaţională2.1. Venituri din activitatea de investiţii2.2. Venituri din activitatea financiară2.3. Venituri extraordinare
1. Venituri din activităţi curente2. Cîştiguri
Criterii generale de constatare
1. Existenţa probabilităţii că entităţii îi vor reveni în viitor anumite beneficii economice2. Aceste beneficii economice pot fi evaluate credibil
Criterii specifice de constatare:
Vînzarea bunurilor Transferarea dreptului de proprietate către cumpărător
Transferarea tuturor riscurilor şi avantajelor semnificative ce decurg din proprietatea asupra bunului spre cumpărător
Prestarea serviciilor În raport cu stadiul de execuţie a tranzacţiei la data de închidere a bilanţuluiMetode de determinare a stadiului de executare a tranzacţiei
1. Analiza lucrărilor prestate2. Serviciile executate pînă la data respectivă ca procent din serviciile totale ce trebuie executate3. Ponderea costurilor apărute pînă la data respectivă în totalul costurilor totale estimate ale tranzacţiei
Dobînzi Pe baza dobînzii efective (venitul real din activ)Redevenţe Pe baza contabilităţii de angajamente (conform realităţii contractului)Dividende Cînd este stabilit dreptul acţionarului de a primi plata
Evaluarea Veniturile se evaluează la valoarea justă (venală) a contraprestaţiei primită sau de primit, ţinînd cont de valoarea oricăror reduceri comerciale şi de rabatul cantitativ permis de entitate
Actualizarea valorii venitului în condiţiile plăţii amînate
Numai în cazul vînzării în baza contractului de credit
În toate cazurile, cînd contractul admite plata amînată
Respectarea principiilor contabile
Se respectă întotdeauna
Principiul conectării veniturilor cu cheltuielile
Se respectă identic
Principiul priorităţii conţinutului asupra formei
Uneori nu se respectă (spre exemplu la vînzarea bunurilor cu plata amînată) Se respectă întotdeauna
Prezentarea informaţiilor
Rapoartele în care se reflectă
Raportul de profit şi pierderi, anexe şi note explicative
Contul de profit şi pierderi şi note explicative
Forma rapoartelor financiare
Formă tipizată stabilită prin S.N.C. 5 „Prezentarea rapoartelor financiare”
Formă liberă, cu stabilirea doar a unei liste de indicatori obligatorii în I.A.S. 1 „Prezentarea situaţiilor financiare”
Reflectarea venitului extraordinar
Se permite reflectarea acestuia separat Nu se permite reflectarea nici unui element de venit ca fiind element extraordinar
Tratamentul privind „alte rezultate globale”
Acestea se reflectă aparte de venituri, în Raportul privind fluxul capitalului propriu
Acestea se reflectă împreună cu veniturile în Contul de profit şi pierderi
Reflectarea valorii dividendelor recunoscute ca distribuiri
Se reflectă în anexa la Bilanţul contabil – ceea ce nu este corect şi logic
Se reflectă doar în situaţia modificărilor capitalurilor proprii şi în notele explicative