CECCAR
2020
Noutăți fiscale în materie de TVA. Tratamente fiscale intracomunitare.
Juristprudență CJUE
Gabriel JINGAConf. univ. dr. Catedra de Contabilitate si Audit - ASE Bucuresti
Tel: 0723 33 46 [email protected]
2
MODIFICARE NORME DE APLICARE TVA
3
NORME TVA07 08 09 10 11 12 2020
HG864/2020
1. Obligatia de inregistrare in scopuri de TVA a unei persoane fizice care desfasoara
activitati economice, constand in vanzari de bunuri imobile
Modificarile fata de situatia anterioara constau in faptul ca indiferent daca a doua livrare
este taxabila sau scutita, persoana fizica va deveni persoana impozabila in sens TVA dupa
cea de-a doua tranzactie daca depaseste plafonul de 300.000 lei.
2. Pentru acordarea in mod gratuit de bunuri pentru scopuri legate de desfășurarea
activității economice nu se va colecta TVA, nu constituie livrare de bunuri asimilata.
În această categorie se cuprind, fără a se limita la acestea, bunurile pe care persoana
impozabilă le acordă gratuit angajaților săi și care sunt legate de desfășurarea în condiții
optime a activității economice, cum sunt, de exemplu: echipamentul de protecție și
uniformele de lucru, materiale igienico-sanitare în vederea prevenirii îmbolnăvirilor
Exemplu: sens giratoriu construit pe banii companiei donat primariei nu reprezinta livrare
asimilata
4
NORME TVA07 08 09 10 11 12 2020
Legea 131/2020 si HG864/2020
3. nu constituie livrare de bunuri, transferul alimentelor destinate consumului uman care are
loc oricand în ultimele 10 zile de valabilitate până la data durabilităţii minimale a alimentelor
respective, sub rezerva realizării transferului prin donare.
Durata minimală pentru valabilitatea unui produs este aceea prevăzută la punctul 4 din Anexa la Legea nr. 217/2016
Alimentele transferate se consideră a face obiectul darului manual în sensul art. 1.011 alin. (4) din Legea nr. 287/2009 privind Codul civil
4.dispozitii privind cupoanele valorice:
cupoanele valorice pot fi în format fizic sau electronic.
instrumentele care îi conferă deținătorului dreptul să beneficieze de o reducere la
achiziționarea de bunuri sau servicii, dar nu-i conferă dreptul de a primi aceste bunuri sau
servicii, nu sunt considerate cupoane valorice.
tichetele pentru care nu se cunosc toate elementele necesare determinării taxei datorate, cum ar fi: tichetele de masă, tichetele de vacanță, tichetele cadou și altele asemenea, sunt considerate cupoane valorice cu scop multiplu
5
NORME TVA07 08 09 10 11 12 2020
Legea 131/2020 si HG864/2020
5. Cheltuielile accesorii urmează același regim al TVA cu operațiunea de bază
În momentul în care se comercializează un pachet ce cuprinde bunuri/servicii, ce s-
ar fi facturat cu cote diferite de TVA dacă se comercializau individual, trebuie facturat
cu cota de TVA corespunzătoare livrării/prestării de servicii principale. Se invoca
Cauza C-463/16 Stadion Amsterdam CV.
Pentru băuturile alcoolice servite la restaurant sau oferite în cazul serviciilor de catering se aplică cota standard de TVA, dar nu se consideră că are loc o livrare separată de bunuri, oferirea de băuturi alcoolice făcând parte din serviciile de restaurant sau de catering
6. precizari privind cota redusa de TVA de 5% pentru cazarea
Cota redusă de taxă de 5% se aplică pentru tipurile de cazare în structurile de
primire turistică cu funcţiune de cazare. În cazul cazării cu demipensiune, cu
pensiune completă sau cu "all inclusive, cota redusă de TVA (5%) se aplică asupra
preţului total al cazării, care poate include şi băuturi alcoolice
6
NORME TVA07 08 09 10 11 12 2020
Legea 131/2020 si HG864/2020
7. precizari privind ajustarea TVA in cazul bunurilor distruse, pierdute sau furate.
Situaţiile menţionate in Codul fiscal care conduc la neajustarea TVA pot fi aplicate
cumulativ, de exemplu, pentru un stoc de produse există o pierdere datorată unor
perisabilităţi, dar stocul respectiv poate fi distrus ca urmare a degradării calitative,
ceea ce conduce la neajustarea taxei
8. precizari privind ajustarea TVA in cazul bunurilor de capital, in situatia in care
persoanele impozabile au avut codul de TVA anulat
au dreptul, după reînregistrarea în scopuri de TVA, să efectueze o ajustare pozitivă
pentru o cincime sau o douăzecime din taxa dedusă iniţial pentru fiecare an din
perioda în care au avut codul de TVA anulat și în care bunurile de capital au fost
utilizate pentru realizarea de operațiuni cu drept de deducere.
Nu se aplica, daca in perioada anularii a avut loc vanzarea acestora in regim de taxare
7
SCUTIRI TVA
TRANZACTII INTRACOMUNITARE CU BUNURI MOBILE
LIVRARE/ACHIZIŢIE INTRACOMUNITARĂ (LIC/AIC) – BUNURI TRANSPORTATE INTRE DOUA STATE MEMBRE
8
Transportul se face:fie de către furnizor, fie de către destinatarfie de către altă persoană în contul unuia dintre cei doi
BUNURI
ROMÂNIA Italia
Xfurnizor
Ydestinatar
În România are loc o livrareintracomunitară
În Italia are loc o achiziţieintracomunitară
Art
. 27
0(9
) C
. fis
c.
Art
. 27
3 C
. fis
c.
9
01 02 03 04 05 06 2020
OMF 103/2016 < 17 iulie
Justificarea scutirii pentru livrări intracomunitare
Ordin 103/2016 până la 17 iulie
1. Factura (înscris cod valid de TVA al beneficiarului)
2. Documentul care atestă că bunurile au fost transportate în alt stat membru
CMR
3. (după caz) contractul/comanda pentru bunuri, documente de asigurare.
Regulament
Se prezumă că bunurile livrate intracomunitar au fosttransportate către alt stat membru
10
Proba transportului intracomunitar
TIP 1
doc transport
TIP 2
accesoriitransport
TIP 3
decl client
▪ CMR semnat (AWB,
conosament)
▪ factură transport
▪ OP plata transport
▪ poliță asigurare marfă
▪ doc oficial emis de o autorit
publică (ex. notar) care
atestă recepția
▪ adeverință depozitar
mărfuri la destinație
▪ Declarație recepție bunuri
› data emiterii,
› numele și adresa cumpărător,
› cantitatea și natura bunurilor,
› data și locul de sosire a
bunurilor,
› nr. mijloc de transport
› datele persoanei care acceptă
bunurile în numele
cumpărătorului.
Când clientul se ocupă de
transport
emitenți independenți între ei și față de
furnizor sau client (independent = neafiliat)
01 02 03 04 05 06 2020
Regulament 1.912/2018
11
X este întotdeauna un transportator care
va furniza un CMR
Y poate fi banca (OP), asiguratorul,
depozitarul, alt tert (notar, fisc, etc.)CMR
În plus
B furnizeaza o declaratie de
primireCMR
Decl
- Facil de adunat docs
ex. CMR + OP
- mai dificil de adunat docs
ex. CMR + OP + Decl
CMR
+
OP/polita/adeverinte/Declcump
Justificare în 150 zile
- acceptată și pe duratacontrolului
Ordin 103 nou
CMR
+
OP/polita/adeverinte
+
Declaratie cump*
*doar când beneficiarulse ocupă de transport
Justificare în 10 150 zile
- acceptată și pe duratacontrolului
Regulament
CMR
* Justificare in 90 de zile
Ordin 103 vechi
12
Proba transportului intracomunitar07 08 09 10 11 12 2020
OMF 2.148/2020
NU se aplică
• transport pe cont propriu
• transportator afiliat
13
Proba transportului intracomunitar
Cazuri particulare
Caz ctr casă de expediție
› furnizorul poate justifica cu CMR (transportator) și factura (casă de
expediție)
Caz transport pe roți
› furnizorul justifică cu contractul de vz marfă din care să rezulte că
bunurile vor fi transportate în alt stat membru și dovada înmatriculării
în statul membru de destinație.
Caz alt transport organizat pe cont propriu (fz/client)
› Neacoperit în prezent de Regulament și nici de modif Ordin 103.
07 08 09 10 11 12 2020
OMF 2.148/2020
• IMPORT / EXPORT – Bunuri transportate intre un stat membru UE si un stat NONUE
14
ROMÂNIA NON-Comunitate
Import
Export
Art. 274 C. fisc.
TRANZACTII ESTRACOMUNITARE CU BUNURI MOBILE
15
Context modificări vamă
Exportator în legislația vamală
(persoana care apare la rd. 2 din DVE)
art. 1 pct. 19 din Regulamentul 2015/2446):
(i) o persoană stabilită* pe teritoriul vamal al Uniunii care are
competența** de a stabili și a stabilit că mărfurile urmează a fi scoase de
pe teritoriul vamal respectiv;
(ii) în cazul în care nu se aplică punctul (i), orice persoană stabilită pe
teritoriul vamal al Uniunii care este parte la contractul*** în baza căruia
mărfurile urmează a fi scoase de pe teritoriul vamal respectiv.
* persoană cu sediu social, sediu central sau sediu permanent în UE
** vânzătorul/furnizorul sau proprietarul bunurilor în momentul exportului
*** transportator, agent sau orice altă persoană care își asumă rolul de exportator (i se atribuie
contractual competența de a stabili că mărfurile vor fi scoase din UE).
16
Context modificări vamă
Exportator în legislația TVA
(persoana care aplică scutirea)
art. 294 din Codul fiscal:
(1) Sunt scutite de taxă:
a) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Uniunii
Europene de către furnizor sau de altă persoană în contul său;
b) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Uniunii
Europene de către cumpărătorul care nu este stabilit în România sau
de altă persoană în contul său
Note:
- Scutirea se aplică pentru livrări cu locul în România (din România începe expedierea
bunurilor)
- Se aplică o singură dată pe un lanț de livrări în România
17
Scutirea pentru export
Alinierea legislației TVA la cea vamală UE ref. export
Scutirea pentru export se dovedește cu documentele vama (ex.
certificarea încheierii operațiunii de export, documentul administrativ unic
certificat de biroul vamal de ieșire).
Practica ANAF a fost de a condiționa aplicarea scutirii de deținerea
documentelor cu solicitantul ca exportator (căsuța 2 din DVE)
› (vamal) plasarea mărfurilor în regimul vamal de export se poate realiza doar de către persoanele stabilite pe teritoriul Comunității.
când o persoană realizează o livrare în afara Comunității, dar nu are
calitatea de exportator din punct de vedere vamal (DVE pe numele
altcuiva) va aplica scutirea de TVA în baza DVE ce va include la căsuța 44
datele sale de identificare și seria/nr. facturii.
07 08 09 10 11 12 2020
OMF 2.148/2020
18
Scutirea pentru export
Alinierea legislației TVA la cea vamală UE ref. Export
Ex 1.
A (stabilit și înreg TVA în RO) vinde către B (stabilit în Elveția, non-EU).
B vinde către C (stabilit în Serbia, non-EU)
Transportul este în sarcina lui A
➢ A este exportator pe TVA (294 a) CF) și pe vamă.
➢ A apare la rd. 2 pe DVE și justifică scutirea. La rd. 44 nu apare un alt
exportator.
07 08 09 10 11 12 2020
OMF 2.148/2020
19
Scutirea pentru export
Alinierea legislației TVA la cea vamală UE ref. Export
Ex 2.
A (stabilit și înreg TVA în RO) vinde către B (stabilit în Elveția, non-EU).
B vinde către C (stabilit în Serbia, non-EU)
Transportul este în sarcina lui B
➢ Scutirea se poate aplica pe oricare din tranzacții, după cum se va
completa DVE-ul
✓ A la rd. 2, nimic la rd. 44, A aplică scutirea (294 b) CF).
✓ A la rd. 2, B la rd. 44, A taxează livrarea către B, B aplică scutirea
(294 a) CF).
✓ Altă pers la rd. 2, scutirea e aplicată de pers consemnată la rd. 44
(A sau B)
07 08 09 10 11 12 2020
OMF 2.148/2020
20
Scutirea pentru export
Alinierea legislației TVA la cea vamală UE ref. Export
Ex 3.
X (stabilit și înreg TVA în Germania) vinde către B (stabilit în Elvetia, non-
EU), bunuri care se regăsesc în România (ex. achiziționate anterior local
sau importate, rezultate după prelucrări, etc.)
X desemnează o persoană din RO ca exportator (ex. furnizorul inițial, un
comisionar, transportatorul, prestatorul de servicii de prelucrare, etc.)
Cazuri
➢ X poate aplica scutirea dacă este consemnat la rd. 44 din DVE
07 08 09 10 11 12 2020
OMF 2.148/2020
21
Scutirea pentru export
Documente alternative noi pentru justificare scutire export
(lipsă documente din enumarare) orice alt mijloc de probă (caz C-
275/18 Milan Vins)
07 08 09 10 11 12 2020
OMF 2.148/2020
22
Scutirea pentru servicii export
Transpunere caz C-288/16 LC
sunt scutite de TVA prestările de servicii, inclusiv transportul și
serviciile accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri.
C-288/16 LC - scutirea de TVA pentru servicii legate de exportul
bunurilor (cel mai des întâlnit fiind transportul) se aplică, în principiu,
doar de către persoana care facturează exportatorul sau destinatarul
bunurilor.
Exemplu. scutirea de TVA pentru servicii se aplică de către casa de
expediții care are relația directă cu exportatorul/destinatarul și nu de
către subcontractorii (casei de expediții) care realizează efectiv
transportul și facturează casa de expediții.
07 08 09 10 11 12 2020
OMF 2.148/2020
23
JURISPRUDENȚĂ TVA
24
Decizii recente CEJ
Obligația de a se înscrie la masa credală
SCT (C-146/19). Întrebări: Se poate reduce baza de TVA în caz de:
omisiune înscriere la masa credală?
proba obiectivă că nu s-ar fi realizat creanțele oricum sau neînscrierea e din motive rezonabile?
Soluție: reducerea TVA achitate și aferente unei creanțe nerecuperabile nu poate fi refuzat unei persoane impozabile când aceasta a omis să se înscrie la masa credală, dar demonstrează că, și dacă și s-ar fi înscris, tot nu ar fi fost recuperată.
Considerente: Înscrierea la masa credală asigură statul de colectarea veniturilor și nu e nici excesiv de constrângătoare. Neînscrierea este acceptată când se probează că oricum nu s-ar fi realizat creanța.
Deducerea TVA doar pe factură
CF SRL (C-430/19)
Soluție: factura poate fi singurul document pentru deducerea TVA, dacă nu s-au dovedit suspiciunile autorității, compania nefiind ținută să probeze că furnizorulavea bunurile și resursele necesare livrării.
Decizii recente CEJ
Plăți pentru terminarea contractului înainte de vreme
MEO (C-295/17) – caz percepere tarif pentru lunile ramase din contract (furnizor de
telecom), daca clientul reziliaza (sau îi este imputabilă rezilierea) înainte de termenul
contractual.
Soluție: Prestare de servicii (taxabila) și nu despagubire (în afara sferei).
Unicredit Leasing (C-242/18) - suma prestabilită percepută în cazul rezilierii anticipate
pentru un motiv imputabil clientului a unui contract de servicii cu o perioadă minimă de
contractare, sumă care corespunde celei pe care ar fi primit-o în restul perioadei în lipsa
rezilierii, trebuie să fie considerată contrapartidă pentru o prestare cu titlu oneros, chiar
dacă la reziliere s-a dezactivat produsul/serviciul, înaintea expirării perioadei de contractare.
Vodafone Portugal (C-43 / 19). Percepere despăgubiri la nivelul costurilor de instalare
pentru pachet servicii de telefonie, net, televiziune, altfel promovate drept oferite gratuit.
Soluție: sumele percepute în cazul rezilierii anticipate, pentru motive proprii clientului, a unuicontract de prestări de servicii care prevede respectarea unei perioade contractuale, înschimbul acordării unor condiții avantajoase, trebuie considerate ca reprezentândremunerarea unei prestări de servicii cu titlu oneros,
A contat că suma era determinată în contract și ideea că prețul e format în general plecând de la
costuri și durata angajamentului.
26
Remedii rapide
27
Remedii rapide
Măsuri provizorii
Directiva 1910/2018 - 3 remedii rapide, din 1 ianuarie 2020 (transpusă
cu întârziere):
nr de TVA al clientului devine conditie obligatorie pt scutirea
livrarilor intracomunitare (deja implementată la noi);
simplificarea tranzactiilor in lant
simplificarea si armonizarea regulilor privind stocurile la dispozitia
clientilor;
01 02 03 04 05 06 2020
OUG 6/2020
28
Remedii rapide
1. Codul de TVA al clientului de LIC – condiție de fond
Context: Potrivit interpretării CJUE*, codul clientului e doar o condiție de formă pentru
dreptul de a scuti o LIC => amenzi, dar nu refuzul scutirii în sine.
• Mecsek-Gabona C-273/11, VSTR C-587/10, Plöckl C-24/15, Euro-Tyre C-21/16
Ca remediu rapid, până la adoptarea regimului definitiv de TVA, directiva va
include drept condiție de fond ca furnizorul să aplice scutirea:
1. Cumpărătorul comunică un cod valid de TVA în alt stat membru decât cel în
care începe transportul bunurilor.
2. Furnizorul înscrie livrarea în declaratia recapitulativă (390)
Altfel, – în absența declararii sau daca declararea este facuta eronat -, scutirea NU se
aplică.
Exceptie cand autorit fiscala apreciaza ca motivata justificarea furnizorului cu privire la
erorile survenite.
Acceptata remedierea*, dar nu mai târziu de finalizarea inspecției fiscale.
*Includere in VIES ulterior sau rectificativa, greseli neintentionate rectificate
01 02 03 04 05 06 2020
OUG 6/2020
29
Remedii rapide
2. Livrări în lanț
Context: Kreuzmayr (C-628 / 16) AT – caz furnizor care a aplicat scutirea pt LIC,
deși clientul a revândut către un alt terț de pe teritoriul statului de expediere, fără
să-i mai comunice furnizorului
Soluție CJUE: scutirea se aplică pe a doua relație, în ciuda lipsei informării.
Similare: C-245/04 Emag Handel Eder, C-386/16 Toridas.
Remediu tocmai pentru livrările succesive ale acelorași bunuri când fac
obiectul unui singur transport intracomunitar între 2 state membre.
În astfel de situații, conform jurisprudenței CJUE, transportul trebuie atribuit
unei singure livrări din lanț, astfel încât să rezulte pt care se aplică scutirea de
TVA.
Soluție: transportul este atribuit livrării efectuate către operatorul intermediar
care transportă bunurile (un furnizor din lanț, nu primul).
Excepție: când operatorul intermediar comunică furnizorului său codul de
TVA din statul membru din care bunurile sunt transportate, transportul va fi
atribuit livrării realizate de operatorul intermediar.
01 02 03 04 05 06 2020
OUG 6/2020
30
R
O
Regula. B este identificat ca intermediarul care se ocupă
de transport. A aplică scutirea
Excepție. B furnizează cod cu RO. A nu aplică scutirea
(colectează TVA). B aplică scutirea
31
Remedii rapide
3. Stocuri la dispozitia clientilor (1/2)
Prin măsurile de simplificare:
se evită înregistrarea de TVA a furnizorului în SM unde se termină
transportul bunurilor și are loc livrarea locală cu TVA a bunurilor;
Se declară doar o LIC scutită în SM în care începe transportul bunurilor
și o AIC în SM unde se termină transportul bunurilor (de către
beneficiar).
Totuși, nu toate statele membre aplică măsurile de simplificare, iar, chiar și
în cazul celor care aplică, condițiile pot diferi -> aplicare neuniformă.
măsurile de simplificare aplicate până la 2020 de o parte din statele
membre devin parte din Directiva de TVA.
01 02 03 04 05 06 2020
OUG 6/2020
32
Remedii rapide
Stocuri la dispozitia clientilor (2/2)
Particularități:
termen maxim de 12 luni în care bunurile transmise din alt stat membru să
fie livrate clientului sau returnate in acelasi stat membru de unde au fost
anterior transmise
Altfel, furnizorul e obligat să se înregistreze in SM unde au ajuns bunurile
dacă
se depășește termenul de 12 luni mentionat anterior;
transferă bunurile in alt stat membru decat cel din care au fost trimise,
livrează bunurile către o altă persoană care nu este inscrisa in
registru/declaratia recapitulativa sau
bunurile sunt distruse, pierdute, furate
Înregistrarea va fi utilizată doar pentru aceste situații de excepție; pentru
celelalte se vor aplica măsurile de simplificare în continuare.
01 02 03 04 05 06 2020
OUG 6/2020
390 cu o nouă secțiune III. TRANSFERUL DE BUNURI ÎN CADRUL REGIMULUISTOCURI LA DISPOZIŢIA CLIENTULUI
33
Remedii rapide
Exemple aplicare măsuri simplificare
T0. data transportului - nu are loc un transfer de bunuri
furnizorul
- nu este obligat să
declare AIC în RO și
nici să se înregistreze
în RO
- declară cu 0 pe
beneficiar în VIES*
- emite doc tip aviz cf
art. 320 (5) CF
clientul înreg bunurile in
Registru2
- emite doc tip aviz cf art. 320
(5) CF
01 02 03 04 05 06 2020
OUG 6/2020
34
T1. Data ieșirii din stoc.
furnizorul declară LIC (VIES)
pt bunurile consumate/vândute
și completează în Registru1
clientul declară AIC
(VIES) bunuri scoase din
stoc și modifică în
Registru2.
Remedii rapide
Exemple aplicare măsuri simplificare
01 02 03 04 05 06 2020
OUG 6/2020
35
ALTE SUBIECTE
36
Alte subiecte
1. Preţurile de transfer şi TVA
Risc de ajustare pe TVA, doar atunci cand unul din cei doi parteneri afiliati sunt
implicati intr-o tranzactie in sfera TVA, iar dreptul de deducere a TVA este
limitat (ex Prorata<100% la comparator). Baza legala - art. 286 pct. e din
Codul Fiscal. Situatii cand trebuie dovedit prin dosar al preturilor de transfer ca
tranzactia a avul loc la pret de piata:
atunci când contrapartida este mai mică decât valoarea de piață, iar beneficiarul
livrării sau al prestării nu are drept complet de deducere;
atunci când contrapartida este mai mică decât valoarea de piață, iar furnizorul sau
prestatorul nu are un drept complet de deducere și livrarea sau prestarea este scutită
fara drept de deducere;
atunci când contrapartida este mai mare decât valoarea de piață, iar furnizorul sau
prestatorul nu are drept complet de deducere.
Declararea in D394 a tranzactiilor cu persoanele afiliate incepand cu luna
septembrie 2020 – Ordin 3281/2020
Se bifeaza si declara doar in lunile in care avem tranzactii cu parti afiliate
37
Alte subiecte
2. Procedura de inregistrare in scopuri de TVA – OUG 69/2020 din 17 mai
2020
Persoanele impozabile care solicită înregistrarea în scopuri de TVA, cu
excepția persoanelor nerezidente, au obligația să depună numai declarația de
înregistrare fiscală/declarația de mențiuni (010 fizic la ghiseu), fără să fie
necesară atașarea unor documente justificative
Pentru cei care au avut codul anulat reinregistrarea se face in baza unor criterii
de evaluare a intenției și capacității de a desfășura activități economice în sfera
de aplicare a TVA
Anexa nr. 5 din HG 864/2020
38
MULTUMESC
Top Related