Master: Contabilitate, Control si expertiza

Suport seminar IFRS

1

IAS 20 Contabilitatea subveniilor guvernamentale i prezentarea informaiilor legate de asistena guvernamental

Acest Standard va fi aplicat n contabilitatea i prezentarea subveniilor guvernamentale, precum i n prezentarea altor forme de asisten guvernamental.

Definiii:

Subvenii guvernamentale reprezint asistena acordat de guvern sub forma unor transferuri de resurse ctre o entitate n schimbul respectrii, n trecut sau n viitor, a anumitor condiii referitoare la activitatea de exploatare a acestei entiti. Subveniile exclud acele forme de asisten guvernamental crora nu li se poate atribui, n mod rezonabil, o anumit valoare, precum i acele tranzacii cu guvernul care nu se pot distinge de operaiunile comerciale normale ale entitii.

Subvenii aferente activelor reprezint subvenii guvernamentale pentru acordarea crora principala condiie este ca entitatea beneficiar s cumpere, s construiasc sau s achiziioneze n alt mod active imobilizate. De asemenea, pot exista i condiii secundare care restricioneaz tipul sau amplasarea activelor sau perioadele n care acestea urmeaz a fi achiziionate sau deinute.

Subvenii aferente veniturilor cuprind toate subveniile guvernamentale diferite de cele pentru active. mprumuturi nerambursabile sunt mprumuturi al cror creditor se angajeaz s dispenseze debitorul de rambursarea

acestora, dac se ndeplinesc anumite con-diii prestabilite. Asistena guvernamental reprezint aciunile ntreprinse de guvern cu scopul de a acorda beneficii economice

specifice unei entiti sau unei categorii de entiti care ndeplinesc anumite criterii. Asistena guvernamental nu include doar beneficii oferite indirect, prin aciunile guvernului, care influeneaz condiiile economice generale, cum ar fi provizioane pentru infrastructuri n zonele de dezvoltare sau impunerea unor constrngeri

comerciale entitilor concurente.

1. Subvenii guvernamentale

Subveniile guvernamentale, inclusiv subveniile nemonetare la valoarea just, nu se recunosc pn cnd nu exist suficient siguran c:

- entitatea va respecta condiiile ataate acordrii lor; i c - subveniile vor fi primite. Subveniile guvernamentale vor fi recunoscute, pe o baz sistematic, drept venit pe perioadele

corespunztoare cheltuielilor aferente pe care aceste subvenii urmeaz a le compensa. Ele nu vor fi creditate direct n conturile de capital i rezerve.

O subvenie guvernamental care urmeaz a fi primit drept compensaie pentru cheltuieli sau pierderi deja suportate sau n scopul acordrii unui ajutor financiar imediat entitii, fr a exista costuri viitoare aferente, se recunoate ca venit n perioada n care devine crean.

1.1. Subvenii referitoare la active Subveniile guvernamentale pentru active, inclusiv subveniile nemonetare la valoarea just, se

prezint n bilan fie prin: - nregistrarea subveniei ca venit amnat; - deducerea subveniei din valoarea contabil a activului. Prima metod consider subvenia drept venit amnat care este recunoscut ca venit pe o baz

sistematic i raional pe parcursul perioadei de via util a activului. Cealalt metod presupune deducerea subveniei din valoarea contabil a activului. Subvenia

este recunoscut drept venit de-a lungul ciclului de via al activului amortizabil prin reducerea cheltuielii cu amortizarea.

n cele mai multe situaii, perioadele de-a lungul crora o entitate recunoate costurile sau cheltuielile legate de o subvenie guvernamental sunt uor identificabile i astfel subveniile sunt recunoscute la venituri n aceeai perioad ca i cheltuiala relevant. n mod similar, subveniile legate de activele amortizabile sunt recunoscute, de regul, la venituri pe parcursul perioadelor i n proporia n care amortizarea acelor active este trecut pe cheltuieli.

Master: Contabilitate, Control si expertiza

Suport seminar IFRS

2

Exemplu:

La data de 31.12.N-1, societatea ALFA a achiziionat un utilaj n urmtoarele condiii: - pre negociat cu furnizorul 80.000 lei; - cheltuieli cu transportul i instalarea facturat de furnizor 20.000 lei; Pentru achiziia utilajului s-a primit o subvenie guvernamental de 60.000 lei. Utilajul se

amortizeaz linear, pe o perioad de 4 ani. Ca urmare a nerespectrii unor condiii impuse de guvern, la data de 1.01.N+3, societatea

trebuie s ramburseze 70% din valoarea subveniei primite. Care sunt tratamentele contabile legate de subvenia guvernamental? Subveniile guvernamentale pentru active se prezint n bilan fie prin nregistrarea subveniei ca

venit amnat, fie prin deducerea subveniei din valoarea contabil a activului. Astfel, n cazul nostru, cele dou tratamente contabile se prezint astfel:

Subvenia este recunoscut ca venit amnat Subvenia este dedus din valoarea activului

- achizitia utilajului:

213 = 404 100.000 lei

- achizitia utilajului:

213 = 404 100.000 lei

- primirea subventiei:

5121 = 475/472 60.000 lei

- primirea subventiei:

5121 = 213 60.000 lei

- inregistrarea amortizarii anuale:

6811 = 2813 25.000 lei

- inregistrarea amortizarii anuale:

6811 = 2813 10.000 lei

- trecerea la venituri a subventiei:

475/472 = 7584 15.000 lei

n anul N+3:

A) Subvenia este recunoscut ca venit amnat D 213 C D 2813 C D 475/ 472 C

N 100.000 25.000 15.000 60.000

N+1 25.000 15.000

N+2 25.000 15.000

N+3 75.000 45.000 60.000

Societatea trebuie s restituie 70% din subvenie (60.000 * 70% = 42.000). La 01.01.N+3, subvenia nevirat la venituri: 60.000 45.000 = 15.000. Rambursarea subveniei:

% = 5121 42.000 lei

475/472 15.000 lei

6588 27.000 lei

B) Subvenia este dedus din valoarea activului D 213 C D 2813 C

40.000 10.000

42.000 10.000

10.000

Rambursarea subveniei: 213 = 5121 42.000 lei

nregistrarea amortizrii dup rambursarea subveniei la nceputul exerciiul N+3: 6813 = 2813 31.500 lei [(20.500-10.000)*3 ani]

nregistrarea amortizrii n exerciiul N+3: 6813 = 2813 20.500 lei

Master: Contabilitate, Control si expertiza

Suport seminar IFRS

3

1.2. Subvenii referitoare la venit Subveniile legate de venit sunt uneori prezentate n creditul contului de profit i pierdere, fie

distinct, fie cu un titlu general, cum ar fi Alte venituri". O alt metod const n deducerea acestora din cheltuielile aferente raportate.

Susintorii primei metode pretind c este inadecvat compensarea elementelor de venituri i cheltuieli i c separarea subveniei de cheltuieli faciliteaz compararea cu alte cheltuieli ce nu sunt afectate de subvenie. Argumentele n favoarea celei de-a doua metode arat de ce cheltuielile ar putea foarte bine s nu fie suportate de entitate, dac subvenia nu a fost disponibil, iar prezentarea cheltuielilor fr a fi compensate cu subvenia ar putea fi, prin urmare, eronat.

Exemplu:

n anul N, societatea ALFA a primit o subvenie la nivelul sumei de 133.000 lei pentru finanarea consumului de energie electric din primul trimestru.

Care este tratamentul contabil aplicat la primirea subveniei? Societatea ALFA poate alege ntre cele dou tratamente contabile prezentate n coninutul IAS

20. Prima metod const n prezentarea subveniei n categoria veniturilor :

5121 Conturi la bnci

= 741 Venituri din subvenii de exploatare

133.000 lei

A doua metod const n deducerea subveniei din cheltuielile aferente raportate:

5121 Conturi la bnci

= 605 Cheltuieli privind energia i apa

133.000 lei

Exemplu:

La data de 01.04.N, societatea ALFA a primit din partea statului o subvenie de exploatare de 159.000 lei, destinat s acopere o parte din deficitul prevzut pentru primii doi ani de funcionare. Se presupune c veniturile i cheltuielile efectuate de ctre societate urmeaz o linie constant.

Care este tratamentul contabil privind subvenia primit? La primirea subveniei, entitatea ALFA va nregistra:

5121 Conturi la bnci

= 472 Venituri nregistrate n avans

159.000 lei

La 31.12.N, societatea va relua la venituri curente suma de 59.625 lei (24

9000.159 ).

472 Venituri nregistrate n avans

= 741 Venituri din subvenii de exploatare

59.625 lei

La 31.12.N+1, societatea va relua la venituri curente suma de 79.500 lei (24

12000.159 ).

472 Venituri nregistrate n avans

= 741 Venituri din subvenii de exploatare

79.500 lei

La data de 01.04.N+2, societatea va relua la venituri curente suma de 19.875 lei (24

3000.159 ).

472 Venituri nregistrate n avans

= 741 Venituri din subvenii de exploatare

19.875 lei

1.3. Rambursarea subveniilor guvernamentale O subvenie guvernamental care devine rambursabil se nregistreaz ca o ajustare a unei

estimri contabile. Rambursarea unei subvenii referitoare la venituri se va referi, n primul rnd, la orice credit

amnat neamortizat, acordat ca urmare a subveniei. n msura n care suma rambursat depete orice astfel de credit amnat sau dac nu exist un asemenea credit, surplusul, respectiv valoarea integral rambursat se va recunoate imediat ca o cheltuial.

Rambursarea unei subvenii referitoare la un activ se nregistreaz prin creterea valorii contabile a activului sau prin reducerea soldului venitului amnat cu suma rambursabil. Amortizarea

Master: Contabilitate, Control si expertiza

Suport seminar IFRS

4

suplimentar acumulat, care ar fi fost recunoscut la zi ca o cheltuial n absena subveniei, se trece imediat pe cheltuieli.

2. Asistena guvernamental

Excluderile din definiia subveniilor guvernamentale reprezint anumite forme de asisten guvernamental care, n mod rezonabil, nu pot fi evaluate, iar tranzaciile cu guvernul nu pot fi separate de tranzaciile comerciale obinuite ale entitii.

Exemple de asisten care nu poate fi evaluat sunt asistena tehnic gratuit sau de marketing i provizioanele pentru garanii. Un exemplu de asisten care nu poate fi separat de tranzaciile comerciale obinuite ale entitii este politica guvernamental de achiziie care este rspunztoare pentru o parte din vnzrile entitii. Existena beneficiului poate fi de necontestat, dar orice ncercare de separare a activitilor comerciale de asistena guvernamental poate fi arbitrar.

Asistena guvernamental nu include provizioanele infrastructurii pentru dezvoltarea reelei generale de transport i a celei de comunicaii i furnizarea de faciliti mbuntite, cum ar fi sistemele de irigaii sau canalizare care trebuie s fie disponibile n beneficiul ntregii comuniti locale.

3. Prezentarea informaiilor

Este necesar s fie prezentate urmtoarele informaii: - politica de contabilitate adoptat pentru subveniile guvernamentale, inclusiv metodele de

prezentare adoptate n situaiile financiare; - natura subveniilor guvernamentale i msura n care acestea sunt reflectate n situaiile

financiare, precum i o specificare a celorlalte forme de asisten guvernamental care au adus entitii beneficii directe; i

- condiii nendeplinite i alte situaii neprevzute legate de asistena guvernamental care a fost reflectat n situaiile financiare.