TEMA III

REPERCUSIUNEA ŞI INCIDENŢA IMPOZITELOR

Pe lângă latura tehnică, financiară sau juridică, privitor la tratarea

impozitului de mare importanţă este şi latura sociologică, deoarece este posibil

ca subiectul plătitor al impozitului să nu fie până la capăt acelaşi cu cel care

suportă obligaţia fiscală.

„Datorită relaţiilor sociale existente, concretizate în fluxuri de diferite

naturi, impozitul difuzează în mediul economic, în care subiecţii apar şi dispar

în mod natura”1.

Conceptele de impact, repercusiune sau incidenţă a impozitelor au o relativ

amplă istorie în analiza fiscală internaţională, însă o cercetare minuţioasă a

fenomenelor şi termenilor îşi află expresia în cuprinzătoarea lucrare mai sus

citată.

Premizele de pe care sunt conduse clasificările au în vedere:

- relaţiile dintre subiecţii posesori ai factorilor de producţie şi

- produsul acestor relaţii.

Se arată că impozitul difuzează şi influenţează fluxurile reale prin

intermediul fluxurilor monetare, dar numai până la momentul în care apar

fluxurile financiare de natură fiscală.

3.1 Clarificări terminologice

Terminologic, fenomenul este numit „répercussion”, respectiv „incidenza”

în analizele franco-italiene, în timp ce termenul „impact” este folosit de

scrierile anglo-saxone, dar pentru exprimarea completă a aceleiaşi idei.

Fără a adera explicit la unul sau altul din termeni, lucrarea defineşte

conceptul de repercusiune ca fenomen complex de transferare a impozitului

existent sau prevăzut de lege asupra unor subiecţi terţi, printr-un proces de

substituire a anumitor contribuabili de drept, odată sau în mod treptat, astfel

încât obligaţia fiscală este transmisă asupra contribuabilului real.

În continuare este propusă cu argumente o tipologie a repercusiunii din mai

multe unghiuri de abordare.

1 Corduneanu C., Op. cit., pag. 276 şi urm.

1

Din punct de vedere juridic şi tehnic, repercusiunea ar fi una oficială

sau formală – când este prevăzută de forul legislativ şi decurge din natura

faptică a anumitor impozite care se transmit de la contribuabilul de drept

asupra celui de fapt; şi cealaltă formă de repercusiune, neoficială – când

această transmitere se realizează în aceeaşi direcţie, dar împotriva voinţei

forului legislativ.

Din punct de vedere al modului de transmitere, repercusiunea poate fi

în sens pozitiv – când translaţia integrală sau parţială a impozitului se

realizează în sensul normal şi natural al fluxurilor băneşti, sau în sens negativ –

când se realizează pe fondul unei conjuncturi aparte şi ca urmare a unei

tranzacţii economice cu caracter excepţional.

După forma de manifestare a impozitului, în sistemul economic se

poate vorbi despre o repercusiune simplă – când obligaţia fiscală este

transmisă integral asupra contribuabilului real; progresivă – dacă transmiterea

impozitului se produce pe mai multe trepte, printr-unul sau mai mulţi

contribuabili intermediari; şi mai poate fi compusă sau mixtă – când impozitul

se transmite în proporţii diferite între cele două categorii de contribuabili, dar

contrar prevederilor juridice.

Faţă de varietatea formelor de repercusiune a impozitelor – şi în legătură

cu care analiştii sunt departe de o concluzie deplin satisfăcătoare – de mai

mare interes apare răspunsul la întrebarea „cine suportă, de fapt, sarcina

fiscală?”.

O posibilă lămurire începe prin a se defini conceptul de incidenţă a

impozitelor sau incidenţă fiscală. Justificarea importanţei în cunoaşterea

acestui concept este legată de repartizarea obligaţiei fiscale globale între

subiecţii unei economii, precum şi de efectele pe care aceasta le generează în

distribuirea bunăstării.

Aşadar, incidenţa impozitului este punctul în care impozitul acţionează

asupra contribuabilului real, ca rezultat final al fluxului parcurs de un impozit.

Incidenţa reprezintă impactul final al impozitului asupra veniturilor

repartizate subiecţilor economici.

În abordarea impactului produs de un impozit trebuie avute în vedere

rezultatul imediat al acţiunii impozitului asupra materiei impozabile sau

rezultatele lovirii succesive a impozitului asupra altor persoane decât cele care

vor suporta impozitul urmare repercusiunii.

2

Ca urmare a producerii impactului, repercusiunii şi/sau incidenţei

impozitelor, se pot produce o serie de efecte de naturi diferite şi care se

valorifică şi se anticipează în consecinţă, prin anumite măsuri de politică

macroeconomică.

Efectele financiare sunt primele rezultate ca urmare a impactului,

repercusiunii şi incidenţei impozitelor. Aici intră:

- efectele de trezorerie, cu caracter temporar şi de autofinanţare, care

influenţează nivelul resurselor proprii ale unităţilor structurale de bază ale

economiei;

- efectele de venit, cu influenţe la nivelul consumului, deoarece aceste

efecte se resimt la nivelul persoanelor fizice.

Efectele generale economice sunt propagate în timp şi în spaţiu asupra

tuturor categoriilor de subiecţi economici, cum ar fi: asupra economisirii şi

efortului productiv, asupra muncii şi evoluţiei structurale a agenţilor economici,

dar şi efectele exercitate de alocaţiile bugetare pe care le-au finanţat

impozitele (astfel) tratate.

3.2 Presiunea fiscală - concept, limite, riscuri

Sistemul fiscal are o finalitate complexă, corespunzătoare ansamblului de

politici guvernamentale ale căror obiective se ating prin însăşi maniera de

constituire şi alocare a resurselor financiare publice.

Motivaţia se află în structura şi direcţia fluxurilor fiscale generate de

economia reală şi orientate către şi de la economia publică.

Fluxurile fiscale provin ca parte preluată din venitul realizat, acumulat şi

consumat, sub forma prelevărilor fiscale, ca obligaţie suportată de venit şi ca

esenţă a conceptului de presiune fiscală, utilizată, la rândul său, pentru a

măsura finalitatea sistemului fiscal. Modalitatea de constituire a veniturilor

fiscale influenţează direct comportamentul persoanelor fizice şi/sau juridice

dacă:

◘ nu sunt legate de o decizie voluntară

◘ nu însoţesc o contraprestaţie individualizată.

Caracterul obligatoriu al tuturor acestor prelevări este adesea asociat cu

noţiunea de presiune fiscală.

3

Exprimarea şi evaluarea presiunii fiscale2 se pot realiza sub două forme:

a) în termeni de flux, când se ia în considerare cuantumul monetar al obligaţiei

fiscale aşa cum este aceasta suportată de venitul individual, sectorial şi/sau

global;

b) în termeni de indici, când reflectă raporturile, exprimate monetar, dintre

fluxurile fiscale şi fluxurile economice creatoare de venit. (Indicii reflectă partea

din produsul naţional preluată de stat, extrasă de sub acţiunea legilor pieţei din

economia reală şi suportată de către contribuabil).

Ambele perspective de evaluare a presiunii fiscale sunt deopotrivă

importante ca relevanţă, întrucât informaţiile furnizate se susţin şi se

condiţionează reciproc.

3.2.1 Conceptul de presiune fiscală

Impozitele, taxele, contribuţiile la asigurările sociale, precum şi orice alte

sume care alimentează diferitele fonduri publice constituie prelevări obligatorii,

atâta timp cât nu sunt bazate pe o decizie voluntară şi nici nu sunt imediat

însoţite de o prestaţie directă şi individualizată din partea administraţiei

publice.

Din suprimarea caracterului voluntar, sau – mai corect formulat, din

respectarea caracterului obligatoriu, survine şi fenomenul de presiune fiscală, o

categorie cu multiple şi profunde semnificaţii la nivel macroeconomic.

Rata fiscalităţii sau a presiunii fiscale sau rata prelevărilor obligatorii reiese

din raportarea sumei tuturor acestor prelevări la volumul produsului intern

brut.

Semnificaţia acestui raport sprijină comparaţiile internaţionale, în sensul că

astfel se ilustrează în ce măsură puterea publică îşi asigură şi îşi administrează

finanţarea atribuţiilor sale legate de securitatea socială printr-o mai mică sau

mai mare participare a impozitelor, taxelor sau contribuţiilor.

Dar tocmai condiţionările inerente aprecierii acestui indicator în

comparaţiile internaţionale şi temporale lasă loc liber unor interpretări3 şi

încadrări de multe ori eronate. În acest sens, analiştii deosebesc următoarele:

2 Corduneanu C., material sintetizat după lucrarea „Sistemul fiscal în ştiinţa finanţelor”, Edit. CODECS, Bucureşti, 1998, pag. 34-40 şi Brezeanu P., Marinescu I. – „Finanţele publice şi fiscalitatea între teorie şi practică”, Edit. Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 1998, pag. 65 – 71.3 Brezeanu, P., „Fiscalitate – concepte, odele, teorii, mecanisme, politici şi practici fiscale”, Edit. Economică, Bucureşti, 1999, pag. 97 – 99.

4

presiune fiscală obiectivă, determinată tehnic după necesităţile de

finanţare a tuturor categoriilor de cheltuieli publice;

presiune fiscală psihologică (sau resimţită) sau individuală, pentru a

indica gradul de suportabilitate, de toleranţă la impozit şi care poate fi

dedusă prin raportarea sumei prelevărilor obligatorii ale unui individ la

suma veniturilor sale ce urmează a fi impozitate.

În sens strict, presiunea fiscală este determinată de raportarea

tuturor impozitelor încasate de către stat la produsul intern brut, pe câtă vreme

în sens larg aceasta include şi suma contribuţiilor la asigurările sociale de stat.

Cu alte cuvinte, rata presiunii fiscale indică volumul veniturilor din

producţie cărora li s-a conferit o afectaţie publică, în mod public şi obligatoriu.

Ca indicatori derivaţi de comensurare a presiunii fiscale, în practică

operează şi rata fiscalităţii consolidate, prin care se elimină o serie de prelevări

obligatorii pentru a suprima paralelismele în aprecierea veniturilor care vor

finanţa administraţia publică; ca atare, se elimină:

contribuţiile de asigurări sociale şi impozitele plătite de către

administraţia publică, şi

prelevările obligatorii alimentate prin veniturile vărsate de către

administraţia publică.

Tot în această categorie intră şi rata fiscalităţii nete, când din prelevările

obligatorii se elimină:

partea redistribuită agenţilor economici ca prestaţii sociale şi subvenţii

pentru întreprinderi, şi

rămâne doar partea necesară bunei funcţionări a administraţiei publice.

Numeroasele şi imprevizibilele modificări în structura şi volumul

impozitelor –ca, de altfel, a tuturor prelevărilor, induc variaţii ale echilibrelor

macroeconomice şi, cel mai adesea, alimentează inflaţia. În plan contabil, rata

de presiune fiscală nu ţine cont de faptul că „prelevările obligatorii finanţează

alte prelevări obligatorii”.

Cu alte cuvinte, nu sunt excluse prelevările obligatorii vărsate de

administraţia publică în contul angajaţilor săi, şi nu se are în vedere nici faptul

că, sub forma impozitelor, puterea publică recuperează o parte din propriile-i

cheltuieli .

În plan economic, rata de presiune fiscală reflectă aspectul confiscatoriu al

prelevărilor obligatorii, şi în plus, cel mai adesea se ignoră faptul că ele sunt re-

5

injectate în economie sub forma cheltuielilor publice care finanţează interesul

general sub o multitudine de faţete.

Rata de presiune fiscală este un indicator de comensurare a părţii de

venituri provenite din producţie care tranzitează, în loc să fie lăsat la dispoziţia

liberei iniţiative private.

În multe luări de poziţie se fac aprecieri faţă de valorile în descreştere ale

presiunii fiscale în tranziţia românească. Se afirmă că de la 57-60%, cât era

rata fiscalităţii în 1990, în prezent doar 30 – 35% ar reprezenta acest indicator,

în timp ce economiile capitaliste tradiţionale încă ar mai avea o fiscalitate aşa-

zisă agresivă, de peste 42 – 45% !...

Însă realitatea obligă la o reconsiderare a bazei de la care se porneşte într-

o atare analiză.

Întâi, produsul intern brut pe locuitor în România este încă departe de a

semnala acea putere economică ce face suportabilă sarcina fiscală.

Apoi, structurile şi categoriile fiscale, aşa cum sunt instituite şi operează,

sunt încă marcate de reflexele ante-decembriste, când, prin prelevările

obligatorii, trebuia egalizată bunăstarea şi, în acelaşi timp, trebuia comprimată

(anulată chiar) proprietatea precum şi consumul şi iniţiativa privată.

Este ilustrativă în acest sens, ponderea încă ridicată a impozitului pe salarii

în formarea veniturilor publice, chiar şi în anii din urmă, în ciuda numeroaselor

declaraţii şi măsuri de reformare a însăşi filozofiei fiscale.

3.2.2 Limitele presiunii fiscale

Creşterea intervenţionismului statal cu consecinţe imediate în creşterea

necesarului de resurse publice a determinat cronicizarea deficitelor bugetare

ca fenomene definitorii ale deceniilor postbelice.

Însă explozia formelor evazioniste şi a oazelor fiscale deosebit de

răspândite începând cu deceniul opt, au semnalat că, atât presiunea fiscală,

cât şi îndatorarea trebuie conduse între anumite marje.

Demonstraţia americanului Arthur Laffer reprezintă o tentativă de stabilire

a limitelor pe care le are presiunea fiscală. Imaginată într-o epocă în care

prezenţa pe lângă Guvern a mai multor personalităţi din lumea ştiinţelor au

atras pentru acea administraţie renumele de republica profesorilor, „curba

Laffer” furnizează argumente credibile pentru o relaxare fiscală, care, totuşi, nu

periclitează nivelul veniturilor statului.

6

Potrivit graficului, creşterea prelevărilor obligatorii poate opera până la

nivelul „I” al fiscalităţii, după care însă, orice altă creştere, provoacă o scădere

a presiunii fiscale. prin însăşi fuga materiei impozabile.

Curba Laffer

Zona din stânga dreptei IFo este calificată drept normală, ca fiscalitate

admisibilă, până în punctul maxim, unde, însă, nu se poate întrevedea o stare

de durată. Dar oricum, depăşirea maximului admis, adică suportabil, de sarcină

fiscală, transgresează în zona din dreapta, denumită şi inadmisibilă, în care

presiunea fiscală scade.

Trebuie subliniate, totodată, şi valorile similare, în punctul A şi în punctul B,

deci în afara nivelului maxim I şi prezente în fiecare din zonele graficului.

Această concluzie trebuie interpretată ca un avertisment faţă de orice tentativă

de majorare a prelevărilor, care s-ar putea realiza totuşi, însă, doar până la un

anumit punct, până la care poate provoca fenomene grave pentru întreg

mediul economic şi social.

Deci, suma prelevărilor obligatorii este o funcţie a) crescătoare a presiunii

fiscale, numai până la un anumit punct, după care ea devine funcţie b)

descrescătoare a acestei rate, tinzând chiar să o anuleze, când suma

prelevărilor depăşeşte limita.

Aşadar, prelevările obligatorii exagerate distrug asieta.

Deşi criticii acestui grafic au exacerbat valoarea sa pur teoretică, merită

reţinute învăţămintele sale pentru practică, în sensul că o fiscalitate ridicată,

excesivă, este dăunătoare pentru însuşi efortul productiv şi creator al

contribuabililor, periclitând investiţiile şi consumurile.

7

Încă din perioada luminilor, a primelor scrieri economice de referinţă, s-a

semnalat pericolul unei fiscalităţi exagerate asupra activităţilor economice.

Formularea de presiune fiscală optimală, aşa cum a fost aceasta oferită de

A. Pigou în 1947, este rezultatul unei atente analize care ia în calcul toate

implicaţiile unui stat modern care are atribuţii mult extinse în viaţa socială şi

economică, şi corespunde egalităţii, echivalenţei dintre:

■ utilitatea socială a cheltuielilor publice marginale şi

■ inutilitatea socială a prelevării fiscale marginale.

3.2.3 Riscurile presiunii fiscale

Din toate timpurile s-a susţinut o anume lejeritate a presiunii fiscale, pentru

a nu dezintegra însăşi masa impozabilă, pentru „a nu ucide gâsca ce face ouăle

de aur”.

Dacă o rată micşorată de impozitare poate să atragă la buget cel puţin tot

atâtea venituri ca şi o rată mai mare de impozitare, aşa cum se desprinde şi

din graficul anterior, rezultă că sunt redutabile şi riscurile unui astfel de

demers, mai cu seamă în contextul actual de propagare a interdependenţelor

prin deschiderea spaţiilor economice, care ar însemna şi o expansiune

alarmantă a formelor de criminalitate fiscală.

a) Diminuarea eforturilor productive reprezintă efectul firesc al

formulelor de descurajare, printr-o fiscalitate ridicată, de inhibare a muncii,

investiţiilor, economiilor şi consumului. Cel mai grav efect este însă afectarea

spiritului antreprenorial, datorită senzaţiei de zădărnicie indusă de o impozitare

prea mare. Reacţiile contribuabililor se pot manifesta în două direcţii:

- scăderea timpului de muncă a unui individ datorită reducerii remuneraţiei

sale nete, ceea ce reprezintă un efect de substituţie;

- creşterea cantităţii (surselor) de muncă pentru a compensa pierderile prin

impozitele mărite, ceea ce reprezintă un efect de venit.

b) Evaziunea şi frauda fiscală survin în situaţii de mistificare a

veniturilor obţinute, fie la adăpostul unor lacune din cadrul legislativ, fie

încălcând prevederi legale şi acte normative explicite (cum s-a arătat anterior).

În astfel de situaţii, rezistenţa contribuabililor se materializează prin:

8

- economie subterană, când sunt sustrase de la impozitare activităţi întregi

şi sume considerabile şi

- evaziune internaţională, când se practică diferite forme de migrare a

firmelor şi veniturilor către zone cu o fiscalitate permisivă promovată de

autorităţi foarte discrete.

c) Inflaţia prin fiscalitate este provocată de repercusiunea impozitelor

majorate asupra mecanismelor de formare a preţurilor şi salariilor. Firmele

caută să camufleze în preţurile de vânzare toate creşterile prelevărilor fiscale,

iar salariaţii tind să-şi compenseze cu salarii mărite pierderile suferite de

puterea lor de cumpărare.

d) Concurenţa internaţională şi capacitatea firmelor de a-i face faţă

întră în opoziţie pe fondul creşterii presiunii fiscale. Sporirea prelevărilor

obligatorii pun firmele în dificultatea de a investi şi/sau de a se moderniza, iar

acest fapt le diminuează competitivitatea şi, în consecinţă, le obstaculează

accesul la circuitul economic internaţional.

Riscurile presiunii fiscale devin realitate în orice economie în curs de

dezvoltare şi, cu atât mai mult, în economiile care sunt constrânse la o tranziţie

dramatică spre capitalism şi evoluează pe fondul precarităţii în organizarea şi

funcţionarea instituţiilor de stat.

9