CAPITOLUL 5CONTABILITATEA TREZORERIEI5.1. Delimitari, structuri si obiectiveale contabilitatii valorilor de trezorerieIn cadrul unei entitati, activitatea curenta a acesteia presupune, atat operatiipropriu-zise de obtinere a produselor, de executare a lucrarilor sau de prestare aserviciilor, cat si tranzactii financiare, ce se pot concretiza sub diverse forme.Conceptul de trezorerie se refera la ansamblul operatiilor financiare simonetare pe care le face o entitate pentru procurarea mijloacelor banesti si cheltuireaacestora in concordanta cu nevoile activitatii desfasurate.Sub aspect contabil, trezoreria entitatii este reprezentata de stocurile si fluxurilede numerar privind investitiile financiare pe termen scurt, disponibilitatile in conturilela banci/casierie, creditele bancare pe termen scurt si alte valori de trezorerie.Fluxurile de numerar reprezinta o baza rezonabila pentru estimarea capacitatiientitatilor de a genera numerar si echivalente de numerar, necesare pentru a face fataexigibilitatii datoriilor. Numerarul reprezinta lichiditatile monetare efective detinute incasieria entitatii sau in conturile bancare ale acesteia, iar echivalentele de numerar suntreprezentate de investitiile financiare pe termen scurt extrem de lichide, care sunt usorconvertibile in sume cunoscute de numerar si care sunt supuse unui risc nesemnificativde schimbare a valorii.Investitiile (sub forma de titluri de plasament) sunt calificate, in mod normal, inechivalente de numerar doar atunci cand ele au o perioada scurta de scadenta, deregula, trei luni sau chiar mai putin de la data achizitiei. Prin urmare, investitiile decapital nu sunt cuprinse in aceasta categorie.Instrumentul financiar este reprezentat de orice contract ce genereaza simultanun activ financiar pentru o entitate si o datorie financiara sau un instrument decapitaluri proprii pentru o alta entitate.Instrumentele financiare se grupeaza in:a) active financiare, care, la randul lor, se identifica prin urmatoarele elemente:numerar; un drept contractual de a incasa numerar sau alte active financiare de la altaentitate; un drept contractual de a schimba instrumente financiare cu alta entitate, inconditiile in care sunt potential favorabile; un instrument de capitaluri proprii al unei alteentitati;b) datorii financiare, sunt reprezentate de orice datorie contractuala de a varsanumerar sau alt activ financiar unei alte entitati sau de a schimba instrumentefinanciare cu alta entitate in conditii in care sunt potential favorabile.Instrumentele financiare se delimiteaza in doua categorii:- instrumentele financiare primare care corespund unei tranzactii efective dejarealizate si inregistrate in contabilitate (titluri de participare, titluri de plasament,imprumuturi acordate, imprumuturi contracte, etc.);265- instrumente financiare derivate sau secundare1, care reprezinta tranzactii cecomporta doua elemente de referinta 2 si se deruleaza in doua momente3.Principala deosebire dintre instrumentele derivate si alte instrumente financiareeste ca, in cazul celor derivate, cumparatorul plateste doar o parte din valoareaactivului de baza, insa poate beneficia integral de variatia pretului acestui activ.Instrumentele financiare se concretizeaza sub mai multe forme, dar cele, maides, utilizate sunt contractele la termen, contractele swap si optiunile.Conform normelor legale din tara noastra, in structura trezoreriei intraurmatoarele elemente sau active financiare: investitiile pe termen scurt, denumite, in literatura de specialitate, si valorimobiliare de plasament; valorile de incasat; disponibilitatile banesti, in lei si in devize, existente in conturi la banci; creditele bancare pe termen scurt, creditele externe si creditele de la trezoreriastatului; disponibilitatile banesti in numerar, in lei si in devize; acreditivele in lei si in devize; avansurile de trezorerie; alte valori de trezorerie.Activele financiare sub forma titlurilor de valoare pot fi grupate in functie dediferite criterii. Astfel, in raport de scopul pentru care sunt achizitionate si formaconcreta de existenta, se disting urmatoarele categorii:- valori de trezorerie detinute in scopul tranzactionarii care includ activeledetinute in vederea revanzarii lor, pentru obtinerea unui beneficiu din speculareafluctuatiei pretului lor, intre momentul achizitiei si cel al vanzarii. In aceasta grupa seinclud, de regula, titlurile cotate pe piata de capital (actiuni, obligatiuni si instrumentefinanciare derivate);- valori de trezorerie detinute pana la scadenta, care regrupeaza titlurile cuscadenta stabilita, pe care entitatea are intentia de ale detine pana la scadenta, in scopulincasarii unui venit financiar sub forma de dobanda, de exemplu obligatiunile, titlurilede stat si instrumentele financiare derivate, care se incadreaza in criteriul mentionatanterior;- valori financiare disponibile pentru vanzare care se refera la acele activefinanciare ce nu pot fi incluse in nici una din categoriile anterioare.In raport de perioada pentru care sunt detinute, titlurile de valoare se grupeaza indoua categorii:- investitii pe termen lung, ce regrupeaza valori financiare ce urmeaza a fidetinute o perioada mai mare de un an (investitii sub forma titlurilor de valoaredetinute, fie in scopul exercitarii controlului asupra emitentului, fie pentru protejarea1 Instrumentele financiare derivate sunt reglementate de Normele BNR nr. 10/01.VII.2002,M.Of. nr. 610 din 16.VIII.2002.2 Elementele de referinta sunt reprezentate de componenta cu pret variabil, a carei evolutie faceobiectul contractului (cursul unei actiuni, cursul de schimb, rata dobanzii etc), numita suportsau baza si componenta notionala, reprezentata de o anumita cantitate de unitati dintr-un activsau dintr-un pasiv determinat ce face obiectul variatiei de pret.3 Momentele tranzactiei sunt incheierea contractului si plata contractului.266afacerilor, pentru dezvoltarea acestora sau chiar in vederea obtinerii unor veniturifinanciare). Asemenea titluri au fost prezentate in cadrul temei privitoare laimobilizarile financiare;- investitii pe termen scurt, denumite si investitii curente sau valori mobiliare deplasament, in care se includ valorile de trezorerie imediat realizabile sau pe care entitateanu intentioneaza sa le pastreze o perioada indelungata (maxim 12 luni).In acest capitol ne vom ocupa de investitiile pe termen scurt, in care seincadreaza, in general, acele investitii efectuate de entitate, ce reprezinta resursesuplimentare ale trezoreriei. Ele sunt titluri de plasament, concretizate in:- investitii pe termen scurt la societati afiliate din cadrul grupului, acestea fiindacele actiuni achizitionate de la o alta societate comerciala afiliata, apartinand grupului;- obligatiuni emise si rascumparate reprezinta hartiile de valoare proprii, emise,anterior pentru a primi imprumuturi de la alte societati comerciale (denumiteimprumuturi obligatare), rascumparate la scadenta sau inainte de scadenta, in vedereaanularii lor;- obligatiuni (cotate sau necotate), reprezentate de titluri negociabileachizitionate, ce confera entitatii o creanta asupra entitatii emitente;- alte investitii financiare pe termen scurt si creante asimilate, care imbracaforma: titlurilor de stat, emise de BNR, de regula, in forma dematerializata; bonurilorde tezaur, emise de BNR, impreuna cu organele specializate ale administratiei publicecentrale; certificatelor de depozit, emise de bancile comerciale.Detinerea unor astfel de investitii financiare pe termen scurt permite realizareaunor venituri financiare, sub forma de dividende, dobanzi si din diferenta favorabiladintre pretul de vanzare mai mare si pretul de cumparare mai mic.Valorile de incasat reprezinta valori financiare care, datorita naturii lor, suntconvertibile la timp sau la termen in disponibilitati banesti. Din aceasta categorie facparte efectele comerciale (cambia si biletul la ordin), cecurile si alte cupoane primite dela platitori si depuse la banca spre scontare sau incasare.Disponibilitatile sau depozitele create in conturile de la banca pot functionala vedere sau la termen. Depozitele la termen reprezinta o forma de imobilizare alichiditatilor pana la un an, fara a fi transferabile sau utilizate inainte de termenul final.Procedand astfel dobanda este mai mare decat in cazul disponibilitatilor banesti lavedere, care, de regula, este mult mai mica. Daca incasarile prin contul curent sunt maimari decat platile, soldul contului curent exprima disponibilitatile banesti, iar dacaincasarile sunt mai mici decat platile, soldul reprezinta credite acordate de banca pentrunevoi temporare, care trebuie sa se incadreze intr-o anumita limita de creditare.Disponibilitatile, in lei si in valuta, sub forma numerarului in casierie,permit efectuarea decontarii operatiilor urgente, privind obligatiile fata de personalulentitatii si alte persoane fizice sau alte entitati, in cadrul unor limite legale, curespectarea regulamentului operatiilor de casa.Creditele bancare pe termen scurt asigura completarea disponibilitatilornecesare in vederea desfasurarii unei activitati normale. Primirea acestora se face pebaza unui contract de credit si este conditionata de asigurarea existentei garantiilormateriale si morale din partea entitatii solicitante. Rambursarea (restituirea) creditelorse face la termenele precizate in contract. Pentru creditele primite se platesc dobanzicare se suporta de entitate pe cheltuieli financiare.267Acreditivele sunt reprezentate de disponibilitatile banesti rezervate in conturidistincte la dispozitia tertilor, in vederea efectuarii platilor pe masura livrarii bunurilor,executarii lucrarilor si prestarii serviciilor.Avansurile de trezorerie sunt reprezentate de disponibilitatile banesti acordateadministratorilor sau altor persoane imputernicite de entitate, in vederea efectuarii deplati in favoarea acesteia.In categoria alte valori de trezorerie se cuprind timbrele fiscale si postale,biletele de tratament si odihna, tichetele si biletele de calatorie, tichetele de masa,bonurile pentru carburanti, alte asemenea valori.Operatiile de transferuri de disponibilitati banesti intre conturile la banci,precum si intre conturile la banci si casieria entitatii se inregistreaza in contabilitateprin intermediul unui cont de tranzit denumit viramente interne.Operatiile de trezorerie, respectiv, incasarile si platile se efectueaza in stransacorelatie cu decontarea drepturilor de creanta si a obligatiilor entitatilor. Ca urmare,contabilitatea trezoreriei se organizeaza in stransa corelatie cu realizarea si organizareacontabilitatii relatiilor economico-financiare cu tertii, persoane juridice sau fizice, caregenereaza, printre altele, modificari ale valorilor de trezorerie.Principalele obiective ale contabilitatii trezoreriei se refera la: executia sicoordonarea operatiilor financiare si banesti; evidenta, controlul, gestiunea sivalorificarea disponibilitatilor din conturile de la banci si a efectelor de incasat primitede la clienti si depuse la banci; efectuarea platilor la termenele scadente; respectarealegislatiei financiar - bancare si fiscale (regulamentul operatiunilor de casa,regulamente emise de Banca Nationala a Romaniei si alte reglementari in domeniu,emise de Ministerul Finantelor); valorificarea disponibilitatilor banesti temporare prinplasamente eficiente de trezorerie; alegerea si utilizarea eficienta a instrumentelor detrezorerie, precum si a celor mai avantajoase forme de decontare; asigurarea unuiechilibru permanent intre operatiile de incasari ale disponibilitatilor si operatiile deachitare a datoriilor, etc.In contextul aplicarii reglementarilor conforme cu directivele CEE, informatiileprivind valorile de trezorerie servesc la intocmirea unei componente a situatiilor financiareanuale denumita situatia fluxurilor de numerar, in care acestea sunt structurate pe treiactivitati:a) fluxuri de numerar din activitati de exploatare, care sunt reprezentate deincasarile prin casa si banca din vanzarea produselor, lucrarilor si serviciilor,redeventelor, onorariilor, comisioanelor si altor venituri, precum si a platii datoriilor fatade furnizorii de bunuri si servicii destinate activitatilor curente, fata de angajati, inclusiva datoriilor fiscale.b) fluxuri de numerar din activitati de investitii, care vizeaza platile prin casa sibanca pentru achizitionarea de imobilizari corporale si necorporale, achizitiile de titluride participare, precum si incasarile din eventualele cesionari ale acestora.c) fluxurile activitatii de finantare ce vizeaza incasarile din emisiunea de actiunisi obligatiuni, din contractari de credite si imprumuturi, precum si platile reprezentandachizitionarea sau rascumpararea actiunilor si obligatiunilor, respectiv rambursareaimprumuturilor.2685.2. Evaluarea elementelor de trezorerieEvaluarea elementelor de trezorerie are o importanta deosebita in organizarea siconducerea contabilitatii, contribuind la respectarea unor principii de baza ale acesteia.Ea se face diferit in functie de natura valorilor si de momentul efectuarii evaluariiProbleme deosebite apar in cazul evaluarii investitiilor financiare pe termen scurt, avalorilor de incasat si a devizelor, celelalte elemente de trezorerie (disponibilitati,credite, acreditive si avansuri in lei) fiind evaluate la valoarea nominala.Evaluarea investitiilor financiare pe termen scurt, ca si in cazul celorlaltestructuri contabile, componente ale bilantului, se realizeaza in patru momente: a) laintrarea in patrimoniu sau evaluarea initiala, denumita si evaluarea cu ocazia primeirecunoasteri in contabilitate; b) cu ocazia inventarierii; c) la inchiderea conturilor sau laintocmirea bilantului (evaluarea bilantiera); d) la iesirea din entitate sau cu ocaziaincetarii recunoasterii in contabilitate.1. Evaluarea investitiilor pe termen scurta) Evaluarea initiala a investitiilor pe termen scurt se realizeaza la costul deachizitie reprezentat, fie de pretul de cumparare, fie de valoarea determinata in bazaunui contract de achizitie. Cheltuielile accesorii de cumparare a titlurilor in cauza, cumsunt comisioanele intermediarilor, spezele bancare si alte cheltuieli aferente, nu seinclud in costul de achizitie, ci ele se inregistreaza direct in cheltuielile exercitiului.Precizare: Cheltuielile accesorii ocazionate cu procurarea titlurilor se includ incostul de achizitie.b) Evaluarea investitiilor pe termen scurt cu ocazia inventarierii se face lavaloarea actuala, estimata, in functie de pretul pietei si de utilitatea lor pentru entitate.Valoarea de utilitate este determinata pe baza costului mediu al ultimei luni, pentrutitlurile cotate, sau pe baza valorii probabile de negociere, pentru titlurile necotate.c) La inchiderea conturilor sau evaluarea bilantiera, evaluarea se face pecategorii de titluri de aceeasi natura si presupune compararea valorii actuale cuvaloarea de intrare, cu respectarea principiului prudentei.Potrivit acestui principiu diferentele in plus (valoarea actuala este mai mare decatvaloarea de intrare) nu se inregistreaza in contabilitate, titlurile mentinandu-se la valoareade intrare, iar pentru diferentele in minus (valoarea actuala este mai mica decat valoareade intrare) se inregistreaza ajustarile pentru deprecierea investitiilor financiare pe termenscurt.d) Evaluarea la iesirea din patrimoniu a investitiilor financiare pe termenscurt, se realizeaza, de regula, la valoarea de intrare. In cazul in care titluri deplasament similare au preturi de intrare diferite, evaluarea acestora la iesirea dinpatrimoniu se face la costul mediu ponderat de cumparare sau prin aplicarea metodeiprima intrare-prima iesire (FIFO) sau a altei metode ultima intrare-prima iesire(LIFO), in aceleasi conditii ca si in cazul elementelor de natura stocurilor. Diferentaintre pretul de vanzare (cesiune) si valoarea contabila reprezinta rezultatul activitatiifinanciare de vanzare a titlurilor respective si imbraca forma plusurilor sau minusurilorde valoare.2. Evaluarea disponibilitatilor si a operatiilor exprimate in devize.Valorile de incasat (cecurile primite si depuse la banca si efectele comerciale,reprezentate de cambii sau bilete la ordin) se evalueaza la intrarea in patrimoniu la269valoarea nominala, iar la inventar si la inchiderea exercitiului financiar, evaluarea seface la valoarea posibila (probabila) de incasat (de recuperat).Evaluarea disponibilitatilor in devize, la intrarea in patrimoniu se realizeaza pebaza cursului de schimb in vigoare din ziua cand se face operatiunea, obtinandu-seechivalentul in lei al acestora.Operatiile de incasari si plati in devize necesita evaluarea la cursul de schimb invigoare la data cand se efectueaza tranzactia (al zilei in care se face operatiunea).Diferentele de curs valutar intre data intrarii si iesirii devizelor influenteaza veniturilesau cheltuielile financiare, dupa cum sunt favorabile sau nefavorabile.La inchiderea exercitiului, disponibilitatile in devize se evalueaza la cursul deschimb in vigoare din ultima zi a exercitiului, iar diferentele de curs obtinute suntrecunoscute, fie ca venituri financiare, sau cheltuieli financiare, dupa cum suntfavorabile sau nefavorabile. Exceptie de la aceasta regula fac disponibilitatile valutarecare reprezinta aport la capitalul social al actionarilor sau asociatilor, diferentele decurs aferente acestor disponibilitati fiind inregistrate ca alte rezerve, in sensulmajorarii sau diminuarii, dupa caz. In situatia in care rezervele in cauza nu suntsuficiente, adica diferentele nefavorabile sunt mai mari decat rezervele existente, seefectueaza o prima operatiune de suplimentare a lor, dupa care se face regularizareadiferentelor constatate.5.3. Sistemul documentelor justificative si evidenta operativa aelementelor de trezorerieUn sistem de documente judicios organizat care sa raspunda obiectivelor vizatede contabilitatea trezoreriei va fi capabil sa asigure exactitatea si operativitatea insistemul de informare al entitatii.In functie de natura elementelor componente ale trezoreriei, a caror existenta,miscare si transformare trebuie evidentiate, documentele justificative se pot grupa intrei mari categorii: documente privind investitiile financiare pe termen scurt,documente privind conturile la banci si documente pentru operatiile cu numerar sialte valori. Prezentam in figura nr. 5.1. schema privind forma de existenta a valorilorde trezorerie si a documentelor primare aferente, ce poate constitui ca punct de pornirein organizarea contabilitatii trezoreriei.Pentru investitiile financiare pe termen scurt, documentele primare din care reiesachizitionarea, existenta si vanzarea acestora sunt: contractul de vanzare-cumparare,documentele specifice achizitionarii pe piata de capital, ordin de cumparare, ordin devanzare, iar eventualele modificari ale titlurilor de valoare detinute se constata cuocazia inventarierii pe baza registrului inventar.Toate operatiunile efectuate prin conturile curente la banci sunt inscrise de bancain documentul denumit extrasul de cont in care sunt inscrise toate operatiunile deincasari si plati efectuate pe baza de documente justificative. Este emis de fiecarebanca si este transmis entitatii, zilnic sau periodic, cuprinzand urmatoarele informatii:data emiterii, soldul initial, incasarile si platile efectuate si soldul final.270INVESTIIIFINANCIAREPE TERMENSCURTActiuniObligatiuni- contract;- ordin de vanzare, ordin de cumparare la bursa;- documente de plata (cecuri, extrase de cont);- proces verbal de anulare;- registrul inventar.CONTURILA BaNCIValori de incasat:- cecuri de incasat- efecte de incasat- cec, cambie, bilet la ordin;- borderoul valorilor depuse spre incasare sauscontare;- extras de cont.Conturi la banci:- in lei- in valuta- sume in curs dedecontare- extras de cont;- ordin de plata pentru decontarea operatiilor com.;- ordin de plata pentru decontarea cu trez. statului;- dispozitie de plata/incasare pentru decontarea cubugetul asigurarilor sociale;- situatie privind calculul comisioanelor si dobanzii;- foaie de varsamant;- cec (de numerar), cecul barat, etc.Credite detrezorerie- contract de creditare;- extras de cont;- scadentar;- nota (situatie) de calcul si incasare a dobanzilor.Acreditive:- in lei- in valuta- contract;- cerere de deschidere a acreditivului;- dispozitie de plata valutara externa;- extras de cont.NUMERARSI ALTEVALORICasa- in lei- in valuta- registrul de casa in lei (in valuta);- chitanta;- bon de comanda-chitanta;- dispozitie de plata/incasare catre casierie;- centralizatoare (rapoarte ale caselor de marcat);- cec (de numerar);- borderou de vanzare;- bon de achizitie;- foaie de varsamant-chitanta;- liste de plata; state de plata salarii;- referat de avans;- decont de cheltuieli;- cecuri de calatorie;- mandat postal;- inventar.Alte valori - timbre fiscale;- marci postale;- tichete de calatorie;- bilete de tratament si odihna;- bonuri valorice;- tichete de masa;- alte valori.AVANSURIDETREZORERIEAvansuri detrezorerie(avansuri pentrudeplasari)- referat de avans;- ordin de deplasare (delegatie);- decont de cheltuieli;- decont de cheltuieli (pentru deplasari externe);- dispozitie de plata/incasare catrecasierie;- chitanta.Figura nr. 5.1. Formele de existenta ale valorilor de trezoreriesi documentele in care se consemneaza271Sumele reflectate in extrasul de cont, document ce atesta tranzactiile cudisponibilitati, sunt privite sub doua aspecte: al entitatii ce are deschis contul dedisponibil la banca (aspect ce il detaliem si noi in acest paragraf) si al bancii care ilintocmeste. Se retine ca cele doua puncte de vedere sunt diametral opuse, in sensul caceea ce reprezinta o incasare la nivelul bancii inseamna o plata la entitate si invers.Extrasul de cont, fiind un document al bancii, sumele inscrise in debitul acestuia,reprezinta plati efectuate de entitate, iar sumele inscrise in credit reprezinta incasari dedisponibilitati in contul curent.In vederea inregistrarii in contabilitatea entitatii, extrasul de cont este supus unoroperatii de prelucrare in cadrul compartimentului financiar, astfel:- se verifica existenta documentelor pentru toate operatiunile de incasari si platiinscrise in extrasul de cont (ordin de plata, foaie de varsamant, borderoul valorilordepuse spre incasare, dispozitie de plata/incasare, situatie-nota privind calcululdobanzilor si comisioanelor bancare etc.), urmarindu-se autenticitatea, legalitatea,oportunitatea si necesitatea operatiunilor consemnate in aceste documente;- se conteaza documentele justificative, iar in extrasul de cont se trece in dreptulfiecarei sume contul corespondent;- se grupeaza sumele pe operatii de incasari si plati si in cadrul acestora peconturi corespondente;- se reflecta in contabilitate operatiile de incasari si plati in instrumentelespecifice fiecarei forme de contabilitate utilizate de entitate (jurnale de credit, situatiide debit, fise de cont cartea mare-sah sau fise de cont pentru operatii diverse).Evidenta operativa a existentei si miscarii numerarului in entitate se tine cuajutorul registrului de casa care se intocmeste in doua exemplare, zilnic, de catrecasier pe baza documentelor justificative a operatiilor de incasari si plati in numerar.Aceste documente au un regim special de intocmire si circulatie si se evidentiazaoperativ, separat prin fisa formularelor cu regim special, dintre care mai importantesunt:- pentru incasari: cecul (de numerar), dispozitie de incasare in numerar, chitantasi alte documente cu functie similara, aprobate de organele competente;- pentru plati: foaia de varsamant-chitanta, dispozitii de plata in numerar, listede plata, state de salarii, ordine de deplasare etc.Documentele de incasari si plati in numerar sunt supuse si aprobarii controluluifinanciar preventiv, inainte de efectuarea operatiunilor.Primul exemplar al registrului de casa, adica originalul, se detaseaza din registrusi se preda compartimentului financiar-contabil, in aceeasi zi, sau cel mai tarziu a douazi, impreuna cu documentele justificative, sub semnatura celui care l-a primit.Compartimentul financiar verifica existenta documentelor de incasari si plati, precumsi daca soldul din registrul de casa este corect stabilit.Pentru inregistrarea in contabilitate a operatiilor de incasari si plati cu numerar,registrul de casa se prelucreaza astfel:- se controleaza documentele justificative ce au stat la baza operatiilorconsemnate in registrul de casa sub aspectul legalitatii, oportunitatii, necesitatii sirealitatii;- se controleaza corecta preluare a sumelor din documente in registrul de casa;- in ultima coloana a registrului de casa se inscriu conturile corespondentedebitoare sau creditoare, dupa caz;272- se cumuleaza si se grupeaza sumele pe conturi corespondente, separat pentruincasari si, respectiv, pentru plati;- se inregistreaza operatiile de incasari si plati in instrumentele specifice formeide inregistrare contabila folosita de entitate.5.4. Forme de decontare si instrumente de plataPentru realizarea activitatii in conditii normale, orice entitate intra in relatii dedecontare cu alte entitati, cu bancile, cu autoritatile publice, cu proprii angajati, cuactionarii sau asociatii, pentru diverse operatii economice, financiare, sociale si fiscalecare genereaza, implicit, si relatii de incasari si plati. Ansamblul operatiilor de incasarisi plati in care este antrenata entitatea poarta numele de relatii de decontare.In functie de natura valorilor de trezorerie, care intervin in rezolvarea unorasemenea relatii de decontare, operatiile de decontare se pot grupa in doua maricategorii: decontari fara numerar si decontari cu numerar.5.4.1. Forme de decontare fara numerarCea mai mare parte a operatiilor de incasari si plati pe care le efectueazaentitatea imbraca forma decontarilor fara numerar, prin intermediul bancilor.Pentru efectuarea acestor decontari, entitatile isi deschid conturi curente. In acest scop,ele trebuie sa indeplineasca mai multe conditii, printre care sa fie inscrise la Oficiulregistrului comertului (care, conform ultimelor reglementari, functioneaza pe langafiecare tribunal) si la Ministerul Finantelor Publice; sa dispuna de un patrimoniureglementat juridic; sa organizeze contabilitate proprie si sa incheie situatii financiareanuale.Decontarile fara numerar constau in virarea unei sume datorate de cumparatorsau alt platitor (debitor) catre un furnizor sau alt beneficiar de drepturi (creditor), adicatrecerea scriptica a sumei din contul debitorului in contul creditorului, prin intermediulunitatilor bancare.Efectuarea incasarilor si platilor prin sistemul de decontari, reduce necesarul debani aflati in circulatie, accelereaza manevrarea banilor in deplina siguranta. Prinsistemul de evidenta al bancilor se poate urmari, cu certitudine, data efectuariioperatiunilor de creare si stingere a obligatiilor, iar pentru disponibilitatile din conturientitatea incaseaza dobanda. De aici, interesul entitatilor de a pastra disponibilitatile lasocietatile bancare si de a efectua operatiunile de incasari si plati prin virament.Deschiderea conturilor curente de decontare se face pe baza urmatoarelordocumente, pe care entitatea le depune la societatea bancara si anume; (a) cererepentru deschiderea contului de decontare; (b) hotararea Guvernului, sau deciziaAdministratiei locale de stat, dupa caz, privind constituirea unitatii; (c) copie certificatadupa certificatul de inregistrare in Registrul comertului si dovada de inregistrare laorganele fiscale teritoriale; (d) extras din actul care confirma dreptul conduceriientitatii sau reprezentantilor sai de a dispune de conturi; (e) fisa cu specimenele de273semnaturi ale persoanelor autorizate sa dispuna de conturi si amprenta stampileiunitatii.Normele legale din tara noastra, elaborate de Banca Nationala a Romaniei sisocietatile bancare specializate, ce reglementeaza decontarile fara numerar, prevadefectuarea acestora cu respectarea anumitor reguli, printre care mentionam: Organizatorul relatiilor de decontare dintre unitati este banca, ce efectueazadecontarile prin sistemul platilor prin virament, sau compensare, fara miscarea efectivaa banilor; Operatiile de virament din conturile unitatilor platitoare se efectueaza de catrebanci numai cu consimtamantul titularului de cont, cu exceptia acelor plati care privescobligatii constatate prin titluri executorii ramase definitive, sau pentru care dispozitiilelegale prevad posibilitatea decontarii fara consimtamantul unitatilor platitoare; Platile trebuie sa se efectueze la data exigibilitatii obligatiilor, platitorul fiindobligat sa le efectueze, iar beneficiarul fiind interesat sa le ceara; Beneficiarul trebuie sa efectueze plata numai dupa receptia bunurilor, lucrarilorsi serviciilor, cu exceptia cazurilor cand s-a convenit altfel; Nici o cheltuiala nu trebuie sa se efectueze daca nu este avizata, in prealabil,de conducatorul compartimentului financiar contabil, sau a altei persoane imputernicitacu exercitarea controlului financiar preventiv; Entitatile au interesul sa prevada in contractele economice, forme siinstrumente de decontare care sa asigure incasarea contravalorii productiei (produse,lucrari, servicii) vandute, intr-un timp cat mai scurt, precum si suportarea de penalizariin cazul neachitarii la termen, sau acordarea de bonificatii (sconturi, sau reduceri devaloare) pentru achitarea anticipata; Furnizorii de produse, lucrari, sau servicii, sunt indreptatiti sa pretindaclientilor lor, care intarzie, in mod repetat, plata, si le creeaza greutati financiare, sa leasigure anticipat sumele necesare efectuarii platilor, prin instrumente de plata adecvate; Platile din conturile entitatilor se efectueaza in limita disponibilitatilor dinconturile curente si a creditelor bancare obtinute, in ordinea scadentei. Decontarile fara numerar se efectueaza la cererea entitatii pentru orice suma,fara stabilirea unor limite obligatorii, iar pentru fiecare operatie societatea bancarapercepe comisioane, taxe si speze, care sunt incluse de fiecare unitate pe cheltuielifinanciare. Pentru evitarea cresterii exagerate a volumului de operatii si documente,unitatile economice trebuie sa urmareasca decontarea cumulata a datoriilor marunte.Cadrul legislativ din Romania (Instrumente de plata BNR, octombrie,1994),privind efectuarea operatiilor de decontare, s-a actualizat avandu-se in vedere, atatstandardele internationale, cat si stadiul actual de dezvoltare a sistemului de plati dintara noastra.Operatiile de decontare fara numerar (operatii de incasari si plati prin virament)se pot efectua folosind diferite forme de decontare si instrumente de plata, adecvate,care sa permita derularea cu operativitate a acestor operatii.Principalele forme de decontare si instrumente de plata ce pot fi utilizate deentitatile din tara noastra sunt urmatoarele:I. Acceptarea este cea mai raspandita forma de decontare care, asa cum ii spunesi denumirea, platile intre entitati se efectueaza pe baza acordului (consimtamantului)platitorului (debitorului), dat prin depunerea la banca a documentelor de decontareemise de acesta.274In cadrul acceptarii se pot folosi urmatoarele instrumente de decontare:- ordinul de plata;- dispozitia de plata;- cambia;- biletul la ordin;- cecul;- forfetarea sau factoringul.1. Ordinul de plata4 este o dispozitie neconditionata, data de catre emitentulacesteia unei societati bancare receptoare de a pune la dispozitia unui beneficiar oanumita suma de bani, la o anumita data. O astfel de dispozitie este considerata ordin deplata daca:- societatea bancara receptoare intra in posesia sumei respective, fie prindebitarea unui cont al emitentului, fie prin incasarea ei de la emitent si- nu prevede ca plata trebuie sa fie facuta la cererea beneficiarului.Ordinul de plata poate fi emis pe suport clasic (hartie) sau pe suportneconventional (magnetic, electronic). Se utilizeaza pentru decontarea valoriiproduselor, lucrarilor si serviciilor primite, precum si pentru decontarea obligatiilorentitatii fata de organismele publice (bugetul statului, bugetul asigurarilor sociale,fonduri speciale etc.). In cazul achitarii obligatiilor fata de organismele publice, ordinulde plata este intocmit numai pe suport de hartie si are o forma speciala necesaraprezentarii structurii si motivarii obligatiilor fiscale, sociale si fiscale ale entitatii. El seintocmeste de catre platitor in trei exemplare, este semnat de conducerea entitatii saualte persoane imputernicite si se depune la societatea bancara ce il deserveste din careun exemplar se restituie platitorului, un exemplar se retine de catre societatea bancarainitiatoare, iar altul se transmite, de catre banca, beneficiarului sumelor, ca anexa laextrasul de cont.(1) Contractarea produselor,lucrarilor sau serviciilorPLaTITOR (2) Facturare produse, lucrari, servicii BENEFICIAR(primeste bunuri, (livreaza produse,servicii sau lucrari) (4) Se lichideaza creanta lucrari sau servicii)(3) Emiterea (5) Crediteazaordinului de contulplata beneficiaruluiBANCA (4) Executarea ordinului de plata BANCAINIIATOARE DESTINATARaFigura nr. 5.2. Schema de circulatie a ordinului de plata4 Regulamentul BNR nr. 8/19.VIII.1994 privind ordinul de plata.275In decontarea operatiilor comerciale pe baza ordinului de plata (figura 5.2.) seretin urmatoarele etape:1. Contractarea operatiei comerciale de livrare de produse, executare de lucrarisau prestari de servicii cu decontare pe baza ordinului de plata.2. Livrarea catre furnizor a produselor, executarea lucrarilor sau prestareaserviciilor, receptia la platitor si emiterea facturii de beneficiar;3. Emiterea ordinului de plata de catre cumparator (platitor), pentru achitareaobligatiei fata de beneficiar si transmiterea acestuia bancii la care are deschis contulcurent (banca initiatoare);4. Efectuarea succesiva, de catre Banca initiatoare, a operatiunilor de receptie,autentificare, acceptare si in final de executare a ordinului de plata catre banca la careare deschis contul beneficiarul;5. In momentul acceptarii ordinului de plata de catre banca destinataratransferul-credit este finalizat, creditand contul clientului sau (beneficiarului) cu sumainscrisa in ordinul de plata.Ca urmare, in vederea aducerii la indeplinire a dispozitiei platitorului, exprimataprin emiterea ordinului de plata, societatile bancare participante in cadrul transferuluicreditrespectiv, trebuie sa efectueze urmatoarele operatiuni: a) receptia procedura derecunoastere a primirii ordinului de plata; b) autentificarea procedura prin care sestabileste ca ordinul de plata a fost emis de persoana indicata ca emitent pe ordinul deplata; c) acceptarea - procedura prin care se recunoaste ca valabil un ordin de platareceptionat; d) refuzul procedura utilizata in cazul in care o societate bancara decide canu este posibil sa execute un ordin de plata dat de un emitent sau ca executarea ar atragecosturi excesive ori intarzieri in finalizarea transferului-credit; e) executarea procedurade punere a mijloacelor banesti la dispozitia beneficiarului, in baza ordinului de plataacceptat anterior.In derularea operatiilor, denumite transfer credit pot interveni societati bancareintermediare, altele decat societatea bancara initiatoare sau societatea bancaradestinatara. O varianta particulara a ordinului de plata o constituie Ordinul de plata inrelatie cu trezoreria statului.2. Cambia5 reprezinta un instrument de plata si, in acelasi timp, un titlu decredit, sub semnatura privata, prin care tragatorul, care emite titlul, plateste o datoriefata de o anumita persoana (beneficiar) prin intermediul altei persoane (tras) care aredatorie fata de tragator. In circuitul sau, cambia pune in legatura trei persoane:tragatorul, trasul si beneficiarul. Tragatorul, in calitate de creditor, emite titlul si daordin debitorului sau, numit tras, sa plateasca o suma determinata, la o anumita data,sau la vedere, unui beneficiar, sau la ordinul acestuia din urma.Referitor la emiterea, circulatia si executarea cambiei se retin mai multe operatii.Acceptarea consta in angajamentul luat de catre tras fata de orice posesorlegitim de a plati cambia la scadenta. Trasul nu este obligat prin lege sa accepte, insadaca accepta el devine debitorul (obligatul) principal. Acceptarea este inscrisa intr-orubrica speciala pe cambie si se exprima prin inscrierea in cadrul rubricii, a cuvantuluiacceptat sau orice alta expresie echivalenta si este semnata de tras. Simpla semnaturaa trasului pusa pe fata cambiei este socotita acceptare.Posibilitatile de circulatie (transmitere) a cambiei sunt doua:5 Legea 58/1934, asupra cambiei si biletului la ordin, modificata prin Legea nr. 83/1994.276a) prin gir, caz in care posesorul cambiei, numit girant, transfera altei persoane,toate drepturile ce izvorasc din cambie. Girul poate fi facut, chiar, in folosul trasului,indiferent daca a acceptat sau nu, al tragatorului sau al oricarui alt obligat. Acestia potsa gireze din nou cambia. Girul trebuie sa fie neconditionat si semnat de catre girant.b) prin cesiune de creanta ordinara, in cazul in care tragatorul a inscris incambie mentiunea nu la ordin (adica creditorul transfera dreptul sau de creanta uneialte persoane). Spre deosebire de gir, cesiunea de creanta devine valabila numai dinmomentul notificarii ei debitorului sau din momentul in care debitorul o accepta prinact autentic.Avalizarea reprezinta angajamentul neconditionat prin care un tert sau unsemnatar al cambiei (avalistul), altul decat tragatorul sau acceptantul, devine garantpentru obligatiile unui co-obligat fata de cambie (avalizatul).Scadenta este termenul la care cambia trebuie platita. Ea trebuie sa indice cuprecizie ziua sau termenul maxim in interiorul caruia creditorul trebuie sa se prezinte laplata. Scadenta poate fi: a) la vedere; b) la un anumit timp de la vedere; c) la un anumittimp de la data emiterii si d) la o data fixa.Pentru plata cambiei care nu este platibila la vedere, posesorul trebuie sa seprezinte la plata in ziua scadentei sale sau cel mult la doua zile de la aceasta si in loculdesemnat (indicat) pe cambie. Cel care plateste cambia poate pretinde ca aceasta sa-ifie predata cu mentiunea de achitare scrisa de posesor. Posesorul nu poate refuza oplata partiala. In aceasta situatie de plata partiala, cel care plateste (trasul) poate cere sai se faca pe cambie mentiunea de plata si sa i se dea o chitanta. Trasul care face platainainte de scadenta o face pe riscul sau.Scontul este o forma de credit, ce se acorda de catre o banca posesoruluicambiei. La prezentarea pentru scontare, banca ii achita contravaloarea, inainte descadenta, percepandu-i un comision (taxa scontului), ea devenind beneficiarul cambiei.In caz de neplata la scadenta de catre tras, posesorul unei cambii trebuie sa facaun protest inainte de a putea face recurs impotriva celorlalti semnatari ai cambiei (caresunt solidar obligati fata de el). Daca o cambie este incasata de catre o banca (esteultimul posesor ce solicita incasarea), aceasta trebuie sa faca protestul in caz deneplata.In figura 5.3. se prezinta schema privind circulatia unei cambii cunoscandu-seurmatoarele date: Societatea MEGA S.A. a livrat la data de 30.V.2002 societatiicomerciale STAR S.A. materii prime, in valoare de 50 milioane lei, termenul deplata fiind 1.VII.2002; de asemenea, societatea comerciala MEGA S.A. trebuie sarestituie Bancii comerciale X ultima rata a unui credit in valoare de 50 milioane lei,scadent tot la 1.VII.2002.Societatea comerciala MEGA S.A. emite o cambie care trebuie platita desocietatea comerciala STAR S.A. direct Bancii X.Din momentul completarii si acceptarii cambiei, societatea comercialaMEGA S.A. are calitatea de tragator, societatea comerciala STAR S.A. se afla inpozitie de tras, iar Banca X este beneficiarul cambiei. Societatea comercialaMEGA S.A. remite cambia Bancii X.La data de 1.VII.2002 Banca X incaseaza suma de pe cambie de la societateacomerciala STAR S.A. . In acest fel se achita creditul acordat societatii comercialeMEGA S.A. de catre Banca X si, totodata, se stinge datoria societatii comercialeSTAR S.A. fata de societatea comerciala MEGA S.A.2772) Incheierea contractului de vanzare-cumparare 5) Se stinge creanta3) S.C. MEGA S.A. trage o cambie 4) Remite cambia trasa asupra SC STAR SAasupra S.C. STAR S.A.5) Se stinge datoria 1) Banca X acorda credit SC MEGA SA6) La scadenta se achita sumaFigura nr. 5.3 Schema de circulatie a cambiei3. Biletul de ordin este un instrument de decontare prin care emitentul isi iaangajamentul de a plati, la o anumita data, o suma determinata beneficiarului, sau celuicare este posesorul legitim al instrumentului. Ca titlu de credit, este emis de client(debitor) prin care se obliga sa plateasca o suma de bani la un anumit termen, sau laprezentarea unui beneficiar, aflat in calitatea de creditor. Ca urmare, el pune in legaturadoua persoane: emitentul si beneficiarul. Acest instrument este o promisiune de a platisi nu un mandat de plata. El se poate transmite prin girare, obligatiile rezultand dintrunbilet la ordin se supun acelorasi reguli generale ca si cele care rezulta dintr-ocambie. Regulile referitoare la plata, scadenta, girarea, protestul cambiei sunt aplicabilesi biletului la ordin, mai putin acceptarea care este implicita.Pentru exemplificare, prezentam in figura 5.4. modalitatea de circulatie a unuibilet la ordin, in care Societatea comerciala Beta S.A. incheie un contract cu SCConstruct S.A. pentru construirea unei sectii de productie in valoare de 800 milioanelei, urmand ca suma sa fie achitata intr-un termen de 30 zile de la receptia sectiei. Dupaincheierea contractului, SC Beta S.A. completeaza un bilet la ordin prin care se obligasa plateasca suma de 800 milioane lei societatii comerciale Construct S.A.Figura nr. 5.4. Circulatia biletului la ordinSC MEGA SA(TRaGaTOR)S.C. STAR S.A.(TRAS)BANCA X(BENEFICIAR)( 2) Lucrare efectuata prezinta laplata biletul la ordin(1)Incheierea contractului(4) La scadenta se achita suma(3) Emitere bilet la ordinS.C. BETA S.A.EMITENTS.C. CONSTRUCT S.A.BENEFICIAR278In acest exemplu SC Beta SA se afla in pozitia de emitent, iar SC ConstructSA este beneficiarul biletului la ordin. La scadenta, acesta din urma prezinta biletul laordin, pentru incasarea sumei, fie la SC Beta SA, fie bancii acesteia, primindcontravaloarea biletului la ordin.4. Dispozitia de plata/incasare privind asigurarile sociale de stat reprezintaun ordin dat de unitatea economica bancii sale de a pune la dispozitia organelor Ministerul Muncii si Solidaritatii Sociale - o anumita suma; ea indeplineste si functiaunui decont privind contributia adusa / cheltuielile suportate la/din fondurileasigurarilor sociale de stat. Se intocmeste in patru exemplare din care un exemplarramane la emitent, altul la banca ce il deserveste, unul la Trezoreria Statului si altul labeneficiarul sumei D.M.P.S.5. Cecul este un instrument de plata utilizat de titularii de conturi bancare cudisponibil corespunzator in aceste conturi din vanzarea productiei sau din credite. Incircuitul sau el pune in legatura trei persoane: tragatorul, trasul si beneficiarul.Instrumentul este creat de tragator, care in baza unui disponibil constituit in prealabil lao societate bancara, da un ordin neconditionat acesteia, care se afla in pozitia de tras, saplateasca la prezentare, o suma determinata unei terte persoane sau insusi tragatoruluiaflat in pozitie de beneficiar. Cele trei persoane care sunt puse in legatura prinintermediul cecului executa toate operatiile legate de acest instrument in nume propriu:tragatorul emite cecul, posesorul legitim il incaseaza, iar trasul il plateste.Pentru ca tragatorul sa poata emite cecuri, banca sa ii elibereaza formulare dececuri in alb, daca acesta detine un disponibil corespunzator in cont. Posesorulcarnetului de cecuri completeaza formularul, il semneaza si-l preda beneficiarului care,la randul sau, il va prezenta bancii sale pentru incasare.Transmiterea cecului se poate face prin :a) simpla remitere cazul cecului la purtator care, in momentul emiterii, nuindica expres beneficiarul sumei, sau poarta mentiunea la purtator. Acest cec va fiplatit, fie persoanei desemnate ca beneficiar, fie detinatorului cecului.b) cesiune de creanta ordinara atunci cand cecul este emis pe numele uneianumite persoane si contine mentiunea nu la ordin. In acest caz, numai persoananominalizata poate sa-l incaseze.c) girare operatiune prin care se transmit, odata cu remiterea, si toatedrepturile rezultate din cec. Ea este o mentiune speciala facuta pe versoul cecului infavoarea oricui, inclusiv in favoarea tragatorului. Noul beneficiar poate, la randul sau,sa gireze cecul.Cecul este platibil numai la vedere, adica la prezentare, in termenul legal (carepoate fi de 8 zile, daca cecul este platibil in localitatea in care a fost emis sau 15 zile, incelelalte cazuri). Prezentarea cecului dupa expirarea termenului legal are ca efectpierderea dreptului legal de actiune impotriva girantilor anteriori in cazul in care ceculnu ar fi platit.Toate persoanele care, in orice calitate, s-au obligat prin cec (tragator, giranti)sunt responsabile solidar in ceea ce priveste plata cecului respectiv, cu toate caobligatiile au fost asumate in momente diferite.279Principalele tipuri de cecuri sunt: cecul la purtator in care nu se indica expresdenumirea beneficiarului, sau poarta mentiunea la purtator (este cel prezentatanterior); cecul barat, cecul certificat si cecul de calatorie.Cecul barat consta in inscrierea, de catre tragator, a doua linii paralele,orizontale, sau oblice pe fata cecului. Bararea cecului inseamna ca beneficiarul vatrebui sa recurga la serviciile unei banci pentru incasarea sumei inscrisa pe cec,deoarece incasarea in numerar, direct de la banca tragatorului, nu este posibila.Bararea poate fi : generala, daca nu prezinta nici o mentiune intre cele doua liniisi speciala, daca intre cele doua linii este mentionata denumirea unei banci. Barareagenerala se poate transforma in barare speciala, dar operatiunea inversa este interzisa.Cecul certificat este acel cec prin care banca (trasul) confirma pe cec existentadisponibilului necesar efectuarii platii, iar persoana care a emis cecul nu mai poateretrage din contul sau aceasta suma pana la expirarea perioadei de prezentare.Cecul de calatorie prin care tragatorul poate conditiona plata acestuia deidentitatea dintre semnatura persoanei care a primit cecul (posesorul) si semnaturapersoanei care incaseaza cecul la prezentare. Se retine ca, posesorul pune o primasemnatura pe cec in momentul primirii acestuia si a doua semnatura in momentulincasarii, in prezenta functionarului societatii bancare, sau in momentul efectuarii uneiplati, in prezenta beneficiarului. Acest tip de cec reprezinta un mijloc de plata sigur si seutilizeaza cu usurinta.Cecurile, ca de altfel toate instrumentele de decontare, se completeaza cucerneala sau pasta, mentionandu-se, atat pe blanchete, cat si pe cotor urmatoarele date:felul, numarul, data si valoarea documentului achitat, precum si felul marfurilor livrate,lucrarilor executate sau serviciilor prestate si se semneaza de persoanele imputernicitesa dispuna de sumele din cont.Cecurile se achita, mai intai, din contul platitorului, dupa care suma respectivaeste inregistrata in contul beneficiarului sumei, de aceea beneficiarul trebuie sa prezintececurile primite de la banca platitorului.Beneficiarul prezinta cecurile cu borderou de incasare, mai putin in cazul asanumitului cec de numerar in care borderoul nu mai este necesar intrucat beneficiarulsumelor (numerarului) este insusi tragatorul. Borderoul de incasare se intocmeste intrei exemplare cu urmatoarea destinatie: exemplarul 1 se retine la banca beneficiaruluipentru evidenta, exemplarul 2 impreuna cu cecul se remite trasului (banca platitorului),iar exemplarul 3 se restituie beneficiarului ca dovada de prezentare spre incasare.- Societatea comerciala ALFA S.A. achizitioneaza marfuri, in valoare de 20milioane lei, de la magazinul societatii comerciale SIGMA S.A.- Societatea comerciala ALFA S.A. are contul curent deschis la Banca X, iarsocietatea comerciala SIGMA S.A. are contul curent deschis la Banca Y;- In baza disponibilului din contul curent, Banca X elibereaza un carnet dececuri societatii comerciale ALFA S.A.;- La achizitia marfii, reprezentantul societatii comerciale ALFA S.A.completeaza o fila din carnetul de cecuri, cu datele necesare si suma reprezentandcontravaloarea marfurilor cumparate, o semneaza si o inmaneaza reprezentantuluimagazinului societatii comerciale SIGMA S.A.;- Din acest moment ALFA S.A. se afla in calitatea de tragator, Banca X arecalitatea de tras, iar SIGMA S.A. fiind beneficiarul;280- Societatea SIGMA S.A. prezinta cecul (barat) la banca sa (Y) care il trimiteBancii X pentru decontare (incasare);- Banca X achita cecul Bancii Y, astfel se stinge datoria societatiicomerciale ALFA S.A. fata de societatea comerciala SIGMA S.A.Decontarea drepturilor/obligatiilor intre cele doua entitati pe baza cecului (lapurtator), presupune urmatoarele etape care se pot observa in figura nr. 5.5.2. Livrarea de produse, executareade lucrari si prestarea de serviciiS.C. ALFA 4. Remite cecul tras asupra Bancii X S.C. SIGMA(TRaGaTOR) (BENEFICIAR)7. Se stinge creanta/obligatia6. Prezentarea cecului la plataBANCA X BANCA Y(Tras) (Banca beneficiar)7. Achitarea ceculuiFigura nr. 5.5 Schema de circulatie a cecului6. Forfetarea sau factoringul, ca instrumente de plata garantate, presupunetapele:a) forfetarea este un contract prin care un vanzator sau prestator de servicii isivinde creantele pe care le are fata de un cumparator sau beneficiar unei societatibancare sau unei institutii financiare specializate, contra unei taxe de forfetare;b) factoringul este un contract incheiat intre o parte, denumita aderent,furnizoare de marfuri sau prestatoare de servicii si o societate bancara sau institutiefinanciara specializata, denumita factor, prin care aceasta din urma asigura finantarea,urmarirea creantelor si protectia riscurilor de credit, iar aderentul cedeaza factorului, cutitlu de vanzare sau de gaj, creantele nascute din vanzarea de bunuri sau prestarea deservicii pentru terti.II. Acreditivul constituie o alta forma de decontare si, in acelasi timp, un mijlocbanesc, ce asigura cu anticipatie sumele necesare efectuarii platilor. Se utilizeazafrecvent in relatiile comerciale internationale, iar pentru decontarea datoriilor interne,in cazul in care cumparatorul intarzie, in mod repetat, platile catre furnizor. Acreditivul1. Se elibereaza carnetulde cecuri3. SC ALFA trage un cecasupra bancii sale5. Prezentarea cecului spreincasare281creeaza o garantie suplimentara ca se va asigura, pe aceasta cale, plata datoriilor intr-untimp normal.Acreditivul este forma de decontare prin care platile se efectueaza pe masuralivrarii marfurilor, executarii lucrarilor si prestarii serviciilor, dintr-o suma rezervata(din disponibilitati sau credite bancare) in acest scop si tinuta la dispozitia furnizorului,la unitatea bancara la care acesta isi are deschis contul curent.Utilizarea acreditivului, in lei sau in devize, impune, in primul rand, existentaunui contract comercial, prin care unitatile partenere au convenit decontarea pe baza deacreditiv.Deschiderea acreditivului se face la cererea unitatii platitoare dindisponibilitatile banesti ale acestuia, aflate la banca si consta in emiterea unui inscris(unei cereri), prin care banca emitenta se angajeaza ferm la plata in favoareavanzatorului, in conditiile termenelor si documentelor, potrivit instructiunilor primitede la cumparator. In cererea de deschidere a acreditivului se inscriu urmatoareleelemente:- suma acreditivului;- denumirea furnizorului, sediul acestuia si unitatea bancara ce il deserveste;- felul si calitatea marfurilor, lucrarilor, serviciilor ce fac obiectul contractului,pentru care se deschide acreditivul;- termenul de valabilitate al acreditivului;- termenul de livrare precizat in contract si documentele pe care trebuie sa leprezinte furnizorului pentru decontare.Valoarea acreditivului deschis se vireaza la banca furnizorului, dindisponibilitatile cumparatorului si se inregistreaza la banca intr-un cont distinct:Acreditive deschise.In cazul folosirii acestei forme de decontare, furnizorul procedeaza ca si in cazulaltor vanzari, cu particularitatea ca, pe masura ce depune documentele de livrare sidecontare la banca, acesta incaseaza, imediat, sumele de la client.Acreditivul se inchide la folosirea integrala a sumei, la expirarea valabilitatii saula cererea cumparatorului cu acordul furnizorului. Revocarea sau reducereaacreditivului se face pe baza unei scrisori transmisa de cumparator la bancafurnizorului. La primirea consimtamantului scris al furnizorului se restituie suma incontul platitorului (cumparatorului).Referitor la acreditivul in devize, acesta are o documentatie6 specifica dedeschidere, alcatuita din Cererea de deschidere a acreditivului (CDA) siDispozitia de plata valutara externa (DPVA), formulare cu regim special., tiparitede RA Imprimeria Bancii Nationale a Romaniei.Etapele pe care le presupune deschiderea si utilizarea acreditivului suntprezentate, in mod schematic, in figura 5.6.III. Scrisoarea de garantie este forma de decontare prin care banca, cedeserveste pe platitor, confirma, la cererea acestuia, ca pentru anumite cazuri bineprecizate, va asigura, pe o anumita perioada si in limita unei sume determinate,efectuarea platilor prevazute in scrisoare, din credite bancare, in cazul in care la datasolicitarii platii de catre furnizor, platitorul nu va avea alte posibilitati de plata.6 BNR a elaborat Normele privind circuitul formularelor DPVE si CDA (M. Of. nr. 395/31.XII.1997).282Figura nr. 5.6 Schema privind etapele derularii unui acreditiv5.4.2. Decontarile cu numerarEntitatile pot efectua o serie de decontari in numerar, care pot fi in lei si invaluta. Operatiile de incasari si plati in numerar au o pondere redusa in totaluldecontarilor si constau in virarea efectiva (cash) a unei sume datorate de debitorcreditorului sau.Banca Nationala a Romaniei este imputernicita sa emita bancnote si monede princare se realizeaza circulatia monetara oficiala din tara noastra, atat din punct de vederecantitativ, cat si calitativ7.Incasarile in lei pot sa provina din vanzarea de produse din productie proprie,din vanzarea de marfuri, incasarea unor sume de la debitori, ridicari de numerar dinconturile deschise la banca. Platile in lei se pot face pentru achitarea veniturilorsalariale, plata ajutoarelor materiale, a premiilor si altor drepturi cuvenite salariatilor,dividendelor, plata avansurilor spre decontare, cumparari de bunuri, depuneri denumerar la banca.7 Sisteme de plati in Romania, BNR, Bucuresti, 1996, pag. 3.(5) Expedierea bunurilor(3) Deschidere acreditiv(1) Incheie contractul de vanzare-cumparare(4) Notificarea vanzatorului(7) Plata c/v documentelor(6) Documente privind expediereabunurilor(2) Deschidereaacreditivului(10) Transmitereadocumentelor(8) Remitere documente(9) Achitarea sumelorBANCAVANZaTORULUIELBA SABANCACUMPaRaTORULUIANDO SA(11) Achitarea c/v documentelorCUMPaRaTORSC ANDO SAVANZaTORSC ELBA SA283Aceste operatiuni se efectueaza prin casieria unitatii, potrivit reglementarilornormative8 cu privire la operatiile cu numerar prin care se precizeaza o serie de reguliobligatorii, intre care pot fi mentionate:a) Operatiunile cu numerar se fac de persoanele imputernicite in acest scop,numite casieri, care sunt considerati gestionari si trebuie sa indeplineasca o serie deconditii cu privire la studii, vechime in munca, corectitudine si sa aiba constituitegarantiile materiale necesare.b) Casieria trebuie sa functioneze intr-o incapere distincta, prevazuta cu casa debani, ambele dotate cu incuietori speciale si cu sisteme de asigurare impotrivafurturilor.c) Incasarile si platile cu numerar dintre entitate si alte persoane juridice se potface pana la o limita stabilita de Ministerul Finantelor Publice. Legislatia9 in domeniu,prevede anumite exceptii (de la prevederile art. 5, aliniatul 2, lit. c din OG nr. 15/1996)privind depunerile de numerar in conturile persoanelor juridice, deschise la banci, insensul ca acestea pot fi facute si de alte persoane juridice, in baza documentelor delivrare legal intocmite, in situatia in care sumele respective reprezinta cumparari demarfuri, prestari de servicii, achitari de taxe, care nu au putut fi achitate prininstrumente de plata fara numerar.In vederea respectarii cu strictete a disciplinei de casa operatiile efectuate princasierie se verifica zilnic, la preluarea registrului de casa si a documentelor anexate dela casier, de catre conducatorul compartimentului financiar-contabil sau alta persoanaimputernicita. Numerarul si alte valori din casierie se verifica inopinat, cel putin o datape luna, de catre conducatorul compartimentului financiar-contabil sau inlocuitorulsau.Instrumentul principal prin care se realizeaza incasarea contravalorii unordrepturi sau achitarea unor obligatii cu ajutorul numerarului este chitanta. Altedocumente utilizate sunt: chitanta fiscala (document de livrare si incasare /achitare),cec numerar, state de salarii si liste de plata a avansurilor chenzinale, etc.In cazul operatiunilor cash in valuta se utilizeaza documente justificative side evidenta operativa distincte (chitanta pentru operatii in valuta, cod 14-4-1/a,registrul de casa in valuta, cod 14-4-7/aA).5.5. Contabilitatea investitiilor pe termen scurtContabilitatea valorilor mobiliare de plasament sau a investitiilor pe termen scurtse realizeaza cu ajutorul conturilor din clasa 5, denumita Conturi de trezorerie, grupa50 Investitii pe termen scurt care include urmatoarele conturi: Contul 501 Actiuni detinute la societatile afiliate Contul 505 Obligatiuni emise si rascumparate Contul 506 Obligatiuni8 Legea nr. 88/1998, privind aprobarea O.G. nr. 26/1997, pentru modificarea si completareaO.G. 15/1996, privind intarirea disciplinei financiar-valutare (M.Of. nr. 169/29.IV.1998).9 H.G. nr. 479/12.VIII.1998 (M.Of. nr. 302/18.VIII. 1998), pentru modificarea si completareaNormelor metodologice pentru aplicarea O.G. nr. 15/1996.284 Contul 508 Alte investitii pe termen scurt si creante asimilate cu urmatoareastructura:- Contul 5081 Alte titluri de plasament- Contul 5088 Dobanzi la obligatiuni si titluri de plasament Contul 509 Varsaminte de efectuat pentru investitii pe termen scurt, cuurmatoarea structura:- Contul 5091 Varsaminte de efectuat pentru actiunile detinute la societatileafiliate;- Contul 5098 Varsaminte de efectuat pentru alte investitii pe termen scurt.Toate conturile din aceasta grupa, cu exceptia contului 509 Varsaminte deefectuat pentru investitii pe termen scurt, au functie contabila de activ.Se debiteaza cu valoarea la cost de achizitie a investitiilor pe termen scurt(actiuni, obligatiuni si alte titluri), cumparate sau rascumparate (din propriile emisiuni).Se crediteaza cu valoarea la cost de achizitie a titlurilor vandute sau anulate, dupa caz.Pot avea sold debitor, care reprezinta titluri de plasament aflate in portofoliul entitatii.Contabilitatea analitica a titlurilor de plasament se organizeaza pe categorii detitluri si gestiuni de portofoliu create.In ceea ce priveste contul 509 Varsaminte de efectuat pentru investitii petermen scurt se retine faptul ca asigura urmarirea datoriilor (varsamintelor deefectuat) provenite din achizitionarea investitiilor pe termen scurt cumparate cudecontare ulterioara, functionand in mod similar ca si celelalte conturi de obligatii fatade terti. Este un cont de pasiv. Se crediteaza cu valoarea datorata (de varsat) pentruinvestitiile pe termen scurt cumparate, in corespondenta cu debitul conturilor care aratanatura investitiilor pe termen scurt (achizitionate si neachitate) si se debiteaza pentru ainregistra valoarea achitata a investitiilor pe termen scurt cumparate, in corespondentacu creditul conturilor de disponibilitati. Soldul contului este creditor, ce reprezintavaloarea datorata pentru investitiile financiare pe termen scurt cumparate.O problema strans legata de achizitia titlurilor de valoare o reprezintacontabilizarea cheltuielilor ocazionate cu achizitia si, respectiv, vanzarea acestor titluri,reprezentate de comisioanele de intermediere sau alte cheltuieli accesorii care, se potreflecta in debitul contului 627 Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate, daca seau in vedere reglementarile de pe piata valorilor mobiliare, situatie in care comisionulretinut de operatorii de pe aceasta piata (care pot face tranzactii numai cu SVM-uri) dincontul clientilor lor. Se pot folosi si alte modalitati de inregistrare a acestora ca deexemplu, in debitul contului 668 Alte cheltuieli financiare.Achizitia, existenta si circulatia investitiilor pe termen scurt determinareflectarea in contabilitate a numeroase operatii economice privitoare la acestea.Prezentam in continuare numai cateva pe care le consideram reprezentative.1. Societatea comerciala ALFA S.A., componenta a unui grup, achizitioneaza inluna martie 2004 de la o societate afiliata grupului, 5.000 actiuni la costul de achizitie 20lei/actiune, pe care le achita imediat in proportie de 50% cu disponibil din contul curent,iar diferenta se achita in termen de 6 luni. In luna octombrie 2004 revinde 1.000 deactiuni la pretul de vanzare de 23 lei/actiune si 500 actiuni la un pret de vanzare de 18lei/actiune. Decontarea ulterioara a obligatiei create in momentul achizitiei actiunilor, si,respectiv, incasarea acestora in momentul revanzarii se fac prin viramente bancare.285a) cumpararea actiunilor (5.000 actiuni x 20 lei/actiune = 100.000 lei):501 = % 100.000 leiActiuni detinutela societatile afiliate5121Conturi la banci n lei50.000 lei5091 50.000 leiVarsaminte de efectuat pentruactiunile detinute la societatileafiliateb) efectuarea varsamintelor in luna octombrie pentru actiunile achizitionate inluna martie 2004:5091 = 5121 50.000 leiVarsaminte de efectuat pentruactiunile detinute la societatileafiliateConturi la banci n leic) vanzarea actiunilor la pretul de vanzare mai mare decat costul de achizitie:valoarea la pret de vanzare 23.000 lei (1.000 actiuni x 23 lei/actiune); valoarea incosturi de achizitie 20.000 lei (1.000 actiuni x 20 lei/actiune); rezulta o diferentafavorabila (un castig) din vanzarea actiunilor, in valoare de 3.000 lei:5121 = % 23.000 leiConturi la banci n lei 501Actiuni detinutela societatile afiliate20.000 lei7642 3.000 leiCstiguri din investitiipe termen scurt cedated) vanzarea actiunilor la pretul de vanzare mai mic decat costul de achizitie:valoarea la pret de vanzare 9.000 lei (500 actiuni x 18 lei/actiune); valoarea in costuride achizitie 10.000 lei (5.000 actiuni x 20 lei/actiune); rezulta o diferenta nefavorabila(o pierdere) din vanzarea actiunilor, in valoare de 1.000 lei.% = 501 10.000 lei5121Conturi la banci n leiActiuni detinutela societatile afiliate9.000 lei6642 1.000 leiPierderi din investitiipe termen scurt cedate2. Se rascumpara 500 de obligatiuni, in vederea anularii, la care se cunoscurmatoarele elemente: valoarea nominala unitara este de 10 lei, valoarea totala este de5.000 lei; dobanda anuala este de 20%, ceea ce reprezinta 1.000 lei.Folosindu-se aceste date se inregistreaza operatiile economice de mai jos:a) dobanda de 20% datorata creditorilor si inscrisa in nota de contabilitate:666 = 1681 1.000 leiCheltuieli privind dobnzile Dobnzi aferente mprumuturilordin emisiunea de obligatiunib) rascumpararea obligatiunilor, cu decontare imediata pentru suma de 3.000 leisi cu decontare ulterioara pentru 2.000 lei, asa cum reiese din registrul de casa si dinnota de contabilitate:286505 = % 5.000 leiObligatiuni emise si rascumparate 5311Casa n lei3.000 lei5098 2.000 leiVarsaminte de efectuat pentru alteinvestitii financiare pe termen scurtc) decontarea ulterioara in numerar a obligatiunilor rascumparate, conformregistrului de casa:5098 = 5311 2.000 leiVarsaminte de efectuat pentru alteinvestitii pe termen scurtCasa n leid) anularea obligatiunilor, consemnate in borderoul acestora si in nota decontabilitate:161 = 505 5.000 leimprumuturi din emisiunide obligatiuniObligatiuni emise sirascumparatee) plata dobanzilor datorate, pe baza registrului de casa:1681 = 5311 1.000 leiDobnzi aferente mprumuturilor dinemisiuni de obligatiuniCasa n leiPrecizare: In cazul in care valoarea de vanzare a obligatiunilor este inferioaracelei de rambursare, diferenta, in cauza, reprezinta prima de rambursare si seinregistreaza cu ocazia subscrierii obligatiunilor, debitandu-se contul 169 Primeprivind rambursarea obligatiunilor in corespondenta cu creditul contului 161Imprumuturi din emisiunea de obligatiuni.3. O societate comerciala achizitioneaza, prin intermediul unei societati de valorimobiliare (SVM), un pachet de 1.000 obligatiuni, la un cost de achizitie de 50lei/obligatiune, cu decontare ulterioara prin virament in termen de doua luni;obligatiunile sunt revandute, astfel: 950 obligatiuni la un pret de vanzare de 55lei/obligatiune; 50 obligatiuni la un pret de vanzare de 49,50 lei/obligatiune;comisionul SVM-ului, retinut de acesta, este de 2% din valoarea tranzactiilor.a) achizitionarea obligatiunilor, cu decontare ulterioara, folosindu-se borderoulacestora si nota de contabilitate: valoare totala de 50.000.000 lei (1.000 obligatiuni x50.000 lei/obligatiune) ; comisionul in suma de 1.000 lei (50.000 lei x 2%):506 = 5098 50.000 leiObligatiuni Varsaminte de efectuat pentrualte investitii pe termen scurtb) plata comisionului:627Cheltuieli cu serviciilebancare si asimilate= 5121Conturi la banci n lei1.000 leic) decontarea ulterioara a obligatiunilor cumparate, pe baza extrasului de cont sia ordinului de plata anexat:5098 = 5121 50.000 leiVarsaminte de efectuat pentru alteinvestitii pe termen scurtConturi la banci n lei287d) vanzarea obligatiunilor la un pret mai mare decat costul de achizitie: valoareain preturi de vanzare 52.250 lei (950 actiuni x 55 lei/actiune); valoarea in costuri deachizitie 47.500 lei (950 actiuni x 50 lei/actiune); se stabileste un castig din vanzareaactiunilor in valoare de 4.750 lei:5121Conturi la banci n lei= %506Obligatiuni52.250 lei47.500 lei7642Cstiguri din investitiipe termen scurt cedate4.750 leie) inregistrarea comisionului retinut de SVM in suma de 1.045 lei (52.250 lei x 2%):627Cheltuieli cu serviciilebancare si asimilate= 5121Conturi la banci n lei1.045 leif) vanzarea obligatiunilor la un pret mai mic decat costul de achizitie: valoarea inpreturi de vanzare 2.475 lei (50 actiuni x 49,50 lei/actiune); valoarea in costuri deachizitie 2.500 lei (50 actiuni x 50 lei/actiune; se stabileste o pierdere din vanzareaactiunilor, in suma de 25 lei.% = 506 2.500 lei5121Conturi la banci n leiObligatiuni 2.475 lei6642Pierderi privind investitiilepe termen scurt cedate25 leig) inregistrarea comisionului retinut de SVM, in suma de 49,50 lei (2.475 lei x2%):627Cheltuieli cu serviciilebancare si asimilate= 5121Conturi la banci n lei49,50 lei4. La data de 1.X.2005, o societate comerciala achizitioneaza un pachet de 1.000de obligatiuni de stat (publice) cu scadenta la 31.III.2006, la un cost de achizitie de1.000 lei/obligatiune si o dobanda de 20%, platibila la scadenta. Decontarea acestora seface jumatate in numerar si jumatate cu disponibil din cont.a) cumpararea obligatiunilor de stat in anul 2005, in valoare de 1.000.000 lei(1.000 obligatiuni x 1.000 lei/obligatiune):5081Alte titluri de plasament= %5121Conturi la banci n lei1.000.000 lei500.000 lei5311Casa n lei500.000 leib) inregistrarea dobanzilor aferente anului 2005, in suma de 50.000 lei(1.000.000 lei x 20% x 3/12 luni):5088Dobnzi la obligatiunisi titluri de plasament= 766Venituri din dobnzi50.000 lei288c) in anul 2006 se incaseaza obligatiunile de stat si dobanzile aferente (dobanzileaferente celor trei luni, sunt in suma de 50.000 lei (1.000.000 x 20% x 3/12 luni):5121Conturi la banci n lei= %5081Alte titluri de plasament1.100.000 lei1.000.000 lei5088Dobnzi la obligatiuni si titluride plasament50.000 lei766Venituri din dobnzi50.000 lei5.6. Contabilitatea operatiilor efectuate prin conturilecurente la banciDisponibilitatile banesti gestionate prin conturile curente reprezinta ocomponenta de baza a valorilor de trezorerie, deoarece cu ajutorul lor se efectueaza omultitudine de tranzactii privind activitatea economica cum sunt: incasari, plati,transferuri de mijloace banesti din gestiunea unei entitati in gestiunea altei entitati,relatii cu bugetul de stat, cu bugetul asigurarilor sociale etc.Prin intermediul conturilor de la banci se delimiteaza si se inregistreazaoperatiile care se refera la: valorile de incasat, disponibilitatile in lei si in devize,creditele bancare pe termen scurt, precum si dobanzile aferente disponibilitatilor sicreditelor bancare. Pentru fiecare din categoriile mentionate se utilizeaza cate un contsintetic de gradul I si II din cadrul grupei 51, denumita "Conturi la banci" din clasa 5a Planului general de conturi.5.6.1. Contabilitatea valorilor de incasatIn cadrul valorilor de incasat se includ cecurile si efectele comerciale primite dela clienti pentru produsele livrate, lucrarile executate si serviciile prestate de entitate,depuse la banca pentru incasare, inclusiv pentru scontare.Contabilitatea acestora se realizeaza prin intermediul contului 511 Valori deincasat, cont de activ, ce se desfasoara pe urmatoarele conturi sintetice de gradul II:5112 Cecuri de incasat5113 Efecte de incasat5114 Efecte remise spre scontareSe debiteaza cu valoarea cecurilor si efectelor comerciale primite de la clienti sidepuse la banca spre incasare, respectiv scontare. Se crediteaza cu valoarea cecurilorsi efectelor comerciale incasate, precum si a sconturilor acordate, in cazul incasariisumelor inainte de scadenta. Soldul contului poate fi debitor si reprezinta valoareacecurilor si efectelor comerciale depuse la banca si neincasate.Valorile de incasat determina reflectarea in contabilitate a urmatoareloroperatiuni economice:2891. Societatea comerciala SIGMA S.A. primeste de la societatea comercialaALFA S.A. un cec pentru suma de 23.800 lei, reprezentand contravaloareamarfurilor vandute anterior:5112 = 4111 23.800 leiCecuri de ncasat Clienti2. Cecul, primit anterior se depune la banca in ziua urmatoare, conformborderoului de depunere, dupa care urmeaza operatia de incasare, iar pe baza extrasuluide cont, se inregistreaza:5121 = 5112 23.800 leiConturi la banci n lei Cecuri de ncasatPrecizare: In legatura cu celelalte valori de incasat, reprezentate de cambia sibiletul la ordin, se retine faptul ca entitatea, ce primeste asemenea efecte de comert, areurmatoarele variante (posibilitati):- sa le foloseasca inainte de scadenta platind, la randul ei, furnizorii fata de careare datorii, operatie ce se numeste andosare (inscrierea noului beneficiar), aceastareprezentand o transferare a dreptului de creanta de catre beneficiarul titlului, infavoarea unui furnizor, sau creditor al sau, in scopul decontarii partiale sau totale a uneidatorii. Astfel, efectul comercial este scos din portofoliul de valori de catre client(debitor), care inscrie noul beneficiar, dupa care il preda acestuia;- sa se prezinte cu ele la banca, inainte de scadenta, in vederea scontarii lor,operatie ce atrage acordarea scontului (dobanda + comision) bancii, care devineproprietara acestora;- sa astepte scadenta si sa incaseze banii de la beneficiarul sau.3. Societatea comerciala detine in portofoliul sau o cambie acceptata de un clientpentru suma de 59.500 lei, care este scadenta la 1.VII.2006; in vederea incasarii sumeiinscrise in cambie societatea comerciala poate alege una din variante:A. remiterea cambiei la banca, pentru incasare la scadenta;B. remiterea cambiei la banca, spre scontare, inainte de scadenta la 16.VI.2006,rata scontului fiind egala cu 40%.Varianta A: remiterea cambiei spre incasare la scadenta, presupune urmatoareleoperatiuni contabile:a) remiterea efectului comercial la banca, spre incasare:5113 = 413 59.500 leiEfecte de ncasat Efecte de primitb) incasarea efectului comercial la scadenta:5121 = 5113 59.500 leiConturi la banci n lei Efecte de ncasatVarianta B: remiterea cambiei spre scontare, inainte de scadenta, presupuneurmatoarele inregistrari in contabilitate:a) remiterea efectului comercial la banca, spre scontare:5114 = 413 59.500 leiEfecte remise spre scontare Efecte de primitConcomitent se debiteaza contul extrabilantier 8037 Efecte scontate neajunse lascadenta cu suma de 59.500 lei.290b) incasarea efectului comercial scontat:Incasarea efectului comercial se efectueaza inainte de scadenta, prin scontare,motiv pentru care societatea comerciala va plati bancii un scont, calculat ca o dobandasimpla dupa relatia:992 lei360 10059.500 40 15360 100Vn Rs Nz S in care:S = scontul;Vn = valoarea nominala a efectului comercial;Rs = rata scontului;Nz = numarul de zile dintre data scontarii si data scadentei efectului comercial;Suma neta incasata este 58.508 lei si se determina ca diferenta intre 59.500 lei(valoarea cambiei) 992 lei (scontul acordat):% = 5114 59.500 lei5121 Efecte remise spre scontare 58.508 leiConturi la banci n lei667 992 leiCheltuieli privind sconturile acordate5.6.2. Contabilitatea operatiilor efectuate prin conturile curentedeschise la banciSocietatile bancare au obligatia sa asigure, prin conturile unitatilor deschise labanci, atat pastrarea disponibilitatilor banesti aflate in asemenea conturi, cat siefectuarea decontarilor (operatiilor de incasari si plati) fara numerar, denumite sioperatii prin virament.Pentru reflectarea in contabilitate a acestor operatiuni se foloseste contul 512Conturi curente la banci, care tine evidenta disponibilitatilor, in lei si in devize,aflate in conturi la banci, a sumelor in curs de decontare, precum si a miscarii acestora.Se dezvolta in urmatoarele conturi sintetice de gradul II: 5121 Conturi la banci in lei 5124 Conturi la banci in valuta 5125 Sume in curs de decontare.Din punct de vedere al functiei contabile, conturile sintetice de gradul II, 5121Conturi la banci in lei si 5124 Conturi la banci in valuta sunt conturibifunctionale, datorita naturii soldurilor. Pot avea, fie sold final debitor, ce reprezintadisponibilitatile banesti existente in conturile de la banci, fie sold final creditor carereprezinta creditele de trezorerie (credite pentru plati), primite de entitate, pentruacoperirea decalajului dintre valoarea elementelor de natura stocurilor si cheltuielilorefectuate, pe de o parte, si totalul incasarilor, pe de alta parte. Altfel spus, soldulcreditor inseamna creditele acordate de banca, prin conturile curente, in cadrul uneilimite de creditare stabilita in contract (adica platile efectuate de banca, la o anumitadata, pot fi mai mari decat disponibilitatile banesti pe care le are entitatea in contulcurent).291Contul 512 Conturi curente la banci, cu conturile sale sintetice de gradul II,5121 Conturi la banci in lei si, respectiv, 5124 Conturi la banci in valuta,inregistreaza in debit incasarile de disponibilitati, in corespondenta cu creditulconturilor care arata sursa incasarilor respective. In credit se inregistreaza platileefectuate din conturile curente, in corespondenta cu debitul conturilor care aratadestinatia sumelor platite.Conturile curente la banci se dezvolta in analitic pe fiecare banca in parte. Pentruconturile in devize, evidenta analitica se detaliaza pe tipuri de valute.Contul 5125 Sume in curs de decontare se utilizeaza, de regula, la sfarsitulexercitiului financiar pentru inregistrarea urmatoarelor operatii: sumele virate de terti,dar neaparute in extrasul de cont; sumele depuse la banca prin mandat postal sineaparute in extrasul de cont; sumele consemnate in conturi separate la banci pentruparticiparea la licitatii, in vederea cumpararii de valuta.A. Operatiile de incasari si plati prin conturile curente sunt diverse, dar pentruexemplificare prezentam urmatoarele:1. Pe data de 10.XI.2005, in baza extrasului de cont, entitatea inregistreazaurmatoarele operatii: incasarea facturii trimisa unui client, in suma de 185.000 lei; plataimpozitului pe salarii, in suma de 15.000 lei, a contributiilor unitatii la asigurarilesociale de 25.500 lei, precum si comisionul retinut de societatea bancara, pentruoperatiile efectuate, in suma de 2.800 lei.a) incasarea sumei de la client conform extrasului si a ordinului de plata anexat:5121 = 4111 185.000 leiConturi la banci n lei Clientib) inregistrarea platilor prin contul de disponibil de la banca:% = 5121 43.300 lei444 Conturi la banci n lei 15.000 leiImpozit pe venituri de natura salariilor431 25.500 leiAsigurari sociale627 2.800 leiCheltuieli cu serviciile bancare si asimilate2. Pe baza extrasului de cont in lei din data de 15.XI.2005, se inregistreazaurmatoarele operatii de incasari:- numerarul depus din casierie: 80.000 lei;- primirea unui credit pe termen lung: 240.000 lei;- depunerea de catre asociati a aportului in numerar: 50.000 lei;- dobanda acordata de banca pentru disponibilul pastrat in cont: 6.000 lei.5121 = % 376.000 leiConturi la banci n lei 581 80.000 leiViramente interne1621 240.000 leiCredite bancare pe termen lung456 50.000 leiDecontari cu asociatii privind capitalul766 6.000 leiVenituri din dobnzi2923. Se reflecta in contabilitate operatiile de plati inscrise in extrasul contului dedisponibil in lei din data de 25.XI.2005, dupa cum urmeaza:- decontarea la scadenta a obligatiei fata de furnizor, pe baza unui efectcomercial, acceptat anterior, in valoare de 80.000 lei;- rambursarea ratei scadente de 10.000 lei, din creditul pe termen lung primitanterior;- plata sumei de 4.000 lei, reprezentand impozit pe profit datorat bugetuluistatului;- achitarea taxei pe valoarea adaugata datorata bugetului statului in suma de6.000 lei.% = 5121 100.000 lei403 Conturi la banci n lei 80.000 leiEfecte de platit1621 10.000 leiCredite bancare pe termen lung441 4.000 leiImpozitul pe profit4423 6.000 leiTVA de plataB. In cazul in care decontarile pe baza instrumentelor de plata se fac in devize incontabilitate se utilizeaza contul 5124 Conturi la banci in valuta, ce reflecta, atatoperatiile exprimate in devize, cat si in lei.Normele contabile din tara noastra, prevad ca operatiunile privinddisponibilitatile in devize sa fie inregistrate in contabilitate dupa metoda cursului zileisau dupa metoda cursului fix.La finele exercitiului, disponibilitatile in valuta existente in conturi la banci seevalueaza la cursul de schimb al pietei valutare in vigoare la acea data (cursul dinultima zi a exercitiului financiar, comunicat de Banca Nationala Romaniei). In acestcaz, diferentele favorabile de curs valutar se vor concretiza in venituri financiare, ce sevor inregistra in contul 765 Venituri din diferente de curs valutar, iar diferentelenefavorabile de curs se vor concretiza in cheltuieli financiare ce se vor inregistra incontul 665 Cheltuieli din diferente de curs valutar. De asemenea, in momentuldecontarii (incasarii) creantelor si, respectiv platii datoriilor, exprimate in devize,diferentele de curs valutar rezultate ca urmare a acestor operatiuni se evidentiaza cuajutorul aceleasi conturi de venituri si cheltuieli din diferente de curs valutar.Exemplu: La data de 17.XI. 2005 se fac urmatoarele operatiuni prin contulcurent in devize:- incasarea unei facturi emise la data de 10.X.2005, reprezentand marfuri livrateunui client extern, pentru suma de 10 000 euro;- plata unei facturi primite la data de 20.IX.2005 de la un furnizor extern, pentrusuma de 6 000 euro.Cursurile valutare sunt urmatoarele:10.X.2005 20.IX. 2005 17.XI.2005 31.12.200533,20 lei/euro 33,40 lei/euro 33,50 lei/euro 33,70 lei/euroReflectarea in contabilitate:2931. Inregistrarea incasarii creantei in devize la data de 17.XI. 2005; se stabileste sise inregistreaza o diferenta favorabila de curs valutar, deoarece cursul de schimbvalutar din momentul incasarii creantei este mai mare decat cel din momentul creariicreantei :5124 = % 33.500 leiConturi la banci n valuta 4111 33.200 lei(10.000 euro x 33,50 lei/euro) Clienti(10.000 euro x 33,20 lei/euro)765 300 leiVenituri din diferente de curs valutar[10.000 euro x (33,50 lei-33,20 lei)]2. Plata datoriei in devize; concomitent, se stabileste si se inregistreaza odiferenta nefavorabila de curs valutar, deoarece cursul de schimb valutar din momentulplatii datoriei este mai mare decat cel din momentul crearii datoriei respective:% = 5124 20.100 lei401 Conturi la banci n valuta 20.040 leiFurnizori (6.000 euro x 33,50 lei/euro)(6.000 euro x 33,40 lei/euro)665 60 leiCheltuieli din diferentede curs valutar[6.000 euro x (33,50 lei-33,40 lei)]Pentru rezolvarea problemei privind evaluarea la iesire a disponibilitatilor in devize,indiferent daca acestea sunt mai mult sau mai putin numeroase, se recomanda a fi utilizatemetodele de evaluare prevazute de Regulamentul contabil pentru evaluarea stocurilor laiesire, respectiv metoda costului mediu ponderat, metoda prima intrare-prima iesire sau ametodei ultima intrare-prima iesire. Se poate utiliza, de asemenea, si metoda identificariispecifice.3. La incheierea exercitiului se inregistreaza evaluarea soldului contului 5124Conturi la banci in valuta, la cursul din momentul evaluarii (31.XII.2005).Pe baza datelor din operatiile efectuate anterior se stabileste situatia contului5124 Conturi la banci in valuta, la data de 31.XII. 2005:D 5124 Conturi la banci in valuta C(1) 10. 000 euro x 33,50 lei/euro = 33.500 lei(2) 6.000 euro x 33,50 lei/euro = 20.100 leiSold debitor4.000 euro x 33,50 lei/euro = 13.400 lei(3) Ajustarea soldului4.000 euro x (33,70-33,20) lei/euro = 80 leiSold final debitor la 31.XII.20054.000 euro x 33,70 lei/euro = 13.480 lei294Soldul debitor al contului 5124 la inchiderea exercitiului se calculeaza, atat indevize, cat si in lei, pe baza datelor inregistrate in cont si se compara cu soldul evaluatla cursul valutar din momentul inchiderii exercitiului. In exemplificarea realizata,soldul contului, avand in vedere operatiile inregistrate, este de 4 000 euro, reprezentand13.400 lei; la 31.XII.2005, soldul contului evaluat la cursul de schimb din momentulinchiderii exercitiului este de 13.480 lei (4 000 euro x 33,70 lei/$). Din comparareacelor doua valori in lei, a soldului in devize, rezulta o diferenta favorabila de cursvalutar, in suma de 80 lei (13.480 lei 13.400 lei), care se evidentiaza astfel:5124 = 765 80 leiConturi la banci n valuta Venituri din diferentede curs valutarAceasta operatiune reprezinta o ajustare a soldului contului 5124 Conturi labanci in valuta, astfel incat la inchiderea exercitiului (31.12.N) acesta sa reflectedisponibilul in devize evaluat la valoarea actuala in lei (exprimat la cursul valutar invigoare la acea data). Se retine faptul ca diferentele de curs valutar aferentedisponibilitatilor in devize se inregistreaza pe seama veniturilor sau cheltuielilorfinanciare, dupa caz. Conform legislatiei actuale pierderile din diferente de curs valutarau o deductibilitate fiscala specifica.C. Inregistrarea sumelor in curs de decontare ce pot sa apara in unele situatii,de regula, la sfarsitul lunii, cand sumele virate sau depuse de terti (clienti, beneficiari,subunitati proprii, unitati din cadrul grupului, debitori, etc.) nu intra in contul dedisponibil al entitatii, datorita timpului necesar circulatiei documentelor intresocietatile bancare sau pe parcursul postal. Tot in cadrul sumelor in curs de decontarese cuprind si operatiile de consemnare a unor disponibilitati banesti in conturi separate,pentru participarea la licitatiile pentru cumparare de valuta.Pentru evidentierea mijloacelor banesti in curs de incasare, entitatile platitoare,subunitatile sau unitatile din grup intocmesc si prezinta entitatii care incaseaza,documente justificative din care rezulta depunerea sau virarea sumelor la banca, sauprin mandat postal, pe baza carora se inregistreaza valorile in contul 5125 Sume incurs de decontare.1. Primirea mandatelor postale pentru vanzarile pe baza de colete postale, invaloare de 3.400 lei, iar ulterior incasarea mandatelor postale prin contul de disponibilde la banca.a) primirea mandatelor postale din care rezulta virarea sumelor de catre clienti:5125 = 4111 3.400 leiSume n curs de decontare Clientib) incasarea sumelor respective in contul de la banca:5121 = 5125 3.400 leiConturi la banci n lei Sume n curs de decontare2. Pe data de 15.XII.2005, se consemneaza intr-un cont distinct suma de 7.000,in vederea participarii la o licitatie, pentru cumpararea de 2.000 euro. La data de8.01.2006 se adjudeca suma de 2.000 de euro, la cursul de 3,40 lei/euro, iar comisionulbancar este de 1% din valoarea valutei adjudecate, adica 68 lei.a) consemnarea sumei in lei, in contul bancar separat, pentru participarea lalicitatia valutara:295581 = 5121 7.000 leiViramente interne Conturi la banci n leisi concomitent:5125 = 581 7.000 leiSume n curs de decontare Viramente interneb) adjudecarea cumpararii de euro, respectiv primirea valutei in cont cu achitareacomisionului corespunzator:% = 5125 6.868 lei581 Sume n curs de decontare 6.800 leiViramente interne627 68 leiCheltuieli cu serviciile bancaresi asimilatesi concomitent, pentru contul de devize (euro):5124 = 581 6.800 leiConturi la banci n valuta Viramente internec) virarea sumei neutilizate in contul de disponibil:581 = 5125 132 leiViramente interne Sume n curs de decontaresi concomitent:5121 = 581 132 leiConturi la banci n lei Viramente interne5.6.3. Contabilitatea operatiilor privind dobanzileIn activitatea practica, dobanzile bancare incasate pentru soldurile debitoare aleconturilor curente majoreaza disponibilul din cont (se inregistreaza in debitul contului512 Conturi curente la banci) si veniturile financiare din dobanzi (creditul contului766 Venituri din dobanzi), iar dobanzile bancare platite pentru soldurile creditoareale conturilor curente majoreaza cheltuielile financiare din dobanzi si micsoreazadisponibilul din cont.Daca dobanzile bancare aferente exercitiului financiar expirabil nu apar inextrasul de cont din ultima zi bancara a acestuia, ca fiind incasate sau bonificate debanca, potrivit principiului independentei exercitiilor financiare, se impune utilizareacontului 518 Dobanzi. Din punct de vedere al functiei contabile, este un contbifunctional. Se dezvolta in doua conturi sintetice de gradul II: 5186 Dobanzi de platit, cont de pasiv; 5187 Dobanzi de incasat, cont de activ.Contul 5186 Dobanzi de platit se crediteaza cu dobanzile datorate de unitatepentru creditele primite direct in conturile curente si se debiteaza cu dobanzile platite.Soldul poate fi creditor si reprezinta dobanzile calculate de unitate ca fiind datorate,dar neplatite.Contul 5187 Dobanzi de incasat este un cont de activ ce se debiteaza cudobanzile cuvenite entitatii, la finele lunii, pentru disponibilitatile aflate in conturile296curente. Se crediteaza, in exercitiile urmatoare, cu dobanzile incasate. Soldul contuluieste debitor si reflecta dobanzile pe care le are unitatea de incasat, la sfarsitulexercitiului.1. Pe baza notei de calcul, intocmita de banca, la sfarsitul lunii august 2005, seinregistreaza dobanda datorata de entitate, pentru creditele acordate de aceasta direct inconturile curente, in suma de 2.950 lei:666 = 5186 2.950 leiCheltuieli privind dobnzile Dobnzi de platit2. In luna septembrie 2005, pe baza ordinului de plata si a extrasului de cont, seinregistreaza plata dobanzii aferenta exercitiului financiar anterior:5186 = 5121 2.950 leiDobnzi de platit Conturi la banci n lei3. La sfarsitul lunii octombrie 2005, pe baza notei de calcul, se inregistreazadobanda cuvenita entitatii pentru disponibilul din contul curent in lei si neincasata de labanca, in suma de 500 lei:5187 = 766 500 leiDobnzi de ncasat Venituri din dobnzi4. Pe data de 15 noiembrie 2005, conform extrasului de cont, entitatea incaseazadobanda aferenta exercitiului financiar anterior, in suma de 500 lei:5121 = 5187 500 leiConturi la banci n lei Dobnzi de ncasat5.6.4. Contabilitatea creditelor bancare pe termen scurtIn completarea surselor proprii, un rol important, in asigurarea disponibilitatilorbanesti necesare desfasurarii in conditii normale a activitatii, de productie saucomercializare, il ocupa creditul bancar. Pentru primirea creditelor entitatea, trebuie sadepuna la banca ce o deserveste o documentatie compusa din:- cerere de credit;- situatia economico-financiara (surse proprii, cheltuieli, venituri) in perioadaprezenta si in perspectiva, pana la rambursarea integrala a creditului;- lista cheltuielilor care fac obiectul creditului;- copia licentei de import export (in cazul creditelor externe);- documente privind garantiile materiale si financiare pentru creditul solicitat.La baza acordarii creditelor se tine seama de o serie de reguli generale decreditare universal valabile, cum sunt:creditele se acorda pe destinatii precise, in limita unor plafoane de creditare decare dispune banca;respectarea unei proportii intre creditul acordat si garantia materiala, financiarasi morala oferita de cel care solicita creditul;creditul este rambursabil la un anumit termen (scadenta);creditul este purtator de dobanda.Creditele pentru finantarea productiei si circulatiei se acorda pe diverse termene:- pe termen scurt sub un an;297- pe termen mijlociu pana la cinci ani;- pe termen lung peste cinci ani.Dintre acestea, creditele pe termen scurt fac obiectul operatiilor detrezorerie, iar creditele pe termen mijlociu si lung sunt asimilate operatiilor de capitaldatorita perioadei indelungate in care acestea se afla la dispozitia entitatii.Creditele acordate de banci pe termen scurt se reflecta cu ajutorul contului 519Credite bancare pe termen scurt, ce se dezvolta in conturi sintetice de gradul II, infunctie de natura creditului, astfel: 5191 Credite bancare pe termen scurt 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadenta 5193 Credite externe guvernamentale 5194 Credite externe garantate de stat 5195 Credite externe garantate de banci 5196 Credite de la trezoreria statului 5197 Credite interne garantate de stat 5198 Dobanzi aferente creditelor bancare pe termen scurtContul 519 Credi