1

AUDITUL PUBLIC EXTERN

CAPITOLUL I

DELIMIT ĂRI PRIVIND ROLUL AUDITULUI PUBLIC EXTERN ÎN FORMARE A ŞI UTILIZAREA FONDURILOR PUBLICE

Integrarea în Uniunea Europeană impune României găsirea de noi căi pentru

eficientizarea activităŃii economico-financiare si înlăturarea unor neajunsuri ce se întâlnesc în activităŃile desfăsurate de entităŃile publice. Integrarea presupune adaptarea corespunzătoare a sistemului financiar, a instrumentelor, a instituŃiilor si a organelor financiare, a tehnicilor si metodelor de lucru, precum si a reglementărilor cu caracter financiar.

În condiŃiile dezvoltării valorilor universale, ale democraŃiei, libertăŃii si statului de drept, se conturează tot mai pregnant necesitatea creării si consolidării unor structuri independente, profesionale si moderne, care să monitorizeze un factor important al progresului si prosperităŃii, respectiv banul public. Totodată, criza economico-financiară mondială actuală impune reflecŃii profunde si comportamente adecvate, mai mult ca oricând, pe toate planurile, inclusiv în ceea ce priveste formarea si utilizarea fondurilor entităŃilor publice.

Constituirea si utilizarea eficientă a fondurilor publice reprezintă o premisă a succesului

reformelor economico-financiare în curs, si a dezvoltării durabile a României. Fondurile bugetare alocate entităŃilor publice, nu sunt atât de confortabile încât să le

permită cheltuirea fără restricŃii a acestora. Acest aspect trebuie să constituie un îndemn la prudenŃă si chibzuinŃă, la necesitatea unor eforturi susŃinute pentru găsirea celor mai adecvate căi de folosire a resurselor disponibile.

O contribuŃie esenŃială în protejarea resurselor financiare, în promovarea

responsabilităŃii entităŃilor implicate în formarea si utilizarea fondurilor publice, a ordinei si disciplinei necesare în gestionarea banului public, în consolidarea si dezvoltarea patrimoniului public si privat al statului, revine auditului public. Obiectul de bază al auditului desfăsurat la nivelul entităŃilor publice îl constituie formarea si utilizarea fondurilor acestora. Realitatea certă potrivit căreia, entităŃile publice vehiculează un volum impresionant de bani publici, constituie un argument solid, care pledează pentru exercitarea activităŃii de audit asupra modului de formare si întrebuinŃare a fondurilor publice, pentru monitorizarea si verificarea continuă a acestora.

Reamintim că auditul public reprezintă o examinare independentă, o opinie

profesională şi responsabilă, o revedere critică de sprijin şi îmbunătpŃire, un aport de credibilitate asupra informaŃiilor cu privire la utilizarea fondurilor publice.

Auditul public este intern şi extern. Auditul public intern este o activitate independentă si obiectivă desfăsurată în cadrul

entităŃilor publice, cu rol de asigurare si consiliere a conducerii pentru buna administrare a veniturilor si cheltuielilor publice, în vederea îmbunătăŃirii activităŃilor entităŃii. Plecând de la contribuŃia auditului public intern în efortul de eficientizare a activităŃii entităŃilor publice,

2

considerăm că acest tip de audit este forma de bază a activităŃii de audit public desfăsurată la nivelul entităŃilor publice.

Auditul intern reprezintă asadar, principalul element de susŃinere al conducerii entităŃilor, deoarece oferă surse importante de informaŃii necesare desfăsurării activităŃilor.

În actuala etapă, la nivelul entităŃilor publice există încă o serie de confuzii în rândul ordonatorilor de credite bugetare si chiar a celor cu atribuŃii în domeniul auditului intern, si aceasta pentru că se consideră auditul intern ca fiind o operaŃiune de verificare, desi în contextul actual, în care toate entităŃile, inclusiv cele publice, sunt interesate de performanŃă, această activitate reprezintă un bun instrument de eficientizare a activităŃii entităŃilor publice.

Prin misiunile de asigurare si consiliere în ceea ce priveste administrarea fondurilor publice, prin evaluarea proceselor de management al riscurilor si al controlului intern, activitatea de audit intern contribuie la responsabilizarea entităŃilor publice în ceea ce priveste gospodărirea banului public si, în final, la cresterea performanŃei gestiunii financiare a entităŃilor publice.

Auditul public poate fi considerat util si eficient numai dacă are capacitatea de

prevenire si/sau înlăturare în timp optim a deficienŃelor si de furnizare de informaŃii corecte asupra modului de gestionare a fondurilor publice.

Datorită numeroasele controverse si confuzii care se manifestă între audit si control, menŃionăm că auditul si controlul sunt două noŃiuni distincte, care au multe părŃi comune, dar si deosebiri, dintre care cele mai evidente constau în metoda de exercitare si valorificare a rezultatelor acestor activităŃi. Astfel, spre deosebire de control, care face cercetări legate de neregulile financiar-contabile si prejudiciile descoperite, aplică măsuri coercitive, trece la recuperarea pagubelor si acŃionează pentru punerea în ordine a situaŃiei, auditul emite doar o opinie, semnalează neregulile sau prejudiciile constatate, fără a le comensura însă obligatoriu si face recomandări pentru înlăturarea situaŃiei.

Auditul public extern reprezintă o activitate independentă exercitată de organisme

specializate din afara entităŃii auditate, cu scopul asigurării cunoasterii modului cum sunt constituite si utilizate resursele financiare publice, si include:

� audutul financiar, care acoperă examinarea şi raportarea declaraŃiilor financiare, precum şi examinarea sistemelor de control pe care aceste declaraŃii se bazează;

� auditul de aprobare şi de regularitate, care examinează aprobările legale şi administrative, probitatea şi corectitudinea administraŃiei, sistemelor financiare şi sistemelor de control managerial;

� auditul de performanŃă, care evaluează performanŃa managerială şi operaŃională a programelor publice, instituŃiilor şi agenŃiilor care utilizează resurse financiare, de personal sau de altă natură în vederea îndeplinirii obiectivelor lor.

Realitatea din toate Ńările lumii arată că cea mai credibilă atestare a raportărilor

financiare, din sectorul public, aparŃine unor instituŃii ale statului, cunoscute îndeobste sub denumirea generică de InstituŃii Supreme de Audit (SAI), înfiinŃate în baza prevederilor constituŃionale sau a legilor de organizare si funcŃionare, care garantează independenŃa acestora.

Din analiza modului de organizare a SAI-urilor europene identificăm patru mari tipuri de astfel de instituŃii:

3

� „CurŃi de Conturi” cu atribuŃii jurisdicŃionale: Belgia, FranŃa, Grecia, Italia, Portugalia, Spania; � organisme de tip „colegii” fără atribuŃii jurisdicŃionale: Germania, Luxemburg,

Olanda, Republica Cehă, Slovacia, România si Curtea Europeană de Conturi; � oficii independente de audit conduse de către un Auditor general sau un Presedinte

care funcłionează pe lângă Parlament: Bulgaria, Cipru, Danemarca, Estonia, Finlanda, Irlanda, Letonia, Lituania, Malta, Marea Britanie, Polonia, Suedia, Ungaria; � o structură distinctă condusă de un Presedinte care auditează instituŃiile publice la

nivel central, regional si local: Austria, Slovenia.

Desi modul de organizare al instituŃiilor supreme de audit este diferit, toate au obiective comune si exercită, în principal, următoarele tipuri de audit extern: � audit financiar exercitat de absolut toate SAI-urile europene, prin care se urmăreste

legalitatea si regularitatea situaŃiilor financiare; � auditul performanŃei, care vizează economicitatea, eficienŃa si eficacitatea cheltuielilor

publice, fiind exercitat de asemenea de toate SAI-urile Uniunii Europene, cu excepŃia Greciei;

� alte tipuri de audit, cum ar fi auditul sistemelor IT exercitat de SAI-ul din Grecia sau audituri speciale exercitate de unele SAI-uri europene (Austria, Bulgaria, Ungaria).

Dacă avem în vedere momentul în care poate fi iniŃiat auditul extern, toate SAI-urile europene efectuează audit de tip ex-post.

În ceea ce priveste auditul preventiv (ex-ante) acesta se regăseste doar la nivelul a cinci SAI-uri europene (Belgia, Grecia, Germania, Italia, Polonia) în cadrul misiunilor de audit financiar.

În pofida diversităŃii organizatorice, toate SAI-urile au o calitate comună, aceea de a fi

unite în organisme internaŃionale (INTOSAI) si regionale (EUROSAI) si aceea de desfăsurare a activităŃii de audit public extern în conformitate cu unele standarde unanim acceptate si, pe baza cărora fiecare SAI îsi elaborează propriile standarde.

Scopul organizaŃiilor internaŃionale si europene de audit este de a promova si dezvolta cele mai bune practici privind auditul extern al fondurilor publice ale entităŃilor.

Pentru a defini principiile si metodele cele mai eficiente ce pot fi utilizate în auditarea

fondurilor publice puse la dispoziŃia entităŃilor, s-au elaborat standarde de audit, care reprezintă expresia unui consens cu privire la cele mai bune practici în domeniu, respectiv Standardele de Audit INTOSAI si Liniile Directoare Europene de aplicare a standardelor INTOSAI. Pornind de la aceste standarde si având totodată în vedere si standardele IFAC, Curtea de Conturi a României a elaborat în anul 2005 propriile standarde, care însă trebuie adaptate noului cadru legal din anul 2008.

Auditul public, atât intern, cât si extern, nu trebuie privit ca un scop în sine, ci ca un

instrument de optimizare a performanŃei activităŃilor entităŃilor publice prin contribuŃia lui esenŃială în identificarea abaterilor si dezechilibrelor financiare. Recomandările oferite de audit pot contribui la consolidarea stabilităŃii entităŃilor publice si la îndeplinirea obiectivelor

4

acestora, în condiŃiile anticipării si gestionării corespunzătoare a riscurilor, utilizării eficiente a fondurilor de care dispun în condiŃii de legalitate.

Prezentul curs este destinat analizării unor elemente de audit public extern naŃional şi

european exercitat de Curtea de Conturi a României, ca instituŃie supremă de audit şi de Curtea de Conturi Europeană, ca auditor extern al Uniunii Europene.

Conform prevederilor Legii nr. 217 din 2008, publicată în monitorul Oficial al româniei

nr. 724 din 24 octombrie 2008, Curtea de Conturi a României, ca instituŃie supremă de audit, realizează controlul asupra modului de formare, administrare şi întrebuinŃare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public, prin proceduri de audit public extern prevăzute în standardele proprii de audit, elaborate în conformitate cu standardele de audit internaŃionale general acceptate.

Surse: 1. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naŃional şi european – Editura Tribuna

Economică, Bucureşti, 2009

5

CAPITOLUL II AUDITUL PUBLIC EXTERN

– ATRIBUT DE BAZ Ă AL CURłII DE CONTURI A ROMÂNIEI - 2.1. Realizarea funcŃiei de control CurŃii de Conturi a României îi revin următoarele atribuŃii:

1. Exercită controlul asupra modului de formare, administrare şi întrebuinŃare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public. FuncŃia de control a CurŃii de Conturi se realizează prin proceduri de audit public extern prevăzute în standardele proprii de audit, elaborate în conformitate cu standardele de audit internaŃionale general acceptate.

2. Îşi desfăşoară activitatea în mod autonom, în conformitate cu dispoziŃiile prevăzute în ConstituŃie şi în lege şi reprezintă România în calitatea sa de instituŃie supremă de audit în organizaŃiile internaŃionale ale acestor instituŃii. În unităŃile administrative-teritoriale funcŃiile CurŃii de Conturi se exercită prin camerele de conturi judeŃene şi a municipiului Bucureşti, structuri fără personalitate juridică.

3. Are sediul în municipiul Bucureşti iar sediile camerelor de conturi sunt în oraşele reşedinŃă de judeŃ şi în municipiul Bucureşti.

4. Decide în mod autonom asupra programului său de activitate. Controalele CurŃii de Conturi se iniŃiază din oficiu şi nu pot fi oprite decât de Parlament şi numai în cazul depăşirii competenŃelor stabilite prin lege. Hotărârile Camerei DeputaŃilor sau ale Senatului prin care se cere CurŃii de Conturi efectuarea unor controale, în limitele competenŃelor sale sunt obligatorii. Nicio altă autoritate publică nu o mai poate obliga.

5. Prezintă anual Parlamentului un raport asupra conturilor de gestiune ale bugetului general consolidate din exerciŃiul bugetar expirat, cuprinzând şi neregulile constatate. Ori de câte ori consideră necesar, Curtea de Conturi înaintează Parlamentului rapoarte în domeniile în care are competenŃe. Raportul anual al CurŃii de Conturi se publică în Monitorul Oficial al României, Partea a III-a.

6. Are acces neîngrădit la acte, documente, informaŃii necesare exercitării atribuŃiilor sale. EntităŃile auditate de Curtea de Conturi

• sunt obligate: - să îi transmită actele, documentele, informaŃiile solicitate la termenele şi

în structura stabilite de Curtea de Conturi, să îi asigure accesul la sediile acestora;

- să sprijine activitatea auditorilor publici în cazul efectuării misiunilor de audit la sediile acestora, prin asigurarea unor spaŃii de lucru adecvate şi a accesului logistic corespunzător.

• poartă întreaga răspundere pentru acŃiunile lor şi nu pot fi absolvite de această răspundere prin invocarea rapoartelor CurŃii de Conturi.

7. Îşi întocmeşte şi aprobă bugetul propriu pe care îl transmite Guvernului în vederea

includerii acestuia în proiectul bugetului de stat supus aprobării Parlamentului.

6

8. Poate să participle la activitatea organismelor de specialitate şi să devină membru al acestora.

Conceptul de control realizat prin proceduri de audit public extern include un

sistem de termini şi expresii cu semnificaŃii adecvate, al căror înŃeles, definit legislative, este următorul:

Termeni şi expresii SemnificaŃia

Control Activitatea prin care se verifică şi se urmăreşte modul de respectare

a legii privind constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice

Audit public extern Activitatea de audit desfăşurată de Curtea de Conturi care cuprinde, în principal, auditul financiar şi auditul performanŃei

Audit financiar Activitatea prin care se urmăreşte dacă situaŃiile financiare sunt complete, reale şi conforme cu legile şi reglementările în vigoare, formulându-se în acest sens o opinie

Audit al performanŃei Evaluarea independentă a modului în care o entitate, un program, o activitate sau o operaŃiune funcŃionează din punct de vedere a eficienŃei, economicităŃii şi eficacităŃii

Auditor public extern Persoană angajată în cadrul CurŃii de Conturi care desfăşoară activităŃi specifice de audit extern în sectorul public

Eficacitate Gradul de îndeplinire a obiectivelor programate pentru fiecare dintre activităŃi şi raportul dintre efectul proiectat şi rezultatul efectiv al activităŃii respective

EficienŃă Maximizarea rezultatelor unei activităŃi în relaŃie cu resursele utilizate

Economicitate Minimizarea costului resurselor alocate pentru atingerea rezultatelor estimate ale unei activităŃi, cu menŃinerea calităŃii corespunzătoare a acestor rezultate

Standarde de audit Set de concepte, principii, proceduri şi metode pe baza cărora auditorul public determină ansamblul etapelor şi procedurilor de verificare care să-i permită atingerea obiectivului fixat

Entitate auditată Autoritatea publică, compania/societatea naŃională, regia autonomă, societatea comercială la care statul sau o unitate administrative-teritorială deŃine singur sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul social

Opinia de audit Concluzia auditorului, care se exprimă în scris, asupra situaŃiilor financiare şi/sau a programului sau activităŃii auditate, în legătură cu realitatea, fidelitatea şi conformitatea acestora cu reglementările aplicabile domeniului

Fonduri publice Sume allocate din bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetu trezoreriei Statului, bugetul instituŃiilor publice autonome, bugetele instituŃiilor publice finanŃate integral sau parŃial din bugetul de stat, după caz, bugetele instituŃiilor publice finanŃate integral din venituri

7

proprii, bugetul fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat şi ale căror rambursare, dobânzi şi alte costuri se asigură din fonduri publice, bugetul fondurilor externe nerambursabile, credite externe contractate sau garantate de autorităŃile administraŃiei publice locale, împrumuturi externe contractate de autorităŃile administraŃiei publice locale, precum şi din bugetele instituŃiilor publice finanŃate integral sau parŃial din bugetele locale

Autoritate publică Denumire generică ce include Parlamentul, AdministraŃia PrezidenŃială, Guvernul, ministerele, celelalte organe de specialitate ale administraŃiei publice, alte autorităŃi publice, autorităŃile administrative autonome, autorităŃi ale administraŃiei publice locale şinstituŃiile din subordinea acestora, indifferent de modul lor de finanŃare

Legalitate Caracteristica unei operaŃiuni de a respecta toate prevederile legale care îi sunt aplicabile, în vigoare la date efectuării acesteia

Ordonator de credite Persoana împuternicită prin lege sau prin delegare, potrivit legii, să dispună şi să aprobe acŃiuni cu efect financiar pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, indifferent de natura acestora

Patrimoniu public Totalitatea drepturilor şi obligaŃiilor stastului, ale unităŃilor administrative-teritoriale sau ale entităŃilor publice ale acestora, dobândite sau asumate cu orice titlu

Regularitate Caracteristica unei operaŃiuni de a respecta sub toate aspectele ansamblul principiilor şi regulilor procedurale şi metodologice care sunt aplicabile categoriei de operaŃiuni din care face parte

OrganizaŃia InternaŃio- nală a IntituŃiilor Supreme de Audit - INTOSAI

InstituŃiile supreme de audit din statele member ale OrganizaŃiei NaŃiunilor Unite, care emite standarde de audit, metodologii şi asigură instruirea în domeniul auditului public. INTOSAI are sediul în Austria, la Viena.

2.2. Conducerea CurŃii de Conturi a României Conducerea CurŃii de Conturi se exercită de plenul CurŃii de Conturi. Conducerea executivă a CurŃii de Conturi se exercită de către preşedinte, ajutat de doi

vicepreşedinŃi, care sunt consilieri de conturi. Plenul CurŃii de Conturi se compune din 18 membri, numiŃi de Parlament, care sunt

consilieri de conturi. Membrii CurŃii de Conturi sunt numiŃi de Parlament, la propunerea comisiilor

permanente pentru buget, finanŃe şi banci ale celor două camere, pentru un mandat de nouă ani, care nu poate fi prelungit sau înnoit.

Curtea de Conturi se înnoieşte cu o treime din consilierii de conturi numiŃi de Parlament, din trei în trei ani, începând cu data expirării mandatului consilierilor de conturi în funcŃie, care îşi continuă activitatea până la expirarea mandatului

8

Înainte de a-şi începe mandatul, membrii CurŃii de Conturi depun un jurământ în faŃa preşedinŃilor celor două camere ale Parlamentului.

Pe perioada exercitării mandatului, consilierii de conturi pot fi revocaŃi din funcŃiile în care au fost numiŃi numai în cazurile prevăzute de lege şi în condiŃiile legii. Posturile de consilieri de conturi devenite vacante pot fi ocupate doar pentru perioada rămasă până la expirarea mandatului celui a cărui activitate a încetat.

Pentru a fi numiŃi consilieri de conturi, se cere îndeplinirea următoarelor condiŃii: - studii superioare economice sau juridice - vechime de minimum zece ani în specialitatea studiilor absolvite - pregătire profesională temeinică În subordinea preşedinŃilor şi a vicepreşedinŃilor se organizează şi funcŃionează câte un

cabinet care se încadrează cu personal contractual. Structura şi numărul acestora se stabilesc de plenul CurŃii de Conturi.

Membrii CurŃii de Conturi: a) Sunt independenŃi în exercitarea mandatului lor şi inamovibili pe toată durata

acestuia. Sunt demnitari de stat şi sunt supuşi incompatibilităŃilor prevăzute de lege pentru judecători.

Membrilor CurŃii de Conturi le este interzis: – să facă parte din partide politice sau să desfăşoare activităŃi publice cu caracter politic; - să exercite, direct sau prin persoane interpuse, activităŃi de comerŃ, să participe la administrarea ori la conducerea unor societăŃi comerciale sau civile. Nu pot fi experŃi sau arbitri desemnaŃi de parte într-un arbitraj. b) Sunt obligaŃi: - să îşi îndeplinească funcŃia încredinŃată cu imparŃialitate şi cu respectarea ConstituŃiei; - să păstreze secretul deliberărilor şi al voturilor şi să nu ia poziŃie publică sau să dea

consultaŃii în probleme de competenŃa CurŃii de Conturi; - să îşi exprime votul afirmativ sau negative în adoptarea actelor CurŃii de Conturi,

abŃinerea de la vot nefiind permisă. În caz de vot negativ, acesta trebuie motivate în scris; - să comunice în scris preşedintelui CurŃii de Conturi orice situaŃie care ar putea atrage

incompatibilitatea cu mandatul pe care îl exercită; - să nu permită folosirea funcŃiilor pe care le îndeplinescîn scop de reclamă comercială

sau propagandă de orice fel; - să se abŃină de la orice activitate sau manifestare contrare independenŃei şi demnităŃii

funcŃiei lor. Încălcarea gravă a vreuneia dintre aceste obligaŃii atrage revocarea din funcŃie a celor

care au săvârşit-o. Revocarea membrilor CurŃii de Conturi se face de Parlament, la propunerea comisiilor

permanente pentru buget, finanŃe şi bănci a celor două camere (Senatul şi Camera DeputaŃilor). De la data trimiterii în judecată penală, membrii CurŃii de Conturi sunt suspendaŃi de

drept din funcŃiile lor. În caz de condamnare definitivă, aceştia sunt demişi de drept, iar în caz de achitare suspendarea încetează.

Mandatul de membru al CurŃii de Conturi încetează în următoarele situaŃii:

9

a) la expirarea termenului pentru care a fost numit sau în caz de demisie, de pierdere a drepturilor electorale, de demitere de drept ori de deces;

b) în situaŃiile de incompatibilitate ori de imposibilitate a exercitării funcŃiei mai mult de şase luni consecutive;

c) în cazul revocării din funcŃie.

După încetarea mandatului, în condiŃiile legii, consilierii de conturi au dreptul să revină în postul ocupat anterior, dacă numirea lor la Curtea de Conturi s-a făcut de pe un post dintr-o instituŃie publică.

Pe perioada în care postul este rezervat, acesta poate fi ocupat numai prin contract de muncă pe durată detrminată.

2.2.1. AtribuŃiile plenului Cur Ńii de Conturi a) Adoptă politicile şi strategiile CurŃii de Conturi. b) Aprobă:

– normele proprii privind activitatea specifică a CurŃii de Conturi; – manualele de audit şi ghiduri pe domenii specifice, elaborate pe baza

normelor proprii ale CurŃii de Conturi, precum şi alte norme procedurale; – programele anuale de activitate a CurŃii de Conturi; – modul de desfăşurare a unor acŃiuni specifice, solicitate prin hotărârile

Camerei DeputaŃilor sau ale Senatului, care nu sunt prevăzute în program; – statul de funcŃii al personalului CurŃii de Conturi; – denumirea, sfera de activitate şi structura organizatorică a departamentelor

CurŃii de Conturi; – proiectul de buget al CurŃii de Conturi; – regulamentul propriu al plenului, regulamentul de organizare şi funcŃionare a

CurŃii de Conturi, regulamentul privind organizarea şi desfăşurarea activităŃilor specifice CurŃii de Conturi şi valorificarea actelor rezultate din aceste activităŃi, codul de conduită etică şi profesionhală a personalului CurŃii de Conturi, precum şi alte regulamente specifice;

– statutul auditorului public extern; – structura organizatorică a CurŃii de Conturi, numeşte directorii, directorii

adjuncŃi, şefii de servicii, secretarul general al CurŃii de Conturi şi stabileşte atribuŃiile acestora, prin fişa postului;

– rapoartele prevăzute a fi communicate Parlamentului; – structura organizatorică a secretariatului general şi atribuŃiile

compartimentelor din cadrul acestuia; – lista cuprinzând posturile vacante care urmează a fi scoase la concurs, precum şi tematicile şi organizarea concursurilor pentru ocuparea locurilor vacante;

– contractarea de lucrări, bunuri, servicii sau alte prestaŃii necesare funcŃionării CurŃii de Conturi.

10

c) Dezbate şi hotărăşte transmiterea execuŃiei bugetului CurŃii de Conturi către Parlament.

d) Emite avize, la cererea Senatului sau Camerei DeputaŃilor. e) Hotărăşte asupra modificării organizării interne a CurŃii de Conturi, în limitele legii. f) Solicită periodic şi examinează rapoartele asupra activităŃii departamentelor CurŃii

de Conturi şi a camerelor de conturi. g) Examinează şi aprobă propunerea de ordine de zi a şedinŃei plenului, formulată de

preşedintele CurŃii.

Plenul CurŃii de Conturi îşi execută atribuŃiile în prezenŃa a cel puŃin 2/3 din numărul membrilor săi, iar hotărârile se adoptă cu votul majorităŃii membrilor prezenŃi.

La şedinŃele plenului CurŃii de Conturi pot participa secretarul general, precum şi, în calitate de invitaŃi, specialişti cu înaltă pregătire în diferite domenii de activitate ce intră în competenŃa CurŃii de Conturi.

Preşedintele CurŃii de Conturi conduce şedinŃele plenului. În lipsa preŃedintelui, un vicepreşedinte prezidează şedinŃele.

Preşedintele CurŃii de Conturi şi ceilalŃi membri ai acesteia sunt independenŃi în exercitarea atribuŃiilor şi în luarea deciziilor şi respectă principiile conducerii collective, publicităŃii şi transparenŃei.

2.2.2. AtribuŃiile preşedintelui CurŃii de Conturi Preşedintele CurŃii de Conturi are drept atribu Ńii: a) să reprezinte Curtea de Conturi şi să asigure relaŃiile acesteia cu instituŃiile şi

autorităŃile publice şi cu organismele naŃionale şi internaŃionale de profil; b) să coordoneze activitatea CurŃii de Conturi; c) să convoace şi să prezideze dezbaterile plenului şi să asigure executarea

hotărârilor acestuia; d) să propună ordinea de zi a şedinŃelor plenului şi să o propună aprobării acestuia; e) să urmărească transmiterea către Parlament a rapoartelor CurŃii de Conturi; f) să numească personalul CurŃii de Conturi, cu excepŃia celui numit de plen, şi să

dispună, dacă este cazul, detaşarea sau revocarea din funcŃie a acestuia, în condiŃiile legii. Pentru personalul AutorităŃii de Audit, această atribuŃie se exercită numai cu acordul acesteia;

g) să exercite acŃiunea de stabilire a răspunderii disciplinare a auditorilor publici externi şi să aplice sancŃiuni disciplinare în cazurile prevăzute de codul etic al profesiei;

h) să comunice posturile vacante de membri ai CurŃii de Conturi către Parlament, pentru luarea de măsuri în vederea ocupării acestora;

i) alte atribuŃii ce pot fi stabilite prin regulamentul de organizare şi funcŃionare a CurŃii de Conturi.

AtribuŃiile vicepreşedinŃilor şi consilierilor de conturi se stabilesc şi se aprobă prin

regulamentul propriu de plenul CurŃii de Conturi la propunerea preşedintelui acesteia. În exercitarea atribuŃiilor sale, preşedintele CurŃii de Conturi emite ordine.

11

2.3. Structura organizatorică a CurŃii de Conturi În structura CurŃii de Conturi se cuprind: - departamentele - camerele de conturi judeŃene şi a municipiului Bucureşti - secretariatul general 2.3.1. Departamentele şi camerele de conturi judeŃene Departamentele sunt conduse de către un consilier de conturi care îndeplineşte şi

funcŃia de şef de department, numit de plenul CurŃii de Conturi. În cadrul departamentelor pot fi organizate direcŃii, servicii, birouri şi compartimente

de specialitate. Camerele de conturi judeŃene şi a municipiului Bucureşti sunt conduse de către un

director şi un director adjunct. În structura camerelor de conturi judeŃene pot funcŃiona servicii şi birouri. Structura organizatorică a CurŃii de Conturi, statul de fuincŃiuni, numărul de posturi de

conducere şi de execuŃie, domeniile de activitate şi atribuŃiile departamentelor, ale secretariatului general, precum şi ale celorlalte structuri se stabilesc de plenul CurŃii de Conturi.

2.3.2. Personalul de specialitate – auditorii publici externi Personalul de soecialitate al CurŃii de Conturi are calitatea de Auditor Public Extern

(sintagma înlocuieşte vechea denumire de controlor financiar).. Pot deŃine calitatea de auditor public extern personae cu studii superioare, economice,

juridice şi de altă specialitate necesare desfăşurării activităŃii CurŃii de Conturi. Auditorii publici externi: a) Sunt supuşi incompatibilit ăŃilor prevăzute de Codul etic al profesiei Persoanele care au îndeplinit funcŃia de controlor financiar sau auditor public extern

pe o perioadă de cel puŃin 14 ani în cadrul CurŃii de Conturi beneficiază la data pansionării de pensii de serviciu, în condiŃiile prezăzute de lege pentru pensionarul public parlamentar.

b) Se pot constitui într-o asociaŃie profesională, având ca scop promovarea şi dezvoltarea activităŃii de audit public extern, perfecŃionarea pregătirii profesionale, creşterea prestigiului profesiei, precum şi asigurarea cooperării cu alte organisme similare din Ńară şi din străinătate.

c) Se bucură de stabilitate a locului de mincă. d) Sunt suspendaŃi de drept din funcŃia lor, de la data trimiterii în judecată penală.

În caz de condamnare definitivă, aceştia sunt demişi de drept, iar în caz de achitare, suspendarea încetează.

Răspunderea disciplinară a auditorilor publici externi, condiŃiile şi procedura de aplicare a acesteia se stabilesc prin Codul etic al profesiei, aprobat de plenul CurŃii de Conturi.

12

Personalul cu funcŃii e conducere este numit de plenul CurŃii de Conturi iar celelalte categorii de personal, de preşedintele CurŃii de Conturi.

2.3.3. Coordonarea activităŃilor Coordonarea activităŃilor desfăşurate în cadrul departamentelor şi al camerelor de

conturi judeŃene şi a municipiului Bucureşti se realizează de către consilierii de conturi şi directoriicamerelor de conturi în condiŃiile normelor şi procedurilor stabilite de plenul CurŃii de Conturi.

Organizarea şi desfăşurarea activităŃilor specifice CurŃii de Conturi, precum şi valorificarea actelor rezultate din aceste activităŃi se efectuează potrivit regulamentului aprobat de plenul CurŃii de Conturi. Regulamentul se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.

Secretariatul general Este condus de un secretar general. Structura organizatorică şi atribuŃiile

compartimentelor din cadrul secretariatului general se stabilesc de plenul CurŃii de Conturi. 2.4. Autoritatea de Audit 2.4.1. Autoritatea de Audit – autoritatea naŃională de audit public extern al

fondurilor europene A. Autoritatea de Audit: a) Este organizată şi funcŃionează în vederea îndeplinirii unor obligaŃii în domeniul

auditului extern, ce revin României în calitate de stat membru al Uniunii Europene, pentru:

- Fondurile nerambursabile de preaderare acordate României de Uniunea Europeană prin programele FHARE, ISPA şi SAPARD;

- Fondurile structurale şi de coeziune; - Fondul european de garantare în agricultură; - Fondul european pentru agricultură şi dezvoltare rurală; - Fondul european pentru pescuit; - Fondurile acordate în perioada de preaderare.

b) Este un organism independent din punct de vedere operaŃional faŃă de Curtea de Conturi şi faŃă de celelalte autorităŃi responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene nerambursabile, cu sediul în municipiul Bucureşti. În teritoriu, Autoritatea de Audit are structuri regionale organizate în judeŃele în care îşi bdesfăşoară activitatea agenŃii, autorităŃi de management şi/sau organismele intermediare care gestionează fondurile europene.

c) Este singura autoritate naŃională competentă să efectueze audit public extern, în conformitate cu legislaŃia europeană şi naŃională,asupra fondurilor menŃionate la litera a). Autoritatea de audit poate efectua audit public extern şi asupra altor categorii de fonduri, urmând ca reglementările ce vizează fondurile respective să prevadă şi asigurarea resurselor necesare acestei activităŃi.

13

d) Efectuează audit de sistem şi audit al operaŃiunilor în conformitate cu prevederile legislaŃiei europene şi naŃionale şi standardele de audit acceptate pe plan internaŃional.

2.4.2. AtribuŃiile Autorit ăŃii de Audit

1. Evaluarea conformităŃii sistemelor de management şi control pentru programele operaŃionale cofinanŃate prin instrumentele structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit cu prevederile legale europene;

2. Verificarea, pe bază de eşantion reprezentativ, a cheltuielilor declarate de autorităŃile responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene;

3. Raportarea anuală privind compatibilitatea sistemelor de management şi control ale autorităŃilor responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene, referitor la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operaŃiunilor cu reglementările europene;

4. Verificarea existenŃei şi corectitudinii elementului de cofinanŃare naŃional; 5. Eliberarea certificatelor de audit privind conturile anuale ale agenŃiilor de plăŃi, precum şi pentru contul EURO SAPARD, în ceea ce priveşte integralitatea, acurateŃea şi veridicitatea acestor conturi;

6. Emiterea opiniei asupra declaraŃiei de asigurare, emise de agenŃiile de plăŃi pentru agricultură şi dezvoltare rurală;

7. Emiterea declaraŃiilor de închidere, însoŃite de rapoarte de audit, pentru fiecare program sau măsură finanŃată din fonduri europene;

8. Urmărirea respectării criteriilor de acreditare a autorităŃilor responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene nerambursabile, destinate agriculturii şi dezvoltării rurale pe toată perioada de implementare tehnică şi financiară a acestora;

9. Urmărirea modului de implementare de entităŃile auditate a recomandărilor formulate ca urmare a acŃiunilor de audit efectuate de Autoritatea de Audit;

10. Îndeplineşte rolul de organism de certificare pentru fondurile europene nerambursabile, destinată susŃinerii agriculturii şi dezvoltării ruralr;

11. Poate încheia, pentru realizarea atribuŃiilor ce îi revin, acorduri cu structurile responsabile pentru managementul fondurilor europene;

12. Raportează Comisiei Europene asupra modului de utilizare a fondurilor europene nerambursabile, iar principalele constatări şi recomandări rezultate în urma auditurilor efectuate sunt incluse în raportul public anual al CurŃii de conturi;

13. Are acces neîngrădit la acte, documente şi informaŃii necesare exercitării atribuŃiilor sale, oricare ar fi persoanele juridice sau fizice deŃinătoare;

14. Poate încheia contracte cu societăŃi specializate sau cu experŃi autorizaŃi pentru realizarea unor activităŃi, în vederea îndeplinirii atribuŃiilor sale.

2.4.3. Conducerea AutorităŃii de Audit Autoritatea de Audit este condusă de un preşedinte şi doi vicepreşedinŃi numiŃi de Parlament dintre consilieri de conturi pentru care aceştia au fost numiŃi. Mandatul nu poate fi reînnoit.

14

Preşedintele AutorităŃii de Audit emite decizii şi instrucŃiuni şi are următoarele atribuŃii: a) Aprobă rapoartele de audit şi semnează opiniile de audit pivind evaluarea conformităŃii

sistemelor de management şi control cu prevederile legale europene, pentru programele cofinanŃate prin instrumentele structurale şi prin Fondul European pentru Pescuit.

b) Aprobă: - Rapoartele anuale privind compatibilitatea sistemelor de

management şi control ale autorităŃilor responsabile cu gestionarea şi implementarea fondurilor europene, referitor la capacitatea acestora de a asigura conformitatea operaŃiunilor cu reglementările europene

- Rapoartele de verificare a existenŃei şi corectitudinii elementului de cofinanŃare naŃională;

- Deplasarea personalului AutorităŃii de audit pentru îndeplinirea atribuŃiilor acesteia, inclusiv participarea la diverse reuniuni şi grupuri ale auditorilor din îară sau străinătate, specifice domeniului gestionării şi controlului fondurilor europene;

- Regulile de procedură ale AutorităŃii de Audit privind activitatea specifică a acesteia în ceea ce priveşte auditul fondurilor europene;

- Manualele şi strategiile de audit necesare îndeplinirii cerinŃelor specifice AutorităŃii de Audit, prevăzute în regulamentele beuropene;

- Aprobă şi transmite, după caz, serviciilor Comisiei Europene programele anuale de activitate a AutorităŃii de Audit;

- Criteriile de promovare a personalului AutorităŃii de audit şi stabileşte atribuŃiile acestuia, specifice auditului Fondurilor europene, prin fişa postului;

- Criteriile specifice pentru ocuparea posturilor necesare exercitării auditului fondurilor europene şi scoaterea la concurs a posturilor vacante ale AutorităŃii de Adit.

c) Semnează: - Certificatele de audit privind conturile anuale ale agenŃiilor de

plăŃi, precum şi pentru contul Euro SAPARD, în ceea ce priveşte integralitazea, acurateŃea şi veridicitatea acestor conturi;

- Opiniile asupra declaraŃiilor de asigurare emise de agenŃiile de plăŃi pentru agricultură şi dezvoltare rurală;

- DeclaraŃiile de încheiere şi aprobă rapoartele de audit pentru fiecare program sau măsură finanŃată din fondurile europene, după caz.

d) Reprezintă Autoritatea de Audit şi asigură relaŃiile acesteia cu instituŃiile şi autorităŃile publice naŃionale şi europene, precum şi cu organismele naŃionale şi internaŃionale de profil.

e) Avizează: - Regulamentul propriu de organizare şi funcŃionare a AutorităŃii de

Audit, pe care îl supune aprobării plenului CurŃii de Conturi;

15

- Structura organizatorică şi statul de funcŃii ale AutorităŃii de audit, numirea directorilor, a directorilor adjuncŃi, a şefilor de serviciu şi le prezintă plenului CurŃii de Conturi, în vederea aprobării.

f) Infiormează, semestrial şi ori de câte ori consideră necesar, plenul CurŃii de Conturi asupra principalelor constatări rezultate din acŃiunile de audit desfăşurate şi asupra măsurilor luate în concordanŃă cu reglementările europene.

g) Prezintă plenului CurŃii de Conturi sinteza constatărilor şi a rezultatelor activităŃii de audit asupra fondurilor europene, în vederea includerii în raportul public anual ce se înaintează Parlamentului.

Fondurile necesare îndeplinirii atribuŃiilor AutorităŃii de Audit se asigură de la bugetul de stat şi sunt reflectate distinct în bugetul CurŃii de Conturi. 2.5. CompetenŃa CurŃii de Conturi Curtea de Conturi are următoarele competenŃe:

a) Exercită funcŃia de control asupra modului de control asupra modului de formare, administrare şi întrebuinŃare a resurselor financiare ale statului şi ale sectorului public, furnizând Parlamentului şi, respectiv, unităŃilor badministrativ-teriroriale rapoarte peivind utilizarea şi administrarea acestora, în conformitate cu principiile legalităŃii, regularităŃii, economicităŃii, eficienŃei şi a eficacităŃii. Curtea de Conturi poate exercita auditul performanŃei asupra gestiunii bugetului general consolidat, precum şi a oricăror fonduri publice. Activitatea de audit extern exercitată de Curtea de Conturi se desfăşoară cu respectarea normelor proprii, adoptată pe baza standardelor proprii de audit. Prini constatările şi recomandările sale, auditul performanŃei urmăreşte diminuarea costurilor, sporirea eficienŃei utilizării resurselor şi îndeplinirea obiectivelor propuse.

b) Îşi desfăşoară atribuŃiile specifice asupra următoarelor domenii: - Formarea şi utilizarea resurselor bugetului de stat şi ale bugetului

asigurărilor sociale de stat şi ale bugetelor unităŃilor adminhistrativ-teritoriale, precum şi mişcarea fondurilor între aceste bugete;

- Constituirea şi utilizarea celorlalte fonduri publice componente ale bugetului general consolidat;

- Formarea şi gestionarea datoriei publice şi situaŃiei garanŃiilor guvernamentale pentru credite interne şi externe;

- Utilizarea alocaŃiilor bugetare pentru investiŃii, a subvenŃiilor şi a transferurilor şin a altor forme de sprijin financiar din partea statului sau a unităŃilor administrativ-teritoriale;

- Constituirea, administrarea şi utilizarea fondurilor publice de către unităŃile administrative autonome şi de către instituŃiile publice înfiinŃate prin lege, precum şi de organismele autonome de asigurări sociale ale statului;

- SituaŃia, evoluŃia şi modul de administrare a patrimoniului public şi privat al statului şi al unităŃilor administrativ-teritoriale de cătrew instituŃiile publice, regiile autonome, companiile şi

16

societăŃile naŃionale, precum şi concesionarea şi închirierea de bunuri care fac parte din proprietatea publică;

- Constiturea, utilizarea şi gestionarea resurselor financiare privind protecŃia mediului, îmbunătăŃirea calităŃiii condiŃiilor de viaŃă şi de muncă;

- Alte domenii în care, prin lege, s-a stabilit competenŃa CurŃii de Conturi.

c) În cadrul competenŃelor pe domenii, Curtea de Conturi îşi desfăşoară activităŃile specifice asupra următoarelor categorii de entităŃi publice:

- Statul şi unităŃile administrativ-teritoriale, în calitate de persoane juridice de drept public, cu serviciile şi instituŃiile lor publice, autonome sau neautonome;

- Banca NaŃionalăa României; - Regiile autonome; - SocietăŃile comerciale la care statul, unităŃile administrativ-

teritoriale, instituŃiile publice sau regiile autonome deŃin, singure sau împreună, integral sau mai mult de jumătate din capitalul nsocial;

- Organismele autonome de asigurări sociale sau de altă natură care gestionează bunuri, valori sau fonduri, în condiŃiile în care prin lege sau prin statutele lor se prevede acest lucru.

d) Poate hotărî desfăşurarea activităŃilor stabilite de lege şi la alte persoane, care: - Beneficiază de garanŃii guvernamentale pentru credite, de

subvenŃii sau alte forme de sprijin financiar din partea statului, a unităŃilor administrativ-teritoriale ;

- Administrează, în temeiul unui contract de concesiune sau de închiriere, bunuri aparŃinând domeniului public sau privat al statului ori al unităŃilor administrativ-teritoriale;

- Administrează şi/sau utilizează fonduri publice, în sensul legii, verificările urmând a se efectua numai în legătură cu legalitatea administrării şi/sau utilizării cestor fonduri.

Controlul execuŃiei bugetelor Camerei DeputaŃilor, administraŃiei PrezidenŃiale, Guvernului, Înaltei CurŃi de CasaŃie şi JustiŃie, CurŃii ConstituŃionale, Consiliului Legislativ şi Avocatului Poporului se exercită exclusiv de Curtea de Conturi. Controlul bugetului CurŃii de Conturi se execută de către o comisie instituită în acest sens de cele două camere ale Parlamentului. Curtea de Conturi supune Parlamentului, spre aprobare, execuŃia bugetului peopus în prima sesiune a fiecărui an, cu avizul comisiei instituite de Camerele Parlamentului. 2.6. AtribuŃiile Cur Ńii de Conturi 2.6.1. Auditul financiar Auditul financiar se efectuează asupra următoarelor conturi de execuŃie:

a) contul general anual de execuŃie a bugetului de stat; b) contul general anual de execuŃie a bugetului asigurărilor sociale de stat;

17

c) conturile anuale de execuŃie a fondurilor speciale; d) conturile anuale de execuŃie a bugetelor locale, ale municipiului Bucureşti, ale

judeŃelor, ale sectoarelor municipiului Bucureşti, ale oraşelor şi comunelor; e) contul anual de execuŃie a bugetului Trezoreriei Statului; f) conturile anuale de execuŃie a bugetelor instituŃiilor publice:

- autonome; - finanŃate integral sau parŃial de la bugetul de stat, de la bugetul

asigurărilor sociale de stat, de la bugetele locale şi de la bugetele fondurilor speciale, după caz;

- finanŃate integral din venituri proprii; g) contul general anual al datoriei publice a statului; h) conturile anuale de execuŃie a bugetului fondurilor externe nerambursabile; i) alte conturi de execuŃie a unor bugete prevăzute de lege.

Curtea de Conturi are competenŃa să stabilească limitele valorice minime de la care conturile de execuŃie bugetară sunt supuse controlului său în fiecare exerciŃiu bugetar, astfel încât în termenul legal de prescripŃie să se asigure verificarea tuturor conturilor.

2.6.2. Auditul performanŃei Curtea de Conturi efectuează auditul performanŃei utilizării resurselor financiare ale

statului şi ale sectorului public. În acest scop, Curtea de conturi efectuează o evaluare independent asupra

economicităŃii, eficienŃei şi eficacităŃii cu care o entitate public, un program, un proiect, un process sau o activitate utilizează resursele publice allocate pentru îndeplinirea obiectivelor stabilite.

Auditul performanŃei se poate efectua atât la finalul cât şi pe parcursul desfăşurării proiectelor, programelor, proceselor sau activităŃilor, în conformitate cu metodologia proprie, adoptată pe baza standardelor de audit INTOSAI şi a celor mai bune practice în domeniu.

Activitatea de audit se finalizează prin elaborarea unui raport de audit. 2.6.3. Obiectivele controlului Curtea de Conturi urmăreşte, în principal:

a) exactitatea şi realitatea situaŃiilor financiare aşa cum sunt stabilite în reglementările contabile în vigoare;

b) evaluarea sistemelor de management şi control nla autorităŃile cu sarcini privind urmărirea obligaŃiilor financiare către bugete sau către alte fonduri publice stabilite prin lege, ale persoanelor juridice sau fizice;

c) utilizarea fondurilor allocate de la buget sau din alte fonduri special, conform destinaŃiei stabilitr;

d) calitatea gestiunii economic-financiare; e) economicitate, eficacitatea şi eficienŃa utilizării fondurilor publice.

Curtea deConturi exercită controlul cu privire la:

18

a) respectarea de către autorităŃile cu atribuŃii în domeniul privatizării a metodelor şi procedurilor de privatizare prevăzute de lege, precum şi asupra modului în care acestea au asigurat respectarea clauzelor contractual stabilite prin contractile de privatizare;

b) respectarea dispoziŃiilor legale privind modul de administrare şi întrebuinŃare a resurselor financiare rezultate din acŃiunile de privatizare.

În aceste cazuri, Curtea de Conturi poate exercita controlul, indifferent de momentul în care s-a desfăşurat procesul de privatizare, prin vânzarea acŃiunilor deŃinute de stat la societăŃile comerciale, până la clarificarea tuturor aspectelor. Obiectivele controalelor CurŃii de Conturi dispuse de Camera DeputaŃilor sau de Senat ori dispuse de Curte se stabilesc de acestea prin hot5ărâre şi se aduc la cunoştinŃă celor interesaŃi. 2.6.4. Certificarea conturilor

A. Curtea de Conturi certifică acurateŃea şi veridicitatea datelor din conturile de execuŃie verificate. Auditarea are local sediul sau social sau la faŃa locului. Auditorii publici externi desemnaŃi să auditeze conturile, precum şi celelalte activităŃi pentru care Curtea de Conturi are competenŃa întocmesc rapoarte în care prezintă constatările şi concluziile şi formulaeză recomandări cu privire la măsurile c urmează a si luate; îşi exprimă opinia faŃă de acestea, cu respectarea procedurilor proprii, stabilite prin regulamentul aprobat de plenul CurŃii de Conturi. În azul în care conturile nu întrunesc condiŃiile care să facă posibilă verificarea lor, auditorii publici externi le restituie titularilor acestora, fixând termen pentru completarea sau refacerea lor, după caz. Daca titularii conturilor nu se conformează acestei măsuri, completarea sau refacerea conturilor se face pe cheltuiala acestora de către un expert contabil numit de Curte de Conturi.

B. Activitatea de valorificare a rapoartelor de audit se face conform regulamentului aprobat de plenul CurŃii de Conturi. Referitor la această activitate, se pot constata următoarele situaŃii:

- regularitatea conturilor : se emite certificatul de regularitate şi se comunică entităŃii auditate;

- existenŃa unor abateri de la legalitate şi regularitate, care au determinat producerea unor prejudicii: se comunică conducerii entităŃii publice auditate această stare de fapt. Stabilirea întinderii prejudiciului şi depunerea măsuilor pentru recuperarea acestuia devin o obligaŃie a entităŃii auditate;

- existenŃa unor fapte pentru care există indicia că au fost săvârşite cu încălcarea legii penale: conducătorul departamentului sesizează organelle în drept pentru asigurarea valorificării constatării şi informează entitatea auditată;

- imposibilitatea întocmirii unui raport de audit: se impune entităŃii auditate completarea şi/sau refacerea conturilor verificate.

19

Certificarea contului verificat nu constituie temei pentru exonerarea de răspundere juridică. Entitatea auditată poate face obiecŃii scrise la constatările din rapoartele întocmite de auditorii publici externi, în termen de 15 zile de la data primiriii acestora. ObiecŃiile formulate se depun la sediul instituŃiei din acre face parte auditorul public extern şi se au în vedere la valorificarea constatărilor. Pentru motive întemeiate, în termen de un an de la data la care s-a certificate contul auditat, procedura examinării contului poate fi redeschisă. În situaŃia în care în urma verificărilor effectuate pe parcursul execuŃiei bugetului la persoanele juridice prevăzute de lege, rezultă fapte prin care au fost constatate prejudicii sau abateri cu caracter financiar, verificarea conturilor se face potrivit procedurii de valorificare a rapoartelor de audit. 2.6.5. AtribuŃii şi rapoarte, avizare şi alte competenŃe

a) Atribu Ńii de raportare Curtea de Conturi elaborează raportul public anual pe care îl înaintează Parlamentului. Raportul public anual se elaborează în termen de şase luni de la primirea conturilor de execuŃie bugetară de la organelle competente să le întocmească şi să le transmit CurŃii de Conturi. Rapoartele anuale referitoare la finanŃele publice locale sunt înaintate de către camerele de conturi judeŃene autorităŃilor publice deliberative ale unităŃilor administrative-teritoriale. Raporul public anual cuprinde:

- observaŃiile CurŃii de Conturi asupra conturilor de execuŃie a bugetelor supuse controlului său;

- concluziile degajate din controalele dispuse de Camera DeputaŃilor sau de Senat sau effectuate la regii autonome, societăŃi comerciale cu capital integral sau majoritar de stat şi la celelalte personae juridice supuse controlului CurŃii de Conturi;

- încălcările de lege constatate şi măsurile de tragere la răspundere luate;

- alte aspecte pe care Curtea de Conturi le consider necesare. Curtea de Conturi poate înainta parlamentului sau, prin camerele de conturi judeŃene, autorităŃilor publice deliberative ale unităŃilor administrative-teritoriale rapoarte pe domeniile în care este competent, ori de câte ori consider necesar.

b) Curtea de Conturi avizează: - la cererea Senatului sau Camerei DeputaŃir rezultaŃilor, proiectul

bugetului de stat şi proiectele de lege în domeniul finanŃelor şi al contabilităŃii publice sau prin aplicarea cărora ar rezulta o diminuare a veniturilor sau o majorare a cheltuielilor aprobate prin legea bugetară;

20

- înfiinŃarea de către Guvern sau minister a unor organe de specialitate în subordinea lor.

2.6.6. Alte atribuŃii ale CurŃii de Conturi

- să evalueze activitatea de control financiar propriu şi de audit intern a persoanelor juridice controlate;

- să solicite organelor de control financiar, fiscal, inclusive de inspecŃie bancară ale Băncii NaŃionale;

- să ceară şi să utilizeze rapoartele celorlalte organisme cu atribuŃii de control financiar, fiscal, audit intern şi inspecŃie bancară;

- să ceară unor instituŃii specializate ale statului, ori de câte ori este necesar, să efectueze verificări de specialitate care să contribuie la clarificarea unor constatări.

Persoanele juridice supuse controlului CurŃii de Conturi sunt obligate să transmit acesteia, până la sfârşitul semestrului I pentru anul precedent, programul privind desfăşurarea şi realizarea programului de audit intern. Curtea de Conturi are obligaŃia să dezvolte colaborarea cu structurile de audit intern de la nivelul persoanelor juridice, în vederea asigurării complementarităŃii şi a creşterea eficienŃei activităŃii de audit. 2.6.7. Măsuri stabilite în baza constatărilor În baza constatărilor sale, Curtea de Conturi stabileşte:

- suspendarea aplicării măsurilor care contravin reglementărilor legale din domeniul financiar, contabil şi fiscal;

- blocarea fondurilor bugetare sau speciale, atunci când se constată utilizarea nelegaală sau ineficientă a acestora;

- înlăturarea neregulilor constatate în activitatea financiar-contabilă sau fiscal controlată.

Aceste măsuri se iau potrivit regulamentului aprobat de plenul CurŃii de Conturi. Curtea de Conturi cere celor în drept suspendarea din funcŃie, în condiŃiile legii, a persoanelor acuzate de săvârşirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu caracter financiar, constatate în urma controalelor sau auditurilor effectuate, până la soluŃionarea definitivă a cauzelor în care sunt implicate. 2.7. Abateri şi sancŃiuni Constituie abateri şi se sancŃionează:

a) nerespectarea obligaŃiei de a prezenta CurŃii de Conturi, în termenele stabilite, conturile ce urmează a fi verificate, cu amendă civilă egală cu salariul pe una-trei luni a persoanei din vina căreia s-a produs întârzierea;

b) neîndeplinirea măsurilor dispuse de Curtea de Conturi, respectiv: - neverificarea cu prioritate, de către organelle de control financiar,

fiscal, inclusive de inspecŃie bancară, a obiecivelor stabilite la solicitarea CurŃii;

21

- nedepunerea la Curtea de Conturi de către organele de control financiar, fiscal, audit intern şi inspecŃie bancară, a rapoartelor lor de control;

- neefectuarea, de către unele instituŃii specializate ale statului, la cererea CurŃii,aunor verificărin de specialitate care să contribuie la clarificarea unor constatări;

- nesuspendarea din funcŃie a persoanelor acuzate de săvârşirea de fapte cauzatoare de prejudicii importante sau a unor abateri grave cu caracter financiar.

Aceste abateri se sancŃionează cu amendă civilă egală cu salariul de la două până la cinci luni ale persoanei din vina căreia nu au fost duse la îndeplinire măsurile stabilite. Încălcarea obligaŃiilor entităŃilor auditate de Curtea de Conturi de a transmite actele, documentele, informaŃiile solicitate, la termenele şi în structura stabilite de Curtea de Conturi şi de a-I asigura accesul în sediile acestora se sancŃionează cu 50 lei pentru fiecare zi de întârziere. Nerecuperarea prejudiciilor ca urmare a nedispunerii şi neurmăririi de conducerea entităŃii auditate a măsurilor transmise de Curtea de Conturi constituie infracŃiune şi se pedepseşte cu închisoare de la şase luni la trei ani. Abaterile menŃionate se constată de auditorii publici externi ai CurŃii de Conturi, iar amenda se stabileşte potrivit regulamentului aprobat de plenul CurŃii de Conturi. Sumele reprezentând amenzi civile se fac venit la bugetul de stat.

Surse:

1. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naŃional şi european – Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 2009

2. Legea nr. 94/1992 privind organizarea şi funcŃionarea CurŃii de Conturi, republicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 116 din 16 martie 2000

3. Legea nr. 77/2002 pentru modificarea şi completarea legii nr. 94/1992 privind organizarea şi funcŃionarea CurŃii de Conturi, Monitorul oficial nr. 104 din 7 februarie 2002

4. OUG nr. 22/2005 pentru completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea şi funcŃionarea CurŃii de Conturi, Monitorul Oficial nr. 251 din 25 martie 2005

5. Legea nr. 200/2005 privind aprobarea OUG nr. 22/2005 pentru completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea şi funcŃionarea CurŃii de Conturi, Monitorul Oficial nr. 550 din 28 iunie 2005

6. Legea nr. 217/2008 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea şi funcŃionarea CurŃii de conturi, republicată în Monitorul Oficial al României nr. 724 din 24 octombrie 2008

22

CAPITOLUL 3

CURTEA DE CONTURI EUROPEANĂ - AUDITOR EXTERN AL UNIUNII EUROPENE –

3.1. Curtea de Conturi Europeană - auditor extern al Uniunii europene

Bugetul general al Uniunii Europene este executat sub responsabilitatea Comisiei Europene care asigură utilizarea fondurilor Uniunii Europene în conformitate cu regulile şi reglementările în vigoare. Veniturile bugetului general al UE sunt constituite din: venitul naŃional brut, taxa pe valoarea adăugată, taxe vamale, impozite agricole, altele. Cheltuielile bugetului general al UE au ca destinaŃie: agricultura, politicile structurale, politicile interne, activitatea externă, cheltuielile administrative ale UE, strategie şi preaderare, compensare de preaderare, reserve. Cheltuielile UE fac obiectul unor controale multiple la mai multe niveluri, atât în cadrul Comisiei cât si din partea administraŃiilor din statele membre şi din cele beneficiare. În plus;

- Comisia exercită o funcŃie de audit intern care contribuie la garantarea faptului că sunt stabilite sisteme de control adecvate şi că acestea funcŃionează într-un mod cât mai eficace;

- Curtea de Conturi Europeană, în calitate de auditor extern, evaluează gestiunea financiară a bugetului în ansamblul său.

Curtea de Conturi Europeană a fost instituită prin Tratatul de la Bruxelles din 22

iulie 1975; şi-a început activitatea în ocftombrie 1977, cu sediul la Luxemburg. Tratatul de la Maastricht, din 7 februarie 1992, a ridicat Curtea de Conturi

Europeană la rangul de instituŃie a comunităŃilor europene, consolidând astfel independenŃa şi autoritatea acesteia. De la acea dată, Curtea are misiunea de a publica în fiecare an o DeclaraŃie de asigurare (DAS) cu privire la corectitudinea conturilor comunicateb şi la legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor care stau la baza acestora.

Tratatul de la Amsterdam din 2 octombrie 1997 a ridicat Curtea de Conturi la rangul de instituŃie a UE şi a extins astfel, din punct de vedere formal, sfera auditului CurŃii la cel de-al doilea şi al treilea pilon al Uniunii – politica externă şi de securitate comună, justiŃia şi afacerile interne. Tratatul a confirmat dreptul CurŃii de a intent acŃiuni la Curtea de JustiŃie pentru a-şi proteja prerogativele în raport cu celelalte instituŃii ale Uniunii Europene.

Prin tratatul de la Nisa din 26 februarie 2001 s-a dcis ca fiecare stat membru să fie reprezentet de către un membru la Curtea de Conturi. Conform prevederilor tratatului, curtea poate adopta anumite categorii de rapoarte sau opinii în regiunile din Cameră şi nu în Colegiu. Aest tratat a instituit practica ce constă în publicarea unor evaluări specifice în cadrul DeclaraŃiei de asigurare pentru fiecare din principalele domenii de activitate ale UE. Tratatul insistă şi pe importanŃa cooperării dintre Curte şi InstituŃiile Supreme de audit din statele membre. Prin tratat, Cur Ńii de Conturi Europene i s-a atribuit mandatul de auditor extern al finanŃelor UE. Tratatul de funcŃionare a UE defineşte Curtea de Conturi ca instituŃie independentă a UE, care asigură controlul conturilor Uniunii.

23

Conform mandatului de auditor extern al finanŃelor UE, Curtea de Conturi

Europeană: a) Controlează totalitatea conturilor de venituri şi cheltuieli ale Uniunii şi

ale oricărui organ, oficiu sau agenŃie înfiinŃată de uniune, în măsura în care actul constitutiv nu exclude acest control. Curtea de Conturi prezintă Parlamentului European şi Consiliului o DeclaraŃie de asigurare (DAS) referitoare la veridicitatea conturilor, legalitatea operaŃiunilor şi înregistrarea acestora în conturile UE. DeclaraŃia se public în Jurnalul Oficial al UE; poate fi completată cu aprecieri specific pentru fiecare domeniu major de activitate a uniunii.

b) Examinează legalitatea şi corectitudinea veniturilor şi cheltuielilor şi asigură buna gestiune financiară. Controlul se efectuează pe baza veniturilor de realizat şi a celor realizate efectiv de Uniune precum sip e baza angajamentelor şi a plăŃilor. Controlul veniturilor şi a cheltuielilor poate fi efectuat înainte de închiderea conturilor exerciŃiului bugetar avut în vedere. Controlul se efectuează asupra actelor justificative şi, dacă este cazul, la faŃa locului, la celelalte instituŃii ale Uniunii, în sediile oricărui organ, oficiu sau agenŃie care administrează venituri sau cheltuieli făcute în numele Uniunii şi în statele membre, inclusive în imobilele oricărei personae fizice sau juridice care beneficiază de vărsăminte provenite de la buget. În statele membre controlul se efectuează în colaborare cu instituŃiile naŃionale de control sau, în cazul în care acestea nu dispun de competenŃele necesare, cu serviciile naŃionale competente. Curtea de Conturi Europeană şi instituŃiile naŃionale de control ale statelor membre practică o colaborare bazată pe încredere şi pe respectarea independenŃei acestora. Aceste instituŃii sau servicii informează Curtea de Conturi Europeană în cazul în care intenŃionează să participle la control. Orice document sau informaŃie necesară îndeplinirii misiunii sale se comunică CurŃii de Conturi Europene, la cererea sa, de către celelalte instituŃii ale Uniunii, de către orice organ, oficiu sau agenŃie care gestionează venituri sau cheltuieli în numele Uniunii, de către persoanele fizice sau juridice care beneficiază de vărsăminte de la buget şi de către instituŃiile naŃionale de control sau, în cazul în care acestea nu dispun de competenŃele necesare, de către serviciile naŃionale competente. În ceea ce priveşte activitatea de gestionare a veniturilor şi cheltuielilor Uniunii exercitată de Banca Europeană de InvestiŃii, dreptul de acces al curŃii de Conturi la informaŃiile deŃinute de Bancă este reglementat printr-un acord încheiat între Curte, Bancă şi Comisie.

c) Întocmeşte un raport anual după încheierea fiecărui exerciŃiu financiar. Raportul se transmite celorlalte instituŃii ale Uniunii şi se public în Jurnalul Oficial al UE împreună cu răspunsurile formulate de aceste instituŃii la observaŃiile CurŃii de Conturi.

24

d) Îşi poate prezenta în orice moment observaŃiile, în special sub forma unor

rapoarte speciale cu privire la chestiuni specifice.

e) Emite avize la cererea uneia dintre celelalte instituŃii ale UE.

f) Adoptă rapoarte anuale, rapoarte speciale sau avize cu majoritatea membrilor care o compun. Cu toate acestea, in vederea adoptarii unor categorii de rapoarte sau de avize, Curtea de Conturi îşi poate înfiinŃa camere interne, în condiŃiile prevăzute de regulamentul său de procedură, ap4robat de Consiliu.

g) Curtea de Conturi sprijină Parlamentul european şi Consiliul în exercitarea

funcŃiei lor de control al execuŃiei bugetare.

h) Curtea de Conturi raportează cazurile de neregularitate sau suspiciune de fraudă detectate în cadrul activităŃii de audit şi este consultată în legătură cu orice propunere referitoare la măsurile de combatere a fraudei.

Curtea de Conturi Europeană nu are putere juridică. Rapoartele şi opiniile sale nu au caracter obligatoriu din punct de vedere juridic. Cu toate acestea, activităŃile CurŃii de Conturi permit organelor legislative şi instituŃiilor responsabile de gestionare a programelor şi finanŃelor UE să îmbunătăŃească gestiunea financiară. Curtea de Conturi europeană are ca misiune:

a) Să auditeze independent colectarea şi utilizarea fondurilor UE şi, astfel, să evalueze modul în care instituŃiile europene îndeplinesc aceste funcŃiuni;

b) Să examineze dacă operaŃiile financiare au fost investigate în mod corect, efectuate în conformitate cu legile şi reglementările în vigoare şi gestionate în aşa fel încât să asigure economicitate, eficienŃă, eficacitate;

c) Să facă astfel încât să fie cunoscute rezultatele activităŃii sale prin publicarea unor rapoarte relevante, obiective şi oportune;

d) Să contribuie la îmbunătăŃirea gestiunii financiare a fondurilor UE la toate nivelurile, în aşa fel încât să garanteze cetăŃenilor UE utilizarea optimă a resurselor financiare.

3.2. Valorile, obiectivele strategice, rolul şi activitatea CurŃii de Conturi Europene

A. Sunt valori ale CurŃii de Conturi Europene:

a) IndependenŃă, integritate şi impar Ńialitate: - atât în ceea ce priveşte instituŃia cât Ńi membrii şi personalul acesteia; - furnizarea unor informaŃii adecvate către părŃile interesate fără să solicite sau să urmeze instrucŃiuni sau să cedeze vreunei presiuni provenite din surse externe. b) Profesionalism: - menŃinerea unor standard ridicate şi exemplare în toate aspectele profesionale; - implicarea în auditul finanŃelor publice atât5 la nivelul UE cât şi la nivel mondial.

25

c) Valoarea adăugată: - elaborarea unor rapoarte relevante, prezentate la timp şi de înaltă calitate, bazate pe constatări şi probe solide care să răspundă problemelor părŃilor interesate şi să transmit un mesaj puternic şi cu autoritate; - contribuie la îmbunătăŃirea eficace a gestiunii UE şi la creşterea responsabilizării în ceea ce priveşte gestiunea fondurilor europene. d) ExcelenŃă şi eficienŃă: - aprecierea angajaŃilor, dezvoltarea talentelor şi recompensarea performanŃei; - asigurarea unei comunicări eficace pentru a promova spiritual de echipă; - maximizarea eficienŃei în toate aspectele activităŃii sale.

B. Pentru a-şi îndeplini misiunea, Curtea de Conturi Europeană şi-a stabilit următoarele obiective strategice:

- Profesionalism: consolidarea metodologiei, o strategie de audit corespunzătoare, dezvoltarea practicii de audit a finaŃelor publice, standard şi criteria de audit comune în ceea ce priveşte fondurile europene, colaborarea cu instituŃiile supreme de audit din UE, un cadru de control European eficace;

- Rezultate: alegerea unor subiecte de audit adecvate, publicarea la timp a unor rapoarte clare şi inteligente, îmbunătăŃirea calităŃii auditurilor performanŃei, creşterea impactelor rapoartelor.

Păr Ńi interesate: - intensificarea relaŃiilor cu entităŃile auditate pentru a contribui la o

mai bună înŃelegere a procesului de audit şi pentru a permite acceptarea pe o scară mai largă a rezultatelor de audit;

- multiplicarea contactelor cu Parlamentul European şi cu Consiliul, în calitatea acestora de autorităŃi bugetare şi responsabile de descărcare de gestiune;

- comunicare eficace cu cetăŃenii UE. ÎnvăŃare şi dezvoltare:

- însuşirea lecŃiilor învăŃate în urma exerciŃiuluin de evaluare inter pares, cu scopul de a consolida şi dezvolta organizarea, metodele, procesele şi realizările şi de a maximize eficienŃa;

- punerea în aplicare de politici eficace şi dinamice privind resursele umane;

- formare profesională la standard înalte de calitate; - modernizarea infrastructurii; - punerea în aplicare de politici privind tehnologia informaŃiei.

C. Rolul şi activitatea CurŃii de Conturi Europene Bugetul UE se ridică la aproximativ 120 miliarde euro, în jur de 1% din venitul naŃional brut (VNB) al celor 27 de state membre. În comparaŃie cu bugetele naŃionale, aceasta este o sumă nesemnificativă. Cu toate acestea, pentru unele state membre fondurile din partea UE joacă un rol important în finanŃarea

26

activităŃilor publice, suma totală fiind apropiată sau echivalentă cu VNB-ul unor Ńări, cum este cazul României. Alcătuirea bugetului a evoluat în timp, politicile privind agricultura şi coeziunea reprezentând componentele sale majore. Bugetul UE este finanŃat prin contribuŃii financiare din partea statelor membre (bazate, în majoritate, pe VNB-ul fiecărui stat membru), precum şi print axe vamale şi agricole. Cheltuielile UE prezintă următoarea structură:

- 1% CetăŃenie, libertate, securitate şi justiŃie; - 6% Uniunea Europeană ca partener mondial; - 6% AdministraŃie; - 38% Coeziune – creştere durabilă; - 49% Agricultură - Conservarea şi gestionarea resurselor natural.

Bugetul este stabilit în fiecare an de către Consiliu (adică de către reprezentanŃii statelor membre) şi de către Parlamentul European, prin deputaŃii aleşi prin vot direct. Comisia propune bugetul şi este responsabilă de execuŃia lui.

3.3. Sfera auditului realizat de Curtea de Conturi Europeană 3.3.1. CompetenŃele auditului

Curtea de Conturi Europeană are misiunea de a audita: - execuŃia bugetului general al Uniunii Europene; - execuŃia Fondurilor Europene pentru Dezvoltare; - execuŃia conturilor tuturor organismelor şi agenŃiilor Uniunii

europene; - orice organism sau personae juridice care gestionează sau

beneficiază de fonduri ale Uniunii Europene.

Temele de audit variază de la analiza situaŃiilor financiare până la examinarea detaliată a unor anumite domenii bugetare sau de gestiune. Tipuri de misiuni de audit:

- misiuni de audit recurente pe care Curtea le efectuează în fiecare an conform dispoziŃiilor prevăzute în Tratat. Acestea include auditarea situaŃiilor financiare ale UE, ale Fondurilor Europene pentru Dezvoltare şi ale tuturor celorlalte organisme şi agenŃii create de Uniune;

- misiuni de audit selectate, în cadrul cărora Curtea alege anumite domenii bugetare sau de gestiune care prezintă un interes specific pentru a le supune unui audit aprofundat.

În acest sens, Curtea de Conturi Europeană:

27

- Organizează şi efectuează activităŃile de audit în deplină independenŃă faŃă de celelalte instituŃii ale UE şi faŃă de guvernele statelor membre.

Curtea nu are putere juridică dar rapoartele sau opiniile sale contribuie la garantarea faptului că bugetul UE este executat în conformitate cu regulile şi reglementările în vigoare.

- Decide în materie de audituri selectate, respective cu privire la temele de audit, modalităŃile de abordare şi data la care să se prezinte observaŃiiile şi concluziile referitoare la aceste activităŃi. Nu examinează fiecare domeniu bugetar într-un mod detaliat, cid oar o selecŃie a temelor cu caracter bugetar sau legate de gestiune.

Pentru selecŃia misiunilor de audit, Curtea realizează în mod sistematic o analiză a riscurilor din întreg domeniul auditului, Ńinând cont de deficienŃele şi de problemele existente, precum şi de importanŃa financiară şi de rezultatele auditurilor precedente.

- Realizează auditurile în conformitate cu propriile politici şi standarde de audit. Acestea au fost adaptate după standardele internaŃionale, general acceptate, respective după:

o normele de audit INTOSAI şi o standardele internaŃionale de audit ale FederaŃiei internaŃionale a

experŃilor contabili adaptate la contextual UE. - Are drept de acces la toate informaŃiile care îi sunt necesare în

vederea îndeplinirii misiunii sale. Auditurile CurŃii de Conturi Europene sunt effectuate la faŃa loculuin la:

– Comisia Europeană, care este responsabilă de execuŃia bugetului UE;

– AdministraŃiile naŃionale şi regionale care gestionează fonduri europene în statele membre şi în alte Ńări beneficiare;

– Beneficiarii finali, adică aceia care primesc fonduri de la UE.

3.3.2. Creşterea performanŃei gestiunii financiare Curtea de Conturi Europeană acordă atenŃie deosebită creşterii performenŃei gestiunii financiare prin intermediul activităŃilor de audit, în sensul că:

- subliniază deficienŃele care afectează gestiunea; - determină modul în care fondurile UE pot fi mai bine gestionate.

În acest scop, Curtea de Conturi Europeană formulează propuneri cu privire la modul de a garanta eficient: - sporirea gradului de conformitate cu legislaŃia în vigoare; - reducerea riscurilor apariŃiei erorilor şi neregularităŃilor; - o mai bună organizare a activităŃilor UE, prin îmbunătăŃirea metodelor şi a procedurilor contabile; - sporirea eficienŃei şi eficacităŃii în realizarea obiectivelor politice ale UE.

28

3.3.3. NeregularităŃile şi frauda

Curtea de Conturi Europeană raportează toate cazurile de neregularitate sau de suspiciune de fraudă. Responsabilitatea prevenirii, detectării şi investigării erorilor şi neregularităŃilor revine responsabililor cu gestionarea şi executarea programelor UE, mai exact Comisiei Europene şi statelor membre. Curtea analizează în ce măsură Comisia şi statele membre îşi îndeplinesc obligaŃiile în acest domeniu şi indică posibile modalităŃi de îmbunătăŃire a acestor aspect. Dacă, în cadrul activităŃilor de audit, Curtea suspectează existenŃa unui caz de fraudă, de corupŃie sau orice altă activitate ilegală sau dacă un cetăŃean semnalează un caz de fraudă, aceste problem sunt comunicate în cel mai scurt timp posibil Oficiului European de Luptă Antifraudă (OLOAF). Acesta are apoi datoria de a efectua o anchetă detaliată şi de a dispune urmărirea în statele membre şi în cele beneficiare, precum şi de a asigura urmărirea modului de recuperare a fondurilor UE. 3.3.4. Opiniile Tratatul stipulează obligativitatea CurŃii Europene de a formula o opinie cu privire la orice propunere de introducere sau de modificare a unei reglementări cu caracter financiar, inclusiv în domeniul luptei împotriva fraudei. Şi alte instituŃii ale UE pot solicita opinia oficială CurŃii de Conturi cu privire la anumite aspecte.

3.4. Abordarea auditului

Curtea de Conturi Europeană efectuează trei tipuri diferite de audituri: audit financiar, audit de conformitate, audit al performanŃei.

Aceste audituri abordează următoarele întrebări: – Conturile prezintă în mod fidel, sub toate aspectele semnificative, situaŃia

financiară, rezultatele şi fluxurile de trezorerie ale exerciŃiului, în conformitate cu cadrul aplicabil de raportare financiară? (audit financiar).

– ActivităŃile, operaŃiunile şi informaŃiile financiare respectă, sub toate aspectele semnificative, cadrele juridice şi de reglementare care le sunt aplicabile? (audit de conformitate).

– Gestiune financiară este bună, respective fondurile sunt utilizate într-un grad cât mai mic posibil (econimicitate), rezultatele sunt obŃinute cu cel mai mic nivel posibil de resurse (eficienŃă) şi au fost îndeplinite opbiectivele propuse (eficacitate)? (auditul performanŃei).

Majoritatea auditurilor financiare şi de conformitate ale CurŃii se efectuează în contextul declaraŃiei anuale de asigurare, care este prezentată în cadrul raportului anual privind execuŃia bugetului Uniunii Europene.

29

3.4.1. Auditul financiar

Auditul financiar examinează: a) Corectitudinea conturilor , respectiv dacă situaŃiile financiare sunt întocmite correct şi cu

acurateŃe. Conform prevederilor din Tratat şi din Regulamentul financiar, Curtea de Conturi Europeană are datoria de a audita situaŃiile financiare cu privire la veniturile şi cheltuielile:

– bugetului general al Uniunii Europene; – Fondurilor Europene pentru Dezvoltare; – organismelor şi agenŃiilor Uniunii Europene.

Aceste situaŃii financiare includ, în general: bilanŃul contabil, contul rezultatului economic, situaŃia fluxurilor de numerar, situaŃia variaŃiilor de capital propriu şi note explicative. Obiectivul auditului constă în a determina dacă:

- situaŃiile financiare prezintă o imagine fidelă şi reală a rezultatului exerciŃiului financiar şi a stării financiare la sfârşitul anului fiscal;

- operaŃiunile, activele şi pasivele au fost correct înregistrate şi prezentate în situaŃiile financiare.

b) Legalitatea şi regularitatea tranzacŃiilor care stau la baza veniturilor şi a cheltuielilor UE, respective dacă veniturile au fost încasate iar cxheltuielile au fost efectuate conform tuturor regulilor şi prevederilor în vcigoare.

În Tratat şi în regulamentul financiar se prevede datoria CurŃii de a audita legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor prin care UE finanŃează şi execută bugetul propriu. Obiectivul constă în garantarea faptului că:

- operaŃiunile au fost efectuate în conformitate cu regulile şi reglementările în vigoare;

- operaŃiunile sunt reale; - sumele au fost calculate în mod corect; - beneficiarii ajutorului comunitar şi-au îndeplinit obligaŃiile.

Auditul acoperă toate aspectele, de la colectarea unui fond sau achitarea unei cheltuieli de către Comisie, prin diferite niveluri administrative, până la operaŃiuni individuale ce corespund unei sume colectate de UE sau allocate unui anumit beneficiar direct.

Curtea de conturi Europeană are misiunea de a prezenta o DeclaraŃie de asigurare (DAS) cu privire la:

- corectitudinea situaŃiilor financiare ale UE; - legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor care stau la baza

situaŃiilor financiare. DeclaraŃia de asigurare se bazează pe rezultatele unor audituri financiare detaliate şi are drept obiectiv de a informa autoritatea care acordă descărcarea de gestiue dacă:

- situaŃiile financiare consolidate aferente bugetului general al UE, stabilite de către Comisie, prezintă o imagine fidelă şi reală a activităŃilor financiare din exerciŃiului financiar auditat;

- bugetul a fost executat cu respectarea prevederilor legale contractuale.

30

Opinia global pe care o oferă Curtea de Conturi Europeană în cadrul DeclaraŃiei de asigurare sebazează pe aprecieri specific cu privire la domeniile principale de activitate ale UE, care conŃin informaŃii detaliate cu privire la sursa erorilor, a deficienŃelor din saistem şi la modalităŃi de ămbunătăŃire a gestiunii. Aprecierile se bazează pe următoarele elemente:

- evaluarea modului de funcŃionare a sistemelor de control intern, mai ales a sistemelor de supervizare, atât în interiorul Comisiei, în statele membre, cât şi în Ńările beneficiare;

- probe de audit obŃinute prin analizarea unui eşantion de operaŃiuni selectate din fiecare domeniu bugetar;

- probe de audit care provin din auditurile asupra fondurilor UE effectuate de către alŃi auditori;

- analiza rapoartelor anuale de activitate şi a declaraŃiilor directorilor generali ai Comisiei Europene.

DeclaraŃia de asigurare însoŃită de alte informaŃii care o susŃin se publică în raportul anual al CurŃii, care este prezentat Parlamentului European şi Consiliului. DeclaraŃia se publică, împreună cu situaŃiile financiare ale UE şi în Jurnalul Oficial. Pe lângă opinia referitoare la execuŃia Bugetului general, Curtea de conturi prezintă în fiecare an o DeclaraŃie de asigurare cu privire la corectitudinea conturilor Fondurilor Europene pentru Dezvoltare şi la legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor care stau la baza acestora. SituaŃiile financiare ale organismelor UE fac obiectul unei opinii de acelaşi tip. Auditul financiar are ca obiective generale: a) Auditul financiar – fiabilitatea conturilor :

- Exhaustivitatea: toate activele şi pasivele, inclusiv elementele din afara bilanŃului, dintr-o perioadă au fost înregistrate;

- ExistenŃa şi proprietatea: toate activele sau pasivele există la data bilanŃului şi aparŃin entităŃii;

- Prezentarea şi publicarea: activele şi pasivele sunt prezentate, clasificate şi descrise în conformitate cu cadrul de raportare financiară în vigoare.

b) Auditul financiar – legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor financiare: - Legalitate şi regularitate: toate operaŃiunile sunt efectuate în

conformitate cu legile şi reglementările în vigoare şi sunt acoperite de suficient credt bugetar;

- Exhaustivitatea: toate operaşiunile din perioada auditată au fost înregistrate;

- Realitatea: operaŃiunea este justificată de un eveniment care are legătură cu entitatea auditată în perioada respectivă;

- Conservarea: suma cu care este înregistrată o tranzacŃie este stabilită în mod corectşi se regăseşte în registrele contabile;

- Prezentarea şi publicarea: operaŃiunea este prezentată, clasificată şi descrisă în conformitate cu cadrul de raportare financiară în vigoare.

31

3.4.2. Auditul de conformitate

Auditul CurŃii de Conturi Europene se deffăşoară în conformitate cu standardele internaŃionale de audit (international Standards on Audit – ISA) care se aplică atât în sectorul public cât şi în celprivat. Cu toate aceste, ISA existente nu acoperă în aceeaşi măsură tipul de audit de conformitate efectuat de Curtea de Conturi. Curtea de Conturi Europeană participă în mod activ, alături de instituŃii naŃionale de audit, la elaborarea standardelor internaŃionale de către organisme de standardizare, şi anume:

- INTOSAI – OrganizaŃia InternaŃională a Institutelor Supreme dee Audit;

- IFAC – Federaşia InternaŃională a Contabililor. Pentru a obŃine o asigurare că plăŃile sunt conforme cu cadrele juridice şi de reglementare, Curtea de Conturi îşi întemeiază concluziile pe rezultatele examinării atât a sistemelor de supraveghere şi control, menite să evite sau să detecteze erori de legalitate sau de regularitate, cât şi a unui eşantion de operaŃiuni (plăŃi). Curtea de Conturi nu dispune de resursele necesare pentru a audita în detaliu toate operaŃiunile bugetului UE. În contextul DAS, Curtea utilizează tehnici de eşantionare statistică pentru a obŃine un rezultat reprezentativ pentru întreaga populaŃie. Acest lucru implică selectarea în mod aleatoriu a unui eşantion reprezentativ de operaŃiuni subiacente din toate domeniile bugetului UE, cum ar fi domeniul agriculturii, în vederea efectuării testelor de detaliu. Curtea urmăreşte cursul acestor operaŃiuni până la beneficiarii finali ai ajutorului, de exemplu un agricultor dintr-un anumit stat membru. Curtea de Conturi efectuează apoi controale la faŃa locului, cum ar fi măsurarea suprafeŃei terenului agricol, pentru a verifica dacă declaraŃia respectivă de cheltuieli este conform cu realitatea. Natura statistic a eşantionului permite extrapolarea rezultatelor la ansamblul populaŃiei în cauză, de exemplu un anumit domeniu de venituri sau de cheltuieli şi, împreună cu informaŃiile obŃinute din evaluarea sistemelor de supraveghere şi control, aceste rezultate pot fi utilizate ca bază pentru formularea unei opinii de audit globale. În practică, Curtea compară rezultatele testelor sale effectuate pe eşantioane statistice cu ceea ce aceasta consider ca fiind o limită acceptabilă sau prag de semnificaŃie cu scopul de a determina natura opiniei ce trebuie exprimată. Atunci când, în urma testării sistemelor de supraveghere şi control, acestea sunt considerate ca fiind viabile, Curtea poate auditabun număr mai mic de operaŃiuni pentru a ajunge la concluzia valabilă privind legalitatea şi regularitatea acestora. Curtea utilizează, de asemenea, şi alte surse, cum ar fi activitatea altori auditori, în sprijinul concluziilor sale. 3.4.3. Auditul performanŃei Are în vedere utilizarea optimă a resurselor, respective dacă fondurile au fost gestionate în mod economic, efficient şi eficace, astfel încât să garanteze cetăŃenilor Uniunii utilizarea optimă a resurselor.

32

Obiectivul constă în evaluarea măsurii în care Comisia şi statele membre au aplicat în mod correct principiile performanŃei gestiunii financiare – economicitate, eficienŃă şi eficacitate – în ceea ce priveşte gestionarea fondurilor UE. Acest tip de audit mai este denumit şi “auditul bunei gestiuni financiare” sau “auditul valorii pentru bani”. Conform Regulamentului financiar, fondurile UE se gestionează pe baza a trei principia:

- economicitate: utilizarea unui minim de resurse pentru atingerea unui anumit rezultat sau obiectiv;

- eficienŃă: atingerea performanŃei prin utilizarea fondurilor allocate;

- eficacitate: atingerea obiectivelor politicii UE. Curtea de Conturi Europeană practică două tipuri de abordări în materie de audit al performanŃei:

a) abordarea în funcŃie de obiectul supus auditului, carevconstă în evaluarea administrării cheltuielilor şi, mai mult, a măsurilor luate pentru a garanta utilizarea optimă a resurselor. Acest lucru implică:

- evaluarea strategiei adoptate de conducerea entităŃii auditate, precum şi a sistemelor utilizate pentru a asigura performanŃa;

- verificarea deciziilor luate în scopul evaluării strategiei adoptate de conducerea entităŃii auditate şi a sistemelor utilizate pentru a asigura performanŃa.

Auditul stabileşte dacă abordarea pe care a adoptat-o conducerea entităŃii a fost în măsură să asigure performanŃa şi, în sens contrar, cum ar putea fi îmbunătăŃită;

b) abordarea în funcŃie de riscurile care pot apărea. Această abordare constă într-o evaluare menită să stabilească dacă un anumit program sau proiect a atins obiectivul propus şi a dus la atingerea performanŃei. În speŃă, se analizează dacă obiectivele unei anumite cheltuieli allocate au fost atinse şi prin ce mijloace şi dacă rezultatul a fost atins cu minimum de resurse necesare. Concluziile auditului stabilesc dacă s-a atins performanŃa în cadrul programului şi, în caz contrar, în ce fel ar putea fi îmbunătăŃită situaŃia. În auditul performanŃei, Curtea de Conturi utilizează o gamă variată de metodologii de audit pentru a evalua sistemele de gestionare şi de monitorizare, precum şi informaŃiile privind performanŃa pe baza unor criteria derivate din legislaŃia şi din principiile unei bune gestiunin financiare.

3.5. Metodologia de audit a CurŃii de Conturi Europene Fiecare tip de audit cuprinde trei faze: planificarea, testarea şi raportarea.

33

3.5.1. Planificarea Curtea de Conturi Europeană îşi planifică activităŃile anual şi multianual. Programul anual prezintă misiunile specific care urmează a fi efectuate în cursul exerciŃiului financiar respectiv. Programul multianual permite CurŃii să definească şi să actualizeze modalitatea de abordare a auditului. În cazul auditurilor selectate, activităŃile încep cu un studiu preliminar menit să determine dacă efectuarea unui audit aprofundat este justificată în cazul activităŃii respective, mai exact dacă auditul va avea efectul dorit şi dacă va fi rentabil. În această fază, auditoria colectează şi analizează date furnizate de către Comisia Europeană, precum şi de statele membre şi Ńările beneficiare, cu scopul de a forma o imagine de ansamblu a principalelor sisteme de gestiune şi control intern. Auditorii efectuează o evaluare exactă a riscurilor şi stabilesc surse potenŃiale pentru obŃinerea probelor de audit. Aceste informaŃii permit auditorilor să stabilească obiectivele generale şi detaliate ale auditului, precum şi natura şi amploarea testelor ce urmează a fi effectuate pentru atingerea acestora. Obiectivele auditului stabilesc cu precizie care este scopul auditului, ce urmăreşte să îndeplinească şi/sau întrebările la care se vor obŃine răspunsuri prin intermediul auditului. Pentru fiecare audit efectuat, auditorii stabilesc un plan de audit care defineşte sfera auditului, abordarea auditului, precum şi obiectivele auditului şi modalitatea cea mai eficientă şi economic de a le atinge. Acest plan conŃine date cu privire la resursele umane şi alte resurse necesare realizării auditului, precum şi informaŃii practice, cum ar fi Ńările ce urmează a fi vizitate şi metodele care vor fi utilizate pentru obŃinerea probelor de audit. Planul se completează cu un program de audit care prezintă detaliat testele de audit necesare. Procedura de audit a CurŃii de Conturi Europene cu nprivire la planificare se sintetizează astfel:

a) Orientări strategice: expunerea strategiei generale de audit a CurŃii. b) Program de lucru multianual: examinarea domeniului auditului şi identificarea

posibilelor teme de audit. c) Program de lucru anual: selectarea temelor de audit pentru exerciŃiul financiar

următor pe baza proiectelor stabilite de Curte. d) Studiu preliminar : examinarea detaliată a temei de audit, respectiv:

- evaluarea riscurilor; - identificarea problemelor cheie; - determinarea posibilelor obiective de audit; - evaluarea efectului scontat al auditului; - propunere cu privire la posibilitatea de a continua auditul; - aprobarea din partea grupului de audit.

e) Plan de audit: planificarea detaliată: cine? ce? unde? când? cum? f) Programul de audit: prezentarea detaliată a etapelor necesare realizării obiectivelor

auditului.

34

3.5.2. Testarea (executarea) Testele se utilizează pentru a obŃine probe de audit suficiente, relevante şi de încredere, care să permită auditorilor elaborarea concluziilor cu privire la obiectivelor auditului. Testele se efectuează de către echipe de audit formate din doin asu trei auditori. Auditorii colectează probe în conformitate cu planul de audit atât în interiorul instituŃiilor UE, cât şi la faŃa locului în statele membre şi în Ńările beneficiare. În funcŃie de tipul de audit, acest lucru presupune în general analizarea şi testarea sistemelor şi operaŃiunilor la toate nivelurile administrative auditate. Tehnicile de eşantionare statistic se dovedesc destul de des eficace în obŃinerea unei imagini representative a unei populaŃii de operaŃiuni. Pentru anumite tipuri de audit, Curtea apelează la experŃi externi care deŃin cunoştinŃe specific într-un anumit domeniu. Pentru a obŃine probele de audit, auditorul dispune de mijloace diferite, printer care:

- examinarea documentelor justificative importante; - controalele fizice; - interviul.

Natuara probelor necesare depinde de operaŃiunea în cauză, de obiectivul auditului şi, în mod deosebit, de condiŃiile în care s-s obŃinut ajutorul comunitar. De exemplu, în cazul unui audit cu privire la alocaŃia pentru viŃel, auditorul obŃine probe care să ateste faptul că şeptelul există într-adevăr, că aceta corespunde standardelor specifice de eligibilitate (vârstă etc.) şi că a fost în proprietatea agricultorului în perioada eligibilităŃii. Fiind vorba de ajutor comunitar în sprijinul proiectelor de infrastructură regional, este indicat să se obŃină probe atât cu privire la existenŃa fizică a proiectului, cât şi la realitatea şi eligibilitatea cheltuielilor pentru care beneficiarul a solicitat rambursarea. Abordarea auditului pe sisteme are în vedere că un audit presupune în general efectuarea unor teste directe pe un eşantion de operaŃiuni pentru a obŃine probele de audit necesare. Durata acestor teste poate să fie totuşi redusă, dacă acest lucru este posibil şi dacă acest lucru este posibil şi dacă sistemele de control intern sunt de încredere. Abordarea pe sisteme începe printr-o analiză aprofundată a modului de concepere şi funcŃionare a sistemelor de control intern ale entităŃii auditate, precum şi prin testarea acestor elemente, obiectivul fiind obŃinerea probelor cu privire la eficacitatea lor. Sistemele de control intern sunt sisteme concepute de responsabilii entităŃii auditate cu scopul de a garanta:

- realizarea obiectivelor entităŃii într-un mod economic, efficient şi eficece;

- respectarea reglementărilor externe (legislaŃia) şi a politicilor interne de gestiune;

- protecŃia activelor şi a informaŃiei; - prevenirea şi detectarea fraudelor şi erorilor; - calitatea înregistrării documentelor contabile şi transmitere, în

timp util, a unor informaŃii cu caracter financiar şi administrative de vîncredere.

Dacă din teste rezultă că sistemele sunt bine concepute şi funcŃionează într-un mod eficace, numărul de teste directe pe operaŃiuni, necesare realizării obiectivelor auditului, poate fi redus.

35

Abordarea pe sisteme este utilizată atât pentru auditurile financiare, cât şi pentru auditurile performanŃei. Prezintă avantajul că oferă observaŃii detaliate asupra sistemelor de control intern şi, prin urmare, permite identificarea deficienŃelor din sistem şi formularea unor recomandări pentru îmbunătăŃirea situaŃiei. După finalizarea activităŃii echipa de audit întocmeşte o scrisoare oficială în care oferă detalii cu privire la constatările Acest raport de constatări preliminare este semnat de membrul CurŃii responsabil de auditul respective şi este adresat entităŃilor auditate, adică:

- autorităŃilor din statele membre responsabile de gestionarea Fondurilor Uniunii Europene, în cazul dublei ngestionări a cheltuielilor;

- Comisiei Europene, în cazul unei gestiuni directe a cheltuielilor; - celorlalte instituŃii ale Uniunii Europene, dacă auditul se referă la

cheltuielile proprii. Obiectivul Raportului preliminar de constatări este de a parmite entităŃilor auditate să confirme exactitatea datelor constatate de Curte şi să ofere toate informaŃiile suplimentare sau explicaŃiile c ear putea fi utile. Când auditoria au obŃinut suficiente probe de audit, relevante şi de încredere, datele sunt analizate şi servesc drept puncte de plecare pentru concluziile formulate asupra obiectivelor auditului. În sinteză, procedura de audit a curŃii de Conturi Europene cu privire la testare se prezintă astfel:

- colectarea de probe de audit suficiente, relevante şi de încredere; - controale în instituŃiile UE, administraŃiile din statele membre şi

din Ńările beneficiare, precum şi la beneficiarii direcŃi ai fondurilor comunitare;

- după fiecare audit se trimite entităŃii auditate un raport privind constatările preliminare care să permit acesteia să confirme sau să infirme faptele expuse;

- coroborarea probelor de audit pentru stabilirea concluziilor referitoare la obiectivele auditului.

3.5.3. Procedura de audit privind raportarea Rapoartele de audit au ca scop comunicarea rezultatelor activităŃilor CurŃii de Conturi europene către entitatea auditată, autoritatea care acordă descărcarea de gestiune, cetăŃenii UE. Publicarea rapoartelor de audit reprezintă un element important în asigurarea transparenŃei procesului de supraveghere a gestionării şi utilizării fondurilor comunitare. După finalizarea activităŃilor de audit programate şi după analizarea probelor de audit, auditorii stabilesc un Raport preliminar de audit (“ObservaŃiile preliminarii ale CurŃii”) care cuprinde:

- observaŃii şi constatări ale auditorului; - concluzii cu privire la obiectivele auditului; - recomandări în vederea remedierii deficienŃelor.

36

Raportul preliminar de audit se examinează de grupul de audit responsabil, înainte de a fi supus spre aprobare CurŃii. Raportul preliminar este trimis entităŃii auditate – Comisia Europeană sau altă instituŃie a UE – în cadrul unei proceduri de discuŃii bilateral, prin care entitatea auditată poate examina faptele expuse în raport şi să ofere un răspuns official cu privire la observaŃiile făcute de Curte. Răspunsul Ńine cont şi de reacŃiile statelor membre. În funcŃie de răspunsul oferit, Curtea îşi poate menŃine observaŃiile ini Ńiale sau le poate modifica prin corectarea eventualelor erori sau neînŃelegeri. Răspunsul oferit de entitatea auditată este publicat în acelaşi timp cu raportul de audit. La sfârşitul procedurii de discuŃii bilaterale Curtea adoptă în mod official Raportul de audit definitiv. În sinteză, procedura de audit a CurŃii de Conturi Europene privind raportarea se prezintă astfel:

a) Raport preliminar de audit : adoptarea unui raport preliminar (“ObservaŃii preliminare”) de către Curtea de Conturi.

b) Procedura de discuŃii bilaterale cu Comisia sau altă instituŃiea a UE, care examinează faptele expuse în Raportul preliminar şi formulează un răspuns.

c) Raportul: Curtea de Conturi adoptă raportul de audit în cadrul reuniunii colegiului membrilor.

d) Publicarea: publicarea Raportului de audit în toate limbile oficiale ale UE, însoŃit de răspunsurile formulate de Comisie sau de altă instituŃie pe Internet şi în Jurnalul Oficial al UE.

e) Descărcarea de gestiune: decizia politică a Parlamentului European cu privire la execuŃia bugetului.

f) Monitorizarea impactului : monitorizarea măsurilor corectoare luate ca urmare a constatărilor şi recomandărilor CurŃii de Conturi Europene.

3.6. Rezultatele activităŃii Cur Ńii de Conturi Europene 3.6.1. PublicaŃiile Rapoartele de audit şi opiniile CurŃii de Conturi Europene se publică atât pe site-ul web al CurŃii de Conturi Europene www.eco.europa.eu cât şi în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene, în toate limbile oficiale ale UE. Rapoartele de audit şi opiniile CurŃii de Conturi Europene:

a) Raportul anual, care conŃine, pentru fiecare exerciŃiu financiar, DeclaraŃia de asigurare a CurŃii, precum şi alte observaŃii cu privire la execuŃia bugetului general al UE şi al Fondurilor Europene pentru Dezvoltare.

b) Rapoartele anuale specific cu privire la fiecare borganism şi agenŃie a UE. c) Rapoarte speciale, care conŃin rezultatele auditurilor financiare şi auditului

performanŃei aprofundate, efectuate de Curtea de Conturi în domeniile bugetare, sau ale auditurilor efectuate pe problem specific de gestiune.

37

d) Opinii ale Cur Ńii cu privire la reglementări noi sau modificări ale reglementărilor cu caracter financiar.

Raportul anual se publică în luna noiembrie a anului ce urmează după exerciŃiul financiar auditat. Rapoartele specifice şi opiniile pot fi publicate în orice moment al anului. Rapoartele de audit şi opiniile CurŃii se transmit în mod oficial preşedinŃilor instituŃiilor europene şi comisiei de control bugetar a Parlamentului European. Raportul anual se mai transmite şi către comitetul bugetar al Consiliului, către Parlamentele naŃionale şi către prşedinŃii instituŃiilor supreme de audit din statele membre. În momentul publicării, rapoartele de audit şi comunicatele de presă ce le însoŃesc se transmit atât presei internaŃionale cât şi altor părŃi interesate. 3.6.2. Prezentarea în faŃa Parlamentului European şi a Consiliului Preşedintele CurŃii de Conturi europene prezintă raportul anu al în faŃa Parlamentului European reunite în plen, după ce l-a prezentat în faŃa Comisiei de control bugetar. În cursul dezbaterii ulterioare, comisia are posibilitatea de a-şi exprima punctual de vedere. Aceste prezentări publice sunt urmărite cu interes sporit de către presa internaŃională. Preşedintele CurŃii prezintă raportul şi Consiliului ECOFIN format din miniştrii economiei şi finanŃelor din statele membre. Rapoartele speciale, precum şi rapoartele anuale specifice se prezintă de urgenŃă comisiei de control bugetar a Parlamentului European de către membrul CurŃii care este responsabil sub acest aspect. Parlamentul European adoptă deciziile luând în considerare observaŃiile de audit ale CurŃii. Consiliul formulează recomandări cu privire la măsurile corectoare ce trebuie luate de către Comisie sau altă instituŃie a UE. 3.6.3. Procedura anuală de descărcare de gestiune Rapoartele CurŃii de Conturi Europene pentru un anumit exerciŃiu financiar servesc drept punct de plecare în procedura anuală de descărcare de gestiune. Aceasta închide ciclul de operaŃiuni referitoare la responsabilitatea cu privire la utilizarea fondurilor comunitare. Autoritatea care acordă descărcarea de gestiune – Parlamentul European – examinează conturile anuale aferente operaŃiunilor bugetului general elaborate de comisia Europeană. Parlamentul, la propunerea comisiei sale de control bugetar şi la recomandarea Consiliului decide dacă acordă sau nu descărcare de gestiune Comisiei şi celorlalte instituŃii, pentru execuŃia bugetului din exerciŃiul financiar respective. Acordarea descărcării de gestiune indică faptul că:

- atât Comisia cât şi celelalte instituŃii ale UE au administrat în mod corespunzător fondurile UE;

- toate cheltuielile au fost conforme cu legile şi reglementările în vigoare;

- gestiunea financiară a fost eficace; - utilizarea creditelor a servit obiectivelor politice pe care le-a fixat

UE.

38

Refuzul de a acorda descărcarea de gestiune reprezintă una din cele mai mari sancŃiuni pe care Parlamentul ar putea să le aplice Comisiei sau altor instituŃii europene. Parlementul mai poate să amâne decizia cu privire la descărcarea de gestiune până când Comisia sau altă instituŃie europeană adoptă măsurile corectoare în vederea remedierii principalele deficienŃe constatate. În fiecare an Comisia are obligaŃia de a informa autoritatea care acordă descărcarea de gestiune asupra măsurilor luate ca urmare a deciziilor anterioare privind descărcarea de gestiune. Surse:

1. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naŃional şi european – Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 2009

2. Versiunea consolidată a Tratatului privind funcŃionarea Uniunii Europene, Jurnalul Oficial al uniunii Europene C115 din 9 mai 2008

3. Curtea de Conturi Europeană: îmbunătăŃirea gestiunii financiare a Uniunii Europene. Broşură editată de către Departamentul de relaŃii externe al CurŃii de Conturi Europene. Comunitatea Europeană 2006: euraud@eco.europa.eu – www.europa.eu

4. Curtea de Conturi Europeană: Raportul anual de activitate 2007. Luxemburg: oficiul pentru PublicaŃii Oficiale ale Uniunii Europene, 2008

5. Site-ul internet al CurŃii de Conturi europene. www.eca.europa.eu

39

CAPITOLUL IV POLITICI ŞI STANDARDE DE AUDIT ALE CUR łII DE CONTURI EUROPENE 4.1. Obiective şi responsabilităŃi 4.1.1. Obiective şi principia generale care guvernează activitatea de audit a Cur Ńii de Conturi Europene Obiective globale ale CurŃii de Conturi Europene:

- să îndeplinească obligaŃiile stipulate în Tratat şi ăn alte acte legislative;

- să asiste şi, dacă este cazul, să ofere consiliere responsabililor cu deciziile şi cu gestionarea programelor şi finanŃelor europene, în aşa fel încât să îmbunătăŃească gestiunea financiară.

Auditorul efectuează auditul în conformitate cu: - standardele de audit INTOSAI (OrganizaŃia InternaŃională a

InstituŃiilor Supreme de Audit) şi cu standardele de audit internaŃionale ale IFAC (FederaŃia InternaŃională Contabililor), în măsura în care acestea sunt aplicabile în contextual European;

- regulile interne ale CurŃii de Conturi care stabilesc baza pe care trebuie săfie examinate şi adoptate rapoartele anuale, rapoartele special şi observaŃoole acesteia.

Poliricile şi procedurile pentru efectuarea activităŃii de audit sunt definite de Curte în manualul de audit. Auditorul urmează aceste proceduri, consultă suficiente documente justificative şi obŃine aprobare din partea superiorului ierarhic pentru orice abatere de la aceste proceduri care pot deveni necesare în funcŃie de contextul fiecărei activităŃi de audit. Respectarea acestor politici şi procedure permite şi garantarea faptului că activitatea de audit este întreprinsă în conformitate cu orientările europene elaborate sub autoritatea Comitetului de contact al preşedinŃilor InstituŃiilor Supreme de Audit din UE. În ceea ce priveşte auditul financiar, aplicarea corectă a politicilor şi standardelor de audit precum şi a procedurilor cuprinse în manualul de audit şi în orientările DAS permite să se stabilească dacă toate operaŃiunile corespunzătoare au fost întreprinse, effectuate, ordonanŃate, achitate sau încasate şi înregistrate în mod correct şi, deci, dacă conturile europene sunt fiabile iar operaŃiunile subiacente sunt conforme cu legile şi reglementările în vigoare. În efectuarea activităŃilor de audit, auditorul:

- are în vedere obligaŃiile funcŃionarilor şi ale celorlalŃi agenŃi ai UE aşa cum sunt prevăzute în statutul funcŃionarilor şi în orice altă directivă suplimentară adoptată de Curtea de Conturi care face referire la respectarea acestor obligaŃii în cadrul auditului extern;

- veghează în special la desfăşurarea activităŃii de audit astfel încât să protejeze şi consolideze independenŃa, integritatea,

40

obiectivitatea şi statutul professional al CurŃii de conturi şi să protejeze caracterul confidenŃial al informaŃiilor obŃinute în cadrul activităŃii de audit.

4.1.2. Controlul de calitate al activităŃii de audit Auditorul aplică acele procedure de control al calităŃii care, în cadrul politicilor şi procedurilor CurŃii de Conturi, corespund unei anumite activităŃi. ActivităŃile effectuate de auditori la fiecare nivel pentru fiecare fază a auditului se supervizează în mod adecvat. ActivităŃile de documentare se revizuiesc de şeful echipei sau, dacă au fost realizate de către acesta, de şeful diviziei. Obiectivul acestei revizii este de a garanta faptul că au fost obŃinute probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile. Revizia este susŃinută de probe de audit în documentele de lucru. ActivităŃile revizuite de şeful de echipă se revizuiesc şi de şeful diviziei şi de directorul responsabil. Directorul responsabil se asigură de faptul că există un system de control de calitate şi că acesta funcŃionează în mod eficace. În fiecare an, Curtea de Conturi adoptă un program de acŃiuni de revizuire a asigurării calităŃii ce urmează a fi efectuată asupra activităŃilor de audit încheiate cu scopul de a obŃine asigurarea că acestea din urmă au fost realizate în conformitate cu politicile şi standardele CurŃii de Conturi. 4.1.3. DocumentaŃia Auditorul are obligaŃia:

- să ofere documente justificative cu privire laproblemele importante pentru furnizarea probelor de audit care susŃin rezultatele auditului şi care actestă căacesta a fost efectuat în conformitate cu politicile şi procedurile CurŃii de Conturi;

- să întocmească dosarele de lucru sufficient de complet şi detaliat pentru a permite înŃelegerea completă a auditului;

- să consemneze în dosarele sale de lucru informaŃiile referitoare la programarea activităŃii de audit, la natura acestora, la calendarul lor şi la sfera procedurilor de audit effectuate, precum şi rezultatul acestor procedure şi concluziile la care a ajuns plecând de la probele de audit colectate;

- să respecte procedurile CurŃii de Conturi garantând confidenŃialitatea şi siguranŃa dosarelor de lucru, precum şi păstrarea acestora pe o perioadă suficientă, răspunzând astfel cerinŃelor profesionale ale CurŃii, conform regulilor europene în ceea ce priveşte păstrarea documentelor.

41

4.1.4. Erori, neregularităŃi, şi fraude Responsabilitatea cu privire la prevenirea şi detectarea erorilor şi neregularităŃilor, precum şi la investigaŃiile corespunzătoare revine celor însărcinaŃi cu gestionarea şi execuŃia programelor europene, respective Comisia şi statele membre. Curtea de Conturi Europeanăa are datoria de a stabili dacă Comisia şi statele membre îşi îndeplinesc atribuŃiile în acest domeniu. ActivităŃile CurŃii de Conturi Europene se concentrează mai ale s asupra evaluării acŃiunii statelor membre şi a Comisiei în materie de prevenire, şi consiliere, precum şi măsuri de prevenire, deetectare şi corectare a neregularităŃilor. Auditorul are în vedere posibilitatea ca acte sau omiteri intenŃionate să aibă un effect semnificativ asupra conturilor, rezultatelor activităŃilor de audit, al legalităŃii şi regularităŃii sau asupra opiniei pe care o formulează cu privire la calitatea gestiunii financiare. De aceea, în timpul planificării şi executării procedurilor de audit, precum şi a evaluării şi comunicării concluziilor, auditorul are obligaŃia să evalueze riscurile legate de erori şi de neregularităŃi, inclusive de fraudă, de corupŃie şi de alte activităŃi ilegale. Dacă în timpul unui audit sunt detectate cazuri de fraudă, de corupŃie sau orice suspiciune de activitate ilegală care afectează interesele financiare ale UE, auditorul urmează procedurile adoptate de Curtea de Conturi. Dacă un caz de fraudă, corupŃie sau activitate ilegală este adus la cunoştinŃa CurŃii de Conturi, auditorul care primeşte denunŃarea urmează procedurile adoptate de Curte, în aşa fel încât constatările aferentebsă fie communicate în cel mai scurt timp posibil Oficiului European de Luptă Antifraudă (OLAF). 4.2. Procedura de planificare 4.2.1. Planul de audit şi programul de audit Auditorul planifică activitatea de audit astfel încât aceasta să fie efectuată efficient şi eficace. Auditorul are obligaŃia să elaboreze şi documenteze:

a) Un plan de audit global, care: - descrie sfera şi modul de desfăşurare a auditului, principalele

întrebări la care se aşteaptă răspunsuri, tipul de probe de audit ce urmează a fi selectate, metodele ce urmează a fi utilizate pentru a obŃine aceste probe şi punctual de plecare pentru evaluare;

- conŃine şi o sintezăna rezultatelor procedurilor analitice aplicate, un calendar al execuŃiei auditului şi al elaborării raportului, precum şi un buget estimative care urmează a fi alocat auditului şi cheltuielile pe care le presupune misiunea;

- se aprobă de şeful diviziei după consultarea prealabilă a directorului şin se prezintă de către membrul responsabil de auditul respective în faŃa grupului de audit;

- are ca principal obiectiv să ofere punctual de plecare în ceea ce priveşte deciziile referitoare la auditul propus de membrul responsabil de acest aspect.

42

b) Un program de audit, care: - descrie natura, calendarul şi sfera procedurilor de audit necesare

pentru a implementa planul de audit global; - face referire la toate obiectivele fixate şi la riscurile semnificative

identificate; - se aprobă de şeful de divizie după consultarea prealabilă a

directorului, înainte de începerea testelor; - reprezintă un punct de plecare în informarea echipei de auditoria

supra modului în care trebuie executate activităŃile de audit şi în a oferi diviziei şi directorului posibilitatea de a conduce şi controla auditul;

- trebuie să fie sufficient de detaliat pentru a realize obiectivele. Planul de audit şi programul de audit se revizuiesc, dacă este necesar, în cursul activităŃii de audit. Reviziile importante se aprobă de membrul responsabil de acest aspect. Reviziile mai puŃin importante (cele care nu solicit resurse suplimentare şi nici nu modifică obiectivele vizate) se aprobă de şeful diviziei şi de director. 4.2.2. Cunoaştrea entităŃilor auditate Pentru a efectua un audit, auditorul trebuie să acumuleze suficiente cunoştinŃe cu privire la entităŃile sau activităŃile auditate, pentru a înŃelege evenimentele, operaŃiunile şi practicile care pot avea un impact semnificativ asupra conturilor. Şeful diviziei şi şeful echipei se asigură că toŃi auditorii desemnaŃi pentru o misiune de audit obŃin cunoştinŃe suficiente asupra entităŃilor şi a activităŃilor auditate pentru a fi în măsură să execute activităŃile de audit care le sunt încredinŃate. Auditorul examinează atât datele financiare cât şi cele nefinanciare pentru a se asigura că acestea corespund cunoştinŃelor sale asupra entităŃilor şi activităŃilor auditate. Examinarea se efectuează în faza de planificare pentru a identifica domeniile care necesită o examinare mai detaliată şi pentru a confirma coerenŃa constatărilor de audit. 4.2.3. ImportanŃa relativă Auditorul are obligaŃia:

a) În timpul desfăşurării unei activităŃi de audit: - să Ńină cont de importanŃa relativă a unei informaŃii şi de legătura

acesteia cu riscul de audit; - să aibă în vedere, pentru fiecare constatare de audit, posibilitatea

ca aceasta să fie semnificativă datorită valorii, naturii sau contextului în care apare;

- să examineze importanŃa reletivă a momentului în care stabileşte natura, calendarul şi procedurile de audit;

- să aprecieze dacă, în evaluarea fiabilităŃiiconturilor, numărul de anomalii detectate este semnificativ. Erorile care efectează exhaustivitatea, prezentarea conturilor,precum şi realitatea

43

operaŃiunilor subiacente şi comensurarea lor se examinează în timpul evaluării fiabilit ăŃii conturilor (imaginea fidelă).

b) În timpul evaluării legalităŃii şi regularităŃii operaŃiunilor subiacente conturilor: - să aprecieze dacă numărul de operaŃiuni ilegale şi neconforme cu

reglementările în vigoare este semnificativ; - să examineze şi natura şi contextul în care apar aceste operaŃiuni

ilegale şi neconforme cu reglementările în vigoare. c) În timpul planificării unei activităŃi de audit cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau

legalitatea şi reguleritatea operaŃiunilor subiacente, auditorul are obligaŃia să fixeze un prag de semnificaŃie care să se situeze între 0,5% şi 2% din cheltuielile brute sau din venitul brut, dacă este cazul. Orice diferenŃa de la această marjă trebuie să fie foarte bine documentată în dosarele de lucru şi avizată de şeful diviziei responsabile, după consultarea directorului, şi de membrul responsabil, înainte de a începe testele de audit.

d) În timpul evaluării bunei gestionări financiare, auditorul are obligaŃia săaprecieze dacă aceste constatări de audit conŃin elemente referitoare la economicitatea, eficienŃa şi/sau eficacitatea gestiunii entităŃilor examinate care necesită a fi incluse în raportul anual al CurŃii de Conturi sau într-un raport special.

4.3. Controlul intern 4.3.1. Evaluarea riscului şi controlul intern Auditorul trebuie:

a) Să acumuleze suficiente cunoştin Ńe cu privire la sistemele contabile şi de control intern pentru a planifica auditul şi pentru a concepe o abordare eficace a auditului. În ceea ce priveşte activitatea de audit financiar, auditorul trebuie să înŃeleagă sistemul contabil suficient cât săpoată identifica şi înŃelege:

- principalele clase de tranzacŃii derulate de entitatea respectivă; - în ce mod sunt iniŃiate tranzacŃiile; - registre contabile semnificative, documente justificative, situaŃii

financiare; - procesul de raportare financiară şi contabilă, de la iniŃierea

principalelor tranzacŃii până la inserarea acestora în conturile europene.

b) Să facă apel la raŃionamentul profesional pentru a evalua riscul de audit şi pentru a defini procedurile de audit care îl pot aduce la un nivel scăzut, acceptabil. Riscul de audit este riscul ca auditorul să exprime o opinie potrivit căreia conturile sunt fiabile, iar în realitate să nu fie, operaŃiunile subiacente sunt conforme cu legile şi reglementările în vigoare, iar în realitate acestea să nu fie sau să nu fi fost respectate principiile bunei gestiuni financiare. Riscul de audit are drept componente: riscul inerent, riscul de control şi riscul de nedetectare.

44

Riscul inerent este riscul legat de natura activităŃilor şi a structurii gestiunii, ca procedurile de control intern să nu poată preveni sau detcta şi corecta erorile sau deficienŃele care bpot apărea în gestiunea financiară. Riscul de control este riscul ca procedurile de control să nu poată preveni sau detecta şi corecta la timp erori sau deficienŃe semnificative ale gestiunii financiare. O astfel de situaŃie poate fi cauzată fie de absenŃa procedurilor de control adecvate, fie de faptul că procedurile de control intern nu funcŃionează în mod eficace, permanent şi coerent. Riscul de nedetectare este riscul ca procedurile aplicate de auditor şă nu permită detectarea unei erori sau a unei deficienŃe a gestiunii financiare care, izolată sau cumulatăncu alte erori sau deficienŃe, ar putea fi semnificativă.

c) Să acumuleze suficiente cunoştinŃe cu privire la: - mediul de control, pentru a evita atitudinea, acŃiunile întreprinse şi

importanŃa pe care o acordă conducerea entităŃii controalelor interne;

- procedurile de control, pentru a elabora planul de audit. d) Să efectueze o evaluare preliminară a riscului legat de control pentru fiecare aserŃiune

(afirmaŃie) semnificativă şi care se încadrează în obiectivele de audit. e) Să documenteze în dosarele de lucru analiza sistemelor contabile şi de control intern ale

entităŃii. f) Să colecteze probele prin teste de control pentru a justifica evaluarea riscului de control

altul decât “riscul ridicat”. 4.4. Probe de audit 4.4.1. ObŃinerea şi exploatarea probelor de audit

Auditorul:

a) Colectează probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile pentru a ajunge la concluzii rezonabile pe care să-şi poată baza opinia sau raportul de audit;

b) Stabileşte dacă probele de audit obŃinute în urma testelor de control sunt suficiente, pertinente şi fiabile pentru a susŃine evaluarea sa cu privire la riscul de control;

c) Stabileşte dacă probele de audit obŃinute ca urmare a procedurilor de fond şi prin testele de control sunt suficiente, pertinente şi fiabile, Ńinând cont de orice probă obŃinutănîn urma testelor de control effectuate pe aserŃiunea în cauză;

d) Ia în considerare, când stabileşte concluziile, sursa şi natura probelor de audit obŃinute. Dacă este posibil, auditorul prefer probele de audit scrise, obŃinute direct, faŃă de cele pe care le-ar putea obŃine de la terŃi. Dacă probele obŃinute din surse diferite la acelaşi eveniment important, se dovedesc a fi contradictorii, auditorul încearcă să resolve contradicŃia prin colectarea unor probe de audit suplimentare. Dacă o astfel de contradicŃie nu poate fi rezolvată în cazul unui audit cu privire la fiabilitatea conturilor

45

şi asupra legalităŃii şi regularităŃii operaŃiunilor subiacente, auditorul propune o opinie cu reserve sau ia în considerare refuzul exprimării unei opinii.

4.4.2. Proceduri analitice În timpul planificării auditului şi a reviziei situaŃiilor financiare, auditorul are datoria de a implementa o serie de procedure analitice. Auditorul aplică procedure analitice:

- în faza de planificare pentru a înŃelege mai bine activitatea entităŃii şi pentru a identifica domeniile care prezintă un risc potenŃial;

- în cazul activităŃilor de audit financiar şi în cazul auditului performanŃei, dacă este posibil, la sfârşitul sau spre sfârşitul auditului;

Atunci când procedurile analitice scot în evidenŃă diferenŃe semnificative sau rapoarte incoerente cu privire la alte informaŃii corespondente sau care se îndepărtează de la cifrele previzionate, auditorul efectuează investigaŃii pentru a obŃine probe adecvate pentru obiectivele auditului. Orice procedură analitică, dacă este utilizată ca procedură de fond ce urmăreşte să confirme exactitatea cifrelor înscrise în conturi, trebuie să fie făcută sub forma unei analize cu caracter predictive. Auditorul nu trebuie să accepte decât o diferenŃă minimă între cifrele estimate şi cele reale, de obicei cu o marjă de toleranŃă de mai piŃin de un procent, dacă nu se găseşte o explicaŃie plauzibilă pentru această diferenŃă. 4.4.3. Eşantionarea în audit Auditorul are următoarele obligaŃii:

- atunci când defineşte procedure de audit: să stabilească metodele adecvate pentru selectarea elementelor ce urmează a fi testate pentru a obŃine probele de audit necesare în vederea atingerii obiectivelor testelor;

- atunci când obŃine probele de audit: să apeleze la raŃionamentul professional pentru a evalua riscul de audit şi a desemna procedurile de audit care să-l aducă la un nivel scăzut acceptabil;

- atunci când desemnează un eşantion de audit:să ia în considerare obiectivele testelor şi caracteristicile populaŃiei din care face prelevarea. Acest lucru permite definirea a ceea ce constituie eroare şi stabilirea populaŃiei ce se utilizează pentru eşantionare;

- atunci când determină dimensiunea unui eşantion: 1. să stabilească dacă riscul de eşantionare este redus la un nivel

acceptabil de scăzut. Riscul de eşantionare este riscul ca concluzia auditorului, bazată pe un eşantion selectat în urma unei abordări statistice sau nestatistice, să fie diferită de concluzian la care s-ar fi ajuns dacă întreaga populaŃie ar fi fost supusă aceleiaşi procedure de audit;

46

2. să selecteze elemente pentru sondaj astfel încât eşantionul să fie reprezentativ pentru populaŃia din care face parte;

3. să efectueze procedure de audit adaptate la obiectivul testului pentru fiecare element selectat.

După ce a plicat fiecărui element al eşantionului aceste proceduri de audit adaptate auditorul are obligaŃia:

- de a analiza natura şi cauza erorilor detectate în eşantion, precum şi eventualul impact asupra obiectivului specific al testului asupra altor domenii ale auditului;

- de a efectua o proiecŃie a erorilor monetare detectate în eşantion pe întreaga populaŃie şi de a lua în considerare impactul pe care această proiecŃie îl poate avea atât asupra obiectivului specific al testului, cât şi asupra celorlalte domenii ale auditului;

- de a urmări dacă evaluările preliminare ale caracteristicilor relevante ale populaŃiei (risc inerent, risc de control, risc de eşantionare etc.) se confirm sau dacă este necesară o reexaminare.

4.4.4. Evenimente ulterioare auditului În perioada cuprinsă între:

a) Încheierea procedurilor de audit şi de către Curtea de Conturi şi adoptarea raportului final, auditorul urmăreşte orice schimbare majoră care ar putea influenŃa opinia sau raportul de audit. Dacă astfel de schimbări se produc, auditorul examinează şi comunică concluziile la care ajunge şeful de divizie implicat, directorului, precum şi membrului CurŃii cu atribuŃii de raportor, cu scopul de a introduce comentariile adecvate în raportul de audit;

b) Adoptarea raportului final şi publicarea acestuia. Auditorul urmăreşte orice schimbare majoră care ar putea afecta observaŃiile sau concluziile stabilite în raport. Auditorul aduce aceste schimbări la cunoştinŃa şefului diviziei şi membrului responsabil, pentru ca aceste schimbări să fie luate în considerare în timpul procedurii de descărcare de gestiune.

4.4.5. DeclaraŃiile conducerii Auditorul examinează caracterul sufficient, pertinent şi fiabil al probelor, în special al declaraŃiilor verbale oferite de conducerea entităŃii auditate. Dacă aceste declaraŃii ale conduceriii se referă la problem semnificative, auditorul colectează probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile din alte surse care să fie în măsură să confirme declaraŃiile conducerii.

47

4.5. Utilizarea activităŃilor effectuate de terŃi 4.5.1. Utilizarea activităŃii effectuate de un alt auditor Curtea de Conturi Europeană public rapoartele în numele şi sub propria esponsabilitate. Dacă un auditor al CurŃii utilizează activitatea altui auditor pentru întocmirea raportului, acesta se asigură că activitatea celuilalt auditor oferă probe suficiente, pertinente şi fiabile pentru proiectul de raport al CurŃii de Conturi Europene. 4.5.2. ActivităŃile Institu Ńiilor Na Ńionale de Audit (INA) din statele membre Atunci cândse utilizează activitatea unei instituŃii naŃionale de audit sau când este întreprins un audit comun cu o INA, Curtea de Conturi Europeană are obligaŃia de a urmări principiile şi/sau procedurile de cooperare stabilite de Comitetul de contact al preşedinŃilor şi/sau în cadrul reuniunilor ofiŃerilor de legătură al CurŃii de Conturi Europene şi ai INA. În plus, în orice activitate efectuată în colaborare cu INA, auditorii CurŃii menŃin cu acestea relaŃiile de egalitate profesională care se impugn. 4.5.3. Evaluarea activităŃii de audit intern Auditorul trebuie:

c) să revizuiască activităŃile de audit intern, precum şi impactul posibil asupra procedurilor de audit ale CurŃii;

d) să acumuleze cunoştinŃe suficiente cu privire la activităŃile de audit intern pentru a planifica auditul şi pentru a elabora o abordare de audit eficace;

e) să fectueze, în timpul planificării auditului, o evaluare preliminară a funcŃiei de audit intern, dacă se dovedeşte că aceasta poate fi utilă pentru anumite aspecte specifice de audit ale CurŃii de Conturi;

f) să evalueze şi să testeze lucrările specifice ale auditului intern, dacă intenŃionează să utilizeze asemenea lucrări, pentru a determina gradul de conformitate cu obiectivele CurŃii de Conturi.

4.5.4. Utilizarea activităŃilor unui expert În cazul utilizării activităŃilor unui expert, auditorul:

- evaluează independenŃa, obiectivitatea şi competenŃa profesională a expertului;

- colectează probe suficiente, pertinente şi fiabile care să arate că aria activităŃilor desfăşurate de expert este adecvată pentru atingerea obiectivelor auditului.

Dacă rezultatele activităŃilor effectuate de expert nu permit colectarea unor probe suficiente, pertinente şi fiabile sau dacă rezultatele nu corespund cu celelalte probe auditorul stabileşte motivul care a detrminat aceste diferenŃe constatate.

48

4.6. Concluziile auditului şi raportarea 4.6.1. Comunicarea rezultatelor auditului către entităŃile auditate şi Comisie – scrisori de sector Scrisoarea de sector:

- se redactează de auditor în cel mai scurt timp posibil şi se adresează autorităŃilor din statul membru, cel mai târziu la două luni după încheierea fiecărei misiuni într-un stat membru;

- se semează de către membrul CurŃii responsabil de auditul respective şi este redactată în limba statului membru în cauză;

- include precizări cu privire la toate constatările şi toate faptele importante descoperite în timpul misiunii de audit;

- invită autorităŃile statului membru să ofere un răspuns într-un termen rezonabil;

- conŃine support documentar şi explicaŃii suficiente pentru ca entitatea auditată să poată identifica şi înŃelege faptele şi constatările expuse şi verifică exactitatea acestora;

- nu oferă ocazia unui schimb de opinii cu privire la interpretarea finală a acestor fapte de către Curtea de Conturi.

Atunci când observaŃiile constatate în urma auditului solicit atenŃia expresă a conducerii, auditorul redactează o scrisoare de sector specială care se înaintează membrului responsabil în cel mai scurt timp posibil, cu scopul de a atrage atenŃia conducerii asupra faptelor respective. Scrisoarea de sector se concepe astfel încât să indice clar că informaŃiile prezentate nu angajează Curtea. Echipa de audit examinează răspunsurile primite la scrisorile de sector şi analizează impactul asupra raportului de audit. Analiza este revizuită de şeful diviziei şi oferă în termen de trei săptămâni un răspuns care va expune succinct poziŃia diviziei cu privire la explicaŃiile date de statul membru în legătură cu constatările communicate în scrisoarea de sector pentru a ajunge la un accord asuora acestor fapte. Dacă nu poate fi respectat termenul de trei săptămâni, sectorul trimite o scrisoare prin care informează statul membru asupra unei date aproximative la care urmează a fi trimisă o scrisoare ca urmare a răspunsurilor primite. Dacă o scrisoare de sector nu primeşte răspuns la data stabilită, auditorul informează dacă urmează să primească acest răspuns. Dacă aceste informaŃii sunt solicitate neoficial, această soluŃie poate fi făcută de către echipa de audit subordonată şefului diviziei. 4.6.2. Rapoarte anuale şi rapoarte speciale La sfârşitul fiecărui audit, auditorul:

- examinează şi evaluează concluziile formulate în urma probelor colectate;

- stabileşte un proiect de raport bazat pe probele colectate, formulând observaŃii, concluzii şi recomandări.

49

Rapoartele preliminare iau în considerare răspunsurile oferite la scrisorile de sector şi trebuie să fie obiective (ponderate, să nu conŃină ponderări şi să sporească reputaŃia CurŃii de Conturi ca instituŃie independentă), clare (să fie redactate astfel încât să fie uşor înŃelese de cititor, logice, lipsite de ambiguitate), concise (să prezinte esenŃialul fără a prezenta detalii inutile), constructive (să ajute conducerea să rezolve sau să evite problemele pe viitor) , prezentate în timp util şi bazate pe probe adecvate Întrucât proiectul de raport se referă la activităŃi de audit cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau la legalitatea şi legalitatea operaŃiunilor subiacente, acesta trebuie să conŃină două elemente:

- o opinie de audit care poate fi denumită declaraŃie de asigurare sau similar

- un raport care să sprijine acest raport preliminar, oferind detalii referitoare la observaŃii importante.

În cazul unei opinii de audit fără reserve şi dacă niciun element important numerită a fi menŃinut, raportul justificativ este omis. Opinia de audit care oferă concluzii cu privire la auditul fiabilităŃii conturilor şi/sau a legalităŃii şi regularităŃii operaŃiunilor subiacente trebuie:

- să conŃină un titlu adecvat; - să identifice entitatea şi conturile auditate, inclusive perioada pe

care o acoperă acestea din urmă şi data la care au fost întocmite; - să cuprindă o declaraŃie care să precizeze responsabilitatea

conducerii entităŃii şi o declaraŃie care să precizeze faptul că este responsabilitatea CurŃii de Conturi să exprime o opinie cu privire la conturi bazându-se pe audit;

- să indice că auditul a fost efectuat în conformitate cu politicile şi standardele de audit adoptate de Curtea de Conturi Europeană;

- să cuprindă o declaraŃie conform căreia auditul a fost planificat şi efectuat în vederea obŃinerii unei asigurări rezonabile cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau la legalitatea şi regularitatea globală a operaŃiunilor subiacente;

- să recapituleze succinct procedurile de audit utilizate; - să conŃină o declaraŃie din partea CurŃii conform căreia auditul

constituie o bază adecvată pentru a exprima o opinie; - să descrie clar opinia CurŃii cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor subiacente;

- să conŃină data. Dacă data indicată pentru o opinie de audit este ulterioară celei de efectuare a activităŃilor de audit, opinia o menŃionează şi pe aceasta din urmă, astfel âncât să indice faptul că efectul eventualelor evenimente sau operaŃiuni care au avut loc în perioada cuprinsă între încheierea activităŃilor de audit şi semnarea opiniei nu se reflect în această opinie;

- să menŃioneze locul unde a fost semnată opinia; - să fie semnată de obei de către pre;edintele CurŃii de Conturi şi,

dacă este cazul, de membrul responsabil cu efectuarea auditului.

50

În cadrul unui audit cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau la legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor subiacente, auditorul:

a) prezintă un raport însoŃit de o propunere de opinie fără reserve, dacă este convins că aceste conturi sunt fiabile şi că operaŃiunile subiacente sunt legale şi conforme cu legile şi reglementările în vigoare, sub toate aspectele semnificative;

b) întocmeşte un raport în care propunerea sa de opinie cu rezerve să fie modificată prin adăugarea unui paragraph separate, dacă el onsideră necesar să atragă atenŃia asupra elementelor importante şi/sau neobişnuite – paragraph explicativ;

c) întocmeşte un raport însoŃit de o propunere de opinie cu rezerve, dacă acesta consideră că nu poate fi exprimată o opinie fără rezerve, doar dacă efectul oricăror divergenŃe de opinii cu conducerea sau a limitării activităŃilor de audit nu sunt sufficient de semnificative şi extinse pentru a se concluziona cu o opinie nefavorabilă sau cu refuzul exprimării unei opinii. Trebuie exprimată o opinie cu rezerve ca şi cum ar fi o opinie fără rezerve, cu excepŃia singurelor elemente la care se referă rezerva;

d) ia în calcul refuzul exprimării unei opinii, dacă efectul posibil al limitării sferei auditului este destul de semnificativ pentru a împiedica reprezentanŃii CurŃii de a colecta probe suficiente, pertinente şi fiabile şi dacă auditorul se află în imposibilitatea de a exprima o opinie cu privire la fiabilitatea conturilor şi la legalitatea conturilor şi la legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor subiacente;

e) are în vedere un raport însoŃit de o propunere de opinie nefavorabilă, dacă efectul unui dezacord cu privire la fiabilitatea conturilor şi/sau legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor subiacente este sufficient de semnificativ şi extins pentru ca acesta să poată concluziona că o rezervă nu poate să califice caracterul înşelător sau incomplete al conturilor examinate şi al elementelor care afectează legalitatea şi regularitatea operaŃiunilor subiacente.

Surse:

1. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naŃional şi european – Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 2009

2. Curtea de Conturi Europeană – Politici şi standard de audit ale CurŃii. Manual de audit – Modulul A2, Anexa 1, EdiŃia a 2-a, mai 2000. ADA 0168 RO 04 – 00AA – DECO 58 – ooTR, doc

51

CAPITOLUL V

AUDITUL PERFORMAN łEI 5.1. Auditul performanŃei şi buna gestiune financiară în Uniunea Europeană 5.1.1. Conceptul de bună gestiune financiară Principalul domeniu de audit al CurŃii de Conturi Europene îl reprezintă bugetul general al UE şi al Comisiei. Auditul performanŃei este un audit al bunei gestiuni financiare, respectiv al economicităŃii, eficienŃei, şi eficacităŃii cu care Comisia şi/sau alte entităŃi auditate au utilizat fondurile europene. Comisia, în colaborare cu statele membre, execută bugetul, pe propria răspundere, în conformitate cu principiul bunei gestiuni financiare, care presupune:

a) economicitate: resursele utilizate de entitatea auditată să fie puse la dispoziŃie în timp util, în cantitatea şi la calitatea adecvate şi la cel mai bun preŃ;

b) eficienŃă: cel mai bun raport între resursele utilizate şi rezultatele obŃinute; c) eficacitate: îndeplinirea obiectivelor specific stabilite şi obŃinerea rezultatelor scontate

5.1.2. Metode de gestiune financiară ExecuŃia general a bugetului UE este responsabilitatea Comisiei. Regulamentul financiar prevede metode diferite de gestiune, precum:

1. Gestiune centralizată – utilizată, în principal, în domeniul acŃiunilor externe şi al cheltuielilor administrative. Implică gestiunea directă a fondurilor, în responsabilitatea DirecŃiei Generale din cadrul Comisiei, sau gestiunea indirectă a fondurilor atunci când Comisia încredinŃează execuŃia bugetului agenŃiilor europene şi organismelor din sectorul public sau privat, mai ales în domeniul politicilor interne.

2. Gestiunea repartizată sau descentralizată: - gestiunea repartizată – constă în delegarea sarcinilor de execuŃie

statelor membre şi se referă, în principal, la cheltuielile din agricultură şi la cele legate de acŃiuni structurale;

- gestiunea descentralizată – constă în delegarea sarcinilr de execuŃie Ńărilor beneficiare, cum este cazul ajutorului extern.

3. Gestiune comună cu organizaŃiile internaŃionale – constă în delegarea sarcinilor de execuŃie organizaŃiilor internaŃionale, în general, în domeniul acŃiunilor externe.

5.1.3. Sistemul de control intern pentru o bună gestiune financiară Controlul intern este un process desfăşurat de consiliul de administraŃie, conducere şi alŃi angajaŃi ai unei entităŃi, destinat să ofere o asigurare rezonabilă cu privire la îndeplinirea următoarelor obiective:

- eficacitatea şi eficienŃa operaŃiunilor; - fiabilitatea informaŃiilor financiare; - gradul de conformitate cu legile şi reglementările aplicabile.

52

Sistemul de control intern al Comisiei se bazează pe cinci component de control independente, precum şi pe conceptele de gestiune pe activităŃi şi de întocmire a bugetului pe activităŃi, astfel:

1. Mediul de control – permite stabilirea structurii organizaŃionale, a regulilor şi a valorilor fundamentale ale Comisiei, în contextual celor trei metode diferite de execuŃie bugetară;

2. Evaluarea riscului – permite identificarea şi analiza riscurilor interne şi externe care pot împiedica îndeplinirea obiectivelor Comisiei. PerformanŃa şi gestionarea riscurilor include:

- stabilirea obiectivelor la un nivel strategic operaŃional şi tactic în funcŃie de abordarea gestiunii pe activităŃi, respective toate activităŃile să aibă obiectiv SMART (specific, measurable achievable, relevant and timely), adică: specific, măsurabile, pertinente şi delimitate în timp;

- o analiză a riscului şi o gestionare a acestuia pentru principalele activităŃi.

3. Activit ăŃile de control – permit definirea politicilor şi a procedurilor specifice puse în practică de Comisie pentru a se asigura că riscurile identificate sunt gestionate în mod corespunzător. Acestea include o serie de activităŃi precum: aprobări, autorizări, verificări, examinarea performanŃei operaŃionale, raportarea excepŃiilor şi supervizarea.

4. Informa Ńie şi comunicaŃie – permit crearea unui cadru corespunzător pentru stabilirea, monitorizarea şi raportarea în ceea ce priveşte îndeplinirea acestora. Această component include sistemul de informaŃii de gestiune necesar pentru stabilirea de indicatori de performanŃă, financiari sau de altă natură, pentru evaluarea îndeplinirii obiectivelor, precum şi pentru întocmirea raportului annual de activitate.

5.2. Abordarea auditului orientată spre performanŃa obŃinută

A. CombinaŃie de abordări Auditul performanŃei furnizează informaŃii orientate spre performanŃa obŃinută, ceea ce presupune că în loc să se acorde prioritate controalelor, auditul performanŃei se orientează spre performanŃa obŃinută. Auditul performanŃei permite evaluarea efectului constatărilor auditului în ceea ce priveşte economicitatea, eficienŃa sau eficacitatea, şi permite următoarele abordări:

a) Auditul direct al performan Ńei. Ipoteza pe care se bazează această abordare este aceea că, în cazul în care performanŃa obŃinută este satisfăcătoare, riscul existenŃei unor problem deosebite este scăzut. Atunci când performanŃa obŃinută este nesatisfăcătoare, examinarea activităŃii şi a sistemelor de control este aprofundată putând fi identificate şi cauzele.

b) Auditul sistemelor de control. Scopul acestui tip de abordare este de a detrmina dacă entităŃile auditate şi Comisia au elaborate şi au pus în aplicare sisteme de gestiune şi de monitorizare care să permit optimizarea economicităŃii, eficienŃei şi eficacităŃii, respectând în acelaşi timp şi constrângerile existente. Activitatea de audit implică analiza, examinarea şi testarea elementelor cheie din aceste sisteme.

53

Acest tip de audit examinează dacă măsurile alese corespund obiectivelor politicii şi dacă acestea din urmă sunt concretizate în planuri operaŃionale care conŃin obiective operaŃionale a căror realizare este evaluată ulterior. De asemenea, acest tip de audit constă şi în a verifica dacă sistemele existente produc informaŃii pertinente, fiabile şi opportune cu privire la mobilizarea resurselor financiare, umane etc., la desfăşurarea activităŃilor şi la obŃinerea realizărilor care se compară cu obiectivele operaŃionale prin intermediul indicatorilor de performanŃă. Atunci când apar discrepanŃe auditul examinează dacă sunt luate măsuri corrective corespunzătoare la timp pentru a adapta planul de acŃiune, mobilizarea resurselor, desfăşurarea acŃiunilor. B. Aplicarea conceptelor de economicitate, eficienŃă şi eficacitate

B1. Economicitate Auditul economicităŃii are drept scop să stabilească dacă resursele alese pentru atingerea obiectivelor fixate sunt cele mai corespunzătoare şi dacă sunt obŃinute la cel mai scăzut cost. Spre exemplu, acesta stabileşte dacă:

- entitatea auditată achiziŃionează la cel mai mic cost resursele corespunzătoare în ceea ce priveşte natura, calitatea şi cantitatea acestora;

- entitatea auditată îşi gestionează resursele astfel încât să reducă cheltuielile generale la minimum.

Problemele legate de economicitate se pun atunci când o entitate sau activitate ar putea reduce costurile resurselor în mod semnificativ pentru un anumit nivel al rezultatului. În acest sens, riscurile generale pot include:

- risipa, adică utilizarea de resurse care nu sunt necesare pentru obŃinerea realizărilor sau a rezultatelor dorite;

- plăŃile prea mari, adică obŃinerea resurselor care sunt utilizate, dar care ar putea fi obŃinute la un cost mai scăzut;

- cheltuielile exagerate, adică plata pentru resurse de o calitate mai ridicată decât cea necesară pentru obŃinerea realizărilor sau a rezultatelor dorite.

Auditul economicitate presupune punerea de către auditor de întrbări cum ar fi:

a) În cazul auditului direct al performanŃei: - Au fost obŃinute cele mai bune preŃuri pentru serviciile de

consultanŃă legate de programele de sprijin pentru întreprinderile mici şi mijlocii?

- Este posibil să se reducă în mod echitabil costurile cauzate de absenŃele pe motiv de boală?

b) În cazul auditului sistemului de control: - Gestionarea de către Comisie a programului de sprijin pentru

producŃia de bumbac include analizarea şi monitorizarea costurilor, inclusive a celor suportate de consumatori?

54

- Au fost stabilite proceduri care să garanteze că cheltuielile privind transportul ajutoarelor cu alimente sunt cele mai mici posibil şi care să permită compararea cu cheltuielile suportate de alŃi donatori? Aceste procedure sunt adecvate şi aplicate în mod corespunzător?

Examinarea aspectelor legate de economicitate conduce auditorul la analizarea procedurilor şi a deciziilor conducerii din interiorul entităŃilor auditate cu privire la achiziŃionarea bunurilor, lucrărilor şi serviciilor. Auditorul stabileşte dacă procedura de achiziŃionare a permis obŃinerea celui mai bun raport calitate/preŃ. B2. EficienŃa Problema de eficienŃă se pune atunci când o entitate ar putea spori cantitatea sau calitatea realizărilor sau rezultatelor fără a creşte volumul resurselor utilizate. Auditul eficienŃei constă în a evalua dacă există cel mai bun raport între resursele utilizate şi realizările obŃinute. Auditul stabileşte, spre exemplu, dacă rezultatele au fost obŃinute la cel mai mic preŃ şi dacă există constrângeri sau suprapuneri inutile care ar fi putut fi evitate.

- Care este comparaŃia dintre costul pe loc de muncă creat în cadrul programului European de formare profesională pentru şomerii pe termen lung şi alte costuri pe loc de muncă din cadrul unei iniŃiative similare?

- Proiectele ar fi putut fi executate într-un mediu diferit care ar fi condus la rezultate mai bune în ceea ce priveşte respectarea termenelor şi calitatea?

În cazul auditului sistemelor de control: - Există procedure adecvate pentru stabilirea priorităŃilor şi pentru

selectarea proiectelor de infrastructură în domeniul transporturilor astfel încât să se obŃină un impact maxim al fondurilor europene? Criteriile utilizate sunt adecvate şi sunt acestea puse în aplicare astfel cum s-a prevăzut iniŃial?

- InstituŃiile europene utilizează în mod consecvent, în cadrul procesului decisional, informaŃiile de gestiune-cheie privind suprafaŃa, starea, utilizarea şi costurile spaŃiilor de birouri?

Atunci când auditul eficienŃei are ca obiectiv examinarea realizărilor, auditorii examinează procesele prin care o entitate transform resursele în realizări. Când auditul eficienŃei are ca obiectiv examinarea rezultatelor, este nevoie de instrumente economice pentru a aprecia capacitatea reală sau potenŃială a entităŃii, operaŃiunii, programului auditate/auditat, de a obŃine anumite rezultate la un anumit cost. Criteriile de evaluare pot fi, de exemplu, costul pe unitate de rezultat obŃinut, care apoi este comparat cu costul altor intervenŃii alese ca etalon.

55

B3. Eficacitatea Problemele legate de eficacitate se pun atunci când o entitate nu produce realizările, rezultatele sau impacturile aşteptate. Riscurile generale cuprind:

- deficienŃele care afectează conceperea poliicii, ca de exemplu: evaluarea inadecvată a nevoilor, obiective neclare sau incoerente, modalităŃi de intervenŃie inadecvate sau imposibilitatea de a le pune în practică;

- deficienŃe care afectează procesul de gestiune, ca de exemplu: obiective neîndeplinite, personal de conducere care nu stabileşte priorităŃile în îndeplinirea obiectivelor.

În cazul unui audit al eficacităŃii, auditorul îşi poate pune întrebări precum:

- În cazul auditului direct al performanŃei: - Programele de sprijin pentru pensionarea anticipată a

agricultorilor vârstnici şi pentru instalarea tinerilor agricultori au avut un impact pozitiv evident în ceea ce priveşte modernizarea şi viabilitatea economic a exploataŃiilor agricole din zonele defavorizate?

- Proiectele de infrastructură au contribuit la creşterea traficului reducând durată călătoriei şi îmbunătăŃind siguranŃa?

În cazul auditului sistemelor de control:

- Statele membre au elaborate şi au pus în aplicare în mod corespunzător măsuri adecvate pentru monitorizarea şi limitarea impactului producŃiei de zahăr asupra mediului înconjurător?

- În fundamentarea deciziei de finanŃare, Comisia şi statele membre au efectuat o evaluare adecvată a nevoilor şi a posibilelor avantaje generate de programul pentru prevenirea abandonului şcolar premature?

C. CalităŃile esenŃiale ale unui bun audit al performanŃei Procesul de audit al performanŃei cuprinde trei faze: planificarea, examinarea şi raportarea. Auditul performanŃei se realizează cu ajutorul abordării SMARTEST, conform căreia auditorul trebuie să se asigure că:

- se aplică un raŃionament echilibrat (Sound justgement) pe toată durata procesului de audit;

- să utilizează o combinaŃie de metodologii (Methodologhies) adecvate pentru colectarea datelor;

- se formulează întrebări de audit (Audit questions) pe baza cărora pot fi trase concluzii;

- sunt analizate şi gestionate rscurile (Risks) care pot afecta întocmirea raportului de audit,

56

- sunt utilizate instrumentele (Tools) necesare pentru a realiza cu success activitatea de audit;

- probele (Evidence) sunt suficiente, pertinente şi fiabile pentru a sprijini constatările auditului;

- structura (Structure) raportului final este luată ăn considerare încă din faza de planificare;

- este adoptată transparenŃa (Transparency) faŃă de entitatea auditată

5.3. Planificarea auditului Implică parcurgerea a două etape:

1. Studiul preliminar, care permite auditorului să aprecieze riscurile semnificative referitoare la buna gestiune financiară, şi

2. Planul de audit, care defineşte activitatea de audit care urmează a fi efectuată. 5.3.1. Studiul preliminar Se realizează înaintea oricărui audit al performanŃei. Are menirea să aprofundeze şi să completeze informaŃiile privind propunerea de audit. Obiectivele studiului preliminar sunt:

- de a permite membrului responsabil al CurŃii şi grupului de audit să stabilească dacă auditul este realist, realizabil şi dacă poate fi util şi, în caz afirmativ

- de a oferi o bază pentru planificarea detaliată a auditului. Sfera auditului preliminar variază în funcŃie de cunoştinŃele echipei de audit în domeniul auditat. Pentru a stabili dacă auditul este realist, realizabil şi dacă poate fi util, auditorii trebuie să dobândească cunoştinŃe actualizate în domeniul de audit respective şi să elaboreze o schemă a auditului Realizarea studiului preliminar – etape:

1. Dobândirea de cunoştinŃe actualizate în domeniul auditat; 2. Elaborarea unei scheme a auditului; 3. Stabilirea dacă auditul este realist, realizabil şi dacă auditul poate fi util.

1. Dobândirea de cunoştin Ńe actualizate în domeniul auditat

Acestă etapă constă: - într-o simplă analiză documentară şi o singură şedinŃă de

schimburi de idei, atunci când tema este déjà bine cunoscută; - în activitatea de colectare a datelor mult mai amplă, atunci când

tema este nouă sau complexă. InformaŃiile pot proveni fie de la terŃr părŃi (puncte de vedere ale experŃilor, studii şi cercetări ştiinŃifice, statistici opficial etc.), fie de la entitatea audditată (declaraŃii de misiune, planuri strategice şi de întreprindere, rapoarte anuale de activitate şi declaraŃii de activitate ale

57

direcŃiilor generale din cadrul Comisiei; organigrame; manual şi proceduri; discuŃii cu personalul de conducere din cadrul entităŃii auditate). Dobândirea de cunoştinŃe actualizate în domeniul auditat cuprinde, în detaliu, respectarea următoarelor aspecte:

a) Identificarea obiectivelor şi a logicii intervenŃiei, precum şi a indicatorilor corespunzători. Punctul de plecare în planificarea unui audit al performanŃei constă în înŃelegerea obiectivelor, logicii intervenŃiei şi a unor indicatori de performanŃă.

b) Determinarea resurselor puse la dispozişie pentru intervenŃie: se detrmină resursele umane, administrative şi financiare alocate auditului;

c) Stabilirea responsabilităŃilor diferiŃilor actori: presupune stabilirea părŃii responsabile de gestionarea intervenŃiei, deoarece aceasta influenŃează modul şi direcŃia în care este condus auditul. Un element important al auditului performanŃei constă în a limita responsabilitatea conducerii entităŃii auditate numai asupra a ceea ce aceasta are control. Acest lucru este pertinent mai ale în cazurile gestiunii descentralizate, repartizate sau comune între Comisie, pe de o parte, şi statele membre, statele beneficiare sau organizaŃiile internaŃionale, pe de altă parte. În acest context, activităŃile de audit al performanŃei au ca punct de plecare gestiunea Comisiei, inclusiv metodele puse în aplicare pentru a garanta că procesul de gestiune al statelor membre este corespunzător. Studiul preliminar identifică responsabilii de gestionarea intervenŃiei de la nivelul Comisiei, statelor membre, statelor beneficiare şi al organizaŃiile internaŃionale, prin intermediul interviurilor şi al examinării organigramelor şi regulamentelor;

d) Identificarea principalelor procese de gestiune şi de control, inclusive a sistemelor informatice. Studiul preliminar determină procesele de gestiune şi de control pentru activităŃile care au legătură cu potenŃiala temă de audit. Acest lucru poate fi realizat prin revizuirea normelor şi manualelor de proceduri interne, precum şi prin intermediul interviurilor.

e) Definirea cerinŃelor de informaŃii pentru gestiune şi control presupune: g) revizuirea criteriilor de monitorizare şi de selectare a proiectelor; h) luarea în considerare a datelor informatice şi a impactului lor asupra

modului de abordare a auditului. f) Identificarea riscurilor pentru buna gestiune financiară.

Riscul este probabilitatea ca un eveniment sau o acŃiune să afecteze în mod defavorabil entitatea, cum ar fi pierderi financiare, pierderea reputaŃiei sau imposibilitatea de a executa politica sau programul în mod economic, eficient şi eficace. InformaŃiile obŃinute oferă auditorilor o bază pentru analiza riscurilor nsemnificative în vederea unei bune gestiuni financiare. Principalele riscuri pot fi:

- riscuri inerente: factorii care fac dificilă realizarea bunei gestiuni financiare, indiferent cât de bine este condusă entitatea respectivă;

- riscuri de control: legate de modul în care entitatea îşi gestionează performanŃa.

58

Auditorul formulează întrebări precum: - Ce probleme pot interveni? - Care este probabilitatea ca aceste probleme să apară? - Care ar putea fi consecinŃa acestor probleme? - Care este strategia entităŃii auditate pentru a minimaliza sau a

controla riscul? Factorii de risc depind de:

- natura şi complexitatea politicii, programului şi operaŃiunilor; - diversitatea, coerenŃa şi claritatea obiectivelor şi scopurilor

entităŃii; - existenŃa şi utilizarea de indicatori de performanŃă corespunzători; - disponibilitatea resurselor; - complexitatea structurii entităŃii şi claritatea responsabilităŃilor; - existenŃa şi claritatea sistemelor de control; - complexitatea şi calitatea informaŃiilor de gestiune.

Studiul preliminar analizează, cantitativ şi calitativ, importanŃa semnificativă a riscurilor, reprezentând grafic probabilitatea ca acestea să apară, precum şi posibilul impact. Auditorul se concentrează asupra expunerilor la riscuri majore şi ia în considerare în acelaŃi timp măsura luată de entitatea auditată pentru a reduce astfel de riscuri (răspunsul la riscuri).

2. Elaborarea unei scheme a auditului Presupune:

a) Luarea în considerare a auditurilor şi a evaluărilor anterioare3 (rapoartelor de audit şi de evaluare). Astfel de audituri pot include audituri desfăşurate de Curtea de Conturi, deb serviciul de audit intern al Comisiei sau de structurile de audit intern al direcŃiilor generale.

b) Examinarea posibilelor întrebări, criterii, probe, metodologii, sferă a auditului, precum şi a impactului potenŃial al acestuia. Pentru auditurile performanŃei este indicat ca obiectivele auditului să fie stabilite sub forma unor întrebări la care să răspundă auditul. Auditorul trebuie să stabilească la care dintre întrebările de audit se poate răspunde şi la care este important să se răspundă.

3. Stabilirea dacă auditul este realist, realizabil şi dacă poate fi util

Rapoartele de audit preliminar concise se prezintă membrului responsabil al CurŃii de Conturi care decide dacă există o justificare suficientă pentru a întreprinde auditul şi dacă acesta constituie o bună utilizare a resurselor de care dispune Curtea.

59

5.3.2. Planul de audit 5.3.2.1 Obiectivele şi conŃinutul planului de audit Planificarea în detaliu a auditului se elaborează şi prezintă în planul de audit după ce membrul responsabil al CurŃii de Conturi Europene sau grupul de audit a stability că auditul este realist, realizabil şi că acesta poate fi util. Planul de audit în format standard:

- reprezintă “contractul” dintre membrul responsabil şi grupul de audit, prin care membrul responsabil se angajează să predea un produs (rezultatele auditului) în conformitate cu standardele de calitate, la temenele stabilite şi în schimbul resurselor puse la dispoziŃie de către grupul de audit;

- identifică într-un mod clar şi pes activitate d audit care urmează a fi efectuată, resursele necesare şi termenele impuse, precum şi efectul scontat al auditului;

- se prezintă grupului de audit de către membrul responsabil în vederea luării unei decizii;

- include planul de colectare a probelor pentru a indica modul în care se obŃin probele pentru a răspunde la întrebările de audit,precum şi un plan al programului de audit care stabileşte procedurile de audit necesare pentru colectarea şi analizarea informaŃiilor necesare pentru a permite auditorilor să ajungă la concluzii valabile

Activitatea de audit nu începe decât după ce planulde audit a fost aprobat. Elaboraea planului de audit:

a) Planificarea detaliată a auditului, respectiv examinarea următoarelor aspecte: - formularea întrebărilor de audit; - stabilirea sferei auditului; - stabilirea criteriilor de audit care urmează a fi utilizate; - identificarea probelor de audit necesare şi a surselor acestora; - definirea metodologiei dev audit care urmează a fi utilizată; - analiza posibilelor observaŃii şi recomandări şi aimpactului

potenŃial al auditului; - stabilirea calendarului, a resurselor şi a măsurilor de control a

calităŃii; - comunicarea cu entitatea auditată.

b) Evaluarea faptului dacă a fost concepută o bază suficientă pentru audit c) Proiect de plan de audit.

A. Formularea întrebărilor de audit

Auditorul formulează întrebările de audit bazându-se pe rezultatele studiului preliminar şi pe considerente raŃionale şi obiective. Întrebările de audit trebuie să fie limitate ca

60

număr, orientate asupra unei singure teme şi să identifice clar subiectul auditului, precum şi aspectele de performanŃă care trebuie auditate. Subiectul auditului include domenii diferite ale politicii sau component ale acestora, cum ar fi una sau mai multe activităŃi sau acŃiuni, astfrel cum sunt definite în contextual întocmirii bugetului pe activităŃi şi al gestiunii pe activităŃi sau operaŃiuni individuale, cum ar fi o agenŃie europeană. În formularea întrebărilor de audit se iau în considerare:

a) RelevanŃa întrebărilor: Tema are o importanŃă semnificativă? Este important pentru părŃile interesate, inclusiv pentru autoritatea de descărcare şi pentru publicul larg? Există riscuri pentru buna gestiune financiară?

b) Caracterul de a putea fi auditate: Pot fi oferite răspunsuri la întrebări? Poate fi realizat un audit şi se poate ajunge la o concluzie bazată pe disponibilitatea informaŃiilor, a metodologiei de audit, a resurselor şi a competenŃelor de audit necesare? CircumstanŃele permit respectarea calrndarului?

Întrebările de audit pot fi orientate fie spre examinarea sistemelor de control, fie spre analiza direct a performanŃei sau o combinaŃie a acestora:

a) Auditul sistemelor de control: majoritatea auditurilor performanŃei include examinarea următoarelor aspecte:

- formularea obiectivelor intervenŃiei examinate, pentru a stabili dacă acestea sunt realiste, pertinente şi semnificative;

- indicatorii utilizaŃi, pentru a stabili dacă aceştia măsoară corect progresul înregistrat în îndeplinirea obiectivelor;

- sistemele informatice de asistenŃă pentru gestionarea programelor, proiectelor etc., pentru a stabili dacă acestea oferă date şi informaŃii actuale, exacte şi esenŃiale şi pentru a evalua dacă astfel de date sunt utilizate în mod correct;

- datele subiacente, pentru a stabili fiabilitatea; - criteriile de selectare a proiectelor utilizate pentru alocarea

resurselor. b) Examinarea direct a performanŃei este orientată spre îndeplinirea obiectivelor entităŃii

auditate. În acest sens, întrebările de audit pot fi împărŃite în întrebări secundare, iar cele secundare se divizează apoi în alte întrebări secundare. De regulă, există patru niveluri de acest tip, de la întrebarea de audit (nivelul 1) pânăla întrebările detaliate la care se oferă răspunsuri prin procedure nde audit specific (nivelul 4). Ultimul nivel formează baza surselor de probe. Întrebările secundare de la fiecare nivel diferă unele de celelalte (se exclude reciproc) dar împreună trebuie să acopere principalele aspect ale întrebării de la nivelul imediat superior (să fie exhaustive în mod colectiv).

B. Stabilirea sferei auditului Sfera auditului delimitează auditul şi este direct legată de întrebările de audit. Auditorii stabilesc:

61

- CE: Programul (programele), activitatea de gestiune pe activităŃi, precum şi acŃiunea (acŃiunile) şi liniile bugetare care urmează a fi auditate.

- CINE: serviciile Comisiei şi/sau alte entităŃi care urmează a fi acoperite de audit.

- UNDE: sfera geograficăn a auditului. - CÂND: perioada care trebuie acoperită.

C. Stabilirea criteriilor de audit care urmează a fi utilizate

Criteriile de audit sunt standarde pe baza cărora se se evaluează performanŃa reală, adică caracterul adecvat al sistemelor şi practicilor, precum şi economicitatea, eficienŃa şi eficacitatea. Pe baza acestora se compară situaŃia reală cu ceea c ear trebui să fie. Criteriile de audit pot varia de la un audit al performanŃei la altul. Pot exista:

a) Criterii de audit bazate pe legislaŃie, reglementări sau standarde profesionale recunoscute. Criteriile de audit general acceptate pot fi obŃinute şi sin alte surse precum: asociaŃii profesionale, organisme recunoscute de experŃi, publicaŃii academic;

b) Celelalte surse principale de criteri sunt standardele şi măsurile adoptate, precum şi angajamentele luate în ceea ce priveşte rezultatele de către conducerea enzităŃii auditate, inclusive obiectivele sau cerinŃele specific stabilite de Comisie în contextual întocmirii bugetului pe activităŃi şi al gestiunii pe activităŃi sau operaŃiuni individuale, cum ar fi o agenŃie europeană;

c) În cazul în care nu există criteria din sursele menŃionate, auditorul poate stabili ca referinŃă performanŃa obŃinută în organizaŃii similar, cele mai bune practice stabilite prin etalonare sau consultări sau standard elaborate de către auditor.

D. Identificarea probelor de audit necesare şi a surselor acestora

Pentru a răspunde la întrebările de audit, se identifică probele de audit necesare şi sursele lor. De asemenea, se stabileşte dacă acestea există într-o formă în care pot fi colectate şi analizate cu uşurinŃă. Probele trebuie să fie:

a) suficiente, pentru a permite un răspuns complet la întrebarea de audit principal; b) pertinente, pentru a răspunde la întrebarea de audit; c) fiabile, în ceea ce priveşte imparŃialitatea şi caracterul convingător al acestora.

E. Definirea metodologiei de audit care urmează a fi ztilizată

Pentru colectarea şi analiza probelor, în audiul performanŃei se poate recurge la o avrietate de metode precum: studii, interviuri, observaŃii, documente scrise. Alegera acetor metode se face avându-se în vedere scopul auditului şi întrebările specific la care trebuie să răspundă. Metodologiile identificate trebuie să fie clare, solide şi practice pentru a obŃine probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile astfel încât să poată fi formulate concluzii cu o siguranŃă rezonabilă.

62

Abordările metodologice pot fi: calitative şi cantitative. Tehnicile calitative sunt utile în fazele iniŃiale ale auditului pentru a identifica problemele semnificative, a formula idei preliminare şi a construi ipoteze. Analiza cantitativă implică examinarea datelor numerice, permiŃând o cuantificare clară a costurilor, beneficiilor, performanŃei.

F. Analiza posibilelor observaŃii şi recomandări şi a impactului potenŃial al auditului (anticiparea rezultatelor). Luarea în considerare a posibilelor observaŃii şi recomandări ale auditului ajută la întocmirea unei structure a raportului şi la stabilirea faptului dacă întrebările de audit pot genera recomandări constructive, practice.

G. Stabilirea calendarului, a resurselor şi a măsurilor de control al calităŃii Este nevoie de un plan de audit care să prevadă o perioadă de 18 luni între aprobarea planului şi publicarea în Jurnalul Oficial, să Ńină cont de riscurile pentru realizarea auditului. Auditoria fac o evaluare realist a resurselor umane şi financiare de care este nevoie pentru audit şi se asigură că echipa de audit posedă cunoştinŃele şi experienŃa necesare şi să anticipe, dacă este neesar, nevoia de experŃi externi.

H. Comunicarea cu entitatea auditată Pentru ca recomandările şi concluziilenformulate în raportul de audit să fie acceptate, este necesar un dialog permanent al auditorilor cu personalul entităŃii auditate. În cadrul dialogului sunt faze în care se stabilesc contacte cu entitatea auditată şi problem asupra cărora trebuie să fie informată, astfel:

a) Demararea: auditorii explică conducerii entităŃii auditate motivul prntru care a fost demarat auditul, întrebările, sfera de cuprindere, criteriile şi metodologiile propuse, calendarul şi procedurile de lucru, elementele care nu se auditează;

b) Înaintea misiunilor: auditorii explică personalului entităŃii auditate scopul misiunii, informaŃiile care pot fi solicitate, întâlnirile ce urmează a avea loc, calendarul misiunii;

c) De la începutul până la finalul misiunii: auditorii discută procedurile de audit cu personalul entităŃii auditate, îi Ńine pe membrii acesteia la current cu evoluŃia activităŃilor şi organizează, la sfârşitul misiunii, o şedinŃă de recapitulare pentru a-i informa asupra constatărilor;

d) Raportul de constatări preliminare: constatările care rezultă în urma auditului sunt documentate şi transmise entităŃii auditate, care răspunde la acestea în scris;

e) Procedura precontradictorie şi contradictorie: pentru a ajunge la un accord asupra faptelor.

63

5.3.3.2. Întocmirea planului de audit

A. Întreb ări de audit formulate înainte de aprobarea planului de audit - Este realizabil acum auditul temei? - Va avea auditul vreun impact asupra îmbunătăŃirii gestiunii

financiare? - Există o metodologie clară pentru a aborda auditul? - CompetenŃele necesare auditului sunt disponibile?calendarul de

execuŃie a auditului este clar? - Entitatea auditată a fost informată cu privire la audit? - Riscurile legate de elaborarea raportului de audit pot fi

gestionate? - Este indicat ca echipa de audit să propună execuŃia auditului?

B. Redactarea planului de audit

Planul de audit redactat se prezintă grupului de audit de către membrul responsabil în vederea examinării şi aprobării. ConŃinutul planului de audit elaborate pentru programul de lucru annual se actualizează şi dezvoltă într-o sinteză în care se adaugă informaŃii noi sau observaŃii colectate în cadrul studiului preliminar. Sinteza prezintă sumar motivele pentru care este efectuat auditul, inclusiv contextul auditului, întrebarea de audit, abordarea şi sfera, impactul aşteptat, resursele prevăzute şi calendarul de elaboarare a raportului. ConŃinutul unui plan de audit include:

• domeniul ce se urmăreşte a fi examinat cu argumentare adecvată; • întrebările de audit şi sfera auditului; • modul de obŃinere a răspunsurilor; • resursele allocate auditului, supervizarea şi monitorizarea lor; • informarea entităŃii auditate; • concluzie.

B1. Cu privire la domeniul ales pentru examinare, planul de audit cuprinde:

a) Descrierea domeniului auditului. Motivele care au condus la alegerea subiectului auditului sunt formulate în mod clar. Sunt formulate pe scurt informaŃii de bază relevante cu privire la subiectul auditului (exemplu: politica, programul, direcŃia generală, care pot include activităŃile principale, informaŃiile financiare, legislaŃia şi regulamentele, obiectivele urmărite pentru subiectul auditului, responsabilităŃile principalilor actori).

b) Importan Ńa semnificativă şi riscurile pentru buna gestiune financiară. Sunt specificate sumele implicate şi principalele riscuri pentru buna gestiune financiară identificate în cadrul studiului preliminar.

c) RelevanŃa. Este identificat interesul manifestat faŃă de subiectul în cauză de către Parlament, consiliu, Comisie, cetăŃeni, mass-media sau alte părŃi interesate, deoarece

64

există mai multe şanse ca auditul să genereze o schimbare pozitivă atunci când părŃile interesate sunt implicate în tema abordată.

d) Impactul potenŃial. Ca de exemplu, modul de influenŃare a viitoarelor politici şi programe, posibilităŃile de economisire şi evidenŃiere a bunelor practici.

B2. Cu privire la întrebările de audit şi sfera auditului, planul de audit cuprinde:

a) Întreb ările de audit, formulate în cel mai précis mod posibil pentru a delimita tema central a auditului, a evita activităŃile inutile şi costisitoare şi a permite echipei de audit să elaboreze concluzii.

b) Sfera auditului. Delimitarea sferei auditului permite definirea şi explicarea elementelor entităŃii/programului/politicii care constituie subiectul auditului, precum şi identificarea perioadei şi a zonelor geografice care urmează a fi acoperite de audit.

B3. Cu privire la modul de obŃinere a răspunsurilor, planul de audit conŃine:

a) Abordarea auditului , respectiv definirea gradului de prioritate care trebuie acordat auditului direct al performanŃei, punându-se, iniŃial, accentul pe realizări şi pe efecte, spre deosebire de auditul sistemelor de control în cadrul căruia accentual se pune, iniŃial, pe sisteme şi pe controale.

b) Criteriile de audit, pe baza cărora se apreciază situaŃia reală, se formulează clar, cu indicarea legislaŃiei aplicabile sau a altor surse din care se obŃin astfel de criteria.

c) Metodologia de audit. Se descrie modul de utilizare a fiecărei metode de colectare şi de analiză a datelor în cadrul auditului. InformaŃii detaliate cu privire la metodologie pot fi oferite într-o anexă la planul de audit.

d) Rezultatul probabil al auditului: - permite identificarea domeniilor în care pot fi effectuate constatări, în care pot fi

elaborate constatări, concluzii şi în care pot fi formulate recomandări; - se raportează la întrebările de audit şi nu trebuie să fie prea detaliat şi nici sănu dea

prea multe speranŃe în ceea ce priveşte amploarea efectelor ce le-ar putea genera auditul.

B4. Cu privire la resursele alocate auditului şi modul nde supervizare şi monitorizare, planul de audit conŃine referiri cu privire la:

a) Resurse, costuri şi calendar. Sunt identificaŃi membrii echipei de audit şi se precizează bugetul, inclusive costurile de consultanŃă şi de misiune. Calendarul stabileşte datele: pentru începerea şi finalizarea nauditului; de încheiere a fiecărei etepe cheie; raportului privind stadiul activităŃii; publicării raportului final în Jurnalul official.

b) Riscurile aferente prezentării raportului la termenul prev ăzut şi în limita bugetului alocat. Sunt identificate riscurile majore privind prezentarea raportului de audit la termenul cerut şi în limita resurselor şi a costurilor prevăzute, probabilitatea ca fiecare risc major identificat să se concretizeze şi, în acest caz, impactul potenŃial, precum şi propuneri pentru gestionarea fiecărui risc.

c) Măsurile de control al calităŃii . Planul auditului prevede întocmirea unui raport privind stadiul activităŃii prezentat grupului de audit de către membrul responsabil la încheierea fiecărei etape cheie. În plus, se face referire la informaŃiile comunicare cu

65

privire la stadiul activităŃilor de audit, precum şi la documentarea constatărilor auditului şi la documentele de lucru.

B5. Cu privire la informarea entit ăŃii auditate, se precizează faptul că întrebările şi criteriile de audit au fost dezbătute cu personalul de conducere al entităŃii auditate în cadrul studiului preliminar. În plus, sunt specificate contractile planificate cu entitatea auditată pe parcursul auditului. B6. Concluzie. Pe baza rezultatelor studiului preliminary, sintetizate în introducerea acestuia, se propune desfăşurarea auditului. 5.4. Faza de examinare a auditului performanŃei Începe concomitent cu activităŃile de audit, dupăaprobarea p0lanului de audit, şi se încheie atunci când începe redactarea raportului final. Procedural, această fază cuprinde:

- obŃinerea unor probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile; - colectarea şi analizarea datelor; - comunicarea constatărilor auditului prin intermedeiul unui raport de constatări

preliminare; - documentarea auditului; - gestionarea auditului şi măsurile de control al calităŃii. 5.4.1. ObŃinerea unor probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile A. Scopul şi abordarea fazei de examinare

Scopul fazei de examinare este de a colecta probe de audit suficiente, pertinente şi fiabile pentru permite auditorului şă răspundă întrebărilor de audit şi a sprijini observaŃiile formulate în raportul de audit. Sunt executate proceduri de audit pentru colectarea şi analizarea datelor . probele obŃinute sunt evaluate în funcŃie de criteriile de audit definite în prealabil pentru a ajunge la constatările auditului. Constatările sunt ulterior prezentate într-un raport de constatări preliminare, trimis entităŃii auditate care trebuie să răspundă în scris, pentru a indica, după caz, acordul sau motivele dezacordului.

Rapoartele de constatări preliminare şi analizele răspunsurilor entităŃii auditate constituie material primă pentru elaborarea observaŃiilor preliminare în vederea elaborării unui raport final.

66

B. Natura probelor în auditul performan Ńei De la date şi informaŃii se trece la probe de audit. În cazul în care probele sunt insuficiente, se colectează mai multe date. Natura probelor de audit necesare este determinată exclusiv de subiectul şi de întrebările de audit care au tendinŃa de a varia în mod semnificativ. În plus, auditul performanŃei se bazează mai mult pe raŃionament, ceea ce înseamnă că probele de audit au tendinŃa de a fi mult mai convingătoare (“dic la concluzia că…”) decât conclusive (“) ca natură.

C. Caracterul sufficient, pertinent şi fiabil al probelor Probele trebuie să sprijine conŃinutul raportului nnde audit şi să îndeplinească condiŃiile de cantitate şi calitate. Probele de audit sunt:

- suficiente, atunci când cantitatea acestora permite ca o persoană rezonabilă să fie convinsă cu privire la valabilitatea constatărilor şi concluziilor auditului, precum şi la gradul de adecvare al recomandărilor formulate;

- pertinente, atunci când sunt legate calr şi logic de întrebările de audit, criteriile de audit şi constatările auditului;

- fiabile, atunci când sunt effectuate aceleaşi constatări în urma repetării controaleleor sau atunci când informaŃiile sunt obŃinute din surse diferite.

În practică pot exista anumite limite în aplicarea probelor de audit în funcŃie de calitatea lor, astfel:

- probele în original au o valoare mai mare decât probele în fotocopie, faxuri etc.; - probele documentare sunt preferate faŃă de cele orale.

CorespondenŃa, notele informative şi rapoartele pot fi incomplete, ambigue sau chiar incoerente, în timp ce interviurile pot oferi posibilitatea de a înŃelege în profunzime nu doar faptele,dar şi constrângerile şi contextual respective. Cu toate acestea, probele colectate în cadrul interviurilor trebuie corroborate cu alte surse;

- probele provenind de la terŃe părŃi sunt mai bune decât cele ce provin de la entitatea auditată (totuşi, în cazul auditului performanŃei, recurgerea la confirmări din psartea terŃilor se poate dovedi dificilă, deoarece este posibil ca informaŃiile săfie disponibile numai în cadrul entităŃii auditate);

- probele obŃinute prin observare, inspecŃie şi calcul realizate în mod direct de către auditor sunt mai valoroase decât probele obŃinute indirect.

Criterii pe baza cărora se determină dacă probele sunt suficiente, pertinente şi fiabile:

a) Scopul în care sunt utilizate probele: pentru probele care sprijină constatările auditului se cere un standard mai înalt decât pentru informaŃiile de bazăprezentate în raportul de audit.

b) Nivelul de importanŃă semnificativă a sumelor sau semnificaŃia constatărilor auditului: în general, cu cât este mai ridicat nivelul de importanŃă semnificativă sau de semnificaŃie, cu atât standardul solicitat pentru probe este mai ridicat.

c) Gradul de independenŃă a surselor probelor: probele care provin din surse independente sunt mai fiabile.

d) Costul de obŃinere a unor probe suplimentare în raport cu posibilele avantaje pe care acestea le oferă în sprijinire constatărilor şi a concluziilor: la un moment dat, costul de

67

obŃinere qa mai multor probe depăşeşte gradul de convingere mai mare a probelor în ansamblu.

e) Riscul pe care îl implică efectuarea unor constatări incorecte sau formularea unor concluzii nevalabile: cu cât este mai mare riscul unei acŃiuni de judecată, a unei controverse sau a unei surprise rezultate ca urmare a raportării unei constatări de audit, cu atît standardul necesar este mai ridicat.

f) Grija acordată colectării şi analizării datelor, inclusive gradul de competenŃă al auditorilor în aceste domenii.

D. Sursele probelor

Sursele multiple oferă probe mai bune. În colectarea probelor se utilizează surse diferite pentru a corobora aceste probe şi a spori fiabilitatea constatărilor de audit şi a garanta că sunt luate în considerare perspective diferite. Există trei surse de probe pentru auditul performanŃei:

a) Create direct de auditori, prin interviuri, anchete pe bază de chestionar, grupuri Ńintă, inspecŃie şi observare directe. Auditorii pot stabili metodele prin care se obŃin probe de cea mai bună calitate pentru fiecare audit în parte. Totuşi, calitatea probelor depinde de competenŃa auditorilor privind conceperea şi aplicarea metodelor selecŃionate.

b) Furnizate de entitatea auditată. De exemplu informaŃii din baza de date, documente, declaraŃii de activitate şi dosare. Auditorii stabilesc fiabilitatea datelor importante pentru întrebările de audit, prin intermediul revizuirii şi al coroborării şi prin testarea controalelor interne ale entităŃii auditate asupra informaŃiilor, inclusive a controalelor generale şi de aplicaŃie asupra deatelor procesate de calculator.

c) Furnizate de terŃe părŃi. Gradul în care aceste informaŃii pot fi utilizate ca probe de audit depinde de măsura în care pot fi stabilite calitate3a şi importanŃa acestora pentru constatările auditului.

E. Tipuri de probe

Se cunosc patru tipuri de probe de audit, astfel:

Tipuri de informa Ńii Procedure de audit pentru obŃinerea probelor

Documentare

1.Fizice InspecŃia sau observarea directă a persoanelor, bunurilor, eveni- mentelor

Note, fotografii, grafice, hărŃi, desene, materiale audio-video

2.Documentare. Aceste probe pot fi în format electronic sau Pe format de hârtie

Examinarea documentelor, rapoartelor, manualelor sau literaturii de speciali- tate, căutări pe internet, anchete prin poştă sau on-line

Rapoarte de gestiune a PerformanŃei, politici ş

procedure, descrieri de sisteme, scrisori contracte, rezultate ale anchetelor

68

3.Orale Probele orale sunt impor-tante deoarece informa- Ńiile obŃinute astfel sunt de actualitate. Acestea trebuie corobo- rate cu alte probe

InvestigaŃii sau interviuri des- făşurate cu personal din cadrul entităŃii auditate sau cu terŃe părŃi, grupuri Ńintă, grupuri de experŃi

Sinteză a informaŃiilor obŃinute prin aceste metode

4.Analitice Aceste probe sunt obŃinute prin exercitarea raŃionamentului professional pentru a evalua probele fizice, documentare şi orale

Analiză prin raŃionament, reclasificare, calcul şi comparaŃie

Sinteza datelor analitice, inclusiv analiza de regresie, etalonarea şi codificarea

5.4.2. Colectarea şi analizarea datelor

A. Scopul şi modul de abordare a procesului de colectare şi analizare a datelor a) În Ńelegere, evaluare, documentare

Auditorii trebuie să ştie ce tehnici analitice vor utilize înainte de elaborarea strategiei de colectare a datelor, de exemplu atunci când recurg la anchete. În caz contrar, aceştia riscă să constate că datele colectate nu pot fi analizate. Tehnicile analitice utilizate pot fi:

- cantitative, precum: analiza tendinŃelor, analiza de regresie; - calitative, precum: analiza şi interpretarea interviurilor sau a documentelor.

b) Evaluarea procesului de control intern Înainte de colectarea datelor se efectuează o evaluar E general a sistemului de control intern, inclusive a sistemului informatics, pentru a identifica riscurile care ar putea compromite integritatea datelor.

B. Procesul de colectare a datelor a) Un proces iterativ – colectarea probelor urmează un proces iterative, în cadrul

căruia auditorii obŃin date, examinează caracterul exhaustive şi adecvat al acestora, le analizează şi stabilesc dacă sunt necesare probe suplimentare.

b) Metode de colectare a datelor stabilite în funcŃie de subiectul şi de întrebările auditului Sunt metode de colectare a datelor precum: interviuri, studii de caz, anchete, analiza documentară, grupuri-Ńintă, etalonare, inspecŃie, observare, investigaŃie.

c) Utilizarea tehnicilor de audit asistate de calculator pentru colectarea şi analizarea probelor de audit de fiecare dată când utilizarea acestora poate spori eficienŃa auditului.

69

C. Utilizarea lucrărilor unor ter Ńe păr Ńi Lucrările unor terŃe părŃi se utilizează doar în cazul în care sunt relevante, evaluate şi corroborate. Auditorii pot utilize datele şi constatările provenite de la Serviciul de audit intern al Comisiei şi de la structurile de audit intern, precum şi rapoartele de evaluare ale Comisiei. În plus, pot fi angajaŃi experŃi pentru lucrări tehnice care depăşesc domeniul de expertiză al auditorului.

D. Colectarea datelor şi etica Datele cu caracter sensibil, obŃinute de auditor pe parcursul activităŃii de audit, se tratează cu confidenŃialitate şi cu respectarea regulamentelor privind protecŃia datelor.

E. Fraude şi neregularităŃi potenŃiale Este necesar ca auditoria să fie atenŃi la situaŃii, deficienŃe de control, erori sau operaŃiuni sau rezultate neobişnuite care ar putea indica acte ilegale sau abuzuri, cum ar fi frauda, nerespectarea deontologiei, corupŃia sau neregularităŃile. Se are în vedere ca asemenea acte să afecteze rezultatul auditului.

F. Analiza datelor Datele se analizează pentru a stabili legătura dintre cauză şi effect. Analiza datelor, acntitativă şi calitativă, presupune examinarea rezultatelor sub diferite aspect sau Ńinând cont de alte date. Ca metode de analiză a datelor: analiza indicilor, calculul frecvenŃei, analiza de regresie, analiza comparativă, codificarea şi abstragerea, analiza variaŃiei, analiza tendinŃelor. Faza finală a analizei datelor implică un process de combinare a rezultatelor din diferite tipuri de surse. De exemplu, combinarea rezultatelor din anchete cu cele din studiile de caz. 5.4.3. Formularea unor constatări de audit valabile

A. Necesitatea unei baze solide Auditorul utilizează informaŃiile colectate pentru a efectua o evaluare obiectivă a performanŃei reale pe baza criteriilor de audit. Atunci când performanŃa nu îndeplineşte aceste criteria, sunt necesare investigaŃii suplimentare pentru a obŃine asigurarea că orice constatări sau concluzii de audit rezultate sunt semnificative, corecte şi bine fondate.

B. Redacterea constatărilor auditului Constatările de audit se prezintă într-un cadru logic şi clar pentru a permite înŃelegerea uşoară a criteriilor de audit aplicate, a faptelor identificate şi a analizei efectuate de auditor în ceea ce priveşte natura, importanŃa şi cauzele problemei sau ale unei performanŃe mai bune decât cea scontată. Se ia în considerare şi impactul în ceea ce priveşte economicitatea, eficienŃa, eficacitatea. Prin formularea constatării de audit, auditorul evaluează gradul de încredere care trebuie acordat acesteia, în funcŃie de soliditatea probei. Auditul performanŃei trebuie să ofere o viziune echilibrată asupra temei şi nu doar să prezinte deficienŃele ci să permit formularea unor constatări positive şi semnalarea bunelor practice.

70

5.4.4. Comunicarea constatărilor auditului prin intermediul unui raport dde constatări preliminare Pentru fiecare misiune de audit se întocmeşte un raport de constatări preliminare care se transmite entităŃii auditate în scopul obŃinerii unei confirmări cu privire la exactitatea faptelor şi constatărilor. Această confirmare poate oferi probe de audit sau unformaŃii suplimentare care nu erau disponibile sau înŃelese în momentul auditului la faŃa locului. Constatările preliminare se analizează Ńinând cont de răspunsurile entităŃii auditate. În raportul final se include nmai acele constatări care au fost communicate entităŃii auditate într-un raport de constatări preliminare. 5.4.5. Documentarea auditului

A. Scop şi abordare DocumentaŃia auditului permite înŃelegerea probelor, reprezintă baza pe care se sprijină conŃinutul raportului şi include, atunci când este cazul, procese-verbale ale şedinŃelor. Documentarea adecvată a probelor se încheie înainte ca proiectul de raport de constatări preliminare să fie supus examinării, contribuind astfel la garantarea faptului că respectivele constatări de audit sunt bazate pe probe. Dosarele de audit şi documentele de lucru trebuie să conŃină informaŃii privind abordarea şi activitatea întreprinsă pentru a răspunde la întrebările de audit şi să fie structurate logic pentru a oferi acces rapid la probele de audit. Documentarea adecvată a probelor de audit contribuie la garantarea faptului că:

- există o bază solidă pentru raportul de constatări preliminare şi pentru conŃinutul proiectului de raport final;

- pot fi explicate constatările, concluziile şi recomandările auditului; - există o bază adecvatăpentru controlul calitaăŃii.

Auditorul trebuie să întocmească procese-verbale pentru toate şedinŃele în care este implicat personalul din entitatea auditată şi pe care auditorul intenŃionează să se bazeze pentru a obŃine probe. Necesitatea ca un process-verbal de la o anumită şedinŃă să fie semnat de entitatea auditată pentru a spori calitatea acestuia ca probă, precum şi nivelul de detaliu al acestuia depend de raŃionamentul auditorului.

B. ReferinŃe la documentaŃia de audit Întrucât auditurile performanŃei produc o cantitate considerabilă de probe pe support pe hârtie, este important ca auditorul să dispună de un system de referinŃe la documentaŃie, asigurând astfel legătura dintre activitaea efectuată şi constatările care rezultă din aceasta. Documenle-cheie trebuie înregistrate şi să conŃină referinŃe încrucişate. 5.4.6. Gestionarea auditului şi măsurile de control al calităŃii

A. Gestionarea auditului, inclusive supervizarea şi revizuirea Personalul cu funcŃii de conducere în domeniul auditului şi şeful echipei de audit trebuie să se asigure că:

- activităŃile de audit sunt orect supervizate;

71

- activităŃile de audit sunt desfăşurate la nivelul de calitate cerut şi sunt documentate adecvat;

- evoluŃia activităŃilor este monitorizată luând în considerare calendarul stability şi resursele allocate;

- atunci când este necesar, sunt luate măsuri corrective la momentul oportun. Supervizarea înseamnă a nu pierde din vedere eforturile personalului alocat misiunilor de audit, pentru a se asigura că se obŃin răspunsuri la întrebările de audit. Aceasta constă în a oferi orientări suficiente membrilor echipei, a rămâne informat cu privire la problemele semnificative întâlnite şi în a revizui activitatea desfăşurată. Monitorizarea evoluŃiei desfăşurării auditului trebuie să fie permanent pentru a garanta, în măsura posibilului, că activitatea de audit este finalizată la termenele prevăzute Măsurile corrective sunt luate atunci când, în urma activităŃii de monitorizare, se descoperă că activitatea de audit nu este la standardul de calitate cerut sau riscă să nu fie încheiată la termenul prevăzut şi în limita resurselor alocate.

B. Controlul calit ăŃii Pentru ca auditurile performanŃei să fie efectuate cu eficienŃă şi eficacitate, trebuie respectate măsurile de control al calităŃii stabilite de Curtea de Conturi. Înainte de redactarea observaŃiilor preliminare şi pentru a garanta că rezultatele auditului sunt de o caliatate decvată, se iau în considerare următoarele întrebări:

1. Există probe suficiente, pertinente şi fiabile care să permit obŃinerea unor răspunsuri adecvate la întrebările de audit? La această întrebare se poate răspunde comparând o listă de surse şi de tipuri de probe cu întrebările de audit, pentru a se asigura că toate probele sunt corroborate, precum şi efectuând o revizuire formal a probelor cu scopul de a stabili în ce măsură acestea sunt convingătoare pentru fiecare întrebare în parte.

2. Probele au fost analizate şi interpretate în totalitate? Echipa de audit poate să evalueze în mod formal rezultatele analizei cantitative şi calitative a datelor, precum şi să discute şi să evalueze probele.

3. Au fost identificate mesajele-cheie şi sunt acestea susŃinute de probe? Este esenŃial ca şeful echipei de audit să examineze elementele constatate. Printre tehnicile utile în acest sens se numără elaborarea unui model logic care să explice fiecare întrebare secundară de audit, precum şi constatările corespunzătoare fiecăreia dintre acestea. În acest fel, acesta poate aprecia rapid în ce onstă forŃa unui anumit argument şi dacă sunt necesare analize suplimentare.

4. Constatările sunt corroborate cu cele ale altor părŃi? Şeful echipei de audit ar putea examina în ce măsură constatările auditului corespund cu cele ale altor grupuri relevante (de exemolu, audit intern sau evaluări) sau, atunci când constatările CurŃii de conturi sunt divergente, acesta se poate asigura că respectivele constatări sunt sprijinite de activitatea de audit şi de probele de coroborare obŃinute.

72

5. Constatările sunt clarificate cu entitatea auditată? Şeful echipei de audit se asigură că s-a ajuns la un accord formal cu entitatea auditată cu privire la conŃinutul faptic al raportului prin intermediul raportului de constatări preliminare şi al răspunsurilor corespondente din partea entităŃii auditate. Discutarea constatărilor rezultate din audit cu entitatea auditată pe tot parcursul activităŃii de audit ar trebui să simplifice procedurile formale ulterioare.

6. Există o structură stabilită de comun accord pentru proiectul de raport? Procesul de elaborare a raportului este mult mai eficient dacă se ajunge la un accord comun referitor la structura preferată a raportului, precum şi la conŃinutul şi tonul acestuia. Aceste aspect pot fi abordate în cadrul şedinŃei grupului de audit privind examinarea stadiului activităŃii, după cum este prevăzut în planul de audit. Ca alternativăpoate fi realizată o prezentare orală sau în scris şefului de divizie/unitate, directorului şi membrului responsabil, în care să se propună o structură de raport de audit bazată pe întrebările de audit pentru care au fost formulate concluziile. 5.5. Raportarea auditului performanŃei Faza de raportare al unui audit al performanŃei în începe cu redactarea observaŃiilor preliminare şi se încheie cu publicarea unui raport special sau, uneori, cu prezentarea unei scrisori din partea preşedintelui CurŃii de Conturi. Această fază include: redactarea, aprobarea observaŃiilor preliminare de către grupul de audit şi de către Comisie, procedura contradictorie cu Comisia, adoptarea raportului final de către Curtea de Conturi, traducerea acestuia, prezentarea către autoritatea de descărcare (Parlamentul European, prin intermediul Comisiei pentru control bugetar – COCOBU) şi publicarea în Jurnalul Oficial. Obiectivul unui raport special este de a raporta rezultatele auditului către autoritatea de descărcare, entitatea auditată şi publicului larg. Raportul de audit reprezintă produsul final al întregului process de audit. 5.5.1. Calitatea raportului Rapoartele CurŃii de Conturi trebuie să fie obiective, complete, clare, convingătoare, relevante, exacte, constructive şi concise. Este necesar un system de control eficace al calităŃii astfel încât să se asigure că rapoartele prezintă calităŃile menŃionate în continuare: a) Obiective – echilibrate, neutre, corecte

Raportul trebuie să fie: - întocmit dintr-o perspectivă independent, imparŃială, performanŃa reală să

fie judecată pe baza unor criteria obiective şi stabilite de comun acord; - echilibrat în ceea ce priveşte conŃinutul; - neutru în ceea ce priveşte tonul; - correct şi nu înşelător iar rezultatele auditului să fie plasate în context.

73

b) Complete. Raportul să conŃină toate informaŃiile şi argumentele necesare pentru a răspunde la întrebările de audit formulate şi pentru a promova o înŃelegere adecvată şi corectă a faptelor.

c) Clare. Raportul să fie uşor de citit şi de înŃeles, limbajul utilizat să fie direct şi fără caracter ethnic, acronimele şi terminologia tehnică să fie3 explicitate, să evite ambiguitatea.

d) Convingătoare. Este esenŃial ca: - rezultatele auditului să fie concludente pentru întrebările de audit; - observaŃiile să fie prezentate în mod elocvent şi să fie susŃinute de informaŃii şi explicaŃii suficiente pentru a permite cititorului să înŃeleagă importanŃa şi amploarea acestor informaŃii;

- concluziile şi recomandările să decurgă în mod logic din faptele şi argumentele prezentate;

- informaŃiile oferite să convingă cititorul de valabilitatea constatărilor, de caracterul rezonabil al concluziilor şi de interesul de a pune în aplicare recomandările.

e) Relevante. ConŃinutul raportului să fie legat de întrebările de audit, să prezinte importanŃă şi interes pentru cititori şi să aducă valoare adăugată.

f) Exacte. Probele prezentate să fie adevărate, iar toate constatările correct descries. Să asigure că informaŃiile prezentate sunt credibile şi fiabile, deoarece o inexactitate într-un raport poate ridica dubii cu privire la valabilitatea şi credibilitatea întregului raport.

g) Constructive. Raportul să reprezinte un sprijin pentru conducere în depăşirea sau evitarea problemelor în viitor, , identificând clar cine este responsabil pentru deficienŃele identificate şi indicând recomandări de îmbunătăŃire.

h) Concise. Raportul să nu fie mai lung decât este necesar pentru a transmite şi a susŃine mesajul.

5.5.2. Planificarea raportului

A. Luarea în considerare a destinatarilor Rapoartele CurŃii de Conturi Europene se adresează:

- AutorităŃii de descărcare (Parlamentul European) care acŃionează la recomandarea Consiliului. Utilizează rapoartele CurŃii de Conturi pentru a evalua gestiunea financiară, pentru a-şi fundamenta deciziile de descărcare şi a formula recomandări.

- EntităŃilor auditate. În măsura în care constatările detaliate au fost déjà comunicate entităŃii auditate sub formă de rapoarte de constatări preliminare, raportul CurŃii de Conturi se poate ax ape comunicarea constatărilor generale şi a mesajelor principale.

- CetăŃenilor Uniunii europene. Au acces la rapoartele CurŃii în mare parte prin intermediul mass-media.

74

B. Abordarea privind planificarea raportului Planificarea raportului începe în momentul planificării globale a auditului. În general, în faza de planificare, auditorul are déjà o idée despre structura şi conŃinutul raportului. Se începe cu o schiŃă de raport (întocmită de şeful echipei de audit) bazată pe întrebările de audit care evidenŃiază principalele constatări şi concluzii provizorii care se revizuieşte pe parcursul auditului. În cadrul monitorizării auditurilor de către grupul de audit, se întocmeşte de către şeful echipei de audit un raport privind stadiul activităŃii, care se prezintă grupului de audit. Acest raport include indicaŃii referitoare la principalele observaŃii şi concluzii care rezultă déjà din audit precum şi o schiŃă a raportului final.

C. Elaborarea unui plan de redactare La finalizarea activităŃilor de audit, schiŃa de raport se dezvoltă într-un plan de redactare mai detaliat. Planul de redactare:

- este elaborat de şeful echipei de audit pe baza principalelor constatări de audit şi concluzii;

- stabileşte structura, tonul şi mesajele-cheie ale raportului, concentrându-se asupra unui număr limitat de elemente semnificative;

- se bazează pe activitatea de audit întrprinsă cu privire la întrebările de audit la care s-a răspuns, la probele obŃinute, la concluziile-cheie şi la necesitatea de a prezenta observaŃii semnificative în modul cel mai util şi mai relevant posibil pentru cititorul amator;

- se revizuieşte şi se aprobă, de şeful de divizie/unitate, directorul şi membrul responsabil

5.5.3. Redactarea raportului

A. Abordarea privind redactarea raportului Redactarea raportului se axează pe aspectele semnificative şi relevante şi se bazează pe planul de redactare, cu trimiteri la raportul de constatări preliminare. Raportul de audit:

- prezintă observaŃiile şi concluziile semnificative şi relevante şi stabileşte o legătură clară între acestea;

- este axat pe mesajele principale şi structurat în jurul întrebărilor de audit; - urmează structura planului de redactare, chiar dacă la momentul redactării

efective se poate dovedi necesară modificarea planului . .

B. Structur ă şi prezentare Raportul urmează o structură standard, pe secŃiuni principale. Această structură presupune ca raportul să fie construit în jurul întrebărilor de audit sau întrebărilor secundare, în cazul în care nu există o singură întrebare de audit principal. Raportul de audit al CurŃii de Conturi Europene cuprinde cinci secŃiuni principale: introducerea, sfera şi abordarea auditului, observaŃiile, concluziile, recomandările.

75

a) Sinteza: - reflectă conŃinutul raportului, punând accentual pe principalele concluzii şi

recomandări şi trebuie să fie echitabilă; - reprezintă baza pentru redactarea notei informative, respective a

comunicatului de presă; - reflectă exact şi complet conŃinutul raportului şi oferă cititorului orientări cu

privire la semnificaŃia întrebărilor de audit şi a răspunsurilor la acestea; - se redactează după ce constatările şi concluziile au fost redactate şi

revizuite; - trebuie să fie echilibrată şi să nu scoată în evidenŃă în mod exagerat

constatările negative. b) Introducerea:

- stabileşte contextual auditului şi ajută la înŃelegerea auditului şi a observaŃiilor;

- cuprinde o descriere a domeniului auditului, indicând: obiectivele intervenŃiei şi caracteristicile sale principale; regulamentele principale; dispoziŃiile bugetare şi impactul financiar; sistemele şi procesele principale; descrierea tipurilor de proiecte şi/sau programe finanŃate.

c) Sfera şi abordarea auditului: Este secŃiunea raportului în care se precizează: subiectul auditului, motivele auditului, întrebările de audit la care trebuie să se răspundă, sfera auditului, criteriile de audit, metodologia şi abordarea auditului.

d) ObservaŃiile: - reprezintă corpul principal al raportului, cuprinzând constatările şi probele

de audit; - sunt structurate în jurul întrebărilor, respective obiectivelor de audit; - prezintă rezultatele în succesiunea de argument.

În prezentarea observaŃiilor de audit trebuie să fie precizate următoarele elemente: - standardul, respective referinŃa în funcŃie de care a fost apreciată situaŃia

reală, dispoziŃii de reglementare, practice curente sau standarde stabilite de conducere sau de auditor;

- activităŃile realizate, adică ceea ce a fost examinat şi de ce, gradul de acoperire şi sfera testelor;

- faptele, respectiv situaŃia întâlnită, inclusiv cauza şi importanŃa sa, punând în evidenŃă sursa şi gradul de acoperire vale probelor;

- impactul şi consecinŃele ce semnifică respectivele constatări, şi de ce sunt importante.

e) Concluziile şi recomandările – este secŃiunea care are următoarele obiective: - oferirea de răspunsuri clare la întrebările de audit; - formularea de recomandări la principalele probleme. Recomandările trebuie

să derive de la concluzia aferentă şi să se precizeze entitatea responsabilă să acŃioneze.

76

C. Logică şi raŃionament a) Concentrarea atenŃiei asupra întrebărilor de audit. Întreb ările de audit:

- reprezintă elementul-cheie al raportului, întrucât acestea stabilesc scopul auditului şi determinănă structura secŃiunii de observaŃii şi întrebărilor la care trebuie să răspundă concluziile;

- ajută la înŃelegerea auditului şin a constatărilor acestuia. b) Utilizarea de exemple solide şi să fie redactate clar pertinente. Exemplele trebuie să

fie solide iar constatările să fie fondate în totalitate pe probe, să fie redactate clar şi limitate la chestiunea în cauză.

c) MenŃionarea numelui terŃelor păr Ńi în rapoartele CurŃii de Conturi . Este necesar un grad sporit de atenŃie în verificarea şi interpretarea fapt elor în cazurile în care terŃe părŃi sunt denumite în raportul CurŃii de Conturi.

D. Tipuri de informa Ńii şi date care trebuie incluse.

Datele şi informaŃiile trebuie: - să faciliteze înŃelegerea contextului auditului şi a rezultatelor acestuia; - să ilustreze un anumit aspect pus în evidenŃă, să nu fie exhaustive; - să permit cunoaşterea scopului auditului; - să facă legăura cu sursa şi să fie cât mai actualizate posibil.

E. Stilul

Raportul trebuie să fie accesibil, coerent, lipsit de ambiguitate şi concludent.

F. Utilizarea de informaŃii non-textuale: diagrame, grafice şi tabele; hărŃi şi imagini; numere şi procentaje.

5.5.4. Revizuirea raportului Şeful de divizie/unitate, directorul şi membrul raportor trebuie să revizuiască proiectul de observaŃii preliminare. Aceştia:

- evaluează dacă raportul este clar, corect, echilibrat şi susŃinut de probe; - verifică dacă raportul prezintă fidel rezultatele auditului; - stabilesc dacă raportul situează performanŃa entităŃii auditate în contextual

său adecvat; - determină dacă proiectul de document este de o calitate suficientă pentru a fi

prezentat grupului de audit. Proiectul de observaŃii preliminare este revizuit apoi de grupul de audit. După ce este aprobat de grupul de audit, proiectul este prezentat CurŃii de Conturi. Pentru a garanta calitatea raportului final, echipa de audit trebuie să răspundă afirmativ înainte de difuzarea proiectului de raport la următoarea listă de întrebări tip formulate în procesul de revizuire a proiectului de observaŃii preiminare:

1. Proiectul de raport este clar şi concis, iar mesajele-cheie sunt explicite şi uşor de înŃeles?

77

Revizuirea proiectului de observaŃii preliminare are ca obiectiv să identifice dacă acest proiect conŃine deficienŃe în ceea ce priveşte argumentarea, limbajul neadecvat sau stilul incorect. Argumentele trebuie să fie prezentate logic, legând între ele întrebările de audit, observaŃiile şi concluziile, punându-se clar în evidenŃă mesajele principale.

2. Sinteza reflectă tonul şi constatările din partea principal ă a proiectului de raport? Sinteza nu trebuie să fie o simplă repetiŃie a secŃiunilor din partea principală a raportului. Fără a fi prea detaliată aceasta trebuie să prezinte în mod sintetic şi clar conŃinutul raportului, să fie accesibilă şi să prezinte în mod sintetic şi clar conŃinutul raportului, să fie accesibilă şi să prezinte principalele concluzăă şi recomandări.

3. Introducerea îl ajută pe cititor să înŃeleagă auditul? Introducerea trebuie să prezinte clar contextul auditului. Aceasta trebuie să ofere suficiente informaŃii pentru a permite cititorului să precieze pe deplin sensul constatărilor şi al concluziilor şi să indice referinŃe sau trimiteri la informaŃii suplimentare, atunci când este cazul.

4. Sfera şi abordarea auditului sunt clar prezentate? Revizorul trebuie să verifice dacă secŃiunea din raport care se referă la sfera şi abordarea auditului descrie întrebările de audit, gradul de aprofundare şi de acoperire a activităŃilor efectuate, precum şi orice ipoteză importantă formulată sau constrângere impusă.

5. ObservaŃiile sunt sprijinite de probe? Prin revizuire trebuie să se verifice dacă există o pistă care să lege constatările din raport atât cu probele colectate cât şi cu rapoartele de constatări preliminare. ObservaŃiile trebuie să fie echilibrate şi să nu se concentreze doar asupra constatărilor negative.

6. Concluziile răspund la întrebările fixate şi derivă logic din observaŃii? Concluziile trebuie să prezinte răspunsuri clare la întrebările de audit, în loc să se limiteze doar la un rezumat al constatărilor şi trebuie să fie în mod clar şi explicit. Revizorul trebuie să se asigure că toate concluziile se sprijină pe observaŃii.

7. Recomandările sunt clare şi bazate pe probe? Vor aduce acestea o valoare adăugată? Recomandările trebuie să decurgă din concluzii, să abordeze deficienŃele grave constatate în raport şi să poată fi puse în aplicare într-un mod eficace din punct de vedere al costurilor.

8. Raportul va stârni interesul cititorului? 9. Proiectul de raport utilizează în mod eficace graficele şi anexele?

Revizorul trebuie să analizeze dacă graficele şi diagramele sunt adecvate, să se asigure că au fost utilizate anexe pentru a oferi informaŃii detaliate.

10. Au fost furnizate materiale suplimentare? Revizorul trebuie să se asigure că tot materialul furnizat pentru a sprijini textul principal este complet şi de o caliatate corespunzătoare. Acest material poate consta într-un glosar de termeni, o bibliografie sau un studiu de caz. 5.5.5. Validarea şi publicarea raportului

Procesul de validare acoperă perioada care începe cu prima prezentare a proiectului de observaŃii preliminare în cadrul grupului de audit, continuă cu lecturile în cccadrul CCCurŃii de

78

Conturi şi procedura contradictorie cu Comisia şi se încheie cu adoptarea finală de către Curtea de Conturi. Imediat după ce Curtea a aprobat proiectul de observaŃii preliminare, acest document este transmis entităŃii auditate şi discutat cu aceasta. Pentru a garanta pe cât posibil eficienŃa şi eficacitatea procesului de validare aproiectului de raport cu entitatea auditată, este esenŃial:

- să se păstreze o bună comunicare pe parcursul auditului, opinia sa, bazată pe aprobarea „fără surprize” a CurŃii;

- să se întocmească la timp rapoarte de constatări preliminare bazate pe fapte şi revizuire, acolo unde este cazul, în funcŃie de răspunsurile entităŃii auditate.

Curtea de Conturi notifică instituŃiilor auditate observaŃiile care, în opinia sa sunt de natură să apară într-un raport special. InstituŃiile în cauză informează Curtea în legătură cu orice comentarii pe care doresc să le facă cu privire la observaŃiile respective. Pe parcursul procedurii contradictorii se organizează o şedinŃă între instituŃia implicată şi Curtea de Conturi pentru soluŃionarea oricărui dezacord cu privire la faptele care este posibil să persiste după procedura privind rapoartele de constatări preliminare şi stabilirea unei versiuni definitive a răspunsurilor instituŃiei la observaŃii. Pentru a asigura buna desfăşurare a şedinŃei de procedură contradictorie se organizează o şedinŃă premergătoare acestei proceduri (şedinŃă precontradictorie) între echipa de audit şi entitatea auditată. Varianta definitivă a raportuluzi special adoptată de Curtea de Conturi, însoŃită de răspunsurile instituŃiilor în cauză, se transmite parlamentului European şi Consiliului, iar fiecare dintre cele două instituŃii decide, dacă ete cazul, împreună cu Comisia, cu privire la măsurile care trebuie luate. În cazul în care Curtea de Conturi decide publicarea rapoartelor speciale în Jurnalul Oficial al Uniunii europene, acestea trebuie să fie însoŃite de răspunsurile instituŃiilor în cauză. Versiunea definitivă a raportului special adoptată de Curtea de Conturi se transmite direcŃiei de traducere a CurŃii pentru a fi tradusă în limbile oficiale. Rapoartele speciale sunt publicate în Jurnalul Oficial şi, sub forma unei „note informative”, în presă. Membrul raportor prezintă raportul în cadrul unei şedinŃe ulterioare a comisiei pentru control bugetar a Parlamentului European (COCOBU) şi, dacă acesta consideră necesar, Ńine o conferinŃă de presă. 5.5.6. Urmărirea raportului

A. Urmărirea recomandărilor incluse în raport Evaluarea şi măsurarea impactului rapoartelor de audit al performanŃei ale CurŃii de conturi reprezintă un element necesar în procesul de asumare a responsabilităŃii. Recomandările incluse în rapoartele speciale, precum şi cele formulate de autoritatea de descărcare se urmăresc pentru a stabili şi a evalua măsurile luate.

79

Urmărirea recomandărilor unui nraport vizează patru obiective principale: - creşterea eficacităŃii rapoartelor de audit. Motivul principal pentru urmărirea

rapoartelor de audit este creşterea probabilităŃii ca recomandările să fie puse în aplicare;

- acordarea de asistenŃă autorităŃilor legislative şi bugetare, înclusiv de descărcare. Urmărirea recomandărilor poate contribui în mod util la orientarea acŃiunilor acestora;

- evaluarea performanŃei CurŃii de Conturi. Urmărirea reprezintă un punct de plecare pentru măsurarea şi evaluarea performanŃei CurŃii de Conturi;

- crearea de stimulente pentru învăŃare şi dezvoltare. ActivităŃile de urmărire pot contribui la o îmbunătăŃire a cunoştinŃelor şi a practicilor. Activitatea de urmărire determină măsurile luate de entitatea auditată în vederea îmbunătăŃirii performanŃei sale, recomandările puse în aplicareşi evaluarea dacă aceste măsuri sunt suficiente şi corespunzătoare pentru a remedia deficienŃele constatate. Rezultatele urmăririi recomandărilor de audit se înregistrează prin intermediul instrumentului electronic disponibil care este utilizat ca singura arhivă a recomandărilor şi a urmăririi acstora. InformaŃiile cu privire la oportunităŃile de urmărire sunt incluse în raportul annual. După publicarea raportului, echipa de audit efectuează o analiză, cu scopul de a stabili ce a funcŃionat bine şi de ce, ce a generat rezultate mai puŃin bune şi de ce, învăŃămintele care trebuie trase pentru viitor şi eventual aplicare a acestora la toate auditurile performanŃei.

Surse: 6. M. Boulescu, O. Ispir – Audit public extern – naŃional şi european – Editura Tribuna

Economică, Bucureşti, 2009 7. Tatatul privind funcŃionarea Uniunii Europene – versiunea consolidată, Jurnalul Oficial

al Uniunii Europene C115 din 9 mai 2008, EdiŃia în limba română 8. Regulamentul Consiliului (CE, Euratom) nr. 1.605/2002 privind regulamentul financiar

aplicabil bugetului general al ComunităŃilor Europene, modificat prin regulamentul (CE, Euratom) nr. 1.995/2006

9. Curtea de Conturi Europeană: Manual de audit al performanŃei – TR. doc. 01/12/2008. ADAR (dezvoltarea auditului şi raportare), adar.contact@eco.europa.eu