7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
1/87
UNIVERSITATEA DIN ORADEAFACULTATEA DE TIINE JURIDICE
DOMENIUL DREPTFORMA DE NVMNT: ZI
LUCRARE DE LICEN
ORADEA-2011-
1
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
2/87
UNIVERSITATEA DIN ORADEAFACULTATEA DE TIINE JURIDICE
DOMENIUL DREPTFORMA DE NVMNT: ZI
ASPECTE DE PROCEDUR FISCAL.CREANE I OBLIGAII FISCALE.INSPECIA FISCAL
ORADEA-2011-
2
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
3/87
Cuprins
Introducere...................................................................................................... p.4.
Capitolul I. Principiile generale ale administrrii impozitelor i taxelor ... p.6.
Capitolul II. Creanele i obligaiile fiscale ................................................... p.15.
Capitolul III. Inspecia fiscal ........................................................................ p.25.
Capitolul III.1. Noiunea de inspecie fiscal .................................................... p.25.Capitolul III.2. Instituii i autoriti competente. Subiectul i obiectul
inspeciei fiscale ................................................................................................ p.31.Capitolul III.3. Reguli privind inspecia fiscal ................................................ p.51.Capitolul III.4. Efectele inspeciei fiscale ......................................................... p.62.Capitolul III.5. Elemente de contencios administrativ fiscal.p.75.Probleme practicep.82.
Concluzii ........................................................................................................... p.82.
Bibliografie ....................................................................................................... p.84.
3
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
4/87
Introducere
n lucrarea de licen Aspecte de procedur fiscal. Crean e i obliga ii fiscale.
Inspec ia fiscal mi-am propus s analizez unul dintre domeniile efervescente ale dreptului
romnesc, aflat ntr-o continu expansiune, inclusiv sub presiunea dreptului fiscal european i a
jurisprudenei Curii de Justiie a Uniunii Europene i anume prin analizarea succint a
principiilor generale ale administrrii taxelor i impozitelor att de indispensabile n buna
func ionare a aparatului privind administrarea taxelor i impozitelor Romniei.
n continuare am trecut la analizarea creanelor i obligaiile fiscale care n contextul
actual, n care criza economic se manifest cu predilecie prin lipsa banilor la bugetul public
naional, colectarea creanelor fiscale capt o nsemntate juridic i economic accentuat.
Un factor important ce contribuie la creterea gradului de conformare voluntar la plat a
contribuabililor este reprezentat inclusiv de modalitatea de reglementare a regimului juridic al
creanelor fiscale. Predictibilitatea fiscal trebuie s se manifeste inclusiv la nivelul regimului
juridic aplicabil creanelor fiscale.
n ultimul rnd n cel mai vast i mai aprofundat capitol am analizat problema inspec iei
fiscale care reunete principalele aspecte de teorie n materia inspeciei fiscale. Prin respectivul
capitol din lucrare intitulat Inspec ia fiscal pun n discuie cadrul normativ i instituional de
derulare a inspec iei fiscale, delimitnd n special poziia juridic a contribuabilului sub aspectul
drepturilor i obligaiilor sale, dar i a garaniilor juridice ce-i sunt recunoscute n cadrul
procedurii de verificare fiscal. Dintre aceste garanii juridice, n raport de activitatea organului
administrativ-fiscal, controlul judiciar reprezint principalul instrument de ranforsare a legalitii
unei inspecii fiscale.
4
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
5/87
n lucrare mi-am propus de a identifica i sintetiza principalele solu ii normative i de
practic administrativ i judiciar n acest domeniu privind cadrul normativ, regulile specifice
ale procedurii de inspec ie fiscal i controlul judiciar n aceast materie.
Structural lucrarea mai include o prezentare general a no iunii de inspec ie fiscal, a autorit ilor competente n acest domeniu, a cadrului general al inspec iei fiscale, precum i a
regulilor specifice privind inspec ia fiscal.
Pornind de la caracteristica raportului juridic de drept fiscal, care opune interesele
divergente ale statului creditor fiscal i contribuabil debitorul fiscal, prin respectivul capitol
din lucrare pun accentul pe con inutul acestui raport juridic sub dou aspect.
Pe de o parte, sunt prezentate elemente privind garan iile specifice acestei proceduri
administrative sub aspectul drepturilor i obliga iilor pr ilor.
Pe de alt parte, sunt analizate mecanismele de control judiciar al procedurilor i actelor
rezultnd din inspec ia fiscal.
5
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
6/87
Capitolul I.
Principiile generale ale administrrii impozitelor i taxelor
Principiile generale ale administrrii taxelor i impozitelor constituie un element fundamental, o lege de baz pe care se ntemeiaz o bun conduit n administrarea taxelor i
impozitelor Romniei. Aceste principii contituie puncte de referin n administrarea impozitelor
i taxelor; n consecin acestea sunt urmtoarele:
1. Art. 5Aplicarea unitar a legisla iei
Organul fiscal este obligat s aplice unitar prevederile legisla iei fiscale pe teritoriul
Romniei, urmrind stabilirea corect a impozitelor, taxelor, contribu iilor i a altor sume
datorate bugetului general consolidat1. Aplicarea unitar a legisla iei fiscale fiind i o oglindire
a art. 6 din Constitu ia Romniei, conform creia cet enii sunt egali n fa a legii i a autorit ilor
publice, fr privilegii i fr discriminri. Nimeni nu este mai presus de lege. Aplicarea unitar
a legisla iei vizeaz a ezarea corect a sarcinilor fiscale i egalitatea contribuabililor, afla i n
aceea i situa ie, n fa a organelor fiscale 2.
Pornind de la prevederile constitu ionale men ionate, n Codul etic al func ionarului
public din administra ia fiscal, care i desf oar activitatea n domeniul asisten ei
contribuabililor se stabile te ca principiu c unitatea fiscal trebuie s asigure un tratament egal
tuturor contribuabililor3 n ceea ce prive te:
- corectitudinea stabilirii obliga iilor fiscale fa de stat;
- termenele de depunere a declara iilor fiscale i de plat a impozitelor, taxelor i
contribu iilor sociale datorate statului;
- accesul la serviciile de asisten din cadrul administra iei fiscale.
Acela i act normativ impune, n baza principiului nediscriminrii, ca niciun
contribuabil, beneficiar al asisten ei fiscale s nu fie pus ntr-o situa ie de inferioritate fa de al i
1 Codul de procedur fiscal.2 Horaiu Sasu, Lucian u, Drago Ptroi, Codul de procedur fiscal: comentarii iexplicaii, Editura C.H. Beck, 2008, pag. 23.3 M. Of. nr. 66 din 27 ianuarie 2004.
6
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
7/87
contribuabili n ceea ce prive te condi ia social, etnia, sexul, convingerile politice, filozofice,
religioase, situa ia de persoan cu handicap etc.
Curtea European de Justi ie a subliniat c:
- n starea actual a evolu iei dreptului statelor componente ale UE i
- n absen a unei unificri sau armonizri a dispozi iilor pertinente, dreptul comunitar
nu interzice statelor membre s stabileasc un sistem diferen iat de impunere n
func ie de diverse categorii de produse.
Condi ia este ca facilit ile fiscale acordate s aib o finalitate economic sau social
legitim n ceea ce prive te progresia taxrii ntre categoriile de produse astfel stabilite.
Statele membre sunt, n principiu, libere de a supune anumite produse unui sistem de
taxare a crui sum s creasc progresiv n func ie de un criteriu obiectiv atta vreme ct orice
efect discriminator sau protector este exceptat4.
2. Art. 6. Exercitarea dreptului de apreciere
Organul fiscal este ndrept it s aprecieze, n limitele atribu iilor i competen elor ce i
revin, relevan a strilor de fapt fiscale i s adopte solu ia admis de lege, ntemeiat pe
constatri complete asupra tuturor mprejurrilor edificatoare n cauz5.
Una dintre principalele aplica ii ale acestui principiu este posibilitatea organului fiscal de
a constata simula ia unei opera iuni juridice n vederea generrii de consecin e fiscale diferite. n
baza aceluia i principiu, organele fiscale au dreptul de a recalifica actele juridice n cazul n
care constat, din analiza elementelor acestora i a comportamentul pr ilor n executarea lor, c
inten ia real a fost de a ncheia un alt act juridic 6.
O mare importan n ntreaga procedur de impozitare o are principiul
propor ionalit ii i rezonabilit ii . Acest principiu presupune ca n cazurile n care
administraia fiscal are o anumit putere de apreciere i i exercit acest drept, utilizarea
4 Horaiu Sasu, Lucian u, Drago Ptroi, Codul de procedur fiscal: comentarii iexplicaii, Editura C.H. Beck, 2008.5 Codul de procedur fiscal.6 D. Dasclu, C. Alexandru, op. cit., pag. 86.
7
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
8/87
acestuia nu poate fi discreionar, ci organul fiscal trebuie s acioneze rezonabil i echilibrat n
toate actele i deciziile sale, asigurnd o just proporie ntre scopul urmrit i mijloacele
realizate pentru atingerea acestuia. Proporionalitatea i rezonabilitatea se apreciaz de organul
fiscal la circumstanele fiecrui caz n parte.
Un exemplu: contractul de asociere n participaiune poate fi confundat cu contractul de
nchiriere.
3. Art. 7. Rolul activ
Organul fiscal ntiineaz contribubilul asupra drepturilor i obliga iilor ce i revin n
desfurarea procedurii potrivit legii fiscale7.
Organul fiscal este ndreptit s examineze, din oficiu, starea de fapt, s obin i sutilizeze toate informaiile i documentele necesare pentru determinarea corect a situaiei fiscale
a contribuabilului. n analiza efectuat organul fiscal va identifica i va avea n vedere toate
circumstanele edificatoare ale fiecrui caz.
Organul fiscal are obligaia s examineze n mod obiectiv starea de fapt, precum i s
ndrume contribuabilii pentru depunerea declaraiilor i a altor documente, pentru corectarea
declaraiilor sau a documentelor, ori de cte ori este cazul.
Organul fiscal decide asupra felului i volumului examinrilor n funcie de
circumstanele fiecrui caz n parte i de limitele prevzute de lege.
Organul fiscal ndrum contribuabilul n aplicarea prevederilor legisla iei fiscale.
ndrumarea se face ca urmare a solicitrii contribuabililor, fie din ini iativa organului fiscal. n
conformitate cu prevederile art. 7 C. proc. fisc., dreptul de a fi ascultat al contribuabilului apare
ca existnd de sine stttor, nefiind condi ionat de nevoia organului fiscal de informa ii i este
extins la deciziile pe care le ia organul fiscal n general, nu numai n cazul controlului fiscal
8
.
4. Art. 8. Limba oficial n administra ia local
7 Codul de procedur fiscal.8 Horaiu Sasu, Lucian u, Drago Ptroi, Codul de procedur fiscal: comentarii iexplicaii, Editura C.H. Beck, 2008, pag. 39.
8
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
9/87
Limba oficial n administra ia fiscal este limba romn. Dac la organele fiscale se
depun peti ii, documente justificative, certificate sau alte nscrisuri ntr-o limb strin, organele
fiscale vor solicita ca acestea s fie nso ite de traduceri n limba romn certificate de
traductori autoriza i 9. Dispozi iile legale cu privire la folosirea limbii minorit ilor na ionale se
aplic n mod corespunztor.
Limba matern poate fi utilizat n relaia cu organele fiscale astfel:
- n faa instanelor de judecat
- n unitile administrativ teritoriale n care cetenii aparinnd unei minoriti naionale
au o pondere semnificativ. n afara acestor situaii limba oficial n administraia fiscal este
limba romn.
Principiul aplicrii limbii romne n administra ie se refer i la nivelurile la care este
perceput aceast limb de ctre contribuabili. Codul etic al funcionarului public din
administra ia fiscal, care i desf oar activitatea n domeniul asistenei contribuabililor
prevede c n activitatea de asisten func ionarul fiscal va depune ntregul efort n vederea
depirii eventualelor dificulti care pot afecta realizarea unei comunicri depline cu
contribuabilii i care pot fi cauzate de ambele pri implicate10:
n ceea ce privete contribuabilii:
- gradul de percepie, determinat de nivelul de pregtire al contribuabilului;
- lipsa de interes din partea contribuabilului pentru mesajul transmis de administraia
fiscal;
- dificulti de exprimare (ton, cuvinte folosite);
n ceea ce privete func ionarul fiscal:
- insuficienta ncredere n sine, atunci cnd se urmrete transmiterea mesajului ctre
contribuabil;
9 Codul de procedur fiscal.10 Horaiu Sasu, Lucian u, Drago Ptroi, Codul de procedur fiscal: comentarii iexplicaii, Editura C.H. Beck, 2008, pag. 40.
9
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
10/87
- emo iile necontrolate;
- incompatibilitate pentru susinerea dialogului.
5. Art. 9. Dreptul de a fi ascultat
naintea lurii deciziei organul fiscal este obligat s asigure contribuabilului posibilitatea
de a-i exprima punctul de vedere cu privire la faptele i mprejurrile relevante n luarea
deciziei11.
Organul fiscal nu este obligat s asigure contribuabilului posibilitatea de a- i exprima
punctul de vedere atunci cnd:
a) ntrzierea n luarea deciziilor determin un pericol pentru constatarea situa iei fiscale
reale privind executarea obliga iilor contribuabilului sau pentru luarea altor msuri
prevzute de lege;
b) situa ia de fapt prezentat urmeaz s se modifice nesemnificativ cu privire la
cuantumul crean elor fiscale;
c) urmeaz s se ia msuri de executare silit.
6. Art. 10. Obligaia de cooperare
Contribuabilul este obligat s coopereze cu organele fiscale n vederea determinrii strii
de fapt fiscale, prin prezentarea faptelor cunoscute de ctre acesta, n ntregime, conform
realitii, i prin indicarea mijloacelor doveditoare care i sunt cunoscute12.
Contribuabilul este obligat s ntreprind msurile n vederea procurrii mijloacelor
doveditoare necesare, prin utilizarea tuturor posibilitilor juridice i efective ce i stau la
dispoziie.
n cazul n care contribuabilul nu d curs acestei obligaii, sunt posibile dou consecine:
1) constatarea evaziunii fiscale - deoarece potrivit art. 4 din Legea evaziunii fiscale, se
consider infraciune refuzul nejustificat al unei persoane de a prezenta organelor competente,
11 Codul de procedur fiscal.12 Codul de procedur fiscal.
10
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
11/87
documentele legale i bunurile din patrimoniu, n scopul mpiedicrii verificrilor financiare,
fiscale sau vamale, n termen de cel mult 15 zile de la soma ie.
2) estimarea de ctre organul fiscal.
7. Art. 11. Secretul fiscal
Funcionarii publici din cadrul organului fiscal, inclusiv persoanele care nu mai dein
aceast calitate, sunt obligai, n condiiile legii, s pstreze secretul asupra informaiilor pe care
le dein ca urmare a exercitrii atribuiilor de serviciu.
Informaiile referitoare la impozite, taxe, contribuii i alte sume datorate bugetului
general consolidat pot fi transmise numai:
a) autoritilor publice, n scopul ndeplinirii obligaiilor prevzute de lege;
b) autoritilor fiscale ale altor ri, n condiii de reciprocitate n baza unor convenii;
c) autoritilor judiciare competente, potrivit legii;
d) n alte cazuri prevzute de lege.
Autoritatea care primete informaii fiscale este obligat s pstreze secretul asupra
informaiilor primite. Este permis transmiterea de informaii cu caracter fiscal n condiiile ncare se asigur c din acestea nu reiese identitatea vreunei persoane fizice sau juridice.
Nerespectarea obligaiei de pstrare a secretului fiscal atrage rspunderea penal a
persoanei vinovate pentru infrac iunile prevzute de art. 196 (Divulgarea secretului
profesional) i art. 298 (Divulgarea secretului economic) din Codul penal.
n categoria informaiilor de natura celor considerate a fi secret fiscal intr datele
referitoare la identitatea contribuabililor, natura i cuantumul obligaiilor fiscale, natura, sursa i
suma veniturilor debitorului, pli, conturi, rulaje, transferuri de numerar, solduri, ncasri,
deduceri, credite, datorii, valoarea patrimoniului net sau orice fel de informaii obinute din
11
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
12/87
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
13/87
Unitatea fiscal trebuie s asigure un tratament egal tuturor contribuabililor n ceea ce
privete corectitudinea stabilirii obligaiilor fiscale fa de stat, termenele de depunere a
declaraiilor fiscale i de plat a impozitelor, taxelor i contribuiilor sociale datorate statului,
precum i accesul la serviciile de asisten din cadrul administraiei fiscale15.
b) Principiul nediscriminrii
Niciun contribuabil, beneficiar al asistenei fiscale, s nu fie pus ntr-o situaie de
inferioritate fa de ali contribuabili n ceea ce privete condiia social, etnia, sexul,
convingerile politice, filosofice, religioase, situaia de persoan cu handicap etc.
c) Principiul accesului la informaiile de interes public
Potrivit art. 31 din Constituia Romniei, republicat, dreptul persoanei de a avea acces laorice informaie de interes public nu poate fi ngrdit. Autoritile publice, potrivit competenelor
ce le revin, sunt obligate s asigure informarea corect a cetenilor asupra treburilor publice i
asupra problemelor de interes personal.
Acordarea asistenei implic un caracter permanent i regulat, n funcie de nevoile i ateptrile
cetenilor i de resursele disponibile ale administraiei fiscale.
d) Principiul gratuitii asistenei fiscale a contribuabililor
Exercitarea dreptului de petiionare este scutit de tax. Fcnd parte din categoria
serviciilor cu caracter public, asistena i informarea contribuabililor se acord n mod gratuit de
ctre personalul care i desfoar activitatea n acest domeniu16.
e) Principiul transparenei
Transparena trebuie conceput ca o condiie a dialogului, dar i ca un instrument de
control al activitii administraiei fiscale de ctre contribuabili.
15 Horaiu Sasu, Lucian u, Drago Ptroi, Codul de procedur fiscal: comentarii iexplicaii, Editura C.H. Beck, 2008, pag. 44.16 Horaiu Sasu, Lucian u, Drago Ptroi, Codul de procedur fiscal: comentarii iexplicaii, Editura C.H. Beck, 2008, pag. 45.
13
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
14/87
Principiul transparenei deriv din dreptul la informare al cetenilor, potrivit art. 31 din
Constituia Romniei, republicat. Ca urmare, fiecare unitate fiscal trebuie s aplice cu
consecven acest principiu n relaia cu contribuabilii.
Acest principiu trebuie corelat cu dreptul contribuabilului la confidenialitatea informaiilor deordin fiscal i cu prevederile legale.
f) Principiul adaptrii administraiei fiscale la cerinele contribuabililor
Funcionarul fiscal care acord asisten trebuie s neleag problematica fiscal
formulat de contribuabil, s in cont de ateptrile i nevoile acestuia. Administraia fiscal
orientat ctre contribuabili trebuie s aib capacitatea de a se adapta n permanen la nevoile
acestora. Numai o bun nelegere a contribuabilului i adaptarea rspunsului fiecrei situaii
particulare asigur o asisten eficient i de calitate.
g) Principiul respectului i consideraiei fa de contribuabili
Funcionarii fiscali trebuie s adopte un comportament bazat pe respect i consideraie
fa de contribuabili. Funcionarii fiscali trebuie s manifeste solicitudine, limbaj politicos,
respect i promptitudine n relaiile cu contribuabilii i s evite, pe ct posibil, situaiile
confiictuale, tensionate.
Este un drept pe care contribuabilii ar trebui s l foloseasc, mai ales c este nscris n
Codul etic al funcionarului.
h) Principiul confidenialitii
Toate informaiile oferite de contribuabil autoritilor fiscale trebuie s rmn
confideniale i nu pot fi transmise n nicio circumstan ctre o ter parte, cu excepia cazului n
care se obine permisiunea contribuabilului sau n situaia n care legea prevede altfel17.
Exist drepturi ale contribuabilului pe care, le detaliaz acte normative subordonate legii,
cum este cazul drepturilor i obligaiilor contribuabilului supus inspeciei fiscale, care reies din
Carta drepturilor i obligaiilor contribuabililor pe timpul desfurrii inspeciei fiscale18.
17 Horaiu Sasu, Lucian u, Drago Ptroi, Codul de procedur fiscal: comentarii iexplicaii, Editura C.H. Beck, 2008, pag. 46.18 M. Of. nr. 977 din 25 octombrie 2004.
14
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
15/87
Capitolul II.
Creanele i obligaiile fiscale
Legea dispune n mod expres c naterea creanelor fiscale i a obligaiilor fiscale are locn momentul n care se constituie baza de impunere. Din punct de vedere procedural nu este
suficient ca o persoan fizic sau juridic s fie proprietarul unui bun sau s obin un impozit ci
acesta trebuie: a) s se nregistreze fiscal; b) s conduc evidena fiscal; c) s depun la organul
fiscal declaraii fiscale.
Toate aceste etape determin stabilirea taxelor i impozitelor, proces ce poate fi realizat
fie pe cale voluntar, n baza declaraiei contribuabilului, fie pe cale oficial, adic pe baza
inspeciei fiscale realizate de organele fiscale. Toate aceste etape procedurale determin attnaterea calitii de contribuabil pentru persoanele fizice sau juridice ce se afl n ipoteza legii,
ct i naterea creanelor i obligaiilor fiscale19.
1. nregistrarea fiscal
Legea dispune c orice persoan sau entitate care este subiect ntr-un raport juridic fiscal
are obliga ia s se nregistreze fiscal primind un cod de identificare fiscal. nregistrarea fiscal
reprezint o opera iune fiscal-administrativ ce se finalizeaz prin ob inerea codului de
identificare fiscal20.
Codul de identificare fiscal difer, dup calitatea contribuabilului.
Astfel: a) pentru persoanele juridice, cu excepia comercianilor, precum i pentru
asocieri i alte entiti fr personalitate juridic, codul de nregistrare fiscal atribuit de organul
fiscal competent din subordinea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal; b) pentru
persoanele fizice, codul numeric personal atribuit potrivit legii speciale; c) pentru persoanele
fizice care nu dein cod numeric personal, numrul de identificare fiscal atribuit de organul
fiscal competent din subordinea Ageniei Naionale de Administrare fiscal; d) pentru
comerciani, inclusiv pentru sucursalele comercianilor care au sediul principal al comerului n
19 Th. Mrejeru, D.A.P Florescu, D. Safta, Executarea Creanelor bugetare, Ed. All Beck,Bucureti, 2002.20 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.
15
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
16/87
strintate, codul unic de nregistrare atribuit potrivit legii speciale; e) pentru persoanele fizice
pltitoare de tax pe valoarea adugat, codul de nregistrare fiscal atribuit de organul fiscal
competent din subordinea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal.
Contribuabilii care obin venituri din activiti independente, pentru care plile anticipatese fac prin reinere la surs de ctre pltitorii de venituri, au obligaia, n vederea nregistrrii, s
depun la organul fiscal competent declaraia de nregistrare fiscal.
Declaraia de nregistrare fiscal se depune n termen de 30 de zile de la: a) data nfiinrii
potrivit legii, n cazul persoanelor juridice, asocierilor i altor entiti fr personalitate juridic;
b) data eliberrii actului legal de funcionare, data nceperii activitii, data obinerii primului
venit sau dobndirii calitii de angajator, n cazul persoanei fizice.
Persoanele impozabile care devin pltitoare de TVA potrivit legii, la nregistrare sau
ulterior nregistrrii fiscale, au obligaia s completeze i s depun o declaraie de nregistrare
fiscal sau, o declaraie de meniuni la organul fiscal n a crui raz teritorial i au domiciliul
fiscal, cu excepia comercianilor care i ndeplinesc aceste obligaii conform dispoziiilor legale
privind nregistrarea comercianilor21. Pentru nregistrarea meniunilor privind luarea n/scoaterea
din eviden ca pltitor de TVA, comercianii au obligaia s completeze i s depun cererea de
preschimbare a certificatului de nregistrare, potrivit dispoziiilor legale privind nregistrarea
comercianilor, nsoit de avizul organelor fiscale competente.
n cazul persoanelor impozabile stabilite n strintate, care realizeaz pe teritoriul
Romniei operaiuni taxabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adugat, odat cu
depunerea cererii de desemnare a reprezentantului fiscal, potrivit prevederilor Codului fiscal, se
depune la organul fiscal competent i declaraia de nregistrare fiscal a persoanei impozabile
stabilite n strintate22. nregistrarea fiscal a persoanei strine impozabile i atribuirea codului
de identificare fiscal al acesteia se efectueaz anterior transmiterii deciziei de aprobare a
reprezentantului fiscal propriu. Codul de identificare fiscal atribuit potrivit celor de mai sus este
i codul de identificare fiscal atribuit reprezentantului fiscal potrivit reglementrilor speciale n
materie de tax pe valoarea adugat i care este diferit de codul de identificare fiscal atribuit
reprezentantului fiscal pentru activitatea proprie. Modificrile ulterioare referitoare la
21 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.22 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.
16
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
17/87
desemnarea reprezentantului fiscal se fac pe baza cererii de renunare la reprezentare i a
declaraiei de meniuni. n cazul n care schimbarea reprezentantului fiscal se datoreaz
desemnrii de ctre persoanele impozabile strine a unui alt reprezentant fiscal, la declaraia de
meniuni se anexeaz aprobarea de ctre organul fiscal competent a noului reprezentant fiscal
desemnat. n cazul n care persoana impozabil strin i nceteaz activitatea sau n cazul n
care este obligat s i nregistreze sediul permanent n Romnia, prin declaraia de meniuni
depus, reprezentantul fiscal va solicita radierea din registrul contribuabililor a persoanei
impozabile strine.
Orice persoan impozabil, care, ulterior nregistrrii ca pltitor de tax pe valoarea
adugat, nu mai realizeaz dect operaiuni fr drept de deducere datorit modificrii
obiectului de activitate, are obligaia s solicite scoaterea din eviden ca pltitor de tax pe
valoarea adugat, n termen de 10 zile de la sfritul lunii n care a depus declaraia de meniuni
pentru modificarea obiectului de activitate23.
Odat obinut, codul de identificare fiscal trebuie menionat de contribuabil pe
documentele cu relevan comercial. Legea dispune c pltitorii de impozite, taxe, contribu ii i
alte sume datorate bugetului general consolidat au obliga ia de a men iona pe facturi, scrisori,
oferte, comenzi sau pe orice alte documente emise.
nregistrarea fiscal privete att sediul principal, ct i sediile secundare, sens n care
legea stabilete obligaia declarrii filialelor i sediilor secundare. Contribuabilii au obligaia de a
declara organului fiscal competent din subordinea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, n
termen de 30 de zile, nfiinarea de sedii secundare iar contribuabilii cu domiciliul fiscal n
Romnia au obligaia de a declara n termen de 30 de zile nfiinarea de filiale i sedii secundare
n strintate24.
Prin sediu secundar se nelege o sucursal, agenie, reprezentan sau alte asemenea
uniti fr personalitate juridic. Declararea sediilor secundare se face prin completarea datelor
corespunztoare din declaraia privind sediile secundare. Declaraia se depune la organul fiscal
competent care va nregistra informaiile respective n registrul contribuabililor fr a atribui cod
23 Th. Mrejeru, D.A.P Florescu, D. Safta, Executarea Creanelor bugetare, Ed. All Beck,Bucureti, 2002.24 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.
17
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
18/87
de identificare propriu sediilor secundare astfel declarate. Contribuabilii care, potrivit legii, au
obligaii de plat la sedii secundare vor nregistra sediile secundare la organul fiscal n a crui
raz teritorial se afl situate acestea, prin completarea i depunerea declaraiei de nregistrare
fiscal. Declaraia va fi nsoit de o copie de pe certificatul de nregistrare fiscal a
contribuabilului de care aparine sediul secundar i de pe dovada deinerii cu titlu legal a
spaiului.
Declaraia de nregistrare fiscal se ntocmete prin completarea unui formular pus la
dispoziie gratuit de organul fiscal din subordinea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal i
va fi nsoit de acte doveditoare ale informaiilor cuprinse n aceasta. De asemenea, declaraia de
nregistrare fiscal va cuprinde: datele de identificare a contribuabilului, categoriile de obligaii
de plat datorate potrivit Codului fiscal, datele privind sediile secundare, datele de identificare a
mputernicitului, datele privind situaia juridic a contribuabilului, precum i alte informaii
necesare administrrii impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor sume datorate bugetului general
consolidat25.
Pe baza declaraiei de nregistrare fiscal, organul fiscal competent din subordinea
Ageniei Naionale de Administrare Fiscal elibereaz certificatul de nregistrare fiscal, n
termen de 15 zile de la data depunerii declaraiei. n certificatul de nregistrare fiscal se nscrie
obligatoriu codul de identificare fiscal. Legea dispune c eliberarea certificatelor de nregistrare
fiscal nu este supus taxelor de timbru. Contribuabilii care realizeaz venituri din activitatea de
comer sau prestri de servicii ctre populaie sunt obligai s afieze certificatul de nregistrare
fiscal n locurile unde se desfoar activitatea. n cazul pierderii, furtului sau distrugerii
certificatului de nregistrare fiscal, organul fiscal va elibera un duplicat al acestuia, n baza
cererii contribuabililor i a dovezii de publicare a pierderii, furtului sau distrugerii n Monitorul
Oficial al Romniei, Partea a III-a.
Certificatul de nregistrare fiscal se emite n dou exemplare: primul exemplar senmneaz contribuabilului, iar al doilea exemplar se pstreaz la dosarul fiscal al acestuia.
Certificatul de nregistrare fiscal eliberat pltitorilor de tax pe valoarea adugat va avea
nscrise codul de identificare fiscal precedat de litera R", precum i data lurii n eviden ca
pltitor de TVA. Aceast dat va rmne neschimbat ori de cte ori pltitorul i schimb
25 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.
18
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
19/87
certificatul de nregistrare, cu excepia situaiei n care este scos din evidena pltitorilor de TVA.
n acest caz, atributul fiscal R" nu va mai fi nscris pe certificatul de nregistrare. Certificatul de
nregistrare fiscal coninnd atributul fiscal R" constituie dovada lurii n eviden ca pltitor
de tax pe valoarea adugat.
Orice modificri ulterioare ale datelor din declaraia de nregistrare fiscal trebuie aduse
la cunotina organului fiscal competent din subordinea Ageniei Naionale de Administrare
Fiscal, n termen de 30 de zile de la data producerii acestora, prin completarea i depunerea
declaraiei de meniuni. La ncetarea condiiilor care au generat nregistrarea fiscal,
contribuabilii au obligaia de a preda organelor fiscale, n vederea anulrii, certificatul de
nregistrare fiscal, odat cu depunerea declaraiei de meniuni. n cazul modificrilor intervenite
n datele declarate iniial i nscrise n certificatul de nregistrare fiscal, contribuabilii vor
depune, odat cu declaraia de meniuni, i certificatul de nregistrare fiscal n vederea anulrii
acestuia i eliberrii unui nou certificat. Declaraia de meniuni va fi nsoit de documente care
atest modificrile intervenite. n cazul comercianilor, modificrile intervenite n datele
declarate iniial de comerciani i nscrise n certificatul de nregistrare, inclusiv cele privitoare la
nregistrarea n/scoaterea din eviden ca pltitori de TVA, se fac prin completarea i depunerea
cererii de nregistrare a meniunilor/cererii de preschimbare a certificatului de nregistrare,
potrivit dispoziiilor legale privind nregistrarea comercianilor. Modificrile intervenite n datele
declarate iniial n vectorul fiscal vor fi declarate la organul fiscal competent.
2. Evidena fiscal
n vederea stabilirii strii de fapt fiscale i a obligaiilor fiscale de plat datorate,
contribuabilii sunt obligai s conduc evidene fiscale potrivit actelor normative n vigoare,
respectiv potrivit Legii nr. 82/1991, legea contabilitii. De asemenea, n vederea stabilirii
preurilor de transfer, contribuabilii care desfoar tranzacii cu persoane afiliate au obligaia ca,
la solicitarea organului fiscal competent, s ntocmeasc i s prezinte, n termenele stabilite deacesta, dosarul preurilor de transfer. Coninutul dosarului preurilor de transfer va fi aprobat
prin ordin al preedintelui Ageniei Naionale de Administrare Fiscal.
Fr ndoial eviden a contabil a contribuabililor va fi condus n acord cu normele ce
reglementeaz acest aspect, prevederile Codului de procedur fiscal aplicndu-se doar n
19
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
20/87
completare. Evidenele contabile i fiscale vor fi pstrate, la domiciliul fiscal al contribuabilului,
la sediile secundare ale acestuia, inclusiv pe suport electronic, sau pot fi ncredinate spre
pstrare unei societi autorizate, potrivit legii, s presteze servicii de arhivare.
Prin excepie de la prevederile de mai sus, evidenele contabile i fiscale ale exerciiului financiarn curs se pstreaz, la domiciliul fiscal al contribuabililor, la sediile secundare ale acestora sau,
n perioada 1-25 a lunii urmtoare, la sediul persoanei fizice ori juridice autorizate pentru
prelucrarea lor n vederea ntocmirii declaraiilor fiscale. n cazul n care evidenele contabile i
fiscale sunt inute cu ajutorul sistemelor electronice de gestiune, pe lng datele arhivate n
format electronic contribuabilul este obligat s pstreze i s prezinte aplicaiile informatice cu
ajutorul crora le-a generat.
De asemenea, contribuabilii sunt obligai s evidenieze veniturile realizate i cheltuielileefectuate din activitile desfurate, prin ntocmirea registrelor sau a oricror alte documente
prevzute de lege, s utilizeze pentru activitatea desfurat documente primare i de eviden
contabil stabilite prin lege, achiziionate numai de la unitile stabilite prin normele legale n
vigoare, i s completeze integral rubricile formularelor, corespunztor operaiunilor
nregistrate26.
Stabilirea creanelor fiscale
Stabilirea impozitelor, taxelor, contribuiilor i a altor sume datorate bugetului general
consolidat se face prin declaraie fiscal, n cazurile anume prevzute de lege, respectiv prin
decizie emis de organul fiscal, n celelalte cazuri. De asemenea, legea dispune c procedura de
stabilire are loc chiar i n cazurile n care impozitele, taxele, contribuiile i alte sume datorate
bugetului general consolidat sunt scutite la plat conform reglementrilor legale, precum i n
cazul unei rambursri de tax pe valoarea adugat27.
Stabilirea creanei fiscale nu trebuie confundat cu executarea acesteia, ntruct ntre celedou exist diferene semnificative, astfel cum rezult i din faptul c legea stabilete termene i
reguli de prescripie diferit.
26 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.27 C. D. Popa, Executarea silit a creanelor financiar-bugetare, Ed. Lumina Lex, Bucureti,2000.
20
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
21/87
Astfel, pentru stabilirea creanelor fiscale ale statului, legea dispune c dreptul organului
fiscal de a stabili obligaii fiscale se prescrie n termen de 5 ani, cu excepia cazului n care legea
dispune altfel28. Termenul de prescripie a dreptului ncepe s curg de la data de 1 ianuarie a
anului urmtor celui n care s-a nscut creana fiscal, dac legea nu dispune altfel. Dreptul de a
stabili obligaii fiscale se prescrie n termen de 10 ani n cazul n care acestea rezult din
svrirea unei fapte prevzute de legea penal i ncepe s curg de la data svririi faptei ce
constituie infraciune sancionat ca atare printr-o hotrre judectoreasc definitiv. Termenul
de prescripie a dreptului de stabilire a obligaiei fiscale se suspend pe perioada cuprins ntre
momentul nceperii inspeciei fiscale i momentul emiterii deciziei de impunere ca urmare a
efecturii inspeciei fiscale.
Ct privete efectul mplinirii termenului de prescripie, legea dispune c dac organul
fiscal constat mplinirea termenului de prescripie a dreptului de stabilire a obligaiei fiscale, va
proceda la ncetarea procedurii de emitere a titlului de crean fiscal.
3. Declaraia fiscal
Declaraiile fiscale sunt documente prin care se declar: a) impozitele, taxele i
contribuiile datorate, n cazul n care, potrivit legii, obligaia calculrii impozitelor i taxelor
revine pltitorului; b) bunurile i veniturile impozabile, n cazul n care, potrivit legii, stabilirea
impozitului i a taxei se face de organul fiscal; c) impozitele colectate prin stopaj la surs, n
cazul n care pltitorul are obligaia de a calcula, de a reine i de a vrsa impozite i taxe29.
Legea dispune c declaraia fiscal se depune de ctre persoanele obligate potrivit
Codului fiscal, la termenele stabilite de acesta. n cazul n care Codul fiscal nu prevede,
Ministerul Finanelor Publice va stabili termenul de depunere a declaraiei fiscale. De asemenea,
obligaia de a depune declaraia fiscal se menine i n cazurile n care: a) a fost efectuat plata
obligaiei fiscale; b) obligaia fiscal respectiv este scutit la plat, conform reglementrilor
legale; c) organul fiscal a stabilit din oficiu baza de impunere i obligaia fiscal; d) pentru
obligaia fiscal nu rezult, n perioada de raportare, sume de plat, dar exist obligaia
declarativ, conform legii.
28 C. D. Popa, Executarea silit a creanelor financiar-bugetare, Ed. Lumina Lex, Bucureti,2000.29 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.
21
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
22/87
n caz de inactivitate temporar sau n cazul obligaiilor de declarare a unor venituri care,
potrivit legii, sunt scutite la plata impozitului pe venit, organul fiscal competent poate aproba, la
cererea contribuabilului, alte termene sau condiii de depunere a declaraiilor fiscale, n funcie
de necesitile administrrii obligaiilor fiscale. Asupra termenelor i condiiilor decide organul
fiscal potrivit competenelor aprobate prin ordin al ministrului finanelor publice.
Ct privete coninutul i forma declaraiei fiscale, legea stabilete c declaraia fiscal se
ntocmete prin completarea unui formular pus la dispoziie gratuit de organul fiscal. n
declaraia fiscal contribuabilul trebuie s calculeze cuantumul obligaiei fiscale, dac acest lucru
este prevzut de lege, s completeze declaraiile fiscale nscriind corect, complet i cu bun-
credin informaiile prevzute de formular, corespunztoare situaiei sale fiscale i s semneze
declaraia30. Obligaia de semnare a declaraiei fiscale se consider a fi ndeplinit i n
urmtoarele situaii: a) n cazul transmiterii declaraiilor fiscale prin sistemul electronic de pli.
Data depunerii declaraiei se consider a fi data debitrii contului pltitorului n baza acesteia; b)
n cazul transmiterii declaraiilor fiscale prin sisteme electronice de transmitere la distan.
ntruct relev situaii de fapt fiscale, legea dispune c declaraia fiscal trebuie nsoit
de documentaia cerut de prevederile legale.
Declaraia fiscal, completat i nsoit de documentele justificative, se depune la
registratura organului fiscal competent sau la pot prin scrisoare recomandat. Declaraia fiscal
poate fi transmis prin mijloace electronice sau prin sisteme de transmitere la distan31. De
asemenea, declaraiile fiscale pot fi redactate de organul fiscal sub form de proces-verbal, dac
din motive independente de voina contribuabilului acesta este n imposibilitatea de a scrie. Data
depunerii declaraiei fiscale este dat nregistrrii acesteia la organul fiscal sau data depunerii la
pot, dup caz.
Nedepunerea declaraiei fiscale d dreptul organului fiscal s procedeze la stabilirea din
oficiu a obligaiilor fiscale prin estimarea bazei de impunere. Stabilirea din oficiu a obligaiilor
fiscale nu se poate face nainte de mplinirea unui termen de 15 zile de la ntiinarea
contribuabilului privind depirea termenului legal de depunere a declaraiei fiscale.
30 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.31 Ordinul nr. 2210/2006 privind depunerea declaraiiloe fiscale prin mijloace electronice detransmitere la distan.
22
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
23/87
4. Decizia de impunere
Decizia de impunere, alturi de declaraia fiscal, constituie modaliti de stabilire a
creanelor fiscale ale statului. Spre deosebire de declaraia fiscal, decizia de impunere constituie
modalitatea cel mai des ntlnit de stabilire a creanelor fiscale. Legea dispune c organul fiscalemite decizie de impunere ori de cte ori acesta modific baza de impunere. Pentru creanele
administrate de Ministerul Finanelor Publice prin Agenia Naional de Administrare Fiscal,
prin ordin al ministrului finanelor publice, se pot stabili i alte competene pentru emiterea
deciziilor de impunere ca urmare a inspeciei fiscale. De asemenea, decizia de impunere se
emite, dac este necesar, i n cazul n care nu s-a emis decizie referitoare la baza de impunere32.
Legea asimileaz deciziei de impunere i declaraia fiscal ntocmit potrivit legii sub
rezerva unei verificri ulterioare i produce efectele juridice ale ntiinrii de plat de la data
depunerii acesteia, n situaia n care legea nu prevede obligaia de calculare a impozitului,
declaraia fiscal este asimilat unei decizii referitoare la baza de impunere. Decizia de impunere
i decizia referitoare la obligaiile de plat accesorii constituie i ntiinri de plat, de la data
comunicrii acestora, n condiiile n care se stabilesc sume de plat.
Sub aspectul naturii juridice, legea dispune c decizia de impunere trebuie s
ndeplineasc condiiile actului administrativ fiscal, respectiv trebuie s cuprind, pe lng
elementele actului administrativ, i categoria de impozit, tax, contribuie sau alt sum datorat
bugetului general consolidat, baza de impunere, precum i cuantumul acestora, pentru fiecare
perioad impozabil33.
Pe lng declaraia fiscal, legea asimileaz deciziei de impunere i urmtoarele acte
administrative fiscale: a) deciziile privind rambursri de tax pe valoarea adugat i deciziile
privind restituiri de impozite, taxe, contribuii i alte venituri ale bugetului general consolidat; b)
deciziile referitoare la bazele de impunere; c) deciziile referitoare la obligaiile de plat accesorii;
d) procesele-verbale prevzute de lege.
Ct privete deciziile referitoare la bazele de impunere, legea dispune c bazele de
impunere se stabilesc separat, prin decizie referitoare la bazele de impunere, n urmtoarele
32 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.33 Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.
23
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
24/87
situaii: a) cnd venitul impozabil este realizat de mai multe persoane. Decizia va cuprinde i
repartizarea venitului impozabil pe fiecare persoan care a participat la realizarea venitului; b)
cnd sursa venitului impozabil se afl pe raza altui organ fiscal dect cel competent teritorial. n
acest caz competena de a stabili baza de impunere o deine organul fiscal pe raza cruia se afl
sursa venitului34.
Decizia de impunere, sub rezerva verificrii ulterioare, poate fi desfiinat sau modificat,
din iniiativa organului fiscal sau la solicitarea contribuabilului, pe baza constatrilor organului
fiscal competent. Rezerva verificrii ulterioare se anuleaz numai la mplinirea termenului de
prescripie sau ca urmare a inspeciei fiscale efectuate n cadrul termenului de prescripie.
Capitolul III.
Inspecia fiscal
34Niculeasa Mdlin Irinel, Creanele i obligaiile fiscale, Ed. C.H. Beck, 2009.
24
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
25/87
Capitolul III. Noiunea de inspecie fiscal
1. Noiunea de inspec ie fiscal
Noiunea de inspec ie fiscal" acoper un spectru larg de activiti de verificare, sub
aspect juridic i contabil, a operaiunilor realizate de instituii cu natur juridic diferit.
Definiia inspec iei fiscale
Inspec ia fiscal este o instituie reunind o sfer ampl de verificri financiare, fiscale i
vamale, realizate cu scopul de a constata conformitatea sau lipsa conformitii activitii unei
instituii cu dispoziiile legale n materie35.
2. Forme ale inspec iei fiscale
Criteriile de identificare a formelor inspec iei fiscale sunt: agentul verificator, agentul
verificat, tematica verificrii, tipul de verificare i momentul verificrii.
2.1. Inspec ie fiscal intern i inspec ie fiscal extern
n raport de agentul verificator, distingem ntre inspec ie fiscal intern i inspec ie
fiscal extern
Inspec ia fiscal intern const n verificarea realizat n cadrul unei instituii de gerantul acesteia, personal sau prin reprezentant, pentru a stabili dac modul de organizare a activitii,
politicile i procedurile utilizate asigur atingerea obiectivelor stabilite36. Inspec ia fiscal intern
poate fi organizat att la nivelul unei instituii de drept public, ct i la nivelul unei instituii de
drept privat. Inspec ia fiscal intern este o inspec ie managerial i are ca obiectiv stabilirea
gradului n care activitatea realizat este economic, eficient i eficace37.
Inspec ia fiscal intern include auditul intern. Auditul intern este o activitate
independent, obiectiv, de asigurare i de consultare, avnd drept scop sporirea valorii i
35 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.1.36 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.1.37 M. . Minea, C. F. Costa, Dreptul finanelor publice, vol. II, Cluj-Napoca, Editura SferaJuridic, 2006, pag. 266.
25
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
26/87
perfecionarea operaiunilor unei organizaii38. Auditul intern prezint trei forme proprii: auditul
financiar, activitatea prin care se urmrete dac situaiile financiare sunt complete, reale i
conforme cu legile i reglementrile n vigoare; auditul de conformitate i regularitate:
examineaz conformitatea legal i administrativ, corectitudinea i performana sistemului de
administrare intern, a sistemelor financiare i a controlului managerial; auditul performanei:
evaluarea independent a modului n care o entitate, un program, o activitate sau o operaiune
funcioneaz din punct de vedere al eficienei, economicitii i eficacitii.
Sub aspectul obligativitii, Inspec ia fiscal intern este obligatorie n cadrul instituiilor
publice i opional n cadrul instituiilor private. Aceasta se realizeaz pe baza unui plan anual,
la anumite intervale de timp (semestrial, lunar), de ctre un compartiment/un salariat de
specialitate din structura instituiei respective.
Inspec ia fiscal extern const n verificarea realizat n cadrul unei instituii, de ctre un
organ/organism reprezentnd puterea public, central sau local, n scopul de a stabili gradul de
conformitate al activitii respectivei instituii cu dispoziiile legale aplicabile. Inspec ia fiscal
extern este o inspec ie de regularitate i conformitate. n cazul instituiilor publice, poate fi i un
control de performan.
Inspec ia fiscal extern verific dou surse de legitimitate: puterea administrativ -
controlul exercitat de autoritile aflate n subordinea guvernului i puterea legislativ - controlul
exercitat de autoritile aflate n subordinea Parlamentului39.
n anumite ipoteze, inspec ia fiscal extern poate fi o manifestare a autoritii
judectoreti, dac verificarea se realizeaz de ctre organele judiciare.
n raport de reglementrile comunitare, o misiune de control poate fi exercitat i de
autoritile Uniunii Europene, atunci cnd sunt utilizate fonduri comunitare.
n cadrul instituiilor publice, este incident i auditul extern. Acesta este o form de
control exercitat de o entitate independent, examinnd nu numai legalitatea i conformitatea
activitii instituiei auditate, dar i nivelul de performan al acesteia.
38 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.2.39 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.3.
26
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
27/87
2.2. Inspec ia fiscal asupra instituiilor publice i inspec ia fiscal asupra
instituiilor private
n raport de agentul verificat, de statutul juridic al acestuia, distingem ntre inspec ia
fiscal asupra instituiilor publice i inspec ia fiscal asupra instituiilor private.
Inspec ia fiscal asupra instituiilor publice reprezint forma extern de verificare i
evaluare a activitii instituiilor publice, sub aspectul corectei gestionri a resurselor financiare
i a atingerii obiectivelor proprii. Aceste verificri sunt forma propriu-zis a inspec iei fiscale,
viznd modul de formare, de administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i
ale sectorului public.
Inspec ia fiscal asupra instituiilor publice se definete ca activitatea prin care se verific
i se urmrete modul de respectare a legii privind constituirea, administrarea i utilizarea
fondurilor publice40. Sfera de inciden a acestei forme de control se limiteaz la stat i instituiile
publice, la societile comerciale cu capital de stat, la organismele autonome de asigurri sociale
sau de alt natur, care gestioneaz bunuri, valori sau fonduri, ntr-un regim legal obligatoriu, i
incidental la alte instituii de drept privat, care utilizeaz fonduri publice sau gestioneaz bunuri
aparinnd domeniului public ori privat al statului sau al unitilor administrativ-teritoriale.
Inspec ia fiscal asupra instituiilor publice este centrat pe verificarea exerciiului
bugetar specific acestor instituii. Competena de verificare se extinde i asupra modului de
utilizare a resurselor financiare provenind din finanri comunitare41.
Principalul organism competent n acest sens este Curtea de Conturi a Romniei. Sediul
materiei este dat de Legea nr. 94/1992 de organizare i funcionare a Curii de Conturi. Pentru
fondurile comunitare nerambursabile, competena de verificare - audit revine Autoritii de Audit
de pe lng Curtea de Conturi.
Inspec ia fiscal asupra instituiilor private reprezint forma de verificare extern a
activitii instituiilor de drept privat, sub aspectul respectrii dispoziiilor legale n desfurarea
40 Revista Curierul fiscal, Bucureti, Editura C.H. Beck, 2011.41 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.3.
27
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
28/87
activitii lor. Formele specifice de lucru sunt inspec ia fiscal i controlul vamal. n anumite
ipoteze, asupra acestora se poate realiza i o inspec ie fiscal 42.
Sfera persoanelor de drept privat supuse verificrilor financiare se delimiteaz n raport
de noiunea de contribuabil: orice persoan juridic, orice persoan fizic, precum i oriceentitate fr personalitate juridic, ce datoreaz impozite i taxe, contribuii i alte sume
bugetului general consolidat, n condiiile legii [art. 17 alin. (2) C.proc.fisc.].
Poate fi vorba despre o persoan fizic rezident sau nerezident, despre o persoan
juridic de naionalitate romn sau strin ori despre o entitate fr personalitate juridic.
Persoanele juridice verificabile pot avea forme de organizare din cele mai variate: societi
comerciale, societi agricole, organizaii nonprofit, organizaii sindicale, partide politice,
organizaii sportive etc.
2.3. Control financiar, control fiscal, control vamal
n raport de tematica verificrilor realizate, distingem ntre control financiar, control
fiscal, control vamal.
Controlul financiar, dei este o denumire generic, aparent incluznd toate formele de
verificare,stricto sensu, noiunea desemneaz controlul procedurilor i proceselor de utilizare a
resurselor financiare publice. Acesta se limiteaz la verificarea veniturilor i cheltuielilor privindresursele financiare publice, indiferent de subiectul acestor operaiuni.
Controlul fiscal este un instrument de detectare a neregularitii fiscale, servind n egal
msur la corectarea eventualelor erori, precum i la depistarea faptelor penale din sfera
evaziunii fiscale. Acesta implic o verificare a situaiei fiscale a unui contribuabil, sub aspect
fiscal i contabil, n scopul de a identifica i remedia insuficienele intervenite. Forma specific a
controlului fiscal o reprezint inspecia fiscal, exercitat de organele fiscale din subordinea
Agen ei Na ionale de Administrare Fiscal, la care se adaug controlul operativ i inopinat
exercitat de Garda Financiar.
42 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.4.
28
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
29/87
Controlul vamal reunete acte specifice efectuate de ctre autoritatea vamal pentru a
asigura aplicarea corect a reglementrilor vamale i a altor dispoziii legale privind intrarea,
ieirea, tranzitul, transferul i destinaia final a mrfurilor care circul ntre teritoriul vamal al
Romniei i alte ri43. Acest tip de control este limitat la persoanele care desfoar operaiuni
economice cu element transfrontalier.
2.4. Forme specifice ale controlului fiscal (inspec iei fiscale)
n raport de modalitatea procedural de realizare a controlului se delimiteaz mai multe
forme de lucru.
Control sumar. Control aprofundat. Distingem, n primul rnd, ntre un control sumar
i un control aprofundat. Organul fiscal se poate limita la a verifica eventualele erori materiale
figurnd n declaraiile contribuabilului - controlul sumar - sau poate proceda la un examen
critic i exhaustiv al tuturor punctelor din declaraie, confruntndu-le cu elemente din dosarul
contribuabilului44 - controlul aprofundat al documentelor.
Control naional. Control internaional. Putem distinge ntre un control naional,
limitat la persoanele avnd domiciliul fiscal n Romnia sau un control internaional, implicnd
elemente de cooperare cu administraii fiscale tere pentru a verifica contribuabilii avnd
domiciliul fiscal n alte state.
n raport de materia verificat, coexist un control al impunerilor centrale i un control al
impunerilor locale.
Control faptic. Control de contabilitate. n raport de obligaia de a ine contabilitatea
proprie, distingem ntre controlul veniturilor nedeterminate prin contabilitate i controlul
veniturilor determinate prin contabilitate. n primul caz, forme specifice de aciune sunt
cercetarea la faa locului i examenul contradictoriu al situaiei fiscale personale. n al doilea caz,
formele de aciune sunt verificarea contabilitii, n cazul veniturilor comerciale i a TVA i
cercetarea la faa locului.
43 Legea privind Codul Vamal al Romniei (M. Of. nr. 350 din 19 aprilie 2006).44 Ibidem
29
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
30/87
Control total. Control parial. Codul de procedur fiscal distinge ntre inspecia fiscal
general, acoperind ansamblul obligaiilor fiscale, pentru o perioad determinat de timp, i
inspecia fiscal special, incluznd n sfera sa una sau mai multe obligaii fiscale, pentru o
perioad determinat45.
Control inopinat. Control tematic. Control ncruciat.
n raport de tehnica de verificare utilizat i de modul de sesizare a organului fiscal,
distingem mai multe forme de control. Controlul inopinat const n activitatea de verificare
faptic i documentar, n principal, ca urmare a unei sesizri cu privire la existena unor fapte de
nclcare a legislaiei fiscale, fr anunarea n prealabil a contribuabilului46.
Controlul tematic const n verificarea de contabilitate realizat ulterior avizrii
contribuabilului, cu privire la o anumit tem de control. Tematica de control poate fi dat de:
impozitele directe (unul sau mai multe dintre acestea, n raport de activitatea realizat de
contribuabil), impozitele indirecte (TVA, accize) sau de contribuiile sociale.
Controlul ncruciat const n verificarea documentelor i operaiunilor impozabile ale
contribuabilului, n corelaie cu cele deinute de alte persoane [art. 97 alin. (1) C.proc.fisc.].
Controlul prin sondaj. Controlul electronic. Controlul prin sondaj const n
activitatea de verificare selectiv a documentelor i operaiunilor semnificative, n care suntreflectate modul de calcul, de evideniere i de plat a obligaiilor fiscale datorate bugetului
general consolidat47.
Controlul electronic const n activitatea de verificare a contabilitii i a surselor
acesteia, prelucrate n mediu electronic, utiliznd metode de analiz, evaluare i testare asistate
de instrumente informatice specializate48[(art. 97 alin. (3) C.proc.fisc.)].
Capitolul III.2. Instituii i autoriti competente. Subiectul i obiectul inspecieifiscale
45 D. Dasclu, C. Alexandru, Explicaiile teoretice i practice ale Cidului de procedur fiscal,Ed. Rosetti, Bucureti, 2005, pag.271.46 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.6.47 Crmaciu Diana, Dreptul finanelor publice, Ed. Univ. din Oradea, 2010, pag. 162.48 Crmaciu Diana, Dreptul finanelor publice, Ed. Univ. din Oradea, 2010, pag. 162.
30
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
31/87
Instituii i autoriti competente
O prim meniune care trebuie fcut este aceea c, n pofida definiiei asigurate de art.
17 alin. (2) C.proc.fisc, noiunea de contribuabil nu se limiteaz la orice persoan fizic sau
juridic sau orice alt entitate fr personalitate juridic, ce datoreaz impozite i taxe,contribuii i alte sume bugetului general consolidat, n condiiile legii, ci include i acele
persoane care, fr a avea obligaii patrimoniale fa de bugetul general consolidat, sunt subiecte
ale raportului juridic de drept fiscal, avnd obligaii nepatrimoniale de natur fiscal.
O a doua meniune privete faptul c atribuiile de investigare i de control recunoscute
administraiei fiscale dau natere la obligaii i n sarcina altor persoane dect titularii, reali sau
poteniali, de impunere: autoriti publice, instituii bancare, parteneri economici.
Ratione personae, competena n efectuarea inspeciei fiscale revine Ageniei Naionale
de Administrare Fiscal, pentru obligaiile fiscale centrale, prin organele specializate i
serviciilor specializate ale autoritilor administraiei publice locale, pentru obligaiile fiscale
locale. Concomitent, Curtea de Conturi poate verifica activitatea economic, n condiiile n care
sunt gestionate fonduri sau bunuri publice49.
1. Agenia Naional de Administrare Fiscal
Inspecia fiscal a fost definit n literatura de specialitate ca activitatea specializatdesfurat de organele fiscale competente pentru verificarea ndeplinirii de ctre subiectele
pasive ale raporturilor de drept procedural fiscal, altele dect organele fiscale, a obligaiilor ce le
incumb n cadrul acestor raporturi50.
Realizarea inspeciei fiscale este dat n competena Agen iei Na ionale de Administrare
Fiscal pentru impunerile administrate de aceasta, n competena compartimentelor de
specialitate ale administraiei publice locale sau altor autoriti competente s administreze
impozite, taxe, contribuii sau alte sume datorate bugetului general consolidat.
49 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.8.50 M. . Minea, C. F. Costa, Dreptul finanelor publice, vol. II, Cluj-Napoca, Editura SferaJuridic, 2006, pag. 269.
31
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
32/87
La nivel structural, Agen ia Na ional de Administrare Fiscal ncorporeaz Autoritatea
Naional a Vmilor, Garda Financiar i Departamentul de Control financiar.
1.1. Autoritatea Naional a Vmilor
Autoritatea Naional a Vmilor este un organ de specialitate al administraiei centrale, n
subordinea Ministerului Finan elor Publice Agen iei Na ionale de Administrare Fiscal cu
competene limitate la legislaia vamal naional i comunitar51. Autoritatea Naional a
Vmilor acioneaz prin intermediul direciilor regionale vamale.
Atribuiile principale ale Agen iei Na ionale a Vmilor constau n aplicarea msurile
specifice rezultate din programele guvernamentale i din legislaia n domeniul vamal; controlul
mijloacelor de transport ncrcate cu mrfuri de import, export sau aflate n tranzit, precum i
bagajelor nsoite sau nensoite ale cltorilor care trec frontiera de stat a Romniei i verific
legalitatea i regimul vamal al acestora; reine, n vederea confiscrii, mrfurile care fac obiectul
unor abateri de la legislaia vamal i pentru care legea prevede o astfel de sanciune.
Controlul specific exercitat poate fi un control faptic, al mijloacelor de transport ncrcate
cu mrfuri, al realitii operaiunii de import sau de export sau un control scriptic, al
documentelor regulariznd regimul vamal al acestor mrfuri52. n acest domeniu, se poate realiza
un control iniial, la data introducerii mrfurilor pe teritoriul naional, i implicit comunitar ori un
control ulterior, al documentelor vamale, n termenul de prescripie de 5 ani [art. 100 alin. (1)
C.vam.].
Ratione personae, activitatea de control a Autoritii Naionale a Vmilor se limiteaz la
agenii economici care exercit activiti cu element extrateritorial - import/export/tranzit de
bunuri.
Ratione materiae, activitatea de control se limiteaz la domeniul taxelor vamale, adic
acele categorii de impozite indirecte percepute pentru mrfurile, care trec frontiera unui stat53:
taxele vamale de import, taxele vamale de export i taxele vamale de tranzit.
51 Codul Vamal Legea nr. 86/2006.52 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.9.53 M. . Minea, C. F. Costa, Dreptul finanelor publice, vol. II, Cluj-Napoca, Editura SferaJuridic, 2006, pag. 269.
32
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
33/87
Ratione loci, competena de verificare revine iniial birourilor vamale de intrare sau de
ieire, unde se realizeaz prima form de control - control vamal concomitent. Pentru a stabili
realitatea declaraiei vamale indicnd regimul vamal, agentul de control va executa un control
documentar i, eventual, un control fizic (inclusiv prelevarea de probe pentru analize de
laborator) asupra bunurilor supuse operaiunilor vamale.
Agentul economic poate fi supus unui control vamal ulterior. Controlul ulterior este
predilect un control al documentelor. Acesta se finalizeaz cu un proces-verbal de control, care
urmeaz regimul comun n materie indicat de Codul de procedur fiscal. Controlul ulterior
permite agentului constatator s reevalueze situaia juridic i consecinele patrimoniale ale
acesteia.
Controlul ulterior poate releva i anume situaii de fapt, care s genereze efecte n planulimpunerii datorate, n sensul stabilirii ilegalitii situaiei iniial constate, fie c au fost achitate
taxe vamale n surplus, fie c au fost eludate taxele vamale. Controlul ulterior este aplicabil att
n cazul regimului vamal definitiv - importul sau exportul, ct i regimului vamal suspensiv -
tranzitul vamal, antrepozitul vamal, perfecionarea activ, transformarea sub control vamal,
admiterea temporar, perfecionarea pasiv54.
1.2. Garda Financiar
Garda Financiar este instituie public de control, cu personalitate juridic, care exercit
controlul operativ i inopinat privind prevenirea, descoperirea i combaterea oricror acte i fapte
din domeniul economic, financiar i vamal care au ca efect evaziunea i frauda fiscal,
organizat ca organ de specialitate al administraiei publice centrale n subordinea Ministerului
Finan elor Publice Agen iei Na ionale de Administrare Fiscal.
Sediul materiei este dat de O.U.G. nr. 91/200355. Structural Garda Financiar este o
instituie cu personalitate juridic din subordinea Agen iei Na ionale de Administrare Fiscal.
Domeniul de aciune const n efectuarea de controale operative i inopinate n patru
sfere de activitate: (1) respectarea actelor normative; (2) respectarea normelor de comer; (3)
54 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.11.55 M. Of. nr. 712 din 13 octombrie 2003.
33
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
34/87
modul de producere, depozitare, circulaie i valorificare a bunurilor; (4) participarea la aciuni
de depistare a activitilor ilicite care genereaz fenomene de evaziune i fraud fiscal.
Garda Financiar exercit dou forme de control: curent i tematic.
Controlul curent se execut operativ i inopinat, pe baza legitimaiei de control, a
insignei de mputernicire i a ordinului de serviciu [art. 6 alin. (2) din O.U.G. nr. 91/2003].
Controlul tematic se execut de ctre comisarii Grzii Financiare n baza ordinelor date
de ctre conducerea Ministerului Finanelor Publice i de comisarul general [art. 6 alin. (3) din
O.U.G. nr. 91/2003]. Controlul tematic este limitat prin dispoziia de control cu privire la
persoana verificat, tematica verificrii, perioada de verificat i durata controlului.
Controlul exercitat de Garda Financiar verific o limitare material. Ratione materiae,aceasta este competent s verifice elemente de fapt i scriptice privind: modalitatea de
producere, depozitare i desfacere a produselor de ctre comerciani; modalitatea de circulaie a
bunurilor destinate comerului, ca circulaie faptic; documentele justificative privind
operaiunile realizate cu privire la aceste bunuri56. n finalizarea acestor operaiuni, comisarii
Grzii Financiare pot s dispun aplicarea de sanciuni privind regimul de circulaie a bunurilor
respective sau pentru respectarea altor msuri legale.
Sunt astfel supuse controlului exercitat de Garda Financiar urmtoarele acte normative:O.G. nr. 15/1996 privind ntrirea disciplinei financiar-valutare, O.U.G. nr. 28/1999 privind
obligaia agenilor economici de a utiliza aparate de marcat fiscale, Legea contabilitii nr.
82/1991, O.G. nr. 99/2000 privind comercializarea produselor i serviciilor de pia, H.G. nr.
106/2002 privind etichetarea alimentelor, O.U.G. nr. 97/2001 privind reglementarea produciei,
circulaiei i comercializrii alimentelor.
n exercitarea competenelor sale, Garda Financiar are atribuii i cu privire la
constatarea faptelor penale, cu predilecie a faptelor de evaziune fiscal. Potrivit dispoziiilor
O.U.G. nr. 91/2003, comisarii Grzii Financiare au atribuii cu privire la identificarea faptelor
penale i conservarea probatoriului pentru aceste fapte, i nu de a efectua un control fiscal
propriu-zis. Acetia pot s dispun confiscarea bunurilor pentru care nu se respect regimul de
56 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.12.
34
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
35/87
producere, depozitare sau circulaie; s dispun ridicarea de documente-financiar contabile, care
au valoare probatorie, s solicite efectuarea de percheziii, n condiiile Codului de procedur
penal. Acetia au competena de a constata existena unor probe privind svrirea unei
infraciuni sau contravenii la regimul fiscal, dar nu pot s se substituie organului de urmrire
penal sau organului fiscal n soluionarea situaiei fiscale respective.
Prin raportare la dispoziiile art. 7 alin. (1) lit. f) din O.U.G. nr. 91/2003, n materie de
evaziune fiscal, Garda Financiar intervine limitat, pe fondul unui control inopinat i ia msuri
de conservare a documentelor sau bunurilor descoperite cu prilejul acestui control, n scopul de a
mpiedica sustragerea contribuabilului de la urmrire penal sau fiscal.
Cu privire la activitatea de control a Grzii Financiare, aceasta privete doar anumite
categorii de contribuabili, i anume cei care au i calitatea de agent economic. n situa ia persoanelor avnd calitatea de contribuabil, fr a fi agent economic - contribuabili persoane
fizice, asociaii, fundaii etc. - Garda Financiar nu este competent. Faptele de evaziune fiscal
sau contraveniile la regimul fiscal pot fi descoperite de aceasta, n ceea ce privete comerciantul
verificat sau o alt persoan.
n actuala reglementare privitoare la structura Agen iei Na ionale de Administrare
Fiscal, ntr-o procedur judiciar, Garda Financiar va interveni doar n ceea ce privete
constatrile proprii i sanciunile dispuse de aceasta, nu i n ceea ce privete recuperarea
impunerii eludate sau sancionarea faptelor de evaziune fiscal57. n aceste cazuri, titularul
aciunii n recuperarea prejudiciului cauzat este creditorul fiscal - instituia public acionnd prin
reprezentantul su - organul fiscal: Agen ia Na ional de Administrare Fiscal pentru obligaiile
centrale i organele de specialitate ale administraiei publice locale. Aciunea n recuperarea
prejudiciului va fi n acest caz exercitat n cadrul procesului-penal, alturi de aciunea penal
urmrind tragerea la rspundere penal a autorilor faptelor de evaziune fiscal. n sens invers,
Garda Financiar poate interveni la solicitarea procurorului, pentru a face verificri i a identificaelemente probatorii privind faptele penale svrite, ntocmind procese-verbale cu valoare
probatorie [art. 2 alin. (2) din O.M.E.F. nr. 152/2008 privind Regulamentul de organizare i
funcionare a Grzii Financiare; art. 4 alin. (I1) din O.U.G. nr. 91/2003].
57 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.14.
35
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
36/87
Garda Financiar nu desfoar activitatea de inspecie fiscal, ci controlul operativ i
inopinat sub form de control curent i tematic58. Cu toate acestea, n protejarea intereselor legale
ale contribuabilului, anumite aspecte privind regulile de desfurare a inspeciei fiscale sunt
aplicabile i controlului exercitat de Garda Financiar: legitimarea agentului de control i
indicarea temeiului legal al controlului, ridicarea cu proces-verbal a bunurilor sau nscrisurilor,
limitarea ca ntindere i durat a controlului, contestarea urmrilor controlului.
1.3. Inspectorii fiscali
Inspecia fiscal, stricto sensu, are ca obiect verificarea legalitii i conformitii
declaraiilor fiscale, corectitudinii i exactitii ndeplinirii obligaiilor de ctre contribuabili,
respectrii prevederilor legislaiei fiscale i contabile, verificarea sau stabilirea, dup caz, a
bazelor de impunere, stabilirea diferenelor obligaiilor de plat i a accesoriilor aferenteacestora.
Ratione materiae, inspecia fiscal are ca obiect obligaiile fiscale ale unui contribuabil.
Prin extrapolare, aceasta poate avea ca obiect i activitatea acestuia, n limita relevanei acestei
activiti pentru sarcina fiscal a contribuabilului.
Ratione personae, inspec ia fiscal vizeaz persoanele care au calitatea de contribuabil,
subiect pasiv al unui raport juridic patrimonial, dar i persoanele, care nu au obligaii fiscale
patrimoniale curente sau restante.
Aceste persoane pot fi un contribuabilul, care nu datoreaz obligaii fiscale, spre
exemplu: art. 67 alin. (2) C.proc.fisc. Declaraia de nregistrare fiscal va cuprinde: datele de
identificare a contribuabilului (...), art. 78 alin. (5) C.proc.fisc. - Contribuabilii persoane
juridice sau orice alte entiti fr personalitate juridic sunt declarai inactivi i le sunt aplicabile
prevederile art. 11 alin. (1) i (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i
completrile ulterioare, dac ndeplinesc una dintre urmtoarele condiii: a) nu i ndeplinesc, peparcursul unui semestru calendaristic, nicio obligaie declarativ prevzut de lege; b) se sustrag
de la efectuarea inspeciei fiscale, prin declararea unor date de identificare a sediului social care
nu permit organului fiscal identificarea acestuia; c) organele fiscale au constatat c nu
58 Horaiu Sasu, Lucian u, Drago Ptroi, Codul de procedur fiscal: comentarii iexplicaii, Editura C.H. Beck, 2008, pag. 268.
36
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
37/87
funcioneaz la sediul social sau la domiciliul fiscal declarat; art. 81 alin. (4) C.proc.fisc. - n
caz de inactivitate temporar sau n cazul obligaiilor de declarare a unor venituri care, potrivit
legii, sunt scutite la plata impozitului pe venit, organul fiscal competent poate aproba, la cererea
contribuabilului, alte termene sau condiii de depunere a declaraiilor fiscale, n funcie de
necesitile administrrii obligaiilor fiscale; n sens larg, asimilnd i alte categorii de persoane,
parte la un raport juridic de drept fiscal: pltitorul -art. 26 C.proc.fisc, persoana impozabil
art. 127 alin. (1) C.fisc, debitor fiscal - art. 25 alin. (2) C.proc.fisc.
Pentru acest considerent, la nivel practic i doctrinar, noiunea de contribuabil include
orice persoan fizic sau juridic sau orice alt entitate fr personalitate juridic, care n cadrul
unui raport juridic de drept fiscal este titular, n nume propriu sau pentru altul, de drepturi i
obligaii patrimoniale ori nepatrimoniale59.
Inspecia fiscal poate genera obligaii i n sarcina unor teri fa de raportul juridic de
drept fiscal (parteneri de afaceri, instituii bancare), n cadrul atribuiilor de investigare ale
administraiei fiscale60.
Atribuiile de investigare ale administraiei fiscale
n scopul descoperirii de informaii relevante fiscal i de stabilire a corectitudinii situaiei
fiscale a unui contribuabil, administraia fiscal verific mai multe componente: dosarul fiscal al
contribuabilului, evidenele contabile i fiscale ale acestuia, informaiile obinute de la teri,
situaia scriptic i material prin misiunile de control - faptic sau documentar.
Obiectivul identificrii faptelor de evaziune fiscal, precum i a oricror alte
neregulariti n materie fiscal este interdependent de dreptul la informare al administraiei
fiscale61. n legislaia noastr, nu este consacrat expres acest drept de informare, ci numai
obligaia corelativ a contribuabilului de a coopera cu organul fiscal, conform art. 10 C.proc.fisc,
n vederea determinrii strii de fapt fiscale, prin prezentarea faptelor cunoscute de ctre acesta,n ntregime, conform realitii i prin indicarea mijloacelor doveditoare care i sunt cunoscute.
59 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.15.60 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.15.61 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.16.
37
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
38/87
Este necesar de lege ferenda consacrarea expres a dreptului la informare a
administraiei fiscale, cu rolul de a contura cert cadrul de lucru al procedurii de investigare i
control. Se asigur astfel o recunoatere a importanei evidente a acestui drept n derularea
conform a inspeciei fiscale, precum i opozabilitatea dreptului la informare nu numai fa de
contribuabil, lato sensu, ci i fa de orice persoan care deine informaii relevante pentru o
anchet fiscal.
Sursele de informare ale administraiei fiscale pot fi identificate n dou etape: anterior
inspeciei fiscale i concomitent inspeciei fiscale, formele de lucru fiind comune ambelor etape.
Comunicarea de informaii
Declaraiile fiscale. Anterior inspeciei fiscale, prin efectul legii, contribuabilul are
obligaia de a comunica administraiei fiscale o serie de informaii prin intermediul declaraiilor
depuse62. Este cazul declaraiei de nregistrare fiscal (art. 72 C.proc.fisc), al declaraiei privind
sediile secundare (art. 74 C.proc.fisc.) i al declaraiei fiscale (art. 81 C.proc.fisc). Contribuabilul
are obligaia constant de a comunica prin declaraii rectificative modificrile intervenite n
situaia sa fiscal.
Informaiile obinute anterior inspeciei fiscale pot proveni i din declaraiile depuse de
teri, n numele contribuabilului. Este cazul impozitelor percepute prin stopaj la surs i al
contribuiilor sociale, cnd obligaia de declarare revine pltitorului (angajator, societate bancar,
societate de brokeraj).
Caracteristic pentru aceste prime dou forme de informare este obinerea datelor
relevante ex oficii, fr a fi necesar un demers al administraiei fiscale pentru a le obine i rolul
organului fiscal de a armoniza informaiile de referin obinute pe cale declarativ, de a
verifica caracterul suficient, coerent i absena discordanelor.
Sanciunea impus de lege pentru omisiunea de a comunica informaii prin intermediul
declaraiilor fiscale const n amend contravenional [art. 219 alin. (1) lit. a) i lit. b)
C.proc.fisc.].
62 Crmaciu Diana, Dreptul finanelor publice, Ed. Univ. din Oradea, 2010, pag. 164.
38
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
39/87
Informaiile obinute prin intermediul sistemului declarativ, n pofida numrului
important al acestora, al diversitii surselor i al cantitii semnificative, nu sunt suficiente
pentru a asigura un control fiscal eficient. Pentru acest considerent, legislaia fiscal permite
organelor fiscale s utilizeze alte mijloace de obinere a informaiilor: solicitarea de informaii,
efectuarea de expertize, folosirea nscrisurilor, cercetarea la faa locului63.
Solicitarea de informaii. Obligaia de a furniza informaii incumb n primul rnd
contribuabilului i n subsidiar i altor persoane i privete att informaiile relevante fiscal, ct i
documentele probnd aceste informaii (art. 52 C.proc.fisc). Solicitarea de informaii, justificri
sau clarificri se face n scris, cu acordarea unui termen rezonabil pentru comunicarea
rspunsului, sub sanciunea taxrii din oficiu. Precizm faptul c pentru refuzul prezentrii de
informaii legea nu prevede nicio sanciune de tip contravenional.
Legea romn nu face nicio limitare a sferei persoanelor avnd obligaia de a comunica
informaii. n dreptul francez, articolul 81 din Livre des procedures fiscales indic expres
persoanele crora le este opozabil dreptul de informare al administraiei fiscale. Pentru acest
considerent, n tcerea legii, solicitrile privind furnizarea de informaii pot fi adresate oricrei
persoane, fizice sau juridice de drept privat. De lege lata, o cerin esenial acestei solicitri de
informaii este de a verifica relevana fiscal a acestora; n caz contrar, se aduce atingere
dreptului la via privat, n sensul art. 8 din Convenia european a drepturilor omului. n sensul
jurisprudenei convenionale, ingerina trebuie s se realizeze sub o protecie a individului
mpotriva aciunilor arbitrare din partea autoritilor publice64, inclusiv autoritile fiscale.
Colaborarea cu alte instituii. Indirect, informarea administraiei fiscale se poate realiza
prin colaborarea cu alte autoriti centrale sau locale, legea instituind prin art. 60 C.proc.fisc.
obligaia autoritilor i instituiilor publice de a furniza informaii i de a prezenta acte
-Autoritile publice, instituiile publice i de interes public, centrale i locale, precum i
serviciile deconcentrate ale autoritilor publice centrale vor furniza informaii i acteorganelor fiscale, la cererea acestora. Prin raportare la formularea extrem de larg a legii,
aceast cerere de informaii poate fi adresat cu predilecie autoritilor judiciare i Ministerului
63 Costea Ioana Maria, Inspecia fiscal: reglementare, doctrin, jurispruden, Ed. C.H. Beck,Bucureti, 2009, pag.17.64 B. Selejan-Guan, protecia european a drepturilor omului, Ediia II, Ed. C. H. Beck,Bucureti, 2006, pag. 134.
39
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
40/87
Public, organismelor de securitate social - Casa Naional de Pensii, Casa Naional de
Asigurri de Sntate -, administraiilor publice centrale sau locale, stabilimentelor i
organismelor diverse de drept public.
Cu titlu de excepie, obligaia de a comunica informaii, fr a fi necesar o cerereexpres n acest sens, revine periodic, n sensul art. 54 C.proc.fisc, unitilor bancare, cu privire
la lista titularilor persoane fizice sau juridice care deschid sau nchid conturi, forma juridic pe
care acetia o au i domiciliul sau sediul acestora.
Utilizarea acestor cereri de informaii nu este uniform, iar administraia dispune i de
alte mijloace de investigare i obinere a informaiei65.
Prezentarea de nscrisuri
Administraia fiscal poate opune contribuabilului, precum i altor persoane, obligaia de
a prezenta nscrisuri: registre, evidene, documente de afaceri i orice alte nscrisuri (art. 56
C.proc.fisc). Organul fiscal are dreptul s rein n scopul protejrii mpotriva nstrinrii sau
distrugerii, documente, acte, nscrisuri, registre (...) pentru o perioad de maximum 30 de zile.
nscrisurile ce pot face obiectul comunicrii sunt n primul rnd nscrisurile profesionale:
documente contabile sau simple documente de afaceri. Astfel, obligaia de a prezenta nscrisurile
are un substrat specific derivnd din obligaia contribuabilului de a conduce propria evidencontabil i fiscal, de a nregistra i conserva nscrisurile i documentele justificative, conform
Legii nr. 82/1991.
Nerespectarea acestei obligaii este sancionat contravenional, sub rezerva dispoziiilor
art. 58-59 C.proc.fisc. privind dreptul rudelor ori al persoanelor obligate la pstrarea secretului
profesional de a refuza comunicarea de nscrisuri.
n ipoteza unui contribuabil care nu are obligaia de a conduce evidene contabile,obligaia de comunicare poate avea ca obiect nscrisurile care fac dovada unui fapt juridic
65 M. . Minea, C. F. Costa, Dreptul finanelor publice, vol. II, Cluj-Napoca, Editura SferaJuridic, 2006, pag. 432.
40
7/28/2019 Aspecte de Procedura Fiscala - Creante Si Obligatii Fiscale - Inspectia Fiscala
41/87
generator al impunerii (un contract de nchiriere, un contract de mandat, o chitan olograf) ori a
altor aspecte relevante fiscal (o chitan dovedind plata unei obligaii fiscale)66.
Cercetarea la faa locului
Printre sursele de informare ale administraiei fiscale se nscrie i cercetarea la faa
locului, contribuabilul avnd obligaia de a permite intrarea organului fiscal pe terenuri, n
ncperi i n orice alte incinte, n msura n care acest lucru este necesar pentru a face constatri
n interes fiscal. Exerciiul dreptului la vizit este supus unor reguli stricte, datorit caracterului
su potenial atentator la libertile fundamentale67, consacrate n dreptul intern ori n dreptul
convenional.
Cercetarea la faa locului prezint o importan deosebit n cadrul inspeciei fiscale,
asigurnd accesul direct la situaia de fapt a contribuabilului.
Vizitele se desfoar n intervalul orar 6-21, n prezena ocupantului acestor spaii sau a
unui reprezentant, n orice spaiu n care este posibil s se afle nscrisuri sau documente relevante
fiscal, n localurile profesionale, la sediu sau domiciliul fiscal, la sediul unui ter.
Dreptul de a efectua o cercetare la faa locului n ceea ce privete un spaiu constituind
domiciliu este supus condiiei prealabile a acordului contribuabilului persoan
Top Related