Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România

Aplicatii

Stagiu anul I – Semestrul I

2012

1

1.Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor sociale

Compania acorda tichete cadou in valoare de 150 lei fiecarui salariat cu ocazia zilei de nastere a acestuia, potrivit Contractului colectiv de munca la nivel de unitate. Intrucat de la 1 iulie 2010 tichetele cadou sunt considerate avantaje salariale, compania a decis sa acorde bani pentru aceasta ocazie. Precizati daca aceste sume acordate salariatilor cu ocazia zilei de nastere, potrivit CCM la nivel de unitate, pot fi incadrate la cheltuieli sociale de 2% si tratate ca venituri neimpozabile, atat timp cat nu se depaseste valoarea celor 150 de lei.

Rezolvare: La art. 55 alin. (4) din Codul fiscal se prevede astfel:�Urmatoarele sume nu sunt incluse in veniturile salariale si nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit:

a) ajutoarele de inmormantare, ajutoarele pentru pierderi produse in gospodariile proprii ca urmare a calamitatilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave si incurabile, ajutoarele pentru nastere, veniturile reprezentand cadouri pentru copiii minori ai salariatilor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la si de la locul de munca al salariatului, costul prestatiilor pentru tratament si odihna, inclusiv transportul pentru salariatii proprii si membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariatii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevazut in contractul de munca.

Cadourile oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia Pastelui, zilei de 1 iunie, Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase, precum si cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, in masura in care valoarea cadoului oferit fiecarei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depaseste 1.500.000 lei.

Nu sunt incluse in veniturile salariale si nu sunt impozabile nici veniturile de natura celor prevazute mai sus, realizate de persoane fizice, daca aceste venituri sunt primite in baza unor legi speciale si finantate din buget .

Referitor la aplicarea acestor dipozitii Norma metodologica de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal stabileste la pct. 81 ca plafonul stabilit pentru cadourile oferite de angajatori copiilor minori ai angajatilor cu ocazia Pastelui, zilei de 1 iunie, Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase, precum si pentru cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie se aplica atat darurilor constand in bunuri, cat si celor in bani, in cazul tuturor angajatorilor de forta de munca.

Asadar, plafonul de 150 lei se aplica atat darurilor constand in bunuri, cat si celor in bani. Insa, nu se aplica in cazul tichetelor cadou.

2

Prin urmare sunt neimpozabile sumele acordate salariatilor in cuantum de 150 lei pe eveniment si pe persoana, sume ce pot fi incadrate la cheltuieli sociale in limita procentului de 2%.2.Studiu de caz privind regimul fiscalal cheltuielilor de cercetare.

S.C. MEDICOM S.A. îşi desfăşoară activitatea în industria farmaceutică şi are ca obiect de activitate cercetarea-dezvoltarea, realizată prin:- laboratorul propriu de cercetare;- colaborare cu un centru de cercetări pentru medicamente.

Faza de cercetare

În luna ianuarie 2011, entitatea a înregistrat următoarele consumuri pentru laboratorul propriu de cercetare:- materii prime: 2.000 lei,- materiale auxiliare: 5.000 lei,- manoperă: 500 lei,- amortizare imobilizări corporale: 300 lei.Întrucât cercetarea este investigarea originală şi planificată întreprinsă în scopul câştigării unor cunoştinţe sau înţelesuri ştiinţifice sau tehnice noi, din activitatea desfăşurată în laboratorul propriu de cercetare este greu de prevăzut posibilitatea obţinerii de beneficii economice viitoare. În acest sens, cheltuielile ocazionate au fost considerate costuri de cercetare şi au afectat profitul contabil al perioadei.Pentru reflectarea în contabilitate a consumurilor ocazionate în activitatea de cercetare, se efectuează înregistrările:601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 2.000 lei602 Cheltuieli cu materialele consumabile = 302 Materiale consumabile 5.000 lei641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 Personal – salarii datorate 500 lei6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor = 281 Amortizări privind imobilizările corporale 300 lei

Faza de dezvoltare

În domeniul cercetării şi dezvoltării, activitatea desfăşurată la S.C. MEDICOM S.A. are ca scop obţinerea unui nou vaccin antigripal şi a altor trei medicamente noi.S.C. MEDICOM S.A. a încheiat cu un centru de cercetări pentru medicamente un contract pentru achiziţionarea studiului ”Tehnologia de obţinere a vaccinului Antigrip” în valoare de 60.000 lei.Se apreciază că sunt îndeplinite criteriile pentru recunoaşterea acestor cheltuieli ca activ.Înregistrarea în contabilitate a achiziţiei:203 Cheltuieli de dezvoltare = 404 Furnizori de imobilizări 60.000 leiEntitatea MEDICOM SA înregistrează în aceeaşi lună, la Oficiul de Stat pentru Invenţii şi Mărci (OSIM), produsul astfel obţinut. Taxele plătite pentru brevetarea acestei invenţii se ridică la suma de 5.000 lei, produsul fiind protejat pe o perioadă de trei ani.Entitatea obţine dreptul de a vinde licenţa asupra fabricării acestui vaccin pe o perioadă

3

de trei ani. Înregistrarea licenţei la o valoare de 65.000 lei (cheltuiala de dezvoltare este de 60.000 lei, la care se adaugă cheltuielile aferente brevetării în sumă de 5.000 lei):205 Concesiuni, brevete, licenţe mărci comerciale, drepturi şi active similar = % 65000203 Cheltuieli de dezvoltare 60000404 Furnizori de imobilizări 5.000Entitatea decide ca licenţa respectivă să se amortizeze pe perioada celor trei ani, cât este înregistrat la OSIM, dreptul de exploatare.

3. Studiu de caz privind regimul fiscal al indemnizatiei de deplasare-detasare.

Societatile comerciale care platesc impozit pe profit si dupa caz, regiile autonome la care drepturile salariale se acorda pe baza de negociere, pot deduce din baza impozabila indemnizatiile de delegare/detasare pentru deplasarile efectuate de proprii salariati, in limita a 2,5% ori nivelul indemnizatiilor stabilit prin H.G. nr. 1.860/2006.

Exemplu:

LP, salariat al unei societati comerciale platitoare de impozit pe profit, efectueaza o deplasare in interes de serviciu timp de 4 zile.Pentru fiecare zi a delegatiei, LP beneficiaza de o diurna de 50 de lei, primind in total o suma de 200 lei din partea angajatorului.in ultima zi a delegatiei, LP revine la locul sau de munca mai devreme de ora 12,00 asa cum rezulta din ordinul de deplasare vizat de conducatorul sau ierarhic.Daca LP ar fi fost salariat al unei institutii publice, ar fi avut dreptul la o diurna de deplasare in cuantum de 39 lei, din urmatoarele motive:- pentru primele 3 zile ale delegatiei, LP ar fi beneficiat de o indemnizatie de deplasare in cuantum de 13 lei/zi x 3 zile calendaristice = 39 lei.- pentru ultima zi a delegatiei, LP nu ar fi fost indreptatit sa beneficieze de indemnizatie, având in vedere dispozitiile H.G. nr. 1.860/2006, care stabilesc ca pentru ultima zi a delegatiei, indemnizatia se poate acorda numai in cazul in care durata delegarii a fost de cel putin 12 ore. Pe cale de consecinta, angajatorul lui LP va putea deduce din plafonul impozabil o suma aferenta indemnizatiei de delegare de cel mult 2,5 x 39 lei = 98 lei.Suma de 102 lei, rezultata din diferenta intre indemnizatia de deplasare de 200 lei platita de societate si suma de 98 lei care este deductibila din baza impozabila a societatii, va fi impozitata la nivelul societatii angajatoare.Nu sunt supuse unui plafon de deductibilitate, cheltuielile de transport si cazare suportate de angajatori pentru salariatii aflati in delegatie.Astfel, societatile din sectorul privat nu sunt tinute din punct de vedere fiscal de tarifele de deplasare ori cazare acordate prin H.G. nr. 1.860/2006 angajatilor institutiilor publice. Sumele primite de angajatii societatilor comerciale platitoare de impozit pe profit pentru acoperirea cheltuielilor de transport si cazare, respectiv indemnizatiile de deplasare primite pe perioada delegarii/detasarii in alta localitate, nu sunt incluse in veniturile salariale ale acestora si nu sunt impozabile, in sensul impozitului pe venit reglementat prin Legea nr. 571/2003 – Codul fiscal.Neimpozitarea indemnizatiilor de delegare/detasare acordate salariatilor acestor unitati se

4

mentine si in cazul in care angajatorul depaseste limita a de 2,5 ori indemnizatia acordata salariatilor din institutiile publice.

4. Studiu de caz privind regimul fiscal al perisabilitatilor.

Tratamentul fiscal al perisabilitatilor deductibile fiscal la calculul impozitului pe profit este reglementat in Monitorul Oficial nr. 522 din data de 10 iunie 2004 prin H.G. nr. 831 / 2004, pentru aprobarea Normelor privind limitele admisibile de perisabilitate la marfuri in procesul de comercializarePrin perisabilitati, se inteleg scazamintele care se produc in timpul transportului, manipularii, depozitarii si desfacerii marfurilor, determinate de procese naturale cum sunt: uscare, evaporare, volatilizare, pulverizare, hidroliza, racire, inghetare, topire, oxidare, aderare la peretii vagoanelor sau ai vaselor in care sunt transportate, descompunere, scurgere, imbibare, ingrosare, imprastiere, faramitare, spargere, inclusiv procese de fermentare sau alte procese biofizice, in procesul de comercializare in reteaua de distributie (depozite cu ridicata, unitati comerciale cu amanuntul si de alimentatie publica).Limitele maxime de perisabilitate admise la depozitare si desfacere se stabilesc la nivelul intregii activitati a persoanei juridice platitoare de impozit pe profit, prin aplicarea coeficientului stabilit pentru grupa de marfuri la pretul de inregistrare al marfurilor intrate sau la pretul de livrare pentru marfurile vandute in perioada cuprinsa intre doua inventare.

Aceleasi limite maxime de perisabilitate se acorda si pentru marfurile din stoc.

Limitele maxime de perisabilitate in timpul transportului se aplica o singura data pentru cantitatile de marfa efectiv intrate sau, dupa caz, livrate, in functie de conditia de livrare stabilita intre furnizor si beneficiar.

Exemplu:

SC “ ALFA “ SRL a procedat la inventarierea stocul de produse finite. In urma analizarii stocului factic cu stocul scriptic au rezultat unele diferente pentru care conducerea a hotarat aplicarea de perisabilitati in limitele legal admise : Plusuri: A2:30*28000=840000

Minusuri: A1:50*26000=1300000

compensam 30 buc A2 cu 30 buc A1

1.Vom avea un plus valoric in contabilitate rezultat in urma compensarii :840000-780000=60000

Facem inregistrarea :345=711=60000

5

Diferenta cantitativa neacoperita 50-30compensata=20

necompensata valoric 20*26000=520000 care trebuie acoperite cu perisabilitati,daca avem. 2. Calculam perisabilitatile luand mai intai produsele cu lipsuri,apoi daca nu se acopera lipsa se trece la urmat produse:

A1:10000*0.2%=20 u.m. exact cat ne trebuie sa acoperim lipsa Calcul perisab.:A1:20u.m.*26000=520000

Vom inregistra perisab.in contabilit.:711=345 520000

A2:minus inventar 40 buc *25000=1000000

Se calculeaza mai intai perisabilitatea: 12000um *0.15% = 18 buc* 25000=450000

-perisabilit.lui B se face si inregistr.in contab: a perisab.lui A2: 711=345 450000

5. Studiu de caz privind regimul fiscal al tichetelor de masa.

Incepand cu data de 01.07.2010, tichetele de masa reprezinta venituri salariale in baza art. 55 alin.(1) din Codul fiscal potrivit caruia, sunt considerate venituri din salarii toate veniturile in bani si/sau in natura obtinute de o persoana fizica ce desfasoara o activitate in baza unui contract individual de munca sau a unui statut special prevazut de lege, indiferent de perioada la care se refera, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acorda, inclusiv indemnizatiile pentru incapacitate temporara de munca.

Punctul 68 din Titlul III al Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal stabileste ca veniturile din salarii sau considerate asimilate salariilor cuprind totalitatea sumelor incasate ca urmare a unei relatii contractuale de munca, precum si orice sume de natura salariala primite in baza unor legi speciale, indiferent de perioada la care se refera, si care sunt realizate din:    �a) sume primite pentru munca prestata ca urmare a contractului individual de munca, a contractului colectiv de munca, precum si pe baza actului de numire: (......) - valoarea nominala a tichetelor de masa, tichetelor de cresa, tichetelor de vacanta, acordate potrivit legii; (.....)

Astfel cum este prevazut la punctul  1091 valoarea tichetelor de masa, tichetelor de cresa, tichetelor cadou, tichetelor de vacanta, acordate potrivit legii, luata in calcul la determinarea impozitului pe veniturile din salarii, este valoarea nominala. Veniturile respective se impoziteaza ca venituri din salarii in luna in care acestea sunt primite.

6

Exemplu :

Societatea ALFA, al carei obiect de activitate consta in distributia de produse alimentare, acorda lunar tichete de masa salariatilor sai. Tichetele se achizitioneaza de la o unitate specializata in emiterea de tichete de masa, in baza contractului incheiat intre cele doua societati, si se distribuie salariatilor in ultima decada a fiecarei luni pentru luna urmatoare. In data de 25 noiembrie N societatea a achizitionat tichete de masa, in vederea distribuirii acestora catre salariati. Necesarul estimat pentru luna decembrie N a fost de 300 tichete.Valoarea totala a facturii a fost de 3.192 lei, din care:- valoarea totala nominala a tichetelor de masa achizitionate: 2.700 lei(300 tichete x 9lei/tichet)- costul imprimatelor (tichete de masa): 400 lei - T.V.A. deductibila, aferenta costului imprimatelor 96 lei(400 lei x 24%) Societatea a acordat efectiv 250 tichete, in valoare totala de 2.250 lei.

In contabilitatea societatii ALFA (angajator) se vor efectua urmatoarele inregistrari contabile.

a) achizitionarea tichetelor de masa de la unitatea emitenta:

% = 401 Furnizori 3.192 lei 5328 Alte valori 2.700 lei  628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de tert 400 lei 4426 T.V.A. deductibila 96 lei

b) achitarea facturii reprezentand contravaloarea tichetelor de masa achizitionate:

401 Furnizori = 5121 Conturi la banci in lei 3.192 lei

c) includerea pe cheltuieli a contravalorii tichetelor de masa acordate salariatilor:

642 Cheltuieli cu tichetele de masa = 5328 Alte valori 2.250 lei

d) returnarea catre emitent a tichetelor de masa nefolosite:

461 Debitori diversi = 5328 Alte valori 450 lei

Concomitent se incaseaza contravaloarea tichetelor de masa de la emitent:

7

5121 Conturi la banci in lei = 461 Debitori diversi 450 lei

6. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor deductibile fiscal.

Din punct de vedere al impozitului pe profit pentru creantele incerte se pot constitui provizioane deductibile fiscal, in urmatoarele procente deductibile fiscal :

Conform art.22 (1) lit.c : 30% - daca creantele indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:1. Sunt inregistrate dupa 1 ianuarie 2004;2. Sunt neincasate de mai mult de 270 zile3. Sunt datorate de o persoana neafiliata creditorului4. Nu sunt garantate de o alta persoana5. Au fost incluse in veniturile impozabile ale creditorului.

Conform art.22 (2) lit.j :100% - daca creantele indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:1. Sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007;2. Sunt detinute fata de debitori pentru care este declarata procedura de deschidere a falimentului (pe baza unei hotarari judecatoresti)3. Indeplinesc conditiile mentionate la pct. 3, 4 si 5 de mai sus

Ca provizioane deductibile, Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal admite in prezent urmatoarele: provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor; provizioanele pentru acoperirea riscului de nerecuperare a creantelor de la clienti; provizioanele specifice si rezervele tehnice, constituite potrivit legilor de organizare si functionare de catre: societatile comerciale bancare; alte institutii de credit autorizate; societatile de servicii financiare; societatile de asigurare si reasigurare; provizioanele constituite de fondurile de garantare, potrivit normelor Bancii Nationale a Romaniei; provizioanele de risc pentru operatiunile pe pietele financiare, constituite potrivit reglementarilor Comisiei Nationale a Valorilor Mobiliare; provizioanele pentru inchiderea si urmarirea postinchidere a depozitelor de deseuri, constituite de contribuabilii care desfasoara activitati de depozitare a deseurilor, potrivit legii, in limita sumei stabilite prin proiectul pentru inchiderea si urmarirea postinchidere a depozitului, corespunzatoare cotei-parti din tarifele de depozitare percepute. Provizioanele constituite pentru acoperirea riscului de neincasare a creantelor de la clienti sunt deductibile numai in anumite procente calculate la valoarea creantelor, cu indeplinirea anumitor conditii prevazute de Codul fiscal.

Exemplu:

Putem considera ca, la momentul evaluarii creantelor (moment determinat de fiecare societate, potrivit specificului activittii, si care, de regula, include trimestrul ca subdiviziune pentru facilitarea

8

calculului si platii impozitului pe profit/venit) avem un sold al creantelor de 1.200.000 lei, divizat astfel:

650.000 lei� creante aflate in termenul normal de incasare;

350.000 lei � creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 90 de zile si pentru care se admite ca exista un risc de nerecuperare de 20%, rezultand un provizion de 70.000 lei ;

150.000 lei � creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 180 de zile si pentru care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 60%, rezultand un provizion in suma de 90.000 lei;

50.000 lei� creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 270 de zile si pentru care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 90%, rezultand un provizion in suma de 45.000 lei.

Din punct de vedere fiscal, creantele asupra clientilor pentru care se poate constitui provizion reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei.

Ca urmare, rezulta un provizion pentru deprecierea creantelor in suma de 205.000 lei, din care numai 45.000 lei intra in calcul pentru stabilirea sumei deductibile a provizionului la calculul profit-ului impozabil, in conformitate cu prevederile Codului fiscal.

Inregistrarea contabila a provizionului pentru deprecierea creantelor-clienti este urmatoarea:

6814 =491 205.000 lei

7. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor nedeductibile fiscal.

Emiterea facturii catre beneficiar , cota TVA 24% :

4111 = %           100,000 lei              70XX       80,645 lei              4427      19,355 lei

2. Inventariere creante si constatare risc de neincasare , estimare creanta incerta 100% si constituire provizion depreciere :

4118 =    411      100,000 lei6814* =  491       100,000 lei

* provizionul este deductibil fiscal in proportie de 30%, daca indeplineste cumulativ conditiile mentionate mai sus :6814 deductibil = 30.000 lei6814 nedeductibil = 70.000 lei

9

3. In cazul incasarii clientului incert :

5121 =   4118     100,000 Lei491   =   7814*    100,000 Lei

* Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata.:

7814 impozabil = 30.000 lei7814 neimpozabil = 70.000 lei

4. Se decide conform HOT.AGA trecerea pe pierdere a creantei incerte :

654** = 4118 100,000 Lei491 = 7814* 100,000 Lei

* Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul in care creanta a fost inregistrata pe cheltuieli.:

7814 impozabil = 30.000 lei7814 neimpozabil = 70.000 lei

** Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate, inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit.:

654 deductibil =  30.000 lei654 nedeductibil = 70.000 lei

5. Conform hotararii judecatoresti definitive se declarara falimentul clientului potrivit lg.85/2006 si se emite factura de ajustare cu semnul minus:

654** = 4118    80,645  Lei4118 =  4427    -19,355 Lei491   =    7814*      100,000 Lei

**Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile 100%

* 7814 impozabil = 30.000 lei, 7814 neimpozabil = 70.000 lei

10

8. Studiu de caz privind regimul fiscal al rezervelor.

In baza art. 22 alin.  (1) lit. a) rezerva legala este deductibila in limita unei cote de 5% aplicata asupra profitului contabil, inainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile si se adauga cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pana ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris si varsat sau din patrimoniu, dupa caz, potrivit legilor de organizare si functionare.

Exemplu:

Se considera urmatoarele date: - capitalul social al unei intreprinderi este de 250.000 lei, iar marimea rezervelor legale existente 10.000 lei; - pe parcursul exercitiului financiar N s-au inregistrat venituri totale de 1.100.000 lei, din care venituri neimpozabile 20.000 lei, iar cheltuielile totale (altele decat cele cu impozitul pe profit) sunt in suma de 800.000 lei, din care cheltuieli nedeductibile fiscal 30.000 lei.

Se cere:a) marimea rezervelor legale care se constituie pentru anul N; b) calculul rezultatului impozabil, impozitului pe profit si a rezultatului net in situtia constituirii numai rezervelor legale determinate la punctul precedent.

Solutie:.

Cota de impozit pe profit care se aplica asupra profitului impozabil este de 16%, cu exceptiile prevazute la art. 38 din Codul fiscal .  

Conform art. 19 alin. (1) profitul impozabil se calculeaza ca diferenta intre veniturile realizate din orice sursa si cheltuielile efectuate in scopul realizarii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile si la care se adauga cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau in calcul si alte elemente similare veniturilor si cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.  In cazul prezentat situatia este urmatoarea: Venituri totale: 1.100.000 lei

- neimpozabile:     20.000 lei

Cheltuieli totale:   800.000 lei

- nedeductibile:     30.000 lei 

11

Profit brut: 1.100.000 � 800.000 = 300.000 lei 20 % din capitalul social = 250.000 x 20% = 50.000 lei

Rezerva legala deductibila: 5% x (300.000 - 20.000 + 30.000) = 15.500 lei

Rezerva legala totala: 15.500 + 10.000 = 25.500 lei 

Profit impozabil: total venituri � total cheltuieli � venituri neimpozabile + cheltuieli nedeductibile = 1.100.000 � 800.000 -20.000 + 30.000 � 15.500  = 294.500 lei

Impozit pe profit : 294.500 x 16% = 47.120 lei Profit net: profit brut � impozit pe profit = 300.000 � 47.120 = 252.880 lei

9. Studiu de caz privind regimul fiscal al pensiilor facultative.

“Suma reprezentând contribuţiile la fondurile de pensii facultative, prevăzută la alin. (2), este deductibilă pentru fiecare participant din venitul salarial brut lunar sau din venitul asimilat acestuia, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 200 euro, într-un an fiscal.”Alineatul 2:“Contribuţia la un fond de pensii facultative poate fi de până la 15% din venitul salarial brut lunar sau din venitul asimilat acestuia al persoanei care aderă la un fond de pensii facultative.”

Exemplu :Dl. Popescu Andrei are locul de munca de baza la S.C. A&M S.R.L., unde este si singurul angajat si, incepand cu data de 01.01.2011, adera la un fond de pensii facultative. Conform protocolului incheiat intre angajator si reprezentantii salariatilor, contributiile la schemele facultative de pensii se suporta in mod egal de catre angajat si angajator. La data de 01.01.2011, dl. Popescu Andrei are un venit salarial brut lunar de 1.682 lei. Conform actului de aderare incheiat, contributia totala va fi de 120 lei, din care 60 lei se va suporta de catre participant, iar 60 lei se va suporta de catre angajator. Prezentam urmatorul mod de calcul al contributiei deductibile la calculul impozitului pe profit, in cazul angajatorului, si la calculul impozitului pe venit, in cazul salariatului, la nivelul anului fiscal 2009:

Sal. CAS CAS Fond Venit Contrib Ded Venit Impozit Retiner Sal. net

12

Realizat (1)

(2)=10,5% x (1)

(3)= 5,5% x (1)

somaj (4)=0,5% x (1)

net (5)=(1)-(2)-(3)-(4)

. la fond facult. de pensii (6)

. pers. baza (7)

baza calcul (8)=(5)-(6)-(7)

(9)=16% x (8)

i (10) (11)=(5)-(9)-(10)

1.682 177 93 8 1.404 60 170 1.174 188 60 1.156Plafonul maxim pentru deductibilitatea cheltuielii cu contributia la fondul facultativ de pensii: 400 euro x 3,9852 (cursul din data 31.12.2008) = 1.594 lei. Plafonul atins de societate = 60 x 12 luni = 720 lei, suma care este integral deductibila, intrucat aceasta nu depaseste valoarea 1.594 lei. Inregistrarile in contabilitate Cheltuieli cu salariile:                 641              =                            421                     1.682 �Cheltuielile cu salariile personalului�   �Personal salarii datorate� Retineri salariat:                 421               =                        %                           466      �Personal salarii datorate�                 444                         188                                      �Impozit pe venituri de natura salariilor�                                                             4372                            8                                  �Contributia personalului la fondul de somaj�                                                             4312                         177                                    �Contributia personalului la asigurarile sociale�                                                             4314                          93                 �Contributia personalului pentru asigurarile sociale de sanatate� Contributii societate Contributia pentru asigurare accidente munca:   6451  =                    4311.2    1.682 x procent (in functie de codul CAEN) �Contributia unitatii la  �Contributia unitatii la   asigurarile sociale�       asigurarile sociale� Contributia sociala la fondul de somaj:              6452        =                     4371                     1.682 x 0,5%    �Contributia unitatii       �Contributia unitatii la fondul de somaj�   la asigurarile de somaj�Fond garantare creante salariale:               6452      =                       447.1                   1.682 x 0,25%     �Contributia unitatii      �Fonduri speciale � taxe si varsaminte asimilate�    la asigurarile de somaj� Fond sanatate datorat de societate:                 6453              =                       4313           1.682 x 5,2% �Contributia unitatii la asigurarile   �Contributia unitatii la asigurarile sociale   sociale de sanatate�                                    de sanatate�CAS calculat societate:                  6451              =            4311.1            1.682 x 20,8% + 60           �Contributia unitatii la        �Contributia unitatii la asigurarile           asigurarile sociale�                                sociale�

13

Pe declaratia catre bugetul asigurarilor sociale de stat se va declara si se va plati doar suma de 1.682 x 20,8%, iar diferenta de 60 se va vira catre fondul de pensii facultativ. Contributia pentru concedii si indemnizatii:               6451       =                 4311.2               1.682 x 0,85%     �Contributia unitatii la    �Contributia unitatii la CCI�      asigurarile sociale�  Comision Inspectoratul Teritorial de Munca:                       635          =                    447.2             1.682 x 0,75%                 �Cheltuieli cu                  �Fonduri speciale � taxe si alte impozite si varsamaminte asimilate�  taxe si varsaminte asimilate� Plata contributiei catre fondul de pensii facultativ (partea care ii revine societatii):                   4311.1              =                     5121             60  �Contributia unitatii la asigurarile sociale�  �Conturi la banci in lei�

10. Studiu de caz privind regimul fiscal al primelor de asigurare.

Principalele tipuri de asigurari ce se desfasoara in tara noastra sunt: asigurari de sanatate; asigurari de accidente; asigurari pentru mijloace de transport; asigurari de bunuri; asigurari de incendii si calamitati; asigurari de raspundere civila generala; asigurari de credite; asigurari de garantii; asigurari de pierderi financiare. . Primele de asigurare platite de catre suportator pentru salariatii proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul platii primei respective, altele decat cele obligatorii. Astfel, Codul fiscal exclude din baza de calcul al contributiilor sociale primele de asigurare platite de catre suportator pentru salariatii proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul platii primei respective, altele decat cele obligatorii.In continuare prezentam reflectarea in contabilitate a principalelor tipuri de operatiuni intalnite in domeniul asigurarilor: 1.Operatiuni privind decontarile: Inregistrarea subscrierii primelor de asigurare               401             =                     70X - in functie de natura venitului �Decontari privind primele de asigurare�        �Venituri din exploatare� Incasarea primelor de asigurare direct de catre societate                  544/547        =                    401 �Conturi la banci/casa�       �Decontari privind primele de asigurare� Inregistrarea primelor asigurate prin intermediari de asigurari                   544/547        =                    404    �Conturi la banci/casa�      �Decontari privind intermedierile in asigurari� Decontarea primelor de asigurare incasate prin intermediari in asigurari 404                =                            401

14

�Decontari privind intermedierile in asigurari�   �Decontari privind primele de   asigurare�Inregistrarea primelor de asigurari subscrise aferente contractelor reziliate                   708             =                             402   �Prime brute subscrise anulate�       �Prime anulate si de restituit� Inregistrarea primelor de asigurare restituite                   402              =                         542/547    �Prime anulate si de restituit�             �Conturi la banci/casa� Diminuarea primelor asigurate cu primele anulate                    402             =                            401   �Prime anulate si de restituit�     �Decontari privind primele de asigurare� Inregistrarea sumelor reprezentand primele de incasat de catre brokeri de asigurari                    461             =                 462            �Debitori diversi�             �Creditori diversi� Inregistrarea primelor incasate de catre brokeri                   544/547           =                 461          �Conturi la banci/casa�         �Debitori diversi�Decontarea primelor de asigurare incasate de brokeri cu societatea de asigurari                     461             =                    544/547            �Debitori diversi�               �Conturi la banci/casa�

11. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii locuintelor de serviciu.

Locuinte inchiriate de agentul economic –pot fi:1. este declarat sediu secundar (punct de lucru)-in acest caz nu mai poate fi considerat locuinta2. avantaj in natura – in cazul in care locuinta este folosita de catre salariati-in scop personal3. cheltuiala deductibila in cazul in care este folosita de catre salariati in scopul societatii – dovedit cu documentatia pentru deplasare in alta localitate decat sediul principal sau secundar unde lucreaza salariatul.4. cheltuiala nedeductibila - in cazul in care este folosita de alte persoane decat salariatii –permanent (nu accidental);5. cheltuiala de protocol – in cazul in care este folosita in mod accidental de alte persoane decat salariatii care au legatura cu societatea.

Exemplu:

O unitate are inchiriate apartamente in localitatea unde are sediul social pentru angajatii sai din alte localitati. Sunt deductibile fiscal cheltuielile cu chiria si intretinerea acestor apartamente?Potrivit Anexei nr. 1 la Legea locuintei nr. 114/1996, pentru o singura persoana suprafata construibila

15

maxim admisa este de 58 m2. Cheltuielile pentru functionarea, intretinerea si repararea locuintelor de serviciu sunt in suma de 5.000 lei. Suprafata pusa la dispozitia angajatului este de 100 m2.

In cazul locuintei de serviciu date in folosinta unui salariat sau administrator, cheltuielile pentru functionarea, intretinerea si repararea acesteia sunt deductibile in limita corespunzatoare raportului dintre suprafata construita prevazuta de Legea locuintei nr. 114/1996, majorata cu 10%, si totalul suprafetei construite a locuintei de serviciu respective. Suprafata recunoscuta din punct de vedere fiscal: (58 + 10% x 58) / 100 = 63,80% Cheltuiala deductibila fiscal: 63,80% x 5.000 = 3.190 lei Concluzie Cheltuielile pentru functionarea, intretinerea si repararea locuintelor de serviciu, situate in localitatea unde se afla sediul social sau unde societatea are sedii secundare, sunt deductibile la calculul profitului impozabil in limita corespunzatoare suprafetelor construite prevazute de Legea locuintei nr. 114/1996, care se majoreaza, din punct de vedere fiscal, cu 10%. Contravaloarea folosintei locuintei de serviciu nu este inclusa in veniturile de natura salariala. De retinut In conditiile actualei crize de locuinte, solutia locuintei de serviciu este avantajoasa atat pentru angajator, cat si pentru salariat. Pe de o parte, angajatorul isi va putea deduce cheltuielile legate de intretinerea unei astfel de locuinte si isi asigura o oferta atractiva de locuri de munca. Pe de alta parte, pentru salariat, locuinta de serviciu este un incontestabil beneficiu, de vreme ce salariul acestuia nu va fi in niciun fel afectat.

12. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii unui sediu aflat in locuinta proprietate personala.

Conform art. 21 alin. (3) lit. m) din Legea 571/2003  privind Codul fiscal, cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii aferente unui sediu aflat in locuinta proprietate personala a unei persoane fizice, folosita si in scop personal, sunt deductibile in limita corespunzatoare suprafetelor puse la dispozitia societatii in baza contractelor incheiate intre parti, in acest scop.

Punctul 37 din normele metodologice date in aplicarea acestui articol stabileste ca, in cazul in care sediul unui contribuabil se afla in locuinta proprietate a unei persoane fizice, cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii aferente sediului sunt deductibile in limita determinata pe baza raportului dintre suprafata pusa la dispozitie contribuabilului, mentionata in contractul incheiat intre parti, si suprafata totala a locuintei. Contribuabilul va justifica cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii aferente sediului cu documente legale, cum sunt contractele incheiate cu furnizorii de utilitati si alte documente.

16

Asadar, cheltuielile cu utilitatile aferente sediului fiscal al societatii,  situat in spatiul proprietate a unei persoane fizice sunt deductibile daca in contractul de inchiriere este prevazut ca aceste cheltuieli sunt in sarcina societatii.

Pentru decontarea acestor cheltuieli se va intocmi un Decont de cheltuieli la care se vor anexa facturile emise de furnizorii de utilitati. Pentru plata sumelor catre proprietarul persoana fizica se va intocmi Dispozitie de plata catre casierie. De asemenea pentru decontarea facturilor pe numele proprietarului persoana fizica se intocmeste Decont de cheltuieli.

Daca spatiul respectiv este pus la dispozitia societatii in totalitate este recomandat ca aceasta sa incheie contracte in numele sau cu furnizorii de utilitati (ENEL, etc).In contabilitate cheltuielile cu utilitatile de inregistreaza pe destinatii, respectiv :605 "Cheltuieli cu energia si apa"  = 401 "Furinizori" / 462"Creditori diversi"611 "Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile" = 462"Creditori diversi"

Deductibilitatea acestor cheltuieli se calculeaza in limita corespunzatoare suprafetelor puse la dispozitia societatii in baza contractelor incheiate intre parti. In acest sens, cheltuielile de functionare, intretinere si reparatii aferente sediului aflat in locuinta proprietate a unei persoane fizice sunt deductibile in limita determinata pe baza raportului dintre suprafata pusa la dispozitie contribuabilului, mentionata in contractul incheiat intre parti, si suprafata totala a locuintei.

Din punct de vedere contabil:

inregistrarea cheltuielilor cu intretinerea, chiria, energia platita proprietarului:

% = 5311Casa in lei

605 Cheltuieli privind energia si apa    611 Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile    612 Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune si chiriile  

ConcluzieCheltuielile de intretinere si functionare aferente unui sediu aflat in locuinta proprietate personala a unei persoane fizice sunt deductibile la calculul profitului impozabil. Din punctul de vedere al taxei pe valoarea adaugata nu ne putem deduce taxa din facturile eliberate pe numele persoanei fizice.

13. Studiu de caz privind regimul fiscal alcheltuielilor cu combustibilul.

17

O.U.G. nr. 125/2011 care modifica si completeaza Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicata in Monitorul Oficial, Partea I, nr. 938 din 30 decembrie 2011, modifica art. 21, prevazand la pct. 13): "La art. 21 alin. (4), lit. t) se modifica si va avea urmatorul cuprins: t) 50% din cheltuielile privind combustibilul, pentru vehiculele rutiere motorizate care sunt destinate exclusiv transportului rutier de persoane, cu o greutate maxima autorizata care sa nu depaseasca 3.500 kg si care sa nu aiba mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzand si scaunul soferului, aflate in proprietatea sau in folosinta contribuabilului.

Exemplu:

La achizitia in 2012 a unui bon de benzina de 124 RON (baza=100, TVA=24) s-a inregistrat la intrare un cost de 112 RON (12 RON in corespondenta cu 4426). Apoi s-a inregistrat consumul 6022=3022 cu 112 RON. Considerand un nivel de deductibilitate a cheltuielilor cu carburantii de 50%. Care este in acest caz valoarea cheltuielii nedeductibile dpdv impozit pe profit? 50, 56 (1122) sau 62 (50+12) RON?

Raspuns:Cheltuielile cu combustibilul si TVA aferenta sunt deductibile in procent de 50%, nu in intregime, daca activitatea desfasurata de societatea dvs. nu se incadreaza in exceptiile de la art 21 alin . (4) lit. t sau art .145^1 din Codul fiscal.Avand in vedere exemplu dvs, inregistrarile contabile sunt:% 401 “Furnizori”                                              124 lei4426 “TVA deductibila”                                                                    24 lei6022.1 ”Cheltuieli cu combustibilul” – analitic distict deductibil          50 lei6022.2 ”Cheltuieli cu combustibilul” – analitic distict nedeductibil       50 lei Inregistrarea TVA nedeductibila 50%:6022.2 ”Cheltuieli cu combustibilul” = 4426’TVA deductibila  12 lei– analitic distict nedeductibil   Asadar, valoarea nedeductibila a cobustibilului achizitionat este 62 de lei (50 +12).

14. Studiu de caz privind regimul fiscal al dobanzilor.

Dobanda reprezinta suma de bani pe care trebuie sa o plateasca beneficiarul imprumutului (debitorul) celui care acorda imprumutul (creditorul), pentru folosirea disponibilitatilor banesti ale acestuia din urma, pana la restituirea lor. In cazul creditului, creditorul este banca sau o alta insitutie financiara. In cazul depozitelor, creditorul este persoana fizica sau firma care isi tine economiile la banca.

Exemplu :

18

La data de 31 martie 2011, entitatea ABC a cumparat 5.000 de obligatiuni cu valoarea nominala de 20 lei la pretul de cumparare unitar de 27 lei. La data de 31 decembrie 2007, societatea incaseaza cuponul anual de dobanda, in conditiile in care rata dobanzii este de 20%. La achizitia obligatiunilor, entitatea ABC a efectuat urmatoarea inregistrare contabila:             506                         5121        �Obligatiuni�        �Conturi la banci in lei�     135.000 lei    135.000 lei

Venit din dobanzi pe perioada 01.04 � 31.12 = 5.000 oblig x 20 lei x 20% x 9 = 15.000 lei                                                                                                        12Dobanda aferenta perioadei 01.01 � 31.03 va diminua valoarea contabila a obligatiunilor.             506                         5121        �Obligatiuni�        �Conturi la banci in lei�     135.000 lei    135.000 lei

Venit din dobanzi pe perioada 01.04 � 31.12 = 5.000 oblig x 20 lei x 20% x 9 = 15.000 lei                                                                                                        12 Dobanda aferenta perioadei 01.01 � 31.03 va diminua valoarea contabila a obligatiunilor.                506                         5121        �Obligatiuni�        �Conturi la banci in lei�     135.000 lei    135.000 lei

Venit din dobanzi pe perioada 01.04 � 31.12 = 5.000 oblig x 20 lei x 20% x 9 = 15.000 lei                                                                                                        12 Dobanda aferenta perioadei 01.01 � 31.03 va diminua valoarea contabila a obligatiunilor. Dobanda aferenta 01.01 � 31.03 = 5.000 oblig x 20 lei x 20% x 3 = 5.000 lei                                                                                           12 La incasarea dobanzii, inregistrarea contabila va fi:                 5121                                766          �Conturi la banci in lei�           �Venituri din dobanzi�                                                         506                                                     �Obligatiuni�

  20.000 lei     15.000 lei      5.000 lei

In situatia in care dividendele pentru actiunile detinute sunt declarate din profitul preachizitie, atunci aceste dividende trebuie sa fie deduse din costul titlurilor de valori.

15. Studiu de caz privind regimul fiscal al diferentelor de curs.

Perspectiva contabila

La fiecare data a bilantului, elementele monetare exprimate in valuta trebuie evaluate si raportate utilizand cursul de schimb comunicat de Banca Nationala a Romaniei si valabil la data incheierii exercitiului financiar. In categoria elementelor monetare sunt incluse: ● disponibilitatile si alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele si depozitele bancare;

19

● creantele in valuta; ● datoriile in valuta. Diferentele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, intre cursul de la data inregistrarii creantelor sau datoriilor in valuta sau cursul la care au fost raportate in situatiile financiare anterioare si cursul de schimb de la data incheierii exercitiului financiar, se inregistreaza, la venituri sau cheltuieli financiare, dupa caz.

Exemplu:

In data de 20 octombrie 2008 ati inregistrat in contabilitate: ● creanta fata de un client extern in valoare de 1.000 euro; ● datorie fata de un furnizor extern in valoare de 500 euro.

Sa presupunem ca la data de 20 octombrie 2008 cursul de schimb valutar a fost de 3,70 lei/euro. Sa presupunem ca la data de 31 decembrie 2008 cursul de schimb valutar este de 3,80 lei/euro. Disponibilitatile valutare la 31 decembrie 2008 sunt in valoare de 2.000 euro; ● inregistrarea diferentei favorabile de curs valutar aferente creantei la 31 decembrie 2008 Intrucat cursul de schimb la 31 decembrie a crescut fata de momentul inregistrarii creantei respective avem de-a face cu diferente de curs favorabile deoarece creanta noastra fata de client se va majora.                       1.000 x (3,80 - 3,70) = 100                       4111                        =                       765                        100                   �Clienti�                                             �Venituri din                                                                       diferente de curs                                                                                valutar� ● inregistrarea diferentei nefavorabile de curs valutar aferente datoriilor la 31 decembrie 2008 Intrucat cursul de schimb la 31 decembrie a crescut fata de momentul inregistrarii datoriei respective avem de-a face cu diferente de curs nefavorabile deoarece datoria noastra fata de furnizor se va majora.                       500 x (3,80 - 3,70) = 50                       665                        =                        401                        50                   �Cheltuieli                                         �Furnizori�                 din diferente de                   curs valutar� ● inregistrarea diferentei favorabile de curs valutar aferente disponibilitatilor valutare la 31 decembrie 2008: Intrucat cursul de schimb la 31 decembrie a crescut fata de momentul inregistrarii disponibilitatilor respective avem de-a face cu diferente de curs favorabile deoarece disponibilitatile noastre se vor majora.                       2.000 x (3,80 - 3,70) = 200                       5124                        =                        765                        200

20

                   �Conturi                                         �Venituri din                   la banci in valuta�                 diferente de curs valutar� 2. Perspectiva fiscala Diferentele favorabile de curs valutar, rezultate in urma evaluarii creantelor si datoriilor in valuta, precum si a evaluarii disponibilitatilor valutare sunt venituri impozabile la calculul profitului impozabil. Diferentele nefavorabile de curs valutar, rezultate in urma evaluarii creantelor si datoriilor in valuta, precum si a evaluarii disponibilitatilor valutare, sunt cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil intrucat sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile.

Concluzie Diferentele de curs valutar ne afecteaza. Avem venituri impozabile sau cheltuieli de-ductibile, in functie de situatia concreta a patrimoniului nostru. Nu este chiar un joc la bursa, insa trebuie sa recunoastem ca fluctuatiile valutare ne pot periclita serios activi-tatea. Dupa cum ne pot oferi si surprize foarte placute!

Acte normative aplicabile: Pct. 59 din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Eco-nomice Europene, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1.752/2005 Art. 21 alin. (1) din Codul fiscal Pct. 12 la Titlul II Impozitul pe profit din Normele metodologice de aplicare a Codului fiscal

16. Studiu de caz privind regimul fiscal al minusurilor de inventar.

Art. 21, alin. 4, lit. c din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal „ cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu s-au încheiat contracte de asigurare , precum şi TVA aferenta” reprezintă cheltuieli nedeductibile fiscal.

Exemplu:

Să se înregistreze în contabilitate diferenţele constatate la inventarierea mărfurilor efectuată la sfârşitul exerciţiului financiar 201N, dacă situaţia faptică este redată de lista de inventariere, iar situaţia scriptică este următoarea:Marfă  = 11 bucăţi Cota medie de rabat calculată la sfârşitul perioadei este de 20%. Mărfurile sunt înregistrate la preţul de vânzare cu amănuntul.Valoarea de inventar a mărfurilor este: Marfă = 1 400 leiDacă valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabilă, în listele de inventariere se înscrie valoarea contabilă.a) Înregistrarea minusului de inventar la articolul,,Marfă,,· Minus de inventar = (cantităţi faptice –cantitati scriptice) x preţul de înregistrare în

21

contabilitate  = (1 buc x.1.500 = 1500,00 lei ;· Tva neexigibila aferentă mărfurilor lipsă: 1 500 * 24 :124 = 290,00 lei;· Adaosul comercial aferent mărfurilor lipsă: (1 500 - 290) x 20% = 241,93 lei· Costul de achiziţie al mărfurilor lipsă la inventar: 1 500 - 290 - 251,93 = 958 lei;                   607                    =             371                                               958,00 leiCheltuieli privind mărfurile                     Mărfuri                    378                     =             371                                               241,93 lei Diferenţe de preţ la mărfuri                  Mărfuri                   4428                    =             371                                               290,00 lei        TVA neexigibila                         Mărfurib) Imputarea către vânzător a minusului de inventar:                  4282                     =               7581                                     1210,00 leiAlte creanţe în legătură              Venituri din despăgubiri,       cu personalul                        amenzi şi penalităţi                   4282                     =                   4427                                    290,00 lei  Alte creanţe în legătură                       TVA colectată            cu personalulc) Reţinerea debitului pe statul de salarii :                   421                     =                   4282                                 1.500,00 leiPersonal – salarii datorate               Alte creanţe în legătură                                                            cu personalulÎn cazul în care minusul de inventar este neimputabil şi nu s-au încheiat contracte de asigurare, se calculează TVA  aferentă costului de achiziţie al mărfurilor în minus, care se include în cheltuieli nedeductibile fiscal :958x24% =230lei .                 635                       =                     4427                                  230 lei  Cheltuieli privind impozite,                     TVA colectatătaxe şi vărsăminte asimilate

17. Studiu de caz privind regimul fiscal al TVA aferenta bunurilor acordate salariatilor.

Avantajele in natura pot fi definite ca fiind cheltuieli efectuate de catre angajator, materializate in bunuri sau servicii, suportate integral sau partial de catre acesta pentru nevoi personale ale salariatului. Din motive de simplificare, anumite avantaje fac obiectul unei evaluari forfetare, in timp ce altele sunt estimate in functie de valoarea lor pe piata.Din punct de vedere fiscal, Codul fiscal considera avantajele in bani si in natura venituri impozabile la nivelul persoanelor fizice care le primesc. Pentru ca un avantaj acordat sa fie impozabil la nivelul angajatului in categoria veniturilor din salarii, trebuie ca acesta sa reflecte folosinta in scop personal a bunului sau serviciului acordat salariatului, ca urmare a unei relatii contractuale.

Avantajele in bani si in natura nu se impoziteaza la nivelul salariatului daca acestea sunt suportate de salariat.

Angajatorul poate acorda avantaje pentru fidelizarea angajatilor, care vor fi impozabile

22

prin cumulare cu salariul, imbracand diferite forme.

Exemplu:

O societate achizitioneaza o pereche de cizme pentru salariatii ce lucreaza pe santier. Costul de achizitie este de 200 lei + TVA 24% = 248 lei. Se acorda salariatului ce suporta 100 lei + TVA 24% = 124 lei.

Achizitie de la furnizor:

303 �Materiale de natura obiectelor de inventar = 401 �Furnizori cu 200 lei

4426 �TVA deductibila =  401 �Furnizori cu 48 lei

Predare la salariat:

461 �Debitori diversi = 7588 �Alte venituri din exploatare cu 100 lei

461 �Debitori diversi   = 4427 �TVA colectata cu 24 lei

si concomitent scaderea din gestiune

603 �Cheltuieli cu materiale de natura obiectelor de inventar = 303 �Materiale de natura obiectelor de inventar cu 200 lei

18. Studiu de caz privind regimul fiscal al platilor realizate in favoarea actionarilor.

Cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor sau asociaţilor, altele decât cele generate de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preţul de piaţă pentru aceste bunuri sau servicii.

Sunt considerate cheltuieli făcute în favoarea participanţilor următoarele: cheltuielile cu amortizarea, întreţinerea şi repararea mijloacelor de transport utilizate de către participanţi, în favoarea acestora; mărfurile şi serviciile acordate participanţilor, precum şi lucrările executate în favoarea acestora; cheltuielile cu chiria şi întreţinerea spaţiilor puse la dispoziţie acestora; cheltuielile reprezentând diferenţa dintre preţul de piaţă şi preţul de cumpărare preferenţial, în cazul tranzacţiilor cu acţiuni efectuate în cadrul sistemului stock options plan, precum şi cheltuielile cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii acordate salariaţilor; alte cheltuieli în favoarea acestora;

19. Studiu de caz privind regimul fiscal al tranzactiilor care nu au la baza un document justiifcativ.

23

Conform modificarilor fiscale din 2010, următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:

f) cheltuielile înregistrate în contabilitate, care nu au la bază un document justificativ,potrivit legii, prin care să se facă dovada efectuării operaţiunii sau intrării în gestiune, dupăcaz, potrivit normelor;” nu sunt considerate cheltuieli deductibile

In cazul efectuarii unei tranzactii cu un viitor partener de afaceri, este deosebit de importanta consultarea paginii de internet www.anaf.ro pentru a afla daca acel partener de afaceri este sau nu cuprins in lista contribuabililor declarati inactivi. Desi pare o sarcina complicata, ea ne scuteste de consecintele negative pe care le-am suporta in cazul in care acesta a fost declarat inactiv, respectiv:• nu am avea dreptul sa deducem cheltuiala la calculul profitului impozabil;• nu am avea dreptul sa deducem TVA din factura emisa de acesta.

20. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor aferente veniturilor neimpozabile.

Cheltuieli de protocolCheltuieli de protocol in limita a 2% aplicată asupra diferenţei dintre venituri şi cheltuieli înregistrate în contabilitate cu efectuarea ajustarilor contabile. Astfel,din cheltuilile totale se scad cheltuielile cu impozitul pe profit, cheltuielile de protocol, cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, iar din totalul veniturilor se scad veniturile neimpozabile.

Exemplu:

La 30.06.2009 o S.C. inregistra următoarea situaţie:Venituri totale 10.000 lei, din care:- venituri din dividende: 1.500;- venituri din prestari servicii: 8.500;Cheltuieli totale: 6.000,- cheltuieli cu impozitul pe profit: 1.200- cheltuieli de protocol 200;- cheltuieli cu vanzarea marfurilor 800.Determinarea limitei cheltuielilor deductibile cu protocolul:

Impozitul pe Profit

Cheltuieli protocol admise = Venit total – Venit neimpozabil – (Cheltuieli totale –Cheltuieli protocol – Cheltuieli cu impozit pe profit – Cheltuieli aferent venit neimpozabil)sauCheltuieli protocol admise = Venit Total – Venit neimpozabil – Cheltuieli totale +

24

Cheltuieli protocol + Cheltuieli cu impozit pe profit + Cheltuieli aferente venit neimpozabilAstfel avem:Cheltuieli protocol admise = 2% x (10.000 – 1.500 – 6.000 + 200+1.200) = 2% x 3.900 =78 lei.Cheltuieli protocol nedeductibile = 122

21. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de consultanta si management.

Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiţii: - serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părţi sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piaţă sau orice alte materiale corespunzătoare; - contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate. Nu intră sub incidenţa condiţiei privitoare la încheierea contractelor de prestări de servicii, prevăzută la art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, serviciile cu caracter ocazional prestate de persoane fizice autorizate şi de persoane juridice, cum sunt: cele de întreţinere şi reparare a activelor, serviciile poştale, serviciile de comunicaţii şi de multiplicare, parcare, transport şi altele asemenea. 49. Pentru servicii de management, consultanţă şi asistenţă tehnică prestate de nerezidenţii afiliaţi contribuabilului, la analiza tranzacţiilor pentru determinarea deductibilităţii cheltuielilor trebuie să se aibă în vedere şi principiile din comentariul la articolul 9 privind impunerea întreprinderilor asociate din Convenţia-model cu privire la impozitele pe venit şi impozitele pe capital. Analiza trebuie să aibă în vedere: (i) părţile implicate; (ii) natura serviciilor prestate; (iii) elementele de recunoaştere a cheltuielilor şi veniturilor pe baza documentelor justificative care să ateste prestarea acestor servicii.Presupunand ca sunt indeplinite conditiile de deductibilitate, se efectueaza urmatoarele inregistrari aferente contractului de consultanta incheiat cu SC ‘ALFA “ SRL.

% = 401 1240

628 10004426 240

25

22. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu creantele neicasate.

Creantele neincasate pot fi trecute pe cheltuieli care pot fi si deductibile in anumite situatii. De asemenea, pentru creantele neincasate putem constitui provizioane deductibile in anumite limite prevazute de Codul fiscal.

Conform codului fiscal pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor neîncasate, sunt deductibile în următoarele cazuri:

1. procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii judecătoreşti;2. debitorul a decedat şi creanţa nu poate fi recuperată de la moştenitori;3. debitorul este dizolvat, în cazul societăţii cu răspundere limitată cu asociat unic, sau lichidat, fără succesor;4. debitorul înregistrează dificultăţi financiare majore care îi afectează întreg patrimoniul. Conform normelor la codul fiscal dificultăţile financiare majore care afectează întregul patrimoniu al debitorului sunt cele care rezultă din situaţii excepţionale determinate de calamităţi naturale, epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe şi în caz de război.De asemenea, in ce priveste TVA , codul fiscal permite ajustarea bazei de impozitare în cazul în care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate încasa din cauza falimentului beneficiarului. Ajustarea este permisă începând cu data pronunţării hotărârii judecătoreşti de închidere a procedurii prevăzute de Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenţei, hotărâre rămasă definitivă şi irevocabilă.

Exemplu:

O societate comerciala X vinde unei societati comerciale Y produse finite in suma de 1.000 ron plus TVA. Societatea X incaseaza 600 ron prin banca, insa restul nu a fost in-casat la termenul cuvenit si exista o probabilitate mare de a nu fi incasat nici pe viitor da-torita situatiei financiare precare a societatii Y.

Notele contabile sunt :

1. Inregistrarea vanzarii :

4111 Clienti = % 1.240 lei701 Venituri din vanzarea produselor finite 1.000 lei4427 TVA colectata 240 lei

2. Incasarea partial prin banca

5121 Conturi curente la banci = 4111 Clienti 600 lei

26

3. Inregistrarea trecerii valorii neincasate la clienti incerti sau in litigiu

4118 C lienti incerti sau in litigiu = 4111 Clienti 640 lei

4. Concomitent se inregistreaza si cheltuiala pentru deprecierea creantelor astfel :

6814 Cheltuieli de exploatare privind ajustarile pentru deprecierea activelor circulante = 491 Ajustari pentru deprecierea creantelor clienti 640 lei

5. Daca in cele din urma s-au epuizat mijoacele pentru recuperarea creantei si s-a obtinut hotararea judecatoreasca definitive, valoarea nerecuperata se scoate din gestiune, astfel :

a) Reversarea ajustarii pentru depreciere :

4 91 Ajustari pentru deprecierea creantelor clienti= 7814 Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor circulante 640 lei

b) Trecerea pe pierdere a creantei:

% = 4118 Clienti incerti sau in litigiu 640654 Pierderi din creante si debitori diversi 516,13 lei4427 TVA colectata 123,87 lei

23. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu sponsorizarea.

Operatiunile de sponsorizare si mecenat sunt reglementate prin Legea privind sponsorizarea nr. 34/1994, cu modificarile si completarile ulterioare. Tratamentul fiscal al acestora este prevazut de Codul fiscal. Sponsorizarea reprezinta actul juridic prin care doua persoane convin cu privire la transferul dreptului de proprietate asupra unor bunuri materiale sau mijloace financiare pentru sustine rea unor activitati fara scop lucrativ desfasurate de catre beneficiarul sponsorizarii.

Exemplu:

Calculul privind scăderea din impozitul pe profit datorat a cheltuielilor reprezentând sponsorizarea. Un contribuabil plătitor de impozit pe profit încheie un contract de sponsorizare conform legii privind sponsorizarea, în calitate de sponsor, în valoare de 15.000.000 lei. Contractul de sponsorizare se încheie în data de 2 februarie 2005. La calculul profitului impozabil pentru trimestrul I 2005, contribuabilul prezintă următoarele date financiare:      

27

  Venituri din vânzarea mărfurilor = 1.000.000.000 lei  Venituri din prestări de servicii = 2.000.000 lei  Total cifră de afaceri 1.002.000.000 lei  Cheltuieli privind mărfurile = 750.000.000 lei  Cheltuieli cu personalul = 20.000.000 lei  Alte cheltuieli de exploatare = 90.000.000 lei  din care:    15.000.000 lei sponsorizare    Total cheltuieli 860.000.000 lei

Calculul profitului impozabil pentru trimestrul I 2005: Profitul impozabil = 1.002.000.000 - 860.000.000 + 15.000.000 = 157.000.000 lei.

Impozitul pe profit înainte de scăderea cheltuielii cu sponsorizarea: 157.000.000 x 16% = 25.120.000 lei.

Avându-se în vedere condiţiile de deducere prevăzute la art. 21 alin. (4) lit. p) din Codul fiscal, prin aplicarea limitelor, valorile sunt:- 30/00 din cifra de afaceri reprezintă 3.006.000 lei;- 20% din impozitul pe profit înainte de deducerea cheltuielilor de sponsorizare reprezintă 5.024.000 lei.

Suma de scăzut din impozitul pe profit este 3.006.000 lei.

Pentru trimestrul I 2005 impozitul pe profit datorat este de: 25.120.000 - 3.006.000 = 22.114.000 lei.

24. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor care provin din documente de la terti inactivi fiscal.

Contribuabilii, atat persoanele juridice cat si entitatile fara personalitate juridica, sunt declarati inactivi daca indeplinesc una dintre urmatoarele conditii:a) nu isi indeplinesc, pe parcursul unui semestru calendaristic, nicio obligatie declarativa prevazuta de lege;b) se sustrag de la efectuarea inspectiei fiscale, prin declararea unor date de identificare a sediului social care nu permit organului fiscal identificarea acestuia;c) organele fiscale au constatat ca nu functioneaza la sediul social sau la domiciliul fiscal declarat.

Fiscul poate sa nu ia in considerare o tranzactie efectuata de un contribuabil declarat inactiv prin ordin al presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala.De asemenea, nu sunt luate in considerare de catre Fisc nici tranzactiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv. Astfel, cheltuielile inregistrate in evidenta contabila, care au la baza un document emis de un contribuabil inactiv, al carui certificat de inregistrare

28

fiscala a fost suspendat, nu sunt deductibile la calculul profitului impozabil

Exemplu, In cazul unei societati de leasing, este foarte important sa se verifice inactivitatea fiscala a:- furnizorului bunului ce urmeaza a fi finantat, pentru ca firma de leasing sa fie sigura ca va putea deduce TVA-ul- clientului catre care se va face finantarea, pentru ca tranzactiile efectuate cu un contribuabil inactiv nu sunt recunoscute de catre autoritatile fiscale. - tertii, nu isi vor putea deduce cheltuielile facute in baza unui contract cu o firma inactiva.

25. Studiu de caz privind regimul fiscal al cotizatiilorcatre organizatiile profesionale.

Pentru a putea fi deduse, cheltuielile efectuate în scopul realizării veniturilor trebuie sa fie efectuate în cadrul activităţilor desfăşurate în scopul realizării venitului; să corespundă unor cheltuieli efective şi să fie justificate cu documente; să fie cuprinse în cheltuielile exerciţiului financiar al anului în cursul căruia au fost plătite; să respecte regulile privind amortizarea.Astfel, sunt deductibile limitat: cheltuielile reprezentand cotizatii platite asociatiilor profesionale si contributii profesionale obligatorii platite organizatiilor profesionale din care fac parte contribuabilii si datorate potrivit legii.- cotizaţii plătite la asociaţiile profesionale în limita a 2% din baza de calcul care se determină ca diferenţă între venitul brut şi cheltuielile deductibile, altele decât cheltuielile de sponsorizare, mecenat, pentru acordarea de burse private, cheltuielile de protocol, cotizaţiile plătite la asociaţiile profesionale.- cheltuielile reprezentând contribuţiile profesionale obligatorii datorate, potrivit legii, organizaţiilor profesionale din care fac parte contribuabilii, în limita a 5% din venitul brut realizatCheltuielile efectuate cu serviciile de consultanta pot viza urmatoarele aspecte:- imbunatatirea functiunii de asigurare a resurselor umane (planificare, recrutare, selectie si integrare);- imbunatatirea functiunii de dezvoltare a resurselor umane (formare si perfectionare, administrarea carierelor profesionale, dezvoltarea organizationala);- imbunatatirea functiunii de motivare a resurselor umane (evaluarea performantelor, recompensarea angajatilor, analiza, proiectarea si reproiectarea posturilor);- imbunatatirea functiunii de mentinere a resurselor umane (disciplina, securitate, sanatate in munca,consilierea angajatilor si managementul stresului).

Prin caracterul deductibil al cheltuielilor efectuate cu contributiile catre camerele de

29

comert si industrie, organizatiile sindicale si organizatiile patronale, Codul fiscal ofera o serie de oportunitati in obtinerea unor servicii necesare in gestionarea resurselor umane.

Organizatiile sindicale, organizatiile patronale, camerele de comert si industrie sunt organizatii constituite in scopul promovarii si apararii diferitelor interese profesionale, economice sau sociale ale membrilor sai.

Iata care sunt avantajele afilierii la camerele de comert si industrie sau la organizatiile patronale:

Exemplu :* Daca o firma . este afiliata la camere de comert si industrie sau la organizatii patronale, puteti sa deduceti urmatoarele cheltuieli efectuate in acest context (conform art. 21 alin. (2) lit. m) din Codul fiscal):- taxele de inscriere;- cotizatiile;- contributiile datorate.

* In schimbul acestor taxe si contributii puteti beneficia de servicii profesionale la costuri mult mai scazute sau chiar gratuite, cum ar fi:- servicii de recrutare a personalului;- servicii de formare si perfectionare;- servicii de training in vederea imbunatatirii performantelor managementului.

Nu este stabilita o limita de deductibilitate a contributiilor platite catre camerele de com-ert si industrie sau catre organizatiile patronale.

Iata si un exemplu de beneficiu pe care il poate avea firma. prin afilierea la o organizatie patronala:

Organizatiile patronale au avantajul de a aduna nevoile specifice ale diverselor firme dintr-un domeniu si de a oferi servicii la fel de eficiente, dar la costuri mult mai reduse. Astfel, se creeaza centre de formare la nivel de ramura de activitate, la care puteti apela pentru diferite programe de pregatire profesionala, in conformitate cu o programa adap-tata nevoilor specifice firmei dvs.

Si in cazul in care o firma. este membru al unei asociatii profesionale, alta decat o camera de comert, o organizatie patronala sau o asociatie la care taxele de inscriere, cotizatiile si contributiile sunt obligatorii prin lege, cotizatia anuala este deductibila, in anumite limite.

Pentru a fi deductibila, cotizatia anuala platita de firma dvs. catre o asociatie profesionala (alta decat o camera de comert, o organizatie patronala sau o asociatie la care taxele de inscriere, cotizatiile si contributiile sunt obligatorii prin lege) trebuie sa fie:- mai mica decat echivalentul in lei a 4.000 euro anual (art. 21 alin. (4) lit. s) din Codul fiscal actualizat);

30

- platita unei organizatii a carei activitate are legatura cu activitatea principala desfasurata de firma In schimbul acestei cotizatii, firma. poate beneficia de servicii gratuite sau la cost redus fata de firmele concurente.

Daca firma. activeaza in sectorul de carne si exista o asociatie a comerciantilor din indus-tria carnii care organizeaza, pentru membrii asociatiei, conferinte pe aceasta tema, atunci, in schimbul cotizatiei anuale de 1.000 euro deductibila, ca membru, firma dvs. ar putea participa la aceste evenimente in mod gratuit

26. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu amortizarea contabila si fiscala.

In general, prin amortizare se intelege alocarea sistematica, pe cheltuieli de exploatare, a valorii unui activ imobilizat pe durata de utilizare economica a acestuia.Cheltuiala cu amortizarea reprezinta o cheltuiala nemonetara si are ca efect diminuarea rezultatului perioadei.In practica se utilizeaza atat amortizarea din punct de vedere contabil, cat si cea din punct de vedere fiscal.Amortizarea fiscala are ca efect diminuarea rezultatului fiscal.

Exemplu:

O intreprindere are ca obiect de activitate fabricarea de utilaje pentru constructii. In data de 29.03.2007, a achizitionat un utilaj (strung) in vederea utilizarii acestuia in activitatea de productie. Valoarea utilajului, conform facturii de achizitie, a fost de 210.000 lei. Data punerii in functiune: 01.04.2007.Durata de utilizare economica, stabilita de societate, este de 5 ani de la data punerii in functiune.Atat in scopuri contabile, cat si in scopuri fiscale, societatea utilizeaza metoda de amortizare liniara.

Din punct de vedere contabil: Utilajul achizitionat reprezinta imobilizare corporala si se inregistreaza in cadrul grupei 21 a Planului de conturi, in categoria instalatiilor tehnice (echipamente tehnologice). Inregistrarea in contabilitate a utilajului (strungului):                 %                    =                   404                                       249.900               2131                          Furnizori de imobilizari                     210.000   Echipamente tehnologice(masini, utilaje si instalatii de lucru)

31

              4426                                                                                    39.900  T.V.A. deductibila                                Inregistrarea lunara a cheltuielilor cu amortizarea utilajului, in valoare de 3.500 lei (210.000 lei/ 5 ani/12 luni), pe durata de utilizare economica a acestuia, incepand cu data punerii in functiune:                6811              =                    2813                                              3.500Cheltuieli de exploatare    Amortizarea instalatiilor, mijloacelor   privind amortizarea         de transport, animalelor si plantatiilor       imobilizarilor

Din punct de vedere fiscal:Utilajul achizitionat (strungul) reprezinta mijloc fix, iar amortizarea fiscala lunara a acestuia se determina in functie de durata normala de utilizare, care se stabileste conform Catalogului privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe, aprobat prin Hotararea Guvernului nr. 2.139/2004.Astfel, potrivit Catalogului, elementul strung se regaseste in cadrul: grupei 2 Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii subgrupa 2.1 Echipamente tehnologice (masini, utilaje si instalatii de lucru) clasa 2.1.5 Masini, utilaje si instalatii pentru constructii de masini si prelucrarea metalului subclasa 2.1.5.2 Strunguri ....... Acestui cod de identificare (2.1.5.2 Strunguri ...) ii corespunde o durata normala de functionare cuprinsa in intervalul 8-2 ani. In vederea determinarii amortizarii fiscale, societatea utilizeaza o durata normala de functionare de 8 ani.Amortizarea fiscala lunara este in suma de 2.188 lei, calculata astfel:210.000 lei/ 8 ani/ 12 luni Amortizarea fiscala anuala: 26.256 lei.In consecinta, societatea inregistreaza in situatiile financiare o amortizare anuala de 42.000 lei (3.500 lei x 12 luni), care reprezinta amortizare contabila. Deoarece amortizarea contabila (42.000 lei) > amortizarea fiscala (26.256 lei), diferenta dintre cele doua valori (15.744 lei) reprezinta cheltuiala nedeductibila, din punct de vedere fiscal.

27. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor de garantii de buna executie acordate clientilor.

Garantiile se acorda pentru orice fel de constructie si instalatiile aferente acesteia, indiferent de forma de proprietate a investitorului sau de destinatia constructiei. Garantiile se acorda si pentru lucrarile de montaj utilaje, echipamente si instalatii tehnologice la cladirile noi, dar si la cladirile deja existente, cu ocazia reparatiilor capitale, consolidarilor, modificarilor, extinderilor, modernizarilor, retehnologizarilor.  Prin contractele care se incheie intre executant si beneficiar este obligatorie inscrierea clauzelor referitoare la nivelul de calitate al constructiilor si la garantiile materiale

32

acordate de catre executant.  

Garantia se acorda pe o perioada determinata stabilita intre executant si beneficiarul lucrarilor de constructii-montaj si se constituie cu scopul crearii unor disponibilitati banesti necesare pentru acoperirea unor eventuale reclamatii de calitate care ar putea interveni intre data receptiei provizorii si data receptiei definitive a lucrarilor. De regula, garantiile se acorda sub forma de procente aplicate asupra valorii lucrarilor executate, cuprinse in situatiile de lucrari intocmite lunar sau pe fiecare stadiu de executie.

Exemplu.

O societate comerciala hotaraste sa-si deschida o agentie noua, pentru care incheie un contract de amenajare cu un constructor. In contract se stipuleaza garantie de 10% din valoarea lucrarilor. Valoarea lucrarilor este stabilita de 200.000 ron.Inregistrarile contabile, conform ordinului 1752/2005 , la beneficiar sunt :

1. inregistrarea facturii de la furnizor in suma de 200.000 ron:

231 ” imobilizari corporale in curs de executie ” = 404 ” Furnizori de imobilizari ” 200.000

2. constituirea garantiei de buna executie :

404 ” Furnizori de imobilizari ” = 167 ” Alte imprumuturi si datorii asimilate ” 20.000 ron

3. plata facturii catre furnizor :

404 ” Furnizori de imobilizari ” = 5121 ” Conturi la banci ” 180.000 ron

4. la sfarsitul perioadei de garantie, daca nu s-au inregistrat situatii care sa solicite garantia, aceasta se restituie care furnizor

167 ” Alte imprumuturi si datorii asimilate” = 5121 ” Conturi la banci ” 20.000 ron

Inregistrarile contabile la furnizor :

1. emiterea facturii pentru lucrarile prestate in suma de 200.000 ron:

411 “Clienti ” = 704 ” Venituri din lucrari executate si servicii prestate ” 200.000

2. inregistrarea garantiei :

2678 ” Alte creante imobilizate” = 411 ” Clienti ” 20.000

33

3. incasarea partiala a facturii :

5121 ” Conturi la banci” = 411″ Clienti ” 180.000

4. Incasarea ulterioara a contravalorii garantiei 20.000

28. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor pentru deprecierea clientilor-insolventa.

Din punct de vedere fiscal, in baza prevederilor art. 21 alin. (4) lit. o) din Codul Fiscal: pierderile inregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau in litigiu, neincasate, pentru partea neacoperită de provizion, potrivit art. 22, precum şi pierderile inregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau in litigiu, neincasate, in alte situaţii decat cele prevăzute la art. 21 alin. (2) lit. n) reprezinta cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit. in această situaţie, contribuabilii care scot din evidenţă clienţii neincasaţi sunt obligaţi să comunice in scris acestora scoaterea din evidenţă a creanţelor respective, in vederea recalculării profitului impozabil la persoana debitoare, după caz.

Exemplu:

S-a emis o factura catre clientul X, in luna mai 2010, in val de 10.000 lei (cu tva) ramasa pana in prezent neincasata. In octombrie 2010 suntem notificati ca s-a inceput procedura de insolventa. Ne-am inscris la masa credala. Care este procedura contabila si fiscala cu acest client?

Raspuns:

Conform prevederilor pct. 56 alin. (3) OMFP 3055/2010 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene: Pentru creanţele incerte se constituie ajustări pentru pierdere de valoare.

Conform prevederilor pct. 189 alin. (1) OMFP 3055/2010 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene:: (1) Creanţele incerte se nregistrează distinct in contabilitate (contul 4118 "Clienţi incerţi sau in litigiu" sau in conturi analitice ale conturilor de creanţe, pentru alte creanţe decat clienţii).    (2) in scopul prezentării in situaţiile financiare anuale, creanţele se evaluează la valoarea probabilă de incasat.    Atunci cand se estimează că o creanţă nu se va incasa integral, in contabilitate se inregistrează ajustări pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.

Din punct de vedere contabil, in momentul in care apare incertitudinea incasarii creantei (momentul notificarii insolventei), societatea va proceda la inregistrarea creantei respective in contul de clienti incerti:

34

4118 Clienti incerti sau in litigiu    =    4111 Clienti        10.000 lei

In acelasi timp, societatea ar trebui sa estimeze pe baza informatiilor obtinute despre societatea insoventa (din discutiile cu reprezentantii societatii, din discutiile cu avocatii societatii, etc.) probabilitatea de neincasare a creantei si sa inregistreze in contabilitate o ajustare a valorii creantei ca urmare a riscului de neincasare, astfel:

6814 Cheltuieli de exploatare     =    491 Ajustari pentru deprecierea creantelorprivind ajustarile pentru deprecierea activelor circulante

4111 Clienti        =    4118 Clienti incerti sau in litigiu    10.000 lei

5121 Conturi la banci        =    4111 Clienti        10.000 lei

491 Ajustari pentru deprecierea creantelor    =    7814 Venituri din exploatare privind ajustarile pentru  deprecierea activelor circulante

654 Pierderi din creante    =    4118 Clienti incerti sau in litigiu     8.403,36 lei (valoare neta factura)

4427 TVA colectata        =    4118 Clienti incerti sau in litigiu     1.596,64 lei (TVA)

In ceea ce priveste valoarea TVA-ului colectat, potrivit prevederilor art. 138 lit. d) se procedeaza la ajustarea bazei impozabile si stornarea TVA-ului colectat asa cu s-a prezentat in inregistrarea contabila de mai sus.

29. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanelor pentru deprecierea clientilor-vechime.

Provizioane constituite asupra creanţelor în limita unui procent de 100% dacă seîndeplinesc cumulativ conditiile:- Sunt înregistrate după data de 01 ianuarie 2007;- Creanţa este deţinută la o persoane juridică asupra căreia a fost declaratăprocedura de deschidere a falimentului conform Hotarârii judecătoresti;- Nu sunt garantate de alte persoane;- Au fost înregistrate în veniturile contribuabilului;- Creanţele aparţin unei persoane ce nu este afiliată contribuabiluluiOrice anulare / reducere de provizion care a constituit cheltuială deductibilăreprezintă venit impozabil.

Exemplu:

Considerăm urmatoarea situatie: S.C. „Alfa“ S.R.L. factureaza unui client mărfuri în

35

valoare de 140.000 lei. T.V.A. calculata este de 26.600 lei. Termenul de încasareprevazut in contract este 12 februarie 2005.

.Se înregistrează vânzarea mărfii

4111 „Clienti” =% 166.600 lei 707 „Venituri din vanzarea marfurilor” 140.000 lei 4427 „T.V.A. colectat” 26.660 lei

La începutul lunii noiembrie (8 noiembrie), cand se implinesc cele 270 de zile de la dataprevazuta în contract pentru încasarea creanţei, se înregistreaza provizionul pentruclientii incerti, pe baza hotararii judecatoresti de deschidere a falimentului.

4118 „Clienti incerti sau in litigiu“ = 4111 „Clienti” 166.600 lei

6814 = 491 166.600

Cheltuieli de exploatare privind Provizioane pentrudeprecierea creantelor - provizioane pentru deprecierea clienti” activelor circulante

Din punct de vedere fiscal, din suma de 166.600 lei sunt deductibile numai 41.650 lei,care reprezintă 25% din valoarea provizionului constituit.

Dacă până la finele anului nu se încasează creanţa, în anul 2006 valoarea deductibilă aprovizionului nu se mareste cu inca 5% pâna la 30%, cât recunoaşte legea fiscalăpentru acest an.

În momentul în care falimentul a fost declarat, se înregistreaza provizionul la venituri:491 = 7814 166.600Provizioane pentru deprecierea Venituri din provizioanecreantelor -clienti” pentru deprecierea activelor circulante”

Din venitul de 166.600 lei, suma de 124.950 este venit neimpozabil, in timp ce sumade 41.650 lei este venit impozabil, intrucât cheltuiala a fost deductibilă.

30. Studiu de caz privind regimul fiscal al contractului de fiducie.

In cazul contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in care con-stituitorul are si calitatea de beneficiar, se aplica urmatoarele reguli:

a) transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar nu este transfer impozabil in intelesul prezentului titlu;

36

b) fiduciarul va conduce o evidenta contabila separata pentru masa patrimoniala fiduciara si va transmite trimestrial catre constituitor, pe baza de decont, veniturile si cheltuielile rezultate din administrarea patrimoniului conform contractului;

c) valoarea fiscala a activelor cuprinse in masa patrimoniala fiduciara, preluata de fidu-ciar, este egala cu valoarea fiscala pe care acestea au avut-o la constituitor;

d) amortizarea fiscala pentru orice activ amortizabil prevazut in masa patrimoniala fidu-ciara se determina in continuare in conformitate cu regulile prevazute la art. 24, care s-ar fi aplicat la persoana care a transferat activul, daca transferul nu ar fi avut loc.

In schimb, in cazul contractelor de fiducie, incheiate conform dispozitiilor Codului civil, in care calitatea de beneficiar o are fiduciarul sau o terta persoana, cheltuielile inregistrate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar sunt consider-ate cheltuieli nedeductibile.

37