Manual de reglementări internaţionale de audit, asigurare şi etică - ffff imp

7/29/2019 Manual de reglementri internaionale de audit, asigurare i etic - ffff imp

1/405

Federaia Internaional a Contabililor

MANUAL DE REGLEMENTRI INTERNAIONALEDE AUDIT, ASIGURARE I ETIC

_______________________________________________

2008

Chiinu 2012


2/405

2

24 august2012

Ediie special Anul XIX

MONITORUL OFICIAL AL REPUBLICII MOLDOVA este un produs protejatlegal i d dreptul MOLDPRES de a-i autoriza reproducerea ori crearea altorproduse derivate numai de ctre abonai, potrivit contractului de abonament, cuobligaia acestora de a-l folosi n limitele prevzute de contract, de a nu-i distor-siona coninutul i de a meniona obligatoriu sursa Monitorul Ocial al RepubliciiMoldova. Orice alt form de utilizare a produsului n scopuri de multiplicare idifuzare este interzis. MOLDPRES i rezerv dreptul de a lua msurile necesaren cazurile n care nu se respect prevederile legale de utilizare a produselor sale.

EDITOR: Agenia Informaional de Stat MoldpresDirector general Vladimir DARIE

Monitorul Ocial al Republicii MoldovaRedactor-ef Simion ROPOT

Editorul i redacia: 2012, Chiinu, str. Pukin, 22, Casa Presei, et. 3.Numrul de nregistrare 475. Certicat de nregistrare a mrcii nr. 12578.Abonamentele se pot contracta la orice ociu potal. Indicele de abonare 21128. Tirajul total 200.Telefoane: Editorul 23-34-28, fax 23-26-98; Secretarul general de redacie: 23-44-41; e-mail: [email protected]: 23-23-09; Publicaii ale agenilor economici, avize, pierderi de acte: tel: 23-35-86, tel./fax 23-34-39; e-mail: [email protected]: tel. 23-37-26; e-mail: [email protected] nr. 225139709, cod EXMMMD22436, BC Eximbank-Gruppo Veneto Banca S.A., liala nr. 11.Cont nr. 222472202165, cod BSOCMD2X722, BC Banca Social S.A. interraional.Cont nr. 222460149803206, cod BECOMD2X609, Banca de Economii, liala nr.1 Chiinu.Chiinu, Agenia Informaional de Stat MOLDPRES.Cod scal 1003600071952. Tiparul: .S. Combinatul Poligrac, str. Petru Movil, 35, mun. Chiinu. Comanda nr. 00000.

Monitorul Ocial al Republicii Moldova nu poart rspundere pentru veridicitatea avizelor publicate.

Actele ociale pot publicate n alte ediii periodice numai cu trimitere la Monitorul Ocial al Republicii Moldova.

20832.


3/405

3

International Federation of Accountants529 Fifth Avenue, 6 th Floor, New York, NY 10017

T+1 212 286 9344 F +1 212 286www.ifac.org

ThisHandbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements

published by the International Auditing and Assurance Standards Board of theInternational Federation of Accountants (IFAC) in March 2008 in the English lan-guage, has been translated into Romanian by the Chamber of Financial Auditorsof Romania in March 2009, and is reproduced with the permission of IFAC. Theprocess for translating the Handbook of International Auditing, Assurance, andEthics Pronouncements was considered by IFAC and the translation was conduc-ted in accordance with Policy StatementPolicy for Translating and Reprodu-cing Standards Issued by IFAC. The approved text of theHandbook of Internati-onal Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements is that published by IFACin the English language.

English language text ofHandbook of International Auditing, Assurance, andEthics Pronouncements 2008 by the International Federation of Accountants(IFAC). All rights reserved.

Romanian language text ofHandbook of International Auditing, Assurance, andEthics Pronouncements 2009 by the International Federation of Accountants

(IFAC). All rights reserved.

Original title Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pro-nouncements ISBN: 978-1-934779-06-4

The Romanian translation is published by the Ministry of Finance in special edi-tion of Monitorul Ocial Republic of Moldova with the permission of the IFAC.


4/405

4

Federaia Internaional a Contabililor529 Fifth Avenue, 6 th Floor, New York, NY 10017

T+1 212 286 9344 F +1 212 286www.ifac.org

Acest Manual de Reglementri Internaionale de Audit, Asigurare i Etic publicat de

Consiliul pentru Standarde Internaionale de Audit i Asigurare din cadrul Federaiei In-ternaionale a Contabililor (IFAC) n Martie 2008 n limba englez a fost tradus n limbaromn de Camera Auditorilor Financiari din Romnia n Martie 2009 i este reprodus cupermisiunea IFAC. Procesul de traducere al Manualului deReglementri Internaionalede Audit, Asigurare i Etica fost agreat cu IFAC i traducerea a fost efectuat n confor-mitate cu Documentul de Politici Politica de Traducere i Reproducere a StandardelorEmise de IFAC. Textul aprobat al Manualului deReglementri Internaionale de Audit,Asigurare i Eticeste cel publicat de IFAC n limba englez.

Textul n limba englez al Manualului de Reglementri Internaionale de Audit, Asigu-

rare i Etic 2008 de ctre Federaia Internaional a Contabililor (IFAC). Toate drep-turile rezervate.

Textul n limba romn al Manualului de Reglementri Internaionale de Audit, Asigu-rare i Etic 2009 de ctre Federaia Internaional a Contabililor (IFAC). Toate drep-turile rezervate.

Denumirea original: Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pro-nouncements ISBN:978-1-934779-06-4

Traducerea n limba romn este publicat de ctre Ministerul Finanelor n ediie speciala Monitorului Ocial al Republicii Moldova cu permisiunea IFAC.

Manual de reglementri internaionale de audit, asigurare i etic / Federaia Intern.a Contabililor (IFAC). Ch. : Moldpres, 2012 (Combinatul Poligrac). (MonitorulOcial, ediie special ; anul 19). ISBN 978-9975-4171-7-4.2008. 406 p. ISBN 978-9975-4171-8-1.657:006.44M 30


5/405

5

MINISTERUL FINANELORAL REPUBLICII MOLDOVA

O R D I N

____ ___________ ____ or. Chiinu Nr. __________________ .

Privind acceptarea i publicarea Standardelorde audit i Codului etic

ntru executarea prevederilor Legii nr. 61-XVI din 16 martie 2007 privind acti-vitatea de audit (Monitorul Ocial al Republicii Moldova, 2007, nr. 117-126, art.530), cu modicrile i completrile ulterioare i a Hotrrii Guvernului Republi-cii Moldova nr.180 din 23 martie 2012 Privind aplicarea Standardelor de auditi Codului etic pe teritoriul Republicii Moldova (Monitorul Ocial al Republicii

Moldova, 2012, nr. 60-62, art. 210),O R D O N:

1. Se accept, n baza Acordului privind dreptul de reproducere a Standardelorde audit i Codului etic n Republica Moldova, semnat de Ministerul Finanelor la2 aprilie 2012 i Consiliul pentru Standardele Internaionale de Audit i Asigurareal Federaiei Internaionale a Contabililor la 4 aprilie 2012, aplicarea pe teritoriulRepublicii Moldova pentru auditul rapoartelor nanciare ce cuprind perioadelencepnd cu 1 ianuarie 2012, publicarea n Ediie Special a Monitorului Ocialal Republicii Moldova i plasarea pe pagina ocial a Ministerului Finanelor nreeaua Internet a:

1) Standardului Internaional de Control al Calitii (ISQC):ISQC 1 Controlul calitii pentru rmele care efectueaz audituri i revizuiri ale

situaiilor nanciare, precum i alte misiuni de asigurare i servicii conexe

2) Standardelor Internaionale de Audit (ISA):

ISA 200 Obiective generale ale auditorului independent i desfurarea unui auditn conformitate cu Standardele Internaionale de Audit

14 2012iunie 64


6/405

6

ISA 210 Convenirea asupra termenilor misiunilor de auditISA 220 Controlul calitii pentru un audit al situaiilor nanciare

ISA 230 Documentaia de auditISA 240 Responsabilitile auditorului privind frauda n cadrul unui audit alsituaiilor nanciare

ISA 250 Luarea n considerare a legii i reglementrilor ntr-un audit al situaiilornanciare

ISA 260 Comunicarea cu persoanele nsrcinate cu guvernanaISA 265 Comunicarea decienilor n controlul intern ctre persoanele nsrcinate

cu guvernana i ctre conducereISA 300 Planicarea unui audit al situaiilor nanciare

ISA 315 Identicarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnicativ prinnelegerea entitii i a mediului su

ISA 320 Pragul de semnicaie n planicarea i desfurarea unui auditISA 330 Rspunsul auditorului la riscurile evaluateISA 402 Consideraii de audit aferente unei entiti care utilizeaz o organizaie

prestatoare de serviciiISA 450 Evaluarea denaturrilor identicate pe parcursul audituluiISA 500 Probe de auditISA 501 Probe de audit consideraii specice pentru elementele selectateISA 505 Conrmri externeISA 510 Misiuni de audit iniiale solduri iniialeISA 520 Proceduri analiticeISA 530 Eantionarea n auditISA 540 Auditarea estimrilor contabile, inclusiv a estimrilor contabile la valoar-

ea just i a prezentrilor aferenteISA 550 Pri aliateISA 560 Evenimente ulterioare

ISA 570 Principiul continuitii activitiiISA 580 Declaraii scriseISA 600 Considerente speciale auditul situaiilor nanciare ale grupului (inclu-

siv activitatea auditorilor componentelor)ISA 610 Utilizarea activitii auditorilor interniISA 620 Utilizarea activitii unui expert din partea auditoruluiISA 700 Formarea unei opinii i raportarea cu privire la situaiile nanciareISA 705 Modicri ale opiniei raportului auditorului independentISA 706 Paragrafele de observaii i paragrafele explicative din raportul auditoru-

lui independent


7/405

7

ISA 710 Informaii comparative cifre corespondente i situaii nanciare com-parative

ISA 720 Responsabilitile auditorului cu privire la alte informaii din documen-tele care conin situaii nanciare auditate

ISA 800 Considerente speciale auditul situaiilor nanciare ntocmit n conform-itate cu cadrele generale cu scop special

ISA 805Considerente speciale audituri ale componentelor individuale ale situ-aiilor nanciare, elementelor specice, conturi sau aspecte ale situaiilornanciare

ISA 810 Misiuni de raportare cu privire la situaii nanciare simplicate

3) Codului etic al profesionitilor contabili (Codul etic)4) Declaraiilor Internaionale privind Practica de Audit (IAPS):IAPS 1000 Proceduri de conrmare interbancarIAPS 1004 Relaia dintre organele de supraveghere bancar i auditorii externi ai

bncilorIAPS 1005 Considerente speciale n auditul entitilor miciIAPS 1006 Auditul situaiilor nanciare ale bncilorIAPS 1010 Luarea n considerare a aspectelor privind mediul nconjurtor n

auditul situaiilor nanciareIAPS 1012 Auditul instrumentelor nanciare derivateIAPS 1013 Comerul electronic efecte asupra auditului situaiilor nanciareIAPS 1014 Raportul auditorului cu privire la conformitatea cu Standardele

Internaionale de Raportare Financiar

5) Standardelor Internaionale pentru Misiunile de Revizuire (ISRE):ISRE 2400 Misiuni de revizuire a situaiilor nanciareISRE 2410 Revizuirea situaiilor nanciare interimare efectuat de un auditor in-

dependent al entitii6) Standardelor Internaionale pentru Misiunile de Asigurare (ISAE):ISAE 3000 Misiunile de asigurare, altele dect auditurile sau revizuirile informa-

iilor nanciare istoriceISAE 3400 Examinarea informaiilor nanciare prognozate

7) Standardelor Internaionale pentru Servicii Conexe (ISRS):ISRS 4400 Misiuni pe baza procedurilor convenite privind informaiile nan-

ciare


8/405

8

ISRS 4410 Misiuni de compilare a situaiilor nanciare2. Se abrog:

1) Standardele Naionale de Audit (SNA):SNA 110 Terminologia folosit n Standardele Naionale de AuditSNA 120 Baze conceptuale ale Standardelor Naionale de AuditSNA 200 Obiectivul i principiile generale ale unui audit al rapoartelor nanciareSNA 210 Condiiile angajamentelor de auditSNA 220 Controlul calitii lucrrilor de auditSNA 230 DocumentaiaSNA 240 Frauda i eroareaSNA 250 Luarea n considerare a cerinelor actelor legislative i normative la

exercitarea auditului rapoartelor nanciareSNA 260 Comunicarea aspectelor de audit persoanelor (organelor) autorizate

responsabile de conducerea agentului economicSNA 300 PlanicareaSNA 310 Cunoaterea business-uluiSNA 320 Caracter semnicativ n auditSNA 330 Proceduri de audit aferente riscurilor evaluateSNA 400 Evaluarea riscului i controlul internSNA 401 Auditul n mediul sistemelor informaionale computerizateSNA 402 Probleme de audit ce in de agenii economici care utilizeaz serviciile

organizaiilor de deservireSNA 500 Dovezi de auditSNA 501 Dovezi de audit probleme suplimentare referitoare la anumite posturiSNA 505 Conrmri externeSNA 510 Angajamentele iniiale solduri la nceputul perioadeiSNA 520 Proceduri analiticeSNA 530 Eantionul de audit i alte proceduri de testare selectiv

SNA 540 Auditul estimrilor contabileSNA 545 Auditul evalurilor i dezvluirilor n rapoartele nanciare a elemente-lor reectate la valoarea just

SNA 550 Pri legateSNA 560 Evenimente dup data ntocmirii rapoartelor nanciareSNA 570 Principiul continuitii activitiiSNA 580 Declaraii ale conduceriiSNA 600 Utilizarea lucrrilor altui auditorSNA 610 Utilizarea lucrrilor de audit intern

SNA 620 Utilizarea lucrrilor expertului


9/405

9

SNA 700 Raport al auditorului asupra rapoartelor nanciareSNA 710 Informaia comparativ

SNA 720 Alt informaie n documentele ce includ rapoartele nanciare auditateSNA 800 Raport al auditorului privind auditul cu obiectiv specialSNA 810 Examinarea informaiei nanciare previzionaleSNA 910 Angajamente de examinare limitat a rapoartelor nanciareSNA 920 Angajamente de efectuare a procedurilor convenite referitoare la

informaia nanciarSNA 930 Angajamente de ntocmire a rapoartelor nanciare

2) Regulamentele privind Practica de Audit (RPPA):

RPPA 1000 Proceduri de conrmare interbancareRPPA 1001 Auditul n mediul sistemelor informaionale computerizate micro-

computere autonomeRPPA 1002 Auditul n mediul sistemelor informaionale computerizate sisteme

computerizate ce activeaz n regim de timp realRPPA 1003 Auditul n mediul sistemelor informaionale computerizate sisteme

de baze de dateRPPA 1004 Relaiile dintre organele ce reglementeaz activitatea bancar i

auditorii externiRPPA 1005 Particulariti ale auditului micului businessRPPA 1007 Comunicarea cu conducereaRPPA 1008 Evaluarea riscului i controlul intern particulariti n mediul sis-

temelor informaionale computerizateRPPA 1009 Tehnici de audit cu utilizarea computerilorRPPA 1010 Examinarea problemelor de mediu la exercitarea auditului rapoartelor

nanciareRPPA 1013 Comerul electronic-efectul asupra auditului rapoartelor nanciare

RPPA 1014 Raport al auditorului cu privire la conformitatea rapoartelor nanci-are cu Standardele Naionale de Contabilitate

3) Codul privind conduita profesional a auditorilor i contabililor din Re-publica Moldova,

aprobate prin ordinile Ministrului Finanelor nr. 62 din 12.06.2000, nr. 118 din12.12.2000, nr. 127 din 25.12.2000, nr. 29 din 01.03.2001, nr. 68 din 08.07.2002,nr. 51 din 05.08.2003, nr. 66 din 06.11.2003, nr. 44 din 15.07.2004, nr. 90 din

29.12.2004, nr. 39 din 14.04.2005, nr. 58 din 23.06.2005, nr. 87 din 17.10.2005,


10/405

10

nr. 30 din 02.03.2006, nr. 51 din 22.06.2006, nr. 71 din 06.10.2006, nr. 16 din12.02.2007, nr. 60 din 05.06.2007, nr. 96 din 26.11.2007, (Monitorul Ocial al

Republicii Moldova nr. 91-93 din 29.07.2000, nr. 157-159 din 21.12.2000, nr.163-165 din 29.12.2000, nr. 29-30 din 15.03.2001, nr. 103-105 din 18.07.2002,nr. 173-176 din 12.08.2003, nr. 239-242 din 05.12.2003, nr. 119-122 din23.07.2004, nr. 242-245 din 31.12.2004, nr. 62-64 din 22.04.2005, nr. 92-94 din08.07.2005, nr. 151-153 din 11.11.2005, nr. 47-50 din 24.03.2006, nr. 98-101din 30.06.2006, nr. 162-163 din 13.10.2006, nr. 29-31 din 02.03.2007, nr. 82-85din 15.06.2007, nr. 188-191 din 07.12.07).

M I N I S T R U Veaceslav NEGRUA


11/405

11

CUPRINS

Structura declaraiilor emise de Consiliul pentru Standarde Internaionalede Audit i Asigurare ............................................................................................12Cadrul General Internaional pentru Misiuni de Asigurare .................................13

Declaraii Internaionale privind Practica de Audit (IAPS)IAPS 1000 Proceduri de conrmare interbancar ..............................................37IAPS 1004 Relaia dintre organele de supraveghere bancar i auditorii

externi ai bncilor .............................................................................44IAPS 1005 Considerente speciale n auditul entitilor mici ..............................70IASP 1006 Auditul situaiilor nanciare ale bncilor .........................................96IASP 1010 Luarea n considerare a aspectelor privind mediul nconjurtor

n auditul situaiilor nanciare .......................................................190IASP 1012 Auditul instrumentelor nanciare derivate ....................................219IASP 1013 Comerul electronic efectul asupra auditului situaiilor nanciare ...265IASP 1014 Raportul auditorului cu privire la conformitatea cu

Standardele Internaionale de Raportare Financiar ......................279

Standarde Internaionale pentru Misiunile de Revizuire (ISRE)ISRE 2400 Misiuni de revizuire a situaiilor nanciare ...................................287ISRE 2410 Revizuirea situaiilor nanciare interimare efectuat

de un auditor independent al entitii .............................................308

Standarde Internaionale pentru Misiunile de Asigurare (ISAE)ISAE 3000 Misiunile de asigurare, altele dect auditurile sau revizuirile

informaiilor nanciare istorice ......................................................353

ISAE 3400 Examinarea informaiilor nanciare prognozate ............................374

Standarde Internaionale pentru Servicii Conexe (ISRS)ISRS 4400 Misiuni pe baza procedurilor convenite privind

informaiile nanciare ....................................................................385ISRS 4410 Misiuni de compilare a situaiilor nanciare .................................. 395


12/405

12

STRUCTURA DECLARAIILOR EMISE DE CONSILIUL

PENTRU STANDARDE INTERNAIONALE DE AUDIT IASIGURARE

Codul etic al profesionitilor contabili al IFAC

Servicii cuprinse n declaraiile IAASB

Audituri i revizuiri ale informaiilor

financiare istorice

Misiuni de asigurare altele dect auditul

i revizuirea informaiilor financiare

istorice

ISQC 1-99 Standardele Internaionale de Control al Calitii

Cadrul general internaional pentru misiunile de asigurare

ISA 100-999

Standardele Internaionale de

Audit

IAPS 1000-1999

Declaraiile Internaionale

privind practica de audit

ISRE 2000-2699

Standardele Internaionale pentru

misiunile de revizuire

ISRS 4000-4699

Standardele internaionale

pentru servicii conexe

Servicii conexe

IREPS 2700-2999

Rezervate pentru

Declaraiile Internaionale privind

practica misiunilor de revizuire

IRSPS 4700-4999

Rezervate pentru

Declaraiile internaionale privind

practica serviciilor conexe

IAEPS 3700-3999

Rezervate pentru Declaraiile Internaiona-

le privind practica misiunilor de asigurare

ISAE 3000-3699

Standardele Internaionale pentru misiunile

de asigurare


13/405

13

CADRUL GENERAL INTERNAIONAL

PENTRU MISIUNI DE ASIGURARE

(n vigoare pentru raporturile de asigurare emise la sau dup 1 ianuarie 2005)

CUPRINS

Paragraf

Introducere .........................................................................................................1-6

Deniia i obiectivul misiunii de asigurare .....................................................7-11

Aria de aplicabilitate a Cadrului general ........................................................12-16Acceptarea misiunii ........................................................................................17-19

Elemente ale misiunii de asigurare .................................................................20-60

Utilizarea inadecvat a numelui practicianului ....................................................61

Anex: Diferene ntre misiunile de asigurare rezonabil i cele de asigurarelimitat


14/405

14



Introducere

1. Acest Cadru general denete i descrie elementele i obiectivele unei mi-

si-uni de angajament i identic misiunile pentru care se aplic Standar-dele Internaionale de Audit (ISA), Standardele Internaionale pentru Mi-siunile de Revizuire (ISRE) i Standardele Internaionale pentru Misiunilede asigurare. El asigur un cadru de referin pentru:(a) Profesionitii contabili n practica public (practicieni) n derularea

misiunilor de asigurare. Pentru profesionitii contabili n sectorul pu-blic se fac referiri la nalul Cadrului general la Perspectiva Sectoru-lui Public. Auditorii care nu activeaz nici n practica public, nici n

sectorul public, sunt ncurajai s aib n vedere Cadrul general atuncicnd deruleaz misiuni de asigurare;1(b) Alte persoane implicate n misiuni de asigurare, inclusiv utilizatorii

vizai de un raport de asigurare i prile responsabile, i(c) Consiliul pentru Standarde Internaionale de Audit i Asigurare

(IAASB) n dezvoltarea ISA, ISRE i ISAE.2. Acest Cadru general nu stabilete standarde i nu furnizeaz cerine de pro-

cedur pentru derularea misiunilor de asigurare. ISA, ISRE i ISAE coninprincipii de baz, proceduri eseniale i recomandri aferente, consecventecu conceptele din acest Cadru general, necesare pentru derularea misiuni-lor de asigurare. Relaia dintre Cadrul general i ISA, ISRE i ISAE esteprezentat n Structura declaraiilor emise de IAASB, seciune n cadrulGhidului pentru Declaraiile Internaionale de Audit, Asigurare i Etic.

3. Prezentarea general a Cadrului general este urmtoarea:y Introducere: Acest Cadru general se refer la misiunile de asigurare

efectuate de practicieni. El furnizeaz un cadru de referin pentru prac-ticieni i alte persoane implicate n misiunile de asigurare, precum cei

care angajeaz un practician (partea angajatoare).y Deniia i obiectivele unei misiuni de asigurare. Aceast seciune de-

nete misiunile de asigurare i identic obiectivele a dou tipuri demisiuni de asigurare care sunt permise s e derulate de un practician.

1 Dac un profesionist contabil ce nu activeaz n practica public, de exemplu, un auditor intern,aplic acest Cadru, i (a) se face referire la acest Cadru, ISA, ISRE sau ISAE n raportul profesio-nistului contabil; i (b) profesionistul contabil sau ali membri ai echipei de asigurare i, dup caz,angajatorul profesionistului contabil, nu sunt independeni fa de entitatea n privina creia sedesfoar misiunea de asigurare, lipsa independenei i natura relaiei(relaiilor) entitatea se pre-

zint n mod evideniat n raportul contabilului profesionist. Totodat, raportul nu include cuvn-tul independent n titlu, iar scopul i utilizatorii raportului sunt restricionai.


15/405

15



Prezentul Cadru denumete aceste dou tipuri misiuni de asigurare rezo-nabil i misiuni de asigurare limitat2.

y

Aria de aplicabilitate a Cadrului general: Aceast seciune face dis-tincie ntre misiunile de asigurare i alte misiuni, precum misiunile deconsultan.

y Acceptarea misiunii: Aceast seciune stabilete caracteristicile ce trebu-ie demonstrate nainte ca practicianul s accepte misiunea de asigurare.

y Elementele unei misiuni de asigurare: Aceast seciune identic i punein discuie cinci elemente ale misiunilor de asigurare ce trebuie avute invedere in prezentarea practicianului: relaia tripartit, problema in cau-z, criteriile, probele i raportul de asigurare. Seciunea explic impor-

tana distinciei intre misiunile de asigurare rezonabil i misiunile deasigurare limitat (reliefate, de asemenea, i in Anex). De asemenea,aceast seciune pune in discuie, spre exemplu, variabilitatea semni-cativ a problemelor misiunilor de asigurare, caracteristicile solicitatepentru ecare criteriu, rolul riscului i al pragului de semnicaie in mi-siunile de asigurare, precum i modul in care se formuleaz concluziilepentru ecare din cele dou tipuri de misiuni de asigurare.

y Utilizarea inadecvat a numelui practicianului: Aceast seciune punein discuie implicarea asocierii practicianului cu o anumit problem.

Principii de etic i standarde pentru controlul calitii

4. In completarea acestui Cadru general i a ISA, ISRE i ISAE, practicieniicare efectueaz misiuni de asigurare sunt indrumai de:(a) Codul etic al profesionitilor contabili al IFAC (Codul), care stabilete

principiile de etic fundamentale pentru profesionitii contabili, i(b) Standardele Internaionale de Controlul Calitii (ISQC), care stabilesc

standarde i furnizeaz indrumri pentru controlul calitii rmei.3

5. Partea A a Codului stabilete principiile de etic fundamentale pe care toiprofesionitii contabili trebuie s le respecte, care includ:(a) Integritate;(b) Obiectivitate;(c) Competen profesional i atenia cuvenit;(d) Condenialitate; i(e) Comportament profesional.

2 n special pentru misiunile de asigurare privind informaiile nanciare istorice, misiunile deasigurare rezonabil sunt numite audituri, iar misiunile de asigurare limitat sunt numite revizuiri.3 Standarde i recomandri suplimentare cu privire la controlul calitii pentru tipurile specicede misiuni de asigurare sunt stabilite in ISA, ISRE i ISAE.


16/405

16



6. Partea B a Codului, care se aplic numai profesionitilor contabili in prac-tica public (practicieni) cuprinde o abordare general a independenei

care trebuie avut in vedere, pentru ecare misiune de asigurare, amenin-rile la adresa independenei, msurile de siguran acceptate i interesulpublic. Aceast parte solicit rmelor i membrilor echipelor de asigurares identice i s evalueze situaiile concrete i relaiile ce au produs ame-ninri la adresa independenei i s intreprind cele mai adecvate aciunipentru eliminarea acestor ameninri sau reducerea lor la un nivel accepta-bil prin aplicarea msurilor de siguran.

Deniia i obiectivele misiunii de asigurare

7. Misiunea de asigurare reprezint o misiune in care un practician ii ex-prim o concluzie destinat creterii gradului de incredere a utilizatorilorvizai, alii decat partea responsabil, in privina rezultatului evalurii saucuanticrii unui anumit aspect in funcie de criterii.

8. Rezultatul evalurii sau cuanticrii unei anumite probleme reprezint in-formaiile ce rezult din aplicarea criteriilor asupra problemei respective.De exemplu:y Recunoaterea, cuanticarea, prezentarea i descrierea n situaiile -

nanciare (rezultatul) n urma aplicrii unui cadru de raportare nanciar

pentru recunoatere, cuanticare, prezentare i descriere, precum Stan-dardele Internaionale de Raportare Financiar, (criterii) privind poziiananciar a unei entiti, performana nanciar i uxurile de numerar(aspectul n cauz).

y O armaie referitoare la ecacitatea controlului intern (rezultatul) re-zult din aplicarea cadrului general pentru evaluarea ecacitii contro-lului intern, cum ar COSO4 sau CoCo5(criterii), referitoare la controlulintern, un proces (aspectul n cauz).

In continuarea Cadrului general, termenul informaii specice va uti-lizat pentru a exprima rezultatul procesului de evaluare sau cuanti-care aunui aspect. El reprezint informaii specice despre care prac-ticianulcolecteaz suciente probe adecvate pentru a asigura o baz re-zonabil deexprimare a concluziei intr-un raport de asigurare.

9. Este posibil ca informaiile specice s nu e exprimate in mod adecvat incontextul subiectului i al criteriilor respective, i de aceea pot denatura-

4 Controlul intern Cadru General Integrat Comitetul Organizaiilor de Sponsorizare a Comi-si-ei Treadway5 Recomandri pentru evaluarea controlului principii CoCo Criterii ale Consiliului de Con-trol, Institutul Canadian al Experilor Contabili


17/405

17



te, eventual intr-o msur semnicativ. Acest lucru se intampl in cazul incare informaiile specice nu reect in mod adecvat aplicarea criteriilor

asupra aspectului in cauz, de exemplu, in cazul in care situaiile nanciareale unei entiti nu ofer o imagine del (sau nu prezint in mod del, subtoate aspectele semnicative), a poziiei nanciare, performanei nanciarei a uxurilor de numerar, in conformitate cu Standardele Internaionale deRaportare Financiar sau, in cazul in care armaiile entitii potrivit croracontrolului su intern este ecace nu este declarat in mod del, sub toateaspectele semnicative pe baza COSO sau CoCo.

10. In unele misiuni de asigurare evaluarea sau cuanticarea unei anumite pro-bleme se efectueaz de partea responsabil, iar informaiile specice sunt

sub forma unei armaii a prii responsabile, care este disponibil utiliza-torilor vizai. Astfel de misiuni sunt denumite misiuni bazate pe armaii.In alte misiuni de asigurare, practicianul, e efectueaz direct evaluareasau cuanticarea unui anumit subiect, e obine o declaraie cu privire laacesta de la partea responsabil ce a efectuat evaluarea sau cuanticarea,fr ca aceasta s e disponibil utilizatorilor vizai. Informaiile specicesunt disponibile utilizatorilor vizai prin intermediul raportului de asigura-re. Aceste misiuni sunt denumite misiuni de raportare direct.

11. Conform acestui Cadru general, exist dou tipuri de misiuni de asigu-rare care se permit a efectuate de un practician: o misiune de asigurarerezonabil i o misiune de asigurare limitat. Obiectivul unei misiuni deasigurare rezonabil este de a reduce riscul misiunii de asigurare la un nivelacceptabil de sczut n condiiile date ale unei misiuni6 ca baz pentru ex-primarea de ctre practician a concluziilor ntr-o form pozitiv. Obiectivulunei misiuni de asigurare limitat este acela de a reduce riscul misiunii deasigurare la un nivel acceptabil n condiiile date ale misiunii, dar mai maredect n cazul misiunii de asigurare rezonabil, i reprezint deci o baz

pentru exprimarea de ctre practician a concluziilor ntr-o form negativ.12. Nu toate misiunile derulate de un practician sunt misiuni de asigurare. Altemisiuni frecvente derulate nu rspund deniiei de mai sus (i de aceea nusunt acoperite de acest Cadru general) i includ:y Misiuni prevzute de Standardele Internaionale pentru Servicii Cone-

xe, precum misiuni cu proceduri agreate i compilaii ale informaiilornanciare sau ale altor informaii.

y ntocmirea declaraiilor scale, n cazul n care nu se exprim nici oconcluzie de asigurare.


18/405

18



y Misiuni de consultan (sau de recomandri)6, precum consultan ma-nagerial i scal.

13. O misiune de asigurare poate o parte a unei misiuni mai ample, de exem-plu, n cazul n care o misiune de consultan pentru achiziia unei afaceriinclude solicitarea de a acorda o asigurare privind informaiile nanciareistorice sau viitoare. n astfel de situaii, acest Cadru general este relevantnumai pentru partea de asigurare a misiunii.

14. Urmtoarele misiuni, care pot rspunde deniiei din paragraful 7, nu tre-buie s se deruleze in conformitate cu acest Cadru general:(a) Misiuni de atestare a procedurilor legale privind contabilitatea, auditul,

scalitatea sau alte subiecte, i

(b) Misiuni care includ opinii profesioniste, puncte de vedere sau formede exprimare, de pe urma crora un utilizator poate deriva o oarecareasigurare, dac se aplic in totalitate urmtoarele:(i) Opiniile, punctele de vedere sau exprimarea sunt pur i simplu un

accesoriu al misiunii totale;(ii) Orice form scris a raportului emis este restricionat in mod ex-

pres la utilizarea numai de ctre utilizatorii vizai, menionai inraport;

(iii) Potrivit inelegerii scrise cu un utilizator vizat specicat, misiuneanu se dorete a o misiune de asigurare, i

(iv) Misiunea nu se prezint ca o misiune de asigurare in raportul pro-fesionistului contabil.

Rapoarte privind misiunile ce nu furnizeaz o asigurare

15. Un practician ce raporteaz asupra unei misiuni care nu este o misiune deasigurare, potrivit ariei de aplicabilitate a acestui Cadru general, trebuie sfac distincia clar fa de raportul de asigurare. Pentru a nu crea confuzie

in randul utilizatorilor, un raport care nu este un raport de asigurare, trebuies evite, de exemplu:

6 In misiunile de consultan se angajeaz un profesionist contabil cu aptitudini tehnice, educaieprofesional, capacitate de observare, experien i cunotine in domeniul procesului de consul-tan. Procesul de consultan este un proces analitic, ce implic, in mod tipic, unele combinaii deactiviti legate de subiectul stabilit, identicarea de fapte, denirea problemelor sau oportuniti-lor, evaluarea alternativelor, formularea de recomandri i aciuni, comunicarea rezultatelor, i,uneori, implementarea i urmrirea acestora. Rapoartele (dac se emit) sunt, in general, in formscris, narativ (sau format lung). In general, activitatea desfurat este pentru uzana i bene-ciul clientului. Natura i aria de cuprindere a acestei activiti constituie obiectul unei inelegeri

intre profesionistul contabil i client. Orice serviciu care rspunde deniiei misiunii de asigurare,nu este o misiune de consultan, ci una de asigurare.


19/405

19



y Presupunerea conformitii cu acest Cadru general, ISA, ISRE sau ISAE.y Utilizarea inadecvat a cuvintelor asigurare, audit sau revizuire.y

Includerea unei declaraii care poate eronat considerat in mod rezona-bil drept o concluzie conceput cu scopul de a crete gradul de increderea utilizatorilor vizai privind rezultatul evalurii sau cuanticrii unuianumit aspect conform anumitor criterii.

16. Un practician i partea responsabil pot agrea aplicarea principiilor aces-tui Cadru general pentru o misiune in care nu exist ali utilizatori vizaidecat partea responsabil, dar sunt respectate toate cerinele ISA, ISRE sauISAE. In astfel de cazuri, raportul practicianului include o declaraie carerestricioneaz utilizarea raportului la partea responsabil.

Acceptarea misiunii

17. Un practician accept o misiune de asigurare numai in cazul in care cuno-tinele preliminare ale condiiilor misiunii indic faptul c:(a) Sunt indeplinite cerinele de etic relevante, precum independena i

competena profesional, i(b) Misiunea prezint toate caracteristicile urmtoare:

(i) Problema in cauz este adecvat;(ii) Criteriile ce vor aplicate sunt convenabile i disponibile utiliza-

torilor vizai;(iii) Practicianul are acces la probe suciente i adecvate, in susinerea

concluziilor sale;(iv) Concluziile practicianului sunt cuprinse intr-un raport scris, in for-

ma adecvat e a misiunii de asigurare rezonabil, e a misiunii deasigurare limitat, i

(v) Practicianul este incredinat c misiunea are un scop raional. Incazul in care exist o limitare semnicativ a ariei de aplicabilitate

a activitii practicianului (vezi paragraful 55), poate improbabilca misiunea s aib un scop raional. De asemenea, un practicianpoate considera c partea angajatoare intenioneaz s asocieze nu-mele practicianului cu o anumit problem, intr-un mod inadecvat(vezi paragraful 61).

Standarde specice ISA, ISRE sau ISAE pot conine cerine suplimentarece trebuie indeplinite inainte de acceptarea misiunii.

18. n cazul n care o misiune potenial nu poate acceptat ca o misiunede asigurare, datorit faptului c nu prezint caracteristicile din paragraful

precedent, cel care angajeaz misiunea poate n msur s identice un


20/405

20



alt tip de misiune ce poate rspunde necesitilor utilizatorilor vizai. Deexemplu:

(a) Dac criteriile iniiale nu au fost cele mai potrivite, mai poate derula-t o misiune de asigurare dac:(i) Partea implicat poate identica un aspect al subiectului iniial pen-

tru care criteriile iniiale sunt potrivite, iar practicianul poate derulao misiune de asigurare pentru acel aspect, ca o problem de sinestttoare. n astfel de cazuri, raportul de asigurare claric faptulc nu are legtur cu problema original, n totalitatea sa; sau

(ii) Pot selectate sau ntocmite criterii alternative, potrivite pentruproblema original.

(b) Partea angajatoare poate solicita o misiune care nu este o misiune deasigurare, precum o misiune de consultan sau o misiune pe baza pro-cedurilor convenite.

19. Odat acceptat o misiune de asigurare, practicianul nu mai poate schimbamisiunea ntr-o misiune de nu furnizeaz un nivel de asigurare, sau dintr-omisiune de asigurare rezonabil ntr-o misiuni de asigurare limitat, fr aavea o justicare rezonabil. O schimbarea a condiiilor ce afecteaz uti-lizatorii vizai, sau lipsa de nelegere privind natura misiunii, n mod nor-mal justic cererea de schimbare a misiunii. Dac se produce o astfel deschimbare, practicianul nu va putea s nu ia n considerare probele obinuteanterior schimbrii.

Elementele unei misiuni de asigurare

20. Aceast seciune pune n discuie urmtoarele elemente ale unei misiuni deasigurare:(a) Relaia tripartit, care include un practician, o parte responsabil i uti-

lizatorii vizai;

(b) O problematic adecvat;(c) Criterii adecvate;(d) Suciente probe adecvate; i(e) Un raport de asigurare scris n forma adecvat pentru misiunea de asi-

gurare rezonabil sau misiuni de asigurare limitat.

Relaia tripartit

21. Misiunile de asigurare implic trei pri separate: un practician, o parteresponsabil i utilizatorii vizai.

22. Partea responsabil i utilizatorii vizai pot din entiti diferite, sau dinaceeai entitate.Ca un exemplu al acestui ultim caz, ntr-o structur dualis-


21/405

21



t, consiliul de supraveghere se poate preocupa de asigurarea informaiilorfurnizate de consiliul de administraie al entitii. Relaiile dintre partea

responsabil i utilizatorii vizai trebuie s e vzute n contextul specic almisiu-nii i se poate abate de la liniile de responsabilitate denite mai multprin tradiie. De exemplu, un manager senior al entitii (un utilizator vizat)poate angaja un practician pentru a derula o misiune de asigurare pentru unanumit aspect particular al activitii entitii, care este responsabilitateaimediat al celui din urm nivel al conducerii (partea responsabil), darpentru care conducerea superioar este responsabil n ultim instan.

Practician23. Termenul practician se utilizeaz n acest Cadru general ntr-un sens mai

larg dect este utilizat termenul auditor n ISA i ISRE, care se refernumai la practicienii ce efectueaz o misiune de audit sau de revizuire nlegtur cu informaiile nanciare istorice.

24. Se poate solicita unui practician s efectueze o misiune de asigurare pentruo gam larg de probleme. Unele probleme pot necesita aptitudini speciali-zate i cunotine dincolo de cele deinute n general de un practician. Ast-fel cum este notat i n paragraful 17 (a), un practician nu accept o misiunedac, prin cunotinele preliminare ale condiiilor misiunii se indic faptul

c nu sunt ndeplinite cerinele de etic privind competena profesional.In unele cazuri aceast cerin poate indeplinit de practician prin utili-zarea muncii unei persoane din alt domeniu profesional, numit aici expert.In aceste cazuri, practicianul este satisfcut de faptul c acea persoan in-deplinete misiunea prin deinerea colectiv aptitudinilor i cunotinelornecesare, iar practicianul are un anumit nivel de implicare in misiune i ininelegerea activitii pentru care este utilizat un expert.

Partea responsabil

25. Partea responsabil este persoana (sau persoanele) care:(a) ntr-o misiune de raportare direct, este responsabil pentru probleman cauz, sau

(b) ntr-o misiune bazat pe armaii, este responsabil pentru informaiilelegate de problema n cauz (armaiile), i poate responsabil pentruproblema respectiv. Un exemplu n care partea responsabil rspundeatt pentru informaiile specice, ct i pentru problema n sine, esteacela n care o entitate angajeaz un practician pentru o misiune deasigurare privind un raport despre propriile practici de durabilitate. Un

exemplu n care partea responsabil rspunde pentru informaiile lega-te de subiectul n cauz dar nu i de problema n sine, este acela n care


22/405

22



o organizaie guvernamental angajeaz un practician pentru a efectuao misiune de asigurare privind practicile de durabilitate ale unei com-

panii private folosite la ntocmirea unui raport destinat utilizatorilorvizai. Partea responsabil poate sau nu s e partea ce angajeaz prac-ticianul (partea angajatoare).

26. n mod normal, partea responsabil furnizeaz practicianului o declaraiescris de evaluare sau cuanticare a unei anumite probleme, pe baza unorcriterii identicate, dac este sau nu disponibil ca o armaie pentru uti-lizatorii vizai. ntr-o misiune de raportare direct, practicianul poate snu e capabil s obin o astfel de declaraie, dac partea angajatoare estediferit de partea responsabil.

Utilizatori vizai27. Utilizatorii vizai sunt persoana, persoanele sau clasele de persoane pentru

care practicianul ntocmete raportul de asigurare. Partea responsabil poa-te unul dintre utilizatorii vizai, dar nu singura.

28. Ori de cte ori este practic, raportul de asigurare se adreseaz tuturor utili-zatorilor vizai, dar n unele cazuri pot exista ali utilizatori vizai. Practici-anul poate s nu e capabil s identice pe toi cei care vor citi raportul deasigurare, n special acolo unde exist un numr mare de persoane care au

acces la acesta. In astfel de cazuri, in special cand este posibil ca cititoriis aib un interese multiple in problema in cauz, utilizatorii vizai pot limitai la cele mai importante pri interesate, cu interese semnicative icomune. Utilizatorii vizai pot identicai in diferite moduri, de exemplu,printr-o inelegere ntre practician i partea responsabil sau partea angaja-toare, sau prin lege.

29. Ori de cate ori este practic, utilizatorii vizai sau reprezentanii acestora seimplic, impreun cu practicianul i partea responsabil (i partea angaja-toare dac este diferit), in determinarea cerinelor misiunii. Indiferent de

implicarea i a altor persoane totui, precum i disconfortul unei misiuni pebaz de proceduri agreate (care implic mai degrab constatri bazate peproceduri, decat o concluzie):(a) Practicianul este responsabil pentru determinarea naturii, sincronizrii

i dimensiunea procedurilor, i(b) Practicianului i se cere s urmreasc orice aspect contientizat, ce

poate conduce practicianul s ii pun intrebarea dac modicri sem-nicative trebuie s se fac legat de informaiile specice.

30. In unele situaii, utilizatorii vizai (spre exemplu bnci sau reglementatori)impun o cerin, sau solicit prii responsabile (sau partea angajatoare,


23/405

23



dac sunt diferite) s convin asupra scopului special pentru care misiuneade asigurare trebuie derulat. In cazul in care misiunea este destinat utili-

zatorilor vizai specicai, sau unui scop special, practicianul are in vedereincluderea unei restricii n raportul de asigurare care s limiteze utilizareasa la acei utilizatori sau la acel scop.

Aspectul

31. Aspectul i informaiile specice pot lua, in cadrul unei misiuni de asigura-re, mai multe forme, precum:y Performana nanciar sau condiiile (spre exemplu, poziia nanciar

istoric sau de perspectiv, performana nanciar i uxurile de tre-

zorerie) pentru care informaiile despre o problem pot recunoscute,expuse i prezentate in situaiile nanciare.y Performanele sau condiiile non-nanciare (de exemplu, performana

unei entiti) pentru care informaiile despre o problem pot indicatoria ecienei i ecacitii.

y Caracteristici zice (de exemplu, capacitatea unei faciliti) pentru careinformaiile despre problem pot constitui un document detaliat.

y Sisteme i procese (de exemplu, controlul intern al entitii sau sistemulinformaional computerizat) pentru care informaiile despre problem

pot armaiile despre ecacitate.y Comportamentul (de exemplu, guvernana corporativ, conformarea cu

reglementrile, practici de resurse umane) pentru care informaiile des-pre problem pot declaraii de conformitate sau declaraii de ecaci-tate.

32. Aspectele au caracteristici diferite, care includ gradul n care informaiilelegate de acestea sunt calitative versus cantitative, obiective versus subiec-tive, istorice versus de perspectiv i au legtur cu un anumit moment sau

acoper o perioad. Astfel de caracteristici afecteaz:(a) Precizia cu care problema poate evaluat sau cuanticat potrivitcriteriilor, i

(b) Caracterul convingtor al probelor disponibile.Raportul de asigurare noteaz caracteristicile de importan deosebit pen-tru utilizatorii vizai.

33. Un aspect adecvat este:(a) Identicabil i msurabil n mod consecvent, pe baza criteriilor, i(b) Acela pentru care informaiile cu privire la el pot face obiectul unor

proceduri de obinere de probe suciente adecvate n susinerea uneiconcluzii de asigurare rezonabil sau limitat, dup caz.


24/405

24



Criterii

34. Criteriile reprezint etalonul utilizat pentru evaluarea sau cuanticarea

unui aspect i includ, acolo unde este relevant, etaloanele pentru prezentarei descriere. Criteriile pot formalizate, de exemplu, pentru ntocmirea si-tuaiilor nanciare, criteriile pot Standardele Internaionale de RaportareFinanciar, sau Standardele Internaionale de Raportare Financiar pentrusectorul public; cnd se raporteaz n legtur cu controlul intern, criteriilepot un cadru stabilit de control intern sau obiective individuale controlconcepute special pentru misiune; iar cnd se raporteaz asupra respectrii,criteriile pot legislaia, reglementrile sau contractul aplicabil. Exemplede criterii mai puin formalizate sunt dezvoltarea intern a unui cod de con-

duit, sau un nivel convenit de performan (precum numrul de ntruniripe care se ateapt s le aib un anumit comitet ntr-un an).

35. Sunt necesare criterii adecvate pentru o evaluare sau cuanticare rezona-bil consecvent a unui aspect n contextul raionamentului professional.Fr un cadru de referin asigurat de criteriile adecvate, orice concluzieeste deschis interpretrilor individuale sau lipsei de nelegere. Criteriilepotrivite sunt sensibile la context, mai exact, relevante pentru condiiiledate ale misiunii. Chiar i pentru acelai aspect pot exista criterii diferi-te. De exemplu, o parte responsabil poate selecta numrul de rezolvripozitive ale sesizrilor clienilor pentru aspectul reprezentat de gradul desatisfacere a clienilor; o alt parte responsabil poate selecta numrul deachiziii repetate pe o perioad de trei luni de la achiziia iniial.

36. Criteriile potrivite prezint urmtoarele caracteristici:(a) Relevan: criteriile relevante contribuie la stabilirea concluziilor ce

sprijin procesul de luare a deciziilor de ctre utilizatorii vizai.(b) Completitudine: criteriile sunt sucient de complete atunci cnd nu se

omit factori relevani ce pot inuena concluziile, n contextul misiunii.Criteriile complete includ, acolo unde este relevant, baza pentru expu-nere i prezentare.

(c) Credibilitate: criteriile credibile permit o evaluare sau o cuanticareconsecvent i rezonabil a problemei, i include, dac este relevant,expunere i prezentare, atunci cnd se utilizeaz n condiii similare depracticieni cu calicare similar.

(d) Neutralitate: criteriile neutre contribuie la formularea unor concluzii cenu sunt inuenate.

(e) Inteligibilitate: criteriile inteligibile contribuie la stabilirea unor con-

cluzii clare, cuprinztoare, care nu fac obiectul unor interpretri diferi-te n mod semnicativ.


25/405

25



Nu constituie criterii potrivite evaluarea sau cuanticarea unui aspect pebaza propriilor ateptri, raionamente sau experiena individual a practi-

cianului.37. Practicianul evalueaz gradul de adecvare a criteriilor pentru o misiuneparticular prin considerarea ndeplinirii caracteristicilor de mai sus. Im-portana relativ a ecrei caracteristici n contextul unei misiuni particula-re face obiectul raionamentului. Criteriile pot e prestabilite, e dezvol-tate special. Criteriile prestabilite sunt acelea cuprinse n legislaie sau altereglementri, ori emise de organisme autorizate sau recunoscute ale exper-ilor ce urmeaz un proces transparent adecvat. Criteriile dezvoltate specialsunt acelea destinate scopului misiunii. Msura n care criteriile aplicate

sunt prestabilite sau dezvoltate special, afecteaz activitatea pe care practi-cianul o desfoar stabili caracterul lor adecvat pentru o anumit misiune.

38. Criteriile trebuie s e disponibile utilizatorilor vizai pentru a permiteacestora s ineleag modul in care o anumit problem a fost evaluat saucuanticat. Criteriile se fac disponibile utilizatorilor vizai prin una dinurmtoarele modaliti:(a) In mod public.(b) Printr-o includere clar n expunerea informaiilor specice.(c) Printr-o includere clar in raportul de asigurare.(d) Printr-o inelegere general, de exemplu criterii de msurare a timpului

in ore i minute.De asemenea, criteriile pot disponibile numai unor utilizatori vizai spe-cici, spre exemplu, termenii contractului, sau criteriile emise de o asoci-aie dintr-un anumit sector de activitate sunt disponibile numai celor dinsectorul respectiv. In cazul in care criteriile identicate sunt disponibile nu-mai utilizatorilor vizai specici, sau sunt relevante numai pentru un scopspecic, utilizarea raportului de asigurare este restricionat la acei utiliza-

tori sau pentru acel scop.7

Probe

39. Practicianul planic i desfoar o misiune de asigurare cu o atitudine descepticism profesional, pentru a obine suciente probe adecvate in leg-tur cu faptul c informaiile specice nu conin denaturri semnica-tive.

7 In timp ce un raport de asigurare poate restricionat ori de cate ori se adreseaz numai utiliza-torilor vizai specicai sau pentru scopuri speciale, absena unei restricii privind un cititor parti-cular sau un anumit scop, nu indic faptul c practicianul are o responsabilitate legal in relaia

cu acel cititor sau scop. Msura in care are o responsabilitate legal va depinde de circumstaneleecrui caz i de jurisdicia relevant.


26/405

26



Practicianul trebuie s aib in vedere pragul de semnicaie, riscul misiuniide asigurare i cantitatea i calitatea probelor disponibile, atunci cand pla-

nic i deruleaz o misiune, in special cand determin natura, momentuli aria de cuprindere a procedurilor de obinere a probelor.

Scepticism profesional40. Practicianul planic i efectueaz o misiune de asigurare cu o atitudine

de scepticism profesional, recunoscand c pot exista situaii care s cauze-ze denaturri semnicative ale informaiilor specice. Printr-o atitudine descepticism profesional se inelege o evaluare critic, o atitudine dubitativ,a valabilitii probelor obinute i este vigilent la probele care contrazic saupun sub semnul intrebrii credibilitatea documentelor sau declaraiilor fur-nizate de partea responsabil. De exemplu, o atitudine de scepticism profe-sional este necesar pe parcursul procesului misiunii pentru ca practicianuls reduc riscul de a trece cu vederea situaii suspecte, de a suprageneralizan momentul formulrii concluziilor pe baza observaiilor i de utilizare aarmaiilor defectuoase pentru determinarea natu-rii, momentului i amplo-rii procedurilor de culegere a probelor i evalua-rea rezultatelor aferente.

41. O misiune de asigurare implic rareori autenticarea documentelor, iarpracticianul nu este instruit n acest sens i nici nu se ateapt din partea lui

s e expert n astfel de autenticri. Totui, practicianul analizeaz credi-bilitatea informaiilor ce se vor utiliza drept probe, ca, de exemplu, foto-copii, faxuri, documente pe suport de lm, digitalizate sau alte documenteelectronice, inclusiv analiza controalelor asupra procesului de ntocmire imeninere a acestora, dup caz.

Suciena i gradul de adecvare a probelor42. Suciena este msura cantitii probelor. Gradul de adecvare este msura

calitii probelor; mai exact a relevanei i credibilitii acestora. Canti-

tatea necesar de probe este afectat de riscul ca informaiile specice se denaturate semnicativ (cu ct riscul este mai mare, cu att ar putea necesare mai multe probe), i, de asemenea de calitatea probelor respective(cu ct este mai ridicat calitatea, cu att mai puine probe sunt necesare).Prin urmare, suciena i gradul de adecvare al probelor sunt interdepen-dente. Totui, este posibil ca simpla obinere a mai multor probe s nu com-penseze calitatea lor slab.

43. Credibilitatea probelor este inuenat de sursa i natura acestora i depin-de de condiiile specice n care s-au obinut. Se pot face generalizri pri-

vind credibilitatea diferitelor tipuri de probe; totui, astfel de generalizri


27/405

27



fac obiectul unor excepii importante. Chiar i n cazurile n care probelese obin din surse externe entitii, pot exista situaii care s afecteze credi-

bilitatea informaiilor obinute. De exemplu, probele obinute dintr-o sursextern independent nu pot credibile dac sursa nu este informat. Chiardac se recunoate c pot exista excepii, pot utile urmtoarele generali-zri legate de credibilitatea probelor:y Probele sunt mai credibile dac sunt obinute dintr-o surs independent

din afara entitii.y Probele generate la nivel intern sunt mai credibile atunci cnd controa-

lele aferente sunt ecace.y Probele obinute direct de ctre practician (de exemplu, prin observarea

aplicrii unui control) sunt mai credibile dect probele obinute indirectsau prin inferen (de exemplu, intervievri cu privire la aplicarea unuicontrol).

y Probele obinute din documente originale sunt mai credibile decat pro-bele obinute pe baza fotocopiilor sau facsimilelor.

44. In mod normal, practicianul obine mai mult asigurare din probe consec-vente obinute din diferite surse sau de natur diferit decat din elementeale probei considerate in mod individual. In plus, obinerea de probe dindiferite surse sau de natur diferit poate indica faptul c un element indi-vidual al probei nu este credibil. Spre exemplu, coroborarea informaiilorobinute dintr-o surs independent de entitate poate crete asigurarea pecare practicianul o obine dintr-o declaraie a prii responsabile. In schimb,in cazul in care proba obinut dintr-o surs nu este consecvent cu cea ob-inut din alt surs, practicianul va determina ce probe suplimentare estenecesar s obin pe baza procedurilor, pentru a soluiona inconsecvena.

45. Pentru a obine suciente probe adecvate, in general este mai dicil s seobin o asigurare privind informaiile specice care s acoper o peri-

oad de timp, decat informaii privind informaiile specice la un anumitmoment. In plus, concluziile desprinse in cursul derulrii procesului, suntlimitate, in mod normal, la perioada pe care o acoper misiunea; practi-cianul nu emite concluzii referitoare la funcionarea viitoare a procesuluirespectiv in maniera specicat.

46. Practicianul analizeaz relaia dintre costul obinerii probei i utilitatea in-formaiilor obinute. Totui, chestiunea dicultii sau a cheltuielilor im-plicate nu reprezint in sine o baz valid pentru omiterea unei proceduride obinere a probei, pentru care nu exist o alt alternativ. Practicianul

utilizeaz raionamentul profesional i aplic scepticismul profesional in


28/405

28



evaluarea cantitii i calitii probelor, i, de aceea, suciena i gradul deadecvare trebuie s susin raportul de asigurare.

Pragul de semnicaie47. Pragul de semnicaie este relevant atunci cand practicianul determin na-tura, momentul i aria de cuprindere a procedurilor de obinere a probe-lor, i cand evalueaz dac informaiile specice nu sunt denaturate. Inconsiderarea pragului de semnicaie practicianul inelege i evalueazce factori pot inuena deciziile utilizatorilor vizai. De exemplu, cand seidentic criteriile permise pentru variaiile din prezentarea informaiilorspecice, practicianul ia in considerare modul in care prezentarea adoptatpoate inuena deciziile utilizatorilor vizai. Pragul de semnicaie trebuie

avut in vedere in contextul factorilor cantitativi i calitativi, precum im-portana relativ, natura i dimensiunea acestor factori asupra evalurii saucuanticrii unui anumit aspect, ca i interesele utilizatorilor vizai. Evalu-area pragului de semnicaie i importana relativ a factorilor cantitativii calitativi, n contextul unei anumite misiuni, constituie aspecte ce in deraionamentul practicianului.

Riscul misiunii de asigurare48. Riscul misiunii de asigurare este riscul ca un practician s formuleze o con-

cluzie inadecvat, n cazul n care informaiile specice sunt denaturate sem-nicativ.8 ntr-o misiune de asigurare rezonabil, practicianul reduce risculmisiunii de asigurare la un nivel acceptabil de sczut pentru condiiile misi-unii, pentru a obine o asigurare rezonabil ca baz pentru o form pozitivde exprimare a concluziilor. Nivelul de asigurare este mai ridicat n cazulmisiunii de asigurare limitat dect n cazul misiunii de asigurare rezonabildatorit diferenelor legate de natura, momentul i aria de cuprindere a pro-cedurilor de obinere a probelor. Totui, ntr-o misiune de asigurare limita-t, combinarea naturii, momentului i ariei de cuprindere a procedurilor de

obinere a probelor este cel puin sucient pentru ca practicianul s obinun nivel de substanial de asigurare ca baz pentru o form negativ de ex-primare. Pentru a substanial, nivelul de asigurare obinut de practician se

8 (a) Acesta include riscul, n cazul misiunile de raportare direct, n care informaiile specice suntprezentate numai la nivelul concluziilor practicianului, ca practicianul s concluzioneze n mod inadec-vat c aspectul n cauz, este, sub toate aspectele semnicative conform cu cri-teriile, de exemplu: nopinia noastr, controlul intern este ecace, sub toate aspectele sem-nicative, pe baza criteriilor XYZ.

(b) n plus fa de riscul misiunii de asigurare, practicianul este expus riscului de a exprimao concluzie neadecvat dac informaiile specice nu sunt denaturate semnicativ, i riscul de

pierderi din litigii, publicitate negativ, sau alte evenimente legate de informaiile specice asupracrora a raportat. Aceste riscuri nu fac parte din riscul misiunii de asigurare.


29/405

29



dorete s sporeasc ncrederea utilizatorilor vizai n informaiile specicela un nivel care este clar mai mult dect nesemnicativ.

49. n general, riscul misiunii de asigurare poate reprezentat de urmtoarelecomponente, chiar dac nu este necesar ca toate aceste componente s eprezente sau semnicative pentru toate misiunile de asigurare:(a) Riscul ca informaiile despre o problem s e n mod semnicativ

denaturate, ceea ce reprezint n schimb:(i) Riscul inerent: susceptibilitatea ca informaiile specice s e dena-

turate semnicativ, presupunnd c nu exist controale asociate, i(ii) Riscul de control: riscul ca o denaturare semnicativ aprut s nu

e prevenit, detectat sau corectat n timp util, de ctre controale-

le interne. Atunci cnd riscul de control este relevant pentru un anu-mit aspect, ntotdeauna vor exista cteva riscuri de control datoritlimitrii inerente a proiectrii i funcionrii controlului intern, i

(b) Riscul de nedetectare: riscul ca practicianul s nu detecteze o denatu-rare semnicativ existent.

Msura in care practicianul analizeaz ecare dintre aceste componentedepinde de circumstanele misiunii, in special de natura aspectului respec-tiv i dac se desfoar o misiune de asigurare rezonabil sau o misiuni deasigurare limitat.

Natura, sincronizarea i dimensiunea procedurilor de obinere a probelor50. Natura, momentul i aria de cuprindere a procedurilor de obinere a pro-

belor variaz de la o misiune la alta. Teoretic, sunt posibile variaii innitede proceduri pentru obinerea probelor. Totui, n mod practic, este dicilca acestea s e comunicate n mod clar i fr ambiguiti. Practicianulncearc s le comunice n mod clar i fr ambiguiti i utilizeaz formaadecvat pentru o misiune de asigurare rezonabil sau o misiune de asigu-rare limitat.9

51. Asigurare rezonabil este un concept legat de acumularea de probe nece-sare unui practician pentru a concluziona n legtur cu informaiile legatede o problem, privit ca un tot unitar. Pentru a n situaia de a exprima oconcluzie ntr-o form pozitiv, cerut de o misiune de asigurare rezonabi-l, este necesar ca practicianul s obin probe adecvate suciente, ca partea unui proces iterativ, sistematic al misiunii respective:

9 Acolo unde informaiile specice sunt constituite dintr-un un anumit numr de aspecte, se vorformula concluzii separate pentru ecare aspect. Dei nu toate concluziile trebuie s aib legtur

cu acelai nivel al procedurilor de obinere a probelor, ecare concluzie se va exprima ntr-o for-madecvat e pentru misiunea de asigurare rezonabil, e pentru misiunea de asigurare limitat.


30/405

30



(a) Obinerea unei nelegeri a aspectului i alte circumstane ale misiuniicare, n funcie de aspectul respectiv, include nelegerea controlului

intern;(b) Evaluarea, pe baza acestei nelegeri, a riscurilor ca informaiile speci-ce s e denaturate semnicativ;

(c) Reacia la riscurile evaluate, inclusiv dezvoltarea reaciilor generale, cai determinarea naturii, momentului i ariei de cuprindere a proceduri-lor suplimentare;

(d) Efectuarea unor proceduri suplimentare in legtur cu riscurile iden-ticate, utilizand o combinare a procedurilor de inspecie, observare,conrmare, recalculare, reefectuare, proceduri analitice i intervievri.

Astfel de proceduri viitoare implic proceduri de fond care includ, aco-lo unde este aplicabil, obinerea de informaii coroborate din surse in-dependente de partea responsabil, i, in funcie de natura aspectu-lui,teste privind ecacitatea operaional a controalelor, i

(e) Evaluarea sucienei i gradului de adecvare a probelor.52. Asigurarea rezonabil reprezint mai puin decat asigurarea absolut.

Reducerea riscului misiunii de asigurare la zero se obine foarte rar, ca iutilitatea costului pentru utilizarea unor factori precum:y Utilizarea testelor selective.y Limitarea inerent a controlului intern.y Faptul c majoritatea probelor disponibile practicianului sunt mai degra-

b persuasive decat conclusive.y Utilizarea raionamentului in obinerea i evaluarea probelor i formula-

rea concluziilor bazate pe aceste probe.y In unele cazuri, caracteristicile problemei, evaluat sau cuanticat potri-

vit unor criterii identicate.53. Att misiunea de asigurare rezonabil, cat i misiunea de asigurare limitat

necesit aplicarea unor aptitudini i tehnici de asigurare, ca i obinereade probe adecvate suciente ca parte a unui proces iterativ i sistematic almisiunii, care include obinerea unei inelegeri asupra aspectului i a altorcircumstane ale misiunii. Natura, momentul i aria de cuprindere a pro-cedurilor de obinere a probelor adecvate suciente in cadrul unei misiunide asigurare limitat sunt, totui, limitate in mod intenionat fa de o mi-siune de asigurare rezonabil. Pentru anumite aspecte, pot exista declaraiispecice ce pot furniza recomandri legate de procedurile utilizate pentruobinerea de suciente probe adecvate pentru misiuni de asigurare limitat.

Spre exemplu, ISRE 2400, Misiuni de revizuire a situaiilor nanciare


31/405

31



stabilete c probele adecvate suciente pentru revizuirea situaiilor nan-ciare se obin n primul rand prin proceduri analitice i intervievri. In lipsa

unei declaraii relevante, procedurile de obinere a probelor adecvate suci-ente difer in funcie de condiiile concrete ale misiunii, in special problemain cauz i necesitile utilizatorilor vizai i ale prii angajatoare, inclusivconstrangeri legate de timp i costuri. Atat pentru misiunile de asigurarerezonabil, cat i pentru misiunile de asigurare limitat, dac practicianulsesizeaz un aspect ce l face pe practician s se ntrebe dac este necesa-r modicarea n mod semnicativ a informaiilor specice, practicianulurmrete aspectul prin efectuarea unor alte proceduri suciente pentru apermite raportarea.

Cantitatea i calitatea probelor disponibile54. Cantitatea sau calitatea probelor disponibile este inuenat de:

(a) Caracteristicile aspectului i informaiile specice. De exemplu, se a-teapt mai puine probe obiective atunci cnd aspectele sunt orientatectre viitor, dect atunci cnd acestea sunt istorice (vezi paragraful 32);i

(b) Circumstanele misiunii, altele dect caracteristicile aspectului, n ca-zul n care nu exist anumite probe ce se preconiza s existe din cauza,

de exemplu, momentului n care a fost numit practicianul, politicii en-titii de pstrare a documentelor sau restriciei impuse de partea res-ponsabil.

n mod normal, probele disponibile vor mai degrab persuasive dectconcluzive.

55. O concluzie fr rezerve nu este adecvat pentru nici unul din tipurile demisiuni de asigurare, n cazul unei limitri a ariei de aplicabilitate a activi-tii practicianului, respectiv cnd:(a) Anumite condiii mpiedic practicianul s obin probele necesare re-

ducerii riscului misiunii de asigurare la un nivel adecvat; sau(b) Partea responsabil sau partea angajatoare impune o restricie ce m-

piedic practicianul s obin probele misiunii de asigurare la un niveladecvat.

Raportul de asigurare

56. Practicianul furnizeaz un raport scris care conine concluziile ce trans-mit asigurarea obinut referitoare la informaiile despre o problem. ISA,

ISRE i ISAE stabilesc elementele de baz pentru rapoartele de asigurare.n completare, practicianul trebuie s ia n considerare alte responsabiliti


32/405

32



de raportare, inclusiv comunicarea cu persoanele nsrcinate cu gu-vernan-a entitii, atunci cnd este adecvat s procedeze n acest fel.

57. ntr-o misiune bazat pe armaii, concluziile practicianului pot formula-te e:(a) Privind armaiile prii responsabile (de exemplu n opinia noastr

armaia prii responsabile privind eciena controlului intern estedel, sub toate aspectele semnicative, conform criteriilor XYZ), e

(b) Direct privind aspectul i criteriile (de exemplu In opinia noastr con-trolul intern este ecient, sub toate aspectele semnicative, conformcriteriilor XYZ).

Intr-o misiune de raportare direct, concluzia practicianului se formuleaz

in termenii problemei i ai criteriilor.58. Intr-o misiune de asigurare rezonabil, practicianul exprim concluzia intr-

o form pozitiv, de exemplu: In opinia noastr controlul intern este e-cace, sub toate aspectele semnicative, conform criteriilor XYZ. Aceastform exprim o asigurare rezonabil. Aplicand proceduri de obinerea probelor de o natur, moment i arie de cuprindere rezonabile avand invedere caracte-risticile aspectului respectiv i alte circumstane relevanteale misiunii, descrise in raportul de asigurare, practicianul a obinut probeadecvate suciente pentru a reduce riscul misiunii de asigurare la un nivelacceptabil de sczut.

59. Intr-o misiune de asigurare limitat practicianul exprim concluzia intr-oform negativ, de exemplu, pe baza activitii noastre descris in acestraport, nu ne-a atras atenia nici un aspect care s ne fac s credem c nuexist o ecacitate a controlului intern, sub toate aspectele semnicative,conform criteriilor XYZ. Aceast form de exprimare transmite un nivelal asigurrii limitate proporional cu nivelul procedurilor de obinere aprobelor, potrivit caracteristicilor problemei i a altor condiii ale misiunii,

descrise in raportul de asigurare.60. Un practician nu exprim o concluzie fr rezerve pentru nici unul dintipurile misiunii de asigurare, in cazul in care exist urmtoarele situaii ipotrivit raionamentului practicianului efectul este sau poate semnica-tiv:(a) Exist o limitare a ariei de aplicabilitate a activitii practicianului (vezi

paragraful 55). Practicianul exprim o concluzie cu rezerve sau o con-cluzie contrar, in funcie de cat de semnicativ sau profund estelimitarea. In unele cazuri practicianul poate decide s se retrag din

misiune.


33/405

33



(b) In acele cazuri in care:(i) Concluzia practicianului este formulat in funcie de armaia prii

responsabile, iar armaia nu este declarat del, sub toate aspecte-le semnicative; sau(ii) Concluzia practicianului este formulat direct in funcie de aspec-

tul in cauz i a criteriilor, iar informaiile privind problema suntdenaturate n mod semnicativ10, practicianul exprim o concluziecalicat sau contrar n funcie de ct de semnicativ sau convin-gtoare este problema respectiv.

(c) Dac, dup acceptarea misiunii, se descoper c nu sunt convenabilecriteriile, sau c problema n cauz nu este adecvat unei misiuni de

asigurare. Practicianul exprim:(i) O concluzie cu rezerve sau contrar, n funcie de ct de semnica-

tiv sau profund este problema respectiv, atunci cnd criteriileneconvenabile sau aspectul inadecvat pot in-duce n eroare utiliza-torii vizai; sau

(ii) O concluzie cu rezerve sau imposibilitatea exprimrii unei conclu-zii n funcie de ct de semnicativ sau convingtoare este proble-ma respectiv, n alte cazuri.

n unele cazuri practicianul analizeaz posibilitatea retragerii din misiune.

Utilizarea inadecvat a numelui practicianului

61. Un practician este asociat cu un anumit aspect n cazul n care practicianulraporteaz asupra informaiilor specice aferente, sau consimte s se utili-zeze numele practicianului n legtur cu aspectul respectiv. Dac practici-anul nu este asociat n aceast manier, partea ter poate presupune c nuexist nici o responsabilitate a practicianului. n cazul n care practicianulare cunotin despre faptul c o alt parte utilizeaz numele su n mod

inadecvat, n legtur cu un anumit aspect, practicianul solicit acelei pris nceteze. Practicianul are n vedere, de asemenea, ce ali pai sunt nece-sar a efectuai, precum informarea oricrei alt ter parte cunoscut cautilizator pentru folosirea inadecvat a numelui practicianului sau apelareala consultan juridic.

10 n misiunile de raportare direct n care informaiile specice sunt prezentate numai n conclu-zia practicianului, iar practicianul concluzioneaz c aspectul respectiv nu respect, sub toate as-

pecte-le semnicative, criteriile: n opinia noastr, cu excepia [.], controlul intern este ecace,

sub toate aspectele semnicative, conform criteriilor XYZ, o astfel de concluzie va consideratcu rezerve (sau contrar dup caz).


34/405

34



Perspectiva sectorului public

1. Acest Cadru general este relevant pentru toi profesionitii contabili din sec-

torul public, care sunt independeni fa de entitatea pentru care desfoaro misiune de asigurare. In cazul in care profesionitii contabili din sectorulpublic nu sunt independeni fa de entitatea pentru care desfoar o misi-une de asigurare, se vor aplica recomandrile de la nota de subsol 1.


35/405

35



Anex

Diferene ntre misiunile de asigurare rezonabil i misiunile de asigu-rare limitat

Aceast anex scoate in eviden diferenele intre misiunile de asigurare rezonabi-l i misiunile de asigurare limitat prezentate in Cadru general (vezi paragrafelede referin).

Tipul misi-unii

Obiective Proceduri de obinere aprobelor

Raportul deasigurare

Misiune de

asigurarerezonabil

O reducere a ris-

cului misiunii deasigurare la un ni-vel acceptabil desczut n condiiiledate ale misiunii,ca baz pentru oform de exprimarepozitiv a concluzi-ei practicia-nului.

(Paragraful 11)

Proba adecvate suciente se

obin ca parte unui processsystematic al misiunii, careinclude:

y Obinerea unei nelegeria condiiilor misiunii;

y Evaluarea riscurilor;y Reacia la riscurile eva-

luate;y Efectuarea de proce-

dure suplimentare princombinarea inspeciei,observrii, conrmrii,recalculrii, reefecturii,procedurilor analiticei intervievrii. Astfelde proceduri suplimen-tare implic procedure

de fond, inclusive, dupcaz, obinertea corobo-rrii informaiilor i, nfuncie de natura proble-mei n cauz, teste aleecacitii operaionalea controlalelor, i

y Evaluarea problelor ob-inute (Paragrafele 51 i

52).

Descrierea

condi i i lor misiunii io form po-zitiv deexprimare aconc luz ie i(Paragraful58)


36/405

36



Misiune deasigurare

limitat

Reducerea risculuimisiunii de asigu-

rare la un nivel ac-ceptabil de sczutn condiiile dateale misiunii, darriscul este mai ri-dicat dect n cazulmisiunilor de asi-gurare rezonabil,ca baz pentru o

form negativ deexprimare a con-cluziei practicianu-lui. (Paragraful 11)

Probe adecvate suciente seobin ca parte unui process

systematic al misiunii, careinclude obinerea unei nele-geri a problemei, precum i aaltor condiii ale misiunii, darn care procedurile sunt limita-te n mod intenionat fa de omisiune de asigurare rezonabi-l. (Paragraful 53)

Descriereacondi i i lor

misiunii i oform nega-tiv de expri-mare a con-cluziei


37/405

37

DECLARAIA INTERNAIONALPRIVIND PRACTICA DE AUDIT 1000

PROCEDURI DE CONFIRMARE INTERBANCAR

(Prezenta Declaraie este n vigoare)

CUPRINS

Paragraf

Introducere .........................................................................................................1-4

Necesitatea conrmrii .......................................................................................... 5

Utilizarea cererilor de conrmare .......................................................................6-9ntocmirea i expedierea cererilor i primirea rspunsurilor ..........................10-12

Coninutul cererilor de conrmare ..................................................................13-20

Anex: Glosar

Declaraia Internaional privind Practica de Audit (IAPS) 1000, Proceduri

de conrmare inter-bancar trebuie citit n contextul Prefeei la StandardeleInternaionale de control al calitii, audit, revizuire, alte misiuni de asigurarei servicii conexe, n care snt stabilite modul de aplicare i autoritatea IAPS.Aceast Declaraie Internaional privind Practica de Audit a fost ntocmit iaprobat de ctre Comitetul Internaional pentru Practici de Audit (IAPC) al Fe-deraiei Internaionale a Contabililor, mpreun cu Comitetul pentru Reglemen-tri Bancare i Practici de Supraveghere al Grupului celor 10, reprezentat de celemai importante ri industrializate i Elveia, n noiembrie 1983, n vederea

publicrii sale n februarie 1984. Aceast Declaraia este publicat cu scopul de aoferi asisten tehnic auditorilor externi independeni, dar i auditorilor internii inspectorilor pe probleme de proceduri de conrmare interbancar. Prezentadeclaraie nu are scopul de a avea autoritatea unui Standard Internaional deAudit.


38/405

38 IAPS 1000


Introducere

1. Scopul prezentei Declaraii Internaionale privind Practica de Audit (IAPS)

este de a oferi asisten cu privire la procedurile de conrmare interbanca-r auditorului extern independent sau conducerii bncii, auditorilor internisau inspectorilor. Recomandrile cuprinse n prezenta IAPS trebuie s con-tribuie la eciena procedurilor de conrmare interbancar i a procesriirspunsurilor.

2. O etap de audit important n examinarea situaiilor nanciare ale uneibnci i a informaiilor conexe o reprezint solicitarea conrmrii directedin partea altor bnci att a soldurilor, ct i a altor valori ce apar n bilani n alte informaii care pot s nu e prezentate n bilanul propriu-zis, cin notele la conturi. Elementele extrabilaniere care cer conrmare suntgaraniile, contractele de vnzare i cumprare la termen, opiunile de rs-cumprare i acordurile de compensare. Acest tip de probe de audit este va-loros datorit faptului c provine direct dintr-o surs independent i, prinurmare, asigur o mai mare siguran dect cea obinut doar din propriilenregistrri ale bncii.

3. n preocuparea sa de a obine conrmri interbancare, auditorul poate nt-mpina diculti n ceea ce privete limbajul, terminologia, interpretarea

consecvent i aria de aplicabilitate a aspectelor din scrisoarea de rspuns.n mod frecvent, aceste diculti rezult din utilizarea diferitelor tipuri decereri de conrmare sau din nelegerea greit a ceea ce acestea sunt me-nite s acopere.

4. Procedurile de audit pot s difere de la o ar la alta i, n consecin, practi-cile locale vor avea relevan n raport cu modul de aplicare a procedurilorde conrmare interbancar. Dei prezenta IAPS nu este menit s descrieun set exhaustiv de proceduri de audit, totui scoate n eviden unii paiimportani ce trebuie urmai n utilizarea cererii de conrmare.

Necesitatea conrmrii

5. O caracteristic esenial a controlului conducerii asupra relaiilor de afa-ceri, cu persoane sau grupuri de instituii nanciare, o constituie capaci-tatea de a obine conrmarea tranzaciilor cu acele instituii i a poziiilorrezultate. Necesitatea conrmrii bancare rezult din necesitatea conduce-rii bncii i a auditorilor si de a conrma relaiile nanciare i de afa-ceridintre urmtorii:y Banc i alte bnci din aceeai ar;y Banc i alte bnci din ri diferite; i


39/405

39 IAPS 1000


y Banc i clienii nonbancari ai acesteia.Dei relaiile interbancare sunt similare ca natur cu acelea dintre banc

i clienii non-bancari, poate exista o semnicaie special n unele relaiiinterbancare, de exemplu, n legtur cu anumite tipuri de tranzacii extra-bilaniere, cum ar contingenele, tranzaciile la termen, angajamentele iacordurile de compensare.

Utilizarea cererilor de conrmare

6. Recomandrile prevzute n paragrafele urmtoare sunt destinate s ajutebncile i auditorii lor la obinerea conrmrii independente a relaiilor -nanciare i de afaceri cu alte bnci. Totui, pot exista situaii n care abor-

darea descris n cadrul prezentei IAPS poate , de asemenea, adecvatpentru procedurile de conrmare dintre banc i clienii si nonbancari.Procedurile descrise nu sunt relevante pentru procedurile de conrmare in-terbancar de rutin, care sunt realizate cu privire la tranzaciile comercialede zi cu zi, efectuate ntre bnci.

7. Auditorul trebuie s decid de la care banc sau bnci s solicite conr-mri, avnd n vedere anumite aspecte, cum ar valoarea soldurilor, vo-lumul de activitate, gradul de credibilitate a controlului intern i pragul desemnicaie n contextul situaiilor nanciare. Testele anumitor activiti

ale bncii pot structurate n moduri diferite i de aceea cererea de con-rmare poate limitat strict la intervievri asupra acelor activiti. Cere-rile de conrmare a tranzaciilor individuale pot e s constituie o parte atestrii sistemului de control intern al bncii, e s constituie un mijloc devericare a soldurilor ce apar n situaiile nanciare ale bncii la o anumitdat. Prin urmare, cererile de conrmare trebuie s e destinate s rspundscopurilor precise pentru care sunt solicitate.

8. Auditorul trebuie s determine care din urmtoarele abordri este mai adec-vat n vederea conrmrii soldurilor sau a altor informaii de la alte bnci:y Listarea soldurilor i a altor informaii, i cererea conrmrii corectitu-

dinii i exhaustivitii acestora, sauy Solicitarea de detalii asupra soldurilor i a altor informaii, care pot

apoi comparate cu nregistrrile bncii ce le-a solicitat.Pentru a determina care din abordrile de mai sus este cea mai adecvat,auditorul trebuie s evalueze calitatea probelor de audit pe care le solicitntr-o situaie particular n comparaie cu utilitatea obinerii a unui rspunsde la instituia bancar care efectueaz conrmarea.

9. Pot aprea diculti n obinerea unui rspuns satisfctor chiar i n cazul

n care banca solicitant transmite informaii bncii care trimite conrma-


40/405

40 IAPS 1000


rea. Este important s e cutat un rspuns pentru toate cererile de conr-mare. Nu este o practic uzual aceea de a cere un rspuns numai n cazul

n care informaiile transmise sunt incorecte sau incomplete.ntocmirea i expedierea cererilor i primirea rspunsurilor

10. Auditorul trebuie s determine locul adecvat n care s e transmis cerereade conrmare, de exemplu, un departament, cum ar cel de audit intern,departamentul de inspecie sau alt departament specializat, care poate de-semnat de instituia bancar care trimite conrmarea ca responsabil pentrua rspunde la cererile de conrmare. De aceea, poate adecvat ca acestecereri de conrmare s e adresate sediului central al bncii (acolo unde

adesea sunt localizate aceste departamente)i nu ctre unitatea unde suntinute soldurile sau alte informaii relevante. n alte situaii, locul cel maipotrivit poate sucursala local a bncii care efectueaz conrmarea.

11. Ori de cte ori este posibil, cererea de conrmare trebuie ntocmit n limbabncii care trimite conrmarea sau n limba utilizat n mod normal n sco-puri de afaceri.

12. Controlul asupra coninutului i expedierii cererilor de conrmare este res-ponsabilitatea auditorului. Totui, este necesar ca aceast cerere s e auto-rizat de banca solicitant. Rspunsurile trebuie s e transmise direct au-

ditorului, iar pentru a facilita un astfel de rspuns, auditor trebuie s ataezeun plic autoadresat la cerere.

Coninutul cererilor de conrmare

13. Forma i coninutul scrisorii de cerere de conrmare va depinde de scopulpentru care este solicitat, de practicile locale i de procedurile bncii so-licitante, de exemplu, dac se face sau nu uz de prelucrarea electronic adatelor.

14. Cererea de conrmare trebuie s e ntocmit ntr-o manier clar i con-cis, pentru a se asigura nelegerea rapid de ctre banca ce trimite conr-marea.

15. Nu vor solicitate n acelai timp toate informaiile pentru care se ateapt,n mod obinuit, conrmarea. n consecin, solicitrile pot transmise lamomente diferite n cursul anului, tratnd aspecte particulare ale relaiilorinterbancare.

16. Informaii solicitate cel mai frecvent se refer la soldurile creditoare saudebitoare fa de banca solicitant pentru conturile curente, depozite, m-

prumuturi sau alte conturi. Cererile trebuie s furnizeze urmtoarele infor-maii privind contul: descrierea acestuia, numrul i tipul valutei. De ase-


41/405

41 IAPS 1000


menea, este recomandabil s se cear informaii despre soldurile zero aleconturilor corespondente, precum i despre conturile care au fost nchise

n cele dousprezece luni de dinaintea datei aleas pentru conrmare. Deasemenea, banca solicitant poate cere conrmarea nu numai a soldurilorconturilor, dar i, acolo unde poate de folos, a altor informaii, cum ar scadena i dobnda, liniile de credit/facilitile stand-by, facilitile neuti-lizate, orice compensri sau alte drepturi ori sarcini, precum i orice detaliidespre garaniile date sau primite.

17. O parte important a activitii bancare se refer la controlul tranzaciilornumite n mod curent extrabilaniere. n consecin, banca solicitant iauditorii si pot solicita conrmri ale obligaiilor contingente, cum ar

acelea care apar din garanii, scrisori de sprijin i scrisori de angajament,chitane, acceptri i avalizri. Conrmarea poate solicitat att pentruobligaiile contingente ale bncii solicitante fa de banca ce trimite conr-marea, ct i ale acestei bnci fa de banca solicitant. Detaliile furnizatesau solicitate trebuie s descrie natura datoriilor contingente mpreun cuvaloarea i moneda acestora.

18. De asemenea, trebuie solicitate conrmrile pentru contractele de rscum-prare i revnzare a activelor, ca i pentru opiunile neajunse la scaden ladata respectiv. Astfel de conrmri trebuie s descrie activul acoperit de

contract, data la care tranzacia a fost contractat, data scadenei, precum icondiiile n care a fost ncheiat contractul.19. Alt categorie de informaii pentru care se cer deseori conrmri indepen-

dente la o anumit dat, alta dect cea la care a fost ncheiat tranzacia,privete contractele la termen n valut, lingourile, titlurile de valoare ialte contracte neajunse la scaden. Este o practic bine stabilit pentrubnci de a conrma tranzaciile cu alte bnci pe msur ce se deruleaz.Totui, pentru scopurile auditulu

Manual de reglementări internaţionale de audit, asigurare şi etică - ffff imp

Documents

Transcript of Manual de reglementări internaţionale de audit, asigurare şi etică - ffff imp