Lectii Contabilitate an.2

I.POLITICA DE CONTABILITATE

Politica de contabilitate reprezintă totalitatea principiilor, convenţiilor, regulilor şi procedurilor, adoptate de către conducerea întreprinderii pentru ţinerea contabilităţii şi întocmirea rapoartelor financiare.

Politica de contabilitate se elaborează în conformitate cu S.N.C. 1 “Politica de contabilitate”.

Conform acestui standard, elaborarea politicii de contabilitate se bazează pe următoarele convenţii (principii) ale contabilităţii:

1. Continuitatea activităţii.2. Permanenţa metodelor.

3. Specializarea exerciţiilor (contabilitate de angajamente).

4. Prudenţa.

5. Prioritatea conţinutului asupra formei.

6. Importanţa relativă.

Politica de contabilitate se elaborează şi se aprobă pentru fiecare an de gestiune de către un grup de specialişti (contabili, economişti, conducători de subdiviziuni) şi se aprobă de către consiliul de directori sau de adunarea generală.

În calitate de bază pentru elaborarea politicii de contabilitate servesc actele legislative şi normative ce se referă la contabilitate.

Procedura la elaborare a politicii de contabilitate constă în alegerea unui procedeu din cele propuse în fiecare standard, fundamentarea procedeului ales, ţinînd cont de particularităţile activităţii întreprinderii şi adoptarea acestuia în calitate de bază pentru ţinerea contabilităţii şi întocmirea rapoartelor financiare.

De exemplu, S.N.C. 2 “Stocurile de mărfuri şi materiale” prevede pentru evidenţa curentă a stocurilor următoarele metode:

1. metoda costului normat,2. metoda vînzării cu amănuntul,

3. metoda de identificare

4. metoda FIFO,

5. metoda LIFO,

6. metoda costului mediu ponderat.

La elaborarea politicii de contabilitate întreprinderea alege acea metodă, care într-o măsură mai mare corespunde cerinţelor de ţinere a evidenţei stocurilor la această unitate.

1

S.N.C. 18 “Venitul” prevede două variante de constatare a veniturilor din prestarea serviciilor: pe fiecare tranzacţie şi pe stadii de terminare a lucrărilor. Întreprinderea alege acea variantă care permite a determina mai exact mărimea venitului obţinut în perioada de gestiune.

S.N.C. 16 “Contabilitatea activelor materiale pe termen lung” recomandă următoarele metode de calculare a uzurii mijloacelor fixe:

metoda casării liniare, metoda proporţional volumului producţiei fabricate (lucrărilor executate),

metoda soldului degresiv,

metoda degresivă cu rată descrescătoare.

La elaborarea politicii de contabilitate întreprinderea alege acea metodă de calculare a uzurii, care corespunde politicii de renovare a mijloacelor fixe şi de formare a cheltuielilor şi veniturilor.

De exemplu, uzura automobilului trebuie să fie calculată prin metoda soldului degresiv, fiindcă acesta pierde un procent mai mare din valoare în primii ani de exploatare. Uzura clădirilor se calculează prin metoda liniară, întrucît ele pierd valoarea unitară, în decursul întregii durate de exploatare etc.

Politica de contabilitate, constituind instrumentul de realizare a prevederilor S.N.C., poate să difere esenţial la diverse întreprinderi, luînd în considerare condiţiile concrete ale fiecăreia.

Politica de contabilitate pentru anul curent trebuie să fie aprobată de conducătorul întreprinderii la finele anului precedent şi intră în vigoare începînd cu 1 ianuarie a anului de gestiune. Întreprinderea nou-creată îşi elaborează politica de contabilitate pînă la prima prezentare a rapoartelor financiare, dar nu mai tîrziu de 90 de zile de la înregistrarea întreprinderii. Procedurile şi metodele contabile alese pînă la aprobarea politicii de contabilitate se aplică de întreprindere din ziua înregistrării de stat.

Politica de contabilitate aprobată de către organul de conducere a întreprinderii trebuie să fie aplicată consecutiv de la o perioadă de gestiune la alta, nefiind modificată.

Însă, modificarea politicii de contabilitate este posibilă în unele cazuri prevăzute de paragraful12 al S.N.C. 1:

a) reorganizării întreprinderii (fuziunii, scindării, asocierii);

b) schimbării proprietarilor;

c) modificărilor legislaţiei în vigoare şi în sistemul de reglementare normativă a contabilităţii;

d) elaborării noilor procedee de contabilitate.

Modificarea politicii de contabilitate trebuie să fie fundamentată şi perfectată prin acte de dispoziţie (ordin, dispoziţie etc.), indicînd data intrării în vigoare.

2

Conform prevederilor S.N.C. 5 “Prezentarea rapoartelor financiare”, politica de contabilitate trebuie să fie inclusă în calitate de compartiment separat în nota explicativă a raportului financiar.

Modificările în politica de contabilitate, ce influenţează în mod esenţial asupra evaluării şi luării de decizii de către utilizatorii rapoartelor financiare, urmează a fi examinate şi publicate în anexele la rapoartele financiare

REGLEMENTAREA NORMATIVA A CONTABILITATII

Reglementarea normativă a contabilităţii financiare este bazată pe următoarele elemente:

1. Legea contabilităţii nr. 113-XVI din 27 aprilie 2007 care a intrat în vigoare din 1 ianuarie 2008, conform căreia entităţile (persoanele juridice şi fizice care desfăşoară activitate de întreprinzător, organizaţiile necomerciale, instituţiile publice, notarii, avocaţii şi birourile înfiinţate de aceştia, reprezentanţele şi filiale ale întreprinderilor (organizaţiilor) nerezidente, înregistrate în Republica Moldova, indiferent de domeniul de activitate, tipul de proprietate şi forma juridică de organizare) sînt obligate să ţină contabilitatea şi să întocmească rapoartele financiare în modul prevăzut de legea menţionată, de standardele de contabilitate, de planul de conturi contabile şi de alte acte normative în vigoare.

2. documentele normative referitoare la sistem contabil din Republica Moldova, inclusiv:

1. Bazele conceptuale ale pregătirii şi prezentării rapoartelor financiare,

2. Standardele Naţionale de Contabilitate (S.N.C.) şi comentariile la acestea,

3. Planul de conturi contabile ale activităţii economico-financiare a întreprinderilor,

4. Instrucţiunile Ministerului de Finanţe.

Legea contabilităţii stabileşte regulile generale, referitoare la:

modul de organizare şi ţinere a contabilităţii, întocmirea şi prezentarea rapoartelor financiare, inclusiv termenele de prezentare

aplicarea standardelor de contabilitate, în funcţie de tipul entităţii;

utilizarea datelor contabile în scopuri fiscale;

responsabilităţile şi drepturile entităţilor privind ţinerea contabilităţii şi raportarea financiară;

sistemele de ţinere a contabilităţii şi de prezentare a rapoartelor financiare;

metodele de recunoaştere a elementelor (obiectelor) contabile;

modul general de contabilizare a stocurilor;

modul de întocmire şi de utilizare a documentelor primare;

utilizarea conturilor contabile;

nomenclatorul, structura şi modul de aplicare a registrelor contabile;

3

componenţa, modul de întocmire şi de prezentare a rapoartelor financiare;

alte aspecte ale contabilităţii (organizarea sistemului de control intern, exercitarea auditului intern, corectarea erorilor contabile, păstrarea documentelor contabile etc.).

“Bazele conceptuale” caracterizează noţiunile şi principiile generale referitoare la pregătirea şi prezentarea rapoartelor financiare.

În mod teoretic în ele se explică convenţiile fundamentale, caracteristicile calitative ale rapoartelor financiare, definiţia elementelor rapoartelor financiare, modul de constatare a acestor elemente, noţiunile de menţinere a capitalului.

S.N.C. şi comentariile la acestea poartă un caracter de acte normative. În republica Moldova la momentul de faţa sînt elaborate şi implementate 30 de S.N.C. şi 14 comentarii la acestea.

În componenţa S.N.C. sînt incluse standardele care nu au analog în sistemul contabil internaţional: S.N.C. 3 “Componenţa consumurilor şi cheltuielilor”, S.N.C. 4 “Particularităţile contabilităţii la întreprinderile micului business”, S.N.C. 6 “Particularităţile contabilităţii la întreprinderile agricole”. Comentariile cu privire la aplicarea S.N.C. detaliază prevederile acestora.

Planul de conturi contabile este elaborat în baza cerinţelor internaţionale de întocmire a rapoartelor financiare. Cuprinde 9 clase de conturi. Conturile de clasa întîi sînt obligatorii pentru toţi agenţii economici, iar conturile de clasa II (subconturile) se deschid reieşind din necesităţile întreprinderilor.

Instrucţiunile Ministerului finanţelor au scopul de a concretiza prevederile unor acte legislative şi se referă, ca de obicei la probleme concrete a contabilităţii şi impozitării.

Sistemele de organizare a contabilităţii financiare

Agenţii economici ai Republicii Moldova, în dependenţă de numărul persoanelor angajate şi volumul vînzărilor pot opta pentru unul din sistemele cele trei sisteme de contabilitate:

1. sistemul partidei simple (S.N.C. 62 „Contabilitate în partidă simplă”). Acest sistem poate fi aplicat de către entităţile care nu depăşesc limitele a două din următoarele trei criterii pentru perioada de gestiune precedentă: totalul veniturilor din vînzări – cel mult 3 milioane de lei; valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung – cel mult 1 milion de lei; numărul mediu scriptic al personalului în perioada de gestiune – cel mult 9 persoane;

2. sistemul simplificat (S.N.C. 4 „Particularităţile contabilităţii la întreprinderile micului business”), care poate fi aplicat de către entităţile care nu depăşesc limitele a două din următoarele trei criterii pentru perioada de gestiune precedentă: totalul veniturilor din vînzări – cel mult 15 milioane de lei; totalul bilanţului contabil – cel mult 6 milioane de lei; numărul mediu scriptic al personalului în perioada de gestiune – cel mult 49 de persoane;

3. sistemul complet al partidei duble (celelalte S.N.C.) – ceilalţi agenţi economici care nu corespund condiţiilor specificate la pct. 1 şi 2.

Entitatea care are dreptul să utilizeze sistemul contabil în partidă simplă poate aplica sistemul simplificat sau complet în partidă dublă, iar entitatea care are dreptul să utilizeze sistemul simplificat în partidă dublă - sistemul complet în partidă dublă.

4

Totodată Legea contabilităţii stabileşte obligativitatea aplicării S.I.R.F. pentru entităţile de interes public. Entitatea de interes public este entitatea care are importanţă semnificativă pentru public datorită domeniului (tipului) de activitate, mărimii sale sau numărului de angajaţi, de clienţi şi reprezintă o instituţie financiară, un fond de investiţii, o companie de asigurări, un fond nestatal de pensii, o societate comercială, acţiunile căreia se cotează la Bursa de Valori a Republicii Moldova, precum şi alte entităţi care deţin o poziţie dominantă pe piaţă depăşind limitele a două din următoarele trei criterii pentru ultimele două perioade consecutive de gestiune precedente:

• totalul veniturilor -120 milioane de lei;

• totalul bilanţului contabil -60 milioane de lei;

• numărul mediu scriptic al personalului în perioada de gestiune - 500 de persoane.

Convenţiile şi principiile contabilităţii financiare

Pentru ca rapoartele financiare să corespundă cerinţelor utilizatorilor potenţiali de informaţie financiară, acestea rapoartele trebuie să fie întocmite în conformitate cu unele principii stabilite.

Bazele conceptuale ale pregătirii şi prezentării rapoartelor financiare şi S.N.C. prevăd următoarele principii:

1. Principiile fundamentale (convenţiile):

1. Continuitatea activităţii.

2. Permanenţa metodelor.

3. Specializarea exerciţiilor (contabilitate de angajamente).

2. Alte principii:

1. Prudenţa.

2. Prioritatea conţinutului asupra formei.

3. Importanţa relativă (esenţialitatea).

4. Imaginea fidelă.

5. Necompensarea.

6. Concordanţa.

7. Evaluarea separată a elementelor patrimoniale.

8. Autonomia întreprinderii.

Principiul continuităţii activităţii presupune că unitatea de producţie îşi continuă în mod normal funcţionarea într-un viitor previzibil, fără a intra în imposibilitatea continuării activităţii sau fără reducerea semnificativă a acesteia.

5

Exemplu. În cazul unei activităţi normale mijloacele fixe se evaluează la valoarea de bilanţ (valoarea de intrare – uzura), iar la lichidarea întreprinderii, ele se vor evalua la valoarea realizabilă (de lichidare).

Principiul permanenţei metodelor presupune continuitatea în aplicarea regulilor şi normelor privind evaluarea, înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor patrimoniale şi a rezultatelor, asigurînd comparabilitatea în timp a informaţiei contabile.

De exemplu, dacă utilizăm conform politicii de contabilitate metoda de evaluare FIFO, nu putem în timpul anului se trecem la metoda LIFO. Aceasta se referă şi la metodele de calculare a uzurii ş.a.

Principiul specializării exerciţiilor (contabilitate de angajamente) reprezintă baza de contabilizare, conform căreia elementele contabile sînt recunoscute pe măsura apariţiei acestora, indiferent de momentul încasării/plăţii mijloacelor băneşti sau compensării în altă formă

Principiul prudenţei constă în luarea măsurilor de precăuţie la adoptarea deciziilor manageriale, pentru a nu supraevalua activele şi veniturile şi a nu subevalua datoriile şi cheltuielile. Potrivit acestui principiu, cheltuielile se reflectă în evidenţă imediat în momentul efectuării lor, iar veniturile – numai în cazurile cînd întreprinderea este certă în obţinerea lor.

Exemplu. Lipsurile constatate în urma inventarierii se reflectă la momentul depistării lor prin formula contabilă:

debit contul 714, credit conturile 211, 216, 217,

iar veniturile din recuperarea daunei vor fi reflectate numai în cazul cînd este hotărîrea judecăţii ori acordul persoanei vinovate de recuperarea daunei (debit contul 227, credit contul 612).

Principiul priorităţii conţinutului asupra formei prevede reflectarea în contabilitate a evenimentelor şi tranzacţiilor, pornind, în primul rînd, din realitatea economică, cît şi din cea juridică.

Exemplu. Mijloacele fixe primite în arendă finanţată se reflectă în bilanţ în componenţa mijloacelor proprii.

Principiul importanţei relative (esenţialităţii) presupune reflectarea în contabilitate şi rapoartele financiare numai a informaţiei necesare pentru evaluări şi luării de decizii.

Principiul imaginii fidele constă în respectarea prevederilor documentelor normative şi a regulilor de evidenţă în vigoare, precum şi în prezentarea informaţiilor obiective reale despre situaţia patrimonială şi financiară a întreprinderii.

Principiul necompensării constă în excluderea compensării reciproce între active şi datorii, precum şi între venituri şi cheltuieli.

Exemplu. Soldul debitor al contului 531 se trece la datoriile debitoare pe contul 227 ori al contului 534 – pe contul 225 etc.

6

Principiul concordanţei prevede ca cheltuielile să fie reflectate în contabilitate concomitent cu veniturile generate de aceste cheltuieli.

Exemplu. Firma a vîndut 10 unităţi de producţie la un preţ de 120 lei/unitate, costul efectiv fiind de 80 lei/unitate. Venitul va fi reflectat prin formula contabilă:

debit conturile 221, 241, 242 – 1 200 lei (120 x 10), credit contul 611 – 1 200 lei (120 x 10).

Concomitent la costul efectiv a producţiei vîndute se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 711 - 800 lei (80 x 10), credit contul 216 – 800 lei (80 x 10).

Fără respectarea principiului concordanţei nu poate fi asigurată determinarea rezultatului financiar.

Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi pasiv prevede că suma totală aferentă unei poziţii din bilanţ, se va determina separat, corespunzător fiecărui element de avere sau capital.

Principiul autonomiei întreprinderii constă în separarea activităţii întreprinderii de proiectări şi de alte întreprinderi. Conturile întreprinderii trebuie să fie separate de conturile proprietarilor, personalului ş.a.

CONCEPTUL,SCOPUL SI OBIECTELE CONTABILITATII FINANCIARE.

Evidenţa contabilă este un sistem complex de colectare, identificare, grupare, prelucrare, înregistrare, generalizare a elementelor contabile (active, capitalul propriu, datorii, consumuri, cheltuieli, venituri, rezultate financiare) şi de raportare financiară prin reflectarea documentară, integrală şi neîntreruptă a tuturor faptelor economice ale întreprinderii.

Particularităţile evidenţei contabile sînt:

perfectarea documentară a tuturor operaţiunilor economice; continuitatea evidenţei, adică informaţia se înregistrează permanent, fără întreruperi;

caracterul complet al evidenţei care se asigură prin înregistrarea tuturor faptelor fără excepţie, ce au loc în activitatea întreprinderii;

aplicarea metodelor specifice de prelucrare a datelor (contul, dubla înregistrare, bilanţul etc.)

Sistemul contabil prevede divizarea contabilităţii în:

contabilitate financiară; contabilitate de gestiune (managerială).

Contabilitatea financiară se ţine în conformitate cu prevederile S.N.C. şi Planului de conturi, aprobate în modul stabilit de Guvern, fiind în aşa mod reglementată. Organizarea contabilităţii financiare conform principiilor şi regulilor stabilite în mod legislativ înseamnă că statul apară interesele creditorilor, investitorilor şi a altor utilizatori de informaţie în vederea

7

respectării regulilor unice pentru toţi utilizatorii de informaţii în vederea întocmirii rapoartelor financiare.

Contabilitatea de gestiune este organizată în scopul obţinerii unei informaţii, necesare conducerii întreprinderii, indiferent de metodele şi regulile contabile utilizate la obţinerea acestei informaţii. Ea se referă la contabilitatea consumurilor, calcularea costurilor, calcularea rentabilităţii produselor fabricate ş.a.

Contabilitatea financiară şi de gestiune (tabel comparativ)

Sfera de aplicare Contabilitatea financiarăContabilitatea de gestiune (managerială)

1. Utilizatorii de informaţie

Utilizatori externi (investitori, creditori, organe de stat ş.a.) şiinterni (administraţia, lucrătorii ş.a.)

Diferite niveluri ale sistemuluide dirijare a întreprinderii

2. Tipuri de sisteme contabile Sistemul dublei înregistrăriNu se limitează la sistemul dublei înregistrări

3. Etaloane utilizate Etalon valoricOrice etalon valoric şi natural

4. Obiectul contabilităţii Întreprinderea în ansambluDiferite structuri ale întreprinderiiori direcţiile de activitate

5. Periodicitatea întocmiriirapoartelor financiare

Periodic, în termenele stabilite de organele statale

În funcţie de necesitatea siste-mului de dirijare a întreprinderii

6. Nivelul de libertate înaplicarea regulilor contabile

Respectarea obligatorie a regu-lilorstabilite de actele normative

Lipsa regulilor

7. Gradul de siguranţă(fiabilitate)

Necesită obiectivitate, după natură este istoric

Depinde de obiectivele planifi-cării şi controlului, însă dacă este necesar, se utilizează date exacte; după natura este futurist

Contabilitatea fiscală în Republica Moldova nu se ţine separat cum se face în SUA, Marea Britanie şi alte ţări ce utilizează modelul anglo-saxon. Particularităţile contabilităţii fiscale în Republica Moldova constau în următoarea. Indicatorii (în special rezultatul financiar-profitul (pierderea) pînă la impozitare) se obţin în contabilitatea financiară, care sînt delimitate de prevederile standardelor naţionale de contabilitate. Aceşti indicatori se corectează, reieşind din prevederile Codului fiscal. Aşa dar venitul impozabil va fi stabilit prin corectarea rezultatului financiar contabil cu mărimea diferenţelor (pozitive sau negative) provenite din nepotrivirea evidenţei fiscale şi financiare.

Exemplul 1. Conform datelor contabilităţii financiare veniturile (calculate pe conturile clasei VI: 611, 612, 621, 622, 623) au constatat 1 860 500 lei, iar cheltuielile (calculate pe conturile

8

clasei VII: 711, 712, 713, 714, 721, 722, 723) – 1 310 100 lei. Rezultatul financiar contabil constituie 550 400 lei (1 860 500 – 1 310 100).

Conform prevederilor art.20 ale Codului Fiscal sînt scutite de impozitare:

venitul obţinut ca urmare a anulării restanţelor la bugetul public naţional – 20 000 lei; utilajul primit gratuit – 9 000 lei.

Totodată au avut loc cheltuieli de delegaţie în suma de 12 000 lei, care conform art. 24 alin. (3) din Codul Fiscal se permit spre deducere din venit în limitele stabilite de Guvern (Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova nr. 836 din 24.06.2002), reieşind din calculele referitoare la fiecare persoană, în limita de 8 000 lei. Suma venitului impozabil va fi egală cu 525 400 lei [(550 400 + (– 20 000 – 9 000) – (8 000 – 12 000)].

Datele contabilităţii financiare se generează şi se reflectă în următoarele rapoarte financiare:

Bilanţul contabil; Raportul de profit şi pierdere;

Raportul privind fluxul capitalului propriu;

Raportul privind fluxul mijloacelor băneşti;

Anexele la bilanţul contabil şi la raportul privind rezultatele financiare.

Datele contabilităţii servesc drept bază pentru calcularea impozitelor şi taxelor stabilite de legislaţie şi se reflectă în declaraţiile fiscale.

Obiectul de studiu al contabilităţii îl constituie patrimoniul întreprinderile şi operaţiunile ce contribuie la modificarea lui.

Obiectul de studii cuprinde următoarele elemente:

activele, capitalul propriu,

datoriile,

veniturile,

cheltuielile,

rezultatele financiare.

Activele, capitalul propriu şi datoriile reprezintă elementele de bază ale Bilanţului contabil. Legătură reciprocă dinte aceste elemente se exprimă prin relaţia:

A = Cp + D

Activele şi datoriile se reflectă în bilanţ în dependenţă de termenul de finanţare, achitare, ori stîngere:

9

cu termenul nu mai mare de 1 an – în compartimentele activelor ori de termen scurt (curente);

cu termenul mai mare de1 an – în compartimentele respective pe termen lung.

Un aşa mod de reflectare a activelor şi datoriilor permite utilizatorilor de rapoarte financiară să facă concluziile respective, referitoare la lichiditatea întreprinderii.

Capitolul propriu reprezintă diferenţa dintre active şi datorii (Cp = A – D).

Veniturile şi cheltuielile şi rezultatul activităţii economico-financiare (profit ori pierdere) reprezintă elementele de bază a Raportul de profit şi pierdere.

Veniturile şi cheltuielile se reflectă în raport la sfîrşitul perioadei de gestiune în baza datelor conturilor clasei a 6 “Venituri” şi 7 “Cheltuieli”, înregistrate în registrele contabile pe parcursul perioadei respective. Veniturile şi cheltuielile se înregistrează pe conturi şi apoi în raportul privind rezultatele financiare pe tipuri de activităţi.

Se deosebesc următoarele genuri de activităţi:

1. operaţională;2. de investiţii;

3. financiară.

Activitatea operaţională este activitatea de bază a întreprinderii. De exemplu, la fabrica de lactate – producerea laptelui, untului, smîntînii ş.a.; la tipografie - tipărirea diferitelor publicaţii; la magazin – vînzarea mărfurilor.

Activitatea financiară este o activitate desfăşurată în scopul obţinerii unor venituri rezultate din transmiterea în posesiunea altor persoane pe un termen mai mare de un an a activelor nemateriale şi a celor materiale pe termen lung (transmiterea în arendă finanţată a activelor, venituri din diferenţa de curs valutar, intrări gratuite).

Activitatea de investiţii este o activitate desfăşurată în scopul obţinerii unor venituri din ieşirea şi reevaluarea activelor pe termen lung, procurării acţiunilor şi obligaţiunilor pentru obţinerea veniturilor sub formă de dividende, dobînzi etc.

Ţinerea veniturilor şi cheltuielilor pe genurile de activităţi ale întreprinderii permite ca rezultatele financiare (profit ori pierdere) ale unei activităţi să nu influenţeze rezultatele financiare ale altor activităţi, astfel încît utilizatorii de informaţie (investitorii, creditorii, furnizorii ş.a.) să poată lua decizii corecte în ce priveşte procurarea acţiunilor, acordarea creditelor, livrarea materialelor etc.

De exemplu, în anul 1998 întreprinderea “A” a obţinut un profit în valoare de 500 mii lei. În urma activităţii operaţionale întreprinderea a suportat pierderi în sumă de 320 mii lei, în urma activităţii financiare şi activităţii de investiţii ea a obţinut profit în valoare de 10 mii lei şi respectiv 810 mii lei în urma vînzării unei clădiri (10 + 810 – 320 = 500).

În cazul contabilităţii separate a rezultatelor financiare investitorii pot să-şi creeze o imagine fidelă despre activitatea operaţională a întreprinderii care este cu pierderi în perioada dată. Profitul obţinut în urma vînzării clădirii nu este rezultatul activităţii perioadei de gestiune analizate, ci a celei precedente.

10

COMPONENTA,CARACTERISTICA SI CLASIFICAREA ACTIVELOR NEMATERIALE

Activele nemateriale sînt active care nu îmbracă formă materială, controlate de întreprindere şi utilizate mai mult de un an în activitatea de producţie, comercială şi alte activităţi. În componenţa activelor nemateriale intră:

cheltuielile de organizare – cheltuieli aferente creării întreprinderii (pregătirea documentelor pentru înregistrare; executarea ştampilelor; taxele de stat; plata serviciilor prestate de consultanţi, a acţiunilor de reclamă etc.);

goodwill-ul (fondul comercial) – depăşirea valorii de procurare a întreprinderii în ansamblu asupra valorii de piaţă a tuturor activelor, dacă acestea ar fi fost procurate separat, diminuată cu suma datoriilor. De exemplu, valoarea de piaţa a tuturor activelor cu scăderea datoriilor este de 2 400 000 lei, iar valoarea de procurare a întreprinderii – 3 000 000 lei. Fondul comercial va fi egal cu 600 000 lei (3 000 000 – 2 400 000).

brevetele – drepturi exclusive garantate de stat pe o anumită perioadă pentru fabricarea unui fel de produse, utilizarea sau vînzarea unui product specific, de exemplu, drepturile ce rezultă din brevetele care aparţin întreprinderii privind invenţiile, noile soiuri de plante etc.;

emblemele comerciale şi mărcile de deservire – simboluri (denumiri) înregistrate, protejate de stat, cu drept exclusiv de utilizare a acestora pentru identificarea mărfurilor, serviciilor unor persoane juridice şi fizice de mărfurile şi serviciile identice ale altor persoane juridice şi fizice;

licenţele – drepturi întocmite juridic pentru practicarea unui anumit gen de activitate. Pentru proprietatea intelectuală licenţa este un acord (contract) conform căruia o persoană (licenţiar) în anumite condiţii (de regulă, pentru un comision) permite altei persoane (licenţiat) să folosească drepturile la proprietatea intelectuală;

know-how-urile – cunoştinţe tehnico-ştiinţifice, tehnologice, comerciale, financiare, organizatorice, de gestiune, biotehnice şi de altă natură, acumulate de întreprindere, care constituie secret comercial şi aduc avantaj economic (profit);

copyright – drepturi de autor garantate de stat pentru publicarea, editarea, vînzarea operelor literare, muzicale, video şi de cinema, precum şi a altor opere de artă pe întreaga durată prevăzută de legislaţie;

francizele – drepturi acordate de o întreprindere (deţinător de drepturi) altei persoane juridice sau fizice pentru utilizarea unei anumite formule a produsului sau tehnologii a procesului de producţie pentru un comision stabilit. De exemplu, Dovgani acordă drepturi în producerea unor mărfuri în Moldova (ulei, băuturi alcoolice ş.a. Această producţie se vinde cu succes.

programele informatice – set de documentaţie tehnică şi de exploatare, precum şi complexul de programe pentru sisteme de prelucrare a informaţiei;

desenele şi mostrele industriale – un nou tip de articol înregistrat, cu funcţie de utilitate care acordă deţinătorului documentului de protecţie dreptul exclusiv de utilizare a articolului;

drepturile de utilizare a activelor materiale pe termen lung;

11

drepturile care rezultă din documentele de protecţie care aparţin întreprinderii, pentru invenţii, mostre utile, denumirea locurilor de origine a mărfurilor, soiurilor noi de plante şi rase de animale, realizări de selecţie, drepturi şi privilegii de monopol, inclusiv dreptul de rulare a filmelor, dreptul de utilizare şi înregistrare a locului de broker procurat, drepturile de marketing, drepturile pentru desene şi mostre industriale, alte tipuri de proprietate intelectuală.

După gradul de finisare activele nemateriale se împart în:

active nemateriale finite,

active nemateriale în curs de execuţie (cheltuieli aferente creării activelor nemateriale la întreprindere).

Componenţa, modul de evaluare şi contabilizare a activelor nemateriale sînt reglementate de S.N.C. 13, intrat în vigoare începînd cu 15.04.99 (vezi: revista “Contabilitate şi audit”, 1999, nr.5).

CONSTATAREA SI EVALUAREA ACTIVELOR NEMATERIALE

Activele nemateriale se constată ca active şi, prin urmare, se contabilizează numai în cazul cînd:

1. există o certitudine întemeiată că întreprinderea va obţine avantaj economic (profit) ca urmare a utilizării activului;

2. valoarea activului poate fi evaluată cu un grad înalt de certitudine.

Dacă întreprinderea dispune de o certitudine întemeiată în obţinerea avantajelor economice în viitor din utilizarea activului nematerial dat, ultimul poate fi constatat şi, prin urmare, contabilizat numai în cazul cînd întreprinderea poate să argumenteze (demonstreze) că activul:

1. poate fi utilizat pentru obţinerea unui anumit avantaj economic;2. dispune de resurse suficiente pentru afluxul viitor de avantaje economice.

Argumentarea se face ţinînd cont de particularităţile fiecărui activ nematerial şi se bazează pe un plan de afaceri.

Constatarea activului nematerial poate avea loc numai luînd în consideraţie şi a doua condiţie: valoarea acestuia poate fi determinată cu certitudine suficientă. Aceasta se determină uşor în operaţiunile de cumpărare sau schimb în baza documentelor respective, iar la crearea activelor nemateriale de întreprinderea însăşi – în baza cheltuielilor efective ale materialelor consumate, retribuţiilor de salarii şi altor cheltuieli. Dacă este imposibilă determinarea valorii activului nematerial, acesta nu poate fi identificat de alt activ material sau nematerial, utilizat în acelaşi fel de activitate, şi constatarea lui ca activ nematerial este imposibilă.

Dacă întreprinderea nu poate să demonstreze satisfacerea cel puţin a uneia din condiţiile menţionate, activul nematerial nu se constată ca activ şi se trece la cheltuielile perioadei de gestiune.

Evaluarea iniţială a activelor nemateriale

12

Activele nemateriale constatate se estimează la valoarea de intrare care este egală în cazul:

1. creării de întreprinderea însăşi – cu costul efectiv care cuprinde valoarea materialelor consumate, consumurile privind retribuirea muncii, contribuţiile pentru asigurările sociale, consumurile indirecte de producţie care ţin direct de crearea şi pregătirea activelor nemateriale spre utilizare (invenţiilor, modelelor utile, modelelor şi desenelor industriale, altor feluri ale activităţii de invenţii şi de autor, soluţiilor tehnice, elaborărilor de tehnologii noi etc.), precum şi sumele cheltuielilor de împrumut la capitalizarea acestora (S.N.C. 23 “Cheltuieli privind împrumuturile”);

2. cumpărării – cu valoarea de cumpărare plus impozitele, taxele nerecuperabile prevăzute de legislaţie, cheltuielile directe privind dobîndirea drepturilor patrimoniale la activele nemateriale şi pregătirea acestora pentru utilizare conform destinaţiei, protecţia juridică a activelor în vigoare, achitarea serviciilor de evaluare a activelor nemateriale procurate. Rabaturile comerciale şi scontul (înlesnirile) în acest caz se scad din valoarea de cumpărare a activului;

3. primirii sub formă de subvenţii de stat şi cu titlu gratuit – cu valoarea venală a acestora. Dacă nu există valoarea de piaţă reală confirmată, valoarea de intrare a activelor nemateriale este determinată de o expertiză independentă sau la valoarea de bilanţ, sau în baza documentelor de primire-predare cu suplimentarea cheltuielilor necesare pentru pregătirea acestora spre utilizare. În categoria activelor nemateriale procurate sub formă de subvenţii de stat pot fi incluse drepturile transmise întreprinderii de Guvern privind utilizarea aeroportului, radiodifuziunii şi televiziunii, licenţele de import, cotele şi drepturile de acces la alte resurse limitate legislativ;

4. primirii pe calea schimbului – cu valoarea coordonată de părţile independente şi determinată în succesiunea stabilită:

la valoarea venală a activului primit în schimb sau a activului predat pentru schimb corectată cu suma mijloacelor băneşti plătite (primite);

la valoarea de bilanţ a activelor nemateriale supuse schimbului, dacă nu există valoarea de piaţă reală confirmată;

5. arendării pe termen lung – cu valoarea negociată între arendator şi arendaş

CONTABILITATEA INTRARII ACTIVELOR NEMATERIALE

Contabilitatea intrării activelor nemateriale. Intrările de active nemateriale rezultă din:

a) crearea activelor nemateriale de însăşi întreprindere;

b) primirea activelor nemateriale de la fondatori pe seama aportului fondatorilor în capitalul statutar;

c) procurarea activelor nemateriale de la alte întreprinderi şi persoane fizice;

d) intrarea cu titlu gratuit.

La crearea activelor nemateriale de către întreprindere toate cheltuielile efectuate se reflectă în contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”. În debitul acestui cont se reflectă

13

sumele cheltuielilor efective privind crearea activelor nemateriale, iar în credit - valoarea activelor nemateriale create la finisarea lucrărilor şi înregistrarea lor în activ.

Cheltuielile aferente creării activelor nemateriale reprezintă şi cheltuielile pentru efectuarea lucrărilor de cercetări ştiinţifice. În baza documentelor primare şi centralizatoare cheltuielile efectuate se reflectă în debitul contului 112 “Active nemateriale în curs de execuţie” în corespondenţă cu creditul conturilor (dacă activul nematerial se creează la o subdiviziune autonomă a întreprinderii atunci toate cheltuielile mai întîi se reflectă prin contul intermediar 812 „Activităţi auxiliare”, din care apoi se trec în Dt 111, ori 112):

211 “Materiale” – la valoarea de bilanţ a consumului de materiale”;

213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată” - la consumul de obiecte de mică valoare cu valoarea unitară mai mică decît limita stabilită;

214 “Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată”;

531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533 “Datorii privind asigurările” - la sumele calculate ale salariilor şi contribuţiilor pentru asigurările sociale,

521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” - la valoarea serviciilor prestate de către alte întreprinderi,

812 “Activităţi auxiliare” - la valoarea serviciilor proprii prestate pentru executarea activelor nemateriale;

813 “Consumuri indirecte de producţie” - la cota cheltuielilor comune de producţie aferente creării activelor nemateriale;

251 “Cheltuieli anticipate curente” – la suma cheltuielilor anticipate aferente cheltuielilor privind crearea activelor nemateriale,

411 “Credite bancare pe termen lung”, 413 “Împrumuturi pe termen lung” - la sumele calculării dobînzilor aferente creării activelor nemateriale.

Trecerea în cont a TVA de la valoarea serviciilor acordate de alte întreprinderi la crearea activelor nemateriale (în baza facturilor fiscale):

debit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul „Datorii privind taxa pe valoare adăugată”,

credit contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”.

În baza procesului-verbal de predare a lucrărilor la suma cheltuielilor efective, care constituie valoarea iniţială a activelor nemateriale create, se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 111 “Active nemateriale”, credit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”.

Primirea activelor nemateriale de la fondatori în contul aportului depus în capitalul statutar sub formă de drepturi de folosinţă a tehnologiilor, elaborate de fondatori, drepturi de folosinţă a clădirilor, mijloacelor de transport etc.

14

Intrarea activelor nemateriale de la fondatori, depuse de către ei în capitalul statutar se reflectă în contabilitate prin formula contabilă:

debit contul 111 “Active nemateriale”, credit contul 313 “Capital nevărsat”.

Dacă activele nemateriale sub formă de drepturi de folosinţă a utilajelor ori tehnologiilor depuse de către fondatori în capitalul statutar necesită montaj, atunci ele se consideră ca active nemateriale în curs de execuţie şi se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”, credit contul 313 “Capital nevărsat”.

După executarea lucrărilor respective de punere în funcţiune a activelor nemateriale se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 111 “Active nemateriale”, credit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”.

Exemplu: Întreprinderea “Codru” S.RL. a primit în calitate de aport la capitalul statutar un program informatic în valoare de 90 000 lei. Cheltuielile privind pregătirea programului pentru exploatare au constituit 2 692 lei, inclusiv salariul muncitorilor pentru instalarea programului – 1 800 lei, valoarea materialelor consumate la instalare – 280 lei, contribuţiile pentru asigurările sociale – 558 lei, prime de asigurări medicale – 54 lei.

Pe baza exemplului întocmim următoarele formule contabile:

1. Reflectarea valorii dreptului de folosinţă a utilajului depus în capitalul statutar:

debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie” – 90 000 lei, credit contul 313 “Capital nevărsat” – 90 000 lei. .

2. Reflectarea cheltuielilor pentru transportarea şi pregătirea activului nematerial spre exploatare:

debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie” – 2 692 lei, credit contul 211 “Materiale” – 280 lei,

credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – 1 800 lei,

credit contul 533 “Datorii privind asigurările” – 558 lei,

credit contul 535 “Datorii preliminate” – 54 lei

3. Se înregistrează intrarea activului nematerial:

debit contul 111 “Active nemateriale”, – 92 692 lei credit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie” – 92 692 lei.

Cum se vede din exemplu, cheltuielile pentru pregătirea activului de exploatare se includ în valoarea lui, însă aceste cheltuieli nu măresc valoarea capitalului deţinătorului de activ nematerial.

15

Procurarea activelor nemateriale de la alte întreprinderi şi persoane fizice are loc sub formă de procurare a drepturilor de folosinţă a terenurilor, tehnologiilor, soluţiilor tehnice ş.a.

În baza contractelor întocmite cu beneficiarii procurarea activelor nemateriale se reflectă în contabilitate prin întocmirea formulelor contabile:

la valoarea de procurare:

debit contul 226 „Datorii privind decontările cu bugetul” (la suma TVA), debit conturilor 111 “Active nemateriale”, 112 „Active nemateriale în curs de execuţie”

credit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”.

Dacă cumpărătorul achită conform contractului valoarea de procurare a activului nematerial ori o parte din ea sub formă de avans, se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 136 “Avansuri pe termen lung acordate” (cu un termen mai mare de un an), debit contul 224 “Avansuri pe termen scurt acordate” (în un termen nu mai mare de un

an),

credit conturile 242 “Conturi curente în valută naţională” ori 243 “Conturi curente în valută străină”.

După intrarea activului nematerial la întreprindere avansurile plătite se trec în contul stingerii datoriei furnizorilor, antreprenorilor prin formula contabilă:

debit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 “Datorii pe termen scurt”,

credit contul 136 “Avansuri pe termen lung acordate”,

credit contul 224 “Avansuri pe termen scurt acordate”.

În cazul cînd valoarea activelor nemateriale este mai mare decît suma avansurilor plătite diferenţa se transferă furnizorului ori antreprenorului şi se reflectă în contabilitate prin formula contabilă:

debit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”,

credit conturile 242 “Conturi curente în valută naţională” ori 243 “Conturi curente în valută străină”.

Valoarea activelor nemateriale intrate gratuit se trece la veniturile activităţii financiare, care la finele perioadei de gestiune se impozitează.

Activele nemateriale intrate gratuit se evaluează în baza valorii de piaţă a activelor nemateriale analogice. Dacă valoarea pe piaţă lipseşte, atunci valoarea lor se determină de experţi independenţi, ori se stabileşte conform documentelor de primire-predare a activelor nemateriale.

În contabilitate intrarea activelor nemateriale cu titlu gratuit se reflectă prin formula contabilă:

16

debit contul 111 “Active nemateriale”, credit contul 622 “Venituri din activitatea financiară”.

Dacă activele nemateriale primite cu titlu gratuit necesită cheltuieli pentru aducerea lor în stare de lucru, atunci acestea deocamdată se înregistrează în contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”. În debitul acestui cont vor fi acumulate cheltuielile aferente pregătirii activului pentru exploatare, iar în creditul lui – suma cheltuielilor efectuate trecute la valoarea activelor nemateriale.

Exemplu. Întreprinderea a obţinut dreptul de folosinţă a utilajului intrat gratuit pe termen de 6 ani, valoarea dreptului de folosinţă constituie 30 000 lei.

Cheltuielile pentru transportarea utilajului cu transportul propriu al întreprinderii constituie 250 lei, iar serviciile macaralei, care aparţine unei întreprinderi specializate – 1 200 lei, inclusiv TVA.

Cheltuielile întreprinderii pentru instalare cuprind:

- salariul muncitorilor - 1 200 lei;

- contribuţiile pentru asigurările sociale - 372 lei;

- prime de asigurări medicale - 36 lei

- valoarea materialelor - 350 lei.

Conform datelor din exemplul dat se întocmesc următoarele formule contabile:

1) reflectarea valorii dreptului de folosinţă gratuită a utilajului:

debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”, - 30 000 lei; credit contul 622 “Venituri din activitatea financiară” - 30 000 lei;

2) repartizarea cheltuielilor pentru transportarea utilajului:

debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”, - 250 lei; credit contul 812 “Activităţi auxiliare” - 250 lei;

3) primirea facturii pentru serviciile macaralei:

debit contul 226 „Datorii privind decontările cu bugetul (TVA) - 200 lei; debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”, - 1 000 lei;

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” - 1 200 lei;

17

4) reflectarea cheltuielilor aferente instalării utilajului:

debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”, – 1 958 lei, credit contul 211 “Materiale” – 350 lei;


credit contul 533 “Datorii privind asigurările” – 372 lei,

credit contul 535 “Datorii preliminate” – 36 lei

5) înregistrarea la intrări a activului nematerial după pregătirea pentru punerea în funcţiune:

debit contul 111 “Active nemateriale”, – 32 528 lei. credit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie” – 32 528 lei.

CONTABILITATEA IESIRILOR ACTIVELOR NEMATERIALE

Conform S.N.C. 13 "Contabilitatea activelor nemateriale" casarea valorii de bilanţ a activelor nemateriale are loc la ieşirea activelor în următoarele cazuri:

în urma vînzării altor persoane juridice sau fizice; la transmiterea sub formă de aport în capitalul statutar al altei întreprinderi;

casarea la expirarea duratei de exploatare utilă ori dacă nu se prevede obţinerea unui

avantaj economic din utilizarea activelor;

în alte cazuri (transmiterea cu titlu gratuit, ieşirea în cazul modificării legislaţiei în vigoare, reflectarea lipsurilor constatate la inventariere; trecerea în componenţa proprietăţii investiţionale sau a cheltuielilor anticipate; majorarea (ajustarea) valorii de intrare etc.).

La ieşirea activelor nemateriale valoarea de bilanţ se consideră ca cheltuială, iar valoarea venala ca venit. Rezultatul din ieşiri se reflectă în Raportul de profit şi pierderi ca diferenţă între valoarea venală şi valoarea de bilanţ a activelor nemateriale.

La ieşirea activelor nemateriale se întocmesc documentele justificative:

procesul-verbal de casare a activelor nemateriale la expirarea duratei de utilzare a acestora sau în urma învechirii morale;

procesul-verbal de primire-predare a activelor nemateriale la ieşirea activelor nemateriale în alte cazuri (vînzarea, schimbul cu alte active, transmiterii cu titlul gratuit).

După ce au fost reflectat în contabilitate operaţiunile de ieşire a activelor nemateriale calcularea amortizării acestora încetează atît în scopuri financiare, cît şi în scopuri fiscale.

Ieşirea activelor nemateriale în urma casării acestora

18

La casarea activelor nemateriale în legătură cu expirarea duratei de utilizare sau în cazul învechirii morale a acestora se întocmesc următoarele formule contabile principale:

1. decontarea sumei amortizate acumulate în perioada de utilizare a activelor casate:

debit contul 113 "Amortizarea activelor nemateriale",

credit contul 111 "Active nemateriale";

2. trecerea la cheltuieli a sumei neamortizate în legătură cu casarea activelor nemateriale înainte de termen:

debit contul 721 "Cheltuieli ale activităţii de investiţii",


3. reflectarea sumei TVA referitoare la valoarea neamortizată (de bilanţ) a activelor nemateriale casate înainte de termen (dacă la procurarea acestora TVA a fost trecută în cont în Dt 534):

o debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”,

o credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”;

4. reflectarea cheltuielilor, aferente casării activelor nemateriale (valoarea serviciilor de consultanţă, evaluare ş.a.):


credit conturilor 227, 521, 522, 531, 532, 533, 535, 539 etc.;

5. trecerea în cont a sumei TVA, referitoare la serviciile acordate de către terţi la casarea activelor nemateriale:

debit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”,

credit conturilor 521, 522, 539.

Ieşirea activelor nemateriale în urma vînzării

La ieşirea activelor nemateriale se întocmesc următoarele formule contabile:

1) reflectarea valorii activelor nemateriale la preţuri de livrare (fără TVA şi accize):

debit conturilor 223 „Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”, 229 "Alte creanţe pe termen scurt",

credit contul 621 "Venituri din activitatea de investiţii" (la suma TVA);

2) calcularea TVA de la valoarea de vînzare a obiectelor de active nemateriale vîndute:

debit conturilor 223 „Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”, 229 „Alte creanţe pe termen scurt”

19

credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”.

3) decontarea valorii de bilanţ a activelor nemateriale vîndute:



4) decontarea amortizării calculate a activelor nemateriale vîndute:

debit contul 113 "Amortizarea activelor nemateriale", credit contul 111 "Active nemateriale";

Exemplul.

S-a vîndut un brevet care a fost utilizat o perioadă de timp la o întreprindere. Valoarea de bilanţ constituie 1 800 lei, amortizarea calculată - 1 200 lei, preţul de livrare achitat - 4 200 lei, inclusiv TVA. Factura cheltuielilor de reclama - 300 lei. În acest caz se întocmesc formulele contabile şi se determină rezultatul financiar

1) casarea valorii de bilanţ a activelor nemateriale ieşite:

debit contul 721 "Cheltuieli ale activităţii de investiţii", - 1 800 lei;

credit contul 111 "Active nemateriale” - 1 800 lei;

2) casarea amortizării calculate a activelor nemateriale ieşite:

debit contul 113 "Amortizarea activelor nemateriale", - 1 200 lei;

credit contul 111 "Active nemateriale - 1 200 lei;

3) reflectarea valorii activelor nemateriale la preţul de livrare primită sub formă de avans:

debit contul 229 "Alte creanţe pe termen scurt", - 3 500 lei;

credit contul 621 "Venituri din activitatea de investiţii" - 3 500 lei;

4) calcularea sumei TVA din venitul vînzării:

debit contul 229 "Alte creanţe pe termen scurt" - 700 lei (4 200 : 6);

credit contul 534 Datorii privind decontările cu bugetul” - 700 lei (4 200 : 6);

5) reflectarea cheltuielilor de reclamă:

debit contul 721 "Cheltuieli ale activităţii de investiţii", - 300 lei;

credit contul 539 "Alte datorii pe termen scurt" - 300 lei.

Rezultatul financiar din realizarea activelor nemateriale va constitui profit în sumă:

20

1 400 lei = [3 500 – (1 800 + 300)] – profit.

Ieşirea activelor nemateriale în urma transmiterii sub formă de aport la capitalul statutar al altei întreprinderi

Decontarea valorii de bilanţ a obiectelor de active nemateriale şi a amortizării acumulate se reflectă în contabilitate în acelaşi mod ca şi în alte cazuri examinate mai sus

(Dt 113, Ct 111; Dt 721, Ct 111).

La transmiterea activelor nemateriale sub formă de aport în capitalul statutar al altei întreprinderi se întocmesc formulele contabile speciale:

1. Reflectarea cotei de participaţie la capitalul statutar a întreprinderii investite:o debit contul 131 sau 132,

o credit conturilor 521, 522, 539.

2. Reflectarea valorii venale (negociate) a obiectelor de active nemateriale transmise:

debit conturilor 223, 229,

credit contul 621.

3. La suma TVA din valoarea venală a activelor nemateriale transmise:

debit conturilor 223, 229,

credit contul 621.

4. Compensarea creanţelor la valoarea activelor nemateriale transmise şi a sumei datoriei ce constituie cota în capitalul statutar procurată:

debit conturilor 521, 522, 539,

credit conturilor 223, 229.

5. Reflectarea diferenţei dintre mărimea cotei de participaţie în capitalul statutar (al altei întreprinderi) procurate şi valoarea de piaţă a activelor transmise:

a)diferenţa favorabilă (cota depăşeşte valoarea de piaţă a activelor):

debit conturilor 521, 522, 539, credit contul 622;

b)diferenţa nefavorabilă (cota este mai mică decît valoarea activelor):

debit contul 722,

credit conturilor 223, 229.

La întreprindere mai au loc şi alte ieşiri de active nemateriale:

21

1. transferarea activelor nemateriale în componenţa proprietăţii investiţionale:o debit conturilor 131, 132,

o credit contul 111;

2. decontarea valorii de bilanţ a lipsurilor de active nemateriale constatate în urma inventarierii:

debit contul 721,

credit contul 111;

3. transmiterea activelor nemateriale cu titlu gratuit:

debit contul 722,

credit contul 111;

4. ieşirea activelor nemateriale în urma modificării legislaţiei în vigoare şi altor evenimente excepţionale;

Suma TVA determinată de la valoarea de bilanţ a activelor nemateriale ieşite (în cazurile stabilite în operaţiunile 2, 3 şi 4) se reflectă asemănător ca şi în cazul casării activelor nemateriale înainte de expirarea termenului de utilizare.

CONTABILITATEA AMORTIZARII ACTIVELOR NEMATERIALE

Fiecare întreprindere ce dispune de active nemateriale trebuie să determine metoda calculării amortizării activelor nemateriale de sine stătător. Metoda de calculare a amortizării activelor nemateriale, aleasă de întreprindere, trebuie să reflecte schema de obţinere a avantajului economic pe parcursul exploatării acestui activ.

Există diferite metode de calculare a amortizării activelor nemateriale:

- liniară (uniformă);

- în raport cu volumul de produse fabricate;

- soldul degresiv.

Dacă se aplică metoda liniară, atunci amortizarea activelor nemateriale se calculează reieşind din normele de amortizare şi valoarea iniţială a activelor. La rîndul său normele de amortizare se stabilesc reieşind din durata de utilizare a activului, care se calculă prin aplicarea următoarei formule:Na=100/T, unde

Na - norma de amortizare, procente;

T - durata de utilizare a activului, ani.

Durata de utilizare a activelor nemateriale se determină conform S.N.C. 13 “Contabilitatea activelor nemateriale”, reieşind din condiţiile concrete ale fiecărei întreprindere.

22

Aplicarea metodei liniare prevede trecerea valorii activului pe întreaga perioadă de exploatare în părţi egale.

Exemplu. Costul iniţial a dreptului de folosinţă a unui obiect de mijloace fixe este de 110 000 lei, care are un termen probabil de exploatare de 5 ani şi o valoare rămasă (după (lichidare) de 10 000 lei. În fiecare an se trece la cheltuieli 1/20 parte (100 : 5 = 20) a valorii activului cu excluderea valorii rămase, valoarea amortizabilă consituind – 100 000 lei, iar amortizarea anuală – 20 000 lei (100 000 x 20%).

Metoda liniară de calculare a amortizării

AnulPreţul iniţial al strungului

Amortizareape an

AmortizareaAcumulată

Soldul în cont(valoarea bilanţieră)

La data achiziţionării 110 000 - - 110 000Sfîrşitul anului: 1 110 000 20 000 20 000 90 0002 110 000 20 000 40 000 70 0003 110 000 20 000 60 000 50 0004 110 000 20 000 80 000 30 0005 110 000 20 000 100 000 10 000

Metoda liniară a calculării amortizării valorii activului (dreptului de folosinţă a obiectului) se aplică în cazurile cînd întreprinderea prevede utilizarea acestuia în mod uniform pe întreaga perioadă de exploatare. Aceasta se referă la activele nemateriale, cum ar fi drepturile de folosinţă a clădirilor, construcţiilor speciale statice, amortizarea cărora mai mult depind de durata de exploatare a obiectului, decît de metodele de exploatare.

Metoda liniară este cea mai simplă şi de aceea este cea mai răspîndită în practică.

Conform metodei în raport cu volumul de produse fabricate amortizarea se calculă ţinînd cont numai de numărul de unităţi de produse, piese, articole fabricate.

De exemplu. Întreprinderea a procurat o brevetă, privind producerea unor contoare de apă. Se planifică a produce 15 000 de contoare. Valoarea iniţială a brevetei - 262 500 lei. Amortizarea ce revine pentru un contor constituie 17,5lei (262 500 : 15 000).

Întreprinderea efectiv a fabricat contoare:

- în primul an - 2 000

- în al doilea an - 3 000

- în al treilea an - 4 000

- în patrulea an - 3 500

- în al cincilea an - 2 500.

Amortizarea calculată va fi efectuată pe 5 ani:

1 an – 17,5 x 2 000 = 35 000 lei,

23

2 an – 17,5 x 3 000 = 52 500 lei,

3 an – 17,5 x 4 000 = 70 100 lei,

4 an – 17,5 x 3 500 = 61 250 lei,

5 an – 17,5 x 2 500 = 43 750 lei,

262 500 lei.

Metoda soldului degresiv face parte din metodele accelerate. Conform acestei metode suma amortizării a activului nematerial se calculă în baza normei de uzură prevăzută după metoda liniară, majorată nu mai mult de 2 ori, iar amortizarea se calculă iniţial – din valoarea iniţială, iar apoi – din valoarea bilanţieră.

De exemplu, valoarea iniţială a activelor nemateriale – 60 000 lei, durata funcţionării - 3 ani. Norma de amortizare dublată (100/3 )x 2 = 66,6667. Valoarea probabilă rămasă – 1 500 lei.

Anii Valoarea iniţială Amortizarea anualăAmortizarea acumulată

Valoarea de bilanţ

1 60 000 0,6667 x 60 000 40 002 19 998

2 60 0000,6667 x 19998 = 13333

53 335 6 665

3 60 0005 169(6 665 – 1 500) = 5165

58 500(53 335 + 5 165)

1 500

Amortizarea ultimului an (trei) prezintă diferenţa dintre valoarea de bilanţ a penultimului an şi valoarea rămasă care constituie 5 165 (6 665 – 1500).

Amortizarea calculată se reflectă în contabilitate în dependenţă de destinaţie activului nematerial:

Dt 112 – Calcularea amortizării activelor nemateriale utilizate la crearea altor obiecte de active nemateriale,

Dt 121 – Calcularea amortizării activelor nemateriale utilizate la crearea ori reconstrucţia obiectelor de mijloace fixe,

Dt 811, 812, 813 – Calcularea amortizării activelor nemateriale utilizate la fabricarea producţiei, prestarea serviciilor,

Dt 814 – Calcularea amortizării activelor nemateriale cu destinaţie generală aferente contractelor de construcţie,

Dt 712, 713 – Calcularea amortizării activelor nemateriale, utilizate în scopuri comerciale ori generale ale întreprinderii,

Ct 113 – la suma totală calculată a amortizării activelor nemateriale.

24

Decontarea amortizării acumulate pe obiecte de active nemateriale ieşite (vîndute, casate ş.a.):

Dt 113 "Amortizarea activelor nemateriale", Ct 111 “Active nemateriale”.

Caracteristica, componenţa şi clasificarea activelor materiale pe termen lung.

Activele materiale pe termen lung (AMTL) reprezintă activele care îmbracă o formă fizică naturală cu durata de funcţionare utilă mai mare de un an, care sînt destinate utilizării în activitatea întreprinderii, predării în arendă sau se află în proces de creare şi nu sînt destinate vînzării.

Contabilitatea AMTL se ţine în conformitate cu S.N.C. 16 “Contabilitatea activelor materiale pe termen lung”. Dacă activele pe termen lung nu sînt utilizate în activitatea întreprinderii, atunci ele se consideră ca investiţii şi se ţin în evidenţă conform cerinţelor S.N.C. 25 “Contabilitatea investiţiilor”.

În contabilitate activele materiale pe termen lung se clasifică după următoarele criterii:

1. După conţinutul natural substanţial;2. După apartenenţă;

3. În raport de existenţă (termenul de utilizare);

4. După gradul de utilizare în activitatea întreprinderii.

1. După primul criteriu AMTL se împart în 4 grupe:

1. Active materiale în curs de execuţie

2. Mijloace fixe

3. Terenuri

4. Resurse naturale

Activele materiale în curs de execuţie – cuprind cheltuielile aferente achiziţionării şi creării AMTL (achiziţionării utilajului ce necesită montaj, construirea clădirilor) ori modernizării utilajului, care duc la majorarea avantajului economic.

Mijloacele fixe reprezintă activele materiale pe termen lung cu valoarea unitară ce depăşeşte plafonul stabilit de legislaţie (3 000 lei) şi cu termenul de utilizare în activitatea economică mai mare de un an de zile. Ele includ:

clădiri; construcţii speciale (poduri, gard ş.a.);

25

maşini şi utilaje;

inventar;

animale de producţie şi reproducţie, plante perene.

Terenurile reprezintă un gen special de imobil, care are o durată de utilizare nelimitată în desfăşurarea activităţii întreprinderii sau poate fi destinat închirierii (terenurile ocupate sub clădiri, livezi, vii, cîmpii etc.).

Resursele naturale – reprezintă resursele în formă de rezerve de petrol, gaze, piatră, material lemnos etc. şi care pot fi extrase (explorate) în cursul unei perioade îndelungate.

2. După apartenenţă se deosebesc

1. active materiale proprii – care aparţin întreprinderii cu drept de proprietate;

2. active materiale arendate – care nu aparţin întreprinderii, dar sînt primite de la alte persoane juridice şi fizice cu drept de folosinţă pe un termen anumit contra unei plăţi stabilite de contractul încheiat.

3. În raport de existenţă activele materiale sînt:

1. active materiale uzurabile – includ activele care au o durată de utilizare limitaă, pe parcursul căreia se calculă uzura. La aceste active se referă:

mijloacele fixe;

resursele naturale.

2. active materiale neuzurabile – care au o durată de utilizare nelimitată sau se află în proces de creare:

terenurile;

activele materiale în curs de execuţie

După gradul de utilizare în activitatea întreprinderii activele se împart:

1. active materiale în funcţiune - care se utilizează în activitatea întreprinderii;2. active materiale în proces de reparaţie, modernizare, reconstrucţie – care nu pot fi

utilizate în activitatea întreprinderii;

3. activele conservate – aceste active pot fi utilizate, însă se află în păstrare (rezervă), conform hotărîrii organelor statale (zăcăminte naturale, echipament militar ş.a.).

Constatarea şi evaluarea activelor materiale

Conducerea întreprinderii trebuie să determine dacă investiţiile capitale efectuate privind procurarea sau crearea unui obiect prezintă un element de activ sau de cheltuieli. De aceea constatarea activelor materiale pe termen lung are o importanţă mare în determinarea situaţiei patrimoniale şi financiare a întreprinderii.

26

Cerinţele în ceea ce priveşte constatarea unui obiect ca activ materiale pe termen lung sînt următoarele.

Obiectul poate fi precăutat la constatarea lui ca element a activelor materiale pe termen lung, dacă el:

are o formă materială şi poate funcţiona mai mult de un an;

se află în posesia întreprinderii (este controlat de ea) pentru a fi utilizat în activitatea sa sau se afla la etapa de creare şi nu este destinat vînzării.

Dacă obiectul corespunde criteriilor numite atunci pentru el ca să fie considerat activ material pe termen lung mai trebuie să fie îndeplinite următoarele cerinţe:

1. există o certitudine că, în urma utilizării activului, întreprinderea va obţine un avantaj economic;

2. valoarea activului poate fi determinată cu un grad înalt de certitudine.

Dacă aceste două condiţii nu pot fi satisfăcute, activul se consideră drept cheltuială a perioadei de gestiune.

Pentru a admite ca primul criteriu să fie respectat, e necesar ca întreprinderea să argumenteze posibilitatea obţinerii avantajului economic care poate fi obţinut în viitor.

Pentru o aşa argumentare se folosesc datele privind indicatorii tehnici ai obiectului procurat: productivitatea pe unitate de timp, viteza pe oră ş.a. Aceste date se folosesc în calculele respective de argumentare.

În ce priveşte constatarea valorii activului, ea poate fi efectuată în baza facturii furnizorului şi altor documente ce confirmă cheltuielile de procurare

Evaluarea activelor materiale pe termen lung

Există evaluare iniţială şi ulterioară a activelor materiale pe termen lung.

Evaluarea iniţială. Această evaluare are loc în momentul constatării obiectului respectiv drept activ la valoarea de intrare.

Valoarea de intrare a activelor materiale pe termen lung cuprinde: valoarea de cumpărare, inclusiv taxele vamale, taxele de import, impozitele, prevăzute de legislaţie pentru obiectele cumpărate şi cheltuielile de aducere a obiectului achiziţionat în starea de lucru pentru a fi utilizat după destinaţie.

Cheltuielile de aducere a obiectului achiziţionat în stare de lucru, precum şi cheltuielile legate de procurarea lui includ: cheltuielile la pregătirea terenului de construcţie, cheltuielile de transport, încărcare-descărcare, montaj, instalare şi experimentare, salariile specialiştilor etc.

Rabatul comercial oferit de către întreprinderea-vînzător cumpărătorul se scade din valoarea de cumpărare a activului.

Active pe termen lung achiziţionate sînt evaluate la valoarea de intrare, care se determină în funcţie de natura fiecăruia şi de modul de achiziţionare.

27

Cheltuielile privind impozitul pe venit includ plăţile impozitului pe venit efectuate în decursul (sub formă de avansuri) şi la sfîrşitul anului de gestiune. Pentru evidenţa acestor cheltuieli este destinat contul 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”.

În condiţiile aplicării cotei „zero” la impozitul pe venit contul 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit” nu se aplică.

Pînă la introducerea acesteia în conformitate cu articolul 84 din Codului Fiscal contribuabilii ale căror obligaţii în anul precedent depăşeau 400 lei erau obligaţi să achite, nu mai tîrziu de 31 martie, 30 iunie, 30 septembrie şi 31 decembrie ale anului curent sume egale cu 1/4 din:

suma calculată drept impozit se urmează a fi plătit pentru anul respectiv; sau impozitul ce urma a fi plătit pentru anul precedent

Metoda de achitare a impozitului pe venit în rate se alege de fiecare întreprindere în mod independent. Totodată, în cazul achitării impozitului pe venit în rate după prima metodă, întreprinderea, în conformitate cu prevederile alin. (6) art. 261 din Codul fiscal , în termenele menţionate anterior trebuia să achite 80 % din suma definitivă a impozitului pe venit din anul curent, scăzîndu-se trecerile în cont.

Cheltuielile efective privind impozitul pe venit se determinau la sfîrşitul anului prin întocmirea Declaraţiei persoanei juridice cu privire la impozitul pe venit.

Achitarea impozitului pe venit în rate pe parcursul anului se reflectă prin formulele contabile:

debit contul 225 „Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul” credit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”

şi

debit contul 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit” credit contul 535 „Datorii preliminate”,

CONTABILITATEA INTRARII MIJLOACELOR FIXE

Organizarea evidenţei intrării mijloacelor fixe este condiţionată de sursa de procurare (primire) a acestora. În unităţile economice intrarea mijloacelor fixe are loc în urma:

investiţiilor capitale,

cumpărării de la persoane fizice şi juridice,

primirii cu titlu gratuit,

primirii ca cotă în capitalul statutar,

schimbului cu alte active,

28

primirii în arendă finanţată,

înregistrării plusurilor de mijloace fixe stabilite în urma inventarierii.

Momentul includerii în componenţa mijloacelor fixe se consideră data punerii în funcţiune a obiectului. De la această dată se începe calcularea uzurii mijloacelor fixe.

La intrarea (punerea în funcţiune) mijloacelor fixe se întocmeşte “Procesul-verbal de primire-predare a mijloacelor fixe” (MF-1). Acest document se completează de către o comisie numită de către conducătorul întreprinderii. Procesul-verbal se semnează de către toţi membrii comisiei şi se transmite în contabilitate împreună cu documentaţia tehnică. În contabilitate în baza acestui document se efectuează înregistrările contabile respective.

Evidenţa analitică se ţine pe fiecare obiect sau pe grupa de obiecte omogene în fişele de inventar (MF-6), în care se reflectă caracteristicile tehnice, data intrării, norma uzurii etc.Pentru evidenţa sintetică este destinat contul de activ 123 “Mijloace fixe”. În debitul acestui cont se înregistrează valoarea de intrare a mijloacelor fixe intrate, iar în credit – valoarea de bilanţ şi suma uzurii calculate a mijloacelor fixe ieşite. Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea mijloacelor fixe la o dată anumită şi se reflectă în capitolul I al Bilanţului contabil.

1) La intrarea mijloacelor fixe se întocmesc următoarele formule contabile:

debit contul 123 “Mijloace fixe” – la valoarea iniţială a mijloacelor fixe intrate,

credit contul 121 “Active materiale în curs de execuţie” – la costul efectiv a mijloacelor fixe create nemijlocit la întreprindere,

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate” – la valoarea mijloacelor fixe cumpărate de la alte întreprinderi,

credit contul 622 “Venituri din activitatea financiară” – la valoarea venală a mijloacelor fixe primite cu titlu gratuit,

credit contul 313 “Capital nevărsat ” – la valoarea mijloacelor fixe intrate de la fondatori (asociaţi) ca cotă-parte în capitalul statutar,

credit contul 134 “Creanţe pe termen lung”, 223 “Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”, 229 “Alte creanţe pe termen scurt” – la valoarea venală a mijloacelor fixe primite prin schimb cu alte active,

credit contul 421 “Datorii de arendă pe termen lung” – la valoarea mijloacelor fixe primite în arendă finanţată,

credit contul 621 “Venituri din activitatea de investiţii” – la valoarea mijloacelor fixe constatate ca plusuri cu ocazia inventarierii.

2) La suma cheltuielilor aferente intrării mijloacelor fixe se întocmesc următoarele formulele contabile:

29

debit contul 123 “Mijloace fixe” – la suma totală a cheltuielilor legate de intrarea mijloacelor fixe,

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 539 “Alte datorii pe termen scurt” – la suma cheltuielilor de transport, încărcare-descărcare prestate de terţi,

credit contul 812 “Activităţi auxiliare” – la cheltuielile de procurare suportate de serviciile auxiliare proprii (transport, etc.),

credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – la suma salariului calculat muncitorilor antrenaţi la încărcarea-descărcarea obiectelor procurate,

credit contul 533 “Datorii privind asigurările” – la suma defalcărilor pentru asigurările sociale aferente salariilor calculate,

credit contul 535 “Datorii preliminate” – la suma defalcărilor pentru asigurările medicale aferente salariilor calculate

credit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” – la sumele cheltuite de angajaţi, aferente intrării mijloacelor fixe.

CONTABILITATEA UZURII MIJLOACELOR FIXE

CONTABILITATEA REPARATIEI MIJLOACELOR FIXE

Pentru întreţinerea mijloacelor fixe în stare de lucru, dacă este necesar şi convenabil din punct de vedere economic, întreprinderile efectuează reparaţia acestor mijloace.După complexitatea şi volumul lucrărilor distingem reparaţie curentă, medie şi capitală a mijloacelor fixe.

Reparaţia poate fi efectuată prin două metode:

în regie proprie,

în antrepriză.

La efectuarea reparaţiei în regie proprie, cheltuielile referitoare la lucrările respective, în baza documentelor primare (bonul de consum al materialelor, fişa-limită, tabelul de pontaj etc.) se acumulează în debitul contului 812 “Activităţi auxiliare”.

Cheltuielile acumulate se decontează şi se includ în consumurile şi cheltuielile perioadei curente, în funcţie de destinaţia obiectelor reparate. Dacă reparaţia efectuată ridică productivitatea obiectului şi în rezultatul efectuării acesteia întreprinderea obţine un avantaj economic suplimentar, cheltuielile se includ în valoarea acestui obiect, adică se capitalizează.

Exemplul 6:

30

Secţia de reparaţie a întreprinderii conform comenzii de reparaţie, în trimestrul III, anul 2004 a efectuat reparaţia următoarelor obiecte:

comanda nr. 1 – reparaţia clădirii administrative,

comanda nr. 2 – reparaţia utilajului din secţia de bază a întreprinderii,

comanda nr.3 – reparaţia mărfurilor vîndute cu garanţie (fără formarea rezervelor),

comanda nr.4 – reparaţia mărfurilor vîndute cu garanţie (cu crearea rezervelor).

Cheltuielile secţiei de reparaţie în perioada dată au constituit:

piese de schimb – 80 600 lei,

materiale de construcţie – 12 420 lei,

retribuirea muncii muncitorilor – 25 240 lei,

contribuţii pentru asigurările sociale – 7 067,20 lei,

contribuţii de asigurări medicale – 504,80 lei,

serviciile cazangeriei – 3 800 lei,

serviciile întreprinderilor terţe – 2 400 lei

Total - 132 032 lei.

La finele trimestrului cheltuielile efective conform calculaţiei costului efectiv al comenzilor au constituit:

comanda nr.1 – 60 600 lei,

comanda nr. 2 – 28 400 lei,



Total 132 032 lei.

Lucrările cuprinse în comanda nr.2 n-au fost finisate în trimestrul III.

Conform datelor din exemplul 1 se întocmesc următoarele formule contabile:

reflectarea cheltuielilor:

debit contul 812 “Activităţi auxiliare” – 132 032 lei,

credit contul 211 „Materiale”, subcontul 2115 “Piese de schimb” – 80 600 lei,

31

credit contul 211 „Materiale”, subcontul 2118 “Materiale de construcţie” – 12 420 lei,


credit contul 533 “Datorii privind asigurările” – 7 067,20 lei,

credit contul 535 “Datorii preliminate” – 504,80 lei,

credit contul 812 “Activităţi auxiliare” – 3 800 lei,

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 2 400 lei;

decontarea cheltuielilor şi includerea lor în costul efectiv al comenzilor executate:

debit contul 713 “Cheltuieli generale şi administrative” – 60 600 lei,

debit contul 215 “Producţia în curs de execuţie” – 28 400 lei,

debit contul 712 “Cheltuieli comerciale”, subcontul 7125 “Cheltuieli privind reparaţiile garantate şi deservirile cu garanţie” – 18 600 lei,

debit contul 538 “Rezerve pentru cheltuieli şi plăţi preliminare” – 24 432 lei,

credit contul 812 “Activităţi auxiliare” – 132 032 lei.

La începutul trimestrului IV soldul contului 215 va fi restabilit prin formula contabilă:


credit contul 215 “Producţia în curs de execuţie” – 28 400 lei.

Să admitem că în trimestrul IV au mai fost efectuate cheltuieli pentru retribuirea muncii în sumă de 4 200 lei, referitoare la finisarea comenzii nr.2, după ce la sfîrşitul perioadei de gestiune aceste cheltuieli au fost decontate şi incluse în costul comenzii date.

Referitor la aceste operaţii au fost întocmite următoarele formule contabile:

reflectarea cheltuielilor:



credit contul 533 “Datorii privind asigurările” – 1 176 lei

credit contul 535 “Datorii preliminate” – 84 lei;

b) decontarea cheltuielilor şi includerea lor în costul efectiv al comenzii nr.2:

debit contul 813 “Consumuri indirecte de producţie”, subcontul 8131 “Uzura şi cheltuieli privind repararea şi întreţinerea mijloacelor fixe utilizate în producţie” – 33 860 lei,

32

credit contul 812 “Activităţi auxiliare” – 33 860 lei (28 400 + 5 460).

Dacă reparaţia se efectuează în antrepriză (de întreprinderi specializate), întreprinderea beneficiară nu ţine contabilitatea cheltuielilor. Aceasta o face întreprinderea executoare. Relaţiile privind efectuarea lucrărilor de reparaţie se bazează pe contractul încheiat între părţi. Predarea lucrărilor executate se face prin întocmirea unui proces-verbal de primire-predare a lucrărilor cu indicarea preţului contractual, negociat anterior la întocmirea contractului.

Exemplul 7:

Să admitem că întreprinderea a efectuat reparaţia aceloraşi obiecte din exemplul 6, în antrepriză.

În baza procesului-verbal de primire-predare a lucrărilor întreprinderea executoare ia prezentat întreprinderii beneficiare factura fiscală în sumă de 140 500 lei, inclusiv TVA 20 % - 28 100 lei, suma cheltuielilor fără TVA pe fiecare comandă fiind: comanda nr.1 – 66 000 lei, comanda nr. 2 – 39 600 lei, comanda nr. 3 – 20 300 lei, comanda nr. 4 – 14 600 lei.

Potrivit acestor date beneficiarul va întocmi următoarele formule contabile:

debit contul 713 “Cheltuieli generale şi administrative” – 66 000 lei,

debit contul 813 “Consumuri indirecte de producţie” – 39 600 lei,

debit contul 712 “Cheltuieli comerciale” – 20 300 lei,

debit contul 538 “Rezerve pentru cheltuieli şi plăţi preliminare” – 14 600 lei,

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” – 28 100 lei (TVA) – trecerea în cont a sume TVA

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 168 600 lei (140 500 + 28 100).

Achitarea datoriei faţă de executor va fi reflectată în contabilitate prin următoarea formula contabilă:

debit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 168 600 lei,

credit contul 242 “Conturi curente în valută naţională” – 168 600 lei.

Însă dacă are loc reparaţia mijloacelor fixe care conduce la mărirea termenului de exploatare şi respectiv la obţinerea unui avantaj economic suplimentar (faţă de volumul calculat la punerea obiectului în funcţiune), cheltuielile de reparaţie se capitalizează, adică se includ în valoarea obiectului respectiv.

Exemplul 8:

Să admitem că executarea comenzii nr. 2 de la exemplul 7 a dus la prelungirea termenului de exploatare a utilajului cu 3 ani, care va permite obţinerea unui avantaj economic suplimentar. În acest caz la decontarea cheltuielilor de reparaţie vor fi întocmite următoarele formule contabile:

33

în varianta efectuării lucrărilor în regie proprie :

debit contul 123 “Mijloace fixe” – 43 902 lei,

credit contul 812 “Activităţi auxiliare” – 43 902 lei

(TVA nu se calculează, fiindcă lucrările sînt efectuate în interiorul întreprinderii şi nu are loc livrarea serviciilor)

în varianta efectuării lucrărilor în antrepriză:

debit contul 123 “Mijloace fixe” – 39 600 lei,

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” – 7 920 lei (TVA),

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 47 520 lei.

CONTABILITATEA IESIRII MIJLOACELOR FIXE

Ieşirea mijloacelor fixe poate avea loc în rezultatul:

lichidării în urma uzurii depline (fizice sau morale);

vînzării persoanelor fizice, juridice;

transmiterii cu titlu gratuit;

alocaţii ca cotă în capitalul statutar al altor întreprinderi;

deteriorării în rezultatul calamităţilor naturale, accidentelor;

depistării lipsurilor de mijloace fixe în urma inventarierii.

Lichidarea obiectelor de mijloace fixe se efectuează de către o comisie numită de conducătorul întreprinderii.

La lichidarea obiectelor se întocmeşte procesul-verbal de lichidare a mijloacelor fixe, în care se arată cauza lichidării, valoarea bunurilor obţinute în urma lichidării, valoarea neamortizată.

La lichidarea mijloacelor fixe se întocmeşte formula contabilă în urma uzurii depline se întocmeşte formula contabilă de casare a uzurii acumulate:

debit contul 124 „Uzura mijloacelor fixe”,

credit contul 123 „Mijloace fixe”.

Dacă mijlocul fix este lichidat înainte de expirarea termenului de funcţionare utilă în afară da formula precedentă se mai întocmeşte formula de casare a valorii de bilanţ la momentul lichidării:

34

debit contul 721 „Cheltuieli ale activităţii de investiţii”,

credit contul 123 „Mijloace fixe” – la valoarea de bilanţ a obiectelor lichidate (valoarea de intrare – suma uzurii acumulate);

Dacă în rezultatul lichidării se obţin careva materiale la valoarea acestora se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 211 „Materiale”,


În cazul în care valoarea efectivă a materialelor obţinute din lichidare depăşeşte valoarea probabilă rămasă se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 211 „Materiale”,

credit contul 621 „Venituri din activitatea de investiţii”.

În caz contrar (valoarea efectivă a materialelor obţinute din lichidare este mai mică decît valoarea probabilă rămasă) se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 721 „Cheltuielile activităţii de investiţii”,


Cheltuielile efectuate de lichidarea mijloacelor fixe (servicii prestate de terţi, salariile muncitorilor angajaţi în demolarea, transportare etc., contribuţii de asigurări sociale şi prime de asistenţă medicală aferente salariilor calculate):


credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”,

credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,

credit contul 533 “Datorii privind asigurările”,

credit contul 535 “Datorii preliminate”.

La vînzarea mijloacelor fixe se întocmeşte “Procesul-verbal de primire-predare a mijloacelor fixe”. În baza acestui document se întocmesc formulele contabile:

1. Casarea uzurii acumulate a mijlocului fix



2. Casarea valorii de bilanţ a mijlocului fix ieşit:

35



3. Reflectarea cheltuielilor legate de ieşirea mijlocului fix:


credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”,

credit contul 812 „Activităţi auxiliare”

credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,

credit contul 533 “Datorii privind asigurările”,

credit contul 535 “Datorii preliminate”.

4. Reflectarea venitului obţinut din vînzarea mijlocului fix (suma fără TVA):

debit contul 229 „Alte creanţe pe termen scurt”,


5. Reflectarea TVA aferent mijlocului fix vîndut:


credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”

6. Încasarea creanţei cumpărătorului:

debit conturile 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi curente în valută străină”

credit contul 229 „Alte creanţe pe termen scurt”,

La transferarea mijlocului fix cu titlu gratuit se întocmesc următoarele formule contabile:







36

3. Calcularea TVA de la valoarea de bilanţ a mijlocului fix ieşit (Codul Fiscal art. 98 alin. (5), art. 99 alin. (4)):

debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”


La depunerea mijlocului fix în capitalul statutar al altei întreprinderi se întocmesc formulele contabile:







3. Reflectarea creanţe întreprinderii căreia i-a fost transmis mijlocul fix:



Depunerea mijloacelor fixe în capitalul statutar al altor întreprinderi se consideră livrare scutită de TVA (Codul fiscal, art. 103, alin. 1, p. (25))

4. Achitarea creanţei cu acţiuni, cote-părţi:

debit contul 131 „Investiţii pe termen lung în părţi nelegate”, 132 „Investiţii pe termen lung în părţi nelegate”,

credit contul 229 „Alte creanţe pe termen scurt”.

Deteriorarea mijloacelor fixe în urma calamităţilor naturale se reflectă prin următoarele formule contabile:





debit contul 723 „Pierderi excepţionale”,


37

3. Reflectarea valorii materialelor, OMVSD obţinute din lichidarea mijloacelor fixe deteriorate în urma calamităţilor naturale:

debit contul 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”,

credit contul 623 „Venituri excepţionale”.

Ieşirea mijloacelor fixe depistate lipsă în urma inventarierii se reflectă prin formulele contabile:





debit contul 721 „Pierderi excepţionale”,


În cazul depistării persoanei vinovate şi dacă această persoană este de acord să recupereze dauna adusă întreprinderii sau există hotărîrea judecăţii privind recuperarea daunei materiale se reflectă creanţa acesteia privind recuperarea prejudiciului material:

debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” – la suma totală;

credit contul 621 „Venituri din activitatea de investiţii” – pierderi recuperate de persoane vinovate - la suma fără TVA;

credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” – la suma TVA (conform Codului Fiscal această operaţiune se consideră ca livrare impozabilă şi se impozitează cu TVA).

Achitarea creanţe se reflectă prin formulele contabile:

- la achitarea în numerar:

debit contul 241 „Casa”,

credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”

- la achitarea prin reţinere din salariu

debit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,


Dacă achitarea creanţei are loc pe parcursul a mai multe perioade de gestiune atunci aceste operaţii se reflectă cu ajutorul conturilor 134 „Alte creanţe pe termen lung”, 422 „Venituri anticipate pe termen lung”, 515 „Venituri anticipate curente”.

38

EVIDENTA MATERIALELOR

În cadrul întreprinderilor au loc numeroase operaţii, care se petrec în procesul de aprovizionare şi eliberare de la depozite în producţie. Aceste operaţii trebuie să fie efectuate în baza documentelor primare, reflectate în registrele analitice de grupare a operaţiilor şi pe conturile contabile.

Intrarea materialelor

La intrarea materialelor întreprinderea-cumpărător primeşte documentele de însoţire a partidei de materiale (factura fiscală (Slide 7) sau facturii (Slide 8), Actul de achiziţie (Slide 9), certificate de calitate ş.a.).

Recepţionînd materialele magazionerul întocmeşte Bonul de primire (Slide 10). În cazul devierilor de la condiţiile contractului în ce priveşte lipsurile de materiale, nerespectarea preţurilor, calităţii şi altor condiţii contractuale de către furnizor, cumpărătorul formează o comisie de recepţie a materialelor, care întocmeşte un proces-verbal de recepţie a materialelor, în care se indică devierile stabilite.

Pentru evidenţa sintetică a materialelor este destinat contul de activ 211 “Materiale”, la care se deschid subconturile necesare: 2111 “Materii prime şi materiale de bază”, 2112 “Semifabricate cumpărate şi articole de completare”, 2113 “Combustibil” ş.a. Evidenţa analitică a SMM se ţine cu ajutorul Fişei de magazie (Slide 11).

Intrarea materialelor se reflectă în contabilitate prin întocmirea formulelor contabile (Slide 12):

a) cumpărate de la furnizori:

debit contul 211 “Materiale” - la valoarea de procurare a materialelor fără TVA - 1 000 lei,

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” - la suma TVA trecută în cont - 200 lei,

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 1 200 lei;

b) primite din producţie proprie, la cost efectiv:

debit contul 211 “Materiale”,

credit conturile 811 “Activităţi de bază”, 812 “Activităţi auxiliare”;

c) provenite din scoaterea din uz a mijloacelor fixe (deşeuri utile, piese de schimb ş.a.):

debit contul 211 “Materiale” - la valoarea de intrare;

credit contul 123 “Mijloace fixe” – în limitele valorii probabile rămase a mijloacelor fixe stabilită la punerea lor în funcţiune,

credit contul 621 “Venituri din activitatea de investiţii” – în cazul cînd valoarea materialelor obţinute depăşeşte valoarea probabilă rămasă;

39

d) intrate de la alte persoane fizice sau juridice :

debit contul 211 “Materiale” – valoarea totală a materialelor,

credit contul 313 “Capital nevărsat” – valoarea materialelor primite ca cotă-parte în capitalul statutar,

credit contul 622 “Venituri din activitatea financiară” – valoarea materialelor primite cu titlu gratuit;

e) intrate prin intermediul titularilor de avans:

debit contul 211 “Materiale” - la valoarea de procurare conform datelor din decontul de avans, aprobat de către conducătorul întreprinderii,

credit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” – dacă titularul anterior a primit avans,

credit contul 532 “Datorii faţă de personal privind alte operaţii” – fără primirea avansului;

f) intrate din trecerea la deşeuri a producţiei rebutate, la valoarea realizabilă netă:


credit contul 612 “Alte venituri operaţionale”;

g) constatate ca plusuri în urma inventarierii, la valoarea lor de piaţă:


credit contul 612 “Alte venituri operaţionale”;

h) obţinute din lichidarea obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, la valoarea utilă:


credit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată” - în limitele valorii probabile rămase a OMVSD stabilită la transmiterea lor în folosinţă;

credit contul 612 “Alte venituri operaţionale” - în cazul cînd valoarea materialelor obţinute depăşeşte valoarea probabilă rămasă a OMVSD .

Cheltuielile, aferente procurării materialelor se înregistrează în debitul contului 211 “Materiale”, în corespondenţă cu creditul conturilor:

521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” - la cheltuielile de transport efectuate de terţi,

812 “Activităţi auxiliare” – la serviciile secţiei de transport a întreprinderii,

40

242 “Conturi curente în valută naţională”, 229 “Alte datorii pe termen scurt” – la suma taxelor vamale referitoare la materialele importate,

533 “Datorii privind asigurările” – la suma cheltuielilor de asigurare a materialelor,

531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533 “Datorii privind asigurările”, 812 “Activităţi auxiliare” – la salariile muncitorilor antrenaţi la încărcarea-descărcarea materialelor,

227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 532 “Datorii faţă de personal privind alte operaţii” – la suma cheltuielilor de transport-aprovizionare, efectuate prin intermediul titularilor de avans.

Ieşirea materialelor

Materialele se eliberează de la depozit pentru:

a) necesităţile de producţie a întreprinderii;

b) transmiterea altor întreprinderi prin realizarea contra mijloace băneşti, prin schimb cu alte active, sau predare cu titlu gratuit.

Eliberarea materialelor de la depozit pentru necesităţile interne se efectuează în baza dispoziţiei de livrare a materialelor, fişei-limită de consum (Slide 13), iar în afara întreprinderii – în baza facturii (daca întreprinderea nu este înregistrată ca plătitor de TVA) sau în baza facturii fiscale (dacă întreprinderea este înregistrată ca plătitor de TVA).

Operaţiile de eliberare a materialelor se reflectă în contabilitate prin întocmirea formulelor contabile:

1) decontarea costului materialelor consumate în cadrul întreprinderii:

pentru necesităţile de producţie:

debit conturile 811 “Activităţi de bază”, 812 “Activităţi auxiliare”, 813 “Consumuri indirecte de producţie”

credit contul 211 “Materiale”

pentru necesităţile comerciale:

debit contul 712 “Cheltuieli comerciale”


pentru necesităţile generale ale întreprinderii:

debit contul 713 “Cheltuieli generale şi administrative”


2) decontarea costului materialelor eliberate în afara întreprinderii:

41

în cazul vînzării lor:

debit contul 714 “Alte cheltuieli operaţionale”


în cazul transmiterii cu titlu gratuit:

debit contul 722 “Cheltuieli ale activităţii financiare”,

credit contul 211 “Materiale”.

Materialele constatate ca lipsuri în urma inventarierii sau nimicite în urma calamităţilor naturale se reflectă în contabilitate:

debit conturile 714 “Alte cheltuieli operaţionale”, 723 “Pierderi excepţionale”,

credit contul 211 “Materiale”.

Inventarierea materialelor se efectuează de către comisia de inventariere prin întocmirea Listei de inventariere (Slide 18, 19). În cazul depistării divergenţelor dintre datele reale şi cele înregistrate în contabilitate se întocmesc Balanţe de verificare în care se determină plusurile, lipsurile şi pierderile din deteriorarea bunurilor. Rezultatele inventarierii se examinează la şedinţa comisiei de inventariere şi se perfectează printr-un proces-verbal, iar decizia finală privind reglementarea discordanţelor constatate se ia de către conducătorul întreprinderii.

COMPONENTA,CARACTERISTICA SI CLASIFICAREA STOCURILOR DE MARFURI SI MATERIALE

Stocurile de mărfuri şi materiale (SMM) cuprind activele aflate la dispoziţia întreprinderii:

- destinate vînzării în aceeaşi stare sau după prelucrarea lor în procesul de producţie;

- înregistrate ca producţie neterminată;

- destinate consumului în procesul de producţie şi la prestarea de servicii.

Componenţa, modul de constatare, evaluarea şi evidenţa Stocurile de mărfuri şi materiale sînt reglementate de prevederile S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale".

Luînd în consideraţie faptul că la întreprindere se utilizează diverse stocuri, este necesară clasificarea lor, care se efectuează după următoarele criterii:

1. Conţinutul economic şi destinaţie;

2. Apartenenţa la patrimoniul întreprinderii;

3. Sursa de provenienţă

4. După direcţiile de utilizare

42

După primul criteriu stocurile se împart în (Slide 2):

- materie primă şi materiale;

- animale la creştere şi îngrăşat;

- obiecte de mică valoare şi scurtă durată;

- producţie în curs de execuţie;

- produse;

- mărfuri, inclusiv terenuri şi alte active materiale curente şi pe termen lung achiziţionate şi destinate revînzării.

Materia primă şi materialele participă direct la fabricarea produsului şi constituie conţinutul substanţial al acestuia.

Materii prime sînt acele bunuri care n-au parcurs nici un stadiu de prelucrare (fructele şi legumele achiziţionate pentru producerea sucurilor ş.a.)

Materialele pînă la achiziţionare au parcurs deja anumite stadii de prelucrare (cimentul, stofa, materialul pentru costume ş.a.).

Materialele se clasifică în:

a) materiale de bază care constituie conţinutul substanţial al produsului fabricat;

b) materiale auxiliare, care iau parte la fabricarea produselor, dar nu constituie conţinutul lor substanţial, atribuind produsului fabricat un oarecare aspect, gust etc. (lacul la mobilă, condimentele la conserve).

După rolul pe care-l joacă în procesul economic materialele auxiliare cuprind combustibilul, ambalajele circulante, piesele de schimb. Însă, daca aceste materiale ocupă o pondere însemnată în activitatea întreprinderii, ele pot fi evidenţiate separat.

Animalele cuprind animalele tinere aflate la întreprindere în scopul creşterii pentru a fi trecute la îngrăşat sau în componenţa mijloacelor fixe.

Obiectele de mică valoare şi scurtă durată reprezintă bunurile cu o valoare mai mică decît limita stabilită pentru a fi considerate mijloace fixe (în prezent – 3 000 lei), indiferent de durata lor de exploatare, sau cu o durată mai mică de un an, indiferent de valoarea lor unitară, precum şi bunurile similare acestora (echipament şi îmbrăcăminte de protecţie, alte obiecte similare).

În componenţa obiectelor de mică valoare şi scurtă durată sînt incluse şi construcţiile speciale provizorii, cum ar fi îngrăditurile construcţiilor, alte construcţii (neprevăzute în lista de titluri).

Producţia în curs de execuţie cuprinde producţia care nu a trecut prin toate fazele de prelucrare, prevăzute pentru produsele finite.

Produsele reprezintă bunurile obţinute în procesul de producţie, destinate livrării terţilor, iar în unele cazuri, pentru consumul intern. De asemenea, în componenţa produselor sînt incluse

43

semifabricatele din producţia proprie, produsele procesul tehnologic al cărora a fost terminat într-o anumită fază tehnologică, transferate în continuare altei secţii sau livrate în această stare terţilor.

Mărfurile sînt bunurile pe care întreprinderea le cumpără în scopul revînzării.

Conform celui de-al doilea criteriu Stocurile de mărfuri şi materiale se împart în (Slide 2):

a) stocuri care aparţin întreprinderii cu drept de proprietate şi fac parte din patrimoniul acesteia;

b) stocuri care nu se află în proprietatea întreprinderii, dar care se află la dispoziţia acesteia (stocuri primite în custodie, consignaţie).

Conform celei de-al treilea criteriu stocurile se împart în (Slide 2):

a) stocuri provenite din afară întreprinderii (cumpărate, primite de la fondatori sau primite cu titlu gratuit);

b) stocuri provenite din producţia proprie (ambalaje, instrumente, semifabricate ş.a.).

În dependenţă de direcţiile de utilizare Stocurile de mărfuri şi materiale se clasifică în felul următor (Slide 3):

Stocurile de mărfuri şi materiale utilizate în activitatea de comerţ (mărfurile)

Stocurile de mărfuri şi materiale utilizate în activitatea de producţie (stocuri destinate consumului în procesul de producţie (la prestarea de servicii), stocuri în stare de prelucrare, stocuri destinate vînzării).

Pentru a organiza evidenţa analitică materialele se clasifică în afară de criteriile de clasificare examinate la întreprindere, în clase, grupe, subgrupe, sortimente.

În baza acestei clasificări la întreprinderile mari pot fi întocmite nomenclatoare de materiale în care se indică codul, denumirea, unitatea de măsură, costul de evidenţă (normativ), simbolul etc.

Simbolul este compus din 5-7 cifre.

Prima cifră simbolizează clasa, a doua – grupa, a treia-a cincia – contul sintetic, a şasea – subcontul, a şaptea – sortimentul.

Nomenclatoarele de materiale servesc ca bază la întocmirea documentelor privind organizarea contabilităţii la preţuri de evidenţă (intrarea, livrarea materialelor în producţie ş.a.).

CONSTATAREA SI EVALUAREA STOCURILOR DE MARFURI SI MATERIALE

Pentru ca stocurile de mărfuri şi materiale (SMM) să fie reflectate în contabilitate şi rapoarte financiare este necesar ca ele să fie constatate şi evaluate.

Constatarea SMM ca active are loc în cazul cînd se respectă următoarele cerinţe:

44

a) întreprinderea are o certitudine întemeiată că SMM vor aduce avantaj economic în viitor din utilizarea (realizarea) lor;

b) valoarea stocurilor poate fi determinată cu un grad înalt de exactitate.

Evaluarea se efectuează prin determinarea valorii SMM.

Există 3 tipuri de evaluare a SMM :

a) evaluarea iniţială;

b) evaluarea curentă

b) evaluarea ulterioară.

Valoarea iniţială (de intrare sau valoarea istorică se determină la intrarea SMM în patrimoniul întreprinderii şi reprezintă suma mijloacelor băneşti achitate sau a echivalentelor acestora, fie valoarea venală sub altă formă de compensare acordată la achiziţionarea SMM.

Conform prevederilor S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale" la intrare stocurile se evaluează în dependenţă de sursele de intrare şi metodele de achiziţionare:

a) pentru SMM procurate de la terţi - cu valoarea de cumpărare şi cheltuielile de transport-aprovizionare (cheltuielile de transport legate nemijlocit de achiziţionarea mărfurilor, cheltuielile de încărcare-descărcare şi păstrare, taxele vamale şi alte impozite, prevăzute de legislaţia în vigoare, referitoare la procurarea SMM;

b) pentru SMM confecţionate la întreprindere - la costul efectiv al activului produs, care include consumurile materiale directe, consumurile directe privind retribuirea muncii şi consumurile indirecte de producţie;

c) pentru SMM primite pe calea schimbului – la valoarea venala a activelor procurate/primite (valoarea venală este sumă cu care un activ poate fi schimbat în procesul operaţiei comerciale între părţile independente);

d) pentru SMM primite cu titlu gratuit - la valoarea de utilitate a activului stabilită prin acordul părţilor;

Evaluarea ulterioară prevede determinarea valorii stocurilor la momentul întocmirii rapoartelor financiare (bilanţului). Conform paragrafului 7 al S.N.C 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale" SMM se reflectă în rapoartele financiare la valoarea cea mai mică dintre valoarea iniţială şi valoarea realizabilă netă, care la rîndul său se determină luînd ca bază preţurile de realizare a stocurilor, diminuate cu cheltuielile probabile de vînzare.

În decursul perioadei de gestiune nu este posibilă totdeauna determinarea valorii iniţiale a stocurilor procurate în momentul achiziţionării (în cazul cînd nomenclatorul de materiale care se procură este larg, cheltuielile de achiziţionare se referă la cîteva tipuri de mărfuri (materiale) şi pot fi identificate numai la sfîrşitul perioadei de gestiune.

Dacă nu-i posibilă determinarea costului efectiv la momentul achiziţionării livrarea materialelor în producţie în contabilitatea curentă se aplică un preţ convenţional.

45

S.N.C. 2 "Stocurile de mărfuri şi materiale" prevede în evidenţa contabilă curentă următoarele metode de evaluare a stocurilor:

• metoda costului normativ - pentru evaluarea şi controlul operativ al existenţei şi circulaţiei, produselor finite şi producţiei neterminate. Costul normativ se determină, luînd ca bază de calcul cheltuielile materiale directe, cheltuielile directe privind retribuirea muncii şi cheltuielile indirecte de producţie. Pentru ca costul normativ să fie real, normele de cheltuieli trebuie să fie analizate sistematic şi revizuite în cazul cînd s-a schimbat nivelul de cheltuieli;

• metoda vînzărilor cu amănuntul - pentru evaluarea unei cantităţi mari de mărfuri care au un profit relativ egal în preţul vînzărilor în cazul unui sortiment care variază rapid. Această metodă se aplică, de regulă, în comerţ. În contabilitatea curentă de circulaţie a mărfurilor evaluarea acestora se efectuează după metoda vînzărilor cu amănuntul la preţuri de vînzare, cu evidenţierea adaosului comercial, sau la valoarea de achiziţie. Reducerea valorii de achiziţie a mărfurilor se admite în cazurile cînd valoarea realizabilă netă este mai joasă decît costul (în cazul cînd SMM parţial sau deteriorat, s-au uzat, au scăzut preţurile de vînzare ori au sporit cheltuielile pentru completarea şi organizarea vînzării acestora);

• metoda de identificare - pentru stocurile produse şi destinate unor proiecte speciale, precum şi pentru cele ce nu sînt reciproc substituibile;

iar pentru un sortiment variat de mărfuri reciproc substituibile:

• metoda costului mediu ponderat

• metoda FIFO (prima intrare - prima ieşire)

• metoda LIFO (ultima intrare - prima ieşire

EVIDENTA OBIECTELOR DE MICA VALOARE SI SCURTA DURATA SI A UZURII ACESTORA

Obiectele de mică valoare şi scurtă durată cuprinde activele, valoare unitară a cărora este mai mică decît plafonul stabilit de legislaţie (6 000 lei) indiferent de durata de exploatare, sau activele a căror durată de utilizare nu depăşeşte un an, indiferent de valoarea unitară .

La perfectarea operţiunilor economice legate de OMVSD se utilizează următoarele documente primare:

fişa de evidenţă a obiectelor de mică valoare (OV-2); procesul-verbal de ieşire din uz a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată (OV-4) ;

procesul verbal de scoatere din uz a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată (OV-8).

Fişa de evidenţă a obiectelor de mică valoare (OV-2) se completează într-un singur exemplar de către magazioner sau altă persoană responsabilă la eliberarea OMVSD angajaţilor întreprinderii.

Dacă în procesul de utilizare OMVSD s-au pierdut sau au fost deteriorate se completează procesul-verbal de ieşire din uz a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată (OV-4).

OMVSD care nu mai pot fi utilizate în activitatea întreprinderii se casează prin întocmirea Procesului-verbal de scoatere din uz a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată (OV-8).

46

Pentru evidenţa obiectelor de mică valoare şi scurtă durată este destinat contul de activ 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată” şi contul de pasiv 214 “Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată”.

Operaţiile de intrare a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată se reflectă la fel ca şi materialele.

Evidenţă ieşirii a obiectelor depinde de valoarea unitară şi direcţiile de utilizare a obiectelor .

Obiectele cu o valoare unitară de pînă la 1 500 lei se trec direct la cheltuieli, fără calcularea uzurii, prin formula contabilă:

debit conturile 713 “Cheltuieli generale şi administrative”, 811 “Activităţi de bază”, 813 “Consumuri indirecte de producţie”,

credit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”.

Obiectele cu valoarea mai mare de 1 500 lei/unitate se trec la cheltuieli prin calcularea uzurii în proporţie de 100% din valoarea obiectelor, diminuată cu valoarea probabilă rămasă. Pentru aceste obiecte se organizează evidenţa în exploatare. Dacă obiectele cu valoarea unitară de pînă la 1 500 lei se scot de la evidenţă la predarea lor în exploatare, atunci obiectele ce depăşesc acest plafon de 1 500 lei se ţin la evidenţă pe toată perioada lor de exploatare.

Să examinăm întrebările, ce ţin de evidenţa obiectelor de mică valoare şi scurtă durată în baza unui exemplu:

Exemplu 2

La întreprinderea “BX” în luna ianuarie 2008 au fost eliberate pentru exploatarea utilajului obiecte de mică valoare şi scurtă durată în sumă de 3 400 lei procurate anterior, inclusiv: 2 600 lei cu valoarea unitară mai mare de 1 500 lei şi 800 lei cu valoarea unitară mai mică de 1 500 lei. Referitor la obiectele cu valoarea unitară mai mare de 1 500 lei a fost determinată valoarea probabilă rămasă în sumă de 250 lei. În decembrie 2008 obiectele care au fost date în exploatare în ianuarie au fost scoase din uz. Totodată au fost contabilizate deşeuri în sumă de 180 lei. În baza acestor operaţii vor fi întocmite următoarele formule contabile:

ianuarie 2008

1. Eliberarea obiectelor pentru exploatarea utilajului:

debit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, subcontul 2132 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în exploatare”- 2 600 lei,

debit contul 813 “Cheltuieli indirecte de producţie” – 800 lei,

credit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, subcontul 2131 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în stoc” – 3 400 lei;

2. Concomitent cu darea obiectelor în exploatare se calculă în mărime de 100% uzura la obiectele cu valoarea mai mare de 1 500 lei de unitate în sumă de 2 350 lei (2 600 – 250):

debit contul 813 “Cheltuieli indirecte de producţie” – 2 350 lei,

47

credit contul 214 “Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată” – 2 350 lei.

decembrie 2008

3. Scoaterea din uz a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată date în exploatare în luna ianuarie:

debit contul 214 “Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată” – 2 350 lei,

credit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, subcontul 2132 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în exploatare” – 2 350 lei.

4. Reflectarea deşeurilor obţinute din ieşirea obiectelor:

debit contul 211 “Materiale” – 180 lei,

credit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, subcontul 2132 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în exploatare” – 180 lei.

5. Diferenţa dintre deşeurilor obţinute şi valoarea probabilă rămasă a obiectelor ieşite în sumă de 70 lei (250 – 180) se trec la cheltuieli:

debit contul 714 “Alte cheltuieli operaţionale” – 70 lei,

credit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, subcontul 2132 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată în exploatare” – 70 lei.

Să admitem, că deşeurile obţinute de la ieşirea obiectelor date au constituit 350 lei. Atunci diferenţa între această sumă şi valoarea probabilă rămasă în sumă de 100 lei (350 – 250) se va trece la venituri:

debit contul 211 “Materiale” – 100 lei,

credit contul 612 “Alte cheltuieli operaţionale” – 100 lei.

COMPONENTA,CARACTERISTICA SI CLASIFICAREA MIJLOACELOR BANESTI

Mijloacele băneşti reprezintă activele cele mai lichide ale întreprinderii. În contabilitate mijloacelor băneşti se clasifică după următoarele criterii:

- în dependenţă de valută în care sînt exprimate:

valută naţională, valută străină.

48

Indiferent de faptul în ce valută sînt exprimate mijloacele băneşti, în evidenţa contabilă acestea se exprimă în valută naţională la cursul stabilit de Bancă Naţională.

- în dependenţă de locul păstrării şi formei de exprimare:

în numerar – care se păstrează în casieria întreprinderii, în conturile curente şi alte conturi la bănci,

alte mijloace băneşti (doc. băneşti, timbre poştale, bilete de călătorie, ş.a.) care se păstrează în casierie;

- în funcţie de posibilitate utilizării mijloacelor băneşti:

mijloacele băneşti legate – reprezintă disponibilităţile băneşti, care aparţin întreprinderii, dar nu pot fi utilizate de aceasta din anumite cauze (conturi bancare sechestrate, soldul de compensare a mijloacelor creditare etc.),

mijloace băneşti nelegate – mijloace care aparţin întreprinderii şi pot fi utilizate de aceasta.

Evidenţa mijloacelor băneşti din casierie

Mijloacele băneşti în numerar se păstrează la întreprindere în casierie.

Operaţiile de casă sînt efectuate de către casier care poartă responsabilitate materială totală pentru păstrarea, folosirea mijloacelor băneşti şi documentele băneşti aflate în casierie.

Efectuarea operaţiunilor de casă este reglementată de “Normele pentru efectuarea operaţiunilor de casă în economia Republicii Moldova”, aprobate prin Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova nr. 764 din 25.11.1992, cu modificările şi completările ulterioare.

În timpul perioadei de gestiune la întreprindere au loc atît operaţiuni de primire a numerarului în casierie, cît şi de eliberare a acestora.

În casierie numerarul poate fi primit din conturile curente în valută naţională sau străină, din rambursarea avansurilor neutilizate de lucrători; din vînzarea produselor, materialelor. Eliberarea mijloacelor băneşti se efectuează la achitarea salariilor, premiilor, acoperirea unor cheltuieli generale şi administrative, la acordarea avansurilor, plata indemnizaţiilor pentru pierderea temporară a capacităţii de muncă.

Toate operaţiile de casă trebuie să fie documentate. La primirea mijloacelor băneşti se întocmeşte “Dispoziţia de încasare de casă”. La eliberarea banilor se întocmeşte “Dispoziţia de plată de casă” sau “Borderoul de plată”. La sfîrşitul zilei de muncă datele din documentele de casă se înregistrează de către casier în “Registrul de casă” care poate fi întocmit manual sau la computer. Registrul de casă se întocmeşte în 2 exemplare: primul exemplar la care se anexează documentele de încasare şi plata se transmite în contabilitate ca raport al casierului, 2-lea – rămîne în la casier.

Evidenţă analitică a operaţiunilor de casă se ţine pe surse de încasare şi direcţii de utilizare a numerarului.

Pentru evidenţă sintetică este destinat contul de activ 241 “Casa”. În debitul acestui cont se înregistrează întrările de mijloace băneşti în casierie, iar în creditul – ieşirile de numerar. Soldul

49

este debitor şi reprezintă suma mijloacelor băneşti la o anumită dată şi se reflectă în capitolul II a bilanţului contabil.

La primirea mijloacelor băneşti se întocmesc formulele contabile:

debit contul 241, credit contul 242 – la ridicarea numerarului din bancă pentru achitarea salariului şi

efectuarea altor plăţi,

credit contul 243 – la sumele încasate din conturile în valută,

credit contul 227 – la încasarea avansurilor neutilizate,

credit contul 228 – încasarea creanţelor pe termen scurt privind veniturile calculate,

credit contul 229 – stingerea altor creanţe pe termen scurt de către debitori,

credit conturilor 424, 523 – la suma avansurilor în numerar primite,

credit contul 313 – la suma depunerilor în numerar în capitalul statutar efectuate de fondatori după înregistrarea întreprinderii,

credit contul 534 – la suma TVA aferentă mărfurilor vîndute cu achitare imediată în numerar,

credit conturilor 611, 612, 621 – la suma încasărilor în numerar la vînzarea activelor întreprinderii,

credit contul 622 – la suma veniturilor încasate sub formă de redevenţe şi mijloacelor băneşti primite cu titlu gratuit.

Eliberarea mijloacelor băneşti se reflectă prin formula:

debit contul 227 – la suma avansurilor spre decontare acordate titularilor de avans debit conturilor 242, 243, 244 – la sumele depuse în conturile curente în valută naţională

şi străină,

debit contul 424, 523 – la restituirea avansurilor primite anterior,

debit contul 521 – la achitarea datoriei faţă de furnizori,

debit contul 531 – la achitarea salariului,

debit contul 532 – la recuperarea cheltuielilor efectuate de titularul de avans, fără eliberarea avansului,

debit contul 537 – la achitarea datoriilor faţă de fondatori,

debit contul 539 – la achitarea datoriilor faţă de alţi creditori,

credit contul 241.

50

Legea cu privire la antreprenoriat şi întreprinderi nr. 845-XII din 3 ianuarie 1992 stabileşte limita decontărilor ce pot fi efectuate în numerar în baza obligaţiilor financiare ale întreprinderii în mărime de 100 de mii de lei lunar. Pentru încălcarea limitei menţionate organele Serviciului Fiscal de Stat şi Centrului pentru Combaterea Crimelor Economice şi Corupţiei aplică sancţiuni în proporţie de 10 la sută din sumele plătite.

Întreprinderile sînt obligate să efectueze inventarierea valorilor aflate în casierie în termenele stabilite şi în conformitate cu “Regulamentul privind inventarierea” nr. 27 din 28.04.2004. Rezultatele inventarierii se perfectează prin întocmirea Procesului-verbal de inventariere a numerarului (forma INV-5).

Dacă în urma inventarierii se constată lipsuri acestea se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 714 credit contul 241

Acestea se impută casierului prin formula contabilă:

debit contul 227 credit conturile 612, 515

În cazul în care se depistează plusuri de mijloace băneşti acestea se înregistrează prin formula contabilă:

debit contul 241, credit contul 612.

Informaţia privind mişcarea mijloacelor băneşti din casierie trebuie să fie sintetizată în registrele contabile pe fluxuri de mijloace băneşti pentru facilitarea întocmirii “Raportului privind fluxul mijloacelor băneşti

EVIDENTA MIJLOACELOR BANESTI IN CONTURILE CURENTE IN VALUTA NATIONALA

În conformitate cu actele normative în vigoare toate întreprinderile Republicii Moldova, indiferent de forma organizatorico-juridică, sînt obligate să păstreze mijloacele lor băneşti în instituţiile financiare.

Mijloacele băneşti se păstrează la contul curent în valută naţională prin intermediul căruia se efectuează decontările cu agenţii economici, cu instituţiile financiare, cu bugetul etc.

Întreprinderea foloseşte desinestătător mijloacele aflate în contul curent. Fără acordul întreprinderii se efectuează numai plăţile cu titlul executoriu.

Pentru deschiderea contului bancar întreprinderea prezintă băncii următoarele documente:

cererea de deschidere a contului; fişa cu specimenele semnăturilor persoanelor împuternicite să efectueze operaţiuni pe

contul curent şi amprenta ştampilei întreprinderii legalizată notarial;

copia certificatului de atribuire a codului fiscal sau copia documentului recunoscut ca atare;

51

extrasul din Registrul de Stat al întreprinderilor şi organizaţiilor, eliberat de Camera Înregistrării de Stat a Ministerului Dezvoltării Informaţionale;

copia actului de identitate al persoanei care prezintă documentele pentru deschiderea contului;

alte documente la cererea băncii.

Modul de efectuare a decontărilor fără numerar prin conturile curente este stabilit de “Regulamentului cu privire la transferul de credit” nr. 373 din 15.12.2005.

Documentele de plată care se utilizează la efectuarea plăţilor fără numerar pe teritoriul Republicii Moldova sînt „ordinul de plată”, „cererea de plată” şi „ordinul incaso”.

Documentele de plată utilizate la efectuarea plăţilor fără numerar pe teritoriul Republicii Moldova se întocmesc în limba de stat, iar sumele înscrise în ele sunt exprimate în unitatea monetară naţională (leul moldovenesc).

Pe lîngă documentele enumerate se mai utilizează „ordinul de încasare a numerarului” la depunerea numerarului în contul curent în valută naţională şi „delegaţia” – la retragerea numerarului din contul curent în valută naţională.

Periodic banca prezintă întreprinderii “extrasul din cont” în care sînt reflectate operaţiunile de intrare şi ieşire efectuate în perioada respectivă. La extras se anexează documentele în baza cărora au fost efectuate operaţiunile pe contul curent.

Evidenţa analitică a mijloacelor băneşti la contul curent în valută naţională se ţine pe bănci comerciale la care au fost deschise conturile curente.

Pentru evidenţa sintetică este destinat contul de activ 242 „Conturi curente în valută naţională”. În debitul contului 242 se reflectă intrarea mijloacelor băneşti, în creditul 242 – plăţile. Soldul contului este debitor şi reprezintă suma mijloacelor băneşti la finele perioadei de gestiune şi se înregistrează în capitolul II a bilanţului contabil.

La intrarea mijloacelor băneşti se întocmesc formulele contabile:

debit contul 242, credit conturile 221, 223, 227, 228, 229, 134 – la încasarea creanţelor cumpărătorilor,

credit conturile 411, 412, 413, 511, 512, 513 – la suma creditelor şi împrumuturilor primite de către întreprindere,

credit conturile 424, 523 – la suma primită sub formă de avansuri,

credit contul 241 – la depunerea numerarului din casieria întreprinderii.

La eliberarea mijloacelor băneşti din contul curent se întocmesc formulele contabile:

debit conturilor 131, 132, 231, 232 – la utilizarea mijloacelor băneşti pentru procurarea investiţiilor, acordarea mijloacelor băneşti sub formă de împrumut,

debit contul 241 – la ridicarea mijloacelor băneşti în casierie,

52

debit conturilor 411, 412, 413, 511, 512, 513 – la achitarea creditelor bancare, împrumuturilor şi plata dobînzilor,

debit conturile 521, 522 – la achitarea datoriilor comerciale,

debit conturile 531 – la achitarea datoriilor faţă de salariaţi privind retribuirea muncii,

debit conturile 424, 523 – la restituirea avansurilor pe termen lung şi scurt primite anterior,

debit contul 533 – la achitarea datoriilor privind contribuţiile de asigurări sociale şi primele de asigurare medicală,

debit contul 534 – la achitarea datoriilor faţă de buget,

debit contul 537 – la achitarea datoriilor faţă de fondatori şi alţi participanţi,

debit contul 539 – la achitarea datoriilor faţă de alţi creditori,

debit contul 713 – la suma comisioanelor bancare percepute pentru prestarea serviciilor bancare,

credit contul 242.

Informaţia privind mişcarea mijloacelor băneşti din conturile curente în valută naţională trebuie să fie sintetizată în registrele contabile pe fluxuri de mijloace băneşti pentru facilitarea întocmirii “Raportului privind fluxul mijloacelor băneşti”.

Evidenţa mijloacelor băneşti în conturile curente în valută străină

În conformitate cu Regulamentul privind deschiderea, modificarea şi închiderea conturilor în băncile licenţiate din Republica Moldova nr. 297 din 25.11.2004 şi Legea privind reglementarea valutară nr. 62-XVI din 21.03.2008 întreprinderile pot deschide unul sau mai multe conturi în valută străină. Deschiderea conturilor valutare este condiţionată de efectuarea operaţiunilor de export-import. Mijloacele băneşti în aceste conturi sînt exprimate în valută străină (dolari SUA, ruble ruseşti etc.), însă evidenţa lor se ţine în lei cu aplicarea cursului Băncii Naţionale a Moldovei din ziua efectuării operaţiei economice. În acest caz pot să apară diferenţe de curs favorabile şi nefavorabile.

Documentele utilizate la efectuarea operaţiilor valutare sînt:

1. cererea de cumpărare sau de vînzare a valutei străine,2. ordinul de plată în valută străină,

3. extrasul din cont.

Evidenţa analitică a mijloacelor valutare este organizată pe fiecare cont sau fiecare valută.

Pentru evidenţa sintetică a mijloacelor valutare este destinat contul de activ 243 „Conturi curente în valută străină” care are acelaşi conţinut ca şi contul 242 “Conturi curente în valută naţională”.

53

La contul 243 întreprinderea poate deschide subconturi destinate evidenţei mijloacelor băneşti în valutele diferitor ţări precum şi pentru evidenţa mijloacelor valutare legate.

La intrarea şi ieşirea mijloacelor băneşti din conturile curente în valută străină se întocmesc aceleaşi formule contabile ca şi la efectuarea operaţiilor în valută naţională.

Principala deosebire constă în necesitatea reflectării diferenţei de curs valutar care apare din cauza variaţiei cursului valutei străine în raport cu leul moldovenesc din momentului efectuării operaţiei economice cu cursul valutei în momentul efectuării plăţii, şi necesitatea reflectării mijloacelor valutare în rapoartele financiare la cursul din ultima zi a perioadei de gestiune. Diferenţele de curs valutar trebuie reflectate în evidenţă în conformitate cu S.N.C. 21“Efectele variaţiilor cursurilor valutare.

Diferenţa de curs valutar aferente soldului mijloacelor băneşti la contul valutar se înregistrează prin formulele contabile:

a) la suma diferenţelor favorabile de curs valutar:

debit contul 243, credit contul 622,

b) la suma diferenţelor nefavorabile de curs valutar:


Cu toate că în contabilitate operaţiile în valută se reflectă la cursul Băncii Naţionale a Moldovei întreprinderea cumpără şi vinde valuta la cursul stabilit de banca comercială. În acest caz pot apărea diferenţe care nu se reflectă în componenţa veniturilor şi cheltuielilor din activitatea financiară, ci în componenţa veniturilor şi cheltuielilor neoperaţionale. Aceste diferenţe se mai numesc diferenţă de sumă.

Operaţiunile de cumpărare şi vînzare a valutei străine se reflectă prin următoarele formule contabile:

I. cumpărarea valutei străine:

1. virarea mijloacelor băneşti din conturile curente pentru procurarea valutei străine:

debit contul 229,

credit contul 242;

2. înregistrarea în conturile valutare a valutei străine procurate la cursul oficial al BNM:

debit contul 243,

credit contul 229;

II. vînzarea valutei străine:

1. virarea din conturile curente a valutei străine care urmează a fi vîndute:

54

debit contul 229,

credit contul 243;

Formula contabilă se întocmeşte la cursul oficial al BNM.

2. înregistrarea în conturile curente a mijloacelor băneşti din vînzarea valutei străine:

debit contul 242,

credit contul 229;

III. reflectarea veniturilor şi cheltuielilor din vînzarea şi cumpărarea valutei străine:

1. reflectarea veniturilor din vînzarea valutei străine la un curs mai înalt decît cursul oficial al BNM sau din cumpărarea valutei străine la un curs mai jos decît cursul oficial al BNM:

debit contul 229,

credit contul 612;

2. reflectarea cheltuielilor din vînzarea valutei străine la un curs mai jos decît cursul oficial al BNM, sau din cumpărarea valutei străine la un curs mai înalt decît cursul oficial al BNM:

debit contul 714,

credit contul 229.

EVIDENTA MIJLOACELOR BANESTI IN CONTULILE CURENTE IN VALUTA STRAINA

În afară de conturi curente în valută naţională şi în valută străină întreprinderile mai pot deţine mijloace băneşti în conturi speciale precum cele de acreditiv şi carduri bancare.

Acreditivul este un angajament prin care o bancă (banca emitentă), acţionînd la cererea clientului său (ordonatorul), efectuează o plată în folosul unui terţ (beneficiarul) la prezentarea de către acesta documentelor ce confirmă livrarea mărfurilor sau prestarea serviciilor.

Decontările cu utilizarea acreditivului în calitate de mijloc de plată sînt reglementate de “Regulamentul privind utilizarea acreditivului documentar acoperit şi irevocabil pe teritoriul Republicii Moldova” nr. 122 din 29.05.2003.

Acreditivul se clasifică după următoarele criterii:

în funcţie de forma juridică:

55

revocabil – care poate fi modificat sau anulat fără consimţămîntul ordonatorului, beneficiarului, băncii emitente sau băncii beneficiare;

irevocabil – care nu poate fi modificat fără consimţămîntul părţilor contractante.

în funcţie de gradul de acoperire:

1. acoperit - reprezintă acreditivul, la deschiderea căruia banca emitentă transferă din contul plătitorului sau creditului acordat plătitorului toată suma acreditivului băncii beneficiare, cu condiţia utilizării acestor mijloace băneşti pentru achitarea acreditivului;

2. neacoperit – reprezintă acreditivul, la deschiderea căruia banca emitentă transferă băncii beneficiare doar o parte din suma acreditivului, cu completarea ulterioară, pe măsura necesităţii a contului de acreditiv.

Pe teritoriul Republicii Moldova se utilizează numai acreditivul acoperit şi irevocabil.

Acreditivul este destinat pentru decontări numai cu un singur beneficiar şi nu poate fi transferat decît dacă este desemnat de banca emitentă ca fiind transferabil. Acreditivul se achită prin virament în sumă totală sau parţială. Se interzice achitarea acreditivului în numerar.

Evidenţa analitică a acreditivelor se ţine pe bănci la care sînt deschise acreditivele şi pe clienţi care beneficiază de acreditive.

Cardul bancar reprezintă un suport de informaţie, utilizat de deţinător în modul prevăzut în obligaţiile reciproce cu emitentul cardului şi acceptat de comercianţi în calitate de instrument de plată la procurarea de mărfuri, consumul de servicii, obţinerea de numerar şi altor servicii de ghişeu.

Modul utilizare a cardurilor la efectuarea decontărilor fără numerar este reglementat de Regulamentului cu privire la cardurile bancare aprobat prin Hotărîrea Băncii Naţionale a Moldovei Nr. 62 din 24 februarie 2005.

Cardurile sînt emise de către băncile comerciale la cererea clientului. Autorizarea efectuării tranzacţiei constă în introducerea numărului personal de identificare (PIN), care se consideră echivalentul semnăturii deţinătorului de card şi este un instrument de asigurare a securităţii. Reflectarea operaţiilor economice privind mijloacele băneşti de pe card se realizează în baza extraselor de cont primite de la bancă.

Evidenţa analitică a cardurilor bancare se ţine pe tipuri de carduri şi pe bănci emitente.

Pentru evidenţa sintetică a mijloacelor băneşti în acreditive şi mijloacelor băneşti pe carduri bancare este destinat contul de activ 244 “Conturi speciale la bănci”.

La deschiderea acreditivelor, depunerea mijloacelor băneşti pe cardurile bancare se întocmesc formulele contabile:

debit contul 244, credit conturilor 242, 243,

credit contul 511 - la deschiderea conturilor speciale din contul creditelor bancare pe termen scurt.

56

Din contul mijloacelor băneşti păstrate la conturile speciale se achită datoriile faţă de furnizorii pentru bunurile procurate, serviciile consumate.

La achitarea acestor datorii se întocmeşte formula:

2. debit conturilor 521, 522, 539,3. credit contul 244.

La închiderea acreditivelor, anularea cardurilor:

debit conturilor 242, 243, 511, credit contul 244.

Pentru deschiderea conturilor speciale, efectuarea operaţiunilor cu mijloace băneşti, întreprinderea plăteşte băncii comisioane, care se reflectă prin formula:

3. debit contul 713,4. credit contul 242.

Evidenţa transferurilor în expediţie şi a documentelor băneşti

În procesul desfăşurării activităţii economice a întreprinderii apar cazuri de transferare a mijloacelor băneşti prin oficiile poştale, prin intermediul serviciului de încasare a băncilor comerciale etc.

Pentru evidenţa mijloacelor băneşti aflate în drum este destinat contul 245 “Transferuri băneşti în expediţie”. În debitul se înregistrează suma mijloacelor băneşti aflate în expediţie , iar în creditul – înregistrarea mijloacelor băneşti în conturile bancare. Soldul reprezintă suma mijloacelor băneşti aflate în expediţie la o dată anumită.

La transferarea banilor prin oficiile poştale, la predarea acestora încasatorilor se întocmeşte formula contabilă:


Înregistrarea sumelor transferate la conturile bancare ale întreprinderii se reflectă prin formula contabilă:

debit conturilor 242, credit contul 245.

În afară de mijloacelor băneşti în numerar în casieria întreprinderii se păstrează şi documentele băneşti la care se referă mărci poştale tichete pentru transport, foi de odihnă etc.

Pentru evidenţa acestor mijloace sau documente este destinat contul de activ 246 “Documente băneşti”. În debit se reflectă procurarea, în credit – ieşirea.

La procurarea documentelor băneşti se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 246 – la suma totală a documentelor băneşti procurate, credit conturile 241, 242, 243 – prin achitare nemijlocită,

57

credit conturile 227, 532 – prin intermediul titularilor de avans,

credit contul 539 – la achitarea ulterioară,

credit contul 229 – în urma schimbului cu alte active.

Ieşirea documentelor băneşti (vînzarea, schimbul, predarea cu titlu gratuit):


Totodată, dacă are loc vînzarea documentelor băneşti se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 241 – dacă contravaloarea lor se achită imediat, debit contul 227 – dacă documentele băneşti se vînd lucrătorilor întreprinderii cu achitare

ulterioară,

debit contul 229 – dacă documentele băneşti se vînd altor persoane fizice sau juridice cu achitare ulterioară,

credit contul 612 – la valoarea de realizare a documentelor băneşti.

Suma TVA aferentă documentelor băneşti vîndute se reflectă prin formula contabilă:

debit conturile 241, 227, 229,

credit contul 534.

Documentele băneşti, de regulă, se păstrează în casierie şi inventarierea acestora se efectuează odată cu inventarierea mijloacelor băneşti.

COMPONENTA,CARACTERISTICA SI CLASIFICAREA CREANTELORCreanţele reprezintă drepturi juridice ale întreprinderii de a primi la scadenţa stabilită în contracte o sumă de bani sau alte valori de la peroane fizice sau juridice.Ele constituie o parte a activelor şi se înregistrează în cap.1, 2 a Bilanţului contabil. Creanţele se evaluează la valoarea nominală. Creanţele în valută străină se înregistrează pe cont în valută naţională la cursul de schimb valutar stabilit la data apariţiei acestora.În practica economică se întîlnesc diverse feluri de creanţe, care se clasifică după următoarele criterii:

7. conţinutul economic8. termenul de achitare9. gradul de asociere.

După 1 criteriu creanţele se împart în:7. comerciale,8. privind avansurile acordate,9. ale bugetului (datoriile bugetului faţă de întreprindere),10. ale personalului (datoriile personalului faţă de întreprindere pentru împrumuturi,

avansuri, mărfuri),11. privind veniturile calculate (datoriile persoanelor fizice sau juridice pentru dividendele

calculate, arenda, locaţiunea ş.a.).După al doilea criteriu se deosebesc:

creanţe pe termen lung (cu termen de stingere mai mare de 1 an),

58

creanţe pe termen scurt (termen de stingere nu mai mare de 1 an).După criteriu 3 se deosebesc:

3. creanţe ale părţilor nelegate,4. creanţe ale părţilor legate (ale întreprinderilor asociate, ale întreprinderilor-fiice).

Componenţa, modul de formare şi stingere a creanţelor sînt reglementate de prevederile S.N.C. 5 „Prezentarea rapoartelor financiare”, S.N.C. 17 „Contabilitatea arendei (leasingului)”, S.N.C. 18 „Venitul”.Evidenţa creanţelor comercialeCreanţele comerciale reprezintă obligaţiile persoanelor fizice sau juridice faţă de întreprindere pentru produsele, mărfurile vîndute, serviciile prestate.Creanţele comerciale apar atunci cînd momentul realizării produselor sau prestării serviciilor nu coincide cu momentul încasării mijloacelor băneşti.Evidenţa analitică a creanţelor comerciale se ţine pe fiecare debitor, pe termeni de formare şi de achitare a creanţelor. Evidenţa sintetica a creanţelor comerciale se ţine în conturile de activ 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223 „Creanţe pe termen scurt a părţilor legate”. În debitul acestor conturi se reflectă valoarea produselor, mărfurilor vîndute şi serviciilor prestate cu achitare ulterioară, inclusiv TVA, iar în credit – achitarea acestei valori. Soldurile acestor conturi sînt debitoare şi reprezintă mărimea creanţelor pe termen scurt la finele perioadei de gestiune şi se reflectă în cap. 2 al Bilanţului contabil.La formarea creanţelor comerciale se întocmesc formulele contabile:

5. debit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223 „Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate” – la valoarea de vînzare a produselor, mărfurilor, serviciilor, inclusiv TVA,

6. credit contul 611 „Venituri din vînzări” – la suma venitului obţinut din vînzarea mărfurilor, prestarea serviciilor (fără TVA)

7. credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” – la suma TVAAchitarea creanţelor comerciale se înregistrează prin formulele contabile: a) achitarea creanţelor cu mijloace băneşti:

debit conturile 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi curente în valută străină”,

credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223 „Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”

b) achitarea creanţelor prin schimb cu alte active:4. debit conturile 111 „Active nemateriale”, 123 „Mijloace fixe”, 211 „Materiale”, 213

„Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 217 „Mărfuri” etc.5. credit contul 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223

„Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”Diferenţele de curs valutar obţinute din reevaluarea soldului creanţelor pe termen scurt exprimate în valută străină la sfîrşitul perioadei de gestiune se reflectă prin formulele contabile:a) diferenţele nefavorabile de curs valutar:

2. debit contul 722 „Cheltuieli ale activităţii financiare”,3. credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223

„Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”b) diferenţele favorabile de curs valutar:

4. debit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223 „Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”

5. credit contul 622 „Venituri din activitatea financiară”,Returnarea mărfurilor de către cumpărători şi acordarea reducerilor de preţ acestora se reflectă prin formula contabilă (la suma fără TVA):

3. debit contul 822 „Returnarea şi reducerea preţurilor la mărfurile vîndute”,

59

4. credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223 „Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”

Stingerea creanţelor comerciale pe termen scurt pe seama avansurilor primite se reflectă prin formula:

9. debit conturile 523 „Avansuri pe termen scurt primite”, 10. credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223

„Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”Stingerea creanţelor comerciale pe termen scurt pe seama datoriilor pe termen scurt faţă de furnizori şi antreprenori:

debit conturile 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 „Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 539 „Alte datorii pe termen scurt”

credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223 „Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”

Decontarea creanţelor comerciale dubioase pe termen scurt se reflectă prin formulele contabile:a) din contul rezervei create:

debit contul 222 „Corecţii la creanţe dubioase” credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223

„Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”b) fără crearea rezervei:

debit contul 712 „Cheltuieli comerciale” credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223

„Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”Pentru evidenţa avansurilor acordate pe un termen nu mai mare de un an în contul achiziţionării ulterioare a activelor este destinat contul de activ 224 “Avansuri pe termen scurt acordate”. În debitul acestui cont se reflectă acordarea avansurilor pe termen scurt, iar în credit – sumele avansurilor utilizate pentru stingerea datoriilor faţă de furnizori sau antreprenori. Soldul acestui cont este debitor şi reprezintă sumele avansurilor acordate, dar încă neutilizate la finele perioadei de gestiune şi se reflectă în cap. 2 al Bilanţului contabil.La acordarea avansurilor se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 224 „Avansuri pe termen scurt acordate”, credit conturile 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi

curente în valută străină”Utilizarea avansului pentru stingerea datoriilor faţă de furnizori se reflectă prin formula contabilă:

debit conturile 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 „Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”,

credit contul 224 „Avansuri pe termen scurt acordate”La restituirea avansurilor pentru care nu s-a efectuat livrarea mărfurilor sau prestarea serviciilor:


credit contul 224 „Avansuri pe termen scurt acordate”Diferenţele de curs valutar rezultate din reevaluarea soldului avansurilor pe termen scurt acordate în valută străină efectuată la finele perioadei de gestiune se reflectă prin formulele contabile:a) diferenţele nefavorabile de curs valutar:

debit contul 722 „Cheltuieli ale activităţii financiare”, credit contul 224 „Avansuri pe termen scurt acordate”

b) la diferenţele favorabile de curs valutar: debit contul 224 „Avansuri pe termen scurt acordate” credit contul 622 „Venituri din activitatea financiară”,

Contul 222 „Corecţii la creanţe dubioase” este destinat pentru reflectarea rezervelor pentru creanţele dubioase. Acest cont este de pasiv şi de aceea în credit se reflectă formarea rezervei

60

privind creanţele dubioase, iar în debit utilizarea ei pentru decontarea sumelor creanţelor dubioase. Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă suma rezervelor neutilizate la finele perioadei de gestiune şi se reflectă în cap. 2 al Bilanţului contabil cu semnul „minus”.Necesitatea creării acestor rezerve decurge din principiile prudenţei şi concordanţei de constatare a veniturilor şi cheltuielilor, iar scopul creării acestora este compensarea pierderilor posibile ce pot fi obţinute de întreprindere în rezultatul neachitării creanţelor de către cumpărători pentru mărfurile vîndute şi serviciile prestate. Aceste creanţe se mai numesc creanţe dubioase. Creanţa se consideră dubioasă dacă termenul de prescripţie a acesteia a expirat şi ea nu are acoperire garantată. Termenul general de prescripţie este stabilit de Codul civil (Legea Republicii Moldova nr. 1107-XV din 06.06.2002) şi constituie 3 ani. Totodată, mai este stabilit termenul de prescripţie special egal cu 6 luni care se aplică pentru:

încasarea penalităţii; viciile ascunse ale bunului vîndut; viciile lucrărilor executate în baza contractului de deservire curenta a persoanelor; litigiile ce izvorăsc din contractul de transport.

În scopuri de impozitare creanţa se consideră dubioasă dacă corespunde condiţiilor stabilitate în punctul 32 art. 5 din Codul fiscală, şi anume în cazurile în care:

4. agentul economic lichidat nu are succesor de drepturi;5. persoana juridică sau fizică care desfăşoară activitate de întreprinzător, declarată

insolvabilă, nu are bunuri;6. persoana fizică care nu desfăşoară activitate de întreprinzător şi gospodăria ţărănească (de

fermier) sau întreprinzătorul individual nu are, în decurs de 2 ani din ziua apariţiei datoriei, bunuri sau este în insuficienţă de bunuri ce ar putea fi percepute în vederea stingerii acestei datorii;

7. persoana fizică a decedat şi nu mai există persoane obligate prin lege să onoreze obligaţiile acesteia;

8. persoana fizică, inclusiv membrii gospodăriei ţărăneşti (de fermier) sau întreprinzătorul individual, care şi-a părăsit domiciliul nu poate fi găsită în decursul termenului de prescripţie stabilit de legislaţia civilă;

9. există actul respectiv al instanţei de judecată sau al Departamentului de executare a deciziilor judecătoreşti (decizie, încheiere sau alt document prevăzut de legislaţia în vigoare) potrivit căruia perceperea datoriei nu este posibilă.

Calificarea datoriei drept compromisă, în cazurile specificate mai sus, are loc doar în baza documentului corespunzător prin care se confirmă apariţia circumstanţei respective de implicare într-o formă juridică în condiţiile legii.Termenul de prescripţie începe sa curgă de la data cînd obligaţia devine exigibila, adică odată cu expirarea termenului de scadenţă. Creanţele dubioase se stabilesc în urma efectuării inventarierii creanţelor şi datoriilor în conformitate cu prevederile Regulamentului cu privire la modul de efectuare a inventarierii aprobat prin Ordinul Ministerului de Finanţe nr. 27 din 28.04.2004. Documentele necesare pentru decontarea creanţelor dubioase sînt:

lista de inventariere a creanţelor şi datoriilor; procesul-verbal privind rezultatele inventarierii; ordinul conducătorului întreprinderii; confirmarea organului de drept privind nerambursarea datoriei (este necesară pentru

deducerea creanţei în scopuri fiscale).Rezervele privind creanţele dubioase se formează din contul cheltuielilor comerciale concomitent cu constatarea veniturilor şi cheltuielilor din vînzări.Rezerva privind creanţele dubioase poate fi efectuată prin:

calcularea cotei pierderilor; gruparea creanţelor comerciale după termenul de achitare

Exemplu 1. Crearea rezervei privind creanţele dubioase prin calcularea cotei pierderilor

61

Suma totală a creanţelor şi pierderile aferente creanţelor dubioase ale întreprinderii „A” sînt prezentate în tabelul 1.

Pierderi aferente creanţelor dubioase la întreprinderea „A”

Anul Suma vînzărilor nete, leiSuma pierderilor aferente

creanţelor dubioase, lei

2001 270 000 8 900

2002 310 000 9 250

2003 305 000 7 320

Total 885 000 25 470

Cota medie a pierderilor eferente creanţelor dubioase constituie 2,88 % (25 470 lei : 885 000 lei x 100)Soldul creanţelor comerciale la 31 decembrie 2003 constituia 320 000 lei , iar reducerile de preţ acordate – 8 900 lei. Eventualele pierderi aferente creanţelor dubioase vor fi egale cu 8960 lei [(320 000 lei – 8 900 lei) x 2,88 : 100]. Exemplu 2. Crearea rezervei privind creanţele dubioase prin gruparea creanţelor după termenul de achitare Întreprinderea „B” a grupat creanţele comerciale după termenul de achitare şi pentru fiecare grupă a stabilit următoarele cote procentuale:

Gruparea creanţelor comerciale după termenul de achitare expirat

Termenul De

achitare

Suma creanţelor comerciale, lei

Cota creanţelorDubioase, %

Rezerve pentru creanţele dubioase,

Lei

1 2 3 4=col.2xcol.3:100

La vedere 780 000 2 15 600

Restante 1-30 zile 200 000 3 6 000

Restante 31-60 zile 150 000 17 25 500

Restante 61-90 zile 80 000 20 16 000

Restante mai mult de 91 zile 45 000 45 20 250

Total 1 255 000 X 83 350

Suma rezervelor privind creanţele dubioase constituie 83 350 lei care se determină prin înmulţirea sumei creanţelor comerciale cu cota creanţelor dubioase. Constituirea rezervelor privind creanţele dubioase se înregistrează prin formula contabilă:

3. debit contul 712 „Cheltuieli comerciale”,4. credit contul 222 „Corecţii la creanţe dubioase”.

La decontarea creanţelor compromise din contul rezervei create în acest scop se întocmeşte formula contabilă:

3. debit conturile 222 „Corecţii la creanţe dubioase”,4. credit contul 221 „Creanţe pe termen scurt privind facturile comerciale”

Restabilirea creanţelor anterior declarate ca compromise se reflectă prin formula contabilă:5. debit contul 221 „Creanţe pe termen scurt privind facturile comerciale”,6. credit contul 222 „Corecţii la creanţe dubioase”.

Exemplu 3

62

Soldul contului 222 „Corecţii la creanţe dubioase” la 1 ianuarie 2003 constituia 560 lei. Pe parcursul anului 2003 au avut loc următoarele operaţiuni economice:

formarea rezervei privind creanţele dubioase:6. debit contul 712 „Cheltuieli comerciale” 10 000 lei7. credit contul 222 „Corecţii la creanţe dubioase” 10 000 lei anularea creanţelor dubioase pe seama rezervei create: debit contul 222 „Corecţii la creanţe dubioase” 4 000 lei credit contul 221 „Creanţe pe termen scurt privind creanţele comerciale” 4 000 lei restabilirea creanţei întreprinderii “C” declarată anterior insolvabilă: debit contul 221 „Creanţe pe termen scurt privind creanţele comerciale” 2 000 lei credit contul 222 „Corecţii la creanţe dubioase” 2 000 lei

Soldul contului 222 „Corecţii la creanţe dubioase” la 31 decembrie 2003 va fi egal cu 8 560 lei (560 lei+10 000 lei+2 000 lei-4 000 lei). În conformitate cu p. (1) art. 116 al Codului Fiscal se permite trecerea în cont a sumei TVA achitate aferente livrării efectuate care ulterior a fost declarată drept datorie compromisă conform legislaţiei. Astfel, modul de reflectare a TVA aferent creanţelor dubioase în contabilitate depinde de faptul dacă creanţa este recunoscută ca datorie compromisă în scopuri fiscale sau nu şi anume de faptul dacă se îndeplinesc condiţiile prevăzute de alineatul (1) art. 31 al Codului Fiscal (existenţa confirmării organului de drept privind nerambursarea datoriei).În primul caz suma TVA aferentă creanţelor dubioase se trece în cont prin stornare (înregistrare cu semnul „minus”):

debit contul 221 „Creanţe pe termen scurt privind facturile comerciale” credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”

În caz contrar (lipsa confirmării sus-numite) suma TVA aferentă creanţelor dubioase se raportează la cheltuieli fără dreptul de deducere în scopuri fiscale a acestor cheltuieli:

debit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative” credit contul 221 „Creanţe pe termen scurt privind facturile comerciale”

EVIDENTA CREANTELOR PRIVIND VENITURILE CALCULATE

Creanţele privind veniturile calculate cuprind datoriile altor întreprinderi faţă de unitatea economică respectivă privind:

plata de arendă,

dividendele calculate,

dobînzile şi redevenţele calculate,

alte venituri.

Redevenţa – venit obţinut de întreprindere la darea în folosinţă a activelor nemateriale altor întreprinderi.

Dividende – suma pe care o primeşte întreprinderea pentru acţiunile posedate şi gradul de participare în capitalul statutar al altei întreprinderi.

Evidenţa analitică a creanţelor privind veniturile calculate se ţine pe fiecare debitor, termene de achitare şi feluri de venituri.

Pentru evidenţa sintetică a veniturilor calculate este destinat contul de activ 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate”. În debitul acestui cont se reflectă calcularea

63

veniturilor, în credit – achitarea lor. Soldul acestui cont este debitor şi reprezintă suma veniturilor calculate, dar neachitate şi se înregistrează în cap.2 al Bilanţului contabil.

La calcularea veniturilor (apariţia creanţelor) se întocmesc formulele contabile:

debit contul 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate”,

credit conturile 612 „Alte venituri operaţionale”, 621 „Venituri din activitatea de investiţii”, 622 „Venituri din activitatea financiară”.

Achitarea creanţelor privind veniturile calculate se reflectă prin formula:


credit contul 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate”.

În unele cazuri se admite achitarea creanţelor prin stingerea reciprocă a datoriilor întreprinderii prin formulele contabile:

debit conturile 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 „Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 539 „Alte datorii pe termen scurt”,

credit contul 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate”.

6.6. Evidenţa altor creanţe pe termen scurt

În componenţa altor creanţe intră creanţele cu termenul mai mic de un an care nu pot fi reflectate în nici una din categoriile creanţelor descrise anterior, şi anume creanţele:

privind recuperarea pierderilor;

ale organelor de asigurări sociale;

privind reclamaţiile înaintate şi recunoscute;

ale băncilor comerciale;

privind alte operaţiuni.

Evidenţa analitică a altor creanţe se ţine pe tipuri de debitori şi pe termene de încasare.

Pentru evidenţa sintetică a altor creanţe este destinat contul de activ 229 “Alte creanţe pe termen scurt”. În debitul acestui cont se reflectă înregistrarea altor creanţe pe termen scurt, iar în credit – achitarea lor. Soldul este debitor şi reflectă suma altor creanţe la un moment anumit, de regulă, la sfîrşitul perioadei de gestiune şi se înregistrează în cap. 2 al Bilanţului contabil.

Apariţia altor creanţe pe termen scurt se reflectă prin formulele contabile:

reflectarea sumei despăgubirilor destinate încasării de la companiile de asigurări în alt cazuri decît cele de calamităţi naturale, reflectarea sumei pretenţiilor înaintate furnizorilor sau cumpărătorilor recunoscute în scris sau prin hotărîrea judecăţii:

64


credit contul 612 „Alte venituri operaţionale”.

reflectarea sumelor despăgubirilor destinate încasării de la companiile de asigurări în rezultatul calamităţilor naturale:


credit contul 623 „Venituri excepţionale”.

reflectarea creanţelor privind vînzarea activelor pe termen lung


credit contul 621 „Venituri din activitatea de investiţii”,


Sumele mijloacelor băneşti transferate incorect din conturile curente a întreprinderii se reflectă prin formula contabilă:


credit conturile 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi curente în valută străină”

Stingerea creanţelor se reflectă prin formulele contabile:

pentru creanţele achitate cu mijloace băneşti:



pentru creanţele recunoscute drept dubioase:

debit contul 714 „Alte cheltuieli operaţionale”,


stingerea datoriilor pe seama creanţele existente faţă de aceiaşi debitori (compensarea datoriilor şi creanţelor):

debit conturile 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 533 „Datorii privind asigurările”, 539 „Alte datorii pe termen scurt”,


EVIDENTA CREANTELOR PERSONALULUI

65

Creanţele personalului reprezintă datoriile lucrătorilor faţă de întreprindere privind:

avansurile primite în contul salariilor,

avansurile spre decontare – sume primite de personal pentru procurarea unor valori materiale, spre acoperirea cheltuielilor de transport etc.,

mărfurilor vîndute personalului în credit,

datoria lucrătorului privind daunele materiale,

alte plăţi şi operaţii.

Evidenţa analitică a creanţelor personalului se ţine pe fiecare lucrător (debitor), pe fel de creanţe, termenul de apariţie şi de achitare.

Pentru evidenţa sintetică a creanţelor personalului este destinat contul de activ 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”. În debitul acestui cont se reflectă apariţia creanţelor pe termen scurt ale personalului, iar în credit – achitarea. Soldul acestui contului este debitor şi reprezintă suma creanţelor personalului la finele perioadei de gestiune şi se reflectă în capitolul 2 al Bilanţul contabil.

Evidenţa creanţelor privind retribuirea muncii

Conform normelor metodologice de utilizare a conturilor contabile, creanţele privind retribuirea muncii se reflectă prin formulele contabile:

1. Acordarea avansurilor:

debit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”,

credit conturile 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”

2. Calcularea salariului la sfîrşitul lunii:

debit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”, 813 „Consumuri indirecte de producţie”, 712 „Cheltuieli comerciale”, 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, 721 „Cheltuieli ale activităţii de investiţii”, 723 „Cheltuieli excepţionale”,

credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”

3. Compensarea avansurilor acordate în limita remuneraţiilor calculate la sfîrşitul lunii:


credit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”

În practica de evidenţa se poate de utilizat şi altă variantă de reflectare a avansurilor acordate:

1. acordarea avansurilor:


66

credit conturile 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”

2. calcularea salariului la sfîrşitul lunii:

debit conturile 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”, 813 „Consumuri indirecte de producţie”, 712 „Cheltuieli comerciale”, 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, 721 „Cheltuieli ale activităţii de investiţii”, 723 „Cheltuieli excepţionale”,


3. în cazul cînd la sfîrşitul lunii în contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” se formează contul debitor, acesta se trece în debitul contului 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” prin formula contabilă:

debit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”,


4. începutul perioadei de gestiune următoare această suma se restabileşte în debitul contului 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”:


credit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”.

Evidenţa creanţelor (avansurilor) spre decontare (decontările cu titularii de avans)

Titularul de avans este lucrătorul întreprinderii care a primit avans pentru a acoperi anumite cheltuieli. Lista titularilor de avans se aprobă de conducătorul întreprinderii.

Avansurile pentru decontare se folosesc pentru:

acoperirea cheltuielilor legate de deplasări,

procurarea mărfurilor de cancelarie şi alte bunuri materiale,

acoperirea cheltuielilor de transport – aprovizionare.

Partea principală a avansurilor spre decontare se foloseşte pentru acoperirea cheltuielilor legate de deplasări. În timpul deplasării lucrătorilor li se compensează următoarele cheltuieli:

diurna,

costul biletelor de călătorie tur-retur,

cheltuieli privind cazarea.

Modul de efectuare a deplasărilor şi de recuperare a cheltuielilor suportate este reglementat de Regulamentul cu privire la detaşarea angajaţilor întreprinderilor, instituţiilor şi organizaţiilor din Republica Moldova aprobat prin Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova nr. 836 din 24.06.2002 (în continuare – Regulament).

67

Detaşarea lucrătorului se efectuează în baza ordinului de deplasare, în care se arată scopul, localitatea şi termenul de deplasare (nu poate să depăşească 60 zile). În timpul deplasării lucrătorului i se păstrează locul de muncă şi salariul.

Diurna se plăteşte pentru fiecare zi a deplasării şi constituie:

pe teritoriul Republicii Moldova – 55 lei/zi,

peste hotarele Republicii Moldova – în limita normelor stabilite pentru fiecare ţara şi în funcţie de categoria la care se referă lucrătorul dat (de exemplu: Moscova, Sankt-Petersburg – categoria I – 35 $/zi, categoria II – 35 $/zi, categoria III – 40 $/zi; Bulgaria – categoria I – 20 $/zi, categoria II – 25 $/zi, categoria III – 35 $/zi).

Costul transportului se acoperă în baza documentelor prezentate (biletelor de călătorie). În cazul neprezentării documentelor de călătorie, cheltuielile de transport pe teritoriul Republicii Moldova se achită conform tarifelor minimale.

Cheltuielile de cazare se acoperă în baza documentelor prezentate, dar nu mai mult de limitele stabilite de Regulament, care constituie:

pentru oraşul Chişinău – categoria I şi II – 225 lei/zi, categoria III – 300 lei/zi;

pentru municipiile Bălţi, Tiraspol – categoria I şi II – 210 lei/zi, categoria III – 235 lei/zi;

pentru alte oraşe – categoria I şi II –150 lei/zi, categoria III – 210 lei/zi;

pentru localităţile rurale – categoria I şi II – 105 lei/zi, categoria III – 150 lei/zi.

pentru deplasări peste hotarele Republicii Moldova – în conformitate cu limitele stabilite pentru fiecare ţară în anexa nr. 2 la Regulament (de exemplu: România – categoria I şi II – 75 EUR/zi, categoria III – 95 EUR/zi)

În cazul neprezentării documentului de plată cheltuielile de cazare se compensează în mărimea de 25 lei/zi pentru deplasările pe teritoriul Republicii Moldova sau 5 % din limita stabilită de Regulament pentru deplasările în ţările C.S.I. şi România.

La întoarcerea din deplasare titularul de avans trebuie să prezinte timp de 5 zile decontul de avans la care se anexează toate documentele ce confirmă cheltuielile efectuate în timpul deplasării. În baza acestor documente se determină suma efectivă a cheltuielilor de deplasare. La folosirea avansurilor pentru alte scopuri decît cele pentru care s-a acordat avansul (procurarea mărfurilor, acoperirea cheltuielilor de transport-aprovizionare), titularul de avans trebuie să prezintă documente respective.

Suma cheltuielilor efectuate peste limita stabilită de Regulament la cererea administraţiei poate fi restituită de lucrător. Aceste cheltuieli, în conformitate cu art. 24 alin. (3) al Codului Fiscal, nu se permit spre deducere în scopuri fiscale şi se corectează la întocmirea Declaraţiei cu privire la impozitul pe venit a persoanei, ce practică activitatea de întreprinzător.

Pentru evidenţa decontărilor cu titularii de avans sînt destinate conturile:

a) de activ 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” – pentru evidenţa decontărilor în cazul primirii prealabile a avansului

68

b) de pasiv 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii” – la evidenţa decontărilor în cazul acoperirii cheltuielilor fără eliberarea avansurilor.

Reflectarea decontărilor privind titularii de avans se realizează prin întocmirea următoarelor formule contabile:

I. Lucrătorului detaşat i s-a eliberează avans:

1. la eliberarea avansurilor spre decontare:

• debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”,

• credit conturile 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi curente în valută străină” (atunci cînd avansul este acordat pînă la plecare);

2. la suma cheltuielilor indicate în decontul de avans:

a) la suma cheltuielilor de deplasare:

• debit conturile 712 „Cheltuieli comerciale”, 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, 813 „Consumuri indirecte de producţie”,

• credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”

b) la suma cheltuielilor pentru procurarea activelor respective sau pentru compensarea cheltuielilor de transport-aprovizionare:

• debit conturile 111 „Active nemateriale”, 123 „Mijloace fixe”, 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 217 „Mărfuri”,

• credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”

3. în cazul cînd suma avansului este mai mare decît suma cheltuielilor efective suma avansului neutilizat se restituie:

- în numerar:

debit contul 241 „Casa”,


prin reţinere din salariu:



II. Lucrătorului detaşat nu i s-a eliberează avans:

Dacă titularul de avans a plecat în deplasare şi/sau a acoperit alte cheltuieli din cont propriu (fără să primească avansul) cheltuielile efective se reflectă prin formulele:

69

debit conturile 712 „Cheltuieli comerciale”, 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, 813 „Consumuri indirecte de producţie”, 111 „Active nemateriale”, 123 „Mijloace fixe”, 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 217 „Mărfuri”,

credit contul 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”

Aceste cheltuieli se restituie titularului prin formula contabilă:

debit contul 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”,

credit conturile 241 „Casa”.

Evidenţa decontărilor cu personalul privind mărfurile vîndute în credit

În unele cazuri prevăzute de legislaţia întreprinderii poate să primească credite bancare pentru lucrători. Primirea creditelor bancare se înregistrează prin formula:

debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”,

credit conturile 412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi”, 512 „Credite bancare pe termen scurt pentru salariaţi”

Achitarea poate fi efectuată prin numerar sau prin reţinere din salariu:

debit conturile 241 „Casa”, 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,


După reţinerea acestor sume în evidenţă se reflectă achitarea datoriei faţă de bancă pentru creditele primite:

debit conturile 412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi”, 512 „Credite bancare pe termen scurt pentru salariaţi”

credit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”.

Evidenţa decontărilor cu personalul privind dauna materială

În afară de operaţiunile expuse mai sus în contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” se mai înregistrează creanţele personalului privind recuperarea prejudiciului material adus întreprinderii.

Creanţele personalului privind recuperarea prejudiciilor materiale se înregistrează în perioada de gestiune, cînd a fost recunoscută de angajatul vinovat dauna comisă sau cînd se există hotărîrea organelor judiciare privind recuperarea daunei prin întocmirea formulei contabile:

debit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” – la suma totală a daunei materiale,

credit contul 515 „Venituri anticipate curente” – la suma daunei materiale, daca aceasta urmează a fi recuperată pe parcursul mai multor perioade de gestiune

70

sau

credit conturile 612 „Alte venituri operaţionale”, 621 „Venituri din activitatea de investiţii” – la suma daunelor materiale, dacă aceasta urmează a fi recuperată în perioada de gestiune curentă

credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” – la suma TVA aferentă daunei materiale

Trecerea veniturilor anticipate curente la veniturile perioadei se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 515 „Venituri anticipate curente”

credit conturile 612 „Alte venituri operaţionale”, 621 „Venituri din activitatea de investiţii”

La achitarea creanţelor privind dauna materială se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 241 „Casa”, 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,

credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”.

EVIDENTA CREANTELOR PRIVIND DECONTARILE CU BUGETUL

Creanţele bugetului faţă de întreprindere apar ca urmare a achitării impozitului pe venit în rate la buget pe parcursul anului conform art. 84 al Codului Fiscal, a achitării impozitului pe venit în cazul plăţii prealabile a dividendelor conform art. 80 al Codului Fiscal, a achitării impozitului pe venit în străinătate pe venitul din investiţii şi pe venitul financiar conform art. 82 al Codului Fiscal, a reţinerii impozitelor la sursa de plată conform art. 90 al Codului Fiscal în cazul în care întreprinderea este beneficiarul plăţii, a depăşirii sumei TVA trecută în cont asupra sumei TVA calculate şi ca urmare a supraplăţilor efectuate în buget. Modul de reţinere a impozitului pe venit la sursa de plată este stabilită în Regulamentul cu privire la reţinerea impozitului pe venit la sursa de plată din alte plăţi decît salariul aprobat prin Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova nr. 77 din 30 ianuarie 2008 („Contabilitate şi audit”, nr. 2, 2008)

Evidenţa analitică a creanţelor privind decontările cu bugetul se ţine pe feluri de impozite şi plăţi, pe termene de recuperare a acestora din buget.

Pentru evidenţa sintetica este destinat contul de activ 225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”. În debitul acestui cont se reflectă avansurile vărsate la buget privind impozitele şi taxele stabilite de legislaţie, iar în credit – sumele trecute în cont pentru stingerea datoriilor aferente decontărilor cu bugetul. Soldul este debitor şi reprezintă datoriile bugetului faţă de întreprinderii la finele perioadei de gestiune.

Apariţia creanţelor privind decontările cu bugetul se reflectă prin următoarele formule contabile:

1. la suma impozitului pe venit achitat în rate:

debit contul 225 „Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”,

credit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”

2. la suma impozitului pe venit achitat în străinătate din venitul investiţional şi financiar:

71


credit contul 243 „Conturi curente în valută străină”

3. la suma impozitului pe venit reţinut la sursa de plată:


credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt privind facturile comerciale”, 228 „Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate”, 229 „Alte creanţe pe termen scurt”

4. la suma depăşirii sumei TVA trecută în cont faţă de suma TVA calculată, precum şi a supraplăţilor la buget privind alte impozite şi taxe:



La finele anului întreprinderea are dreptul să treacă în cont sumele impozitului pe venit plătite în avans (inclusiv suma impozitului pe venit reţinut la sursa de plată). Acestea se trec la diminuarea datoriilor faţă de buget şi se înregistrează prin formulă contabilă:


credit contul 225 „Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”

În cazul cînd suma impozitului pe venit calculat este mai mică decît sumă totală plătită în avans, diferenţa rămîne ca sold pe contul 225 „Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul” şi urmează să fie recuperată din buget sau trecută în contul datoriei pe următoarea perioadă de gestiune.

Restituirea din buget a supraplăţilor se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”,


De cele mai dese ori supraplata se trece în contul achitării impozitelor respective sau a altor impozite si taxe în perioadele următoare. Stingerea datoriei faţă de buget din contul supraplăţii se reflectă prin formula contabilă:



EVIDENTA PRODUSELOR SI MARFURILOR

Evidenţa produselorProdusele reprezintă bunurile care au trecut toate etapele procesului tehnologic şi au fost predate la depozit. Pentru evidenţa produselor finite este destinat contul de activ 216 “Produse”. În

72

debitul acestui cont se reflectă costul efectiv al produselor finite, iar în credit – valoarea de bilanţ a produselor ieşite. Soldul este debitor єi reprezintă valoarea de bilanţ a produselor, semifabricatelor, produselor reziduale aflate în stoc la finele perioadei de gestiune.Intrarea produselor fabricate se reflectă în contabilitate prin formulele contabile:

10. debit contul 216 “Produse” – la cost efectiv a produselor totale,11. credit contul 811 “Activităţi de bază” – la costul efectiv al produselor fabricate în

producţia de bază,12. credit 812 “Activităţi auxiliare” – la cost efectiv a produselor fabricate în producţiile

auxiliare.Vînzarea produselor fabricate se reflectă în contabilitate prin întocmirea următoarelor formulelor contabile:

12. la casarea valorii de bilanţ a produselor realizate (fără TVA): debit contul 711 “Costul vînzărilor” , credit contul 216 “Produse”;

Concomitent se întocmeşte formula contabilă:5. debit conturile 241 “Casa”, 221 “Creanţe pe termen scurt aferente facturilor

comerciale”– la valoarea de vînzare a produselor,6. credit 611 “Venituri din vînzări”– la valoarea de realizare a produselor (fără TVA),7. credit 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”– la suma TVA calculată;

Ieşirea produselor în alte cazuri (transmiterea cu titlul gratuit, pierderile constate cu ocazia inventarierii ş.a. se reflectă ca şi alte active materiale curente.

Evidenţa mărfurilorMărfurile reprezintă bunurile cumpărate de către întreprinderile în scopul revînzării. Pentru evidenţă sintetică a mărfurilor este destinat contul 217 “Mărfuri”. Organizarea evidenţei sintetice a mărfurilor este condiţionată de metoda de evaluare acceptată de întreprindere pentru evaluarea curentă. S.N.C. 2 recomandă două metode de evaluare curentă a mărfurilor.

8. La cost efectiv.9. La preţ de vînzare care este compus din costul efectiv (valoarea de bilanţ) şi adaosul

comercial.Varianta I. În cazul cînd în evidenţa curentă mărfurile se evaluează la cost efectiv la achiziţionarea lor în contabilitate se întocmesc următoarele formulele contabile:

debit contul 217 “Mărfuri” – la valoarea de cumpărare a mărfurilor credit contul 241 “Casa” – la sumele achitate prin numerar, credit conturile 242 “ Conturi curente în valută naţională”, 243 “Conturi curente în

valută străină” – la sumele achitate prin virament, credit contur 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – la datoria

faţă de furnizori privind mărfurile procurate cu plată ulterioară.Cheltuielile aferente procurării mărfurilor se reflectă prin formula contabilă:

6. debit contul 217 “Mărfuri” – la suma totală a cheltuielile efectuate,7. credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – la serviciile

prestate de către terţi,8. credit contul 812 “Activităţi auxiliare” – la serviciile efectuate către secţiile auxiliare a

întreprinderii,9. credit conturile 531 “Datorii pe termen scurt privind retribuirea muncii”, 533

“Datorii privind asigurările” – la salariile calculate pentru încărcarea-descărcarea mărfurilor şi contribuţiile pentru asigurarea socială calculate din aceste salarii.

La vînzarea mărfurilor se întocmesc formulele contabile:1) Decontarea valorii de bilanţ:

4. debit contul 711 “Costul vînzărilor”,5. credit contul 217 “Mărfuri”.

2) Reflectarea venitului, sumei mijloacelor băneşti încasate sau creanţei cumpărătorului:

73

6. debit conturile 241 “Casa”, 242 “ Conturi curente în valută naţională”, 243 “ Conturi curente în valută străină”, 221 “Creanţe pe termen scurt privind facturile comerciale” – la venitul total încasat de la vînzări,

7. credit contul 611 “Venituri din vînzări” – la venitul obţinut din vînzarea mărfurilor (fără TVA),

8. credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” – la suma TVA calculată.Varianta II. La evaluarea mărfurilor la preţ de vînzare în afară de formulele contabile întocmite mai sus mai au loc următoarele formule contabile:

5. includerea adaosului comercial în valoarea mărfurilor procurate:11. debit contul 217 “Mărfuri”,12. credit contul 821 “Adaos comercial”. decontarea adaosului comercial aferent mărfurilor vîndute: debit contul 821 “Adaos comercial”, credit 217 “Mărfuri”.

La finele perioadei de gestiune mărfurile se reflectă în bilanţul contabil la costul efectiv (valoarea de procurare + cheltuielile de achiziţionare). În acest scop la întreprindere unde mărfurile se evaluează la preţ de vînzare la finele perioadei de gestiune se întocmeşte formula contabilă cu semnul “minus” (la diferenţa de adaos comercial aferentă stocurilor de mărfuri la sfîrşitul perioadei de gestiune). La începutul perioadei de gestiune următoare adaosul comercial care se referă la stocurile de mărfuri aflate în stoc se trece în debitul contului 217 “Mărfuri” prin formula contabilă:

debit contul 217 “Mărfuri”, credit contul 821 “Adaos comercial”.

Pentru evidenţa mărfurilor la preţ de vînzare se întocmeşte Raportul privind rulajul mărfurilor (Slide 35, 36).Exemplul 4 (Slide 37-40)La 1 octombrie 2009 stocul mărfurilor în magazin la preţ de vînzare constituia 85 794, inclusiv TVA – 14 299 lei şi adaosul comercial – 8 875 lei. Pe parcursul lunii octombrie a intrat marfă la valoarea de procurare 35 688, inclusiv TVA – 5 948 lei. Adaosul comercial aplicat mărfurilor intrate constituie 4 745 lei, iar suma TVA – 6 897 lei. Suma vînzărilor efectuate în luna octombrie constituie 56 760 lei, inclusiv TVA – 9 460 lei.În urma inventarierii efectuate la finele lunii octombrie au fost depistate lipsuri de mărfuri în valoare de 480 lei, inclusiv TVA – 80 lei.

Calculul costului vînzărilor şi valorii stocurilor pentru trimestrul IV anul 2009conform metodei vînzărilor cu amănuntul

nr.Crt.

Indicatori costadaos

comercial

valoarea de

vînzarea(fără TVA)

TVAsuma totala

procentul mediu de

adaos

1Stoc la începutul lunii

62620 8875 71495 14299 85794

2 Intrări 29740 4745 34485 6897 41382

3Modificarea adaosului comercial

74

4

Mărfuri destinate vînzãrii(rd. 1 + rd. 2 + rd. 3)

92360 13620,00 105980 21196 127176 0,12851481

5 Vînzări 41221,25

47 300 x 0,1285148

1 = 6078,75

47300 9460 56760

6Lipsuri, deteriorări

348,59400 x

0,12851481 =51,41

400 80 480

Formule contabile privind operaţiunile de vînzare a mărfurilor în comerţul cu amănuntul

Nr. crt.

Conţinutul operaţiunilorSuma,

leiDebit Credit

1Restabilirea adaosului comercial aferent soldului de mărfuri la începutul perioadei de gestiune

8 875 217 821

2Restabilirea sumei TVA de la valoarea de vînzare a mărfurilor aferent soldului de mărfuri la începutul perioadei de gestiune

14 299 217 825

3 Intrarea mărfurilor de la furnizori 29 740 217 521

4Trecerea în cont a sumei TVA aferentă mărfurilor procurate

5 948 534 521

5Calcularea adaosului comercial de la valoarea mărfurilor intrate

4 745 217 821

6Calcularea TVA de la valoarea de vînzare a mărfurilor intrate

6 897 217 825

7Stornarea adaosului comercial de la valoarea mărfurilor depistate lipsă în urma inventarierii

(51,41) 217 821

8Stornarea TVA de la valoarea de vînzare a mărfurilor depistate lipsă în urma inventarierii

(80) 217 825

9Casarea valorii de bilanţ a mărfurilor depistate lipsă în urma inventarierii

348,59 714 217

10Reflectarea veniturilor din vînzarea mărfurilor (fără TVA) cu amănuntul

47 300 241 611

11 Calcularea sumei TVA aferentă mărfurilor vîndute 9 460 241 534

75

12 Reflectarea costului mărfurilor vîndute 41 221,25 711 217

13Reflectarea adaosul comercial aferent mărfurilor vîndute

6 078,75 821 217

14 Reflectarea sumei TVA aferente mărfurilor vîndute 9 460 825 217

15Stornarea adaosul comercial aferent stocului de mărfuri la finele perioadei de gestiune

(7 489,84) 217 821

16Stornarea sumei TVA aferente stocului de mărfuri la finele perioadei de gestiune

(11 656) 217 825

EVIDENTA PRODUCTIEI IN CURS DE EXECUTIE

Producţia în curs de execuţie cuprinde bunurile care n-au trecut toate fazele procesului de producţie, nefiind încă nici producţie finită, nici semifabricat.

Pe parcursul perioadei de gestiune producţia în curs de execuţie se reflectă în conturile clasei 8 (811, 812) şi se ia în calcul la determinarea costurilor efective a producţiei fabricate serviciilor prestate.

Costul efectiv = Sprod.în curs de execuţie la încep. per. de gest +{sum} consumuri – Sprod. în curs de execuţie la finele per. de gest.

În contabilitatea financiară producţia în curs de execuţie se reflectă numai la sfîrşitul perioadei de gestiune în momentul întocmirii rapoartelor financiare.

În acest scop se foloseşte contul de activ 215 “Producţie în curs de execuţie”. În debitul acestui cont se reflectă costul producţiei în curs de execuţie la sfîrşitul perioadei de gestiune, iar în credit – decontarea valorii de bilanţ a producţiei în curs de execuţie la începutul perioadei de gestiune. Soldul este debitor şi reflectă valoarea producţiei în curs de execuţie la finele perioadei de gestiune.

La finele perioadei de gestiune în urma inventarierii se stabile;te costul efectiv al producţiei în curs de execuţie care se înregistrează prin formula contabilă:

debit contul 215 “Producţie în curs de execuţie”,

credit conturile 811 “Activităţi de bază”, 812 “Activităţi auxiliare”.

La începutul de gestiune următoare perioadei, producţia producţiei în curs de execuţie se scoate din evidenţa financiară şi se trece pe conturile contabilităţii de gestiune prin formula contabilă:

debit conturile 811 “Activităţi de bază”, 812 “Activităţi auxiliare”,

credit contul 215 “Producţie în curs de execuţie”.

Exemplu 3

Întreprinderea „A” dispune de următoarele date:

76

Stoc iniţial de produse în curs de execuţie 12 300 lei

Consumuri de materiale pentru fabricarea producţiei 85 360 lei

Consumuri privind retribuirea muncii 24 600 lei

Contribuţii de asigurări sociale şi medicale 7 380 lei

Consumuri de energie electrică prestată de terţi 8 500 lei

Costul produselor finite predate la depozit 127 210 lei

Stoc final de produse în curs de execuţie 10 930 lei

Valoarea de vînzare a produselor finite vîndute, inclusiv TVA – 20 % 28 200 lei

Costul produselor vîndute 17 500 lei

În baza acestor date vor fi întocmite următoarele formule contabile:

Trecerea soldului iniţial a producţiei în curs de execuţie la conturile contabilităţii de gestiune:

debit contul 811 „Activităţi de bază” 12 300 lei

credit contul 215 „Producţie în curs de execuţie” 12 300 lei

Acumularea consumurilor de producţie:


credit cotul 211 „Materiale” 85 360 lei

credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” 24 600 lei

credit contul 533 „Datorii privind asigurările” 7 380 lei

credit contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 8 500 lei

Suma TVA aferentă energiei electrice consumate se înregistrează prin formula contabilă:

debit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” 1 700 lei

credit contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” 1 700 lei

Reflectarea costului efectiv a produselor finite:

debit contul 216 „Produse finite” 127 210 lei

credit contul 811 „Activităţi de bază” 127 210 lei

77

Trecerea soldului producţiei în curs de execuţie la finele perioadei de gestiune în contul contabilităţii financiare:

debit contul 215 „Producţie în curs de execuţie” 10 930 lei


Reflectarea venitului obţinut din vînzarea produselor finite:

debit contul 221 “Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” 23 500 lei

debit contul 611 “Venituri din vînzări” 23 500 lei

Calcularea TVA aferent produselor vîndute:

debit contul 221 “Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” 4 700 lei

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” 4 700 lei

Decontarea costului produselor vîndute:

debit contul 711 “ Costul vînzărilor” 17 500 lei

debit contul 216 “Produse” 17 500 lei

Astfel, contul 811 „Activităţi de bază” la finele perioadei de gestiune nu are sold.

În afară de formulele contabile expuse, contul 215 „Producţie în curs de execuţie” mai corespondează în următoarele cazuri:

la constatarea plusurilor de producţie în curs de execuţie în urma inventarierii:

debit contul 215 “Producţie în curs de execuţie”

credit contul 612 “Alte venituri operaţionale”

la costul efectiv a lipsurilor de producţia în curs de execuţie:

debit contul 714 “Alte cheltuieli operaţionale”,

credit 215 “Producţie în curs de execuţie”.

Alte cazuri de ieşiri a producţiei în curs de execuţie (la transmiterea cu titlul gratuit, alocarea în capitalul statutar altor întreprinderi, la distrugerea în urma calamităţilor naturale) se întocmesc prin formulele contabile similare cu reflectarea ieşirii de materiale în astfel de cazuri.

78

Noţiuni privind contabilitatea procurărilor activelor

Pentru funcţionarea neîntreruptă a întreprinderii are loc procesul de aprovizionare cu mijloacele necesare. Aceste mijloace cuprind: active nemateriale, active materiale pe termen lung, stocuri de mărfuri şi materiale etc. Modul de contabilizare şi determinare a costului efectiv a activelor diferă de natura acestora, modul de achiziţionare şi de includere a valorii lor în consumuri şi cheltuieli.

Operaţiile legate de procurarea activelor necesită reflectarea intrării acestora la valoarea de intrare (valoarea de procurare sau valoarea istorică) care se determină în conformitate cu cerinţele standardelor naţionale de contabilitate, ce reglementează contabilitatea activelor respective procurate (mărfuri, materiale, clădiri, terenuri ş.a.). În mod mai detaliat vom examina schema contabilă privind procurarea materialelor care cere lămuriri mai complexe.

Procurarea materialelor este însoţită de cheltuieli suplimentare cum sînt: cheltuieli de transport, cheltuieli de încărcare-descărcare, cheltuieli privind asigurările, taxele vamale etc. Aceste cheltuieli poartă denumirea de cheltuieli de transport-aprovizionare (CTA).

Aceste cheltuieli includ:

cheltuielile de transportare, încărcare, descărcare, asigurare; taxele vamale şi alte impozite prevăzute de legislaţia în vigoare, cu excepţia celor ce se

restituie ori se trec în cont;

alte cheltuieli, nemijlocit legate de procurarea activelor.

Calcularea costului efectiv al materialelor poate fi efectuată pe fiecare lot (ori pe grupe) de materiale procurate la momentul achiziţiei numai atunci cînd CTA se referă în mod direct la acest lot de materiale. Însă CTA pot fi efectuate concomitent la procurarea a multor loturi de materiale, ceea ce nu permite includerea CTA în mod direct în costul efectiv al materialelor procurate.

De aceea în timpul lunii calcularea costului efectiv al materialelor procurate este dificilă, necătînd la posibilităţile computerului. În legătură cu aceasta materialele se transmit în producţie în perioada de gestiune la preţuri de evidenţă pînă la calcularea costului efectiv al materialelor care are loc, de regulă, în următoarea perioadă de gestiune.

Preţurile de evidenţă pot fi:

preţurile de procurare (contractuale); preţurile fixe (planificate, costuri efective din luna precedentă ş.a.).

În dependenţă de preţurile utilizate, costul efectiv se va determină în modul următor:

Costul efectiv = preţ de procurare + CTA Costul efectiv = preţul fix ± devieri de la preţul fix.

79

La aplicarea primei metode pentru repartizarea CTA între loturile de materiale procurate este nevoie de a determina CTA, care urmează a fi incluse la consumuri şi cheltuieli în care anterior a fost inclusă valoarea materialelor la preţuri de evidenţă. În aşa mod valoarea materialelor consumate în producţie se aduce la costul efectiv.

Pentru a determina costul efectiv al materialelor calculele se efectuează în două etape:

1 etapă – Determinarea coeficientului CTA

2 etapă – Calcularea sumei CTA

Coeficientul CTA (KCTA) se determină prin următoarea formulă:

KCTA = ( Suma CTA referitoare la soldul materialelor de la începutul lunii + Suma CTA aferentă materialelor procurate în timpul lunii ) / (Valoarea materialelor la începutul lunii (Si) la valoarea de procurar + Valoarea materialelor intrate în timpul lunii la valoarea de procurare )

Suma cheltuielilor de transport-aprovizionare ce urmează a fi inclusă în acele consumuri şi cheltuieli în care au fost incluse materialele la preţul de evidenţă se determină prin înmulţirea coeficientului de repartizare cu valoarea de procurare a activului respectiv prin formula:

Suma CTA = KCTA x valoarea materialelor la preţ de procurare consumate în producţie.

Exemplu 1: Întreprinderea a achiziţionat materiale de la furnizori:

Materialul „A” – 600 unităţi x 7 lei = 4 200 lei

Materialul „B” – 1 500 unităţi x 15 lei = 22 500 lei

Total – 26 700 lei

TVA – 5 340 lei

Cheltuielile de transport au constituit 3 000 lei, TVA – 600 lei.

Cheltuieli de asigurare – 2 800 lei.

Întreprinderea repartizează cheltuielile de transport-aprovizionare în funcţie de valoarea de procurare a materialelor.

Costul efectiv al materialelor procurate este de 32 500 lei (26 700 + 3 000 + 2 800).

Pentru determinarea costului efectiv unitar al materialului „A” şi materialului „B” este necesar de repartizat cheltuielile de transport aprovizionare în sumă de 5 800 lei (3 000 + 2 800) pe fiecare tip de material.

În acest scop:

1) Se calculează coeficientul de repartizare prin următorul calcul:

5 800 / 26 700 = 0,2172285

80

2) Se calculează suma cheltuielilor de transport-aprovizionare aferentă fiecărui tip de materiale, care au fost consumate în producţie prin următoarele calcule:

CTA („A”) = 0,2172285 x 4 200 = 912,36 lei

CTA („B”) = 0,2172285 x 22 500 = 4 887,64 lei.

Calculele din exemplu 1 sînt simplificate pentru a înţelege mai uşor formula determinării costului efectiv al materialelor.

Practica calculării costului efectiv al materialelor este însoţită de mai multe calcule, unde se ia în vedere şi soldul CTA la începutul lunii, referitor la materialele în stoc.

Aceasta se vede din schema contului 211 „Materiale”, cît şi din calculele din tabel.

Dt 211 „Materiale” Ct

Si = Valoarea materialelor la începutul lunii la valoarea de procurare + Suma CTA referitoare la soldul iniţial a materialelor

Rc = Materialele consummate în producţie la preţuri de evidenţă curentă + CTA aferentă materialelor consummate în producţie

Rd = Valoarea materialelor intrate în timpul lunii la valoarea de procurare + Suma CTA aferentă materialelor procurate în timpul lunii

Sf - Valoarea materialelor la sfîrşitul lunii la valoare de procurare + Suma CTA referitoare la soldul final a materialelor

Cînd în calitate de preţuri de evidenţă se utilizează preţurile fixe modul de contabilizare şi determinare a costului efectiv este analogic cu cel la baza căruia stau CTA.

Diferenţa constă numai în faptul, că devierile costului efectiv de la preţurile fixe pot fi cu semnul „plus” cînd sa comis supraconsum, ori cu semnul „minus” - la obţinerea economiei.

În aşa cazuri consul efectiv se determină în modul următor:

Costul efectiv = Preţul fix + Supraconsum

Costul efectiv = Preţ fix – Economie

Intrarea materialelor şi a operaţiunilor, referitoare la achiziţionarea acestora se reflectă în contabilitate în modul următor:

La valoarea de procurare a materialelor achiziţionate:

81

debit 211 „Materiale” credit 521 „Datorii privind facturile comerciale” – în cazul achitării ulterioare a

facturilor furnizorilor (în baza facturii fiscale – cînd furnizorul este plătitor de TVA ori facturii de expediţie cînd furnizorul nu este plătitor de TVA)

credit 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului” (cu primirea avansului), sau credit 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii” (fără primirea avansului) – în cazul achiziţionării materialelor prin intermediul titularilor de avans (în baza decontului de avans prezentat de titular şi aprobat de conducător).

credit 241 „Casa” – în cazul achitării în mod direct prin numerar

La cheltuielile de transport aprovizionare:

debit 211 „Materiale” credit 241 „Casa” – achitarea în mod direct prin numerar a cheltuielilor de transport-

aprovizionare

credit contul 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – achitarea ulterioară a facturilor companiilor de transport şi altor servicii, acordate de terţi, legate nemijlocit de achiziţionarea materialelor.

credit contul 531 „Datorii privind retribuirea muncii” – reflectarea retribuirii muncii a hamalilor antrenaţi la încărcarea-descărcarea materialelor.

credit contul 533 „Datorii privind asigurările” – reflectarea contribuţiilor de asigurări sociale şi a primelor de asigurări medicale aferente salariilor calculate în procesul de achiziţie incluse în valoarea materialelor.

credit contul 539 „Alte datorii pe termen scurt” – reflectarea altor datorii aferente procesului de achiziţionare (taxele vamale care urmează a fi achitate, asigurarea transportărilor ş.a.).

Sursele de intrare a materialelor la depozit pot fi mai diverse (deşeuri, returnări de materiale din secţiile de producţie ş.a.). Este necesar de menţionat faptul că la procurarea activelor suma TVA achitată furnizorului nu se include în valoarea de intrare a activelor procurate dacă agentul economic este înregistrat ca subiect impozabil cu TVA şi dispune de factura fiscală, ci se reflectă în debitul contului534 „Datorii privind decontările cu bugetul” în corespondenţă cu conturile de datorii 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 539 „Alte datorii pe termen scurt”.

Exemplu 2 . La întreprinderea „Lux” în baza facturii fiscale a furnizorului a fost înregistrată un lot de materiale cu valoarea de 12 000 lei, inclusiv TVA 2 000 lei. În contabilitate se întocmesc formulele contabile:

debit 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 5342 „Datorii privind TVA” – 2 000 lei

debit 211 „Materiale” – 10 000 lei

credit 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – 12 000 lei.

82

Materialele procurate se utilizează în producţie şi pentru alte necesităţi ale întreprinderii.

Materialele eliberate de la depozit şi CTA aferente achiziţiei acestora se înregistrează în conturile de consumuri şi cheltuieli:

debit 712, 713, 714, 811, 812, 813,

credit 211 – la preţuri de evidenţă,

credit 211 – la suma CTA.

Calcularea sumei CTA se efectuează în modul următor (vezi tabelul).

Tabelul

Calculul CTA, supus includerii în consumurile şi cheltuielile lunii

Indicatorii Evaluarea materialelor

preţ de procurare cost efectiv

Soldul materialelor la începutul lunii (Si)

250 000 310 000

Intrări în timpul lunii 840 000 960 000

Total intrări cu soldul 1090000 1270000

CTA 0,1651 1 270 000 – 1 090 000

1 090 000

Calcul CTA:

900 000 x 0,1651 = 148 590

Consum de materiale în timpul lunii

900 000 900 000 + 148 590 = 1 048 590

Soldul materialelor la sfîrşitul lunii

1 090 000 – 900 000 = 190 000 1 270 000 – 1 048 590 = 221 410

Modul de reflectare în contabilitate a operaţiunilor, referitoare la procesul de achiziţie a materialelor şi de casare a CTA este fi redat în schema 1 (se utilizează din tabel)

83

Schema 1

Achitarea datoriei faţă de furnizori sau alţi creditori privind activele intrate şi cheltuielile de transport-aprovizionare se reflectă prin formula contabilă:

debit 521 „Datorii privind facturile comerciale” sau 539 „Alte datorii pe termen scurt”

credit 242 „Conturi curente în valută naţională” – în cazul achitării cu mijloace băneşti

credit 221 „Creanţe pe termen scurt privind facturile comerciale” sau 229 „Alte creanţe pe termen scurt” – în cazul achitării datoriilor prin schimb cu alte active.

84

Schema generală de evidenţă a consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii

Procesul de producţie cuprinde totalitatea operaţiilor legate de fabricare a produselor, prestare a serviciilor, executare a lucrărilor.

Consumurile reprezintă resurse consumate pentru fabricarea produselor şi prestarea serviciilor în scopul obţinerii de venit. Consumurile sînt nemijlocit legate de procesul de producţie, se includ în costul producţiei fabricate, la sfîrşitul perioadei de gestiune se raportează la producţia finită şi producţia în curs de execuţie şi nu se iau în vedere la determinarea rezultatului financiar.

Componenţa, modul de constatare şi determinare a consumurilor şi cheltuielilor sînt reglementate de S.N.C. 3 “Componenţa consumurilor şi cheltuielilor întreprinderii”. Consumurile şi cheltuielile se constată în contabilitate în baza principiilor specializării exerciţiului şi prudenţei. Pentru evidenţa consumurilor sînt destinate conturile:

811 „ Activităţi de bază” – pentru evidenţa consumurilor legate de fabricarea produselor şi prestarea serviciilor care constituie activitatea de bază a întreprinderii;

812 „Activităţi auxiliare” – pentru evidenţa consumurilor subdiviziunilor de deservire ale întreprinderii (de aprovizionare cu energie electrică, termică, de transport, de reparaţie etc.);

813 „Consumuri indirecte de producţie” – pentru evidenţa consumurilor care nu pot fi direct incluse în costul producţiei fabricate, serviciilor prestate, deoarece se referă la mai multe tipuri de produse sau servicii. De exemplu: energia electrică folosită pentru iluminarea secţiei, salariile personalului administrativ al subdiviziunilor şi a muncitorilor auxiliari, consumuri de încălzire a secţiei, uzura utilajului de producţie etc. Aceste consumuri se acumulează pe parcursul perioadei de gestiune în debitul contului 813 „Consumuri indirecte de producţie” şi la sfîrşitul perioadei de gestiune se repartizează pe tipuri de produse în funcţie de baza de repartizare aleasă de întreprindere (valoarea consumurilor de materiale directe, salariile muncitorilor de bază, numărul de ore-maşini de funcţionare a utilajelor etc.).

Reflectarea operaţiilor în conturile 811 „Activităţi de bază”, 812 „Activităţi auxiliare” se reflectă în felul următor:

La începutul perioadei de gestiune – raportarea soldului producţiei în curs de execuţie:

debit 811 „Activităţi de bază”, 812 „Activităţi auxiliare” credit 215 „Producţie în curs de execuţie”

Pe parcursul perioadei de gestiune – acumularea consumurilor de producţie:

debit 811 „Activităţi de bază”, 812 „Activităţi auxiliare” credit 211 „Materiale” – la suma materialelor utilizate în procesul de producţie

credit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – la suma salariilor calculate muncitorilor ocupaţi cu fabricarea producţiei, prestarea serviciilor

credit 533 „Datorii privind asigurările” – la suma contribuţiilor de asigurări sociale şi primelor de asigurări medicale aferente salariilor calculate

85

credit 812 „Activităţi auxiliare” – la costul efectiv a serviciilor prestate de secţiile auxiliare pentru necesităţile tehnologice

credit 813 „Consumuri indirecte de producţie” – la suma consumurilor indirecte de producţie repartizate în costul producţiei fabricate, serviciilor prestate.

La sfîrşitul perioadei de gestiune contul 811 (812) se creditează în scopul determinării costului efectiv al producţiei fabricate (serviciilor prestate). Însă mai întîi se întocmesc formulele contabile, care duc la eliminarea consumurilor, care nu se includ în costul efectiv al producţiei (serviciilor), şi anume:

debit 211 „Materiale” – la valoarea materialelor neutilizate în producţie, debit 211 „Materiale” – la valoarea realizabilă netă (VRN) a deşeurilor de producţie,

debit 714 „Alte cheltuieli operaţionale” – la costul efectiv a rebutului definitiv şi a lipsurilor de producţie în curs de execuţie

debit 215 „Producţia în curs de execuţie” – la costul efectiv a producţiei în curs de execuţie la sfîrşitul lunii

credit 811 „Activităţi de bază”, 812 „Activităţi auxiliare”– la suma totală, decontată.

La costul efectiv a producţiei (serviciilor) se întocmeşte formula contabilă:

1. debit 216 „Produse” – la costul efectiv a produselor fabricate 2. debit 711 „Costul vînzărilor” – la costul efectiv al serviciilor prestate

3. credit 811 „Activităţi de bază”, 812 „Activităţi auxiliare” – la diferenţa dintre sumele din debitul şi creditul contului 811 (812), adică la suma rămasă în cont după creditarea lui la operaţiunea 3.

Schema 2

86

Reflectarea operaţiilor economice pe contul 812 „Activităţi auxiliare” privind consumurile subdiviziunile auxiliare se aseamănă în mare măsură cu reflectarea consumurilor în contul 811 „Activităţi de bază”, producţiei de bază. Totuşi, contul 812 „Activităţi auxiliare”, în afară de conturile 216 „Produse” şi 711 „Costul vînzărilor”, mai poate fi creditat în corespondenţă cu următoarele conturi: 112 „Active nemateriale în curs de execuţie”, 121 „Active materiale în curs de execuţie”, 123 „Mijloace fixe”, 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 217 „Mărfuri”.

Contul 813 „Consumuri indirecte de producţie” este destinat generalizării informaţiei privind consumurile aferente deservirii şi gestiunii subdiviziunilor de producţie a întreprinderii. În acest cont se reflectă următoarele operaţii economice:

Calculul retribuirii muncii şi contribuţiilor de asigurări sociale şi primelor medicale de asigurare obligatorie de asistenţă medicală, aferente salariilor calculate personalului administrativ-tehnic a secţiei de producţie.

debit 813 „Consumuri indirecte de producţie”,

87

credit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,

credit 533 „Datorii privind asigurările”;

Calculul amortizării activelor nemateriale , uzurii mijloacelor fixe (clădirea secţiei de producţie, utilajul ş.a.):

debit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”, credit 113 „Amortizarea activelor nemateriale”,

credit 124 „Uzura mijloacelor fixe”;

Reflectarea cheltuielilor privind reparaţia curentă a mijloacelor fixe şi deservirea secţiei de producţie:

debit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”, credit 211 „Materiale”,

credit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”,

credit 533 „Datorii privind asigurările”,

credit 812 „Activităţi auxiliare”,

credit 521 „Datorii privind facturile comerciale”;

Reflectarea valorii de bilanţ şi a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată (OMVSD) şi a uzurii OMVSD utilizate la exploatarea utilajului şi alte scopuri de producţie:

debit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie”, credit 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”,

credit 214 „Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată”;

Repartizarea consumurilor indirecte de producţie în costul produselor fabricate, serviciilor prestate:

debit 811 „Activităţi de bază”,

credit 813 „Consumuri indirecte de producţie”;

Trecerea la cheltuieli a consumurilor indirecte de producţie constante din cauza neînsuşirii capacităţii normative de producţie.

debit 714 „Alte cheltuieli operaţionale”, credit 813 „Consumuri indirecte de producţie”.

Schema 3

88

Să redăm schema contului 813 în baza unor date.

Exemplu . Consumurile indirecte de producţie în secţia de bază în luna octombrie 2009 constituie 120 000 lei, din care: cele constante – 50 000 lei, iar variabile – 70 000 lei. Capacitatea de producţie pe lună constituie 100 unităţi de producţie, efectiv – 70 unităţi. Coeficientul însuşirii capacităţii de producţie – 0,7 (70/100).

La sfîrşitul lunii

consumurile indirecte de producţie

vor fi repartizate între produsele fabricate ”A” şi „B” în sumă de 100 000 lei [70 000 +(50 000 lei x 0,6)], iar la cheltuielile operaţionale 20 000 lei (50 000 lei – 30 000 lei).

Consumurile indirecte de producţie conform Politicii de contabilitate a întreprinderii se repartizează între produsele “A” şi “B” proporţional consumurilor directe privind retribuirea muncii. Coeficientul de repartizare va constitui 0,83: (100 000/(70 000 + 50 481)).

Utilizînd coeficientul obţinut efectuăm repartizarea consumurilor indirecte de producţie între produsele „A” şi „B”, care constituie: A – 58 100 lei (70 000 x 0,83); B – 41 900 lei (50 481 x 0,83).

Cheltuielile reprezintă totalitatea mijloacelor utilizate de întreprindere pe parcursul perioadei de gestiune care nu sînt legate nemijlocit de procesul de producţie şi suma cărora se scade din venituri la determinarea rezultatului financiar al întreprinderii.

Cheltuielile se clasifică pe tipuri de activităţi:

cheltuieli ale activităţii operaţionale

89

cheltuieli ale activităţii investiţionale

cheltuieli ale activităţii financiară

pierderi excepţionale

La cheltuielile întreprinderii se referă şi cheltuielile privind impozitul pe venit, însă acestea nu se includ în nici una din tipurile de activităţi enumerate anterior şi în rapoartele financiare se reflectă distinct.

În componenţa cheltuielilor din activitatea operaţională intră:

1. costul vînzărilor 2. cheltuielile comerciale

3. cheltuielile generale şi administrative

4. alte cheltuieli operaţionale

Costul vînzărilor reprezintă costul efectiv al produselor, mărfurilor vîndute sau serviciilor prestate. El este egal cu suma consumurilor efectuate de întreprindere pentru obţinerea acestor produse şi servicii.

Astfel costul vînzărilor este egal cu suma consumurilor, care se referă la produsele, mărfurile şi serviciile vîndute. De exemplu: La întreprindere, în septembrie 2009 au fost efectuate consumuri în sumă de 100 000 lei pentru fabricarea a 200 de unităţi de produse, dintre care au fost vîndute 80 de unităţi. Suma consumurilor trecute la cheltuieli va constitui 40 000 lei [(100 000 : 200) x 80]. În cazul vînzărilor se mai include şi costul altor servicii, dacă acestea constituie activitatea de bază a întreprinderii (costul serviciilor de transportare – la întreprinderile de transport; costul serviciilor de consultanţă – la companiile de audit; valoarea de bilanţ a bunurilor transmise în leasing – la întreprinderile de leasing ş.a.).

Aceste cheltuieli pe parcursul perioadei de gestiune se reflectă în debitul contului 711 “Costul vînzărilor” în corespondenţă cu creditul conturilor:

216 „Produse” – decontarea costului efectiv al produselor vîndute 217 „Mărfuri” – decontarea valorii de bilanţ a mărfurilor vîndute

811 „Activitatea de bază” – decontarea costului efectiv al serviciilor prestate

Vînzările se efectuează din stocurile de producţie fabricate, ori a mărfurilor achiziţionate. Dacă în perioada de gestiune toate stocurile pe bunurile respective createvor fi vîndute, atunci costul vînzărilor va fi egal cu costul de achiziţie. Însă în realitate mai des stocurile nu se vînd într-o singură perioadă de gestiune. De aceea costul bunurilor din stoc destinate vînzării este compus din valoarea stocului de bunuri la începutul perioadei de gestiune şi valoarea achiziţiilor pe parcursul perioadei de gestiune.

Modul de determinare e costul bunurilor vîndute (vezi: Beverd E., Nudles Ir., Henry R., Anderson, „Principiile de bază ale contabilităţii”, Editura Arc, 2000).

Schema 4

90

debit 711 „Costul vînzărilor” credit contul 216 „Produse” – la valoarea produselor vîndute

credit contul 217 „Mărfuri” – la valoarea mărfurilor vîndute

credit 811 „Producţie de bază” – la valoarea serviciilor prestate

Cheltuielile comerciale reprezintă cheltuielile aferente desfacerii mărfurilor, prestării serviciilor. Aceste cheltuieli pe parcursul perioadei de gestiune se reflectă prin formula contabilă:

debit 712 „Cheltuieli comerciale” credit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – la suma salariilor

calculate muncitorilor antrenaţi în procesul de desfacere a mărfurilor, produselor

credit 533 „Datorii privind asigurările” – la suma contribuţiilor de asigurări sociale şi primelor medicale aferente salariilor calculate

credit 211 „Materiale” – la valoarea materialelor consumate pentru ambalarea produselor

91

credit 521 „Datorii privind facturile comerciale” – la suma serviciilor legate de desfacerea mărfurilor prestate de terţi

credit 812 „Activităţi auxiliare” – la suma serviciilor prestate de secţiile auxiliare la desfacerea mărfurilor

creditul altor conturi

Schema 5

Componenţa şi modul de contabilizare a operaţiunilor economice legate de comercializarea mărfurilor (serviciilor)

Dt 712 „Cheltuieli comerciale” Ct

Servicii de marketing, inclusiv:

o Ct 113 – licenţe (autorizaţii) pentru exportul produselor

o Ct 539, 531, 533 – studierea pieţei de desfacere

o Ct 211, 531, 533 – cheltuieli privind ambalarea produselor şi mărfurilor

o Ct 521, 812 – cheltuieli de transport privind desfacerea

o Ct 124 – uzura clădirilor magazinelor şi depozitelor

o Ct 216, 539 – cheltuieli privind reclama

o Ct 812, 521 – cheltuieli privind reparaţiile garantate şi deservirile cu

Dt 351 – Trecerea cheltuielilor comerciale la finele anului la rezultatul financiar total

92

garanţie

o Ct 221 – cheltuieli privind datoriile dubioase

o Alte cheltuieli comerciale

Cheltuielile generale şi administrative reprezintă cheltuielile legate de gestiunea întreprinderii în ansamblu. Pe parcursul perioadei de gestiune aceste cheltuieli se reflectă prin formula contabilă:

debit 713 „Cheltuieli generale şi administrative” credit 113 „Amortizarea activelor nemateriale”, 124 „Uzura mijloacelor fixe” – la

suma amortizării activelor nemateriale şi uzurii mijloacelor fixe utilizate în scopuri generale şi administrative

credit 211 „Materiale” – la suma materialelor consumate în scopuri generale şi administrative

credit 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – la suma salariilor calculate personalului administrativ şi gospodăresc al întreprinderii

credit 533 „Datorii privind asigurările” – la suma contribuţiilor de asigurări sociale şi medicale aferente salariilor calculate a personalului administrativ şi gospodăresc al întreprinderii

credit 521 „Datorii privind facturile comerciale” – la suma facturilor furnizorilor de servicii (telefonice, încălzire, energia electrică) consumate în scopuri generale a întreprinderii.

credit 812 „Activităţi auxiliare” – la costul efectiv a serviciilor prestate de secţiile auxiliare pentru necesităţile generale a întreprinderii.

Schema 6

Componenţa şi modul de contabilizare a cheltuielilor generale şi

administrative ale întreprinderii

Dt 713 „Cheltuieli generale şi administrative” Ct

o Ct 124, 521, 712 – cheltuieli privind uzura, reparaţia şi întreţinerea mijloacelor fixe cu

Dt 351 – Trecerea cheltuielilor generale şi administrative la finele anului la rezultatul financiar total

93

destinaţie generală

o Ct 113 – amortizarea activelor nemateriale cu destinaţie generală

o Ct 531, 533 – salariile personalului administrativ şi gospodăresc şi contribuţiile respective de asigurare

o Ct 534 – impozite, taxe şi plăţi cu excepţia impozitului pe venit

o Ct 211, 216, 217, 242 – cheltuieli în scopuri de binefacere şi sponsorizare

o Ct 211, 241, 242 – cheltuieli privind protecţia muncii

o Ct 227, 532 – cheltuieli de delegare

o Ct 531, 533, 539 – cheltuieli privind întreţinerea serviciului de bază

o Ct 211, 213, 242 – cheltuieli de birou

o Ct 242, 539 – cheltuili pentru serviciile bancare, de audit, juridice

o Alte cheltuili cu caracter general

94

În componenţa altor cheltuieli operaţionale intră: cheltuielile privind vînzarea altor active curente (materiale, producţia în curs de execuţie, obiecte de mică valoare şi scurtă durată), cheltuielile privind arenda curentă, consumurile indirecte de producţie constante care nu s-au inclus în costul producţiei, serviciilor din motivul neîndeplinirii capacităţii normative de producţie, lipsurile de active curente depistate în urma inventarierii etc. şi se reflectă prin formula contabilă:

debit 714 „Alte cheltuieli operaţionale” credit 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 215

„Producţie în curs de execuţie” – la valoarea bilanţieră a altor active curente vîndute

credit 521 „Datorii privind facturile comerciale” – la valoarea serviciilor acordate şi penalităţilor calculate

credit 813 „Consumuri indirecte de producţie” – cota consumurilor indirecte de producţie nerepartizată

credit 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 215 „Producţie în curs de execuţie”, 216 „Produse”, 217 „Mărfuri”, 241 „Casa”, 246 „Documente băneşti” – lipsuri stabilite în urma inventarierii.

Schema 7

Componenţa şi modul de contabilizare a altor cheltuieli operaţionale ale întreprinderii

Dt 714 „Alte cheltuili operaţionale” Ct

o Ct 211, 213, 215, – valoarea bilanţieră a altor active vîndute

o Ct 124, 521, 812 – uzura şi reparaţia mijloacelor fixe transmise în locaţiune operaţională

o Ct 511, 513 – dobînzile calculate privind creditele şi împrumuturile

o Ct 813 – cheltuielile de producţie indirecte nerepartizate în costul producţiei fabricate (serviciilor

Dt 351 – Trecerea altor cheltuieli operaţionale la finele anului la rezultatul financiar total

95

prestate)

o Ct 211, 213, 216, 217 – lipsuri de active curente

o Ct 811, 812 – costul producţiei rebutate

o Ct 521, 539 – amenzi, penalităţi şi despăgubiri calculate pentru încălcarea clauzelor contractuale

o Ct 534 – amenzi şi penalităţi calculate pentru încălcarea legislaţiei în vigoare

Cheltuielile activităţii de investiţii includ cheltuielile legate de ieşirea activelor pe termen lung, şi anume: valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung ieşite, salariile şi contribuţiile de asigurări sociale şi medicale a muncitorilor angajaţi în procesul de scoatere din funcţiune ori de vînzare a activelor pe termen lung.

Schema 8

Dt 721 „Cheltuili ale activităţii de investiţii” Ct

o Ct 111, 112 – valoarea de bilanţ a activelor nemateriale ieşite

o Ct 121, 122, 123, 125 – valoarea de bilanţ a activelor materiale pe termen lung ieşite

o Ct 131, 132 – valoarea de bilanţ a activelor financiare pe termen lung ieşite

o Ct 341 – cheltuieli din reevaluarea activelor pe termen lung ieşite

o Ct 211, 531, 533, 521, 812 – cheltuieli aferente ieşirii activelor pe termen lung

Dt 351 –Trecerea cheltuielilor activităţii de investiţii la finele anului la rezultatul financiar total

96

o Ct 111, 112, 121, 123 – valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung constatate ca lipsuri în urma inventarierii

Cheltuielile activităţii financiare sînt legate de modificările survenite în capitalul statutar al întreprinderii. Aceste cheltuieli cuprind: cheltuielile privind plata redevenţelor, privind arenda finanţată, diferenţele nefavorabile de curs valutar.

Schema 9

Dt 722 „Cheltuili ale activităţii financiare” Ct

o Ct 521, 522, 539 – cheltuieli privind plata redevenţelor pentru activele nemateriale primite în folosinţă

o Ct 521, 522, 539 – cheltuieli sub formă de dobînzi pentru bunurile primite în arendă finanţată (leasing financiar)

o Ct 221, 223, 224,

227, 228, 243, 411,

421, 511, 521, 537, 539 – cheltuieli privind

diferenţe nefavorabile de curs valutar

o Ct 111, 123, 211, 216, 217,

241 , 242, 243 – valoarea bilanţieră a activelor

transmise cu titlu gratuit

1. Ct 211, 213, 227, 521,

531, 533, 812 - cheltuieli aferente

transmiterii cu titlu gratuit a activelor pe

termen lung

Dt 351 – trecerea cheltuielilor activităţii de investiţii la finele anului la rezultatul financiar total

Pierderile excepţionale nu sînt legate de activitatea de bază a întreprinderii şi apar în urma producerii unor evenimente excepţionale cum sînt: calamităţile naturale, perturbările politice, modificările legislaţiei.

97

Schema 10

Dt 723 „Pierderi excepţionale” Ct

Valoarea de bilanţ a activelor ieşite ca rezultat al evenimentelor, inclusiv:

o Ct 112, 112 – anularea licenţelor în urma modificării legislaţiei

o Ct 123, 213, 216, 217 – valoarea de bilanţ a activelor distruse, pierdute în urma calamităţilor naturale

Ct 521, 531, 533, 811, 812, 813 - cheltuieli privind lichidarea consecinţelor evenimentelor excepţionale

Dt 351 – trecerea pierderilor excepţionale la finele anului la rezultatul financiar total

Cheltuielile privind impozitul pe venit se determină în conformitate cu prevederile S.N.C. 12 „Contabilitatea impozitului pe venit”.

Pentru generalizarea informaţiei despre cheltuielile privind impozitul pe venit este destinat contul 731 „Cheltuieli (economi) privind impozitul pe venit”.

Impozitul pe venit se calculă la sfîrşitul anului de gestiune. Pentru aceasta este nevoie de un aşa indicator, cum este venitul impozabil.

În Republica Moldova nu se ţine evidenţa fiscală în vederea obţinerii venitului impozabil, acesta fiind determinat în baza venitului contabil (profitului net), ajustat la reglementările Codului fiscal, fiind exprimate prin diferenţe permanente şi temporare.

Venitul impozabil se determină, utilizînd formula:

Venitul impozabil = Venit financiar-contabil ± Diferenţe permanente şi temporare

Impozitul pe venit la rîndul său se calculă prin formula:

Impozit pe venit = Venit impozabil x Cota impozitului pe venit

La suma impozitului pe venit în perioada de gestiune se întocmeşte formula contabilă:

2. debit 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit” 3. credit 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”.

98

În Raportul de profit şi pierderi rulajul creditor al contului 731 se reflectă pe rîndul 140, care se scade din profitul (pierderea) perioadei de gestiune pînă la impozitare (rîndul 130) şi se determină profitul (pierderea) netă (rîndul 150).

La sfîrşitul perioadei de gestiune, în scopul determinării rezultatului financiar, rulajele debitoare de pe conturile de cheltuieli se creditează cu contul 351 „Rezultat financiar total” prin întocmirea formulei contabile:

debit 351 „Rezultat financiar total” credit 711 „Costul vînzărilor”

credit 712 „Cheltuieli comerciale”

credit 713 „Cheltuieli generale şi administrative”

credit 714 „Alte cheltuieli operaţionale”

credit 721 „Cheltuielile activităţii de investiţii”

credit 722 „Cheltuielile activităţii financiare”

credit 723 „Pierderi excepţionale”

credit 731 „Cheltuieli privind impozitul pe venit”.

Consumurile şi cheltuielile operaţionale ale întreprinderii şi legătura acestora cu rezultatul financiar sînt expuse în schema de mai jos.

99

*1 200 lei constituie suma altor venituri operaţionale, care este în concordanţă cu alte cheltuieli operaţionale în sumă de 1 000 lei.

Conform datelor din schema de mai sus, consumurile aferente fabricării produselor au constituit 35 000 lei care se compun din consumuri directe de materiale (16 000 lei), consumuri directe privind retribuirea muncii (8 000 lei) şi consumuri indirecte de producţie (11 000 lei). Volumul producţiei în expresie naturală a constituit 500 unităţi de produse.

Consumurile aferente unei unităţi de produs (costul efectiv) au constituit 70 lei (35 000 lei : 500 bucăţi). Cantitatea producţiei vîndute – 400 unităţi. Costul vînzărilor – 28 000 lei (70 lei x 400 bucăţi). Cheltuielile perioadei – 8 000 lei, inclusiv cheltuielile comerciale – 3 000 lei, cheltuielile generale şi administrative – 4 000 lei, alte cheltuieli operaţionale (lipsuri de materiale la depozit) – 1 000 lei. Alte venituri operaţionale (din recuperarea prejudiciului material) au constituit 1 200 lei.

Cheltuielile activităţii operaţionale în sumă de 36 000 lei compuse din cheltuielile perioadei (8 000 lei) şi costul vînzărilor (28 000 lei) se scad din veniturile rezultate din activitatea operaţională care, conform datelor din schemă, au constituit 41 200 lei şi au fost obţinute din vînzarea producţiei (400 bucăţi) la preţul de 100 lei/unitatea şi din recuperarea prejudiciului material în sumă de 1 200 lei.

100

Ca urmare a operaţiunilor efectuate consumurile aferente soldului producţiei nevîndute în mărime de 7 000 lei [70 lei x (500 bucăţi – 400 bucăţi)] se reflectă în Bilanţul contabil (capitolul II “Active curente” rd.230 “Produse”), iar cheltuielile activităţii operaţionale se scad din veniturile provenite din această activitate în scopul determinării rezultatului financiar care a constituit 5 200 lei (41 200 lei – 36 000 lei) şi se reflectă în rd.080 “Rezultatul din activitatea operaţională: profit (pierdere)” din Raportul de profit şi pierdere.

Schema de evidenţă a veniturilor şi determinarea rezultatelor financiare

În conformitate cu prevederile S.N.C. 18 „Venitul” venitul reprezintă afluxul global de avantaje economice în cursul perioadei de gestiune, rezultat în procesul activităţii ordinare a întreprinderii sub formă de majorare a activelor sau diminuare a datoriilor care conduc la creşterea capitalului propriu, cu excepţia sporurilor de la contribuţiile proprietarilor întreprinderii. Cu alte cuvinte, venitul reprezintă sumele sau valorile încasate sau de încasat rezultate din operaţiuni de livrări de bunuri (prestări de servicii).

Veniturile se constată în contabilitate în baza principiului specializării exerciţiului în perioada de gestiune în care a fost obţinut, indiferent de momentul efectiv al intrării mijloacelor băneşti sau altei forme de compensare. Criteriile de constatare a veniturilor sînt:

3. existenţa unei certitudini ferme că avantajele economice ce fac obiectul tranzacţiei vor fi obţinute de întreprindere;

4. existenta unei posibilităţi reale de a determina cu exactitate suma venitului.

Venitul se evaluează la valoarea venală care reprezintă suma la care poate fi schimbat un activ şi se stabileşte prin acordul dintre vînzător şi cumpărător.

În componenţa venitului nu se includ:

sumele încasate în numele persoanelor terţe, de exemplu, cum sînt taxa pe valoarea adăugată, accizele, încasările globale obţinute de întreprindere din însărcinarea organizaţiilor terţe de la comercializarea produselor sau mărfurilor acestora, deoarece aceste sume nu constituie un avantaj economic al întreprinderii şi nu influenţează capitalul al acesteia.

rabaturile şi reducerile comerciale admise de întreprindere.

În dependenţă de sursele de intrarea, veniturile se clasifică în:

venituri din activitatea operaţională venituri din activitatea investiţională

venituri din activitatea financiară

venituri excepţionale.

Veniturile din activitatea operaţională se subdivizează în două grupe:

101

http://conspecte.com/Contabitlitate/accizele.html

venituri din vânzări, care cuprind încasările din comercializarea produselor, mărfurilor, prestarea serviciilor, operaţiunile pe bază de barter, contractele de construcţie;

alte venituri operaţionale, din care fac parte sumele primite sau de primit din ieşirea (vânzarea, schimbul) activelor curente, cu excepţia produselor finite şi mărfurilor, arenda operaţională, precum şi sub formă de amenzi, penalităţi, despăgubiri, recuperări de daune materiale, rezultate de modificări ale metodelor de evaluare a activelor curente etc.

Pe parcursul perioadei de gestiune aceste venituri se înregistrează prin formulele contabile:

La suma mijloacelor băneşti (fără TVA) încasate sau de încasat din vînzarea mărfurilor, prestarea serviciilor:

debit contul 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” debit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”

credit contul 611 „Venituri din vînzări”

Totodată, la suma TVA se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” debit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”


Exemplu 1: Întreprinderea „Omega” SRL a vîndut produse cu plata ulterioară în cantitate de 50 unităţi. Costul efectiv al unei unităţi de produs constituie 100 lei, iar preţul de vînzare de 130 lei (fără TVA), TVA – 20 %.

Reflectarea operaţiilor de vînzare se va efectua prin întocmirea următoarelor formule contabile:

la suma venitului calculat în mărime de 6500 lei (50 unităţi x 130 lei/unitate) şi la suma TVA egală cu 1 300 lei (6 500 x 20%), respectiv:

debit contul 221 „Creanţe aferente facturilor comerciale” - 7 800 lei credit contul 611 „Venituri din vînzări” - 6 500 lei

credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” - 1 300 lei

la costul produselor vîndute în mărime de 5 000 lei (50 unităţi x 100 lei):

debit contul 711 „Costul vînzărilor” – 5 000 lei credit contul 216 „Produse” – 5 000 lei

Profitul brut constituie 1 500 lei (6 500 lei – 5 000 lei).

La suma mijloacelor băneşti (fără TVA) încasate sau de încasat din vînzarea materialelor, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată şi altor active curente vîndute (în afară de produse, servicii şi mărfuri):

debit contul 229 „Alte creanţe pe termen scurt” debit contul 241 „Casa” sau 242 „Conturi curente în valută naţională”

102

credit contul 612 „Alte venituri operaţionale”

Totodată, la suma TVA se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 229 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” debit contul 241 „Casa” sau 242 „Conturi curente în valută naţională”


La valoarea activelor curente depistate surplus în urma inventarierii:

1. debit contul 211 „Materiale” 2. debit contul 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”

3. debit contul 215 „Producţie în curs de execuţie”

4. debit contul 216 „Produse”

5. credit contul 612 „Alte venituri operaţionale”

Veniturile din activitatea investiţională cuprind veniturile din ieşirea activelor pe termen lung, venituri sub formă de dobânzi, dividende şi se reflectă prin următoarele formule contabile:

La suma dividendelor şi dobînzilor calculate:

debit contul 228 „Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate”

debit contul 621 „Venituri din activitatea investiţională”

La valoarea de vînzare (fără TVA) a activelor nemateriale, mijloacelor fixe, terenurilor, investiţiilor vîndute:

debit contul 228 „Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” debit contul 621 „Venituri din activitatea investiţională”

Veniturile din activitatea financiară includ sumele rezultate din transmiterea în arendă finanţată a activelor nemateriale şi materiale pe termen lung, valoarea activelor intrate cu titlu gratuit, veniturile sub formă de diferenţe favorabile de curs valutar, subvenţii de stat, prime, premii şi sponsorizări, sume conform contractelor de neangajare în concurenţă etc. Aceste venituri se reflectă prin următoarele formule contabile:

La valoarea activelor primite cu titlu gratuit de la alte persoane juridice şi fizice;

debit contul 123 “Mijloace fixe”, 211 “Materiale”, 217 “Mărfuri”

credit contul 622 „Venituri din activitatea financiară”

La suma veniturilor din diferenţele de curs valutar aferente conturilor valutare şi operaţiunilor în valută străină:

debit contul 221 “Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 224 “Avansuri pe termen scurt acordate”, 241 “Casa”, 243 “Cont curent în valută

103

străină”, 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale


La suma subvenţiilor primite din buget; primelor, premiilor, precum şi a încasărilor de la alte persoane sub formă de sume sponsorizate, conform contractelor de neangajare în concurenţă;

debit contul 242 “ Conturi curente în valută naţională” credit contul 622 „Venituri din activitatea financiară”.

Veniturile excepţionale reprezintă veniturile care nu se referă la activitatea ordinară a întreprinderii şi cuprind sumele primite de la organele de stat, companiile de asigurări, întreprinderile şi persoanele fizice sub formă de recuperare a pierderilor din calamităţi, perturbări politice, accidente şi alte evenimente excepţionale. Aceste venituri se înregistrează prin formulele contabile:

1. debit contul 211 „Materiale” 2. debit contul 217 „Mărfuri”

3. debit contul 241 „Casa”

4. debit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”

5. debit contul 243 „Cont în valută străină”

6. credit contul 623 „Venituri excepţionale”

Rezultatul financiar, profitul sau pierderea, se determină la sfîrşitul perioadei de gestiune ca diferenţă dintre veniturile şi cheltuielile înregistrate pe parcursul perioadei de gestiune. Indicatori de rezultate:

2. Profit brut (pierdere globală) = Veniturile din vînzări – Costul vînzărilor. 3. Rezultat din activitatea operaţională (profit sau pierdere) = Veniturile din activitatea

operaţională – Cheltuielile activităţii operaţionale.

4. Rezultat din activitatea investiţională (profit sau pierdere) = Veniturile din activitatea investiţională – Cheltuielile activităţii investiţionale.

5. Rezultat din activitatea financiară (profit sau pierdere) = Veniturile din activitatea financiară – Cheltuielile activităţii financiare.

6. Rezultat din activitatea economico-financiară profit sau pierdere) = Rezultat din activitatea operaţională + Rezultat din activitatea investiţională + Rezultat din activitatea financiară.

7. Rezultat excepţional (profit sau pierdere) = Veniturile excepţionale – Pierderile excepţionale.

8. Profitul sau pierderea perioadei de gestiune pînă la impozitare = Rezultat din activitatea economico-financiară + Rezultat excepţional.

104

9. Profitul net sau pierderea netă = Profitul sau pierderea perioadei de gestiune pînă la impozitare – Cheltuielile privind impozitul pe venit.

Rezultatul financiar se determină prin închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli. În acest scop se utilizează contul de rezultate 351 „Rezultat financiar total”, care se creditează cu suma veniturilor şi se debitează cu suma cheltuielilor. Închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli se reflectă prin formulele contabile:

închiderea conturilor de cheltuieli:

3. debit contul 351 „Rezultat financiar total” 4. credit contul 711 „Costul vînzărilor”

5. credit contul 712 „Cheltuieli comerciale”

6. credit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”

7. credit contul 714 „Alte cheltuieli operaţionale”

8. credit contul 721 „Cheltuielile activităţii de investiţii”

9. credit contul 722 „Cheltuielile activităţii financiare”

10. credit contul 723 „Pierderi excepţionale”

11. credit contul 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”

Închiderea conturilor de venituri

1. debit contul 611 „Venituri din vînzări” 2. debit contul 612 „Alte venituri operaţionale”

3. debit contul 621 „Venituri din activitatea investiţională”

4. debit contul 622 „Venituri din activitatea financiară”

5. debit contul 623 „Venituri excepţionale”.

În cazul în care, după închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli, rulajul creditor al contului 351 „Rezultat financiar total” este mai mare decît rulajul debitor, întreprinderea obţine profit care este trecut la contul 333 „Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune” prin formula contabilă:

debit contul 351 „Rezultat financiar total” credit contul 333 „Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune”

În cazul în care, după închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli, rulajul debitor al contului 351 „Rezultat financiar total” este mai mare decît rulajul creditor, întreprinderea obţine pierdere care este trecută la contul 333 „Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune” prin formula contabilă:

2. debit contul 333 „Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune”

105

3. credit contul 351 „Rezultat financiar total”

Veniturile, cheltuielile şi rezultatele financiare se reflectă în „Raportul de profit şi pierdere”, iar profitul net (pierderea) al perioadei de gestiune se reflectă în „Raportul de profit şi pierdere” şi în „Bilanţul contabil”.

Problemă: În anul 2009 întreprinderea „Floare” SA a înregistrat următoarele venituri şi cheltuieli:

Indicatori Suma, lei

Venituri din vînzări 380 000

Alte venituri operaţionale 5 000

Venituri din activitatea de investiţii 25 000

Venituri din activitatea financiară 23 000

Venituri excepţionale 17 000

Costul vînzărilor 280 000

Cheltuieli comerciale 11 000

Cheltuieli generale şi administrative 28 000

Alte cheltuieli operaţionale 3 000

Cheltuielile activităţii de investiţii 37 000

Cheltuielile activităţii financiare 12 000

Pierderi excepţionale 20 000

Cheltuieli privind impozitul pe venit 9 000

106

RAPORTUL DE PROFIT ŞI PIERDERI

de la 1 ianuarie pînă la 31 decembrie 2009

Indicatori Cod rd.

Perioada de gestiune

Perioada corespunzătoare a anului precedent

Venituri din vînzări (611) 010 380 000

Costul vînzărilor (711) 020 280 000

Profitul brut (pierdere globală) (rd.010-rd.020) 030 100000

Alte venituri operaţionale (612) 040 5 000

Cheltuieli comerciale (712) 050 11 000

107

Cheltuieli generale şi administrative (713) 060 28 000

Alte cheltuieli operaţionale (714) 070 3 000

Rezultatul din activitatea operaţională: profit (pierdere) (rd.030+rd.040-rd.050-rd.060-rd.070) 080

63000

Rezultatul din activitatea de investiţii: profit (pierdere) (621-721) 090

-12000

Rezultatul din activitatea financiară: profit (pierdere) (622-722) 100

11 000

Rezultatul din activitatea economico-financiară: profit (pierdere) (± rd.080 ± rd.090 ± rd. 100) 110

Rezultatul excepţional: profit (pierdere) (623-723) 120 -3000

Profitul (pierderea) perioadei de gestiune pînă la impozitare (±rd.110 ± rd.120) 130

59 000

Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit (731) 140 9 000

Profit net (pierdere netă) (± rd.130 ± rd.140) 150 50000

CONTABILITATEA VENUTURILOR DIN ACTIVITATEA NEOPERATIONALA

Veniturile din activitatea neoperaţională se subdivizează în trei grupe:

venituri din activitatea de investiţii; venituri din activitatea financiară;

venituri excepţionale.

Evidenţa veniturilor din activitatea de investiţii

Veniturile din activitatea de investiţii cuprind sumele obţinute din ieşirea şi reevaluarea activelor pe termen lung ale întreprinderii (sumele încasate din vânzarea activelor nemateriale,

108

terenurilor, mijloacelor fixe, dividendele calculate, dobânzile, sumele diferenţelor din reevaluarea activelor pe termen lung ieşite, veniturile din operaţiunile cu părţile legate, etc.).

Veniturile din activitatea de investiţii se reflectă în contabilitate în baza aceloraşi documente ca şi veniturile din activitatea operaţională.

Evidenţa analitică a acestor venituri se ţine pe tipuri de venituri, surse şi perioade de obţinere a acestora.

Pentru evidenţa sintetică a veniturilor din activitatea de investiţii este destinat contul de pasiv 621 „Venituri din activitatea de investiţii”. În creditul acestui cont se reflectă sumele veniturilor constatate în cursul perioadei de gestiune cu total cumulativ de la începutul anului, iar în debit – trecerea la finele anului de gestiune a veniturilor acumulate la contul de rezultate financiare.

Veniturilor din activitatea de investiţii se înregistrează în cursul anului de gestiune prin formulele contabile:

1. la sumele încasate din vânzarea activelor pe termen lung (fără TVA şi accize);

debit contul 241 “Casa” debit contul 242 “Cont curent în valută naţională”

debit contul 243 “Cont curent în valută străină”

credit contul 621 „Venituri din activitatea investiţională”

2. la valoarea de vânzare a activelor pe termen lung ieşite (fără TVA şi accize) cu achitare ulterioară:

debit contul 223 “Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate” debit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”

debit contul 229 “Alte creanţe pe termen scurt”


3. la suma dividendelor, dobânzilor şi altor venituri calculate:

debit contul 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate” credit contul 621 „Venituri din activitatea investiţională”

4. la valoarea plusurilor de active pe termen lung constatate cu ocazia inventarierii

debit contul 111 “Active nemateriale” debit contul 121 “Active materiale în curs execuţie”

debit contul 123 “Mijloace fixe”


109

5. la valoarea materialelor rezultate din lichidarea mijloacelor fixe care depăşeşte valoarea rămasă, calculată anticipat:

debit contul 211 “Materiale” credit contul 621 „Venituri din activitatea investiţională”

6. la suma ecartului de reevaluare aferentă activelor pe termen lung ieşite:

debit contul 341 “Diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung” credit contul 621 „Venituri din activitatea investiţională”

7. la suma veniturilor din activitatea de investiţii, obţinute în perioadele precedente, dar aferente perioadei de gestiune curente:

debit contul 422 “Venituri anticipate pe termen lung” debit contul 515 “Venituri anticipate curente”

credit contul 621 “Venituri din activitatea de investiţii”

Contul 621 „Venituri din activitatea de investiţii” se închide la sfârşitul anului prin formula contabilă:

debit contul 621 “Venituri din activitatea de investiţii” credit contul 351 “Rezultat financiar total”.

La finele fiecărei perioadei de gestiune din rulajul creditor al contului 621 „Venituri din activitatea de investiţii” se scad cheltuielile activităţii de investiţii la determinarea rezultatului la determinarea indicatorului din rîndul 090 „Rezultatul din activitatea de investiţii: profit (pierdere)” al Raportului privind de profit şi pierdere.

Evidenţa veniturilor din activitatea financiară

Veniturile din activitatea financiară cuprind sumele rezultate din transmiterea în arendă finanţată (leasing financiar) a activelor nemateriale şi materiale pe termen lung, valoarea activelor intrate cu titlu gratuit, venituri sub formă de diferenţe de curs valutar, subvenţii de stat, prime, premii şi sponsorizări, sume conform contractelor de neangajare în concurenţă etc.

Veniturile din activitatea financiară se reflectă în contabilitate în baza aceloraşi documente ca şi veniturile din activităţile operaţională şi de investiţii.Evidenţa analitică a acestor venituri se ţine pe tipuri de venituri, surse şi perioade de obţinere a acestora.

Pentru evidenţa sintetică a veniturilor din activitatea financiară este destinat contul de pasiv cu aceiaşi denumire 622 „Venituri din activitatea financiară”. În creditul acestui cont se reflectă sumele veniturilor constatate în cursul perioadei de gestiune cu total cumulativ de la începutul anului, iar în debit – trecerea la finele anului de gestiune a veniturilor acumulate la contul de rezultate financiare.

În cursul anului de gestiune veniturile din activitatea financiară se înregistrează prin formulele contabile:

1. la valoarea activelor primite cu titlu gratuit de la alte persoane juridice şi fizice;

110

debit contul 111 “Active nemateriale” debit contul 121 “Active materiale în curs de execuţie”

debit contul 122 “Terenuri”

debit contul 123 “Mijloace fixe”

debit contul 211 “Materiale”

debit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”

debit contul 217 “Mărfuri”


2. la suma veniturilor din diferenţele de curs valutar aferente conturilor valutare şi operaţiunilor în valută străină:

debit contul 221 “Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale” debit contul 223 “Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”

debit contul 224 “Avansuri pe termen scurt acordate”

debit contul 241 “Casa”


debit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”

debit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale

debit contul 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”


3. la suma subvenţiilor primite din buget; primelor, premiilor, precum şi a încasărilor de la alte persoane sub formă de sume sponsorizate, conform contractelor de neangajare în concurenţă;




4. la suma veniturilor din activitatea financiară obţinute în perioadele precedente, dar aferente perioadei de gestiune curente:


111

credit contul 622 “Venituri din activitatea financiară”

Contul 622 „Venituri din activitatea financiară” se închide la sfârşitul anului prin formula contabilă:

debit contul 622 “Venituri din activitatea financiară” credit contul 351 “Rezultat financiar total”

La finele fiecărei perioadei de gestiune din rulajul creditor al contului 622 „Venituri din activitatea financiară” se scad cheltuielile activităţii de investiţii la determinarea indicatorului din rîndul 100 „Rezultatul din activitatea de financiară: profit (pierdere)” al Raportului privind de profit şi pierdere.

Evidenţa veniturilor excepţionale

Venituri excepţionale cuprind sumele primite de la organele de stat, companiile de asigurări, întreprinderilor şi persoanelor fizice sub formă de recuperare a pierderilor din calamităţi, perturbări politice, accidente şi alte evenimente excepţionale.

Veniturile excepţionale se reflectă în contabilitate în baza aceloraşi documente primare ca şi veniturile din alte activităţi. În plus, sunt necesare procesele-verbale ale organele competente (comisiilor de lichidare a consecinţelor calamităţilor naturale, organelor de poliţie şi judiciare, acorduri în scris a persoanelor vinovate etc.), care confirmă evenimentul excepţional corespunzător, precum şi acordurile în scris a părţilor vinovate în comiterea accidentelor privind recuperarea prejudiciului material cauzat.

Evidenţa analitică a veniturilor excepţionale se ţine pe tipuri de venituri, surse şi perioade de obţinere a acestora.

Pentru evidenţa sintetică a veniturilor excepţionale este destinat contul de pasiv cu aceiaşi denumire 623 „Venituri excepţionale”. În creditul acestui cont se reflectă sumele veniturilor constatate în cursul perioadei de gestiune cu total cumulativ de la începutul anului, iar în debit – trecerea la finele anului de gestiune a veniturilor acumulate la contul de rezultate financiare.

În cursul anului de gestiune veniturile excepţionale se înregistrează prin formulele contabile:

1. la valoarea activelor şi suma mijloacelor băneşti primite de la organele de stat, persoanele juridice şi fizice pentru recuperarea pierderilor din evenimentele excepţionale:

debit contul 211 “Materiale” debit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”



debit contul 242 “Cont curent în valută naţională”


credit contul 623 „Venituri excepţionale”

112

2. la sumele de primit de la companiile de asigur[ri pentru recuperarea pierderilor din evenimentele excepţionale:

debit contul 229 “Alte creanţe pe termen scurt” credit contul 623 “Venituri excepţionale”

La finele anului de gestiune conturile 623 se închide prin formula contabilă:

debit contul 623 “Venituri excepţionale” credit contul 351 “Rezultat financiar total”.

La finele fiecărei perioadei de gestiune din rulajul creditor al contului 623 “Venituri excepţionale” se scad pierderile excepţionale la determinarea indicatorului din rîndul 120 „Rezultatul excepţional: profit (pierdere)” al Raportului privind de profit şi pierdere.

EVIDENTA VENITURILOE DIN ACTIVITATEA OPERATIONALA

Veniturile din activitatea operaţională se subdivizează în două grupe:

venituri din vânzări, care cuprind încasările din comercializarea produselor, mărfurilor, prestarea serviciilor, operaţiunile pe bază de barter, contractele de construcţie;

alte venituri operaţionale, din care fac parte sumele primite sau de primit din ieşirea (vânzarea, schimbul) activelor curente, cu excepţia produselor finite şi mărfurilor, arenda operaţională, precum şi sub formă de amenzi, penalităţi, despăgubiri, recuperări de daune materiale, rezultate de modificări ale metodelor de evaluare a activelor curente etc.

Veniturile din activitatea operaţională se înregistrează în contabilitate în baza următoarelor documente primare:

facturilor fiscale, facturilor,

proceselor-verbale de primire-predare a serviciilor prestate,

dispoziţiilor de plată,

bonurilor de încasări,

proceselor-verbale de inventariere, etc.

Evidenţa analitică a veniturilor din activitatea operaţională se ţine pe tipuri de venituri, surse, perioade de obţinere a acestora şi alte direcţii stabilite în politica de contabilitate a întreprinderii.

Pentru evidenţa sintetică sînt destinate conturile de pasiv 611 “Venituri din vînzări” şi 612 “Alte venituri operaţionale”. În creditul acestor conturi se înregistrează în cursul perioadei de gestiune cu total cumulativ de la începutul anului sumele veniturilor constatate în conformitate cu prevederile S.N.C. corespunzătoare, iar în debit – trecerea la finele anului de gestiune a veniturilor acumulate la contul de rezultate financiare.

În cursul anului de gestiune veniturilor din vînzări se înregistrează prin formula contabilă:

113

1. la suma încasărilor din vânzarea produselor, mărfurilor şi prestarea serviciilor (fără TVA şi accize):


debit contul 242 “Cont curent în valută naţională”


credit contul 611 „Venituri din vînări”

2. la valoarea mărfurilor livrate cumpărătorilor, părţilor legate şi personalului întreprinderii cu achitare ulterioară (fără TVA şi accize):




3. la suma veniturilor din vînzări obţinut în perioadele precedente, dar aferente perioadei de gestiune curente:


credit contul 611 “Venituri din vânzări”

4. la returnarea mărfurilor se întocmesc în aceeaşi perioadă de gestiune în care ele au fost vîndute se întocmesc formulelele contabile de stornare (cu semnul „minus”):




În cursul anului de gestiune alte venituri operaţionale se înregistrează prin formula contabilă:

1. la suma încasărilor (fără TVA şi accize) din vânzarea altor active curente (materiale, obiecte de mică valoare şi scurtă durată, producţiei în curs de execuţie, titlurilor de valoare pe termen scurt etc.):



debit contul 612 „Alte venituri operaţionale”

114

2. la valoarea de vânzare (fără TVA şi accize) a altor active curente realizate cumpărătorilor, părţilor legate, lucrătorilor întreprinderii, cu achitare ulterioară:




3. la valoarea plusurilor de valori materiale constatate cu ocazia inventarierii, precum şi la mărimea depăşirii valorii realizabile nete a acestora, conform evaluării precedente în limitele valorii de intrare (costului lor):

debit contul 211 “Materiale” debit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”

debit contul 215 “Producţia în curs de execuţie”

debit contul 216 “Produse”



4. la plata calculată pentru activele materiale şi nemateriale pe termen lung, transmise în locaţiune:

debit contul 228 “Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate”


5. la suma amenzilor, penalităţilor, despăgubirilor calculate şi a altor sancţiuni pentru nerespectarea clauzelor contractelor încheiate, suma pretenţiilor recunoscute de către cumpărători şi clienţi:

debit contul 229 “Alte creanţe pe termen scurt” credit contul 612 „Alte venituri operaţionale”

6. la suma altor venituri operaţionale, obţinute în perioadele precedente, dar aferente perioadei de gestiune curente:



7. la suma datoriilor pe termen scurt anulate în legătură cu expirarea termenului de prescripţie:

debit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” debit contul 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”

115

debit contul 523 “Avansuri pe termen scurt acordate”

debit contul 532 “Alte datorii pe termen scurt faţă de personal”

debit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”

credit contul 612 “Alte venituri operaţionale”

La finele fiecărei perioade de gestiune rulajele creditoare cu total cumulativ de la începutul anului ale conturilor 611 „Venituri din vînzări” şi 612 „Alte venituri operaţionale”se reflectă pe rândurile respectiv 010 şi 040 ale Raportului privind de profit şi pierdere.

Închiderea conturilor nominalizate se efectuează la sfârşitul anului de gestiune cu contul 351 “Rezultat financiar total” prin întocmirea formulei contabile:

debit contul 611 “Venituri din vânzări” debit contul 612 “Alte venituri operaţionale”

credit contul 351 “Rezultat financiar total”

EVALUAREA(MASURAREA) SI CONSTATAREA VENITURILOR

La contabilizarea veniturilor apar două probleme principale:

măsurarea venitului, adică determinarea mărimii (sumei) acestuia, care trebuie să fie reflectată în contabilitate şi rapoartele financiare;

constatarea venitului, adică stabilirea perioadei de gestiune în care venitul trebuie să fie reflectat în contabilitate şi rapoartele financiare

Evaluarea venitului

În conformitate cu cerinţele S.N.C. 18 venitul se determină la valoarea venală a compensaţiilor primite sau care urmează a fi primite, cu excepţie rabaturilor şi reducerilor admise de întreprindere. Valoarea venală care rezultă din tranzacţii este negociată de vînzător şi cumpărător sau beneficiarul activului şi cuprinde suma mijloacelor băneşti la care poate fi schimbat un activ sau poate fi achitată o datorie în cazul efectuării operaţiei comerciale între părţi independente, interesate şi care au consimţit tranzacţia.

În cazuri distincte, suma venitului poate fi mai mică sau mai mare decît valoarea venală a produselor, mărfurilor şi serviciilor vîndute. Astfel, în cazul cînd mărfurile se vînd la preţuri reduse, adică cu o sumă mai mică decît preţul obişnuit de vînzare, mărimea venitului va fi mai mică decît valoarea venală.

Exemplul 1

Preţul de vînzare obişnuit al mărfii constituie 10 lei pentru o unitate. Cumpărătorul a procurat un lot de mărfuri în cantitate de 2 000 unităţi şi s-a achitat în numerar, acordîndu-i-se pentru aceasta o reducere de preţ în mărime de 5% din votumul total de vînzări. În exemplul de faţă vînzătorul constată venitul în sumă de 19 000 lei [20 000 - (2 000 x 5/100)], adică cu diminuarea reducerii acordate.

116

La vînzarea mărfurilor şi serviciilor în credit, suma nominală a încasărilor viitoare şi suma venitului constatat va fi mai mare decît valoarea venală. In acest caz, venitul din vînzări constă din:

venitul din vînzarea mărfurilor şi serviciilor care se evaluează prin scontarea încasărilor viitoare de mijloace băneşti;

venitul sub formă de dobînzi, care reprezintă diferenţa dintre venitul din vînzarea mărfurilor şi serviciilor şi suma nominală a încasărilor viitoare de mijloace băneşti.

Rata dobînzii estimativă, utilizată pentru scontarea încasărilor viitoare de mijloace băneşti, se determină luînd ca bază de calcul:

rata dobînzii existentă pentru activele sau datoriile financiare, cu un nivel analog al riscului în acordarea de credite;

rata dobînzii care scontează valoarea nominală a activului sau datoriei financiare pînă la preţul curent al mărfurilor şi serviciilor la vînzarea acestora contra mijloace băneşti în numerar.

Exemplul 2

Firma "DX" vinde mărfuri pe credit cumpărătorului "X" în suma totală de 10 000 lei, cu eşalonarea plăţii pe 6 luni. Dobînda anuală pentru creditul de mărfuri acordat constituie 20%.

În exemplul de faţă suma totală a venitului constatat va constitui 11 000 lei (10000+{[10000*20*6]/[100*12]}), adică mărimea lui va fi mai mare decît valoarea venală a mărfurilor la momentul vînzării acestora.

La schimbul de mărfuri sau servicii venitul se determină în felul următor: dacă se produce schimbul cu mărfuri şi servicii identice cu aceeaşi valoare, acesta nu se consideră tranzacţie aducătoare de venit. Schimbul de produse, mărfuri şi servicii neidentice (operaţiuni pe bază de barter) se consideră o tranzacţie aducătoare de venit. În acest caz, venitul se evaluează la valoarea venală a mărfurilor şi serviciilor primite pe calea schimbului, corectată cu suma mijloacelor băneşti sau echivalentelor acestora virate (primite). Dacă valoarea venală a produselor, mărfurilor şi serviciilor primite nu poate fi determinată cu un grad înalt de certitudine, venitul se evaluează la valoarea venală a produselor, mărfurilor transmise pe calea schimbului sau serviciilor prestate, corectată cu suma mijloacelor băneşti sau a echivalentelor acestora virate (primite).

Exemplul 3.

a) Firma "DX" efectuează schimbul produselor finite cu valoarea de bilanţ de 30 000 lei, cu utilaje la valoarea venală de 40 000 lei, cu plata suplimentară în sumă de 3 000 lei. Venitul se constată în sumă de 37 000 lei (40 000 - 3 000).

b) Firma "DX" livrează produse finite în valoare de 15 000 lei şi plăteşte suplimentar 6 000 lei întreprinderii de reparaţii pentru servicii de reparaţii prestate, în calitate de schimb, a căror valoare venală nu poate fi determinată cu certitudine. În cazul de faţă venitul se constată la valoarea venală a produselor predate, ţinîndu-se cont de suma mijloacelor băneşti virate, adică 21 000 lei (15 000 + 6 000).

117

Constatarea venitului

Venitul se constată numai atunci cînd întreprinderea are o certitudine întemeiată în obţinerea acestuia. În unele cazuri, o astfel de certitudine survine numai după primirea mijloacelor băneşti sau după înlăturarea incertitudinilor de natură diversă.

Majoritatea întreprinderilor obţin venit prin vânzarea produselor finite, a mărfurilor sau prestarea serviciilor. Veniturile se constată în baza metodei exerciţiului, în perioada de gestiune în care a fost obţinut, indiferent de momentul efectiv de încasare a mijloacelor băneşti sau a altei forme de încasare.

Astfel, mijloacele băneşti pot fi primite de întreprindere nu numai în perioada în care a fost constatat venitul, ci şi în perioada precedentă, şi în cea ulterioară. De exemplu, o companie editorială primeşte de la abonaţi mijloace băneşti, de regulă, pînă la vânzarea şi expedierea (difuzarea) ediţiilor corespunzătoare. în acest caz, dacă mijloacele băneşti aferente abonării la ediţiile, care vor fi difuzate în anul următor, sunt încasate în anul curent, venitul trebuie să fie constatat în anul următor. Banii primiţi se înregistrează nu ca venit al anului de abonare, dar ca datorii faţă de abonaţi.

La vânzarea pe credit, valoarea produselor, mărfurilor sau serviciilor se achită în rate, după primirea efectivă a acestora. în acest caz, venitul se constată în timpul vânzării, adică în momentul transmiterii produselor cumpărătorului. Dacă clientul nu va efectua plata până la finele perioadei curente, datoria lui se înregistrează în activul bilanţului contabil ca factură de primit (creanţă). La încasarea mijloacelor băneşti suma venitului nu se modifică, întrucât operaţiunea menţionată diminuează suma facturilor neachitate şi majorează mijloacele băneşti fără a influenţa mărimea capitalului propriu.

La vânzarea prin consignaţii venitul se constată numai după comercializarea efectivă a mărfurilor terţilor, întrucât până la acest moment mărfurile reprezintă proprietatea furnizorului şi pot fi restituite lui.

In afară de venitul rezultat din vânzarea produselor finite şi prestarea serviciilor, întreprinderile obţin, de asemenea, venituri sub formă de dobânzi, redevenţe şi dividende.

Dobânzile reprezintă venitul obţinut din transmiterea în folosinţă altor persoane a mijloacelor băneşti sau a echivalentelor acestora. Acestea cuprind veniturile:

1. aferente conturilor de depozit şi altor conturi bancare;2. din acordarea împrumuturilor bănesti şi de mărfuri altor persoane juridice si

fizice;

3. din procurarea titlurilor de datorii (obligaţiunilor, cambiilor etc. ).

Dobînzile aferente conturilor de depozit şi altor conturi bancare, precum şi din acordarea împrumuturilor băneşti şi de mărfuri altor persoane, se determina în baza cotei procentuale stabilită de contractul încheiat între întreprindere şi debitor.

Venitul aferent titlurilor de datorii se determină ca diferenţa dintre valoarea titlurilor la momentul achitării şi valoarea de intrare.

118

La calcularea dobânzilor neplătite până la procurarea titlurilor de valoare, suma totală a dobânzilor calculată pentru perioada de gestiune se repartizează între perioade până la procurare şi după procurare. în acest caz, se constată ca venit numai partea dobânzilor aferentă perioadei după procurare, iar cealaltă parte a dobânzilor aferentă perioadei până la procurare se raportează la reducerea valorii de procurare a titlurilor de valoare.

Redevenţele reprezintă sumele primite pentru acordarea în folosinţa altor persoane juridice şi fizice a activelor nemateriale (brevetelor, licenţelor, mărcilor de fabrică, drepturilor de autor, programelor informatice, drepturilor de utilizare a resurselor naturale etc.). Acestea se constată ca venituri în baza principiului specializării exerciţiilor, în conformitate cu contractul încheiat între proprietarul şi beneficiarul activelor nemateriale.

Dacă activele nemateriale sunt transmise altor persoane pe un termen determinat, cu condiţia restituirii, mărimea venitului sub formă de redevenţe se determină în baza metodei casării liniare.

În cazul transmiterii activelor nemateriale în folosinţa altor persoane pe un termen nelimitat şi contra plată, această operaţie se consideră ca vînzare a acestora şi redevenţele se constată ca venit în perioada de gestiune în care vor fi transmise aceste active.

Dividendele reprezintă veniturile rezultate din repartizarea profitului net după impozitare între acţionari (asociaţi), în conformitate cu cota de participaţie în capitalul statutar.

Dividendele se constată ca venit în perioada de gestiune, când acestea au fost anunţate, adică atunci când a fost stabilit dreptul acţionarilor de a le încasa. La calcularea dividendelor neplătite, în baza profitului net obţinut, până la procurarea titlurilor de valoare ale companiei, suma totală a dividendelor, anunţată pentru perioada de gestiune, se repartizează între perioada de pînâ şi după procurarea acestora. In cazul dat se constată ca venit numai dividendele aferente perioadei după procurarea titlurilor de valoare. Dividendele calculate până la procurare nu se constată ca venit, dar se raportează la diminuarea valorii de intrare a titlurilor de valoare.

CONTINUTUL SI STRUCTURA VENITURILOR

Venitul reprezintă sumele încasate sau de încasat de la alte persoane juridice sau fizice sub formă de majorare a activelor sau de micşorare a datoriilor, care conduc la creşterea capitalului propriu, cu excepţia sporurilor pe seama aporturilor depuse de proprietarii întreprinderii.

În componenţa venitului nu se includ sumele încasate în numele persoanelor terţe, de exemplu, cum sînt taxa pe valoarea adăugată, accizele, încasările globale obţinute de întreprindere din însărcinarea organizaţiilor terţe de la comercializarea produselor sau mărfurilor acestora, deoarece aceste sume nu constituie un avantaj economic al întreprinderii şi nu influenţează capitalul al acesteia.

Taxa pe valoarea adăugată şi accizele nu se consideră ca venituri ale întreprinderii, întrucît acestea sînt încasate în numele organelor de stat şi se varsă în buget.

119


Sumele încasate la efectuarea operaţiilor de intermediere în numele proprietarului de produse (mărfuri) şi transmise acestuia de asemenea nu constituie venitul intermediarului (agentului). În aceste cazuri, venitul agentului cuprinde numai comisioanele. De exemplu, venitul persoane care organizează licitaţii constă din sumele de comision scăzute din preţul de vînzare, încasate de la cumpărător şi alte comisioane.

În dependenţă de sursele de intrare, veniturile se împart în două grupe:

Venituri din activitatea operaţională. Venituri din activitatea neoperaţională.

Veniturile din activitatea operaţională cuprind sumele rezultate din activitatea de bază a întreprinderii, şi anume:

veniturile din vînzări – încasările din vînzarea produselor, mărfurilor, prestarea serviciilor, operaţiile de barter, contractele de construcţie;

alte venituri operaţionale – sumele primite sau de primit din ieşirea (vînzarea, schimbul) activelor curente, cu excepţia produselor finite şi mărfurilor, arenda curentă, precum şi sub formă de amenzi, penalităţi, despăgubiri, recuperări de daune materiale rezultate de modificări ale metodelor de evaluare a activelor curente.

Din veniturile din activitatea neoperaţională fac parte sumele primite sau de primit din alte feluri de activităţi ale întreprinderii:

veniturile din activitatea de investiţii, în a căror componenţă intră sumele rezultate din ieşirea şi reevaluarea activelor pe termen lung ale întreprinderii, sumele încasate din vînzarea activelor nemateriale, terenurilor, mijloacelor fixe, dividendele calculate, dobînzile, sumele diferenţelor din reevaluarea activelor pe termen lung ieşite, veniturile din operaţiunile cu părţile legate;

veniturile din activitatea financiară, care cuprind sumele rezultate din transmiterea în folosinţa altor persoane juridice şi fizice, pe un termen mai mare de un an, a activelor nemateriale şi materiale pe termen lung, valoarea activelor intrate cu titlu gratuit, venituri sub formă de diferenţe de curs valutar, subvenţii de stat, prime, premii şi sume sponsorizate, sume conform contractelor de neincludere în concurenţă etc.;

venituri excepţionale la care se referă sumele primite de la organele de stat, companiile de asigurări, persoanele juridice şi fizice sub formă de recuperare a pierderilor din calamităţi, perturbări politice şi alte evenimente excepţionale.

EVIDENTA DATORIILOR PRIVIND DECONTARILE CU BUGETUL

Relaţiile agenţilor economici cu bugetul de stat se concretizează în procesele de calculare,

achitare şi declarare a impozitelor şi taxelor. Sistemul fiscal al Republicii Moldova cuprinde o

totalitate de impozite şi taxe divizate în:

120

2. impozite generale de stat: impozitul pe venit, taxa pe valoarea adăugată, accizele,

impozitul privat, taxa vamală, taxele percepute în fondul rutier;

impozite locale: impozitul funciar, impozitul pentru folosirea resurselor naturale, taxa

pentru amenajarea teritoriului, taxa pentru dreptul de a organiza licitaţii locale şi loterii,

taxa hoteliera, taxa pentru amplasarea publicităţii (reclamei), taxa pentru dreptul de a

aplica simbolica locală, taxa pentru amplasarea unităţilor comerciale, taxa balneară, taxa

pentru dreptul de a vinde în zona vamală, taxa pentru dreptul de a presta servicii de

transportare a călătorilor etc.

Modul şi termenele de achitare a impozitelor şi taxelor, cotele acestora, facilităţile

acordate, precum şi subiecţii şi obiectele impunerii se reglementează de Codul fiscal, Legea

privind taxele locale, legea bugetului de stat pe anul respectiv, şi alte acte normative.

Pentru generalizarea informaţiei privind datoriile faţă de buget aferente impozitelor, taxelor şi

sancţiunilor economice este destinat contul de pasiv 534 “Datorii privind decontările cu

bugetul”. În creditul acestui cont se reflectă datoriile calculate faţă de buget privind impozitele

şi taxele, iar în debit – plăţile virate efectiv. Soldul este creditor şi reprezintă suma datoriilor

întreprinderii privind plăţile datorate bugetului la sfârşitul perioadei de gestiune.

Evidenţa analitică a datoriilor privind decontările cu bugetul se ţine pe feluri de impozite şi taxe.

În cadrul contului 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” pot fi deschise

subconturi în funcţie de tipul impozitelor sau taxelor care au aceeaşi structură formată la contul

225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”.

Planul de conturi prevede şi alte conturi pentru contabilizarea decontărilor cu bugetul

care au o utilizare mai redusă datorită specificului efectuării operaţiilor economice. Astfel, contul

535 “Taxa pe valoarea adăugată şi accize de încasat” este destinat generalizării informaţiei

privind sumele impozitului pe venit, TVA şi accizelor aferente procurărilor, calculate, dar care

nu sunt obligatorii spre plată până la îndeplinirea condiţiilor prevăzute de legislaţia în vigoare.

La momentul apariţiei obligaţiei de plată a acestor impozite, sumele lor se trec în contul 534

“Datorii privind decontările cu bugetul”.

Contabilitatea impozitului pe venit

Modul de determinare şi de evidenţă a impozitului pe veniturile persoanelor juridice se

reglementează de Codul fiscal, Regulamentul cu privire la determinarea obligaţiilor fiscale

121


aferente impozitului pe venit aprobat prin Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova nr. 77 din

30.01.2008 şi S.N.C. 12 “Impozitul pe venit” şi.

Obiectul impozabil îl reprezintă venitul obţinut din sursele prevăzute la art. 18 al Codului

fiscal. Nu se impozitează venitul obţinut din sursele prevăzute la art. 20 al Codului fiscal.

Totodată la moment pentru agenţii economici în baza art. 15 din Codul fiscal este

stabilită cota 0 % a impozitului pe venit.

Pentru determinarea impozitului pe venit, la întreprindere se calculează venitul contabil

(pierderea contabilă) care reprezintă profitul (pierderea) perioadei de gestiune până la impozitare.

Acest profit se determină în cursul anului de gestiune prin calcul în Raportul de profit şi

pierderi, iar la sfârşitul anului – în contul 351 “Rezultat financiar total”. În debitul acestui

cont sunt reflectate cheltuielile acumulate pe tipuri de activităţi, iar în credit – veniturile

acumulate pe tipuri de activităţi. Comparând suma totală a veniturilor cu suma totală a

cheltuielilor, se obţine rezultatul financiar al perioadei până la impozitare.

În legislaţia fiscală sunt prevăzute reguli de constatare a veniturilor şi cheltuielilor în

scopuri fiscale, iar în S.N.C. – reguli de calcul şi constatare în scopurile contabilităţii financiare.

De aceea apar:

venituri şi cheltuieli recunoscute conform legislaţiei fiscale, dar care nu sunt recunoscute

de regulile S.N.C.;

venituri şi cheltuieli recunoscute de S.N.C., dar care nu sunt recunoscute de regulile

legislaţiei fiscale.

Acest fapt face necesară calcularea venitului impozabil conform regulilor fiscale.

Venitul impozabil (pierderea fiscală) reprezintă venitul (pierderea) contabil al perioadei de

gestiune corectat în conformitate cu regulile stabilite de legislaţia fiscală. Acesta se determină la

sfârşitul anului pe baza venitului contabil al perioadei de gestiune corectat cu mărimea

diferenţelor permanente şi temporare.

Modul de determinare a diferenţelor permanente şi temporare, de constatare a datoriilor şi

activelor amânate privind impozitul pe venit şi de prezentare în rapoartele financiare este

examinat în cartea “Noul sistem contabil al agenţilor economici din Republica Moldova” (vol.2).

Datoriile curente privind impozitul pe venit în cursul anului se reflectă în felul următor:

122

debit contul 731 “Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”,

credit contul 535 “Taxa pe valoarea adăugată şi accize de încasat”.

Achitarea în avans a impozitului pe venit se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”,

credit contul 242 “Conturi curente în valută naţională”.

La sfârşitul anului suma impozitului pe venit plătită în avans se înregistrează prin formula

contabilă inversă:

debit contul 535 “Taxa pe valoarea adăugată şi accize de încasat”, subcontul

“Impozitul pe venit plătit în avans”,

credit contul 731 “Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”.

Concomitent, suma efectivă a impozitului pe venit se înregistrează prin formula contabilă:

debit contul 731 “Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”,

credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”.

Trecerea în cont la finele perioadei de gestiune a sumelor impozitului pe venit achitate în avans

pe parcursul anului se înregistrează prin formula contabilă:

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”,

credit contul 225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”.

În contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” se reflectă suma impozitului pe

venit în mărime de 5 % reţinută la sursa de plată în conformitate cu art. 90 al Codului fiscal:

debit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522

“Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 532 “Datorii faţă de personal

privind alte operaţii”, 539 “Alte datorii pe termen scurt”,


Virarea la buget a sumelor impozitului pe venit în mărime de 5 % reţinut la sursa de plată se

reflectă prin formula contabilă:

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”

credit conturile 241 “Casa”, 242 “Conturi curente în valută naţională”.

123

Contabilitatea datoriilor faţă de buget privind taxa pe valoarea adăugată

Taxa pe valoarea adăugată reprezintă un impozit indirect care, potrivit normelor în

vigoare, se stabileşte pentru operaţiunile privind transferul proprietăţii asupra bunurilor, precum

şi prestările de servicii. Aceasta este o taxă care se aplică valorii adăugate la fiecare stadiu al

circuitului economic. Ea se calculează pentru livrările de bunuri, vânzări, prestări de servicii,

precum şi pentru importului de bunuri şi servicii.

Conform titlului III al Codului fiscal TVA se reflectă în contabilitate în baza principiului

specializării exerciţiilor (metodei de calcul).

Livrările de bunuri şi servicii pot fi grupate în livrări impozabile cu TVA la cota standard

– 20%, cotele reduse – 5% şi 8%, la cota zero şi livrări scutite de TVA (neimpozabile).

Subiecţii impozabili sînt:

persoanele juridice şi fizice care desfăşoară activitate de întreprinzator, cu excepţia

autorităţilor publice, instituţiilor publice, specificate la art.51, şi deţinatorilor patentei de

întreprinzator, şi care, într-o oricare perioadă de 12 luni consecutive, a efectuat livrări de

mărfuri, servicii în sumă ce depăşeste 200 000 lei, cu exceptia livrărilor scutite de

T.V.A.;

persoanele juridice şi fizice care importă mărfuri, cu exceptia persoanelor fizice care

importă mărfuri de uz sau consum personal, a căror valoare nu depăseste limita stabilită

de legislaţia în vigoare;

persoanele juridice şi fizice care importă servicii considerate ca livrări impozabile

efectuate de persoanele menţionate.

Data obligaţiei fiscale este sau momentul livrării bunurilor sau prestării serviciilor, sau

momentul eliberării facturi fiscale, sau momentul primirii plăţii, în funcţie de ceea ce a avut loc

mai înainte.

Livrările impozabile cu TVA trebuie însoţite de factura fiscală – document cu regim

special care justifică operaţiunea economică, suma TVA şi atestă dreptul trecerii în cont a TVA

la cumpărător, cu excepţia vânzărilor cu amănuntul în numerar la respectarea condiţiilor

prevăzute de legislaţia în vigoare, când eliberarea facturii nu este obligatorie. Procurările şi

livrările sunt înregistrate cronologic, respectiv, în Registrul de evidenţă a procurărilor şi

124

Registrul de evidenţă a livrărilor, în baza cărora se întocmeşte Declaraţia privind taxa pe

valoarea adăugată.

Fiecare subiect impozabil este obligat să achite suma TVA datorată bugetului, să

întocmească şi să prezinte Declaraţia privind taxa pe valoarea adăugată pentru fiecare

perioadă fiscală nu mai târziu de ultima zi a lunii care urmează după perioada fiscală.

Taxa pe valoarea adăugată aferentă livrărilor de bunuri şi servicii impozabile cu TVA pe

piaţa internă se reflectă în creditul contului 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” în

corespondenţă cu debitul conturilor de mijloace băneşti sau creanţe.

La încasarea în avans a mijloacelor contra livrărilor ulterioare se reflectă prin următoarele

formule contabile:

1. la suma avansului primit:

debit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”

credit contul 523 „Avansuri pe termen scurt primite”

2. la suma TVA calculată prin îmărţirea sumei avansului primit la 6:

debit contul 225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”

creditul contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”.

La procurarea mărfurilor în scopul desfăşurării activităţii de întreprinzător pe piaţa

internă sau prin import, TVA aferentă se trece în cont în baza facturilor fiscale, chitanţelor

fiscale sau declaraţiilor vamale şi se reflectă prin formula contabilă

debit contului 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” şi

credit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522

“Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 539 “Alte datorii pe termen scurt”

TVA aferentă importului de servicii se calculează şi se reflectă ca datorie la buget şi se

trece la cheltuielile perioadei.

Suma TVA de plătit la buget se calculează lunar ca diferenţă dintre TVA aferentă

vânzărilor din creditul contului 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” şi TVA aferentă

cumpărărilor reflectate în debitul acestui cont. În cazul obţinerii unui sold debitor aferent taxei pe

125

valoarea adăugată la contul specificat, acesta se trece la creanţe în baza notei contabile prin

formula contabilă:

debit contul 225 “Creanţe pe termen scurt privind decontările cu bugetul”,


Achitarea sumei TVA la buget în cazul cînd se obţine sold creditor se reflectă prin formula

contabilă:

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”,

credit contul 242 “Conturi curente în valută naţională”.

Contabilitatea datoriilor faţă de buget privind accizele

Accizul reprezintă un impozit indirect de stat care se stabileşte pentru unele mărfuri de consum

şi pentru activitatea desfăşurată în domeniul jocurilor cu noroc. Acest impozit, de regulă, se

include în valoarea de cumpărare a mărfurilor supuse accizelor, iar la vânzarea ulterioară nu este

calculat şi, ca urmare, accizele sunt achitate de către producătorul sau importatorul de mărfuri

supuse accizelor.

Baza impozabilă a accizelor o constituie volumul ]n expresie naturală, în cazul când cota

accizelor este stabilită în suma absolută la unitatea de măsură a mărfii, sau în etalon valoric, în

cazul în care cota accizelor este stabilită în procente, numită ad valorem.

Valoarea impozabilă a accizelor în expresie valorică poate fi: valoarea de piaţă a mărfii,

fără TVA şi accize; valoarea în vamă a mărfurilor supuse accizelor importate determinată

conform legislaţiei vamale; valoarea licenţei pentru activitatea desfăşurată în domeniul jocurilor

cu noroc. Suma accizelor de achitat la buget se calculează ca diferenţa dintre suma accizelor

încasată sau de încasat şi suma trecută în cont de întreprinderea producătoare conform legislaţiei

fiscale.

Obligaţia de plată a accizelor apare la data livrării (transportării) mărfurilor supuse

accizelor din încăperea de acciz care reprezintă totalitatea locurilor ce aparţin subiectului

impunerii, inclusiv clădirile, încăperile, teritoriile, terenurile, orice alte locuri, situate separat şi

determinate de certificatul de acciz, în care mărfurile supuse accizelor se prelucrează şi/sau se

fabrică, se expediază de către subiecţii impunerii şi unde se desfăşoară jocurile cu noroc.

126

La procurarea mărfurilor supuse accizelor pe piaţa internă sau prin import în scopul

revânzării lor ulterioare, suma accizelor calculată se include în preţul de procurare a mărfurilor

supuse accizelor şi se reflectă în debitul conturilor 211 “Materiale” sau 217 “Mărfuri”.

Dacă agentul economic procură marfă supusă accizelor cu intenţia de o prelucra sau a

produce altă marfă supusă accizelor, suma accizelor se reflectă în debitul contului 225 “Creanţe

pe termen scurt privind decontările cu bugetul”, subcontul 2251 “Accize de trecut în cont”,

pentru a fi trecută în cont la respectarea condiţiilor prevăzute de legislaţia în vigoare.

La livrarea de mărfuri supuse accizelor din încăperea de acciz care se produc de

producător, sau se procură fără documente care confirmă achitarea accizelor şi se livrează

ulterior, suma accizelor calculate se include în preţul de vânzare al mărfurilor produse

(prelucrate) şi se înregistrează ca datorie faţă de buget în creditul contului 534 “Datorii privind

decontările cu bugetul”.

Suma accizelor de plătit la buget se calculează lunar în mărimea accizelor aferente vânzărilor

de mărfuri supuse accizelor din creditul contului 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”.

Pentru producătorii şi prelucătorii de mărfuri supuse accizelor care au dreptul la trecerea în

cont, suma accizelor de plătit se calculează ca diferenţa dintre accizele aferente livrărilor de

mărfuri supuse accizelor – creditul contului 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” şi

accizele aferente cumpărărilor de materii prime supuse accizelor care s-au utilizat în procesul de

producţie, reflectate în debitul acestui cont, conform legislaţiei în vigoare.

Toţi plătitorii de accize, cu excepţia importatorilor, indiferent de faptul dacă ei deţin sau

nu certificat de acciz, trebuie să prezinte Declaraţia privind accizele în termen de o lună care

urmează după luna în care a fost efectuată livrarea mărfurilor supuse accizelor.

Contabilitatea datoriilor faţă de buget privind alte impozite şi taxe

Agenţii economici calculează şi achită impozitele şi taxele locale. Taxele locale se aplică de

către autorităţile administraţiei publice locale în limitele competenţei lor şi în conformitate cu

Titlul VII din Codul fiscal. Legea privind taxele locale. Cotele maxime ale taxelor locale se

aprobă de către Parlament. Stabilirea taxelor cotelor concrete ale taxelor locale ţine de

competenţa organelor administraţiei publice locale în mărimea ce nu depăşesc cotele maxime

stabilite de Parlament.

127

Calcularea impozitelor, taxelor şi altor defalcări obligatorii (cu excepţia impozitului pe venit,

TVA şi accizele) se reflectă în felul următor:

debit contul 713 "Cheltuieli generale şi administrative",


Calcularea sancţiunilor economice (amenzilor, penalităţilor) privind plăţile la buget se

înregistrează prin următoarea formulă contabilă:

debit contul 714 “Alte cheltuieli operaţionale”,


Amenzile, penalităţile privind impozitele şi taxele, precum şi sancţiunile economice cu privire la

încălcarea legislaţiei în vigoare, nu sunt recunoscute ca deduceri în scopuri de impozitare şi se

constată ca diferenţe permanente aferente cheltuielilor la calcularea venitului impozabil.

Evidenţa sintetică şi analitică a datoriilor privind decontările cu

bugetul se reflectă în registrul pentru contul 534 “Datorii privind

decontările cu bugetul” care se elaborează de sine stătător de fiecare

întreprindere şi se ţine pe tipuri de impozite şi taxe. La sfârşitul perioadei

de gestiune datele din registrului sintetic specificat se trec în Cartea mare.

EVIDENTA DATORIILOR PRIVIND ASIGURARILE

Conform legislaţiei în vigoare, asigurările pot fi obligatorii şi benevole, iar asiguratorii –

întreprinderile cu capital privat, companiile de asigurări şi organele de stat. Asigurările sociale

pot fi efectuate prin sistemul public de asigurari sociale şi privat. Toţi agenţii economici,

indiferent de formele de proprietate şi gospodărire, inclusiv persoanele fizice, fondul pentru

ajutorul de şomaj şi altele conform legislaţiei, persoane cu contract individual, efectuează

contribuţii la asigurările sociale de stat. Aceşti contribuabili trebuie înregistraţi ca plătitori de

contribuţii la reprezentanţele Casei Naţionale de Asigurări Sociale la locul de reşedinţă.

Tarifele contribuţiilor de asigurări sociale de stat, obligatorii se stabilesc anual de Legea

bugetului asigurărilor sociale de stat pe anul respectiv.

Contribuţile individuale de asigurare socială obligatorie ale cetăţenilor constituie 4 % din salariu

(venit) şi se transferă de către persoanele fizice şi juridice în termen de o lună din momentul

calculării salariilor şi altor retribuţii.

128

Termenele de plată a cotelor în bugetul asigurărilor sociale de stat variază în funcţie de

tipul întreprinderii.

Contribuţiile de asigurări sociale de stat obligatorii se calculează din suma salariului

calculat şi din alte recompense, fără reducerea impozitelor şi altor plăţi.

În scopuri contabile pot fi constatate mărimea oricăror tipuri de asigurare a personalului

şi patrimoniului întreprinderii efectuate în scopuri de antreprenoriat. În scopuri de impozitare

tipurile de asigurări recunoscute ca deduceri pot fi grupate în asigurări :

permise spre deducere integral. Se permit spre deducere în mărime totală cheltuielile

de asigurare ale persoanelor juridice efectuate pe toate tipurile de asigurări:

obligatorie: asigurarea obligatorie de răspundere civilă a deţinătorilor de autovehicule şi

vehicule electrice urbane, dacă mijloacele de transport sunt trecute în bilanţul agentului

economic; asigurarea obligatorie a pasagerilor transportului aerian, feroviar, fluvial şi

auto în comun; asigurarea obligatorie de asistenţă medicală, alte tipuri de asigurări

obligatorii,

facultativă: asigurarea de accidente în procesul de producţie, de sănătate, pensie

suplimentară a lucrătorilor întreprinderii;

limitate. Se limitează nu mai mult de 3% din suma venitului brut, asigurările benevole

a animalelor, semănăturilor, bunurilor şi încărcăturilor, precum şi a răspunderii civile a

organizaţiilor – surse de pericol sporit;

nepermise spre deducere. Nu se permit spre deducere celelalte tipuri de asigurări

neindicate mai sus, precum şi asigurarea riscurilor financiare etc.

Evidenţa analitică a datoriilor privind asigurările se ţine astfel, încât asigură obţinerea informaţiei

privind existenţa şi destinaţia mijloacelor asigurării.

Pentru evidenţa sintetică a defalcărilor şi decontărilor aferente contribuţiilor la asigurările

sociale în Fondul Asigurărilor Sociale, datoriilor privind asigurarea medicală, asigurarea

bunurilor şi personalului întreprinderii este destinat contul de pasiv 533 “Datorii privind

asigurările”. În creditul acestui cont se reflectă datoriile calculate privind asigurările, iar în

debit - mijloacele achitate, virate şi cheltuite. Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă

datoriile întreprinderii privind primele de asigurare la finele perioadei de gestiune.

129

Suma primelor de asigurare la companiile de asigurări, a contribuţiilor pentru asigurările

sociale se calculează în funcţie de tariful stabilit pentru anul respectiv şi mărimea bazei de calcul

şi se reflectă prin formulele contabile:

pentru salariaţi încadraţi în producţie:

1. debit conturile 811 “Producţia de bază”, 812 "Activităţi auxiliare", 813 “Consumuri

indirecte de producţie”,

2. credit conturile 533 “Datorii privind asigurările”;

pentru salariaţi încadraţi în procesul de procurare, de creare a activelor, de încărcare şi

descărcare a materialelor şi alte lucrări privind aprovizionarea:

1. debit conturile 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”, 121 “Active materiale în

curs de execuţie, 122 “Terenuri”, 211 “Materiale”, 212 “Animale la creştere şi

îngrăşat”, 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 217 “Mărfuri”,

2. credit 533 “Datorii privind asigurările”.

pentru salariaţii care nu sunt ocupaţi direct în producţie, în funcţie de tipul activităţii:

2. debit conturile 712 “Cheltuieli comerciale”, 713 “Cheltuieli generale şi

administrative”, 721 “Cheltuieli ale activităţii de investiţii”, 722 “Cheltuieli ale

activităţii financiare”, 723 “Pierderi excepţionale”,

3. credit contul 533 “Datorii privind asigurările”.

Întreprinderea achită salariaţilor unele sume pe seama mijloacelor asigurărilor sociale, precum şi

îndemnizaţii familiilor cu copii, indemnizaţii pentru incapacitate temporară de muncă,

indemnizaţii în caz de sarcină şi lăuzie, indemnizaţii de invaliditate în caz de accident de muncă

sau de boală profesională, indemnizaţii pentru înmormîntare, compensaţii pentru persoanele care

au avut de suferit în urma avariei de la C.A.E. Cernobîl, compensaţii nominative pentru unele

categorii de populaţie, pensii diferitelor categorii de populaţii etc.

Plăţile efectuate de întreprindere în favoarea angajaţilor se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 533 “Datorii privind asigurările”,

130

credit conturile 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 532

“Datorii faţă de personal privind alte operaţii”.

Suma spre achitare în bugetul asigurărilor sociale de stat se determină ca diferenţă dintre sumele

calculate şi achitate efectiv de întreprindere salariaţilor săi.

Reţinerea contribuţiilor individuale de asigurări sociale obligatorii din salariu se reflectă

prin formula contabilă:

debit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”

credit contul 533 “Datorii privind asigurările”.

Achitarea contribuţiilor de asigurări sociale şi medicale obligatorii şi a primelor de asigurare

organelor şi companiilor de asigurări se reflectă în felul următor:

debit contul 533 “Datorii privind asigurările”,

credit conturile 241 “Casa”, 242 “Conturi curente în valută naţională”.

Dacă întreprinderea a efectuat admis supraplăţi, aceste sume se trec în componenţa creanţelor pe

termen scurt prin formula contabilă:

debit contul 229 “Alte creanţe pe termen scurt”,

credit contul 533 “Datorii privind asigurările”.

Evidenţa sintetică şi analitică a decontărilor privind asigurările se reflectă în registrul la

contul 533 “Datorii privind asigurările” care se elaborează de sine stătător de fiecare

întreprindere şi se organizează pe tipuri de asigurări, pe asigurători, pe conturi corespondente.

La sfârşitul perioadei de gestiune datele din registrul sintetic specificat se trec în Cartea mare.

EVIDENTA DATORIILOR FATA DE PERSONAL PRIVIND RETRIBUIREA MUNCII

Datoriile calculate sunt datorii faţă de alte persoane fizice şi juridice, în special faţă de personalul întreprinderii, organele asigurărilor sociale, companiile de asigurări, bugetul de stat, diverşi creditori.

Datoriile faţă de personal reprezintă angajamentele întreprinderii faţă de lucrători pentru munca prestată, privind recuperarea cheltuielilor şi plăţilor efectuate de salariaţi în favoarea întreprinderii etc.

131

Evidenţa datoriilor faţă de personal privind retribuirea muncii

Datoriile faţă de personal privind retribuirea muncii se concretizează în drepturile angajaţilor aferente muncii prestate care se stabilesc prin negocieri colective sau individuale între persoane fizice şi întreprindere.

Munca este retribuită pe unitate de timp, în acord sau după alte sisteme de retribuire. Salarizarea lucrătorilor din sfera bugetară se efectuează în baza Reţelei tarifare unice de salarizare.

Statul garantează şi reglementează mărimea minimă a salariului, a unor adaosuri şi sporuri cu caracter de compensare care se stabilesc după caz în raport cu rezultatele obţinute, condiţiile de muncă concrete, vechimea în muncă şi poartă un caracter de stimulare sau compensare.

Salariul brut - salariul de bază la care se adaugă sporuri, indemnizaţii şi alte adaosuri la salarii. Salariul brut fără suma totală a reţinerilor din salariu reprezintă salariul net spre plată.

Salariile se divizează în două parţi componente:

salariul de bază - remunerarea personalului întreprinderii pe timpul şi volumul efectiv lucrat, inclusiv diferite prime, plăţi suplimentare şi adaosuri la salariu, diverse recompense garantate de către stat şi

salariul suplimentar - sumele plătite personalului întreprinderii pe perioada nelucrată, dar asigurate de stat şi plata pentru perioada concediilor de odihnă, pentru staţionarea întreprinderii din motive de forţă majoră, alte salarii pentru timpul nelucrat.

În funcţie de caracterul activităţii şi al procesului tehnologic pentru evidenţa producţiei se utilizează diverse documente primare întocmite de către economişti şi contabili:

bonul de lucru individual sau colectiv ori raportul despre îndeplinirea sarcinii de schimb tabelul de evidenţă a folosirii timpului de muncă sau fişa de pontaj

lista angajaţilor ce au lucrat suplimentar şi tabelul de evidenţă a folosirii timpului de muncă

foaia lucrărilor efectuate suplimentar şi raportul sau bonul de lucru de bază

raportul privind pierderile din timpul de muncă

foi de calcul al adaosurilor, borderouri şi situaţii privind sporurile şi primele la salariu organizate independent de întreprindere, în funcţie de tipul acestora pentru documentarea altor suplimente şi prime în favoarea salariaţilor.

Documentele primare pentru evidenţa muncii şi a salariului pot fi diferite după structură şi număr, în funcţie de ramura şi caracterul activităţii economice a întreprinderii. Toate documentele primare folosite pentru evidenţa muncii şi a salariului se predau din secţiile întreprinderii în contabilitate, unde în baza lor se întocmesc registrele analitice şi sintetice pe acest sector de evidenţă. Din salariile personalului pot fi efectuate următoarele reţineri:

reţineri fiscale: impozitul pe veniturile persoanelor fizice;

132

reţineri sociale: 6 % - contribuţia individuală de asigurări sociale de stat, 3,5 % - contribuţia de asigurări medicale obligatorii ;

diverse reţineri: avansurile la salariu acordate anterior; restituirea sumelor plătite în plus în urma unor greşeli de calcul; avansul nerestituit la timp pentru deplasarea de serviciu; în cazul concedierii salariatului înainte de expirarea anului de muncă, în contul căruia el a primit de acum concediu, pentru zilele nelucrate ale concediului; plăţi la sindicatele de ramură, locale; reţineri pentru daune materiale cauzate întreprinderii, comise din vina lucrătorului şi recunoscute de el; reţineri privind executarea titlurilor executorii (pensii alimentare etc.); reţineri pentru chirii, pentru achitarea bunurilor procurate în rate, pentru servicii comunale prestate de obiectele sociale ale întreprinderii (cămine); reţineri privind împrumuturile acordate anterior salariaţilor etc.

Toate reţinerile se efectuează pe baza următoarelor documente justificative: fişa personală de calcul al impozitului pe venit, actul de rebut, actul de inventariere, lista de plată, diferite contracte, titluri executorii etc.

Conform art.15 din Codul fiscal, cotele impozitului pe veniturile persoanelor fizice (inclusiv a gospodăriilor ţărăneşti şi întreprinderilor individuale) pe anul 2009 sunt următoarele:

7 % din suma venitului impozabil anual care nu depăşeşte suma de 25 200 lei; 18 % din suma venitului impozabil anual care depăşeşte 25 000 lei.

Venitul impozabil al salariatului cuprinde orice formă de salarizare, premiile, suplimentele, onorariile, indemnizaţiile, comisioanele şi alte plăţi, precum şi înlesnirile acordate salariatului de către întreprindere. În venitul impozabil nu se includ despăgubirile de asigurare primite conform contractului de asigurare, despăgubirile primite pentru repararea daunelor în caz de vătămare a sănătăţii, inclusiv în caz de invaliditate, bursele elevilor, studenţilor, pensiile alimentare şi indemnizaţiile pentru copii, dividendele de la rezidenţi, patrimoniul primit ca donaţie, moştenire, câştigurile din loterie şi alte forme de venituri stabilite de Codul fiscal.

Impozitul pe veniturile persoanelor fizice se calculează şi se reţine la sursa de plată, în momentul plăţii salariului, de la suma venitului impozabil, care se determină ca diferenţă dintre suma venitului brut şi suma scutirilor acordate salariatului, suma contribuţiilor de asigurări medicale şi sociale. Scutirile se acordă numai la locul de muncă de bază, unde se ţine evidenţa carnetului de muncă al lucratorilor rezidenţi ai Republicii Moldova. Scutirea personală constituie:

1. 7 200 lei anual, în cazul când nu există scutirea specificată în punctul b);2. 12000 lei anual pentru lucrătorul care

s-a îmbolnăvit şi a suferit de boala actinică provocată de consecinţele avariei de la C.A.E. Cernobîl;

este invalid şi s-a stabilit că invaliditatea sa este în legătură cauzală cu avaria de la C.A.E. Cernobîl;

este părintele sau soţia (soţul) unui participant căzut sau dat dispărut în acţiunile de luptă pentru apărarea integrităţii teritoriale şi a independenţei Republicii Moldova, cît şi în acţiunile de luptă din Republica Afghanistan;

133

este invalid ca urmare a participării la acţiunile de luptă pentru apărarea integrităţii teritoriale şi a independenţei Republicii Moldova, precum şi în acţiunile de luptă din Republica Afghanistan;

este invalid de război, invalid din copilărie, invalid de gradul I şi II;

este pensionar-victimă a represiunilor politice, ulterior reabilitată.

Fiecare salariat care se află în relaţii de căsătorie pe parcursul întregului an fiscal are dreptul la scutiri suplimentare în sumă de 7 200 lei anual, în cazul când soţul (soţia) nu beneficiază de scutirea personală.

Lucrătorul are dreptul la scutiri în mărime de 1 680 lei anual pentru fiecare persoană întreţinută, cu excepţia invalizilor din copilărie pentru care scutirea constituie 7 200 lei. Persoana întreţinută este persoana care întruneşte condiţiile de mai jos:

2. are relaţii de rudenie în ascensiune sau descendenţă (copii, părinţi);3. locuieşte împreună cu contribuabilul sau nu, dar învaţă la secţia de zi cu frecvenţă a unei

instituţii de învăţământ mai mult de 5 luni pe parcursul anului fiscal;

4. este întreţinută de contribuabil;

5. primeşte un venit anual mai mic de 7 200 lei.

Pentru a acorda scutirile sus-menţionate, lucrătorul prezintă patronului cererea de scutire până la data încadrării în munca ca angajat sau până la începutul anului, anexând la aceasta documentele necesare pentru confirmarea poziţiei sale de rezident, stării sociale, familiale sau sănătăţii.

Calculul venitului impozabil şi impozitului pe venit se face în bază cumulativă, de la începutul anului sau din momentul angajării la serviciu, în fişa personală deschisă pentru fiecare salariat.

Agentul economic care a efectuat reţinerea impozitului este obligat în termen de o lună de la încheierea lunii în care au fost efectuate plăţile să prezinte Inspectoratului Fiscal de Stat teritorial Darea de seamă privind suma venitului achitat şi impozitul pe venit reţinut din acesta pentru luna raportată, iar în termen de o lună de la încheierea anului fiscal – Nota de informare privind plăţile salariale şi alte plăţi efectuate de catre patron în folosul angajaţilor şi privind impozitul pe venit reţinut din aceste plăţi pe anul fiscal respectiv.

Exemplul 10.6

Întreprinderea în anul 2009 a calculat următoarele salarii pentru angajatul Cojocaru Ion:

ianuarie – 3 150 lei, februarie – 3000 lei, martie – 4 000 lei, aprilie – 4000 lei. Salariul a fost

achitat respectiv pe 30 ianuarie, 28 februarie ia pe lunile martie şi aprilie pe 30 aprilie. În baza

cecerii depuse lucrătorul a beneficiat de o scutire personală anuală de 7 200 lei sau 600 lunar

şi, având un fiu, de o scutire pentru persoanele întreţinute 1 680 lei sau 140 lei lunar.

Venitul impozabil se determină prin scăderea mărimii scutirilor şi contribuţiilor de asigurări sociale şi medicale din venitul îndreptat spre plată. Impozitul pe venit se calculează reieşind din cotele stabilite de Codul fiscal.

134

Ianuarie:

Venit impozabil – 2 110,75 lei (3 150 – 2 150 x 0,035 – 2 150 x 0,06 - 740)

În luna ianuarie impozitul pe venit a fost calculat prin însumarea impozitului pe venit corespunzătoar celor două tranşe de calcul al impozitului:

[(2100 x 1 (numărul de luni)) x 7% : 100%] = 147 lei,

[(2110,75 – 2100) x 1 x 18% : 100%] = 1,94 lei,

Suma totală a impozitului pe venit reţinut în luna ianuarie 2009 a constituit 148,94 lei (147 + 1,94).

Suma impozitului ce urmează a fi virată la buget este de 148,94 lei.

Februarie:

Venit impozabil – 4085,75 lei (6150 – 6150 x 0,035 – 6150 x 0,06 – 1480)

Dat fiind faptul ca suma venitului impozabil nu depăşeşte plafonul stabilit pentru prima cotă a impozitului pe venit în mărime 4 200 lei pentru 2 luni (25 200 lei : 12 luni = 2100 lei lunar) impozitul pe venit se va calcula reieşind doar din prima cotă.

4085,75 x 7 % = 286,00 lei

Suma impozitului pe venit calculat cumulativ pînă în luna februarie constituie 286,00 lei

Suma impozitului ce urmează a fi virată la buget este de 137,07 lei (286 – 148,94)

Martie

În luna martie nu s-a reţinut impozitul pe venit, deoarece nu a avut loc nici o plată.

Aprilie

Venit impozabil – 9845,75 lei (14150 – 14150 x 0,035 – 14150 x 0,06 – 2960)

[(2100 x 4 (numărul de luni)) x 7% : 100%] = 588 lei,

[(9845,75 - 2100 x 4) x 18% : 100%] = 260,24 lei,

Suma impozitului pe venit calculat cumulativ pînă în luna aprilie constituie 848,24 lei (588 + 260,24)

Suma impozitului ce urmează a fi virată la buget este de 562,23 lei (848,24 – 286)

Sumele impozitului pe venit reţinute în plus se restituie anagajatului sau, cu consimţămîntul acestuia, se trec în contul micşorării sumei impozitului, ce urmează a fi reţinut în perioadele ulterioare.

135

Conform Codului Muncii al Republicii Moldova nr. 154 din 28.03.2003 intrat în vigoare la 01.10.2003 tuturor angajaţilor li se acordă concedii anuale, menţinându-se locul de muncă şi salariul mediu. Concediul de odihnă anual se acordă salariaţilor pe o durată de cel puţin 28 de zile calendaristice, cu excepţia zilelor de sărbătoare nelucrătoare.

Concediul de odihnă pentru primul an de muncă se acordă salariaţilor după expirarea a 6 luni de muncă la unitatea respectiva. Înainte de expirarea a 6 luni de muncă la unitate, concediul de odihnă pentru primul an de munca se acordă, următoarelor categorii de salariaţi:

a) femeilor – înainte de concediul de maternitate sau imediat dupa el;

b) salariatilor în vîrsta de pîna la 18 ani;

c) altor salariati, conform legislatiei în vigoare.

Concediul de odihnă anual pentru următorii ani de muncă poate fi acordat salariatului, în baza unei cereri scrise, în orice timp al anului, conform programării stabilite. Programarea a concediilor de odihnă se stabileşte de către administraţie de comun acord cu organele sindicale la întreprindere. La stabilirea concediilor se ţine seama de dorinţa muncitorilor şi de interesul asigurării activităţii normale a întreprinderii.

În cazul în care acrodarea concediului se poate răsfrînge negativ asupra activităţii întreprinderii concediul, cu acordul salariatului, poate fi amînat pe anul viitor. Se interzice neacordarea concediului timp de doi ani consecutivi şi nu se admite înlociurea concediului anual de odihnă nefolosit cu o compensaţie în bani, cu excepţia cazurilor de încetare a contractului individual de munca al salariatului care nu şi-a folosit concediul. Durata concediilor medicale, a celor de maternitate şi de studii nu se include în durata concediului de odihnă anual.

Retribuţia pentru concedii se calculează pe baza salariului mediu zilnic şi duratei concediului (zile).

Pentru calcularea salariului mediu se stabilesc două perioade de referinţă:

ultimele 12 luni calendaristice – pentru lucrătorii din unităţile agricole şi pentru lucratorii, al căror timp de lucru nu se supune evidenţei (nu este normat). Salariul mediu pe o zi se determină prin împărţirea sumei salariului anual la 12 luni şi la 29,4 zile (numărul mediu de zile calendaristice în lună, cu excepţia zilelor de sărbătoare nelucrătoare indicate în articolul 111 al Codului Muncii). În cazul în care pe parcursul perioadei de referinţă nu toate lunile au fost lucrate, atunci salariul mediu zinlnic se determină prin împărţirea salariului pentru lunile lucrate integral (de la data de întîi pînă la data de întîi a lunii următoare) la numărul de luni lucrate integral şi la 29,4.

ultimele trei luni calendaristice de lucru – în celelalte cazuri. Salariul mediu pe o zi se determină prin împărţirea salariului pe 3 luni la numărul zilelor calendaristice ale acestei perioade, cu excepţia zilelor de sărbătoare nelucrătoare. La calcularea concediului în zile calendaristice salariul mediu pe zi se determină prin împărţirea sumei salariului pe perioada de referinţă la numărul zilelor calendaristice din această perioadă, cu excepţia zilelor de sărbătoare stabilite de legislaţie. Pentru lucratorii care în perioada de decontare nu au lucrat toate zilele cuvenite conform calendarului săptămînii de lucru de cinci sau şase zile lucrătoare, zilele lucrate se aduc la zile calendaristice cu aplicarea coeficienţilor egali cu 1,4 şi, respectiv, 1,17.

Exemplul

136

În decembrie 2008 unui angajat al întreprinderii i s-a acordat concediu legal de odihnă pe o perioadă de 28 de zile calendaristice. Salariul angajatului pentru ultimele 3 luni calendaristice a alcătuit 2 548 lei, iar numărul total de zile lucrătoare – 53,conform graficului săptămînii lucrătoare de 5 zile, respectiv în lunile:

septembrie – 850 lei/17 zile; octombrie – 865 lei/20 zile;

decembrie – 833 lei/16 zile.

Pentru a determina suma îndemnizaţiei de concediul ce i se cuvine salariatuluitrebuie de parcurs următoarele etape:

1. se determină salariul mediu pe o zi lucrătoare în felul următor:

(850+865+833)/(17+20+16) = 48,08 lei

salariul mediu pe o zi lucrătoare se transformă în salariul mediul pe o zi calendaristică:

48,08 x 53 zile lucrătoare/92 zile calendaristice = 27,70 lei

2. se determină mărimea îndemnizaţiei de concediu:

27,70 x 28 zile calendaristice = 775,6 lei

Pentru plăţile efectuate cu o periodicitate mai mare de 3 luni şi mai mică de 12 luni, la calcularea îndemnizaţiei pentru concediu de odihnă anual aceste sume se împart la 4 sau la 12 în dependenţă de periodicitatea acestora şi la 29,4, iar suma obţinută se adună la salariul mediu pe o zi.

În cazul achitării salariilor în numerar, casierul întocmeşte o dispoziţie de plată de casă pentru fiecare sumă a salariului eliberat sau un borderoului de plată. La sfârşitul zilei casierul calculează suma salariilor achitate şi suma salariilor neridicate (nereclamate). Salariile nereclamate timp de trei zile (perioada pentru achitarea salariilor) se înscriu în borderoul salariului depus, se varsă în contul de decontare şi se achită ulterior la cererea angajatului.

Pentru generalizarea informaţiei privind decontările cu personalul întreprinderii aferente remuneraţiilor şi sumelor depuse este destinat contul de pasiv 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”. În creditul acestui cont se reflectă remuneraţiile calculate, iar în debit – sumele achitate şi reţinute. Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă datoriile întreprinderii faţă de personal privind retribuirea muncii la finele perioadei de gestiune.

Contabilitatea decontărilor cu personalul privind retribuirea muncii cuprinde următoarele momente:

Salariile calculate personalului constituie un element al consumurilor sau cheltuielilor care, în funcţie de destinaţie, se contabilizează astfel:

În cazul când salariile calculate reprezintă consumuri de producţie directe sau indirecte, acestea se includ în costul produselor fabricate sau serviciilor prestate şi se reflectă prin formula contabilă:

137

3. debit conturile 811 “Producţia de bază”, 812 “Activităţi auxiliare”, 813 “Consumuri indirecte de producţie”

4. credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”

În cazul când salariile sunt calculate lucrătorilor încadraţi în procesul de procurare, creare a activelor, încărcare şi descărcare a materialelor şi în alte lucrări legate de aprovizionare, acestea se includ în valoarea de intrare a acestor active:

4. debit conturile 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”, 121 “Active materiale în curs de execuţie”,122 “Terenuri”, 211 “Materiale”, 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 217 “Mărfuri”

5. credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”

În cazul când salariile calculate reprezintă cheltuieli ale perioadei, ele nu constituie o ca parte a costului de producţie, se reflectă în conturile clasei 7 “Cheltuieli” şi se scad din venituri la calcularea rezultatului financiar.

debit conturile 712 “Cheltuieli comerciale”, 713 “Cheltuieli generale şi administrative”, 721 “Cheltuieli ale activităţii de investiţii”, 723 “Cheltuieli excepţionale”

credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”

Reţinerile din salarii se contabilizează în felul următor:

debit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – la suma totală a reţinerilor;

credit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul” – la suma impozitului pe veniturile persoanelor fizice;

credit contul 533 “Datorii privind asigurările” – la suma primelor de asigurare, contribuţiilor la asigurărlei sociale la bugetul asigurărilor sociale, contribuţiilor de asigurări medicale obligatorii;

credit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” – pentru recuperarea prejudiciului material cauzat, pentru mărfurile procurate în rate, pentru împrumuturile primite, plata pentru serviciile comunale, pensiile alimentare, servicilei prestate de instituţiile preşcolare etc.

În debitul contului 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, în afară de reţineri, se reflectă plata salariilor prin formula contabilă:

debit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, credit contul 241 “Casa”, 242 “Conturi curente în valută naţională”.

Suma salariilor neridicate se trece pe un subcont distinct deschis în cadrul contului 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”.

Salariile acordate angajaţilor sub formă de avans se reflectă în debitul contului 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” şi creditul contului 241 “Casa”. În

138

cazul obţinerii la sfîrşitul perioadei de gestiune unui sold debitor în cadrul contului 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, acesta se trece la contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” prin formula contabilă:

debit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”, credit contul 531“Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”.

Îndemnizaţia pentru concediul de odihnă anual se reflectă în acelaşi cont 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”.

La suma îndemnizaţiilor calculate pe perioada se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 811 “Producţia de bază”, 812 “Activităţi auxiliare”, 813 “Consumuri indirecte de producţie”, 712 “Cheltuieli comerciale”, 713 “Cheltuieli generale şi administrative”,

credit contul 531“Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”.

Calcularea îndemnizaţiei pentru concediul de odihnă anual poate fi efectuată pe seama unei rezerve create anterior:

constituirea rezervei pentru plata concediului legal de odihnă:

debit conturile 121 “Active materiale în curs de execuţie”,141 “Cheltuieli anticipate pe termen lung”, 251 “Cheltuieli anticipate curente” , 811 “Producţia de bază”, 812 “Activităţi auxiliare”, 813 “Consumuri indirecte de producţie”, 712 “Cheltuieli comerciale”, 713 “Cheltuieli generale şi administrative”

credit contul 538 “Rezerve pentru cheltuieli şi plăţi preliminate”;

calculul îndemnizaţiei pentru concediul de odihnă anual pe seama rezervei create:

debit contul 538 “Rezerve pentru cheltuieli şi plăţi preliminate”,

credit contul 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”.

Contabilitatea datoriilor faţă de personal privind alte operaţiuni

Relaţiile întreprinderii cu personalul pot fi exprimate atât în datorii salariale, cât şi în datorii rezultate din alte operaţiuni. Acestea pot fi datorii faţă de salariaţi pentru sumele cheltuite de aceştea din contul propriu în interesele întreprinderii pentru acoperirea unor cheltuieli şi stingerea datoriilor întreprinderii în special, datorii faţă de titularii de avans.

Pentru evidenţa decontărilor cu personalul întreprinderii privind alte operaţiuni, cu excepţia decontărilor privind retribuirea muncii, este destinat contul de pasiv 532 “Datorii faţă de personal privind alte operaţii”. În creditul acestui cont se reflectă datoriile privind alte operaţiuni calculate personalului, iar în debit – achitarea şi trecerea la scăderi a datoriilor faţă de personal. Soldul acestui cont este creditor şi reprezintă datoriile întreprinderii faţă de personal privind alte operaţiuni la finele perioadei de gestiune.

Dacă titularul de avans pleacă în deplasare fără a primi un avans spre decontare, cheltuielile efectuate de el, în baza decontului de avans, se înregistrează în felul următor:

139

debit conturile 712 “Cheltuieli comerciale”, 713 “Cheltuieli generale şi administrative”, 813 “Consumuri indirecte de producţie”, 111 “Active nemateriale”, 121 “Active materiale în curs de execuţie”, 123 “Mijloace fixe”, 211 “Materiale”, 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 217 “Mărfuri”, 251 “Cheltuieli anticipate curente”,

credit contul 532 “Datorii faţă de personal privind alte operaţii”.

Salariaţii întreprinderii pot achita unele datorii financiare, comerciale, faţă de buget ale întreprinderii pe seama mijloacelor proprii. În baza decontului de avans, chitanţelor şi bonurilor de plată se întocmesc următoarele formule contabile:

1. debit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 539 “Alte datorii pe termen scurt”,

2. credit contul 532 “Datorii faţă de personal privind alte operaţii”.

În cazul efectuării unor cheltuieli care depăşesc mărimea avansurilor spre decontare eliberate titularului de avans, soldul creditor al contului 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” se trece în catergoria datoriilor:

debit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”, credit contul 532 “Datorii faţă de personal privind alte operaţii”.

Cheltuielile suportate de titularul de avans sunt restituite acestuia, întocmindu-se formula contabilă:

2. debit contul 532 “Datorii faţă de personal privind alte operaţii”,3. credit conturile 241 “Casa”, 242 “Conturi curente în valută naţională”, 243 “Conturi

curente în valută străină”.

Informaţia privind calcularea şi mişcarea datoriilor faţă de salariaţi se reflectă în registre respectiv pentru conturile 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” şi 532 “Datorii faţă de personal privind alte operaţii”, ţinute independent de întreprinderi. La sfârşitul lunii informaţia se înregistrează în Cartea mare şi, după verificare – în Bilanţul contabil.

COMPONENTA,CARACTERISTICA,EVIDENTA DATORIILOR FINANCIARE SI COMERCIALE

Datoriile reprezintă surse străine de finanţare a activelor întreprinderii.

În contabilitate şi în rapoartele financiare datoriile se clasifică după următoarele criterii:

După conţinutul economic:

datorii financiare,

datorii comerciale,

datorii calculate.

După termenul de achitare:

140

datorii pe termen lung,

datorii pe termen scurt.

După modul de achitare:

datorii convertibile, achitarea cărora poate fi efectuată prin cedarea unei părţi din

capitalul statutar (acţiuni sau cote de participaţie),

datorii neconvertibile, achitarea cărora se efectuează prin alte mijloace şi nu prevede

cedarea unei părţi din capitalul statutar.

Datoriile întreprinderii pot fi exprimate în valută naţională – la provenienţa lor din

interiorul ţării sau în valută străină – la provenienţa lor de peste hotarele ţării. Datoriile pot fi

reflectate în contracte, documente primare de achiziţie a mărfurilor în valută străină, însă la

reflectarea datoriilor în conturile contabile şi rapoartele financiare acestea trebuie să fie

exprimate numai în valută naţională.

Datoriile exprimate în valută străină din momentul apariţiei pînă la momentul achitării lor

pot genera venituri – în cazul diferenţelor favorabile de curs valutar, ori pierderi – în urma

diferenţelor nefavorabile.

Conform planului de conturi contabile pentru evidenţa datoriilor pe termen scurt sînt

destinate conturile clasei 5 “Datorii pe termen scurt” şi pentru evidenţa datoriilor pe termen lung

– conturile clasei 4 “Datorii pe termen lung”. Soldurile acestor conturi la sfîrşitul perioadei de

gestiune se reflectă în compartimentele 4 şi 5 ale Bilanţului contabil cu aceiaşi denumire.

Evidenţa datoriilor financiare

Datoriile financiare includ datoriile care apar în legătură cu procurarea capitalului atras.

Capitalul atras îl constituie mijloacele primite în valută naţională şi străină primite de către

întreprindere de la persoane fizice şi/sau juridice, pe un termen stabilit şi pentru o plată anumită.

Datoriile financiare reprezintă o sursă străină de finanţare a întreprinderii şi cuprind:

1. Creditele bancare. Acestea pot fi primite de la bănci în baza contractului încheiat între

întreprindere şi aceasta instituţie financiară.

2. Împrumuturile. Împrumuturile pot fi primite de la întreprinderi (părţi legate şi nelegate),

persoane fizice, personalul întreprinderii.

141

Modul de creditare, de primire şi rambursare a creditelor bancare este reglementat de

contractele de credit şi actele normative în vigoare.

În dependenţă de termenul rambursării, creditele şi împrumuturile pot fi:

pe termen scurt, al căror termen de achitare este nu mai mare de un an calendaristic;

pe termen lung, cu termen de achitare mai mare de un an calendaristic.

Pentru evidenţa creditelor bancare pe termen scurt şi lung sînt destinate respectiv

conturile: 511 “Credite bancare pe termen scurt”, 512 “Credite bancare pe termen scurt

pentru salariaţi”, 411 “Credite bancare pe termen lung”, 412 “Credite bancare pe termen

lung pentru salariaţi”,

Pentru evidenţa împrumuturilor pe termen scurt şi lung sînt utilizate respectiv conturile:

513 “Împrumuturi pe termen scurt”, 413 “Împrumuturi pe termen lung”.

Aceste conturi sînt de pasiv. În credit se înregistrează sumele creditelor bancare şi

împrumuturile primite, mărimea dobînzilor calculate aferente acestora. În debit – rambursarea

creditelor şi împrumuturilor. Soldul conturilor este creditor şi reprezintă mărimea datoriilor

întreprinderii faţă de bănci, alţi creditori la un moment dat.

La primirea creditelor bancare se întocmesc formulele contabile:

debit conturile 241 “Casa”, 242 “Conturi curente în valută naţională”, 243 “Conturi

curente în valută străină”,

credit conturile 411 “Credite bancare pe termen lung”, 412 “Credite bancare pe

termen lung pentru salariaţi”, 511 “Credite bancare pe termen scurt”, 512 “Credite

bancare pe termen scurt pentru salariaţi”.

La calcularea dobînzilor pentru creditele pe termen lung şi pe termen scurt primite se întocmeşte:

debit contul 714 “Alte cheltuieli operaţionale”– atunci cînd dobînda se constată ca

cheltuieli ale perioadei (conform metodei recomandate de SNC 23 “Cheltuieli privind

împrumuturile”),

debit conturile 111 “Active nemateriale”, 112 “Active nemateriale în curs de

execuţie”, 121 “Active materiale în curs de execuţie”, 211 “Materiale” – în cazul

capitalizării dobînzilor în valoarea dobînzilor (conform metodei alternative admisibile

stabilite de SNC 23),

142

credit conturilor 511 “Credite bancare pe termen scurt”, 512 “Credite bancare pe

termen scurt pentru slariaţi”.

Primirea împrumuturilor de la întreprinderi sau persoane fizice se reflectă prin formula contabilă:


curente în valută străină” – la suma împrumuturilor primite sub formă de mijloace

băneşti,


“Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 539 “Alte datorii pe termen scurt”–

la suma împrumuturilor utilizate pentru achitarea datoriilor faţă de furnizori, părţi legate,

alţi creditori,

credit conturile 413 “Împrumuturi pe termen lung”, 513 “Împrumuturi pe termen

scurt”.

Dobînzile privind împrumuturile primite se calculează şi se reflectă în contabilitate în acelaşi

mod ca şi pentru creditele bancare:

debit contul 714 “Alte cheltuieli operaţionale” – cînd dobînzile se constată ca cheltuieli,

debit conturile 111 “Active nemateriale”, 112 “Active nemateriale în curs de

execuţie”, 121 “Active materiale în curs de execuţie”, 211 “Materiale” – în cazul

capitalizării sumei dobînzilor,

credit conturile 513 “Împrumuturi pe termen scurt”.

La finele anului de gestiune creditele şi împrumuturile pe termen lung care urmează a fi achitate

pe parcursul următoarelor 12 luni se trec în categoria creditelor şi împrumuturilor pe termen

scurt prin formula contabilă:

debit 411 “Credite bancare pe termen lung”, 412 “Credite bancare pe termen lung

pentru salariaţi”, 511 “Credite bancare pe termen scurt”, 512 “Credite bancare pe

termen scurt pentru slariaţi”, 413 “Împrumuturi pe termen lung”, 513

“Împrumuturi pe termen scurt”,

credit 241 “Casa”, 242 “Conturi curente în valută naţională”, 243 “Conturi curente

în valută străină”.

La achitarea creditelor şi împrumuturilor se întocmesc formulele contabile:

143

debit conturile 511 “Credite bancare pe termen scurt”, 512 “Credite bancare pe

termen scurt pentru slariaţi”, 513 “Împrumuturi pe termen scurt”,

credit conturile 241 “Casa”, 242 “Conturi curente în valută naţională”, 243 “Conturi

curente în valută străină”.

Evidenţa datoriilor comerciale

Datoriile comerciale reprezintă angajamentele de plată ale întreprinderii faţă de

furnizori, antreprenori şi alţi creditori privind facturile comerciale pentru materialele procurate,

serviciile acordate şi avansurile primite.

Datoriile se reflectă în conturile contabile şi în bilanţul contabil atunci cînd există

probabilitatea retragerii resurselor (mijloacelor băneşti, activelor proprii) care sînt purtători de

avantaje economice, ceea ce va constitui rezultatul constatării datoriilor în cauză, iar suma la care

se constată datoriile poate fi măsurată veridic. Aşadar, intrările gratuite nu provoacă retragerea

resurselor şi respectiv apariţia datoriilor.

Evidenţa analitică a datoriilor comerciale se ţine pe fiecare furnizor, antreprenor, creditor,

termen de apariţie şi stingere a datoriilor.

Pentru evidenţa sintetică sînt destinate conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind

facturile comerciale”, 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 523 “Avansuri

pe termen scurt primite”. Aceste conturi sînt conturi de pasiv. În creditul lor se înregistrează

creşterea datoriilor comerciale, în debit - achitarea datoriilor faţă de furnizori. Soldul acestor

conturi este creditor şi reprezintă datoriile comerciale ale întreprinderii la o anumită dată şi se

reflectă în capitolul V al Bilanţului contabil, posturile căruia corespund denumirilor conturilor

specificate.

Datoriile se înregistrează în baza documentelor de livrare, care însoţesc bunurile intrate

de la furnizori sau serviciile prestate de către aceştia. Pentru livrările impozabile cu TVA se

întocmesc facturile fiscale care au fost introduse de la 1 martie 2002, iar pentru livrările

neimpozabile – facturile de expediţie.

Datoriile se reflectă în contabilitate prin creditarea conturilor 521 “Datorii pe termen

scurt privind facturile comerciale”, 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate” în

corespondenţa cu conturile în care se contabilizează bunurile materiale intrate, serviciile prestate:

144

Reflectarea valorilor materiale intrate de la furnizori şi antreprenori (fără TVA):

debit contul 111 “Active nemateriale”,

debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”,

debit contul 121 “Active materiale în curs de execuţie”,

debit contul 123 “Mijloace fixe”,


debit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”,

debit contul 217 “Mărfuri”,

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” sau credit

contul 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”.

Reflectarea valorii serviciilor prestate de către furnizori şi antreprenori (fără TVA):

debit contul 112 “Active nemateriale în curs de execuţie”,


debit contul 213 “Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”,


debit contul 712 “Cheltuieli comerciale”,

debit contul 713 “Cheltuieli generale şi administrative”,

debit contul 721 “Cheltuieli ale activităţii de investiţii”,

debit contul 722 “Cheltuieli ale activităţii financiare”,

debit contul 811 “Producţia de bază”,

debit contul 813 “Consumuri indirecte de producţie”,

credit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” sau credit

contul 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”.

145

Conform art.102 din Codul fiscal în cazul achitării TVA la buget, subiecţilor impozabili li

se permite trecerea în cont a sumei TVA achitate sau care urmează a fi achitată furnizorilor pe

valorile materiale, serviciile procurate pentru efectuarea livrărilor impozabile în procesul

desfăşurării activităţii de întreprinzător

Conform art. 102 alin. (6) subiectul impozabil are dreptul la trecerea în cont a TVA

achitată sau care urmează a fi achitată pe valorile materiale, serviciile procurate în cazul cînd

dispune:

de factura fiscală la valorile materiale, serviciile procurate pentru care a fost achitată ori

urmează a fi achitată TVA, sau

de documentul, eliberat de autorităţile vamale, care confirmă achitarea TVA aferentă

mărfurilor importate.

La suma TVA aferentă procurărilor efectuate în ţară se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 534 “Datorii privind decontările cu bugetul”, subcontul 5342 “Datorii

privind taxa pe valoarea adăugată”,

credit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522

“Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”.

Mărfurile şi serviciile procurate din alte ţări nu includ TVA. De aceea la procurarea

mărfurilor de peste hotare, pentru ca agenţii economici care procură mărfuri din ţară şi cei care

procură mărfuri de peste hotare să fie puşi în condiţii egale, la intrarea mărfii în ţară,

importatorul trebuie să achite TVA în momentul declarării mărfurilor în punctele vamale.

Totodată după achitarea sumei TVA importatorului i se permite trecerea în cont a acestei sume,

în cazul cînd importatorul este plătitor de TVA. Dacă acesta nu este plătitor de TVA, suma TVA

se include în valoarea mărfii procurate. Nu se admite trecerea în cont a sumei TVA achitate

pentru serviciile importate.

Exemplul 1. Întreprinderea importatoare înregistrată ca plătitor de TVA a importat mărfuri

în suma de 100 000 lei. La punctul vamal de trecere a frontierei ea trebuie să achite TVA în

sumă de 20 000 lei (100 000 x 20%). Dat fiind faptului că întreprinderea nu poate trece

mărfurile prin vamă fără achitarea TVA, ea trebuie să achite TVA sau anticipat (varianta I) sa

în numerar (varianta II). În acest caz se întocmesc următoarele formule contabile:

Varianta I. TVA se achită anticipat.

146

Achitarea în avans a sumei TVA şi a procedurilor vamale prin virament:

debit contul 229 “Alte creanţe pe termen scurt” – 20 000 lei,

credit contul 242 “Conturi curente în valută naţională” – 20 000 lei.

Trecerea în cont a sumei TVA în baza declaraţiei vamale:

debit contul 534 “Datorii privind cu bugetul”,

subcontul 5342 “Datorii privind taxa pe valoarea adăugată” – 20 000

lei,

credit contul 229 “Alte creanţe pe termen scurt” – 20 000 lei.

Varianta II. TVA se achită în numerar, prin intermediul titularului de avans.

Achitarea TVA la punctul vamal în numerar:

debit 534 “Datorii privind cu bugetul”,

subcontul 5342 “Datorii privind taxa pe valoarea adăugată” – 20 000 lei,

credit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” – 20 000 lei

În prealabil titularului de avans i s-a eliberat avans la suma TVA de achitat:

debit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului” – 20 000 lei

credit contul 241 “Casa” – 20 000 lei.

Dacă întreprinderii i se acordă vacanţă fiscală la achitarea TVA (conform art. 126 şi 127

din Codul vamal pînă la 90 de zile şi în conformitate cu Legea bugetului pe anul respectiv), se

întocmeşte formula contabilă:

a) reflectarea sumei TVA calculate, conform datelor declaraţiei vamale:

debit contul 226 “Taxa pe valoarea adăugată de recuperat”,

credit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”;

b) achitarea ulterioară a TVA:

147

debit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”,

credit contul 242 “Conturi curente în valută naţională”;

c) trecerea în cont a sumei TVA după achitarea acesteia:

debit 534 “Datorii privind cu bugetul”, subcontul 5342 “Datorii privind taxa pe

valoarea adăugată”,

credit contul 226 “Taxa pe valoarea adăugată de recuperat”;

Sumele TVA în cazul cînd întreprinderea nu este înregistrată ca plătitor de TVA şi

sumele aferente procedurilor vamale se includ în valoarea mărfurilor procurate prin formulele

contabile:

1. la sumele calculate:


credit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”;

2. la sumele achitate în numerar:

debit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”,

credit conturile 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”;

În cazul neachitării la timp a datoriilor faţă de furnizori conform contractului pot fi

calculate penalităţi care se reflectă prin formula contabilă:

3. debit contul 714 “Alte cheltuieli operaţionale”,

4. credit contul 539 “Alte datorii pe termen scurt”.

Achitarea datoriilor faţă de furnizori se reflectă în contabilitate prin întocmirea

formulelor contabile:

prin decontările din conturile bancare:

1. debit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522

“Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”,

148

2. credit conturile 242 “Conturi curente în valută naţională”, 243 “Conturi curente în

valută străină”, 244 “Conturi speciale la bănci”;

în numerar:

2. debit conturile 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522


3. credit contul 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 241 “Casa”;

din contul creditelor bancare:



credit conturile 511 “Credite bancare pe termen scurt”, 411 “Credite bancare pe

termen lung”;

prin schimbul cu alte active:

debit contul 521 “Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”,

credit contul 221 “Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”

sau

debit contul 522 “Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”,

credit contul 223 “Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”.

Dacă în contul procurărilor au fost achitate sume sub formă de avansuri, acestea se trec la

stingerea datoriilor după primirea mărfurilor (serviciilor):



credit conturile 136 “Avansuri pe termen lung acordate”, 224 “Avansuri pe termen

scurt acordate”.

Acordarea avansurilor se reflectă prin formula contabilă:

149

debit conturile 136 “Avansuri pe termen lung acordate”, 224 “Avansuri pe termen

scurt acordate”,

credit conturile 242 “Conturi curente în valută naţională”, 243 “Conturi curente în

valută străină”.

Întreprinderea, la rîndul său, poate să primească avansuri în contul livrării ulterioare a

producţiei fabricate (serviciilor acordate). Aceste avansuri pînă la livrarea producţiei (prestarea

serviciilor) se consideră datorii. Sumele avansurilor primite se reflectă în contabilitate prin

formula contabilă:



credit conturile 424 “Avansuri pe termen lung primite, 523 “Avansuri pe termen

scurt primite”.

După livrarea producţiei (acordarea serviciilor) sumele avansurilor primite în baza facturilor

fiscale sau de expediţie prezentate cumpărătorilor se trec în contul stingerii creanţelor prin

întocmirea formulei contabile:

debit conturile 424 “Avansuri pe termen lung primite, 523 “Avansuri pe termen

scurt primite”,

credit conturile 134 “Creanţe pe termen lung”, 221 “Creanţe pe termen scurt

aferente facturilor comerciale”, 223 “Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”,

229 “Alte creanţe pe termen scurt”.

În decontările cu furnizorii pot să apară pretenţii faţă de ei în privinţa calităţii mărfurilor

intrate şi serviciilor primite referitoare la integritatea loturilor de mărfuri, calitatea şi preţurile

lor. În acest caz se întocmeşte un proces-verbal cu participarea reprezentantului furnizorului ori a

unei persoane necointeresate, în lipsa acestui reprezentant. Pretenţiile înaintate faţă de furnizor şi

recunoscute de acesta se reflectă prin formula contabilă

debit contul 229 “Alte creanţe pe termen scurt”.


EVIDENTA CAPITALULUI SECUNDAR

150

Capitalul secundar – cuprinde diferenţele din reevaluarea activelor pe termen lung şi subvenţiile de stat. Diferenţele din reevaluarea activelor apar în rezultatul reevaluării activelor materiale, mijloacelor fixe, investiţiilor financiare active şi a altor active pe termen lung.

În rezultatul reevaluării pot fi stabilite:

diferenţe pozitive (ecartul de reevaluare) – cînd valoarea activelor după reevaluare este mai mare decît valoarea pînă la reevaluare;

diferenţe negative (reducerea valorii activelor) – cînd valoarea activelor după reevaluare este mai mică decît valoarea pînă la reevaluare.

Evidenţa analitică a diferenţelor din reevaluare se ţine pe tipuri de active pe termen lung reevaluate.

Pentru evidenţa sintetică este destinat contul de pasiv 341 “Diferenţele din reevaluarea activelor pe termen lung”. În creditul acestui cont se înregistrează suma ecartului de reevaluare a activelor pe termen lung, în debit – suma reducerilor de reevaluare. La ieşirea activelor pe termen lung sumele ecartului la evaluare se trec la venituri, iar reducerilor – la cheltuielile activităţii de investiţii la întreprindere.

Soldul activului poate fi:

creditor – cînd suma totală a ecartului de evaluare depăşeşte suma totală a reducerilor de reevaluare,

debitor – cînd suma reducerilor este mai mare decît suma ecartului de reevaluare.

Soldul creditor se înregistrează în cap. III al Bilanţului contabil cu semnul “+”, iar soldul debitor tot în acest capitol – cu semnul “-”.

Diferenţele din reevaluarea activelor pe termen lung se reflectă prin formulele contabile:

1) ecartul de reevaluare:

debit conturile 111, 121, 122, 123, 125, 133,

credit contul 341;

2) reducerea de reevaluare:

debit contul 341;

credit conturile 111, 121, 122, 123, 125, 133.

Dacă întreprinderea aplică metoda alternativă de reevaluare a mijloacelor fixe atunci reevaluării se supune şi uzura mijlocului fix şi se întocmeşte formula contabilă:

la suma majorării uzurii acumulate:

debit contul 341

credit contul 124

151

la suma micşorării uzurii acumulate:

debit contul 124

credit contul 341

La ieşirea activelor pe termen lung:

1) ecartul de reevaluare se trece la veniturile activităţii de investiţii prin formula contabilă:

debit contul 341,

credit conturile 621.

2) reducerile de reevaluare se trec la cheltuielile activităţii de investiţii prin formula contabilă:

debit contul 721;

credit conturile 341.

De menţionat faptul că în scopuri fiscale nu se admite reevaluarea mijloacelor fixe, altfel spus modificarea valorii de intrare a acestora decît în cazurile prevăzute de articolul 27 p. (8) şi (10), din Codul fiscal, şi anume la suma:

cheltuielilor de reparaţie ce depăşesc plafonul de 15 % din baza valorică ajustată la începutul anului;

taxei pe valoarea adăugată, ce urmează a fi trecută în cont în conformitate cu Codul Fiscal, calculată din valoarea de bilanţ a mijloacelor fixe comercializate, care sînt trecute, în evidenţa contabila, cu taxa pe valoarea adăugata;

valorii probabile rămasă a mijloacelor fixe în cazul trecerii lor la pierderi, în evidenţă contabilă, în legătură cu uzura totală.

Subvenţiile de stat reprezintă a doua parte componentă a capitalului secundar.

Conform SNC 20 „Contabilitatea subvenţiilor şi publicitatea informaţiei aferentă asistenţei de stat” subvenţiile de stat sunt considerate ajutoarele de stat acordate întreprinderii sub formă unor transferuri de resurse în schimbul respectării anumitor condiţii la activitatea operaţională a acesteia.

Ajutoarele pot fi acordate ca granturi, donaţii, alocaţii, asistenţă financiară sau tehnică, prime ş.a.

Acestea pot fi primite în formă de mijloace băneşti, active materiale sau nemateriale, investiţii.

Condiţiile acordării ajutoarelor de stat pot fi: crearea de către întreprindere a locurilor noi de muncă. Menţinerea unor preţuri garantate de stat, atunci în cazul cînd preţurile formate în mod liber nu reuşesc să acopere cheltuielile efectuate de către întreprindere.

Subvenţiile de stat, inclusiv cele nebăneşti, se evaluează la valoarea venală (de intrare) numai în momentul în care va exista o certitudine întemeiată că:

întreprinderea va respecta condiţiile de acordare a acestora; şi

152

subvenţiile vor fi primite.

Evidenţa analitică a subvenţiilor se ţine pe surse de intrare a mijloacelor şi direcţii de utilizare a acestora.

Pentru evidenţa sintetică a subvenţiilor este destinat contul de pasiv 342 “Subvenţii”.

În creditul acestui cont se reflectă intrarea sau primirea subvenţiilor, în debit – utilizarea sau restituirea acestora organelor de stat în cazurile prevăzute de legislaţie. Soldul contului este creditor şi reprezintă mărimea subvenţiilor primite, dar neutilizate de către întreprindere la o anumită dată şi se reflectă în cap. III al Bilanţului contabil.

Modul de contabilizare a subvenţiilor depinde de condiţiile de acordare a acestora. În dependenţa de modul de utilizare a subvenţiilor, de durata perioadei de obţinere a avantajului economice acordate întreprinderii în schimbul anumitor condiţii pot fi utilizate şi alte scheme de formule contabile privind utilizarea subvenţiilor.

Aici sînt examinate numai operaţiunile economice şi formulele contabile de bază.

Subvenţiile de stat se contabilizează prin metoda capitalului, sau prin metoda venitului.

Metoda capitalului constată subvenţiile sub formă de active materiale, nemateriale sau investiţii pe termen lung.

1. La primirea acestor mijloace iniţial (pînă la reflectarea lor în componenţa capitalului) se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 111, 112, 121, 123, 131, credit conturile 423 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială”.

2. Metoda capitalului se admite şi la contabilizarea mijloacelor băneşti încasate, care vor fi destinate creării activelor pe termen lung. În aşa caz se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 241, 242, 244,

credit conturile 423 „Finanţări şi încasări cu destinaţie specială”.

După utilizarea mijloacelor băneşti la crearea activelor pe termen lung reflectăm intrarea activelor create în modul următor:

3. La crearea activelor prin intermediul antreprenorilor se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 112, 121 – la valoarea activului creat (fără TVA), debit contul 534 – la suma TVA,

credit contul 521 – la datoria faţă de furnizor, inclusiv TVA.

4. La crearea activelor în regie se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 112, 121 – la consumurile referitoare la crearea activului,

credit conturile 211, 213, 214, 531, 533, 812 etc. – la consumurile efectuate;

153

5. La predarea obiectului în exploatare se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 111 sau 123,

credit contul 112 sau 121.

6. După predarea obiectului în exploatare (în cazul cînd sunt primite active pe termen lung (operaţiunea 1) şi în cazul cînd au fost primite subvenţii sub formă de mijloace băneşti (operaţiunea 2)) şi îndeplinirea condiţiilor aferente subvenţiilor acestea se trec la majorarea capitalului secundar prin formula contabilă:

debit contul 423,

credit contul 342.

7. Pe măsura exploatării activelor în mărimea cheltuielilor efectuate, referitoare la aceste active (uzura, amortizarea) subvenţia se va trece la veniturile perioadei în care au fost efectuate cheltuielile respective.

De exemplu, dacă a fost calculată uzura obiectului de mijloace fixe creat din subvenţii în sumă de 20 000 lei va fi întocmită formula contabilă:

debit contul 712, 713, 813 – 20 000 lei,

credit contul 124 – 20 000 lei.

Concomitent la recunoaşterea cheltuielilor referitoare la uzura calculată se recunosc şi veniturile în aceiaşi sumă, fiind întocmită formula contabilă:

debit contul 342,

credit contul 622.

În aşa caz, veniturile şi cheltuielile de la utilizarea obiectului creat din subsidii, fiind recunoscute în aceiaşi sumă şi în aceiaşi perioadă, rezultatul financiar a întreprinderii nu va fi influenţat, adică va fi egal cu zero.

Dacă subvenţiile nu se utilizează conform condiţiilor stabilite la oferirea acestora statul poate să ceară rambursarea acestora. De regulă, se rambursează partea subvenţiilor care nu a fost trecută la cheltuieli (adică care nu au fost reflectate prin formula contabilă: debit contul 722, credit conturile 113, 124). Însă, dacă condiţiile nu au fost îndeplinite în totalmente restituirea poate fi cerută în mărimea de 100%, necătînd că obiectele subvenţionate au fost utilizate şi calculată suma uzurii respective.

La suma stabilită de rambursare organelor de stat, se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 342,

credit conturile 111, 121, 123, 241, 242.

Dacă subvenţia a fost primită cu condiţia majorării capitalului statutar al întreprinderii, atunci se întocmeşte formula contabilă:

154

debit contul 342,

credit contul 311.

Subvenţia, fiind reflectată în componenţa capitalului statutar nu poate fi contabilizată prin venituri şi cheltuieli.

În cazurile în care activele intrate la întreprindere ca subvenţii sunt reflectate prin metoda venitului, atunci la intrarea activelor se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 111, 112, 121, 122, 123 etc.,

credit contul 423.

La predarea obiectelor primite în exploatare valoarea acestora se trece la venituri prin formula contabilă:

debit contul 423 – la valoarea totală a obiectului, credit contul 422 „Venituri anticipate pe termen lung” – la valoarea obiectului în

formă de subvenţii care nu se referă la perioada de gestiune;

credit contul 515 „Venituri anticipate curente” – la valoarea obiectului care se referă la anul curent.

Conform regulilor generale prevăzute de SNC 20 cheltuielile reflectate în perioada de gestiune în formă de uzură a obiectului se reflectă prin formula contabilă:

debit conturile 712, 713, 813 etc.,

credit conturile 113, 124, 126..

Concomitent la suma cheltuielilor referitoare la perioada de gestiune se întocmeşte formula contabile:

1. debit contul 515,2. credit contul 622.

CONTABILITATEA PROFITULUI NEREPARTIZAT (PIERDERII NEACAPARATE)

Profitul net (pierderea netă) reprezintă rezultatul financiar al perioadei de gestiune după impozitare. Întreprinderea obţine profit net atunci cînd veniturile întreprinderii depăşesc cheltuielile. În caz contrar întreprinderea obţine pierdere netă.

Profitul net (pierderea netă) se determină în contul 351 “Rezultat financiar total”.

La finele anului de gestiune în acest cont se trec:

1. în debit – cheltuielile suportate în timpul anului;

2. în credit – veniturile întreprinderii în timpul anului.

155

La înregistrarea veniturilor se întocmesc formulele:

debit conturile 611, 612, 621, 622, 623,

credit contul 351.

La înregistrarea cheltuielilor se întocmesc formulele:

2. debit contul 351,

credit conturile 711, 712, 713, 714, 721, 722, 723, 731;

În cazul în care rulajul creditor al contului 351 “Rezultat financiar total” depăşeşte rulajul debitor întreprinderea obţine profit şi la această sumă se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 351,

1. credit contul 333.

În cazul în care rulajul debitor al contului 351 “Rezultat financiar total” depăşeşte rulajul creditor întreprinderea obţine pierdere şi la această sumă se întocmeşte formula contabilă:


Suma profitului net (pierderii nete) obţinut se reflectă în rîndul 150 “Profit net (pierdere netă)” al “Raportului privind rezultatele financiare” şi în rîndul 590 “Profit net (Pierdere netă) a perioadei de gestiune” al “Bilanţului contabil”.

La începutul unui nou an de gestiune profitul net (pierderea netă) al perioadei de gestiune este trecut la profitul nerepartizat (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi (contul 332 “Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi”). Aceasta se numeşte reformarea bilanţului contabil, la care se întocmesc formulele contabile:

la suma profitului utilizat al anului de gestiune


la suma profitului net :

debit contul 333, credit contul 332

la suma pierderii nete:

debit contul 332, credit contul 333,

la suma profitului anilor precedenţi depistat în anul de gestiune

debit contul 331,

156

credit contul 332,

la suma pierderilor anilor precedenţi depistat în anul de gestiune


Exemplul privind reformarea bilanţului: din 31.12.2008 la 01.01.2009.

Soldurile conturilor de clasa a 3 la data de 31 decembrie 2008 pînă la reformarea Bilanţului contabil sînt prezentate în următorul tabel:

Extras din Bilanţul contabil la 31.12.2008 pînă la reformare

Nr.

crt.P A S I V

Codul

rd.La finele perioadei de gestiune curente

La finele anului de gestiune precedent

3.3 Profit nerepartizat (pierdere neacoperită)

Corectarea rezultatelor perioadelor precedente (331) 570 (12 400) -

Profitul nerepartizat (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi (332)

580 89 300 124 300

Profitul net (pierderea) al perioadei de gestiune (333)

590 245 600 -

Profit utilizat al anului de gestiune (334) 600 (78 500) -

Total s. 3.3 (+rd.570+rd.580+rd.590-rd.600) 610 244 000 124 300

În baza datelor din exemplu vor fi întocmite formulele contabile prezentate în următorul tabel:

Formule contabile privind reformarea bilanţului contabil pe anul 2008

НNr. crt.

Conţinutul operaţiunii Suma, lei

Conturi

corespondente

D C

1. Decontarea sumei profitului utilizat al perioadei de gestiune

78 500 333 334

157

22. Reflectarea sumei profitului nerepartizat al perioadei de gestiune curente (245 600 lei – 78 500 lei)

167 100 333 332

33. Reflectarea sumei profitului anilor precedenţi depistat în anul de gestiune curent

12 400 331 332

După reformarea Bilanţului contabil pe anul 2008 conturile 334, 333 şi 331 se închid şi la începutul anului 2009 sold nu au.

Extras din Bilanţul contabil (introductiv) la 01.01.2009 după reformare

Nr.

crt.P A S I V

Codul

rd.La finele perioadei de gestiune curente

La finele anului de gestiune precedent

3.3 Profit nerepartizat (pierdere neacoperită)

Corectarea rezultatelor perioadelor precedente (331) 570 -

Profitul nerepartizat (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi (332)

580 244 000

Profitul net (pierderea) al perioadei de gestiune (333)

590 -

Profit utilizat al anului de gestiune (334) 600 -

Total s. 3.3 (+rd.570+rd.580+rd.590-rd.600) 610 244 000

Contabilitatea profitului nerepartizat (pierderii neacoperite)

În dependenţă de modul de utilizare a profitului nerepartizat, stabilit în baza deciziei proprietarilor întreprinderii, se întocmesc următoarele formule contabile:

la suma profitului nerepartizat al anilor precedenţi utilizat pentru crearea rezervelor:

debit contul 332, credit conturile 321, 322, 323.

1. la suma profitului nerepartizat utilizat pentru majorarea capitalului statutar:


158

la suma profitului nerepartizat utilizat pentru plata dividendelor:


În cazul în care întreprinderea obţine pierderi acestea pot fi acoperite pe seama:

profitului nerepartizat al anilor precedenţi:

debit contul 332, (pe diferite subconturi pentru fiecare an) credit contul 332.

rezervelor

debit conturile 321, 322, 323, credit contul 332.

Partea principală a profitului întreprinderii se foloseşte pentru plata dividendelor fondatorilor (acţionarilor). Mărimea dividendelor şi modul de plată a acestora se stabileşte de către adunarea fondatorilor (acţionarilor) la sfîrşitul anului de gestiune, însă în unele cazuri întreprinderile pot să plătească fondatorilor dividende în formă de avans.

Evidenţa analitică a acestor dividende se ţine pe fiecare fondator (acţionar).

Pentru evidenţa sintetică a dividendelor plătite în avans este destinat contul de activ 334 “Profitul utilizat al anului de gestiune”. În debitul acestui cont se înregistrează sumele dividendelor plătite în avans, iar în credit – trecerea în cont a dividendelor la efectuarea decontărilor definitive cu fondatorii. Soldul contului este debitor şi reprezintă suma dividendelor plătite în avans la o anumită dată (se reflectă în cap. III al Bilanţului contabil cu semnul “-”). Această sumă corectează suma profitului net (pierderii nete) din contul 333.

Utilizarea profitului anului de gestiune se reflectă prin formulele contabile:

1. Calcularea dividendelor plătite în avans:

debit contul 334, credit conturile 537.

2. Reţinerea impozitului pe venit din suma dividendelor achitate în avans:

debit contul 537, credit conturile 534.

Acest mod de reflectare a impozitului pe venit reiese din prevederile art. 15 şi 901 din Codul fiscal în condiţiile în care se aplică cota „zero” la impozitul pe venit.

În situaţia în care cota „zero” la impozitului pe venit va fi anulată, în baza art. 801 „Achitarea prealabilă a impozitului pe dividende” din Codul fiscal, la achitarea dividendelor în avans se va reţine şi se va achita ca impozit o sumă egală cu 15 % din suma dividendelor achitate. Suma impozitului reţinut se trece în cont la finele anului.

La suma impozitului pe venit calculat se întocmeşte formula contabilă:

159


Achitarea impozitului pe venit se reflectă prin formula contabilă:


La sfîrşitul anului suma impozitului pe venit aferentă dividendelor plătite în avans se trece la diminuarea datoriilor întreprinderii faţă de buget şi se înregistrează prin formula contabilă:


La reformarea Bilanţului contabil suma dividendelor plătite în avans se trece la diminuarea profitului net al perioadei de gestiune prin formula contabilă:


Achitarea datoriei faţă de fondatori privind dividendele calculate se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 537, credit conturile 241, 242, 243.

CONTABILITATEA REZERVELOR

Rezervele reprezintă sumele depuse de către întreprindere în scopul acoperirii pierderilor rezultate din activitatea economico-financiară a întreprinderii.

În dependenţă de conţinutul economic rezervele se împart în:

prevăzute de legislaţie – a căror constituire e stabilită de lege.

Exemplu: societăţile pe acţiuni sînt obligate sînt obligate să creeze rezerve în mărime de cel puţin 15% din suma capitalului statutar iniţial, fondurile de investiţii - 30% din suma capitalului statutar, băncile comerciale – 25% din suma mijloacelor atrase de la clienţi. Volumul rezervelor se indică în documentele de constituire;

prevăzute de statut – a căror creare, mărime şi scop sînt prevăzute de statutul întreprinderii.

Rezervele prevăzute de statut în cazul societăţilor pe acţiuni se formează din defalcări anuale din profitul net pîna la atingerea mărimii prevăzute de statutul societăţii. Volumul defalcărilor se stabileşte de adunarea generala a acţionarilor. Capitalul de rezerva trebuie să fie plasat în active cu lichiditate înaltă, care ar asigura folosirea lui în orice moment.

Exemplu: Întreprinderea poate să creeze rezerve pentru dezvoltarea socială şi a producţiei, stimularea lucrătorilor.

alte rezerve – a căror creare şi mărime nu e prevăzută în statut, dar ele constituie conform deciziei adunării fondatorilor sau a adunării de conducere a întreprinderii.

160

Rezervele se folosesc pentru:

majorarea capitalului statutar acoperirea pierderilor anilor precedenţi şi anului curent

plata dividendelor (de regulă, pentru acţiunile privilegiate) în cazul insuficienţei profitului.

Evidenţa analitică a rezervelor se ţine pe categorii de rezerve, surse de formare şi direcţii de utilizare. Pentru evidenţa sintetică sînt destinate conturile de pasiv 321, 322, 323. În creditul acestor conturi se reflectă constituirea rezervelor, în debit – utilizarea lor. Soldurile conturilor sînt creditoare şi reflectă mărimea rezervelor existente la o dată anumită (se reflectă în cap. III a Bilanţului contabil).

La formarea rezervelor se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 332,

credit conturile 321, 322, 323.

Utilizarea rezervelor se înregistrează prin formula:

debit conturile 321, 322, 323 – la suma totală a rezervelor utilizate credit contul 311 – la suma rezervelor utilizate pentru majorarea capitalului statutar,

credit conturile 332 – la suma rezervelor utilizate pentru acoperirea pierderilor neacoperite a anilor precedenţi,

credit contul 537 – la suma rezervelor utilizate pentru achitarea dividendelor pe acţiuni privilegiate.

Operaţiile legate de formarea şi utilizarea rezervelor se reflectă în registre contabile (jurnale, borderouri, situaţii), forma şi structura cărora se stabileşte de către fiecare întreprindere.

CONTABILITATEA CAPITALULUI NEVARSAT SI RETRAS

Capitalul nevărsat reprezintă datoriile fondatorilor (acţionarilor) privind aporturile în capitalul statutar. Aceste datorii apar la înfiinţarea întreprinderii atunci cînd momentul de înregistrare a întreprinderii nu coincide cu momentul de depunere a aporturilor.

Evidenţa analitică a capitalului nevărsat se ţine pe fondatori (acţionari) şi pe termen de achitare a datoriilor.

Pentru evidenţa sintetică este destinat contul de activ 313 “Capital nevărsat”. Este un cont rectificativ. În debitul acestui cont se reflectă valoarea nominală a datoriilor privind aporturile în capitalul statutar, în credit – valoarea reală a mijloacelor depuse de către fondatorii, acţionari în contul achitării datoriilor privind aporturile în capitalul statutar. Soldul contului este debitor şi reprezintă mărimea datoriilor fondatorilor privind aporturile în capitalul statutar (se reflectă în cap. III al Bilanţului contabil cu semnul “-“).

Apariţia capitalului nevărsat se înregistrează prin formula contabilă:

161

debit contul 313,

credit contul 311 – la valoarea nominală a aporturilor la capitalul statutar neachitate de către fondator pînă la înregistrarea de stat a întreprinderii.

La achitarea datoriilor fondatorilor privind aporturile în capitalul statutar se întocmeşte formula contabilă:

debit conturile 242, 243, 111, 121, 122, 123, 131, 211, 213, 217,

credit contul 313 – la valoarea reală a acţiunilor depuse de către fondatorii în contul achitării datoriilor privind aporturile în capitalul statutar.

La aporturile nebăneşti intrate la întreprindere TVA se trece în cont (cu excepţia TVA, referitoare la mijloacele fixe scutite de TVA (p. 23, art. 103 din Codul fiscal)).

În acest caz se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 534 credit contul 313.

Capitalul retras reprezintă valoarea acţiunilor sau cotelor de participaţie răscumpărate de către întreprindere de la acţionarii (fondatorii) săi.

Răscumpărarea acţionarilor poate fi efectuată în scopul:

micşorării capitalului statutar în urma anulării acţiunilor (cotelor de participaţie) răscumpărate,

revînzării ulterioare a cotelor la un preţ mai mare decît ca cel de procurare,

majorării normei profitului la o acţiune,

utilizării acţiunilor (cotelor) răscumpărate pentru plata dividendelor,

prevenirii tentativelor concurenţilor de a obţine pachetul de control.

Evidenţa analitică a capitalului retras se ţine pe feluri de acţiuni (privilegiate şi simple) şi pe fondatori (acţionari).

Pentru evidenţa sintetică este destinat contul de activ (rectificativ) 314 “Capital retras”. În debitul acestui cont se reflectă preţul (valoarea de procurare) a acţiunilor (cotelor de participaţie) răscumpărate, iar în credit: valoarea nominală a acţiunilor (cotelor de participaţie) anulate sau valoarea de realizare a acţiunilor (cotelor) revîndute. Soldul contului este debitor şi reprezintă valoarea acţiunilor (cotelor de participare) răscumpărate de la fondatori la o dată anumită (se înregistrează în cap. III al Bilanţul contabil cu semnul “-“).

La răscumpărarea acţiunilor (cotele de participaţie) de la acţionari (fondatori) se întocmeşte formula:

1. debit contul 314 – la valoarea de procurare a acţiunilor răscumpărate,2. credit conturile 241, 242, 243.

162

Acţiunile (cotele de participaţie) răscumpărate se reflectă în contul 314 pînă în momentul anulării, revînzării sau utilizării în alte scopuri a acestora.

În cazul anulării acţiunilor răscumpărate se întocmesc formulele contabile:

1) la valoarea nominală a acţiunilor anulate:

1. debit contul 311, 2. credit contul 314.

La revînzarea acţiunilor răscumpărate se întocmesc formulele contabile:

1) la valoarea de realizare a acţiunilor răscumpărate (preţ de vînzare):

debit contul 241, 242, 243,

credit contul 314;

Folosirea acţiunilor (cota de participaţie) pentru plata dividendelor se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 537, credit contul 314

CONTABILITATEA CAPITALULUI STATUTAR SI SUPLIMENTAR

Noţiunea şi componenţa capitalului propriu

Capitalul propriu (Cpropriu)reprezintă diferenţa dintre activele şi datoriile întreprinderii.

Capitalul propriu reprezintă sursa proprie de finanţare a activelor întreprinderii. Capitalul propriu cuprinde următoarele elemente:

Capital statutar (Cstatutar) – aporturile fondatorilor întreprinderii sub formă bănească sau nebănească;

Capital suplimentar (Csuplimentar) – diferenţa dintre valoarea nominală şi valoarea de piaţă a acţiunilor (cotelor-părţi), diferenţa de curs valutar în cazul efectuării aporturilor în valută şi din cauza necoincidenţei momentului constituirii întreprinderii cu momentul vărsării mijloacelor băneşti în valută străină;

Capital nevărsat (Cnevărsat)– datoriile fondatorilor aferente aporturilor la capitalul statutar;

Capital retras (Cretras)– valoarea acţiunilor (cotelor-părţi) retrase (răscumpărate) de la acţionari (asociaţi);

Rezervele (R) – rezerve prevăzute de legislaţie, rezerve prevăzute de statut, alte rezerve;

Profitul nerepartizat (Pnerep.)– profitul nerepartizat al anilor precedenţi, profitul net a anului de gestiune;

163

http://conspecte.com/Contabilitate-financiara/contabilitatea-capitalului-nevarsat-si-retras.html

Pierderea neacoperită (Pneac.) – (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi, (pierderea netă) a anului de gestiune;

Profitul utilizat al anului de gestiune (Putilizat.);

Capital secundar (Csec.)– diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung, subvenţii de stat.

Mărimea totală a capitalului propriu se determină cu ajutorul următoarei relaţii:

Cpropriu = Cstatutar + Csuplimentar + Pnerep.+ R + Csec. - Cnevărsat - Cretras - Pneac.- Putilizat.

Contabilitatea capitalului statutar şi suplimentar

Capitalul statutar reprezintă valoarea aporturilor proprietarilor întreprinderii (acţionarilor, fondatorilor) depuse în patrimoniul unităţii economice.

Modul de formare a capitalului statutar este reglementat de Codul Civil al Republicii Moldova, Legea privind societăţile pe acţiuni, Legea privind societăţile cu răspundere limitată, Legea cu privire la antreprenoriat şi întreprindere şi de documentele de constituire a întreprinderii (contractul de constituire şi statutul).

Mărimea capitalului statutar nu se limitează şi se stabileşte de fondatorii (acţionarii) întreprinderii, însă nu poate fi mai mic decît:

5400 lei pentru S.R.L.; 20 000 lei pentru S.A.

Aporturile în capitalul statutar pot fi sub formă de:

mijloace băneşti; hîrtii de valoare;

active materiale şi nemateriale.

La înfiinţarea întreprinderii fondatorii sînt obligaţi să aloce minimum 40% din mărimea capitalului statutar stabilită, iar restul 60% trebuie să fie depuse pe parcursul a 6 luni.

Pentru societăţile pe acţiuni aporturile băneşti trebuie să fie alocate integral pînă la înregistrarea întreprinderii, iar cele nebăneşti în timp de două luni după înregistrarea S.A.

Evidenţa analitică a capitalului statutar se ţine pe fiecare fondator, acţionar.

Pentru evidenţa sintetică a capitalului statutar este destinat contul de pasiv 311 “Capital statutar”. În creditul acestui cont se înregistrează mijloacele alocate în capitalul statutar, iar în debit – mijloacele retrase de către fondatori din capitalul statutar.

Reflectarea constituirii capitalului în contabilitate se efectuează doar după înregistrarea de stat a întreprinderii. Aporturile în capitalul statutar pot fi depuse pînă şi după înregistrarea de stat a întreprinderii. La suma mijloacelor băneşti depuse de fondatori în capitalul statutar pînă la înregistrarea de stat a întreprinderii se întocmeşte formula:

debit conturile 242, 243,

164

credit contul 311.

La suma aporturilor care nu au fost depuse de fondatori pînă la înregistrarea întreprinderilor se întocmeşte formula contabilă:


Indiferent de operaţiile economice care au loc la întreprindere soldul creditor al contului 311 “Capital statutar” la o anumită dată trebuie să coincidă cu suma capitalului statutar indicată în documentele de constituire ale întreprinderii la aceeaşi dată.

Intrarea mijloacelor depuse de către fondatori după înregistrarea de stat se reflectă prin formula:

debit conturile 241, 242, 243, 111, 121, 123, 131, 211, 213, 217, 231,

credit contul 313.

Efectuarea aporturilor nebăneşti în capitalul statutar al altor întreprinderi se consideră livrare impozabilă cu TVA, cu excepţia transmiterii mijloacelor fixe, care este scutită de TVA în conformitate cu p. (23) art. 103 din Codului Fiscal. În cazul în care depunerea în capitalul statutar se impozitează cu TVA, întreprinderea care primeşte depunerile nebăneşti reflectă trecerea în cont a TVA prin formula contabilă:

debit contul 534 credit conturile 313.

Exemplu. Conform hotărîrii adunării fondatorilor capitalul statutar a fost stabilit în mărime 10 000 lei, din care 40% au fost alocate pînă la înregistrare de stat sub formă de mijloace băneşti 4 000 lei.

După înregistrarea de stat fondatorii au depus aporturi sub formă de mijloace băneşti – 1 000 lei, mijloace fixe – 3 000 lei, obiecte de inventar – 500 lei (cu TVA), materiale – 700 lei (cu TVA), mărfuri – 800 lei (cu TVA).

E necesar de întocmit formulele contabile pe operaţiile legate de formarea capitalului statutar

Rezolvare:

Reflectarea aporturilor efectuate pînă la înregistrarea de stat a întreprinderii:

a) la suma aporturilor băneşti:

debit contul 242 – 4000

credit contul 311 – 4000

Reflectarea sumei capitalului nevărsat:

debit contul 313 – 6000


165

Reflectarea aporturilor efectuate după înregistrarea de stat a întreprinderii:

a) la suma aporturilor băneşti:

debit contul 242 – 1000 credit contul 313 – 1000

b) la suma aporturilor nebăneşti:

debit contul 123 – 3000 (mijloacele fixe alocate în capitalul statutar sunt eliberate de TVA)

debit contul 213 – 416,67 (500 – (500 : 6)) – fără TVA



debit contul 534 – 333,33 ((500+700+800)/6)) – la suma TVA


Pe parcursul activităţii întreprinderii mărimea capitalului statutar poate fi modificată atît în direcţia de majorare cît şi de micşorare. Modificările capitalului statutar trebuie să fie adoptate de adunarea acţionarilor (fondatorilor) şi introduse în documentele de constituire.

Capitalul social al societăţii pe acţiuni poate fi mărit prin:

a) mărirea valorii nominale (fixate) a acţiunilor plasate; şi/sau

b) plasarea de acţiuni ale emisiunii suplimentare.

Surse ale măririi capitalului social pot fi:

a) capitalul propriu al societăţii în limita părţii ce depăşeşte capitalul ei social şi cel de rezerva; şi/sau

b) aporturile primite de la proprietarii întreprinderii.

La majorarea capitalului statutar din contul fondatorilor se întocmesc formulele contabile:

pînă la modificarea documentelor de construire ale întreprinderii la Camera de Înregistrare de Stat:

debit conturilor 111, 112, 121, 122, 123, 131, 132, 211, 217, 231, 232, 242, 243; credit contul 537 – depunerea activelor şi altor mijloace băneşti de către fondatori în contul majorării aporturilor în capitalul statutar a întreprinderii;

debit contul 534; credit contul 537 - trecerea în cont a TVA, referitoare la aporturile nebăneşti, depuse de către fondatori, cu excepţia mijloacelor fixe, care sînt scutite de TVA la depunerea lor în capitalul statutar;

166

după efectuarea modificărilor în actele de construire ale întreprinderii la Camera de Înregistrare de Stat:

debit contul 537; credit contul 311 – la suma majorării capitalului statutar, efectuată în baza aporturilor suplimentare, depuse de către fondatori anterior;

La majorarea capitalului statutar din sursele proprii a întreprinderii:

debit conturilor 321, 322, 323 – din contul rezervelor prevăzute de legislaţie, de statut şi din alte rezerve;

debit contul 332 – din contul profitului nerepartizat al anilor precedenţi;

credit contul 311 – la suma totală a majorării capitalului statutar din sursele proprii a întreprinderii.

La micşorarea capitalului statutar se întocmesc formulele contabile (în dependenţă de hotărîrea fondatorilor în baza modificărilor camerei de înregistrare):

debit contul 311 – la suma totală a micşorării capitalului statutar; credit contul 312 – la suma acoperii insuficienţei capitalului suplimentar (soldului debitor

al contului 312);

credit contul 314 – la reducerea capitalului statutar prin anularea acţiunilor anterior retrase (la răscumpărarea lor a fost întocmită formula contabilă: debit contul 314, credit contul 242);

credit conturilor 321, 322, 323 – la formarea rezervelor din contul capitalului statutar;

credit contul 332 – la acoperirea pierderilor anilor precedenţi din contul capitalului statutar. Această formulă contabilă se întocmeşte în cazul cînd valoarea activelor nete este mai mică, decît mărimea capitalului statutar;

credit contul 537 – în scopul întoarcerii fondatorilor sumei reducerii a valorii nominale.

Operaţiunile economice de formare şi modificare a capitalului statutar pot genera anumite abateri cum ar fi: diferenţa dintre preţul nominal al acţiunii şi preţul de piaţă (de plasare), diferenţele de curs valutar din cauza necoincidenţei cursului valutar din ziua formării capitalului cu cursul valutar în ziua achitării, vînzarea acţiunilor retrase la un curs ce diferă de valoarea nominală etc.

Aceste abateri se reflectă în componenţa capitalului suplimentar al întreprinderii.

Pentru generalizarea informaţiei privind capitalul suplimentar este destinat contul 312 “Capital suplimentar”. În creditul acestui cont se reflectă majorarea capitalului suplimentar, în debit – micşorarea acestuia. Soldul contului poate fi atît creditor (se înregistrează în cap. III al Bilanţului contabil cu semnul “+”), cît şi debitor (se reflectă în cap. III al Bilanţului contabil cu semnul “-“).

Capitalul suplimentar se reflectă în contabilitate în următoarele cazuri.

La plasarea acţiunilor la preţ ce depăşeşte valoarea nominală se întocmeşte formula contabilă:

167


Exemplu: S.A. „Lux” la crearea societăţii 2000 de acţiuni cu valoarea nominală de 100 lei acţiunea a plasat la preţul de 115 lei acţiunea.

În baza datelor din exemplu se întocmesc următoarele formule contabile:

la valoarea nominală:

debit contul 242 – 200 000 lei

credit contul 311 – 200 000 lei

la diferenţa ditre preţul de vînzare şi valoarea nominală a acţiunilor [(115 – 100) x 2 000]:

debit contul 242 – 30 000 lei

credit contul 312 – 30 000 lei

La revînzarea (ori anularea) cotelor de participaţie (acţiunilor) răscumpărate (retrase) anterior la un preţ ce diferă de cel nominal se întocmesc formulele contabile:

în cazul cînd valoarea nominală la anualre ori valoarea de vînzare – la vînzarea acestora depăşeşte valoarea efectivă:


1.

în cazul cînd valoarea efectivă de procurare depăşeşte valoarea nominală (ori de vînzare):

1. debit contul 3122. credit contul 314

Exemplu: Întreprinderea a răscumpărat 50 de acţiuni proprii, valoarea nominală a cărora constituie 100 lei/acţiunea.

La valoarea de procurare:

Varianta I – 125 lei/acţiunea: debit contul 314, credit contul 242 – 6 250 lei

Varianta II – 80 lei/acţiunea: debit contul 314, credit contul 242 – 4 000 lei

La adunarea acţionarilor s-a luat decizia de a anula acţiunile proprii răscumpărate.

Se întocmeşte formulele contabile:

Varianta I.

168

a) la valoarea nominală:

debit contul 311 – 5000 lei (50 x 100) credit contul 314 – 5000 lei

b) la diferenţa dintre valoarea de procurare şi cea nominală:

debit contul 312 – 1 250 lei (6 250 – 5 000) credit contul 314 – 1 250 lei (6 250 – 5 000) (avem minus 1 250 lei)

Varianta II.

la valoarea nominală:

debit contul 311 – 5 000 lei credit contul 314 – 5 000 lei

la diferenţa dintre valoarea nominală şi cea de procurare (răscumpărare):

1. debit contul 314 – 1 000 lei2. credit contul 312 – 1 000 lei (avem plus 1 000 lei)

La vînzarea cotei (acţiunilor) răscumpărate diferenţa (pozitivă ori negativă) se determină dintre valoarea de procurare (răscumpărare) anterioară şi vînzare.

vînzarea: debit contul 242, credit contul 314, iar diferenţa;

pozitivă: debit contul 314, credit contul 312;

negativă: debit contul 312, credit contul 314.

La depunerea aporturilor în capitalul statutar în valută străină pot apărea diferenţe de curs valutar de la:

data încheierii contractului de constituire a întreprinderii şi data depunerii iniţiale a valutei;

data înregistrării întreprinderii şi data depunerii valutei.

În cazurile acestea se întocmesc formulele contabile:

la achitarea pînă la înregistrarea întreprinderii ($ 10 000 – la constituire – 12 lei/1 dol.; la achitare: varianta I – 13 lei/1 dol.; varianta II – 11,5 lei/1 dol.):

debit contul 243, credit contul 311 – la valoarea aporturilor – 120000 lei;

debit contul 243, credit contul 312 – la diferenţa favorabilă de curs – 10000 lei (130000 – 120000);

debit contul 312, credit contul 311 – la diferenţa nefavorabilă – 500 lei (12000 – 11500).

CONTABILITATEA IESIRII INVESTITIILOR

169

Ieşirea investiţiilor are loc ca urmare a:

1. vînzării, stingerii şi în urma altor ieşiri de titluri de valoare (ajustarea valorii; emiterii pentru a schimba cu investiţiile altor întreprinderi; constatarea lipsurilor în urma inventarierii; transmiterea cu titlu gratuit; pierderea în urma evenimentelor excepţionale etc.);

2. rambursării împrumuturilor anterior acordate altor întreprinderi şi închiderea (anularea) contractelor de depozit;

3. transferării proprietăţii investiţionale în active pe termen lung.

La ieşirea investiţiilor se întocmesc formulele contabile:

a) la vînzarea titlurilor de valoare pe termen lung:

la valoarea de bilanţ:

Dt 721, Ct 131, 132;

la suma cheltuielilor aferente ieşirii titlurilor de valoare pe termen lung:

1. Dt 721,2. Ct 227, 522, 532, 539 etc.;

concomitent la valoarea de vînzare investiţiilor pe termen lung:

Dt 223, 229, Ct 621;

la încasarea mijloacelor băneşti din vînzarea titlurilor de valoare:

Dt 241, 242, 243, Ct 223, 229.

Dacă anterior titlurile de valoare au fost reevaluate la ieşirea acestora se întocmesc formulele contabile:

decontarea sumei reducerii de reevaluare, constatate anterior:

Dt 721, Ct 341

sau

decontarea ecartului de reevaluare:

Dt 341, Ct 621

La vînzarea, stingerea, constatarea lipsurilor în urma inventarierii a titlurilor de valoare pe termen scurt se întocmesc formulele contabile:

170

la valoarea de bilanţ:

Dt 714, Ct 231, 232;

la suma cheltuielilor aferente vînzării titlurilor de valoare pe termen scurt:

Dt 714, Ct 227, 522, 532, 539 etc.;

concomitent la valoarea de vînzare investiţiilor pe termen lung:

Dt 223, 229, Ct 612.

Dacă titlurile de valoare pe termen scurt anterior au fost diminuate la ieşirea acestora suma diminuată se decontează prin formula contabilă: Dt 233, Ct 612.

La ieşirea titlurilor de valoare în alte cazuri valoarea de bilanţ a acestora se deconectează fiind trecută la cheltuieli:

la transmiterea cu titlul gratuit altor întreprinderi:

Dt 722, Ct 131, 132, 231, 232;

la ieşirea în urma evenimentelor excepţionale:

Dt 723, Ct 131, 132, 231, 232.

b) la rambursarea împrumuturilor anterior acordate altor întreprinderi şi închiderea (anularea) contractelor de depozit.

La rambursarea împrumuturilor pe termen lung şi pe termen scurt acordate anterior cu mijloace băneşti se întocmesc formulele contabile:

Dt 241, 242, 243, Ct 231, 232;

Notă. În cazul rambursării împrumuturilor pe termen lung înainte de termen se creditează conturile 131 şi 132.

c) transferării proprietăţii investiţionale în active pe termen lung.

La transferarea proprietăţii investiţionale în componenţa activelor pe termen lung (cînd întreprinderea prevede utilizarea acestor active după destinaţie în activitatea sa) se întocmesc formulele contabile:

Dt 111, 121, 122, 123, Ct 131, 132.

171

Investiţiile în întreprinderile asociate se consideră alocările de mijloace în întreprinderile unde investitorul deţine de la 20% la 50 % din pachetul de acţiuni sau din cotele de participare în capitalul statutar. Evidenţa acestor investiţii se organizează în conformitate cu prevederile S:N.C. 28 „Contabilitate investiţiilor în întreprinderile asociate”.

Evaluarea investiţiilor în întreprinderile asociate poate fi efectuată după două metode:

Metoda repartizării proporţionale - metoda de evaluare conform careia investiţiile sînt evaluate iniţial la valoarea de intrare, care ulterior se majorează sau se diminuează cu suma cotei investitorului constatată în beneficiile şi pierderile întreprinderii asociate ulterior datei achiziţionării investiţiilor. Dividendele primite de la întreprinderea asociată diminuează valoarea de bilanţ a investiţiilor. În aceste cazuri se vor întocmi următoarele formule contabile. În cazul aplicării metodei repartizării proporţionale dividendele se vor reflecta în contabilitate în dependenţă de faptul dacă întreprinderea asocială (fiică) a obţinut profit sau pierderi.

Varianta I. Întreprinderea asociată (fiică) a obţinut profit:

Procurarea cotei de participaţie (acţiunilor) în capitalul statutar al întreprinderii asociate (fiice): Dt 132, Ct 241, 242, 243.

Calcularea dividendelor referitoare la investiţiile efectuate la întreprinderile asociate (fiice) (în debitul contului 133 se reflectă majorarea investiţiilor în mărimea dividendelor calculate):

Dt 133, Ct 621.

Primirea dividendelor de la întreprinderile asociate şi fiice (în creditul contului 133 se diminuează investiţiile la suma dividendelor primite):

Dt 241, 242, 243, 244, Ct 133.

Varianta II. Întreprinderea asociată (fiică) are pierderi

Procurarea cotei de participaţie (acţiunilor) în capitalul statutar al întreprinderii asociate (fiice):Dt 132,Ct 241, 242, 243.

Reflectarea cotei investitorului în pierderile întreprinderii asociate (fiice): Dt 721, Ct 133.

Notă la operaţiunea 2. Referitor la operaţiunea 2 de menţionat că cotele investitorului în întreprinderilor asociate (fiice) se raportează la micşorarea valorii investiţiilor în limita valorii de bilanţ a acestora.

În cazul în care în anii ulteriori întreprinderile asociate şi fiice obţin profit, cota investitorului în profitul întreprinderilor sus-menţionate se reflectă prin următoarea formulă contabilă: debit contul 133, credit contul 621.

172

Metoda valorii - metoda de evaluare conform careia investiţia se evalueaza în momentul achiziţionarii la valoarea de intrare, fără modificarile ulterioare.La utilizarea metodei valorii investitorul reflectă investiţiile în întreprinderea asociată la valoarea de intrare, care ulterior nu se modifică. Investitorul constată venitul din investiţii şi îl reflecta în Raportul privind rezultatele financiare pe masura obţinerii cotei în profitul net acumulat al întreprinderii asociate, format după data achiziţionării investiţiilor. Mijloacele care depăsesc aceste beneficii sînt calificate drept restituirea investiţiilor şi reflectă diminuarea valorii investiţiilor în conformitate cu S.N.C. 25 "Contabilitatea investiţiilor".

Formule contabile privind reflectarea dividendelor în cazul aplicării metodei valorii:

Procurarea cotelor de participaţie (acţiunilor) în capitalul statutar al întreprinderii asociate (fiice):4. Dt 132,5. Ct 241, 242, 243.

Calcularea dividendelor din participarea la capitalul statutar al întreprinderii asociate (fiice): Dt 228, Ct 621.

Încasarea dividendelor de la întreprinderea asociată (fiică): Dt 241, 242, 243, Ct 228.

CONTABILITATEA INTRARII INVESTITIILOR

La intrarea titlurilor de valoare se întocmesc documentele care confirmă intrarea titlurilor de valoare (procesul-verbal de primire-predare a titlurilor de valoare, proces-verbal de evaluare a aporturilor nebăneşti, procesul-verbal al comisiei de inventariere, nota de contabilitate şi alte documente). În aceste documente se înregistrează denumirea titlurilor de valoare (acţiuni, obligaţiuni), denumirea emitentului, cantitatea, valoarea de procurare, valoarea nominală etc. Evidenţa analitică a investiţiilor se ţine pe tipuri în registrele de evidenţă la conturile 131, 132, care includ: denumirea investiţiei, emitentul titlurilor de valoare, cantitatea, valoarea nominală, valoarea de procurare.

Pentru evidenţa sintetică a investiţiilor în Planul de conturi sunt prevăzute următoarele conturi de activ:

II. 131 “Investiţii pe termen lung în părţi nelegate”;III. 132 “Investiţii pe termen lung în părţi legate”;

IV. 133 “Modificarea valorii investiţiilor pe termen lung”;

V. 231 „Investiţii pe termen scurt în părţi nelegate”;

VI. 232 „Investiţii pe termen scurt în părţi legate”.

Contul 131 (132) este destinat generalizării informaţiei privind existenţa şi mişcarea investiţiilor pe termen lung ale întreprinderii în părţi nelegate (legate).

Structura conturilor de investiţii este următoarea:

Dt 131 “Investiţii pe termen lung în părţi nelegate”132 “Investiţii pe termen lung în părţi legate”

Ct

173

Sold iniţial (Si) – valoarea investiţiilor pe termen lungîn părţi nelegate (legate) la începutul perioadei degestiune (se obţine din capitolul 1 a Bilanţuluicontabil, rd. 100 din perioada de gestiune precedentă)Valoarea de intrare a investiţiilor pe termen lung înpărţi nelegate (legate) procurate

Valoarea investiţiilor pe termen lung ieşite

Suma calculată suplimentar a diferenţei pînă lavaloarea nominală a titlurilor de valoare de datorii(recuperabile) pe termen lung

Decontarea diferenţei care depăşeşte valoareanominală a titlurilor de valoare de datoriipe termen lung

Soldul final (Sf) – valoarea investiţiilor pe termenlung în părţi nelegate (legate) la finele perioadei degestiune (se reflectă în capitolul 1 a Bilanţuluicontabil, rd. 100)

Pentru contul 131 sunt prevăzute următoarele subconturi:

1311 „Cota de participaţie şi acţiuni”,

1312 „Obligaţiuni”,

1313 „Împrumuturi acordate”

1314 „Alte investiţii pe termen lung”

Pentru contul 132 sunt prevăzute următoarele subconturi

1321 „Investiţii pe termen lung în întreprinderi-fiice”

1322 „Investiţii pe termen lung în întreprinderi asociate”

1323 „Investiţii pe termen lung în alte părţi legate”

Conţinutul conturilor 231, 232 este analogic cu cea a conturilor 131, 132. Componenţa subconturilor a acestor conturi diferă (vezi Planul de conturi).

Pentru generalizarea informaţiei privind modificarea (majorarea, reducerea; valorii de investiţiilor pe termen lung ca urmare a reevaluării acestora este destinat contul rectificativ 133 „Modificarea valorii investiţiilor pe termen lung). Structura acestui cont este următoarea.

În debitul contului 133 se reflectă sumele ecartului de reevaluare (majorării) a investiţiilor pe termen lung reevaluate şi decontarea sumelor reducerii de reevaluare a acestora în cazul ieşirii lor, iar în credit – sumele reducerii de reevaluare a investiţiilor pe termen lung reevaluate şi decontarea ecartului de reevaluare a acestora în cazul ieşirii lor.

174

Soldul contului 133 poate fi debitor, în cazul în care la finele perioadei de gestiune suma ecartului de reevaluare a investiţiilor pe termen lung depăşeşte suma reducerii de reevaluare a acestora, sau creditor, în cazul în care suma reducerii de reevaluare depăşeşte suma ecartului de reevaluare a investiţiilor.

Soldul debitor al contului 133 se reflectă cu cifre obişnuite, iar soldul creditor – cu cifre negative, adică între paranteze, în capitolul 1 «Active pe termen lung» din Bilanţul contabil.

În Planul de conturi pentru contul 133 sînt prevăzute următoarele subconturi:

1331 «Majorarea valorii investiţiilor pe termen lung»;

1332 «Diminuarea valorii investiţiilor pe termen lung».

Evidenţa analitică a rezultatelor reevaluării investiţiilor pe termen lung se ţine pe tipurile, clasele şi emitenţii acestora şi pe alte direcţii prevăzute în politica de contabilitate a întreprinderii.

Evaluarea şi contabilizarea investiţiilor depinde de modul de procurare a acestora:

2. contra mijloace băneşti, 3. în contul emiterii de către investitor a acţiunilor sau altor hîrtii de valoare,

4. pe calea schimbului cu alte active.

Să examinăm intrarea investiţiilor în baza următorul exemplu.

Exemplul 1

La 28.08.2009 întreprinderea „Alfa” a cumpărat 1000 acţiuni pe termen lung cu preţ unitar de 200 lei, cheltuielile de procurare (serviciile de broker, şi de consulting) achitate prin intermediul titularului de avans fără acordarea avansului – 1 380 lei. Valoarea de intrare a acţiunilor este 201 380 lei (1 000 x 200 + 1 380).

În contabilitatea investitorului se vor efectua următoarele înregistrări contabile:

la procurarea investiţiilor contra mijloace băneşti:

Varianta I. Plata pentru procurarea investiţiilor coincide cu momentul primirii acestora.

3. Reflectarea valorii de procurare a acţiunilor:

Dt 131 200 000 lei,

Ct 241, 242, 243 200 000 lei;

Reflectarea cheltuielilor de procurare:

Dt 131 1 380 lei,

Ct 532 1 380 lei.

175

Varianta II. Procurarea investiţiilor se efectuează cu plată ulterioară

III. Reflectarea valorii de cumpărare a investiţiilor cu achitarea ulterioară:

Dt 131, 132 200 000 lei

Ct 521, 522, 539 200 000 lei;

2. Reflectarea cheltuielilor de procurare:

Dt 131 1 380 lei,

Ct 532 1 380 lei;

Achitarea datorii pentru investiţiile procurate:

Dt 521, 522, 539 200 000 lei,

Ct 241, 242, 243 200 000 lei.

Varianta III. Plata pentru procurarea investiţiilor se efectuează anticipat

3. Virarea mijloacelor băneşti:

Dt 229 200 000 lei,

Ct 241, 242, 232 200 000 lei;

Reflectarea cheltuielilor de procurare:

Dt 131 1 380 lei,

Ct 532 1 380 lei;

IV. Reflectarea valorii de cumpărare a investiţiilor intrate:

Dt 131, 132 200 000 lei,

Ct 229 200 000 lei,

În toate variantele examinate, indiferent de modul de plată a investiţiilor, valoarea lor de intrare va constitui 201 380 lei.

b) la procurarea investiţiilor în contul emiterii de către investitor a acţiunilor sau altor hîrtii de valoare:

În cazul procurării investiţiilor în contul emiterii de către investitor a titlurilor de valoare, valoarea de intrare a investiţiilor procurate este egală cu valoarea venală a titlurilor de valoare emise şi a cheltuielilor de procurare. La bază determinării valorii venale se află valoarea de piaţă, iar dacă acestea nu au circulaţie pe piaţă valoarea lor se determină în baza titlurilor de valoare similare. În lipsa informaţiei menţionate se admite evaluarea titlurilor de valoare de către evaluatori certificaţi.

176

Exemplul 2.

Întreprinderea „Speranţa” S.A. a emis 100 acţiuni cu valoarea nominală 1 000 lei pentru o acţiune (valoarea totală – 100 000 lei) pentru a le aduce ca aport în capitalul statutar al întreprinderii „Plai” S.R.L. obţinînd astfel 10 % din capitalul statutar al acesteia în sumă de 95 000 lei. Întreprinderea „Speranţa” S.A. a transmis acţiunile sale întreprinderii „Plai” S.R.L. la valoarea venală de 110 000 lei. Serviciile de consulting constituie 2 500 lei şi s-au achitat prin intermediul contului curent.

Întreprinderea „Speranţa” S.A. va reflecta valoarea de intrare a acţiunilor intrate în felul următor:

2. Dt 131, 132 – 112 500 lei (110 000 + 2 500),3. Ct 313 – 110 000 lei,

4. Ct 242 – 2 500 lei.

Anterior, la înregistrarea capitalului întreprinderii se întocmeşte formula contabilă:

Dt 313 – 110 000 lei, Ct 311 – 100 000 lei,

Ct 312 – 10 000 lei (diferenţa dintre valoarea venală şi cea nominală).

c) la procurarea investiţiilor pe calea schimbului cu alte active

În cazul procurării investiţiilor pe calea schimbului cu alte active valoarea de intrare a investiţiilor este egală cu valoarea venală a activului transmis şi cheltuielile de procurare.

Exemplul 2.

Întreprinderea „Omega” S.R.L. a transmis societăţii de acţiuni „Orizont” S.A. un utilaj cu valoarea venală de 800 000 lei pentru 150 de acţiuni cu preţul unitar de 5 000 lei. Valoarea de intrare a utilajului transmis constituie 950 000 lei, uzura – 100 000 lei. Cheltuielile de consulting şi plata brokerilor constituie 6 000 lei. Valoarea de intrare a acţiunilor va constitui 806 000 lei (800 000 + 6 000).

În contabilitatea întreprinderii „Omega” S.R.L. se vor întocmi următoarele formule contabile:

3. Reflectarea valorii de bilanţ şi uzurii obiectului transmis:

Dt 721 – 850 000 lei (950 000 – 100 000);

Dt 124 – 100 000 lei,

Ct 123 – 950 000 lei;

Reflectarea valorii venale a utilajului transmis:

Dt 229 – 800 000 lei,

177

Ct 621 – 800 000 lei;

Reflectarea valorii titlurilor de valoare intrate:

Dt 131, 132 – 806 000 lei,

Ct 229 – 800 000 lei,

Ct 227, 241, 242 – 6 000 lei.

Modul de reflectare în contabilitate a operaţiunilor de intrare a investiţiilor în alte cazuri (cu titlul gratuit, ca rezultat la inventariere şi altele – vezi cartea A.Nederiţa „Corespondenţa conturilor contabile”, pag. 350-353).

Valoarea de intrare a titlurilor de valoare de datorii poate să nu corespundă cu valoarea nominală (de răscumpărare) a acestora. În acest caz, diferenţa respectivă dintre valoarea nominală şi cea de intrare a titlurilor de valoare (cu excepţia acţiunilor) se amortizează prin metoda liniară, întrucît la momentul răscumpărării titlurilor de valoare, valoarea de bilanţ a acestora trebuie să corespundă cu cea nominală (S.N.C. 25, § 13).

Dacă titlurile de valoare a fost procurate la valoarea care include dobînzile neachitate, acestea nu se iau in considerare la calculele de aducere a valorii de intrare a titlurilor de valoare pînă la valoarea nominală. Operaţiile de aducere a valorii de intrare la valoarea nominală (amortizarea) se reflectă prin formulele contabile:

În cazul în care valoarea de intrare este mai mică decît valoarea nominală:

Dt 131, 132, Ct 621;

În cazul în care valoarea de intrare este mai mare ca valoarea nominală:

Dt 721, Ct 131, 132.

Exemplul 3

Întreprinderea „Sigma” S.R.L. cumpără 180 de obligaţiuni cu preţul unitar: varianta I – 100; varianta II – 130 lei. Achitare este ulterioară. Valoarea nominală a unei obligaţiuni este de 120 lei. Termenul de deţinere - 3 ani. Diferenţa constituie:

varianta 1 - 3 600 lei [(120 - 100)x180] şi se amortizează anual la suma de 1 200 lei (3 600 : 3),

varianta II – 1 800 lei [(130 – 120) x 180] şi se amortizează anual în sumă de 600 lei (1 800 :3).

Formule contabile vor fi următoarele:

varianta I. Valoarea de intrare este mai mică decît valoarea nominală:

Dt 131 1 200 lei,

178

Ct 621 1 200 lei.

varianta II. Valoarea de intrare este mai mare decît valoarea nominală

Dt 721 600 lei,

Ct 131 600 lei.

Creanţele privind dobînzile, dividendele, redevenţele referitoare la titlurile de valoare se clasifică drept venit, însă dobînzile calculate pîna la achiziţionarea titlurilor care se includ în valoarea de intrare a hîrtiilor de valoare nu se constată ca venit, ci se trec la diminuarea valorii de intrare a tilului de valoare. Aceasta metodă se aplică şi pentru acţiunile procurate la valoarea care include dividendele neplatite aferente perioadei de pîna la achizitionare.

Exemplul 4

Întreprinderea „Alfa” S.A. a procurat obligaţiuni cu valoarea de intrare 56 000 lei care include şi dobînzi neplătite în sumă de 6 000 lei. Ulterior s-au calculat dobînzi în sumă de 4 000 lei. Intrarea obligaţiunilor se reflectă prin formula contabilă

Dt 131 56 000 lei, Ct 242 56 000 lei.

Calcularea dobînzilor se reflectă în contabilitatea întreprinderii „Alfa” S.A. prin următoarele înregistrări contabile:

Dt 228 10 000 lei, Ct 131 6 000 lei,

Ct 621 4 000 lei.

Prin aceste formule contabile valoarea de intrare a obligaţiunilor va fi corectată şi va deveni reală.

Metoda evaluării la valoarea cea mai mică dintre valoarea de intrare şi valoarea de piaţă se utilizează pentru evaluarea titlurilor de valoare corporative, iar modificările se înregistrează în ansamblu pe portofoliu. Diferenţele de evaluare se contabilizează ca şi în cazul utilizării metodei de reevaluare.COMPONENTA,CARACTERISTICA,CLASIFICAREA RECUNOASTEREA SI EVALUAREA INVESTITIILOR

Componenţa investiţiilor, modul de evaluare şi contabilizare a acestora sînt reglementate de S.N.C. 25 “Contabilitatea investiţiilor”, S.N.C. 27 “Rapoartele financiare consolidate şi contabilitatea investiţiilor în întreprinderile-fiice” şi S.N.C. 28 “Contabilitatea investiţiilor în întreprinderile asociate”.

Investiţia reprezintă un activ deţinut de întreprinderea-investitor în scopul ameliorării situaţiei sale financiare prin obţinerea veniturilor (dobînzilor, dividendelor, redevenţelor etc.), majorarea capitalului propriu şi obţinerea altor profituri (în special, ca rezultat al operaţiilor comerciale). (SNC 25, § 8).

Se disting următoarele forme de investire:

179

financiară; materială.

Forma financiară de investire reprezintă plasarea mijloacelor băneşti ori altor echivalente pentru procurarea titlurilor de valoare, cotelor de participaţie în capitalul statutar al altor întreprinderi.

Forma materială a investiţiilor se exprimă prin investirea mijloacelor băneşti ori altor echivalente în active pe termen lung (active nemateriale; clădiri, bijuterii, aur, obiecte de aur etc.).Investiţiile (conform SNC 25, § 10) se clasifică după următoarele criterii, care stau la baza contabilizării şi reflectării acestora în rapoartele financiare:

pe tipuri (după conţinutul economic); pe direcţii de investire;

pe termene de deţinere.

În funcţie de conţinutul economic, investiţiile se împart în:

cota de participaţie; titluri de valoare;

proprietate investiţională;

alte investiţii financiare.

Cota de participaţie reprezintă cota capitalului statutar pe care o deţine investitorul în întreprinderea investită. Cota de participaţie se negociază între participanţi şi se reflectă în Contractul de constituire a întreprinderii investite.

Titlurile de valoare sunt documentele băneşti exprimate în acţiuni, obligaţiuni, cambii etc., care certifică dreptul patrimonial al deţinătorului sau dreptul împrumutătorului faţă de emitentul acestora. Conform paragrafului 11 din SNC 25 în componenţa titlurilor de valoarea se disting: titluri de valoare materializate şi dematerializate, titluri de valoare recuperabile şi nerecuperabile. Titlurile de valoare materializate reprezintă blanchetele documentelor (acţiunile, obligaţiunile). Titlurile de valoarea dematerializate sînt prezentate sub formă de înregistrări pe conturi. Titlurile de valoare recuperabile reprezintă dreptul de obţinere a valorii nominale a acestora şi a dobînzilor aferente, fără dreptul de proprietate (obligaţiuni, cambii etc.). Titlurile de valoare nerecuperabile reprezintă dreptul de proprietate şi de obţinere a unei cote de profit net al întreprinderii (acţiuni).

Conform paragrafului 8 din SNC 25 proprietatea investiţională reprezintă investiţiile în terenuri, clădiri, care nu se utilizează şi nu se exploatează la întreprinderea-investitor sau la altă întreprindere din aceeaşi categorie.

De exemplu, terenurile procurate pentru a fi revîndute în scopul obţinerii unui profit se contabilizează la contul 131 „Investiţii pe termen lung în părţi nelegate” ori contul 132 „ Investiţii pe termen lung în părţi legate” în componenţa proprietăţii investiţionale, dar nu la contul 122 „Terenuri” în cazul dacă ar fi destinate pentru necesităţile întreprinderii.

În componenţa altor investiţii financiare se includ depozitele, împrumuturile acordate.

180

După direcţiile de investire investiţiile se subdivizează în:

investiţii în părţi nelegate (cota de participaţie al investitorului în capitalul statutar al întreprinderii investite nu depăşeşte 20%). Investiţiile în aceste cazuri se contabilizează în conformitate cu SNC 25 „Contabilitatea investiţiilor”).

Investiţii în părţi legate (cota de participaţie a investitorului în capitalul statutar a întreprinderii investite depăşesc 20%. Întreprinderile care deţin în capitalul statutar al altor întreprinderi de la 20 pînă la 50% ţin evidenţa conform SNC 28 „Contabilitatea investiţiilor în întreprinderile asociate”, iar peste 50% - conform SNC 27 „Rapoartele financiare consolidate şi contabilitatea investiţiilor în întreprinderile fiice”.

În funcţie de termenul presupus de deţinere investiţiile se împart în:

investiţii pe termen lung (cu termenul de peste un an), investiţii pe termen scurt (cu termenul nu mai mare de un an).

Recunoaşterea şi evaluarea investiţiilor

Investiţiile se constată ca active în cazul cînd se respectă următoarele condiţii:

1. există o certitudine întemeiată că din alocarea (investirea) mijloacelor întreprinderea va obţine un avantaj economic;

2. valoarea investiţiilor poate fi determinată cu un grad înalt de exactitate.

Dacă condiţiile enumerate nu se respectă, investiţiile nu se constată ca active, iar valoarea mijloacelor investite se constată ca cheltuieli ale întreprinderii.

Evaluarea este procedeul prin care se determină valoarea investiţiilor la un moment dat.

Se deosebesc evaluarea iniţială şi ulterioară a investiţiilor.

Prin evaluare iniţială a investiţiilor se are în vedere stabilirea valorii investiţiilor în momentul intrării acestora. Valoarea de intrare a titlurilor de evaluare include valoarea de cumpărare a acestora, comisioanele de broker, taxe, impozite prevăzute de legislaţia în vigoare şi alte cheltuieli pentru achiziţionarea acestora. La achiziţionare investiţiile se evaluează la valoarea de intrare care este egală cu:

suma mijloacelor băneşti achitate sau a echivalentelor acestora – pentru investiţiile achiziţionate contra mijloace băneşti sau echivalentele acestora;

valoarea venală a titlurilor de valoare emise – pentru investiţiile achiziţionate integral sau parţial în contul emisiunii de către investitor a acţiunilor sau a altor titluri de valoare;

valoarea venală a activului predat pe calea schimbului – pentru investiţiile achiziţionate pe calea schimbului sau schimbului parţial cu alt activ;

valoarea venală a activului obţinut pe calea schimbului – pentru investiţiile obţinute în schimbul altui activ, în cazurile în care valoarea ultimului diferă esenţial de valoarea venală a investiţiei obţinute.

Evaluarea ulterioară se efectuează la întocmirea bilanţului contabil. Metodele de evaluare ulterioară sunt examinate mai jos. Investiţiile pe termen lung se reflectă în bilanţ la una din următoarele metode (S.N.C. 25, § 18):

181

2. la valoarea de intrare;3. la valoarea reevaluată

4. la valoarea cea mai mică dintre valoarea de intrare şi valoarea de piaţă.

Metoda preponderentă de evaluare a investiţiilor pe termen lung constituie evaluarea lor la valoarea de intrare. Aceasta rămîne constantă (invariabilă) pe toată durata de deţinere a investiţiilor, cu excepţia următoarelor cazuri:

scăderea permanentă a cursului la bursele de valori publicat în ediţiile financiare – pentru titlurile de valoare care au cotare de piaţă;

reducerea bruscă a valorii activelor întreprinderii investite;

restricţiile ce ţin de vînzarea titlurilor de valoare ale întreprinderii investite;

survenirea unui anumit risc de deţinerea titlurilor de valoare (de exemplu, informaţii despre falimentul întreprinderii investite;

decizia consiliului directorilor întreprinderii, bazată pe avizele specialiştilor în domeniul pieţei de valori – pentru titlurile de valoare care nu au cotare de piaţă;

aducerea valorii de intrare la valoarea nominală (pentru titlurile de valoare recuperabile).

La survenirea unor asemenea situaţii suma diminuării valorii investiţiilor se reflectă la cheltuielile activităţii de investiţii. În cazul majorării ulterioare a cursului această majorare se reflectă la veniturile activităţii de investiţii, dar numai în limita valorii de intrare.

Reevaluarea investiţiilor se efectuează la valoarea venală, care reprezintă suma la care un activ poate fi schimbat în procesul operaţiei comerciale între părţile informate independente. În cazul investiţiilor valoarea venală este egală cu valoarea de piaţă a acestora.

Întreprinderea investitor stabileşte în mod independent periodicitatea şi termenul de reevaluare a investiţiilor. În rezultatul reevaluării pot fi stabilite reduceri sau diminuări şi majorări a valorii investiţiilor. Suma reducerii valorii investiţiilor se trece la diminuarea capitalului propriu, iar suma majorării - la creşterea capitalului propriu.

La ieşirea investiţiilor pe termen lung sumele reducerii sau majorării valorii acestora se raportează corespunzător la cheltuieli sau venituri din activitatea de investiţii.

În cazul reducerii permanente a valorii de intrare a investiţiilor pe termen lung valoarea de bilanţ a acestora se diminuează cu suma acestei reduceri, care se reflectată ca cheltuială. Dacă ulterior a avut loc majorarea valorii investiţiilor pe termen lung, diferenţa survenită se raporteaza la restabilirea valorii de bilanţ a acestora şi se constată ca venit în limitele reducerii calculate anterior.

Întreprinderea alege desinestătător metoda de evaluare a investiţiilor şi o fixează în Politica sa de contabilitate.

182

EVIDENTA DATORIILOR FATA DE FONDATORI

Datoriile faţă de fondatori (acţionari) pot fi grupate în datorii privind:

dividendele, alte venituri şi plăţi calculate;

aporturile la capitalul statutar;

restituirea cotelor sau a unei părţi la lichidarea întreprinderii.

Conform legislaţiei în vigoare, obligaţia de plată a dividendelor apare la data anunţării

deciziei privind plata acestora luată de Consiliul observatorilor în cazul plăţii dividendelor

intermediare şi Adunarea Generală a Acţionarilor – în cazul plăţii dividendelor anuale.

Datoriile faţă de fondatori pot apărea în cadrul efectuării emisiunii suplimentare de

acţiuni prin aporturi suplimentare. Conform Legii privind societăţile pe acţiuni, aporturile

primite în contul acţiunilor emise suplimentar nu pot fi utilizate pînă la înregistrarea totalurilor

emisiunii suplimentare de acţiuni, decât numai în cazul acordării de către bancă sau altă persoană

juridică a unei cauţiuni sau garanţii asupra acestor aporturi.

Evidenţa analitică a datoriilor faţă de fondatori şi alţi participanţi se ţine pe fiecare

fondator (participant) şi fel de datorii.

Datoriile faţă de fondatorii întreprinderii şi alţi participanţi se înregistrează în contul de

pasiv 537 “Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi”. În creditul acestui cont se reflectă

dividendele calculate, veniturile şi alte plăţi, iar în debit – achitarea sau restituirea lor. Soldul

acestui cont este creditor şi reprezintă sumele datoriilor faţă de fondatori la finele perioadei de

gestiune.

La sumele calculate ale dividendelor (veniturilor) fondatorilor, în baza deciziei privind

achitarea lor, în funcţie de sursă, se înregistrează:

3. debit conturile 334 “Profit utilizat al anului de gestiune”, 332 “Profit nerepartizat

(pierdere neacoperită) al anilor precedenţi”, 322 “Rezerve prevăzute de statut”,

4. credit contul 537 “Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi”.

Conform art. onform art. 90 alin. (3) lit. d) din Codul fiscal persoanele specificate la

art.90 alin.(1) din Codul fiscal reţin şi achită la buget un impozit în mărime de 15% din veniturile

îndreptate spre achitare fondatorilor întreprinzătorilor individuali sau gospodăriilor ţărăneşti (de

fermier). Prevederea prezentei litere nu se aplică fondatorilor întreprinzătorilor individuali şi

183

gospodăriilor ţărăneşti (de fermier) care obţin venituri din vînzări în mărime de pînă la 3

milioane de lei pe an şi al căror număr mediu scriptic de personal nu depăşeşte 9 persoane.

Reţinerea impozitului pe venit din dividendele achtiate fondatorilor se reflectă prin

formula contabilă:

debit contul 537 “Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi”,

credit conturile 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” .

În debitul acestui cont se reflectă plata dividendelor:

– cu acţiuni proprii:


credit conturile 311 “Capital statutar”, 314 “Capital retras”.

– cu mijloace băneşti sau alte active:



curente în valută străină”, 227 “Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 221

”Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 229 “Alte creanţe pe

termen scurt”.

Achitarea dividendelor sub forma altor active (produse, materiale, mărfuri) se reflectă ca

operaţiuni ordinare de vânzare a acestora.

Societatea pe acţiuni reflectă aporturile primite în cadrul emisiunii suplimentare de acţiuni ca

datorii până la înregistrarea de stat a acţiunilor emise suplimentar şi eliberate acţionarilor prin

formula contabilă:

debit conturile 111 “Active nemateriale”, 123 “Mijloace fixe”, 211 “Materiale”, 217

“Mărfuri”, 241 “Casa”, 242 “Conturi curente în valută naţională”, 243 “Conturi


credit contul 537 “Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi”.

După înregistrarea de stat a acţiunilor emise suplimentar capitalul statutar se consideră

majorat şi se reflectă prin formula contabilă:

184

http://conspecte.com/Contabilitate-financiara/contabilitatea-capitalului-statutar-si-suplimentar.html


credit contul 311 “Capital statutar”.

În cazul nevalidării plasării publice a acţiunilor emisiunii suplimentare de către Comisia

Naţională a Valorilor Mobiliare, societatea pe acţiuni este obligată să restituie subscriptorilor de

acţiuni mijloacele depuse de ei în contul acţiunilor, precum şi dobânda obţinută, înregistrând în

contabilitate formula contabilă inversă.

Evidenţa sintetică şi analitică a decontărilor cu fondatorii şi alţi participanţi se reflectă în

registrul pentru contul 537 “Datorii faţă de fondatori şi alţi participanţi” care se

elaborează de sine stătător de fiecare întreprindere şi se ţine pe feluri de datorii şi

fondatori. La sfârşitul perioadei de gestiune datele din registrul sintetic specificat se trec

în Cartea mare.

Evidenţa altor datorii

Pe lîngă datoriile analizate mai sus întreprinderea înregistrează şi datorii din alte operaţii

economice cum sînt: datorii privind arenda operaţională, datorii privind amenzile şi

despăgubirile recunoscute, datorii faţă de persoane fizice care nu sînt angajaţi ai întreprinderii,

datorii privind alte operaţiuni care nu pot fi reflectate în conturile de datorii examinate anterior.

Evidenţa analitică a altor datorii se ţine pe termene de achitare şi pe creditori.

Pentru evidenţa sintetică a altor datorii pe termen lung şi scurt sînt destinate respectiv

conturile de pasiv 426 “Alte datorii pe termen lung calculate” şi 539 “Alte datorii pe termen

scurt”. În creditul acestor conturi se reflectă sumele datoriilor calculate, iar în debit – achitarea

acestora. Soldul este creditor şi reprezintă suma altor datorii ale întreprinderii existente la un

moment dat (la data întocmirii Bilanţului contabil).

Apariţia altor datorii se reflectă prin formula contabilă:

1. debit conturile 111 “Active nemateriale”, 122 “Terenuri”, 123 “Mijloace fixe”, 131

“Investiţii pe termen lung în părţi nelegate”, 211 “Materiale”, 213 “Obiecte de mică

valoare şi scurtă durată”, 217 “Mărfuri”, 227 “Creanţe pe termen scurt ale

personalului”, 242 “Conturi curente în valută naţională”, 714 “Alte cheltuieli

operaţionale”,

2. credit conturile 539 “Alte datorii pe termen scurt”, 426 “Alte datorii pe termen lung

calculate”.

185

Achitarea datoriilor faţă de alţi creditori se contabilizează prin formula contabilă:

debit conturile 539 “Alte datorii pe termen scurt” 426 “Alte datorii pe termen lung

calculate”


curente în valută străină”, 244 “Conturi speciale la bănci”.

Evidenţa altor datorii este ţinută în registre elaborate desinestătător de întreprindere. La

sfîrşitul perioadei de gestiune rulajele şi soldurile din aceste registre se trec în Cartea mare, iar

după verificare – în Bilanţul contabil.

EVIDENTA CHELTUIELILOR PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT

La sfîrşitul anului, după determinarea sumei efective a impozitului pe venit ce urma a fi achitată în buget se întocmeau următoarele formule contabile:

la suma efectivă a impozitului pe venit ce urmează a fi achitată în buget

debit contul 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit” credit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul”

stornarea cheltuielilor privind impozitul pe venit achitat în rate:

debit contul 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit” credit contul 535 „Datorii preliminate”,

trecerea în cont a impozitului pe venit achitat în rate:

debit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” credit contul 225 „Creanţe privind decontările cu bugetul”

achitarea datoriilor privind decontările cu bugetul

debit contul 534 „Datorii privind decontările cu bugetul” credit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”.

La sfîrşitul perioadei de gestiune suma efectivă a impozitului pe venit din debitul contului 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit” se reflectă în rîndul cu aceeaşi denumire 140 a Raportului de profit şi pierdere.

Conturile de cheltuieli se închid la sfîrşitul anului prin întocmirea formulei contabile:

debit contul 351 „Rezultat financiar total”

186

credit contul 711 „Costul vînzărilor”

credit contul 712 „Cheltuieli comerciale”

credit contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative”

credit contul 714 „Cheltuieli generale şi administrative”

credit contul 721 „Cheltuielile activităţii de investiţii”

credit contul 722 „Cheltuielile activităţii financiare”

credit contul 723 „Pierderi excepţionale”

credit contul 731 „Cheltuieli (economii) privind impozitul pe venit”.

Evidenţa cheltuielilor activităţii de investiţii

Cheltuielile activităţii de investiţii cuprind cheltuielile legate de ieşirea activelor pe termen lung. Pentru evidenţa acestor cheltuieli este destinat contul 721 „Cheltuielile activităţii de investiţii”. Pe parcursul perioadei de gestiune efectuarea acestor cheltuieli se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 721 „Cheltuielile activităţii de investiţii”– la suma totală a cheltuielilor activităţii de investiţii

credit contul 111 „Active nemateriale”, 112 „Active nemateriale în curs de execuţie”, 121 „Active materiale în curs de execuţie”, 122 „Terenuri”, 123 „Mijloace fixe”, 125 „Resurse naturale”, 131 „Investiţii pe termen lung în părţi nelegate”, 132 „Investiţii pe termen lung în părţi legate” – la valoarea de bilanţ a activelor pe termen lung ieşite;

credit contul 211 „Materiale”, 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533 „Datorii privind asigurările”, 812 „Activităţi auxiliare”, 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 „Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate” – la suma cheltuielilor aferente ieşirii activelor pe termen lung;

credit contul 538 „Rezerve pentru cheltuieli şi plăţi preliminate” – la suma rezervelor create pentru acoperirea cheltuielilor probabile privind ieşirea mijloacelor fixe după expirarea duratei de funcţionarea acestora;

credit contul 341 „Diferenţe din reevaluarea activelor pe termen lung” – la suma reducerii valorii activelor pe termen lung ieşite, înregistrată la reevaluarea acestora

credit contul 111 „Active nemateriale”, 112 „Active nemateriale în curs de execuţie”, 121 „Active materiale în curs de execuţie”, 123 „Mijloace fixe” – la valoarea de bilanţ a activelor imobilizate, constatate ca lipsuri cu ocazia inventarierii.

187

La sfîrşitul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 721 „Cheltuielile activităţii de investiţii” se scade din veniturile din activitatea de investiţii la determinarea indicatorului din rîndul 090 „Rezultatul din activitatea de investiţii: profit (pierdere)” al Raportului de profit şi pierdere.

Evidenţa cheltuielilor activităţii financiare

Cheltuielile activităţii financiare includ:

cheltuieli privind plata redevenţelor; cheltuieli privind arenda finanţată a activelor pe termen lung;

cheltuieli privind diferenţele de curs valutar;

alte cheltuieli ale activităţii de investiţii.

Pentru evidenţa cheltuielilor activităţii financiare este destinat contul 722 „Cheltuielile activităţii financiare”. Pe parcursul perioadei de gestiune cheltuielile activităţii financiare se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 722 „Cheltuielile activităţii financiare” – la suma totală a cheltuielilor activităţii financiare;

credit conturile 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi curente în valută străină”, 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 539 „Alte datorii pe termen scurt” – achitarea sau calcularea plăţii (dobînzii) pentru activele pe termen lung primite în arendă finanţată;

credit conturile 221 „Creanţe pe termen scurt aferente facturilor comerciale”, 223 „Creanţe pe termen scurt ale părţilor legate”, 224 „Avansuri pe termen scurt acordate”, 241 „Casa”, 243 „Conturi curente în valută străină”, 244 „Conturi speciale la bănci”, 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 411 „Credite bancare pe termen lung”, 511 „Credite pe termen scurt”, 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 „Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 523 „Avansuri pe termen scurt primite”, 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”, 539 „Alte datorii pe termen scurt” – la suma diferenţelor nefavorabile de curs valutar aferente mijloacelor băneşti, creanţelor şi datoriilor;

credit contul 136 „Avansuri pe termen lung acordate” – la suma avansurilor pe termen lung acordate şi nereclamate de către întreprindere.

La sfîrşitul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 722 „Cheltuielile activităţii financiare” se scade din veniturile din activitatea financiară la determinarea indicatorului din rîndul 100 „Rezultatul din activitatea de financiară: profit (pierdere)” al Raportului de profit şi pierdere.

Evidenţa cheltuielilor (pierderilor) excepţionale

Pierderile excepţionale cuprind pierderile obţinute în urma producerii calamităţilor naturale, perturbărilor politice, modificării legislaţiei şi din alte evenimente excepţionale. În decursul anului de gestiune aceste cheltuieli se acumulează în debitul contului 723 „Pierderi excepţionale” şi se reflectă prin formula contabilă:

188

debit contul 723 „Pierderi excepţionale” – la suma totală a pierderilor excepţionale înregistrate de întreprindere;

credit contul 111 „Active nemateriale”, 112 „Active nemateriale în curs de execuţie”, 121 „Active materiale în curs de execuţie”, 123 „Mijloace fixe”, 211 „Materiale”, 212 „Animale la creştere şi îngrăşat”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 215 „Producţie în curs de execuţie”, 216 „Produse”, 217 „Mărfuri”, 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi curente în valută străină”, 244 „Conturi speciale la bănci”, 245 „Transferuri băneşti în expediţie”, 246 „Documente băneşti” – la valoarea de bilanţ a activelor nimicite în rezultatul evenimentelor excepţionale;

credit contul 211 „Materiale”, 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533 „Datorii privind asigurările”, 241 „Casa”, 812 „Activităţi auxiliare”, 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale” – la suma cheltuielilor legate de lichidarea consecinţelor evenimentelor excepţionale.

La sfîrşitul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 723 „Pierderi excepţionale” se scad din veniturile excepţionale la determinarea indicatorului din rîndul 120 „Rezultatul excepţional: profit (pierdere)” al Raportului de profit şi pierdere.

CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DIN ACTIVITATEA OPERATIONA

Pentru evidenţa cheltuielilor activităţii operaţionale sînt destinate conturile: 711 „Costul vînzărilor”, 712 „Cheltuieli comerciale”, 713 „Cheltuieli generale şi administrative”, 714 „Alte cheltuieli operaţionale”. Acestea sînt conturi de activ, în debitul lor se reflectă cheltuielile suportate (cu total cumulativ de la începutul anului), iar în credit – trecerea cheltuielilor acumulate la sfîrşitul anului la contul 351 „Rezultat financiar total”. Aceste conturi nu au sold la sfîrşitul anului, deoarece rulajul debitor, la sfîrşitul perioadei de gestiune, este trecut în sumă totală la contul 351 „Rezultat financiar total”.

Contul 711 „Costul vînzărilor” este destinat generalizării informaţiei privind costul efectiv (valoarea de bilanţ) a produselor, mărfurilor vîndute şi serviciilor prestate.

În decursul perioadei de gestiune contul trecerea valorii produselor, mărfurilor vîndute şi serviciilor prestate se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 711 „Costul vînzărilor” – la valoarea efectivă totală a produselor, mărfurilor vîndute, serviciilor prestate;

credit contul 216 „Produse” – la valoarea de bilanţ a produselor vîndute;

credit contul 217 „Mărfuri” – la valoarea de bilanţ a mărfurilor vîndute;

credit contul 811 „Activităţi de bază” – la costul serviciilor din activitatea de bază prestate altor persoane fizice şi juridice;

credit contul 812 „Activităţi auxiliare” – serviciile activităţii auxiliare prestate altor persoane fizice şi juridice.

189

La sfîrşitul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 711 „Costul vînzărilor” se reflectă în rîndul cu aceeaşi denumire 020 a Raportului de profit şi pierdere.

Contul 712 „Cheltuieli comerciale” se utilizează pentru evidenţa cheltuielilor legate de expedierea, vînzarea produselor, mărfurilor şi prestarea serviciilor, cheltuielilor de reclamă, cheltuielilor privind uzura mijloacelor fixe şi obiectelor de mică valoare şi scurtă durată antrenate nemijlocit în procesul de comercializare. Aceste cheltuieli se reflectă prin următoarele formule contabile:

Reflectarea cheltuielilor privind ambalarea şi comercializarea produselor, mărfurilor:

debit contul 712 „Cheltuieli comerciale” credit contul 211 „Materiale”


credit contul 533 „Datorii privind asigurările”


credit conturile 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 522 „Datorii pe termen scurt faţă de părţile legate”, 539 „Alte datorii pe termen scurt”

Reflectarea cheltuielilor legate de participarea la tîrguri, expoziţii,

debit contul 712 „Cheltuieli comerciale” credit conturile 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243

„Conturi curente în valută străină”

credit conturile 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 539 „Alte datorii pe termen scurt”

credit conturile 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii”

credit conturile 216 „Produse”, 217 „Mărfuri”

Reflectarea cheltuielilor legate de încărcare, descărcare, transportarea produselor, mărfurilor;

debit contul 712 „Cheltuieli comerciale” credit conturile 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533

„Datorii privind asigurările”


credit conturile 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 539 „Alte datorii pe termen scurt”

Crearea rezervelor din contul cheltuielilor comerciale:

190

debit contul 712 „Cheltuieli comerciale” credit contul 222 „Corecţii la datorii dubioase”

credit contul 538 „Rezerve pentru cheltuieli şi plăţi preliminate”

Reflectarea uzurii mijloacelor fixe, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată şi valorii de bilanţ a obiectelor de mică valoare şi scurtă durată antrenate în procesul de comercializare:

debit contul 712 „Cheltuieli comerciale” credit contul 123 „Mijloace fixe”

credit contul 214 „Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată”

credit contul 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”

La sfîrşitul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 712 „Cheltuieli comerciale” se reflectă în rîndul cu aceeaşi denumire 050 a Raportului de profit şi pierdere.

Contul 713 „Cheltuieli generale şi administrative” se foloseşte pentru evidenţa cheltuielilor legate de conducerea, organizarea şi deservirea întreprinderii în ansamblu. În decursul anului de gestiune cheltuielile generale şi administrative se reflectă prin formula contabilă:

debit contul 713 – la suma totală a cheltuielilor generale şi administrative; credit contul 113 „Amortizarea activelor nemateriale”, 124 „Uzura mijloacelor

fixe” – la suma amortizării activelor şi uzurii mijloacelor fixe;

credit contul 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 214 „Uzura obiectelor de mică valoare şi scurtă durată” – la valoarea materialelor, obiectelor de inventar folosite pentru necesităţile generale ale întreprinderii;

credit contul 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi curente în valută străină” – la suma serviciilor bancare, telefonice, juridice, de audit, poştale, telegrafice achitate contra mijloace băneşti;

credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 532 „Datorii faţă de personal privind alte operaţii” – la suma cheltuielilor generale şi administrative efectuate prin intermediul titularilor de avans cu sau fără acordarea avansului;

credit contul 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533 „Datorii privind asigurările” – la calcularea salariilor aparatului de conducere şi deservire a întreprinderii şi a contribuţiilor de asigurări sociale şi medicale aferente acestor salarii;

credit contul 812 „Activităţi auxiliare”, 521 „Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale”, 539 „Alte datorii pe termen scurt” – la costul serviciilor prestate de secţiile auxiliare proprii şi de către terţi;

191

credit contul 534 – la calcularea taxelor şi impozitarea ce urmează a fi achitate în buget, cu excepţia impozitului pe venit, TVA şi accize;

La sfîrşitul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 713 „Cheltuieli generale şi administrative” se reflectă în rîndul cu aceeaşi denumire 060 a Raportului de profit şi pierdere.

Contul 714 „Alte cheltuieli operaţionale” este destinat pentru evidenţa cheltuielilor activităţii operaţionale a întreprinderii care nu intră în componenţa costului vînzărilor, cheltuielilor comerciale şi cheltuielilor generale şi administrative ale întreprinderii.

La suma altor cheltuieli operaţionale se întocmeşte formula contabilă:

debit contul 714 „Alte cheltuieli operaţionale” – la suma totală a altor cheltuieli operaţionale;

credit contul 411 „Credite bancare pe termen lung”, 412 „Credite bancare pe termen lung pentru salariaţi”, 413 „Împrumuturi pe termen lung ”, 511 „Credite pe termen scurt”, 512 „Credite bancare pe termen scurt pentru salariaţi”, 513 „Împrumuturi pe termen scurt” – la suma dobînzilor aferente creditelor şi împrumuturilor primite;

credit contul 211 „Materiale”, 212 „Animale la creştere şi îngrăşat”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 231 „Investiţii pe termen scurt”, 246 „Documente băneşti” – la valoarea materialelor, animalelor la creştere şi îngrăşat, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, investiţiilor pe termen scurt, documentelor băneşti vîndute;

credit contul 211 „Materiale”, 212 „Animale la creştere şi îngrăşat”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 215 „Producţie în curs de execuţie”, 216 „Produse”, 217 „Mărfuri”, 241 „Casa”, 246 „Documente băneşti” – la valoarea de bilanţ a materialelor, animalelor la creştere şi îngrăşat, obiectelor de mică valoare şi scurtă durată, producţiei în curs de execuţie, produselor, mărfurilor, mijloacelor băneşti din casierie, documentelor băneşti depistate lipsă în urma inventarierii;

credit contul 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare” – la costul rebutului definitiv;

credit contul 211 „Materiale”, 531 „Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, 533 „Datorii privind asigurările”, 811 „Producţie de bază”, 812 „Activităţi auxiliare” – la suma cheltuielilor legate de remedierea rebuturilor;

credit contul 242 „Conturi curente în valută naţională”, 243 „Conturi curente în valută străină”, 539 „Alte datorii pe termen scurt” – la suma totală a penalităţilor, amenzilor, despăgubirilor plătite sau care urmează a fi plătite;

credit contul 227 „Creanţe pe termen scurt ale personalului”, 228 „Creanţe pe termen scurt privind veniturile calculate”, 229 „Alte creanţe pe termen scurt” – la suma creanţelor personalului, creanţelor privind veniturile calculate şi altor creanţe pe termen scurt a căror termen de prescripţie a expirat;

192

credit 211 „Materiale”, 212 „Animale la creştere şi îngrăşat”, 213 „Obiecte de mică valoare şi scurtă durată”, 215 „Producţie în curs de execuţie”, 216 „Produse”, 217 „Mărfuri” – reflectarea diferenţei dintre valoarea de intrare stocurilor de mărfuri şi materiale şi valoarea realizabilă netă a acestora;

credit contul 813 „Consumuri indirecte de producţie” – la suma consumurilor indirecte constante nerepartizate.

La sfîrşitul perioadei de gestiune rulajul debitor al contului 714 „Alte cheltuieli operaţionale” se reflectă în rîndul cu aceeaşi denumire 070 a Raportului de profit şi pierdere.

EVIDENTA CONSUMURILOR

Pentru evidenţa consumurilor sînt destinate conturile de clasa 8 „Conturi ale contabilităţii de gestiune”, şi anume – 811 „Activităţi de bază”, 812 „Activităţi auxiliare” şi 813 „Consumuri indirecte de producţie”.

După destinaţia sa conturile 811 şi 812 sînt conturi de calculaţie şi au aceeaşi structură (vezi schema 1).

Schema 1

Structura conturilor de calculaţie 811 şi 812

Debit Credit

Sold (producţia în curs de execuţie) la începutul perioadei de gestiune (PCEî)

Consumuri în cursul perioadei de gestiune (Cp), inclusiv pe articole de calculaţie:

• consumuri materiale directe

• consumuri directe privind retribuirea muncii

• consumuri indirecte de producţie

• Valoarea materialelor neutilizate (returnate) (Vr)

• Valoarea realizabilă netă (VRN) a deşeurilor de producţie (Vd)

• Costul efectiv al rebutului definitiv (Cr)

• Valoarea produselor secundare (Vs)

• Costul efectiv al lipsurilor producţiei în curs de execuţie (Lpce)

• Costul efectiv al produselor finite (serviciilor prestate) (Cpf)

Rulaj debitor (totalul consumurilor efective în cursul perioadei de gestiune)

Rulaj creditor (totalul consumurilor decontate după destinaţie)

193

Sold (producţia în curs de execuţie) la finele perioadei de gestiune (PCEf)

Contul 813 este un cont de colectare-repartizare. Structura lui este prezentată în schema 2.

Schema 2

Structura contului de colectare-repartizare 813

Debit Credit

Sold la începutul perioadei de gestiune nu există

• Decontarea consumurilor variabile şi a cotei-părţi a consumurilor indirecte de producţie constante incluse în costul unor tipuri de produse (servicii) distincte

• Decontarea cotei-părţi a consumurilor indirecte de producţie constante raportate la cheltuielile perioadei

Consumurile perioadei de gestiune se subdivizează în constante şi variabile

Rulaj debitor (totalul consumurilor indirecte de producţie efective în cursul perioadei de gestiune)

Rulaj creditor (totalul tuturor consumurilor indirecte de producţie efective acumulate în debit şi decontate după destinaţie)

Sold la finele perioadei de gestiune nu există

Clasificarea consumurilor, în funcţie de metoda de raportare a acestora la costul unor tipuri de produse distincte, presupune contabilizarea separată a consumurilor directe şi indirecte.

În decursul lunii consumurile directe se acumulează nemijlocit în debitul conturilor de calculaţie 811 şi 812 (pe articolele de calculaţie "Consumuri materiale directe" şi "Consumuri privind retribuirea muncii"), iar cele indirecte - în debitul contului 813 (pe articolele de evidenţă analitică) în corespondenţă cu conturile care reflectă resursele materiale, de muncă şi financiare consumate (124, 211, 213, 214, 227, 521, 531, 532, 533 etc.).

Suma repartizată a consumurilor indirecte de producţie variabile şi constante se reflectă în contabilitate prin următoarea înregistrare contabilă:

debit contul 811 sau contul 812 - la mărimea tuturor consumurilor variabile şi cota-parte a consumurilor constante incluse în costul producţiei;

debit contul 714 - la cota-parte a consumurilor constante raportate la cheltuielile perioadei;

194

credit contul 813 - la suma totală.

Lucrările contabile efectuate permit acumularea în conturile de calculaţie 811 şi 812 a tuturor cheltuielilor directe şi indirecte de producţie aferente fabricării produselor (prestării serviciilor) în cursul perioadei de gestiune.

Însă nu toate cheltuielile reflectate în debitul conturilor de calculaţie urmează a fi incluse în costul produselor finite (serviciilor) ale perioadei de gestiune.

Costul efectiv al produselor finite (serviciilor) se calculează cu aplicarea relaţiei prezentate mai jos (elementele şi semnele convenţionale ale acesteia au fost specificate în schema 1):

Totodată, este necesar de a calcula suma consumurilor decontate la rebuturi, deşeuri şi produse secundare şi de a delimita consumurile de producţie între producţia finită şi producţia în curs de execuţie (serviciile prestate şi neprestate) în baza inventarierii producţiei în curs de execuţie.

Valoarea rebutului definitiv rezultat din procesul de producţie (rebut intern) se determină prin calcularea costului articolelor rebutate care include consumurile efective suportate pînă la operaţiunea cînd a fost depistat rebutul. În cadrul unităţilor de producţie cu un nomenclator larg de articole determinarea costului efectiv al rebutului este dificilă. Din această cauză se admite determinarea valorii rebutului în baza consumuri-lor normative, dacă acest lucru este prevăzut în politica de contabilitate a întreprinderii.

Deşeurile se estimează în baza valorii realizabile nete. Valoarea acestora se stabileşte, ţinînd cont de gradul de pierdere a proprietăţilor (fizice sau chimice) materiei prime iniţiale şi posibilitatea utilizării ulterioare a deşeurilor după destinaţia directă sau în alte scopuri. Astfel, bucăţile de lemn obţinute la fabricarea mobilei pot fi utilizate pentru a confecţiona alte articole (policioare, suvenire etc.) sau comercializate în calitate de materiale auxiliare.

Produsele secundare se estimează la preţuri stabilite anticipat sau în baza coeficienţilor de repartizare a consumurilor între produsele de bază şi cele secundare.

La unităţile de producţie în care există solduri tranzitorii ale producţiei în curs de execuţie, pentru delimitarea consumurilor între prelucrarea terminată şi neterminată a produselor (serviciilor) este necesar a determina costul producţiei în curs de execuţie la sfîrşitul perioadei de gestiune. În acest scop se determină soldurile producţiei în curs de execuţie pe tipuri de articole sau pe grupe de articole, conform datelor evidenţei operative a mişcării pieselor în procesul de producţie, pentru precizarea cărora periodic se efectuează inventarierea. În procesul-verbal de inventariere se indică numărul de articole nefinalizate; numărul operaţiunii de producţie în care acestea se află; procentul de execuţie a acestora. Soldurile producţiei în curs de execuţie se evaluează în baza normativelor consumurilor materiale directe şi consumurilor directe privind retribuirea muncii pe fiecare operaţiune tehnologică (vezi tabelul 3).

Conform rezultatelor procedurilor contabile nominalizate, consumurile care în decursul perioadei de gestiune s-au acumulat în debitul conturilor 811 şi 812, dar nu urmează a fi incluse în costul produselor finite (serviciilor), se decontează din creditul conturilor indicate prin următoarea înregistrare contabilă (vezi schema 1):

195

debit contul 211, subcontul 2111 "Materii prime şi materiale de bază" - la valoarea materialelor neutilizate (returnate);

debit contul 211, subcontul 2116 "Alte materiale" - la valoarea realizabilă netă a deşeurilor;

debit contul 714 - la costul rebutului definitiv depistat în subunităţile de producţie, precum şi la costul efectiv al producţiei în curs de execuţie constatată lipsă;

debit contul 216, subcontul 2163 "Produse secundare" - la valoarea produselor secundare calculată conform coeficientului de repartizare a consumurilor între produsele de bază şi cele secundare;

credit contul 811 sau contul 812 - la suma totală a consumurilor decontate, neinclusă în costul produselor (serviciilor).

După efectuarea înregistrărilor contabile, în debitul conturilor 811 şi 812 rămîn doar consumurile care constituie costul efectiv al produselor de bază (serviciilor) şi al producţiei în curs de execuţie. Acestea se trec în conturile contabilităţii financiare prin următoarele înregistrări contabile:

la costul efectiv al producţiei (serviciilor):

debit contul 216 - la costul efectiv al produselor fabricate, debit contul 711 - la costul efectiv al serviciilor prestate altor persoane juridice şi

fizice,

debit conturile 121, 123, 211, 217 etc. - la costul efectiv al serviciilor activităţilor auxiliare prestate în vederea procurării şi creării activelor,

debit conturile 712, 713, 714, 721 - la costul efectiv al producţiei, precum şi al serviciilor prestate în alte cazuri,

credit contul 811 sau contul 812;

la costul efectiv al producţiei în curs de execuţie la finele perioadei de gestiune:

debit contul 215, credit contul 811 sau contul 812.

După efectuarea acestor înregistrări contabile, conturile 811 şi 812 se închid.

La începutul perioadei de gestiune următoare soldul contului contabilităţii financiare 215 se restabileşte în conturile contabilităţii de gestiune prin înregistrarea contabilă inversă:

debit contul 811 sau contul 812, credit contul 215.

EVALUAREA SI CONSTATAREA CONSUMURILOR SI CHELTUIELILOR

La contabilizarea cheltuielilor apar două probleme principale:

196

determinarea (evaluarea) cheltuielilor, adică calcularea sumei acestora care urmează să fie reflectate în contabilitate şi rapoartele financiare;

constatarea cheltuielilor, adică stabilirea perioadei de gestiune în care acestea trebuie să fie reflectate în contabilitate şi rapoartele financiare.

În conformitate cu paragraful 95 din Bazele conceptuale ale pregătirii şi prezentării rapoartelor financiare, evaluarea reprezintă un proces de determinare a sumei băneşti în baza căreia elementele rapoartelor financiare trebuie constatate şi incluse în Bilanţul contabil şi Raportul de profit şi pierdere. Drept bază de evaluare a elementelor rapoartelor financiare la pregătirea acestora serveşte evaluarea iniţială care se efectuează prin calcularea valorii de intrare a activelor. În valoarea de intrare se includ valoarea de cumpărare a activului, reflectată în documentele de însoţire prezentate de furnizori (factura fiscală sau factura de expediţie etc.), consumurile aferente procurării care sînt efectuate la intrarea activelor şi se determină conform datelor din documentele primare întocmite la calcularea retribuţiilor hamalilor pentru lucrările de încărcare-descărcare executate (bonuri de lucru, rapoarte de schimb etc.), prestarea serviciilor privind transportarea (calculul repartizării serviciilor producţiilor auxiliare, documentele de însoţire ale furnizorilor) etc.

Una din cele mai dificile probleme este evaluarea consumurilor care urmează a fi incluse în costul produselor fabricate şi serviciilor prestate. Modul de evaluare a consumurilor depinde de elementele componenţa acestora, metodele de evaluare etc.

Consumurile întreprinderii se constată în contabilitatea financiară şi urmează a fi incluse în costul produselor fabricate (serviciilor prestate) în cazul respectării condiţiilor următoare:

1) consumurile corespund perioadei de gestiune la care acestea se raportează, indiferent de momentul achitării acestora (anticipată sau ulterioară) – contabilitatea de angajamente;

2) consumurile sînt confirmate prin documente contabile şi pot fi determinate cu un grad înalt de certitudine;

3) consumurile sînt legate nemijlocit de procurarea şi crearea activelor şi pot fi incluse în costul acestora.

Prima condiţie este dictată de art. 17 din Legea contabilităţii şi paragrafului 18 al Bazelor conceptuale ale pregătirii şi prezentării rapoartelor financiare care prevede includerea consumurilor şi cheltuielilor în componenţa costurilor de producţie şi circulaţie în perioada de gestiune, în care au fost efectuate (indiferent de momentul achitării acestora).

Pornind de la acest principiu, consumurile şi cheltuielile, în funcţie de momentul efectuării, se clasifică în consumuri:

curente, anticipate,

preliminate.

197

Consumurile si cheltuielile curente au loc şi se referă la una şi aceeaşi perioadă de gestiune. Acestea se includ în costul producţiei fabricate în perioada de gestiune respectivă sau se raportează la cheltuielile perioadei, care se scad din veniturile aceleiaşi perioade de gestiune.

De exemplu, salariile calculate muncitorilor ocupaţi cu fabricarea producţiei pe luna aprilie 2009, reflectate în creditul contului 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii”, se trec în aceeaşi lună la consumuri în debitul contului 811 “Producţia de bază”, iar salariile personalului de conducere al întreprinderii pentru aceeaşi lună – la cheltuieli – în debitul contului 713 “Cheltuieli generale şi administrative”.

Cheltuielile anticipate includ consumurile şi cheltuielile efectuate în perioada de gestiune respectivă, dar care urmează a fi trecute la consumurile şi cheltuielile perioadelor ulterioare. Acestea cuprind avansurile privind plata de arendă, abonarea la ediţiile periodice pe semestrul sau pe anul viitor, procurarea poliţei de asigurare etc.

Cheltuielile anticipate pot fi decontate prin două metode:

liniară (în părţi egale), proporţional cu volumul produselor fabricate (serviciilor prestate).

De exemplu, conform contractului de arendă a încăperii cu o suprafaţă de 150 m2, încheiat în luna august 2009, a fost virată în avans pentru 4 luni plata de arendă în sumă de 60 000 lei (fără TVA), care în contabilitate este reflectată în debitul contului 251 “Cheltuieli anticipate curente”. Suprafaţa închiriată se utilizează în modul următor: 20% – în scopuri administrative, 65% – în scopuri de producţie şi 15% – pentru depozitarea producţiei finite.

Pe măsura beneficierii efective de serviciile privind arenda (în lunile septembrie–decembrie 2009) cheltuielile anticipate, conform politicii de contabilitate, vor fi decontate lunar prin metoda liniară din creditul contului 251 “Cheltuieli anticipate curente” în debitul conturilor următoare:

• 713 “Cheltuieli generale şi administrative” – 3 000 lei (60 000 x 0,20 : 4 luni);

• 813 “Consumuri indirecte de producţie” – 9 750 lei (60 000 lei x 0,65 : 4 luni);

• 712 “Cheltuieli comerciale” – 2 250 lei (60 000 lei x 0,15 : 4 luni).

Cheltuielile preliminate se raportează şi se includ în consumurile şi cheltuielile perioadei de gestiune curente, dar sînt suportate efectiv în perioadele ulterioare. De exemplu, conform politicii de contabilitate a întreprinderii, se creează lunar următoarele rezerve (provizioane):

pentru plata concediilor în mărime de 8% din suma salariilor plătite muncitorilor – 24 600 lei;

pentru reparaţia utilajului (conform devizului) – 30 500 lei şi clădirii oficiului – 18 600 lei.

198

În perioada de gestiune rezervele sînt reflectate în creditul contului 538 “Provizioane aferente cheltuielilor şi plăţilor preliminare” în corespondenţă cu debitul conturilor respective de consumuri şi cheltuieli:

• 811 “Activităţi de bază” – 24 600 lei;

• 813 “Consumuri indirecte de producţie” – 30 500 lei;

• 713 “Cheltuieli generale şi administrative” – 18 600 lei.

Pornind de la condiţiile exemplului prezentat, mijloacele utilizate pentru plata salariilor pe perioada de concediu a muncitorilor, precum şi pentru reparaţia utilajului şi clădirii oficiului în următoarele luni, nu vor fi raportate la consumuri sau cheltuieli, dar vor fi acoperite pe seama diminuării rezervelor create. Acestea vor fi reflectate în debitul contului 538 “Provizioane aferente cheltuielilor şi plăţilor preliminare” în corespondenţă cu creditul conturilor 531 “Datorii faţă de personal privind retribuirea muncii” – la suma retribuţiilor calculate efectiv pentru perioada concediului.

Astfel, constatarea şi reflectarea în contabilitate a consumurilor şi cheltuielilor în perioada de gestiune, la care acestea se referă, asigură includerea uniformă a consumurilor în costul producţiei în perioadele de gestiune respective, precum şi determinarea veridică a rezultatului financiar al activităţii (profitului, pierderii).

A doua condiţie de constatare a consumurilor este confirmarea documentară a acestora care rezultă din articolul 19 şi 20 din Legea contabilităţii.

Operaţiunile economice privind efectuarea consumurilor trebuie perfectate în documentele primare la toate etapele circulaţiei mijloacelor. Astfel de documente, în conformitate cu art. 19 din Legea contabilităţii, trebuie să conţină elementele obligatorii pentru toate documentele primare (denumirea şi numărul documentului, data întocmirii documentului, denumirea, adresa, IDNO (codul fiscal) al entităţii în numele căreia este întocmit documentul, denumirea, adresa, IDNO (codul fiscal) al destinatarului documentului, iar pentru persoanele fizice – codul personal, conţinutul faptelor economice, etaloanele cantitative şi valorice în care sînt exprimate faptele economice, funcţia, numele, prenumele şi semnătura, inclusiv digitală, a persoanelor responsabile de efectuarea şi înregistrarea faptelor economice).

Drept temei pentru constatarea consumurilor care urmează a fi incluse în costul activelor procurate conform contractelor încheiate (în cazul achitării ulterioare) servesc facturile fiscale (pentru livrările impozabile cu TVA) sau facturile de expediţie (pentru livrările scutite de TVA) şi alte documente.

În cazul procurării valorilor materiale contra numerar sînt obligatorii bonurile aparatelor de casă, actele de achiziţie, deconturile de avans şi alte documente primare.

Pentru constatarea în contabilitatea financiară şi în scopuri de impozitare a consumurilor aferente fabricării producţiei (prestării serviciilor) nu este suficientă existenţa documentelor de însoţire ale furnizorilor privind procurarea materialelor, mijloacelor fixe etc.

Drept temei pentru includerea consumurilor în costul producţiei fabricate (serviciilor prestate) servesc documentele primare întocmite în modul cuvenit:

199

• bonurile de eliberare a materialelor în producţie, fişele – limită pentru eliberarea materialelor, bonurile de consum şi alte documente care confirmă consumul valorilor materiale în producţie;

• fişa de pontaj, foile de parcurs, bonurile de lucru, sarcinile pe schimburi şi alte documente care servesc drept bază pentru calcularea salariilor lucrătorilor întreprinderii;

• facturile fiscale, bonurile de plată pentru energia electrică, gaze, apă şi alte servicii, primite de la furnizori şi confirmate prin indicaţiile contoarelor consumatorului. Pentru unele tipuri de servicii (lucrări de reparaţie, reclamă etc.) se întocmesc suplimentar procese-verbale privind lucrările executate, conform condiţiilor contractului încheiat anticipat;

• calculele uzurii mijloacelor fixe şi amortizării activelor nemateriale.

A treia condiţie obligatorie de constatare a consumurilor şi includere a acestora în costul mijloacelor fixe, activelor nemateriale, stocurilor de materiale procurate, produselor fabricate (serviciilor prestate) şi altor active este raportarea nemijlocită la aceste active.

Componenţa consumurilor legate nemijlocit de procurarea şi crearea activelor este prezentată mai sus.

Însă în practică apar diverse operaţiuni economice, în baza cărora întreprinderea trebuie să demonstreze că consumurile sînt legate nemijlocit de procesele de achiziţionare şi creare a activelor. În cazul în care se efectuează consumuri de deplasare (delegaţie), acestea se vor considera legate de scopurile deplasării numai atunci cînd vor exista temeiurile respective.

Dacă deplasarea este legată de procurarea utilajului care necesită montaj, consumurile vor fi reflectate în contul 121 “Active materiale în curs de execuţie”; în cazul cînd aceasta este legată de însuşirea fabricării producţiei pe o linie tehnologică nouă planificată spre implementare la întreprindere – în contul 251 “Cheltuieli anticipate curente”, care ulterior, pe măsura fabricării producţiei noi, vor fi decontate în contul 811 “Producţia de bază”. Dacă, însă, deplasarea este legată de participarea la expoziţia la care se face reclamă produselor întreprinderii, mijloacele utilizate urmează a fi trecute în contul 712 “Cheltuieli comerciale”.

Drept dovadă a realizării scopului deplasării serveşte decontul de avans al delegatului cu anexarea la acesta a contractului semnat sau a procesului-verbal privind intenţiile, adeverinţei sau certificatului care confirmă participarea la cursuri, prospectelor, pliantelor, mostrelor producţiei publicitare etc.

Raportarea greşită a consumurilor de deplasare (chiar şi a celor confirmate documentar) la alte obiecte de evidenţă care nu corespund îndeplinirii scopurilor deplasării poate conduce la sancţiuni financiare din partea organelor fiscale. De exemplu, consumurile de deplasare în sumă de 28 000 lei aferente procurării utilajului de import care necesită montaj şi nu este pus în funcţiune au fost trecute greşit în contul 713 “Cheltuieli generale şi administrative”, subcontul 7138 “Cheltuieli de deplasare”. Raportarea acestei sume la cheltuieli a dus la micşorarea venitului impozabil în suma totală a cheltuielilor de deplasare într-o perioadă de gestiune, ceea ce este greşit. Cheltuielile de deplasare urmau a fi reflectate în contul 121 “Active materiale în curs de execuţie”, în conformitate cu art. 26 din Codul fiscal, şi vor fi

200

deduse din venitul impozabil pe părţi, în cursul cîtorva perioade de gestiune, prin suma uzurii calculate în scopuri fiscale cu condiţia că utilajul este pus în funcţiune şi se utilizează în scopuri de întreprinzător.

Drept confirmare a caracterului de producţie a consumurilor aferente creării activelor servesc schemele tehnologice, fişele tehnologice, descrierea procesului tehnologic, diversele indicaţii metodice cu destinaţie ramurală etc. În documentaţia tehnică pentru maşini şi utilaj sînt reglementate duratele de funcţionare utilă ale acestora, de efectuare a reparaţiei şi reviziilor profilactice, ţinînd cont de volumul producţiei fabricate.

Mijloacele consumate care depăşesc parametrii şi normele stabilite în legătură cu utilizarea iraţională a resurselor (pierderile din rebuturi şi staţionări, lipsurile şi pierderile din deteriorarea valorilor peste normele perisabilităţii naturale etc.), nu se constată în calitate de consumuri aferente producţiei activelor şi de aceea nu urmează a fi incluse în costul acestora, ci se trec la cheltuielile perioadei, adică la micşorarea venitului. Totodată, conform art.24 alin. (1) din Codul fiscal, deducerea acestora din venitul impozabil nu se admite, întrucît cheltuielile specificate nu sînt cheltuieli ordinare şi necesare pentru desfăşurarea activităţii de întreprinzător.

Cheltuielile se constată şi se reflectă în rapoartele financiare în baza respectării următoarelor principii:

specializării exerciţiilor care prevede că cheltuielile se constată în perioada de gestiune în care au avut loc, indiferent de momentul achitării acestora;

prudenţei – potrivit căruia cheltuielile se constată şi se reflectă în contabilitate în momentul efectuării acestora;

concordanţei – care prevede reflectarea simultană în contabilitate şi în rapoartele financiare a cheltuielilor şi veniturilor ocazionate de unele şi aceleaşi operaţii;

necompensării – care nu permite compensarea reciprocă a cheltuielilor şi veniturilor în decursul perioadei de gestiune, precum şi modificarea sumei cheltuielilor constatate şi reflectate în rapoartele financiare

201

Lectii Contabilitate an.2

Documents

Transcript of Lectii Contabilitate an.2