IAS2 Contabilitatea stocurilor

8/10/2019 IAS2 Contabilitatea stocurilor

http://slidepdf.com/reader/full/ias2-contabilitatea-stocurilor 1/77



3

3.O societate comercială fabrică produse finite în următoarele condiţii: costuri direct aferenteunităţilor produse 800.000 lei; regia fixă de producţie reprezentând amortizarea utilajelor utilizate penfabricarea producţiei 120.000 lei; regia variabilă de producţie 240.000 lei. În cursul lunii s-au fabricat 600 buc. produse finite, nivelul normal de activitate fiind 1.000 buc.

Se cere:(a)Calculaţi costul de conversie al produselor finite (b)Recunoaşterea iniţială a stocurilor de produse finite (c)Valoarea cheltuielilor de regie nealocate şi recunoaşterea lor.

Rezolvare:

Costul de conversie va fi: Costurile direct aferente unităţilor produse 800.000 lei

+ Regia variabilă de producţie 240.000 lei+ Regia fixă de producţie alocată 120.000 u.m. x

buc000.1buc600 = 72.000 lei

= Cost de prelucrare 1.112.000 lei

1.112.000 lei Produse finite = Venituri aferente costurilorstocurilor de produse

1.112.000 lei

Regia fixă nealocată 120.000lei – 72.000 lei = 48.000 lei este recunoscută, în cazul de faţă ca ocheltuială cu amortizarea:

48.000 lei Cheltuieli cuamortizarea

= Amortizarea imobilizărilorcorporale

48.000 lei

4.O societate comercială care are activitate de producţie a înregistrat în cursul unei luni cheltuietotale de producţie de 462.100 lei. Din procesul de producţie rezultă 1.000 tone produs principal şi 300 tone

produs secundar. Pentru produsul secundar, s-a încheiat un contract ferm de vânzare, preţul stabilit încontract fiind 30 lei / tonă, iar cheltuielile suplimentare legate de vânzarea produsului secundar sunt estimla 1.500 lei

Se cere: Calculaţi costul produsului principal.

Rezolvare:

Paragraful 14: „Un proces de producţie poateconduce la obţinerea simultană a mai mult e produse. Aşa se întâmplă, de exemplu,în cazul obţinerii produselor cuplate sau în cazul în careexistă un produs principal şi altul secundar. Atunci când costurile deconversie nu se pot identifica distinct, pentru fiecare

produs în parte, acestea se alocă pe baza unei metode raţionale, aplicată cu consecvenţă. Alocarea se poatebaza, de exemplu, pe valoarea de vânzare relativă a fiecărui produs fie în stadiul de producţie în care produsele devin identificabile în mod distinct, fie în momentul finalizării procesului de producţie. Prinnatura lor, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativă. În acest caz, ele sunt adeseaevaluate la valoarea realizabilă netă şi această valoare se deduce din costul produsului principal . Caurmare, valoarea contabilă a produsului principal nu diferă în mod semnificativ de costul său”.

Paragraful 6: Valoarea realizabilă netă este preţul de vânzare estimat pe parcursul desfăşurăriinormale a activităţii, minus costurile estimate pentru finalizare şi costurile estimate necesare efectuăvânzării.

Prin urmare:

a) Evaluarea produsului secundar la valoarea realizabilă netă:



4

Valoare realizabilă netă = 300 tone produs secundar x 30 lei /tonă preţ contractual – 1.500 lei legatelivrarea produsului secundar = 7.500 lei

b) Costul total al produsului principal, după deducerea valorii realizabile nete: Cost total produs principal = 462.100 lei costuri totale – 7.500 lei valoare realizabilă netă produs

secundar = 454.600 leic) Cost unitar produs principal = 462.100 lei / 1.000 tone produs principal = 454,6 lei / tonă.

5.O entitate foloseşte drept tehnică de evaluare a stocurilor metoda costului standard. În legătură centitatea în cauză dispuneţi de următoarele informaţii:

1. Situaţia iniţială a stocurilor de materii prime Sortimentul A 1.000 kg × 4 lei 4.000 lei Sortimentul B 600 kg × 10 lei 6.000 lei Valoarea totală lacost standard 10.000 lei Diferenţe de preţ favorabile (1.000 lei) Valoarea totală la cost de achiziţie 9.000 lei

2. Operaţii în cursul exerciţiului a) Intrări de materii prime:

Sortimentul A 5.000 kg × 3,5 lei 17.500 lei Sortimentul B 3.000 kg × 9 lei 27.000 leiVALOAREA LA PREŢ DE CUMPĂRARE 44.500 lei Cheltuieli cu transportul înscrise în factură 1.500 leiVALOAREA LA COST DE ACHIZIŢIE 46.000 lei b) Ieşiri de materii prime:

Sortimentul A 4.800 kg Sortimentul B 3.200 kg

Se cere:(a)Contabilizaţi achiziţia (b)Contabilizaţi consumul

Rezolvare:Paragraful 21: Diverse tehnici de evaluare a costului stocului, cum este metoda costului standard

sau metoda preţului cu amănuntul, pot fi folosite pentru simplificare dacă rezultatele acestormetodeaproximează costul.Costurile standard iau în considerare nivelurile normale ale materialelor şiconsumabilelor, manoperei, eficienţei şi utilizării capacităţii. Aceste niveluri sunt revizuite periodic, şi dacăeste necesar, ajustate în funcţie de condiţiile actuale.

a) înregistrarea intrărilor de materii prime:

50.000 lei(5.000 kg × 4 lei + 3.00 kg ×10 lei)

Materii prime = Furnizori 46.000 lei

(4.000 lei) Diferenţe de preţ b) înregistrarea ieşirilor de materii prime:

46.933 lei Cheltuieli cu materiileprime

= Materii prime 51.200 lei

Diferenţe de preţ 4.267 leiValoarea la cost standard = 4.800 kg × 4 lei + 3.200 kg × 10 lei = 51.200 leiSituaţia în conturile de stocuri se prezintă astfel:

D Materii prime C D Diferenţe de preţ C

Sdi 10.000 51.200 Sdi (1.000) 4.26750.000 4.000Sfd 8.800 Sfd 733



5

60.0005.000

50.000)(10.000 4.000)(1.000 K 308 = (0,0833)

Coeficient repartizare diferenţe preţ = (1.000 + 4.000) : (10.000 + 50.000) = (0,0833)

2.FORMULE DE DETERMINARE A COSTULUI

1.Situaţia stocurilor de materii prime în cursul lunii august este: 1.08. sold iniţial 10 buc 1.000lei/bucată; 5.08. intr ări 20 buc 2.000 lei/bucată; 10.08. intr ări 30 buc 3.000 lei/bucată; 20.08 intr ări 40 buc 4.000 lei/bucată; 30.08. intr ări 5 buc 4.500 lei/bucată; ieşiri pe 18.08. 55 bucşi pe 25.08 43 buc.

Se cere: Calculaţi valoarea ieşirilor din data de 25.08 şi valoarea stocului final în condiţiileutilizării metodei FIFO.

Rezolvare:

Paragraful 27: Formula FIFO presupune că elementele de natura stocurilor care au fost produse sau cumpărate primele sunt cele care se vând primele şi, prin urmare, elementele care rămân în stoc la

sfârşitul perioadei sunt cele care au fost cumpărate sau produse cel mai recent.(1).Valoarea ieşirilor din 18.08

1.08 Stoc iniţial 10 buc x 1.000 lei/buc5.08 Intr ări 20 buc x 2.000 lei/buc10.08 Intr ări 30 buc x 3.000 lei / buc18.08 Ieşiri 55 buc x ? Rest 5 buc x 3.000

lei/bucValoare ieşiri din 18.08 = (10 buc x 1.000 lei/buc ) + (20 buc x 2.000 lei/buc) + (25 buc x 3.000

lei/buc) = 125.000lei(2).Valoarea ieşirilor din 25.08

18.08 Stoc r ămas 5 buc x 3.000 lei/buc20.08 Intr ări 40 buc x 4.000 lei/buc25.08 Ieşiri 43 buc x ? Rest 2 buc x 4.000

lei/bucValoare ieşiri din 25.08 = (5 buc x 3.000 lei/buc ) + (38 buc x 4.000 lei/buc) = 167.000 lei(3).Valoarea stocului final

25.08 Stoc r ămas 2 buc x 4.000 lei/buc 8.000 lei30.08 + Intr ări 5 buc x 4.500 lei/buc 22.500 lei= Stoc final 30.500 lei

2. Situaţia stocurilor în luna august este: 1.08. stoc iniţial 10 buc 5.000 lei/buc; intr ări pe 8.08. 20 buc 2.000 lei/buc, 16.08 30 buc 3.000 lei/buc, 19.08 80 buc 4.800 lei/buc, 30.08. 15 buc 2.000lei/buc, ieşiri pe 17.08 40 bucşi 21.08. 70 buc.

Se cere: Calculaţivaloarea stocului final evaluat prin formula costului mediu ponderat, încondiţiile în care media se calculează după recepţia fiecărei livrări.

Rezolvare:

Paragraful 27: ........ Prin formula costului mediu ponderat se calculează costul fiecărui element pebaza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei şi a costuluielementelor similare produse sau cumpărate în timpul perioadei. Media poate fi calculată periodic saudupă recepţia fiecărei livrări, în funcie de circumstanţele în care se găseşte entitatea.



6

(1).Valoarea ieşirilor din 17.08:1.08 Stoc iniţial 10 buc x 5.000 lei/buc8.08 Intr ări 20 buc x 2.000 lei/buc16.08 Intr ări 30 buc x 3.000 lei / buc17.08 Ieşiri 40 buc x ?

Cele 40 buc ies la un cost mediu ponderat egal cu:CMP1 =

buc30buc20buc10

lei/buc0003xbuc30lei/buc0002xbuc20lei/buc0005xbuc10

++

++ ... = 3.000 lei /buc

În stoc vor r ămâne 60 buc – 40 buc = 20 buc evaluate la CMP1 = 3.000 lei/buc.(2).Valoarea ieşirilor din 21.08.

17.08 Stoc r ămas 20 buc x 3.000 lei/buc19.08 Intr ări 80 buc x 4.800 lei/buc21.08 Ieşiri 70 buc x ?

Cele 70 buc ies la un cost mediu ponderat egal cu:CMP2 =

buc80buc20

lei/buc8004xbuc80lei/buc0003xbuc20

+

+ .. = 4.440 lei /buc

În stoc r ămân 100 buc – 70 buc = 30 buc evaluate la CMP2 = 4.440 lei/buc(3).Valoarea stocului final:

21.08 Stoc r ămas 30 buc x 4.440 lei/buc 133.200 lei39.08 + Intr ări 15 buc x 2.000 lei/buc 30.000 lei= Stoc final 163.200 lei

3.VALOAREA REALIZABILĂ NETĂ

1.O societate comercială a achiziţionat, din import, în cursul anului N 1.000 paltoane, cu scopul de ale revinde pe piaţa internă, cost unitar de achiziţie 30,9 lei/ palton.Preţul general de vânzare practicat de piaţa internă este de 70 lei / palton. În cursul anului societatea a încheiatun contract ferm pentru vânzarea a800 paltoane, preţul stabilit în contract fiind 60 lei / palton. Comisioanele plătite pentru vânzare se ridică34 lei / palton.

Se cere:(a) Estimaţi valoarea realizabilă netă (VRN). Argumentaţi. (b) Precizaţi valoarea la care trebuie evaluat stocul de mărfuri.

Rezolvare:

Paragraful 7: „Valoarea realizabilă netă se referă la suma netă pe care o entitate se aşteaptă să orealizeze din vânzarea de stocuri pe parcursul desfăşurării normale a activităţii. Valoarea justă reflectă suma pentru care acelaşi stoc ar putea fi tranzacţionat pe piaţă, între cumpărători si vânzători interesaţi şi

în cunoştinţă de cauză. Prima este o valoare specifică entităţii;cea de-a doua nu este. Valoarea realizabilănetă pentru stocuri poate să nu fie egală cu valoarea justă minus costurile de vânzare”.

Paragraful 9: Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mică dintre cost şi valoarea realizabilănetă.

Paragraful 30: „Estimările valorii realizabile nete se bazează pe cele mai cred ibile dovezidisponibile la momentulefectuării estimărilor cu privire la suma la care se aşteaptă a fi realizat e stocurile. Aceste estimări iau în considerare fluctuaţiile de preţsau de cost care sunt direct legate de evenimentesurvenite după sfârşitul perioadei , în măsura în care aceste evenimente confirmă condiţiile existente la sfârşitul perioadei”.

Paragraful 31: „Estimările valorii realizabile nete iau în considerare, de asemenea, scopul pentrucare stocurile sunt deţinute. De exemplu,valoarea realizabilă netă a cantităţii de stoc deţinute pentru onorarea unor contracte ferme de vânzare de bunuri sau prestare de serviciise bazează pe preţul



7

contractului. În situaţia în care cantitatea specificată încontractele de vânzare este mai mică decâtcantitateade stocuri deţinută , valoarea realizabilă netă a surplusului se determină, pornind de la preţurile generale de vânzare....”.

Prin urmare:(a)Estimarea valorii realizabile nete:(1) Valoarea realizabilă netă pentru cele 800 de paltoane pentru care s-a încheiat un contract de

vânzare = 800 paltoane x 60 lei / palton preţ din contract – 800 paltoane x 34 lei / palton comisioane plătite= 20.800 lei

(2) Valoarea realizabilă netă pentru restul de 200 de paltoane = 200 paltoane x 70 lei / palton pregeneral de vânzare practicat pe piaţă – 200 paltoane x 34 lei / palton comisioane plătite = 7.200 lei

Valoarea realizabilă netă a stocului de mărfuri la sfârşitul exerciţiului financiar = 20.800 lei + 7.20lei = 28.000 lei.

(b)Stocul va fi evaluat la min (cost; VRN)Cost de achiziţie = 1.000 paltoane x 30,9 lei/ palton = 30.900 lei Stocul va fi evaluat la min (30.900 lei ; 28.000) = 28.000 lei

2.O societate comercială achiziţionează la începutul anului N un stoc de stofă la cost de 10 lei. L

sfârşitul anului N ea estimează pentru acest stoc o valoarea realizabilă netă de 8 lei. Totodată, se presupucă în anul N+1 stofa va fi utilizată pentru obţinerea unor costume al căror cost de producţie va fi 25 lePreţul general de vânzare practicat pe piaţă pentru un astfel de costum este 30 lei.

Se cere: Precizaţi la ce valoare va fi evaluat la sfârşitul anului N stocul de stofă. Argumentaţi.

Rezolvare:

Paragraful 32. „Valoarea contabilă a materialelor şi a consumabilelor deţinute pentru a fi folositeîn producţie nu este redusă sub cost dacă se estimează că produsele finite în care urmeazăa fi încorporatevor fi vândute la un preţ mai mare sau egal cu costul lor. Totuşi, atunci când o scădere a preţului

materialelor indică faptul că acel cost al produselor finite depăşeşte valoarea realizabilă netă,valoareacontabilă amaterialelor aferente se reduce până la valoarea realizabilă netă. Înastfel de cazuri, costul deînlocuire almaterialelor poate fi cea mai adecvată măsură disponibilăa valorii realizabile nete”.

Prin urmare:În mod normal costul stocului de stofă de 10 lei ar trebui redus până la nivelul valorii realizabile ne

de 8 lei.Dar, în conformitate cu paragraful sus menţionat, materiile prime vor fi încorporate în produse fini

al căror preţ de vânzare de 30 lei este mai mare decât costul lor de 25 lei. Prin urmare, valoarea contabilă a materiilor prime nu va fi redusă sub cost, deci ele vor fi evaluate

costul de 10 lei.

3.O societate comercială achiziţionează la începutul anului N un stoc de stofă la cost de 10 lei. Preţgeneral de vânzare practicat pe piaţă pentru stofă este 9 lei, iar costul lor de înlocuire 8 lei. Totodată, presupune că în anul N+1 stofa va fi utilizată pentru obţinerea unor costume al căror cost de producţieva fi25 lei. Preţul general de vânzare practicat pe piaţă pentru un astfel de costum este 20 lei.

Se cere: Precizaţi la ce valoare va fi evaluat la sfârşitul anului N stocul de stofă. Argumentaţi.

Rezolvare:

În acest caz, materiile prime vor fi încorporate în produse finite al căror cost de 25 lei depăşeşte preţul de vânzare practicat pe piaţă de 20 lei.

Prin urmare, costul stocurilor de 10 lei trebuie redus până la nivelul valorii realizabile nete, în cazde faţă costul de înlocuire de 8 lei.



8

Deci materiile prime vor fi evaluate la 8 lei.

4.Situaţia stocurilor de mărfuri pentru un magazin mixt se prezintă după cum urmează: Pe unitateSpecificare Cantitatea

(buc) Cost(lei/buc)

VRN(lei/buc)

Rochii damă 600 30 34Păpuşi 300 40 36Ghiozdane 300 50 52Papuci 900 100 90Deodorante 600 80 82

Se cere: Calculaţi valoarea la care va fi evaluat în bilanţ stocul de mărfuri pentru magazinulmixt. Argumentaţi.

Rezolvare:

Paragraful 29: „De obicei,valoarea contabilă a stocurilor este redusă până la valoarea realizabilă

netă element cu element. Uneori însă poate fi mai adecvat să se grupeze elementele similare sau conexe. Acesta poate fi cazul unor elemente de natura stocurilor care aparţin aceleiaşilinii de produse, care au scopuri sau utilizări finale similare, care sunt produse şi comercializate în aceeaşi zonă geografică şi carenu pot, practic, să fie evaluateseparat de alte elemente din acea linie de produse. .....”.

În cazul de faţă, mărfurile nuaparţin aceleiaşi linii de produse şi nuau scopuri sau utilizări similare.De aceea comparaţia cost – valoare realizabilă netă se va faceelement cu element:

Pe unitateSpecificare Cantitatea(buc) Cost

(lei/buc)VRN

(lei/buc)

Cost total(lei)

VRNtotală (lei)

Valoareacea mai

mică (mic

(Cost;VRN)

0 1 2 3 4 = 1 x 2 5 = 1 x 3Rochiidamă

600 30 34 18.000 20.400 18.000

Păpuşi 300 40 36 12.000 10.800 10.800Ghiozdane 300 50 52 15.000 15.600 15.000Papuci 900 100 90 90.000 81.000 81.000Deodorante 600 80 82 48.000 49.200 48.000Total 172.800

În bilanţ stocul de mărfuri va fi evaluat la 172.800 lei. 5. Situaţia stocurilor de mărfuriRochii damă pentru un magazin specializat în vânzarea acestora se

prezintă după cum urmează:

Pe unitateSpecificare Cantitatea(buc) Cost

(lei/buc)VRN

(lei/buc)Rochii damă mătase - măsura 40 600 30 34- măsura 42 300 40 36- măsura 44 300 50 52



9

Rochii damă stofă - măsura 46 900 100 90- măsura 48 600 80 82

Se cere: Calculaţi valoarea la care va fi evaluat în bilanţ stocul de mărfuri pentru magazinulspecializat. Argumentaţi.

Rezolvare:

În cazul de faţă, mărfurileaparţin aceleiaşi linii de produse şi au scopuri sau utilizări similare. Deaceea este adecvat ca ele să fie grupate pe elemente similare sau conexe astfel:Categoria I Rochii damămătase, cu articolele: măsura 40, 42 şi 44; categoria Rochii damă stofă cu articolele măsura 46 şi 48.În acest caz comparaţia cost – valoarea realizabilă netă se face la nivel de categorie, astfel:

Pe unitate TotalSpecificare Cantitatea(buc) Cost

(lei/buc)VRN

(lei/buc)Cost total

(lei)VRN totală

(lei)

Valoarea ceamai mică

Min (Cost;VRN)

0 1 2 3 4 = 1 x2 5 = 1 x 3Măsura 40 600 30 34 18.000 20.400 xMăsura 42 300 40 36 12.000 10.800 xMăsura 44 300 50 52 15.000 15.600 xTotal categorie Rochii damă mătase 45.000 46.800 45.000Măsura 46 900 100 90 90.000 81.000 xMăsura 48 600 80 82 48.000 49.200 xTotal categorie Rochii damă stofă 138.000 130.200 130.200Total 175.200

În bilanţ stocul de mărfuri va fi evaluat la 172.800 lei.

4.RECUNOAŞTERE DREPT CHELTUIALĂ

1.La începutul anului N o societate comercială a achiziţionat un stoc de mărfuri la costul de 10 lePreţul general de vânzare practicat pe piaţă este de 12 lei, iar cheltuielile legate de vânzare sunt estimate llei.

Cazul 1:În anul N+1, mărfurile se află încă în stoc, iar preţul de vânzare practicat pe piaţă crescut l13 lei. Cheltuielile estimate pentru vânzare s-au menţinut constante.

Cazul 2:În anul N+1, valoarea realizabilă netă s-a estimat la 14 lei.

Se cere:

(a)Recunoaşterea deprecierii în anul N; (b)Recunoaşterea reluării deprecierii în anul N+1.

Rezolvare:

Paragraful 34: ......Valoarea oricărei reduceri a valorii contabile a stocurilor până la valoarearealizabilă netă şi toate pierderile de stocuri trebuie să fie recunoscute drept cheltuialăîn perioada în careare loc reducerea valorii contabile sau pierderea.Valoarea oricărei reluări a oricărei reduceri a valoriicontabile a stocurilor ca urmare a unei creşteri a valorii realizabile nete trebuie recunoscută drept oreducere valorii stocurilor recunoscute drept cheltuială în perioada în care are loc reluarea”.

Paragraful 33. „ Pentru fiecare perioadă ulterioară se efectuează o nouă evaluare a valoriirealizabile nete. Atunci când acele condiţii care audeterminat în trecut reducerea valorii contabile astocurilor sub cost au încetat să mai existe sauatunci când existădovezi clareale unei creşteri a valoriirealizabile nete ca urmare a schimbăriiunor circumstanţe economice, suma care reprezintă reducerea



10

valorii contabile este reluată (adicăreluarea este limitată la valoarea reducerii iniţiale), astfel încât nouavaloare contabilă a stocului să fie egală cu cea mai mică valoare dintrecost şi valoarea realizabilă netărevizuită. Aceasta se întâmplă, de exemplu, când un element de natura stocurilor, care este contabilizat lavaloarea realizabilă netă, din cauza scăderii preţul ui său de vânzare, este încă în stoc într -o perioadăulterioară, iar preţul său de vânzarea crescut”.

Prin urmare:1) Anul N:Valoarea realizabilă netă pentru anul N = 12. lei – 4 lei = 8 leiCostul stocurilor de 10 lei este redus până la nivelul valorii realizabile nete de 8 lei pri

recunoaşterea unei cheltuieli de 2 lei: 2 lei Cheltuieli cu

deprecierea= Mărfuri 2 lei

2) Cazul 1:Anul N+1: Noua valoare realizabilă netă a stocurilor la sfârşitul exerciţiului N+1 = 13 lei – 4 lei = 9 lei.Stocul de mărfuri va fi adus de la nivelul valorii realizabile nete de 8 lei din anul N la noua valoa

realizabilă netă de la sfârşitul anului N+1 de 9 lei, printr -o reducere a valorii stocurilor recunoscute drept

cheltuială în perioada în care are loc reluarea: 1 lei Mărfuri = Cheltuieli cudeprecierea

1 lei

Cazul 2:Stocul trebuie evaluat la min (Cost 10; VRN 14) = 10 lei.În acest caz stocul nu poate fi adus la noua valoarea realizabilă netă de 14 lei, deoarece s-ar depăşi

costul stocurilor de 10 lei.Deci, reluarea este limitată la valoarea reducerii iniţiale de 2 lei:

2 lei Mărfuri = Cheltuieli cudeprecierea

2 lei

2.În anul N se vinde un stoc de mărfuri la preţul de vânzare 15 lei; costul mărfurilor vândute a fost10 lei. Încasarea contravalorii stocurilor vândute se face în anul N+1.

Se cere: Contabilizaţi vânzarea.

Rezolvare:

Paragraful 34: „Atunci când stocurile sunt vândute,valoarea contabilă a stocurilor va firecunoscută ca o cheltuială în perioada în care a fost recunoscut venitul corespunzător .

Prin urmare, valoarea contabilă a stocurilor vândute va fi recunoscută drept cheltuială în anul N cânse recunoaşte şi venitul din vânzare: 15 lei Clienţi = Venituri din vânzarea

mărfurilor 15 lei

şi:10 lei Cheltuieli cu mărfurile = Mărfuri 10 lei

5.PREZENTAREA INFORMAŢIILOR

În cazul problemei 5 din paragraful 2se cere:Precizaţi ce informaţii trebuie să prezinte entitatea în situaţiile financiare.

Rezolvare:

Paragraful 36:” Situaţiile financiare vor prezenta următoarele informaţii:



12

I. Analiză: a) este probabilă generarea de beneficii economice viitoare: beneficiile din vânzare– preţul de

vânzareb) costul poate fi evaluat fiabil – costul de producţie al instalaţiei dar:c) instalaţia nu este deţinută pentru exploatare pe parcursul mai multor perioade, întru-cât societatea

intenţionează vânzarea sa în perioada imediat următoare. Concluzie: instalaţia nu este recunoscută ca activ imobilizat, ci ca activ circulant.

II. Analiză: a) la prima vedere nu este probabilă generarea de beneficiile economice viitoare care să rezult

direct din deţinerea casei. b) totuşi, în timp se diminuează costurile cu cazarea (hotelul sau chiria) şi prin urmare cumpărare

unei astfel de reşedinţe va aduce beneficii mult superioare costului casei. c) costul poate fi evaluat fiabil – costul de achiziţie al casei Concluzie: Casa este recunoscută ca activ imobilizat.

III. Analiză: a) la prima vedere nu este probabilă generarea de beneficiile economice viitoare care să rezult

direct din utilizarea camerelor de luat vederi.b) totuşi, prezenţa lor poate reduce unele cheltuieli cum sunt cele cu angajaţii pentru protecţie ş

pază şi asigură protecţia informaţiilor deţinute care reprezintă factorul esenţial pentru buna desfăşurareactivităţii, implicit pentru obţinerea de beneficii economice viitoare.

c) costul poate fi evaluat fiabil – costul de achiziţie al camerelor de luat vederi. Concluzie: Camerele de luat vederi sunt recunoscute ca activ imobilizat.

2.EVALUARE LA RECUNOAŞTERE.EVALUAREA COSTULUI

1. La data de 01 ianuarie anul “N” o societate comercială nou înfiinţată, specializată în producţciocolatei a importat un echipament în valoare de 500.000 lei, taxe vamale 5.000 lei, comision vamal 500lei, TVA plătit în vamă 1.200lei, rabat primit de la furnizor 2.000 lei. În vederea achiziţiei societatea asuportat următoarele costuri suplimentare: costuri de livrare 36.000lei, costuri de instalare 49.000 lei,costuri generale de administraţie 6.000lei, cheltuieli cu reclama 20.000 lei, onorariile arhitecţilor careinstalează echipamentul 18.000lei. Perioada de instalare şi montare a durat 2 luni, iar pentru a aduceechipamentul în condiţiile de funcţionare s-au efectuat costuri în valoare de 42.000 lei. Costurile dedeschidere a noului echipament 25.000 lei. Costurile de testare a funcţionării corecte a activului 12.000 lei,iar încasările nete provenite din vânzarea ciocolatelor produse la testarea echipamentului 2.000lei. În primele 4 luni, cantitatea de ciocolată produsă a fost foarte mică, generând o pierdere iniţială din exploatde 30.000 lei. Ca atare, societatea s-a hotărât să introducă un nou sortiment, costurile fiind 13.000lei.

Se cere:a) Determinaţi conform IAS 16 costul activului b) Formula contabilă privind recunoaşterea iniţială.

Pentru rezolvarea cazului trebuie să cunoaşteţi: 1.Din cine este format costul unei imobilizări corporale. 2.Elementele care nu sunt incluse în costul unei imobilizări corporale

Astfel: Paragraful 15: “Un element de imobilizări corporalecare îndeplineşte condiţiile de recunoaştere

drept activ trebuie evaluat la costul său”.



13

Paragraful 16: “Costul unei imobilizări corporale este format din: (a) preţul său de cumpărare, inclusiv taxele vamale de import şi taxele de cumpărare

nerambursabile, după deducerea reducerilor comerciale şi a rabaturilor (b) orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locul şi în starea necesare pentru ca

aceasta să poată funcţiona în modul dorit de conducere (c) estimarea iniţială a costurilor de dezasamblare şi de înlăturare a elementului şi de restaurare a

amplasamentului unde este situat, obligaţie pe care o suportă entitatea la dobândirea elementului sau ca oconsecinţă a utilizării elementului pe o perioadă anumită în alte scopuri decât cele de a produce stocuri întimpul acelei perioade”.

Paragraful 17: “Exemple de costuri direct atribuibile sunt:(a) costurile cu beneficiile angajaţilor (aşa cum sunt definite în IAS 19 Beneficiile angajaţilor) care

rezultă direct din construirea sau achiziţionarea elementului de imobilizări corporale; (b ) costurile de amenajare a amplasamentului;(c) costurile iniţiale de livrare şi manipulare; (d) costurile de instalare şi asamblare; (e) costurile de testare a funcţionării corecte a activului, după deducerea încasărilor nete provenite

din vânzarea elementelor produse în timpul aducerii activului la amplasament şi la starea de funcţionare(cum ar fi eşantioanele produse la testarea echipamentului) şi (f) onorariile profesionale ”.

Paragraful 19: “Exemple de costuricare nu sunt costuri ale unui element de imobilizări corporalesunt:

(a) costurile de deschidere a unei noi instalaţii (b) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile cu publicitatea şi

activităţile promoţionale) (c) costurile de desfăşurare a unei activităţi într -un loc nou sau cu o nouă clasă de clienţi (inclusiv

costurile de instruire a personalului) şi

(d) costurile administrative şi alte cheltuieli generale de regie”. Paragraful 20 “........ următoarele costuri nu sunt incluse în valoarea contabilă a unui element de

imobilizări corporale: (a) costurile suportate atunci când un element capabil să funcţioneze în maniera dorită de

conducere trebuie încă să fie adus la starea de funcţionare sau este exploatat sub capacitatea maximă (b) pierderile iniţiale de operare, cum ar fi cele suportate la creşterea cererii pentru produsul

realizat de elementul respectiv şi:(c) costurile reamplasării sau reorganizării parţiale sau totale a activităţii entităţii”.

Prin urmare formula costului este:Preţ de cumpărare 500.000 lei+ Taxe vamale 5.000 lei+ Comision vamal 500 lei- Rabat primit - 2.000 lei+ Costuri de livrare 36.000 lei+ Costuri de instalare 49.000 lei+ Onorariile arhitecţilor care instalează echipamentul 18.000 lei+ Costuri necesare pentru a aduce echipamentul în stare de funcţionare 42.000 lei+ Costurile de testare a noului echipament mai puţin încasările nete provenite din vânzarea produselor obţinute (12.000lei – 2.000 lei)

10.000 lei

= COST 658.500lei Înregistrarea achiziţiei: 658.500 lei 2131 = 404 653.000 lei

446 5.500 lei



14

2.În anul N, o societate achiziţionează un utilaj, preţ de cumpărare 51.000 lei. Costurile cdezasamblarea sunt estimate la valoarea de 5.000 lei. Utilajul nu este utilizat în producerea stocuri.

Paragraful 18 “O entitate aplică IAS 2 Stocuri pentru costurile obligaţiilor de dezasamblare,înlăturare şi restaurare a amplasamentului unde se află elementul, care sunt suportate într -o anumită perioadă ca o consecinţă a folosirii elementului pentru producerea stocurilor din timpul perioadeirespective. Obligaţiile pentru costurile contabilizate în conformitate cu IAS 2 sau cu IAS 16 suntrecunoscute şi evaluate în conformitate cu IAS 37 Provizioane, datorii contingente şi active contingente”.

În măsura în care utilajul nu este utilizat în producţia de stocuri, costurile estimate cu dezasamblarea recunosc drept provizion:

56.000 lei 2131 = 404 51.000 lei1513 5.000 lei

Notă: Când se recunosc efectiv costurile cu dezasamblarea sau când activul este derecunoscut, provizionul este anulat prin reluare la venituri, formula contabilă fiind:

5.000 lei 1513 = 7812 5.000 lei

3. O întreprindere achiziţionează un utilaj al cărui preţ este 200.000 lei. Contractul încheiat cufurnizorul prevede efectuarea unei plăţi la livrare în sumă de 90.000 lei, urmată de o plată ulterioară, pestan în sumă de 158.000 lei.

Se cere:a)Determinarea costului şi a dobânzii b)Înregistrările contabile aferente tranzacţiilor.

RezolvarePentru rezolvarea cazului trebuie să cunoaşteţi evaluarea costului unei imobilizări corporale în

cazul în care plata este amânată peste termenele normale ale creditului.

Astfel: Paragraful 23: “Costul unui element de imobilizări corporaleeste echivalentul în numerar al

preţului la data recunoaşterii.Dacă plata este amânată peste termenele normale ale creditului,diferenţadintre echivalentul în numerar al preţului şi plata totală este recunoscută drept dobândă, de-a lungulperioadei de credit, cu excepţia cazului în care această dobândă este capitalizată în conformitate cuIAS 23 „Costurile îndatorării”.

Prin urmare:a) Determinarea costului:Cost = echivalentul în numerar al preţului = 200.000 lei Plata totală = 90.000 lei + 158.000 lei = 248.000 leiDobânda = 248.000 lei - 200.000 lei = 48.000 leib)Recunoaşterea tranzacţiilor: 1.recunoaşterea iniţială, în momentul achiziţiei: 200 000 lei 2131 = 404 248 000 lei48.000 lei 471

2. achitarea, la livrare a primei tranşe: 90 000 lei 404 = 5121 90 000 lei

c) recunoaşterea cheltuielilor cu dobânzile pe parcursul derulării creditului (1 an) la sfârşitul fiecărluni scurse:

Cheltuielile cu dobânzile = 48.000 lei / 12 luni = 4.000 lei4.000 lei 666 = 471 4.000 lei

d) achitarea, după un an a ultimei plăţi de 158.000 lei. 158 000 lei 404 = 5121 158 000 lei



15

4. În contractul prezentat anterior condiţiile de decontare prevăd o plată iniţială de 90.000 lei, urmade o plată, peste un an. de 104.000 lei, şi una peste doi ani de 101.400 lei. Se ştie că întreprinderea ar putut obţine un credit echivalent la o rată anuală a dobânzii de 10 %.

Se cere:a)Determinarea costului şi a dobânzii b)Înregistrările contabile aferente tranzacţiilor.

Costul este dat de valoarea actualizată a plăţilor viitoare, respectiv: 21 %)101(400.101

%)101(000.104

000.90 =268.347 lei

Diferenţa dintre această valoare şi valoarea totală a plăţilor reprezintă cheltuiala cu dobânzilerespectiv:(90.000 lei + 104.000 lei + 101.400 lei) - 268.347 lei = 295.400 lei - 268.347 lei = 27.053 lei.

Înregistrările aferente calculului de mai sus se prezintă astfel: a) achiziţia activului imobilizat:

268.347 lei 213 = 404 295.400 lei27.053 lei 471

b) achitarea facturii pentru prima tranşă de 90.000 lei:

90.000 lei 404 = 5121 90.000 leic) recunoaşterea cheltuielii cu dobânda pentru primul an: (268.347 lei – 90.000 lei) x 10 % = 17.835lei

17.835 lei 666 = 471 17.835 leid) plata facturii pentru a doua tranşă de 104.000 lei: 104.000 lei 404 = 5121 104.000 leie) recunoaşter ea cheltuielilor cu dobânda pentru anul 2: (268.347 + 17.835 lei – 90.000 lei –

104.000 lei) x 10 % = 9.218 lei:9.218 lei 666 = 471 9.218 leif ) plata ultimei facturi:

101.400 lei 404 = 5121 101.400 lei

3.COSTURI ULTERIOARE

1.O societate care are ca obiect de activitate producţia de fontă, a elaborat un plan de modernizare afabricii sale, fiind ocazionate următoarele cheltuieli:

(a) achiziţia unor piese de schimb pentru motorul unui utilaj în valoare de 18.000 lei, în vedereaînlocuirii celorexistente pentru restabilirea parametrilor iniţiali de funcţionare;

(b) costuri de consolidare a unei clădiri în valoare de 15.000 lei. Acest lucru s-a realizat deoarececlădirea se afla în folosinţă de peste 30 de ani, avândun grad ridicat de deteriorare;

(c)zugrăvirea exterioară a clădirii, cost 14.000 lei;(d) recăptuşirea unui furnal, după numărul de ore de utilizare specificat, la costuri de 12.000 lei;(e) dotarea camerelor, la solicitarea salariaţilor, nemulţumiţi de căldură, cu aparate de aer

condiţionat, 31.000 lei; (f) inspecţie generală regulată, odată la 2 ani pentru depistarea defecţiunilor la sistemul de încălzi

centrală, 40.000 lei;(g) dotarea furnalelor, în regie proprie, cu sisteme de purificare a aerului, în vederea respectăr

prevederilor legale de protecţie a mediului înconjurător. Societatea se arăta îngrijorată de imposibilitatcontinuării activităţii din cauza nerespectării normelor legale în vigoare. Costul total a fost 50.000 lei.

Se cere:a)Precizaţi şi argumentaţi care este tratamentul contabil al cheltuielilor ocazionate de

modernizarea fabriciib)Înregistrările contabile

Rezolvare:



16

Pentru rezolvare trebuie să cunoaşteţi tratamentul costurilor ulterioare. Astfel, paragrafele dinIAS 16 care conduc la elucidarea problemei sunt:

Paragraful 12: “Conform principiului recunoaşterii din punctul 7, o entitatenu recunoaşte lavaloarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costurile întreţinerii zilnice aelementuluirespectiv. Aceste costuri sunt mai degr abă recunoscute în profit sau pierdere pe măsură ce sunt suportate.Costurile întreţinerii zilnice sunt în primul rând costurile cu manopera şi consumabilele şi pot includecostul pieselor mici. Scopul acestor cheltuieli este adesea descris ca fiind pentru “reparaţiile şiîntreţinerea” elementului de imobilizări corporale “.

Paragraful 13: “Componentele unor elemente de imobilizări corporale pot necesita înlocuirea laintervale regulate. De exemplu, un furnal poate necesita recăptuşirea după un număr specificat de ore deutilizare sau componentele interioare ale unui avion, cum ar fi scaunele şi cambuzele, ar putea necesitaînlocuirea de mai multe ori pe parcursul duratei de viaţă a avionului. Elementele de imobilizări corporale pot fi dobândite, de asemenea, pentru a se apela mai rar la înlocuire, cum ar fi înlocuirea pereţilor interioriai unei clădiri, sau pentru a efectua o înlocuire nerecurentă. Conform principiului recunoaşterii de la punctul 7, o entitaterecunoaşte în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părţi înlocuite a unui astfel de element când acel cost este suportate, dacă sunt întrunite criteriile de

recunoaştere”. Valoarea contabilă a părţilor înlocuite estederecunoscută în conformitate cu dispoziţiile dederecunoatere.... Paragraful 14: “O condiţie pentru continuarea exploatării unui element de imobilizări corporale

poate fi efectuarea de inspecţii generale regulate pentru depistarea defecţiunilor, indiferent dacă părţi aleelementului sunt înlocuite sau nu. La momentul efectuării fiecărei inspecţii generale, costul acesteiaesterecunoscut în valoarea contabilă a elementului de imobilizări corporale ca o înlocuire, dacă suntrespectate criteriile de recunoaştere”.

Prin urmare:

(a) Motorul utilajului este iniţial recunoscut la cost istoric, valoarea sa contabilă reflectând

parametrii de funcţionare standard la data achiziţiei. Costurile cu achiziţia unor piese de schimb, restabilaceşti parametrii, se includ în categoria“reparaţii şi întreţinerea” elementului de imobilizări corporaleşi serecunosc în contul de profit şi pierdere:

1)achiziţia: 18.000 lei 3024 = 401 18.000 lei

2)recunoaşterea costului în contul de profit şi pierdere: 18.000 lei 6024 = 3024 18.000 lei

(b) Consolidarea clădirii va conduce la creşterea gradului de siguranţă peste nivelul reflectat îvaloarea contabilă. Criteriile de recunoaştere fiind îndeplinire, se va majora valoarea contabilă a clădirii:

15.000 lei 212 = 404 15.000 lei

(c) Zugrăvirea exterioară a clădirii se include în categoria“reparaţii şi întreţinerea” elementului deimobilizări corporaleşi se recunoaşte în contul de profit şi pierdere:

14.000 lei 611 = 401 14.000 lei

(d) recăptuşirea unui furnal, după numărul de ore de utilizare specificat, este inclusă în categoriacomponentelor de imobilizări corporale care pot necesita înlocuiri la intervale regulate de timp. Ca atare,timp se diminuează costurile cu reparaţiile şi prin urmare conducând implicit pentru obţinerea de benefieconomice viitoare. Criteriile de recunoaştere fiind îndeplinire, se va majora valoarea contabilă a furnalului:

12.000 lei 213 = 404 12.000 lei(e ) dotarea camerelor, la solicitarea salariaţilor, nemulţumiţi de căldură, cu aparate de ae

condiţionat, nu conduc la obţinerea unui flux de beneficii viitoare superioare şi nu sunt indispensabicontinuării activităţii. Costurile se recunosc în contul de profit şi pierdere.

1) achiziţia:



17

31.000 lei 3024 = 401 31.000 lei2) recunoaşterea costului în contul de profit şi pierdere:

31.000 lei 6024 = 3024 31.000 lei(f) inspecţia generală regulată, odată la 2 ani pentru depistarea defecţiunilor la sistemul de încălzi

centrală vor conduce la creşterea gradului de siguranţă peste nivelul reflectat în valoarea contabilă. Criterde recunoaştere fiind îndeplinire, se va majora valoarea contabilă a clădirii:

40.000 lei 212 = 404 40.000 lei(g) dotarea furnalelor, în regie proprie, cu sisteme de purificare a aerului, în vederea respectăr

prevederilor legale de protecţie a mediului înconjurător. Spre deosebire de costurile cu aparatele de acondiţionat, sistemul de purificare a aerului pare a fi indispensabil continuării activităţii, fiind impus de leCriteriile de recunoaştere fiind îndeplinire, se va majora valoarea contabilă a furnalului:

50.000 lei 213 = 404 50.000 lei

2.O entitate deţine un autobuz căruia în anul N i-a făcut o inspecţie majoră în vederea depistăriidefecţiunilor, înlocuind blocul motor cu unul nou, costul înlocuirii fiind 40.000 lei.

Blocul motor îndeplineşte condiţiile de recunoaştere a unei imobilizări corporale, respectiv: a) costul poate fi evaluat fiabil – costul de achiziţie al blocului motorb) beneficiileeconomice viitoare sunt certe şi rezultă din utilizarea în continuare a autobuzului, sau

altfel spus scad costurile privind achiziţia unui nou autobuzc) blocul motor se estimează a fi utilizat pe o perioadă mai mare de un an.

În concluzie, costul înlocuirii blocului motor în valoare de 40.000 lei se va adăuga va valoarecontabilă a autobuzului.

În continuare se presupune că peste trei ani se efectuează aceeaşi operaţie, costul noului bloc motorfiind 56.000 lei.

Conform paragrafuluide mai sus se vor efectua operaţiile:a) se va înregistra derecunoaşterea vechiului bloc motor pentru costul acestuia de 40.000 leib) costul noului bloc motor în valoare de 56.000 lei se va adăuga la valoarea contabilă a autobuzulu

4.EVALUARE DUPĂ RECUNOAŞTERE 1.O întreprindere achiziţionează la 31.12.”N-2” o instalaţie la costul de 100.000lei. amortizată liniar

în 10 ani. La sfârşitul anului „N” instalaţia este reevaluată, valoarea justă stabilită de un evaluator autori84.000 lei.

Se cere: Recunoaşterea tranzacţiei de reevaluare în condiţiile în careamortizarea esterecalculată proporţional cu schimbarea în valoarea contabilă brută a activului.

Rezolvare:Pentru rezolvarea cazului trebuie să cunoaşteţi: 1.Definirea modelului reevaluării 2.Tratamentul amortizării cumulate la data reevaluării 3.Tratamentul contabil al majorării valorii contabile a unui activ ca rezultat al reevaluării. Astfel: Model de reevaluare Paragraful 31 “ După recunoaşterea ca activ, un element de imobilizări corporale a cărui valoare

justă poate fi evaluată în mod fiabil trebuie contabilizat la o valoare reevaluată, aceasta fiind valoarea sa justă la data reevaluării minus orice amortizare cumulată ulterior şi orice pierderi cumulate dindepreciere“.

Paragraful 35 “Atunci când un element de imobilizări corporale este reevaluat, orice amortizarecumulată la data reevaluării este tratată într -unul din următoarele moduri:

(a) este retratată proporţional cu modificarea de valoare contabilă brută a activului, astfel încâtvaloarea contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată. Această metodăeste d eseori folosită în cazul în care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice pentru determinareacostul de înlocuire amortizat.



18

Paragraful 39: “ Dacă valoarea contabilă a unui activ este majorată ca rezultat al reevaluării,atunci creşterea trebuie recunoscută în alte elemente ale rezultatului global şi cumulată în capitalurile proprii, cu titlul de Surplus din reevaluare. Cu toate acestea, majorarea trebuie recunoscută în profit sau pierdere în măsura în care aceasta compensează o reducere din reevaluarea aceluiaşi activ, recunoscutăanterior în profit sau pierdere.

Prin urmare:Situaţia activului la sfârşitul anului N este:

Cost 100.000 leiAmor tizare anuală = 100.000lei /10 ani 10.000 leiAmortizare cumulată pe 2ani (N-1 şi N) = 2 x 10.000 lei 20.000 leiValoarea netă contabilă 100.000lei – 20.000 lei 80.000 leiValoare justă 84.000 leiIndice de actualizare 84.000 lei /80.000 lei 1,05

Valoarea brută actualizată 100.000lei x 1,05 105.000 lei- Valoare brută iniţială 100.000 lei= Diferenţa pozitivă din reevaluare aferentă valorii brute 5.000 lei

5.000 lei 2131 = 105 5.000 lei Amortizare cumulată actualizată 20.000lei x 1,05 21.000 lei

- Amortizare iniţială 20.000 lei= Diferenţa pozitivă din reevaluare aferentă amortizării cumulate 1.000 lei

1.000 lei 105 = 281 1.000 leiLa sfârşitul anului N instalaţia va fi înregistrată în bilanţ la valoarea 105.000lei – 21.000 lei =

84.000 lei.

2.O întreprindere achiziţionează la 31.12.”N-2” o instalaţie la costul de 100.000 lei amortizată liniar

în 10 ani. La sfârşitul anului „N” instalaţia este reevaluată, valoarea justă stabilită de un evaluator autori84.000 lei.Se cere: Recunoaşterea tranzacţiei de reevaluare în condiţiile în careamortizarea este

eliminată din valoarea contabilă brută a activului.

Rezolvare:Pentru rezolvarea cazului trebuie să cunoaşteţi: 1.Definirea modelului reevaluării 2.Tratamentul amortizării cumulate la data reevaluării 3.Tratamentul contabil al majorării valorii contabile a unui activ ca rezultat al reevaluării.

Astfel, Paragraful 35 “Atunci când un element de imobilizări corporale este reevaluat, orice amortizarecumulată la data reevaluării este tratată într -unul din următoarele moduri:

(b) eliminată din valoarea contabilă brută a activului şi suma netă este retratată la valoareareevaluată a activului. Această metodă este deseori folosită pentru clădiri“.

Situaţia activului la sfârşitul anului N este: Cost 100.000 lei

Amortizare anuală = 100.000lei /10 ani 10.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani = 2 x 10.000lei 20.000 leiValoarea netă contabilă 100.000lei – 20.000 lei 80.000 leiValoare justă 84.000 leiDiferenţa pozitivă din reevaluare 84.000lei – 80.000 lei 4.000 lei



19

a) eliminarea amortizării cumulate din valoarea brută: 20.000 lei 281 = 2131 20.000 lei

b) înregistrarea diferenţei pozitive din reevaluare 4.000 lei 2131 = 105 4.000 lei

La sfârşitul anului N instalaţia va fi înregistrată în bilanţ la valoarea de 84.000lei.

3.O întreprindere achiziţionează la data de 31.12.”N-1” o instalaţie la costul de 100.000lei.amortizată liniar în 10 ani.

a) la sfârşitul anului „N+1” are loc o primă reevaluare a activului, valoarea justă 84.000lei. b) la sfârşitul anului „N+4” are loc o a doua reevaluare, valoarea justă 49.500lei.c) La sfârşitul anului „N+6” are loc o a treia reevaluare, valoarea justă 26.700lei.d) La sfârşitul anului „N+8” are loc o ultimă reevaluare, valoarea justă 13.900lei.Se cere: tratamentul contabil al reevaluărilor în măsura în careamortizarea este eliminată din

valoarea contabilă brută a activului.

Rezolvare:Pentru rezolvarea cazului trebuie să cunoaşteţi tratamentul contabil al majorării şi al

diminuării valorii contabile a unui activ ca rezultat al reevaluării.

Tratamentul creşterii de valoare a fost prezentat mai sus conform paragrafului 39.Paragraful 40: “ Dacă valoarea contabilă a unui activ este diminuată ca urmare unei reevaluări,această diminuare trebuie recunoscută în profit sau pierdere. Cu toate acestea, reducerea trebuierecunoscută în alte elemente ale rezultatului global în măsura în care surplusul din reevaluare prezintă un sold creditor. Reducerea recunoscută în alte elemente ale rezultatului global micşorează suma cumulată încapitalurile proprii cu titlu de surplus din reevaluare.

A. Prima reevaluare a activului la sfârşitul anului „N+1”. Cost 100.000 lei

Amortizare anuală = 100.000lei /10 ani 10.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (N şi N + 1) = 2 x 10.000lei 20.000 lei

Valoarea netă contabilă 100.000 lei – 20.000 lei 80.000 leiValoare justă 84.000 leiDiferenţa pozitivă din reevaluare 84.000lei – 80.000 lei 4.000 lei

a) eliminarea amortizării cumulate din valoarea brută 20.000 lei 281 = 2131 20.000 lei

b) înregistrarea diferenţei pozitivedin reevaluare4.000 lei 2131 = 105 4.000 lei

Noua valoare a activului de la care vom calcula în continuare amortizarea va fi 84.000 lei.B. A doua reevaluare a activului la sfârşitul anului „N+4”:

Valoare justă (calculată anterior) 84.000 leiDurata de viaţă rămasă 10 ani – 2 ani 8 aniAmortizare anuală = 84.000lei /8 ani 10.500 leiAmortizare cumulată pe 3 ani (N+2, N+3, N+4) = 3 x 10.500lei 31.500 leiValoarea netă contabilă 84.000lei – 31.500 lei 52.500 leiValoare justă 49.500 leiDiferenţa negativă din reevaluare 52.500lei – 49.500 lei 3.000 lei


b) înregistrarea diferenţei negative din reevaluare 3.000 lei 105 = 2131 3.000 lei

C. A treia reevaluare a activului la sfârşitul anului „N+6”. Valoare justă (calculată anterior) 49.500 lei

Durata de viaţă rămasă 8 ani – 3 ani 5 aniAmortizare anuală = 49.500lei /5 ani 9.900 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (N+5, N+6) = 2 x 9.900lei 19.800 lei



20

Valoarea netă contabilă 49.500 lei – 19.800 lei 29.700 leiValoare justă 26.700 leiDiferenţa negativă din reevaluare 29.700 lei – 26.700 lei 3.000 lei


b) înregistrarea diferenţei negative din reevaluare 1.000 lei 105 = 2131 3.000 lei2.000 lei 6813

D. A treia reevaluare a activului la sfârşitul anului „N+8”. Valoare justă (calculată anterior) 26.700 lei

Durata de viaţă rămasă 5 ani – 2 ani 3 aniAmortizare anuală = 26.700lei /3 ani 8.900 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (N+7, N+8) = 2 x 8.900lei 17.800 leiValoarea netă contabilă 26.700lei – 17.800 lei 8.900 leiValoare justă 13.900 leiDiferenţa pozitivă din reevaluare 13.900lei – 8.900 lei 5.000 lei


b) înregistrarea diferenţei pozitive din reevaluare prin compensarea cheltuielii anterioare de 2.00lei.5.000 lei 2131 = 7813 2.000 lei

105 3.000 lei

4.O întreprindere achiziţionează la data de 31.12.”N-1” o instalaţie la costul de 100.000lei.amortizată liniar în 10 ani. La sfârşitul anului „N+1” are loc reevaluarea activului, valoarea justă 84.000lei.Se consideră că surplusul din reevaluare este transferat la rezultatul reportat pe măsură ce activul este folositîn întreprindere.

Se cer: Înregistrările contabile în anul N+2.

Rezolvare:Pentru rezolvare trebuie să cunoaşteţi tratamentul contabil al surplusului din reevaluare. Astfel:Paragraful 41: “ Surplusul din reevaluare inclus în capitalurile proprii aferent unui element de

imobilizări corporale poate fi transferat direct în rezultatul reportat, atunci când activul este derecunoscut. Aceasta poate implica transferul întregului sur plus atunci când activul este scos din funcţiune sau cedat. Cutoate acestea, o parte din surplus poate fi transferată pe măsură ce activul este folosit de entitate. În acestcaz, valoarea surplusului transferat ar fi diferenţa dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabilereevaluate a activului şi valoarea amortizării calculate pe baza costului iniţial al activului. Transferurile din surplusul din reevaluare în rezultatul reportat nu se efectuează prin contul de profit şi pierdere“ .

La sfârşitul anului N+1 activul va fi recunoscut în bilanţ la valoarea reevaluată de 84.000lei.Calcule aferente anului N+2: Amortizare calculată la valoarea reevaluată = 84.000lei /8 ani rămaşi 10.500 lei

- Amortizare calculată la costul iniţial al activului 10.000 lei= Diferenţa de transferat la rezultatul reportat 500 lei

500 lei 105 = 117 500 lei

5.AMORTIZARE

1.Societatea ALFA organizează excursii cu miniaeronave între două staţiuni turistice. Eaachiziţionează o aeronavă la preţul de 500.000 lei, cu durata de viaţă de 50 ani. Un specialist în domeniaerian estimează o reparaţie capitală care are loc la fiecare 15 ani şi presupune înlocuirea motorul principal. Preţul unui motor este de 150.000 lei.



21

Se cere:a)Recunoaşterea achiziţiei b)Recunoaşterea amortizării în condiţiile utilizării metodei liniare

Rezolvare:Pentru rezolvare trebuie să cunoaşteţi tratamentul contabil al părţilor componente ale unui

element de imobilizări corporale.

Paragraful 43: “Fiecare parte a unui element de imobilizări corporale cu un cost semnificativ faţăde costul total al elementului trebuie amortizată separat”.

(a) aeronava va fi recunoscută la costul de achiziţie, mai puţin costul motorului care va fi recunoscseparat, respectiv 500.000 lei – 150.000 lei = 350.000 lei

350.000 lei 2133 = 404 350.000 lei150.000 lei 2131 = 404 150.000 lei

(b) amortizarea aeronavei şi a motorului se va calcula pe perioade diferite, respectiv 50 de ani şi 1ani, adică 350.000 lei : 50 ani = 7.000 lei pentru aeronavă şi 150.000 lei : 15 ani = 10.000 lei pentru motor:

7.000 lei 6811 = 2813 7.000 lei

10.000 lei 6811 = 2813 10.000 lei2.O societate achiziţionează o clădire la costul de 800.000 lei. Consultantul imobiliar estimează

durata de viaţă utilă a clădirii la 25 ani. De asemenea, el estimează că preţul actual de vânzare pentruclădire similară cu o vechime de 25 ani este 290.000 lei, cheltuielile cu cedarea 100.000 lei.

Se cere: calculaţi amortizarea anuală în condiţiile folosirii metodei liniare. Rezolvare:Pentru rezolvare trebuie să cunoaşteţi: 1.Definirea amortizării 2.Definirea valorii amortizabile3.Definirea valorii reziduale

4.Definirea duratei de viaţă utile Prin urmare:Paragraful 6:“Amortizarea este alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durată de

viaţă utilă. Valoarea amortizabilă estecostul unui activ sau o altă valoare care înlocuieşte costul, minus

valoarea sa reziduală. Valoarea reziduală a unui activ estevaloarea estimată pe care ar obţine-o în prezent o entitate din

cedarea unui activ, după deducerea costurilor asociate cedării, dacă activul ar avea deja vechimea starea prevăzute la sfârşitul duratei sale de viaţă utilă.

Durata de viaţă utilă este: (a) perioada în care un activ este preconizat a fi disponibil pent ru utilizare de către o entitate; sau (b) numărul de unităţi de producţie sau alte unităţi similare pe care entitatea preconizează să le

obţină de la activ.

Prin urmare:Cost de achiziţie 800.000 leiValoarea reziduală = preţul actual de vânzare pentru o clădire similarăcu o vechime de 25 ani - cheltuielile cu cedarea

290.000 lei – 100.000 lei =190.000 lei

Valoarea amortizabilă = Cost – Valoarea reziduală 800.000 lei – 190.000 lei =610.000 lei

Durata de viaţă utilă 25 aniAmortizarea anuală = 610.000 : 25 ani 24.400 lei



22

3. O societate achiziţionează o clădire la costul de 800.000 lei. Consultantul imobiliar estimeazădurata de viaţă utilă a clădirii la 25 ani, iar firma anticipează vânzarea clădirii după 5 ani. Preţul actual vânzare pentru o clădire similară cu o vechime de 5 ani este 290.000 lei.

Se cere: calculaţi amortizarea anuală în condiţiile folosirii metodei liniare. Rezolvare:

Cost de achiziţie 800.000 leiValoarea reziduală = preţul actual de vânzare pentru o clădire similarăcu o vechime de 5 ani

290.000 lei

Valoarea amortizabilă = Cost – Valoarea reziduală 800.000 lei – 290.000 lei =510.000 lei

Durata de viaţă utilă 5 aniAmortizarea anuală = 510.000 : 5 ani 102.000 lei

4. O societate achiziţionează o clădire la costul de 800.000 lei. Consultantul imobiliar estimeazădurata de viaţă utilă a clădirii la 25 ani, iar firma anticipează vânzarea clădirii după 5 ani. Valoarea de pia clădirii peste 5 ani este 90.000 lei, rata anuală de creştere a preţurilor 1 %.

Se cere: calculaţi amortizarea anuală în condiţiile folosirii metodei liniare. Rezolvare:

Cost de achiziţie 800.000 leiValoarea reziduală = Valoarea de piaţă actualizată în funcţie deindicele de inflaţie 5%)11(

000.90 = 85.632 lei

Valoarea amortizabilă =Cost – Valoarea reziduală 800.000 lei – 85.632 lei = 714.368lei

Durata de viaţă utilă 5 aniAmortizarea anuală = 714.368 lei : 5 ani 142. 874 lei

5.O societate achiziţionează un sistem de aerisire la costul de 500.000 lei. Conform cărţii tehnicacesta este garantat pentru 200.000 de rotaţii. Numărul de rotaţii în primele luni de funcţionare este: luna –1.200 rotaţii; luna 2 – 1.500 rotaţii; luna 3 – 2.100 rotaţii; luna 4 – 2.500 rotaţii; luna 5 – 3.000 rotaţii.

Se cere: calculaţi amortizarea anuală funcţie de numărul de unităţi de producţie. Rezolvare: Număr de rotaţii = 1.200 + 1.500 + 2.100 + 2.500 + 3.000 10.300 rotaţii Număr total de rotaţii conform cărţii tehnice 200.000 rotaţii Uzura sistemului de aerisire: 10.300 rotaţii: 200.000 rotaţii 0,0515Valoarea amortizabilă 500.000 leiAmortizarea cumulată = 0,0515 x 500.000 lei 25.750 lei

6.Un utilaj a fost achiziţionat la valoarea de 200.000lei la data de 31.12. N-1, durata de viaţă utilă 5ani, valoare reziduală nulă. Durata de viaţă utilă rămasă a fost revizuită la 7 ani la data de 31 decembr N+2.

Se cere: Calculaţi amortizarea în fiecare din cei 3 ani; Argumentaţi. Rezolvare:Pentru rezolvare trebuie să cunoaşteţi: 1. Tratamentul revizuirii valorii reziduale şi duratei de viaţă utile ale unui activ imobilizat,

conform IAS 16.2.Definirea modificării estimărilor contabile conform IAS 8. 3.Efectul modificării estimărilor contabile conform IAS 8 Astfel:

Paragraful 51 din IAS 16: “Valoarea reziduală şi durata de viaţă utilă ale unui activ trebuierevizuite cel puţin la fiecare sfârşit de exerciţiu financiar şi, dacă aşteptările se deosebesc de alte estimărianterioare, modificarea (modificările) trebuie contabilizată (contabilizate) ca modificare a unei estimăricontabile, în conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile şi erori ”.

Paragraful 32 din IAS 8: “Ca rezultat al incertitudinilor inerente activităţii comerciale, multeelemente din situaţiile financiare nu pot fi evaluate cu precizie, ci pot fi doar estimate. Estimarea implică



23

raţionamente bazate pe cele mai recente informaţii fiabile disponibile. DE exemplu pot fi prevăzute estimărale................ (d)duratelor de viaţă utile ale activelor amortizabile sau modului preconizat de consumare abeneficiilor economice viitoare încorporate în acestea”.

Paragraful 36 din IAS 8: “Efectul modificării unei estimări contabile.......trebuie recunoscut prospectiv prin includerea ei în profitul sau pierderea:

(a) perioadei modificării, dacă modificarea afectează doar acea perioadă; sau (b) perioadei modificării şi perioadelor viitoare, dacă modificarea le afectează pe amândouă”. Prin urmare:1. Amortizarea anuală pentru anul N= 200.000lei / 5 ani = 40.000 lei2. Amortizarea anuală pentru anul N+1 = 200.000 lei / 5 ani = 40.000 lei3. În cazul de faţă, estimarea duratei de viaţă utile este de 7 ani la data de 31 decembrie N+2. D

această informaţie se va utiliza pentru a contabilizaşi cheltuiala anului curent, adică N+2. Prin urmare durata de viaţă utilă rămasă = 7 ani + 1 an (anul N+2) = 8 ani Valoarea rămasă (netă contabilă) la 31 decembrie N+1 = 200.000lei – 80.000 lei = 120.000 leiDurata de viaţă utilă rămasă stabilită anterior = 8 ani Cheltuiala cu amortizarea anuală = 120.000lei / 8 ani = 15.000 u.m.

7.O societate comercială achiziţionează o clădire şi terenul pe care este situată la preţul unic d

170.000 lei,durata de viaţă utilă estimată 50 de ani. Preţul estimat al activelor, dacă ar fi fost achiziţionatseparat, este de 20.000 lei pentru teren şi 180.000lei pentru clădire. La data achiziţiei terenul este evaluat lavaloarea justă de 25.000 lei.

Se cere:a)Contabilizaţi achiziţia terenului şi a clădirii b)Contabilizaţi reevaluarea terenului c)Precizaţi care dintre cele două imobilizări se amortizează şi calculaţi amortizarea aferentă. Rezolvare:

Paragraful 58:“Terenurile şi clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiaratunci când sunt dobândite împreună. Cu unele excepţii, cum ar fi carierele şi amplasamentel e utilizate ca

gropi de gunoi, terenurile au o viaţă nelimitată şi, prin urmare, nu se amortizează. Clădirile au o durată deviaţă utilă limitată şi, prin urmare, sunt active amortizabile. O creştere a valorii terenului pe care se află oclădire nu afectează determinarea valorii amortizabile a clădirii”.

a) Repartizarea preţului unic plătit de 170.000lei între teren şi clădire: Specificare Preţ estimat Cotă procentuală Repartizare

Teren 20.000 20.000/200.000 = 10 % 170.000 x 10 % =17.000

Clădire 180.000 180.000/200.000 = 90 % 170.000 x 90 % =153.000

Total 200.000 100 % 170.000

17.000 lei 2111 = 404 170.000 lei153.000 lei 2121

b)Înregistrarea reevaluării terenului, diferenţa din reevaluare = 25.000 lei – 17.000 lei = 8.000 lei8.000 lei 2111 = 105 8.000 lei

c)Amortizarea anuală a clădirii: 153.000 lei: 50 ani = 3.060 lei 3.060 lei 6811 = 2812 3.060 lei

Terenul nu se amortizează.

6.COMPENSAREA DEPRECIERII

O societate primeşte în luna februarie anul „N” factura privind achiziţia unuicalculator în valoare de7.000 lei. Calculatorul este primit în luna decembrie anul „N” şi datorită uzurii morale, valoarea sa de pia



24

s-a redus la 5.000 lei. Prin urmare, în ianuarie „N+1” firma va primi de la furnizorul care a întârziat livrareacalculatorului o despăgubire de 6.000 lei.

Se cere să contabilizaţi: a)Achiziţia b)Depreciereac)Încasarea despăgubirii d)Compensarea deprecierii

Rezolvare:

Paragraful 65:“Compensaşiile de la terţi pentru elementele de imobilizări corporale depreciate, pierdut e sau abandonate trebuie incluse în profit sau pierdere atunci când compensaţiile devin exigibile”.

Prin urmare:(a)achiziţia calculatorului în N:

7.000 lei 213 = 404 7.000 lei(b)înregistrarea deprecierii de valoare în N de 7.000 lei – 5.000 lei = 2.000 lei: (A se vedea şi analiza

IAS 36)2.000 lei 6813 = 213 2.000 lei

(c )încasarea despăgubirii în anul N+1: 6.000 lei 5121 = 7581 6.000 lei(d)includerea în contul de profit şi pierdere a compensării de la terţi a utilajului depreciat: 6.000 l

despăgubirea încasată – 5.000 lei valoarea utilajului depreciat = 1.000 lei:1.000 lei 213 = 7813 1.000 lei

7.DERECUNOAŞTERE

O societate vinde un utilaj achiziţionat la costul de 100.000 lei, amortizarea cumulată până la davânzării 30.000 lei. Preţul de vânzare din contractul de vânzare este 125.000 lei, iar cheltuielile legate devânzare 10.000 lei.

Se cere: calculaţi şi contabilizaţi câştigul sau pierderea care rezultă din derecunoaştereautilajuluiRezolvare:

Paragraful 67:“Valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale trebuie derecunoscută: (a)la cedare;(b)când nu se mai aşteaptă beneficii economice viitoare din utilizarea sau cedarea sa”.

Paragraful 68:“Câştigul sau pierderea care rezultă din derecunoaşterea unui element de imobilizăricorporale trebuie inclus (ă) în profit sau pierdere când elementul este derecunoscut…. Câştigurile nutrebuie clasificate ca venituri ”.

Paragraful 71:“Câştigul sau pierderea care rezultă din derecunoaşterea unui element de imobilizăricorporale t rebuie determinat (ă) ca fiind diferenţa dintre încasările nete la cedare, dacă există, şi valoareacontabilă a elementului ”.

Prin urmare:

Încasări nete = Preţ de vânzare – Cheltuieli legate de vânzare = 125.000 lei – 10.000 lei = 115.000lei.

Valoarea contabilă a activului = Cost – Amortizare cumulată = 100.000 lei – 30.000 lei = 70.000 leiCâştig din cedare = Încasări nete – Valoarea contabilă = 115.000 lei – 70.000 lei = 45.000 lei(a) anularea amortizării cumulate:

30.000 lei 281 = 231 30.000 lei(b) recunoaşterea câştigului din cedarea activelor:

115.000 lei 5121 = 213 70.000 lei



25

Câştiguri din cedareaactivului

45.000 lei


1.O societate îşi reevaluează clădirile şi decide să încorporeze reevaluările în situaţiile salefinanciare. Următoarele informaţii sunt relevante:

(a)Extras din bilanţ la data de 31 decembrie N: Cost 3.000.000 lei

Amortizare 900.000 lei(b)Amortizarea este liniară, cota fiind de 2 % pe an, durata de viaţă utilă totală 50 ani. (c )Clădirea este reevaluată la data de 30 iunie N+1 la valoarea justă de 2.760.000lei Nu există

modificări în estimarea duratei de viaţă utile. Se cere: Prezentaţi un extras din situaţiile financiare la data de 31 decembrie N+1. Rezolvare:

Prezentarea informaţiilor este sintetizată în următoarele paragrafe din IAS 16: Paragraful 73: “Situaţiile financiare trebuie să prezinte următoarele informaţii, pentru fiecare

clasă de imobilizări corporale: (a) bazele de evaluare folosite la determinarea valorii contabile brute;(b) metodele de amortizare utilizate;(c) duratele de viată utilă sau ratele de amortizare folosite; (d) valoarea contabilă brută şi amortizarea cumulată (agregată cu pierderile cumulate din

depreciere) la începutul şi la sfârşitul perioadei; şi (e) o reconciliere a valorii contabile de la începutul şi de la sfârşitul perioadei, menţionându-se:(i) intrările; (ii) activele clasificate ca deţinute în vederea vânzării sau incluse într -un grup destinat cedării

clasificat drept deţinut în vederea vânzării în conformitate cu IFRS 5 si alte cedări; (iii) achiziţiile rezultate din combinări de întreprinderi;

(iv) creşterile sau diminuările din timpul perioadei rezultate din reevaluări, în conformitate cu punctele 31, 39 şi 40, şi din pierderile din depreciere recunoscute sau reluate la alte elemente alerezultatului global în conformitate cu IAS 36;

(v) pierderile din depreciere recunoscute în profit sau pierdere în conformitate cu IAS 36;(vi) pierderile din depreciere reluate în profit sau pierdere în conformitate cu IAS 36;(vii) amortizarea;(viii) diferenţele de curs valutar nete rezultate în urma conversiei situaţiilor financiare din moneda

funcţională într -o monedă de prezentare diferită, inclusiv conversia unei operaţiuni din străinătate înmoneda de prezentare a entităţii care raportează; şi

(ix) alte modificări”.

Paragraful 74:„Situaţiile financiare trebuie să prezinte de asemenea următoarele informaţii: (a) existenta şi valorile corespunzătoare restricţiilor asupra titlului de proprietate, precum şiimobilizările corporale acordate drept garanţie pentru datorii ;

(b ) valoarea cheltuielilor recunoscute în valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporaleîn cursul construcţiei sale;

(c) valoarea obligaţiilor contractuale pentru achiziţionarea unor imobilizări corporale; şi (d) dacă nu este prezentată separat în situaţia rezultatului global, valoarea compensaţiei primite de

la terţi pentru elementele de imobilizări corporale depreciate, pierdute sau abandonate care sunt incluse în profit sau pierdere”.

Paragraful 75: „......., est e necesar să se prezinte următoarele informaţii: (a) amortizarea, fie recunoscută în profit sau pierdere, fie ca parte a costului altor active, în timpul

perioadei; şi (b) amortizarea cumulată la sfârşitul perioadei”.



26

Paragraful 76:„În conformitate cu IAS 8, o entitate trebuie să prezinte natura şi efectul unei

modificări a estimărilor contabile, care afectează perioada curentă sau se estimează că vor avea un efectasupra perioadelor ulterioare. Pentru imobilizările corporale, o astfel de prezentare poat e rezulta dinmodificări de estimări referitoare la:

(a) valorile reziduale;(b) costurile estimate de dezasamblare, înlăturare şi restaurare a elementelor de imobilizări

corporale;(c) duratele de viaţă; şi (d) metodele de amortizare”.

Paragraful 77:” În cazul în care elementele imobilizărilor corporale sunt exprimate la valorireevaluate, trebuie prezentate următoarele informaţii:

(a) data intrării în vigoare a reevaluării; (b) dacă a fost implicat un evaluator independent; (c) metodele şi principalele ipoteze aplicate la estimarea valorii juste a elementelor;(d) măsura în care valorile juste ale elementelor au fost determinate direct în raport cu preţurile

observabile pe o piaţă activă ori în tranzacţiile recent realizate în condiţii obiective, sau au fost estimate

prin utilizarea altor tehnici de evaluare;(e) pentru fiecare clasă de imobilizări corporale reevaluată, valoarea contabilă care ar fi fostrecunoscută dacă activele ar fi fost înregistrate conform modelului bazat pe cost; şi

(f) surplusul din reevaluare, indicând modificarea aferentă perioadei şi orice restricţii aferentedistribuirii soldului către acţionari”.

Paragraful 79: „Utilizatorii situaţiilor financiare pot considera ca fiind relevante pentru nevoile lor şi următoarele informaţii:

(a) valoarea contabilă a imobilizărilor corporale scoase temporar din funcţiune; (b) valoarea contabilă brută a oricăror imobilizări corporale amortizate integral şi care sunt încă în

funcţiune;

(c) valoarea contabilă a imobilizărilor corporale scoase din folosinţă şi neclasificate drept deţinuteîn vederea vânzării în conformitate cu IFRS 5; şi (d) când se aplică modelul bazat pe cost, valoarea justă a imobilizărilor corporale atunci când

aceasta este semnificativ diferită de valoarea contabilă. Prin urmare:(a)Amortizarea anuală = 3.000.000 lei x 2 % = 60.000 lei(b) Numărul de ani în care s-a amortizat clădirea până la data de 31 decembrie N = 900.000lei

(amortizarea anului din bilanţ) / 60.000lei (amortizarea anuală determinată anterior) = 15 ani. (c )De la data de 1 ianuarie N+1 până la 30 iunie N+1 data reevaluării sunt 6 luni, adică 0,5 ani (d) Numărul de ani total în care s-a amortizat clădirea = 15 ani + 0,5 ani = 15,5 ani (e ) Numărul de ani rămaşi de amortizat după reevaluare = 50 ani (durata de viaţă utilă totală ) – 15,5

ani = 34,5 ani(f)Amortizarea aferentă anului N+1 este împărţită după cum urmează: (f1)Amortizarea aferentă perioadei 01 ianuarie N+1 – 30 iunie N+1 = 3.000.000 x 2 % x 0,5 ani =

30.000 lei(f2)Amortizarea aferentă perioadei 1 iulie N+1 – 30 decembrie N+1 (după reevaluare) = 2.760.000

lei (valoarea justă care a substituit costul în situaţiile financiare) / 34,5 ani (durata de viaţă utilă rămasă) x/12 = 40.000 lei

Amortizarea aferentă anului N+1 = 30.000lei + 40.000 lei = 70.000 leiSituaţia activului se prezintă astfel:

Cost la data de 1 ianuarie N+1 (valoarea rămasă la 31 decembrie N)= 3.000.000 lei – 900.000 lei

2.100.000 lei

- Amortizare de la data de 01 ianuarie N+1– 30 iunie N+1 = 30.000 lei= Valoare rămasă la data de 30 iunie N+1 2.070.000 lei

Valoare justă 2.760.000 lei



27

Diferenţă pozitivă din reevaluare (2.760.000lei – 2.070.000 lei) = 690.000 leiÎnregistrările contabile aferente reevaluării sunt: (1)Anularea amortizării cumulate: 30.000 lei 281 = 213 30.000 lei

(2)Înregistrarea diferenţei pozitive din reevaluare: 690.000 lei 213 = 105 690.000 leiSituaţia activului la data de 30 iunie N+1 este:

213Si 2.100.000 30.000 (1)690.000 (2)

Sfd 2.760.000 leiExtras din bilanţ la data de 31 decembrie N+1:

Valoare justă 2.760.000 lei- Amortizare pe perioada 1 iulie N+1– 30 decembrie N+1 40.000 lei= Valoare rămasă (netă contabilă) 2.720.000 lei

Extras din contul de profit şi pierdere la data de 31 decembrie N+1: Amortizare la cost istoric 60.000 lei

+ Creşterea în valoare 10.000 lei

= Total 70.000 lei

IAS 17 CONTRACTE DE LEASING

1.CLASIFICAREA CONTRACTELOR DE LEASING

Se consideră că societatea ALFA S.A. a achiziţionat la data de 1 ianuarie N o maşină agricolă careare o durată de viaţă economică de 8 ani. Costul maşinii ar fi fost de 1.200lei, dacă ar fi fost plătit înnumerar. ALFA S.A. a cerut părerea unei firme de consultanţă, care i-a recomandat să opteze pentru uncontract de leasing cu firma BETA S.A.

Opţiunea A: în cei 8 ani, redevenţele de 220lei sunt plătibile anual în avans. Opţiunea B: Pentru o primă perioadă de 4 ani, redevenţele de 300lei sunt plătibile anual în avans;există o a doua perioadă opţională de 3 ani cu redevenţe de 60 %, 40 % şi 20 % din redevenţa primei perioade. Se consideră că aceste redevenţe reprezintă adevărata rată comercială.

Se cere:Conform IAS 17, clasificaţi, pentru cele două opţiuni contractul de leasing.

Rezolvare:Paragraful 8: Un contract de leasing este clasificat drept unleasing financiar dacă el transferă

în mod semnificativ toate riscurile şi recompensele aferente dreptului de proprietate.Un contract deleasing este clasificat dreptleasing operaâional dacă nu transferă în mod semnificativ toate riscurile şi recompensele aferente dreptului de proprietate.

Paragraful 10:........ Exemple de situaţi i care individual, sau corelate, pot în mod normal săconducă la clasificarea unui leasing dreptleasing financiar sunt:

(a) Contractul de leasing transferă locatarului titlul de proprietate asupra activului până la sfârşitul duratei contractului de leasing;

(b) Locatarul are opţiunea de a cumpăra activul la un preţ estimat a fi suf icient de scăzut faţă de valoarea justă la data la care opţiunea devine exercitabilă încât, la începutulcontractuluide leasing, există certitudinea rezonabilă că opţiunea va fi exercitată;

(c) Durata contractului de leasing acoperă, în cea mai mare parte, durata de viaţăeconomică a activului, chiar dacă titlul de proprietate nu este transferat;

(d) La înce putul contractului de leasing, valoarea actualizată a plăţi lor minime de leasingeste cel puţin egală cu întreaga valoare justă a activului în regim de leasing; şi



28

(e) Activele în sistem de leasing au un caracter atât de special încât numai locatarul le poate uti liza fără modificări majore.

Prin urmare:Opţiunea A: Prima perioadă a contractului de leasing acoperă toată durata de viaţă economică

Contractul este clasificat ca un contract de leasing financiar, deoarece riscurile şirecompensele aferentedreptului de proprietate vor fi transferate în totalitate locatarului.

Opţiunea B: Termenul contractului este jumătate din durata de viaţă economică a maşinii, iarriscurile şirecompensele dreptului de proprietate nu sunt transferate locatarului. Prin urmarecontractul deleasing este clasificat drept operaţional.

2. CONTRACTE DE LEASING REFLECTATE ÎN SITUAŢIILE FINANCIARE ALELOCATARILOR

2.1. LEASING FINANCIAR

1.În cazul unui leasing financiar care are ca obiect un mijloc de transport dispuneţi de datele:Valoarea justă a bunului = 80.000 lei

Valoarea actualizată a plăţilor minime de leasing = 63.000 lei Costurile iniţiale directe ale locatarului aferente negocierii şi încheierii contractului de leasing suîn valoare de 200 lei

Se cere: Conform IAS 17:(a)Precizaţi cu ce valoare recunoaşte locatarul bunul primit (b)Formula contabilă privind recunoaşterea iniţială

Rezolvare:

Paragraful 20: La începutul perioadei de leasing,locatarii trebuie să recunoască operaţiunile deleasing financiar în situaţiile poziţiilor financiaredrept active şi datorii la o valoare egală cu valoarea

justă a activului în regim de leasing sau cu valoarea actualizată a plăţilor minime de leasing (VAPMLdacă aceasta din urmă este mai mică , fiecare fiind det erminată la începutul contractului de leasing. Ratade actualizare care trebuie folosită la calcularea valorii actualizate a plăţilor minime de leasing este rataimplicită a dobânzii de leasing, dacă aceasta se poate determina; în caz contrar, trebuie utilizată rata dobânzii marginale a locatarului. Orice costuri iniţiale directe ale locatarului sunt adăugate la valoarearecunoscută drept activ.

Paragraful 4: Costurile directe iniţiale sunt costuri marginale care se pot atribui direct negocierii şiîncheierii unui contract de leasing, în afara costurilor suportate de locatorii producători sau distribuitori.

Prin urmare: Locatarul recunoaşte activul la min (Valoarea justă; VAMPL) = min (80.000 lei63.000 lei) = 63.000 lei.Recunoaşterea iniţială ca activ şi datorii:

63.000 lei Mijloace de transport = Alte împrumuturi/Datorii din leasing

63.000 lei

Costurile iniţiale directe se adaugă la valoarea activului: 200 lei Mijloace de transport = Conturi la bănci 200 lei

2. Între societatea ALFA (locatar) şi societatea BETA (locator) se încheie un contract de leasingfinanciar cu următoarele caracteristici:

Data semnării contractului: 01.01. anul N; Durata contractului: 5 ani:Obiectul contractului: un mijloc de transport;Valoarea justă a mijlocului detransport: 13.549 lei



30

(c) Preţul de vânzare al opţiunii de cumpărare de 1.000 lei. Nu se includ în plăţile minime de leasing costul serviciilor deasigurare de 100 lei.


Data semnării contractului: 01.01. anul N; Durata contractului: 5 ani:Obiectul contractului: un mijloc de transport;Valoarea justă a mijlocului de transport: 13.549 lei Avansul plătit: 6.000 lei Sunt prevăzute 5 redevenţe anuale de 1.600 lei fiecare, achitabile la fiecare 31.12. ale anului, din

care 100 lei reprezintă asigurarea mijlocului de transport suportată anual de ALFA;Opţiunea de cumpărare se exercită la sfârşit, iar preţul de vânzare aferent acestei opţiuni este d

1.000 lei;Valoarea reziduală estimatăa mijlocului de transport: 3.000 lei;Durata de viaţă economică a mijlocului de transport: 8 ani;Există în mod rezonabil certitudinea că locatarul va obţine dreptul de proprietate până la sfârşit

duratei contractului de leasing.

Se cere: Conform IAS 17, precizaţi ecuaţia în baza căreia locatarul calculeazărata dobânziiimplicite în contractul de leasing.

Rezolvare:Paragraful 4: Rata dobânzii implicite în contractul de leasingeste rata de actualizare care, la

începutul contractului de leasing, determină ca valoarea actualizată agregată a (a) plăţilor minime de leasing şi (b) valorii reziduale negarantate să fie egală cu suma (i) valorii juste a activului aflat în leasing şi (ii) oricărui cost direct iniţial al locatorului.

Valoarea reziduală negarantatăreprezintă acea parte din valoarea reziduală a activului în regim

de leasing a cărei valorificare de către locator nu este sigură sau este garantată numai de o parte afiliatălocatorului.

Prin urmare:Plăţile minime de leasing în cazul de faţă cuprind: Avansul de 6.000 leiCele 5 redevenţe anuale exclusiv asigurarea de 1.600 lei – 100 lei asigurarea = 1.500 lei.Plata necesară pentru exercitarea opţiunii de cumpărare de 1.000 lei Valoarea reziduală negarantată = Valoarea reziduală 3.000 lei – 1.000 lei plata necesară pentru

exercitarea opţiunii de cumpărare deoarece valorificarea ei de către locator nu este sigură = 2.000 lei Deci r ata implicită a dobânzii din contractul de leasingse determină rezolvarea ecuaţiei:

13.549 lei = 6.000 lei + 1.500 lei: (1+r)1 + 1.500 lei: (1+r)2 +1.500 lei: (1+r)3 +1.500 lei: (1+r)4 +1.500lei: (1+r)5 + 1.000 lei: (1+r)5 + (3.000 lei – 1.000 lei) : (1+r)5

5.Între societatea ALFA (locatar) şi societatea BETA (locator) se încheie un contract de leasingfinanciar cu următoarele caracteristici:

Data semnării contractului: 01.01. anul N;Durata contractului: 5 ani:Obiectul contractului: un mijloc de transport;Valoarea justă a mijlocului de transport: 13.549 lei Avansul plătit: 6.000 lei Sunt prevăzute 5 redevenţe anuale de 1.600 lei fiecare, achitabile la fiecare 31.12. ale anului, din

care 100 lei reprezintă asigurarea mijlocului de transport suportată anual de ALFA;



31

Opţiunea de cumpărare se exercită la sfârşit, iar preţul de vânzare aferent acestei opţiuni este d1.000 lei;

Valoarea reziduală estimatăa mijlocului de transport: 3.000 lei;Durata de viaţă economică a mijlocului de transport: 8 ani; Există în mod rezonabil certitudinea că locatarul va obţine dreptul de proprietate până la sfârşit

duratei contractului de leasing.Rata implicită a dobânzii din contractul de leasing este 10 %.

Se cere:Conform IAS 17, în cazul locatarului:(a)Calculaţi valoarea actualizată a plăţilor minime de leasing.(c)Care este formula contabilă de recunoaştere iniţială a leasingului (d)Contabilizaţi plata avansului.

Rezolvare:

(a) plăţile minime de leasing includ: (a1) plăţile minime exigibile pe durata contractului de leasing până la data preconizată de exercitar

a opţiunii de cumpărare: avansul de 6.000 lei şi cele 5 redevenţe anuale de 1.500 lei (1.600 lei – 100 leiasigurarea).(a2) plata necesară pentru exercitarea opţiunii de cumpărare de 1.000 lei.Prin urmare:

5%)101(

lei1.000 5%)10(1

lei1.500 4%)10(1

lei1.500 3%)10(1

lei1.500 2%)10(1

lei1.500 1%)10(1

lei1.500 lei6.000VAPML = 12.307 lei

(b)Valoarea reţinută pentru contabilizarea activului închiriat este min (Valoarea justă; VAMPL): min (13.549 lei; 12.307 lei) = 12.307 lei.


12.307 lei

(c)Plata avansului:6.000 lei Alte împrumuturi/

Datorii din leasing= Conturi la bănci 6.000 lei

6.Pe baza datelor din problema anterioară,conform IAS 17, pentru locatar se cere:(a) În cazul evaluării ulterioare a leasingului financiar precizaţi în fiecare din cei 5 ani cum

trebuie împărţite plăţile minime de leasing şi înregistrările contabile care se efectuează; (b) Calculaţi cheltuielile cu amortizarea, conform precizărilor din IAS 17. (c) Contabilizaţi exercitarea opţiunii de cumpărare la sfârşitul contractului de leasing.

Rezolvare:

Paragraful 25: Plăţile minime de leasing trebuie împărţite în cheltuieli de finanţare alel easingului şi reducerea datoriei existente. Cheltuielile de finanţare trebuie alocate pe fiecare perioadă de-a lungul duratei contractului de leasing, astfel încât să se obţină o rată periodică constantă a dobânzii la soldul datoriei rămase în fiecare perioad ă. Chiriile contingente trebuie înregistrate drept cheltuieli în perioadele în care sunt suportate.

Paragraful 27: Un leasing financiar dă naştere unor cheltuieli cu amortizarea aferente activeloramortizabile, precum şi unor cheltuieli financiare, în fiecare perioadă contabilă. Politica de amortizare pentru activele amortizabile în regim de leasing trebuie să fie consecventă cu cea aplicată activelor

amortizabile deţinute în proprietate, iar amortizarea recunoscută trebuie calculată în conformitate cu prevederile IAS 16 „Imobilizări corporale” şi IAS 38 „Imobilizări necorporale”. Dacă nu există ocertitudine rezonabilă că locatarul va obţine dreptul de proprietate până la sfârşitul duratei contractulu



32

de leasing, activul trebuie amortizat integral pedurata cea mai scurtă dintre durata contractului deleasing şi durata de viaţă utilă a acestuia.

Prin urmare:Împărţirea plăţilor minime de leasing:

Datafluxului

de trezorerieFlux de

trezorerie DobândaRambursarea

capitaluluidatorat

Capital rămas de rambursat

01.01.N - - - 12.30701.01.N 6.000 - 6.000 12.307 – 6.000 = 6.30731.12.N 1.500 6.307 x 10 % =

6311.500 – 631=

8696.307 – 869 = 5.438

31.12.N+1 1.500 5.438 x 10 % =544

1.500 – 544=956

5.438 – 956 = 4.482

31.12.N+2 1.500 4.482 x 10 % =448

1.500 – 448=1.052

4.482 – 1.052 = 3.430

31.12.N+3 1.500 3.430 x 10 % =343

1.500 – 343=1.157

3.430 – 1.157 = 2.273

31.12.N+4 1.500 2.273 x 10 % =227 1.500 – 227 =1.273 2.273 – 1.273 = 1.000

Plata primei redevenţe la 31.12.N: 869 lei Alte împrumuturi/


631 lei Cheltuieli cu dobânziÎnregistrarea amortizării: există certitudinea că locatarul va deveni proprietar la sfârşitul contractul

motiv pentru care reţinem dur ata de viaţă economică.Conform IAS 16, valoarea amortizabilă =12.307 lei – 3.000 lei = 9.307 lei

Anuitate amortizare = 9.307 lei : 8 ani = 1.163 lei1.163 lei Cheltuieli cu

amortizarea= Amortizarea

imobilizărilorcorporale

1.163 lei

Exercitarea opţiunii de cumpărare: 1.000 lei Alte împrumuturi/



Data semnării contractului: 01.01. anul N; Durata contractului: 5 ani:Obiectul contractului: un mijloc de transport;Valoarea justă a mijlocului de transport: 13.549 lei Avansul plătit: 6.000 lei Sunt prevăzute 5 redevenţe anuale de1.600 lei fiecare, achitabile la fiecare 31.12. ale anului, din

care 100 lei reprezintă asigurarea mijlocului de transport suportată anual de ALFA;ALFA garantează o valoare reziduală de 1.000 lei, la sfârşitul contractului de locaţie;Valoarea reziduală estimatăa mijlocului de transport: 500 lei;Durata de viaţă economică a mijlocului de transport: 8 ani; După 5 ani, ALFA returnează mijlocul de transport. Rata implicită a dobânzii din contractul de leasing 10 %.

Se cere: Conform IAS 17, contabilizaţi la locatar: (a)Recunoaşterea iniţială a contractului de leasing; (b)Plata redevenţei aferentă exerciţiului N;



33

(c)Recunoaşterea amortizării; (d)Recunoaşterea înapoierii mijlocului de transport.

Rezolvare:

(a)Recunoaşterea iniţială:

5%)101(

lei1.000 5%)10(1

lei1.500 4%)10(1

lei1.500 3%)10(1

lei1.500 2%)10(1

lei1.500 1%)10(1

lei1.500 lei6.000VAPML =

12.307 leiValoarea reţinută pentru contabilizarea activului închiriat este min (Valoarea justă; VAMPL): min (13.549 lei; 12.307 lei) = 12.307 lei.


12.307 lei

(c)Plata avansului:6.000 lei Alte împrumuturi/


(b) Împărţirea plăţilor minime de leasing pentru anul N:

Datafluxului

de trezorerieFlux de

trezorerie DobândaRambursarea

capitaluluidatorat

Capital rămas derambursat

01.01.N - - - 12.30701.01.N 6.000 - 6.000 12.307 – 6.000 = 6.30731.12.N 1.500 6.307 x 10 % =

6311.500 – 631=

8696.307 – 869 = 5.438

Plata primei redevenţe la 31.12.N: 869 lei Alte împrumuturi/


631 lei Cheltuieli cu dobânzi(c)Înregistrarea amortizării: există certitudinea că locatarul va deveni proprietar la sfârşitu

contractului, motiv pentru care reţinem dur ata de viaţă economică.Conform IAS 16, valoarea amortizabilă = 12.307 lei – 500 lei = 11.807 lei

Anuitate amortizare = 11.807 lei : 8 ani = 1.475 lei1.475 lei Cheltuieli cu

amortizarea= Amortizarea

imobilizărilor

corporale

1.475 lei

(d)Înapoierea mijlocului de transport, la valoarea reziduală: 500 lei Alte împrumuturi/

Datorii din leasing= Mijloace de

transport12.307 lei

11.807 lei Amortizareaimobilizărilor

Şi plata diferenţei: 1.000 lei valoare reziduală garantată – 500 lei valoarea reziduală = 500: 500 lei Alte împrumuturi/

Datorii din leasing= Conturi la bănci 500 lei



34

2.2.LEASING OPERAŢIONAL

O societate este proprietara unei clădiri, pe care o închiriază, pe o durată de 5 ani altei societăţContractulde leasing operaţionala fost semnat pe data de 1 aprilie anul N. Chiriile sunt în valoare de 48.000lei pe lună. Locatorul suportă cheltuielile de căutare a locatarului în valoare de 1.800 lei. Societatea decisă înscrie în activ aceste cheltuieli şi să le repar tizeze pe întreaga durată a contractului. Costul de achiziţie alclădirii a fostde 90.000 lei, iar durata sa de utilizare 50 de ani.

Se cere:Precizaţi, conform IAS 17 ce înregistrări contabile efectuează locatarul.

Rezolvare:

Paragraful 33: Plăţile de leasing în cazul unui leasing operaţional trebuie recunoscute liniar drept cheltuieli, de-a lungul duratei contractului de leasing....

Paragraful 34: În cazul leasingului operaţional, plăţile de leasing ( excluzând costul serviciilor precum asigurarea şi întreinerea) sunt recunoscute liniar drept cheltuieli....

Prin urmare:

Recunoaşterea plăţilor de leasing liniar de-a lungul duratei contractului de leasing: 48.000 lei x 9luni = 432.000 lei:Recunoaşterea cheltuielii:

432.000 lei Cheltuieli cu chiriile = Conturi la bănci 432.000 lei

3.OPERAŢIUNI DE LEASING REFLECTATE ÎN SITUAŢIILE FINANCIARE ALELOCATORILOR

3.1.LEASING FINANCIAR

Între societatea ALFA (locatar) şi societatea BETA (locator) se încheie un contract de leasing

financiar cu următoarele caracteristici:Data semnării contractului: 01.01. anul N; Durata contractului: 5 ani:Obiectul contractului: un mijloc de transport, cu valoarea justă 10.114 lei;Avansul plătit: 6.000 lei Sunt prevăzute 5 redevenţe anuale de 1.500 lei fiecare, achitabile la fiecare 31.12. ale anului;Valoarea reziduală negarantată 1.000 lei;Valoarea reziduală estimată a mijlocului de transport: 2.000 lei;Mijlocul de transport este returnat la sfârşitul contractului. Rata implicită a dobânzii din contractul de leasing 10 %.

Se cere:Conform IAS 17, în cazul locatorului:(a)Calculaţi investiţia brută în leasing (b)Calculaţi investiţia netă în leasing (c)Care este mărimea venitului financiar neîncasat?(d)Care este valoarea cu care acesta recunoaşte activul deţinut în leasing financiar?

Rezolvare:

Paragraful 36: Locatorii trebuie să recunoască, în situaţia poziţiei financiare, activele deţinute înregim de leasing financiar dreptcreanţe, la o valoare egală cu investiţia netă în leasing .

Paragraful 4: Investiţia netă în leasing este investiţia brută în leasingactualizată la rata dobânziiimplicite din contractul de leasing.



35

Investiţia brută în leasing este agregarea: (a) plăţilor minime de leasing de primit de către locator în baza unui contract leasing financiar; şi (b) orice valori reziduale negarantate acumulate în contul locatorului.

Venitul financiar neîncasatreprezintă diferenţa dintre: (a)investiţia brută în leasing; şi (b)investiţia netă în leasing.

Plăţile minime de leasing.... (b) pentru locator , orice valoare reziduală garantată locatorului de către:

(i) locatar;(ii) o parte afiliată locatarului; sau (iii) o terţă parte, fără legătură cu locatorul, care este capabilă din punct de vedere financiar

să onoreze obligaţiile aferente garanţiei.

Prin urmare:(a)Investiţia brută în leasing: Plăţile minime de leasing cuprind: avansul de 6.000 lei, cele 5 redevenţe anuale de 1.500 lei

valoarea reziduală negarantată. Investiţia brută în leasing = 6.000 lei + 5 rate x 1.500 lei + 1.000 lei = 14.500 lei (b)Investiţia netă în leasing = Investiţia brută în leasing actualizată cu rata implicită a contractului d

leasing = 6.000 lei + 1.500 lei: (1+10%)1 + 1.500 lei: (1+10%)2 +1.500 lei: (1+10%)3 +1.500 lei: (1+10%)4+1.500 lei: (1+10%)5 + 1.000 lei: (1+10%)5 = 12.307 lei

(c)Venit financiar neîncasat = 14.500 lei – 12.307 lei = 2.193 lei.(d) Locatorii trebuie să recunoască, în situaţia poziţiei financiare, activele deţinute în regim d

leasing financiar drept creanţe, la o valoare egală cu investiţia netă în leasing, deci 12.307 lei.

2.Pe baza datelor anterioare,conform IAS 17, pentru locator se cere:(a)Recunoaşterea iniţială a contractului de leasing;

(b)Precizaţi cum sunt tratate plăţile de leasing de încasat, calculând în fiecare an rambursareaprincipalului şi venitul financiar aferent (c)Înregistrările contabile aferente primului an; (d)Primirea mijlocului de transport returnat de locatar la sfârşitul contractului

Rezolvare:

Paragraful 37: În cazul unui leasing financiar, locatorul transmitelocatarului, în mare măsură,toate riscurile şi recompensele aferente dreptului de proprietate, şi, prin urmare, plăţile de leasing de încasat sunt tratate , de către locator, ca rambursare a principalului şi ca venit financiar aferent , acestadin urmă reprezentând beneficiul locatorului pentru investiţia şi serviciile sale.

Prin urmare:12.307 lei Creanţe din contratede leasing

= Venit neîncasat înavans

2.193 lei

Mijloace detransport

10.114 lei

Încasarea avansului:6.000 lei Conturi la bănci = Creanţe din

contrate de leasing6.000 lei



36

Tratamentul plăţilor minime de încasat: Data

fluxuluide trezorerie

Flux detrezorerie Venit financiar Rambursare

principal Sold rămas

01.01.N - - - 12.30701.01.N 6.000 - 6.000 12.307 – 6.000 = 6.30731.12.N 1.500 6.307 x 10 % =

6311.500 – 631=

8696.307 – 869 = 5.438

31.12.N+1 1.500 5.438 x 10 % =544

1.500 – 544=956

5.438 – 956 = 4.482

31.12.N+2 1.500 4.482 x 10 % =448

1.500 – 448=1.052

4.482 – 1.052 = 3.430

31.12.N+3 1.500 3.430 x 10 % =343

1.500 – 343=1.157

3.430 – 1.157 = 2.273

31.12.N+4 1.500 2.273 x 10 % =227

1.500 – 227 =1.273

2.273 – 1.273 = 1.000

Rata 1:869 lei Conturi la bănci = Creanţe din

contrate de leasing

869 lei

Şi venitul financiar: 631 lei Venit neîncasat în

avans= Venituri din

dobânzi631 lei

(d) Primirea mijlocului de transport returnat de locatar, pentru valoarea reziduală negarantată: 1.000 lei Mijloace de transport = Creanţe din

contrate de leasing1.000 lei

3.2.LEASING OPERAŢIONAL

O societate este proprietara unei clădiri, pe care o închiriază, pe o durată de 5 ani altei societăţContractul a fost semnat pe data de 1 aprilie anul N. Chiriile sunt în valoare de 48.000 lei pe lună. Locatorulsuportă cheltuielile de căutare a locatarului în valoare de 1.800 lei. Societatea decide să înscrie în actaceste cheltuieli şi să le repar tizeze pe întreaga durată a contractului. Costul de achiziţie al clădirii a fost de90.000 lei, iar durata sa de utilizare 50 de ani.

Se cere: Conform IAS 17, precizaţi ce înregistrări contabile efectuează locatorul pentru acestleasing operaţional.

Rezolvare:

Paragraful 49: Locatorii trebuie să prezinte activele aflate în regim de leasing operaţionalîn situaţia poziţiei financiare , conform naturii acestora.

Paragraful 50: Venitul rezultat din leasingul operaţional trebuie recunoscut ca venit în mod liniar, pe durata contractului de leasing....

Paragraful 51: Costurile, inclusiv amortizarea, suportate pentru obţinerea venitului dinleasing, sunt recunoscute drept cheltuieli....

Paragraful 52: Costurile directe iniţiale suportate de locatori pentru negocierea şi încheierea unui contract de leasing operaţional trebuie adăugate la valoarea contabilă a activuluidat în leasing şi recunoscute drept cheltuială pe perioada contractului de leasing , pe aceeaşi bază

ca şi venitul din leasing. (a)Cheltuielile de căutare a locatarului se adaugă la valoarea activului:1.800 lei Clădiri = Conturi la bănci 1.800 lei



37

(b)Încasare chiriei şi recunoaşterea venitului liniar pe durata contractului de leasing: 48.000 lei x 9luni = 432.000 lei:432.000 lei Conturi la bănci = Venituri din chirii 432.000 lei

(c)Amortizare clădire: 90.000 lei x 2 % (100: 50 ani) x 9 luni: 12 luni = 1.350 lei:1.350 lei Cheltuieli cu

amortizarea= Amortizarea clădirilor 1.350 lei

(d)R epartizarea la cheltuieli a cotei aferente exerciţiului N din cheltuielile de căutare a unui locatar,liniar pe durata contractului de leasing: 1.800 lei x 9 luni: (12 luni x 5 ani) = 270 lei:270 lei Alte cheltuieli

exploatare= Clădiri 270 lei

4.TRANZACŢII DE VÂNZARE ŞI LEASEBACK

1.O societate a încheiat un contract de leaseback pentru un utilaj, în următoarele condiţii: cost 100lei, amortizare cumulată până la data încheierii tranzacţiei 30 lei, durata contractului de închiriere 4 an

preţul de vânzare 150 lei. La sfârşitul perioadei de locaţie societatea va deveni proprietara bunului. Se cere: Conform IAS 17, contabilizaţi tranzacţia de leaseback la locatarul vânzător .

Rezolvare:Paragraful 59: Dacă o tranzacţie de vânzare şi de leaseback drept rezultat un leasing financiar,

orice surplus reprezentând diferenţa dintre suma rezultată din vânzare şi valoarea contabilă nu trebuierecunoscut imediat ca venit de către vânzător –locatar. Această diferenţă se amână şi se amortizează pe parcursul duratei contractului de leasing.

Dacă la sfârşitul perioadei de locaţie societatea va deveni proprietara bunului, clasificăm leasingul cafiind financiar.

Prin urmare, diferenţa dintre suma rezultată din vânzare de 150 lei şi valoarea contabilă de 100 lei –

30 lei = 70 lei, egală cu 80 lei va fi amânată şi amortizată pe perioada de 4 ani.(a) Contabilizarea tranzacţiei de leaseback :30 lei Amortizarea

imobilizărilor corporale = Utilaje 100 lei

150 lei Conturi la bănci Alte împrumuturi/Datorii din leasing

80 lei

(b) Amortizarea pe perioada contractului de leasing: 80 lei: 4 ani = 20 lei:20 lei Alte împrumuturi/

Datorii din leasing= Conturi la bănci 20 lei

2.O societate a semnat un contract de leaseback pentru o clădire în condiţiile: cost 100 leiamortizarea cumulată până în momentul vânzării 30 lei, valoarea justă egală cu valoarea contabilă70 lei,egală cu preţul de vânzare 70 lei. Contractul de leasing a fost operaţional.

Se cere: Conform IAS 17, contabilizaţi tranzacţia de leaseback la locatarul vânzător .

Rezolvare:Paragraful 62: Dacă tranzacţia este un leasing operaţional, iar plăţile de leasing şi preţul de

vânzare sunt stabilite la valoarea justă , a avut loc de fapt o tranzacţie normală de vânzare şi orice profitsau pierdere se recunoaşte imediat .

Prin urmare: preţ vânzare = valoarea justă = 70 lei:

30 lei Amortizareaimobilizărilor corporale

= Construcţii 100 lei

70 lei Conturi la bănci



38

3. O societate a semnat un contract de leaseback pentru o clădire în condiţiile: cost 100 lei, amortizare

cumulată până în momentul vânzării 30 lei, valoarea contabilă de 70 lei este mai mică decât valoarea justăegală 80 lei, egală cu preţul de vânzare 80 lei. Contractul de leasing a fost operaţional.


Rezolvare:

Prin urmare: preţ vânzare = valoarea justă = 80 lei: 30 lei Amortizarea

imobilizărilor corporale = Construcţii 100 lei

80 lei Conturi la bănci Câştiguri din tranzacţiide leaseback

10 lei

4. O societate a semnat un contract de leaseback pentru o clădire în condiţiile: cost 100 lei, amortizareacumulată până în momentul vânzării 30 lei, valoarea contabilă de 70 lei este mai mare decât valoarea justăegală 60 lei, egală cu preţul de vânzare 60 lei. Contractul de leasing a fost operaţional.


Rezolvare:

Paragraful 63: În cazul unui leasing operaţional, dacăvaloarea justă în momentul tranzacţiei devânzare şi de leaseback este mai mică decât valoarea contabilă a activului, diferenţa dintre valoa reacontabilă şi valoarea justă trebuie recunoscută imediat ca pierdere.

Prin urmare: preţ vânzare = valoarea justă = 60 lei:

Valoarea justă 60 lei< valoarea contabilă 70 lei, deci diferenţa de 10 lei e recunoscută imediat ca pierdere.



60 lei Conturi la bănci 10 lei Pierderi din contracte

de leaseback

5. O societate a semnat un contract de leaseback pentru o clădire în condiţiile: cost 100 lei, amortizarecumulată până în momentul vânzării 30 lei, valoarea contabilă de 70 lei este mai mică decât valoarea jus

egală 80 lei, iar preţul de vânzare de 75 lei este mai mic decât valoarea justă de 80 lei. Contractul de leasinga fost operaţional. Se cere: Conform IAS 17, contabilizaţi tranzacţia de leaseback la locatarul vânzător .

Rezolvare:Paragraful 61: ... Dacă pre ţul de vânzare este mai mic decât valoarea justă , orice profit sau

pierdere trebuie recunoscut(ă) imediat. Dacă pre ţul de vânzare este mai mic decât valoarea justă , orice profit sau pierdere trebuie recunoscut(ă) imediat , cu excepţia cazului în care pierderea se compensează prin plăţi de leasing viitoare la o valoare sub preţul pieţei, caz în care profitul sau pierderea trebuamânat(ă) şi amortizat(ă) proporţional cu plăţile de leasing, pe durata preconizată de utilizare activului.

Prin urmare: preţ vânzare = 75< valoarea justă = 80 lei. Câştigul va fi recunoscut imediat în profit sau pierdere: 30 lei Amortizarea = Construcţii 100 lei



40

Paragraful 61: ... Dacă preţul de vânzare este mai mare decât valoarea justă, surplusulreprezentând diferenţa dintre preţul de vânzare şi valoarea justătrebuie amânat şi amortizat pe durata preconizată de utilizare a activului.

Prin urmare:Prin urmare: preţ vânzare = 80> valoarea justă = 70 lei. Preţ vânzare – valoare justă = 80 lei – 70 lei = 10 lei trebuie amânat



80 lei Conturi la bănci Venituri în avans 10 leiŞi etalarea pe durata estimată de utilizare a bunului: 10 lei: 5 ani = 2lei:

2 lei Venituri în avans = Câştiguri din tranzacţiide leaseback

2 lei

IAS 18 VENITURI

1.DEFINIRE

1.O entitate vinde mărfuri unui client, preţ vânzare inclusiv TVA 124.000 lei. Presupunem o cotă d

TVA de 24 %.Se cere: Conform IAS 18 care este mărimea venitului din vânzarea mărfurilor? Care este

formula contabilă de recunoaştere a acestui venit?

Rezolvare:

Paragraful 7: Veniturile reprezintă intrarea brută de beneficii economice pe parcursul perioadei, generate în cadrul desfăşurării activităţilor normale ale unei entităţi, atunci când aceste intrări au dreptrezultat creşteri ale capitalurilor proprii, altele decât creşterile legate de contribuţii ale participanţilor lacapitalurile proprii.

Paragraful 8: Veniturile includdoar intrările brute de beneficii economice primite sau de primit decătre entitate în nume propriu. Sumele colectate în numele unor terţe părţi, cum ar fi taxele de vânzartaxele pentru bunuri şi servicii, şi taxele pe valoarea adăugată nu sunt beneficii economice genera pentru entitate şi nu au drept rezultat creşteri ale capitalurilor proprii. Prin urmare, ele sunt excluse dinvenituri.

Prin urmare: Valoarea venitului din vânzare exclusiv TVA este: 124.000 lei x 100 : 124 = 100.000lei.

124.000 lei Clienţi = Venituri dinvânzarea

mărfurilor

100.000 lei

TVA datorat 24.000 lei

2. ALFA S.A. este mandatată să desfăşoare o tranzacţie comercială ca intermediar între BETA avâncalitatea de cumpărător şi GAMA având calitatea de vânzător. ALFA facturează cumpărătorului toavaloarea tranzacţiei în valoare de 12.000 lei şi transferă vânzătorului preţul proprietăţii, mai puţin valoareacomisionului de 5 %.

Se cere: Conform IAS 18 care este mărimea venitului ? Care este formula contabilă derecunoaştere a acestui venit?



41

Rezolvare: Paragraful 8..... Similar, în cazul unui contract de mandat, intrările brute de beneficii economice

includ sumele colectate în numele mandantului şi care au drept rezultat creşteri ale capitalurilor proprii aleentităţii. Sumele colectate în numele mandantuluinu reprezintă venituri. În schimb, veniturile sunt reprezentate de valoarea comisioanelor.

Prin urmare, conform IAS 18Venitul acestei tranzacţii = 5 % x 12.000 lei = 600 lei. Sumele colectate în numele mandantului în valoare de 12.000 lei – 600 lei = 11.400 leinu

reprezintă venituri Recunoaşterea venitului din comision:

12.000 lei Clienţi = Venituri din lucrăriexecutate şi servicii

prestate

600 lei

Creditori diverşi 11.400 lei

2.EVALUARE

1.O entitate vinde la data01.01.N mărfuri unui client în valoare de 100.000 lei, condiţiile de platăfiind: 50 % din preţ se încaseazăîn momentul vânzării; 30 % din preţ se încasează la 31.12.N şi 20 %din

preţ se încaseazăla 31.12.N+1.Se estimează că rata predominantă pentru un instrument similar al unui emitent cu un rating de creditsimilar este de 10 %.

Se cere:Conform IAS 18:(a) Evaluaţi mărimea venitului din vânzarea mărfurilor (b) Calculaţi venitul din dobânzi pentru fiecare din cei trei ani. (c) Prezentaţi înregistrările contabile aferente tranzacţiilor de mai sus.

Rezolvare:

Paragraful 9: Veniturile trebuie evaluate lavaloarea justă a contraprestaţiei primite sau de primit. Paragraful 11: .......... Valoarea justă a contraprestaţieieste determinată prin actualizarea tuturor

sumelor de primit în viitor, utilizând o rată a dobânzii implicită. Rata dobânzii implicită este rata care poate fi determinată în modul cel mai clar dintre:

(a) rata predominantă pentru un instrument similar al unui emitent cu un rating de creditsimilar........

Diferenţa dintre valoarea justă şi valoarea nominală a contraprestaţieieste recunoscută drept venit din dobânzi.

Prin urmare:

Venitul = Valoarea justă a contraprestaţiei de primit = Actualizarea tuturor sumelor de primit în viito= 50.000 lei + 30.000 lei : (1+10 %)1 + 20.000 lei : (1+10 %)2 = 93.801 lei.

Valoarea nominală a contraprestaţiei este 100.000 lei.Venitul din dobânzi = 100.000 lei - 93.801 lei = 6.199 leiDeoarece tranzacţiile se desfăşoară pe parcursul mai multor exerciţii financiare, venitul din dobânzi

trebuie recunoscut în faza iniţială ca unvenit în avans, ulterior fiind eşalonat în timp pe măsura încasăriiratelor, astfel. 31.12.N (93.801 lei – 50.000 lei) × 10 % 4.381 lei 31.12.N+1 (93.801 lei + 4.381 lei – 50.000 lei – 30.000 lei) × 10 % 1.818 lei

6.199 leiPrin urmare recunoaşterea tranzacţiilor se prezintă astfel:(a) La 01.01.N recunoaşterea vânzării: 100.000 lei Clienţi = Venituri din vânzarea 93.801 lei



42

mărfurilor Venituri în avans 6.199 lei

(b) Încasarea la 01.01. N a primei tranşe de 50.000 lei: 50.000 lei Conturi la bănci = Clienţi 50.000 lei

(c)La 31.12.N:(c1)Recunoaşterea venitului din dobânzi:

4.381 lei Venituri în avans = Venituri din dobânzi 4.381 lei(c2)Încasarea tranşei doi: 30.000 lei:

30.000 lei Conturi la bănci = Clienţi 30.000 lei(d) La 31.12.N+1:(d1)Recunoaşterea venitului din dobânzi:

1.818 lei Venituri în avans = Venituri din dobânzi 1.818 lei(d2)Încasarea tranşei trei: 20.000 lei:

20.000 lei Conturi la bănci = Clienţi 20.000 lei

2.O entitate vinde în anul N a unui produs finitla preţul de36.000 lei, pe baza unui contract care nustipulează nici o rată de dobândă. Ratele anuale de încasat sunt de 9.000 lei, timp de 4 ani. În măsura în ca cumpărătorul ar fi cumpărat produsul cu plata imediată, ar fi plătit suma de 30.485 lei.

Se cere:Conform IAS 18:(a) Precizaţi ecuaţia pe baza căreia se calculează rata implicită a dobânzii. (b) Presupunând că din ecuaţie rezultă o rată de 7 %, calculaţi venitul din vânzare şi venitul

din dobânzi.

Rezolvare:

Paragraful 11.......... Rata dobânzii implicită este rata care poate fi determinată în modul cel maiclar dintre:

(b) o rată a dobânzii care actualizează valoarea nominală a instrumentului la preţul curent de

vânzare în numerar al bunurilor sau serviciilor.Prin urmare, rata dobânzii rezultă din ecuaţia:

30.485 lei = 4321 % x1

9.000 %) x(1

9.000 % x1

9.000 % x1

9.000

Venitul = Valoarea justă a contraprestaţiei de primit = Actualizarea tuturor sumelor de primit în viito= 9.000 lei : (1+7 %)1 + 9.000 lei : (1+7 %)2 + 9.000 lei : (1+7 %)3 + 9.000 lei : (1+7 %)4 = 8.411 lei +7.860 lei + 7.346 lei + 6.866 lei = 30.483 lei

Valoarea nominală a contraprestaţiei este 36.000 lei. Venitul din dobânzi = 36.000 lei - 30.483 lei = 5.517 lei

3. ALFA schimbă materii prime (a) a căror valoare justă este 12.000 lei, iar costul de 8.000 lei cumaterii prime (b), deţinute de Y, valoarea justă a bunurilor primitefiind de 15.000 lei, ajustată cu un transferde numerar în favoarea lui Y de 3.000 lei.Materiile prime schimbate sunt similare ca natură şi valoare.

Se cere: Conform IAS 18 calculaţi mărimea venitului generat de această tranzacţie. Ce înregistrare contabilă efectuează ALFA?

Rezolvare:

Paragraful 12: Atunci când bunurile sau serviciile sunt schimbate sau tranzacţionate cu bunuri sau servicii similare ca natură şi valoare, schimbul nu este privit drept o tranzacţie care generează venit.

Prin urmare tranzacţia nu generează un venit. În contabilitatea lui ALFA se face înregistrarea:

15 000 lei Materii prime b = Materii prime a 12.000 leiConturi la bănci 3.000 lei



43

4. ALFA schimbă materia primă(a) al cărui cost este de 8.000 lei cu materia primă(b) cu o valoare

justă de 15.000 lei pentru care plăteşte numerar 3.000 lei. Bunurile schimbate nu sunt similare ca natură. Se cere: Conform IAS 18 calculaţi mărimea venitului generat de această tranzacţie. Ce

înregistrare contabilă efectuează ALFA?

Rezolvare:

Paragraful 12............În momentul în care bunurile sunt vândute sau se prestează servicii înschimbul unorbunuri sau servicii care nu sunt similare, schimbul este privit drept o tranzacţ ie care generează venit. Venitul este evaluat la valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite, ajustată c orice sume transferate în numerar sau echivalente de numerar.

Prin urmare:Venitul = valoarea justă a bunurilor sau serviciilor primite, ajustată cu orice sume transferate în

numerar sau echivalente de numerar = 15.000 lei – 3.000 lei = 12.000 lei(a) realizarea schimbului între cele două active care nu sunt similare: 15.000 lei Materii prime b = Alte venituri din

exploatare

12.000 lei

Conturi la bănci 3.000 lei3.IDENTIFICAREA TRANZACŢIEI

ALFA vindeîn anul N un calculator la preţul de 1.000 lei şi include în factură şi taxa de asistenţătehnică care reprezintă10 %din preţul de vânzare.

Service-ul se desfăşoară timp de 2 ani, începând cu anul N+1.Se cere: Conform IAS 18, recunoaşteţi tranzacţia de vânzare şi de service.

Rezolvare:

Paragraful 13:........... când preţul de vânzare al unui produs include o sumă identificabilă pentru servicii ulterioare, această sumă este înregistrată în avans şi recunoscută ca venit pe parcursul perioadei în care este efectuat serviciul ...........

Prin urmare: Pentru anul NVenit în avans = suma identificabilă inclusă în factură = 10 % x 1.000 lei = 100 1.100 lei Debitori = Câştig din cedarea

activelor1.000 lei

Venituri în avans 100 leiPentru anul N+1 şi N+2, când se efectuează serviciul, suma înregistrată în avans este recunoscută

venit.Ca urmare, în fiecare din cei 2 ani se recunoaşte un venit = 100 lei : 2 ani = 50 lei: 50 lei Venituri în avans = Venituri din servicii

prestate50 lei

4.PRESTAREA SERVICIILOR

1.ALFA încheie un contract pentru executarea unor prestaţii în valoare totală de 1.000 lei , durata drealizare fiind de 3 ani.

Costurile aferente serviciilor prestate sunt în total de 850 lei.Costurile aferente serviciilor prestate pentru fiecare an, în corelaţie cu stadiul de execuţie sunt:anul

N - 200 lei; anul N+1 -300 lei şi anul N+2 – 350 lei.Se cere:(a) Verificaţi dacă rezultatul tranzacţiei poare fi evaluat în mod fiabil, conform cerinţelor IAS

18.



44

(b) Determinaţi în fiecare an, conform IAS 18, mărimea venitului şi recunoaşteţi tranzacţiiledin punct de vedere contabil. Calculaţi rezultatul.

Rezolvare:

Paragraful 20: Atunci când rezultatul unei tranzacţii care implică prestarea de servicii poate fiestimat în mod fiabil, venitul asociat tranzacţiei trebuie să fie recunoscut în funcţie de stadiul de finalizare atranzacţiei la finalul perioadei de raportare. Rezultatul unei tranzacţii poate fi estimat în mod fiabil atuncicând sunt îndeplinite toate condiţiile următoare:

(a) valoarea veniturilor poate fi evaluată în mod fiabil; (b)este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate pentru entitate; (c) stadiul de finalizare a tranzacţiei la finalul perioadei de raportare poate fi evaluat în mod fiabil;

şi (d)costurile suportate pentru tranzacţie şi costurile de finalizare a tranzacţiei pot fi evaluate în mod

fiabil.

Paragraful 21: Recunoaşterea veniturilor în funcţie de stadiul de finalizare a tranzacţiei este deseoridenumită metoda procentului de finalizare. Conform acestei metode,veniturile sunt recunoscute în

perioadele contabile în care sunt prestate serviciile........ Paragraful 24: Stadiul de finalizare a unei tranzacţii poate f i determinat prin diverse metode. O

entitate utilizează metoda care evaluează în mod fiabil serviciile executate. În funcţie de natura tranzacţiei,metodele pot include:

(a) studii privind lucrările executate; (b) serviciile executate până la data respectivă ca procent din serviciile totale care trebuie

executate; sau;(c) ponderea costurilor suportate până la data respectivă în totalul costurilor estimate ale

tranzacţiei.....

Prin urmare:(a) valoarea veniturilor a putut fi evaluată în mod fiabil – se execută prestaţii în valoare totală de

1.000 lei(b) costurile suportate pentru tranzacţie şi costurile de finalizare a tranzacţiei pot fi evaluate în mo

fiabil:Anul N:costurile suportate pentru tranzacţie – 200 lei;costurile de finalizare a tranzacţiei – 650 leiAnul N+1:costurile suportate pentru tranzacţie – 300 lei;costurile de finalizare a tranzacţiei – 350

leiAnul N+2:costurile suportate pentru tranzacţie – 350 lei;costurile de finalizare a tranzacţiei – 0 lei(c) stadiul de finalizare a tranzacţiei la finalul perioadei de raportare poate fi evaluat în mod fiabil:

pe baza datelor anterioare se poate determina stadiul de finalizare a tranzacţiei prin una din metode prevăzute în IAS 18. (d) este probabil ca beneficiile economice asociate tranzacţiei să fie generate pentru entitate: preţul

de 1.000 lei.

Veniturile recunoscute anual conform procentului de execuţie sunt:Anul Venituri recunoscute anual conform metodei procentului de execuţie N (200 /850 ) × 1 000 lei = 235, 3 lei N+1 (300 /850 ) × 1 000 lei = 353 lei N+2 (350 /850 ) × 1 000 lei = 411, 7 lei

Înregistrările contabile sunt: Anul N:200lei

Cheltuieli penaturi de

= Conturi la bănci 200 lei



45

cheltuieli

235,3lei

Clienţi = Venituri din lucrăriexecutate şi servicii

prestate

235,3 lei

Rezultat = 235,3 lei – 200 lei = 35,3 leiAnul N+1:

300lei

Cheltuieli penaturi decheltuieli


353 lei Clienţi = Venituri din lucrăriexecutate şi servicii

prestate

353 lei

Rezultat = 353 lei – 300 lei = 35 leiAnul N+2:

350lei


cheltuieli


411, 7 lei Clienţi = Venituri din lucrăriexecutate şi servicii

prestate

411, 7 lei

Rezultat = 411, 7 lei – 350 lei = 61,7 lei

2. ALFA încheie un contract pentru executarea unor prestaţii durata de realizarefiind de 3 ani.Datorită fluctuaţiilor mai de preţ venitul contractul nu poate fi determinat în mod fiabil.

Costurile aferente serviciilor prestate pentru fiecare an, în corelaţie cu stadiul de execuţie sunt:anul N - 200 lei; anul N+1 -300 lei şi anul N+2 – 350 lei.

În anul N+2 se emite o factură către client, preţ vânzare 1.000 lei. Se cere: Determinaţi în fiecare an, conform IAS 18, mărimea venitului şi recunoaşteţitranzacţiile din punct de vedere contabil. Calculaţi rezultatul.

Rezolvare:

Paragraful 26: Când rezultatul unei tranzacţii care implică prestarea de servicii nu poate fi estimatîn mod fiabil,venitul trebuie recunoscut doar în limita cheltuielilor recunoscute care pot fi recuperate.

Paragraf ul 27....... Având în vedere că rezultatul tranzacţiei nu poate fi estimat în mod fiabil, nu serecunoaşte nici un profit.

Prin urmare:Anul N:

200lei



200lei

Lucrări în curs = Venituri aferentecosturilor stocurilor de

produse

200 lei


300lei





46

cheltuieli

300 lei Lucrări în curs = Venituri aferentecosturilor stocurilor de

produse

300 lei


350lei



850 lei Produse finite = Venituri aferentecosturilor stocurilor de

produse

350 lei

Lucrări în curs 500 lei

1.000 lei Clienţi = Venituri din lucrăriexecutate şi servicii

prestate

1.000 lei

850 lei Venituri aferentecosturilor

stocurilor deproduse

= Produse finite 850 lei

Rezultat = - 350 lei + 350 lei + 1.000 lei – 850 lei = 150 lei.

5.DOBÂNZI, REDEVENŢE, DIVIDENDE

1. La 1 iunie N, societatea X a achiziţionat 200 de obligaţiuni la un preţ unitar de 2.000lei pe

obligaţiune. Pe 1 august N, societatea încasează, în numele obligaţiunilor, dobânda aferentă perioadeiaugust N-1 – 30 iulie N. Dobânda anuală pentru fiecare obligaţiune: 60lei pe obligaţiune. Se cere:Contabilizaţi conform IAS 18 tranzacţiile referitoare la achiziţia obligaţiunilor şi încasarea

dobânzii anuale.

Rezolvare:

Paragraful 30: Veniturile trebuie recunoscute pe următoarele baze: (a) dobânzile trebuie recunoscute utilizând metoda dobânzii efective....

Paragraful 32: C ând dobânda neplătită a fost acumulată înainte de achiziţionarea unei investiţii purtătoare de dobândă , încasările ulterioare de dobândă suntdistribuite între perioadele de preachiziţie şide postachiziţie; doar partea postachiziţie este recunoscută ca venit.

(a) Achiziţia obligaţiunilor: 200 obligaţiuni x 2.000lei pe obligaiune = 400.000 lei400.000 lei Obligaţiuni = Conturi la bănci

în lei400.000 lei

(b) Dobânda totală: 200 obligaţiunix 60 lei pe obligaţiune = 12.000 lei, din care:Aferentă postachiziţiei titlurilor (1 iunie N – 1 august N): 12.000 lei x 2/12 = 2.000 leiAferentă anteachiziţiei titlurilor (1 august N-1 – 1 iunie N): 12.000 lei x 10/12 = 10.000 lei

12.000 lei Conturi la bănci în lei

= Venituri dindobânzi

2.000 lei

Obligaţiuni 10.000 lei



47

2. La 1 octombrie N, s-au achiziţionat 20 de acţiuni X la un preţ unitar de 5.000 lei pe acţiune. Pe 1mai N+1, la societatea X s-a luat decizia de distribuire a dividendelor af erente exerciţiului N: 50lei /acţiune.

Se cere:Contabilizaţi conform IAS 18 tranzacţiile referitoare la achiziţia acţiunilor şi încasarea

dividendelor anuale.

Rezolvare:

Paragraful 30: Veniturile trebuie recunoscute pe următoarele baze: (c) dividendele trebuie recunoscute atunci când este stabilit dreptul acţionarului de a primi plata. Prin urmare:(a) Achiziţia acţiunilor: 20 acţiuni x 5.000 lei pe acţiune = 100.000 lei

100.000 lei Acţiuni = Conturi la bănci în lei

100.000 lei

(b) Dividende aferente anului N = 20 acţiuni x 50 lei pe acţiune = 1.000 lei din care:Perioada aferentă postachiziţiei titlurilor (1 octombrie N – 31 decembrie N): 1.000 lei x 3/12 = 250

lei

Perioada aferentă anteachiziţiei titlurilor: (1 ianuarie N – 1 octombrie N): 1.000 lei x 9/12 = 750 leiRecunoaşterea venitului înmai N+1 când acţionarul are dreptul de a primi dividendele aferenteanului precedent:

1.000 lei Debitori = Venituri dindividende

250 lei

Acţiuni 750 lei


Paragraful 35: O entitate trebuie să prezinte:

(a) politicile contabile adoptate pentru recunoaşterea venitului, inclusiv metodele adoptate pentrudeterminarea stadiului de execuţie a tranzacţiilor care implică prestarea de servicii; (b) valoarea fiecărei categorii semnificative de venit recunoscute în cursul perioadei, inclusiv

venitul care rezultă din: (i) vânzarea bunurilor;(ii) prestarea serviciilor;(iii)dobândă; (iv)redevenţe; (v)dividende; şi

(c) valoarea veniturilor care rezultă din schimburilede bunuri sau servicii incluse în fiecarecategorie semnificativă de venit.



48

IAS 36 DEPRECIEREA ACTIVELOR

1.IDENTIFICAREA UNUI ACTIV CARE AR PUTEA FI DEPRECIAT

Pentru un activ cu durata de viaţă utilă de 10 ani se cunosc următoarele informaţii:

An Cost Amortizarea cumulată (A) Valoarea recuperabilă(Vr)

1 100.000 10.000 96.0002 100.000 20.000 93.0003 100.000 30.000 60.0004 100.000 40.000 25.000

Se cere: Stabiliţi la sfârşitul fiecărui an dacă activul este sau nu depreciat.

Rezolvare:

Paragraful 8: “Un activ este depreciat atunci când valoarea sa contabilă depăşeşte valoarea srecuperabilă”.

An Cost A Valoareacontabilă Vr Concluzii

0 1 2 3 = 1-2 4 51 100.000 10.000 90.000 96.000 Nu se constată nici o pierdere din

depreciere2 100.000 20.000 80.000 93.000 Nu se constată nici o pierdere din

depreciere3 100.000 30.000 70.000 60.000 Se constată o pierdere din

depreciere4 100.000 40.000 60.000 25.000 Se constată o pierdere din

depreciere

2.ESTIMAREA VALORII RECUPERABILE

Se cunosc următoarele informaţii despre activele unei entităţi: Se cere: Calculaţi valoarea recuperabilă (Vr)

Denumire activ Valoarea justă (Vj) Costuri generate devânzare (Cv)

Valoarea de utilizare(Vu)

Utilaje 10.000 1.000 8.000Clădiri 15.000 2.000 16.000

Rezolvare:Pentru rezolvare este nevoie să cunoaşteţi definiţia valorii recuperabile: Astfel:

Paragraful 18: “Prezentul standard defineşte valoarea recuperabilă drept cea mai mare valoaredintre valoarea justă a unui activ....minus costurile generate de vânzare şi valoarea de utilizare”.

Denumire activ Vj - Cv Vu Vr = Max (Vj – Cv;

Vu)Utilaje 9.000 8.000 9.000Clădiri 13.000 16.000 16.000



49

3.VALOAREA JUSTĂ MINUS COSTURILE GENERATE DE VÂNZARE

O entitate specializată în transportul de persoane are ca politică vânzarea microbuzelordeţinute după patru ani de folosire.

Cazul 1:Entitatea a încheiat în acest scop un contract irevocabil cu o firmă specializată învânzarea maşinilor la mâna a doua, în care se prevede că preţul de vânzare va reprezenta 30% dinvaloarea costul microbuzelor. În anul N, firma de transport a achiziţionat 20 de microbuze noi lapreţul de 50.000 lei fiecare. În N+4 costul taxelor şi comisioanelor implicate de vânzare este de 1.000lei pentru fiecare microbuz.

Cazul 2: Presupunem că nu există un contract irevocabil încheiat cu vânzătorul de maşinisecond hand. Valoarea justă a unor microbuze asemănătoare ca model şi cu aceeaşi vechime estesituat între 14.000 lei şi 20.000 lei, funcţie de numărul de kilometrii parcurşi.

Se cere: Calculaţi în cele două cazuri valoarea justă minus costurile generate de vânzareArgumentaţi.

Rezolvare:

Paragraful 25: „Cel mai bun indiciu pentru valoarea justă a unui activ minus costurile generate de vânzare este preţul dintr -un contract de vânzare irevocabil din cadrul unei tranzacţii desfăşurate încondiţii obiective, ajustat în funcţie de costurile marginale care se pot atribui direct cedării activul respectiv”.

Paragraful 26: „Dacă nu există nici un contract de vânzare irevocabil, da r activul estecomercializat pe o piaţă activă, valoarea justă minus costurile generate de vânzare este reprezentată preţul activului pe piaţă minus costurile asociate cedării activului. Preţul de piaţă corespunzător este în mod normal preţul curent de ofertă . Atunci când preţurile de ofertă nu sunt disponibile, preţul celei mairecente tranzacţii poate oferi o bază pentru estimarea valorii juste minus costurile generate de vânzare condiţia să nu se fi înregistrat nicio modificare majoră a mediului economic între data tranzacţiei şi da

estimării”. Paragraful 27: „Dacă nu există niciun contract de vânzare irevocabil sau activul nu estecomercializat pe o piaţă activă, valoarea justă minus costurile generate de vânzare este calculată pe ba celor mai bune informaţii disponibile cu privire la suma pe care entitatea o poate obţine la finalu perioadei de raportare, de la cedarea activului în cadrul unei tranzacţii desfăşurate în condiţii obiectiîntre părţi interesate şi în cunoştinţă de cauză, după deducerea costurilor asociate cedării. Pentru determina această valoare, se vor lua în considerare rezultatele tranzacţiilor recente cu active similadin acelaşi sector de activitate. Valoarea justă minus costurile generate de vânzare nu reflectă o vânz are forţată, cu excepţia cazului în care conducerea este constrânsă să vândă imediat”.

Cazul 1:Valoarea justă minus costurile generate de vânzare =20 microbuze x (30% x 50.000 lei – 1.000lei) = 280.000 lei

Cazul 2:În acest caz, valoarea justă diminuată cu costurile cedării ar putea fi estimat astfel: 20microbuze x 14.000 lei – 20 microbuze x 1.000 lei = 260.000 lei Valoarea justă a microbuzelor a foststabilită la limita inferioară ţinând cont de gradul avansat de uzură al microbuzelor, exprimat înnumărul mare de kilometrii parcurşi.

4.VALOAREA DE UTILIZARE

O societate deţine un brevet pentru producerea unui medicament. Brevetul expiră peste patruani. Societatea estimează că, în fiecare dintre următorii patru ani, cererea pentru medicamentulrespectiv va creşte cu 20%.



50

Experienţa arată că societăţile concurente invadează piaţa, cu versiuni ale medicamentuluiprofitabil, imediat ce acesta nu mai este protejat de brevet. În consecinţă, societatea nu se aşteaptă cabrevetul să mai genereze fluxuri de trezorerie semnificative după expirarea celor patru ani.

În exerciţiul precedent, încasările nete din vânzarea medicamentului au fost 10.000 lei. Se estimează că rata adecvată pentru actualizarea fluxurilor de trezorerie aferente brevetului

este 10%.Se cere: Calculaţi valoarea de utilizare.

Rezolvare:

Paragraful 31: „Estimarea valorii de utilizare a unui activ implică următorii paşi: (a) estimarea viitoarelor intrări şi ieşiri de numerar generate de utilizarea continuă şi de cedarea

acestuia; şi (b) aplicarea ratei potrivite de actualizare acestor fluxuri de trezorerie viitoare”.

Viitoarele încasări de numerar sunt date de încasările nete din vânzarea medicamentului.Ştiind că în anul precedent acestea au fost de 10.000 lei şi că în viitor cererea pentru medicament vacreşte cu 20 %, valoarea lor va fi:

Anul 1: 10.000 lei + 10.000 lei x 20 % = 12.000 leiAnul 2: 12.000 lei + 12.000 lei x 20 % = 14.400 leiAnul 3: 14.400 lei + 14.400 lei x 20 % = 17.280 leiAnul 4: 17.280 lei + 17.280 lei x 20 % = 20.736 lei

An Flux de numerar Rata actualizare Flux numeraractualizat

1 12.000 1/(1 + 10 %)1 10.9092 14.400 1/(1 + 10 %)2 11.9003 17.280 1/(1 + 10 %)3 12.9824 20.736 1/(1 + 10 %)4 14.163Total = valoarea de utilizare 49.954

5.ELEMENTELE ESTIMĂRILOR FLUXURILOR DE TREZORERIE VIITOARE

1.O societate comercială deţine o linie tehnologică pentru care se cunosc următoareleinformaţii:

linia tehnologică e specializată în producţia de materiale textile la sfârşitul anului N-1, societatea a decis reducerea volumului de producţie cu 50% datorită

scăderii cererii pe piaţă. Acesta constituie un indiciu că linia tehnologică ar fi putut pierde dinvaloare.

capacitatea de producţie este de 1.800 buc./an gradul de utilizare a capacităţii de producţie în N-1 este de 100% costul variabil pe unitatea de produs este de 1.300 lei preţul de vânzare pe unitatea de produs este de 2.000 lei pentru următorii 5 ani firma a încheiat un contract cu statul pentru a furniza acestuia

materialele necesare producţiei de uniforme pentru armată pe baza contractelor se estimează o rată de creştere a volumului producţiei de 9% anual, în

limitele capacităţii de producţie disponibile datorită creşterii preţurilor pe piaţă, se consideră că veniturile şi cheltuielile se majorează

anual cu 5% în anul N+1, linia tehnologică va face obiectul unei revizii pentru menţinerea performanţelorla nivel optim, al cărei cost este de 10.000 lei

valoarea reziduală a utilajului după o perioadă de şase ani este estimată la 500.000 lei



51

valoarea contabilă de intrare este de 30.000.000lei, metoda de amortizare aleasă este cealiniară, pe o durată de 10 ani.

Se cere: Determinaţi valoarea fluxurilor de trezorerie pe care le generează linia tehnologică diutilizarea continuă şi din cedare la sfârşitul duratei de viaţă utilă.

Rezolvare :

Pentru rezolvare trebuie să cunoaşteţi elementele estimărilor fluxurilor de trezorerie viitoare. Astfel :

Paragraful 39: “Estimările fluxurilor de trezorerie viitoare trebuie să includă: (a) previziunile intrărilor de numerar generate de utilizarea continuă a activului; (b) previziunile ieşirilor de numerar care trebuie suportate pentru a genera intrări de numerar rezultatdin utilizarea continuă a activului (inclusiv ieşirile de numerar pentru pregătirea dării în folosinţă activului) şi care pot fi direct repartizate sau alocate activului în mod rezonabil şi consecvent; şi (c) Fluxuri de trezorerie nete (dacă există) care vor fi primite (sau plătite) pentru a ceda activul lsfârşitul duratei de viaţă utilă”.

An Producţie (buc.)

Preţ devânzareunitar

Costvariabilunitar

Încasări Plăţi Flux net detrezorerie

0 1 2 3 4= 1x2 5=1x3 6=4-5N 900 2000 1300 1.800.000 1.170.000 630.000

N+1 981 2100 1365 2.060.100 1.339.065+ 10.000Revizia

711.035

N+2 1070 2205 1433 2.359.350 1.533.310 826.040N+3 1167 2315 1505 2.701.605 1.756.335 945.270N+4 1273 2431 1580 3.094.663 2.011.340 1.083.323N+5 1388 2553 1659 3.543.564

+ 500.000Valoare

reziduală

2.302.692 1.740.872

Total 5.936.540Calculele se prezintăastfel:În cazul producţiei: Anul N: 1.800 buc x 50 % = 900 bucAnul N+1: 900 buc + 900 x 9% = 981 bucAnul N+2: 981 buc + 981 x 9 % = 1.070 bucAnul N+3: 1.070 buc + 1.070 buc x 9 % = 1.167 buc, s.a.m.d.În cazul preţului de vânzare unitar: Anul N+1: 2.000 + 2.000 x 5% = 2.100Anul N+2: 2.100 + 2.100 x 5% = 2.205, s.a.m.dÎn cazul costului variabil unitar:Anul N+1: 1.300 + 1.300 x 5% = 1.365Anul N+2: 1.365+ 1.365 x 5% = 1.433, s.a.m.d



52

2.O societate are un iaht pentru care estimează creşterea fluxurilor de numerar cu o rata de5%. Fluxul mediu anual, calculat pe baza rezultatelor din ultimii cinci ani, este de 100.000 lei.Cheltuielile medii anuale, calculate pe baza rezultatelor din ultimii cinci ani, sunt:

Valoare Rata de creştere anuală Cheltuieli cu salariile directe 20.000 3%Cheltuieli cu întreţinerea curentă 5.000 2%Cheltuieli cu energia 15.000 5%

Cheltuieli cu reparaţiile 10.000 1%Total 50.000În anul al treilea de utilizare, entitatea intenţionează să înlocuiască motorulcu unul de putere

mai mare şi să crească capacitatea de transport prin modificarea carenei, cheltuielile estimate fiind60.000 lei. Estimarea fluxurilor de numerar se face pe 10 ani. Rata de actualizare utilizată 3%.Valoarea contabilă a iahtului 600.000 lei, durata de viaţă utilă rămasă 10 ani. Pentru achiziţiaiahtului entitatea a contractat un credit bancare pe termen lung, care generează o cheltuială cudobânda anuală de 25.000 lei.

Se cere: Calculaţi valoarea de utilizare (valoarea recuperabilă) şi stabiliţi dacă activul este sau ndepreciat.

Rezolvare: Paragraful 44: „Fluxurile de trezorerie viitoare trebuie estimate în funcţie de situaţia curentă a

activului. Estimările fluxurilor de trezorerie viitoare nu trebuie să includă estimările intrărilor s auieşirilor de numerar preconizate să rezulte din:

a) o restructurare viitoare la care entitatea nu s-a angajat încă; sau b) îmbunătăţirea sau sporirea performanţei activului”.

Paragraful 50: „Estimările fluxurilor de trezorerie viitoare nu trebuie să includă: a)intrările sau ieşirile de numerar din activităţi de finanţare; sau

b)încasările sau plăţile de impozit pe profit”

Conform paragrafelor sus menţionate, societatea nu are dreptul sa ia în considerare creştereafluxului de numerar datorată cheltuielilor făcute cu scopul de a majora performanţa iahtului de60.000 lei şi nici cheltuiala cu dobânda de 25.000 lei.

Ieşirile anuale de numerar vor fi:

An Cheltuieli cusalariile directe

Cheltuieli cuîntreţinerea

curentă Cheltuieli cu

energiaCheltuieli cureparaţiile

Total ieşiri denumerar

1 20.600 5.100 15.750 10.100 51.5502 21.218 5.202 16.537 10.201 53.1583 21.855 5.306 17.364 10.303 54.8284 22.510 5.412 18.232 10.406 56.5605 23.185 5.520 19.144 10.510 58.3596 23.881 5.630 20.101 10.615 60.2277 24.597 5.743 21.106 10.721 62.1678 25.335 5.858 22.161 10.828 64.1829 26.095 5.975 23.269 10.936 66.27510 26.878 6.094 24.433 11.045 68.450Total 236.154 55.840 198.097 105.665 595.756

Cheltuielile au fost calculate ţinând cont de rata specifică de creştere, respectiv: Cheltuieli cu salariile directe:

Anul 1: 20.000 + 20.000 x 3 % = 20.600



53

Anul 2: 20.600+ 20.600x 3 % = 21.218, s.a.m.dCheltuieli cu întreţinerea curentă:

Anul 1: 5.000 + 5.000 x 2 % = 5.100Anul 2: 5.100+ 5.100 x 2 % = 5.202, s.a.m.d

Cheltuieli cu energia:Anul 1: 15.000 + 15.000 x 5 % = 15.750Anul 2: 15.750+ 15.750 x 5 % = 16.537, s.a.m.d

Cheltuieli cu reparaţiile: Anul 1: 10.000 + 10.000 x 1 % = 10.100Anul 2: 10.100+ 10.100x 1 % = 10.201, s.a.m.d

Valoarea recuperabilă a iahtului va fi:

Intrările de numerar s-au determinat astfel:Anul 1: 100.000 lei + 100.000 lei x 5 % = 105.000 leiAnul 2: 105.000 lei + 105.000 lei x 5 % = 110.250 lei ş.a.m.d

Valoarea recuperabilă de 608.959 lei este mai mare decât valoarea contabilă netă de 600.000lei, în concluzie iahtul nu este depreciat.

6.RECUNOAŞTEREA ŞI EVALUAREA UNEI PIERDERI DIN DEPRECIERE

1. O întreprindere achiziţionează la 31.12.”N-2” o instalaţie la costul de 100.000lei amortizatăliniar în 10 ani. La sfârşitul anului „N” există indicii că instalaţia este depreciată şi se stabileştevaloarea recuperabilă, cunoscând: valoarea justă 90.000 lei, costurile cedării 15.000 lei, valoarea deutilizare 70.000 lei.

Se cere: Calculaţi şi contabilizaţi pierderea din depreciere.

Rezolvare:

Paragraful 59: „Dacă şi numai dacă, valoarea recuperabilă a unui activ este mai mică decâtvaloarea sa contabilă, valoarea contabilă a activului trebuie redusă pentru a fi egală cu valoarea srecuperabilă. O astfel de reducere reprezintă o pierdere din depreciere”.

Valoarea recuperabilă = Max (90.000 lei– 15.000 lei ; 70.000 lei) = 75.000 leiSituaţia activului la sfârşitul anului N este:

AnIntrări de numerar Ieşiri de

numerar Flux de numerar Factor de actualizare Valoare actuală 1 2 3 4=2-3 5 6=4x51 105.000 51.550 53.450 1/(1+3%)1 51.8932 110.250 53.158 57.092 1/(1+3%)2 53.8143 115.763 54.828 60.935 1/(1+3%)3 55.7644 121.551 56.560 64.991 1/(1+3%)4 57.7435 127.628 58.359 69.269 1/(1+3%)5 59.7526 134.010 60.227 73.783 1/(1+3%)6 61.7927 140.710 62.167 78.543 1/(1+3%)7 63.8628 147.746 64.182 83.564 1/(1+3%)8 65.9669 155.133 66.275 88.858 1/(1+3%)9 68.10210 162.889 68.450 94.439 1/(1+3%)10 70.271

Total 1.320.680 595.756 724.924 608.959



54

Cost 100.000 leiAmortizare anuală = 100.000lei /10 ani 10.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (N-1 şi N) = 2 x 10.000lei 20.000 leiValoarea netă contabilă la sfârşitul anului N: 100.000 lei – 20.000 lei

80.000 lei

Anularea amortizării cumulate: 20.000 lei 281 = 2131 20.000 lei

Valoarea recuperabilă de 75.000 lei este mai mică decât valoarea contabilă de 80.000 lei, deciactivul este depreciat.

Pierderea din depreciere = 80.000 lei – 75.000 lei = 5.000 leiValoarea contabilă a activului va fi redusă pentru a fi egală cu valoarea sa recuperabilă:

5.000 lei 6813 = 2131 5.000 lei

2. O întreprindere achiziţionează la 31.12.”N-2” o instalaţie la costul de 100.000lei amortizatăliniar în 10 ani. La sfârşitul anului „N” instalaţia este reevaluată, valoarea justă stabilită deunevaluator autorizat 84.000 lei.

Cazul 1:La sfârşitul anului „N+1” există indicii că instalaţia este depreciată şi se stabileştevaloarea recuperabilă, cunoscând: valoarea justă 90.000 lei, costurile cedării 30.000 lei, valoarea de

utilizare 70.000 lei.Cazul 2:Valoarea recuperabilă se consideră a fi egală cu 65.000 lei. Se cere:a)Contabilizaţi conform IAS 16 reevaluarea activului b)Calculaţi şi contabilizaţi în cele două cazuri pierderea din depreciere

Rezolvare:

Paragraful 60: „O pierdere din depreciere trebuie recunoscută imediat în profit sau pierdere, cuexcepţia situaţiilor în care activul este contabilizat la valoarea reevaluată, în conformitate cu un a standard (de exemplu, în conformitate cu modelul de reevaluare din IAS 16. Orice pierdere din

deprecierea unui activ reevaluat trebuie tratată drept o scădere din reevaluare, în conformitate cu celăla standard”. Paragraful 61: „O pierdere din depreciere a unui activ care nu a fost reevaluat este recunoscută

în profit sau pierdere. Totuşi, o pierdere din depreciere a unui activ reevaluat este recunoscută în alelemente ale rezultatului global în măsura în care pierderea din depreciere nu depăşeşte valoaresurplusului din reevaluarea aceluiaşi activ. O astfel de pierdere din depreciere a unui activ reevaluat reduce surplusul din reevaluarea acelui activ”.

Cazul 1:Situaţia activului la sfârşitul anului N este:

Cost 100.000 leiAmortizare anuală = 100.000lei /10 ani 10.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (N-1 şi N) = 2 x 10.000lei 20.000 leiValoarea netă contabilă la sfârşitul anului N: 100.000 lei – 20.000 lei

80.000 lei

Valoare justă 84.000 leiDiferenţa pozitivă din reevaluare 84.000lei – 80.000 lei 4.000 lei

a) eliminarea amortizării cumulate din valoarea brută: 20.000 lei 281 = 2131 20.000 lei

b) înregistrarea diferenţei pozitive din reevaluare 4.000 lei 2131 = 105 4.000 lei

La sfârşitul anului N instalaţia va fi înregistrată în bilanţ la valoarea de 84.000 lei. Situaţia activului la sfârşitul anului N+1 este:

Valoare justă la 31.12.N 84.000 leiDurată de viaţă utilă rămasă 10 ani– 2 ani 8 aniAmortizare anuală = 84.000lei /8 ani 10.500 lei



55

Valoarea netă contabilă la 31.12.N+1 84.000 lei – 10.500 lei

73.500 lei

Anularea amortizării cumulate: 10.500 lei 281 = 2131 10.500 lei

Valoarea recuperabilă = Valoarea recuperabilă = Max (90.000 lei– 30.000 lei ; 70.000 lei) =70.000 lei

Valoarea recuperabilă de 70.000 lei este mai mică decât valoarea contabilă de 73.500 lei, deciactivul este depreciat.

Pierderea din depreciere = 73.500 lei – 70.000 lei = 3.500 leiSoldul contului 105 este 4.000Valoarea contabilă a activului va fi redusă pentru a fi egală cu valoarea sa recuperabilă:

3.500 lei 105 = 2131 3.500 lei

Cazul 2:Anularea amortizării cumulate:

10.500 lei 281 = 2131 10.500 leiValoarea recuperabilă de 65.000 lei este mai mică decât valoarea contabilă de 73.500 lei, deci

activul este depreciat.

Pierderea din depreciere = 73.500 lei – 65.000 lei = 8.500 leiSoldul contului 105 este 4.000Valoarea contabilă a activului va fi redusă pentru a fi egală cu valoarea sa recuperabilă:

4.000 lei 105 = 2131 8.500 lei4.500 lei 6813

3.În baza datelor de la problema anterioară,se cere să calculaţi amortizarea aferentă anului N+2. Rezolvare: Paragraful 63: „După recunoaşterea unei pierderi din depreciere, cheltuiala cu deprecierea

(amortizarea)aferentă activului trebuie ajustată în perioade viitoare în vederea alocării valorii contabi

revizuite a activului, minus valoarea sa reziduală (daca există), în mod sistematic, pe toată durata sa viaţă utilă rămasă”. Cazul 1:

Valoare recuperabilă la 31.12.N+1 70.000 leiDurată de viaţă utilă rămasă 8 ani– 1 an 7 aniAmortizare anuală = 70.000lei /7 ani 10.000 lei

Cazul 2:Valoare recuperabilă la 31.12.N+1 65.000 leiDurată de viaţă utilă rămasă 8 ani– 1 an 7 aniAmortizare anuală = 65.000lei /7 ani 9.285,7 lei

7.RELUAREA UNEI PIERDERI DIN DEPRECIERE PENTRU UN ACTIV INDIVIDUAL

1.O întreprindere deţine un utilaj specializat pentru producţia de ambalaje din sticlă, cuvaloarea contabilă de intrare 800.000 lei, durata de viaţă utilă 10 ani. Nu se poate estima valoareareziduală a activului. Utilajul a fost achiziţionat şi pus în funcţiune la data de 31.12.N-1.

la sfârşitul anului N+1 o firma concurentă lansează pe piaţă o gamă de produse din plastic ce îndeplinesc aceleaşi funcţii, cu rezistenţă sporită şi la un preţ mai mic. La această dată, seestimează valoarea recuperabilă a utilajului la 600.000 lei şi durata de viaţă utilă la cinci ani;

la sfârşitul anului N+3, firma concurentă este implicată într-un litigiu şi îşi pierdecredibilitatea şi poziţia pe piaţă. Vânzările societăţii cresc şi valoarea recuperabilă a utilajuluieste estimată la 680.000 lei.

Se cere:



57

parcursul perioadei rămase din durata de viaţă utilă a activului, valoarea contabilă revizuită a activulminus valoarea sa reziduală (dacă există)”.

În continuare, activul se va amortiza liniar pe durata rămasă: Valoarea contabilă la sfârşitul anului N+3 după reluarea pierderii dindepreciere

384.000 lei

Durată de viaţă utilă rămasă: 5 ani– 2 ani 3 aniAmortizarea anului N+4 = 384.000 lei /3 ani 128.000 lei

Amortizarea anuală = 384.000 lei valoarea activului după reluarea pierderii din depreciere/3ani = 128.000 lei

3. O întreprindere deţine un mijloc de transport cu valoarea contabilă de intrare 200.000 lei,durata de viaţă utilă 10 ani, care a fost achiziţionat la data de 31.12.N-1.

La 31.12.N+1 activul este reevaluat, la valoarea de 190.000 leiLa data de 31.12.N+3, datorită schimbărilor în condiţiile de exploatare şi de piaţă, valoarea

recuperabilă a activului este estimată la 120.000 lei La 31.12.N+5, valoarea recuperabilă este estimată la 150.000 lei Se cere:a)Contabilizaţi conform IAS 16 reevaluarea activului la sfârşitul anului N+1 b)Calculaţi şi contabilizaţi pierderea din depreciere la sfârşitul anului N+3 c)Stabiliţi mărimea pierderii din depreciere care trebuie reluată la sfârşitul anului N+5 şi for mula

contabilă corespunzătoare.

Rezolvare:

Paragraful 119: „O reluare a unei pierderi din depreciere pentru un activ, altul decât fondulcomercial, trebuie recunoscută imediat profitul sau pierderea perioadei, cu excepţia situaţiei în ca activul este contabilizat la valoarea reevaluată în conformitate cu alt IFRS (de exemplu, modelul dreevaluare din IAS 16. Orice reluare a unei pierderi din deprecierea unui activ reevaluat trebuie tratatca o creştere din reevaluare, în conformitate cu alt IFRS”.

a)Situaţia activului la 31.12.N+1: Cost 200.000 leiAmortizare anuală = 200.000 u.m. /10 ani 20.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (N şi N + 1) = 2 x 20.000 lei 40.000 leiValoarea netă contabilă 200.000 u.m.– 40.000 lei 160.000 leiValoare justă 190.000 leiDiferenţa pozitivă din reevaluare 190.000 u.m.– 160.000 lei 30.000 lei

(a1)eliminarea amortizării cumulate din valoarea brută 40.000 lei 281 = 2133 40.000 lei

(c2) înregistrarea diferenţei pozitive din reevaluare 30.000 lei 2133 = 105 30.000 lei

b)Situaţia activului la 31.12.N+3: Valoare justă la sfârşitul anului N+1 190.000 leiDurata de viaţă utilă rămasă: 10 ani– 2 ani 8 aniAmortizare anuală = 190.000 u.m. /8 ani 23.750 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (N+2 şi N + 3) = 2 x 23.750 lei 47.500 leiValoarea netă contabilă 190.000 lei– 47.500 lei 142.500 lei

Eliminarea amortizării cumulate: 47.500 lei 281 = 2133 47.500 lei

Valoarea recuperabilă de 120.000 lei este mai mică decât valoarea rămasă de142.500 lei, deciactivul este depreciat, şi se recunoaşte o pierdere din depreciere = 142.500 lei- 120.000 lei = 22.500 lei.Soldul contului 105 = 30.000 lei

22.500 lei 105 = 2133 22.500 lei



59

80.000 lei 213 = 105 80.000 lei(b)La sfârşitul anului patru :

Valoare justă la sfârşitul anului doi 880.000 leiDurată de viaţă utilă rămasă 10 ani– 2 ani 8 aniAmortizare anuală = 880.000 lei /8 ani 110.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (anul 3 şi anul 4) = 2 x 110.000 lei

220.000 lei

Valoarea netă contabilă la sfârşitul anului 4: 880.000 lei – 220.000 lei

660.000 lei

Valoare recuperabilă 540.000 leiPierdere din depreciere660.000 lei – 540.000 lei

120.000 lei

Sold cont 105: 80.000 lei(b1)Eliminarea amortizării cumulate din valoarea brută

220.000 lei 281 = 213 220.000 lei(b2)Recunoaşterea pierderii din depreciere:

80.000 lei 105 = 213 120.000 lei40.000 lei 6813

(c)La sfârşitul anului şase :Valoare recuperabilă la sfârşitul anului patru 540.000 leiDurată de viaţă utilă rămasă 8 ani– 2 ani 6 aniAmortizare anuală = 540.000lei /6 ani 90.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (anul 5 şi anul 6): = 2 x 90.000 lei

180.000 lei

Valoarea netă contabilă la sfârşitul anului şase450.000 lei – 180.000 lei

360.000 lei

Valoare recuperabilă 500.000 leiEliminarea amortizării cumulate din valoarea brută:

180.000 lei 281 = 213 180.000 lei

(d)Valoarea rămasă la sfârşitul anului şase dacă activul nu era depreciat: Valoare netă contabilă la sfârşitul anului patru dacă activul nu eradepreciat

660.000 lei

Durată de viaţă utilă rămasă 8 ani– 2 ani 6 aniAmortizare anuală = 6600.000lei /6 ani 110.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (anul 5 şi anul 6) = 2 x 110.000 lei

220.000 lei

Valoarea netă contabilă la sfârşitul anului şase dacă activul nu eradepreciat660.000 lei – 220.000 lei

440.000 lei

Dacă se reia toată pierderea, valoarea activului devine: 360.000 lei + 120.000 lei = 480.000 lei,sumă care depăşeşte 440.000 lei Prin urmare, pierderea din depreciere care va fi reluată = 440.000 lei– 360.000 lei = 80.000 lei,asupra:

veniturilor în valoare egală cu cheltuiala anterioară = 40.000 lei restul de 80.000 lei – 40.000 lei = 40.000 lei, asupra rezervelor din reevaluare:

80.000 lei 213 = 7813 4.000 lei105 40.000 lei



62

Se cere:(a)Calculaţi conform IAS 40 costul investiţiei imobiliare; (b)Contabilizaţi recunoaşterea iniţială, conform IAS 40.

Rezolvare:

Paragraful 20: O investiţie imobiliară trebuie evaluată iniţial la cost. Costurile de tranzacţionaretrebuie incluse în evaluarea iniţială.

Paragraful 21: Costul unei investiţii imobiliare cumpărate include preţul său de cumpărare ş orice cheltuieli direct atribuibile. Cheltuielile direct atribuibile includ, de exemplu, onorariile profesionale pentru serviciile judiciare, taxele pentru transferul dreptului de proprietate şi alte costuri tranzacţionare.

(a)Prin urmare formula costului este:

Preţ de cumpărare 1.000.000 lei+ Comision agenţie imobiliară: 1.000.000 lei x 2 %

20.000 lei

+Taxe notariale:200 lei + 5.000 lei + 20.000 lei 25.200 lei= COST INVESTIŢIE IMOBILIARĂ 1.045.200 lei

(b)Recunoaşterea iniţială: 1.045.200 lei Investiţii imobiliare = Furnizori de

imobilizări 1.045.200 lei

2.O entitate a achiziţionat o clădire cu scopul de a fi închiriată terţilor în baza unui contract deleasing operaţional, costul de achiziţie fiind 800.000 lei, din care ascensorul a avut un cost de 20.000lei.Durata utilă de viaţă a clădirii a fost stabilită la 40 ani, iar metoda de amortizare a fost cea liniară.

Momentan clădirea este liberă, întrucât nu a fost găsit încă un chiriaş. Cheltuielile cu întreţinerea ascensorului sunt de 1.000 lei în fiecare an, întreţinerea fiindefectuată de o firmă specializată.

Profitând de perioada necesară căutării chiriaşului, entitatea angajează o firmă specializată îndomeniul curăţeniei în vederea spălării geamurilor exterioare, salariile plătite muncitorilor fiind20.000 lei;

La începutul anului următor, ascensorul a fost înlocuit, de o altă firmă specializată, costulacestuia fiind de 25.000 lei.

Se cere:(a)Recunoaşterea iniţială a investiţiei imobiliare; (b)Recunoaşterea cheltuielilor de întreţinere a ascensorului; (c) Recunoaşterea cheltuielilor cu amortizarea în primul an de funcţionare; (d) Recunoaşterea cheltuielilor aferente curăţeniei; (d)Recunoaşterea costului de înlocuirea a ascensorului.

Rezolvare:

Paragraful 17: O entitate evaluează.... toate costurile sale cu investiţiileimobiliare în momentul când sunt suportate. Aceste costuri includ costuri suportate iniţial pentru a dobândi o investiţie imobiliară şi costurile suportate ulterior pentru a adăuga, pentru a înlocui o parte sau pentru a întreţine o proprietateimobiliară.

Paragraful 18: ...... o entitatenu recunoaşte în valoarea contabilă a unei investiţii imobiliare costurileîntreţinerii zilnicea unei astfel de proprietăţi imobiliare. Aceste costuri sunt mai degrabă recunoscute în profit sau pierdere pe măsură ce sunt suportate. Costurile întreţinerii zilnice sunt în principalcostul



63

manoperei şi al consumabilelor şi pot include costul părţilor minore. Scopul acestor cheltuieli este deseori descris ca fiind pentru “ reparaţiile şi întreţinerea” proprietăţii imobiliare.

Paragraful 19: Este posibil ca unele părţi ale investiţiilor imobiliare să fi fost dobândite pri înlocuire. De exemplu, s-ar putea ca pereţii interiori să fi înlocuit pereţii originali. ...... o entitaterecunoaşte în valoarea contabilă a unei investiţii imobiliare costul înlocuirii unei părţi a investiţieiimobiliare existente în momentul în care sunt suportate costurile. Valoarea contabilă a acestor părţi care sunt înlocuite este derecunoscută....

Prin urmare, în baza paragrafelor sus menţionate, tratamentul contabil al cheltuielilor este:(a) recunoaşterea iniţială a investiţiei imobiliare, la costul său:

800.000 lei Investiţii imobiliare = Furnizori de imobilizări 800.000 lei(b) recunoaşterea cheltuielilor de întreţinere a ascensorului în contul de profit şi pierdere: 1.000 lei Cheltuieli cu serviciile

executate de terţi = Furnizori 1.000 lei

(c) recunoaşterea cheltuielilor cu amortizarea clădirii aferentă primului an: 800.000 lei: 40 ani =20.000 lei pe an

20.000 lei Cheltuieli cu amortizareainvestiţiilor imobiliare

= Amortizarea investiţiilorimobiliare

20.000 lei

(d) recunoaşterea cheltuielilor aferente curăţeniei în contul de profit şi pierdere, drept costuriaferente întreţinerii zilnice: 20.000 lei Cheltuieli cu serviciile

executate de terţi = Furnizori 20.000 lei

(e)cheltuiala cu înlocuirea ascensorului este recunoscută în valoarea contabilă a investiţieiimobiliare, fiind îndeplinite criteriile de recunoaştere. Valoarea contabilă a părţii înlocuite estederecunoscută:

(e1) derecunoaşterea valorii contabile a ascensorului (se anulează amortizarea înregistratăpentru ascensor în valoare de 20.000 lei/40 ani * 1 an = 500 lei, iar diferenţa este recunoscută ca ocheltuială):

500 lei Amortizarea investiţiilor

imobiliare

= Investiţii imobiliare 20.000 lei

19.000 lei Pierderi din derecunoaştereaactivelor

(e2) recunoaşterea cheltuielilor cu înlocuirea ascensorului ca parte a investiţiei imobiliare: 25.000 lei Investiţii imobiliare = Furnizori de imobilizări 25.000 lei

3.EVALUAREA DUPĂ RECUNOAŞTERE

O entitate a achiziţionat la data de 31.12.N-1 o clădire la costul de 500.000 lei, cu scopul de a fi închiriată terţilor în baza unui contract de leasing operaţional. Comisionul plătit unei agenţiiimobiliare a fost 2.000 lei, iar taxele notarialeplătite în vederea transferului dreptului de proprietates-au ridicat la 8.000 lei. Durata utilă de viaţă a clădirii a fost stabilită la 10 ani, iar metoda deamortizare a fost cea liniară.

La data de 1.05.N, clădirea este închiriată terţilor. La acest moment entitatea alege pentruevaluarea investiţiei imobiliare modelul bazat pe valoarea justă, ea fiind evaluată la 500.000 lei

La data de 31.12.N, valoarea justă devine 520.000 lei La data de 31.12.N+1, valoarea justă devine 518.000 lei

Se cere:(a)R ecunoaşterea iniţială a investiţiei imobiliare; (b) Recunoaşterea amortizării perioadei anterioare alegerii modelului bazat pe valoarea justă (c)Recunoaşterea investiţiei imobiliare evaluate la valoarea justă la data de 1.05.N; (d) Recunoaşterea investiţiei imobiliare evaluate la valoarea justă la data de 31.12.N; (e) Recunoaşterea investiţiei imobiliare evaluate la valoarea justă la data de 31.12.N+1;



64

Rezolvare:

Paragraful 33: După recunoaşterea iniţială, o entitate care alege modelul bazat pe valoarea justătrebuie să evalueze toate investiţiile sale imobiliare la valoarea justă....

Paragraful 35: Un câştig sau o pierdere generat(ă) de o modificare a valorii juste trebuierecunoscut(ă)în profitul sau pierderea perioadei în care apare.

Paragraful 55: În cazul în carea evaluat anterior o investiţie imobiliarăla valoarea justă , oentitate trebuie să continue să evalueze proprietatea imobiliară în cauză lavaloarea justă până înmomentul cedării(sau până în momentul în care proprietatea imobiliară devine proprietate imobiliarăutilizată de posesor sau entitatea începe să amenajeze proprietatea în scopul vânzării ulterioare în cursactivităţii uzuale), chiar dacă frecvenţa tranzacţiilor comparabile de pe o piaţă scade sau preţurile pie devin mai greu accesibile.

(a) recunoaşterea iniţială a investiţiei imobiliare, la costul său: 500.000 lei + 2.000 lei + 8.000 lei= 510.000 lei

510.000 lei Investiţii imobiliare = Furnizori de imobilizări 510.000 lei

(b)recunoaşterea amortizării aferentă perioadei 01.01.N – 01.05.N:Cost 510.000 leiAmortizare anuală: 510.000 lei : 10 ani = 51.000 lei Amortizarea perioadei: 01.01.N – 01.05.N: 51.000 lei: 12 luni x 4 luni = 17.000 lei:

17.000 lei Cheltuieli cu amortizareainvestiţiilor imobiliare

= Amortizarea investiţiilorimobiliare

17.000 lei

(c) Situaţia investiţiei imobiliare la data de 1.05.N: Cost de achiziţie 510.000 leiAmortizarea perioadei 01.01.N – 01.05.N 17.000 leiValoare rămasă la 01.05.N:510.000 lei – 17.000 lei

493.000 lei

Valoare justă la 01.05.N 500.000 leiCâştig: 500.000 lei - 493.000 lei

7.000 lei

(c1)Anularea amortizării: 17.000 lei Amortizarea investiţiilor

imobiliare= Investiţii

imobiliare17.000 lei

(c2)Recunoaşterea câştigului: 7.000 lei Investiţii

Imobiliare= Câştiguri din

modificarea valorii justea investiţiilor imobiliare

7.000 lei

(d) Situaţia investiţiei imobiliare la data de 31.12.N: Valoare justă la 01.05.N 500.000 lei

Valoare justă la 31.12.N 520.000 leiCâştig din modificarea valorii juste: 520.000 lei - 500.000 lei

20.000 lei

20.000 lei Investiţii Imobiliare

= Câştiguri dinmodificarea valorii justea investiţiilor imobiliare

20.000 lei

(e) Situaţia investiţiei imobiliare la data de 31.12.N+1: Valoare justă la 31.12.N 520.000 lei

Valoare justă la 31.12.N+1 518.000 leiPierdere din modificarea valorii juste:518.000 lei - 520.000 lei

2.000 lei



65

2.000 lei Pierdere din modificareavalorii juste a investiţiilor

imobiliare

= Investiţii Imobiliare

2.000 lei

4.TRANSFERURI

1. O societate achiziţionează la data de 31.12.N-1 o clădire la costul de 500.000 leicu scopul dea fi folosită ca sediu central administrativ. Consultantul imobiliar estimează durata de viaţă utilă aclădirii la 40 ani, iar firma anticipează vânzarea clădirii după 10 ani. Preţul actual de vânzare pentruo clădire similară cu o vechime de 10 ani este 150.000 lei.

La 31.12.N+1 este închiriată terţilor în baza unui contract de leasing operaţional şi evaluată lavaloarea justă de 450.000 lei.

La 31.12.N+2 valoarea justă devine 445.000 leiLa 31.12.N+3 valoarea justă devine 500.000 lei

Se cere:(a)Recunoaşterea tranzacţiilor până la data la care proprietatea imobiliară utilizată de posesor devi

o investiţie imobiliară evaluată la valoarea justă;

(b)Transferul clădirii la investiţii imobiliare evaluate la valoarea justă la data de 31.12.N+1 (c)Recunoaşterea ulterioară a modificării valorii juste.

Rezolvare: Paragraful 61: Dacă o proprietate imobiliarăutilizată de posesor devine oinvestiţie imobiliară

care va fi contabilizat ă la valoarea justă, o entitate trebuie săaplice IAS 16 până la data modificăriiutilizării. Entitatea trebuie să tratezeorice diferenţă de la acea dată în valoarea contabilăa proprietăţiiimobiliare în conformitate cu IAS 16 şi valoarea sa justă la fel ca pe o reevaluare în conformitate cu IAS16.

Paragraful 62: Până la data la care proprietatea imobiliară utilizată de posesor devine o investiţie

imobiliară evaluată la valoarea justă , o entitate amortizează proprietatea imobiliară şi recunoaşte orice pierderi din depreciere survenite.

a)Situaţia clădirii la 31.12.N+1 Cost de achiziţie 500.000 leiValoarea reziduală = preţul actual de vânzare pentru o clădiresimilară cu o vechime de 10 ani

150.000 lei

Valoarea amortizabilă = Cost– Valoarea reziduală 500.000 lei – 150.000 lei =350.000 lei

Durata de viaţă utilă 10 aniAmortizarea anuală = 350.000 lei: 10 ani 35.000 leiAmortizare cumulată pe 2 ani (N şi N+1): 2 ani x 35.000 lei 70.000 leiValoare rămasă la 31.12.N+1: 500.000 lei– 70.000 lei 430.000 lei

(a1)Achiziţia: 500.000 lei Clădiri = Furnizori de imobilizări 500.000 lei

(a2)Amortizarea clădirii pentru anul N şi N+1: 35.000 lei Cheltuieli cu amortizarea

imobilizărilor corporale = Amortizarea clădirii 35.000 lei

(a3) Eliminarea amortizării cumulate din valoarea brută 70.000 lei Amortizarea clădirii = Clădiri 70.000 lei

(b)Transferul clădirii la investiţii imobiliare evaluate la valoarea justă:

Valoare justă la 31.12.N+1 la care se face transferul la investiţiiimobiliare

450.000 lei

Diferenţă valoare justă minus valoare contabilă tratată ca operaţie 20.000 lei



66

de reevaluare:450.000 lei – 430.000 lei

450.000 lei Investiţii imobiliare = Clădiri 430.000 leiRezerve din reevaluare 20.000 lei

(c)Situaţia investiţiei imobiliare la 31.12.N+2:Valoare justă la 31.12.N+2 445.000 lei

Valoare justă la 31.12.N+1 la care s-a făcut transferul la investiţiiimobiliare 450.000 leiDiferenţă din modificarea valorii juste445.000 lei – 450.000 lei

(5.000) lei

5.000 lei Pierderi din modificareavalorii juste a investiţiilor

imobiliare


(d)Situaţia investiţiei imobiliare la31.12.N+3:Valoare justă la 31.12.N+3 500.000 lei

Valoare justă la 31.12.N+2 445.000 leiDiferenţă din modificarea valorii juste:500.000 lei – 445.000 lei

55.000 lei

55.000 lei Investiţii imobiliare = Câştiguri dinmodificarea valorii justea investiţiilor imobiliare

55.000 lei

2. O societate are ca obiect de activitate achiziţia şi vânzarea de clădiri. Pe data de 07.04.N ea aachiziţionat o clădire la costul de 1.000.000 lei. La 31.12.N valoarea realizabilă netă a clădirii a fost900.000 lei.

Pe data de 5.08.N+1 conducerea a decis ca această clădire achiziţionată în vederea vânzării săfie închiriată terţilor şi contabilizată la valoarea justă de 950.000 lei

La 31.12.N+1 valoarea justă devine 960.000 lei La 31.12.N+2 valoarea justă devine 945.000 lei

Se cere:(a)Recunoaşterea tranzacţiilor până la data la care proprietatea imobiliară destinată vânzării devine

investiţie imobiliară evaluată la valoarea justă; (b)Transferul clădirii la investiţii imobiliare evaluate la valoarea justă la data de5.08.N+1(c)Recunoaşterea ulterioară a modificării valorii juste.

Rezolvare: Paragraful 63: Pentru un transferdin categoria stocurilor în categoriainvestiţiilor imobiliare care

va fi contabilizat la valoarea justă, orice diferenţă între valoarea justă a proprietăţii imobiliare la aceadată şi valoarea sa contabilă anterioară trebuie recunoscută în profit sau pierdere.

(a)Recunoaşterea tranzacţiilor până la data la care proprietatea imobiliară destinată vânzăriidevine o investiţie imobiliară evaluată la valoarea justă:

(a1)Achiziţia pe 07.04.N: 1.000.000 lei Mărfuri = Furnizori 1.000.000 lei

(a2)Recunoaşterea deprecierii la 31.12.N:Cost de achiziţie la 07.04.N 1.000.000 lei

Valoare realizabilă netă la 31.12.N 900.000 leiPierdere din depreciere:1.000.000 lei – 900.000 lei

100.000 lei



67

Recunoaşterea pierderii (a se vedea IAS 2): 100.000 lei Cheltuieli cu deprecierea = Mărfuri 100.000 lei

(b) Transferul clădirii la investiţii imobiliare evaluate la valoarea justă la data de5.08.N+1:Valoare justă la5.08.N+1 950.000 lei

Valoare realizabilă netă la 31.12.N 900.000 leiDiferenţă valoare justă minus valoare contabilă recunoscută încontul de profit şi pierdere:950.000 lei – 900.000 lei

50.000 lei

950.000 lei Investiţii imobiliare = Mărfuri 900.000 leiCâştiguri din

modificarea valorii justea investiţiilor imobiliare

50.000 lei

Odată cu transferul mărfurilor la investiţii imobiliare, pierderea din depreciere este anulată (ase vedea IAS 2):

100.000 lei Mărfuri = Cheltuieli cudeprecierea

100.000 lei

(c) Situaţia investiţiei imobiliare la 31.12.N+1: Valoare justă la31.12.N+1 960.000 lei

Valoare justă la 5.08.N+1 950.000 leiCâştig din modificarea valorii juste recunoscut în contul de profitşi pierdere:960.000 lei – 950.000 lei

10.000 lei

10.000 lei Investiţii imobiliare = Câştiguri dinmodificarea valorii justea investiţiilor imobiliare

10.000 lei

(c) Situaţia investiţiei imobiliare la 31.12.N+2: Valoare justă la31.12.N+2 945.000 lei

Valoare justă la31.12.N+1 960.000 leiPierdere din modificarea valorii juste recunoscut în contul deprofit şi pierdere:945.000 lei – 960.000 lei

(15.000 lei)

15.000 lei Pierdere din modificareavalorii juste a investiţiilor

imobiliare


3. O societate utilizează, ca sediu central administrativ, începând cu data de 1.05.N+1 o clădirepe care anterior o închiriase terţilor în baza unui contract de leasing operaţional.

Valoarea justă a investiţiei imobiliare a fost de 10.000 lei la data de 31.12.N. La data de 1.05.N+1, data modificării utilizării, valoarea justă determinată a fost de 15.000 lei.

Durata de utilizare rămasă 10 ani, metoda de amortizare liniară. Se cere:(a)Recunoaşterea modificării valorii juste pentru investiţia imobiliară (b)Recunoaşterea transferului investiţiei imobiliare la imobilizări corporale (c)Amortizarea clădirii

Rezolvare:



69

IFRS 5 ACTIVE IMOBILIZATE DEŢINUTE ÎN VEDEREA VÂNZĂRII ŞI ACTIVITĂŢIÎNTRERUPTE

1.CLASIFICAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE (SAU A GRUPURILOR DESTINATE CEDĂRII)DREPT DEŢINUTE ÎN VEDEREA VÂNZĂRII SAU PENTRU DISTRIBUIRE CĂTRE

PROPRIETARI

1. O entitate are în plan vânzarea uneia dintre clădirile sale şi a început să caute cumpărători.În plus, în scopul creşterii preţului de vânzare a început renovarea acesteia (zugrăvirea pereţilorinteriori, fără modificări la sistemul electric, sanitar, sau consolidare).

Cazul 1. Entitatea intenţionează să cedeze clădireadupă ce o părăseşte şi să transfereproprietatea, chiar dacă nu e finalizată renovarea;

Cazul 2. Entitatea intenţionează să cedeze clădireadupă ce o părăseşte dar nu intenţionează sătransfere proprietatea,decât la renovarea completă a acesteia;

Cazul 3. Entitatea va continua să utilizeze clădirea până la terminarea construcţiei noului eisediu. Până la această dată s-a obţinut deja un angajament ferm de cumpărare.

Se cere: Aplicând IFRS 5 stabiliţi dacă entitatea poate să clasifice activul drept deţinut în vederevânzării. Argumentaţi.

REZOLVARE:

Paragraful 6: “O entitate trebuie să clasifice un activ imobilizat (sau grup destinat cedării) drepdeţinut în vederea vânzării dacă valoarea sa contabilă va fi recuperată în principal printr -o tranzacţie devânzare , şi nu prin utilizarea sa continuă”.

Paragraful 7: „ În acest caz,activul (sau grupul destinat cedării) trebuie să fie disponibil în vedereavânzării imediate, aşa cum se prezintă la momentul respectiv , făcând obiectul doar al termenilor uzuali încazul vânzărilor de astfel de active (sau grupuri destinate cedării), iar vânzarea lui trebuie să fie foarte probabilă”.

Paragraful 8: „ Pentru ca vânzarea să fie foarte probabilă , cadrele de conducere de la un niveladecvat trebuie să fie angajate în direcţia aplicăriiunui plan de vânzare a activului (sau grupului destinatcedării), şi trebuie să se fi lansat un program activ de găsire a unui cumpărător şi de finalizare a planului . Mai mult,activul (sau grupul destinat cedării) trebuie să fie în mod activ promovat în vederea vânzării laun preţ corelat în mod rezonabil cu valoarea justă curentă a activului . În plus, ar trebui să se preconizezecă vânzarea va îndeplini criteriile de recunoaştere drept vânzare finalizată în termen de un an de la dataclasificării , cu excepţiile permise de la punctul 9, iar acţiunile prevăzute pentru îndeplinirea planului atrebui să indice că este puţin probabil să aibă loc modificări semnificative ale planului sau ca planul fie întrerupt...”.

Prin urmare:Cazul 1:a) Clădirea e disponibilă pentru vânzare aşa cum se prezintă ea (chiar dacă e renovată doar pe

jumătate); b)vânzarea este foarte probabilă (e dezvoltat deja un program de căutare a cumpărătorilor) Concluzie: criteriile de recunoaştere sunt îndeplinite şi clădirea poate fi clasificată drept deţinută

vederea vânzării.

Cazul 2:Întârzierea în transferul proprietăţii impusă de entitate (la renovarea completă) demonstrează

că ea nu e disponibilă pentru vânzarea imediată. Concluzie: criteriile de recunoaştere nu sunt îndeplinite până la terminarea renovării complete.



70

Cazul 3:Chiar dacă s-a obţinut angajamentul ferm, întârzierea în transferul proprietăţii impusă de

entitate (terminarea construcţiei noului sediu) demonstrează că ea nu e disponibilă pentru vânzareaimediată.

Concluzie: cr iteriile de recunoaştere nu sunt îndeplinite până la terminarea construcţiei noului sediu.

2.O entitate e angajată într-un plan de vânzare a unei hale de producţie în care fabrică mingide baschet şi a început să caute cumpărători. La data angajării acestui plan, entitatea mai are definalizat 3 comenzi pentru clientul ALFA de 5 containere a câte 100 mingi comanda.

Cazul 1. Entitatea intenţioneazăsă vândă hala împreună cu producţia mingilor, cele 3 comenziurmând a fi transferate cumpărătorului.Transferulacestor comenzinu va afecta durata de transfer ahalei.

Cazul 2. Entitatea intenţioneazăsă vândă hala împreună cu producţia mingilor, cele 3 comenziurmând a fi transferate cumpărătorului. Pentrutransferulacestor comenzi va fi nevoie de o perioadăsuplimentară de timp, pentru efectuarea inventarului careva afecta durata de transfer a halei. Înainteatransferului comenzilor, s-a obţinut deja un angajament ferm de cumpărare.

Cazul 3. Entitatea intenţioneazăsă vândă hala, dar fără producţia mingilor. De asemenea, eavatransfera hala cumpărătorului, înainte de finalizarea celor 3 comenzi neonorate la data angajării planului.

Cazul 4. Entitatea intenţioneazăsă vândă hala, dar fără producţia mingilor. De asemenea, eanuva transfera hala cumpărătorului, înainte de finalizarea celor 3 comenzi neonorate la data angajăriiplanului. Înaintea transferului comenzilor, s-a obţinut deja un angajament ferm de cumpărare.

Se cere: Aplicând IFRS 5 stabiliţi dacă entitatea poate să clasifice activul drept deţinut în vederevânzării. Argumentaţi.

REZOLVARE:Cazul 1:a)Hala e disponibilă pentru vânzare aşa cum se prezintă ea (cu producţia celor 3 comenzi) b)vânzarea este foarte probabilă (e dezvoltat deja un program de căutare a cumpărătorilor)

Concluzie: criteriile de recunoaştere sunt îndeplinite şi hala poate fi clasificată drept deţinută învederea vânzării.

Cazul 2: Chiar dacă s-a obţinut angajamentul ferm, întârzierea în transferul halei impusă deentitate (efectuarea inventarului) demonstrează că ea nu e disponibilă pentru vânzarea imediată.

Concluzie: criteriile de recunoaştere nu sunt îndeplinite până la transferul comenzilor.

Cazul 3:a) Hala e disponibilă pentru vânzare aşa cum se prezintă ea (cu producţia celor 3 comenzi) b) vânzarea este foarte probabilă (e dezvoltat deja un program de căutare a cumpărătorilor) Concluzie: criteriile de recunoaştere sunt îndeplinite şi hala poate fi clasificată drept deţinută

vederea vânzării.

Cazul 4: Chiar dacă s-a obţinut angajamentul ferm, întârzierea în transferul halei impusă deentitate (terminarea comenzilor) demonstrează că ea nu e disponibilă pentru vânzarea imediată.

Concluzie: criteriile de recunoaştere nu sunt îndeplinite până la terminarea comenzilor.

3. O entitate care activează în domeniul construcţiilor angajează un plan de vânzare carepresupune obţinerea unor autorizaţii de construcţii care ar putea prelungi perioada de vânzare la maimult de un an.

Cazul 1. Entitatea nu poate iniţia acţiuni de obţinere a autorizaţiei de construcţii pânălagăsirea unui cumpărător şi obţinerea unui angajament ferm de cumpărare, dar s-a găsit uncumpărător care doreşte achiziţia construcţiilor într-o perioadă cât mai scurtă de timp.

Cazul 2. Entitatea nu poate iniţia acţiuni de obţinere a autorizaţiei de construcţii până lagăsirea unui cumpărător şi obţinerea unui angajament ferm de cumpărare. În plus, datorită



71

amenzilor foarte mai în cazul construcţiei fără autorizaţie, probabilitatea de a găsi un cumpărătoreste foarte mică.

Se cere: Aplicând IFRS 5, sta biliţi dacă sunt îndeplinite criteriile privind excepţia de la cerinţafinalizării vânzării pe o perioadă de un an.

REZOLVARE:

Paragraful 9: “ Există evenimente sau circumstanţe care pot prelungi peste un an perioadanecesară finalizării vânzării.O prelungire a perioadei necesare pentru finalizarea unei vânzări nuîmpiedică clasificarea unui activ (sau grup destinat cedării) drept deţinut în vederea vânzării dacăîntârzierea este cauzată de evenimente sau circumstanţe în afara controlului entităţii şi dacă existsuficiente dovezi că entitatea îşi menţine angajamentul în privinţa planului său de vânzare a activul(sau a grupului destinat cedării). Acesta va fi cazul îndeplinirii criteriilor din anexa B”.

Prelungirea perioadei procesului de vânzare. Anexa B .“ .... trebuie să se aplice o excepţie ... privind perioada de un an în următoarele situaţii în car

apar astfel de evenimente sau circumstanţe: (a) la data la care o entitate se angajează într -un plan de a vinde un activ imobilizat (sau grup

destinat cedării), aceasta se aşteaptă în mod rezonabil ca părţi terţe (nu cumpărătorul) să impună asuprtransferului activului (sau grupului destinat cedării) condiţii care vor duce la prelungirea perioadenecesare pentru finalizarea vânzării, şi:

(i) ac ţiunile necesare pentru a răspunde acestor condiţii nu pot fi iniţiate până când nuseobţine un angajament ferm de cumpărare , şi

(ii) angajamentul ferm de cumpărare este foarte probabil în decurs de un an.

Prin urmare:Cazul 1:a) la data la care entitatea se angajează în planul de a vinde construcţia se aşteaptă ca

primăria să impună autorizaţia de construcţie;

b) acţiunile necesare pentru a respecta aceste condiţii nu pot fi iniţiate până când nuse obţineun angajament ferm de cumpărare c) angajamentul ferm de cumpărare este foarte probabil în decurs de un an (s-a găsit un

cumpărător care doreşte achiziţia construcţiilor într-o perioadă cât mai scurtă de timp.) Concluzie: criteriile de mai sus sunt îndeplinite, deci e acceptată excepţia de la cerinţa perioadei de

un an.Cazul 2:a) la data la care entitatea se angajează în planul de a vinde construcţia se aşteaptă ca

primăria să impună autorizaţia de construcţie; b) acţiunile necesare pentru a respecta aceste condiţii nu pot fi iniţiate până când nuse obţine

un angajament ferm de cumpărare; c) angajamentul ferm de cumpărare nu este foarte probabil în decurs de un an. Concluzie: criteriile de mai sus nu sunt îndeplinite, deci nu e acceptată excepţia de la cerinţ

perioadei de un an.

4. O entitate ceactivează în domeniul petrolier e angajată într-un plan de vânzare a unorutilaje pe care le clasifică ca deţinute pentru vânzare. După obţinerea unui angajament ferm decumpărare, autoritatea pentru protecţia mediului identifică contaminarea unui teren, faptnecunoscut anterior. Ca atare, entităţii i se impune înlăturare efectelor de contaminare a ternului,fapt care conduce la prelungirea perioadei maxime de 1 an necesare derulării procesului de vânzare.

Cazul 1. Entitatea a iniţiat acţiuni de înlăturare a contaminării terenului, iar remedierea situaţiei estefoarte probabilă.

Cazul 2. Entitatea a iniţiat acţiuni de înlăturare a contaminării terenului, iar remedierea situaţiei estefoarte puţin probabilă.

Cazul 3. Entitatea nu a iniţiat acţiuni de înlăturare a contaminării terenului.



72

Se cere: Aplicând IFRS 5, stabiliţi dacă sunt îndeplinite criteriile privind excepţia de la cerin

finalizării vânzării pe o perioadă de un an.

REZOLVARE:“ .... trebuie să se aplice o excepţie ... privind perioada de un an în următoarele situaţii în car

apar astfel de evenimente sau circumstanţe:

(b) o entitate obţine un angajament ferm de cumpărare, şi, ca urmare, un cumpărător sau terţe părţi va (vor) impune condiţii asupra transferului activului imobilizat (sau grupului destinat cedărianterior clasificat drept deţinut în vederea vânzării, condiţii care vor prelungi perioada necesară pent finalizarea vânzării, şi:

(i) s-au întreprins în timp util acţiuni pentru a răspunde acestor condiţii, şi (ii) se aşteaptă o soluţionare favorabilă a factorilor care întârzie procesul.

Prin urmare:Cazul 1:a) s-au efectuat în timp util acţiuni pentru a răspunde noilor condiţii;

b) se aşteaptă o rezoluţie favorabilă asupra factorilor care întârzie procesul. Concluzie:criteriile de mai sus sunt îndeplinite, deci e acceptată excepţia de la cerinţa perioadei deun an.

Cazul 2:a) s-au efectuat în timp util acţiuni pentru a răspunde noilor condiţii; b) nu se aşteaptă o rezoluţie favorabilă asupra factorilor care întârzie procesul.Concluzie: criteriile de mai sus nu sunt îndeplinite, deci nu e acceptată excepţia de la cerinţ

perioadei de un an.Cazul 3:a) nu s-au efectuat în timp util acţiuni pentru a răspunde noilor condiţii Concluzie: criteriile de mai sus nu sunt îndeplinite, deci nu e acceptată excepţia de la cerinţa

perioadei de un an.5. O entitate are în plan vânzarea unei instalaţii pentru fabricarea ciocolatei, importată cu 5

ani în urmă. Ca atare, ea a început să caute cumpărători şi să promoveze în mod activ vânzarea la unpreţ corelat în mod rezonabil cu valoarea justă curentă. În cadrul perioadei iniţiale de un an, datorităapariţiei pe piaţă a unei firme româneşti care fabrică astfel de instalaţii, preţul pieţei pentru instalaţiaimportată se reduce şi ca atare ea nu mai poate fi vândută până la sfârşitul perioadei.

Cazul 1. În această perioadă entitatea a solicitat în mod activ vânzarea, dar nu a primit nici oofertă de cumpărare, fiind nevoită să scadă preţul de vânzare până la un nivel care este încă corelatcu valoarea sa justă.

Cazul 2. În această perioadă entitatea întrevede o creştere a preţurilor pentru astfel deinstalaţii, datorită concurenţei şi ca atare nu reduce preţul de vânzare. Deci activul continuă să fie înregistrat ca deţinut pentru vânzare, dar în acest caz la un preţ ce depăşeşte valoarea sa justă.

Se cere: Aplicând IFRS 5, stabiliţi dacă sunt îndeplinite criteriile privind excepţia de la cerinfinalizării vânzării pe o perioadă de un an.

REZOLVARE:“ .... trebuie să se aplice o excepţie ... privind perioada de un an în următoarele situaţii în car

apar astfel de evenimente sau circumstanţe: c) pe parcursul perioadei iniţiale de un an apar circumstanţe anterior considerate puţin probabile

şi, prin urmare, un activ imobilizat (sau grup destinat cedării) anterior clasificat drept deţinut în vedervânzării nu este vândut până la finalul perioadei, şi

(i) în cadrul perioadei iniţiale de un an, entitatea a luat măsurile necesare pentru arăspunde modificărilor circumstanţelor,



73

(ii) activul imobilizat (sau grupul destinat cedării) este promovat pe piaţă în mod activ, lun preţ rezonabil, date fiind modificările circumstanţelor, şi

(iii)sunt îndeplinite criteriile menţionate la punctele 7 şi 8”.

Prin urmare:Cazul 1:a) în cadrul perioadei iniţiale de un an entitatea a luat măsurile necesare pentru a răspunde la

modificările intervenite în circumstanţe– a scăzut preţul de vânzare; b) activul imobilizat (sau grupul destinat cedării) este promovat pe piaţă în mod activ, la un

preţ rezonabil, în conformitate cu modificările circumstanţelor- preţul de vânzare a fost diminuatpână la un nivel care este încă corelat cu valoarea sa justă.

Concluzie: criteriile paragrafelor 7 şi 8 sunt îndeplinite, deci sunt îndeplinite şi criteriile de mai susşi la sfârşitul perioadei iniţiale de un an instalaţia va continua să fie clasificată drept deţinută în vedervânzării.

Cazul 2:a) în cadrul perioadei iniţiale de un an entitatea nu a luat măsurile necesare pentru a răspunde

la modificările intervenite în circumstanţe– nu a diminuat preţul de vânzare; b) activul imobilizat (sau grupul destinat cedării) nu este promovat pe piaţă în mod activ, la un

preţ rezonabil, în conformitate cu modificările circumstanţelor- preţul de vânzare estemai mare cavaloarea sa justă. Concluzie: criteriile paragrafelor 7 şi 8 nu sunt îndeplinite, deci nu sunt îndeplinite şi criteriile d

mai sus şi la sfârşitul perioadei iniţiale de un an instalaţia va fi reclasificată drept deţinută şi utilizată.

2.EVALUAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE (SAU A GRUPURILOR DESTINATE CEDĂRII)CLASIFICATE DREPT DEŢINUTE ÎN VEDEREA VÂNZĂRII

1. O entitate a achiziţionat în trecut o clădire. La data de 01.01.N clădirea îndeplineştecondiţiile pentru a fi clasificată drept deţinută în vederea vânzării. La această dată se cunosc: costulde achiziţie a fost 100.000 lei; amortizarea cumulată la această dată este 20.000 lei; valoarea justă

82.000 lei, costurile generate de vânzare s-ar ridica la 3.000 lei.Se cere:a) Aplicând IFRS 5,calculaţi valoarea la care entitatea trebuie să evalueze clădirea în momentul

clasificării ei ca fiind deţinută în vederea vânzării. b) Precizaţi care este tratamentul contabil al amortizării anului N.

REZOLVARE:

Paragraful 15: O entitate trebuie să evalueze un activ imobilizat (sau grup destinat cedăriiclasificat drept deţinut în vederea vânzării la valoarea cea mai mică dintre valoarea contabilă şi valoar justă minus costurile generate de vânzare. Paragraful 25: O entitate nu trebuie să deprecieze (sau să amortizeze) un activ imobilizat atâtimp cât acesta este clasificat drept deţinut în vederea vânzării sau atâta timp cât face parte dintr -un grupdestinat cedării clasificat drept deţinut în vederea vânzării. ...

Prin urmare:a)Evaluarea clădirii:Valoarea contabilă = Cost 100.000 lei– Amortizarea cumulată 20.000 lei = 80.000 lei Valoarea justă minus costurile generate de vânzare = 82.000 lei– 3.000 lei = 79.000 leiConform paragrafului sus menţionat, entitatea va evalua clădirea la min(80.000 lei; 79.000 lei)

= 79.000 lei. b)Tratamentul amortizării:Conform paragrafului sus menţionat de la data de 01.01.N când

clădirea este clasificată ca deţinută în vederea vânzării, ea nu se mai amortizează.



74

2. Alfa deţine un echipament care la 31.12.N este clasificat ca disponibil pentru vânzare şievaluat la valoarea justă mai puţin cheltuielile de cesiune. Vânzarea este estimată a avea loc peste 1 anşi 4 luni. Valoarea justă la 31.12.N este de 40.000 lei, iar cheltuielile de cesiune sunt de 3.000 lei. Ratadobânzii lunară este de 0,7 %. La 31.12.N+1 valoarea justă este estimată la 38.000 lei, iar cheltuielilede cesiune sunt estimate la 3.500 lei.

Se cere: Calculaţi conform IFRS 5 costul finanţării.

REZOLVARE:

Paragraful 17: Atunci când se preconizează că vânzarea va avea lor peste mai mult de un an,entitatea trebuie să evalueze costurile generate de vânzare la valoarea lor actualizată. Orice creşterevalorii actualizate a costurilor generate de vânzare care apare ca urmare a trecerii tim pului trebuie să fie prezentată în profit sau pierdere drept cost de finanţare

La 31.12.N:Valoarea justă minus costurile cedării actualizate = 40.000 lei- 3.000 lei/(1+0,7%)16 (1 an şi

patru luni = 12 luni + 4 luni = 16 luni) = 40.000 lei – 2.683 lei = 37.317 leiLa 31.12.N+1:

Valoarea justă minus costurile cedării actualizate = 38.000 lei- 3.500 lei/(1+0,7%)4

(16 luni –12 luni trecute) = 38.000 lei – 3.403 lei = 34.597 leiCostul finanţării = Creşterea valorii actualizate a costurilor generate devânzare care apare ca

urmare a trecerii timpului = 3.403 lei - 2.683 lei = 720 lei.

3.RECUNOAŞTEREA PIERDERILOR DIN DEPRECIERE ŞI A RELUĂRILOR

1. Alfa achiziţionează la 31.12.N-1 un echipament la un preţ de 500.000 lei. Se estimează odurată de utilitate de 10 ani şi o valoare reziduală de 30.000 lei. La data de 01.07.N+1, managementul întocmeşte un plan de vânzarea echipamentului şi întreprinde acţiuni pentru a găsi un cumpărător.Prin urmare echipamentul este clasificat ca deţinut în vederea vânzării. Valoarea justă a

echipamentului este de 430.000 lei, iar cheltuielile generate de vânzare sunt estimate la 3.000 lei.Vânzarea este estimată să aibă loc peste 6 luni. La sfârşitul exerciţiului N+1 valoarea justă diminuatăcu cheltuielile generate de vânzare este 425.000 lei

Se cere:a) Prezentaţi, conform IFRS 5, înregistrările contabile efectuate de entitate la data de 01.07.N+1. b) Prezentaţi, conform IFRS 5, înregistrările contabile efectuate de entitate la data de 31.12.N+1.

REZOLVARE:

Paragraf ul 20: O entitate trebuie să recunoascăo pierdere din depreciere pentru oricereducereiniţială sau ulterioară a valorii contabile a unui activ (sau grup destinat cedării) până la valoarea justă minus costurile generate de vânzare...

(a)Situaţia activului la data de 01.07.N+1:Cost de achiziţie 500.000 leiValoarea amortizabilă = Cost– Valoarea reziduală 500.000 lei – 30.000 lei = 470.000

leiDurata de viaţă utilă 10 aniAmortizarea anuală = 470.000 lei: 10 ani 47.000 leiAmortizare cumulată: pe anul N şi de la 01.01.N+1-01.07.N+1:47.000 lei + 47.000 lei/12 luni x 6 luni

70.500 lei

Valoare rămasă la 01.07.N+1: 500.000 lei – 70.500 lei

429.500 lei

Eliminarea amortizării cumulate:



75

70.500 lei 281 = 213 70.500 leiLa data de 01.07.N+1 entitateaevaluează activul la min (429.500 lei; 430.000 lei– 3.000 lei) =

427.000 leiRecunoaşterea pierderii din depreciere pentru reducerea iniţială: 429.500 lei- 427.000 lei =

2.500 lei2.500 lei 6813 = 213 2.500 lei

(a)Situaţia activului la data de 31.12.N+1:La data de 31.12.N+1 entitatea evaluează activul la min (429.500 lei; 425.000 lei) = 425.000 lei Prin urmare valoarea activului se diminuează de la 427.000 lei la 425.000 lei, deci cu 2.000 lei. Recunoaşterea pierderii din depreciere pentru reducerea ulterioară:

2.000 lei 6813 = 213 2.000 lei

2. Pe baza datelor din problema precedentă,se cere să prezentaţi, conform IFRS 5, înregistrărilecontabile efectuate de entitate la data de 31.12.N+1. în măsura în care valoarea justădiminuată cucheltuielile generate de vânzare este:

a) 428.000 lei b) 431.000 lei

REZOLVARE: Paragraful 21: O entitate trebuie să recunoască un câştig din orice creştere ulterioară a valori

juste minus costurile generate de vânzare a unui activ, dar fără a depăşi pierderea cumulată dindepreciere care a fost recunoscută fie în conformitate cu prezentul IFRS, fie anterior în conformitate c IAS 36 Deprecierea activelor.

Prin urmare:Cazul aLa data de 01.07.N+1 activul a fost evaluat la valoarea justă diminuată cu costurile generate de

vânzare egală cu 427.000 lei

La data de 31.12.N+1 valoarea justă diminuată cu costurile generate de vânzare a crescut la428.000 leiCreşterea de valoare de 1.000 lei se recunoaşte ca un câştig. Creşterea de 1.000 lei nu depăşeşte pierderea de valoare de 2.500 lei recunoscută conform

prezentului IFRS.Recunoaşterea câştigului:

1.000 lei 213 = 7813 1.000 lei

Cazul bLa data de 01.07.N+1 activul a fost evaluat la valoarea justă diminuată cu costurile generate de

vânzare egală cu 427.000 lei La data de 31.12.N+1 valoarea justă diminuată cu costurile generate de vânzare a crescut la431.000 leiCreşterea de valoare este în acest caz de 4.000 lei. Creşterea de 4.000 lei depăşeşte pierderea de valoare de 2.500 lei recunoscută conform

prezentului IFRS.Prin urmare, câştigul recunoscut va fi de 2.500 lei:

2.500 lei 213 = 7813 2.500 lei

3. O entitate decide să cedeze un grup de active prin vânzarea acestora. Activele formează ungrup destinat cedării şi sunt evaluate astfel:

Specificare Valoarea contabilăla data raportării

înaintea clasificăriica deţinute pentru

Valoarea justăimediat dupăclasificarea cadeţinute pentru

Costurile cedării



76

vânzare vânzareClădiri la valoarea justă

1.500 1.470 160

Clădiri la costistoric

900 780 30

Instalaţii lavaloarea justă

2.300 3.100 500

Stocuri 1.300 1.200 110Imobilizărifinanciare

1.400 1.200 -

Se cere:Calculaţi valoarea la care entitatea recunoaşte grupul destinat cedării, conform IFRS 5 şalocaţi pierderea din depreciere activelor care intră sub incidenţa prezentului IFRS.

REZOLVARE:

Paragraful 23: “Pierderea din depreciere (sau orice câştig ulterior) recunoscută pentru un grupdestinat cedării trebuie să reducă (sau să majoreze ) valoarea contabilă aacelor active imobilizate din

cadrul grupului care int ră sub incidenţa dispoziţiilor de evaluare ale prezentului IFRS , în ordinea dealocare descrisă la punctul 104 literele (a) şi (b) şi la punctul 122 din IAS 36”. Conform IAS 36 alocarea se face.......... „în mod proporţional, pe baza ponderii valorii contabile a

fiecărui activ”

Specificare Valoarea contabilă la dataraportării înaintea clasificării ca

deţinute pentru vânzare

Valoarea justă diminuată cucosturile cedării

Clădiri la valoarea justă 1.500 1.310 = 1.470 - 160Clădiri la cost istoric 900 750 = 780 - 30Instalaţii la valoarea justă 2.300 2.600 = 3.100 - 500Stocuri 1.300 1.090 = 1.200 - 110Imobilizări financiare 1.400 1.200 = 12.200 - 0Total 7.400 6.950

Entitatea recunoaşte grupul destinat cedării la min (valoarea contabilă; valoarea justădiminuată cu costurile cedării) = min (7.400; 6.950) = 6.950 şi recunoaşte o pierdere din depreciereegală cu 7.400– 6.950= 450, care se alocă activelor care intră sub incidenţa prezentului IFRS pro rata în baza valorii lor contabile (IAS 36). Prin urmare ea nu va fi alocată stocurilor şi imobilizărilorfinanciare. Alocarea pierderii se realizează astfel:

1) clădiri la valoarea justă = 450 x 1.500 /(1.500 + 900 + 2.300) = 143,61 lei = 2) clădiri la cost istoric = 450 x 900 /(1.500 + 900 + 2.300) = 86,17 lei

3) instalaţii la valoarea justă = 450 x 2.300 /(1.500 + 900 + 2.300) = 220,21 lei Total pierdere repartizată: 143,61 lei + 86,17 lei + 220,21 lei = 450 lei

4.MODIFICĂRI ALE PLANULUI DE VÂNZARE

La data de 31.12.N-1, o entitate a clasificat un utilaj drept deţinut în vederea vânzării. La dataclasificării, utilajul avea o valoare brută de 100.000 lei, amortizare cumulată 15.000 lei, durată deviaţă utilă rămasă de 10 ani şi o valoare reziduală de 2.000 lei. Valoarea justă mai puţin cheltuielilegenerate de vânzare este la sfârşitul exerciţiului N-1 de 81.000 lei. La data de 1 aprilie N utilajul încetează a mai fi clasificat drept deţinut în vederea vânzării şi are o valoare recuperabilă la datadeciziei ulterioare de a nu fi vândut de 80.000 lei.

Se cere:a) Prezentaţi, conform IFRS 5, înregistrările contabile efectuate de entitate la data de 31.12.N-1. b) Prezentaţi, conform IFRS 5, înregistrările contabile efectuate de entitate la data de 01.04.N.



REZOLVARE:

Paragraful 27: Entitatea trebuie să evalueze un activ imobilizat care încetează a mai fi clasificatdrept deţinut în vederea vânzării (sau care încetează a mai face parte dintr -un grup destinat cedăriiclasificat drept deţinut în vederea vânzării) lacea mai mică valoarea dintre:

a)valoarea sa contabilă înainte ca activul(sau grupul destinat cedării) să fi fost clasificat dreptdeţinut în vederea vânzării,ajustată cu orice amortizare sau reevaluare care ar fi fost recunoscută dacăactivul (sau grupul destinat cedării) nu ar fi fost clasificat drept deţinut în vederea vânzării; şi

b)valoarea sa recuperabilă la data deciziei ulterioare de a nu fi vândut.

a)Situaţia activului la 31.12.N-1Valoare brută 100.000 leiAmortizare cumulată la 31.12.N-1 15.000 leiValoare rămasă la 31.12.N-1 85.000 lei


La data de 31.12.N-1 entitatea evaluează activul la min (85.000 lei; 81.000 lei) = 81.000 lei Recunoaşterea pierderii din depreciere de 4.000 lei:

4.000 lei 6813 = 213 4.000 leiDin acest moment activul nu se mai amortizează b)Situaţia activului la 01.04.N. La data de 01.04.N când activul încetează a mai fi clasificat drept deţinut în vederea vânzării,

trebuie evaluat la min (valoarea sa contabilă înainte ca activulsă fi fost clasificat drept deţinut învederea vânzării,ajustată cu orice amortizare care ar fi fost recunoscută dacă activulnu ar fi fost clasificatdrept deţinut în vederea vânzării; valoarea recuperabilă)

Calculăm valoarea rămasă la 01.04.N dacă activul nu ar fi fost clasificat drept deţinut învederea vânzării: Valoare rămasă la 31.12.N-1 85.000 leiValoare amortizabilă pentru anul N: 85.000 lei– 2.000 lei 83.000 leiAmortizarea anuală: 83.000 lei : 10 ani 8.300 leiAmortizarea perioadei 01.01.N – 01.04.N: 8.300/12 luni x 3 luni 2.075 leiValoarea rămasă la 01.04.N dacă activul nu era clasificat dreptdeţinut în vederea vânzării:85.000 lei – 2.075 lei

82.925


Activul trebuie evaluat la min (82.925 lei; 80.000 lei) = 80.000 leiPrin urmare activul trebuie adus de la valoarea de 81.000 lei valoarea la care a fost evaluat la

31.12.N-1 la valoarea de 80.000 lei.Recunoaşterea pierderii din depreciere de 1.000 lei:

1.000 lei 6813 = 213 1.000 lei

IAS2 Contabilitatea stocurilor

Documents

Transcript of IAS2 Contabilitatea stocurilor