AMORTIZAREA

IMOBILIZRILOR

Cuprins31. Particulariti privind amortizarea activelor

42. Particulariti privind amortizarea imobilizrilor necorporale

73. Particulariti privind amortizarea imobilizrilor corporale

83.1. Durata de amortizare a imobilizrilor corporale

1. Particulariti privind amortizarea activelor

Amortizarea reprezint deprecierea ireversibil a imobilizrilor, ca urmare a actiunii factorilor naturali i a uzurii morale aprute in cadrul utilizrii lor n procesele economice.

Amortizarea se calculeaz asupra majoritaii imobilizarilor corporale si necorporale (cu excepia imobilizrilor de natura terenurilor, lacurilor, blilor, tablourilor si a operelor de arta, caselor de odihn proprii, locuinelor de protocol, navelor, aeronavelor, vaselor de croazier altele dect cele utilizate n scopul realizrii veniturilor, mijloacele fixe care nu-i pierd valoarea n timp datorit folosirii i fondul comercial), prin includerea n cheltuilelile fiecrui exerciiu a unei cote-pri din valoarea de nregistrare a imobilizrilor. Aceast nregistrare a cheltuilelilor cu amortizarea primite unitaii refacerea n timp ca capitalului investit in imobilizri, constituind o resurs la dispoziia unitaii pentru nlocuirea imobilizrilor depreciate. Se mai supun amortizrii i investiiile fcute la mijloacele fixe luate cu chirie, investiiile fcute pentru mbuntirea parametrilor tehnici iniiali sau pentru modernizarea mijloacelor fixe, investiiile fcute pentru amenajarea mijloacelor fixe din categoria Terenuri, investiiile puse in funciune parial care nu sunt nregistrate ca mijloace fixe.

Amortizarea imobilizrilor corporale si necorporale se stabileste prin aplicarea cotei de amortizare asupra valorii de intrare (costul de achiziie, de producie, valoarea de aport, valoarea actual pentru bunurile dobndite cu titlu gratuit) sau asupra valorii ramse actualizate.

Valoarea rmas actualizat se determin prin scderea amortizrii actuale din valoarea de intrare actualzat, in momentul efecturii reevalurii.

Valoarea rezidual i durata de via util a unui activ trebuie revzute cel puin la sfritul fiecrui an financiar. Dac se descoper diferene fa de ultimele estimri, acestea trebuie contabilizate ca i modificri ale politicilor contabile, n concordan cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori fundamentale.

O cheltuial cu amortizarea este efectuat chiar dac valoarea just a activului depete valoarea sa contabil, atta timp ct valoarea sa rezidual nu este mai mare dect valoarea sa contabil. Valoarea amortizabil a unui activ este determinat dup ce s-a sczut valoarea rezidual a acelui activ. n practica, valoarea rezidual a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativ, i prin urmare, nu se ia n considerare la calcularea amortizrii.

Amortizarea aferent unei perioade este, n mod normal recunoscut contul de profit si pierdere, cu excepia cazului n care este inclus n valoarea contabil a altui activ.

Amortizarea unui activ ncepe s se nregistreze n momentul n care acesta este disponibil pentru consum (atunci cnd este n locaia i are caracteristicile necesare pentru a funciona n maniera dorit de management). Deprecierea unui activ nceteaz n momentul n care acesta nu mai este recunoscut n contabilitate. Prin urmare, chiar dac imobilizarea corporal devine inactiv sau este retras din circuitul economic, amortizarea se va calcula n continuare pn n momentul n care aceasta va fi n totalitate amortizat. Cu toate acestea, aplicnd metoda degresiv valoarea amortizrii poate deveni nul atunci cnd nu mai este nregistrat producie.

Exist mai multe metode de amortizare ce pot fi utilizate pentru a aloca in mod sistematic valoarea amortizabil a unui activ de-a lungul duratei sale de via:

a) Metoda liniar const in calcularea si alocarea si alocarea uniform a valorii contabile de intrare a activelor imobilizate pe toat durata normal de funcionare ecprimat in ani.

b) Metoda degresiv const in accelerarea procesului de amortizare n primii ani de la punerea n funciune a mijlocului fix, prin multiplicarea cotei de amortizare liniar cu unul din urmtorii coeficieni: 1,5 dac durata normal de utilizare este intre 2 i 5 ani; 2 dac este ntre 6 i 10 ani; respectiv 2,5 pentru o durat normal de utilizare a mijlocului fix mai mare de 10 ani.

c) Metoda accelerat - are ca rezultat faptul c amortizarea este mai mare n primii ani de via i mai mic n ultimii.2. Particulariti privind amortizarea imobilizrilor necorporale

Amortizarea imobilizrilor necorporale a reprezentat un subiect foarte delicat in cadrul contabilitii deoarece s-a pus problema categoriilor de active necorporale ce trebuiesc amortizate si categoriile care nu necesit acest proces.

Pentru a putea ajunge la o solutie s-a pornit de la punctele de consens existente ntre pofesionalitii contabili: faptul c activele necorporale, ca orice alt activ, au o perioada limita de viata, ceeace inseamna c, treptat, acestea i pierd din valoare fiind necesar inlocuirea lor cu alte active. n acest sens organismele reglementare s-au imprit in doua tabere cu raspunsuri diferit:

- Tabra sistemelor contabile din rile anglo-saxone mpreuna cu IFRS susin ideea amortiztii pentru toate categoriile de active necorporale

- Tabra rilor Eurpei Continentale adopta ideea amortizrii doar pentru anumite categorii, pentru altele prefermdu-se doar analizarea periodic n vederea indentificrii indicilor de depreciere.

Datorit faptului ca ambele metode presupun dezavantaje, cele doau tabere au ajuns la un consens, amortizarea sistematic fiind considerat varinata cea mai puin subiectiv, riscant si costisitoare pentru o societate. Excepie face tratamentul contabil al fondului comercial, unde divergenele s-au pastrat.

n ceea ce privete celelalte categori de active necorporale, IAS 38 Active necorporale adopt varinata amortizrii sistematice n care este precizat ca factor principal al pierderii de valoare este uzura morala, nu si uzura fizic ca in cazul activelor corporale.

Valoarea amortizabil se stabilete ca diferen ntre costul de achiziie i valoarea rezidual, sau ntre valoarea reevaluat si valoarea rezidual. Amortizarea trebuie sa nceap din momentul n care activul necorporal a fost dat n folosin i nu poate avea o perioad mai mare de 20 ani.

Durata de via a unui activ necorporal poate fi: perioada n care se asteapt ca activul sa fie utilizat de o entintate sau numrul de produse care se asteapt a fie obinute prin utilizarea activului respectiv.

Investiia facut ntr-un activ va trebui recuperat pe ntreaga durat util de via a activului care va deveni astfel perioada amortizabil.

Factorii care pot influena judecata profesional privitoare la alegerea duratei de via a activelor necorporale sunt:

1. Factorii externi astfel vor trebui analizate i stabilite pieele pe care opteaz entintatea, dinamica pieei pentru produsele i serviciile comercialzate. De asemenea societatea va trebui sa intuiasc reaciile estimate din partea concurenei i a potenialei concurene.

2. Metoda de amortizare trebuie aleas astfel nct sa reflecte realitatea economic cu privire la ritmul de depreciere a activului necorporal. Metoda de amortizare trebuie aleas n asa fel nct sa reflecte modul n care beneficiile economice viitoare sunt generate. Pentru acest scop se pot aplica: metoda liniar, degresiv sau metoda unitailor de produse.

Practica a dovedit c sunt extrem de rare, dac nu chiar inexistente, situaiile in care alt metod de amortizare poate genera amortizarea cumulat mai mic dect metoda liniar. Ca urmare, cea mai frecvent metod de amortizare este cea liniar.

Din punct de vedere al tratamentului contabil, cheltuiala cu amortizarea unui activ necorporal este recunoscut n contul de profit i pierdere, cu exceptia situaiilor cnd poate di direct atribuit producerii unui alt activ, contribuind la creterea valorii activului respectiv. Exemplul clasic l reprezint amortzarea unei licene de producie inclus n valoarea produselor finite realizate.

De exemplu, daca se achiziioneaz o licen de zbor pe ruta Bucureti-Roma care expira n 3 ani, licena respectiv va fi tratat din punct de vedere contabil ca activ necorporal neamortizat. Ca urmare va fi testat anual pentru identificarea eventualelor deprecieri, n momentul n care durata de utilizare devine limitat, va fi amortizat pe durata de via ramas. Practica a dovedit ca durata de via a godwill-ului nu poate depai 20 ani. n acest context, IAS 22 prevede c trebuie aplicat metoda amortizrii liniare, cu axcepia situaiilor n care exist argumente convingtoare c o alta metod este mult mai potrivit.

Amortizarea activelor necorporale se calculeaz pe durata normal de funcionare utiliznd metoda amortizrii liniare. Astfel, cheltuielile de constituire si cheltuielile de cercetare-dezvoltare se amortizeaza ntr-o perioad de cel mult cinci ani. Brevetele, licenele, know-how-ul, mrcile de fabric, come i servicii i alte drepturi de proprietate industrial si comercial similare subscrise sau achiziionate pe alte ci, deci nu din producie proprie, se amortizeat pe durata prevzut pentru utilizarea lor de ctre societatea comercial care le deine.

Programele informatice create de societatea comercial sau achiziionate de la teri se amortizeaz n funcie de durata probabil de utilizare, care nu poate depi o perioad de cinci ani.

Pentru activele necorporale, amortizarea calculat prin metoda liniar se include n cheltuielile de exploatare, fiind deductibil numai dac este o cheltuial aferent realizrii profitului.3. Particulariti privind amortizarea imobilizrilor corporale

Termenul generic de imobilizri corporale (denumite i active tangibile) este folosit pentru a identifica n general acele active folosite n special n activitatea productiv din care societatea va beneficia pe o perioad mai mare de 1 an. Termenul de corporal sau de tangibil face distincia fa de activele necorporale care sunt active fr o substan fizic sau a cror valoare nu poate fi n ntregime indicat de existena lor fizic.

Pentru aplicarea corespunztoare a prevederilor IAS care vizeaza imobilizarile corporale (IAS 16 Imobilizri Corporale) este necesar o prezentare a contextului economic i legislativ n care se trece la aplicarea acestora. In acest sens, se mentioneaz:

a) Imobilizrile corporale au o pondere mare in totalul activelor societatilor comerciale, att din punct de vedere al valorii ct i a numarului de poziii n evidena. n aceast situaie este dificil de efectuat o evaluare corespunztoare a tuturor imobilizrilor corporale.

b) Societile comerciale au n evident atat imobilizri corporale complexe ct i imobilizri corporale care sunt clasificate astfel conform legislaiei care reglementeaz aceasta categorie de active, care in condiiile aplicarii lAS nu mai ndeplinesc criteriile de recunoatere ca active. Aceasta este situaia particular a mijloacelor fixe de natura obiectelor de inventar care reprezinta imobilizrile corporale care nu mai ndeplinesc criteriul de valoare impus prin legislaie. Dei valoarea individual cu care sunt nscrise in situaiile financiare aceste imobilizri este mica, totui sunt situaii cand valoarea totala a acestora este semnificativ.

c) n evidena societilor comerciale se afl, de asemenea, imobilizri corporale complexe cum sunt liniile tehnologice, utilaje ale cror componente se uzeaz inegal pe parcursul duratei de viat a activului.

Amortizarea, ca proces este definit de IAS 16 Imobilizri corporale ca fiind alocarea sistematic a valorii amortizabile a unui activ pe ntreaga sa durat de via util.

Valoarea rezidual i durata de via util a unui activ trebuie revzute cel puin la sfritul fiecrui an financiar. Dac se descoper diferene fa de ultimele estimri, acestea trebuie contabilizate ca i modificri ale politicilor contabile, n concordan cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori fundamentale.

O cheltuial cu amortizarea este efectuat chiar dac valoarea just a activului depete valoarea sa contabil, atta timp ct valoarea sa rezidual nu este mai mare dect valoarea sa contabil. Valoarea amortizabil a unui activ este determinat dup ce s-a sczut valoarea rezidual a acelui activ. n practica, valoarea rezidual a unui activ este de cele mai multe ori nesemnificativ, i prin urmare, nu se ia n considerare la calcularea amortizrii.

Amortizarea aferent unei perioade este n mod normal recunoscut n contul de profit i pierdere, cu excepia cazului n care este inclus n valoarea contabil a altui activ.Amortizarea aferent unei perioade este n mod normal recunoscut drept cheltuial. Totui, n unele cazuri, beneficiile economice aduse de un activ sunt consumate de o ntreprindere n procesul de obinere a altor active, mai degrab dect n procesul de generare a altor cheltuieli. n acest caz, cheltuiala cu amortizarea devine o parte a costului celuilalt activ i este inclus n valoarea contabil a acelui activ.Amortizarea unei imobilizri corporale depinde de trei parametrii: baza amortizrii, durata amortizrii si regimul de amortizare ales.3.1. Durata de amortizare a imobilizrilor corporale

Durata de amortizare exprim perioada n care o imobilizare corporal se ateapt s fie utilizat din punct de vedere economic, sau numrul de uniti de producie sau similare care se ateapt a fi obinute din utilizarea imobilizrilor corporale.

Duratele normelor de utilizare luate n calculul amortizrii, n principiu, trebuie s coincid cu durata util, adic durata n care bunul poate asigura ntreprinderii o structur a costurilor, serviciilor care s o fac competitiv n faa concurenei. O perioad prea scurt nseamn ncorporarea n costuri a unei pri mai mari dect necesarul de amortizat, deci o povar consimit pentru costuri care diminueaz competitivitatea ntreprinderii pn la anulare. Alegerea unei perioade prea lungi nseamn privarea de potenialul financiar pentru a beneficia la timp de evoluiile tehnice care ar putea duce la creterea productivitii, implicit la micorarea costurilor i meninerea competitivitii.

n spiritul normelor internaionale durata de amortizare depinde de durata probabil de utilitate sau utilizare a respectivului activ, i este determinat de ntreprindere n baza raionamentului profesional. Astfel, aceleai active pot avea durate de via utile, respectiv de amortizare diferite ca urmare a modului diferit de utilizare n ntreprinderi diferite, dar i ca urmare a aplicrii unor estimri diferite, de la o ntreprindere la alta.

Durata de amortizare se poate msura liber de ctre ntreprinderi sau poate fi adoptat la nivel macroeconomic, n baza hotrrilor de Guvern, prin acte normative. Opiunea pentru duratele normate de utilizare deriv mai ales n rile unde implicarea statului n gestiunea i politica ntreprinderilor continu dar i acolo unde contabilitatea rmne nc conectat la fiscalitate. Practica aceasta va trebui ns s dispar treptat, deoarece ntreprinderile au nevoie s-i gestioneze singure resursele proprii prin politici specifice.

Durata de via util constituie instrument al managementului fiecrei ntreprinderi i nu poate fi confundat cu durata de via stabilit prin legislaia fiscal i impus prin reglementri stricte de autoritatea n materie. Fa de cele de mai sus, n contabilitatea romneasc reglementrile privind amortizarea sunt caracterizate prin inconsecven. Astfel, dac potrivit OMFP nr.1752/2005 se preia conceptul de durat de via conform cu prevederile normelor europene pornind de la o durat de via economic n nelesul prezentelor reglementri, prin durata de utilizare economic se nelege durata de via util ntreprinderile putnd s-i estimeze o durat de via contabil prin modelri proprii, durata de amortizare este ns stabilit de organismele de reglementare n materie.

Datorita normelor internaionale n care se precizeaz ca durata de amortizare se obine prin aplicarea raionametului profesional, fiind necesar pe parcursul ntregii viei a activelor tocmai pentru a surprinde toate circumstanele ce ar putea avea inciden asupra schimbrilor survenite de la o perioad la alta. Evenimente precum schimbrile tehnologice, modificri n cererea de pia referitoare la bunurile produse, respectiv politica de reparaii i ntreinere practicat de ntreprindere se impun a fi analizate, i acolo unde este nevoie, redimensionarea duratei de via utile ca baz a duratei amortizabile.

Durata de utilitate capt, conform IAS 16, dou expresii:

- fie perioada (the period of time) n cursul creia ntreprinderea se ateapt s utilizeze activul respectiv

- fie numrul de uniti de producie (number of production) sau de uniti similare pe care ntreprinderea se ateapt s le vnd (ca urmare a folosirii activului n cauz).

De aceea calcului amortizrii nu se face intotdeauna innd cont de anii de utilitate. El poate sa fie bazat, uneori, pe date fizice (numarul de piese produse, numarul de tone+kilometrii transportate etc.). Aceast posibilitate este recomandat, n special, pentru activele care se depreciaz mai mult prin utilizarea lor dect prin nvechirea lor sau pentru care ritmul de utilizare este neregulat (numarul de uniti fizice este seminificativ diferit de la un exerciiu la altul).

1. Metoda amortizrii liniare const n calcularea i alocarea uniform a valorii contabile de intrare a activelor imobilizate pe toat durata normal de funcionare exprimat n ani. n varinata nominal amortizarea se calculeaz raoprtnd valoarea amortizabil la durata nominal de utilizare.

Potrivit ptacticii internaionale se consider deprecierea ca fiind o funcie de timp mai degrab dect rezultatul utilizrii. Metoda este foarte utilizat n practic datorit simplitii sale i const n alocarea pe cheltuielile perioadei a unei fraciuni constante din baza amortizabil pe ntreaga durat de via a bunului.

2. Metoda amortizrii degresive const n multiplicarea cotelor liniare corespondente cu un coeficient care variaz potrivit duratei de via curent admis pentru bunul respectiv.

Calculul amortizrii are la baz regula fiscal care presupune corectarea ratei liniare cu coeficienii multiplicativi:

1,5 pentru durata de via ntre 2-5 ani;

2 pentru durata de via ntre 5-10 ani;

2,5 pentru durata de via mai mare de 10 ani.

Metodele degresive, adesea denumite n literatura anglo-saxon accelerate, bazate pe trecerea timpului, presupun nscrierea n cheltuieli a unei amortizri mai mari n cursul primelor exerciii de utilizare a activului, comparativ cu amortizarea corespunztoare exerciiilor ulterioare. Justificarea economic a acestor metode este c activele au capacitate de serviciu mai mare n primii ani de via, dup care antreneaz cheltuieli de ntreinere din ce n ce mai mari.

3. Metoda amortizrii accelerate, const n calcularea i includerea, n primul an de funcionare, n cheltuielile de exploatare, a unei amortizri de pn la 50% din valoarea de intrare a activului fix respectiv. Amortizrile anuale pentru exerciiile financiare urmtoare sunt calculate la valoarea rmas de amortizat, dup regimul liniar, prin raportare la numrul de ani de utilizare rmai.

Sistemul accelerat, reprezint o form de recuperare n ritm rapid a valorii imobilizrilor pentru evitarea uzurii morale. El afecteaz profitul n sensul reducerii i pe aceast baz se micoreaz impozitul datorat statului, dar n acelai timp d posibilitatea unitii de a folosi fondul rezultat, n achiziionarea de noi active fixe necesare.

Metoda linearMetoda degresiv

Amortizarea anual este egal n fiecare anAmortizarea este cea mai mare n primul an i apoi descresctoare n fiecare an

Amortizarea cumulat crete uniformAmortizarea cumulat crete n fiecare an cu o sum mai mic

Valoarea rmas de amortizat descrete uniformValoarea ramas de amortizat se diminueaz n fiecare an pn atinge valoarea rezidul (dac exist vreuna)

www.referat.ro

4