1 · Web viewSubliniem că fişele fiscale în trei exemplare (pentru angajator, angajat şi fisc)...

UNIVERSITATEA SPIRU HARETFACULTATEA DE STIINTE JURIDICE, ECONOMICE SI ADMINISTRATIVE CRAIOVAContabilitate şi Informatică de GestiuneAnul IISesiunea Vară 2015/2016Conf. univ. dr. Bogdan Anca Mădălina

CONTABILITATE ŞI GESTIUNE FISCALĂ

PROGRAMA ANALITICĂ la disciplina

„Contabilitate şi gestiune fiscală” – anul universitar 2015/2016 –

I. Obiectivele cursului

Conţinutul şi structura disciplinei Contabilitate şi gestiune fiscală, oferă studenţilor posibilitatea realizării unei interfeţe între contabilitate şi fiscalitatea întreprinderii.

Tematica cursului îşi propune să analizeze politica fiscală în paralel cu reglementările contabile şi fiscale naţionale, Directivele europene şi Standardele internaţionale de contabilitate (raportare financiară) IAS/IFRS.

Prin Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene, interactivitatea între dreptul contabil şi dreptul fiscal este realizează prin gestiunea fiscală, care are ca obiectiv stabilirea celor mai bune decizii care să conducă întreprinderea la poziţia financiară şi performanţa dorită.

Fundamentele contabile teoretice şi practice îmbinate cu cerinţele Codului Fiscal oferă studenţilor pe baza aplicaţiilor şi studiilor de caz abordate, soluţii viabile pentru evaluarea, calculul şi evidenţa reală a obligaţiilor întreprinderii faţă de stat.

II. Conţinutul cursului

Capitolul 1. Fiscalitatea în dezvoltarea întreprinderii

1

1.1. O nouă a abordare a fiscalităţii prin prisma Standardelor Internaţionale de Contabilitate (raportare financiară)

1.2. Gestiunea fiscală a întreprinderii1.3. Sursele de drept fiscal1.4. Codul fiscal în România – geneză şi evoluţie1.5. Costurile fiscale

Capitolul 2. Contabilitatea şi fiscalitatea remunerării personalului2.1. Impozite, taxe şi contribuţii privind remunerarea salariaţilor2.2. Impozitul pe venitul din salarii2.3. Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale2.4. Comisionul la Camera de Muncă

Capitolul 3. Contabilitatea impozitului pe profit3.1. Impozitul pe profit3.2. Rezultatul contabil şi rezultatul fiscal3.3. Impozitul pe profit în viziunea contabilă internaţională3.4. Impozitul pe venitul microîntreprinderilor

Capitolul 4. Contabilitatea şi fiscalitatea taxei pe valoarea adăugată4.1. Taxa pe valoarea adăugată şi circuitele economice4.2. Taxa pe valoarea adăugată în practica întreprinderilor4.3. Taxa pe valoarea adăugată aferentă importurilor de bunuri şi servicii

Capitolul 5. Contabilitatea şi fiscalitatea taxelor vamale, accizelor, impozitelor şi taxelor locale

5.1. Taxele vamale5.2. Accizele5.3 Impozitele şi taxele locale (pe potenţialul tehnic al întreprinderii – clădiri,

terenuri, mijloace de transport, reclamă şi publicitate, taxa hotelieră, impozitul pe spectacole) Capitolul 6. Contabilitatea şi fiscalitatea activelor şi datoriilor

6.1. Fiscalitatea evaluării imobilizărilor corporale şi necorporale6.2. Cheltuielile ulterioare şi valoarea bilanţieră a imobilizărilor corporale şi

necorporale6.3. Valoarea amortizabilă şi deprecierea de valoare la imobilizărilor corporale şi

necorporale6.4. Contabilitatea şi fiscalitatea contractelor de leasing6.5. Costurile îndatorării privind finanţarea activelor pe termen lung

2

6.6. Tratamente contabile privind costurile îndatorării asupra activelor pe termen lung

6.7. Costurile îndatorării privind finanţarea activelor circulante6.8. Contabilitatea şi fiscalitatea tranzacţiilor în valută

III. Tematica seminariilor şi lucrărilor practice monografice1. Dreptul contabil şi dreptul fiscal2. Contabilitatea şi fiscalitatea remunerării personalului3. Impozitul pe profit – calcul , evidenţă, plată4. Taxa pe valoarea adăugată – calcul, evidenţă, plată5. Taxe vamale, accize, impozite şi taxe locale – calcul, evidenţă, plată6. Evaluarea şi reevaluarea activelor7. Contabilitatea şi fiscalitatea operaţiunilor de leasing8. Costurile îndatorării privind activele imobilizate şi activele circulante9. Tranzacţiile în valută – influenţă fiscală10.Analiza şi optimizarea costurilor fiscale

IV. Mod de evaluareDisciplina Contabilitatea şi gestiunea fiscală se va finaliza cu examen scris (pe

hârtie sau pe calculator ) şi / sau oral

V. Bibliografie:1. Bogdan, A.M., Contabilitate şi gestiune fiscală, Editura Universitaria, Craiova,

2007.2. Băluţă, A. V., Contabilitate şi gestiune fiscală, Editura Fundaţiei România de

Mâine, Bucureşti, 2007.3. Morariu, A. (coordonator), Contabilitate şi fiscalitate în dezvoltarea firmei,

Editura ExPonto, Bucureşti, 2005.4. Morariu, A. (coordonator), Contabilitate şi fiscalitate de la teorie la practică,

Editura ExPonto, Bucureşti, 2005.5. M.F.P.,C.C.C., Ghid practic de reconciliere Contabilitate-Fiscalitate, Editura

Imprimeria Naţională, Bucureşti, 2005.6. Vintilă,G., Fiscalitate, Editura Economică, Bucureşti 2005.7. Condor, I., Drept financiar, bugetar şi fiscal. Impozitarea persoanelor juridice,

Editura Fundaţiei România de Mâine, Bucureşti, 2004.

3

8. Feleagă, N., Malciu, L., Politici şi opţiuni contabile, Editura Economică, Bucureşti, 2002.

9. Bomboş G. S., Deductibilitatea fiscalǎ, Editura Tribuna Economicǎ, 2005.10. Bunea, Şt., Gîrbină, M., Sinteze, studii de caz şi teste grilă privind aplicarea

IAS – IFRS, Editura CECCAR, Bucureşti, 2005.11. *** Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 3055/2009 ORDIN pentru aprobarea

Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 766 din 10 noiembrie 2009, modificat şi completat prin OMFP 2869/2010 (începând cu situaţiile financiare pe anul 2010) şi completat de OMFP nr. 2382/2011 din 3 august 2011 pentru completarea unor reglementări contabile.

12. *** Legea nr. 571/ 2003 privind Codul fiscal, publicată în M.Of. nr. 927/ 23.12.2003, modificată de Ordonanţa de Guvern nr. 30 din 31 august 2011 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, precum şi pentru reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, publicată în M.Of., Partea I, nr. 627 din 2 septembrie 2011.

13. *** OMFP nr. 1016/2005 privind aprobarea deducerilor personale lunare pentru contribuabili care realizează venituri din salarii la funcţia de bază începând cu luna iulie 2005, publicat în M.Of. nr. 668 din 27.07.2005, cu modificările şi completările ulterioare.

14. *** Norme metodologice de aplicare a Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată în M.Of., Partea I, nr. 513 din 31.07.2007, cu modificările şi completările ulterioare, se modifică şi se completează cu Ordonanţa nr. 29/2011 din 31 august 2011, publicată în M.Of. nr. 626 din 2 septembrie 2011.

15. *** Legea nr. 86/2006 privind Codul Vamal al României, publicată în M.Of. nr. 350 din 19 aprilie 2006, cu modificările şi completările ulterioare.

16. *** Ordonanţa Guvernului nr. 26/1993 privind tariful vamal de import al României, publicată în M.Of. nr.213 din 13.08.1993, cu modificările şi completările ulterioare.

17. *** Regulamentul de aplicare al Codului Vamal al României, aprobat prin H.G. nr.1.114/2001, publicat în M.Of. nr. 735/19.11.2001, cu modificările şi completările ulterioare.

18. *** Legea bugetului de stat pe anul 2011, cu modificările şi completările ulterioare19. *** Legea bugetului asigurărilor sociale de stat 2011, cu modificările şi completările

ulterioare

4

Capitolul I

Fiscalitatea în dezvoltarea întreprinderii

1. Obiective:

Asemănările între impozite şi taxe. Deosebirile între impozite şi taxe. Sursele de drept fiscal. Izvoarele Codului fiscal. Principiile care stau la baza impozitelor şi taxelor.

2. Cuprins:

1.1. O nouă abordare a fiscalităţii prin prisma Standardelor Internaţionale de Contabilitate (Raportare Financiară) IAS/IFRS

Obiectul de studiu al Contabilităţii şi Gestiunii fiscale îl constituie studierea abaterilor rezultate din neconcordanţele între regula fiscală şi cea contabilă, dar şi a similitudinilor dintre ele, care, analizate, ajută agentul economic să-şi stabilească strategia, riscul şi eficienţa fiscală.

În general, contabilitatea şi fiscalitatea constituie două discipline independente una de alta, dar, societăţile comerciale, regiile autonome şi instituţiile de stat utilizează un ansamblu de documente contabile şi fiscale, care trebuie analizate într-un mod unitar, nu independent.

Reglementările de natură fiscală vin să influenţeze direct sau indirect activitatea unei unităţi economice care are calitatea de contribuabil.

Obiectivele fiscalităţii constau în calculul, perceperea, aşezarea, urmărirea plăţii impozitelor, taxelor şi contribuţiilor datorate de unităţile economice, statului. Acestea sunt îndeplinite de componenţa sistemului fiscal - aparatul fiscal.

5

Noţiunea de fiscalitate poate fi definită ca un sistem de percepere a impozitelor, ansamblul de legi care se referă la acesta şi mijloacele care conduc la el. Pe de altă parte, gestiunea fiscală se adresează tuturor întreprinderilor care au în obiectul de activitate acte de comerţ, tranzacţii economice şi financiare destinate obţinerii de profit. Din aceste considerente, trebuie respectate principalele mecanisme ale fiscalităţii, fără ca profesionistul contabil să se abată de la obiectivul fundamental al contabilităţii, obţinerea unei imagini clare, complete şi reale (o imagine fidelă) a situaţiei financiare şi a rezultatelor.

În sprijinul fiscalităţii vine dreptul contabil, pentru a determina regimul de impozitare privind beneficiile, TVA, impozitele şi taxele locale, contribuţiile pentru asigurările sociale, etc. Dreptul contabil, reprezintă fundamentul fiscalităţii, întrucât numai prin aplicarea corectă a lui se poate determina cuantumul impozitelor, taxelor şi contribuţiilor.

Fiscalitatea, reprezintă un factor important pentru întreprindere, deoarece, aceasta influenţează în mod direct calculul profitului societăţii.

Noutatea adusă prin prevederile Codului Fiscal a fost sistematizarea impozitelor directe şi indirecte, determinând ca sistemul fiscal să fie transparent şi facil. Astfel, s-a realizat o delimitare clară a impozitelor pe profit şi pe venituri, atât pentru întreprinderile mici şi mijlocii, cât şi pentru microîntreprinderi şi persoane fizice care desfăşoară activităţi independente.

În acelaşi timp, contabilitatea din România a trecut la aplicarea Standardelor Internaţionale de Contabilitate şi a Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară, fapt ce a dus la creşterea credibilităţii şi relevanţei informaţiei contabile.

Standardele Internaţionale de Contabilitate prezintă ca principale categorii de utilizatori externi ai informaţiei contabile şi fiscale: guvernul alături de investitorii curenţi şi potenţiali, managerii, autorităţile fiscale, angajaţii unităţilor patrimoniale, furnizorii, clienţii şi creditorii.

Prezentul ne demonstrează că, sistemul informaţional oferit de contabilitate şi fiscalitate, reprezintă motorul oricărei activităţi economice, iar existenţa unui sistem informaţional contabil de calitate în cadrul unei unităţi reprezintă cheia succesului în afacerile derulate de aceasta.

În prezent, întreprinderile sunt preocupate în rentabilizarea activităţii lor în cadrul unui mediu de afaceri sănătos.

Aplicarea IAS/IFRS în întreprinderile româneşti dă posibilitatea managerilor acestora să aplice raţionamentul profesional în materie de principii şi reguli astfel încât situaţiile financiare să reflecte adevărul contabil şi fiscal. De cele mai multe ori,

6

principiile contabile internaţionale nu converg cu cele fiscale dar, unităţile patrimoniale au obligaţia să aplice reglementările legale astfel încât întreprinderea să nu fie supusă riscurilor de evaziune şi fraudă fiscală.

În prezent IAS/IFRS prin conceptele promovate în definirea şi recunoaşterea situaţiilor financiare şi-au câştigat credibilitatea fiind aplicate de multe entităţi patrimoniale de pe mapamond. În acest sens, se militează şi în România ca întreprinderile ce au legături comerciale (şi nu numai) internaţionale, să aplice aceste standarde.

1.2. Gestiunea fiscală a întreprinderii

Deşi contabilitatea şi fiscalitatea reprezintă două discipline distincte, totuşi în cadrul entităţilor patrimoniale sunt folosite o serie de documente contabile şi fiscale, care necesită o analiză omogenă, nediferenţiată.

Contabilitatea, privită din punct de vedere informaţional şi decizional analizează sfera gestiunii valorilor materiale aflate în circuitul economic, valori ce aparţin unor entităţi patrimoniale. În concordanţă cu legislaţia actuală, principalul interes informaţional urmărit de către contabilitate, este acela fiscal. De-a lungul timpului, între contabilitate şi fiscalitate a existat o contradicţie datorită faptului că, de regulă, contabilitatea urmăreşte prezentarea unei imagini fidele a operaţiilor efectuate într-o entitate patrimonială, pe când fiscalitatea urmăreşte stimularea sau inhibarea unor anumite activităţi.

Directiva a IV-a a C.E.E. a realizat armonizarea celor două domenii prin crearea gestiunii fiscale a întreprinderii.

Gestiunea fiscală se aplică acelor întreprinderi care desfăşoară activităţi economice producătoare de profit.

Fiscalitatea îşi pierde în acest mod imaginea de instrument coercitiv, adaptându-se la noile realităţi economice, prin mecanismul gestiunii fiscale a întreprinderii.

Astfel, prin armonizarea fiscalităţii cu contabilitatea s-au urmărit două obiective: aplicarea practică a fiscalităţii în activitatea întreprinderii; mărirea sferei dispozitive, ceea ce presupune micşorare caracterului imperativ al

fiscalităţii şi lărgirea posibilităţii întreprinderii de a utiliza în interesul său ceea ce i se potriveşte mai bine.În vederea furnizării unor situaţii financiare fidele, contabilitatea şi fiscalitatea

trebuie să se asigure că acestea îndeplinesc anumite calităţi, respectiv: corectitudine; relevanţă;

7

inteligibilitate; să poată fi comparabile în timp şi spaţiu.Obiectivele gestiunii fiscale a întreprinderii constau în:

1. asigurarea securităţii şi eficacităţii fiscale;2. exercitarea unei politici fiscale autonome.

1. Obiectivele gestiunii fiscale ale întreprinderii au în vedere asigurarea securităţii şi eficacităţii fiscale, prin intermediul cercetării prescripţiilor de formă şi fond: amânări, eşalonări, scutiri, impuse de dreptul fiscal. Întreprinderea evită astfel sancţiunile şi penalităţile fiscale şi procedează la o mai bună alocare a resurselor sale financiare. Unităţile economice trebuie să optimizeze în plan financiar şi economic raporturile sale cu fiscalitatea. Acest aspect este posibil de realizat în condiţiile în care sistemul de impozite, taxe şi contribuţii oferă modalităţi de antrenare a impozitelor pe linia creşterii profitabilităţii sale. Cercetarea securităţii fiscale trebuie să rămână în atenţia conducerii economice a întreprinderii, deoarece ea reprezintă unul din aspectele clasice în relaţiile întreprinderii cu fiscalitatea. La rândul ei, întreprinderea trebuie să respecte regulile de bază şi de termen care îi sunt impuse prin dreptul fiscal.

Optimizarea raporturilor cu fiscalitatea se poate realiza atunci când sistemul de taxe şi impozite permit creşterea profitabilităţii unităţii patrimoniale. Factorii de decizie ai întreprinderii trebuie să urmărească permanent situaţia securităţii fiscale.

În afara activităţii curente a întreprinderii, realizarea de tranzacţii importante, unele accidentale, impuse mai ales de dezvoltarea sa (fuziuni, consolidări, relaţii internaţionale), solicită punerea în aplicare a regulilor financiare pe care nu le practicase până atunci. Această confruntare cu noi reguli fiscale implică neapărat un anumit risc fiscal. Din acest motiv, se impune aplicarea unor proceduri de control intern specifice regulilor fiscale. Aceste tehnici trebuie luate în considerare pe cât posibil după eliminarea riscului fiscal. Chiar dacă întreprinderea nu poate elimina riscul fiscal, ea poate sa-l limiteze. Ea are posibilitatea să-l depisteze în multe faze ale controlului fiscal şi să promoveze o gestiune eficientă a resurselor financiare, evitând pierderi ca urmare a penalităţilor, sancţiunilor etc.

Respectarea de către întreprindere a regulilor de bază şi a termenelor impuse de dreptul fiscal, o va conduce la eliminarea riscului, care poate fi evidenţiat de către controlul fiscal. Controlul fiscal va evidenţia neregulile comise, care pot crea o imagine defavorabilă întreprinderii, sau o pot conduce chiar la compromiterea echilibrului financiar.

Datorită acestui fapt, unităţile patrimoniale se orientează spre depistarea şi mai ales prevenirea riscului fiscal. Riscul fiscal apare şi în situaţia unor activităţi conexe ale

8

întreprinderii, ce pot consta în fuziuni sau consolidări, fapt ce impune aplicarea unor noi reguli financiare. Se impune astfel aplicarea unor proceduri de control intern, care să limiteze riscul fiscal.

Eficacitatea fiscală constituie un element esenţial al gestiunii fiscale. Întreprinderea trebuie să-şi conceapă o politică fiscală autonomă, detaşată de restul întreprinderii, cu un obiectiv unic si independent: cercetarea căilor legale, cele mai puţin impozabile. Gestiunea fiscală, ca şi gestiunea comercială sau cea de producţie, se integrează în gestiunea întreprinderii şi trebuie deci definită în funcţie de obiectivele politicii generale ale întreprinderii, sau în raport de strategia adoptată.

Calea directă poate fi realizată prin intermediul dreptului fiscal prin măsuri de ajutor sau incitare fiscală. Aceste măsuri au rolul de a obţine un avantaj financiar imediat. Este cert că întreprinderea care utilizează optim măsurile de incitare sau favorurile de care ea poate beneficia, atrage un avantaj financiar imediat. Acesta este cel mai important aspect în cercetarea eficacităţii fiscale.

Avantajul fiscal trebuie să fie legal obţinut, ceea ce impune o excelentă cunoaştere a normelor juridice în vigoare, care îşi produc efectele asupra acestui domeniu de activitate.

Obţinerea de avantaje fiscale legale presupune că întreprinderea cunoaşte bine ansamblul de măsuri în vigoare, ceea ce nu ţine de caracterul temporar al regulii fiscale, de frecventele modificări legislative şi de publicitate care reuneşte tradiţional măsurile cele mai speculative, lăsând în umbră celelalte dispoziţii mai exacte, dar uneori la fel de avantajoase.

Eficacitatea fiscală indirectă este posibilă în condiţiile în care sistemul de impozite, taxe şi contribuţii oferă o serie de limite pentru contribuabil (utilizarea în cadrul unităţii economice a mai multor regimuri de amortizare, opţiunea de a fi plătitor sau nu de taxă pe valoarea adăugată sub nivelul legal al cifrei de afaceri scutite, evaluarea stocurilor la ieşire prin metoda LIFO). La cererea întreprinderii, Administraţia Financiară poate să acorde neevidenţierea taxei pe valoarea adăugată pentru avansuri încasate cu regularitate, utilizarea amortizării accelerate pentru anumite mijloace fixe după aprobarea ei de către Ministerul Finanţelor pe baza documentaţiei prezentate de întreprindere.

Cea de-a doua metodă acţionează numai atunci când sistemul de taxe şi impozite oferă anumite opţiuni pentru contribuabil, cum ar fi de exemplu posibilitatea folosirii a mai multor metode de calcul a amortizării.

Folosirea uneia dintre aceste metode trebuie să se realizeze în funcţie de strategia şi obiectivele urmărite de către întreprindere.

Practica a dovedit că cea mai bună soluţie fiscală este aceea care ţine seama de obiectivele şi strategiile întreprinderii. Eficacitatea fiscală nu e întotdeauna identică cu

9

găsirea unor căi de acţiune diferite de cele impuse de regulile fiscale. Ea trebuie sa fie înţeleasă de întreprindere ca un sacrificiu fiscal. Strategia fiscală a întreprinderii trebuie privită ca o substrategie a dezvoltării de ansamblu a firmei. Astfel, unităţile economice trebuie să facă posibilă încadrarea deciziei fiscale în cadrul celor de gestiune.

2. Crearea unei politici fiscale autonome are drept scop găsirea modalităţilor legale de impozitare a întreprinderii, care să fie cel mai puţin împovărătoare.

Corectitudinea gestiunii fiscale a întreprinderii se fundamentează pe concordanţa dintre alegerile făcute cu normele de drept fiscal. Orice deviere într-un sens sau altul duce, fie la realizarea unei gestiuni fiscale incorecte, fie la evaziune fiscală.

Evaziunea fiscală este definită de dreptul fiscal ca reprezentând o sustragere de la impunere, a materiei impozabile.

Evaziunea fiscală a fost clasificată în două categorii şi anume: evaziune fiscală legală (care se caracterizează prin sustragerea de la plata

obligaţiilor bugetare realizată printr-o corectă aplicare a legii fiscale în favoarea contribuabilului);

evaziune fiscală frauduloasă (care se caracterizează prin sustragerea de la plata obligaţiilor bugetare realizată prin încălcarea conştientă a legii fiscale).Practica a reliefat faptul că acţiunile de evaziune fiscală legală au o sferă de

manifestare foarte mare, având la bază atât inventivitatea contribuabilului cât şi largheţea legislativă.

Evaziunea fiscală frauduloasă se realizează, de regulă, în concurs cu alte două infracţiuni, respectiv, falsul şi uzul de fals.

În concluzie, gestiunea fiscală a întreprinderii se fundamentează pe aptitudinea ei de a îmbina strategia contabilă cu riscul fiscal.

Politica fiscală în domeniul economic urmăreşte dezvoltarea unor ramuri din economie prin pârghii de influenţare a creşterii producţiei, dezvoltării serviciilor şi a agriculturii. De asemeni dezvoltarea exportului şi reducerea importului astfel încât să se realizeze echilibrul balanţei comerciale, se înscrie ca un obiectiv prioritar cu consecinţe favorabile pe ansamblul economiei naţionale. Limitarea importului se poate realiza prin taxe vamale mari şi accize pentru anumite produse. Realizarea acestui obiectiv trebuie făcută în corelaţie cu dezvoltarea sectorului productiv pentru bunurile economice care sunt deficitare şi se pot fabrica în ţara noastră. Astfel se pot crea noi locuri de muncă. Acest lucru va avea consecinţe favorabile asupra creşterii veniturilor impozabile asupra forţei de muncă şi implicit limitarea fondurilor financiare pentru protecţia şomerilor.

Politica fiscală este orientată spre realizarea următoarelor funcţii ale sistemului fiscal:

10

1. Funcţia financiară este instrumentul prin care statul procură resursele necesare finanţării activităţilor de interes naţional.

2. Funcţia economică stimulativă se impune prin facilităţi prevăzute în sursele legislative: reduceri de impozit pe profit, reinvestirea profitului net, scutiri de impozite pentru zonele declarate defavorizate, etc.

3. Funcţia socială, manifestată prin aceea că sistemul fiscal trebuie să favorizeze anumite categorii sociale.

4. Funcţia de control dă posibilitatea statului prin intermediul sursei informaţionale a contabilităţii, să valideze volumul corect al vânzărilor, costul de producţie, contabilitatea cheltuielilor şi veniturilor, a modului corect al bazelor de calcul pentru impozitul pe veniturile din salarii, taxa pe valoarea adăugată, accize etc. precum şi plata acestora la termenele prevăzute de lege.

5. Funcţia de echitate. Toţi agenţii economici, persoane juridice şi fizice care desfăşoară activităţi economice în scopul obţinerii de profituri trebuie să fie impozitate. Chiar dacă aceştia obţin facilităţi fiscale pe o perioadă limitată de timp, după aceasta, trebuie să contribuie cu o cotă (sumă) la dezvoltarea societăţii.

1.3. Sursele de drept fiscal Apariţia finanţelor publice este strâns legată de apariţia statului şi dezvoltarea

relaţiilor marfă-bani, care au permis formarea şi utilizarea resurselor sub formă bănească.

Astfel, de-a lungul evoluţiei lor, finanţele au reprezentat un element al sistemului de relaţii economice.Începând cu anul 1990, în domeniul financiar fiscal a avut loc o reformă, determinată de trecerea la o economie de piaţă.

Astfel, prin intermediul legislaţiei au fost introduse impozite şi taxe noi, cum ar fi de exemplu impozitul pe profit, taxa pe valoarea adăugată, impozitul pe venit.

S-a reînfiinţat Curtea de Conturi, care a primit atribuţii specifice.Prin Legea finanţelor publice locale, s-a trecut la descentralizarea administrativă şi ca

urmare a acestui fapt unităţile administrativ teritoriale au dobândit autonomia financiară.Prin Legea nr. 500/2002 privind finanţele publice, a fost instituit un sistem unitar

de bugete format din bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetele locale, bugetele fondurilor speciale, bugetul trezoreriei statului, bugetele instituţiilor statului cu caracter autonom, bugetul creditelor externe nerambursabile, alte categorii de bugete.

Codul fiscal, care a intrat în vigoare începând cu 1 ianuarie 2004, a stabilit cadrul legal pentru impozite şi taxe.

11

Prin Codul de procedură fiscală s-a instituit o procedură specială referitoare la administrarea impozitelor şi taxelor.

Aceste măsuri luate în domeniul fiscal au avut în vedere armonizarea legislaţiei ţării noastre cu legislaţia Uniunii Europene.

În perioada contemporană, dreptul fiscal se fundamentează pe următoarele surse: legislaţia specifică; tratate internaţionale; surse reglementare; jurisprudenţa.

Legea reprezintă cea mai importantă sursă a dreptului fiscal. În Constituţia României se menţionează că taxele şi impozitele sunt instituite prin lege, fapt ce demonstrează caracterul coercitiv al acestora. Parlamentul este, în principiu, organul abilitat să elaboreze legile. În mod excepţional şi Guvernul are capacitatea de a elabora acte normative, sub formă de ordonanţe guvernamentale, dar numai în anumite condiţii.

Tratatele reprezintă acele surse convenţionale din domeniul internaţional care îşi fac aplicabilitatea şi pe teritoriul ţării noastre. Aceste tratate mai pot fi întâlnite sub următoarea denumire:

Convenţie - prin care se reglementează relaţiile dintr-un anumit domeniu; Acord - este termenul cel mai general care este aplicat înţelegerilor din diverse

domenii: politic, economic, comercial, financiar, cultural; Protocol - este o denumire aplicată documentelor accesorii la un tratat pentru a

preciza, aplica, prelungi, completa, modifica, tratatul.Tratatele se caracterizează prin următoarele două particularităţi:

pe baza acordului de voinţă al părţilor, se stabilesc drepturile şi obligaţiile corelative ale acestora;

sunt flexibile, fapt ce permite continua adaptarea la realităţile economice.Sursele reglementare constau în aportul adus de către doctrina administrativă în

materia completării legilor. Acest lucru, se realizează practic, prin edictarea ordinelor şi decretelor ministeriale, care sunt emise, de regulă, de Ministerul Finanţelor.

Jurisprudenţa are rolul de a completa lacunele, legii din domeniul fiscal, prin intermediul interpretării ei de către organele judiciare.

1.4. Codul fiscal în România - geneză şi evoluţie

12

Izvoarele dreptului contabil, dreptului financiar şi implicit al codului fiscal din România îl reprezintă în primul rând Constituţia, deoarece ea reprezintă legea fundamentală în toate sistemele de drept.

Prin intermediul Constituţiei sunt reglementate principiile generale pe care îşi fundamentează activitatea statul, forma de guvernământ, drepturile şi libertăţile fundamentale ale cetăţenilor etc.

Constituţia României ca lege fundamentală a statului cuprinde şi reglementări privind domeniul dreptului financiar.

La rândul său, Titlul IV intitulat „Economia şi finanţele publice” cuprinde mai multe articole referitoare la:

economie. Economia României este economie de piaţă, bazată pe libera iniţiativă şi concurenţă.

sistemul financiar; bugetul public naţional, structurat, la rândul său, în buget de stat, bugetul

asigurărilor sociale de stat şi bugetele locale ale comunelor, oraşelor şi judeţelor. impozite, taxe şi alte contribuţii; Curtea de Conturi, care îşi exercită controlul asupra resurselor financiare ale

statului.În altă ordine de idei, legea constituie şi ea un izvor al codului fiscal, întrucât prin

intermediul ei se stabileşte care este cuantumul obligaţiilor bugetare ale contribuabililor precum şi a impozitelor şi taxelor care se constituie ca venituri la bugetul public.

În domeniul financiar şi fiscal, acţionează în prezent următoarele legi: Legea 500/2002 privind finanţele publice; O.U.G. nr. 45/2003 privind finanţele publice locale; Codul fiscal, care stabileşte fundamentul legal pentru impozitele şi taxele „care se

constituie venituri la bugetul de stat” şi bugetele locale, precizând care sunt contribuabilii ce trebuie să plătească aceste impozite şi taxe, precum şi modalitatea de plată şi calcul a acestora;

Codul de procedură fiscală, care reglementează raporturile juridice fiscale referitoare la administrarea impozitelor şi taxelor;

Alte legi, cum ar fi de exemplu cele mixte, ce conţin, pe lângă norme de drept financiar, şi alte norme (de pildă, cele de drept administrativ).Hotărârile şi Ordonanţele Guvernului sunt emise pentru punerea în executarea

legilor, ele constituind un izvor al Codului Fiscal numai în situaţia în care conţin dispoziţii de natură financiară şi fiscală.

13

Instrucţiunile, ordinele şi celelalte acte cu caracter normativ emise de Ministerul Finanţelor Publice au rolul de a uniformiza aplicarea legilor şi hotărârilor Guvernului.

Necesitatea creării unui Cod fiscal care să sistematizeze actele normative din domeniul fiscal s-a făcut simţită în ultimii 15 ani întrucât contribuabilul era nevoit să cunoască toate actele normative apărute în domeniul fiscal care erau numeroase datorită deselor modificări suferite. Prin apariţia Codului fiscal se trece la o treaptă calitativ superioară întrucât, în acest fel, orice contribuabil poate cunoaşte care sunt obligaţiile sale fiscale către stat.

Codul fiscal al României reprezintă cadrul legal ce reglementează impozitele şi taxele locale (impozitul pe profit, pe venit, pe veniturile microîntreprinderilor, pe veniturile nerezidenţilor, pe reprezentanţe, impozitele şi taxele locale, accizele, taxa pe valoare adăugată).

La baza impozitelor şi taxelor stau o serie de principii printre care putem enumera: principiul neutralităţii reglementărilor fiscale, conform căruia impozitarea este

echidistantă atât faţă de investitorii români cât şi faţă de investitorii străini; principiul eficienţei impunerii, conform căruia impunerea nu trebuie să aibă

caracter discriminatoriu faţă de anumiţi contribuabili; principiul echităţii fiscale conform căruia impozitarea se face în funcţie de venitul

obţinut; principiul certitudinii impunerii conform căruia contribuabilii pot şti exact ce sume

de bani datorează statului sub formă de taxe şi impozite.Pentru o înţelegere mai bună a Codului fiscal este nevoie să definim cele mai

importante noţiuni economice cu care acesta operează.Prin crearea Codului fiscal, dinamica elaborării actelor normative din acest domeniu a

scăzut întrucât termenul de valabilitate al Codului fiscal este de cel puţin 1 an.Acest fapt contribuie la stabilitatea reglementărilor fiscale, ce are drept consecinţă o

creştere a investiţiilor străine în România.Conform art. 13 al Codului fiscal, intrat în vigoare la 1 ianuarie 2007, din

categoria contribuabililor fac parte: persoanele juridice române; persoanele juridice străine care desfăşoară activitate prin intermediul unui sediu

permanent în România; persoanele juridice străine şi persoanele fizice nerezidente care desfăşoară

activitate în România într-o asociere fără personalitate juridică;

14

persoanele juridice străine care realizează venituri din/sau în legătură cu proprietăţi imobiliare situate în România sau din vânzarea/cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română;

persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice române, pentru veniturile realizate atât în România cât şi în străinătate din asocieri fără personalitate juridică; în acest caz, impozitul datorat de persoana fizică se calculează, se reţine şi se varsă de către persoana juridică română.

1.5. Sistemul fiscal : costurile fiscale

Sistemul fiscal a luat fiinţă datorită necesităţii constituirii unor resurse necesare finanţării cheltuielilor impuse de furnizarea unor bunuri şi servicii de utilitate publică.

Sistemul fiscal are la bază utilizarea unor pârghii economico-financiare ce au drept finalitate constituirea veniturilor publice. Aceste pârghii sunt puse în mişcare fie automat (putem exemplifica ca făcând parte din acest sistem impozitele şi taxele), fie cu ajutorul unor mecanisme speciale.

Sistemul fiscal mai este cunoscut în practică sub numele de fiscalitate. Aceasta constă în totalitatea actelor normative şi regulilor ce stau la baza impozitelor şi taxelor.

Evolutiv, sistemul fiscal s-a caracterizat pe următoarele trăsături specifice: stabilitatea resurselor financiare; sfera contribuabililor cărora li se aplică taxele şi impozitele; modalitatea de alocare a resurselor financiare; suportabilitatea presiunii fiscale.Sistemul fiscal are rolul de a asigura resursele financiare necesare atingerii

obiectivelor avute în vedere de către executiv.Însoţind statul pe tot parcursul existenţei sale, sistemele fiscale sunt determinate de

principiile pe care se fundamentează personalitatea statelor, în mod deosebit pe principiul suveranităţii naţionale.

Ca o extindere în plan fiscal a principiului suveranităţii naţionale putem afirma că statele se bucură de suveranitate fiscală ceea ce presupune că ele îşi exercită puterea fiscală în limitele graniţelor naţionale.

De asemenea, statele au dreptul de a-şi alege singure sistemul fiscal, indiferent dacă se află sau nu într-un organism de integrare regională.

În situaţia în care se află într-un astfel de organism regional se impune armonizarea legislaţiei fiscale a statului respectiv cu legislaţia fiscală a organismului regional.

15

Aceasta, constituie o condiţie de fond ce trebuie îndeplinită în momentul integrării într-o asemenea structură regională.Este şi situaţia României care la 1 ianuarie 2007 s-a integrat în Uniunea Europeană fapt ce a avut ca efect armonizarea sistemului nostru fiscal cu cel al Uniunii Europene.

În actualul stadiu de evoluţie a colectivităţii internaţionale contemporane, la modernizarea şi perfecţionarea sistemelor fiscale, doctrina şi practica din acest domeniu şi-au adus noi contribuţii, în mod deosebit prin enunţarea şi consacrarea unor noi principii şi dezvoltarea celor existente. Au fost formulate noi principii din rândul cărora amintim:

principiul neutralităţii, potrivit căruia, pe cât posibil, impozitele să fie neutre, adică să nu distorsioneze mecanismul plăţilor;

principiul stabilizării, adică să existe o stabilitate a pârghiilor de percepere a veniturilor bugetare care să răspundă atât guvernanţilor cât şi contribuabililor;

principiul flexibilităţii, în sensul că pârghiile pe care se percep impozitele să poată fi uşor modificate şi adaptate la situaţii concrete din economie;

principiul redistribuirii venitului şi avuţiei, al cărui accent s-a impus cu acuitate postbelic din nevoia redistribuirii venitului naţional pentru realizarea acţiunilor şi obiectivelor de interes general şi asigurarea protecţiei unor categorii sociale defavorizate. La derularea operaţiunilor specifice structurilor sistemului fiscal sunt implicate trei

categorii de participanţi:1. Prima categorie o constituie factorii competenţi să adopte reglementări în

acest domeniu;2. A doua categorie o constituie factorii care gestionează resursele publice;3. A treia categorie - contribuabilii.Pot reglementa relaţiile din domeniul finanţelor publice o serie de organisme

precum: Parlamentul (la nivel central) şi Consiliile judeţene sau locale (la nivel local).Parlamentul, potrivit prevederilor Constituţiei, este în drept să adopte cadrul

legislativ al sistemului fiscal naţional. Astfel, impozitele şi taxele şi orice alte venituri ale bugetului de stat şi ale bugetului asigurărilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege.

Potrivit autonomiei locale, consiliile locale şi consiliile judeţene sunt competente să adopte bugetele anuale ale unităţilor administrativ-teritoriale pe care le reprezintă şi să stabilească impozitele, taxele şi celelalte venituri bugetare date de lege în competenţa lor.

În mod excepţional şi Guvernul poate avea atribuţii în acest domeniu dar numai dacă Parlamentul le adoptă ulterior.

Guvernul prin intermediul Ministerului de Finanţe are rolul de a gestiona finanţele publice.

16

Ministerul de Finanţe urmăreşte felul în care sunt utilizate resursele financiare ale bugetului public.

La nivel local această competenţă o au: Direcţiile judeţene ale finanţelor publice Administraţiile Financiare Municipale Circumscripţiile financiare orăşeneşti Percepţiile rurale.

Contribuabilii au un rol pasiv în desfăşurarea activităţii sistemului fiscal, ei putând fi persoane fizice sau juridice. Impozitarea contribuabililor se face în funcţie de bunurile care sunt în proprietatea lor şi de veniturile pe care aceştia le obţin. Astfel, impozitarea acestora diferă de la o persoană la alta sau de la o societate la alta.

Cele mai vechi surse ale sistemului fiscal sunt reprezentate de impozitele şi taxele fiscale, care au evoluat continuu de-a lungul timpului. Dacă, iniţial impozitul era perceput asupra averii, ulterior el s-a impus şi asupra contribuabililor care nu aveau venituri sau bunuri în proprietate.

În antichitate, cel mai evoluat sistem de impozitare a fost creat în Imperiul bizantin, operă a trezorierului imperial Ioan Cappadocianul din timpul împăratului Iustinian (sec. VI e.n).

În Grecia antică, principalele impozite priveau pe proprietarii de terenuri şi alte bunuri, pe meseriaşi pentru veniturile realizate, comerţul cu produse agricole. Pe perioada conflictelor armate era perceput un impozit extraordinar.

Practic, sistemul fiscal reprezintă un ansamblu de cerinţe şi principii referitoare la dimensionarea, aşezarea şi perceperea impozitelor precum şi la obiectivele social-economice urmărite de politica fiscală. Sistemul fiscal cuprinde trei componente independente:

1. Legislaţia fiscală care reglementează şi instituie impozite şi taxe considerate componente de bază ale veniturilor statului şi care consfinţesc dreptul de creanţă al statului asupra contribuabilului;

2. Mecanismul fiscal cuprinde totalitatea procedeelor tehnice şi metodelor prin care se realizează acţiunea de urmărire şi percepere a impozitelor şi taxelor. Aceste mecanisme îmbracă forma:

Autoimpunerea, adică stabilirea bazei impozabile pe propria răspundere, ex. impozit pe profit, TVA, impozitul pe veniturile salariale etc.

Impunerea directă, constă în evaluarea directă a obiectului impozabil de către organele fiscale pe baza declaraţiilor depuse, ex. impozitul pe clădiri.

17

Impunerea indirectă, are la bază informaţii colaterale, ex. impozitul pe salarii, fondul de şomaj etc.

Impunerea forfetară, presupune stabilirea unei sume forfetare de plată pe o perioadă de timp.

3. Aparatele fiscale cuprind organele specializate care pun în mişcare mecanismul fiscal în scopul realizării obiectivului final, adică urmărirea şi perceperea veniturilor bugetare.

Este necesar ca reglementările fiscale să fie cunoscute şi respectate atât de organele fiscale cât şi de plătitor. În legea prin care se instituie un impozit se precizează persoanele în sarcina cărora cade plata impozitului materia supusă impunerii, mărirea relativă a impozitelor, termenele de plată, sancţiunile ce se aplică persoanelor fizice sau juridice care nu-şi onorează obligaţiile fiscale.

Pe lângă obiectivul principal al activităţii fiscale, acela de a constituii resursele băneşti necesare activităţii puterii de stat centrale şi locale, din legile de impozite şi taxe se pot desprinde şi alte obiective, care pot fi grupate astfel:

a) încurajarea anumitor activităţi necesare pe plan social printr-un regim fiscal mai atrăgător şi descurajarea activităţilor dăunătoare climatului social sau stării de sănătate, educaţie etc. Impozitele, taxele şi alte venituri ale statului împreună cu resursele şi normativele de cheltuieli pentru instituţiile publice se aprobă prin lege. Ministerul Finanţelor Publice având ca atribuţie principala asigurarea echilibrului bugetar şi aplicarea politicii financiare.

b) protecţia socială a unor categorii defavorizate ale populaţiei prin scutiri de impozite:

1. scutiri de impozitul pe salarii privind: sumele primite de salariaţi pentru munca prestată în perioada preavizului de

concediere; ajutoarele ce se acordă din fondul de asigurare socială şi asistenţă socială, în

condiţiile legii; pensiile de orice fel; sumele cuvenite urmaşilor eroilor martiri ai revoluţiei şi altor categorii

încadrate în Legea nr. 42/1990.2. scutiri la impozitul agricol pentru: invalizi şi văduve de război.3. reduceri de 50 % a impozitului agricol pentru: persoane handicapate asimilabile cu gradele I şi II de invaliditate;

persoane fizice în vârstă de peste 65 de ani, care îşi lucrează singure pământul.

18

4. scutirea de taxe asupra mijloacelor de transport a autoturismelor, motocicletelor şi tricicletelor şi tricicluri cu motor care aparţin invalizilor şi sunt adaptate invalidităţii acestora.

5. reducerea cu 50 % a taxelor pentru vizitarea muzeelor, caselor memoriale şi monumentelor istorice, de arhitectură şi arheologie de către elevi, studenţi şi militari în termen.

Impozitele reprezintă forma de prelevare a unei părţi din veniturile sau averea persoanelor fizice sau juridice la dispoziţia statului în vederea acoperii cheltuielilor sale. Această prelevare se face în mod obligatoriu cu titlu nerambursabil şi fără contraprestaţie din partea statului. Elementele impozitelor sunt: Subiectul impozitului, este reprezentat de persoana fizică sau juridică obligată, prin

lege la plată. Obiectul impunerii, îl reprezintă materia care se supune impunerii Sursa impozitului, indică dacă acesta se plăteşte din venit sau din avere Unitatea de impunere, serveşte ca bază pentru determinarea impozitului care se

calculează în cazul impozitului pe venit la unitatea monetară, metrul pătrat la impozitul pe clădiri, hectarul la impozitul funciar.

Cota impozitului, reprezintă impozitul aferent unei unităţi de impunere, cota poate fii stabilită într-o sumă fixă pe unitatea de impunere sau procentual

Asieta, reprezintă totalitatea măsurilor care se iau de organele fiscale privind fiecare subiect impozabil pentru identificarea obiectului impozabil şi determinarea impozitului datorat.

Termenul de plată este data până la care trebuie achitat Majorarea este suma care se achită de contribuabil pentru depăşirea termenului de

plată.

1.5.1. Clasificarea impozitelor

Noţiunea de „impozit” este sinonimă cu cea de „venit al statului” şi poate fi interpretată din mai multe puncte de vedere, astfel:

din punct de vedere al statului, impozitul reprezintă un drept al său, un venit; din punct de vedere al contribuabilului (cel care are obligaţia legală de a suporta

din veniturile sale dările către stat), impozitul reprezintă o obligaţie de plată către stat, „o dare”;

din punct de vedere al plătitorului (spre exemplu al societăţii comerciale care are obligaţia calculării şi reţinerii impozitului pe salarii de la salariaţii săi şi a-l vira pe

19

destinaţiile prevăzute de lege), impozitul reprezintă o obligaţie bugetară, legală, de a calcula şi reţine impozitul, de la proprii salariaţi, şi a-l vira (statului), conform prevederilor legale;

din punct de vedere al terţilor (în general persoane fizice şi juridice străine, care nu au calitatea de contribuabili ai statului în discuţie), impozitele practicate într-un stat exprimă „gradul de fiscalitate”, în funcţie de care se apreciază oportunităţile de a investi, a munci, a face afaceri etc.În concluzie, prin impozit înţelegem o plată bănească, obligatorie şi generală, cu

titlul nerambursabil, efectuată de contribuabili (persoane fizice sau juridice) în favoarea bugetului general consolidat, în cuantumul şi la termenele stabilite de lege, fără a se obţine o contraprestaţie directă şi imediată din partea statului.

Din analiza definiţiei reies şi trăsăturile principale ale impozitului: caracterul obligatoriu, rezultă din faptul că, prin lege (inclusiv prin Constituţie s-a

impus această sarcină tuturor persoanelor fizice şi juridice care realizează venituri dintr-una sau mai multe surse sau au în proprietate bunuri impozabile;

se exprimă sub formă bănească. Această caracteristică se referă la faptul că impozitele nu pot determina şi încasa decât sub forma banilor, element ce-l diferenţiază de alte obligaţii necalculate în bani;

este o plată bănească generală şi rezultă din obligaţia care se referă la grupa sau categoria de contribuabili şi nu la subiecţi individual determinaţi;

nu presupune o contraprestaţie directă şi imediată din partea statului.La rândul lui, statul este obligat, în schimbul impozitelor încasate, să asigure un

cadru general favorabil desfăşoară activităţile economice, sociale şi politice în societate, conform principiului „cum plăteşti impozite ai dreptul de a beneficia de protecţie din partea organelor statului”.

Impozitele, ca principală sursă de venit la bugetul de stat, au apărut odată cu statul şi au cunoscut importante modificări, în timp, atât din punct de vedere al conţinutului cât şi ca forme de prelevare.

Efectele pe care le generează impozitele pe plan economic, social şi politic determină gruparea acestora după anumite criterii şi trăsături comune. 1. După forma în care se percep de stat, distingem:

a. impozite în natură, care îmbracă forma dărilor şi prestaţiilor în natură.Dintre acestea, putem exemplifica câteva, pentru a înţelege mai bine conţinutul

acestui impozit: oieritul, numit în Ţara Românească; dijmăritul sau darea de stupi;

20

vinăritul sau darea de vin; goştina sau darea de porci, zisă şi vama porcilor; tutunăritul, darea percepută pe terenurile cultivate cu tutun; văcăritul, era o dare în bani pe cai, boi, vaci şi bivoli, pe care trebuiau să o

plătească toţi cei ce posedau vite, indiferent de categoria socială din care făceau parte ş.a.

La aceste dări, se adăugau cele de repartiţie, precum şi obligaţiile de a presta diverse munci la cetăţi, iazuri, mori, drumuri, poduri, la care se adaugă cele legate de oaste sau alte servicii (cum ar fi straja, povada, etc.).

Se poate observa că aceste impozite au fost specifice orânduirilor sclavagistă şi feudală.

b. Impozitele percepute sub formă bănească (sau în bani), au înlocuit treptat impozitele în natură, iar astăzi sunt utilizate în mod frecvent, ca urmare a extinderii relaţiilor marfă-bani.

2. După obiectul impunerii, impozitele se clasifică în:a. impozitul pe avere, care la rândul lor cuprind impozitele pe averea propriu-zisă,

impozite pe circulaţia averii şi impozite pe sporul de avere;b. impozite pe venit, care se stabilesc şi se percep asupra veniturilor realizate de

persoanele fizice şi juridice;c. impozite pe consum (cum ar fi taxa pe valoarea adăugată, accize, etc.)

3. După frecvenţa încasării lor distingem:a. impozite permanente, care se încasează cu regularitate la bugetul statului;b. impozite incidentale (întâmplătoare), se instituie şi se încasează o singură dată.

4. După criteriul administrării, impozitele se clasifică astfel:a. impozite datorate statului federal ori statelor (cantoane) membre ale federaţiei sau

statului (în cazul statelor cu structuri unitare);b. impozite locale, cuvenite unităţilor administrativ-teritoriale.

5. După scopul urmărit, impozitele se clasifică în: a. impozite financiare, instituite cu scopul realizării de venituri pentru stat;b. impozite de ordine, percepute în vederea limitării unei acţiuni; scopul având, de

această dată, un caracter nefiscal.6. După modul de percepere, impozitele pot fi grupate în :

a. impozite directe;b. impozite indirecte.

Această clasificare este întâlnită în mai toate lucrările de specialitate şi uzitată de multe legislaţii fiscale.

21

Impozitele directe sunt percepute nemijlocit de la persoanele fizice şi juridice pentru veniturile pe care le realizează şi bunurile pe care le deţin.

La rândul lor, impozitele directe pot fi grupate în: impozite reale stabilite asupra obiectului impozabil (bunuri imobile, etc.) fără a se

lua în considerare situaţia contribuabilului; impozitele personale se percep asupra veniturilor în strânsă legătură cu persoana

impozabilă. Ele se aşează asupra veniturilor şi asupra averii. Ex. impozitul pe venit.Impozitele indirecte se percep în momentul vânzării unor bunuri, prestării unor

servicii, executarea unor lucrări, importuri sau exporturi, etc.La rândul lor, impozitele indirecte se pot grupa în:

importuri sau taxe de consumaţie, stabilite asupra unor categorii de produse sau servicii, prin adăugarea la preţul de vânzare. Ex. TVA şi accizele;

veniturile aferente monopolurilor fiscale, se referă la dreptul exclusiv al statului de a produce sau vinde anumite produse şi se calculează ca diferenţă între preţul de vânzare al produselor (sare, tutun, alcool, etc.) şi costul acestora;

taxele vamale se percep în condiţii specifice importurilor şi exporturilor; alte taxe prevăzute de lege; ex. taxe consulare, taxe de timbru.Taxele, alături de impozite, constituie importante surse de venit la bugetul statului.

Taxele reprezintă sumele băneşti datorate bugetului general, de persoanele fizice şi juridice, atunci când solicită, în favoarea lor, efectuarea sau prestarea unor servicii de către anumite instituţii competente ale statului.

Taxele reprezintă, deci, plata serviciilor şi altor activităţi desfăşurate de organe sau instituţii de stat, fără, însă, să existe o echivalenţă între cuantumul bănesc achitat şi serviciul prestat în favoarea plătitorului.

Taxele nu se stabilesc în funcţie de cheltuielile de întreţinere a instituţiilor respective şi nici nu se percep pentru toate activităţile desfăşurate de acestea.

Astfel, între taxe şi impozite regăsim atât asemănări, cât şi deosebiri.Asemănările dintre acestea se referă la:

sunt instituite în scop fiscal, în vederea colectării de resurse la bugetul statului. Din acest punct de vedere, rămân cele mai importante surse de venit la bugetul statului, în vederea efectuării cheltuielilor necesare pentru funcţionarea societăţii, în general;

vizează împlinirea unor nevoi publice; sunt pârghii economico-financiare care acţionează imediat; au, în general, o evoluţie cu multe elemente comune în timp etc.

22

În acelaşi timp taxele cunosc şi trăsături specifice, care le deosebesc de impozite: subiectul plătitor este cunoscut, din momentul solicitării prestării unui serviciu, din

partea unei autorităţi competente a statului; taxele se referă la plăţile efectuate de persoanele fizice sau juridice pentru

serviciile prestate acestora în mod direct şi indirect de organe specializate ale statului;

plata efectuată are caracter de neechivalenţă, adică între serviciile prestate sau lucrările efectuate şi cuantumul bănesc achitat nu putem vorbi de un raport de echivalenţă, etc.

În condiţiile în care sistemul de impozite, taxe şi contribuţii oferă o serie de deduceri fiscale a unor cheltuieli, acoperirea pierderilor în exerciţiile anterioare, limitarea unor cheltuieli deductibile în funcţie de masa brută a profitului, se instalează eficacitatea fiscală.

Eficacitatea fiscală nu este totdeauna compatibilă cu căutarea căii mai puţin „impuse”. Ea trebuie abordată ca un sacrificiu fiscal sau cost fiscal. Acest sacrificiu poate fi evaluat prin raportarea şi integrarea dimensiunii fiscale în deciziile de gestiune fiscală ale întreprinderii.

3. Concepte cheie: impozit, taxe, accize, asieta, contribuabil, sistem fiscal, cod fiscal, eficacitate fiscală, politică fiscală.

4. Tematica pentru examen:

1. O nouă abordare a fiscalităţii prin prisma Standardelor Internaţionale de Contabilitate (Raportare Financiară) IAS/IFRS 2. Gestiunea fiscală a întreprinderii3. Sursele de drept fiscal4. Codul fiscal în România – geneză şi evoluţie5. Sistemul fiscal: costurile fiscale

5.Teste de evaluare1. Obiectivele gestiunii fiscale constau în:a. asigurarea eficacităţii fiscaleb. asigurarea securităţii fiscalec. exercitarea unei politici fiscale autonome

23

d. asigurarea securităţii şi eficacităţii fiscale şi exercitarea unei politici fiscale autonome

e. asigurarea unor măsuri de incitare fiscală.R:d

2. Una din funcţiile de mai jos nu aparţin sistemului fiscal. Care este aceea?a. funcţia economică stimulativăb. funcţia de controlc. funcţia de echilibrud. funcţia de echitatee. funcţia socialăR:c

3. Sursele legislative ale dreptului fiscal sunt:a. legislaţia specificăb. tratatele internaţionalec. sursele reglementared. jurisprudenţae. toate cele enumerate mai susR:e 4. Legea fundamentală care reglementează domeniul fiscal este:a. Codul fiscalb. Codul de procedură fiscalăc. Legea finanţelor publiced. Constituţia Românieie. toate cele enumerate mai susR: d

5. Unul din principiile enumerate mai jos nu aparţine impozitelor şi taxelor:a. principiul neutralităţii reglementărilor fiscaleb. principiul eficienţei impuneriic. principiul universalităţii impozitelord. principiul echităţii fiscalee. principiul certitudinii impuneriiR: c

24

Capitolul II

CONTABILITATEA ŞI FISCALITATEA REMUNERĂRII PERSONALULUI

1. Obiective:

Contribuţiile angajatorului calculate la veniturile din salarii. Reţinerile din salarii cu rol de contribuţii. Fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale. Comisionul pentru completarea cărţilor de muncă. Metodologia de calcul a venitului impozabil.

2. Cuprins:

2.1. Impozite, taxe şi contribuţii privind remunerarea salariaţilor

Remunerarea muncii prestate (sub formă de salarii şi alte plăţi asimilate) de persoanele fizice angajate, generează obligaţii de plată către bugetul statului (prin organismele specifice fiecărui tip de datorie), atât pentru persoana fizică (angajat) cât şi pentru persoana juridică (angajator).

Impozitele, taxele şi contribuţiile legate de remunerarea salariaţilor intră în contabilitate, la categoria datoriilor de natură fiscală.

În contabilitatea internaţională sunt consacrate două Standarde Internaţionale pentru problemele legate de salarizare: IAS 19 „Beneficiile angajaţilor” şi IAS 26 „Contabilitatea şi raportarea fondurilor de pensii”.

Salariul de bază sau tarifar de încadrare reprezintă drepturile băneşti care se cuvin personalului în raport de cantitatea şi calitatea muncii depuse, pentru timpul de muncă efectiv lucrat în întreprindere şi se stabileşte ţinând cont în primul rând de pregătirea şi competenţa profesională.

25

Sunt incluse în fondul de salarii şi indemnizaţiile plătite personalului ce lucrează pe bază de contracte de muncă cu timp parţial şi convenţiile civile (colaborări), în măsura în care sunt prevăzute a fi suportate din acesta.

În conformitate cu prevederile art. 55 din Codul Fiscal sunt considerate venituri din salarii, toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă.

Remunerarea factorului forţă de muncă generează o suită generoasă de obligaţii fiscale: asigurări sociale, asigurări de sănătate, contribuţii la fondul de şomaj, impozite pe veniturile din salarii şi fonduri speciale etc. Toate aceste impozite, contribuţii şi fonduri speciale cu privire la remunerarea salariaţilor au ca bază de calcul salariul brut realizat sau salariul tarifar.

Prin Contractul colectiv de muncă, se stabilesc pentru anul 2007 coeficienţii minimi de ierarhizare, pentru următoarele categorii de salariaţi:

muncitori: necalificaţi = 1 calificaţi = 1,2

personal administrativ încadrat în funcţii pentru care condiţia de pregătire este: liceală = 1,2 postliceală = 1,25

personal de specialitate încadrat pe funcţii pentru care condiţia de pregătire este: şcoala de maiştri = 1,3 studii superioare de scurtă durată = 1,5

personal încadrat pe funcţii pentru care condiţia de pregătire este cea de studii superioare = 2.Aceşti coeficienţi de salarizare se aplică la salariul minim negociat pe unitate.

Salarizarea personalului încadrat în muncă se va stabili ţinând cont şi de standardele ocupaţionale corespunzătoare ocupaţiei respective.

Astfel, salariul de bază minim brut negociat pentru un program complet de lucru de 170 de ore, în medie, este de 600 lei, 1200 lei pentru personalul cu studii superioare, începând cu 1 ianuarie 2009.

Pentru societăţile comerciale care utilizează forţă de muncă pe o durată determinată sau nedeterminată, unitatea este obligată să depună pentru toate persoanele angajate contractul individual de muncă în termen de 5 zile de la data angajării.

26

Obligaţia de a înregistra contractele individuale de muncă la direcţiile de muncă şi protecţie socială a persoanelor fizice revine, societăţilor comerciale şi celorlalte categorii de agenţi economici cu capital privat sau mixt, asociaţii cu caracter obştesc care funcţionează potrivit legislaţiei române.

2.2. Contribuţiile la asigurările sociale

2.2.1. Contribuţia unităţii la asigurările sociale (CAS)

Contribuţia la asigurările sociale reprezintă baza de formare a fondurilor de pensii de stat.

Formula de calcul a contribuţiei la asigurările sociale este:

CAS = Cota de impozitare x Baza de impozitare

Cota de impozitare se diferenţiază pe trei categorii în funcţie de condiţiile de muncă în care îşi desfăşoară activitatea persoanele fizice:

- condiţii normale de muncă – grupa III;- condiţii deosebite de muncă - grupa II;- condiţii speciale de muncă – grupa I.Cotele procentuale ale contribuţiei la asigurările sociale de stat ale angajatorului

pentru anul 2009 sunt:- 20,80% pentru condiţiile normale de muncă – grupa III;- 25,80% pentru condiţiile deosebite de muncă - grupa II;- 30,80% pentru condiţiile speciale de muncă – grupa I.

Cota procentuală se calculează asupra venitului brut înscris în statul de plată.Aceste contribuţii se plătesc prin conturile la bănci, plata făcându-se prin ordine de

plată speciale. Termenul de plată pentru asigurările sociale îl reprezintă data lichidării din luna precedentă, dar, nu mai târziu de data de 25 inclusiv a lunii următoare. Neplata la termen a contribuţiei atrage după sine penalizări.

Aceste cote se stabilesc în fiecare an prin legea bugetului asigurărilor sociale de stat.

Baza de impozitare a contribuţiei de asigurări sociale (CAS) depinde de tipul contribuabilului şi prevede o limită minimă – reprezentând suma veniturilor brute realizate şi o limită maximă (pentru persoanele angajate cu contract individual de muncă şi funcţionarii publici), care este plafonată la nivelul a cinci salarii medii brute pe

27

economie. Nivelul salariului mediu brut pe economie folosit la calculul plafonat al contribuţiei de asigurări sociale a fost stabilit pe anul 2009 la 1.550 lei.

Toate persoanele juridice sau alte persoane, după caz, sunt obligate să depună la Casa de Pensii Judeţeană de care aparţin, lunar, „Declaraţia privind evidenţa nominală a asiguraţilor şi a obligaţiilor de plată către bugetul asigurărilor sociale de stat” în format electronic pe dischetă sau poşta electronică, însoţită de declaraţia listată pe hârtie, semnată de persoanele autorizate şi ştampila angajatorului.

Din punct de vedere contabil, contribuţia angajatorului la asigurările sociale reprezintă o cheltuială deductibilă fiscal la calculul profitului impozabil al societăţii comerciale care are personal angajat cu contract individual de muncă.

Contribuţia angajatorului la asigurările sociale generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei angajatorului la asigurările sociale:

6451 „Cheltuieli privind

asigurările şi protecţia socială”

= 4311„Contribuţia

angajatorului la asigurările sociale”

b. Plata contribuţiei angajatorului către asigurările sociale:

4311„Contribuţia

angajatorului la asigurările sociale”

= 5121„Conturi la bănci în lei”

2.2.2. Contribuţia personalului la asigurările sociale

Contribuţia personalului la asigurările sociale este suportată lunar de salariaţi şi achitată de unitatea care utilizează forţă de muncă cu contract individual de muncă. Baza de calcul o constituie salariul tarifar plus sporurile permanente.

Formula de calcul a contribuţiei personalului la asigurările sociale este:

28

CAS = Cota de impozitare x Baza de impozitare

Cota de impozitare de 10,5% este aplicată asupra bazei de calcul.Termenul de plată este ziua în care se lichidează drepturile salariale ale lunii

precedente, dar nu mai târziu de 25 inclusiv ale lunii următoare. Până la data de 25 ale lunii următoare lichidării salariilor, angajatorul este obligat să întocmească „Declaraţia privind evidenţa nominală a asiguraţilor şi a obligaţiilor de plată către bugetul asigurărilor sociale de stat”. Această contribuţie nu afectează contul de profit şi pierdere, fiind un raport neutru în relaţie cu contabilitatea, fiind reţinută din drepturile salariale ale angajatului.

Contribuţia personalului la asigurările sociale generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei personalului la asigurările sociale:

421„Personal remuneraţii

datorate”


personalului la asigurările sociale”

b. Plata contribuţiei personalului către asigurările sociale:

4312„Contribuţia personalului

la asigurările sociale”


Sumele plătite în plus la asigurările sociale sunt evidenţiate distinct în contabilitate, iar regularizarea se efectuează prin debitul conturilor 431 Asigurări sociale şi creditul contului 4382 Alte creanţe sociale.

Datoriile sociale, rezultate ca urmare a regularizării, sunt reflectate în contabilitate prin creditul contului 431 Asigurări sociale şi debitul contului 4381 Alte datorii sociale.

2.3. Contribuţia la asigurările sociale de sănătate

2.3.1. Contribuţia angajatorului la asigurările sociale de sănătate (CASS)

29

Contribuţia angajatorului la asigurările sociale de sănătate se calculează şi este datorată lunar de către toate persoanele juridice care utilizează forţă de muncă pe baza contractului individual de muncă, venituri din activităţi desfăşurate de persoane fizice care exercită profesii libere sau activităţi independente, persoane fizice care obţin venituri din agricultură şi silvicultură, persoane juridice sau fizice la care îşi desfăşoară activitatea asiguraţii, cetăţeni nerezidenţi care se asigură facultativ.

Formula de calcul a contribuţiei angajatorului la asigurările sociale de sănătate este:

CASS = Cota de impozitare x Baza de impozitare

Persoanele juridice sau fizice la care îşi desfăşoară activitatea asiguraţii, au obligaţia să calculeze şi să vireze la fondul unic de asigurări sociale de sănătate o contribuţie de 5,2% asupra fondului de salarii, datorată pentru asigurarea sănătăţii personalului din unitatea respectivă.

Prin fond de salarii realizat, se înţelege totalitatea sumelor utilizate de o persoană fizică şi juridică pentru plata drepturilor salariale sau asimilate salariilor.

Baza de impozitare este formată din salariul efectiv realizat de salariaţi angajaţi cu contract individual de muncă sau civil.

Pentru cetăţenii nerezidenţi asiguraţi facultativ, baza de calcul este valoarea a două salarii de bază minime brute pe ţară.

Contribuţia angajatorului la asigurările sociale de sănătate este o cheltuială deductibilă fiscal la calculul profitului impozabil şi se suportă pe rentabilitatea firmei. Plata se face lunar până la data de 25 inclusiv a lunii următoare.

Toate persoanele juridice sau alte persoane, după caz, sunt obligate să depună la Casa de Sănătate Judeţeană de care aparţin, lunar, „Declaraţia privind evidenţa obligaţiilor de plată către bugetul Fondului naţional unic de asigurare socială de sănătate pentru concedii şi indemnizaţii” în format electronic pe dischetă sau poşta electronică, însoţită de declaraţia listată pe hârtie, semnată de persoanele autorizate şi ştampila angajatorului.

Contribuţia angajatorului la asigurările sociale de sănătate generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei angajatorului la asigurările sociale de sănătate:


asigurările sociale de sănătate”

= 4313„Contribuţia angajatorului la

asigurările sociale de sănătate”

30

b. Plata contribuţiei angajatorului către asigurările sociale de sănătate:

4313„Contribuţia

angajatorului la asigurările sociale de

sănătate”


2.3.2. Contribuţia asiguraţilor la Fondul naţional unic de asigurare socială de sănătate

Această contribuţie este datorată de toţi salariaţii angajaţi potrivit legii, cu contract individual de muncă sau contract civil, de persoane fizice asigurate.

Formula de calcul a contribuţiei asiguraţilor la Fondul naţional unic de asigurare socială de sănătate este:

CASS = Cota de impozitare x Baza de impozitare

Contribuţia lunară a persoanei asigurate se stabileşte sub forma unei cote de 5,5%, care are ca bază de impozitare:

veniturile din salarii sau asimilate salariilor care se supun impozitului pe venit; veniturile impozabile realizate de persoane care desfăşoară activităţi independente

care se supun impozitului pe venit; dacă acest venit este singurul asupra căruia se calculează contribuţia, aceasta nu poate fi mai mică decât cea calculată la un salariu de bază minim brut pe ţară, lunar;

veniturile din agricultură supuse impozitului pe venit şi veniturilor din silvicultură, pentru persoanele fizice care nu au calitatea de angajator şi nu se încadrează la lit. b);

indemnizaţiile de şomaj; veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, veniturilor din dividende şi dobânzi,

veniturilor din drepturi de proprietate intelectuală realizate în mod individual şi/sau într-o formă de asociere şi altor venituri care se supun impozitului pe venit numai în cazul în care nu realizează venituri de natura celor prevăzute la lit. a)-d), dar nu mai puţin de un salariu de bază minim brut pe ţară, lunar;

veniturile realizate din pensii.

31

În cazul persoanelor care realizează venituri din agricultură, sub nivelul salariului de bază minim brut pe ţară şi care nu fac parte din familiile beneficiare de ajutor social, contribuţia lunară de 5,5% datorată se calculează asupra sumei reprezentând o treime din salariul de bază minim brut pe ţară.

Contribuţia la asigurările sociale de sănătate (CASS) se achită lunar de către angajatori şi este suportată de personalul angajat. Termenul de plată este 25 inclusiv a lunii următoare; trimestrial pentru cota individuală de 5,5% plătită asupra veniturilor din agricultură şi silvicultură, stabilite conform normelor de venit pentru persoane fizice care nu sunt angajatori; anual pentru veniturile din cedarea folosinţei bunurilor, venituri din dividende şi dobânzi şi altor venituri care se supun impozitului pe venit.

Odată cu plata contribuţiei de către angajatori, aceştia au obligaţia să întocmească şi să depună lunar la Casa Judeţeană de Sănătate de care aparţin, „Declaraţia privind evidenţa obligaţiilor de plată către bugetul Fondului naţional unic de asigurare socială de sănătate pentru concedii şi indemnizaţii” în format electronic pe dischetă sau poşta electronică, însoţită de declaraţia listată pe hârtie, semnată de persoanele autorizate şi ştampila angajatorului şi „Lista nominală a persoanelor asigurate pentru care se plăteşte contribuţia de asigurări sociale de sănătate”. Aceasta cuprinde: numărul curent, numele şi prenumele, codul numeric personal şi categoria de asigurat.

Contribuţia asiguraţilor la Fondul naţional unic de asigurare socială de sănătate generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei asiguraţilor la asigurările sociale de sănătate:


datorate”

= 4314„Contribuţia asiguraţilor la asigurările sociale de

sănătate”

b. Plata contribuţiei asiguraţilor către asigurările sociale de sănătate:

4314„Contribuţia asiguraţilor la asigurările sociale de

sănătate”


2.3.3. Contribuţia datorată de angajatori pentru concedii şi indemnizaţii

32

Prin Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 91 din 22 noiembrie 2006 a fost introdusă contribuţia datorată de angajatori pentru concedii şi indemnizaţii, a cărei cotă de impozitare este de 0,85% şi se aplică asupra veniturilor salariale sau asimilate acestora, precum şi a altor venituri prevăzute de lege. Aceasta, se virează de către angajator persoana juridică sau fizică la care îşi desfăşoară activitatea asiguratul, către bugetul Fondului Naţional Unic de asigurări Sociale de Sănătate.

Baza de impozitare este formată din salariul efectiv realizat de salariaţii angajaţi cu contract individual de muncă sau civil.

Contribuţia se calculează prin aplicarea cotei de impozitare de 0,85% asupra bazei de impozitare. Este o cheltuială deductibilă fiscal la calculul profitului impozabil şi se suportă pe cheltuielile firmei. Plata se face lunar până la data de 25 inclusiv a lunii următoare.

Contribuţia angajatorului pentru concedii şi indemnizaţii generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei datorate de angajatori pentru concedii şi indemnizaţii:

6454 „Cheltuieli cu contribuţia

angajatoruluipentru concedii şi

indemnizaţii”

= 4315„Contribuţia angajatorului

pentru concedii şi indemnizaţii”

b. Plata contribuţiei datorate de angajatori pentru concedii şi indemnizaţii:

4315„Contribuţia angajatorului

pentru concedii şi indemnizaţii”


2.4. Contribuţia de asigurări pentru şomaj

2.4.1. Contribuţia unităţii la bugetul asigurărilor pentru şomaj

33

Contribuţia de asigurări pentru şomaj este suportată atât de salariat cât şi de unitate, în cote procentuale diferite.

Contribuţia datorată de unitate la bugetul asigurărilor pentru şomaj este de 0,5%, pentru anul 2009. Cotele se stabilesc anual prin legea bugetului asigurărilor sociale de stat.

Baza de impozitare este formată din: Salariul brut realizat (salariul brut realizat = salariul tarifar + indemnizaţii de

conducere + salariul de merit + alte drepturi salariale) pentru persoane angajate cu contract individual de muncă, funcţionari publici;

Indemnizaţia brută lunară, pentru persoane cu funcţii elective; Soldă brută lunară, pentru angajaţii militari pe bază de contract; Fondul total de salarii brute lunare, pentru angajatori şi persoane juridice; Venitul lunar conform asigurării, pentru asociat unic, administratori, persoane care

desfăşoară activităţi independente, asociaţii familiare care nu poate fi mai mic decât salariul de bază minim pe economie.Contribuţia unităţii la fondul de şomaj este achitată lunar de unitate odată cu

lichidarea drepturilor salariale, până cel mai târziu pe 25 a lunii următoare celei pentru care se datorează contribuţia. Evidenţa nominală a asiguraţilor şi a obligaţiilor de plată la bugetul de asigurări pentru şomaj se realizează lunar de către angajator prin declaraţie lunară „Declaraţie privind evidenţa nominală a asiguraţilor şi a obligaţiilor de plată la bugetul asigurărilor pentru şomaj”, care se depune în format electronic sau poşta electronică până cel mai târziu pe 25 a lunii, la Agenţia Judeţeană de Ocupare a Forţei de Muncă. Contribuţia unităţii la fondul de şomaj o cheltuială suportată de rentabilitatea firmei şi este deductibilă fiscal la calculul profitului impozabil.

Contribuţia unităţii la fondul pentru ajutorul de şomaj generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei unităţii la fondul pentru ajutorul de şomaj:


fondul pentru ajutorul de şomaj”

= 4371„Contribuţia unităţii la fondul pentru ajutorul

de şomaj”

b. Plata contribuţiei unităţii la fondul pentru ajutorul de şomaj:

4371 = 5121

34

„Contribuţia unităţii la fondul pentru ajutorul de

şomaj”

„Conturi la bănci în lei”

2.4.2. Contribuţia individuală la bugetul asigurărilor pentru şomaj

Contribuţia individuală la bugetul asigurărilor pentru şomaj este de 0,5%.Contribuţia personalului la fondul de şomaj este suportată de salariat şi achitată de

unitatea unde îşi desfăşoară activitatea angajatul prin ordin de plată sau prin depunere în numerar, cel mai târziu la data de 25 ale lunii următoare lichidării drepturilor salariale din luna precedentă. Baza de calcul este formată din salariul tarifar plus alte sporuri.

Fiind suportată de salariaţii permanenţi, această contribuţie determină un raport neutru în raport cu rentabilitatea firmei.

Evidenţa nominală a asiguraţilor şi a obligaţiilor de plată la bugetul de asigurări pentru şomaj se realizează lunar de către angajator prin declaraţie lunară „Declaraţie privind evidenţa nominală a asiguraţilor şi a obligaţiilor de plată la bugetul asigurărilor pentru şomaj”, care se depune în format electronic sau poşta electronică până cel mai târziu pe 25 a lunii următoare, la Agenţia Judeţeană de Ocupare a Forţei de Muncă.

Contribuţia asiguraţilor la şomaj generează următoarele înregistrări contabile:a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei personalului la fondul de şomaj:


datorate”


personalului la fondul de şomaj”

b. Plata contribuţiei personalului la fondul de şomaj:

4372„Contribuţia personalului

la fondul de şomaj”


2.4.3. Contribuţia la Fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale

35

Contribuţia la Fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale a fost legiferată în anul 2006. Prin această lege s-a dispus ca angajatorii să plătească lunar o contribuţie la Fondul de garantare, în cotă de 0,25%, aplicată asupra fondului total de salarii brute lunare realizate de salariaţi.

Angajatorii au obligaţia de a declara lunar contribuţia la Fondul de garantare la organul fiscal competent, până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care se datorează drepturile salariale.

Suma datorată de către angajator privind contribuţia la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale se declară lunar prin „Declaraţia privind obligaţiile de plată la bugetul de stat consolidat”, care se depune în format electronic sau poşta electronică până cel mai târziu pe 25 a lunii, la Administraţia Financiară.

Contribuţia la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale:


la fondul de garantare pentru plata creanţelor

salariale”

= 4373„Contribuţia la fondul

de garantare pentru plata creanţelor

salariale”

b. Plata contribuţiei la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale:

4373„Contribuţia la fondul de

garantare pentru plata creanţelor salariale”


2.5. Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale

Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale este destinată pentru constituirea resurselor financiare în vederea funcţionării sistemului de

36

asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale, contribuţie achitată de angajatori şi persoane fizice asigurate pe baza unui contract încheiat individual.

Se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare, sunt deductibile fiscal. Cota contribuţiei pentru asigurarea de accidente de muncă şi boli profesionale, datorată de angajatori şi de persoanele fizice care încheie contracte individuale de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale, se stabileşte în funcţie de riscuri, pe sectoare economice (în funcţie de codul CAEN), între limitele de 0,4% şi 3,6%, nivelul fiind reglementat prin hotărâre a Guvernului în funcţie de clasa de risc în care se încadrează obiectul de activitate al angajatorului.

Baza de impozitare pentru angajatori o reprezintă fondul total de salarii brute lunare realizate.

Suma datorată de către angajator privind contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale se declară lunar prin „Declaraţia privind obligaţiile de plată la bugetul de stat consolidat”, care se depune în format electronic sau poşta electronică până cel mai târziu pe 25 a lunii următoare, la Administraţia financiară. Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale:


de asigurare pentru accidente de muncă şi

boli profesionale”

= 4471„Contribuţia de asigurare pentru

accidente de muncă şi boli profesionale”

b. Plata contribuţiei de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale:

4471„Contribuţia de asigurare

pentru accidente de muncă şi boli profesionale”


Din punct de vedere fiscal, toate fondurile trebuie evidenţiate în contabilitate prin crearea obligaţiei şi apoi viramentul acestora, deoarece una din anexele la bilanţ solicită

37

sumă datorată, din care pe anul curent, suma virată până la data de 31.12.N., sume rămase de virat după 31.12.N., sume virate în plus. Din acest motiv toate contribuţiile sunt evidenţiate pe sintetice de gradul II, pe feluri de fonduri.

2.6. Comisionul la Inspectoratul Teritorial de Muncă

Contractele individuale de muncă încheiate de următoarele categorii de angajatori vor fi înregistrate, în termen de 20 de zile de la data încheierii lor, la Inspectoratele Teritoriale de Muncă:

persoanele fizice; societăţile comerciale cu capital privat; asociaţiile cooperatiste; asociaţiile familiale; asociaţiile, fundaţiile, organizaţiile sindicale şi patronale; orice alte organizaţii care sunt constituite şi funcţionează potrivit legislaţiei

române.Carnetele de muncă ale salariaţilor încadraţi în muncă se păstrează şi se

completează de către inspectoratele teritoriale de muncă în a căror rază teritorială îşi are sediul angajatorul, sau de către personalul calificat al angajatorului. Indiferent în care situaţie se află, angajatorul este obligat să calculeze şi să vireze lunar un comision la Inspectoratul Teritorial de Muncă.

Comisionul este datorat de toţi agenţii economici care utilizează forţă de muncă cu contract individual, pentru serviciile prestate de către Inspectoratele Teritoriale ale Muncii, respectiv completarea, păstrarea şi certificarea carnetelor de muncă, agenţii economici datorând următoarele comisioane:

0,75% din fondul lunar de salarii al angajatorilor pentru păstrarea şi completarea carnetelor de muncă de către Inspectoratul Teritorial de Muncă;

0,25% din fondul lunar de salarii al angajatorilor care păstrează şi completează carnetele de muncă şi pentru care Inspectoratul Teritorial de Muncă verifică şi certifică legalitatea şi corectitudinea înregistrărilor efectuate de către serviciul personal al acestora.Plata comisionului se efectuează odată cu lichidarea drepturilor salariale.Angajatorii au obligaţia să calculeze comisionul şi să depună lunar la Inspectoratul

teritorial de muncă o „Declaraţie fiscală privind stabilirea comisionului”. Plata comisionului şi depunerea declaraţiei se vor efectua până la data de 25 a lunii următoare celei pentru care este datorat.

38

Comisionul către Inspectoratul Teritorial de Muncă generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a comisionului către Inspectoratul Teritorial de Muncă:

6351 „Cheltuieli comisionul

către Inspectoratul Teritorial de Muncă”

= 4472„Comisionul către

Inspectoratul Teritorial de Muncă”

b. Plata comisionului către Inspectoratul Teritorial de Muncă:

4472„Comisionul către

Inspectoratul Teritorial de Muncă”


2.7. Impozitul pe venitul din salarii

Impozitul pe venit face parte din categoria impozitelor personale şi presupune stabilirea acestuia prin luarea în considerare a unor factori sociali (numărul de persoane aflate în întreţinerea contribuabilului, vârsta, etc.). a fost adoptat pentru prima dată, în Anglia de către Wiliam Pitt, în anul 1799, din nevoia colectivă de resurse financiare necesare susţinerii ostilităţilor cu Franţa. Din aceleaşi considerente în preajma primului război mondial, impozitul pe venit şi-a extins aria de aplicare şi în SUA, Japonia, Germania, Franţa, Olanda, Belgia.

Impozitul pe salarii, ca impozit direct a reprezentat cel mai important venit la bugetul statului român în primii ani după 1990, deoarece era un impozit sigur, dificil de evitat dacă se încheie legal raporturile de muncă între salariaţi şi angajatori.

Începând cu data de 01 ianuarie anul 2000 veniturile realizate într-un an fiscal de persoane fizice române şi străine care realizează venituri în România prin intermediul unei baze fixe, se supun impozitului pe venitul anual global.

Impunerea globală a veniturilor persoanelor fizice deschide „unda verde” cerinţelor actuale de armonizare cu legislaţia ţărilor din Uniunea Europeană, şi răspunde în mare măsura situaţiei economice generale, apropiindu-se în mare măsura de principiul constituţional de participare a

39

tuturor cetăţenilor la acoperirea cheltuielilor publice în raport de suma veniturilor impozabile realizate.

În România, în prezent, în urma modificărilor aduse Codului fiscal, se prevede o cotă parte de 16% aplicată asupra veniturilor realizate din activităţi independente, salarii, cedarea folosinţei bunurilor, pensii, activităţi agricole, alte surse, ale veniturilor din investiţii, jocuri de noroc şi din transferul proprietăţilor imobiliare.

Veniturile din salarii cuprind atât veniturile în bani cât şi cele în natură obţinute de persoane fizice ce desfăşoară activităţi în baza unui contract individual de muncă, convenţie civilă de prestări servicii, pe orice perioadă a anului fiscal, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă, de maternitate şi pentru îngrijirea copilului în vârsta de până la doi ani.

La plata acestui impozit sunt supuse persoanele fizice rezidente şi nerezidente care desfăşoară în România fie o activitate independentă prin intermediul unui sediu permanent în România, fie activităţi dependente pe teritoriul ţării noastre.

Persoanele fizice rezidente române, cu domiciliul în România datorează impozit pentru veniturile obţinute din orice sursă, atât de pe teritoriul României, cât şi din afară. Pentru persoanele care nu au domiciliul în România impozitul se plăteşte numai pentru veniturile obţinute din România, impuse la nivelul fiecărei categorii de venit prevăzută de lege.

Pentru persoanele fizice nerezidente care desfăşoară activităţi independente prin intermediul unui sediu permanent în România, impozitul mai sus menţionat se aplică venitului net atribuit sediului permanent; iar, în cazul persoanelor fizice nerezidente, care realizează activităţi dependente în România, venitului net salarial obţinut din aceste surse.

Potrivit Codului fiscal, sunt supuse impozitului următoarele categorii de venituri: veniturile din activităţile independente; veniturile din salarii; veniturile din cedarea folosinţei bunurilor; veniturile din investiţii; veniturile din pensii; veniturile din activităţi agricole; veniturile din premii şi din jocuri de noroc; veniturile din transferul proprietăţilor imobiliare.De la plata acestui impozit, sunt scutite din motive de ordin social, unele persoane,

care realizează venituri din ajutoare, indemnizaţii pensii, la care se adaugă diplomaţii străini acreditaţi în ţara respectivă (cu condiţia reciprocităţii) instituţiile publice, uneori militarii şi chiar familiile regale.

40

Cu titlul exemplificării, putem menţiona şi noi câteva surse de venit exceptate de la plată:

ajutoarele, indemnizaţiile şi alte forme de sprijin cu destinaţie specială, acordate de la buget precum şi cele de aceeaşi natură primite de alte persoane, cu excepţia indemnizaţiilor pentru incapacitate temporară de muncă;

sursele sau bunurile primite sub formă de sponsorizare sau mecenat; contravaloarea cupoanelor ce reprezintă bonurile de valoare care se acordă cu titlu

gratuit persoanelor fizice, potrivit legii; pensiile pentru invalizii de război orfanii, văduvele de război, sumele fixe pentru

îngrijirea pensionarilor care au fost încadraţi în gradul I de invaliditate etc.; sumele încasate din asigurări de orice fel reprezentând despăgubiri, sume asigurate

şi alte drepturi; veniturile sau bunurile din donaţii sau moşteniri; veniturile din agricultură şi silvicultură, cu anumite excepţii prevăzute de lege; premiile obţinute de sportivii medaliaţi la campionatele mondiale, europene şi la

jocurile olimpice; veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice şi ai posturilor consulare

pentru activităţile desfăşurate în România în calitatea lor oficială, în condiţii de reciprocitate;

premiile şi alte drepturi obţinute de elevi şi studenţi în cadrul competiţiilor interne şi internaţionale.Până la 1 aprilie 1991, impozitul pe salariu nu se aplica în funcţie de capacitatea

contributivă a angajatului, ci se aplica pe fondul total de retribuire al unităţii socialiste de stat. Acest ultim impozit se datora de unităţile de stat şi cooperativele stabilindu-se direct proporţional cu mărimea fondului total de retribuire, fără să se ţină cont de nivelul salariului individual realizat lunar de fiecare salariat şi nici de situaţia personală şi familială a acestuia.

Prin Legea nr.14/1991 – legea salarizării s-a renunţat la impozitul pe fondul total de retribuire al unităţii şi s-a introdus de la 1 aprilie 1991 – impozitul pe salariu, în cote progresive pe tranşe de venit cuprinse între 6% şi 45%.

Între timp, impozitul pe salarii a cunoscut numeroase modificări. Prin introducerea sistemului de impunere globală, veniturile din salarii fac parte

din categoria de venituri supuse impozitului pe venit, potrivit reglementărilor Codului fiscal, cu modificările ulterioare.

Astfel, veniturile din salarii sunt considerate venituri în bani sau în natură obţinute de o persoană ce desfăşoară o activitate în baza unui contract individual de muncă.

41

Tot în vederea impunerii, sunt asimilate salariilor, următoarele venituri prevăzute de lege:

indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii de demnitar public sau a unor funcţii alese în cadrul persoanelor juridice fără scop lucrativ;

indemnizaţia lunară brută, precum şi suma din profitul net cuvenit administratorilor de la companiile naţionale, societăţile comerciale cu capital privat sau de stat, regii autonome;

indemnizaţiile şi alte drepturi primite de persoanele militare; sumele primite de membrii fondatori ai societăţilor comerciale constituire prin

subvenţie publică precum şi cele primite de reprezentanţii în adunarea generală a acţionarilor, în consiliul de administraţie, în comitetul de direcţie şi în comisia de cenzori;

alte sume ori avantaje de natură salarială ori asimilate salariilor.De asemenea, la stabilirea veniturilor impozabile se au în vedere şi avantajele primite

de persoana fizică, cum ar fi: folosirea, în scop personal, a vehiculelor din patrimoniul persoanei juridice; abonamentele de radio şi televiziune, pentru mijlocele de transport, abonamentele

şi costul convorbirilor telefonice; cazare, hrană, îmbrăcăminte, persoane pentru munci casnice, alte bunuri oferite

gratuit sau la un preţ mai mic decât preţul pieţei; împrumuturile nerambursabile; anularea unei datorii a angajatului de către angajator, etc.Avantajele în natură primite cu titlul gratuit sunt evaluate la preţul pieţei la locul şi

data acordării avantajului, iar cele oferite la un preţ mai mic se evaluează ca diferenţă între preţul pieţei la locul şi data acordării avantajului şi suma reprezentând plata parţială.

În Codul fiscal, însă sunt enumerate şi veniturile neimpozabile, în înţelesul impozitului pe venit:

diverse ajutoare: pentru înmormântare, pentru boli grave şi incurabile, pentru pierderea din gospodării ca urmare a calamităţilor naturale, pentru naşteri, etc.;

cadourile oferite de angajatori în beneficiul copiilor minori ai angajaţilor, cu ocazia Paştelui, zilei de 1 iunie, Crăciunului şi a sărbătorilor similare ale altor culte religioase, precum şi cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, în măsura în care valoarea cadoului oferit fiecărei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depăşeşte 150 lei;

contravaloarea folosirii locuinţei de serviciu sau a locuinţei din incinta unităţii;

42

cazarea şi contravaloarea chiriei pentru locuinţele puse la dispoziţia angajaţilor diplomatici şi consuli care lucrează în afara ţării;

contravaloarea echipamentelor şi a altor drepturi de protecţia muncii, acordate potrivit şi legislaţiei în vigoare;

tichetele de masă şi drepturile de hrană acordate de angajatori angajaţilor; indemnizaţiile de instalare şi mutare; plăţile compensatorii acordate persoanelor ale căror contracte individuale de

muncă au fost desfăcute în urma concedierilor colective; plăţile compensatorii acordate personalului civil din sectorul de apărare naţională,

ordine publică şi a siguranţei naţionale şi personalului militar la încetarea raporturilor de muncă, ca urmare a nevoilor de reducere şi de restructurare sau la trecerea în rezervă;

sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activităţi dependente desfăşurate într-un stat străin indiferent de regulile fiscale din statul respectiv;

alte venituri neimpozabile prevăzute de lege.Impozitul pe venitul din salarii este un impozit plătit lunar, care se calculează şi se

reţine la sursă de către plătitori de venituri.La determinarea impozitului lunar se iau în calcul mai multe reguli. Astfel, la locul

de muncă unde se află funcţia de bază, impozitul se determină prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul, ca diferenţă între venitul net din salarii şi:

sumele pentru deducerea persoanelor corespunzătoare veniturilor din luna respectivă;

cotizaţia sindicală plătită în luna respectivă; contribuţiile la schemele facultative de pensii ocupaţionale.

Pentru veniturile obţinute în afara funcţiei de bază, impozitul se calculează prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinată ca diferenţă între veniturile brute şi contribuţia obligatorie pe fiecare loc de realizare a acestora

Această regulă se aplică şi în cazul veniturilor sub forma: indemnizaţiilor lunare a asociatului unic; salariile sau diferenţele de salarii stabilite în baza unor hotărâri judecătoreşti

rămase definitorii şi irevocabile; drepturile de natură salarială acordate de angajator persoanelor fizice ulterior

încetării raporturilor de muncă.Perioada impozabilă este anul fiscal care corespunde anului calendaristic.La sfârşitul anului plătitorul are obligaţia să stabilească, pentru fiecare contribuabil

valoarea totală a impozitului anual.

43

Impozitul pe venitul din salarii se calculează, se reţine şi se virează la bugetul statului, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri, de către angajatori sau plătitori pe baza statelor de salarii ori plată.

Elementele de calcul şi decontare a salariului brut aşa cum sunt ierarhizate în statul de salarii se prezintă astfel:

Salariul brut de bază( + ) sporuri şi adaosuri( + ) indemnizaţiile de conducere şi alte sporuri acordate pentru conducere( + ) indexările de salarii ( + ) alte drepturi de personal( = ) Total venituri brute( - ) contribuţia la asigurările sociale 10,5%( - ) contribuţia pentru şomaj 0,5%( - ) contribuţia de sănătate 5,5%( - ) deduceri personale( = ) Total venituri impozabile

Calculul salariului net, este următorul: Total venituri brute

( - ) contribuţia la asigurările sociale 10,5%( - ) contribuţia pentru şomaj 0,5%( - ) contribuţia de sănătate 5,5%( - ) impozit pe salarii 16%( - ) avansuri acordate personalului( - ) reţineri în favoarea terţilor( - ) reţineri în favoarea unităţii

( = ) Total venituri neteDeducerea personală, precum şi celelalte sume fixe, exprimate în lei, se stabilesc

prin ordin al ministrului finanţelor publice. Impozitul pe veniturile din salarii generează următoarele înregistrări contabile:a. Înregistrarea în contabilitate a impozitului pe salarii:


datorate”

= 444„Impozitul pe salarii”

b. Plata impozitului pe salarii:

44

444„Impozitul pe salarii”


Plătitorii de salarii şi de venituri asimilate salariilor au obligaţia de a calcula şi de a reţine impozitul aferent veniturilor fiecărei luni la data efectuării plăţii acestor venituri, precum şi de a-l vira la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei pentru care se plătesc aceste venituri. Contribuabilii vor depune lunar o „Declaraţie privind obligaţiile de plată la bugetul general consolidat”, unde în mod obligatoriu trebuie trecut numele contribuabilului, astfel este nulă şi se depune până la data de 25 ale lunii următoare pentru care s-au lichidat drepturile băneşti din luna precedentă.

Pentru a se uşura activitatea de control a organelor competente în Codul Fiscal s-a prevăzut obligaţia angajatorilor sau plătitorilor de salarii de a cuprinde informaţiile referitoare la calculul impozitului în „Fişe fiscale”, care trebuie păstrate pe toată perioada angajării.

Documentele fiscale privind impozitul pe venit sunt formate din fişele fiscale FF1 pentru salariaţii cu contract de muncă şi FF2 pentru colaboratorii cu contract de muncă cu timp parţial. Subliniem că fişele fiscale în trei exemplare (pentru angajator, angajat şi fisc) cuprind informaţiile ce stau la baza calculului impozitului pe veniturile din salarii constituind principala sursă informativă pentru impozitarea şi regularizarea globală anuală a veniturilor.

Fişele fiscale se transmit în copii la organul fiscal competent, pentru fiecare an, până la sfârşitul lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat.

Persoanele fizice angajate la misiunile diplomatice şi consulare acreditate în România, pentru care angajatorul nu are obligaţia calculării şi reţinerii impozitului, sunt obligate să depună lunar o declaraţie la organul fiscal competent.

Aceeaşi obligaţie o au şi contribuabilii care desfăşoară activităţi în România şi obţin venituri sub formă de salarii în străinătate.

Regularizarea anuală a impozitului pe venit se face de către angajatori şi de organele fiscale. Angajatorii au obligaţia de a determina venitul anual, efectuarea regularizărilor ca diferenţă între impozitul calculat la nivelul anului şi impozitul calculat, reţinut şi virat cu titlu de plăţi anticipate în cursul anului fiscal, pentru următoarele persoane fizice care îndeplinesc cumulativ cele două condiţii de mai jos:

au fost angajaţi permanenţi pe întreaga perioadă a anului fiscal la un singur angajator;

nu au alte surse de venit care se cuprind în venitul anual global.

45

Termenul de calcul al impozitului anual pentru situaţiile prezentate mai sus şi regularizarea sumelor rezultate este 28 februarie a anului următor.

Pentru celelalte categorii de persoane, regularizarea se face de către organul fiscal, pe raza teritorială unde angajatorul îşi are sediul pe bază de cerere. Angajaţii permanenţi care obţin venituri ce se globalizează sunt obligaţi să înştiinţeze în scris angajatorul asupra acestui fapt, în termen de 15 zile de la expirarea anului fiscal. Declaraţia de venit este un document prin care contribuabilii declară veniturile realizate întru-un an fiscal, în vederea calculării de către organul fiscal competent a impozitului pe venit datorat bugetului de stat.

Persoanele fizice rezidente române cu domiciliul pe teritoriul României au obligaţia de a depune o declaraţie de venit la organul fiscal competent. Această declaraţie se depune până la data de 15 mai inclusiv a anului următor celui de realizare a venitului o dată cu declaraţiile speciale.

Declaraţiile speciale sunt documentele prin care contribuabilii declară veniturile realizate şi cheltuielile efectuate pe fiecare sursă de venit. Aceste declaraţii se depun de contribuabilii care realizează, individual sau într-o formă de asociere venituri din activităţi independente din cedarea folosinţei bunurilor, din activităţi agricole, determinate în sistem real şi din câştigul net sau pierderea generată de tranzacţii cu titlu de valoare.

Declaraţii speciale nu se depun pentru următoarele categorii de venituri: venituri sub formă de salarii şi asimilate salariilor, precum şi venituri din pensii; venituri din investiţii, din premii şi din jocurile de noroc; venituri nete determinate pe bază de norme de venit; venituri din alte surse.

Venitul net anual impozabil se determină pe fiecare sursă, prin scăderea din venitul net anual a pierderilor fiscale reportate.

Pierderile fiscale se reportează şi se completează din aceeaşi sursă de venit în următorii 5 ani, cu respectarea următoarelor reguli:

raportul se efectuează cronologic, cu respectarea vechimii pierderi; dreptul la report este personal şi netransmisibil; pierderea reportată, necompensată timp de 5 ani, rămâne pierdere definitivă a

contribuabilului.Impozitul se determină prin aplicarea, de organul fiscal competent, a cotei de 16%

asupra venitului net anual impozabil din anul fiscal respectiv, care emite o decizie, în acest sens şi o comunică contribuabilului. Dacă în decizie sunt prevăzute diferenţe de achitate, acestea se plătesc în terme de 60 de zile de la data comunicării deciziei.

46

Din cuantumul total al impozitului, contribuabilii pot dispune ca o cotă de 2% să fie dirijată către societăţi nonprofit care funcţionează potrivit legii.

Calculul, reţinerea şi virarea acestei cote de 2% din impozit este obligaţia organului fiscal competent, în funcţie de documentaţia depusă în acest sens.

3.Concepte cheie: contribuţii privind remunerarea salariaţilor, beneficiile angajaţilor, contribuţia la fondul de şomaj, contribuţia la asigurările sociale.

4.Tematica pentru examen:

1. Impozite, taxe şi contribuţii privind remunerarea salariaţilor

2. Contribuţiile la asigurările sociale

3. Contribuţiile la asigurările sociale de sănătate

4. Contribuţiile la fondul de şomaj

5. Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale

6. Comisionul la Inspectoratul Teritorial de Muncă

7. Impozitul pe venitul din salarii

5.Teste de evaluare

1. Sunt considerate venituri din salarii impozabile:a. toate veniturile în bani şi/sau în natură obţinute de o persoană fizică ce desfăşoară o

activitate în baza unui contract individual de muncă, inclusiv indemnizaţiile pentru incapacitate temporară de muncă

b. indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii de demnitate publică, stabilite potrivit legii

c. indemnizaţiile din activităţi desfăşurate ca urmare a unei funcţii alese în cadrul persoanelor juridice fără scop lucrativ

d. drepturile de soldă lunară, indemnizaţiile, primele, premiile, sporurile şi alte drepturi ale personalului militar, acordate potrivit legii

e. toate cele enumerate mai susR: e

47

2. Cine suportă impozitul pe veniturile din salarii ?a. Inspectoratul Teritorial de Muncăb. Statulc. Angajatuld. Angajatorule. Casa de pensiiR: c

3. Contribuţia la asigurările sociale de sănătate datorată angajator este în procent de:a. 7%b. 6,5%c. 6%d. 5,2%e. 7,5%R: d

4. Data la care se depun Declaraţiile lunare privind obligaţiile de plată privind salariile, este:a. 15 ale luniib. 25 ale luniic. 25 ale lunii următoared. 15 ale lunii următoaree. 10 ale lunii următoareR:c

5.Înregistrarea în contabilitate a contribuţiei personalului la asigurările sociale:a. 421 = 4311b. 421 = 4312c. 421 = 4313d. 421 = 4314e. 421 = 4315R: b

Capitolul III

1. Obiective:

48

Diferenţa între rezultat contabil şi rezultat fiscal. Ce diferenţe sunt între impozitul pe profit şi impozitul pe venitul

microîntreprinderilor? Impozitul pe dividende. Metodologia de calcul a impozitului pe profit

2.Cuprins:

3.1. Impozitul pe profit

În cadrul amplului proces al reformei fiscale din România, impozitului pe profit îi revine un loc deosebit, atât prin prisma contribuţiei sale la formarea veniturilor bugetului public, cât şi prin influenţa sa asupra structurii de ansamblu a veniturilor economiei naţionale. Instituirea acestui impozit în practica noastră fiscală s-a realizat în faza incipientă a perioadei de tranziţie. În acest scop, a fost edictată o lege specială vizând reglementarea detaliată a impozitului pe profit, prin care au fost excluse modalităţile anterioare de impunere diferenţiată a beneficiilor.

Impozitul pe profit este un impozit personal, iar în cadrul reformei fiscale din România, ocupă un rol important atât în prisma contribuţiei sale la formarea veniturilor bugetare cât şi prin influenţarea activităţilor generatoare de profit.

Baza legală pentru determinarea impozitului pe profit o constituie Codul Fiscal, precum şi normele metodologice de aplicare a acestuia cu modificările şi completările ulterioare.

Norma contabilă internaţională IAS 12 „Impozitul pe profit” are ca obiectiv tratamentul contabil al consecinţelor fiscale curente şi viitoare privind impozitul pe profit, precum şi prezentarea impozitului pe profit în situaţiile financiare şi prezentarea informaţiilor legate de impozitul pe profit.

În categoria plătitorilor de impozit pe profit sunt cuprinse persoanele juridice române şi străine care desfăşoară activităţi lucrative permanente în România, cât şi persoane juridice române şi străine asociate cu parteneri români pentru toate veniturile realizate de aceştia. Tot în această categorie intră şi activităţile economice ale instituţiilor bugetare – organizate pentru realizarea de venituri extrabugetare – în condiţiile legii.

Contribuabilii exceptaţi de la plata impozitului pe profit, sunt: trezoreria statului, instituţiile publice, persoane juridice române care plătesc impozit pe veniturile microîntreprinderilor, fundaţiile române constituite conform actelor normative în vigoare,

49

activitatea cultelor religioase, instituţiile de învăţământ particular acreditate şi cele autorizate, asociaţiile de proprietari constituite pentru administrarea locuinţelor din blocuri, fondul de garantare a depozitelor din sistemul bancar, fondul de compensare a investitorilor înfiinţat potrivit legii, organizaţiile non profit, sindicale şi patronale pentru anumite venituri.

Cota de impozitare a profitului înainte de anul 2005 a fost de 25% excepţie făcând Banca Naţională a României a cărei profit se impozitează cu cota de 80%. Prin modificările aduse Codului Fiscal, cota de impozit pe profit care se aplică în prezent profitului impozabil al majorităţii entităţilor patrimoniale, este de 16%.

Contribuabilii care obţin venituri din activitatea barurilor de noapte, a cluburilor de noapte şi a cazinourilor sunt obligaţi la plata unei cote de 5% asupra veniturilor înregistrate din această activitate.

O prevedere nouă faţă de reglementările anterioare este aceea că orice majorare a capitalului social pe seama profitului sau a rezervelor se impozitează cu o cotă de 5%.

Cota de impunere pentru venitul impozabil obţinut din lichidarea sau dizolvarea unei persoane juridice de către acţionari/asociaţi persoane fizice, este de 16%.

Pe baza reglementărilor în vigoare impozitul pe profit se reduce cu 50% pentru profitul utilizat în anul fiscal curent pentru investiţii, în active corporale şi necorporale, definite potrivit Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporate şi necorporale, cu modificările ulterioare, destinată activităţii pentru care contribuabilul este autorizat. Sumele aferente reducerii se repartizează ca surse proprii de finanţare.

Profitul brut reinvestit, reprezintă sumele utilizate pentru efectuarea de investiţii în active corporale şi necorporale aferente obiectului de activitate, de natura celor reglementate prin Legea nr. 15/1994 cu completările şi modificările ulterioare privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale sau necorporale, exclusiv cele care au alte surse de finanţare decât profitul brut, cum sunt credite, împrumuturi nerambursabile sau civile.

Intră sub incidenţa prevederilor prezentei legi şi achiziţionarea de mijloace fixe în regim de leasing financiar.

Profitul brut reinvestit asupra căruia se calculează scutirea este profitul lunar, cumulat de la începutul anului până la momentul efectuării investiţiei, fără ca această facilitate să se recalculeze în perioada urmatoare sau la sfârşitul anului.

Întreprinderile mici şi mijlocii beneficiază de reducerea impozitului pe profit în proporţie de 20% în cazul în care crează noi locuri de muncă, dacă se asigură creşterea numărului scriptic cu cel putin 10 % faţă de anul financiar precedent.

50

Prevederile menţionate, se aplică în următoarele condiţii:reducerea impozitului pe profit se aplică in perioada în care forţa de muncă nou-angajată rămâne în întreprindere şi nu se fac alte disponibilizări;forţa de muncă nou-angajată să fie de cel putin 10% din forţa de muncă existentă în întreprindere în momentul angajării;Impozitul pe profit asupra căruia se aplică reducerea cu 20% pentru crearea de noi

locuri de muncă este cel determinat potrivit prevederilor legale în vigoare.Contribuabilii care investesc în imobilizări corporale şi/sau în brevete de invenţie

amortizabile destinate activităţilor pentru care aceştia sunt autorizaţi, şi care nu au optat pentru regimul de amortizare accelerată pot deduce cheltuieli suplimentare de amortizare reprezentând 20% din valoarea de intrare a acestora. Valoarea rămasă de recuperat pe durata de viaţă utilă se determină după scăderea din valoarea de intrare a sumei egală cu deducerea de 20%.

Ordinea în care se acordă facilităţile privind impozitul pe profit este: scutirea de impozit pentru profitul brut reinvestit, respectiv reducerea impozitului pe profit pentru crearea de noi locuri de muncă.

Acordarea uneia dintre aceste facilităţi nu exclude posibilitatea întreprinderilor mici şi mijlocii de a beneficia şi de alte facilităţi privind impozitul pe profit.

Plata acestei obligaţii este trimestrială, prin vărsământ făcut până la data de 25 ale lunii următoare trimestrului expirat.

Pentru neplata la termen a impozitului pe profit se datorează dobânzi şi penalităţi specificate în Hotărâri de Guvern. Cuantumul dobânzilor şi penalităţilor poate depăşi cuantumul sumelor datorate.

Majorările se determină pentru suma neplătită pe perioada cuprinsă între data la care trebuia să se realizeze plata şi data la care se plăteşte efectiv. Dacă se plătesc sume în plus, agentul economic poate solicita (prin cerere de restituire) organului fiscal fie compensarea sumei cu alte obligaţii fiscale, fie restituirea sumei.

Constatarea, controlul, urmărirea şi încasarea impozitelor, precum şi a majorărilor de întârziere aferente, se efectuează de organele fiscale din subordinea direcţiilor generale a finanţelor publice.3.2. Rezultatul contabil şi rezultatul fiscal

Rezultatul unei activităţi economice este tratat din două puncte de vedere: rezultat contabil şi rezultat fiscal.

51

Rezultatul contabil (rezultat brut al exerciţiului sau rezultatul exerciţiului înainte de impozitare) se calculează având în vedere cerinţele unei contabilităţi de angajament şi respectând principiul independenţei exerciţiului.

Rezultatul brut al exerciţiului corectat cu deducerile fiscale şi cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal permite obţinerea rezultatului fiscal (profit impozabil sau pierdere fiscală).

Contabilitatea românească, ca şi în multe alte ţări, este conectată la fiscalitate. Bilanţul contabil este destinat nevoilor proprii de informare şi altor terţi (în afară de stat), neţinând cont de constrângerile fiscale. În lipsa unui bilanţ fiscal, care să fie destinat fiscului, pentru obţinerea rezultatului impozabil (fiscal) sunt necesare câteva prelucrări extracontabile.

Formula de calcul a rezultatului fiscal este următoarea:Rezultatul fiscal = Rezultat contabil – Venituri neimpozabile + Cheltuieli

nedeductibile fiscal

Rezultatul exerciţiului înainte de impozitare se calculează având în vedere cerinţele unei contabilităţi de angajamente şi respectând principiul independenţei exerciţiului127.

Rezultatul brut al exerciţiului corectat cu veniturile neimpozabile şi cheltuielile nedeductibile din punct de vedere fiscal permite obţinerea rezultatului fiscal (profit impozabil sau pierdere fiscală).Rezultatul contabil = Venituri totale – Cheltuieli totale

Profitul rezultat ca diferenţă între venituri şi cheltuieli asigură îndeplinirea tuturor funcţiilor întreprinderii şi în acelaşi timp, contribuie la satisfacerea intereselor financiare generale ale societăţii.

Astfel, funcţiile profitului asigură realizarea următoarele obiective: participă prin impozitul pe profit la formarea fondurilor bugetului statului; asigură îndeplinirea funcţiei productive şi de dezvoltare a întreprinderii prin

autofinanţarea netă (capitalizarea profitului); asigură îndeplinirea funcţiei sociale a întreprinderii prin formarea fondurilor

necesare compensării unei părţi din cheltuielile necesare funcţionării anexelor neproductive ale întreprinderii, trimiterii personalului la odihnă şi tratament etc.;

asigură cointeresarea acţionarilor şi salariaţilor proprii.Rezultatul impozabil se calculează prin următoarea formulă:

127 „Principiul independenţei exerciţiilor presupune delimitarea în timp a veniturilor şi cheltuielilor, aferente activităţii unităţii patrimoniale, pe măsura angajării acestora şi trecerii lor la rezultatul exerciţiului la care se referă” – Legea Contabilităţii.

52

Rezultat impozabil = Vtotale – Chtotale - Vneimpz. + Chneded.– Rezultat reportat (pierdere din anii

precedenţi)În care:

Vtotale – Venituri totaleChtotale – Cheltuieli totaleVneimpz.- Venituri neimpozabile sau deduceri acceptateChneded.– Cheltuieli nedeductibile parţial şi total

Din această formulare rezultă că impozitarea profitului este de fapt un calcul extracontabil, în care veniturile, cât şi cheltuielile evidenţiate în contabilitate primesc anumite corecţii legale obţinându-se în final profitul impozabil.

În general, cheltuielile sunt deductibile în aceeaşi manieră, atât pentru a calcula rezultatul contabil, cât şi rezultatul fiscal. Prin excepţie, anumite cheltuieli se deduc după regulile obişnuite pentru calculul rezultatului contabil, dar nu pot fi deduse pentru calculul rezultatului fiscal.

Practic, rezultatul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile obţinute din livrarea bunurilor mobile, serviciilor prestate şi lucrărilor executate, din vânzarea bunurilor imobile, inclusiv câştigurile din orice sursă şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile nedeductibile.

Penru aceasta, trebuie să cunoaştem care sunt acele venituri neimpozabile şi cheltuieli nedeductibile.

Veniturile reprezintă sumele sau valorile încasate ori de încasat şiinclud:

venituri din exploatare, respectiv: venituri din vânzarea produselor, lucrărilor executate şi serviciilor prestate; venituri din producţia stocată; venituri din producţia de imobilizări; venituri din subvenţii de exploatare; venituri din cedarea activelor.

venituri financiare128

venituri din participaţii; venituri din alte imobilizări financiare;

128 Veniturile financiare înregistrate conform Regulamentului de aplicare a Legii contabilitatii nr. 82/1991 se iau în calcul la determinarea profitului impozabil, de la data obţinerii lor, indiferent de obiectul de activitate al contribuabilului.

53

venituri din creanţe imobilizate; venituri din diferente de curs valutar; venituri din dobânzi; venituri din sconturile obţinute; alte venituri financiare.

Mai există o categorie de venituri neimpozabile, care cuprind veniturile care nu sunt impozabile nici în perioada curentă, nici în perioadele următoare:

dividendele primite de la o persoană juridică română; diferenţele favorabile de valoare a titlurilor de participare, înregistrate ca urmare a

încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se deţin titluri de participare, precum şi diferenţele de evaluare a investiţiilor financiare pe termen lung. Acestea vor fi impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionării, a retragerii titlurilor de participare, precum şi la data retragerii capitalului social la persoana juridică la care se deţin titlurile de participare;

veniturile din anularea obligaţiilor unei persoane juridice, dacă obligaţiile se anulează în schimbul titlurilor de participare la respectiva persoană juridică;

veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea ajustărilor şi/sau provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum şi veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile.

La stabilirea profitului impozabil se vor lua în calcul numai cheltuielile care vor concura direct la realizarea veniturilor şi care se regăsesc în costul produselor şi serviciilor, în limitele prevăzute de legislaţia în vigoare.

Cheltuielile reprezintă sumele sau valorile plătite ori de plătit, după natura lor, care sunt aferente realizării veniturilor, înregistrate în contabilitatea contribuabililor. Structura acestor cheltuieli este următoarea:

cheltuieli de exploatare: cheltuieli cu materii prime, materiale şi mărfuri; cheltuieli cu lucrările şi serviciile executate de terţi; cheltuieli cu personalul; cheltuieli cu impozitele, taxele şi vărsămintele asimilate; cheltuieli cu amortizarea capitalului imobilizat; cheltuieli cu primele de asigurare care privesc activele corporale fixe şi

circulante; cheltuieli cu primele de asigurare pentru personal împotriva accidentelor de

muncă;

54

contribuţiile care condiţionează organizarea şi funcţionarea activităţilor respective potrivit normelor legale în vigoare;

alte cheltuieli de exploatare; cheltuieli din cedarea activelor.

cheltuieli financiare: cheltuieli privind titlurile de plasament cedate; cheltuieli cu diferenţe de curs valutar; cheltuieli cu dobânzile; pierderi din creanţe legate de participaţii; alte cheltuieli financiare.

cheltuieli extraordinare: cheltuieli privind calamităţile naturale; cheltuieli privind exproprierile.

Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin actele normative în vigoare.

Sunt considerate cheltuieli efectuate în scopul realizării de venituri: cheltuielile cu achiziţionarea ambalajelor, pe durata de viaţă stabilită de către

contribuabil; cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecţia muncii şi cheltuielile efectuate

pentru prevenirea accidentelor de muncă şi a bolilor profesionale; cheltuielile reprezentând contribuţiile pentru asigurarea de accidente de muncă şi

boli profesionale, potrivit legii, şi cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale;

cheltuielile de reclamă şi publicitate efectuate în scopul popularizării firmei, produselor sau serviciilor, în baza unui contract scris, precum şi costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare. Se includ în categoria cheltuielilor de reclamă şi publicitate şi bunurile care se acordă în cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru încercarea produselor şi demonstraţii la punctele de vânzare, precum şi alte bunuri şi servicii acordate cu scopul stimulării vânzărilor;

cheltuielile de transport şi cazare în ţară şi în străinătate efectuate de către salariaţi şi administratori, în cazul în care contribuabilul realizează profit în exerciţiul curent şi/sau din anii precedenţi;

taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile obligatorii, reglementate de actele normative în vigoare, precum şi contribuţiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de muncă;

55

cheltuielile pentru formarea şi perfecţionarea profesională a personalului angajat; cheltuielile pentru marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţele existente sau

noi, participarea la târguri şi expoziţii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii;

cheltuielile de cercetare, precum şi cheltuielile de dezvoltare care nu îndeplinesc condiţiile de a fi recunoscute ca imobilizări necorporale din punct de vedere contabil;

cheltuielile pentru perfecţionarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, întreţinerea şi perfecţionarea sistemelor de management al calităţii, obţinerea atestării conform cu standardele de calitate;

cheltuielile pentru protejarea mediului şi conservarea resurselor; taxele de înscriere, cotizaţiile şi contribuţiile datorate către camerele de comerţ şi

industrie, organizaţiile sindicale şi organizaţiile patronale; pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor neîncasate, în

următoarele cazuri: procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii

judecătoreşti; debitorul a decedat şi creanţa nu poate fi recuperată de la moştenitori; debitorul este dizolvat, în cazul societăţii cu răspundere limitată cu asociat

unic, sau lichidat, fără succesor; debitorul înregistrează dificultăţi financiare majore care îi afectează întreg

patrimoniul. Mai există o categorie de cheltuieli cu deductibilitate limitată, reprezentate de:

cheltuielile de protocol, în limita a 2% din baza de calcul, determinată ca diferenţă între totalul veniturilor impozabile şi totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decât cheltuielile de protocol şi cheltuielile cu impozitul pe profit;Ch. protocol = Ch. protocol-[V.totale–Ch.totale+Ch.impozit pe profit+Ch.protocol] x 2% nedeductibile

cheltuieli cu indemnizaţia primită pe perioada delegării şi detaşării în altă localitate, în ţară şi în străinătate, în interesul serviciului, în limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice, în cazul în care contribuabilul realizează profit în exerciţiul curent şi/sau din anii precedenţi. Cheltuielile de transport, cazare şi indemnizaţia acordată salariaţilor, în cazul contribuabililor care realizează pierdere în exerciţiul curent şi/sau din anii precedenţi, sunt limitate la nivelul legal stabilit pentru instituţiile publice;

cheltuielile sociale, în limita sumei obţinute prin aplicarea unei cote de până la 2% la fondul de salarii realizat anual. Sub incidenţa acestei limite intră îndeosebi, ajutoarele

56

pentru naştere, ajutoarele pentru înmormântare, ajutoarele pentru boli grave, servicii de sănătate acordate în cazul bolilor profesionale şi al accidentelor de muncă până la internarea într-o unitate sanitară, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, cămine de nefamilişti, precum şi pentru şcolile pe care le au sub patronaj.

pierderile privind bunurile perisabile, în limitele prevăzute de actele normative în domeniu;

cheltuielile privind tichetele de masă acordate de angajator, în condiţiile prevăzute de lege;

cheltuielile cu taxele şi cotizaţiile către organizaţiile neguvernamentale sau asociaţiile profesionale, în limita echivalentului a 2.000 euro anual;

cheltuielile cu rezervele şi provizioanele, conform legii, astfel: rezerva legală este deductibilă în limita a 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce rezerva va atinge a cincea parte din capitalul social subscris vărsat. În cazul în care rezerva este utilizată pentru acoperirea pierderilor sau este distribuită sub orice formă, reconstituirea ulterioară a rezervei nu mai este deductibilă la calculul profitului impozabil;

cheltuielile cu amortizarea, în condiţiile prevăzute de art. 24 din Codul Fiscal; cheltuielile la schemele de pensii facultative, efectuate în numele unui angajat, în

limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 400 euro într-un an fiscal pentru fiecare participant;

cheltuielile cu primele de asigurare voluntară de sănătate, în limita unei sume reprezentând echivalentul în lei a 400 euro într-un an fiscal pentru fiecare participant;

cheltuielile cu dobânda şi diferenţele de curs valutar. Cheltuielile cu dobânzile aferente creditelor bancare pe termen lung vor fi integral deductibile în exerciţiul curent în cazul în care gradul de îndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei.

Formula de calcul a gradului de îndatorare este următoarea:

Gradul deîndatorare

În condiţiile în care gradul de îndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobânzile şi cu pierderea netă din diferenţele de curs valutar sunt nedeductibile.

57

=

Capital împrumutat la începutul anului +

Capital împrumutat la sfârşitul perioadei

Capital propriu la începutul anului Capital propriu la

sfârşitul perioadei

+

Cheltuielile nedeductibile fiscal cuprind cheltuielile care nu sunt deductibile nici în perioada curentă, nici în perioadele următoare:

cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferenţe din anii precedenţi sau din anul curent, precum şi impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate. Sunt nedeductibile şi cheltuielile cu impozitele nereţinute la sursă în numele persoanelor fizice şi juridice nerezidende, pentru veniturile realizate în România;

dobânzile, amenzile, confiscările, majorările de întârziere datorate către autorităţile române;

cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost încheiate contracte de asigurare, precum şi TVA aferentă;

cheltuielile cu TVA aferentă bunurilor acordate salariaţilor sub forma unor avantaje în natură, dacă valoarea acestora nu a fost impozitată prin reţinere la sursă;

cheltuielile făcute în favoarea acţionarilor/asociaţilor, altele decât cele generate de plăţi pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preţul de piaţă pentru aceste bunuri sau servicii;

cheltuielile înregistrate în contabilitate care nu au la bază un document justificativ; cheltuielile înregistrate de societăţile agricole, constituite în baza legii, pentru

dreptul de folosinţă al terenului agricol adus de membrii asociaţi, peste cota de distribuţie din producţia realizată din folosinţa acestuia, prevăzută în contractul de societate sau asociere;

cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile; cheltuielile cu contribuţiile plătite peste limitele stabilite sau care nu sunt

reglementate prin acte normative; cheltuielile cu primele de asigurare plătite de angajator, în numele angajatului, care

nu sunt incluse în veniturile salariale ale angajatului; cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de

servicii, pentru care angajatorii nu pot justifica necesitatea prestării acestora şi pentru care nu sunt încheiate contracte;

cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum şi cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu excepţia celor care privesc bunurile reprezentând garanţie bancară pentru creditele utilizate în desfăşurarea activităţii, sau utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau de leasing;

pierderile înregistrate la scoaterea din evidenţă a creanţelor incerte sau în litigiu neîncasate, pentru partea neacoperită de provizion. În această situaţie, contribuabilii care

58

scot din evidenţă clienţii neîncasaţi sunt obligaţi să comunice în scris acestora scoaterea din evidenţă a creanţelor respective, în vederea recalculării profitului impozabil la persoana debitoare;

cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat şi cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii; contribuabilii, scad, potrivit legii, din impozitul pe profit datorat sumele aferente, dacă totalul acestor cheltuieli îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii:

suma este în limita a 3 la mie din cifra de afaceri; suma nu depăşeşte mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat.

Impozitul pe profit se calculează prin aplicarea unei cote procentuale asupra profitului impozabil, conform tabelului nr. 3:

Impozit pe profit = Profit impozabil x Cota de impozitare

Dacă din rezultatul brut al exerciţiului (rezultatul înainte de impozitare) se scade impozitul pe profit, se obţine rezultatul net al exerciţiului (profit sau pierdere). Acest rezultat net al exerciţiului se regăseşte în soldul final al contului 121 „Profit si pierdere“ care este înscris în pasivul bilanţului contabil şi explicat în contul de profit şi pierdere.

Potrivit prevederilor Codului Fiscal, înregistrarea în contabilitate a impozitului pe profit trebuie să se facă trimestrial. Impozitul se calculează mai întâi pe baza datelor cumulate de la începutul anului până la sfârşitul trimestrului pentru care se face calculul. Astfel, rezultatul fiscal se determină comparând veniturile cumulate pe întreg anul fiscal cu cheltuieli cumulate de la începutul anului. Impozitul de înregistrat în trimestrul de referinţă este egal cu diferenţa dintre impozitul cumulat până la sfârşitul trimestrului şi impozitul cumulat până la sfârşitul trimestrului anterior. Limitele cheltuielilor deductibile se calculează lunar, astfel încât, la finele anului fiscal să se încadreze cumulat în prevederile dispoziţiilor legale în vigoare.

Mecanismul de înregistrare în contabilitate a impozitului pe profit este simplu, utilizându-se în acest scop conturile 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” şi 441 „Impozitul pe profit” şi generează următoarele înregistrări contabile:

a. Înregistrarea în contabilitate a impozitului pe profit:

691„Cheltuieli cu

impozitul pe profit”

= 441„Impozitul pe profit”

47.021 lei

b. Plata impozitului pe profit din conturile curente la bănci:

59

441„Impozitul pe profit”

= 5121„Conturi la bănci în

lei”

47.021 lei

Profitul impozabil şi impozitul pe profit sunt calculate şi înregistrate trimestrial, respectiv lunar, în cazul Băncii Naţionale a României, societăţilor comerciale bancare, persoane juridice române, şi sucursalelor din România ale băncilor, persoane juridice străine, cumulat de la începutul anului fiscal. Contribuabilii care efectuează plăţi trimestriale şi respectiv, lunare plătesc pentru ultimul trimestru sau pentru luna decembrie, în cazul Băncii Naţionale a României, societăţilor comerciale bancare, persoane juridice române şi în cazul sucursalelor din România ale băncilor, persoane juridice străine, o sumă egală cu impozitul calculat şi evidenţiat pentru trimestrul III al aceluiaşi an fiscal, respectiv o sumă egală cu impozitul calculat şi evidenţiat pentru luna noiembrie a aceluiaşi an fiscal, urmând ca plata finală a impozitului pe profit pentru anul fiscal să se facă până la data stabilită ca termen limită pentru depunerea situaţiilor financiare ale contribuabilului. Deciziile privind modalităţile de repartizare (în cazul unui profit) sau acoperire (în cazul pierderilor) a rezultatului net al exerciţiului sunt luate de adunarea generala a acţionarilor sau asociaţilor, după caz.

Contribuabilii care au definitivat până la data de 15 februarie închiderea exerciţiului financiar anterior depun declaraţia anuală de impozit pe profit şi plătesc impozitul pe profit aferent anului fiscal încheiat până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor. Persoanele juridice care încetează să existe, au obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 10 zile înainte de data înregistrării încetării existenţei persoanei juridice la Registrul Comerţului. Impozitul pe profit este venit al bugetului de stat. Ca excepţie, impozitul pe profit, dobânzile/majorările de întârziere şi amenzile datorate de regiile autonome din subordinea consiliilor locale şi a consiliilor judeţene, precum şi cele datorate de societăţile comerciale în care consiliile locale şi/sau judeţene sunt acţionari majoritari sunt venituri ale bugetelor locale respective. Contribuabilii sunt răspunzători pentru corectitudinea efectuării calculelor privind impozitul pe profit.

În cursul anului fiscal, contribuabilii au obligaţia de a depune trimestrial până la data de 25, inclusiv, a primei luni din trimestrul următor, formularul 100 denumit „Declaraţia privind obligaţiile de plată la bugetul general consolidat pentru luna…

60

anul….”, care cuprinde informaţii contabile privind impozitul pe profit datorat cumulat la sfârşitul perioadei precedente şi la sfârşitul perioadei de raportare, iar în cazul în care aceasta se corectează se va depune formularul 710 denumit „Declaraţie rectificativă”.

Contribuabilii au obligaţia să depună declaraţia anuală de impozit pe profit, formularul 101 numit „Declaraţie privind impozitul pe profit pentru anul …”, chiar şi în cazul în care înregistrează pierdere, până la termenul prevăzut pentru depunerea situaţiilor financiare, cu excepţia organizaţiilor nonprofit, contribuabililor care obţin majoritatea veniturilor din agricultură, pomicultură, viticultură, contribuabililor care au definitivat închiderea exerciţiului financiar până la data de 15 februarie, care depun declaraţia anuală de impozit pe profit până la data de 15 februarie inclusiv a anului următor. În această declaraţie se calculează impozitul pe profit fiscal. În cazul corectării declaraţiei anuale se va depune o dată cu declaraţia rectificativă şi formularul 101 completat cu datele corecte, cu menţiunea „Rectificativă”.

În cazul în care plătitorul corectează declaraţia depusă iniţial, declaraţia rectificativă se întocmeşte pe acelaşi model de formular, înscriind „X” în spaţiul special prevăzut în acest scop.

După satisfacerea obligaţiei faţă de buget prin plata impozitului pe profit datorat, profitul net rezultat este supus repartizării, ceea ce reprezintă esenţa politicii financiare la nivel microeconomic. Modul de repartizare a profitului trebuie să se constituie într-o importantă pârghie financiară menită să stimuleze creşterea şi dezvoltarea întreprinderii, creşterea productivităţii muncii şi ridicarea nivelului calitativ al produselor şi serviciilor realizate.

Proporţia repartizării între capitalizare şi distribuire reprezintă cheia politicii financiare a întreprinderii.

Regimul pierderilor prin reglementarea cuprinsă în Codul fiscal este adoptat practicii moderne în materie. Astfel, pierderea anuală, declarată de contribuabil prin declaraţia de impozit pe profit se recuperează din profiturile impozabile obţinute în următorii 5 ani consecutivi.

Contribuabilii care pe o perioadă de 3 ani consecutivi au realizat numai pierderi intră automat în obiectivul de control al organului fiscal pentru constatarea cauzelor care au condus la realizarea de pierdere.

Nu se recuperează pierderea fiscală înregistrată de persoana juridică în cazul în care are loc divizarea sau fuziunea. Recuperarea pierderilor se va efectua în ordinea înregistrării acestora, la fiecare termen de plată a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale în vigoare. În acest scop, pierderea se reportează lună de lună până la închiderea exerciţiului, când se determină pierderea anuală.

61

Reportul şi deductibilitatea pierderii fiscale (deficitului fiscal) se realizează independent de imputarea pierderii contabile, cele două categorii de rezultate având mişcări distincte în timp cu ocazia reportării. Dacă societatea decide acoperirea pierderii contabile din capitalul social, pierderea fiscală îşi continuă reportul pe perioada celor 5 ani. În cazul în care pierderea contabilă se acoperă din rezerva legală, fiind eliberată de impozite, societatea poate pierde dreptul de report privind pierderea fiscală.

Un deficit contabil este o contraperformanţă pe care întreprinderea trebuie să o corecteze cât mai repede posibil pentru a nu influenţa în mod negativ activitatea viitoare a firmei, fiind pusă în joc însăşi existenţa sa.

3.3. Impozitul pe dividende

La sfârşitul exerciţiului financiar, după aprobarea bilanţului, profitul societăţii se repartizează pe destinaţii hotărâte de către Adunarea Generală a Acţionarilor şi Asociaţilor. O destinaţie de repartizare a profitului o reprezintă dividendele cuvenite asociaţilor şi acţionarilor.

Dividendele reprezintă părţi din profitul net al societăţii care se cuvine asociaţilor şi acţionarilor în mărimea stabilită de AGA, în funcţie de numărul şi mărimea părţilor sociale pe care le au acţionarii în capitalul social.

O persoană juridică română care plăteşte dividende către o persoană juridică română are obligaţia să reţină, să declare şi să plătească impozitul pe dividende, reţinut către bugetul de stat, astfel:a. Reţinerea impozitului pe dividende:

457 „Dividende de plată”

= 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”

b. Plata impozitului pe dividende:446

„Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”


Impozitul pe dividende se stabileşte prin aplicarea unei cote de impozit de 10% asupra dividendului brut plătit către o persoană juridică română.

Impozitul pe dividende care trebuie reţinut se declară şi se plăteşte la bugetul de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se plăteşte dividendul. În cazul în care dividendele distribuite nu au fost plătite până la sfârşitul anului în care s-au

62

aprobat situaţiile financiare anuale, impozitul pe dividende aferent se plăteşte până la data de 31 decembrie a anului respectiv.

Veniturile sub formă de dividende, inclusiv sumele primite ca urmare a deţinerii de titluri de participare la fondurile închise de investiţii, se impun cu o cota de 16% din suma acestora. Obligaţia calculării şi reţinerii impozitului pe veniturile sub forma de dividende revine persoanelor juridice, odată cu plata dividendelor către acţionari sau asociaţi. Termenul de virare a impozitului este până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se face plata.

În cazul dividendelor distribuite, care nu au fost plătite acţionarilor sau asociaţilor până la sfârşitul anului în care s-au aprobat situaţiile financiare anuale, impozitul pe dividende se plăteşte până la data de 31 decembrie a anului respectiv.

3.4. Impozitul pe profit în viziunea contabilă internaţională

Persoanele juridice străine care obţin venituri în România prin intermediul sediului permanent au obligaţia de a plăti impozit pe profit pentru profitul impozabil atribuibil acestuia.

Profitul impozabil al sediului permanent se determină prin tratarea acestuia ca persoana separată şi prin utilizarea regulilor preţurilor de transfer între persoana juridică străină şi sediul său permanent.

La stabilirea preţului de piaţă al transferurilor efectuate între persoana juridică străină şi sediul său permanent se utilizează regulile de transfer, reglementate de normele metodologice de aplicare a Codului fiscal şi liniile directoare privind preţurile de transfer, emise de Organizaţia pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică.

La determinarea profitului impozabil se iau în calcul numai veniturile ce sunt atribuibile sediului permanent şi cheltuielile efectuate în scopul obţinerii acestor venituri.

Înainte de a desfăşura activitate printr-un sediu permanent în România, reprezentantul legal al persoanei juridice străine este obligat să înregistreze sediul permanent la autoritatea fiscală competentă.

Persoanele juridice străine care obţin venituri din proprietăţi imobiliare sau din vânzarea-cesionarea titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică română au obligaţia de a plăti impozitul pentru profitul impozabil aferent acestor venituri.

Veniturile din proprietăţile imobiliare situate în România includ următoarele: veniturile din închirierea sau cedarea folosinţei proprietăţii imobiliare situate în

România. Profitul impozabil, în cazul vânzării unor proprietăţi imobiliare în

63

România reprezintă diferenţa dintre valoarea rezultată din vânzarea şi costul de cumpărare, construire sau îmbunătăţire a proprietăţii, redus cu amortizarea fiscală aferentă, comisioanele, taxele sau alte sume plătite aferente vânzării se scad şi ele din valoarea realizată. În cazul închirierii sau cedării folosinţei proprietăţii profitul impozabil se determină ca diferenţă între veniturile obţinute şi cheltuielile efectuate în scopul realizării acestora;

câştigul din vânzarea-cesionarea drepturilor de proprietate sau al oricăror drepturi legate de proprietatea imobiliară situată în România;

câştigurile obţinute în urma vânzării-cesionării titlurilor de participare deţinute la o persoană juridică dacă jumătate din valoare mijloacelor fixe sunt direct sau prin intermediul mai multor persoane juridice, proprietăţi imobiliare situate în România. Astfel de câştiguri se determină ca diferenţă între veniturile realizate din vânzarea-cesionarea titlurilor de participare şi costul de achiziţie al acestora, inclusiv comisioane sau taxe aferente achiziţionării unor astfel de titluri de participare;

venituri obţinute din exploatarea resurselor naturale situate în România, inclusiv câştigul din vânzarea-cesionarea oricărui drept aferent acestor resurse naturale.O persoană juridică română care obţine profit impozabil din activităţi desfăşurate

printr-un sediu permanent pe teritoriul altui stat, va plăti impozit, calculat la nivelul activităţii întregii societăţi potrivit reglementărilor fiscale româneşti.

În concluzie, pentru a i se acorda credit fiscal aferent acelui sediu permanent contribuabilul este obligat să calculeze impozitul pe profiturile aferente, potrivit legilor fiscale româneşti.

Deducerea din impozitul pe profit datorat în România se va face pe baza documentelor care atestă plata, confirmată de autorităţile fiscale străine.

Neajunsurile impozitului pe profit pot fi sintetizate în următoarele direcţii: societăţile nu au capacităţi speciale de impozitare şi impozitarea venitului personal

este suficientă (tehnica integrării totale); societăţile deplasează impozitul asupra altor plătitori, transferându-l asupra

clienţilor prin practicarea de preţuri ridicate sau asupra salariaţilor prin neacordarea salariilor la nivelul muncii prestate;

impozitul pe profit nu este neutru, deoarece baza impozabilă prin cheltuieli nedeductibile sau venituri neimpozabile este greu de definit;

apare problema dublei impozitări şi prin impozitarea dividendelor.Referitor la proporţionalitatea cotei aplicate indiferent de mărimea profitului,

acesta este un fapt agreat de practica fiscală largă, deoarece societăţile nu sunt persoane fizice cărora să li se aplice principiul echităţii. În plus rata unică limitează şi posibilităţile

64

de evaziune fiscală. Totuşi, în multe ţări există rate mai scăzute pentru companiile mici şi mijlocii care nu au nivel de competitivitate ridicat dar valorifică resurse sau tradiţii locale.

Se pune problema dacă nu este bine să se practice progresivitatea impozitării, adică pentru niveluri ridicate de profit să se practice impozitarea în tranşe progresive. Astfel de impozitare este practicată în Elveţia, una din ţările dezvoltate din punct de vedere economic. Progresivitatea ar mări contribuţia la formarea bugetului public în funcţie de puterea economică, ar asigura echitatea şi în rândul persoanelor juridice. Tranşele de impozitare nu trebuie să descurajeze creşterea profitului. Însă, considerăm că proporţionalitatea impozitării într-o cotă rezonabilă creată să elimine alte forme de impozit, este cea mai bună, încurajând astfel concurenţa pentru obţinerea de produse calitative, competitive şi profitabile.

Pierderile fiscale externe, se deduc doar în limita veniturilor obţinute în străinătate. Pierderile realizate printr-un sediu permanent din străinătate se deduc numai din aceste venituri, separat, pe fiecare sursă de venit. Acestea se raportează şi se recuperează în următorii 5 ani fiscali consecutivi.

3.5. Impozitul pe venitul microîntreprinderilor

Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor este un impozit opţional, în sensul că, la înfiinţare începând cu primul an fiscal o societate comercială poate opta pentru plata impozitului mai sus menţionat dacă microîntreprinderea îndeplineşte condiţiile cerute de lege sau a impozitului pe profit.

O microîntreprindere este aceea persoană juridică română care îndeplineşte cumulativ următoarele condiţii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent:

a. realizează venituri, altele decât cele din consultanţă şi management, în proporţie de peste 50% din veniturile totale;

b. are de la 1 până la 9 salariaţi inclusiv; c. a realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 100.000 euro; d. capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât statul,

autorităţile locale şi instituţiile publice. Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe profit pot opta pentru plata

impozitului reglementat mai sus, începând cu anul fiscal următor, dacă nu au mai fost plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor.

O persoană juridică română care este nou-înfiinţată, poate opta să plătească impozit pe venitul microîntreprinderilor începând cu primul an fiscal, dacă realizează

65

venituri, altele decât cele din consultanţă şi management, în proporţie de peste 50% din veniturile totale, capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât statul, autorităţile locale şi instituţiile publice la data înregistrării la registrul comerţului şi are angajat permanent cel puţin un salariat şi maxim 9 salariaţi în termen de 60 de zile inclusiv de la data înregistrării.

Acestea, comunică opţiunea lor la organele fiscale teritoriale la începutul anului fiscal, până la data de 31 ianuarie inclusiv prin depunerea unei declaraţii de menţiuni. Această posibilitate o au şi persoanele juridice care desfăşoară activităţi în zonele libere şi zonele defavorizate.

De asemenea, pentru persoanele juridice care se înfiinţează în cursul anului fiscal, opţiunea se înscrie în cererea de înregistrare la registrul comerţului. Opţiunea are caracter definitiv pentru anul fiscal respectiv.

În cazul în care, în cursul anului fiscal, una dintre condiţiile impuse nu mai este îndeplinită, microîntreprinderea are obligaţia de a păstra pentru anul fiscal respectiv regimul de impozitare pentru care a optat.

Pot opta pentru plata impozitului pe venit microîntreprinderile care desfăşoară activităţi în zonele libere şi/sau în zonele defavorizate.

Baza impozabilă a impozitului pe veniturile microîntreprinderilor o constituie veniturile din orice sursă, din care se scad:

a. veniturile din variaţia stocurilor;b. veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale;c. veniturile din exploatare, reprezentând cota-parte a subvenţiilor guvernamentale

şi a altor resurse pentru finanţarea investiţiilor;d. veniturile din provizioane şi/sau ajustări privind deprecierile şi pierderile de

valoare;e. veniturile rezultate din anularea datoriilor şi a majorărilor datorate bugetului

statului, care nu au fost cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, conform reglementărilor legale;

f. veniturile realizate din despăgubiri, de la societăţile de asigurare, pentru pagubele produse la activele corporale proprii.

Microîntreprinderile plătitoare de impozit pe venitul microîntreprinderilor nu mai aplică acest sistem de impunere începând cu anul fiscal următor anului în care nu mai îndeplinesc una din cele patru condiţii obligatorii.

De asemenea, nu pot opta pentru sistemul de impunere reglementat de impozitul pe venitul microîntreprinderilor, persoanele juridice române care:

a. desfăşoară activităţi în domeniul bancar;

66

b. desfăşoară activităţi în domeniile asigurărilor şi reasigurărilor, al pieţei de capital, cu excepţia persoanelor juridice care desfăşoară activităţi de intermediere în aceste domenii;

c. desfăşoară activităţi în domeniile jocurilor de noroc, pariurilor sportive, cazinourilor;

d. au capitalul social deţinut de un acţionar sau asociat, persoană juridică cu peste 250 de angajaţi.

Anul fiscal al unei microîntreprinderi este anul calendaristic. În cazul unei persoane juridice care se înfiinţează sau îşi încetează existenţa, anul fiscal este perioada din anul calendaristic în care persoana juridică a existat.

Cota de impozitare pe veniturile microîntreprinderilor este 3% în anul 2009.Prin excepţie de la prevederile de mai sus, în cursul unui an fiscal, o

microîntreprindere realizează venituri mai mari de 100.000 euro, în această situaţie ea va plăti impozit pe profit luând în calcul veniturile şi cheltuielile realizate de la începutul anului fiscal. Calculul şi plata impozitului pe profit se efectuează începând cu trimestrul în care s-a depăşit limita legală prevăzută, fără a se datora majorări de întârziere. La determinarea impozitului pe profit datorat, se scad plăţile reprezentând impozitul pe veniturile microîntreprinderilor efectuate în cursul anului fiscal.

În cazul în care o microîntreprindere achiziţionează case de marcat, valoarea de achiziţie a acestora se deduce din baza impozabilă, în conformitate cu documentul justificativ, în trimestrul în care au fost puse în funcţiune, potrivit legii.

Calculul şi plata impozitului pe venitul microîntreprinderilor se efectuează trimestrial, până la data de 25 inclusiv a lunii următoare trimestrului pentru care se calculează impozitul. Microîntreprinderile au obligaţia de a depune, până la termenul de plată a impozitului, declaraţia de impozit pe venit.

Prin modificările aduse Codului fiscal este prevăzută şi situaţia inversă în care o microîntreprindere plătitoare de impozit pe venit poate opta pentru plata impozitului pe profit, începând cu anul fiscal următor.

De fapt, scopul acestui tip de impozit a fost acela de a stimula dezvoltarea acestor categorii de întreprinderi, un rezultat aşteptat fiind acela de creştere a numărului microîntreprinderilor.

Permiţând rezultate pozitive pentru rata de creştere a microîntreprinderilor, acest impozit are şi deficienţe importante. Una dintre acestea este faptul că această măsură fiscală a fost utilizată ca un mijloc de evitare a impozitelor ridicate la veniturile personale. Această facilitate rămâne încă valabilă şi în noile condiţii (contribuţiile la

67

fondul asigurărilor sociale fiind încă ridicate pentru a contracara unele din efectele cotei impozitului forfetar).3. Concepte cheie: microîntreprindere, rezultat contabil, rezultat fiscal, regimul pierderilor, cota de impozitare, impozit pe dividende.


1.Impozitul pe profit

2. Rezultatul contabil şi rezultatul fiscal

3. Impozitul pe dividende

4. Impozitul pe profit în viziunea contabilă internaţională

5. Impozitul pe venitul microîntreprinderilor

5. Teste de evaluare:

1. Una din condiţiile de mai jos nu este valabilă pentru plătitorii de impozit pe venitul microîntreprinderilor:a. realizează venituri, altele decât cele din consultanţă şi management, în proporţie de

peste 50% din veniturile totaleb. are de la 1 până la 9 salariaţi inclusivc. a realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 100.000 eurod. este plătitor de T.V.A.e. capitalul social al persoanei juridice este deţinut de persoane, altele decât statul,

autorităţile locale şi instituţiile publiceR:d

2. Persoanele juridice plătitoare de impozit pe profit comunică opţiunea lor, la organele fiscale teritoriale:

a. la sfârşitul anului fiscalb. lunarc. la începutul anului fiscal

68

d. când sunt chemate de către organul fiscale. trimestrial

R:c

3. Care este gradul de îndatorare al contribuabililor care determină cheltuieli cu dobânzile integral deductibile la calculul profitului impozabil:a. mai mic sau egal cu 2b. mai mic sau egal cu 1c. mai mic sau egal cu 4d. mai mic sau egal cu 3e. mai mic sau egal cu 5R:d

4. Tratamentul fiscal al rezervei legale constituite de contribuabil potrivit legii societăţilor comerciale:a. nedeductibilăb. deductibilă în limita unei cote de 20% aplicată asupra profitului contabilc. deductibilă în limita unei cote de 10% aplicată asupra profitului contabild. deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, înainte de

determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile şi se adaugă cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, până ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat

e. deductibilă în limita unei cote de 5% aplicată asupra profitului contabil, după determinarea impozitului pe profit

R:d

Capitolul IV

CONTABILITATEA ŞI FISCALITATEA TAXEI PE VALOAREA ADĂUGATĂ

1. Obiective:

Taxa pe valoarea adăugată deductibilă Taxa pe valoarea adăugată colectată Taxa pe valoarea adăugată neexigibilă

69

2. Cuprins:

4.1. Taxa pe valoarea adăugată şi circuitele economice

Perfecţionarea sistemului de impozite şi taxe alături de reforma sistemului fiscal din România în domeniul impozitelor indirecte, a impus înlocuirea impozitului pe circulaţia mărfurilor (limitat doar la desfacerile de mărfuri), începând cu 1 iulie 1993, printr-un impozit general pe consum preluat din sisteme fiscale moderne numit taxa pe valoarea adăugată.

Taxa pe valoarea adăugată a fost introdusă de toate ţările cu o economie de piaţă modernă şi reprezintă un impozit indirect, cu plata fracţionată, care cuprinde toate fazele circuitelor economice, respectiv producţia, serviciile şi distribuţia până la vânzările către consumatorii finali, inclusiv. Acesta se colectează de către organele abilitate, pentru a se vărsa la bugetul de stat.

Denumirea de „indirect” a acestui impozit (şi nu numai), provine de la faptul că statul nu are posibilitatea să stabilească nominal această categorie de impozite, în mod direct pe fiecare persoană; astfel spus, statul nu are posibilitatea să cunoască numele şi prenumele, adresa, cuantumul impozitului persoanei care trebuie să plătească unul sau mai multe impozite indirecte (în funcţie de structura produselor consumate) şi care să fie luate în evidenţa organelor fiscale.

Un impozit indirect aşa cum este Taxa pe Valoarea Adăugată, prezintă numeroase avantaje pentru stat, deoarece:

acesta are întotdeauna un randament fiscal ridicat, adică: este plătit, în mod obligatoriu de către toţi beneficiarii operaţiunilor supuse

impozitării; nu reclamă cheltuieli mari de percepere; nu este susceptibil de evaziuni fiscale;

este stabil, nefiind supus asociaţiilor determinate de conjunctura economică; este elastic, întrucât poate fi majorat sau micşorat (prin modificarea cotei de

impozitare) în funcţie de nevoile concrete ale bugetului de stat. O caracteristică foarte importantă a Taxei pe Valoarea Adăugată este faptul că este

suportată întotdeauna de beneficiar şi deci tot ceea ce se exportă este degrevat de această taxă. Taxa pe Valoarea Adăugată reprezintă deci un stimulent pentru export.

Conform legii, operaţiunile care sunt cuprinse în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată, sunt denumite operaţiuni impozabile. Pentru a fi impozabile, operaţiunile

70

economice trebuie să îndeplinească următoarele condiţii:1. să reprezinte o livrare de bunuri sau o prestare de servicii efectuate cu plată;2. desfăşurarea operaţiunii trebuie să fie realizată pe teritoriul României;3. exercitarea operaţiunii să fie făcută de către o persoană impozabilă;4. operaţiunea să aibă un caracter legal.

Valoarea adăugată, privită din punct de vedere economic reprezintă un indicator care are rolul de a reliefa care este valoarea nou creată de către unitatea patrimonială în urma activităţii sale. La baza taxei pe valoarea adăugată stă criteriul deductibilităţii.

Din punct de vedere contabil valoarea adăugată reprezintă diferenţa dintre producţia exerciţiului împreună cu marja comercială şi consumurile provenite de la terţi (consumurile intermediare):

Valoarea adăugată = Marja comercială + Producţia exerciţiului - Consumuri de la terţi

Unde:Marja comercială reprezintă diferenţa dintre vânzările de mărfuri şi costul de

cumpărare al mărfurilor vândute.Producţia exerciţiului constituie suma dintre valoarea producţiei vândute, valoarea

producţiei stocate şi valoarea producţiei imobilizate.Consumurile provenite de la terţi reprezintă totalitatea cheltuielilor cu materiile

prime şi materialele consumabile provenite de la terţi, cu serviciile prestate de terţi şi cu plata personalului angajat provenit din afara întreprinderii.

Valoarea adăugată, ca plus de valoare realizat în urma desfăşurării unei activităţi, are rolul de a permite remunerarea următoarelor segmente:

forţa de muncă (prin intermediul salariilor) statul (prin intermediul sistemului de impozitare) creditorii (prin intermediul dobânzilor aferente) proprietarii întreprinderilor (prin intermediul dividendelor).

Statul va încasa aceste impozite, dar nu „direct” de la suportatorii acestora, ci „indirect”, prin interpuşi, prin persoanele juridice (societăţi comerciale, regii autonome) şi fizice (autorizate să desfăşoare anumite activităţi), care vând produse şi/sau prestează, servicii supuse impozitelor indirecte, dintre care cele mai cunoscute sunt taxa pe valoarea adăugată, accizele şi taxele vamale.

Din punct de vedere fiscal, taxa pe valoarea adăugată, reprezintă un impozit pe consum, care este suportat de consumatorul final şi care are rolul de a elimina inegalităţile fiscale existente între circuitele de desfacere a produselor.

71

Taxa pe valoarea adăugată reprezintă un procedeu modern de impunere, care a înlocuit impozitul pe circulaţia mărfurilor şi a înlăturat impunerea în cascadă a mărfurilor şi produselor, care presupunea o impunere multiplă (adică impozit la impozit) a aceluiaşi produs în raport de modul de producţie sau de destinaţia acestuia.

Ca impozit datorat bugetului de stat, taxa pe valoarea adăugată se caracterizează prin următoarele caracteristici:

1. este unică, în sensul că nivelul taxei suportate de consumatorul final este acelaşi, indiferent de operaţiunile anterioare şi de stadiul în care se găseşte;

2. este neutră, adică se plăteşte de toţi beneficiarii produselor şi serviciilor;3. este transparentă, în sensul că fiecare contribuabil cunoaşte, de regulă, valoarea

adăugată prin activitatea sa şi taxa aferentă;4. în general, are aplicabilitate numai în ţara în care se prestează serviciul sau se

consumă bunul.În plan normativ, taxa pe valoarea adăugată a fost introdusă iniţial prin O.G. nr.

3/1992, publicată în M.O. nr. 200/17 august 1992.

4.2. Taxa pe valoarea adăugată în practica întreprinderilor

În conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală, orice persoană impozabilă care realizează operaţiuni taxabile şi/sau scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept de deducere trebuie să solicite înregistrarea ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată la organul fiscal competent din subordinea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală în următoarele situaţii:

I. la înfiinţare, în mod obligatoriu, dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri peste plafonul de scutire prevăzut de dispoziţiile Codului fiscal referitoare la taxa pe valoarea adăugată;

II. la înfiinţare, dacă declară că urmează să realizeze o cifră de afaceri sub plafonul de scutire prevăzut de dispoziţiile Codului fiscal referitoare la taxa pe valoarea adăugată, dar optează pentru aplicarea regimului normal de taxa pe valoarea adăugată;

III. după înfiinţare, în mod obligatoriu, dacă depăşeşte plafonul de scutire prevăzut de dispoziţiile Codului fiscal referitoare la taxa pe valoarea adăugată, în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care a depăşit acest plafon;

IV. după înfiinţare, dacă cifra de afaceri realizată este sub plafonul de scutire prevăzut de dispoziţiile Codului fiscal referitoare la taxa pe valoarea adăugată,

72

dar doreşte să opteze pentru aplicarea regimului normal de taxa pe valoarea adăugată.

În cazul persoanelor înregistrate ca plătitori de taxa pe valoarea adăugată, codul de identificare fiscală este precedat de litera „R”.

Data înregistrării ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată este: data comunicării certificatului de înregistrare; data de întâi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă face opţiunea

pentru aplicarea regimului normal de taxa pe valoarea adăugată; data de întâi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă solicită luarea în

evidenţă ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată.Opţiunea de aplicare a regimului de taxare se notifică organelor fiscale teritoriale

pe baza unui formular tipizat.În cadrul declaraţiei de înregistrare fiscală, depusă în vederea atribuirii

certificatului de înregistrare fiscală, sunt cuprinse date referitoare la vectorul fiscal.Vectorul fiscal reprezintă categoriile de obligaţii fiscale datorate potrivit legii:

T.V.A. Accize Impozit pe profit Impozit pe veniturile microîntreprinderilor Contribuţia la asigurările sociale de sănătate Contribuţia la fondul de şomaj Contribuţia la fondul de accidente Contribuţia la asigurările sociale.

Datele privind vectorul fiscal sunt cuprinse la capitolul IV din „Declaraţia de înregistrare fiscală/ Declaraţia de menţiuni pentru persoane juridice, asociaţii familiale şi asocieri fără personalitate juridică (cod 010)”, aprobată prin O.M.F.P. nr. 300/2004.

Intră în sfera subiecţilor impunerii (privind T.V.A.) acele persoane care desfăşoară, în mod independent şi indiferent de loc, activităţi economice de producţie, comerţ sau prestări de servicii, inclusiv activităţile extractive, agricole şi activităţile profesiilor libere sau asimilate acestora, exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.

Generic, aceste persoane sunt întâlnite sub denumirea de persoane fizice (privite în mod individual sau constituite în asociaţii) şi persoane juridice.

Instituţiile publice pentru activităţile desfăşurate în calitate de autorităţi publice, nu sunt subiecţi ai impunerii, chiar dacă percep cotizaţii, onorarii, taxe sau alte plăţi.

73

Acestea devin impozabile dacă tratarea lor ca persoane neimpozabile ar avea drept consecinţă producerea de distorsiuni concurenţiale.

Prin excepţie, instituţiile publice devin, de asemenea, impozabile dacă desfăşoară următoarele activităţi:

furnizarea de apă, gaz, energie electrică, energie termică etc; transport de bunuri şi persoane; telecomunicaţii; activităţile organelor de publicitate comercială, agenţiilor de călătorii; servicii prestate de porturi şi aeroporturi etc.

Cu ajutorul contului 442 „Taxa pe valoarea adăugată” se ţine evidenţa decontărilor cu bugetul statului privind taxa pe valoarea adăugată. Pentru evidenţierea distinctă a taxei pe valoarea adăugată se utilizează următoarele conturi sintetice de gradul II:

4423 „T.V.A. de plată” 4424 „T.V.A. de recuperat” 4426 „T.V.A. deductibilă” 4427 „T.V.A. colectată” 4428 „T.V.A. neexigibilă”

Formula de calcul a taxei pe valoarea adăugată este:

T.V.A. = Baza impozabilă x Cota de T.V.A.

Contul 4423 „T.V.A. de plată” ţine evidenţa taxei pe valoarea adăugată de plătit la bugetul statului.

Taxa pe valoarea adăugată generează următoarele înregistrări contabile:a. Înregistrarea în contabilitate a taxei pe valoarea adăugată de plată:

4427 „T.V.A. colectată”

= 4423„T.V.A. de plată”

b. Plata taxei pe valoarea adăugată către bugetul de stat:4423

„T.V.A. de plată” = 5121

„Conturi la bănci în lei”

c. Înregistrarea taxei pe valoarea adăugată de recuperat:4423

„T.V.A. de plată” = 4424

„T.V.A. de

74

recuperat”

Taxa pe valoarea adăugată calculată asupra intrărilor - sumelor obţinute din intrări de bunuri şi servicii - se înregistrează în contabilitate într-un cont distinct intitulat „T.V.A. deductibilă“ având simbolul 4426. Taxa pe valoarea adăugată se regăseşte pe facturile aferente bunurilor achiziţionate sau serviciilor prestate, reprezentând 19% din valoarea acestora. Această sumă va fi dedusă de către unitate. La rândul lor, toate facturile de prestări servicii şi vânzări de bunuri eliberate de către unitate, vor avea înregistrată o sumă reprezentând 19% din valoarea lor, sumă ce va fi colectată de unitate.

Prorata T.V.A.

Dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată aferentă bunurilor şi/sau serviciilor achiziţionate care sunt utilizate de o persoană impozabilă, se determină în raport cu gradul de utilizare a bunurilor şi/sau serviciilor respective, la realizarea operaţiunilor care dau drept de deducere.

Acest grad de utilizare denumit prorata se aplică la suma taxei pe valoarea adăugată deductibile, pentru a se afla suma taxei pe valoarea adăugată de dedus.

Prorata se determină ca raport între: la numărător se înregistrează veniturile obţinute din operaţiuni care dau drept de

deducere; la numitor se înregistrează veniturile obţinute din operaţiuni care dau drept de

deducere (de la numărător) plus veniturile obţinute din operaţiuni care nu dau drept de deducere, subvenţii şi alocaţii primite de la bugetul de stat sau bugetele locale în scopul finanţării de activităţi scutite fără drept de deducere sau care nu intră în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată. Se exclud din calculul proratei veniturile financiare, dacă acestea sunt accesorii activităţii principale.Prorata se determină anual, astfel că elementele prevăzute la numitor şi numărător

sunt cumulate pentru întregul an fiscal, dar, prin excepţie, cu aprobarea organului fiscal, poate fi determinată lunar sau trimestrial, caz în care elementele prevăzute la numitor şi numărător sunt cele efectiv realizate în cursul fiecărei luni, respectiv trimestru.

Numai la cererea justificată a persoanelor impozabile, organele fiscale la care acestea sunt înregistrate ca plătitor de taxă pe valoarea adăugată, pot aproba ca prorata să fie determinată lunar sau trimestrial, după caz.

75

Prorata definitivă se determină în luna decembrie în funcţie de realizările efective din cursul anului şi se înscrie în Decontul de taxă pe valoarea adăugată întocmit pentru luna decembrie.

Dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată înscrise în documentele pentru achiziţii şi/sau servicii se exercită în funcţie de data facturii fiscale sau a altui document legal, dacă acesta s-a primit până la data depunerii Decontului taxei pe valoarea adăugată.

Documentele de achiziţii primite după data depunerii decontului întocmit pentru luna respectivă se includ în deconturile întocmite pentru lunile următoare sau, după caz, trimestrele următoare.

Taxa pe valoarea adăugată calculată asupra ieşirilor - sumelor obţinute din livrări de bunuri mobile, prestări de servicii şi operaţii asimilate acestora - se înregistrează în contabilitate într-un cont colector denumit „T.V.A. colectată“ având simbolul 4427.

În cazul livrărilor de bunuri cu plata în rate, taxa pe valoarea adăugată aferentă ratelor se înregistrează în contul 4428 ,,T.V.A. neexigibilă”, urmând ca, pe măsură ce aceasta devine exigibilă, să fie înregistrată în creditul contului 4427 „T.V.A. colectată” prin debitul contului 4428 ,,T.V.A. neexigibilă”.

Codul fiscal a consacrat următoarea regulă generală: livrările de bunuri sunt supuse T.V.A. numai dacă au loc pe teritoriul României, iar cele din import sunt impozabile la intrarea pe teritoriul ţării noastre, prin înregistrarea unei declaraţii vamale.

Baza de impozitare pentru import

Pentru bunurile din import, baza de impozitare se calculează după următoarea formulă:

Bii =Vv + Cv + Tv + A + At

unde:Bii – reprezintă baza de impozitare pentru importVv – reprezintă valoarea în vamă a bunurilorCv – reprezintă comisionul vamalTv – reprezintătaxele vamaleA – reprezintă accizeleAt – reprezintă alte taxe datorate pentru importul de bunuri (cu excepţia T.V.A.).

Conform reglementărilor vamale, determinarea valorii în vamă a bunului are în vedere următoarele:

preţul de import; alte cheltuieli precum:

76

cheltuieli de transport pe parcurs extern; cheltuieli de asigurare tot pe parcurs extern; cheltuieli de încărcare, descărcare şi manipulare, aferente transportului

mărfurilor importate, achitate pe parcurs extern. În baza de impozitare se cuprind şi cheltuielile accesorii, cum ar fi: comisioanele,

cheltuielile de ambalare, de transport până la primul loc de destinaţie a bunurilor în România, stipulat în documentul de transport.

Din calculul bazei de impozitare pentru operaţiunile din interiorul ţării sunt excluse:

rabaturile; remizele; risturnele; sconturile; alte reduceri de preţ, acordate de furnizori direct clienţilor; valoarea ambalajelor.

Faptul generator şi exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată

Faptul generator este faptul a cărui împlinire determină naşterea obligaţiei de plată a impozitului.

Aceasta presupune realizarea condiţiilor legale, necesare pentru exigibilitatea taxei. Codul fiscal, menţionează că, în principiu, faptul generator ia naştere în momentul

livrării bunurilor sau prestărilor de servicii.Excepţie de la această situaţie face momentul expirării perioadelor pentru

efectuarea de decontări sau plăţi (pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii cu caracter continuu).

Exigibilitatea, un element important al T.V.A., este definită ca fiind dreptul organului fiscal de a pretinde plătitorului, la o anumită dată, plata taxei datorată bugetului de stat.

În momentul realizării faptului generator în cazul livrărilor de bunuri şi prestărilor de servicii putem spune că taxa pe valoarea adăugată devine exigibilă.

Taxa pe valoarea adăugată se datorează statului într-un termen stabilit în funcţie de data livrării bunurilor sau prestării serviciilor.

Anterior, impozitul pe circulaţia mărfurilor, spre deosebire de T.V.A., se datora bugetului de stat într-un termen stabilit în raport cu data încasării facturilor emise.

Conform Codului fiscal există însă şi excepţii de la exigibilitatea T.V.A. şi anume:

77

exigibilitatea este anterioară faptului generator şi intervine la data la care este emisă factura, înaintea livrării de bunuri;

pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii în care se încasează avansuri, exigibilitatea intervine la data încasării acestuia;

pentru livrările de bunuri şi prestările de servicii care se realizează prin intermediul maşinilor automate de vânzare, de jocuri sau alte maşini similare, exigibilitatea intervine la data extragerii numerarului.

Cote de impozitare

Codul fiscal prevede două cote de impozitare şi anume: cota standard de 19%; cota redusă de 9%.

Acest lucru a fost necesar pentru armonizarea cotelor sistemului de impunere a T.V.A. din România cu cel aplicat în Uniunea Europeană.

În acest mod au fost respectate cerinţele Comisiei Europeane referitoare la sistemul de impunere a T.V.A..

Astfel, în funcţie de criteriul cotelor de impunere, operaţiunile care fac obiectul T.V.A. se clasifică în: operaţiuni care sunt obligatoriu impozabile; operaţiuni care sunt scutite de plata T.V.A.; operaţiuni care au un drept de deducere.

În cadrul operaţiunilor impozabile obligatoriu, cota de 19% se aplică asupra bazei de impozitare, determinată după regulile arătate anterior.

Cota redusă de 9% se aplică asupra bazei de impozitare pentru următoarele livrări de bunuri sau prestări de servicii:

vizitarea muzeelor, caselor memoriale, castelelor, grădinilor zoologice şi botanice, a târgurilor, monumentelor istorice etc;

vânzarea de manuale şcolare, cărţi, reviste şi ziare, cu excepţia celor destinate exclusiv publicităţii;

livrările de proteze ortopedice, proteze de orice fel şi accesoriile acestora, cu excepţia protezelor dentare;

medicamentele de uz uman şi veterinar; cazarea în cadrul sectorului hotelier, inclusiv închirierea terenurilor amenajate

pentru camping.

78

Pentru bunurile din import se aplică aceleaşi cote din interiorul ţării pentru livrarea aceluiaşi bun.

Operaţiuni scutite de plata T.V.A.

Scutiri de plată pentru operaţiunile din interiorul ţării

Conform reglementărilor Codului fiscal sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată următoarele operaţiuni:

spitalizarea, îngrijirile medicale, inclusiv veterinare şi operaţiunile strâns legate de acestea;

prestările de servicii efectuate de către stomatologi şi tehnicieni dentari în cadrul profesiunilor;

prestările de îngrijire şi supraveghere realizate de personal medical şi paramedical; prestările de servicii vizând transportul bolnavilor şi al persoanelor accidentate; prestările de servicii vizând livrările de organe, de sânge şi de lapte, de provenienţă

umană; prestările de servicii vizând activitatea de învăţământ desfăşurată de unităţile

autorizate; livrările de bunuri sau prestările de servicii care sunt realizate de căminele şi

cantinele organizate; prestările de servicii vizând activitatea de meditaţie particulară efectuată de către

cadrele didactice din domeniul învăţământului; livrările de bunuri sau prestările de servicii vizând activitatea de asistenţă şi

protecţia socială; livrările de bunuri sau prestările de servicii vizând activitatea de protecţie a

copiilor şi tinerilor; livrările de bunuri sau prestările de servicii efectuate pentru membrii organizaţilor

fără scop patrimonial, în interesul lor colectiv; prestările de servicii vizând activitatea de practicare a sportului sau a educaţiei

fizice, efectuate de organizaţii fără scop patrimonial; livrările de bunuri sau prestările de servicii cu caracter cultural; livrările de bunuri sau prestările de servicii vizând activitatea desfăşurată cu ocazia

manifestărilor destinate să le aducă sprijin financiar şi care sunt organizate în profitul lor exclusiv;

79

livrările de bunuri sau prestările de servicii vizând activitatea de servicii publice poştale;

activităţile specifice posturilor publice naţionale de radio şi de televiziune, cu excepţia activităţilor de publicitate şi altor activităţi de natură comercială;

prestările de servicii vizând activitatea de livrare de timbre poştale necesare serviciilor poştale, de timbre fiscale şi alte timbre similare;

prestările de servicii vizând activităţi legate de anumite servicii financiare şi bancare (acordarea şi negocierea de credite, orice operaţiune legată de depozite şi conturi financiare, gestiunea fondurilor comune de plasament şi a fondurilor comune de garantare a creanţelor ş.a.);

livrarea unei construcţii sau a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită, precum şi a oricărui alt teren;

prestările de servicii vizând operaţiunile de asigurare (reasigurare); prestările de servicii vizând jocurile de noroc; prestările de servicii vizând activitatea de arendare, concesionare şi închiriere de

bunuri imobile cu anumite excepţii prevăzute de lege.

Formele reducerilor de preţ

Reducerile primite în cazul cumpărărilor de stocuri pot îmbrăca un caracter comercial sau un caracter financiar.

Reducerile comerciale pot fi întâlnite sub următoarele forme: rabaturi, remize, risturnuri.

Rabaturile se primesc pentru anumite defecte de calitate şi se aplică asupra preţului de vânzare.

Remizele se acordă asupra preţului, pentru vânzări superioare volumului convenit.Risturnurile sunt reduceri de preţ, calculate asupra ansamblului unei operaţii, în

decursul unei perioade determinate de timp.Dacă rabatul şi remiza sunt acordate în momentul facturării şi livrării bunurilor,

risturnul este acordat ulterior, fiind necesară întocmirea unei facturi distincte în acest scop.

Reducerile financiare pot fi întâlnite sub formă de sconturi de decontare pentru achitarea datoriilor înainte de termenul de exigibilitate.

80

Specific reducerilor este faptul că se calculează în cascadă, adică procentul de reducere se aplică de fiecare dată asupra netului anterior, iar T.V.A. se calculează asupra ultimului net.

Netul comercial este dat de diferenţa dintre valoarea la preţul de vânzare şi reducerile comerciale.

Netul financiar este dat de diferenţa dintre netul comercial şi sconturile de decontare.

Exemplu:Pentru a analiza implicaţiile T.V.A.-ului asupra reducerilor comerciale şi

financiare, înregistrăm în contabilitate următorul exemplu: Valoarea la preţ de vânzare 10.000,00 lei Rabat 5% 500,00 lei NET 1 9.500,00 lei Remiză 10% 950,00 lei NET 2 8.550,00 lei Risturn 4% 342,00 lei NET COMERCIAL 8.208,00 lei Scont 3% 246,00 lei NET FINANCIAR 7.962,00 lei T.V.A. 19% 1.512,78 lei NET DE PLATĂ 9.474,78 lei

I. Înregistrarea operaţiei în contabilitatea clientului: %

371„Mărfuri”

4426 „T.V.A. deductibilă”

= 401„Furnizori”

9.720,78 8.208,001.512,78

II. Concomitent se va înregistra scontul de decontare acordat:401

„Furnizori”= 767

„Venituri din sconturi obţinute

”

246,00

III. Înregistrarea operaţiei în contabilitatea furnizorului:

81

411„Clienţi”

= %707

„Venituri din vânzarea

mărfurilor”4427

„T.V.A. colectat”

9.720,78 8.208,001.512,78

IV. La încasarea facturii se va înregistra: %

5121„Conturi la bănci”

667 „Cheltuieli cu

sconturile acordate”

= 411„Clienţi”

9.720,78 9.474,78

246,00

Regimul deducerilor

Ca normă generală, T.V.A. primită pentru livrările de bunuri şi servicii impozabile este redusă cu taxa pe valoarea adăugată plătită pentru achiziţii şi importuri necesare la operaţiunile supuse taxei.

Astfel, se poate cere o deducere (un credit) de taxă de către un contribuabil obligat să aplice T.V.A.

În acest fel, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa pe valoarea adăugată datorată sau achitată, inclusiv pentru bunurile din import dar numai cu condiţia ca bunurile şi serviciile achiziţionate să fie utilizate în folosul operaţiunilor sale taxabile.

Codul fiscal menţionează că nu poate fi dedusă T.V.A. pentru: bunuri şi servicii achiziţionate de furnizori sau prestatori în contul clienţilor şi care

apoi se decontează acestora; băuturi alcoolice şi produse din tutun destinate acţiunilor de protocol.

Justificarea dreptului de deducere se realizează prin prezentarea unor facturi fiscale întocmite conform legii şi a declaraţiilor vamale de import sau actelor constatatoare emise de autorităţile vamale.

T.V.A. colectată reprezintă taxa pe valoarea adăugată, care face obiectul facturării bunurilor livrate sau serviciilor prestate.

82

Această noţiune este utilizată în contrast cu T.V.A. deductibilă, conform căreia se acordă drept de deducere, în condiţiile menţionate anterior.

Obligaţiile plătitorilor de T.V.A.

Toate persoanele impozabile sunt obligate să declare începerea, schimbarea şi încetarea activităţii lor.

De asemenea, în cazul încetării activităţii, în termen de 15 zile, persoanele impozabile înregistrate ca plătitoare de T.V.A. trebuie să solicite scoaterea din evidenţă ca plătitor. Acest termen începe să curgă de la data când a fost depus actul în care se consemnează situaţia respectivă.

Societăţile comerciale devin plătitoare de T.V.A. în anul 2007, dacă au realizat venituri taxabile în sumă de 1.190 mld. lei (35.000 euro). În momentul în care vor atinge acest prag, sunt obligaţi conform legii să declare aceasta şi să facă cerere pentru a deveni plătitori de T.V.A..

Documentele fiscale din care se poate deconta T.V.A.– ul sunt factura fiscală, bonul de casă fiscal (numai pentru carburanţi) şi chitanţa fiscală (numai în cazul unităţilor care prin lege sunt scutite să utilizeze factura fiscală).

Persoana impozabilă, înregistrată ca plătitor de T.V.A., trebuie să emită factură fiscală către fiecare beneficiar, pentru orice livrare de bunuri sau prestare de servicii efectuată.

În cazul livrării de bunuri factura fiscală se emite la data efectuării operaţiunii, iar în cazul prestărilor de servicii, aceasta trebuie emisă cel mai târziu până la data de 15 a lunii următoare celei în care prestarea a fost efectuată.

Factura fiscală se emite în termen de 5 zile lucrătoare de la data livrării, pentru acele bunuri livrate cu aviz de însoţire.

Emiterea facturii nu trebuie să depăşească finele lunii în care a avut loc livrarea.La sfârşitul fiecărei luni, serviciul contabilitate va calcula suma de plată sau de

recuperat la T.V.A. astfel: dacă T.V.A.-ul deductibil (aferent cumpărărilor) este mai mare decât T.V.A.-ul

colectat (aferent vânzărilor), unitatea va avea la sfârşitul lunii T.V.A. de recuperat de la bugetul de stat;

dacă T.V.A.-ul deductibil (aferent cumpărărilor) este mai mic decât T.V.A.-ul colectat (aferent vânzărilor), unitatea va avea la sfârşitul lunii T.V.A. de plată către bugetul de stat.

83

Evidenţa operativă a T.V.A.-ului se organizează cu ajutorul a două registre: Jurnalul pentru vânzări şi Jurnalul pentru cumpărări. Ambele jurnale evidenţiază zilnic operaţiunile, documentele, valoarea bazei de impozitare şi a T.V.A.-ului aferent tuturor tranzacţiilor desfăşurate de către unitatea patrimonială.

Plătitorii de T.V.A. sunt obligaţi să calculeze T.V.A. -ul, să completeze şi să depună la Administraţia Finanţelor Publice, Decontul de T.V.A. lunar şi să vireze sumele aferente de plată până cel târziu pe data de 25 a lunii următoare. Pentru neplata taxei pe valoarea adăugată în termenul stabilit, persoanele juridice plătitoare de T.V.A. datorează majorări de întârziere şi penalităţi de întârziere calculate conform legislaţiei privind calculul şi plata sumelor datorate pentru neachitarea la termen a impozitelor şi taxelor. Determinarea în mod eronat cu rea-credinţă, de către persoanele juridice plătitoare de T.V.A., a taxei pe valoarea adăugată de rambursat şi obţinerea nelegală, în acest fel, a unor sume de bani de la organele fiscale, constituie infracţiune şi se pedepseşte penal. Nedepunerea lunară a decontului privind T.V.A.-ul determină sancţionarea agentului economic prin amendă iar dacă aceasta s-a făcut din motive de eludare a legii, sancţiunile vor intra sub incidenţa evaziunii fiscale.

T.V.A. a înlocuit impunerea în cascadă, care era specifică impozitului pe circulaţia mărfurilor, cu impunerea asupra contribuţiei nete a unităţilor patrimoniale la formarea produsului social final.

T.V.A. are şi rolul de a stimula modernizarea întreprinderilor, care se poate realiza prin reduceri de taxe pentru achiziţii de echipamente industriale, scutiri de T.V.A. ori prin reduceri de cote în funcţie de cifra de afaceri, de numărul de salariaţi sau activitatea de export.

Orice persoană impozabilă înregistrată ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată, care, ulterior înregistrării, realizează exclusiv operaţiuni care nu dau drept de deducere, trebuie să solicite scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată, în termen de 10 zile de la sfârşitul lunii în care realizează exclusiv astfel de operaţiuni. Scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată se va face începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care persoana impozabilă are obligaţia să solicite această scoatere din evidenţă.

Persoanele impozabile înregistrate ca plătitori de taxa pe valoarea adăugată trebuie să solicite scoaterea din evidenţă, în caz de încetare a activităţii, în termen de 15 zile de la data actului în care se consemnează situaţia respectivă. Scoaterea din evidenţă ca plătitor de taxa pe valoarea adăugată se va face începând cu data de întâi a lunii următoare depunerii declaraţiei de menţiuni.

84

4.3. Taxa pe valoarea adăugată aferentă importurilor de bunuri şi servicii

T.V.A. îşi exercită acţiunea şi asupra activităţilor de import de bunuri şi servicii.Astfel, atunci când bunurile intră în ţară, importatorul are obligaţia de a întocmi o

declaraţie vamală de import, plătind taxa pe valoarea adăugată şi putându-şi exercita dreptul de deducere.

De asemenea, taxa pe valoarea adăugată se aplică şi asupra bunurilor introduse în ţară în mod direct sau prin intermediari autorizaţi, de către orice persoană fizică sau juridică.

În aceeaşi categorie intră şi serviciile contractate de persoanele juridice care au sediul în ţara noastră.

Scutiri la import

Potrivit art.142 al Codului fiscal, sunt scutite de T.V.A.: importul şi achiziţia intracomunitară de bunuri a căror livrare este scutită de

T.V.A.; achiziţia intracomunitară de bunuri al căror import scutit de T.V.A.; achiziţia intracomunitară de bunuri pentru care se poate rambursa T.V.A.-ul; importul definitiv de bunuri ce sunt scutite de taxe vamale; importul de bunuri pentru misiunile diplomatice şi consulare care sunt scutite de

taxe vamale; importurile de bunuri efectuate de reprezentanţele organismelor internaţionale

şi interguvernamentale acreditate în România; importul de bunuri de către forţele armate ale statelor străine membre NATO,

pentru uzul acestora; reimportul de bunuri în România, realizat de persoana care a exportat bunurile

în afara Comunităţii, aflate în aceeaşi stare şi care sunt scutite de taxe vamale; reimportul de bunuri in România, efectuat de persoana care a exportat bunurile

în afara Comunităţii, în vederea reparării, transformării, adaptării, asamblării; importul în porturi de capturi neprocesate sau conservate în vederea

comercializării înainte de a fi livrate, realizate de persoane care efectuează pescuit maritim;

importul de gaze naturale prin sistemul de distribuţie a gazelor naturale şi importul de energie electrică;

85

importul în România de bunuri scutite, care au fost transportate dintr-un teritoriu terţ;

importul de aur realizat de Banca Naţională a României. Scutirea este acordată de birourile vamale. De T.V.A. sunt scutite şi persoanele impozabile a căror cifră de afaceri anuală,

declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 35.000 de euro.Acestea pot, însă, opta pentru aplicarea regimului normal de bază, referitor la

T.V.A..La înfiinţare, contribuabilii pot beneficia de acest regim special de scutiri, dacă

declară că vor realiza o cifră de afaceri sub 35.000 de euro şi nu optează pentru aplicarea regimului normal de taxare.

Dacă în cursul anului fiscal, aceştia depăşesc plafonul de scutire, trebuie să se înregistreze ca plătitor de T.V.A. în regim normal, în termen de 10 zile de la data constatării depăşirii.

După depăşirea plafonul de scutire, persoanele impozabile nu mai pot reveni la regimul special, chiar dacă ulterior realizează o cifră de afaceri sub 35.000 de euro.

Exemplu:

S.C. SORALEX S.R.L. importă mărfuri în valoare de 4.000 euro, de la societatea PRIORITY din Belgia.

Cursul valutar în vamă 3,8 lei / euro Cursul valutar la plată 3,9lei / euro Transport extern 1.000 euro Valoare în vamă 5.000 euro x 3,8 lei = 19.000 lei Taxa vamală 10 % ( 19.000 x 10% ) 1.900 lei Comision vamal 2 % (19.000 x 2% ) 380 lei Cost de achiziţie în vamă 21.280 lei (19.000 + 1.900 + 380 = 21.280 ) T.V.A.deductibilă (21.280 lei x 19% ) 4.043,20 lei

Înregistrările efectuate în contabilitate sunt:I. Plata în vamă a taxelor vamale, a comisionului vamal şi a T.V.A.-ului:

%446.1

„Taxe vamale”


lei”

6.323,20 1900,00

86

446.2 „Comision vamal”

4426„T.V.A. deductibil”

380,00

4.043,20

II. Înregistrarea mărfurilor importate:371

„Mărfuri”= 401

„Furnizori”19.000,00

III. Plata furnizorului extern ( 5.000 euro x 3,9 lei / euro = 19.500 lei )

%401

„Furnizori”665

„Cheltuieli din diferenţe de curs

valutar”


devize”

19.500,00 19.000,00

500,00

3. Concepte cheie: exigibilitate, fapt generator, locul impunerii, teritorialitate, rabat, risturn, discount, scont.

4.Tematica pentru examen:

1. Taxa pe valoarea adăugată şi circuitele economice2. Taxa pe valoarea adăugată în practica întreprinderilor 3. Taxa pe valoarea adăugată aferentă importurilor de bunuri şi servicii


1. Dreptul de deducere al taxei pe valoarea adăugată ia naştere:

a. în momentul plăţii furnizoruluib. în momentul facturăriic. în momentul exigibilităţiid. în momentul declarării

87

e. în momentul depunerii bilanţuluiR:c

2. Orice persoană impozabilă care efectuează operaţiuni de arendare, concesionare, închiriere şi leasing de bunuri imobile, se consideră că efectuează operaţiuni:

a. scutite de plata T.V.A.b. nescutite de plata T.V.A.c. scutite cu drept de deducere a T.V.A.d. scutite fără drept de deducere a T.V.A.e. speciale

R:d

3. Taxa pe Valoarea Adăugată, prezintă avantaj pentru stat, pentru că:a. nu este susceptibil de evaziune fiscalăb. este plătit de toţi contribuabiliic. este în cuantum mared. se percepe zilnice. reclamă cheltuieli mari de percepere

R:a

4. Una din caracteristicile de mai jos nu aparţine taxei pe valoarea adăugată: a. unicitateb. neutralitatec. universalitated. transparenţăe. are aplicabilitate numai în ţara în care se prestează serviciul sau se consumă bunul

R:c

5. Societăţile comerciale devin plătitoare de T.V.A. în anul 2007, dacă au realizat venituri taxabile în sumă de:

a. 35.000 eurob. 15.000 euroc. 20.000 eurod. 25.000 euroe. 32.000 euro

R:a

88

Capitolul V

CONTABILITATEA ŞI FISCALITATEA TAXELOR VAMALE, ACCIZELOR, IMPOZITELOR ŞI TAXELOR LOCALE

1. Obiective: Fiscalitatea taxelor vamale Fiscalitatea accizelor Fiscalitatea impozitelor şi taxelor locale

2. Cuprins:

5.1. Taxele vamale

Această categorie de taxe poate fi clasificată în două mari categorii şi anume:- taxe vamale de bază;- taxe vamale preferenţiale.

Aplicarea taxelor vamale de bază se face conform politicii comerciale a României şi/sau tratatelor internaţionale la care România este parte semnatară.

Codul Vamal al României stabileşte că importatorii sau beneficiarii importului de mărfuri destinate unei anumite utilizări, atunci când, ulterior declaraţiei vamale, schimbă utilizarea mărfii, sunt obligaţi să înştiinţeze înainte autoritatea vamală, care va aplica regimul tarifar vamal corespunzător noii utilizări.

Regulamentul de aplicare a Codului Vamal al României stabileşte că declaraţia vamală de import se depune la autoritatea vamală împreună cu următoarele documente:

a) documentul de transport al mărfurilor sau în lipsa acestuia alte documente emise de transportator, cuprinzând date referitoare la mărfurile transportate;

b) factura, în original sau în copie, ori un alt document pe baza căruia se declară valoarea în vama a mărfurilor;

c) declaraţia de valoare în vamă; d) documentele necesare aplicării unui regim tarifar preferenţial sau altor măsuri derogatorii la regimul tarifar de bază; e) orice alt document necesar aplicării dispoziţiilor prevăzute în norme legale specifice care reglementează importul mărfurilor declarate; f) codul fiscal al titularului.

89

Putem concluziona că pentru a putea beneficia de aplicarea unui regim tarifar preferenţial sau altor măsuri derogatorii la regimul tarifar de bază, este necesar ca în momentul întocmirii formalităţilor vamale de import sa fie depus un certificat de origine a mărfurilor.

Regimul tarifar preferenţial se acordă în urma depunerii certificatului de origine a mărfurilor şi a înscrierii codului stabilit pentru fiecare acord sau convenţie în rubrica corespunzătoare din declaraţia vamală în detaliu.

Taxele vamale de import se fundamentează pe Tariful Vamal de Import al României, care este aprobat prin lege.

Elaborarea Tarifului Vamal de Import al României se realizează de către Departamentul de Comerţ Exterior - Direcţia Negocieri Comerciale Multilaterale, din cadrul Secretariatului General al Guvernului României, pe baza nomenclaturii combinate a mărfurilor.

Exprimarea taxei vamale se face în procente. Ea este aplicată la valoarea în vamă a mărfurilor, exprimată în lei.

5.2. Accizele

În toate statele există taxe speciale de consumaţie, care se aplică numai anumitor produse.

De regulă, aceste grupe speciale de bunuri sunt reprezentate, în principal, de produsele de lux şi cele care dăunează sănătăţii.

Putem prezenta, cu titlu de exemplu, câteva produse din ţările membre ale Uniunii Europene, care sunt supuse accizării:

vinul, cidru, berea, apele minerale (în Franţa); tutunul, cafeaua, ceaiul, uleiurile minerale (în Germania); spirtul, berea, tutunul, uleiurile minerale (în Marea Britanie).

Instituirea accizelor are rolul de a contribui la formarea de resurse care să se afle la dispoziţia statului.

De asemenea, accizele sunt folosite şi ca pârghii fiscale pentru controlarea consumurilor.

Astfel, se pot descuraja consumurile care, de exemplu, dăunează sănătăţii.Plătitorii de accize pot fi:

- agenţii economici care realizează importul produsului;- producătorii bunului;- vânzătorii bunului.

90

Cu toate acestea, consumatorul final este cel care suportă costul accizelor. Calculul accizelor se poate realiza prin două metode, în funcţie de cum este exprimată cota de impunere pentru fiecare produs acciza în parte. Astfel, cota de impunere poate fi:

fie o cotă fixă în lei sau în Euro pe unitatea de măsura specifică; fie o cotă procentuală care se aplică asupra bazei de impozitare.Accizele armonizate reprezintă taxe speciale de consumaţie, care sunt datorate

bugetului de stat pentru următoarele categorii de produse: bere, vinuri, băuturi fermentate, produse intermediare, alcool etilic, produse din tutun, uleiuri minerale, electricitate etc.

Pentru produsele enumerate mai sus, accizele datorate bugetului de stat constituie accize specifice, fiind exprimate în euro pe unitatea de măsură, cu excepţia ţigaretelor.

La acestea, acciza este combinată dintr-o acciză specifică exprimată în euro/1000 de ţigarete, la care se adaugă o acciză ad valorem aplicată asupra preţului maxim de vânzare cu amănuntul.

Accizele intră în categoria impozitelor pe consumaţie, care se clasifică în : impozite generale ; impozite speciale de consumaţie.

Accizele au fost introduse înaintea impozitelor generale pe consumaţie (de exemplu - TVA).

Baza legală de reglementare este diferită în sensul că, pe când impozitele speciale de consumaţie au fost reglementate prin H.G. nr. 779/1991, impozitele generale de consum au fost reglementate prin O.G. nr. 3/1992 care s-a aplicat începând cu anul 1993.

Accizele fiind aplicate anterior taxei pe valoarea adăugată, intră în baza de impozitare a TVA.

Faptul generator şi exigibilitatea accizelorFaptul generator reprezintă momentul în care produsele pot fi accizate. Astfel, conform Codului fiscal, momentul în care produsele sunt supuse accizării

este următorul :- momentul producerii lor în România;- momentul importului lor în ţară.

Exigibilitatea reprezintă data de la care autorităţile fiscale pot să pretindă plata accizelor.

Astfel, potrivit Codului fiscal, acciza este exigibilă în momentul eliberării pentru consum sau când se constată pierderi sau lipsuri de produse accizabile.

91

Produsele accizabile (respectiv berea, vinul, tutunul etc) se produc numai prin intermediul unui antrepozit fiscal.

Antrepozitul fiscal este locul, aflat sub controlul autorităţii fiscale competente, unde produsele accizabile sunt transformate, deţinute, primite sau expediate în regim suspensiv de către antrepozitarul autorizat, în exerciţiul activităţii, în anumite condiţii prevăzute de Codul fiscal.

În situaţia dată, regimul suspensiv este regimul fiscal conform căruia plata accizelor este suspendată pe perioada producerii, transformării, deţinerii şi deplasării produselor.

Potrivit Codului fiscal, eliberarea pentru consum (moment în care acciza devine exigibilă) reprezintă:

- orice ieşire a produselor accizabile din regimul suspensiv;- orice import de produse accizabile, dacă acestea nu sunt plasate în regim

suspensiv;- utilizarea de produse accizabile în interiorul antrepozitului fiscal, altfel decât ca

materie primă;- orice deţinere în afara regimului suspensiv a produselor accizabile care nu au fost

introduse în sistemul de accizare.Nu este considerată eliberare pentru consum acea mişcare a produselor accizabile,

transferate dintr-un antrepozit fiscal în alt antrepozit (autorizat pentru aceleaşi produse accizabile) sau în altă ţară.

În concluzie, este interzisă, prin lege, deţinerea şi producerea de produse accizabile în afara antrepozitului fiscal, cu excepţia berii, vinurilor şi băuturilor fermentate, altele decât berea şi vinurile, ţuica şi rachiurile din fructe produse în gospodăriile individuale pentru consumul propriu.

Gospodăriile individuale care produc bere, vinuri, băuturi fermentate, ţuică şi rachiu din fructe pot vinde aceste produse numai pe baza autorizaţiei de producător individual emise de autoritatea fiscală teritorială şi numai către un antrepozit fiscal de producţie.

Această autorizaţie de producător individual se eliberează numai la cerere.Producătorii individuali, aflaţi în această situaţie, au obligaţia să se înregistreze la

administraţia finanţelor publice în raza căreia îşi au domiciliul. Obiectul impuneriiDupă cum am arătat anterior, produsele supuse accizării sunt următoarele:a) berea, care are o concentraţie alcoolică mai mare de 0,5% în volum.

92

Acelor mici producători independenţi, care deţin instalaţii de fabricaţie cu o capacitate nominală anuală şi care nu depăşeşte 200.000 hl., li se aplică accize specifice reduse.

Regimul acesta se aplică şi pentru berea importată de la micii producători independenţi, care au aceeaşi capacitate nominală anuală.

Conform Codului fiscal, prin mici producători independenţi înţelegem agenţii economici, care îndeplinesc următoarele condiţii:

- sunt producători de bere, independenţi din punct de vedere juridic şi economic, faţă de alt agent economic producător de bere;

- utilizează instalaţii fizice distincte de cele ale altor fabrici de bere;- folosesc spaţii de producţie proprii;- nu funcţionează sub licenţa de produs a altui agent economic producător de bere.Până la data de 15 ianuarie a fiecărui an, agenţii economici producători de bere au

obligaţia să depună o declaraţie pe proprie răspundere privind capacităţile de producţie pe care le deţin, la organul fiscal unde sunt înregistraţi ca antrepozitari autorizaţi.

Agenţii economici trebuie să înştiinţeze organul fiscal competent, în situaţia în care îşi măresc capacităţile de producţie, accizele urmând să fie calculate şi virate bugetului de stat în cuantumul corespunzător noii capacităţi de producţie.

b) vinurile. Acestea se pot clasifica astfel:- vinuri liniştite;- vinuri spumoase.c) băuturile fermentate, altele decât berea şi vinurile.

Nu sunt accizate berea, vinul şi băuturile fermentate care sunt fabricate de o persoană fizică şi sunt consumate de aceasta şi membrii familiei sale.

Atunci când acestea sunt vândute, ele vor fi accizate.d) produsele intermediare, sunt reprezentate de acele produse care au o

concentraţie alcoolică mai mare de 1,2% în volum, dar care nu depăşeşte 22% în volum şi care nu fac parte din categoria produselor menţionate anterior.

e) alcoolul etilic, produsele care conţin băuturi spirtoase, sunt exceptate de la plata accizelor.

În această categorie intră ţuica şi rachiurile de fructe destinate consumului propriu al gospodăriilor individuale, în limita cantităţii de 50 de litri cu concentraţie alcoolică de 100% (pe an), indiferent de locul unde se realizează această producţie.

f) tutunul prelucrat;

93

Sunt cuprinse în această categorie următoarele: ţigaretele, ţigările şi ţigările de foi, tutunul de fumat (tutunul de fumat tăiat fin, destinat rulării în ţigarete şi alte tutunuri de fumat);

Pentru ţigarete, acciza datorată este egală cu suma dintre acciza specifica şi acciza ad valorem, dar nu mai puţin de 91% din acciza aferentă ţigaretelor din categoria de preţ cea mai vândută, care reprezintă acciza minimă. Când suma dintre acciza specifică şi acciza ad valorem este mai mică decât acciza minimă, se plăteşte acciza minimă.

Nivelul accizei minime este stabilită prin ordin al Ministrului Finanţelor Publice.Preţul tutunului prelucrat nu poate depăşi preţul maxim de vânzare cu amănuntul,

care reprezintă preţul la care produsul este vândut terţilor necomercianţi şi în care sunt incluse toate taxele şi impozitele.

g) produse energetice;Intră în această grupă următoarele: benzina cu plumb; benzina fără plumb;

motorina; păcura; gaz petrolier lichefiat; gaz natural; petrol lampant; benzină, toluen, xilen şi alte amestecuri de hidrocarburi aromatice; alte uleiuri minerale destinate a fi utilizate, puse în vânzare sau folosite drept combustibil sau carburant, cărbune şi cocs.

Nivelul accizelor, stabilit de Codul fiscal, diferă de la un produs la altul în perioada 2007-2010.

h) energie electrică Codul fiscal menţionează că energia electrică va fi supusă accizelor, iar acciza va

deveni exigibilă la momentul facturării energiei electrice furnizate către consumatorii finali.

Scutiri de la plata accizelorReferitor la scutiri, menţionăm că în Codul fiscal întâlnim două categorii şi anume:- scutiri generale, aplicabile tuturor produselor accizabile;- scutiri specifice, aplicabile: uleiurilor minerale, alcoolului etilic şi altor produse

alcoolice.De la plata accizelor sunt scutite produsele accizabile, atunci când sunt destinate

pentru:- organizaţiile internaţionale recunoscute ca atare de către autorităţile publice ale

României, în limitele şi în condiţiile stabilite prin convenţiile internaţionale, care pun bazele acestor organizaţii sau prin acorduri încheiate la nivel statal sau guvernamental;

- importul de produse accizabile aflate în bagajul călătorilor şi al altor persoane fizice, cu domiciliul în România sau în străinătate, în limitele stabilite de legislaţia vamală în vigoare;

- livrarea în contextul relaţiilor consulare sau diplomatice;

94

- forţele armate aparţinând oricărui stat parte la Tratatul Atlanticului de Nord, cu excepţia Forţelor Armate ale României;

- consumul aflat sub incidenţa unui acord încheiat cu ţări nemembre sau organizaţii internaţionale, cu condiţia ca un astfel de acord sa fie permis ori autorizat cu privire la scutirea de taxa pe valoarea adăugata.

Scutirea se acordă pe baza certificatului de scutire de plată a accizelor, emis beneficiarului de autoritatea fiscală competentă. Acest certificat se eliberează la cererea scrisă a beneficiarului sau a distribuitorului agreat, în care se vor menţiona statutul acestuia şi cantitatea ce urmează a fi achiziţionată în regim de scutire de plată.

Certificatul de scutire de plata accizelor se emite beneficiarului în trei exemplare, astfel:

- primul exemplar se păstrează de către beneficiar sau de către distribuitorul agreat;- al doilea exemplar este utilizat ca document administrativ de însoţire;- al treilea exemplar se transmite de către beneficiar furnizorului şi se păstrează de

către acesta.Scutiri speciale aplicabile uleiurilor minerale

De la plata accizelor sunt scutite următoarele produse derivate ale uleiurilor minerale:

- uleiurile minerale folosite drept carburant pentru aeronave (altele decât aviaţia turistică în scop privat);

- uleiurile minerale folosite drept carburant pentru navigaţia în apele comunitare şi pentru navigaţia pe căile navigabile interioare, inclusiv pentru pescuit;

- uleiurile minerale utilizate în scopul dezvoltării, mentenanţei şi testării aeronavelor şi vapoarelor;

- uleiurile minerale utilizate pentru producţia de electricitate şi pentru producţia combinată de energie electrică şi termică;

- uleiul mineral scos de la rezerva de stat şi acordat gratuit în scop umanitar; - produsele energetice - gazul natural, cărbunele şi combustibilii solizi -, folosite

de gospodarii şi/sau de organizaţii de caritate; - uleiurile minerale folosite drept carburant pentru navele utilizate pentru

operaţiunile de dragare în cursurile de apa navigabile şi în porturi; - uleiurile minerale utilizate pentru reducere chimică, ca aditiv la cocsul utilizat

drept combustibil principal; - uleiurile minerale folosite drept carburant pentru autovehiculele care intra în

România, conţinute în rezervorul standard al acestuia sau în containere speciale şi

95

destinate utilizării pentru operarea, în timpul transportului, a sistemelor ce echipează acele containere;

- uleiurile minerale folosite drept combustibil pentru încălzirea spitalelor, sanatoriilor, azilurilor de bătrâni, orfelinatelor şi altor instituţii de asistenţă socială, instituţiilor de învăţământ şi lăcaşurilor de cult;

- uleiurile minerale care conţin componente derivate din biomase;- energia electrică produsă din surse regenerabile de energie; - energia electrică obţinută de acumulatori electrici, grupurile electrogene mobile,

instalaţiile electrice amplasate pe vehicule de orice fel, sursele staţionare de energie electrica în curent continuu, instalaţiile energetice amplasate în marea teritorială, care nu sunt racordate la reţeaua electrică şi sursele electrice cu o putere activă instalată sub 250 KW;

- uleiurile minerale folosite pentru încălzire.Aceste scutiri se acordă pe baza decontului de scutire de accize, însoţit de

autorizaţia de utilizator final, copia facturii fiscale de achiziţie a uleiurilor minerale, dovada plăţii accizelor, o situaţie centralizatoare a documentelor aferente cantităţilor efectiv livrate.

În toate situaţiile prezentate mai sus, scutirea se acordă cu obligaţia ca aprovizionarea să se facă direct de la un antrepozit fiscal, de la un importator sau de la un distribuitor agreat, numiţi furnizori, de normele metodologice de aplicare a Codului fiscal.

Scutiri speciale pentru alcoolul etilic şi alte produse alcooliceÎn acest caz scutirile se acordă pentru:a) alcoolul etilic şi alte produse alcoolice care sunt complet denaturate; b) alcoolul etilic şi alte produse alcoolice care sunt complet denaturate utilizate

pentru producerea de produse care nu sunt destinate consumului uman; c) alcoolul etilic şi alte produse alcoolice utilizate pentru producerea oţetului; d) alcoolul etilic şi alte produse alcoolice utilizate pentru producerea de

medicamente; e) alcoolul etilic şi alte produse alcoolice utilizate pentru producerea de arome

alimentare destinate preparării de alimente sau băuturi nealcoolice ce au o concentraţie ce nu depăşeşte 1,2% în volum;

f) alcoolul etilic şi alte produse alcoolice utilizate în scop medical în spitale şi farmacii;

g) alcoolul etilic şi alte produse alcoolice utilizate direct sau ca element al produselor semifabricate pentru producerea de alimente cu sau fără cremă, cu condiţia ca în fiecare

96

caz concentraţia de alcool să nu depăşească 8,5 litri de alcool pur la 100 kg de produs ce intră în compoziţia ciocolatei şi 5 litri de alcool pur la 100 kg de produs ce intră în compoziţia altor produse.

Pentru contribuabilii obligaţi la plata accizelor, aceasta se face până la data de 25 a lunii următoare celei în care acciza a devenit exigibilă.

În cazul importului de bunuri accizabile, plata accizelor intervine în momentul înregistrării declaraţiei vamale de import.

Scutiri speciale pentru tutunul prelucratNu este supus accizării prelucrat, în situaţia în care este folosit pentru efectuarea

testelor ştiinţifice şi a celor referitoare la calitatea produselor. Obligaţiile plătitorilor de accize

Principala obligaţie a plătitorilor de accize se referă la necesitatea efectuării plăţilor la data prevăzută de lege.

Apoi, antreprenorii autorizaţi au obligaţia de a depune la organul fiscal competent o declaraţie de accize, până la data de 25 a lunii următoare celei la care se referă declaraţia, indiferent dacă datorează sau nu acciză pentru luna respectivă. Aceştia sunt responsabili pentru calcularea corectă a cuantumului accizelor datorat bugetului, efectuarea plăţilor la termenul prevăzut de lege şi pentru depunerea declaraţiilor de accize la autoritatea fiscală competentă. Calcularea corectă a cuantumului accizelor este legată de obligaţia ţinerii unor registre contabile precise.

Pentru riscul neplăţii accizelor, antreprenorii autorizaţi trebuie să constituie o garanţie, sub forma de ipotecă, depozit în numerar, garanţii reale sau personale. Garanţia este valabilă pe perioada existenţei plătitorului de accize ca antreprenor autorizat, iar aceasta nu a fost executată de organul fiscal.

La aceste obligaţii menţionate până acum se adaugă şi cea a ţinerii contabilităţii livrărilor de produse care presupune emiterea de facturi fiscale. Facturile se emit pe formulare standard sau pe formulare speciale.

Facturile fiscale speciale pentru ţigarete şi avizele de însoţire a mărfii se achiziţionează contra-cost de la Compania Naţională "Imprimeria Naţională" SA. Prin excepţie, importatorii autorizaţi de ţigarete şi antreprenorii autorizaţi pot utiliza propriile sisteme informatice financiar-contabile pentru emiterea lor.

Plătitorii de accize au obligaţia prezentării produselor în faţa organelor de control, la solicitarea acestora.

De asemenea, plătitorii de accize au obligaţia accepte orice monitorizare sau verificare a stocului.

Alte produse accizabile

97

1. Obiectul impuneriiÎn Codul fiscal , regăsim reglementări care se referă şi la alte produse supuse

accizării:- cafeaua verde, prăjită şi solubilă;- confecţii din blănuri naturale;- articole din cristal;- bijuterii din aur sau platină, cu excepţia verighetelor;- produse de parfumerie;- arme de vânătoare şi de uz individual, cu excepţia celor de uz militar sau de

sport;- iahturi şi bărci cu sau fără motor pentru agrement;- motoare cu capacitate de peste 25 CP destinate iahturilor şi altor nave şi

ambarcaţiuni pentru agrement.2. Subiecţii impunerii sunt operatorii economici, respectiv persoanele juridice,

asociaţiile familiale şi persoane fizice autorizate, care produc sau care achiziţionează din teritoriul comunitar ori din afara teritoriului comunitar produsele supuse accizării.

3. Plata accizelor Accizele se plătesc bugetului de stat până la data de 25 inclusiv a lunii următoare

celei în care acciza devine exigibilă. La produsele accizabile din import, plata accizelor se face la data înregistrării declaraţiei vamale de import.

De la această regula menţionată de Codul fiscal există următoarele excepţii referitoare la termenul de plata al accizelor şi anume:

- pentru operatorii înregistraţi, termenul de plată al accizelor îl constituie următoarea zi lucrătoare după ce au fost recepţionate produsele accizabile;

- pentru furnizorii autorizati de energie electrică sau de gaz natural, termenul de plata al accizelor îl constituie data de 25 a lunii următoare celei în care a avut loc facturarea către consumatorul final.

De la plata accizelor, sunt scutite următoarele produse: - produsele exportate direct de agenţii economici producători sau cei care îşi

desfăşoară activitatea pe bază de comision;- produsele importate, provenite din donaţii sau finanţate direct din împrumuturi

nerambursabile, precum şi din programe de cooperare ştiinţifică şi tehnică, acordate instituţiilor de învăţământ, sănătate, cultură de către organismele internaţionale, organismele nonprofit, guvernele străine;

- produsele aflate în regimuri vamale suspensive;

98

- produsele livrate la rezerva de stat şi la rezerva de mobilizare, pe perioada în care au acest regim.

Impozitul la ţiţeiul şi la gazele naturale din producţia internă Pentru gazele naturale din producţia internă, provenite din zăcămite de gaze

naturale, de gaze cu condensat şi din zăcăminte de ţiţei, se plăteşte impozit, datorat bugetului de stat de către agentul economic autorizat în acest domeniu.

Impozitul devine exigibil în momentul efectuării livrării produselor către consumatorul final. Acesta se calculează prin aplicarea unor sume fixe, stabilite de Codul fiscal, asupra cantităţilor de produse livrate.

Plata impozitului se face până la data de 25 a lunii următoare celei în care impozitul devine exigibil.

Tot până la această dată, agenţii economici autorizaţi în acest domeniu au obligaţia de a depune o declaraţie de impozit, indiferent dacă datorează sau nu impozit pentru acea lună, iar anual trebuie să depună decontul privind importul la ţiţeiul şi gazele naturale din producţia internă.

De la plata acestui impozit, sunt scutite cantităţile de ţiţei şi gaze naturale din producţia internă, exportate direct de agenţii economici producători.

5.3. Impozitele şi taxele locale

Conform Codului fiscal, impozitele şi taxele locale sunt clasificate după cum urmează:

a) impozitul pe clădiri;b) impozitul pe teren;c) taxa asupra mijloacelor de transport;d) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor;e) taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate;f) impozitul pe spectacole;g) taxa hotelieră;h) taxe speciale;i) alte taxe locale.

a) Impozitul pe clădiri este anual şi se datorează de către contribuabili pentru clădirile aflate în proprietatea lor, pentru clădirile aflate în administrare sau în folosinţă, pentru clădirile concesionate sau închiriate, indiferent de locul unde sunt situate şi de destinaţia acestora.

99

Prin clădire, se înţelege orice construcţie care serveşte la adapostirea de oameni, de animale, de obiecte, de produse, de materiale, de instalaţii şi de altele asemenea.

Impozitul pe clădiri se stabileşte pe baza declaraţiei de impunere depuse de contribuabili în baza Legii nr. 571/2003 şi se plăteşte trimestrial, în patru rate egale.

Acest impozit „ajunge” la bugetul local al unităţilor administrativ - teritoriale în care este amplasată clădirea.

Impozitul pe clădiri se calculează începând cu data de întâi a lunii următoare celei în care acestea au fost dobândite, indiferent sub ce formă (data declarării poate fi: data menţionată în actul respectiv în cazul actelor notariale; data pronunţarii hotărârii judecătoreşti ramase definitivă şi irevocabilă în cazul hotarârilor judecătoreşti; data întocmirii procesului verbal de recepţie întocmit de către structurile specializate din domeniul amenajării teritoriului. Scăderea impozitului pe clădiri se face în cazul în care clădirea a fost dezafectată, demolată, dezmembrată, distrusă sau vândută începând cu data de întâi a lunii următoare când s-a produs una din aceste situaţii.

Subiecţii impuneriiÎn cazul impozitului pe clădiri, subiecţii impunerii sunt proprietarii clădirilor,

persoane fizice şi juridice, indiferent de clădire şi de locul unde sunt situate în România. Tot proprietarii datorează acest impozit şi în situaţia în care imobilul este administrat sau folosit de altă persoană decât titularul dreptului de proprietate şi pentru care locatarul sau concesionarul datorează chirii sau redevenţe în baza unui contract de închiriere, locaţiune sau concesiune, după caz.

Excepţia de la această regulă o constituie clădirile proprietate publică şi privată a statului ori a unităţilor administrativ-teritoriale, concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă unor persoane juridice. În acest caz, obligaţia achitării impozitului revine concesionarilor, locatarilor ori titularilor dreptului de administrare sau de folosinţă.

Dacă o clădire se află în proprietatea comună a două sau mai multe persoane, cu cote părţi bine determinate, impozitul se datorează proporţional cu partea din clădire aflată în proprietatea fiecărei persoane.

În cazul în care nu se pot delimita părţile individuale ale proprietarilor pe comun, aceştia datorează o parte egală din impozitul pentru clădirea respectivă.

Obiectul impuneriiAşa cum am arătat anterior, acest impozit se datorează pentru clădirile aflate pe

teritoriul României, în mediul urban sau rural, în intravilanul sau extravilanul unei localităţi.

100

Clădirile supuse acestui impozit datorat de persoanele fizice se referă la:a) construcţiile utilizate ca locuinţă, formată din una sau mai multe camere de

locuit, situate la acelaşi nivel sau la niveluri diferite, inclusiv la subsol sau la mezanin, cu dependinţe sau alte spaţii de desfacere;

b) construcţiile menţionate mai sus, dezafectate şi utilizate pentru desfăşurarea de profesii libere;

c) construcţiile anexe situate în afara corpului principal de clădiri, cum ar fi cămările, bucătăriile, pivniţele, grajdurile, magaziile, garajele şi altele asemenea;

d) construcţiile gospodăreşti, cum sunt: pătulele, hambarele pentru cereale, şurele, fânarele, remizele, şoproanele şi altele asemenea;

e) alte construcţii, care au elemente constitutive ale unei clădiri.Potrivit Codului fiscal, impozitul pe clădiri nu se datorează pentru:a) clădirile proprietate a statului, a unitaţilor administrativ-teritoriale sau a oricăror

instituţii publice, cu excepţia incintelor care sunt folosite pentru activităţi economice;b) clădirile care, prin destinaţie, constituie lăcaşuri de cult, aparţinând cultelor

religioase recunoscute de lege şi părţile lor componente, cu excepţia suprafeţelor utilizate pentru activităţi economice;

c) clădirile care, potrivit legislaţiei în vigoare, sunt considerate monumente istorice, de arhitectură sau arheologice, muzee ori case memoriale, cu excepţia incintelor folosite pentru activităţi economice;

d) clădirile instituţiilor de învăţământ preuniversitar sau universitar, aparţinând învaţământului de stat, confesional sau particular, care sunt autorizate provizoriu sau acreditate, cu excepţia incintelor folosite pentru activităţi economice;

e) clădirile aflate în domeniul public şi privat al statului şi în administrarea Regiei Autonome „Administrarea Patrimoniului Protocolului de Stat”, cu excepţia incintelor folosite pentru activităţi economice;

f) clădirile unităţilor sanitare publice cu excepţia incintelor folosite pentru activităţi economice;

g) construcţiile şi amenajările funerare din cimitire şi crematorii;h) clădirile trecute în proprietatea statului sau unităţilor administrativ-teritoriale în

lipsă de moştenitori legali sau testamentari;i) clădirile sau construcţiile din parcurile industriale, ştiinţifice şi tehnologice,

potrivit legii;j) oricare din următoarele construcţii speciale, sonde de gaze, ţiţei şi sare; orice

centrală hidroelectrică, termoelectrică şi nucleoelectrică; staţiilor şi posturilor de

101

transformare, precum şi staţiilor de conexiuni; poduri şi tuneluri; reţele şi conducte pentru transportul şi distribuţia apei, produselor petroliere, gazelor şi lichidelor industriale, reţele şi conducte de termoficare şi reţele de canalizare etc.

k) clădirile care sunt afectate activităţilor hidrotehnice, hidrometrice, hidrometeorologice, oceanografice, de îmbunătăţiri funciare şi de intervenţii la apărarea împotriva inundaţiilor, precum şi clădirile din porturi şi cele afectate canalelor navigabile şi staţiilor de pompare aferente canalelor, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice;

l) construcţiile speciale situate în subteran, indiferent de folosinţa acestora şi turnurile de extracţie;

m) clădirile restituite potrivit art. 16 din Legea nr. 10/2001 privind regimul juridic al unor imobile preluate în mod abuziv în perioada 6 martie 1945 - 22 decembrie 1989;

n) clădirile care constituie patrimoniul Academiei Române, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru activităţi economice;

o) clădirile retrocedate potrivit art. 1 alin. (6) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 94/2000 privind retrocedarea unor bunuri imobile care au aparţinut cultelor religioase din România;

p) clădirile restituite potrivit art. 1 alin. (5) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 83/1999 privind restituirea unor bunuri imobile care au aparţinut comunităţilor cetăţenilor aparţinând minorităţilor naţionale din România;

q) clădirile care sunt utilizate ca sere, solare, răsadniţe, ciupercării, silozuri pentru furaje, silozuri şi/sau pătule pentru depozitarea şi conservarea cerealelor, cu excepţia încăperilor care sunt folosite pentru alte activităţi economice;

r) clădirile utilizate pentru activităţi social umanitare, de către asociaţii, fundaţii şi culte, potrivit hotărârii Consiliului local.

De asemenea, de scutiri de la plata acestui impozit beneficiază proprietarii persoane fizice care deţin o clădire realizată pe bază de credite sau clădirea este o locuinţă nouă, realizată în condiţiile Legii locuinţei nr.114/1996, republicată, cu modificările şi completările ulterioare. Această scutire de impozit se aplică timp de 10 ani de la data dobândirii clădirii. În cazul înstrăinării acesteia, scutirea de impozit nu se aplică noului proprietar.

Determinarea impozituluiImpozitul pe clădiri se determină diferit pentru persoanele fizice şi persoanele

juridice.

102

Astfel, în cazul persoanelor fizice, impozitul se determină prin aplicarea cotei de impozitare la valoarea impozabilă a clădirii.

Cota de impozitare diferă în funcţie de locul în care se află situată clădirea:-pentru mediul urban, se aplică o cotă procentuală de 0,2% asupra valorii

impozabile a clădirii;-pentru mediul rural, se aplică o cotă procentuală de 0,1%.La stabilirea impozitului pe clădiri, pentru persoanele fizice, se iau în calcul

următoarele date:a) rangul localităţii unde se află situată clădirea;Potrivit Legii nr.35/2001 privind aprobarea Planului de amenajare a teritoriului

naţional şi altor acte normative, ierarhizarea funcţională a localităţilor urbane şi rurale este următoarea:

-rangul 0 –capitala României;-rangul I – municipii de importanţă naţională cu influenţă potenţială la nivel

european;-rangul II – municipii de importanţă interjudeţeană şi judeţeană sau cu rol de

echilibru în reţeaua de localităţi;-rangul III – oraşe;-rangul IV – sate reşedinţe de comune;-rangul V – sate componente ale comunelor şi sate aparţinând municipiilor şi

oraşelor.În situaţia noastră, localităţilor componente ale oraşelor şi municipiilor li se

atribuie aceleaşi ranguri cu cele ale oraşelor şi ale municipiilor în al căror teritoriu administrative se află.

b) teritoriul unde se află, în intravilan sau extravilan;c) zona în cadrul localităţii, potrivit încadrării de mai sus.Pentru determinarea valorilor impozabile, pe ranguri de localităţi şi zone în cadrul

acestora, atât pentru intravilan, cât şi pentru extravilan, încadrarea clădirilor urmează încadrarea terenurilor efectuată de către Consiliile locale.

Delimitarea zonelor şi stabilirea numărului acestora, atât în intravilan, cât şi în extravilan se stabilesc prin hotărâri ale Consiliilor locale în funcţie de poziţia terenurilor faţă de centrul localităţii, de reţelele edilitare, în baza documentaţiilor de amenajare a teritoriului şi de urbanism, a registrelor agricole, a evidenţelor specifice cadastrului imobiliar-edilitar sau a oricăror alte evidenţe agricole ori cadastrale.

Identificarea zonelor atât în intravilanul, cât şi în extravilanul localităţilor se face prin literele: A, B, C şi D.

103

Numărul zonelor din intravilanul localităţilor poate fi egal sau diferit de numărul zonelor din extravilanul localităţilor.

d) suprafaţa construită desfăşurată a clădirii, care rezultă din actul de proprietate sau din planul cadastral, iar în lipsa acestora, din schiţa ori fişa clădirii sau din alte documente asemănătoare.

Suprafaţa construită desfăşurată a clădirii se determină pe baza dimensiunilor măsurate pe conturul exterior al acesteia sau prin înmulţirea suprafeţei utile a clădirii cu coeficientul de transformare de 1,20 atunci când clădirea nu poate fi efectiv măsurată pe conturul exterior.

e) tipul clădirii şi instalaţiile cu care este dotată aceasta (instalaţiile de apă, canalizare, electrice au încălzire);

f) în cazul apartamentului, dacă acesta se află amplasat într-un bloc cu mai mult de 3 niveluri şi 8 apartamente;

g) data finalizării clădirii respective:-înainte de 1 ianuarie 1951. În această situaţie valoarea impozabilă se reduce cu

15%.-după 31 decembrie 1950 şi înainte de 1 ianuarie 1978 – valoarea impozabilă se

reduce cu 5 %;-după 31 decembrie 1977.h) în cazul celor care au în proprietate două sau mai multe clădiri utilizate ca

locuinţă, ordinea în care au fost dobândite, precum şi care dintre aceste clădiri sunt închiriate, în vederea majorării impozitului.

i) majorarea stabilită pe baza prevederilor Codului fiscal pentru impozitul pe clădiri.

În cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote, cuprinse între 0,5% şi 1%, asupra valorii de inventar a clădirii.

Prin valoare de inventar înţelegem, potrivit Codului fiscal, valoarea de intrare a clădirii în patrimoniu, înregistrată în contabilitate şi, după caz, poate fi:

-costul de producţie, pentru clădirile construite de persoanele juridice;-costul de achiziţie, în cazul cumpărării clădirii;-valoarea de aport pentru clădirile intrate în patrimoniu în cazul asocierii sau

fuziunii, determinată prin expertiză;-valoarea actuală estimată în înscrierea lor la activ, în cazul clădirilor obţinute cu

titlu gratuit.Pentru clădirile a căror valoare de inventar a fost recuperată integral pe calea

amortizării, valoarea impozabilă a acestora se reduce cu 15%.

104

Persoanele fizice sau juridice care dobândesc imobile în timpul anului, datorează impozit pe clădire din luna următoare achiziţionării imobilului. În situaţia inversă, când imobilul a fost vândut, demolat sau distrus, impozitul se mai datorează până la data de 1 a lunii următoare celei în care au avut loc operaţiunile mai sus amintite.

Plata impozituluiPentru persoanele fizice care deţin mai multe clădiri utilizate ca locuinţă, care nu

sunt închiriate unei alte persoane, impozitul pe clădiri se majorează cu:-15% pentru prima clădire, în afara celei de domiciliu;-50% pentru a doua clădire;-75% pentru a treia clădire;-100% pentru a patra şi următoarele.Impozitul pe clădiri se plăteşte anual, în două rate egale (prima rată trebuie achitată

pana la 31 martie şi a doua rată se achită până la 30 septembrie).Dacă plata se face integral până la 15 martie, se acordă o bonificaţie de până la

10% stabilită prin hotărâre a consiliului local. Conform art. 255 din Codul fiscal, dacă impozitul pe clădiri este până la 50 lei

inclusiv, acesta va fi plătit integral până la primul termen de plata.

b) Impozitul pe terenOrice persoană care are în proprietate teren situat în România datorează pentru acesta

un impozit anual, exceptând cazurile în care se prevede altfel. Impozitul pe teren se plăteşte la bugetul local al unităţii administrativ-teritoriale în

raza căreia este situat terenul. În cazul unui teren, aflat în administrarea sau în folosinţa, după caz, a altei persoane, şi pentru care se datorează chirie/arendă în baza unui contract de închiriere/arendare, impozitul pe teren se datorează de către proprietar. În cazul terenului care este deţinut în comun de două sau mai multe persoane, fiecare proprietar datorează impozit pentru partea din teren aflată în proprietatea sa. În cazul în care nu se pot stabili părţile individuale ale proprietarilor în comun, fiecare proprietar în comun datorează o parte egală din impozitul pentru teren.

Subiecţii impuneriiÎn cazul impozitului pe teren, contribuabilii sunt proprietarii terenurilor situate pe

teritoriul României, cu următoarele excepţii:- în situaţia terenurilor proprietate publică şi privată a statului ori a unităţilor

admnistrativ-teritoriale, concesionate, închiriate, date în administrare ori în folosinţă

105

persoanelor fizice sau juridice, obligaţia de plată revine concesionarilor, locatarilor ori titularilor dreptului de administrare sau de folosinţă, după caz;

- pentru terenurile deţinute în comun de două sau mai multe persoane, fiecare proprietar datorează impozit pentru partea din teren aflată în proprietatea sa. Dacă nu se pot stabili părţi individuale ale proprietarilor în comun, fiecare proprietar datorează statului o parte egală din impozitul pentru terenul respectiv.

Obiectul impuneriiDupă cum ne arată şi denumirea sa, impozitul pe teren se datorează pentru toate

terenurile situate pe teritoriul României, cu anumite excepţii:-terenul aferent unei clădiri, pentru suprafaţa de teren care este acoperită de o

clădire;- în cazul terenurilor pe care s-au ridicat clădiri, impozitul pe teren se stabileşte

prin scăderea suprafeţei construită la sol a clădirilor respective din totalul suprafeţei înregistrată în registrul agricol, la categoria de folosinţă „terenuri cu construcţii”.

-orice teren al unui cult religios recunoscut de lege şi al unei unităţi componente a acestuia;

-orice teren al unui cimitir şi crematoriu;-terenurile aparţinând instituţiilor de învăţământ preuniversitar şi universitar,

autorizate provizoriu sau acreditate;-orice teren al unei unităţi sanitare de interes naţional, care nu a trecut în

patrimoniul autorităţilor locale;-orice teren deţinut, administrat sau folosit de către instituţiile publice, cu excepţia

suprafeţelor folosite pentru activităţi economice;-orice teren proprietate a statului, a unităţilor administrativ-teritoriale sau a altor

instituţii publice, aferent unei clădiri al cărui titular este oricare din aceste categorii de proprietari, cu excepţia suprafeţelor folosite pentru activităţi economice;

-terenurile degradate sau poluate, incluse în perimetrul de ameliorare, pentru perioada cât durează ameliorarea acestora;

- terenurile care prin natura lor şi nu prin destinaţia data sunt improprii pentru agricultura sau silvicultura, terenurile ocupate de iazuri, bălţi, lacuri de acumulare sau căi navigabile, cele folosite pentru activităţile de apărare împotriva inundaţiilor, gospodărirea apelor, hidrometeorologie, cele care contribuie la exploatarea resurselor de apă, cele folosite ca zone de protecţie, definite de lege, precum şi terenurile utilizate pentru exploatările din subsol;

-terenurile ocupate de autostrăzi, drumuri europene, drumuri naţionale, drumuri principale administrate de Compania Naţională de Autostrăzi şi Drumuri Naţionale din

106

România S.A., zonele de siguranţă a acestora, precum şi terenurile din jurul pistelor reprezentând zone de siguranţă;

-terenurile parcurilor industriale, ştiinţifice şi tehnologice;-terenurile trecute în proprietatea statului sau a unităţilor administrativ teritoriale,

în lipsă de moştenitori legali sau testamentari;-terenurile legate de sistemele hidrotehnice, terenurile de navigaţie, terenurile

aferente infrastructurii portuare, canalelor navigabile, inclusiv ecluzele şi staţiile de pompare aferente acestora, precum şi terenurile aferente lucrărilor de îmbunătăţiri financiare, pe baza avizului privind categoria de folosinţă a terenului, emis de Oficiul judeţean de cadastru şi publicitate imobiliară.

- terenurile aferente clădirilor aflate în domeniul public şi privat al statului şi în administrarea Regiei Autonome Administraţia Patrimoniului Protocolului de Stat, cu excepţia suprafeţelor folosite pentru activităţi economice;

- terenurile aferente clădirilor prevăzute la art. 250 alin. (1) pct. 6 şi 7, cu excepţia celor folosite pentru activităţi economice.

- terenul aferent clădirilor restituite potrivit art. 16 din Legea nr. 10/2001 pe durata pentru care proprietarul este obligat să menţină afectaţiunea de interes public;

- terenul aferent clădirilor retrocedate potrivit art. 1 alin. (6) din Ordonanţa de urgenţa a Guvernului nr. 94/2000 pe durata pentru care proprietarul este obligat să menţină afectaţiunea de interes public;

- terenul aferent clădirilor restituite potrivit art. 6 alin. (5) din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 83/1999 pe durata pentru care proprietarul este obligat să menţină afectaţiunea de interes public.

Determinarea şi plata impozituluiImpozitul pe teren se determină prin luarea în calcul a numărului de metri pătraţi

de teren, rangul localităţii în care este amplasat terenul, zona sau categoria de folosinţă a acestuia, potrivit încadrării făcute de Consiliul local.

Impozitul se stabileşte diferenţiat, după cum terenul este stabilit în intravilanul sau extravilanul localităţii.

În intravilan, impozitul pe clădiri se stabileşte:-pe ranguri de localităţi, identificate prin cifrele romane 0, I, II, III, IV, V;-pe zone, identificate prin literele A, B, C, D;-pe categorii de folosinţă;-prin aplicarea nivelurilor şi a coeficienţilor de corecţie, menţionaţi în Codul fiscal.

107

În cazul unui teren situat în extravilan, impozitul este de 1 leu/ha, indiferent de rangul localităţii, categoria de folosinţă şi zona unde este situat.

Persoanele fizice şi juridice care cumpără terenuri au obligaţia să depună o declaraţie fiscală la compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale în raza cărora se află terenurile, în termen de 30 de zile de la data achiziţionării acestora. Aceeaşi obligaţie revine şi contribuabililor care vând terenuri.

Potrivit normelor metodologice de aplicare a Codului fiscal, declaraţii fiscale se mai depun în termen de 30 de zile, dacă intervin următoarele situaţii:

-contribuabilul îşi schimbă domiciliul fiscal;-apar modificări care determină recalcularea impozitului pe teren datorat;-se schimbă situaţia juridică a contribuabilului, iar aceasta determină modificări ale

impozitului pe teren.Impozitul pe teren se plăteşte anual, în două rate egale (prima rată trebuie achitată

pana la 31 martie şi a doua rată se achită până la 30 septembrie).Plata cu anticipaţie a impozitului, pentru tot anul, până la data de 31 martie a

anului respectiv, presupune acordarea unei bonificaţii de până la 10%, stabilită prin hotărâre a Consiliului local.

Conform art. 260 din Codul fiscal, dacă impozitul pe teren este până la 50 lei inclusiv, acesta va fi plătit integral până la primul termen de plată.

c) Taxa asupra mijloacelor de transportTaxa asupra mijloacelor de transport se plăteşte de persoanele care au în

proprietate un mijloc de transport şi trebuie înmatriculat în România.Se cuvine bugetului local al unităţii administrativ – teritoriale unde persoana îşi are

domiciliul, sediul sau punctul de lucru, după caz.Taxa asupra mijloacelor de transport nu se aplică pentru:- autoturismele care aparţin persoanelor cu handicap locomotor şi sunt adaptate

handicapului acestora;- navele fluviale de pasageri, bărcile şi luntrele folosite pentru transportul

persoanelor fizice cu domiciliul în Delta Dunării, Insula Mare a Brăilei şi Insula Balta Ialomiţei;

- vehiculele istorice;- mijloacele de transport ale instituţiilor publice;- mijloacele de transport de persoane juridice care sunt utilizate pentru servicii de

transport public de pasageri în regim urban sau suburban, inclusiv transportul de pasageri în afara unei localităţi, dacă tariful de transport este stabilit în condiţii de transport public.

108

Taxa asupra mijloacelor de transport se calculează în funcţie de tipul mijlocului de transport. Astfel, la mijloacele de transport cu tracţiune mecanică se stabileşte în funcţie de capacitatea cilindrică a acestora. Pentru remorci, semiremorci şi rulote, taxa anuală se stabileşte în sumă fixă, diferenţiată în funcţie de masa totală autorizată a acestora.

În cazul unui mijloc de transport dobândit de o persoană în cursul unui an, taxa asupra mijlocului de transport se datorează de persoană de la data de I a lunii următoare celei în care mijlocul de transport a fost dobândit.

Taxa asupra mijlocului de transport se plăteşte anual, în două rate egale (prima rată trebuie achitată pana la 31 martie şi a doua rată se achită până la 30 septembrie).

În cazul unui mijloc de transport deţinut de un nerezident, taxa se plăteşte integral în momentul înregistrării mijlocului de transport la compartimentul de specialitate al autorităţii de administraţie publică locală.

d) Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi a autorizaţiilor

Subiecţii impuneriiAceastă taxă se datorează de persoanele fizice şi juridice care solicită eliberarea

unor certificate, avize sau autorizaţii. Taxa se achită anticipat eliberării acestora.

Obiectul impuneriiAceastă taxă se plăteşte pentru:- eliberarea certificatelor de urbanism, în anumite sume stabilite de consiliul local

cu respectarea limitelor prevăzute de Codul fiscal;- eliberarea unei autorizaţii de construire a unei clădiri care urmează a fi folosită ca

locuinţă sau anexă la locuinţă. Valoarea taxei este egală cu 0,5% din valoarea autorizată a lucrărilor de construcţie. Pentru prelungirea unui certificat de urbanism sau a unei autorizaţii de construire taxa este egală cu 30% din cuantumul taxei iniţiale;

- eliberarea unei autorizaţii de foraje sau excavări necesare studiilor geotehnice, exploatărilor de carieră, sondelor de gaze şi petrol;

- eliberarea autorizaţiei de amenajare de teren de corturi, căsuţe sau rulote ori campinguri;

- eliberarea autorizaţiilor de construire pentru chioşcuri, tonete, spaţii de expunere-situate pe căile şi în spaţiile publice, precum şi pentru amplasarea corpurilor şi a panourilor de afişaj, a firmelor şi reclamelor. Taxa este de până la 6 lei pentru fiecare metru pătrat de suprafaţă ocupată de construcţie;

- eliberarea autorizaţiilor de desfiinţare totală sau parţială a unei clădiri;

109

- eliberarea autorizaţiei pentru desfăşurarea unei activităţi economice;- eliberarea certificatului de producător;- eliberarea autorizaţiei sanitare de funcţionare;- eliberarea unei autorizaţiei privind lucrările de racorduri şi branşamente la utilităţile

publice de apă, canalizare, gaze, termoficare, energie electrică, telefonie şi televiziune ;- eliberarea certificatului de nomenclatura stradală şi adresa se stabileşte de către

Consiliile locale în suma de până la 7 lei.Această taxă nu se datorează pentru:

- certificatul de urbanism sau autorizaţia de construire pentru un lăcaş de cult sau construcţii anexe;

- certificatul de urbanism sau autorizaţia de construire pentru dezvoltarea, modernizarea sau reabilitarea infrastructurilor din transporturi, care aparţin domeniului public al statului;

- certificatul de urbanism sau autorizaţia de construcţie pentru lucrările de interes public judeţean;

- autorizaţia de construire pentru autostrăzile şi căile ferate atribuite prin concesiune;

- certificat de urbanism sau autorizaţie de construire, dacă beneficiarul construcţiei este o instituţie publică.

e) Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclamă şi publicitate

Subiecţii impuneriiOrice persoană, care beneficiază de servicii de reclamă şi publicitate în România în

baza unui contract sau a unui alt fel de înţelegere încheiată cu altă persoană, datorează plata taxei mai sus menţionată, cu excepţia serviciilor de reclamă şi publicitate realizate prin mijloace de informare în masă şi audiovizuale.

Această taxă se cuvine bugetului local al unităţii administrativ-teritoriale în raza căreia persoana prestează servicii de reclamă şi publicitate.

Această taxă se calculează prin aplicarea unei cote la valoarea serviciilor de reclamă şi publicitate.

Cota taxei este cuprinsă între 1-3% şi este stabilită de Consiliul local.Taxa pentru servicii de reclamă şi publicitate se varsă lunar la bugetul local, până

la data de 10 a lunii următoare celei în care a intrat în vigoare contractul de prestări de servicii de reclamă şi publicitate.

110

Taxa pentru afişaj în scop de reclamă şi publicitateDe asemenea, orice persoană care utilizează un panou, afişaj sau structură de afişaj

pentru reclamă şi publicitate într-un loc public datorează plata taxei mai sus menţionată către bugetul local al autorităţii administrative în raza căreia este amplasat panoul, afişajul sau structură de afişaj respectivă.

Valoarea taxei, în acest caz, se calculează anual, prin înmulţirea numărului de metri pătraţi sau a fracţiunii de metru pătrat a suprafeţei afişajului pentru reclamă sau publicitate cu suma stabilită de Consiliul local, astfel:

-în cazul unui afişaj situat în locul în care persoana derulează o activitate economică, suma este de până la 23 lei;

-în cazul oricărui alt panou, afişaj sau structura de afişaj pentru reclamă şi publicitate, suma este de până la 17 lei.

Taxa se stabileşte anual, anticipat sau trimestrial în patru rate egale.

Scutiri de platăTaxa asupra serviciilor de reclamă şi publicitate şi taxa pentru afişaj în scop de

reclamă şi publicitate nu se aplică:- instituţiilor publice, cu excepţia cazului în care fac reclamă pentru activităţi

economice;- pentru afişele sau panourile amplasate în interiorul clădirii;- persoanei care închiriază panoul, afişajul sau structura de afişaj unei alte

persoane;- pentru panourile de identificare a instalaţiilor energetice, marcaje de avertizare sau

marcaje de circulaţie;- pentru afişajul efectuat pe mijloacele de transport care nu sunt destinate, prin

construcţia lor, realizării de reclamă şi publicitate.

f) Impozitul pe spectacoleImpozitul pe spectacole este un impozit datorat bugetului local de persoanele care

organizează o manifestare artistică, o competiţie sportivă sau o altă activitate distractivă în România.

Se cuvine unităţilor administrativ-teritoriale în al căror teritoriu au loc spectacolele.

Obiectul impunerii Impozitul pe spectacole se calculează prin aplicarea unor cote asupra sumelor

încasate din vânzarea biletelor de intrare şi a abonamentelor.

111

În Codul fiscal, sunt reglementate două cote de impozitare:- 2% pentru spectacolele de teatru, balet, operă, operetă, prezentare de film la

cinematograf, un spectacol de circ, un concert filarmonic;- 5% pentru orice alte manifestări, altele decât cele arătate mai sus.În cazul manifestărilor artistice care au loc în videoteci sau discoteci, impozitul se

calculează pentru fiecare zi de manifestare, prin înmulţirea numărului de metri pătraţi ai suprafeţei închiriate cu următoarele sume stabilite de Consiliul local:

- 1 leu în cazul videotecilor;- 2 lei în cazul discotecilor.Persoanele organizatoare de astfel de manifestări sunt obligate, prin lege, să

depună o declaraţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale privind programarea acestora pe o lună calendaristică.

Subiecţii impunerii şi obligaţiile acestoraSubiecţii impunerii sunt persoanele fizice şi juridice organizatoare de spectacole, la

care intrarea se face contra cost. Astfel, organizatori de spectacole pot fi instituţiile culturale, cum ar fi teatrele, filarmonicile, cinematografele, circurile, cluburile sau asociaţiile sportive, precum şi persoanele fizice autorizate în acest scop.

Organizatorii de spectacole au următoarele obligaţii, prevăzute de Codul fiscal:- să anunţe tarifele pentru spectacol în locul unde acesta urmează să aibă loc şi să

le precizeze pe biletele de intrare;- să emită bilete de intrare sau abonamente şi să le înregistreze la compartimentul

de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale, care îşi exercită autoritatea asupra locului unde are loc spectacolul;

- să respecte cerinţele privind tipărirea, înregistrarea, avizarea, evidenţa şi inventarul biletelor de intrare;

- să precizeze tarifele pe biletele de intrare şi/sau abonamente;- să nu încaseze sume care depăşesc tarifele precizate pe biletele de intrare şi/sau

abonamente; - să asigure, la cererea compartimentului de specialitate al autorităţii administraţiei

publice locale, documentele justificative privind calculul şi plata impozitului pe spectacole;

Răspunderea pentru calcularea corectă a impozitului revine organizatorilor.Plata impozitului şi scutiri de la platăImpozitul pe spectacole se plăteşte lunar până la data de 15, inclusiv, a lunii

următoare celei în care a avut loc spectacolul. Tot până la această dată organizatorii de

112

spectacole trebuie să depună o declaraţie la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale.

Pentru spectacolele organizate în scopuri umanitare nu se aplică acest impozit pe spectacol.

g) Taxa hotelierăTaxa pentru şederea într-o unitate de cazare sau taxa hotelieră se poate institui

opţional de Consiliile locale ale comunelor, ale oraşelor sau municipiilor, după caz.Această taxă se datorează bugetului local al unităţii administrativ-teritoriale în raza

căreia se află situată unitatea de cazare şi se încasează de persoanele juridice prin intermediul cărora se realizează cazarea, o dată cu luarea în evidenţă a persoanelor cazate.

Instituirea taxei se face printr-o hotărâre adoptată până la sfârşitul lunii mai, cu aplicare în anul fiscal următor.

Taxa hotelieră se evidenţiază distinct de persoanele juridice în documentele utilizate pentru încasarea tarifelor de cazare.

Această taxă se determină prin aplicarea unei cote stabilită de consiliul local, cuprinsă între 0,5 şi 5%, asupra tarifelor practicate de unităţile de cazare, şi, după caz, de numărul de zile stabilite de autorităţile deliberative.

Sunt scutite de plata taxei hoteliere următoarele categorii de persoane:- minorii;- persoanele cu dizabilităţi grave sau accentuate;- invalizii de gradul I sau II; - pensionarii; - studenţii; - militarii pe durata satisfacerii stagiului militar; - veteranii de război; - văduvele de război sau văduvele veteranilor de război care nu s-au recăsătorit; - persoanele persecutate politic de dictatura instaurată cu începere de la 6 martie

1945, precum şi cele deportate în străinătate ori luate prizonieri;- soţul sau soţia persoanei cu dizabilităţi grave sau accentuate ori invalidului de

gradul I sau II, care este cazat /cazată împreună cu această persoană. Taxa hotelieră se virează la bugetul local de unităţile de cazare până la data de 10 a

lunii următoare celei în care s-a colectat. Unităţile de cazare au obligaţia să depună la compartimentele de specialitate ale unităţilor administraţiei publice locale şi o declaraţie decont, care să cuprindă sumele încasate şi virate pentru luna de referinţă.

113

h) Taxe speciale Acestea se pot adopta pentru funcţionarea unor servicii publice locale create în

interesul persoanelor fizice şi juridice în conformitate cu prevederile O.U.G. nr.45/2003 privind finanţele publice locale.

Astfel de taxe se instituie prin hotărâre de Consiliile locale, judeţene şi Consiliul General al Municipiului Bucureşti. Aceste hotărâri se afişează la sediul autorităţilor administraţiei publice locale şi se publică potrivit legii.

Împotriva acestor hotărâri prin care se introduc taxe speciale se pot face contestaţii de persoanele interesate în termen de 15 zile de la publicare sau afişare. După expirarea acestui termen, tot autoritatea care a adoptat hotărârea se întruneşte şi deliberează asupra contestaţiilor primite.

Subiecţii plătitori sunt persoanele fizice şi juridice care beneficiază de serviciile publice locale pentru care s-au instituit taxele respective.

Taxele speciale nu se pot institui pentru funcţionarea unei instituţii sau serviciu public de la proprietarii sau utilizatorii unor vehicule care circulă pe drumurile publice, indiferent de categorie sau denumire, precum şi de titularul dreptului de proprietate asupra drumului public respectiv.

Taxele speciale se colectează într-un cont distinct şi se utilizează în scopul pentru care au fost înfiinţate.

i) Alte taxe localeConsiliul local, Consiliul General al Municipiului Bucureşti sau Consiliile

judeţene, după caz, pot stabili taxe pentru utilizarea temporară a locurilor publice şi pentru vizitarea muzeelor, caselor memoriale, monumentelor istorice, de arhitectură şi arheologie.

De asemenea, mai pot institui taxe pentru activităţile cu impact asupra mediului înconjurător şi taxe pentru deţinerea sau utilizarea echipamentelor şi utilajelor destinate obţinerii de venituri care folosesc infrastructura publică locală.

Scutiri şi facilităţi acordate persoanelor juridice şi fiziceA. Scutiri şi facilităţi acordate persoanelor juridicePotrivit reglementărilor Codului fiscal, unele impozite şi taxe locale (impozitul pe

clădiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor, taxe speciale şi alte taxe locale) nu se aplică pentru unele persoane juridice, şi anume:

114

- instituţiile sau unităţile care funcţionează sub coordonarea Ministerului Educaţiei, Cercetării şi Tineretului, cu excepţia incintelor folosite pentru activităţi economice;

- fundaţiile testamentare, constituite pentru a susţine acţiuni cu caracter umanitar, social şi cultural;

- organizaţiile umanitare, a căror activitate prevăzută în statut, o constituie întreţinerea şi funcţionarea căminelor de bătrâni şi a caselor pentru ocrotirea copiilor orfani şi a copiilor străzii.

De asemenea, obiectivele nou-construite, care aparţin cooperaţiilor de consum sau meşteşugăreşti sunt scutite de la plata impozitului pe clădiri pe o perioadă de 5 ani de la data achiziţiei clădirii (în proporţie de 50%).

Pentru clădirile şi terenurile aferente deţinute de persoanele juridice şi utilizate exclusiv pentru prestarea de servicii turistice (pe o perioadă de maximum 5 luni pe durata unui an calendaristic), impozitul se reduce cu 50% pentru acele clădiri şi terenuri.

În urma modificărilor aduse Codului fiscal, s-a statuat că elementele infrastructurii feroviare publice, terenurile pe care sunt amplasate şi terenurile destinate acestui scop sunt scutite de la plata impozitului pe clădiri, a impozitului pe teren şi a taxei pentru eliberarea autorizaţiei de construire.

B. Scutiri şi facilităţi acordate persoanelor fiziceÎn Codul fiscal sunt reglementate anumite scutiri şi facilităţi acordate persoanelor

fizice, cum ar fi:- veteranii de război;- persoanele fizice persecutate din motive politice de dictatura instaurată cu

începere de la 6 martie 1945, precum şi cele deportate în străinătate ori căzute în prizonierat;

- văduvele de război şi văduvele veteranilor de război, care nu s-au recăsătorit;- persoanele cu handicap grav sau accentuat şi persoanele încadrate în gradul I sau

II de invaliditate;- luptătorii în revoluţia comunistă, cei care au contribuit la victoria Revoluţiei

române din decembrie 1989 şi urmaşii eroilor-martiri, nu datorează impozit pe clădirea situată la adresa de domiciliu, impozit pe terenul aferent clădirii mai sus menţionată şi taxă pentru mijlocul de transport aferent unui singur autoturism tip hycomat.

- persoanele fizice care reabilitează sau modernizează termic clădirile de locuit pe care le deţin în proprietate sunt scutite de impozit pentru aceste clădiri pe perioada de rambursare a creditului obţinut pentru reabilitarea termică, precum şi de taxele pentru eliberarea autorizaţiei de construire pentru lucrările de reabilitare termică.

115

- persoanele care domiciliază sau lucrează în unele localităţi din Munţii Apuseni şi Rezervaţia Biosferei Delta Dunării, beneficiază de o reducere de 50% pentru impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi autorizaţiilor, alte taxe.

În Codul fiscal, regăsim şi o scutire de taxă asupra succesiunii, acordată persoanelor fizice care încheie procedura succesorală în termen de un an de la data decesului autorului bunurilor. Această taxă nu s-a datorat nici în cazul autorilor decedaţi anterior datei de 1 ianuarie 2005, dacă încheierea procedurii succesorale a fost făcută până la data de 31 decembrie 2005 inclusiv.

Sancţiuni prevăzute de Codul fiscalNerespectarea prevederilor Codului fiscal atrage răspunderea disciplinară,

contravenţională sau penală.Constituie contravenţie şi se sancţionează cu amendă următoarele fapte:- nedepunerea sau depunerea peste termen a declaraţiilor de impunere;- încălcarea normelor tehnice privind tipărirea, înregistrarea, evidenţa şi

gestionarea, după caz, a abonamentelor şi a biletelor de intrare la spectacole;- nerespectarea prevederilor legale referitoare la înstrăinarea, înregistrarea/radierea

bunurilor impozabile, precum şi la comunicarea actelor translative ale dreptului de proprietate;

- refuzul de a furnizării de informaţii sau documente referitoare la impozite şi taxe, precum şi depăşirea termenului de 15 zile lucrătoare de la data solicitării acestora.

În acest caz sancţiunile se aplică de primari şi persoane împuternicite din cadrul compartimentelor de specialitate ale autorităţii administraţiei publice locale. Dacă agenţii constatatori apreciază că faptele comise sunt de gravitate redusă, pot da avertisment, potrivit reglementărilor legale referitoare la regimul juridic al contravenţiilor.

Codul fiscal prevede pedepse pentru următoarele fapte, care constituie infracţiuni:- marcarea cu marcaje false a produselor accizabile supuse marcării;- împiedicarea organelor fiscale de control de a verifica inopinat antrepozitele

fiscale;- producerea de produse accizabile în afara unui antrepozit fiscal autorizat de

autoritatea fiscală competentă;- utilizarea alcoolului brut, alcoolului etilic de sinteză şi a alcoolului tehnic ca materie

primă pentru fabricarea băuturilor alcoolice de orice fel;- livrarea reziduurilor de uleiuri minerale către alţi clienţi decât antrepozitele

fiscale de producţie, autorizate să le colecteze şi să le prelucreze;

116

- comercializarea uleiurilor minerale neaccizabile către alte persoane decât utilizatorii finali, care folosesc aceste produse în scop industrial.

- achiziţionarea de alcool etilic şi de distilate de la alţi furnizori decât antrepozitarii autorizaţi;

- achiziţionarea de uleiuri minerale rezultate din prelucrarea ţiţeiului sau a altor materii prime, care provin pe circuitul economic de la alţi furnizori decât antrepozitarii autorizaţi;

- livrarea de uleiuri minerale de către antrepozitarii autorizaţi pentru producţie fără prezentarea de către cumpărător, persoană juridică, a documentului de plată care să ateste virarea la bugetul de stat a valorii accizelor aferente cantităţii ce urmează a fi facturate;

- achiziţionarea de către antrepozitele fiscale de producţie a reziduurilor de uleiuri minerale de la alţi furnizori decât unităţile care le obţin din exploatare ori fără viza reprezentantului organului fiscal teritorial aplicată pe documentul de livrare.

3. Concepte cheie: taxe vamale, accize, impozite locale, taxe locale.


1.Taxele vamale 2. Accizele3. Impozitele şi taxele locale

5.Teste de evaluare:

1. Unul din documentele de mai jos, nu face parte din suita ce însoţeşte declaraţia vamală de import la autoritatea vamală:a. documentul de transport al mărfurilor b. facturac. nota de recepţied. declaraţia de valoare în vamăe. codul fiscal al titularuluiR:c

2. Plata în vamă a comisionului vamal se înregistrează cu formula contabilă:

117

a. 446.1 = 5121b. 446.2 = 5121c. 446.3 = 5121d. 446.4 = 5121e. 446.5 = 5121R:b

3. Înregistrarea în contabilitate a taxelor vamale se face prin formula contabilă:a. 371 = 446.3b. 371 = 446.1c. 371 = 446.2d. 371 = 446.4e. 635 = 446.3R:b

4. Înregistrarea în contabilitate a accizelor se face prin formula contabilă:a. 635=446.3b. 635=446.1c. 635=446.2d. 635=446.4e. 635=446.3R:a

5. Înregistrarea în contabilitate a plăţii în vamă a accizelor, se face prin formula contabilă:a. 446.1 = 5121b. 446.2 = 5121c. 446.3 = 5121d. 446.4 = 5121e. 446.5 = 5121R:c

118

Capitolul VICONTABILITATEA ŞI FISCALITATEA ACTIVELOR ŞI DATORIILOR

1. Obiective: Fiscalitatea imobilizărilor corporale şi necorporale Valoarea bilanţieră a imobilizărilor corporale şi necorporale Deprecierea de valoare la imobilizările corporale şi necorporale Operaţiunile de leasing

2. Cuprins:

6.1. Fiscalitatea evaluării imobilizărilor corporale şi necorporale

Imobilizările corporale şi necorporale sunt tratate în normele contabile internaţionale: IAS 16 Imobilizări corporale, IAS 17 Leasing, IAS 20 Contabilitatea subvenţiilor guvernamentale şi prezentarea informaţiilor legate de asistenţa guvernamentală, IAS 36 Deprecierea activelor, IAS 38 Imobilizări necorporale, IAS 40 Investiţii imobiliare.

Capitalul fix, ca activ, reprezintă bunuri şi valori economice destinate a servi o perioadă îndelungată în activitatea întreprinderii, care nu se consumă la prima utilizare şi a căror valoare contabilă de intrare se recuperează eşalonat prin includerea în cheltuielile mai multor exerciţii, în funcţie de durata utilă de viaţă. IAS 16 descrie tratamentul contabil al imobilizărilor corporale, identificarea momentului de recunoaştere a acestor active, valoarea contabilă şi amortizarea lor. Întreprinderile care aplică IAS au obligaţia să respecte regulile de definire şi criteriile de recunoaştere pentru ca imobilizările să fie înscrise în bilanţ.

Definirea lor este în corelaţie directă cu scopul dobândirii acestora: utilizate în producţia de bunuri şi servicii, închiriate terţilor sau pentru administrare.

Un activ corporal poate fi recunoscut în bilanţ atunci când: este posibil ca bunul respectiv să genereze beneficii economice viitoare; costul activului poate fi măsurat în mod credibil.

119

Norma naţională clasifică activele imobilizate în trei categorii: imobilizări necorporale; imobilizări corporale; imobilizări financiare.

OMFP 1752 / 2005 delimitează cele patru momente ale evaluării: la data intrării în entitate, cu ocazia inventarierii, la încheierea exerciţiului financiar, la data ieşirii din entitate.

La data intrării în entitate, bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, care poate fi:

a) costul de achiziţie, pentru bunurile procurate cu titlu oneros;b) costul de producţie, pentru bunurile produse în entitate;c) valoarea de aport, pentru bunurile reprezentând aport la capital;d) valoarea justă, pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit;

Prin valoare justă se înţelege suma pentru care activul ar putea fi schimbat de bunăvoie, între părţi aflate în cunoştinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii în care preţul se determină obiectiv.

Costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe, cheltuielile de transport manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.

Costul de producţie al unui bun cuprinde costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor consumabile şi cheltuielile de producţie direct atribuibile bunului.

Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se face potrivit prezentelor reglementări şi normelor emise în acest sens de M.F.P.

Evaluarea la închiderea exerciţiului financiar. Pentru elementele de activ, diferenţele constate în minus între valoarea de inventar şi valoarea contabilă netă a elementelor de activ se înregistrează în contabilitate pe seama unei amortizări suplimentare, în cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibilă sau se efectuează o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare, atunci când deprecierea este reversibilă, aceste elemente menţinându-se înregistrate la valoarea lor de intrare.

La data ieşirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evaluează şi se scad la valoarea lor de intrare.

Contabilizarea intrării de imobilizări : -achiziţii cu titlu oneros:

% = 404 21XX Furnizori de imobilizări

120

Imobilizări corporale/necorporale 4426

TVA deductibilă - acordarea de avans:

232/234 = 5121 Avansuri acordate pentru Conturi la bănci în lei

Imobilizări corporale/necorporale - primirea activului: % = 404 21XX Furnizori de imobilizări Imobilizări corporale/necorporale 4426 TVA deductibilă - decontarea (plata) activului primit: 404 = %

Furnizori de imobilizări 232/234Avansuri acordate pentruImobilizări corporale/necorporale5121

Conturi la bănci în lei

6.2. Cheltuieli ulterioare şi valoarea bilanţieră a imobilizărilor corporale şi necorporale Evenimente ulterioare datei bilanţului

Evenimentele ulterioare datei bilanţului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc între data bilanţului şi data la care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare. Pot fi identificate două situaţii: a) entităţile obţin informaţii suplimentare faţă de cele existente la data bilanţului, pentru evenimente care avuseseră deja loc la data bilanţului. Dacă informaţiile suplimentare conduc la necesitatea înregistrării în contabilitate a unor venituri sau cheltuieli, pentru prezentarea unei imagini fidele, trebuie efectuate aceste înregistrări; b) entităţile obţin informaţii pentru evenimente petrecute ulterior datei situaţiilor financiare, dar a căror prezentare este necesară pentru utilizatorii de informaţii. În această

121

situaţie, informaţiile respective se prezintă în notele explicative, fără efectuarea unor înregistrări în contabilitate. Exemple de evenimente ulterioare datei bilanţului, care trebuie reflectate în situaţiile financiare anuale pot fi următoarele: a) rezolvarea unui litigiu ulterior datei bilanţului impune ajustarea unui provizion deja recunoscut sau recunoaşterea unui nou provizion; b) insolvenţa unui client, înregistrată ulterior datei bilanţului, confirmă că la data bilanţului există o pierdere aferentă unei creanţe comerciale şi, în consecinţă, entitatea trebuie să ajusteze valoarea contabilă a creanţei comerciale.

Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanţului pentru care nu se fac ajustări ale situaţiilor financiare anuale este diminuarea valorii de piaţă a valorilor mobiliare, în intervalul de timp dintre data bilanţului şi data la care situaţiile financiare anuale sunt autorizate pentru publicare.

Atunci când evenimentele au o asemenea importanţă încât neprezentarea lor ar putea afecta capacitatea utilizatorilor situaţiilor financiare de a face evaluări şi de a lua decizii corecte, o entitate trebuie să prezinte următoarele informaţii pentru fiecare categorie semnificativă de astfel de evenimente: a) natura evenimentului; b) o estimare a efectului financiar sau o menţiune conform căreia o astfel de estimare nu poate să fie făcută. Corectarea erorilor contabile Corectarea erorilor constatate în contabilitate se efectuează pe seama rezultatului reportat. Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni şi declaraţii eronate cuprinse în situaţiile financiare ale entităţii pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greşeala de a utiliza, sau de a nu utiliza, informaţii credibile care: a) erau disponibile la momentul la care situaţiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise; b) ar fi putut fi obţinute în mod rezonabil şi luate în considerare la întocmirea şi prezentarea acelor situaţii financiare. Astfel de erori includ efectele greşelilor matematice, greşelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorării sau interpretării greşite a evenimentelor şi fraudelor. În cazul corectării de erori care generează pierdere contabilă reportată, aceasta trebuie acoperită înainte de efectuarea oricărei repartizări de profit. În notele la situaţiile financiare trebuie prezentate informaţii suplimentare cu privire la erorile constatate.

122

6.3. Valoarea amortizabilă şi deprecierea de valoare la imobilizările corporale şi necorporale

Interesul statului este de a diminua cheltuielile cu amortizarea, pentru ca impozitul pe profit să fie cât mai mare. Acest lucru generează creşterea veniturilor bugetare pe termen scurt, dar pe termen lung acest fenomen are consecinţe negative, deoarece, produce dezechilibre atât la nivel micro cât şi macroeconomic. În condiţiile unei economii inflaţioniste, duratele de utilizare trebuie ajustate pentru creşterea capacităţii de finanţare a capitalului fix, de unde rezultă că nu trebuie să primeze interesul fiscal. Politica de amortizare a întreprinderii ar trebui să se bazeze pe raţionamentul profesional al managerului.

Amortizarea fiscală are reguli stricte şi se calculează în funcţie de duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, fiind revizuite periodic. Durata normală de funcţionare reprezintă durata de utilizare a activului respectiv, în care exploatarea acestuia aduce profit, respectiv veniturile realizate sunt mai mari decât cheltuielile. În consecinţă, durata normală de utilizare, este mai mică decât durata de viaţă fizică a activului respectiv.

În situaţia în care economia este marcată de inflaţie întreprinderea va fi interesată de diminuarea duratelor de amortizare. Deoarece creşterea preţurilor este o consecinţă a inflaţiei, efectul negativ al decapitalizării poate fi foarte greu de depăşit.

În concluzie, practicarea unei contabilităţi la costuri istorice, în condiţiile unui mediu inflaţionist, are ca efect reducerea posibilităţii de refacere a capitalului fix, prin intermediul amortizării. Regula fiscală impune întreprinderilor să amortizeze activele corporale şi necorporale conform legii, utilizând una dintre metodele de amortizare: liniară, degresivă sau accelerată.

Regimul de amortizare pentru un mijloc fix amortizabil se determină conform următoarelor reguli:

a) în cazul construcţiilor se aplică metoda de amortizare liniară;b) în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al maşinilor, uneltelor şi

instalaţiilor, precum şi pentru computere şi echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;

c) în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de amortizare liniară sau degresivă.

În cazul metodei de amortizare liniară, amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotei de amortizare liniară la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil. Cota de

123

amortizare liniară se calculează raportând numărul 100 la durata normală de utilizare a mijlocului fix.

Metoda de amortizare degresivă, presupune multiplicarea cotelor de amortizare cu unul dintre coeficienţii următori:

a) 1,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 2 şi 5 ani, inclusiv 5 ani;

b) 2,0 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 5 şi 10 ani, inclusiv 10 ani;

c) 2,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este peste 10 ani.

În cazul metodei de amortizare accelerată, amortizarea se calculează astfel:a) Pentru primul an de utilizare amortizarea nu poate depăşi 50% din valoarea

de intrare a mijlocului fix;b) Pentru următorii ani de utilizare, amortizarea se calculează după metoda

liniară.Exemplu: O întreprindere achiziţionează la data de 01.11. 2005, un utilaj în

valoare de 10.000 lei, care este pus în funcţiune pe 10.11.2005. Durata normală de funcţionare a utilajului, conform Catalogului de clasificare, este de 10 ani. Din punct de vadere contabil întreprinderea amortizează utilajul în 5 ani.Metoda de amortizare este liniară.

Tabloul amortizării fiscale şi contabile se prezintă astfel:

Anul Deduceri de amortizare conform Codului fiscal

Cheltuieli cu amortizarea înregistrate în contabilitate, dar nedeductibile fiscal la calculul profitului impozabil

2005 83 lei 167 lei2006 1000 lei 2.000 lei2007 1000 lei 2.000 lei2008 1000 lei 2.000 lei2009 1000 lei 2.000 lei2010 1000 lei 1833 lei2011 1000 lei2012 1000 lei2013 1000 lei

124

2014 1000 lei2015 917 leiTOTAL 10.000 lei 10.000 lei

Din exemplul de mai sus, rezultă că amortizarea reglementată în România, are implicaţii nefavorabile asupra întreprinderilor, mai ales în condiţiile unui mediu inflaţionist

Pe plan internaţional se aplică metoda actualizării amortismentelor la inflaţie sau recalcularea amortismentului anual în funcţie de valoare de înlocuire a activelor.

6.4. Contabilitatea şi fiscalitatea contractelor de leasing

Leasing-ul este un contract prin care proprietarul unui activ îl închiriază pentru folosinţă unei alte părţi, pe o perioadă determinată, contra unei chirii solicitate.

Potrivit Ordonanţei Guvernului nr.51/1997, republicată, privind operaţiunile de leasing şi societăţile de leasing, prin operaţiunea de leasing se înţelege transmiterea, pentru o perioadă determinată, a dreptului de folosinţă asupra unui bun, către o persoană, denumită locator/finanţator, al cărui proprietar este, celeilalte părţi, denumită utilizator/locatar, la solicitarea acesteia, contra unei plăţi periodice, denumită rată de leasing (redevenţă), iar la sfârşitul perioadei de leasing, locatorul/finanţatorul se obligă să respecte drepturile de opţiune ale utilizatorului de a cumpăra bunul, de a prelungi contractul de leasing sau de a înceta raporturile contractuale. Utilizatorul poate opta pentru cumpărarea bunului înainte de sfârşitul perioadei de leasing, dacă părţile convin astfel şi dacă utilizatorul achită toate obligaţiile asumate prin contract.

Participanţii la o operaţiune de leasing sunt: Furnizorul - care poate fi producătorul, importatorul, distribuitorul produsului

respectiv. Finanţatorul - compania financiară (societate de leasing, banca, o alta societate

comercială, etc.) Asigurătorul - care poate fi ales şi de beneficiar. Beneficiarul - utilizatorul final al bunului.

Paşii care trebuiesc parcurşi pentru încheierea unui contract de leasing sunt: Alegerea unei societăţi de leasing în funcţie de seriozitatea firmei de leasing, de

conţinutul ofertei (dacă include sau nu asigurare, franciză la asigurare, TVA, comision de administrare contract, taxa pentru analiza dosarului etc.)

125

Formarea Dosarului de leasing care cuprinde în general copii după actele juridice ale societăţii şi ultimele balanţe şi bilanţuri, date despre furnizorul bunului, proforma etc.

Depunerea Dosarului la societatea de leasing şi aşteptarea răspunsului referitor la acceptarea sau respingerea finanţării

Plata avansului conform contractului de leasing Livrarea bunului Plata ratelor de leasing Cumpărarea bunului ce face obiectul contractului de leasing la valoarea reziduală. Intrarea în posesia bunului dacă se optează pentru această variantă.

Avantajele şi limitele operaţiunilor de leasingAvantajele leasingului trebuie abordate din trei unghiuri diferite:

1. la nivelul economiei naţionale2. la nivelul finanţatorului3. la nivelul beneficiarului (utilizatorului)

1. La nivelul economiei naţionale, reprezintă o cale de relansare a investiţiilor şi de retehnologizare a societăţilor comerciale. Având în vedere că aceasta reprezintă o operaţiune de finanţare, leasingul facilitează atragerea unor noi surse de finanţare în economie (dacă finanţarea este realizată din exterior), precum şi o formă de promovare pe piaţă a unor produse pentru care cererea este limitată de posibilităţile de cumpărare ale agenţilor economici şi, în consecinţă, de antrenare a proceselor productive din unele sectoare ale economiei.

Ca operaţiune specială de comerţ exterior, leasing-ul favorizează dezvoltarea economică a unor ţări lipsite de mijloace financiar-valutare, asigură câştigarea unor noi parteneri, pătrunderea pe noi pieţe, permanentizarea relaţiilor comerciale prin desfacerea îndelungată a unor produse de bază a propriei economii.

Leasing-ul aduce o contribuţie substanţială la optimizarea şi creşterea eficienţei exporturilor, a comerţului exterior în general. Derularea sau finanţarea unor operaţiuni de leasing aduc câştiguri directe, peste preţurile nete de export.

2. La nivelul finanţatorului (furnizorului), leasingul prezintă avantajele: formă de plasament a resurselor financiare în condiţii de rentabilitate şi

siguranţă, deoarece rămâne proprietarul bunului; contribuie la promovarea şi dezvoltarea exporturilor, furnizorul având

posibilitatea să realizeze pe lângă exportul tradiţional şi pe cel de leasing al cărui mecanism permite extinderea cererii la o serie de mărfuri de valoare ridicată;

126

rata profitului este, de regulă, mai ridicată în cazul leasingului decât în vânzările tradiţionale;

câştigarea de noi clienţi şi ca atare rolul promoţional al leasingului se realizează prin faptul că un anumit bun este mai întâi închiriat, după aceea, clientul fiind convins de randamentul bunului îl achiziţionează;

obţinerea unor câştiguri suplimentare din revânzarea sau reînchirierea maşinilor şi utilajelor care i-au fost returnate după expirarea perioadei de închiriere de bază;

bilanţul nu este afectat de datorii, în ciuda refinanţării, deoarece vânzarea creanţelor nu presupune o cerere de credit şi reprezintă realizarea unor câştiguri din închiriere, câştiguri care n-au ajuns încă la scadenţă.

3. Cele mai mari avantaje create de această formă de finanţare la nivelul utilizatorului sunt:

substituirea creditului; este o formă de finanţare posibilă şi pentru agenţii economici care nu pot obţine credite bancare sau care nu vor sa-şi greveze bunurile mobile şi imobile prin instituirea de ipoteci, gajuri;

economisirea fondurilor proprii şi utilizarea acestora pentru dezvoltarea activităţii societăţii, astfel se menţine gradul de lichiditate al firmei (dacă nu presupune plata unor avansuri), iar achiziţionarea aceloraşi bunuri prin credite bancare ar necesita eforturi suplimentare din partea societăţii;

prin operaţiunile de leasing se acoperă întregul program de achiziţionare de bunuri deoarece pot fi incluse, pe lângă preţul acestora, cheltuielile de transport, instalare şi taxele legale;

reprezintă o cale de acces la tehnologii avansate necesare dezvoltării activităţii, deoarece în condiţiile unei rapide evoluţii a tehnologiei, unele echipamente pot deveni învechite, demodate într-un timp foarte scurt. Astfel, durata de locaţie poate fi stabilită astfel încât beneficiarul să fie dotat permanent cu echipamentele cele mai performante;

fiind cunoscut graficul de derulare a operaţiunii de leasing şi de efectuare a plăţilor, este posibilă o planificare mai riguroasă a bugetului de venituri şi cheltuieli al firmei. Astfel plăţile leasing-ului pot fi aranjate să corespundă fluxurilor de trezorerie, afacerilor sezoniere, câştigurilor generate de echipament;

creează o piaţă secundară prin vânzarea la valoarea rămasă sau reînchirierea echipamentelor utilizate şi realizarea unor profituri suplimentare din acestea;

se poate conveni ca furnizorul să înlocuiască utilajul închiriat cu altul mai modern, importatorul-utilizatorul fiind astfel ferit de efectele nocive ale uzurii

127

morale care a devenit foarte intensă în condiţiile revoluţiei tehnico-ştiinţifice actuale;

furnizorii de leasing permit folosirea în continuare, după încheierea perioadei contractuale, a maşinilor, solicitând chirii mai reduse;

sistemul de leasing oferă nu numai utilajul, ci şi servicii, ca întretinerea sau reparaţiile, un avantaj indiscutabil, mai ales în cazul unor instalaţii sofisticate, complicate;

bilanţul firmei nu se modifică deoarece atât maşinile închiriate, cât şi obligaţiile ce decurg din plata chiriei nu apar în acesta, chiria fiind considerată o cheltuială a întreprinderii şi nu o investire.Leasingul pe lângă avantaje, prezintă şi unele limite, comportând riscuri:

1. Limitele şi riscurile pe care leasingul le prezintă pentru utilizator (client): de regulă leasingul este mai costisitor decât creditul bancar, motiv pentru

care se va recurge la o astfel de operaţiune numai dacă sumele economisite pot fi plasate în tranzacţii mai profitabile sau dacă beneficiarul nu dispune de alte surse de finanţare;

leasingul se justifică numai dacă bunul este exploatat pe întreaga durată a locaţiei şi dacă profitul obţinut este mai mare decât cheltuielite de exploatare şi închiriere;

leasingul are limite în ceea ce priveşte posibilităţile de a oferi importatorului avantaje economice certe, deoarece rentabilitatea acestor operaţiuni nu este întotdeauna asigurată (avem în vedere leasingul financiar). În condiţiile folosirii leasingului ca metodă de privatizare, aceste limite, în general, nu mai apar.

2. Pentru furnizor (exportator) leasingul comportă următoarele riscuri şi limite: sunt situaţii în care un bun utilizat temporar nu-şi mai gaseşte solicitanţi,

deşi nu a fost amortizat integral; instrăinează numai folosinţa, conservând proprietatea, deci bunurile

furnizorului pot fi deteriorate prin utilizarea necorespunzătoare a maşinilor de către beneficiar, iar cauzele, adeseori, sunt greu de stabilit;

necesită o instruire specială a personalului atât la furnizor, cât şi la beneficiar relativa la gestiunea bunului închiriat, în special pentru faza iniţială şi finală;

clauzele referitoare la întreţinerea bunului, adeseori sunt greu de respectat în practică indiferent cui revin acestea, iar consecinţele sunt deosebit de grave;

128

pentru societăţile de leasing riscurile pot creşte pe măsura creşterii beneficiarilor, a exigenţei privind solvabilitatea, a creşterii duratei pe care pot acţiona factorii aleatori, a creşterii ponderii tranzacţiilor transnaţionale;

derularea operaţiunilor de leasing presupune antrenarea unui numar mare de consilieri şi analisti financiari, marindu-se astfel costul tranzacţiilor.

Un dezavantaj – sau poate un avantaj ?- este că nici una dintre părti, nici firma leasing şi nici chiriaşul, nu poate rezilia contractul care-şi derulează prevederile implacabil, până la capăt, iar în condiţii inflaţioniste, datorită decalajului dintre momentul livrării utilajului şi cel al rambursării creditului prin chirie, leasing-ul poate influenţa şi negativ balanţa de plăţi a exportatorilor.

Decizia asupra folosirii leasingului este, deci, rezultanta optimizării a numeroşi factori, dintre care unii au o acţiune contradictorie. În ansamblu, însă, leasing-ul rămâne o formă modernă de finanţare şi circulaţie a bunurilor cu perspective însemnate de extindere în afacerile economice interne şi internaţionale.

Din punct de vedere legislativ, activitatile de leasing se împart în leasing operaţional şi leasing financiar.

Leasing financiar - este operaţiunea de leasing care îndeplineşte una sau mai multe din următoarele condiţii:

1. riscurile şi beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul încheierii contractului de leasing;

2. părţile au prevăzut expres că, la expirarea contractului de leasing, se transferă utilizatorului, dreptul de proprietate asupra bunului;

3. utilizatorul poate opta pentru cumpărarea bunului iar preţul de cumpărare va reprezenta cel mult 50% din valoarea de intrare (piaţă) pe care acesta o are, la data la care opţiunea poate fi exprimată;

4. perioada de folosire a bunului în sistem de leasing acoperă cel putin 75% din durata normală de utilizare a bunului, chiar dacă în final, dreptul de proprietate nu este transferat.

Leasing operaţional - este operaţiunea de leasing care nu îndeplineste nici una din condiţiile enumerate mai sus. (art.2 lit. e din Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr.51/1997, republicată) EXEMPLU :

Societatea comercialǎ de leasing ILI (locator) a încheiat cu societatea comercialǎ RAM (locatar) un contract de leasing pentru un automobil, pe o perioadǎ de 5 ani, începând cu data de 1.01.N. Costul de achiziţie al automobilului suportat de locator este

129

de 31.025 lei, TVA 19%. Rata anualǎ a dobânzii de leasing este de 20%. Valoarea rezidualǎ 10.950 lei, TVA 19%.Calculul ratelor de leasing :

Exerciţiul financiar

Valoarea de intrare a automobilului la începutul exerciţiului

Cota parte anualǎ din valoarea de intrare(col.1 : 5 ani)

Dobânda anualǎ(col.1x20%)

Rata de leasing(Total col.2+Total col.3 /5ani)

0 1 2 3 4N 31.025 6.205 6.205 9.928N+1 24.820 6.205 4.964 9.928N+2 18.615 6.205 3.723 9.928N+3 12.410 6.205 2.482 9.928N+4 6.205 6.205 1.241 9.928TOTAL 31.025 18.615 49.640Rata de leasing = 31.025 + 18.615 = 9.928 lei/an 5 anidin care :

- cota parte anualǎ din valoarea de intrare = 6.205 lei- dobânda (9.928 – 6.205) = 3.723 lei

TOTAL = 9.928 leiOperaţiuni contabile :Exemplul 1. LEASING FINANCIARLocator (finanţator) Locatar (utilizator)1. Achiziţionarea automobilului de la furnizorul intern (care urmeazǎ sǎ fie predat în regim de leasing) şi plata acestuia. % = 404 36.919,75 lei 2133 Furnizori de imobilizǎri 31.025 leiMijloace de transport

1. NU

130

4426 5.894,75 lei TVA deductibilǎ 404 = 5121 36.919,75 leiFurnizori de Conturi la bǎnci în lei Imobilizǎri

2. Predarea autoturismului cǎtre locatar (utilizator), în exerciţiul N, la valoarea înscrisǎ în contract 49.640 lei (cost de achiziţie + dobânda) 2675 = 2133 31.025 leiÎmprumuturi acordate Mijloace de transportpe termen lung 2676 = 472 18.615 leiDobânda aferentǎ Venituri înregistrate în împrumuturilor acordate în avans pe termen lung

3. Evidenţierea valorii totale a ratelor de leasing de încasat Debit 8038 = 49.640 lei Alte valori în afara bilanţului

4. Facturarea ratelor de leasing aferente exerciţiului N 4111 = % 11.106,95 lei Clienţi 706

2. Primirea autoturismului de la locator (finanţator) şi contabilizarea datoriei, inclusiv dobânda 2133 = 167 31.025 leiMijloace Alte împrumuturi şi de transport datorii asimilate 471 = 1687 18.615 lei Cheltuieli înregistrate Dobânzi aferente In avans altor împrum. şi datorii asimilate3. Evidenţierea valorii totale a ratelor de leasing de plătitDebit 8036 49.640 leiRedevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate

4. Primirea facturii emise de finanţator % = 404 11.106,95 lei 167 Furnizori de imobilizări 6.025 leiAlte împrumuturi şi datorii asimilate 1687

131

6.205 lei Venituri din redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii 2676 3.723 lei Dob.aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung 4427 1.178,95 lei TVA colectată (6205 x 19%)

5. Concomitent cu facturarea ratelor de leasing, se înregistrează veniturile curente realizate din dobânda de leasing 472 = 766 3.723 leiVenituri înregistrate Venituri din dobânzi în avans

6. Diminuarea creanţei înregistrate cu valoarea ratei6583 = 2675 6.205 lei Cheltuieli privind Împrumuturi activele cedate şi acordate termen lungalte operaţii de capital

7. Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing C 8038 = 9.928 lei Alte valori în

3.723 leiDobânzi aferente altorImprumut şi datorii asimilate 4426 1.178,95 leiTVA deductibilă

5. Înregistrarea dobânzii datorate 666 = 471 3.723 lei Cheltuieli privind Cheltuieli înregistrate dobânzile în avans

6. Calculul şi înregistrarea amortizării potrivit metodei liniare 6811 = 2813 6.205 leiCheltuieli de Amortizareaexploatare mijloacelorcu amortizarea de transport imobilizărilor

7. Diminuarea valorii totale a ratelor de leasing C 8036 9.928 leiRedevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate

8. Transferul dreptului de proprietate la valoarea reziduală şi plata sumei % = 404

132

afara bilanţului

8. Transferul dreptului de proprietate la valoarea reziduală şi încasarea sumei 461 = % 13.030,5 leiDebitori diverşi 7583 10.950 lei Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital 4427 2.080,5 lei TVA colectată 5121 = 461 13.030,5 leiConturi la bănci în lei Debitori diverşi

Notă : Operaţiunile 4, 5, 6, 7 se repetă în exerciţiile următoare N +1, N +2, N+3, N+4

13.030,5 lei167 Furnizori 10.950 lei de imobilizări Alte împrumuturi şi datorii asimilate 4426 2.080,5 leiTVA deductibilă404 = 5121 13.030,5 leiFurnizori Conturi la de imobilizări bănci în lei Notă : Operaţiunile 4, 5, 6, 7 se repetă în exerciţiile următoare N +1, N +2, N+3, N+4

3. Concepte cheie: amortizarea fiscală, leasing operaţional, leasing financiar, diferenţe de curs valutar.

4. Tematica pentru examen:1.Fiscalitatea evaluării imobilizărilor corporale şi necorporale2.Cheltuielile ulterioare şi valoarea bilanţieră a imobilizărilor corporale şi necorporale3.Valoarea amortizabilă şi deprecierea de valoare la imobilizările corporale şi necorporale4. Contabilitatea şi fiscalitatea contractelor de leasing

133

5. Costurile îndatorării privind finanţarea activelor pe termen lung6. Tratamente contabile privind costurile îndatorării asupra activelor pe termen lung7. Costurile îndatorării privind finanţarea activelor circulante8. Contabilitatea şi fiscalitatea tranzacţiilor în valută


1. La data intrării în entitate, bunurile se evaluează şi se înregistrează în contabilitate la valoarea de intrare, care poate fi:a. costul de achiziţie, pentru bunurile procurate cu titlu onerosb. valoarea de aport, pentru bunurile produse în entitatec. costul de producţie, pentru bunurile reprezentând aport la capitald. costul de achiziţie, pentru bunurile obţinute cu titlu gratuite. valoarea justă, pentru bunurile produse în entitateR:a

2. Amortizarea fiscală are reguli stricte şi se calculează în funcţie de:a. valoarea mijloacelor fixeb. duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixec. momentul intrării în gestiune a mijloacelor fixed. coeficienţii de amortizaree. valoarea de inventarR:b

3. Nu participă la operaţiunile de leasing:a. furnizorul - care poate fi producătorul, importatorul, distribuitorul produsului

respectivb. finanţatorul - compania financiară (societate de leasing, banca, o altă societate

comercială, etc.)c. asigurătorul - care poate fi ales şi de beneficiard. producătorul – dacă nu este distribuitorul produsului respective. beneficiarul - utilizatorul final al bunuluiR:d

4. Care formă de leasing este cea mai des utilizată:

134

a. leasing fiscalb. leasing comercialc. leasing financiard. leasing operaţionale. leasing contabilR:c

5. Pentru utilizator, avantajul principal creat de operaţiunile de leasing, este:a. substituirea credituluib. economisirea fondurilor proprii c. oferă importatorului avantaje economice certed. atragerea unor noi surse de finanţare în economiee. formă de plasament a resurselor financiareR:a

135

1 · Web viewSubliniem că fişele fiscale în trei exemplare (pentru angajator, angajat şi fisc)...

Documents

Transcript of 1 · Web viewSubliniem că fişele fiscale în trei exemplare (pentru angajator, angajat şi fisc)...