Universitatea Spiru Haret Constanţa Facultatea de Științe ... · 3.2.5. Planul de conturi...

1

Universitatea Spiru Haret Constanţa

Facultatea de Științe Juridice și Științe Economice

Programul de studii: Management

Anul de studii: I, Semestrul II

Disciplina: Contabilitate

An universitar: 2017-2018

Lect. univ. dr. Mihaela Bebeşelea

Introducere

Capitolul 1 Introducere în Bazele Contabilităţii

1.1. Definiţia contabilităţii și poziționarea ei în cadrul altor științe

1.2. Cadrul de reglementare a contabilității în România

1.3. Delimitări teoretice privind obiectul de studiu al contabilităţii

1.4. Conţinutul patrimoniului ca obiect de studiu al contabilităţii

1.4.1. Entitatea economică – Subiect de patrimoniu și sfera de acţiune a contabilităţii

1.4.2. Elementele patrimoniale – Obiect de patrimoniu

1.4.2.1. Activele: caracteristică și clasificare

1.4.2.2. Pasivele: caracteristică și clasificare

1.4.2.3. Noţiuni privind consumurile, cheltuielile și veniturile

1.5. Metoda contabilităţii: trăsături, procedee, principii

1.5.1. Trăsăturile metodei contabilităţii

1.5.2. Principiile metodei contabilităţii

1.5.3. Procedeele metodei contabilităţii

Capitolul 2 Procedeele metodei contabilității comune cu alte discipline economice

2.1. Documentele contabile

2.1.1. Clasificarea documentelor

2.1.2. Documentele justificative

2.1.3. Registrele de contabilitate

2.1.4. Documente de sinteză și raportări. Utilizatorii informaţiei contabile

2.2. Evaluarea

2.2.1. Noţiunea şi principiile evaluării patrimoniului în contabilitate

2.2.2. Sistemul de preţuri şi tarife utilizate în evaluarea contabilă

2.2.3. Formele de evaluare în contabilitate

2.2.4. Reevaluarea în contabilitate

2.3. Inventarierea

2.3.1. Definirea, importanţa şi clasificarea inventarierii

2.3.2. Funcţiile inventarierii

2.3.3. Organizarea şi desfăşurarea inventarierii

Capitolul 3 Procedee specifice ale metodei contabilităţii

3.1. Bilanţul – procedeu specific al metodei contabilităţi

3.1.1. Conţinutul, structura bilanţului și funcţiile bilanţului

3.1.2. Influenţa operaţiilor economico – financiare asupra bilanţului

3.2. Contul

2

3.2.1. Noţiunea, necesitatea şi conţinutul economic al contului

3.2.2. Funcţiile, structura şi forma contului

3.2.3. Regulile de funcţionare a conturilor și clasificarea conturilor

3.2.4. Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor. Formula contabilă/articolul contabil

3.2.5. Planul de conturi general. Repere privind utilizarea şi înţelegerea planului de conturi

3.2.6. Formele de înregistrare contabilă

3.3. Balanţa de verificare

3.3.1. Definirea, conţinutul şi funcţiile balanţei de verificare

3.3.2. Clasificarea şi întocmirea balanţelor de verificare

Capitolul 4 Analiza şi funcţionarea sistemului de conturi

4.1. Clasa conturilor de bilanţ: definire, structură

4.1.1. Conturile de capitaluri (Clasa 1)

4.1.2. Conturile de active imobilizate (Clasa 2)

4.1.3. Conturile de stocuri şi producţie în curs de execuţie (Clasa 3)

4.1.4. Conturile de terţi (Clasa 4)

4.1.5. Conturile de trezorerie (clasa 5)

4.1.6. Conturile de reguralizare

4.1.7. Conturile rectificative

4.2. Clasa conturilor de rezultate: definire, clasificare, structură

4.2.1. Conturile de cheltuieli (clasa 6)

4.2.2. Conturile de venituri (clasa 7)

4.2.3. Contul de “Profit şi pierdere”

Bibliografie

3

INTRODUCERE

„Bazele contabilităţii” este disciplina de introducere în domeniul contabilităţii prin care, gradat și

metodic, se ia cunoștinţă de elementele teoretice fundamentale ale obiectului și metodei sale, de

principiile, procedeele și mijloacele specifice concepute și folosite pentru obţinerea, valorificarea

și stocarea informaţiilor cu privire la patrimoniu, situaţia și poziţia financiară, precum și

performanţele financiare ale unei entităţi.

Conţinutul cursului dezvoltă într-o ordine logică, explicită și accesibilă obiectul de studiu și

metoda contabilităţii. În acest sens se insistă pe definirea, identificarea și clasificarea elementelor

patrimoniale – activele, capitalul propriu, datoriile, veniturile și cheltuielile, reprezentarea dublă a

patrimoniului și corelaţia lui cu bilanţul contabil, sunt expuse detaliat mecanismul de funcţionare

a dublei înregistrări, a conturilor contabile și corelaţia acestora cu formulele contabile, legătura

dintre conturi, balanţa de verificare și bilanţul contabil, se prezintă schema generală a

contabilităţii principalelor operaţii economice ale entităţii, se explică aplicarea procedeelor de

evaluare, inventariere, documentare și raportareaa patrimoniului, poziţiei financiare și

performanţelor entităţii. Toate acestea, sunt prezentate în contextul unei contabilități conforme.

Conformitatea contabilă reprezintă conformarea legislaţiei şi practicilor contabile cu cele

recomandate/existente la nivel european, mai exact cu deciziile Uniunii Europene în domeniul

contabilităţii.

4

CAPITOLUL 1

INTRODUCERE ÎN BAZELE CONTABILITĂŢII

1.1. Definiţia contabilităţii și poziționarea ei în cadrul altor științe

Discuţii ample s-au purtat de-a lungul anilor în jurul problemei referitoare la caracterul sau natura

contabilităţii, pentru a stabilii dacă aceasta este o ştiinţă, o tehnică, o artă sau un limbaj.

Contabilitatea ca ştiinţă

În Dicţionarul explicativ al limbii române ştiinţa este definită ca fiind “ansamblul sistematic de

cunoştinţe despre natură, societate şi gândire; ansamblul de cunoştinţe dintr-un anumit domeniu

al cunoaşterii”.

Contabilitatea ca ştiinţă reprezintă un sistem de principii şi cunoştinţe privind evidenţa, calculul,

analiza, şi controlul valorilor entităţilor economice.

Contabilitatea este definită ca fiind o disciplină ştiinţifică cu caracter economico-social, cu

ajutorul căreia se realizează înregistrarea metodică şi ordonată a operaţiunilor economico-

financiare, privind mijloacele economice, procesele economice şi sursele acestora, cu scopul

caracterizării situaţiei economice şi financiare a entităţilor economice şi a determinării

rezultatelor activităţii pe o anumită perioadă de timp.

Contabilitatea ca tehnică

Conform Dicţionarului explicativ al limbii române tehnica reprezintă “totalitatea procedeelor

întrebuinţate în practicarea unei meserii, a unei ştiinţe”.

Din această perspectivă contabilitatea este într-adevăr o tehnică, acest statut fiind şi cel mai

adesea invocat în literatura de specialitate. Astfel, contabilitatea este o tehnică de ordin cantitativ

de colectare, prelucrare şi analiză a informaţiilor privind evenimentele economice şi juridice din

viaţa entităţilor economice”

Contabilitatea ca artă

În Dicţionarul explicativ al limbii române arta este definită astfel: “activitate a omului care are

drept scop producerea unor valori estetice şi care foloseşte mijloace de exprimare cu caracter

specific.

Contabilitatea poate fi privită ca artă, numai în măsura în care prin contabilitate se înţelege o

activitate umană care cere o anumită pricepere şi anumite cunoştinţe. Aşadar, îndemânarea şi

priceperea necesare ţinerii contabilităţii au permis calificarea contabilităţii ca artă.

Contabilitatea ca limbaj

Limbajul contabilităţii este definit ca fiind un limbaj formalizat acceptat în viaţa organizaţiilor

sau afacerilor. Ea dispune, ca limbaj, de sintaxă, semantică şi o practică a utilizării sistemului său

de semne. Sintaxa contabilă grupează reguli, metode şi proceduri utilizate pentru înregistrarea

operaţiilor, colectarea şi prelucrarea informaţiilor, elaborarea, prezentarea şi publicarea

documentelor de sinteză pe baza unor simboluri care formează vocabularul contabil. Simbolurile

limbajului contabil sunt: debitul, creditul, activul, pasivul, rulajul, soldul, postul, situaţia netă,

veniturile, cheltuielile, debitori, creditori, terţi etc.

Sintaxa contabilă are rolul de a organiza structura contabilităţii la fel cum gramatica organizează

limbajul natural. Semantica contabilă dă semnificaţie semnelor transmise de contabilitate,

asigurând corespondenţa dintre lumea reală (mediul economic, social etc.) şi reflectarea sa

(contabilitatea). Practica limbajului contabil este în legătură directă cu comunicarea informaţiilor

5

contabile şi modul lor de utilizare de către beneficiari (manageri, proprietari, terţi, fisc). Limbajul

contabil este precis, concis şi complet dar are şi limite. Cei care operează pe piaţa informaţiei

contabile pot comunica fără probleme deoarece informaţiile sunt transparente. Statutul de limbaj

al contabilităţii se generalizează odată cu ieşirea informaţiei contabile dintre graniţele

organizaţiilor, odată cu adresarea ei către terţi.

Poziționarea contabilității în cadrul altor științe

Contabilitatea este legată în primul rând cu ştiinţele economice. Ea se sprijină, pe aşa ştiinţe cum

economia politică, statistica economică, matematica, dreptul.

Contabilitatea preia de la economia politică noţiunile economice, inclusiv categoriile economice,

pe care aceasta le fundamentează. De la statistica social-economică a împrumutat procedeele

metodologice de grupare, selectare. De matematică, este strâns legată deoarece în evidenţa

contabilă se aplică o serie de procedee împrumutate de la această ştiinţă (operaţiile aritmetice)

pentru întocmirea conturilor contabile, calcularea costurilor de producţie, determinarea

rezultatului financiar etc.

Contabilitatea are tangenţă şi cu disciplinele de drept, deoarece toate operaţiunilor economice

efectuate în cadrul entității economice se reglementează de legislaţia în vigoare. Efectuarea

operaţiunilor economice dă naştere la anumite raporturi de drept ce sunt reglementate de ramurile

dreptului cum ar fi dreptul civil, dreptul muncii, dreptul vamal, dreptul economic etc.

Automatizarea evidenţei contabile, dă naştere unei legături dintre contabilitate şi informatică.

Contabilitatea se află într-o legătură strânsă şi cu alte ştiinţe. Semnificativă este interferenţa

contabilităţii cu aşa discipline ca bazele tehnologiei şi merceologia, mai ales în cazul de evidenţa

contabilă a unui proces de producţie specific. Cunoaşterea procesului tehnologic în linii generale

este indispensabilă pentru organizarea contabilităţii în aşa cazuri.

1.2. Cadrul de reglementare a contabilității în România

În ţara noastră contabilitatea a trecut printr-un proces evolutiv de reformă, trecând de la etapa

standardizării naţionale (1990-1999) la etapa euro-armonizării (perioada 1999-2006) şi se

concretizează, în prezent, printr-o euro-convergenţă (2006-prezent).

Din punct de vedere etimologic, conceptul de convergență se referă la acţiunea de „îndreptare

spre acelaşi punct, spre acelaşi scop”1.

Convergența contabilă este procesul prin care normele contabile sunt elaborate de o manieră

care este capabilă să conducă către acelaşi fapt sau scop, prin evidenţierea similitudinii dintre

naţional – regional - internaţional.

Specific procesului de euro-convergenţă (conformitatea standardelor internaționale IFRS în

Uniunea Europeană) este că se realizează convergenţa pe două nivele, pe de o parte, între

legislaţia europeană şi cea internațională (IAS-Standarde Internaționale de Contabilitate/IFRS-

Standarde Internaționale de Raportare Financiară), iar, pe de altă parte, între legislaţiile statelor

membre şi cea europeană.

România, ca stat membru își reflectă poziţia pe care şi-a alocat-o în cadrul acestei etape a

reformei contabile, şi anume aceea a conformităţii legislaţiei şi practicilor contabile cu cele

recomandate/existente la nivel european, mai exact cu deciziile UE în domeniul contabilităţii.

1 Dicţionar al limbii române (1998), pg. 222.

6

Așadar, contabilitatea conformă în țara nostră este reglementată prin Legea contabilităţii nr.

82/1991, cu modificările şi completările ulterioare, şi prin O.M.F.P nr. 1802/2014 pentru

aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile

financiare anuale consolidate. Prin acest act legislativ se conformează practicile contabile

naționale cu deciziile UE în domeniul contabilităţii în vigoare, respectiv Directiva 2013/34/UE a

privind situaţiile financiare anuale, situaţiile financiare consolidate şi rapoartele conexe ale

anumitor tipuri de entități, de modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European şi a

Consiliului şi de abrogare a Directivelor 78/660/CEE şi 83/349/CEE ale Consiliului este un act

normativ obligatoriu de transpus în legislaţiile naţionale din toate statele membre, până pe data de

20 iulie 2015.

1.3. Delimitări teoretice privind obiectul de studiu al contabilităţii

Ca orice disciplină ştiinţifică independentă, contabilitatea are un obiect distinct de studiu.

O incursiune în istoria contabilităţii relevă că obiectul ei de studiu l-a constituit patrimoniul

aparţinând unei persoane fizice sau juridice.

Prima definiţie a patrimoniului a fost dată de Luca Paciolo, la Veneţia în 1494, în lucrarea sa de

matematică şi geometrie intitulată „Summa de arithmetica, geometria, proportioni et

proportionallita”, ca fiind „tot ceea ce aparţine negustorului, avere mobilă sau imobilă, precum

şi toate afacerile mari sau mărunte în ordinea în care au avut loc”.

Pornind de la această definiţie s-a ajuns astăzi la definiţia patrimoniului: “totalitatea bunurilor şi

valorilor economice aparţinând unei persoane fizice sau juridice precum şi totalitatea drepturilor

şi obligaţiilor pe care aceasta şi le asumă în legătură cu bunurile pe care le posedă”.

Contabilitatea studiază patrimoniul prin echilibrul global, care trebuie să existe între bunurile

economice, pe de o parte, şi drepturile şi obligaţiile pe de altă parte.

De aici se desprinde conceptul de CONTABILITATE DUBLĂ, adică patrimoniul, ca obiect de

studiu al contabilității, este oglindit sub dublu aspect:

- sub aspectul destinației bunurilor economice: bunuri economice investite pe termen lung

(construcții, utilaje, mijloace de transport) și bunuri economice investite pe termen scurt, care se

consumă după prima utilizare (stocuri de materii prime, mărfuri)

- sub aspectul provenienței surselor de finanțare a bunurilor, care dă naștere la drepturi (surse

proprii) și obligații (surse împrumutate).

Ecuația de echilibru a patrimoniului construită pe această bază, numită concepția juridică a

patrimoniului, se prezintă astfel:

OBIECTUL CONTABILITĂȚII

PATRIMONIU

Bunuri economice = Drepturi şi Obligaţii

Imobilizări + Stocuri Surse Surse

Proprii împrumutate

Figura nr. 1.1. Concepţia juridică a patrimoniului

Sursa: Proiecție proprie a autorului

7

Însă, obiectul contabilităţii – patrimoniul - a constituit câmpul de manifestare a numeroase

controverse, pe baza cărora, în literatura contabilă s-au conturat și alte concepţii cu privire la

obiectul contabilităţii, respectiv: financiară și economică.

Menționăm faptul că, aceste concepții folosesc cencepte diferite, însă fără a schimba esența

contabilității duble, respectiv oglindirea patrimoniului sub aspectul destinației economice și al

provenienței.

Concepţia financiară, consideră obiectul contabilităţii – patrimoniul - ca fiind echilibrul dintre

resursele economice, privite tot sub dublu aspect, al destinației economice și al provenienței

acestora:

- sub aspectul destinației: utilități durabile sau permanate, sub forma bunurilor economice

investite pe termen lung (construcții, utilaje, mijloace de transport) și utilități ciclice sau

temporare sub forma bunurilor economice pe termen scurt, care se consumă după prima utilizare

(stocuri de materii prime, mărfuri)

- sub aspectul provenienței resurselor de finanțare a utilităților: resurse permanente, furnizate de

proprietari (acționari sau asociați) și resurse temporare sigurate de terți, care urmează a fi plătite

în viitor.

Ecuația de echilibru a patrimoniului construită pe baza concepției financiare se prezintă astfel:


PATRIMONIU

Utilități = Resurse

Durabile + Ciclice Permanente Temporare

Figura nr. 1.2. Concepţia financiară a patrimoniului


Concepţia economică, definește obiectul contabilităţii – patrimoniul - ca circuit al capitalului

privit:

- sub aspectul destinației (capital economic): capital fix sub forma bunurilor economice investite

pe termen lung (construcții, utilaje, mijloace de transport) și capital circulant sub forma bunurilor

economice investite pe termen scurt (stocuri de materii prime, mărfuri)

- sub aspectul provenienței capitalului (capital financiar): capital propriu, furnizat de proprietari

(acționari sau asociați) și capital împrumutat sau atras care urmează a fi plătit în viitor, fie pe

termen lung, fie pe termen scurt .

Ecuația de echilibru a patrimoniului construită pe baza concepției economice se prezintă astfel:


PATRIMONIU

Capital economic = Capital financiar

Fix + Circulant Propriu Împrumutat

8

Figura nr. 1.3. Concepţia economică a patrimoniului


În vederea aducerii la un numitor comun a interpretărilor de mai sus, cea mai utilizată formulă

este cea a ecuaţiei generale a patrimoniului, văzută ca echilibru între activele patrimoniale şi

pasivele patrimoniale, astfel:


PATRIMONIU

ACTIV = PASIV

Figura nr. 1.4. Ecuația generală a patrimoniului


Activul este definit prin prisma destinației de bunuri economice, iar pasivul prin prisma

provenieței de surse de finanţare.

1.4. Conţinutul patrimoniului ca obiect de studiu al contabilităţii

Din definiţia dată patrimoniului se desprind ca elemente de bază ale acestuia: subiectul şi

obiectul.

Subiectul de patrimoniu, adică o persoană fizică sau juridică, care îşi asumă drepturi şi obligaţii,

putând exercita acte de dispoziţie şi de administraţie asupra patrimoniului.

Obiectul de patrimoniu, adică bunurile materiale şi valorile băneşti, care formează obiectul

relaţiilor de drepturi şi obligaţii. Deci, între bunurile patrimoniale, pe de o parte, şi relaţiile de

drepturi şi obligaţii, pe de altă parte, stau persoanele fizice sau juridice în calitatea lor de subiecte

de patrimoniu.

Bunurile materiale şi băneşti formează patrimoniul economic, iar drepturile şi obligaţiile

formează patrimoniul juridic.

1.4.1. Entitatea economică – Subiect de patrimoniu și sfera de acţiune a contabilităţii

Sfera de acţiune a contabilității vizează două dimensiuni:

- pe orizontal - delimitează limitele spaţiale ale contabilităţii entităţii economice ca subiect de

patrimoniu;

- pe vertical - delimitează legăturile dintre ramurile economiei naţionale.

1. Pe orizontal

Întotdeauna entitatea economică a reprezentat spaţiul de cunoaştere şi de acţiune a contabilităţii

în plan orizontal. În economia de piaţă apar o serie de entităţi economice delimitate: regii

autonome, societăţi comerciale, instituţii publice, societăţi cooperatiste.

Entitățile economice, ca societăți comerciale sunt denumite de legislația conatbilă în vigoare,

entități raportoare. Entitățile raportoare, în funcție de criteriile de mărime total active, cifră de

afaceri și număr de salariați sunt grupate în microentități, entități mici și entități mijlocii și mari

(O.M.F.P. 1802/2014, art. 9, alin. 2, 3 și 4).

Microentitățile sunt entitățile care, la data bilanţului, nu depăşesc limitele a cel puţin două dintre

următoarele trei criterii:

a) total active 350.000 euro (1.500.000 lei);

b) cifra de afaceri netă 700.000 euro (3.000.000 lei);

9

c) numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar 10.

Entitățile mici sunt entitățile care, la data bilanţului, nu se încadrează în categoria

microentităților și care nu depăşesc limitele a cel puţin două dintre următoarele trei criterii:

a) total active 4.000.000 euro, (17.500.000 lei);

b) cifra de afaceri netă 8.000.000 euro, (35.000.000 lei);


Entitățile mijlocii și mari sunt entitățile care, la data bilanţului, depăşesc limitele a cel puţin

două dintre următoarele trei criterii:

a) total active 4.000.000 euro;

b) cifra de afaceri netă 8.000.000 euro;


Aceste entităţi economice trebuie să fie înscrise la Oficiul Registrului Comerţului, fiind

considerate unităţi patrimoniale care desfăşoară acte de comerţ şi urmăresc obţinerea de profit.

Conform Legii 31/1990 privind societăţile comerciale, cu modificările și completările ulterioare,

societăţile comerciale se vor constitui în una dintre următoarele forme:

a) Societate în nume colectiv;

b) Societate în comandită simplă;

c) Societate pe acţiuni;

d) Societate în comandită pe acţiuni;

e) Societate cu răspundere limitată.

a) Societatea în nume colectiv este o societate constituită prin asocierea, pe baza deplinei

încrederi, a două sau mai multe persoane care pun în comun mai multe bunuri, pentru a desfăşura

o activitate comercială, în scopul împărţirii beneficiilor rezultate şi în care asociaţii răspund

nelimitat şi solidar pentru obligaţiile societăţii.

Asociaţii răspund nelimitat şi solidar pentru acţiunile pe care le desfasoară în numele societăţii.

Societatea este administrată de unul sau mai multi administratori, care pot fi asociaţi sau ne-

asociaţi, persoane fizice sau persoane juridice. Ei pot fi numiţi prin actul constitutiv sau aleşi de

către asociaţii care reprezintă majoritatea capitalului social. În caz de opoziţie a vreunuia dintre

administratori deciziile vor fi luate de asociaţii care reprezintă majoritatea absolută a capitalului

social. Pentru aprobarea bilanţului contabil şi pentru deciziile referitoare la răspunderile

administratorilor este necesar votul acestor asociaţi.

b) Societatea în comandită simplă se caracterizează prin prezenţa a două categorii de asociaţi:

comanditaţi, care răspund pentru obligaţiile sociale nelimitat şi solidar, ca şi asociaţii societăţii în

nume colectiv, şi comanditari, care răspund numai în limita aportului lor. Asociaţii pot fi atât

persoane fizice, cât şi persoane juridice. Legea nu stabileşte un număr minim de asociaţi, dar este

obligatoriu să existe cel puţin un asociat comanditat şi un asociat comanditar. Administraţia

societăţii în comandită simplă se va încredinţa unuia sau mai multor asociaţi comanditaţi.

c) Societatea pe acţiuni este o societate constituită prin asocierea mai multor persoane care

contribuie la formarea capitalului social prin acţiuni, care prin modul de transmitere pot fi

nominale sau la purtător.

10

Acţiunile se emit pentru desfăşurarea unei activităţi comerciale, în scopul împărţirii beneficiilor

(sub forma de dividende către acţionari sau a unor cote-părti din profit către salariaţi), pentru care

acţionarii răspund numai în limita aportului lor.

Prin actul constitutiv societatea pe acţiuni se constituie prin aporturile asociaţilor şi prin

subscripţie publică.

Adunările generale ale acţionarilor pot fi ordinare şi extraordinare. Adunarea ordinară se

întruneşte cel puţin o dată pe an, în cel mult 3 luni de la încheierea exerciţiului financiar, iar

adunarea extraordinară se întruneşte ori de câte ori este nevoie. Societatea pe acţiuni este

administrată de unul sau mai mulţi administratori, temporari şi permanenţi.

d) Societatea în comandită pe acţiuni este o societate asemănătoare societăţii în comandită

simplă, deoarece cuprinde două categorii de asociaţi: comanditaţi şi comanditari. Deosebirea

dintre ele constă în faptul că, în cazul societăţii în comandită pe acţiuni, capitalul social este

împărţit în acţiuni, ca şi în cazul societăţii pe acţiuni după ale cărei reguli este reglementată.

Administrarea societăţii este încredinţată unuia sau mai multor asociaţi comanditaţi, care răspund

nelimitat şi solidar numai în limita aportului lor.

Aceasta formă de societate se întâlneşte rar în practică, fiind preferată societatea pe acţiuni.

e) Societatea cu răspundere limitată, ca şi în cazul societăţii în nume colectiv, se bazează pe

încrederea asociaţilor. Datorită acestui fapt, numărul asociaţilor este limitat, iar părţile sociale nu

se pot vinde.

Administrarea societăţii se face de un administrator, iar conducerea este realizată de A.G.A.

Societatea cu răspundere limitată se poate constitui prin aportul unui singur asociat, care va fi

deţinătorul tuturor părţilor sociale.

În cazul societăţilor comerciale rolul contabilităţii este de a evidenţia constituirea capitalului

social, vărsământul aportului subscris efectuat de asociaţi, majorarea capitalului social, operaţiuni

legate de fuziune, lichidare sau partaj al societăţii comerciale. De asemenea, se evidenţiază

rezultatele financiare obţinute de societate şi modul de distribuire a profitului.

Cadrul contabil actual, prin O.M.F.P. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile

privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate prezintă,

societățile comerciale, la secțiunea 1.3., ca entități raportoare.

2. Pe vertical

Contabilitatea poate fi organizată şi pe vertical producând o regrupare a schimburilor de resurse,

a rezultatelor obţinute în cadrul ramurilor economiei naţionale. Deci, pe lângă contabilitatea la

nivelul entităţii economice se poate organiza contabilitatea naţională (la nivel macroeconomic).

Această contabilitate studiază:

fluxurile de operaţii economico - financiare la nivel naţional;

operaţiuni legate de Produsul Intern Brut;

mărimea şi structura stocurilor;

relaţiile financiare dintre ramurile economiei naţionale şi unităţile bancare;

nivelul valorii adăugate la nivel naţional;

excedentul brut la nivel naţional.

Prin organizarea contabilităţii naţionale se pot explica veniturile bugetare, cheltuielile efectuate la

nivel naţional, valoarea adăugată şi excedentul brut.

11

1.4.2. Elemente patrimoniale - Obiect de patrimoniu

1.4.2.1. Activele: caracteristică și clasificare

Bunurile economice ce constituie conţinutul activului patrimonial se grupează după două criterii

şi anume:

1. Destinaţie respectiv mod de valorificare, ce se referă la felul în care ele participă la procesul

de producţie în care se consumă şi îşi transmit valoarea asupra produselor obţinute;

2. Gradul de lichiditate ce se referă la capacitatea fiecărui element de activ de a parcurge întregul

circuit de exploatare până la transformarea lui în bani.

Normele contabile în vigoare prevăd următoarea structură a activului patrimonial ordonat în

funcţie de cele două criterii amintite mai sus, astfel:

A. Active imobilizate

B. Active circulante

C. Cheltuieli în avans

A. Active imobilizate

Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii economice viitoare şi deţinute pe o

perioadă mai mare de un an. Prezintă următoarele caracteristici:

a. perioada lor de utilizare şi lichidare este de regulă mai mare de 1 an;

b. participă la desfăşurarea mai multor circuite economice, ele nu se consumă şi nu se înlocuiesc

după prima utilizare;

c. îşi recuperează valoarea în mod treptat pe calea amortizării, prin includerea pe cheltuieli a

unor cote părţi din valoarea lor.

După forma pe care o îmbracă şi destinaţia economică în cadrul circuitului economic, activele

imobilizate se grupează în trei categorii, astfel:

I. Imobilizări necorporale

II. Imobilizări corporale

III. Imobilizări financiare

I. Imobilizări necorporale

Imobilizările necorporale, denumite active intangibile, sunt active nemateriale identificabile,

fără substanţă fizică, deţinute în vederea utilizării lor pentru producţia de bunuri sau prestarea de

servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi utilizate în scopuri administrative (conform

IAS 38).

Conform O.M.F.P. 1802/2014, art. 144, alin. 1, o imobilizare necorporală este un activ

nemonetar identificabil fără formă fizică.

În cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind:

1. Cheltuieli de constituire;

2. Cheltuieli de dezvoltare;

3. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare (know-how, modele,

schiţe) ;

4. Active necorporale de exploatare și evaluare a resurselor minerale;

5. Fondul comercial;

6. Alte imobilizări necorporale;

12

1. Cheltuieli de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înfiinţarea sau dezvoltarea unei entităţi

şi anume:

=> taxe şi alte cheltuieli de înscriere şi înmatriculare;

=> cheltuieli privind emisiunea şi vânzarea de acţiuni şi obligaţiuni;

=> cheltuieli de prospectare a pieţei, de publicitate şi alte cheltuieli de această natură;

=> alte cheltuieli legate de înfiinţarea şi extinderea activităţii entităţii.

Aceste cheltuieli de constituire se amortizează sistematic, pe parcursul unei perioade de maxim

5 ani. În notele explicative la bilanţ aceste cheltuieli vor fi prezentate în mod detaliat.

2. Cheltuieli de dezvoltare cuprind resursele economice alocate pentru tehnologii noi şi

investiţii, utile şi eficiente în raport cu activitatea viitoare a entității.

Activităţile de dezvoltare sunt:

- proiectarea, construcţia şi testarea producţiei intermediare sau folosirea intermediară a

prototipurilor şi modelelor;

- proiectarea uneltelor şi matriţelor care implică tehnologie nouă;

- proiectarea, construcţia şi operarea unei uzine pilot care nu este fezabilă, din punct de vedere

economic, pentru producţia pe scară largă;

- proiectarea, construcţia şi testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele,

sistemele sau serviciile noi sau îmbunătăţite.

Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare se efectuează conform legislaţiei în vigoare în maxim 5

ani.

3. Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile, alte valori similare, cuprind cheltuielile efectuate

pentru achiziţionarea sau realizarea în entitate a acestora, precum şi cele aduse ca aport la capital

sau sunt dobândite pe alte căi (donaţii).

Concesiunea este o convenţie prin care o persoană fizică sau juridică dobândeşte dreptul de a

exploata anumite servicii sau bunuri ale statului.

Marca de fabrică reprezintă sume investite de entitatea economică pentru a face ca produsele ei

să se deosebească de produsele similare ale altora.

Brevetul este actul prin care se recunoaşte unei persoane dreptul de a exploata exclusiv un

anumit produs al cărei autor este.

Licenţa este dreptul câştigat de o altă persoană de a exploata un brevet de invenţie prin

cumpărarea acestuia.

Know - how - ul reprezintă drepturi şi valori asupra cunoştinţelor tehnice şi procedeelor

tehnologice ce nu fac obiectul unui brevet, dar au caracter de secret comercial. Camera

Internaţională de Comerţ şi Industrie de la Paris consideră că know-how–ul ar fi “ansamblul de

noţiuni, cunoştinţe, experienţă, operaţii şi procedee necesare fabricării unui produs”.

4. Active necorporale de explorare și evaluare a resurselor minerale sunt considerate active

specifice unor domenii de activitate și reprezintă cheltuielile generate de entitate în legătură cu

explorarea şi evaluarea resurselor minerale, înainte ca fezabilitatea tehnică şi viabilitatea

comercială ale extracţiei resurselor minerale să fie demonstrate. Pentru a determina dacă aceste

cheltuieli se recunosc ca imobilizări, o entitate ia în considerare gradul în care cheltuiala poate fi

asociată cu descoperirea resurselor minerale.

13

Explorarea şi evaluarea resurselor minerale se referă la prospectarea resurselor minerale,

inclusiv minereuri, petrol, gaze naturale şi resurse similare neregenerative, după ce entitatea a

obţinut drepturile legale de a explora într-o anumită zonă, precum şi la determinarea fezabilităţii

tehnice şi a viabilităţii comerciale ale extracţiei resurselor minerale.

O entitate clasifică activele de explorare şi evaluare drept active necorporale conform naturii

activelor dobândite, de exemplu dreptul de forare.

5. Fondul comercial reprezintă acele cheltuieli efectuate pentru menţinerea sau dezvoltarea

potenţialului de activitate al entităţii cum ar fi: clientela, vadul comercial, segmentul de piaţă

reputaţia etc. Fondul comercial constituie obiect al contabilităţii numai în măsura în care acesta a

fost achiziţionat cu titlu oneros. Fondul comercial creat de entitate nu se contabilizează în timpul

activităţii ei, ci numai cu ocazia determinării preţului de vânzare al entității respective.

Fondul comercial se determină ca diferenţa între costul de achiziţie şi valoarea justă la data

tranzacţiei, a parţii din activele nete achiziţionate de către o entitate.

6. Alte imobilizări necorporale cuprind programele informatice create de entitate sau

achiziţionate de la terţi pentru necesităţile proprii de utilizare.

II. Imobilizări corporale

Imobilizările corporale, denumite active tangibile sau imobilizări materiale, sunt active

corporale deţinute de o entitate fie pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de

servicii, fie pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative şi sunt

utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an (IAS 16).

Conform O.M.F.P. 1802/2014, art. 190, alin. 1, imobilizările corporale reprezintă active care:

a) sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producerea sau furnizarea de bunuri ori

servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi

b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

Principalele caracteristici ale imobilizărilor corporale sunt:

a) sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia proprie de bunuri sau de servicii,

pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative;

b) sunt utilizate în procesul de producţie cu întreaga valoare de utilizare, pe parcursul unei

perioade mai mari de un an şi îşi transmit în mod treptat valoarea asupra costului noilor produse

pe calea amortizării

c) au o valoare mai mare decât limita stabilită de lege (2.500 lei).

În cadrul imobilizărilor corporale se cuprind:

1.Terenuri și construcții;

2. Instalații tehnice și mașini;

3. Alte instalații, utilaje și mobilier;

4. Investiții imobiliare;

5. Active corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale;

6. Active biologice productive;

7. Imobilizări corporale în curs de aprovizionare;

8. Imobilizări corporale în curs execuție.

1. Terenurile și construcţiile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar atunci

când sunt achiziţionate împreună.

14

Contabilitatea terenurilor se ține pe două categorii: terenuri (care nu se amortizează) şi amenajări

de terenuri (supuse amortizării).

Construcţiile sunt mijloace fixe reprezentate de clădiri achiziţionate de la terţi sau din producţie

proprie ce sunt supuse amortizării.

2. Instalaţii tehnice şi maşini sunt mjloace fixe care cuprind maşini şi instalaţii de lucru, aparate

şi instalaţii de măsurare, control şi reglare, mijloace de transport.

3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier cuprind mobilierul şi aparatura birotică, echipamente de

protecţie a valorilor umane și materiale.

4. Investiții imobiliare

Conform O.M.F.P. 1802/2014, art. 197, alin. 1 investiţia imobiliară este proprietatea (un teren sau

o clădire – ori o parte a unei clădiri – sau ambele) deţinută (de proprietar sau de locatar în baza

unui contract de leasing financiar) mai degrabă pentru a obţine venituri din chirii sau pentru

creşterea valorii capitalului, ori ambele, decât pentru:

a) a fi utilizată în producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori în scopuri administrative;

sau

b) a fi vândută pe parcursul desfăşurării normale a activităţii.

5. Active corporale de explorare și evaluare a resurselor minerale

sunt considerate active specifice unor domenii de activitate și reprezintă cheltuielile generate de

entitate în legătură cu explorarea şi evaluarea resurselor minerale, înainte ca fezabilitatea tehnică

şi viabilitatea comercială ale extracţiei resurselor minerale să fie demonstrate. Pentru a

determina dacă aceste cheltuieli se recunosc ca imobilizări, o entitate ia în considerare gradul în

care cheltuiala poate fi asociată cu descoperirea resurselor minerale.

Explorarea şi evaluarea resurselor minerale se referă la prospectarea resurselor minerale,

inclusiv minereuri, petrol, gaze naturale şi resurse similare neregenerative, după ce entitatea a

obţinut drepturile legale de a explora într-o anumită zonă, precum şi la determinarea fezabilităţii

tehnice şi a viabilităţii comerciale ale extracţiei resurselor minerale.

O entitate clasifică activele de explorare şi evaluare drept active corporale conform naturii

activelor dobândite, de exemplu vehiculele și instalațiile de forare.

6. Active biologice productive

Conform O.M.F.P. 1802/2014, art. 208 un activ biologic este un animal viu sau o plantă vie. La

art. 207, alin. 2 sunt definite activele biologice productive ca fiind animalele de lapte, viţa-de-

vie, pomii fructiferi şi copacii din care se obţine lemn de foc, dar care nu sunt tăiaţi

7. Imobilizări corporale în curs de aprovizionare

8. Imobilizări corporale în curs execuție reprezintă, conform O.M.F.P. 1802/2014, art. 231, alin.

1, investiţiile neterminate efectuate în regie proprie sau în antrepriză. Acestea se trec în categoria

imobilizărilor finalizate după recepţia, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune a acestora,

după caz.

III. Imobilizările financiare

Sunt valori patrimoniale sub formă de participaţie la capitalul altor entităţi, precum şi titluri de

credit pe termen lung care asigură realizarea unor venituri financiare sub forma dividendelor sau

a dobânzilor.

15

Imobilizările financiare cuprind:

1. Acţiuni deţinute în entităţile afiliate, asociate sau controlate în comun – reprezintă drepturi

sub formă de acţiuni şi alte titluri cu venit variabil deţinute de o entitate în capitalul altor entități

a căror deţinere pe o perioada îndelungată este considerată utilă acesteia.

Acţiunea este hârtia de valoare ce atestă participarea la capitalul unei societăţi şi oferă dreptul

deţinătorului să primească dividende.

2. Certificate verzi

3. Creanţe imobilizate în care se cuprind:

- sume de încasat de la entitățile afiliate;

- creanțe față de entitățile asociate și controlate în comun;

- împrumuturi acordate pe termen lung sunt sume acordate terţilor în baza unor contracte, pentru

care unităţile percep dobânzi;

- acţiuni proprii deţinute pe termen lung; cuprind acţiunile achiziţionate pentru o perioadă de

peste un an;

- alte creanţe imobilizante cuprind garanţiile, depozitele şi cauţiunile depuse de unitate la terţi.

Garanţiile se asigură pe bază de contract prin care o parte (garantul) garantează celeilalte părţi

(beneficiarul) executarea unei obligaţii. Ea dă dreptul beneficiarului ca în cazul neexecutării

obligaţiei de către debitor să ceară scoaterea la licitaţie a bunurilor sau hârtiilor de valoare în

vederea stingerii obligaţiei asumate.

Cauţiunea - se realizează tot pe baza unui contract prin care o persoană garantează pentru o altă

persoană faţă de terţi că va îndeplini ea obligaţiile persoanei garantate în cazul în care aceasta

nu-şi va respecta obligaţia.

Imobilizările financiare recunoscute ca active se evaluează la costul de achiziţie sau valoarea

determinată prin contractul de achiziţie a acestora. Cheltuielile accesorii privind achiziţionarea

imobilizărilor financiare se înregistrează direct în cheltuieli de exploatare ale perioadei.

Imobilizările financiare sunt prevăzute în bilanţ la valoarea contabilă (de intrare) mai puţin

ajustările pentru depreciere cumulate. Societăţile îşi constituie ajustări pentru deprecierea

imobilizărilor financiare ca diferenţă intre valoarea de intrare şi valoarea justă stabilită cu ocazia

inventarierii.

Imobilizările financiare nu se amortizează.

B. Active circulante

Prezintă următoarele caracteristici:

- participă la procesul de producţie cu întreaga lor valoare de utilitate şi care se consumă şi îşi

transmit dintr-o dată valoarea asupra noului produs în cadrul unui singur ciclu de producţie;

- se află într-o continuă mişcare valorică, ele îşi schimbă forma naturală şi funcţională (marfă,

bani, creanţe) în cadrul stadiilor circuitelor economice (aprovizionare, producţie, desfacere);

- durata ciclului de exploatare este mai mică de 1 an, ele intră şi ies în şi din entitate de mai

multe ori sau cel puţin o dată în cursul unui exerciţiu financiar.

Conform O.M.F.P. 1802/2014, art. 268, alin. 1, un activ se clasifică ca activ circulant atunci

când:

a) se aşteaptă să fie realizat sau este deţinut cu intenţia de a fi vândut sau consumat în cursul

normal al ciclului de exploatare al entităţii;

16

b) este deţinut, în principal, în scopul tranzacţionării;

c) se aşteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului; sau

d) este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.

Având în vedere forma concretă pe care o îmbracă şi funcţia pe care o îndeplinesc în cadrul

ciclurilor de exploatare, activele circulante se grupează în:

I. Stocuri (active circulante materiale)

II. Creanţe (active circulante în decontare);

III. Active circulante băneşti (trezorerie).

I. Stocurile (active circulante materiale) cuprind:

Stocurile sunt active circulante (O.M.F.P. 1802/2014, art. 272, alin. 1):

a) deţinute pentru a fi vândute pe parcursul normal al activităţii;

b) în curs de producţie în vederea vânzării în procesul desfășurării normale a activităţii; sau

c) sub formă de materii prime materiale și alte consumabile care urmează să fie folosite în

prosesul de producţie sau pentru prestarea de servicii).

În categoria stocurilor se includ (O.M.F.P. 1802/2014, art. 276, alin. 1):

1. Materiile prime sunt bunurile care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc total

sau parţial în produsul finit, fie în starea lor iniţială, fie transformată.

2. Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de

schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile) sunt bunurile care

participă sau ajută la procesul de producţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în

produsul finit.

3. Materialele de natura obiectelor de inventar reprezintă bunurile care nu îndeplinesc

cumulativ cele două condiţii ale mijloacelor fixe (durată şi valoare), pentru a fi incluse la

mijloacele fixe, precum şi bunurile asimilate acestora: echipamente de protecţie, echipamente de

lucru, îmbrăcămintea specială, SDV-ri, matriţe etc.

4. Stocurile de produse: Semifabricate, produsele finite, produsele reziduale, produsele agricole

Semifabricatele sunt produse al căror proces tehnologic s-a terminat într-o secţie (fază de

fabricaţie) și trec în continuare în procesul tehnologic al altei secții (faze de fabricaţie) sau

vândute terţilor.

Produsele finite sunt prousele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricație și nu

mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entității, putând fii depozitate în vederea livrării

sau expediate direct clienților.

Produsele reziduale reprezintă elementele secundare rezultate din procesul de producţie, cum ar

fi rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile care pot fi folosite în alte procese de fabricaţie,

sau să fie vândute ca atare.

Produsele agricole sunt cele rezultate la momentul recoltării de la activele biologice ale entităţii,

de exemplu, lână, copaci tăiaţi, bumbac, lapte, struguri, fructe culese etc.

Dacă entitatea raportoare prelucrează produsele agricole, rezultă produse finite, de exemplu, fire,

îmbrăcăminte, covoare, cherestea, brânză, zahăr, fructe prelucrate etc.

Recolta reprezintă separarea produselor agricole de un activ biologic sau încetarea proceselor

vitale ale unui activ biologic.

5. Activele biologice de natura stocurilor sunt acelea care urmează a fi recoltate ca produse

agricole sau vândute ca active biologice. Exemple de active biologice de natura stocurilor sunt

17

animalele şi păsările născute sau cele tinere de orice fel (viţei, miei, purcei, mânji şi altele)

crescute şi destinate producţiei de carne, animalele şi păsările la îngrăşat deţinute în vederea

vânzării, coloniile de albine, animalele, animalele, peştii din fermele piscicole, culturile, cum ar

fi cele de porumb şi grâu, şi copacii crescuţi pentru cherestea.

6. Mărfurile sunt bunuri pe care entitatea economică le cumpără în vederea revânzării sau

produsele predate spre vânzare magazinelor proprii.

7. Ambalajele includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate produselor

vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile

prevăzute în contracte.

8. Producția în curs de execuție, stocuri lăsate în custodie, stociri în curs de aprovizionare

Producţia în curs de execuţie reprezentă producţia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de

prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei

tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de

asemenea, serviciile şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.

Stocuri lăsate în custodie sunt stocurile aflate în custodie, pentru prelucrare sau în consignaţie la

terţi.

Stocuri în curs de aprovizionare sunt acele stocuri cumpărate, pentru care s-au transferat

riscurile şi beneficiile aferente, dar care sunt în curs de aprovizionare

II. Creanţele sunt valori economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane

fizice sau juridice şi care urmează a fi urmărite şi recuperate în cel mai scurt timp. Persoanele

fizice sau juridice care beneficiază de aceste valori avansate sunt denumite generic prin noţiunea

de debitori. Se concretizează în următoarele structuri:

a. Creanţe comerciale

Avansuri acordate furnizorilor sunt sume acordate sub forma unor împrumuturi, finanţări

temporare înainte ca datoria faţă de furnizori să existe şi care dau naştere la un drept de creanţă

asupra beneficiarului. Ele au scopul de a ajuta financiar furnizorul care urmează să execute

produsele sau lucrările comandate de client.

Clienţi sunt sume de încasat provenite din vânzarea produselor finite, semifabricatelor,

mărfurilor etc, care au fost livrate cumpărătorilor şi care din diferite motive nu au fost încasate.

Efectele de primit cuprind drepturi de creanţă pe baza unor efecte comerciale de care dispune

unitatea patrimonială şi care urmează a fi încasate imediat sau la termenul înscris în efectul

comercial. În această categorie de creanţe intră tatra şi biletul la ordin (ambele poartă denumirea

de cambie).

Tatra este cambia prin care o persoană fizică sau juridică în calitate de creditor dispune unui

debitor al său să plătească o sumă de bani unei alte persoane la data şi locul stabilit.

Biletul la ordin este cambia emisă de debitor în favoarea unui creditor prin care dispune să se

plătească o sumă de bani la o anumită dată şi într-un anumit loc.

b. Creanţe privind capitalul subscris şi nevărsat reprezintă creanţa privind capitalul, pentru

aportul la capitalul social al unităţii, subscris şi nevărsat încă.

c. Avansurile acordate salariaţilor care reprezintă plăţi către salariaţi drept avans chenzinal care

ulterior se reţine la lichidare (chenzina a II-a).

18

d. Debitori diverşi în care intră debitele provenite din pagube materiale stabilite pe baza unor

hotărâri judecătoreşti, debite din reclamaţii, drepturi ale unităţii provenite din distribuirea

echipamentelor de lucru etc.

III. Active circulante băneşti (trezorerie) sunt valori economice care îmbracă forma sau

îndeplinesc funcţia de bani şi în care intră:

a. Disponibilităţi băneşti: conturi curente la bănci, casa, acreditivele, avansurile de trezorerie,

alte valori etc.

Conturi curente la bănci reprezintă sumele de bani aflate în cont la bancă şi din care se

efectuează, în mod curent, încasările şi plăţile în relaţiile cu terţii. Aceste conturi pot fi deschise

în lei şi în devize. Conturilor curente le mai sunt asociate şi: valorile de încasat (cecurile şi

efectele comerciale depuse la bănci), disponibilităţile în lei şi în valută, creditele bancare pe

termen scurt, dobânzile aferente disponibilităţilor şi creditelor pe termen scurt.

Cec-ul constituie documentul prin care emitentul (clienţii/debitoriiîn calitate de cumpărător) dă

ordin băncii sale de a plăti, la vedere, unui beneficiar o sumă determinată.

Casa reprezintă totalitatea lichidităţilor monetare curente în lei şi în devize. Încasările şi plăţile

în numerar sunt operaţii curente.

Acreditivele reprezintă disponibilităţile băneşti ale entității economice virate într-un cont distinct

la dispoziţia unei terţe persoane - furnizor, la banca la care acesta îşi are contul curent deschis,

pentru achitarea obligaţiilor, pe măsura livrării de bunuri, executării de lucrări şi prestării de

servicii.

Avansurile de trezorerie reprezintă sume depuse la dispoziţia personalului sau al terţilor,

persoanle fizice sau juridice, în vederea efectuării unor plăţi în favoarea entității economice.

Alte valori sunt timbre poştale şi fiscale, bilete de odihnă şi tratament, tichete şi bilete de

călătorie etc.

b. Investiţii financiare pe termen scurt cuprund: acţiunile deţinute la entităţile afiliate,

obligaţiuni emise și răscumpărate, obligațiuni, certificate verzi, alte titluri de plasament.

Acțiunea este titlul sau hârtia de valoare achiziționată și vândută în scop speculativ.

Obligațiunea este titlul sau hârtia de valoare achiziționată și vândută în scop speculativ.

Obligațiunea emisă și răscumpărată este titlul sau hârtia de valoare ce conferă deținătorului drept

de creanță asupra societățiiemitente, precum și un câștig sub formă de dobândă.

Certificate verzi reprezintă un drept al producătorilor de energie din surse regenerabile și sunt

emise de operatorul de transport şi sistem, potrivit legii.

C. Cheltuieli în avans

Cheltuielile în avans sau active de regularizare sunt acele cheltuieli contatate în avans, plăţi

sau datorii efectuate perioada curentă dar care privesc rezultatele exerciţiilor viitoare cum ar fi:

cheltuieli privind chiria, abonamentele, taxele de locaţie, primele de asigurare plătite anticipat,

cheltuieli cu reparaţii, dobânzile plătite anticipat etc.

Deoarece rezultatul se stabileşte lunar delimitarea acestor cheltuieli se efectuează lunar.

1.4.2.2. Pasivele: caracteristică și clasificare

Pasivul, prin structura sa reflectă sursele respectiv modul de finanţare a mijloacelor economice

(latura juridică a activelor patrimoniale) şi gradul de exigibilitate al surselor de finanţare. Din

19

punct de vedere al modului de provenienţă şi exigibilitate, de susţinere financiară a activului

patrimonial, finanţarea poate fi:

a. finanţare proprie sau capital propriu care reflectă contribuţia materială a proprietarului la

procurarea mijloacelor economice precum şi drepturile acestuia asupra patrimoniului.

b. finanţare străină sau capital străin care reflectă contribuţia terţelor persoane la procurarea

mijloacelor economice precum şi obligaţiile unităţii economice faţă de aceştia.

Exigibilitatea surselor de finanţare se referă la termenul de decontare care în cazul capitalului

propriu operează în momentul lichidării capitalului iar în cazul capitalului străin (al datoriilor)

termenul poate fi mai mare sau mai mic decât exerciţiul financiar după cum datoriile sunt pe

termen lung sau pe termen scurt.

Sub aspectul exigibilităţii, sursele de finanţare se împart în:

surse proprii (capitaluri proprii)

provizioane

surse străine (datorii)

A. Sursele proprii (capitaluri proprii)

Sursele proprii (capitaluri proprii) sunt acele surse ce corespund finanţării proprii a mijloacelor

economice aflate în circuitul patrimonial al entităţii.

Capitalurile proprii reprezintă dreptul acţionarilor asupra activelor unei entități după deducerea

tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprind:

1. Capitalul social - reprezintă sursa proprie şi permanentă, cu caracter avansabil, ce se

constituie la înfiinţarea entității economice prin aportul asociaţilor şi acţionarilor, în numerar

(bani) sau în natură (bunuri).

Capitalul social este format din acţiuni egale ca valoare, în cazul societăţilor pe acţiuni şi în

comandită pe acţiuni, iar în cazul societăţilor în nume colectiv, în comandită simplă şi cu

răspundere limitată, capitalul social este format din părţi sociale egale ca valoare.

Valoarea înscrisă pe acţiuni sau părţi sociale este valoarea nominală care devine valoarea de

înregistrare în contabilitate a capitalului social.

Capitalul social se clasifică în:

- capital subscris nevărsat, nedepus care reflectă acea parte din capital care a fost subscrisă însă

nu a fost pusă la dispoziţia entității economice;

- capital subscris vărsat care reflectă partea din capitalul subscris care a fost depusă efectiv la

dispoziţia entității economice.

În timpul funcţionării entității economice capitalul social poate suferi modificări prin majorare

sau micşorare, influenţând corespunzător şi patrimoniul:

Operaţiunea de majorare a capitalului social are ca scop atragerea de noi surse de finanţare în

vederea dezvoltării entității economice şi pentru consolidarea garanţiilor pe care societatea le

prezintă în raporturile cu creditorii. Se poate realiza prin:

a. emisiuni de acţiuni noi, ceea ce reprezintă noi aporturi în numerar sau în natură;

b. încorporarea rezervelor, a primelor de capital, rezervelor din reevaluare sau a altor surse

proprii în capitalul social;

c. conversia datoriilor societăţii, inclusiv a obligaţiunilor în acţiuni;

d. fuziunea societăţilor comerciale;

20

e. repartizări din profitul net al entității.

Operaţii de reducere a capitalului social care se efectuează prin:

a. rambursarea aporturilor către asociaţi sau acţionari ca urmare a retragerii unor asociaţi sau

acţionari, reducându-se numărul de acţiuni sau părţi sociale, fie valoarea nominală a acţiunilor

sau părţilor sociale;

b. răscumpărarea şi anularea propriilor acţiuni;

c. acoperirea pierderilor realizate în exerciţiile financiare anterioare.

2. Prime legate de capital sunt capitaluri ce rezultă din operaţiunile de creştere a capitalului

prin emisiuni de noi acţiuni sau cu ocazia unei fuziuni. Acestea se crează ca diferenţă între preţul

de emisiune al noilor acţiuni (mai mare) şi valoarea nominală a acţiunilor (mai mică).

Se disting următoarele tipuri de prime:

- prime de emisiune reprezintă diferenţa dintre valoarea nominală şi valoarea/prețul de emisiune

a noilor acţiuni care se emit şi care este mai mare;

- prime de fuziune apar cu ocazia fuzionării a două sau mai multe entități economice şi

reprezintă excedentul dintre valoarea bunurilor primite ca aport şi valoarea nominală a acţiunilor

emise cu ocazia fuzionării;

- prime de aport ce apar cu ocazia creşterii capitalului prin aport în natură şi reprezintă

excedentul dintre valoarea aporturilor în natură la capitalul subscris şi valoarea nominală a

acţiunilor emise;

- prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni reprezintă diferenţa dintre valoarea de

răscumpărare a obligaţiunilor (mai mari) şi valoarea nominală a acţiunilor emise cu ocazia

convertirii obligaţiunilor în acţiuni.

3. Rezerve din reevaluare reprezintă plusul de valoare creat prin reevaluarea imobilizărilor

corporale, adică diferenţa între valoarea înregistrată în contabilitate a imobilizărilor şi valoarea

actuală stabilită cu ocazia reevaluării potrivit unor dispoziţii legale. Diferenţele în plus din

reevaluare pot fi folosite pentru creşterea capitalului social sau sunt trecute la rezultatul reportat.

4. Rezervele reprezintă beneficii capitalizate în mod durabil de entitate până la o decizie

contrară a AGA (Adunarea Generală a Acţionarilor sau Asociaţilor).

Se deosebesc următoarele categorii de rezerve:

- rezerve legale se constituie conform legii, anual, într-un procent de cel puţin 5% din profitul

brut până când reprezintă 20% din capitalul social al entităților economice autohtone şi 25% din

capitalul social al entităților economice mixte, fiind destinate protejării capitalului social în cazul

în care exerciţiul finaciar s-a încheiat cu pierdere;

- rezerve statutare sau contractuale sunt surse care se constituie anual din profitul net al entității,

conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia;

- alte rezerve se constituie în mod facultativ prin hotărâre AGA din profitul net în anii în care se

obţin rezultate financiare bune. Aceste rezerve sunt destinate pentru acoperirea pierderilor

contabile sau în alte scopuri (finanţarea unor investiţii în imobilizări corporale, pentru

distribuirea de dividende în exerciţiile financiare încheiate cu pierderi, pentru răscumpărarea

propriilor acţiuni în vederea anulării lor şi reducerii capitalului social), cu respectarea

prevederilor legale etc.

5. Rezultatul reportat (Profitul sau pierderea exerciţiului precedent)

21

Rezultatul reportat reprezintă profitul din anii precedenţi a cărui repartizare a fost amânată de

adunarea generală a acţionarilor (AGA) sau pierderea din anii precedenţi ce nu a fost acoperită.

În anul curent profitul urmează a fi repartizat pe destinaţiile legale, iar pierderea urmează a fi

acoperită din rezervele constituite sau alte surse.

6. Rezultatul exercițiului financiar (Profitul sau pierderea exerciţiului financiar curent)

Rezultatul exerciţiului se calculează ca diferenţă dintre venituri (V) şi cheltuieli (C): (R = V – C)

şi poate fi:

- favorabil, atunci când veniturile sunt mai mari decât cheltuielile (V > C) şi reprezintă profitul

obţinut, care se repartizează pe destinaţiile legale de către Adunarea Generală a Acţionarilor

(rezerve, creşterea capitalului social, fondul de dividende) sau se reportează în exerciţiul

financiar următor devenind o sursă proprie de finanţare până la repartizarea lui, ca rezultat

reportat, pe destinaţiile legale de către Adunarea Generală a Acţionarilor.

- nefavorabil, atunci când veniturile sunt mai mici decât cheltuielile (V < C) şi reprezintă

pierderea obţinută, care se reportează în exerciţiul următor în vederea acoperirii din diferite

surse, conform hotărârii AGA (profitul exerciţiului curent, rezerve legale, capital social).

În contabilitate profitul sau pierderea se stabileşte lunar, cumulat de la începutul anului.

Rezultatul definitiv al exerciţiului se stabileşte la închiderea exerciţiului financiarşi reprezintă

soldul final al contului de profit şi pierdere.

B. Provizioane

Sunt rezerve constituite pe seama cheltuielilor la sfârşitul exerciţiului financiar, când se constată

probabilitatea producerii unor pierderi sau riscuri. Aceste provizioane se menţin atâta timp cât

riscul rămâne probabil. Dacă riscul se produce provizioanele constituite rămân fărăobiect şi se

anulează prin includerea lor la venituri. Aceste provizioane determină o decalare în timp a

impozitului pe profit şi a dividendelor, deoarece în exerciţiile în care se constituie are loc o

majorare a cheltuielilor şi deci o diminuare a profitului, iar în exerciţiile următoare, când are loc

anularea lor se măresc veniturile, deci se realizează o majorare a profitului. Astfel de

provizioane se constituie pentru elemente cum sunt (O.M.F.P. 1802/2014, art. 272, alin. 1):

a) litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune şi alte datorii incerte;

b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind

garanţia acordată clienţilor;

c) dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea;

d) acţiunile de restructurare;

e) pensii şi obligaţii similare;

f) impozite;

g) terminarea contractului de muncă;

h) prime ce urmează a se acorda personalului în funcţie de profitul realizat, potrivit prevederilor

legale sau contractuale;

i) provizioane în legătură cu acorduri de concesiune;

j) provizioane pentru contracte cu titlu oneros;

k) alte provizioane.

22

C. Surse străine (capital străin sau datorii)

Reprezintă fonduri străine atrase de unitate de la terţi pe o perioadă determinată. Ele sunt

prezente în unitate din momentul naşterii lor şi până în momentul rambursării, restituirii sau

plăţii acestor datorii către terţi (creditori). Creditorul este denumirea generică dată oricărei

persoane fizice sau juridice faţă de care entitatea economică are obligaţii băneşti, el reprezintă

persoana care în cadrul unui raport patrimonial, a avansat o valoare economică şi urmează să

primească un echivalent valoric sau o contraprestaţie.

Aceste surse străine au următoarea structură, în funcţie de data scadentă:

I. Datorii pe termen lung

Datoriile pe termen lung sunt datoriile care trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an.

1. Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni, sunt împrumuturi pe termen lung pe care

societatea le obţine prin emiterea de obligaţiuni (titluri de credit) pe care le supune subscrierii

publice în mod direct sau prin instituţii specializate. Aceste obligaţiuni sunt purtătoare de

dobânzi pe care le încasează cumpărătorul la termenul scadent de rambursare.

2. Credite bancare pe termen lung sunt sume împrumutate de entitatea economică, de la bancă,

pentru anumite nevoi temporare, pe bază de contract, pe diferite termene. Dacă creditul este sub

un an este denumit credit de trezorerie (pe termen scurt), dacă este peste un an este denumit

împrumut financiar (pe termen lung).

3. Datorii care privesc imobilizările financiare, cuprind datoriile entității faţă de persoane

juridice care deţin interese de participare în capitalul acesteia.

4. Alte împrumuturi şi datorii asimilate

Capitalul propriu şi capitalul împrumutat pe termen lung formează capitalul permanent la

dispoziţia entității economice pentru finanţarea nevoilor durabile, respectiv a bunurilor

economice pe termen lung de natura imobilizărilor.

II. Datorii pe termen scurt

Datoriile pe termen scurt sunt sumele care trebuie plătite într-o perioadă de până la un an. O

datorie trebuie clasificată ca o datorie pe termen scurt, denumită şi datorie curentă, atunci când

se aşteaptă să fie achitată în cursul normal al ciclului de exploatare al entităţii şi este exigibilă în

termen de 12 luni de la data bilanţului.

1. Datorii comerciale, sunt angajamente în curs de decontare faţă de furnizori pentru

aprovizionările de materii prime, materiale, mărfuri, lucrări executate şi servicii prestate. Aceste

obligaţii sunt delimitate prin noţiunea de furnizori care arată angajamentele ce se decontează în

termen normal conform contractului sau prin efecte de plată acceptate de furnizori.

2. Efecte de comerţ de plătit, reprezintă sume datorate de entitate altor entităţi pe baza unor

efecte comerciale (biletul la ordin, cambia, etc) acceptate de părţi.

3. Avansuri încasate în contul comenzilor, sume încasate de entitate în contul unor livrări sau

lucrări ce urmează a se realiza şi care se reţin cu ocazia decontării bunurilor livrate sau se

restituie dacă bunurile nu mai sunt livrate.

4. Datoriile salariale faţă de personal pentru munca prestată, ajutoare materiale datorate,

participarea personalului la profit, drepturi de personal neridicate şi reţineri din remuneraţii

datorate terţilor.

5. Datorii sociale cuprind: asigurările sociale plătite de entitate şi salariaţi, ajutorul de şomaj.

23

6. Datorii fiscale în care intră: impozitul pe profit, impozitul pe salarii, alte impozite, taxe şi

vărsăminte asimilate.

7. Alte datorii faţă de creditori diverşi, rezultate din operaţiuni, altele decât cele legate de

aprovizionarea cu bunuri sau servicii.

D. Venituri înregistrate în avans.

Sunt venituri încasate sau creanţe constatate în exerciţiul curent dar care vor afecta rezultatele

exerciţiilor viitoare, cum sunt: veniturile anticipate din chirii, abonamente, asigurări, dobânzi

aferente vânzărilor cu plata în rate etc.

Datoriile pe termen scurt sunt surse atrase pe termen scurt la dispoziţia entității economice

pentru finanţarea nevoilor cicilice, respectiv a bunurilor economice pe termen scurt de natura

stocurilor.

1.4.2.3. Noţiuni privind consumurile, cheltuielile și veniturile

De asemenea, în obiectul contabilităţii se cuprinde şi rezultatul final al acestor mişcări şi

transformări din cadrul entităţilor economice exprimate în etalon bănesc. Efortul făcut de

entitatea economic pentru realizarea obiectului ei de activitate este măsurat de contabilitate prin

cheltuieli(C), iar efectul obţinut prin venituri (V). Din compararea celor doi indicatori se

formează rezultatul financiar (R) respectiv profitul sau pierderea:

Cheltuielile – Cheltuielile reprezintă valoarea consumurilor de materii prime şi materiale, costul

mărfurilor, valoarea lucrărilor şi serviciilor prestate de terţi, manopera, executarea unor obligaţii

legale sau contractuale, impozite şi taxe, precum şi amortizările şi provizioanele.

Înregistrarea unei cheltuieli în contabilitate se derulează în cadrul a patru momente şi anume:

Angajarea, plata, consumul şi încorporarea în rezultatul activităţii.

Angajarea - intervine în momentul achiziţionării de bunuri, lucrări sau servicii.

Plata - constă în achitarea unei sume de bani ca echivalent a unei livrări sau prestaţii.

Consumul - este specific utilizării efective a bunurilor cu valoare economică în vederea

satisfacerii unor nevoi ale unităţii patrimoniale.

Repartizarea asupra rezultatului activităţii - este etapa strict contabilă în cadrul căreia

cheltuiala este imputată asupra rezultatului exercitţiului.

Veniturile - sunt reprezentate de sumele încasate sau de încasat din livrări de bunuri, executări de

lucrări sau prestări servicii, producţia realizată (producţia de stocuri), producţia de imobilizări,

vânzarea de active, venituri din anulări de provizioane.

Înregistrarea veniturilor în contabilitate presupune parcurgerea următoarelor momente:

1. obţinerea producţiei adică realizarea acesteia în cadrul procesului de fabricaţie;

2. facturarea presupune transferul dreptului de proprietate de la vânzator la cumpărător odată cu

întocmirea documentelor de livrare şi naşterea dreptului de creanţă asupra cumpărătorului;

3. încasarea este momentul în care se majorează disponibilităţile băneşti ale vânzătorului ca

echivalent al livrărilor sau prestărilor de servicii efectuate;

4. încorporarea corespunde momentului strict contabil în care veniturile sunt imputate asupra

rezultatelor financiare ale perioadei.

Rezultatul activităţii se determină prin compararea veniturilor cu cheltuielile perioadei (Rezultat

= Venituri – Cheltuieli).

24

Atunci când veniturile sunt mai mari decât cheltuielile (Venituri > Cheltuieli) rezultatul este

favorabil sub forma profitului, iar când veniturile sunt mai mici decât cheltuielile (Venituri <

Cheltuieli) rezultatul este nefavorabil sub forma pierderii.

Atât cheltuielile cât şi veniturile se clasifică după destinaţia lor economică în: cheltuieli şi

venituri de exploatare și cheltuieli şi venituri financiare.

1.5. Metoda contabilităţii: trăsături, procedee, principii

1.5.1. Trăsăturile metodei contabilităţii

În timp ce OBIECTUL contabilităţii determină CE studiază contabilitatea METODA stabileşte

CUM trebuie studiat obiectul contabilităţii.

Metoda contabilităţii cuprinde un ansamblu de principii, procedee şi instrumente ce formează un

tot unitar cu ajutorul cărora se studiază patrimoniul entităţii economice, starea şi mişcarea lui,

pentru a sesiza legăturile dintre elementele patrimoniale şi pe această bază să se determine

rezultatele finale. Utilizarea acestor procedee în interdependenţă şi condiţionarea lor reciprocă

este strâns legată de legăturile reciproce existente între componentele patrimoniului ca obiect al

contabilităţii, astfel:

- cuprinderea în obiectul de studiu al contabilităţii a tuturor elementelor patrimoniale în expresie

valorică, sub aspectul existenţei şi mişcării lor

- reflectarea legăturilor de interdependenţă şi condiţionare între mijloacele economice şi

procesele economice interne pe de o parte, şi între acestea şi sursele lor de finanţare pe de altă

parte. Astfel, fără existenţa mijloacelor economice nu se pot realiza procesele economice, iar

fără desfăşurarea proceselor economice n-ar fi posibilă reproducerea mijloacelor economice. De

asemenea, orice modificare în volumul şi structura mijloacelor şi proceselor economice

determină o modificare în volumul şi structura surselor de finanţare.

Schematic metoda contabilităţii se prezintă astfel:

Principii Principiul dublei reprezentări

Principiul dublei înregistrări

Principiul înregistrării cronologice şi sistematice

Principiul calculelor periodice de sinteză

Alte principii prevăzute de O.M.F.P. nr. 1802/2014

Principiul continuităţii activităţii

Principiul permanenţei metodelor

Principiul prudenţei

Principiul contabilităţii pe bază de angajamente

Principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere

Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv

Principiul necompensării

Principiul contabilizării și prezentării elementelor din bilanț și din

contul de profit și pierdere ținând seama de fondul economic al

tranzacției sau al angajamentului în cauză;

Principiul evaluării la cost de achiziție sau cost de producție

Principiul pragul de semnificaţie

METODA

CONTABILITĂŢII Procedee comune tuturor ştiinţelor Observaţia, Raţionamentul, Comparaţia,

Clasificarea, Analiza, Sinteza

Procedee Procedee comune ştiinţelor economice Documentele, Evaluarea, Calculaţia,

Inventarierea

Procedee specifice Bilanţul, Contul, Balanţa de verificare

25

Figura nr 1.5. Schema metodei contabilităţii

Sursa: Proiecţie realizată de autor

1.5.2. Principiile metodei contabilităţii

Metoda contabilităţii impune respectarea unor principii de bază în vederea realizării obiectului ei

de studiu şi anume:

1. Principiul dublei reprezentări,

Este determinat de conţinutul patrimoniului unei entităţi econmice, care exprimă două aspecte

ale acelea şi mărimi şi anume:

• Aspectul substanţe imateriale a patrimoniului (activul);

• Aspectul modului de procurare,al surselor de provenienţă a activului patrimonial (pasivul).

El stă la baza întregului proces de realizare a contabilităţii în partidă dublă şi constă în

reflectarea elementelor patrimoniale sub dublu aspect, pe de o parte sub aspectul destinaţiei

economice al bunurilor (al utilităţii şi funcţionalităţii), iar pe de altă parte sub, aspectul surselor

de finanţare adică a raporturilor de proprietate în cadrul cărora se procură şi se gestionează

bunurile economice ca obiect de drepturi şi obligaţii.

Deci egalităţile care se nasc sunt:

BUNURI ECONOMICE = SURSE DE FINANŢARE

ACTIV = PASIV

2. Principiul dublei înregistrări.

Constă în înregistrarea dublă, concomitentă şi cu aceeaşi sumă a oricărei operaţii economice în

cel puţin două conturi: în partea stângă (debit) a unuia şi în partea dreaptă (credit) a celuilalt.

Acest principiu este determinat de două cerinţe de bază ale contabilităţii:

1. Aplicarea principiului dublei reprezentări, potrivit căruia, patrimoniul trebuie reflectat atât sub

aspect economic, al existenţei fizice – ca mijloace economice (active) – cât şi sub aspect juridic –

ca surse de provenienţă (pasive) a mijloacelor respective (atunci când este vorba despre o

modificare a volumului patrimoniului).

2. Existenţa a două categorii de modificări posibile (creşteri sau descreşteri) în cadrul fiecărui

element patrimonial, pentru care se foloseşte un cont. Conform prevederilor contabile,

modificările de tip creştere vor fi evidenţiate separat de cele de tip descreştere; de aici, cele două

părţi ale contului (debit şi credit) şi necesitatea de a înregistra orice operaţie economică, dublu,

concomitent şi cu aceeaşi sumă în debitul unui cont şi în creditul altuia.

Dubla înregistrare se referă deci la existenţa, starea şi mişcarea individuală a elementelor

patrimoniale şi se formalizează prin egalitatea:

DEBIT = CREDIT

3. Principiul înregistrării cronologice şi sistematice, conform acestui principiu toate

operaţiunile economico-financiare sunt înregistrate în contabilitate, cronologic în ordinea

efectuării lor în Registrul Jurnal, şi în mod sistematic în Registrul Cartea Mare (fişa contului).

4. Principiul calculelor periodice de sinteză. Cunoaşterea situaţiei economice şi financiare, a

rezultatelor obţinute de entităţile economice la sfârşitul unei perioade de gestiune impun

efectuarea unor calcule periodice de sinteză realizate cu ajutorul balanţelor de verificare,

bilanţului, a contului de rezultate și a notelor explicative la bilanț.

Principiile generale ale contabilităţii

26

Realizarea obiectivului central al contabilităţii, acela de a prezenta o imagine fidelă a

patrimoniului, se obţine numai în condiţiile respectării principiilor ce guvernează contabilitatea

şi care formează cadrul conceptual ce se bazează pe regulile prudenţei, legalităţii şi sincerităţii.

Aceste principii prevăzute şi de Legea contabilităţii nr. 82/1991, cu modificările şi completările

ulterioare şi de O.M.F.P nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind

situațiile financiare anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate sunt:

1. Principiul continuităţii activităţii;

2. Principiul permanenţei metodelor;

3. Principiul prudenţei;

4. Principiul contabilității de angajamente;

5. Principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere;

6. Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de datorii;

7. Principiul necompensării;

8. Contabilizarea și prezentarea elementelor din bilanț și din contul de profit și pierdere ținând

seama de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză;

9. Principiul evaluării la cost de achiziție sau cost de producție;

10. Principiul pragului de semnificaţie.

Principiul continuităţii activităţii, conform căruia înregistrările în contabilitate trebuie făcute în

ideea că entitatea economică îşi va continua în mod normal activitatea într-unviitor previzibil.

Principiul permanenţei metodelor, conform acestui principiu trebuie folosite aceleaşi metode de

evaluare şi înregistrare în conturi pentru a permite comparabilitatea în timp a datelor. Orice schimbare

de metodă trebuie menţionată în Notele explicative din Situaţiile financiare anuale.

Principiul prudenţei – constă în faptul că elementele patrimoniale trebuie apreciate rezonabil,

evitându-se supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor şi subevaluarea elementelor de

pasiv şi a cheltuielilor.

Principiul contabilităţii pe bază de angajamente – efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente

sunt recunoscute atunci când tranzacţiile şi evenimentele se produc şi nu pe masură ce numerarul

sau echivalentul său este încasat sau plătit, fiind înregistrate în evidenţele contabile şi raportate în

situaţiile financiare ale perioadelor de raportare. Situaţiile financiare întocmite în baza acestui

principiu oferă informaţii nu numai despre tranzacţiile şi evenimentele trecute care au determinat

încasări şi plăţi dar şi despre resursele viitoare, respectiv obligaţiile de plată viitoare. Acest

principiu se bazează pe independenţa exerciţiului potrivit căruia toate veniturile şi toate

cheltuielile se raportează la exerciţiul la care se referă, fară a se ţine seama de data încasării

veniturilor, respectiv data plăţii cheltuielilor.

Principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere a unui exerciţiu financiar – bilanţul de

deschidere a unui exerciţiu financiar trebuie să fie egal cu bilanţul de închidere al exerciţiului

financiar precedent.

Principiul evaluarii separate a elementelor de activ şi de datorii – potrivit căruia componentele

elementelor de activ sau de datorii trebuie evaluate separat.

Principiul necompensării elementelor de activ şi de pasiv – potrivit căruia nu se compensează

active cu pasive, cheltuieli cu venituri.

27

Contabilizarea și prezentarea elementelor din bilanț și din contul de profit și pierdere ținând

seama de fondul economic al tranzacției sau al angajamentului în cauză – informaţiile prezentate

în situaţiile financiare trebuie să reflecte realitatea economică a evenimentelor şi tranzacţiilor nu

numai forma lor juridică.

Principiul evaluării la cost de achiziție sau cost de producție. Elementele prezentate în situațiile

financiare se evaluează, de regulă, pe baza principiului costului de achiziție sau al costului de

producție.

Principiul pragului de semnificaţie - orice element care are o valoare semnificativă trebuie

prezentat distinct în cadrul situaţiilor financiare iar elementele cu valori nesemnificative dar care

au aceeaşi natură sau au funcţii similare trebuie însumate şi prezentate într-o poziţie globală. Un

element patrimonial este considerat semnificativ dacă omiterea sa ar influenţa în mod vădit

decizia utilizatorilor situaţiilor financiare.

1.5.3. Procedeele metodei contabilităţii

Pentru realizarea obiectului ei, metoda contabilităţii utilizează anumite procedee care permit să

asigure informaţiile necesare cu privire la existenţa, mişcarea şi transformarea patrimoniului

unităţilor economice. Având în vedere relaţiile strânse ale contabilităţii cu celelalte discipline

ştiinţifice, procedeele se grupează astfel:

a. procedee comune tuturor ştiinţelor

b. procedee comune mai multor ştiinţe economice

c. procedee specifice metodei contabilităţii

1. Procedee comune tuturor ştiinţelor

a) Observaţia, este utilizată de contabilitate pentru cunoaşterea fenomenelor şi proceselor

economice ce se consemnează în documente şi care urmează a fi înregistrate în contabilitate cu

ajutorul procedeelor specifice.

b) Raţionamentul, ajută la formularea unor judecăţi logice în legătură cu natura mişcărilor

patrimoniale ce au loc în entitate. Prin raţionament s-a ajuns la concluzia că, activul este egal cu

pasivul (A = P) deoarece între mijloacele economice reflectate în activ şi sursele de finanţare

reflectate în pasiv există o egalitate perfectă, fiind vorba de acelaşi patrimoniu, privit sub dublu

aspect.

c) Comparaţia, dă posibilitatea obţinerii unor asemănări şi deosebiri privind fenomenele şi

procesele economice şi permite formularea unor concluzii în legătură cu acestea. Este utilizată în

contabilitate pentru compararea veniturilor cu cheltuielile în vederea stabilirii rezultatelor finale,

pentru compararea indicatorilor realizaţi cu cei programaţi în vederea determinării abaterilor.

d) Clasificarea, dă posibilitatea de a se face grupări, împărţiri, repartizări ale informaţiilor după

natura lor. Este utilizată de contabilitate pentru studierea sub diferite aspecte ale patrimoniului,

respectiv a mijloacelor economice, a surselor de finanţare, a veniturilor, cheltuielilor etc.

e) Analiza, este un procedeu ce permite examinarea, sistematizarea şi detalierea operaţiilor

economice ce se înregistrează în contabilitate. Analiza contabilă este utilizată la înregistrarea

corectă a operaţiilor economice, la analiza bilanţului contabil, a contului de rezultate etc.

f) Sinteza, asigură posibilitatea centralizării şi generalizării informaţiilor şi a datelor contabile

pentru a putea fi analizate la diferite nivele ierarhice.

2. Procedee comune mai multor ştiinţe economice

28

a) Documentaţia, presupune ca orice operaţie economică şi financiară ce se înregistrează în

contabilitate să fie consemnată într-un document, într-un act justificativ care să facă dovada

înfăptuirii ei. Cu ajutorul lor se verifică justeţea operaţiilor economice, integritatea şi modul de

gestionare a elementelor patrimoniale, respectarea prevederilor contractuale etc.

b) Evaluarea, este procedeul prin care toate operaţiile economice şi financiare ce se

înregistrează în contabilitate sunt exprimate valoric cu ajutorul etalonului bănesc. În acest fel se

creează posibilitatea însumării, centralizării şi generalizării datelor contabile şi obţinerii

bilanţului contabil.

c ) Calculaţia, este strâns legată de evaluare şi ea presupune utilizarea unor algoritmi de calcul

în vederea determinării unor informaţii. În contabilitate calculaţia are o largă aplicabilitate în

special în domeniul costurilor de producţie, dar şi pentru calcularearulajelor, soldurilor

conturilor, calculul valorii elementelor patrimoniale inventariate, a diferenţelor de inventar,

calculul rezultatelor şi a tuturor indicatorilor economico - financiari.

d) Inventarierea, este procedeul prin care se determină situaţia reală a patrimoniului reflectat în

contabilitate printr-o verificare faptică directă a existenţei tuturor elementelor patrimoniale. Cu

această ocazie se pot descoperii neconcordanţe între datele înregistrate în conturi şi situaţia

faptică de pe teren, făcându-se rectificările necesare.

3. Procedee specifice metodei contabilităţii

a) Bilanţul contabil este cel mai reprezentativ document al contabilităţii prin care se prezintă la

un moment dat în expresie valorică situaţia sintetică şi globală a patrimoniului.

Patrimoniul este prezentat sub dublu aspect:

- al bunurilor economice ca obiect de drepturi şi obligaţii, care formează activul patrimonial

- al drepturilor şi obligaţiilor cu valoare economică (sursele de finanţare) care formează pasivul

patrimonial.În bilanţ se reflectă de asemenea şi rezultatele financiare ale unităţii precum şi

relaţiile ei economice cu alte unităţi.

b) Contul şi sistemul de conturi

Contul este procedeul prin care se reflectă în mod distinct fiecare element patrimonial, urmărind

acestea în dinamica lor, sub forma mişcărilor şi transformărilor, a creşterilor şi micşorărilor de

bunuri economice, drepturi şi obligaţii. Totalitatea conturilor utilizate de contabilitate în scopul

realizării obiectului său, formează sistemul de conturi.

Prin sistemul de conturi se realizează dubla înregistrare, asigurând reflectarea tuturor operaţiilor

rezultate din mişcarea şi transformarea elementelor patrimoniale şi menţinerea unui echilibru

permanent necesar pentru verificarea exactităţii datelor înregistrate în conturi.

c) Balanţa de verificare, este procedeul prin care se realizează legătura dintre cont, care

furnizează informaţii de detaliu asupra fiecărui element patrimonial şi bilanţ şi care furnizează

informaţii generalizatoare asupra activităţii de ansamblu a unităţii patrimoniale.

Asigură respectarea principiului dublei înregistrări în contabilitate, realizând prin aceasta

garanţia exactităţii înregistrărilor efectuate în conturi. Datele din balanţă sunt utilizate pentru

întocmirea bilanţului. Prin balanţa de verificare se centralizează întreaga activitate economică şi

financiară a întreprinderii reflectată distinct în conturi, obţinându-se informaţii de ansamblu

asupra întregului patrimoniu, dar şi pe fiecare element în parte.

29

CAPITOLUL 2

PROCEDEELE METODEI CONTABILITĂȚII COMUNE CU ALTE DISCIPLINE

ECONOMICE

2.1. Documentele contabile

2.1. 1. Definirea, importanţa şi funcţiile documentelor

Procesul cunoaşterii contabile începe în mod obligatoriu cu activitatea de observare şi

consemnare a datelor privind patrimoniul entităţii economice. Această acţiune asigură datele de

intrare în sistemul contabil privind existenţa, starea şi mişcarea elementelor patrimoniale.

Documentarea, ca procedeu al contabilităţii, este acţiunea de observare şi consemnare în

documente a datelor privind operaţiile economice din cadrul entităţii economice, în momentul şi

la locul efectuării operaţiilor.

Dată fiind importanţa deosebită a informaţiilor contabile în conducerea entităţii economice,

operaţiunea de consemnare şi culegere a datelor contabile este organizată după criterii precise şi

în funcţie de necesităţile practice, ele constituind baza întregului sistem de evidenţă din entitatea

economică.

În cadrul entităţii economice, documentele îndeplinesc următoarele funcţii:

a. sursă de date pentru înregistrări în conturi a operaţiilor economice şi financiare;

b. de exercitare a controlului economico - financiar privind oportunitatea, realitatea şi legalitatea

operaţiilor economice şi financiare;

c. de informare operativă a organelor de conducere asupra operaţiilor economico - financiare ce

au loc în entitate.

2.1.2. Clasificarea documentelor

1. În funcţie de importanţa şi frecvenţa utilizării lor, documentele contabile, indiferent de

categoria din care fac parte, pot fi tipizate sau netipizate.

a) Documentele tipizate, sunt acelea în care conţinutul, forma şi formatul sunt prestabilite şi

preimprimate pe formulare, pe baza unor reglementări legale. Prin această operaţie de tipizare se

urmăreşte stabilirea unor tipuri unitare de documente, pentru operaţii de acelaşi fel ca mărime,

conţinut, format şi destinaţie şi sunt obligatorii pentru toate unităţile dintr-o ramură dată.

Tipizarea documentelor asigură uşurarea completării şi verificării lor, elimină paralelisme în

circulaţia unor documente, contribuie la satisfacerea cerinţelor de prelucrare automată a datelor

pe care le conţine şi permite înscrierea în cuprinsul lor a indicatorilor strict necesari şi într-o

anumită ordine. Aceste documente sunt cuprinse în nomenclatorul cu formulare tipizate privind

activitatea financiară şi contabilă, elaborat de Ministerul de Finanţe. Documentele tipizate, în

funcţie de sfera de utilizare, sunt grupate în:

- documente generale pentru întreaga economie;

- documente comune pe ramuri ale economiei;

- documente specifice unor activităţi.

b) Documentele netipizate, sunt acelea în care conţinutul, forma şi formatul nu sunt prestabilite

şi preimprimate prin reglementări legale, ele sunt ocazionale şi se stabilesc funcţie de necesitatea

de informare ale fiecărui agent economic.

2. În funcţie de natura operaţiilor pe care le reflectă, documentele se clasifică în:

30

a) documente privind imobilizările corporale şi necorporale: bonuri de mişcare a imobilizărilor

corporale, procese verbale de predare-primire, procese verbale de scoatere din funcţiune etc.

b) documente privind activele circulante materiale: note de recepţie şi constatare de diferenţe,

bon de consum, fişa limită de consum, bon de predare - transfer – restituire etc.

c) documente privind disponibilităţile băneşti: chitanţe, dispoziţii de plată – încasare etc.

d) documente privind salariile şi alte drepturi cuvenite angajaţilor: ştate de salarii, lista de avans

chenzinal, decontul de cheltuieli etc.

e) documente privind vânzările: factura, dispoziţii de livrare, aviz de însoţire a mărfii etc.

3. După regimul de tipizare şi utilizare documentele pot fi:

a) documente cu regim special pentru care există reglementări legale privind tipărirea, circulaţia,

evidenţa şi păstrarea lor. În această categorie intră în special documentele de bancă şi casă: cecul

de numerar, cecul de virament, chitanţa etc.

b) documente întocmite pe formulare cu reglementări exprese de tipărire, gestionare, folosire şi

justificare, în care intră: imprimate cu valoare nominală (mărci poştale, timbre poştale), carnete

de muncă, certificate medicale etc.

c) documente întocmite pe formulare cu regim uzual, fără restricţii şi cuprind toate formularele

necuprinse în primele două categorii.

4. În funcţie de modul de întocmire şi rolul lor în cadrul circuitului economic şi al sistemului

informaţional-decizional, documentele contabile se grupează astfel:

a) documente justificative;

b) documente de evidenţă contabilă – registrele contabile;

c) documente de sinteză şi raportări.

2.1.3. Documentele justificative

Documentele justificative sunt acte scrise ce consemnează operaţiile economice şi financiare în

momentul efectuării lor cu scopul de a servi ca dovadă a înfăptuirii lor şi ca instrument de

fundamentare a înregistrării lor în contabilitate.

În legătură cu aceste documente, Legea Contabilităţii la art.6 alin.2 prevede: „Orice operaţie

patrimonială se consemnează în momentul efectuării ei într-un înscris care stă la baza

înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. Ele angajează

răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat şi aprobat ori înregistrat în contabilitate”

Documentele justificative îndeplinesc două funcţii:

a. funcţia de informare în sensul că prin documentele justificative se începe procesul

cunoaşterii patrimoniului, pentru ca ulterior, prin alte procedee, să se ajungă la forma finală care

este bilanţul contabil şi care constituie cea mai importantă sursă de informare a conducerii

unităţii patrimoniale.

b. funcţia gestionară, prin documente justificative se angajează drepturi şi obligaţii precum şi

răspunderi privind gestionarea elementelor patrimoniale.

1. Conţinutul documentelor justificative

Conţinutul documentelor justificative este format dintr-o serie de elemente care în funcţie de

importanţa lor se grupează în:

a. elemente comune care se referă la date de identificare şi la personalul responsabil de

întocmirea, verificarea şi aprobarea lor şi anume: denumire, număr şi data documentului,

31

denumirea şi sediul unităţii care întocmeşte documentul, compartimentul organizatoric emitent,

părţile care participă la efectuarea operaţiei în cauză, semnăturile persoanelor care au întocmit,

vizat şi aprobat etc.

b. elemente specifice prin care se caracterizează operaţiile consemnate în documente şi anume:

conţinutul operaţiei consemnate, baza legală pentru efectuarea operaţiei, datele privind

cantităţile, preţurile unitare şi valorile, alte elemente necesare ulterior pentru prelucrarea şi

verificarea documentelor (coduri etc.)

2. Întocmirea, prelucrarea, păstrarea şi clasarea documentelor justificative

Întocmirea şi completarea documentelor justificative se face manual sau cu tehnică de calcul

astfel încât să fie lizibile, nefiind admise ştersături sau modificări în ele. Elementele comune se

completează cu uşurinţă deoarece pentru marea majoritate a operaţiilor se repetă, cele specifice

necesită un volum mai mare de muncă şi implică efectuarea unor calcule şi cunoştinţe privind

operaţiile respective.

Documentele justificative se întocmesc, de regulă, la locul unde se produce operaţia, pe

formulare tipizate sau netipizate, după caz.

Prelucrarea documentelor justificative constă în efectuarea unor operaţii pregătitoare în vederea

înregistrării lor în contabilitate, concretizate în:

- sortarea documentelor pe operaţii;

- calcularea valorilor, dacă este cazul;

- obţinerea de centralizatoare pentru cumularea mai multor documente;

- verificarea de formă, aritmetic şi de fond (legalitatea, realitatea, oportunitatea, necesitatea şi

economicitatea operaţiunilor din documente);

- înregistrare în contabilitate.

Pentru înregistrarea în contabilitate se face analiza şi contarea documentelor justificative care

constă în indicarea pe fiecare document sau pe centralizatorul acestora (care conţine mai multe

documente justificative cu operaţii de aceeaşi natură şi din aceeaşi perioadă) a simbolurilor

conturilor debitoare şi a celor creditoare.

Din punct de vedere metodologic, înregistrările în contabilitate se fac:

- cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor după data întocmirii sau data intrării

acestora în întreprindere;

- sistematic, în registrele deschise pentru conturile sintetice şi analitice în conformitate cu

regulile stabilite.

3. Verificarea şi corectarea erorilor din documentele justificative

Verificarea documentelor justificative se face înainte de a se efectua înregistrarea în

contabilitate şi are ca scop de a se identifică şi corecta eventualele erori făcute anterior.

Verificarea poate fi:

a. verificare de formă, prin care se urmăreşte dacă au fost completate toate rubricile din

document, dacă preţurile şi calculele sunt corecte, dacă există semnăturile persoanelor care au

întocmit, vizat sau aprobat operaţia etc.

b. verificare de fond, se referă la o serie de operaţii de fond şi anume:

- necesitatea efectuării operaţiei care se verifică pornindu-se de la programul de activitate şi

bugetul de venituri şi cheltuieli al unităţii;

32

- legalitatea, adică dacă operaţiunea se încadrează în prevederile legale;

- oportunitatea constă în efectuarea operaţiei în momentul potrivit, cel mai favorabil, cu eforturi

minime;

- economicitatea, adică realizarea operaţiei să se facă cu cheltuieli minime pentru a se asigură

rentabilitatea necesară.

Operaţiunea de verificare se confirmă prin semnătura persoanei împuternicite pentru aceasta.

După înregistrarea în contabilitate, documentele justificative sunt supuse operaţiunii de clasare

şi în final de arhivare.

Tratarea erorilor se face astfel:

a) erorile contabile ce apar cu ocazia întocmirii, verificării şi înregistrării documentelor

justificative se corectează prin tăierea cu o linie a textului sau cifrelor greşite în toate

exemplarele, iar deasupra lor se scrie textul sau cifra corectă. Corectarea se confirmă prin

semnătura persoanei sau a persoanelor care au întocmit documentul justificativ, menţionându-se

şi data efectuării corecturiinu sunt admise corecturi în documentele justificative privind

mijloacele băneşti şi alte operaţiuni prevăzute prin dispoziţii legale. În cazul unor asemenea

erori, documentul greşit se anulează, fără a se detaşa din carnetul respectiv

b) pentru documente care consemnează operaţii de predare - primire a valorilor materiale,

corectarea erorilor trebuie confirmată prin semnătura ambelor părţi, adică a predătorului şi a

primitorului

În cazul utilizării tehnicii de calcul (în sistem informatic) corecturile sunt admise înainte de

prelucrare acestora, menţionându-se data rectificării şi semnătura celui care a făcut modificarea.

De asemenea listele de erori rezultate de la calculator pe baza cărora se face modificarea în baza

de date, trebuiesc semnate de persoanele împuternicite.

2.1.4. Registrele de contabilitate

Registrele de contabilitate sunt documente de evidenţă contabilă cu caracter obligatoriu, prin

care se asigură înregistrarea cronologică şi sistematică a operaţiunilor consemnate în

documentele justificative. Ele se prezintă sub formă de registre, foi volante sau liste informatice

cu conţinut şi forme adecvate scopului pentru care au fost elaborate.

În funcţie de scopul în care se folosesc registrele obligatorii sunt: Registrul jurnal (Registru

pentru evidenţa cronologică), Registrul Cartea mare (Registru pentru evidenţa sistematică) şi

Registru inventar (Registru pentru inventariere).

REGISTRUL JURNAL

- este un document obligatoriu în care se înregistrează zilnic sau lunar, în mod cronologic, fără

ştersături şi spaţii libere, toate documentele justificative în care se reflectă mişcarea elementelor

patrimoniale;

- unităţile cu volum mare de operaţiuni pot utiliza pentru detaliere registre jurnal auxiliare

(operaţiuni de încasări şi plăţi, operaţiuni de decontări cu furnizorii etc.) din care la sfârşitul lunii

totalul acestora se trece în registrul jurnal general;

- este un document tipizat, sub formă de registru, care se întocmeşte într-un singur exemplar de

către regiile autonome, societăţile comerciale, instituţiile publice, unităţile cooperatiste,

asociaţiile şi celelalte persoane juridice. După ce a fost numerotat, şnuruit, certificat şi parafat se

înregistrează la organul fiscal din raza de activitate a unităţii;

33

- nu circulă, fiind un document de înregistrare contabilă şi se arhivează de către unitate, care este

obligată să-l păstreze împreună cu documentele justificative care au stat la baza întocmirii lui;

- serveşte ca probă în litigii.

Se prezintă sub forma:

Unitatea... nr. pag...

Registrul jurnal

Nr.

înr

eg

Data

înreg.

Document

ul

(Felul, nr.,

Data)

Explicaţia

Simbolul

contului

Sume

Parţiale Totale

debitor creditor Debitoa

re

Credit

oare Debitoare Creditoare

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Report

De

reportat

Întocmit, Verificat,

REGISTRUL CARTEA MARE

- este un document obligatoriu în care se înscriu lunar, direct sau prin regrupare pe conturi

corespondente, toate înregistrările înscrise în registrul jurnal, stabilindu-se situaţia fiecărui cont:

soldul iniţial, rulajele debitoare şi creditoare şi soldul final;

- serveşte pentru sistematizarea şi structurarea rulajelor fiecărui cont utilizat pe conturi

corespondente, verificarea înregistrărilor contabile înscrise în registrul jurnal şi întocmirea

balanţei de verificare ca sursă de date pentru analiza activităţii economice şi financiare a entităţii;

- nu se numerotează, nu se şnuruieşte şi nu se vizează de organele teritoriale fiscale, indiferent de

versiunea utilizată.

Formularele de carte mare se pot prezenta 3 forme:

1. Fişa de cont pentru operaţiuni diverse se utilizează de entităţile economice mici care aplică

forma de contabilitate clasică sau jurnal unic nu dezvoltă pe conturi corespondente rulajul debitor

şi creditor.

Se prezintă astfel:

Fişa de cont pentru operaţiuni diverse

Contul Simbol cont pag....

Data Documentul Explicaţia Simbol cont

corespondent

Sume Sold

Debit Credit D/C Sume

1. Cartea mare (şah) este utilizat de entităţile economice care aplică forma de

contabilitate maestru şah serveşte pentru organizarea contabilităţii sintetice, în care scop se

deschid câte două fişe una pentru debit şi una pentru credit.

Modelul se prezintă astfel:

34

Cartea mare (şah)

Denumirea contului.......... Simbol cont......... Debit/Credit pagina...

Nr. din

reg.

jurnal

Data

operaţiuni

i

Suma

Conturi corespondente

3. Cartea mare centralizatoare se utilizează de entităţile economice care aplică forma de

contabilitate pe jurnale. Se întocmeşte la sfârşitul lunii şi serveşte pentru stabilirea rulajelor

lunare şi a soldurilor pe conturi sintetice. Pentru întocmirea acestui registru se procedează astfel:

- suma rulajului creditor se preia din jurnalul de credit al contului respectiv, fără dezvoltarea

acestuia pe conturi corespondente;

- rulajul debitor, desfăşurat pe conturi corespondente creditoare, se preia din jurnalele de credit,

calculându-se sumele cu care a fost debitat contul respectiv în diverse jurnale;

- soldul final debitor sau creditor al fiecărui cont se stabileşte în cadrul formularului ţinându-se

seama de soldul iniţial şi de rulajele debitoare respectiv creditoare;

- este tipărit în foi volante, pe ambele feţe, nu circulă între compartimente şi se arhivează la biroul

de contabilitate.

Forma grafică se prezintă astfel:

Unitatea……….

Cartea Mare

Contul...

Lunile

Conturi corespondente

Total

rulaj

debitor

Total

rulaj

creditor

Sold

Contul..

Jurnal..

Contul..

Jurnal..

Contul..

Jurnal..

Contul..

Jurnal..

Contul..

Jurnal..

Sold la

1 ian 200... Debit Credit


REGISTRUL INVENTAR

- este un document contabil obligatoriu în care se înregistrează toate elementele de activ şi de

pasiv, grupate în funcţie de natura lor, inventariate de entitatea economică, potrivit legii;

- se prezintă sub formă de registru, numerotat şi parafat de organul fiscal territorial;

- se întocmeşte într-un singur exemplar, la sfârşitul anului, fără ştersături şi fără spaţii libere, pe

baza datelor cuprinse în listele de inventariere şi a proceselor verbale de inventariere a

elementelor patrimoniale, prin gruparea acestora pe conturi sau grupe de conturi conform

posturilor din bilanţ;

- serveşte la stabilirea rezultatelor inventarierii patrimoniului şi ca probă în litigiu;

http://www.contzilla.ro/glossary/activ/

35

- nu circulă, fiind un document obligatoriu de înregistrare contabilă, se arhivează şi se păstrează

în unitate împreună cu documentele justificative ce au stat la baza întocmirii lui.Modelul acestui

registru se prezintă astfel:

Unitatea........ Nr. pag.........

Registru de inventar la data de 30 decembrie...

Nr.

crt.

Recapitulaţia

elementelor

inventariate

Valoare

contabilă

Valoare de

inventar

Diferenţe din evaluare

Valoare Cauzele

diferenţelor


Durata de arhivare: Registrul-jurnal, Registrul-inventar şi Registrul Cartea mare se păstrează în

cadrul entităţii economice timp de 10 ani de la data încheierii exerciţiului financiar, în cursul

căruia au fost întocmite, iar, în caz de pierdere, sustragere sau distrugere, trebuie reconstituite în

termen de maximum 30 de zile de la constatare.

Pe lângă aceste registre de contabilitate, operatorii economici au obligaţia de a întocmi lunar alte

două jurnale auxiliare cu ajutorul cărora să realizeze concordanţa între înregistrările contabile şi

documentele justificative, şi anume:

A. Jurnal pentru vânzări

- se prezintă sub forma de carnet de 100 file tipărit pe ambele feţe;

- se întocmeşte zilnic sau lunar, fără ştersături sau adăugiri, fără spaţii libere, pe baza

documentelor justificative pentru operaţiile respective;

- serveşte pentru înregistrarea vânzărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii

stabilirea lunară a T.V.A. colectată, controlul operaţiunilor înregistrate în contabilitate,

urmărindu-se următoarele corelaţii: totalul sumelor din coloana privind baza de impozitare să fie

egal cu totalul rulajelor curente ale conturilor de venituri din vânzări sau prestări de servicii şi

totalul coloanei T.V.A. din jurnal să fie egal cu totalul rulajului creditor al contului 4427, „T.V.A.

colectată”, din balanţa de verificare.

- se completează şi calculează la compartimentul financiar.

B. Jurnal pentru cumpărări

- se prezintă sub formă de carnet de 100 file tipărit pe ambele feţe;

- se completează zilnic sau lunar, fără ştersături sau adăugiri, fără spaţii libere, pe baza

documentelor justificative pentru operaţiile respective;

- serveşte pentru înregistrarea cumpărărilor de valori materiale sau a prestărilor de servicii,

stabilirea lunară a T.V.A. deductibilă, controlul operaţiilor înregistrate în contabilitate,

urmărindu-se următoarea corelaţie: totalul sumelor din coloana de T.V.A. din jurnal să fie egal cu

rulajul debitor al contului 4426, T.V.A. deductibilă, din balanţa de verificare

- se completează şi arhivează la compartimentul financiar.

2.1.5. Documente de sinteză şi raportări. Utilizatorii informaţiei contabile

Documentele de sinteză sau raportări sunt reprezentate de situaţiile financiare anuale. Obiectivul

situaţiilor financiare generale este de a oferi o imagine fidelă a poziţiei financiare, performanţei

36

financiare şi a celorlalte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată, utile pentru o gamă largă

de utilizatori în luarea deciziilor economice.

Bilanţul este considerat documentul ce descrie poziţia financiară a unei entităţi economice la un

moment dat, indicând şi mărimea rezultatului. Ca urmare, acesta cuprinde elementele de

patrimoniu, adică activele și pasivele patrimoniale.

Însă, apare necesară prezenţa unui alt instrument de raportare contabilă, care să explice modul de

constituire a rezultatului şi să permită desprinderea unor concluzii legate de performanţele

activităţii entităţii economice. Acest instrument este cea de-a doua componentă a situaţiilor

financiare şi anume contul de profit și pierdere, care cuprinde elemenetele de cheltuieli și

venituri.

Situația variației capitalurilor proprii sintetizează modificările survenite în secțiunea

capitalurilor proprii din bilanțul contabil, indicând o reconciliere între soldurile iniţiale şi finale

ale fiecărui post de capitaluri

Situaţia fluxurilor de trezorerie (numerar) explică variaţia lichidităţilor şi a echivalentelor de

lichidităţi ale unei entităţi economice, furnizând informaţii utile în vederea evaluării performanţei

acesteia.

Notele explicative sunt componente ale situațiilor financiare ce conțin informații suplimentare,

relevante pentru necesitățile utilizatorilor în ceea ce privește poziția financiară și rezultatele

obținute.

Microentitățile întocmesc situații financiare anuale, care cuprind2:

- bilanț prescurtat (cod 10);

- cont de profit și pierdere prescurtat (cod 20);

Entitățile mici întocmesc situații financiare anuale, care cuprind3:

- bilanț prescurtat (cod 10);

- cont de profit și pierdere (cod 20);

- notele explicative la situațiile financiare anuale.

Opțional: pot întocmi și situația modificărilor capitalului propriu și/sau situația fluxurilor de

trezorerie.

Entitățile mijlocii și mari, precum și entitățile de interes public întocmesc situații financiare

anuale, care cuprind4:

- bilanț (cod 10);

- cont de profit și pierderi (cod 20);

- situația modificărilor capitalului propriu;

- situația fluxurilor de trezorerie;

- notele explicative la situațiile financiare anuale.

Utilizatorii informaţiei contabile

În viziunea cadrului general al standardelor de contabilitate, utilizatorii de informații contabile

oferite de situaţiile financiare sunt:

2 O.M.F.P. 1802/2014, pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare

anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate, secțiunea 12.1, punct 577, (1 și 2). 3 Idem 2, secțiunea 2.1, punct 20 (2).

4 Idem 2, secțiunea 2.1, punct 21.

37

a) investitorii actuali sau potenţiali, preocupaţi atât de câştigul (dividendele) adus de investiţia în

sine, cât şi de riscurile asumate;

b) angajaţii preocupaţi de stabilitatea şi profitabilitatea entităţilor din care fac parte, de

posibilităţile oferite de acestea pentru diverse forme de salarizare sau pregătire profesională;

c) creditorii financiari interesaţi de acele informaţii care ilustrează capacitatea debitorului

de a respecta obligaţiile asumate în cadrul procesului de creditare;

d) furnizorii şi ceilalţi creditori comerciali, interesaţi, pe de o parte, de achitarea sumelor

cuvenite, deoarece doresc să îşi recupereze creanţele cât mai rapid iar, pe de altă parte, de

continuitatea raporturilor cu entitatea în cauză;

e) clienţii atenţi şi ei, în principal, la informaţiile legate de continuitatea colaborării cu această

entitate; f) aparatul administrativ dornic să cunoască acele informaţii ce ilustrează respectarea

reglementărilor de natură fiscală, dar şi informaţiile necesare pentru cunoaşterea situaţiei la nivel

macroeconomic;

g) publicul interesat de evoluţia şi tendinţele entităţii, cu implicaţii asupra unui sector de

activitate sau arie geografică.

Este realizată adesea o ierarhizare a acestor utilizatori, asociată nivelului de dezvoltare al

contabilităţii, într-o zonă sau alta. Într-un astfel de clasament neoficial, conceptul anglo-saxon

deţine un rol primordial, considerând investitorii ca principala ţintă a informaţiei contabile.

Pentru a fi utilă pentru consumatori (utilizatori) informaţia contabilă trebuie să îndeplinească

anumite atribute denumite cacteristici calitative.

Aşa cum prevede Cadrul Contabil European, în România transpus prin O.M.F.P. 1802/2014,

pentru aprobarea Reglemetărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și

situațiile financiare anuale consolidate, pentru elaborarea şi prezentarea situaţiilor financiare

caracteristicile calitative ale informaţiei contabile sunt de două categorii: fundamentale și

amplificatoare.

Caracteristicile calitative fundamentale sunt relevanța și reprezentarea exactă

Caracteristicile calitative amplificatoare, care amplifică caracteristicile fundamentale sunt:

comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea şi inteligibilitatea.

Relevanţa

Informaţiile financiare relevante sunt cele care au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informaţii

în luarea deciziilor.

Informaţiile financiare au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informaţii în luarea unor decizii

dacă au valoare predictivă, valoare de confirmare sau ambele.

Informaţiile financiare au valoare predictivă dacă pot fi utilizate ca intrări în procesele aplicate de

utilizatori pentru a previziona rezultate viitoare. Pentru a avea valoare predictivă informaţiile

financiare nu trebuie să reprezinte o previziune sau o prognoză. Informaţiile financiare cu valoare

predictivă sunt folosite de utilizatori pentru realizarea propriilor predicţii.

Valoarea predictivă şi valoarea de confirmare a informaţiilor financiare sunt în strânsă legătură.

Informaţiile care au valoare predictivă au adesea şi valoare de confirmare. De exemplu,

informaţiile privind veniturile pentru anul curent, care pot fi utilizate ca bază pentru prognozarea

veniturilor în anii viitori, pot fi comparate cu previziunile efectuate în anii anteriori, pentru

38

exerciţiul curent. Rezultatele acestor comparaţii pot ajuta utilizatorii să corecteze şi să

îmbunătăţească procesele care au fost utilizate pentru realizarea acelor previziuni.

Prag de semnificaţie

Pragul de semnificaţie este un aspect al relevanţei specific unei entităţi bazat pe natura sau

mărimea sau pe ambele a elementelor la care se referă informaţiile raportate de entitate. În

consecinţă, prezentele reglementări nu specifică un nivel cantitativ pentru pragul de semnificaţie

şi nu predetermină ce ar putea fi semnificativ într-o anumită situaţie.

Reprezentarea exactă

Situaţiile financiare anuale descriu fenomenele economice în cuvinte şi cifre. Pentru a fi o

reprezentare exactă, o descriere trebuie să fie completă, neutră şi fără erori.

O descriere completă include toate informaţiile necesare pentru ca un utilizator să înţeleagă

fenomenul descris, inclusiv explicaţiile necesare. De exemplu, o descriere completă a unui grup

de active include cel puţin o descriere a naturii activelor respective, o descriere numerică a

tuturor activelor şi o menţiune privind descrierea numerică (de exemplu, costul iniţial sau

valoarea justă). Pentru unele elemente o descriere completă poate să impună explicaţii privind

faptele semnificative referitoare la calitatea şi natura elementelor, factorilor şi circumstanţelor

care ar putea să le afecteze calitatea şi natura, şi procesul utilizat pentru a determina descrierile

numerice.

O descriere neutră este cea care nu suportă influenţe în selecţia şi prezentarea informaţiilor

financiare. O descriere neutră nu este denaturată, ponderată, accentuată, neaccentuată sau

manipulată în alt fel pentru a creşte probabilitatea ca informaţiile financiare să fie primite

favorabil sau nefavorabil de către utilizatori. Informaţii neutre nu înseamnă informaţii fără scop

sau fără influenţă asupra comportamentului acestora. Informaţiile financiare relevante sunt, prin

definiţie, cele care au capacitatea de a genera o diferenţă în deciziile luate de către utilizatori.

Reprezentarea fără erori înseamnă că nu există erori sau omisiuni în descrierea fenomenelor, iar

procesul utilizat pentru a genera informaţiile raportate a fost selectat şi aplicat fără erori.

Comparabilitatea

Informaţiile privind o entitate raportoare sunt mult mai utile dacă pot fi comparate cu informaţii

similare despre alte entităţi şi cu informaţii similare despre aceeaşi entitate aferente unei alte

perioade sau date.

Comparabilitatea este una dintre caracteristicile calitative care permite utilizatorilor să identifice

şi să înţeleagă similitudinile şi diferenţele dintre elemente. Spre deosebire de celelalte

caracteristici calitative, Comparabilitatea nu se referă la un singur element. O comparaţie necesită

cel puţin două elemente.

Consecvenţa, deşi este legată de comparabilitate, nu este identică cu aceasta. Consecvenţa se

referă la utilizarea aceloraşi metode pentru aceleaşi elemente, fie de la o perioadă la alta în cadrul

unei entităţi raportoare, fie într-o singură perioadă pentru entităţi diferite. Comparabilitatea este

scopul; consecvenţa ajută la atingerea acestui scop.

Comparabilitatea nu presupune uniformitate. Pentru ca informaţiile să fie comparabile, aspectele

similare ca natură trebuie să fie prezentate similar, iar aspectele diferite trebuie să fie prezentate

diferit.

39

Este posibil să se obţină un anumit grad de comparabilitate prin satisfacerea caracteristicilor

calitative fundamentale. O reprezentare exactă a unui fenomen economic relevant trebuie, în mod

firesc, să aibă un anumit grad de comparabilitate cu o reprezentare exactă a unui fenomen

economic relevant similar al unei alte entităţi raportoare.

Deşi un fenomen economic unic poate fi reprezentat exact în multiple moduri, permiterea unor

metode contabile alternative pentru acelaşi fenomen economic diminuează comparabilitatea (de

exemplu: evaluarea imobilizărilor corporale la cost sau la valoarea reevaluată).

Verificabilitatea

Verificabilitatea ajută în a asigura utilizatorii că informaţiile reprezintă exact fenomenele

economice pe care îşi propun să le reprezinte. Prin verificabilitate se înţelege că diferiţi

observatori independenţi şi în cunoştinţă de cauză ar putea ajunge la un consens cu privire la

faptul că o anumită descriere este o reprezentare exactă.

Verificarea poate fi directă sau indirectă. Verificarea directă se referă la verificarea unei valori

sau a altor reprezentări prin observare directă, de exemplu, prin numărarea banilor. Verificarea

indirectă se referă la verificarea intrărilor pentru un model, o formulă sau o altă tehnică şi la

recalcularea rezultatelor prin utilizarea aceleiaşi metodologii. Un exemplu îl reprezintă

verificarea valorilor contabile ale stocurilor prin verificarea intrărilor (cantităţi şi costuri) şi prin

recalcularea stocurilor finale prin utilizarea aceloraşi ipoteze privind fluxul costurilor (de

exemplu, utilizarea metodei primul intrat, primul ieşit).

În unele cazuri, se poate să nu fie posibilă verificarea unor explicaţii şi informaţii cu caracter

previzional până într-o perioadă viitoare sau chiar deloc. Pentru a ajuta utilizatorii să decidă dacă

doresc să utilizeze respectivele informaţii, ar fi, în mod normal, necesar să se prezinte ipotezele

fundamentale, metodele de compilare a informaţiilor şi alţi factori şi alte circumstanţe care susţin

informaţiile.

Oportunitatea

Oportunitatea înseamnă că informaţiile sunt disponibile factorilor decizionali pentru ca aceştia să

ia decizii în timp util. În general, cu cât sunt mai vechi informaţiile, cu atât sunt mai puţin utile.

Totuşi, unele informaţii pot să rămână oportune mult timp după sfârşitul perioadei de raportare

deoarece, de exemplu, unii utilizatori ar putea fi nevoiţi să identifice şi să aprecieze tendinţele.

Inteligibilitatea

Clasificarea, caracterizarea şi prezentarea în mod clar şi concis a informaţiilor le fac pe acestea

inteligibile

Unele fenomene sunt complexe în mod inerent şi nu pot fi transformate în fenomene uşor de

înţeles. Excluderea informaţiilor privind aceste fenomene din rapoartele financiare ar conduce la

situaţia ca aceste rapoarte să fie incomplete.

Rapoartele financiare sunt întocmite pentru utilizatorii care dispun de cunoştinţe suficiente

privind activităţile de afaceri şi economice şi care studiază şi analizează informaţiile cu atenţia

cuvenită.

Totuşi, prezentarea rapoartelor financiare trebuie astfel efectuată încât să permită înţelegerea lor

de către diferitele categorii de utilizatori a informaţiilor cuprinse în acestea.

Rapoartele financiare întocmite de entităţi se referă atât la situaţiile financiare anuale propriu-

zise, cât şi la celelalte documente făcute publice odată cu acestea.

40

Utilizatorii interni sunt reprezentaţi de manageri. În cazul entităţilor economice mici, managerul

coincide, de regulă, cu proprietarul. În celelalte entităţi economice, însă, acţionarii fiind

numeroşi, ei nu se pot implica direct în activitatea cotidiană şi deleagă autoritatea conducerii unui

grup de manageri.

2.2. Evaluarea

2.2.1. Noţiunea şi principiile evaluării patrimoniului în contabilitate

Pentru efectuarea înregistrărilor curente şi pentru centralizarea şi generalizarea datelor în

contabilitate se foloseşte exprimarea bănească (valorică), ceea ce impune utilizarea evaluării ca

procedeu al metodei contabilităţii.

Evaluarea constă în exprimarea valorică a patrimoniului economic (a bunurilor materiale,

creanţelor, obligaţiilor, costurilor, veniturilor, rezultatelor financiare şi a fiecărei operaţii

economice), folosind preţurile şi tarifele.

Ca procedeu al metodei contabilităţii, evaluarea este strâns legată de celelalte procedee, a căror

aplicare este condiţionată de exprimarea valorică a operaţiilor economice. Astfel, contul nu se

poate folosi decât pentru înregistrarea operaţiilor economice exprimate în etalon bănesc. De

aceea, în vederea înregistrării în conturi a documentelor şi a rezultatelor inventarierii, acestea

trebuie să cuprindă elementele oglindite atât în etalon natural, cât şi în etalon bănesc.

Evaluarea este strâns legată şi de calculaţie, întrucât pentru reflectarea exactă în conturi a

existenţei şi mişcării elementelor patrimoniale în fazele circuitului economic este necesară

stabilirea precisă a valorii lor. Necesitatea evaluării este impusă de calculul costului produselor,

deoarece elementele componente ale acestuia nu se pot însuma, fiind exprimate în mod diferit,

decât prin intermediul etalonului bănesc. De asemenea, centralizarea şi generalizarea

informaţiilor privind existenţa, mişcarea şi transformarea elementelor patrimoniale, cu ajutorul

bilanţului, calcularea unor indicatori economico-financiari sintetici este posibilă numai dacă

acestea sunt exprimate valoric.

La efectuarea evaluării trebuie să se respecte următoarele principii:

Principiul stabilirii obiectului evaluării, presupune ca elementele patrimoniale ceformează

obiectul evaluării să fie delimitate după anumite caracteristici proprii elementelor respective.

Astfel, în cazul mijloacelor fixe care prezintă caracteristici proprii ce diferă de la un mijloc fix la

altul, evaluarea se face după metoda analitică adică individual, pe fiecare obiect, în timp ce la

activele circulante materiale (materii prime şi materiale, produse, mărfuri, etc.) evaluarea se face

după metoda sintetică care presupune gruparea mijloacelor cu caracteristici asemănătoare şi

cuantificarea lor valorică o singură dată. De asemenea, pentru bunurile vândute terţilor se

evaluează cu ajutorul preţurilor de vânzare, iar dacă bunurile se utilizează intern în unitate

evaluarea sa face cu ajutorul costurilor de producţie.

Principiul valorii reale, juste, presupune ca evaluarea elementelor patrimoniale să se facă la

valoarea reală justă care este valoarea de utilitate a acestora la momentul respectiv. Această

valoare de utilitate se determină în funcţie de starea fizică a bunurilor respective, amplasarea şi

utilitatea lor precum şi de preţul pe piaţă a unor bunuri asemănătoare. În cazul creanţelor şi

datoriilor valoarea de utilitate se stabileşte funcţie de valoarea probabilă care se va încasa,

respectiv care va trebui plătită.

41

Principiul alegerii formei de evaluare, corespunzător scopului urmărit, presupune ca evaluarea

operaţiunilor în contabilitatea curentă să se facă la costuri de producţie efective, iar pentru

evaluările periodice să se utilizeze valoarea actuală la preţul zilei.

Principiul prudenţei, presupune ca la evaluarea patrimoniului să se ia în consideraţie eventualele

deprecieri, riscuri şi pierderi posibile de a se realiza ca urmare a activităţii desfăşurate. Potrivit

acestui principiu de evaluare nu se permite supraevaluarea elementelor de activ şi a veniturilor

sau subevaluarea cheltuielilor şi a elementelor de pasiv.

Principiul permanenţei metodelor, presupune să existe o continuitate în aplicarea normelor şi

regulilor utilizate în cursul unui exerciţiu financiar şi de la un exerciţiu la altul, asigurând prin

aceasta comparabilitatea datelor contabile.

2.2.2. Sistemul de preţuri şi tarife utilizate în evaluarea contabilă

Principiul general la evaluarea curentă a elementelor patrimoniale constă în evaluarea la valoarea

contabilă. Baza stabilirii valorii contabile cu care elementele patrimoniale sunt evaluate şi

înregistrate în contabilitate o constituie preţurile şi tarifele.

Preţurile reprezintă echivalentul bănesc al valorii mărfurilor (bunurilor) ce fac obiectul

schimbului pe piaţă, negociat şi acceptat de cumpărător şi vânzător.

Pe traseul pe care îl parcurg bunurile de la producător la consumatorul final se formează mai

multe categorii de preţuri, astfel:

1. Preţurile la achiziţie (cost de achiziţie la intern) sunt aferente bunurilor, respectiv mărfurilor

procurate din afară şi se compune din: preţul de facturare înscris pe factură (fără taxa pe valoarea

adăugată), negociat cu vânzătorul, cheltuieli de transport-aprovizionaresuportate de cumpărător,

cheltuieli de încărcare descărcare, chleltuieli pentru punerea în funcţiune a anumitor bunuri

(mijloace fixe), dacă este cazul.

Preţurile importatorilor (cost de achiziţie la import) sunt aferente bunurilor, respectiv mărfurilor

procurate din import, de către societăţile comerciale importatoare şi se formează pe baza

următoarelor elemente principale:

preţul extern de import al bunului, transformat în lei la cursul oficial de schimb de la data

intrării în vamă;

cheltuielile de transport şi asigurare pe parcursul extern în devize, transformate în lei;

taxele vamale;

accizele;

marja importatorului dimensionată pentru acoperirea cheltuielilor de comercializare şi

pentru a asigura profitul importatorului.

2. Preţurile producătorilor se formează la punerea în circulaţie a bunurilor create de entităţile

economice.

Preţurile producătorilor au următoarea structură:

Costul de producţie, compus din costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor

consumate; cheltuielile de prelucrare a materiilor prime; cheltuielile indirecte de producţie şi

cheltuielile de administraţie şi conducere;

Cheltuielile de desfacere (livrare), ocazionate de punerea în circulaţie pe piaţă a bunurilor

fabricate;

Costul de producţie împreună cu cheltuielile de desfacere formează costul complet comercial.

42

Acest aspect evidenţiază faptul că, costurile se înlănţuiesc în calculaţie în aşa manieră încât în

costurile de producţie se regăsesc şi cheltuielile de achiziţie, iar în costurile complete se regăsesc

pe lângă costul de producţie şi cheltuielile de desfacere şi cele generale.

Schematic formarea prețului producătorilor se prezintă astfel:

Preţ de cumpărare Taxe nerecuperabile Cheltuieli Cheltuieli

Cost de achiziţie = al stocurilor + taxe vamale + de + de

achiziţionate accize, etc. transport manipulare

Cost de achiziţie Cheltuieli Cheltuieli

Cost de secţie = al materialelor + directe de + indirect de

(stocurilor) prelucrare prelucrare

alocate raţional

Cost de producţie = Cost de secţie + Cheltuieli de administraţie alocate raţional

Cost complet commercial (Ccc) = Cost de producţie + Cheltuieli de desfacere alocate raţional

Figura nr. 2.1. Formarea prețului producătorilor

Sursa: proiecție proprie a autorului

3. Preţurile comercianţilor se formează în sfera circulaţiei mărfurilor, la nivelul fiecărei verigi

comerciale până la consumatorul final. Sunt practicate două mari categorii de preţuri pentru

comercializarea mărfurilor: preţuri de vânzare cu ridicata şi preţuri de vânzare cu amănuntul.

Preţurile de vânzare cu ridicata, numite şi preţurile en-gros-iştilor, respectiv cele ale entităţilor

economice care comercializează mărfurile în loturi mari se formează din următoarele elemente

componente:

preţul de producţie sau preţul importatorului la care bunul este cumpărat;

adaosul comercial al verigii cu ridicata (engrosistul).

Adaosul comercial inclus în preţul cu ridicata trebuie astfel dimensionat, în condiţii de

concurenţă, încât să acopere cheltuielile de circulaţie şi de gestionare a fiecărei verigi comerciale

şi să asigure o rată de profit rezonabilă.

Preţurile de vânzare cu amănuntul, numite şi preţurile detailiştilor, sunt preţurile entităţilor

economice care comercializează mărfuri “cu bucata”, către micii consumatori, de regulă către

populaţie, prin magazine de desfacere cu amănuntul. Structura preţului de vânzare cu amănuntul

este:

preţul de vânzare cu ridicata;

adaosul comercial al unităţii de desfacere cu amănuntul;

taxa pe valoarea adăugată neexigibilă.

Tarifele reprezintă echivalentul bănesc al valorii lucrărilor executate şi serviciilor prestate ce se

tranzacţionează pe piaţă între executanţi şi beneficiari. Mecanismul de formare a tarifelor este

relativ asemănător cu cel al formării preţurilor, cu precizarea că baza lor de estimare o constituie

costurile de execuţie (de producţie deviz) şi nu costul complet deoarece lucrările şi serviciile nu

ocazionează cheltuieli de desfacere.

2.2.3. Formele de evaluare în contabilitate

În raport de natura elementelor patrimoniale, sensul mişcării intervenite în masa patrimoniului şi

momentul când se face evaluarea se delimitează următoarele reguli şi forme de evaluare:

- evaluarea la intrarea bunurilor în patrimoniu;

43

- evaluarea la ieşirea bunurilor din patrimoniu sau la trecerea în consum;

- evaluarea la inventariere;

- evaluarea la închiderea exerciţiului financiar.

Evaluarea la intrarea bunurilor în patrimoniu

La intrarea în patrimoniu, bunurile sunt evaluate la valoarea de intrare (cost istoric) sau valoarea

contabilă care în funcţie de modul de dobândire a lor poate fi:

a. valoarea de achiziţie (cost de achiziţie) pentru bunurile dobândite cu titlu oneros (contra plată);

b. costul de producţie pentru bunurile obţinute din producţie proprie de către entitatea economică

respectivă;

c. bunurile primite cu titlu de aport în natură la constituirea sau fuziunea unor entităţi economice

se evaluează şi contabilizează la valorile şi preţurile prevăzute în actul de evaluare, determinate

prin expertiză sau înscrise în contractul de constituire a societăţii;

d. pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit (donaţii) evaluarea se face la valoarea de utilitate,

stabilită în funcţie de preţul pieţei, starea sau amplasarea acestuia. Valoarea de utilitate reprezintă

preţul presupus că îl acceptă un client, în funcţie de utilitatea bunului respective valoarea justă;

e. creanţele şi datoriile sunt evaluate şi înregistrate la valoarea lor nominal înscrisă în

documentele care atestă dreptul de creanţă sau datoria.

Evaluarea la ieşirea din patrimoniu sau la trecerea în consum

Bunurile ieşite din entitate sau din depozite (prin vânzare, distrugeri, lipsă la inventar etc., sau cu

prilejul eliberării în consum) sunt evaluate şi scăzute din gestiune la valoarea lor de intrare

denumită şi valoare contabilă sau cost istoric.

În practica entităţilor, ordinea de ieşire a bunurilor diferă de cea de intrare şi atunci se pune

problema stabilirii unor preţuri unitare pentru evaluarea acestor bunuri ieşite. Pentru stabilirea

acestor preţuri se pot folosi următoarele metode:

a. Metoda primei intrări – primei ieşiri „FIFO” (first în – first out), potrivit căreia bunurile ieşite

din patrimoniu se evaluează la costul de achiziţie sau de producţie al primei intrări (lot). După

epuizarea acestuia, evaluarea se face la costul de achiziţie sau de producţie a lotului următor, în

ordine cronologică.

În perioada de inflaţie această metodă nu este indicată deoarece conduce la înregistrarea unor

costuri minime şi la obţinerea unui profit mai mare decât cel real, obligând unitatea să plătească

un impozit pe profit mai mare.

b. Metoda ultimei intrări – primei ieşiri „LIFO” (last în – first out), potrivit căreia costul unitar

al ultimei intrări este atribuit primei ieşiri, indiferent de costurile unitare ale celorlalte intrări.

În perioada de inflaţie, utilizarea acestei metode produce un efect invers faţă de metoda „FIFO”

în sensul că are loc o micşorare a profitului real, ceea ce asigură unele rezerve interne pentru

unitate.

c. Metoda costului mediu ponderat (CMP) constă în calcularea preţului mediu ponderat după

fiecare intrare sau numai lunar, după relaţiile:

CMP =

Valoarea stocului iniţial + valoarea

intrărilor

Cantitatea din stocul iniţial + cantitatea

intrată

Valoarea bunurilor ieşite = CMP x cantitatea ieşită

44

Prin utilizarea acestei metode se realizează un echilibru între valorile de intrare şi cele de ieşire,

precum şi pentru ceea ce rămâne disponibil în stoc.

Într-o economie stabilă se recomandă metoda CMP sau FIFO, iar într-o economie inflaţionistă

sunt indicate metodele LIFO şi FIFO.

d. Metoda costului standard,

Entităţile economice, în cadrul contabilităţii interne de gestiune, pot să determine costuri şi

preţuri prestabilite pentru a evalua stocurile, folosind costurile standard.

Aceste costuri sunt costuri antecalculate sau costuri medii dintr-o perioada anterioară.

În cazul folosirii acestei metode de evaluare, bunurilor li se stabilesc anticipat costurile de

înregistrare, cu ajutorul cărora se evaluează şi înregistrează intrările şi ieşirile.

Diferenţele dintre costul de înregistrare (standard) şi costurile efective de achiziţie sau de

producţie, se evidenţiază în conturi distincte şi ulterior se repartizează în mod proporţional asupra

bunurilor ieşite din gestiune şi asupra celor rămase în stoc.

Diferenţele dintre costul de înregistrare (standard) şi costurile efective de achiziţie sau de

producţie pot fi favorabile sau în roşu, când costul standard (cs) > costul de achiziţie (ca) sau

costul de producţie (cp), respectiv nefavorabile sau în negru, când costul standard (cs) < costul

de achiziţie (ca) sau costul de producţie (cp).

Preţurile standard folosite pentru înregistrarea în contabilitate a bunurilor este necesar să fie

actualizate periodic, cel puţin odată pe an, în funcţie de evoluţia preţşurilor şi de alţi factori.

Exemplu: Situaţia sortimentului de marfă se prezintă astfel:

Stoc iniţial 01.01.2011..................4.000 kg....................500 lei

Intrări 14.01.2011....................40.000 kg................520 lei

Ieşiri 20.01.2011...................20.000 kg................? lei

Intrări 23.01.2011..................30.000 kg................600 lei

Ieşiri 25.01.2011..................50.000 kg................? lei

Stoc final = Stoc initial + Intrări- Ieşiri

a) Evaluare FIFO:

Prima ieşire 20.000 kg: 4.000 kg x 500 lei = 2.000.000

16.000 kg x 520 lei = 8.320.000

A doua ieşire 50.000 kg: 24.000 kg x 520 lei = 12.480.000

(rămase din 40.000 kg)

26.000 kg x 600 lei = 15.600.000

Total = 38.400.000

Stoc final = Stoc iniţial + Intrări- Ieşiri = 4.000 buc x 600 lei = 2. 400.000

b) Evaluare LIFO:

Prima ieşire 20.000 kg: 20.000 kg x 600 lei = 12.000.000

A doua ieşire 50.000 kg: 10.000 kg x 600 lei = 6.000.000

(rămase din 30.000 kg)

40.000 kg x 520 lei = 20.800.000

Total = 38.800.000

Stoc final = Stoc iniţial + Intrări- Ieşiri = 4.000 buc x 520 lei = 2. 080.000

45

c) Evaluare CMP calculat la sfârşitul lunii:

CMP = ∑4.000 kg * 500 lei + 40.000 kg * 520 lei + 30.000 kg * 600 lei = 551, 35 lei

∑4.000 kg + 40.000 kg + 30.000 kg

Valoarea de ieşire = (20.000 + 50.000) * 551,35 lei = 38.594.500

Stoc final = Stoc iniţial + Intrări- Ieşiri = 4.000 buc x 551,35 lei = 2. 205.400

Evaluarea elementelor patrimoniale la inventariere

Cu ocazia inventarierii, evaluarea elementelor patrimoniale se face la valoarea actuală, adică la

preţul zilei la data inventarierii sau la valoarea de utilitate, care reprezintă preţul presupus că îl

acceptă un client ţinând seama de utilitatea bunului pentru el. Pentru creanţe şi datorii, valoarea

de utilitate se stabileşte în funcţie de valoarea probabilă de încasat, respectiv de plătit.

Inventarierea generală a elementelor patrimoniale efectuată, de regulă, la sfârşitul exerciţiului are

două obiective principale:

a) Constatarea existenţei şi stării reale a elementelor patrimoniale şi punerea de acord a situaţiei

scriptice (contabile) cu realitatea prin înregistrarea diferenţelor (plusuri, minusuri) cantitative şi

valorice.La inventarierea de constatare a existenţei şi stării elementelor patrimoniale, bunurile,

creanţele şi obligaţiile inventariate sunt evaluate la valoarea lor contabilă (Vc) respectiv la

preţurile cu care acestea au fost înregistrate la intrarea în patrimoniu. Acest mod de evaluare se

impune pentru a asigura comparabilitatea informaţiilor din contabilitate cu cele obţinute în urma

inventarierii.

b) Estimarea potenţialului elementelor patrimoniale în funcţie de preţurile zilei şi de utilitatea lor

la încheierea exerciţiului.În acest scop bunurile inventariate se evaluează la valoarea actual

(preţul pieţei, utilitatea economică), denumită şi valoarea de inventor (Vi). Valoarea de utilitate a

creanţelor şi datoriilor este dată de valoarea probabilă de încasat, respectiv de plată.

În urma comparării şi analizei valorii de inventar (Vi) a elementelor patrimoniale inventariate

(bunuri, creanţe) cu valoarea contabilă (Vc) a acestora pot să apară următoarele situaţii:

- Valoarea de inventar este egală cu valoarea contabilă (Vi=Vc). Situaţie mai rar întâlnită, ea

semnifică faptul că în intervalul de la intrarea elementelor în patrimoniu până la data

inventarieriişi evaluării lor nu au fost modificări de preţuri sau în aprecierea utilităţii acestora;

- Valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabilă (Vi>Vc), rezultând un plus de

valoare. Această situaţie arată că faţă de preţurile de intrare, noile preţuri (actuale) sunt mai mari

fie datorită intervenţiei unor factori inflaţionişti, fie ca urmare a creşterii utilităţii bunurilor printr-

o cerere susţinută a acestora pe piaţă;

- Valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabilă (Vi<Vc), stabilindu-se un minus de

valoare. O asemenea situaţie poate rezulta în urma diminuării preţurilor ca o tendinţă generală

sau numai la unele categorii de bunuri (mărfuri), ori datorită deprecierii fizice a bunurilor pe

timpul stocării, respectiv a scăderii utilităţii lor pentru activitatea entităţii. Rezultatele şi

diferenţele stabilite la inventariere sunt grupate pe categorii de elemente şi apoi înscrise în

REGISTRUL INVENTAR, unul dintre registrele legale ale unităţii, şi servesc ca bază pentru

înregistrările contabile şi pentru evaluarea bilanţieră.

Evaluarea la închiderea exerciţiului financiar (la bilanţ)

La încheierea exerciţiului, elementele patrimoniale se evaluează şi se reflectă în bilanţ la valoarea

de intrare în patrimoniu (valoarea contabilă), pusă de acord cu rezultatele inventarierii şi cu

46

valoarea de utilitate aplicând principiul prudenţei. Evaluarea la bilanţ a elementelor patrimoniale

constituie o acţiune complexă. Aceasta se efectuează cu prilejul închiderii conturilor la finele

exerciţiului, în vederea întocmirii bilanţului contabil.

Evaluarea la bilanţ a elementelor patrimoniale se face la valoarea de intrare, respectiv la valoarea

contabilă (cost istoric), luând în considerare şi rezultatele inventarierii.

Tratarea diferenţelor (plusul de evaluare sau minusul de evaluare) se face potrivit cerinţelor

principiului prudenţei astfel:

Pentru bunurile economice (elemente de ACTIV)

- dacă valoarea de inventar este mai mare decât valoarea contabilă (Vi>Vc), plusul de valoare

nu este luat în considerare, elementele fiind evaluate în bilanţ la valoarea lor contabilă.

Plusurile de valoare fiind probabile, principiul prudenţei recomandă să nu fie luate în calculul de

evaluare bilanţieră;

- dacă valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabilă (Vi <Vc), minusul de valoare

este luat în calculul de evaluare pentru a aduce valoarea contabilă la nivelul valorii de inventar.

Elementele în cauză sunt evaluate la valoarea de inventar. Procedura de determinare a valorii de

inventor în contabilitate pe baza valorii contabile constă în calculul şi înregistrarea de amortizare

suplimentară la imobilizări şi prin constituirea de provizioane pentru stocuri şi creanţe.

Pentru sursele economice (elemente de PASIV), principiul prudenţei se aplică apelând la un

raţionament invers celui utilizat la tratarea diferenţelor de valoare stabilite la bunurile economice,

astfel:

- dacă valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabilă (Vi <Vc), minusul de valoare

nu se ia în considerare la evaluare, sursele respective fiind înscrise în bilanţ la valoarea lor

contabilă;

- dacă valoarea de inventar este mai mare decît valoarea contabilă (Vi >Vc), plusul de valoare

este preluat în calculul de evaluare prin constituirea unor provizioane care se adaugă la valoarea

contabilă a surselor. În felul acesta sursele vor fi evaluate în bilanţ la valoarea de inventar.

2.2.4. Reevaluarea în contabilitate

La anumite perioade, pe baza unor dispoziţii legale, este posibilă reevaluarea elementelor

patrimoniale, respectiv imobilizările corporale şi financiare.

Reevaluarea constă într-o nouă evaluare a elementelor patrimoniale, operaţie în cadrul căreia

valorile contabile sunt înlocuite cu valorile actuale determinate în funcţie de preţurile pieţei sau

cu noile valori de utilitate. Aşadar, reevaluarea elementelor patrimoniale este operaţiunea de

modificare şi substituire a valorii contabile cu valoarea curentă (actuală). Pe această cale se

modifică şi costul istoric al elementelor de activ şi de pasiv, înregistrat în sistemul de conturi.

Valoarea actuală stabilită în urma reevaluării va deveni valoare contabilă sau cost istoric.

Necesitatea acestei operaţii decurge din devalorizarea valorii elementelor patrimoniale ca rezultat

al inflaţiei, ele rămânând înregistrate în contabilitate la valori reduse.

Operaţiunea de reevaluare se efectuează pe baza unor dispoziţii legale exprese. Sunt supuse

reevaluării numai imobilizările corporale de natura mijloacelor fixe şi imobilizările financiare de

natura investiţiilor financiare. Imobilizările necorporale nu fac obiectul reevaluării.

Plusul de valoare rezultat din reevaluare este delimitat ca o structură separată a capitalurilor

proprii, denumită „rezerve din reevaluare”.

47

2.3. Inventarierea

2.3.1. Definirea, importanţa şi clasificarea inventarierii

Inventarierea este definită că fiind acel procedeu al metodei contabilităţii de constatare faptică, la

o anumită dată, a existentei elementelor patrimoniale ale entităţii sub aspect cantitativ, calitativ şi

valoric.

Scopul inventarierii constă în stabilirea situaţiei reale a patrimoniului fiecărei entităţi şi ea

cuprinde toate elementele patrimoniale aparţinând acesteia, precum şi bunurile şi valorile deţinute

cu orice titlu, aparţinând altor persoane juridice sau fizice.

Inventarierea stă la baza întocmirii unui bilanţ real, contribuind la asigurarea imaginii fidele şi la

aplicarea prudentei în contabilitate. Conform regulamentului de aplicare a legii contabilităţii,

unităţile patrimoniale au obligaţia legală de a efectua inventarierea patrimoniului:

- la începutul activităţii, pentru stabilirea şi evaluarea aportului în natură;

- cel puţin odată pe an pe parcursul funcţionării lor;

- în cazul fuzionării sau încetării activităţii.

Importanţa inventarierii rezultă din următoarele aspecte:

- La entităţile nou înfiinţate inventarierea constituie punctul de plecare în deschiderea şi

organizarea contabilităţii, stabilind şi evaluând elementele patrimoniale aduse că aport în natură;

- Cu ajutorul inventarierii se realizează un control asupra integrităţii şi gestionarii

patrimoniului unităţilor. Cu ocazia inventarierii se descoperă şi se evaluează eventuale lipsuri,

degradări, sustrageri, furturi, delapidări, permiţând stabilirea răspunderilor şi luarea măsurilor

necesare împotriva celor vinovaţi pentru recuperarea prejudiciilor cauzate.

- Asigurând o situaţie reală a elementelor patrimoniale inventarierea contribuie la calculul corect

a unor indicatori economici cu implicaţii directe în determinarea rezultatelor finale ale entităţii.

Este vorba de calculul corect al costului producţiei, determinarea producţiei neterminate (în curs

de execuţie), stabilirea rezultatelor financiare etc.

- Cu ajutorul inventarierii se identifică şi se mobilizează unele resurse interne ale unităţii,

asigurând pe această cale accelerarea vitezei de rotaţie a mijloacelor circulante şi respectarea

disciplinei financiare.

Aceste rezerve se referă la o serie de stocuri de bunuri neutilizabile, avariate sau degradate,

învechite, greu vandabile, comenzi sistate, creanţe şi datorii cu termene depăşite, care pot fi

atrase în circuitul economic.

În cadrul interdependenţei ce există între procedeele metodei contabilităţii, inventarierea este

strâns legată cu celelalte procedee. Astfel, există o legătură între inventariere şi calculaţie pentru

dimensionarea producţiei neterminate şi prin aceasta calculaţia costurilor, pentru determinarea

diferenţelor dintre scriptic şi faptic. De asemenea, există legătură între inventariere şi bilanţ, în

sensul că inventarierea este operaţiunea ce se efectuează înainte de a se întocmi bilanţul şi ea

asigură exactitatea datelor înscrise în bilanţ.

Clasificarea inventarierii:

Inventarierea fiind o operaţie complexă, se clasifică după mai multe criterii, şi anume:

1. După conţinutul economic al elementelor patrimoniale supuse inventarierii, deosebim:

48

a) Inventarierea mijloacelor economice: mijloace fixe, materiale, obiecte de inventar, produse

finite, mărfuri, ambalaj, mijloace băneşti etc.

b) Inventarierea activelor circulante în decontare: clienţi, debitori, decontări cu acţionarii şi

asociaţii etc., se efectuează pe baza documentelor justificative care au stat la baza constituirii

acestor creanţe;

c) Inventarierea obligaţiilor faţă de furnizori, bugetul statului, bănci, creditori etc, care se

efectuează prin controlul documentelor care au stat la baza constituirii acestor obligaţii.

2. După sfera de cuprindere:

a) Inventarierea generală cuprinde toate elementele patrimoniale ale unităţii, precum şi bunurile

proprietate a altor unităţi dar care se afla temporar în cadrul unităţii inventariate (în prelucrare,

păstrare sau custodie). Această inventariere generală se execută odată pe an.

b) Inventarierea parţiala cuprinde mai multe elemente patrimoniale (materiale, produse, mărfuri,

mijloace băneşti etc) sau numai anumite gestiuni, secţii etc. din entitate.

3. După intervalul de timp la care se efectuează:

a) Inventarierea anuală cuprinde toate elementele patrimoniale, fiind o inventariere generală.

Conform legii contabilităţii, inventarierea anuală este obligatoriu de efectuat înaintea închiderii

conturilor şi a întocmirii bilanţului contabil.

b) Inventarierea periodică se efectuează la intervale de timp mai mari de un an sau la perioade

mai mici de un an, în funcţie de particularităţile fiecărei gestiuni şi de ritmul mişcării elementelor

patrimoniale. Astfel, numerarul din casierie se inventariază cel puţin o dată pe lună, mărfurile din

magazinele de desfacere cu amănuntul se inventariază de două, trei ori pe an, clădirile şi

construcţiile odată la trei ani, celelalte mijloace fixe se inventariază anual.

4. După modalitatea de efectuare:

a) Inventarieri totale, cuprind toate sortimentele ce formează un element patrimonial (toate

sortimentele de materiale, toate sortimentele de produse etc.) sau toate bunurile dintr-o gestiune,

indiferent de natura lor (mijloace fixe, obiecte de inventar, mărfuri etc);

b) Inventarieri prin sondaj cuprind numai anumite sortimente sau numai anumite bunuri dintr-o

gestiune.

5. După modul de programare:

a) Inventarieri ordinare sunt cele programate la începutul anului de către compartimentul

financiar-contabil.

b) Inventarieri extraordinare sunt în afara celor stabilite iniţial şi impuse de anumite situaţii, cum

ar fi:

- când intervin operaţii de predare - primire de gestiuni;

- cu ocazia modificării preturilor;

- la cererea organului de control;

- când o entitate economică comercială cu amănuntul trece din categoria de neplătitor de TVA în

categoria de plătitor de TVA, în vederea stabilirii TVA neexigibilă asupra stocului de mărfuri;

- cu ocazia divizării sau comasării de gestiuni;

- în urma calamităţilor sau a altor cazuri de forţă majoră;

- când există sesizări şi indici că, în anumite gestiuni se petrec fapte ilicite, şi că există plusuri şi

minusuri în gestiune.

49

2.3.2. Funcţiile inventarierii

Inventarierea, ca procedeu al metodei contabilităţii realizează următoarele funcţii:

1. Funcţia de control a concordanţei dintre datele din contabilitate şi cele reale constatate la

inventariere.

Cu toate măsurile luate pentru buna desfăşurare a activităţii de depozitare şi gestionare a

bunurilor economice precum şi pentru o bună organizare a contabilităţii elementelor

patrimoniale, în anumite situaţii pot să apară în unităţile patrimoniale diferenţe între datele

înregistrate în conturi şi cele existente în realitate.

Aceste diferenţe se datorează unor factori obiectivi şi subiectivi pe care contabilitatea nu-i poate

surprinde şi care influenţează conţinutul datelor înregistrate în contabilitate. Acestea se refera la:

- Modificările cantitative şi calitative pe care le suferă bunurile economice pe timpult

ransportului, manipulării şi depozitării lor, în sensul că, se înregistrează scăderi cantitative

(perisabilităţi) datorită proprietăţilor fizico-chimice ale unor materiale care se evaporă, se usucă,

se oxidează etc., iar alte bunuri îşi pierd parametrii calitativi datorită expirării termenului de

garanţie, depozitarii necorespunzătoare, accidentelor etc. (alimente, medicamente etc).

- Sustrageri, furturi, risipă, proastă gospodărire ce au loc în anumite gestiuni sau la anumite

bunuri;

- Omiterea de a înregistra anumite documente primare sau înregistrarea lor eronată (înregistrarea

la altă gestiune sau alt sortiment etc);

- Neglijenţă sau nepricepere din partea personalului care gestionează şi manipulează aceste

bunuri;

- Existenţa unor stocuri fără mişcare, greu vandabile sau de prisos precum şi a unor comenzi de

producţie în curs anulate de clienţi;

- Distrugeri înregistrate în urma calamităţilor naturale sau alte cazuri de forţă majoră.

Cu ocazia inventarierii se determină situaţia reală, existenţa pe teren privind elementele

patrimoniale şi care se compară cu situaţia scriptică din contabilitate, stabilindu-se plusurile şi

minusurile de inventar.

De asemenea, prin această funcţie de control a concordanţei dintre datele din contabilitate şi

realitate se creează posibilitatea de a se identifică şi determină influenţa acestor factori şi pentru a

se lua masuri în vederea preântâmpinării sau limitării pagubelor şi evitării lor în viitor.

2. Funcţia de stabilire a situaţiei nete şi a rezultatului exerciţiului.

Rezultatele inventarierii servesc în contabilitate pentru închiderea şi deschiderea conturilor şi

pentru definitivarea bilanţului contabil. Pornind de la inventariere se determină situaţia netă a

patrimoniului şi rezultatul net al unităţii, după relaţiile:

Situaţia netă = Active inventariate - Datorii inventariate

3. Funcţia de calcul şi evidenţă a stocurilor, consumurilor şi vânzărilor

Această funcţie se realizează în cadrul unităţilor care aplică pentru evidenţa stocurilor metoda

inventarului intermitent. În cadrul acestei metode în conturile de stocuri se înregistrează numai

stocurile iniţiale şi finale iar intrările (aprovizionările) de la terţi de materii prime, materiale,

mărfuri etc. se înregistrează direct în conturile de cheltuieli corespunzătoare. La sfârşitul fiecărei

luni se face inventarierea şi se stabilesc stocurile finale care se scad din cheltuieli şi se

50

înregistrează în conturile de stoc. Aceste stocuri finale la începutul lunii următoare se anulează,

se dau în consum şi se includ pe cheltuieli.

În acest mod, inventarierea de la sfârşitul lunii a stocurilor de materii prime stă la baza

determinării consumurilor şi deci a cheltuielilor iar inventarierea produselor finite stă la baza

determinării veniturilor din producţia stocată, prin relaţia:

Ieşiri = Stocuri iniţiale + Intrări - Stoc final

(consumuri, (sfârşitul lunii recedente) (cumpărări, producţie proprie) (inventar)

vânzări)

2.3.3. Organizarea şi desfăşurarea inventarierii

Inventarierea este o operaţie complexă atât prin conţinutul ei cât şi al sferei de cuprindere, fapt

pentru care pregătirea şi desfăşurarea ei trebuie să se facă în cele mai bune condiţii.

Din această cauză, la începutul fiecărui an, compartimentul de contabilitate întocmeşte un

program al inventarierilor, ţinând seama de obligativitatea stabilită prin legea contabilităţii ca

toate elementele patrimoniale să fie inventariate cel puţin odată pe an.

De asemenea, pentru reuşita inventarierii, trebuie antrenaţi specialişti cu pregătire economică,

buni cunoscători ai legislaţiei financiare şi cu o ţinută etică ireproşabilă.

Organizarea şi desfăşurarea inventarierii se face în următoarele etape:

1. Pregătirea inventarierii este o etapă premergătoare inventarierii propriu-zise şi de care depinde

reuşita tuturor lucrărilor ulterioare.

În aceasta etapă se iau o serie de masuri, şi anume:

a) Măsuri de natură organizatorică, care se referă la:

- stabilirea obiectului inventarierii şi a sferei de cuprindere, adică bunurile ce vor fi supuse

inventarierii, lucru care se face prin decizia emisă de conducătorul unităţii privind efectuarea

inventarierii;

- stabilirea comisiilor de inventariere care se face prin aceeaşi decizie emisă de conducătorul

unităţii şi se referă la constituirea a două comisii:

comisia centrală de inventariere se constituie de unităţile mari şi este formată din

conducătorii diferitelor compartimente şi au sarcina să coordoneze, să îndrume, să

supravegheze modul cum se derulează operaţia de inventariere şi să informeze

conducerea unităţii despre faptele semnificative constatate. Deasemenea, această

comisie efectuează instructajul subcomisiilor de inventariere, privind tehnica de

inventariere şi modul de complectare a documentelor specifice operaţiei;

subcomisii de inventariere, formate din 2 - 3 persoane şi au sarcina să efectueze

inventarierea propriu-zisă şi să stabilească diferenţele.

Potrivit normelor legale din aceste comisii nu pot face parte gestionarii respectivi, şeful

compartimentului supus inventarierii şi nici contabilul care ţine evidenţa gestiuni respective.

Prezenţa acestora este obligatorie la efectuarea inventarierii.

- sigilarea locurilor şi a căilor de acces în gestiune;

- sistarea operaţiilor de intrare - ieşire a bunurilor în / din gestiune în timpul inventarierii, iar dacă

aceasta nu este posibilă, operaţiile în cauza se efectuează numai în prezenta comisiei de

inventariere;

- se solicită gestionarului o declaraţie scrisă din care să rezulte:

51

dacă are în gestiunea sa bunuri nerecepţionate sau bunuri care nu aparţin gestiuni;

dacă are documente de intrare - ieşire pentru bunuri, care nu au fost operate în

evidenţa sa operativă sau nu au fost predate la contabilitate;

dacă a primit sau predat bunuri fără să se întocmească documentele necesare;

dacă are cunoştinţă de existenţa unor plusuri sau minusuri în gestiune;

- măsuri organizatorice de sporire a operativităţii inventarierii, cum ar fi:

identificarea locurilor în care sunt depozitate bunurile ce se inventariază;

separarea bunurilor degradate, a bunurilor primite în custodie, spre prelucrare sau

pentru păstrare;

verificarea aparatelor de măsura utilizate la inventariere pentru a constata dacă

acestea sunt în stare de funcţiune.

b) Măsuri de natură contabilă se referă la:

- înregistrarea la zi a tuturor operaţiilor economice în contabilitatea sintetică şi analitică şi în

evidenţa operativă ţinuta în cadrul gestiunii (fişe de magazie, rapoarte de gestiune etc);

- verificarea exactităţii înregistrărilor prin întocmirea balanţelor sintetice şi analitice şi prin

confruntarea datelor din contabilitate cu cele din evidenţa operativă;

- ridicarea de la gestionari a evidenţelor operative şi vizarea lor de către comisie după ultima

operaţiune înregistrata (fişe de magazie, benzi de la casele de marcat etc).

2. Inventarierea propriu-zisă constă în constatarea, descrierea şi evaluarea elementelor

patrimoniale supuse inventarierii.

Constatarea se face la locul unde sunt depozitate bunurile supuse inventarierii de către comisia de

inventariere. În funcţie de natura elementelor patrimoniale inventariate constatarea poate fi:

a) constatarea directă se face prin următoarele procedee:

pentru stocuri constatarea se face prin numărare, cântărire, măsurare, cubare, după

caz;

bunurile aflate în ambalaje originale intacte se despachetează şi se verifică prin

sondaj;

b) bunurile de volum mare (silozurile de cereale, rezervoarele de benzină, rezervoarele de vin etc)

se inventariază pe bază de calcule tehnice şi pe baza analizelor de laborator;

c) constatarea indirectă se face pe baza documentelor de evidenţă corespunzătoare şi se

utilizează pentru:

bunurile aparţinând unităţii dar care nu se află în unitate la data inventarierii, cum ar

fi: mijloace fixe date cu chirie, materiale lăsate în păstrarea furnizorilor, produse

expediate către clienţi şi refuzate de către aceştia, bunuri trimise spre prelucrare la

terţi etc., la care inventarierea se face pe baza facturilor, avizelor de expediţie,

procese-verbale predare-primire etc.

disponibilităţile băneşti aflate în conturi la bănci se inventariază pe baza extraselor

de cont ale băncii, verificându-se soldul din extras cu cel al conturilor din

contabilitate;

creanţele şi obligaţiile se inventariază pe baza extraselor de cont confirmate de

debitori, creditori etc.

52

Constatările comisiei de inventariere se fac numai în prezenţa tuturor membrilor comisiei şi în

prezenţa gestionarului şi ele se înscriu într-un document tipizat numit “Lista de inventariere”.

Listele de inventariere, se întocmesc:

a) separat pe locuri de depozitare, pe categorii de bunuri şi pe persoane responsabile de

integritatea lor;

b) se întocmesc liste separat pentru:

bunuri care nu aparţin gestiunii inventariate dar care au fost găsite în cadrul acesteia;

bunuri necorespunzătoare din punct de vedere calitativ;

bunuri proprii care nu se află în unitate la data inventarierii;

bunuri fără mişcare sau de prisos;

creanţe şi datorii incerte sau în litigiu.

c) cuprind elementele constatate: denumire, cod, unitate de măsura, cantităţi (faptice şi scriptice),

indici calitativi, preţ unitar, valoare (contabilă, de inventar) alte elemente

d) se complectează citeţ, fără ştersături sau intercalări de rânduri;

e) fiecare pagină din liste se semnează de toţi membrii comisiei precum şi de gestionar;

f) pe ultima filă gestionarul trebuie să precizeze dacă toate cantităţile au fost constatate în

prezenţa sa, dacă bunurile respective se află în răspunderea sa, dacă mai are bunuri

neinventariate, precum şi eventualele obiecţiuni, dacă are de făcut.

După definitivarea operaţiilor precizate mai sus, în vederea finalizării actului de inventariere se

face evaluarea elementelor inventariate procedându-se astfel:

- bunurile de natura imobilizărilor şi stocurilor se evaluează la valoarea actuală denumită valoare

de inventar;

- bunurile depreciate se evaluează la valoarea de utilitate a fiecărui bun, stabilită în funcţie de

utilitatea bunului în unitate şi de preţul pieţei;

- creanţele şi datoriile se evaluează la valoarea lor nominală;

- creanţele şi datoriile incerte şi în litigiu se evaluează la valoarea lor de utilitate stabilită în

funcţie de valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată;

- disponibilităţile, creanţele şi datoriile în devize se evaluează la cursul în vigoare din ultima zi a

exerciţiului;

- titlurile imobilizate se evaluează la valoarea de utilitate pe care o reprezintă pentru unitatea

patrimonială, iar titlurile de plasament se evaluează la cursul mediu al ultimei luni a exerciţiului

sau la valoarea probabilă de negociere, după caz.

În contabilitatea curentă elementele inventariate îşi menţin valoarea de intrare contabilă în

patrimoniu. La închiderea exerciţiului financiar din compararea valorii de intrare sau contabilă

(Vc) cu valoarea de utilitate (Vu) stabilită pe baza inventarierii pot apare următoarele situaţii:

Pentru elementele de activ:

Vu Vc - nu se fac înregistrări în contabilitate, elementele îşi menţin valoarea de intrare sau

contabilă;

Vu Vc - diferenţa în minus se înregistrează în contabilitate pe seama cheltuielilor cu

provizioane sau amortizări, după caz, valoarea activelor menţinându-se la valoarea de intrare.

Pentru elementele de pasiv:

Vu Vc - nu se fac înregistrări în contabilitate, elementele îşi menţin valoarea de intrare;

53

Vu Vc - diferenţa în plus se înregistrează în contabilitate prin constituirea unui provizion,

valoarea pasivelor menţinându-se la valoarea de intrare.

La sfârşitul inventarierii comisia întocmeşte un proces-verbal de inventariere în care se

consemnează rezultatele inventarierii şi care cuprinde:

- perioada şi gestiunile inventariate;

- persoanele care au participat la inventariere;

- plusurile şi minusurile constatate;

- bunurile depreciate, creanţe şi datorii incerte şi în litigiu;

- propuneri care se pot referi la compensarea plusurilor cu minusurile pentru cazurile permise de

lege, constituirea de provizioane, scăderea din contabilitate a unor pagube, imputarea celor

vinovaţi a unor pagube.

3. Stabilirea diferenţelor la inventariere şi regularizarea lor

Prin procesul-verbal de inventariere, comisiile de inventariere stabilesc plusurile şi minusurile pe

fiecare element patrimonial inventariat, prin compararea cantităţilor şi valorilor faptice constatate

la inventar cu cele înscrise în contabilitate: dacă cele faptice sunt mai mari decât cele din

contabilitate avem plusuri de inventar, dacă situaţia este invers, avem minusuri de inventar.

Tot în procesul-verbal de inventariere comisiile de inventariere fac propuneri pentru regularizarea

acestor plusuri şi minusuri de inventar care, după ce au fost aprobate de conducerea entităţii,

compartimentul de contabilitate realizează punerea de acord a datelor din contabilitate cu

realitatea constatată la inventariere. În principiu, plusurile se înregistrează ca intrări în

patrimoniul entităţii iar lipsurile se impută persoanelor vinovate.

Înainte de înregistrarea în contabilitate a plusurilor şi minusurilor, pentru anumite sortimente care

se pot confunda între ele se pot face compensări între plusuri şi minusuri la acelaşi produs, în

cadrul aceleiaşi perioade de gestiune şi la acelaşi gestionar.

54

CAPITOLUL 3

PROCEDEE SPECIFICE ALE METODEI CONTABILITĂŢII

3.1. Bilanţul

3.1.1. Conţinutul, structura și funcţiile bilanţului

Potrivit principiului dublei reprezentări (reflectări) a patrimoniului, averea entităților economice

se reflectă în contabilitate sub dublu aspect:

a. sub aspect concret, material, al destinaţiei şi utilităţii bunurilor pentru care se foloseşte

noţiunea de active patrimoniale;

b. sub aspectul modului de dobândire pentru care se utilizează noţiunea de pasive patrimoniale.

Necesitatea dublei reprezentări a patrimoniului derivă din faptul că, evidenţa averii entităților nu

se poate limita doar la forma materială sau bănească a bunurilor acestora, ci trebuie să reflecte şi

relaţiile de proprietate asupra acestui patrimoniu deci să reflecte regimul juridic al acestora.

Încă de la înfiinţarea unei entități economice resursele care reprezintă alocarea iniţială sunt egale

cu bunurile dobândite cu ajutorul acestora. Această egalitate este posibilă deoarece atât bunurile

cât şi resursele privesc acelaşi patrimoniu dar abordat din puncte de vedere diferite: al

compoziţiei şi al modului de dobândire. Acest principiu este materializat în contabilitate prin

procedeul numit bilanţ.

Noţiunea de bilanţ provine de la cuvintele latineşti „bi” şi „lanx” care înseamnă cântar cu două

talere ce se află în echilibru.

Bilanţul reprezintă procedeul metodei contabilităţii prin care se reflectă principiul dublei

reprezentări a averii unităţilor patrimoniale.

Noţiunea de bilanţ provine de la cuvintele latineşti „bi” şi „lanx” care înseamnă cântar cu două

talere ce se află în echilibru. Bilanţul este documentul de sinteză care reflectă situaţia

elementelor patrimoniale la un moment dat.

Principala calitate şi funcţie a bilanţului constă în prezentarea patrimoniului sub dublu aspect: al

mijloacelor economice (deci sub aspect material) pe de o parte şi al surselor de provenienţă (sub

aspect abstract) pe de altă parte.

Dubla reprezentare a patrimoniului se realizează cu ajutorul bilanţului prin structurile sale de

activ şi pasiv, concretizate în:

- mijloacele economice, deci patrimoniul economic, ca obiect de drepturi şi obligaţii care

formează activul bilanţului şi poartă denumirea de active patrimoniale;

- drepturile şi obligaţiile (sursele de provenienţă) deci patrimoniul juridic care formează pasivul

bilanţului şi poartă denumirea de pasive patrimoniale.

Denumirea de active patrimoniale este determinată de caracteristica principală a componentelor

sale, aceea că sunt într-o continuă mişcare, trecând rapid dintr-o stare fizică de existenţă în alta,

deci sunt deosebit de active în cadrul proceselor economice.

Exemplu: mijloacele băneşti se consumă cumpărând materii prime, acestea se transformă în

produse finite care se vând şi se obţin din nou bani.

Denumirea de pasive patrimoniale provine de asemenea de la o caracteristică principală a

componentelor sale şi anume că ele nu participă activ în cadrul proceselor economice, au o

tendinţă relativ statică, au rol pasiv, ele se modifică în ritm mult mai lent decât activele

patrimoniale.

55

În practică se cunosc două forme de prezentare a bilanţului:

a. sub formă de tablou cu două părţi: partea stângă activ şi partea dreaptă, pasiv, numită şi

schema orizontală de bilanţ pune în evidenţă egalitatea existentă între resurse şi utilizări:

A= P

b. sub formă de listă numită şi schema verticală de bilanţ , în care cele două părţi /activul şi

pasivul) se succed, în active, datorii, capitaluri proprii, finalitatea fiind prezentarea situaţiei nete

a patrimoniului. Acest indicator măsoară şi analizează capitalurile proprii investite de proprietari

în entitate. Situaţia netă (Sn) poate fi determinată prin două modalităţi de calcul, corespunzător

celor două părţi ale bilanţului:

sub forma patrimoniului intern care exprimă capitalurile proprii (Cp)

Capitaluri proprii = Capital social + Prime de capital + Rezerve din reevaluare + Rezerve

± Rezultat reportat ± Rezultatul exerciţiului current – Repartizarea profitului

sub forma activului net (AN), ca diferenţă între total activ (A) şi totalul datoriilor faţă de

terţi (D) şi exprimă valoarea totală a bunurilor şi valorilor care sunt în proprietatea deplină

a entităţii economice, nefiind grevate de datorii:

AN= Activ – Datorii

În ţara noastră forma de prezentare a bilanţului este forma listă.

În structura sa, activul şi pasivul bilanţului cuprind grupe şi posturi de bilanţ:

a. grupele asigură o grupare şi sistematizare a posturilor de activ şi pasiv din cadrul bilanţului;

b. posturile de bilanţ reprezintă elementul de bază şi cuprinde unul sau mai multe elemente

patrimoniale reflectate în bilanţ.

Ordonarea posturilor în bilanţ se face având în vedere anumite principii şi anume:

În cadrul activului gruparea posturilor se face în funcţie de modul de valorificare şi gradul de

lichiditate, adică după posibilitatea transformării elementelor patrimoniale în bani. După acest

principiu, activele patrimoniale se grupează în:

a. active fixe sau imobilizări, care cuprind:

- imobilizări necorporale;

- imobilizări corporale;

- imobilizări financiare.

b. active circulante, structurate astfel:

- active circulante materiale (stocuri sau valori de exploatare);

- active circulante în decontare (creanţe şi valori realizabile);

- active circulante sub formă de disponibilităţi băneşti sau valori băneşti.

Ordinea acestei grupări arată că în activul bilanţului se înscriu mai întâi elementele patrimoniale

care au un grad de lichiditate (de transformare în bani) mai îndelungat de timp şi apoi cele care

se pot transforma în bani într-un timp cât mai scurt.

În cadrul pasivului gruparea posturilor se face în funcţie de căile de formare a surselor de

finanţare şi gradul de exigibilitate. După aceste criterii, pasivele patrimoniale se structurează

astfel:

a. capitaluri proprii, cuprind:

- capitalul;

- prime legate de capital;

- rezerve din reevaluare;

56

- rezervele;

- rezultatele;

- alte capitaluri proprii.

b. provizioane pentru riscuri şi cheltuieli

c. datorii, grupate astfel:

- datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an;

- datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un an.

Ordinea grupării posturilor în pasivul bilanţului este inversă exigibilităţii surselor de finanţare,

începând cu capitalul propriu şi terminând cu datoriile curente pe termen scurt.

Bilanţul, prin structura sa cuprinde nu numai situaţia patrimoniului la un moment dat ci el

oglindeşte şi rezultatele financiare finale prin prezenţa în pasivul bilanţului a unui post bilanţier

distinct şi anume “rezultatul exerciţiului” care exprimă profitul sau pierderea realizată de unitate

la sfârşitul exerciţiului financiar.

Mărimea elementelor patrimoniale de activ şi pasiv este prezentată în bilanţ în două momente: la

începutul exerciţiului financiar (care corespunde cu sfârşitul exerciţiului precedent) şi la sfârşitul

exerciţiului financiar curent.

Din cele prezentate mai sus putem defini bilanţul ca fiind un procedeu al metodei contabilităţii,

care oferă un tablou sintetic şi static, în expresie bănească, asupra situaţiei patrimoniului şi a

rezultatelor financiare globale (profit sau pierdere) ale unui operator economic.

Între activul şi pasivul bilanţului trebuie să existe o deplină egalitate numită egalitate bilanţieră.

Aceasta, deoarece la baza întocmirii bilanţului stă principiul dublei reprezentări a patrimoniului

care presupune ca orice post bilanţier din activ să aibă o sursă de provenienţă în pasiv, după cum

oricărei surse din pasiv îi corespunde un activ patrimonial.

Operatorii economici sunt obligaţi să întocmească bilanţul contabil la sfârşitul exerciţiului

financiar, adică la sfârşitul anului. Bilanţul se întocmeşte pe formulare specifice, tipizate de

Ministerul Finanţelor Publice.

Funcţiile bilanţului

1. Funcţia de generalizare constă în aceea că bilanţul conţine un sistem de indicatori sintetici

rezultaţi dintr-un flux de prelucrare a datelor şi informaţiilor contabile. În bilanţ se preiau datele

individuale din conturi care sunt grupate şi sintetizate după natura lor, cu corelaţiile dintre ele, în

aşa fel încât se obţin date sintetice care centralizează întreaga masă de informaţii economico-

financiare care au intrat în sistemul contabilităţii. Această funcţie se manifestă atât la nivelul

unităţii patrimoniale, generalizarea făcându-se la nivelul acesteia, dar şi la nivelul treptelor

superioare, până la nivelul economie naţionale, prin centralizări succesive pe diferite trepte

organizatorice

2. Funcţia de informare, constă în aceea că informaţiile deosebit de importante referitoare la

mijloacele, sursele şi procesele economico-financiare ale unităţii pe care bilanţul le conţine sunt

puse la dispoziţia organelor de conducere pentru realizarea procesului managerial. Prin această

funcţie bilanţul îşi demonstrează locul şi rolul pe care îl are în cadrul sistemului informaţional al

unităţii.

Din analiza indicatorilor cuprinşi în bilanţ se obţin informaţii privind mărimea mijloacelor

economice, dacă şi în ce măsură acestea sunt finanţate din surse proprii sau străine, ponderea

57

diferitelor grupe de mijloace şi surse în totalul acestora, dacă exerciţiul pentru care s-a întocmit

bilanţul s-a încheiat cu profit sau pierdere, nivelul stocurilor, al imobilizărilor de mijloace

materiale şi băneşti, etc. Toate aceste informaţii sunt utilizate de conducerile unităţilor

patrimoniale pentru fundamentarea unor decizii în vederea înlăturării deficienţelor şi pentru

amplificarea acţiunilor eficiente.

Funcţia de informare se extinde şi în afara unităţii în sensul că informaţiile sintetice din bilanţ

sunt utilizate şi de o serie de unităţi şi persoane din afara unităţii: băncile, organele fiscale,

acţionarii şi asociaţii, etc.

Banca, pe baza bilanţului constată ce destinaţi s-a dat creditelor acordate şi în ce măsură aceste

credite sunt garantate; organele fiscale, pe baza bilanţului, determină impozitul pe profit ce se

varsă la bugetul statului şi alte obligaţii faţă de acesta; asociaţii şi acţionarii analizează bilanţul

pentru a constata modul în care unitatea şi-a desfăşurat activitatea şi rezultatele obţinute în anul

pentru care s-a întocmit bilanţul contabil

3. Funcţia de analiză, constă în evidenţierea factorilor de influenţă a fenomenelor şi proceselor

prezentate prin datele şi informaţiile din bilanţ. Această funcţie este concretizată prin notele

explicative care completează bilanţul şi contul de profit şi pierdere la situaţiile financiare. În

aceste note explicative se face o analiză a indicatorilor economici şi financiari efectivi, a

factorilor care au influenţat nivelul acestora. De asemenea, se analizează diferitele corelaţii ce

trebuie să existe între datele cuprinse în bilanţ, între grupele bilanţului, între capitolele şi

posturile bilanţului, între datele din bilanţ şi anexele acestuia, etc.

Aceste corelaţii redau cu ajutorul bilanţului listă situaţia netă a patrimoniului numită şi activ net

contabil astfel:

Situaţia netă (Activ net contabil) = Activ - Datorii

Situaţia netă (Activ net contabil) = Capitaluri proprii

O serie de elemente rezultate din această analiză sunt puse la dispoziţia conducerii entităţii

pentru ca pe baza lor să se dispună cele mai eficiente măsuri privind activitatea economico-

financiară a acesteia.

3.1.2. Influenţa operaţiilor economico – financiare asupra bilanţului

Bilanţul prezintă situaţia patrimoniului la un moment dat. Orice operaţie economico - financiară

care se desfăşoară într-o entitate economic produce modificări în structura sau mărimea bilanţului

dar, cu păstrarea egalităţii bilanţiere deci cu respectarea principiului dublei reprezentări a

patrimoniului.

În activitatea entităţilor economice au loc în permanenţă o mulţime de operaţii economice şi

financiare legate de aprovizionarea cu materii prime, consumul acestora, înregistrarea şi plata

salariilor, plata lucrărilor şi serviciilor prestate de terţi, obţinerea şi vânzarea produselor finite,

încasarea valorii produselor, etc. Toate aceste operaţii produc modificări în volumul şi structura

elementelor patrimoniale ale entităţii economice şi totodată a posturilor de bilanţ

corespunzătoare elementelor respective.

Distingem două tipuri de modificări asupra bilanţului:

1. Modificări de structură, vizează numai elementele patrimoniale de activ sau numai cele de

pasiv, prin creşterea valorică a unui element concomitent cu micşorarea valorică a altui element

din aceeaşi parte a bilanţului (activ sau pasiv) fără să determine modificarea valorică a

58

volumului total al mijloacelor economice (adică totalul activ) şi al surselor de finanţare (adică

totalul pasiv) şi deci menţinerea egalităţii bilanţiere A= P.

Aceste modificări constau în:

a) Modificări numai în structura elementelor de activ, adică în structura mijloacelor

economice, prin creşterea valorică a unui element de activ, concomitent cu micşorarea valorică a

altui element tot din activ, totalul activului rămânând neschimbat, pasivul nefiind vizat, iar

egalitatea bilanţieră activ = pasiv rămâne neschimbată. Relaţia de modificare este:

A + X - X = P

Exemplu: În cursul perioadei se încasează de la clienţi prin contul de disponibil la bancă suma

de 5.000 lei. Această operaţie determină:

- modificarea a două posturi de bilanţ şi anume „Clienţi” şi „Disponibil la bancă”;

- ambele posturi se găsesc în activul bilanţului, deci aparţin patrimoniului economic;

- modificarea constă în creşterea disponibilului din bancă (+A) concomitent cu reducerea

creanţelor de la clienţi (-A);

- modificările s-au produs simultan şi cu aceeaşi sumă (5.000 lei);

- totalul activului nu s-a modificat, adică a rămas 130.000 lei;

- egalitatea bilanţieră se menţine la nivelultotalului precedent (130.000A = 130.000P).

b) Modificări numai în structura elementelor de pasiv, adică în structura

patrimoniului juridic, prin creşterea valorică a unui element de pasiv concomitent cu micşorarea

valorică a altui element tot de pasiv, totalul pasivului rămânând neschimbat, activul nefiind

vizat, iar egalitatea bilanţieră (A = P) rămâne neschimbată. Păstrând aceeaşi notaţie, relaţia de

modificare este: A = P + X - X

Exemplu: Plata unui furnizor dintr-un împrumut bancar în sumă de 6.000 lei.

Această operaţie determină:

- modificarea a două posturi de bilanţ, ambele din pasivul bilanţului şi anume „Furnizori” şi

„Împrumuturi bancare”;

- modificările constau în creşterea datoriei faţă de bancă (+P) concomitent cu stingerea datoriei

faţă de furnizor (-P);

- modificarea s-a produs cu aceeaşi sumă, adică 6.000 lei;

- totalul pasivului nu s-a modificat, adică a rămas la 130.000 lei;

- egalitatea bilanţieră se menţine la nivelultotalului precedent (130.000 A = 130.000P).

2. Modificări de volum, vizează concomitent elementele patrimoniale de activ şi pasiv,

producând modificarea mărimii valorice a anumitor elemente şi totodată modificarea volumului

total al mijloacelor economice, adică a activului, şi a volumului total al surselor de finanţare,

adică a pasivului, adică atât a mijloacelor economice (patrimoniul economic) cât şi a surselor de

finanţare (patrimoniul juridic).

Aceste modificări constau în:

1. creşterea valorică a elementelor de activ şi a celor de pasiv concomitent cu creşterea

volumului total al activului şi pasivului, cu menţinerea egalităţii bilanţiere.

Relaţia de determinare a modificării asupra bilanţului este: A + X = P + X

Exemplu: Se aprovizionează cu materiale de la furnizori în sumă de 8.000 lei.

Operaţia determină:

59

- modificarea a două posturi şi anume „Furnizori” (cont de pasiv) şi „Materiale” (cont de activ);

- modificarea constă în creşterea valorică a stocurilor de materiale (+A) concomitent cu creşterea

- valorică a obligaţiilor faţă de furnizori (+P);

- modificarea s-a produs cu aceeaşi sumă, adică 8.000 lei cu menţinerea egalităţii

bilanţiere: 138.000 A = 138.000 P.

2. micşorarea valorică a elementelor de activ şi pasiv, adică a mijloacelor economice

(patrimoniul economic) şi a surselor de finanţare (patrimoniul juridic) concomitent cumişcarea

valorică a volumului total al activului şi pasivului, cu menţinerea egalităţii bilanţiere. Relaţia de

determinare a modificării asupra bilanţului este: A - X = P - X

Exemplu: Se restituie din disponibilul de cont o parte din împrumutul bancar obţinut anterior, în

sumă de 5.000 lei.

Operaţia determină:

- modificarea a două conturi şi anume „disponibilul la bancă” (cont de activ) şi „împrumuturi

bancare” (cont de pasiv);

- modificarea constă în micşorarea disponibilului din cont (-A) concomitent cu micşorarea

datoriei faţă de bancă (-P);

- modificarea s-a produs cu aceeaşi sumă, adică 5.000 lei, cu menţinerea egalităţii bilanţiere:

125.000 A = 125.000 P.

3.2. Contul

3.2.1. Noţiunea, necesitatea şi conţinutul economic al contului

Într-o perioadă de gestiune în unitatea patrimonială au loc o multitudine de operaţii economice de

o mare diversitate care produc modificări succesive în mărimea şi structura elementelor

patrimoniale, respectiv a bilanţului contabil. Urmărirea completă şi neîntreruptă a acestor

modificări produse în fazele circuitului economic de operaţiile economice, nu se poate realiza

doar cu ajutorul bilanţului. Aceasta deoarece întocmirea după fiecare operaţie economică a unui

nou bilanţ este dificil de realizat dat fiind numărul mare de operaţii economice care se produc

zilnic. Chiar dacă practic ar fi posibilă întocmirea unor astfel de bilanţuri după fiecare operaţie

economică, acestea ar furniza informaţii statice privind existenţa la un moment dat a unei

structuri patrimoniale şi a mărimii elementelor patrimoniale fără a putea furniza înformaţii despre

dinamica elementelor patrimoniale într-o perioadă de timp, respectiv despre mărimea

modificărilor în sensul creşterii sau scăderii elementelor patriomoniale într-o perioadă de

gestiune.

În contabilitate aceste informaţii privind dinamica elementelor patrimoniale sunt obţinute cu

ajutorul procedeului CONT.

Contul este un procedeu al metodei contabilităţii care permite urmărirea schimbărilor

succesive care se produc asupra unui element patrimonial, precum şi existenţa şi mărimea

acestuia la un moment dat.

Pentru fiecare element patrimonial, de activ şi pasiv se deschide un cont care ţine evidenţa

existentului şi mişcărilor care se produc asupra acestora. De exemplu: pentru elementul

patrimonial materii prime se asociază contul 301 “materii prime”; pentru datoriile comerciale faţă

de furnizori se ataşează contul 401, “Furnizori” etc. Totalitatea conturilor deschise în

contabilitate pentru a reflectă toate elementele patrimoniale formează sistemul de conturi. Prin

60

acest sistem de conturi se descriu şi relaţiile dintre elementele patrimoniale determinate de

operaţiile economice şi financiare.

Spre deosebire de bilanţ care evidenţiază situaţia tuturor elementelor patrimoniale la un moment

dat, contul are o sferă de cuprindere mai restrînsă ţinând evidenţa doar a unui element

patrimonial. Din cont se poate vedea atât situaţia unui element patrimonial la un moment dat cât

şi mărimea şi tipul modificărilor produse asupra acestuia într-o perioadă de timp (gestiune).

Fiecare cont începe să funcţioneze prin înregistrarea existentului la începutul perioadei de

gestiune preluat din bilanţ (existent iniţial). Operaţiile economice care se produc într-o perioadă

de gestiune, consemnate în documente justificative, produc modificări (creşteri sau scăderi)

asupra elementelor patrimoniale care se înregistrează în conturile care ţin evidenţa elementelor

patrimoniale.

La sfârşitul perioadei de gestiune, prin cumularea modificărilor produse (creşteri şi micşorări) se

poate determina pentru fiecare cont existentul la sfârşitul perioadei prin următoarea formulă de

calcul:

Existentul la sfârşitul perioadei = existentul iniţial (Ei) + creşterile (C) –micşorările (M), adică:

Ef = Ei + C –M

Pentru oglindirea situaţiei unităţii patrimoniale în ansamblul ei periodic, are loc generalizarea

datelor din conturiîn bilanţ. De fapt între cont şi bilanţ există o strânsă legatură fiecare

determinând pe celălalt, astfel: datele existente la un moment dat în bilanţ sunt preluate în conturi

sub forma existentului iniţial şi existentul final din conturi este preluat la sfârşitul perioadei în

bilanţ sub forma posturilor bilanţiere.

3.2.2. Funcţiile, structura şi forma contului

Funcţiile contului

Conturile îndeplinesc anumite funcţii care se regăsesc la toate sau doar la o parte dintre conturi.

Funcţii pe care le îndeplinesc anumite conturi

Funcţia statistică constă în faptul că unele conturi furnizează date cu caracter statistic cum sunt:

volumul activelor (mijloace fixe, mărfuri, produse finite), cheltuieli cu manoperă (salariile, CAS

etc.); profitul obţinut.

Funcţia de calculaţie o au acele conturi care ajută la calcularea costurilor de producţie, a

preţurilor de livrare.

Funcţia de control se exercită de către acele conturi prin care se efectuează controlul integrităţii

patrimoniului (stocuri, trezorerie etc.), a costurilor efective în comparaţie cu cele antecalculate

etc.

Funcţii pe care le îndeplinesc toate conturile

Funcţia economică constă în faptul că fiecare cont ţine evidenţa unui anumit element patrimonial

şi rezultat financiar care indică chiar conţinutul economic al contului respectiv. Funcţia

economică reiese din denumirea contului.

Funcţia de grupare constă în faptul că în conturi se înregistrează elemente patrimoniale

omogene. Spre exemplu; salariile tuturor angajaţilor sunt reflectate într-un singur cont “Personal–

remuneraţii datorate” sau toate operaţiile privind clienţii unităţii patrimoniale se înregistrează

într-un singur cont “Clienţi”.

61

Funcţia de calcul constă în efectuarea în conturi a calculelor privind mărimea mişcărilor (creşteri

şi diminuări) şi a existentului la un moment dat.

Funcţia de sistematizare se realizează prin construcţia contului pe două părţi care permite

oglindirea separată a operaţiilor care produc creşteri ale elementelor patrimoniale de cele care

produc micşorarea aceloraşi elemente.

Funcţia contabilă este strâns legată de funcţia economică şi se concretizează într-un anumit mod

de funcţionare a conturilor, determinat strict de conţinutul lor economic.

Structura şi forma contului

Structura contului

Elementele componente ale structurii contului sunt:

1. Titlul contului indică denumirea elementului patrimonial a cărui evidenţă o ţine şi care

exprimă, de fapt, conţinutul economic al contului. La titlul contului se ataşează un simbol cifric

care reprezintă de fapt un cod scris după o anumită regulă şi care foloseşte la informatizarea

lucrărilor în contabilitate dar şi la rapiditatea efectuării înregistrărilor contabile pe documentele

justificative. Contul fără titlu nu poate îndeplini nici o funcţie deoarece nu se poate identifica

elementul a cărui socoteală o ţine şi nu are conţinut economic.

2. Data şi explicaţia operaţiei economice

Data indică ziua, luna şi anul când a avut loc operaţia economică reflectată în conturi. Explicaţia

operaţiei economice îmbracă două forme:

- descriptivă când se descrie pe scurt conţinutul operaţiei economice cu precizarea documentului

justificativ. De ex. “s-a încasat prin caserie cu chitanţa nr. 01243 din 15.03.2013 suma de 4.000

lei de la clientul “x”.”

- contabilă presupune ca în dreptul fiecărei sume înregistrate în cont sa se înscrie denumirea şi

simbolul contului corespondent.

3. Părţile contului realizează funcţia de sistematizare. Acestea sunt distincte şi opuse şi dau

contului forma unei balanţe sau a literei “T”. În cele două părţi ale balanţei “cont” se înscriu

distinct sumele ce reprezintă intrări, creşteri, majorări de cele care reprezintă ieşiri, scăderi,

diminuări ale elementului patrimonial a cărui evidenţă o ţine contul.

În mod convenţional partea stângă a contului a fost numită Debit (D) şi partea dreaptă Credit (C).

Aceste denumiri au la origine verbele latine “debere”= a datora şi “credere”= a crede, provenind

de la debitor (debit) şi creditor (credit), conturile fiind utilizate la începuturile contabilităţii pentru

a ţine socoteala raporturilor juridice dintre parteneri de afaceri între care se nasc drepturi şi

obligaţii.

Înregistrarea mişcărilor în cele două părţi ale contului nu se face identic la toate conturile.

Stabilirea părţii în care se face înregistrarea creşterilor şi în care a micşorărilor la un cont depinde

de conţinutul economic al contului care indică şi funcţia contabilă a acestuia. În unele conturi

creşterile se înregistrează în partea stângă adică în Debitul contului şi scăderile în partea dreaptă,

adică în Creditul contului. La alte conturi creşterile se înregistrează în partea dreaptă a contului

adică în Creditul contului şi scăderile se înregistrează în partea stângă a contului, adică în Debitul

contului. Regula este, însă, că pentru un cont Debitul poate înregistra doar creşteri şi atunci

Creditul poate înregistra doar scăderi şi pentru alt cont Debitul poate înregistra doar scăderi şi

atunci Creditul poate înregistra doar creşteri.

62

4. Rulajul (mişcarea) contului (R)

Totalitatea sumelor înregistrate în Debitul sau în Creditul unui cont reprezentând creşterile sau

micşorările elementului patrimonial a cărui evidenţă o ţine, într-o anumită perioadă, reprezintă

mişcarea contului sau rulajul ( R ). Sumele înregistrate în Debitul contului formează Rulajul

Debitor (Rd) al contului, iar sumele înregistrate în Creditul contului formează Rulajul Creditor

(Rc) al contului.

A înregistra o sumă în debitul unui cont înseamnă “ a debita” contul respectiv şi a înregistra o

sumă în creditul unui cont înseamnă “a credita” contul respectiv.

5. Total sume (Ts)

Prin adunarea existentului iniţial debitor (Sid) cu rulajul debitor (Rd) se obţine “total sume

debitoare” (Tsd) şi prin adunarea existentului iniţial creditor (Sic) cu rulajul creditor se obţine “

total sume creditoare” (Tsc).

Întotdeauna existentul iniţial este pe aceeaşi parte a contului pe care se înregistrează creşterile

elementelor patrimoniale.

În concluzie total sume debitoare sau creditoare cuprinde existentul la începutul perioadei

cumulat cu mişcarea (rulajul) pe debitul sau creditul contului.

6. Data şi explicaţia operaţiei economice

Data indică ziua, luna şi anul când a avut loc operaţia economică reflectată în conturi. Explicaţia

operaţiei economice. De ex. “s-a încasat prin caserie cu chitanţa nr. 01243 din 15.03.2013 suma

de 4.000 lei de la clientul “x”.”

7. Soldul contului (S)

Se numeşte ÎNCHIDEREA CONTURILOR operaţia prin care, la sfârşitul lunii, se calculează

rulajele, total sume şi soldul final.

Soldul contului reprezintă existentul de elemente patrimoniale la un moment dat. Acest sold se

stabileşte la sfârşitul perioadelor de gestiune sau ori de câte ori este nevoie ca diferenţă între total

sume debitoare (Tsd) şi total sume creditoare (Tsc). Dacă totalul sumelor debitoare este mai mare

decât totalul sumelor creditoare, soldul contului se numeşte “sold debitor” (Sd) iar dacă totalul

sumelor creditoare este mai mare decât totalul sumelor debitoare soldul contului se numeşte “sold

creditor” (Sc). Dacă totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare contul are

sold 0 sau balansat sau închis.

Folosind notaţiile de mai sus cele trei ipostaze ale soldului conturilor se redau astfel:

Tsd > Tsc => Sd = Tsd –Tsc

Tsc > Tsd => Sc = Tsc -Tsd

Tsd = Tsc => S = 0

Soldurile se stabilesc de regulă, la sfârşitul perioadei de gestiune, reprezentând solduri finale

care,la începutul perioadei următoare de gestiune apar ca solduri iniţiale. Rezultă de aici că

soldul conturilor este de două feluri:

sold iniţial (Si) care poate fi debitor (Sid) sau creditor (Sic) şi care se preia la începutul

perioadei de gestiune din bilanţul contabil ca valoare a postului bilanţier de Activ sau Pasiv pe

care îl reflectă contul respectiv, realizându-se astfel legătura dintre bilanţ şi cont.

sold final (Sf) care poate fi debitor (Sfd) sau creditor (Sfc) şi care este preluat prin intermediul

balanţei de verificare, la sfârşitul perioadei de gestiune, în bilanţul contabil, realizându-se astfel

legătura dintre cont şi bilanţ.

63

Forma contului

Conturile au toate aceleaşi elemente structurale dar forma grafică în care se concretizează poate fi

de două tipuri:

1. Forma unilaterală a contului în care delimitarea dintre debit şi credit se realizează numai la

nivelul rulajelor (a sumelor) şi prezintă avantajul că, după fiecare operaţie economică înregistrată

în cont se pot determina existenţele patrimoniale.

Fişa de cont pentru operaţiuni diverse

Contul Furnizori Simbol cont 401

pag....

Data

Docume

nt Explicaţia

Simbol

cont

corespon

dent

Sume Sold

Debit Credit D/C Sume

Factură

fiscală

Achiziţie materii

prime

301,

4426 12.400

Factură

fiscală

Achiziţie materiale

aux

3021,

4426 12.400

OP nr,

87 Plată furnizor 5121 12.400 24.800

Rulaj 12.400 24.800

Total sume 12.400 24.800 C 12.400

2. Forma bilaterală sau forma clasică permite separarea şi înregistrarea în ordine cronologică

într-o parte a creşterilor, iar în partea opusă a micşorărilor, asigurând prin aceasta o sistematizare

a modificărilor ce au loc la un anumit element patrimonial. Convenţional s-a stabilit că pentru

conturile de activ (de mijloace economice) să se înregistreze în debit (partea stângă) existenţele

iniţiale şi creşterile, iar în credit micşorările, iar pentru conturile de pasiv (de surse de finanţare)

să se înregistreze în credit (partea dreaptă) existenţele iniţiale şi creşterile iar în debit micşorările.

3.2.3. Regulile de funcţionare a conturilor și clasificarea conturilor

Reguli de funcţionare a conturilor

A. Reguli de funcţionare a conturilor de activ:

1. Încep să funcţioneze prin debitare şi se debitează cu existenţele de elemente patrimoniale

(active) preluate din activul bilanţului (Sid);

2. Se mai debitează cu intrările, creşterile, majorările elementelor patrimoniale de Activ (A+);

3. Se creditează cu micşorările, scăderile, diminuările elementelor patrimoniale de Activ (A-);

4. Prezintă sold final debitor sau zero.

B. Reguli de funcţionare a conturilor de pasiv:

1. Încep să functioneze prin creditare şi se creditează cu existenţele de elemente patrimoniale

(pasive) preluate din pasivul bilanţului (Sic);

2. Se mai creditează cu intrările, creşterile, majorările elementelor patrimoniale de Pasiv (P+);

3. Se debitează cu micşorările, scăderile, diminuările elementelor patrimoniale de Pasiv (P-);

4. Prezintă sold final creditor sau zero;

Schematic, acestea se pot prezenta astfel:

64

Debit Conturi de activ Credit

Sid

A+ (RD) A- (RC)

Sfd (TSD>TSC)

sau

Sold 0 (TSD=TSC)

Debit Conturi de pasiv Credit

Sic

P- (RD) P+ (RC)

Sfc (TSC>TSD)

sau

Sold 0 (TSD=TSC)

Clasificarea conturilor

La baza clasificării conturilor stau mai multe criterii:

1. după conţinutul economic;

2. după funcţia contabilă;

3. după sfera de cuprindere.

1. După conţinutul economic:

- conturi deschise pentru active şi pasive numite şi conturi bilanţiere;

- conturi deschise pentru cheltuieli şi venituri numite şi conturi de rezultate;

- conturi de gestiune;

- conturi în afara bilanţului.

2. După funcţia contabilă:

- conturi monofuncţionale:

=> conturi de activ – reflectă bunurile şi drepturile unei entităţi;

=> conturi de pasiv – reflectă datoriile şi capitalurile proprii ale entităţii respective.

- conturi bijuncţionale – funcţionează similar conturilor de activ şi de pasiv, în raport de situaţia

dată.

3. După sfera de cuprindere:

- conturi sintetice – reflectă informaţiile generale despre elementu prezentat (exemplu: “Materii

prime”);

- conturi analitice – reflectă informaţii despre fiecare tip da materie primă în parte.

Conturile sintetice servesc ca instrument de grupare şi generalizare prin centralizarea datelor din

conturile analitice ale fiecărui cont sintetic. Generalizarea se realizează prin centralizarea datelor

din conturile sintetice cu ajutorul balanţei de verificare şi în final, în cadrul bilanţului contabil

apar numai soldurile conturilor sintetice.

65

Legăturile dintre conturile sintetice şi cele analitice se stabilesc cu ajutorul unor corelaţi

valorice, cum ar fi:

- suma soldurilor iniţiale ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie să fie egală şi de

acelaşi sens cu soldul iniţial al contului sintetic în cauză;

- suma rulajelor debitoare ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie să fie egală cu

rulajul debitor al contului sintetic respectiv;

- suma rulajelor creditoare ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie să fie egală cu

rulajul creditor al contului sintetic respectiv;

- suma soldurilor finale ale conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie să fie egală şi de

acelaşi sens cu soldul final al contului sintetic de care aparţin.

3.2.4. Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor. Formula contabilă/articolul contabil

Fiecare operaţie economică şi financiară este reflectată în cadrul sistemului de conturi în debitul

unui cont şi în creditul altui cont.

Dubla înregistrare - reprezintă reflectarea simultană şi cu aceeaşi sumă a unei operaţii

economice sau financiare în debitul unui cont şi în creditul altui cont.

Exemplu: operaţia de aprovizionare cu materiale de la furnizori este un raport echivalent între

valoarea materialelor intrate ca element de activ şi se înregistrează în debitul contului “Materiale

consumabile” şi datoria comercială faţă de furnizori ca element de pasiv şi se înregistrează în

creditul contului “Furnizori”. Dubla înregistrare este redată astfel:

“Materiale consumabile” = “Furnizori” 1.000

“Materiale consumabile” “Furnizori”

Debit Credit Debit Credit

1.000 1.000

Corespondenţa conturilor: constituie legătura care se stabileşte între cele două conturi pe baza

dublei înregistrări.

Alegerea conturilor în care se reflectă o operaţie economică se face funcţie de natura operaţiei

economice (vânzare, cumpărare, plată, încasare etc.) şi de natura modificărilor pe care le produce

(creşteri sau scăderi), astfel:

- numai între conturile de activ, caz în care operaţiunea economico-finaciară a produs în

patrimoniu modificare de tipul A+ x - x = P;

- numai între conturile de pasiv, caz în care operaţiunea economico-finaciară a produs în

patrimoniu modificare de tipul A = P + x – x;

- între conturi de activ şi conturi de pasiv, caz în care o operaţiunea economico-finaciară a

produs în patrimoniu modificare de tipul A+ x = P + x sau A - x = P – x.

Conturi corespondente: sunt conturile între care se stabileşte legătura pe baza dublei

înregistrări.

66

Formula contabilă sau articolul contabil se stabilește prin analiza contabilă a operaţiunilor

economico – financiare.

Analiza contabilă a operaţiei economice este o metodă de cercetare a operaţiei economice

consemnată în documente justificative, efectuată cu scopul de a întocmi formula contabilă.

În analiza contabilă a operaţiilor economice se parcurg 4 (patru) etape într-un demers logic.

Etapele analizei contabile sunt:

1. Natura operaţiei, respectiv identificarea conţinutului economic al elementelor patrimoniale

care se modifică;

2. Determinarea tipului de modificare bilanţieră pe care operaţia economică o produce în bilanţ;

modificări de structură: A + X - X = P

A = P + X– X

modificări de volum : A + X = P + X

A - X = P - X

3. Stabilirea conturilor corespondente şi aplicarea regurilor de funcţionare a conturilor pentru

stabilirea părţilor (debit, credit) în care se înregistrează operaţia economică analizată adică

stabilirea contului care se debitează şi a celui care se creditează;

4. Redactarea formulei contabile.

Formula contabilă sau articolul contabil este expresia de egalitate între contul care se debitează,

poziţionat în stânga egalităţii şi contul care se creditează, poziţionat în dreapta egalităţii.

FORMULĂ CONTABILĂ

Contul care se debitează = Contul care se creditează

Exemplul 1: Entitatea economică cumpără de la furnizori materii prime pe bază de factură în

valoare de 5.000 lei.

Analiza contabilă se face parcurgând cele patru etape:

1. Natura operaţiei

- Materii prime + A

- Furnizor + P

2. Relaţia bilanţieră de modificare: A + X= P + X

3. Conturile corespondente:

- pentru creşterile de activ contul 301 “Materii prime”

- pentru creşterile de pasiv contul 401 “Furnizori”

4. Formula contabilă: aplicând regulile de funcţionare a conturilor, se procedează astfel: contul

301 “Materii prime” este cont de activ care creste şi, conform regulilor de funcţionare a contului,

creşterea din activ se înregistrează în debit, iar contul 401 “Furnizori” cont de pasiv care creste

şi creşterile de pasiv se înregistrează în credit, deci formula contabilă este:

301 = 401 5.000

Exemplul 2: Entitatea economică achită furnizorul din disponibilul din contul bancar suma de

5.000 lei.



- Furnizor - P

- Disponibilul din contul bancar - A

67

2. Relaţia bilanţieră de modificare: A - X= P - X


- pentru furnizor - contul 401 “Furnizori”

- pentru disponibilul din cont - contul 5121 “Conturi la bănci în lei”

4. Formula contabilă: aplicând regulile de funcţionare a conturilor, se procedează astfel:

401 = 5121 5.000

Exemplul 3: Entitatea economică încasează prin casierie o creanţă de la un client în sumă de

1.000 lei.



- numerarul din casierie + A

- clienţi - A

2. Relaţia bilanţieră de modificare: A +X- X= P


- pentru numerarul din casierie - contul 5311 “Casa în lei”

- pentru clienţi - contul 4111 “Clienţi”


5311 = 4111 1.000

Exemplul 4: Entitatea economică achită un furnizor dintr-un credit bancar pe termen scurt, în




- credite bancare pe termen scurt + P

- furnizori - P

2. Relaţia bilanţieră de modificare: A = P+X- X


- pentru creditul pe termen scurt - contul 5191 “Credite bancare pe termen scurt”

- pentru furnizori - contul 401 “Furnizori”


401 = 5191 1.000

Formulele contabile se clasifică după mai multe criterii şi anume:

1. În funcţie de numărul conturilor corespondente din care este compusă formula contabilă, poate

fi:

a) Formulă contabilă simplă cuprinde un singur cont corespondent care se debitează şi un

singur cont corespondent care se creditează şi este specifică acelor operaţii economice care

modifică concomitent numai două elemente patrimoniale din bilanţ.

Toate formulele contabile prezentate mai sus sunt formule contabile simple, deoarece au un

singur cont în debit şi unul în credit.

b) Formulă contabilă compusă cuprinde un singur cont corespondent care se debitează şi mai

multe conturi corespondente care se creditează, sau mai multe conturi corespondente care se

debitează şi un singur cont corespondent care se creditează şi este specifică acelor operaţii

68

economice şi financiare, care modifică concomitent mai mult de două elemente patrimoniale din

bilanţ:

Exemplu de formule compuse:

Când un cont se debitează şi mai multe se creditează:

Se vând clienţilor produse finite în valoare de 10.000 lei TVA 20%:

4111 = % 12.000

701 10.000

4427 2.000

Când mai multe conturi se debitează şi unul se creditează:

Se aprovizionează cu materii prime de la furnizori valoare 5.000 lei TVA 20%

% = 401 6.000

301 5.000

4426 1.000

2. În funcţie de scopul pentru care se întocmesc, formulele contabile pot fi:

a) Formule contabile curente sau în negru

Acestea constituie baza înregistrărilor în contabilitate, sunt cel mai frecvent folosite şi au la bază

documentele justificative. Sumele într-o formulă contabilă pot fi scrise astfel:

în negru şi atunci ele se adună între ele;

în roşu sau în chenar şi atunci suma astfel scrisă se scade din totalul de pe debitul sau creditul

contului unde se înscrie. Este cazul în operaţiunile de rectificare de preţuri sau costuri.

b) Formule contabile de stornare, sunt cele întocmite cu scopul de a corecta sau anula

formulele contabile curente eronat întocmite anterior. În raport de modul de efectuare a stornării,

acestea pot fi:

b1) Formule de stornare în negru prin care se scrie formula contabilă anterioară greşită în forma

ei inversă cu înscrierea aceleaşi sume, în negru şi întocmirea apoi a formulei contabile corecte.

Nu prea este recomnadată deoarece rulajele sunt mărite în mod artificial la care se adaugă şi

alterarea corespondenţei conturilor.

b2) Formula de stornare în roşu prin care se scrie formula contabilă greşită încă o dată dar cu

suma în roşu (negru în chenar), anulându-se astfel formula greşită după care se scrie formula

corectă.

3.2.5. Planul de Conturi General. Rrepere privind utilizarea şi înţelegerea planului de

conturi

Totalitatea conturilor utilizate de către contabilitate pentru realizarea obiectului ei constituie

sistemul de conturi. Ca urmare a numărului mare de conturi şi a varietăţii lor estenecesară

clasificarea conturilor. Aceasta permite încadrarea conturilor într-un număr redus de clase sau

grupe, uşurând înţelegerea conţinutului economic şi a funcţiei conturilor, cunoaşterea legăturilor

reciproce dintre grupele respective, precum şi înţelegerea legăturilor reciproce dintre conturi şi

bilanţ.

Planul de conturi este un tablou care cuprinde toate conturile pe care le folosesc obligatoriu

entităţile economice pentru organizarea contabilităţii. Atât planurile de conturi cât şi metodologia

(instrucţiunile) de aplicare a acestora sunt elaborate de Ministerul Finanţelor Publice prin

O.M.F.P. nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind situațiile financiare

anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate.

69

Planul de conturi conţine 9 clase de conturi simbolizate cu o cifră; la rândul lor clasele sunt

împărţite în grupe de conturi simbolizate cu 2 cifre; urmează apoi conturile sintetice de grad 1,

simbolizate cu 3 cifre şi conturi sintetice de grad 2 simbolizate cu 4 cifre.

În structura sa cea mai generală conturile sunt sistematizate pe clase omogene, adică:

a) Clasa conturilor de bilanţ (de la Clasa 1 la Clasa 5) – sunt acele conturi specifice înregistrării

operaţiilor producătoare de modificări patrimoniale şi calculării pe baza soldurilor acestora a

structurii bilanţiere. Aceste conturi apar numai în bilanţ.

b) Clasa conturilor de procese sau rezultate (Clasa 6 şi Clasa 7) – înregistrează operaţii

generatoare de cheltuieli şi venituri, justificând astfel originea rezultatului obţinut. Specific

acestor două clase de conturi este faptul că, nu au sold la sfârşitul lunii. Conturile de cheltuieli şi

de venituri se închid prin contul 121 “Profit şi pierdere” care este un cont de rezultate:

D clasa 6 C D clasa 7 C

cheltuieli venituri

D 121 Profit şi pierdere C

ccccc

Pierdere dacă V<C Profit dacă V>C

Aceste conturi apar în documentul cont de profit şi pierdere.

Există însă unele elemente patrimoniale care nu trebuie să afecteze rezultatul exerciţiului curent,

deci aceste conturi vor trebui sa aibă sold final la Sfârşitul exerciţiului financiar. Aceste conturi

sunt:

471 “Cheltuieli înregistrate în avans” respectiv

472 “Venituri înregistrate în avans”

Mai sunt două conturi impropriu numite de cheltuieli, care sunt de fapt înregistrate în clasa 2:

201 “Cheltuieli de constituire”

203: “Cheltuieli de dezvoltare”

Concluzie: când avem o cheltuială sau un venit acestea vor fi căutate în clasele 6 respectiv 7, iar

pentru cazurile excepţionale prezentate mai sus vom stabili propriile repere de orientare clasa 2

sau clasa 4)

c) clasa conturilor speciale (clasa 8) cuprinde conturile de valori extra-patrimoniale:

- conturi în afara bilanţului, angajamente acordate şi/ sau primite

- conturi de închidere şi deschidere a posturilor bilanţiere anuale

cheltuieli venituri

venituri

70

d) Clasa conturilor interne de gestiune (clasa 9) – prin intermediul cărora se realizează

contabilitatea analitica, contabilitatea de gestiune şi contabilitatea costurilor.

3.2.6. Formele de înregistrare contabilă

Formele de înregistrare în contabilitate reprezintă sistemul de registre, formulare și documente

contabile corelate între ele, care servesc la înregistrarea cronologică și sistematică în contabilitate

a operațiuniilor economico-financiare efectuate pe parcursul exercițiului financiar.

Fiecare formă de contabilitate se distinge prin procedura sau modul de prelucrare a datelor și prin

structura registrelor contabile folosite pentru redarea înregistrării cronologice și sistematice. De

subliniat că în toate formele de contabilitate se folosesc, în principal, aceleași genuri de registre,

și anume: registrul- jurnal, registrul - inventar, cartea mare și balanta conturilor.

Formele de contabilitate adoptate în cadrul sistemului contabil al entității economice sunt: forma

clasică, forma centralizată sau pe jurnale multiple, forma maestru-sah și forma informatică.

1. Forma de înregistrare clasică sau jurnalul unic. Se aplică în cadrul entităților mici unde

volumul operațiilor ce pot fi înregistrate zilnic este limitat, fără a fi necesară diziunea muncii

contabile. Se utilizează într-o formă corelată următoarele registre:

- jurnalul unic, pentru înregistrarea cronologică;

- cartea - mare, pentru evidența sistematica sintetică și analitică;

- registrul-inventar, pentru inventarierea patrimoniului;

- balanța conturilor, pentru centralizarea și verificarea periodică a exactității datelor;

- situațiile financiare, pentru sintetizarea informațiilor privind situația patrimoniului și rezultatele

obținute;

2. Forma de contabilitate “pe jurnale”

Trăsătura de bază a acestei forme de contabilitate este cea a folosirii jurnalelor multiple pentru

înregistrarea cronologică și sistematică, numai în creditul conturilor dezvoltat pe conturi

corespondente debitoare. Prin centralizarea și cumularea debitului fiecărui cont ce se regăsește în

diferite jurnale, în funcție de conturile creditoare cu care are corespondență, se realizează

înregistrarea sistematică în Cartea - mare la sfârșitul lunii, pentru rulajul debitor al contului

respectiv.

Formularele folosite în cadrul acestei forme de contabilitate sunt: jurnalele multiple, situațiile

pentru debitul unor conturi și cartea-mare.

Jurnalele multiple (auxiliare) servesc la înregistrarea cronologică și sistematică proprie creditului

conturilor sintetice, iar în unele cazuri și pentru conturile analitice.

În general, se utilizează următoarele jurnale auxiliare:

- jurnalul pentru vânzări;

- jurnalul pentru cumpărări (aprovizionări);

- unul sau mai multe jurnale de trezorerie (operații de casă, operțtii bancare;

- jurnalul pentru operații diverse;

Înregistrările în jurnale se fac în tot cursul lunii sau numai la sfârșitul lunii, direct pe baza

documentelor justificative.

Contabilitatea analitică se ține direct pe jurnale (pentru unele conturi) sau cu ajutorul altor

formulare specializate în acest sens (fișe de cont analitic pentru valori materiale, fișe de cont

pentru operații diverse etc).

71

Cartea-mare se utilizează pentru stabilirea rulajelor lunare și a soldurilor pe conturi

sintetice din planul de conturi.

Pe baza jurnalelor multiple deschise pentru creditul conturilor se întocmeste registrul-

jurnal general. În acest scop formulele contabile (articolele contabile) centralizatoare se stabilesc

direct pe baza jurnalelor multiple.

În continuare, pe baza jurnalului general se fac înregistrările în cartea -mare folosind ca

modele de formulare registrele cartea-mare centralizatoare specifice acestei forme de

contabilitate, cartea -mare șah sau fișa de cont pentru operații diverse.

Prezintă unele inconveniente: înregistrarea este greoaie şi nu permite diviziunea muncii contabile,

apar înregistrări repetate iar controlul operaţiilor înregistrate este dificil, eventuale erori se

descoperă numai cu ajutorul balanţei.

3. Forma de contabilitate “maestru-şah”

Această formă are la bază un flux informaţional care corespunde necesităţilor de prelucrare a

datelor contabile, ceea ce asigură înregistrarea operativă şi un control asupra corectitudinii

înregistrărilor.

Trăsătura principală a acestei forme de contabilitate este cea a dezvoltării pe conturi

corespondente a debitului şi creditului fiecărui cont, la nivel de operaţie economică.

Principalele formulare (instrumente) de redare a datelor în cadrul acestei forme sunt:

- documentele justificative în care se consemnează operaţia economică ce urmează a fi

înregistrată în contabilitate;

- notele de contabilitate întocmite pentru operaţii care nu au la bază documente specifice sau la

unităţile unde documentele justificative nu se contează;

- registrul jurnal în care se înregistrează toate operaţiile consemnate în documentele justificative

contate anterior în ordine cronologică;

- registrul Cartea Mare sau fişe sintetice tip şah, întocmindu-se câte o fişă separat pentru debitul

şi separat pentru creditul fiecărui cont sintetic;

- fişa de cont analitică, folosită pentru înregistrarea detaliată a elementelor patrimoniale;

- balanţele de verificare, folosite pentru verificarea exactităţii înregistrării datelor contabile şi

pentru întocmirea bilanţului;

- listele de inventariere folosite pentru verificarea datelor din contabilitate cu realitatea din teren;

- bilanţul contabil, document final al ciclului de prelucrare care cuprinde indicatori sintetici ai

situaţiei patrimoniului şi al rezultatului activităţii unităţii patrimoniale.

Pornind de la aceste instrumente (documente) contabile în cadrul acestei forme de contabilitate se

execută următoarele operaţii:

- documentele justificative se supun unor operaţii de prelucrare adică se sortează pe feluri de

operaţii, iar dacă sunt multe documente de acelaşi tip se centralizează într-un document

cumulativ, se verifică pentru a se asigura exactitatea datelor înscrise, se evaluează calculându-se

valoarea şi se contează, adică se înscrie pe document formula contabilă pentru operaţia

consemnată în document. Pentru înregistrările care nu au la bază documente cumulative se

întocmesc note de contabilitate ;

- se realizează înregistrarea cronologică, adică toate operaţiile din documente se înscriu

cronologic în ordinea datei lor în registrul jurnal;

72

- datele din registrul jurnal se înscriu în registrul Cartea Mare, întocmindu-se două fişe distincte:

una pentru debitul contului cu dezvoltarea rulajului debitor pe conturi corespondente creditoare şi

alta pentru creditul contului cu dezvoltarea pe conturi corespondente debitoare.

În paralel, documentele justificative se înregistrează şi în registrele auxiliare (fişe sau formulare

specifice) pentru evidenţa analitică.

- pe baza acestor fişe sintetice - Cartea Mare-şah, la sfârşitul lunii se întocmeşte balanţa de

verificare sintetică a conturilor, iar din fişele analitice se întocmesc balanţe pentru conturile

analitice;

- întocmirea situaţiei patrimoniului la semestru şi a bilanţului contabil la sfârşitul exerciţiului

financiar pe baza datelor din balanţa de verificare a conturilor.

4. Forma de contabilitate informatică

Reprezintă o adaptare a formelor de contabilitate prezentate mai sus prin folosirea tehnicii

electronice de calcul.

Pe baza datelor din documentele justificative introduse în calculator se editează obligatoriu

registrul - jurnal, care constituie evidența cronologică. Același jurnal servește și la verificarea și

validarea datelor introduce în calculator.

Editarea registrelor cartea-mare este, după caz, obligatorie sau facultativă, în raport cu decizia

utilizatorului de sistem informatic. Dacă se reține varianta facultativă, registrele sunt editate

selectiv la cererea consumatorului de informație.

În mod obligatoriu sunt editate, lunar, balanțele conturilor, care în cele mai multe cazuri preiau și

funcția registrelor cartea - mare.

Din punct de vedere al bazei de date trebuie să existe posibilitatea reconstituirii în orice moment

a conținutului documentelor financiar -contabile.

3.3. Balanţa de verificare

3.3.1. Definirea, conţinutul şi funcţiile balanţei de verificare

În entitatea economică se desfăşoară zilnic o mulţime de operaţii economice şi financiare care

asigură îndeplinirea obiectului de activitate al unităţii şi realizarea scopului acestuia adică

obţinerea de profit. Aceste operaţii determină modificarea permanentă a mărimii şi structurii

elementelor patrimoniale reflectate în activul şi pasivul bilanţului. S-a văzut că pentru reflectarea

stării şi modificărilor într-o perioadă de timp a elementelor patrimoniale contabilitatea foloseşte

un procedeu specific: contul.

Dar necesităţile decizionale ale unităţilor patrimoniale impun generalizarea şi reliefarea într-o

imagine de ansamblu a activităţii desfăşurate într-o perioadă de timp.

De asemenea se impune şi necesitatea verificării exactităţii şi corectitudinii înregistrării în conturi

a operaţiilor economico-financiare pentru reflectarea reală şi completă a stării patrimoniului în

bilanţul contabil.Aceste necesităţi au impus utilizarea unui alt procedeu specific metodei

contabilităţii şi anume balanţa de verificare contabilă.

Balanţa de verificare este un procedeu specific al metodei contabilităţii care asigură gruparea şi

centralizarea datelor din conturi, verificarea exactităţii înregistrărilor în conturi, legătura dintre

conturile sintetice şi cele analitice, legătura dintre conturi şi bilanţ şi furnizarea de informaţii

sintetice necesare deciziei manageriale în cursul exerciţiului financiar.

73

Formal, balanţa de verificare se prezintă ca o situaţie tabelară care cuprinde toate conturile

sintetice folosite de unitatea patrimonială, fiecărui cont fiindu-i ataşate soldul iniţial, rulajele

perioadei, total sume şi soldul final al fiecărei luni pentru care se întocmeşte balanţa de verificare.

Întocmirea anuală balanţei de verificare este o obligaţie legală a entităţii economice stabilită de

Legea contabilităţii nr. 82/1991, cu modificările şi completările ulterioare.

Din definiţia balanţei de verificare rezultă următoarele funcţii ale acesteia:

1. Funcţia de control a exactităţii înregistrărilor efectuate în conturi

Cu ocazia contării documentelor, a efectuării înregistrărilor din documentele contabile în

registrele contabile, a diferitelor calcule făcute în conturi sau în cazul formulelor contabile

complexe, a stabilirii rulajelor, totalului sumelor şi soldurilor finale în conturi se pot strecura

greşeli care se reflectă în inexistenţa corelaţiilor şi egalităţilor din balanţa de verificare. În această

situaţie erorile trebuie căutate şi corectate.

În balanţa de verificare se preia din bilanţul final soldul iniţial pentru perioada curentă. Din

conturi se preiau rulajele debitoare şi creditoare, total sume debitoare şi creditoare şi soldurile

finale debitoare şi creditoare. Verificarea exactităţii înregistrărilor în conturi şi a egalităţii bilanţi

ere se reflectă prin cele trei serii de egalităţi ale balanţei:

1. suma soldurilor iniţiale debitoare (∑SiD) = suma soldurilor iniţiale creditoare (∑SiC) =

TOTAL ACTIV din bilanţul final = TOTAL PASIV din bilanţul final;

2. suma rulajelor debitoare (∑RD) = suma rulajelor creditoare (∑RC);

3. suma soldurilor finale debitoare (∑SfD) = suma soldurilor finale creditoare (∑SfC).

Dacă aceste egalităţi nu se verifică înseamnă că s-au produs erori în contabilitate şi acestea

trebuie găsite şi corectate.

În prezent, prin utilizarea tehnicii de calcul posibilitatea producerii anumitor erori s-a diminuat

foarte mult, această funcţie pierzându-şi treptat din importanţă.

2 Funcţia de legătură între conturile sintetice şi bilanţ.

Balanţa de verificare cuprinde toate conturile utilizate în contabilitatea entităţii economice. La

începutul anului financiar, posturile bilanţiere reprezentând soldul final al conturilor la sfârşitul

perioadei precedente (31 decembrie) sunt preluate în conturi ca solduri iniţiale şi, implicit, în

balanţade verificare ca o primă serie de egalităţi (∑SiD= ∑SiC). La sfârşitul perioadei, soldurile

finale din conturile sintetice care formează a patra serie de egalităţi în balanţa de verificare (∑SfD

= ∑SfC) sunt transpuse în bilanţul cotabil, prelucrate şi grupate conform cerinţelor de întocmire

ale bilanţului.

3. Funcţia de verificare a concordantei dintre conturile sintetice şi cele analitice.

Balanţele de verificare se întocmesc pentru conturile analitice şi pentru conturile sintetice. Astfel

se poate verifica concordanţa dintre fiecare cont sintetic şi conturile analitice în care este

dezvoltat, respectiv se verifică corectitudinea înregistrării în conturile analitice dezvoltătoare ale

fiecărui cont sintetic a datelor înregistrate în contabilitate.

4. Funcţia de grupare şi de centrailizare a datelor înregistrate în conturi

Cuprinzând toate conturile sintetice şi analitice folosite într-o perioadă cât şi toate datele

înregistrate în acestea, balanţa de verificare oferă informaţii despre mărimea şi structura

patrimoniului la un moment dat, rezultatele economico-financiare obţinute cât şi despre evoluţia

74

situaţiei patrimoniului şi rezultatelor într-o perioadă de timp. Astfel se pot obţine informaţii

referitoare la calitatea şi eficienţa deciziilor manageriale.

5. Funcţia de analiză a activităţii economico-financiare

Asigurând compararea la un moment dat a datelor din conturi la începutul perioadei cu cele de la

sfârşitul perioadei, balanţa de verificare poate reprezenta şi un eficace instrument de analiză în

detaliu a eficienţei activităţii economico-financiare în decursul anului, între douăbilanţuri

contabile. Cu ajutorul datelor furnizate de balanţa de verificare se pot calcula indicatorii

economico-financiari de apreciere a stării patrimoniului şi de diagnostic economico-financiar a

activităţii entităţii economice.

3.3.2. Clasificarea şi întocmirea balanţelor de verificare

În practica contabilă se întâlnesc mai multe tipuri de balanţe; ele se clasifică după mai multe

criterii, şi anume:

1. După felul conturilor pe care le conţin, avem:

a) Balanţe de verificare ale conturilor sintetice numite şi balanţe generale:

- cuprind toate conturile sintetice folosite în contabilitatea curentă într-o perioada de gestiune;

- se întocmesc pe baza datelor preluate din conturile sintetice.

b) Balanţe de verificare ale conturilor analitice sau balanţe auxiliare care se întocmesc pentru

fiecare cont sintetic care are dezvoltare analitică. Aceste balanţe se întocmesc înaintea balanţei

conturilor sintetice şi au rolul de a verifica corespondenţa dintre contul sintetic şi conturile sale

analitice. Numărul balanţelor de verificare ale conturilor analitice depinde de numărul conturilor

sintetice cu dezvoltare analitică.

2. După numărul de egalităţi pe care le conţin, balanţele de verificare ale conturilor sintetice se

grupează astfel:

a) balanţa de verificare cu o singură serie de egalităţi

Aceasta poate avea două variante ale conţinutului: fie balanţă a soldurilor finale, fie a totalului

sumelor debitoare şi creditoare. Sintetic, egalităţile acestei balanţe se pot exprima astfel:

Totalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale debitoare creditoare

(∑SfD) (∑SfC)

sau

Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare

(∑TSD) (∑TSC

b) balanţa de verificare cu două serii de egalităţi

Această balanţă rezultă din combinarea balanţei soldurilor finale cu balanţa sumelor şi cuprinde

patru coloane care grupează două serii de egalităţi: două coloane pentru soldurile finale debitoare

şi creditoare şi două coloane pentru totalul sumelor debitoare şi creditoare.

Sintetic, egalităţile acestui tip de balanţă sunt:


(∑TSD) (∑TSC)

şi

Totalul soldurilor finale debitoare = Totalul soldurilor finale creditoare

(∑SfD) (∑SfC)

c) Balanţa de verificare cu trei serii de egalităţi:

75

Această balanţă se obţine prin separarea soldurilor iniţiale şi a rulajelor perioadei şi cuprinde 6

(şase) coloane grupate pe trei serii de egalităţi, şi anume:

Totalul soldurilor iniţiale debitoare = Totalul soldurilor iniţiale creditoare

(∑SiD) (∑SiC)

Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare

(∑RD) (∑RC)


(∑SfD) (∑SfC)

Cu această balanţă se poate verifica şi egalitatea dintre totalul rulajelor din balanţa de verificare şi

totalul rulajelor din evidenţa cronologică, luate din Registrul Jurnal.

d) Balanţa de verificare cu patru serii de egalităţi:

Aceasta se mai numeşte şi balanţa de rulaje lunare cu solduri iniţiale fiind o combinare a balanţei

de sume şi solduri cu balanţa de solduri iniţiale şi rulaje.

Această variantă conţine următoarele patru serii de egalităţi:

Totalul soldurilor iniţiale debitoare = Totalul soldurilor iniţiale creditoare

(∑SiD) (∑SiC)

Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare

(∑RD) (∑RC)


(∑TSD) (∑TSC)


(∑SfD) (∑SfC)

SIMB

OL

CONT

DENUMI

RE

CONT

SOLDURI

PRECEDENTE RULAJE

TOTAL

SUME

SOLDURI

FINALE

DEBIT CREDIT DEBIT CREDIT DEBIT CREDIT DEBIT CREDIT

TOTAL TSpD = TSpC TRD = TRC TSD = TSC TSdfD = TSdfC

Între cele patru serii de egalităţi există relaţia:

∑SiD+ ∑RD= ∑TSD

∑SiC+ ∑RC= ∑TS

În realizarea ei se parcurg următorii paşi:

se înregistrează toate documentele din perioadă prin indicarea formulei contabile;

se trec toate operaţiunile în registrul jurnal (evidenţă cronologică);

se trec toate operaţiunile din registrul jurnal în registrul Cartea mare (evidenţa sistematică);

se fac calculele în conturi: se totalizează rulajele, totalul sumelor şi soldurilor finale;

se transpun datele din conturi în balanţa de verificare respectând conţinutul seriilor de egalităţi;

se adună sumele fiecărei coloane;

76

se verifică egalitatea din fiecare serie de coloane;

se verifică relaţiile dintre seriile de coloane;

dacă există neconcordanţe se identifică erorile, se corectează şi se parcurg din nou aceleaşi faze

de mai sus până la obţinerea egalităţilor cerute.

Există două categorii de erori de înregistrare contabilă funcţie de posibilităţile de identificare cu

ajutorul balanţei de verificare, şi anume:

1. Erori de înregistrare contabilă care determină lipsa egalităţii valorice între coloanele balanţei

de verificare

Aceste erori sunt identificabile şi se înlătură în ordinea cronologică inversă celei în care s-au

desfăşurat operaţiunile din care au putut să apară, şi anume:

a. erori la întocmirea balanţei de verificare care pot apare în următoarele situaţii:

adunarea coloanelor balanţei de verificare;

transcrierea eronată a sumelor din conturi în balanţa de verificare;

transcrierea eronată a unor sume în alte coloane ale balanţei decât cele corespunzătoare

contului;

inversări de cifre la adunare.

Aceste erori se identifică verificând datele din balanţă cu cele din conturi, respectiv prin repetarea

adunărilor în coloane.

b. erori la efectuarea calculelor în conturi care pot să apară la stabilirea în conturi a rulajelor,

totalului sumelor şi soldurilor finale prin adunări şi scăderi eronate sau prin inversări de cifre;

c. erori la înregistrarea formulelor contabile în evidenţa sistematică care pot să apară prin

transcrierea greşită a unei sume, prin trecerea eronată într-o altă parte a contului (debit sau credit)

decât cea corectă sau prin trecerea într-un alt cont decât cel corect;

d. erori la întocmirea formulelor contabile prin contarea documentelor justificative care pot să

apară prin trecerea greşită a unui cont pe partea de debit sau credit, prin omiterea trecerii sumei

într-unul dintre conturi (numai debit sau numai credit), prin greşirea sumei într-unul dintre

conturi, prin inversarea cifrelor etc.

Aceste tipuri de erori (b, c, d) se identifică prin punctarea registrelor, a registrelor cu documentele

justificative şi prin refacerea calculelor în conturi. Căutarea acestor tipuri de greşeli este

laborioasă şi presupune efort. În prezent, prin folosirea tehnicii de calcul acest tip de erori este

eliminat.

2. Erori de înregistrare contabilă de fond

Aceste erori se identifică prin depistarea unor necorelaţii şi inegalităţi valorice între balanţa de

verificare a conturilor analitice şi contul sintetic corespunzător, dar care nu influenţează

egalităţile balanţei de verificare sintetice.

Principalele astfel de erori sunt:

a. neînregistrarea unor operaţii economice în contabilitate datorită omisiunii. Aceste erori se

identifică prin analiza logică a corelaţiilor din cadrul balanţei şi se sesizează ca urmare a

existenţei unor solduri nespecifice (creditoare la conturi de Activ sau debitoare la conturi de

Pasiv) sau la reclamaţiile terţilor (sume neplătite datorită neconstituirii obligaţiei de plată);

b. erorile prin compensaţie care se produc, de regulă printr-o dublă greşeală ca urmare a

transcrierii eronate a unor sume dintr-un registru în altul. Astfel, se trece o sumă în plus într-o

77

parte a unui cont sau a mai multor conturi şi concomitent o altă sumă în minus, egală cu cea

trecută în plus, în aceeaşi parte a unui cont sau a altor conturi. Pe total situaţia este corectă,

egalitatea bilanţieră se păstrează dar situaţia din conturi este eronată. Depistarea greşelii se face

datorită soldurilor nefireşti ale acestor conturi sau în urma sesizărilor terţilor;

c. erorile de transcriere care apar ca urmare a trecerii eronate a unor sume, din evidenţa

cronologică în cea sistematică, în debitul şi creditul altor conturi decât cele din formula contabilă

şi care nu corespund conţinutului economic al operaţiei respective. Aceste erori nu determină

inegalităţi şi necorelaţii dar denaturează rezultatele privind mişcările şi soldul conturilor

implicate. Se sesizează prin existenţa unor solduri nespecifice sau la intervenţia terţilor implicaţi

în operaţiunea economică;

d. erori de înregistrare în evidenţa cronologică care se produc datorită următoarelor cauze:

stabilirea eronată a conturilor corespondente;

înregistrarea dublă a unor operaţii economice;

inversarea conturilor corespondente;

greşirea sumei.

Aceste erori determină solduri şi rulaje nespecifice. Corectarea acestor tipuri de erori se face prin

refacerea operaţiunilor contabile (rescrierea formulei contabile, a sumei corespunzătoare etc.)

78

CAPITOLUL 4

ANALIZA ŞI FUNCŢIONAREA SISTEMULUI DE CONTURI

4.1. Clasa conturilor de bilanţ: definire, structură

Conturile de bilanţ evidenţiază elementele patrimoniale de activ şi de pasiv reprezentate îm

bilanţ. Ele asigură informaţia de reflectare şi control privind existenţa şi mişcarea imobilizărilor,

stocurilor şi creanţelor, disponibilităţilor, capitalurilor şi datoriillor întreprinderii. Prin soldurile

lor debitoare şi creditoare, după caz, furnizează informaţia privind situaţia activelor şi pasivelor

înregistrate în bilanţ la un moment dat.

Schema conturilor de bilanţ se prezintă astfel:

- Conturi de capitaluri;

- Conturi de active imobilizate;

- Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie;

- Conturi de terţi;

- Conturi de trezorerie;

- Conturi de regularizare;

- Conturi rectificative.

Pornind de la funcţia lor contabilă sau modul de comportare pentru înregistrarea oeraţiilor

economico – financiare, conturile de bilanţ se diferenţiază în:

=> conturi de activ;

=> conturi de pasiv;

=> conturi de pasiv şi pasiv (bifuncţionale).

Apariţia lor în bilanţ este condiţionată de existenţa soldului final (la sfârşitul perioadei de

raportare), iar plasarea în ACTIV sau în PASIV este dependentă de felul soldului final, astfel

încât cele cu sold final debitor aparţin activului, iar cele cu sold final creditor aparţin pasivului.

Gruparea lor în cadrul activului şi în cadrul pasivului se realizează corespunzător structurilor

informaţionale de bilanţ privind situaţia patrimoniului.

4.1.1. Conturile de capitaluri (Clasa 1)

Capitalul: reprezintă totalitatea surselor de finanţare stabile aflate la dispoziţia unităţii

patrimoniale. Aceste surse stabile sunt constituite din:

Capitalul propriu sau surse proprii: reprezintă acea parte din capital pusă la dispoziţie de

proprietari şi aparţine de drept acestora nefiind rambursabil. La acesta se adaugă şi unele resurse

create în întreprindere din rezultate, pe parcursul desfăşurării

activităţii şi anume:

- prime legate de capital;

- rezerve din reevaluare;

- rezervele;

- rezultatul reportat;

- profitul nerepartizat;

- provizioanele.

Capitalul străin sau surse străine: provine de la terţi şi este rambursabil la un anumit termen.

Sursele străine pot fi pe termen lung sau termen scurt.

79

Capitalul propriu împreună cu capitalul străin exigibil pe termen lung formează capitalul

permanent.

Capitalul permanent = Capital propriu + Capital străin (datorii)pe termen mediu şi lung

Capitalul permanent = Capital propriu + Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli + Capital

străin pe termen mediu şi lung

În raport de modul lor de constituire financiară, conturile cde capitaluri se difereţiază în:

I. conturi de capitaluri proprii;

II. conturi de provizioane;

III. conturi de datorii pe termen lung.

I. Conturile de capitaluri proprii

I.1. Capitalul social

Constituirea şi formarea capitalului social al unei societăţi comerciale se realizează prin aportul

acţionarilor sau a asociaţiilor care poate fi:

a) aport în natură sub forma unor bunuri de natură imobilizărilor şi a activelor circulante

materiale;

b) aport în bani, în numerar sau în cont la bănci.

Capitalul social se divide în acţiuni la societăţile pe acţiuni, sau părţi sociale la societăţile cu

răspundere limitată, emise de entitate.

Acţiunile reprezintă titluri (acte, hârtii) de valoare, emise de societatea pe acţiuni şi care exprimă

dreptul de proprietate al deţinătorului asupra unei părţi din capitalul social al societăţii. Ele

reprezintă deci titlul de proprietate iar deţinătorul lor este coproprietar al societăţii respective.

Acţiunile emise de societate sunt stabilite la valori egale, suma respectiva purtând denumirea de

valoare nominală a acţiunilor.

Acţiunile au şi o valoare reală care se stabileşte pe piaţa bursei de valori în funcţie de cerere şi

ofertă şi ea poate fi mai mare sau mai mică decât valoarea normală:

a) suma care se încasează în plus peste valoarea nominală se numeşte primă de emisiune;

b) suma care nu se poate încasa din valoarea nominală se numeşte diferenţă de emisiune.

Cu ocazia înfiinţării unei societăţi comerciale şi a constituirii capitalului social au loc o serie de

operaţiuni:

1. efectuarea cheltuielilor de constituire;

2. emisiunea şi lansarea acţiunilor prin subsciere pe baza prospectului de emisiune;

3. subscrierea acţiunilor care compun capitalul social.

4. vărsarea (aportarea ) capitalului este operaţia de aducere efectivă în societate a aporturilor în

bani şi în natură subscrise.

Contabilitatea capitalului social se ţine cu ajutorul contului 101 “Capital”.

Contul 101 “Capital”

Ţine evidenţa capitalului subscris şi vărsat în natură şi/sau numerar de către acţionari sau asociaţi

precum şi majorării sau reducerii capitalului potrivit legii.

După conţinutul economic este un cont de capitaluri proprii.

După funcţia contabilă este un cont de pasiv.

Se creditează cu:

- capitalul subscris de acţionari sau asociaţi în natură şi/sau numerar

80

- capitalul majorat prin subscripţie sau emisiune de noi acţiuni

- capitalul preluat în urma fuziunii

- majorarea capitalului prin incorporarea rezervelor şi a primelor legate de capital

Se debitează cu:

- capitalul retras de acţionari sau asociaţi

- capitalul social lichidat cu ocazia fuziunii sau lichidării unităţii

- reducerea capitalului prin acoperirea pierderilor realizate în exerciţiile precedente sau prin

anularea acţiunilor proprii răscumpărate

Soldul contului reprezintă capitalul subscris vărsat / nevărsat existent

Contul se desfăşoară pe următoarele conturi sintetice de gradul II

- 1011 capitalul subscris nevărsat

- 1012 capitalul subscris vărsat

Pentru constituirea capitalului social se utilizează şi Contul 456 „Decontări cu asociaţii privind

capitalul”.

Contul 456 „Decontări cu asociaţii privind capitalul”

Cu ajutorul acestui cont se ţine evidenţa aporturilor subscrise de asociaţi şi acţionari pentru

constituirea şi creşterea capitalului social, precum şi a obligaţiilor de restituire a capitalului.

După conţinutul economic este un cont de creanţe şi de datorii.

După funcţia contabilă este un cont bifuncţional:

Funcţionează ca un cont de activ în cazul constituirii creanţelor cu aporturile subscrise de

acţionari sau asociaţi şi în acest caz:

- se debitează cu drepturile de creanţe asupra asociaţiilor şi acţionarilor reprezentând valoarea

aporturilor în natură sau bani subscrise;

- se creditează cu valoarea aporturilor subscrise vărsate şi lichidarea creanţelor constituite

anterior;

- soldul este debitor şi reprezintă aporturi subscrise şi nevărsate încă.

Funcţionează ca un cont de pasiv în cazul restituirii de capital evidenţiind obligaţiile societăţii

faţă de acţionari şi asociaţi:

- se creditează cu obligaţiile unităţii faţă de asociaţi înregistrând micşorarea capitalului ;

- se debitează cu sumele achitate asociaţiilor sau acţionarilor cu ocazia retragerii capitalului;

- soldul creditor reflectă datoriile societăţii faţă de acţionari sau asociaţi pentru capitalul retras.

Contul 109 ,,Acţiuni proprii”

După conţinutul economic este un cont rectificativ al capitalului propriu.

După funcţia contabilă este un cont de activ.

- se debitează cu costul de achiziţie al acţiunilor proprii răscumpărate;

- se creditează cu costul de achiziţie al acţiunilor anulate sau vândute şi cu diferenţa dintre costul

de achiziţie (mai mare) şi valoarea nominala sau preţul de vânzare a acţiunilor anulate sau

vândute;

- soldul reprezintă valoarea acţiunilor proprii răscumpărate existente la cost de achiziţie.

Operaţii înregistrate privind capitalul social

Exemplul 1: La data de 1 aprilie 2013 se constituie o societate comercială pe acţiuni cu un

capital social de 150.000 lei, divizat în 200 de acţiuni cu valoare nominală de 50 lei, pentru care

81

au subscris un număr de 15 persoane. Din cele 200 de acţiuni, jumătate sunt acţiuni pentru aport

în natură, constituit dintr-o clădire în valoare de 25.000 lei, un teren în valoare de 20.000 lei şi

echipamente în valoare de 30.000 lei sub formă de maşini, utilaje şi instalaţii de lucru. Aportul în

numerar trebuie vărsat în termen de 60 de zile de la subscriere.

Înregistrările care au loc sunt următoarele:

1. La constituirea societăţii, acţionarii subscriu la capitalul social un aport de 150.000 lei.

Capital social = 2.000 acţiuni × 50 lei × 15 persoane =150.000

Analiza contabilă a operaţiei:

1. natura operaţiei

- decontări cu asociaţii privind capitalul............................................ +A

- capitalul subscris nevărsat ................................................................ +P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) ..................... A +x =P +x

3. simbolul conturilor corespondente:

- 456 „Decontări cu asociaţii privind capitalul”, se debitează

- 1011 „Capitalul subscris nevărsat”, se creditează

4. formula contabilă este:

456 = 1011 150.000

2. Acţionarii aduc în societate aportul fiind jumătate în natură 75.000 şi jumătate în

numerar în contul de la bancă la 60 de zile



- decontări cu asociaţii privind capitalul............................................ - A

- terenuri ............................................................................................+ A

- construcţii ....................................................................................... + A

- echipamente tehnologice................................................................... + A

- conturi curente la bancă.................................................................. + A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................ A + x - x = P


- 456 „Decontări cu asociaţii privind capitalul”, se creditează

-2111„Terenuri”, se debitează

- 212 „Construcţii”, se debitează

- 2131 „Echipamente tehnologice”, se debitează

- 5121 „Conturi la banca în lei”, se debitează


% = 456 150.000

2111 20.000

212 25.000

2131 30.000

5121 75.000

3. Trecerea capitalului subscris nevărsat la capital vărsat ca urmare a aducerii integrale a

aporturilor.


82


- capital subscris vărsat ...................................................................... + P

- capital subscris nevărsat ................................................................... - P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................ A = P + x - x

3. simbolurile conturilor corespondente:

- 1012 „Capital subscris vărsat”, se creditează

- 1011 „Capital subscris nevărsat”, se debitează


1011 = 1012 150.000

Exemplul 2: Un asociat solicită retragerea unei părţi din capitalul adus în sumă de 10.000 lei şi

Adunarea Generală a Acţionarilor (AGA) aprobă micşorarea capitalului şi restituirea sumei.

1. Retragerea capitalului social de către asociat



- Capital subscris vărsat ...................................................................... - P

- Decontări cu asociaţii privind capitalul ........................................... + P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................ A = P + x – x

3. simbol conturilor corespondente:

- 1012 „Capital subscris vărsat”, se debitează


Notă: Contul 456 este cont bifuncţional, în acest caz are funcţia de pasiv, el reflectă datoria

constituita faţă de asociat.


1012 = 456 10.000

2. Se achită asociatului capitalul retras în sumă de 10.000 lei din contul de la bancă.



- Disponibilul în contul curent de la bancă ........................................ - A

- Decontări cu asociaţii privind capitalul ............................................ - P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) .................... A - x = P - x

3. simbolul conturilor corespondente

- 5121 „Conturi la bănci în lei”, se creditează


4. formula contabilă:

456 = 5121 10.000

Exemplul 3: Adunarea Generală a Acţionarilor decide majorarea capitalului social cu suma de

40.000 lei pe seama incorporării în capitalul social a:

– rezervelor 1.500 lei;

– rezervelor din reevaluare 600 lei;

– profitului obţinut în exerciţiul precedent 1.000 lei;

– primelor legate de capital 900 lei.



83

- capital subscris vărsat ...................................................................... + P

- rezerve .............................................................................................. - P

- rezerve din reevaluare ...................................................................... - P

- rezultat reportat ................................................................................ - P

- prime legate de capital...................................................................... - P




- 104 „Prime legate de capital”, se debitează

- 105 „Rezerve din reevaluare”, se debitează

- 106 „Rezerve”, se debitează

- 117 „Rezultat reportat”, se debitează


% = 1012 4.000

104 900

105 600

106 1.500

117 1.000

Exemplul 4: Societatea răscumpără de pe piaţă, în vederea anulării, 1.000 acţiuni proprii la

valoarea nominală de 2 lei pe acţiune.


1. Răscumpărarea acţiunilor proprii

1. natura operaţiei:

- Acţiuni proprii ................................................................................ + A

- Conturi la bănci ............................................................................... - A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură).................. A+ x- x = P

3. simbolurile conturile conturilor corespondente:

- 109„Acţiuni proprii”, se debitează



109 = 5121 2.000

2. Societatea anulează la valoarea nominală acţiunile răscumpărate, în vederea micşorării

capitalului social.



- Acţiuni proprii ................................................................................. - A

- Capital social subscris vărsat ........................................................... - P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) ...................... A- x = P -x


- 109„Acţiuni proprii”, se creditează

- 1012 „Capital social subscris vărsat”, se debitează


84

1012 = 109 2.000

I.2. Primele de capital

Prima de emisiune reprezintă excedentul dintre valoarea de emisiune (mai mare) şi valoarea

nominală a acţiunilor. Ea apare cu ocazia majorării capitalului societăţii când preţul de emisiune

al noilor acţiuni ce se emit este superior valorii nominale a vechilor acţiuni.

Contabilitatea lor se ţine cu ajutorul contului 104 “Prime legate de capital”

Contul 104 “Prime legate de capital”

Ţine evidenţa primelor de emisiune, de aport, de fuziune şi de conversie a obligaţiunilor în

acţiuni.


Are funcţie contabilă de pasiv.

- se creditează cu primele stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii, aportului de capital şi de

conversie a obligaţiunilor în acţiuni (prin debitarea contului 456);

- se debitează cu primele legate de capital incorporate în capitalul social(contul 101) sau

transferate la rezerve (contul 106);

- soldul creditor reflectă prime constituite şi nerepartizate încă.

Contul se desfăşoară pe următoarele conturi sintetice de gradul II:

- 1041 „Prime de emisiune”;

- 1042 “Prime de fuziune”;

- 1043 „Prime de aport”;

- 1044 „Prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni”.

Operaţii înregistrate privind primele de capital

Exemplul 1:

Adunarea generală a acţionarilor hotărăşte majorarea capitalului social prin aporturi noi, în

numerar. Cu ocazia subscrierii aporturilor, valoarea la preţ de emisiune este de 12.000 lei,

iar valoarea nominală a acţiunilor subscrise de 10.000 lei. Primele de emisiune constituite au

următoarea destinaţie: 400 lei pentru constituirea de rezerve şi 1.000 lei pentru creşterea

capitalului social.

1. Societatea emite noi acţiuni cu primă pentru majorarea capitalului:

- valoare nominală 10.000 lei

- valoare de emisiune 12.000 lei

- prima de emisiune 2.000 lei



- Decontări cu asociaţii privind capitalul .......................................... + A

- Capital subscris nevărsat ................................................................. + P

- Prime de emisiune ........................................................................... + P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) .................. A + x = P + x



- 1011 „Capital subscris nevărsat”, se creditează

- 1041 „Prime de emisiune”, se creditează


85

456 = % 12.000

1011 10.000

1041 2.000

2. Se încasează contravaloarea acţiunilor emise, prin casierie (se stinge creanţa faţă de

acţionari).



- conturi la bănci în lei ...................................................................... + A

- decontări cu asociaţii privind capitalul............................................ - A



- 5121 „Conturi la bănci”, se debitează



5121 = 456 12.000

3. Se înregistrează trecerea capitalului subscris nevărsat la capitalul vărsat cu suma de

200.000 lei



- Capital subscris vărsat ..................................................................... + P

- Capital subscris nevărsat .................................................................. - P




- 1011 „Capital subscris nevărsat”, se debitează


1011 = 1012 10.000

4. Prima de capital constituită la emisiune şi încasată ulterior se utilizează pentru:

- majorarea capitalului 1.000 lei

- majorarea rezervelor 400 lei



- Prime legate de capital ..................................................................... - P


- Rezerve ............................................................................................ + P



- 1041 „Prime legate de capital”, se debitează


- 1068 „Alte rezerve”, se creditează


1041 = % 1.400

86

1012 1.000

1068 400

I.3. Rezervele din reevaluare

Rezervele din reevaluare sunt rezerve rezervelor constituite din reevaluarea imobilizărilor

corporale şi a celor finaciare, efectuate potrivit legii. Contabilitatea lor se ţine cu ajutorul contului

105 „Rezerve din reevaluare”

Contul 105 „Rezerve din reevaluare”

Ţine evidenţa rezervelor din reevaluare.



- se creditează cu creşterea de valoare rezultată din reevaluarea imobilizărilor corporale;

- se debitează cu rezerve din reevaluare trecute la rezerve şi cu descreşterile faţă de valoarea

contabilă netă rezultată din reevaluarea imobilizărilor corporale;

- soldul creditor reprezintă rezerve din reevaluarea imobilizărilor corporale neutilizate încă.

Operaţii înregistrate privind rezervele din reevaluare

1. Ca urmare a revaluării unei construcţii rezultă o diferenţă favorabilă în sumă de 2.000

lei



- Construcţii ...................................................................................... + A

- Rezerve din reevaluare .................................................................... + P



- 212 „Construcţii” se debitează

- 105 „Rezerve din reevaluare” se creditează


212 = 105 2.000

2. Societatea (AGA) hotărăşte ca diferenţa din reevaluare să fie utilizată pentru:

- creşterea capitalului social 1.500

- majorarea rezervelor 500



- Rezerve din reevaluare ..................................................................... - P

- Capitalul subscris vărsat .................................................................. + P

- Rezerve ............................................................................................ + P


3. conturi corespondente:

- 105 „Rezerve din reevaluare” se debitează

- 1012 „Capital subscris vărsat” se creditează

- 1068 „Alte rezerve” se creditează


105 = % 2.000

87

1012 1.500

1068 500

I.4. Rezervele

Contabilitatea rezervelor se ţine cu ajutorul contului 106 „Rezerve” pe categorii de rezerve astfel:

- 1061 - Rezerve legale;

- 1063 - Rezerve statuare sau contractuale;

- 1064 - Rezerve de valoare justă;

- 1065 - Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare;

- 1068 - Alte rezerve.

Contul 106 „Rezerve”

Ţine evidenţa rezervelor.



- se creditează cu:

- rezerva din reevaluare şi primele de capital trecute la rezerve;

- profit net din exerciţiile anterioare şi din exerciţiul curent repartizat la rezerve;

- se debitează cu:

- rezerve destinate majorării capitalului;

- rezerve utilizate pentru acoperirea pierderilor realizate în exerciţiile precedente;

- diferenţa dintre valoarea titlurilor de participare retrase sau cedate şi valoarea neamortizată

mijloacelor fixe respectiv a terenurilor care au constituit obiectul participării în natură

capitalul social al altei societăţi.

- soldul creditor reprezintă rezerve existente şi neutilizate.

Operaţii înregistrate privind rezervele

1. Societatea constituie rezerve din profitul exerciţiului precedent în sumă de 2.000 lei.



- Rezerve statutare ............................................................................. + P

- Profitul reportat ................................................................................ - P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................. A = P + x- x


- 106 „Rezerve”, se creditează

- 117 „Rezultatul reportat”, se debitează


117 = 1063 2.000

2. Societatea constituie rezerve legale din profitul brut al exerciţiului curent în sumă de

5.000 lei.



- Rezerve legale ................................................................................. + P

- Repartizarea profitului.................................................................... + A


88


- 106 „Rezerve”, se creditează

- 129 „Repartizarea profitului”, se debitează


129 = 1061 5.000

3. Rezervele statutare constituite se încorporează în capitalul social conform hotărârii

AGA în suma de 2.000 lei.




- Rezerve statutare .............................................................................. - P




- 1063 „Rezerve statutare”, se debitează


1063 = 1012 2.000

II. Conturi de provizioane

Ţine evidenţa provizioanelor pentru litigii, garanţii acordate clienţilor şi alte riscuri şi cheltuieli

După conţinutul economic este un cont de capital propriu.


- se creditează cu valoarea provizioanelor pentru riscuri şi cheltuieli constituite pe seama

cheltuielilor;

- se debitează cu sumele reprezentând diminuarea sau anularea provizioanelor pentru riscuri

şicheltuieli pe seama veniturilor;

- soldul creditor reprezintă provizioane pentru riscuri şi cheltuieli constituite şi neanulate.

Operaţii înregistrate privind provizioanele

1. Se constituie în exerciţiul curent un provizion pentru amenzile şi penalităţile probabile de

plătit în exerciţiul următor, în valoare de 56 lei



- cheltuieli de exploatare privind amortismentele şi provizioanele ... +A

- provizioane pentru riscuri şi cheltuieli ............................................. +P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) ................... A+ x = P + x


- 151 , „Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”, se creditează

- 658 „Cheltuieli de exploatare privind amortismentele şi provizioanele”, se debitează


658 = 151 56

2. Provizionul devine fără obiect şi se anulează, după plata penalităţilor



89

- venituri de exploatare privind amortismentele şi provizioanele ...... +P

- provizioane pentru riscuri şi cheltuieli .............................................. -P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................. A = P + x -x


- 151 , „Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli”, se debitează

- 758 „Venituri de exploatare privind amortismentele şi provizioanele”, creditează


151 = 758 56

III. Conturi de capital împrumutat (străin) pe termen lung

În structura capitalului străin intră:

- împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni;

- credite bancare pe termen lung;

- datorii ce privesc imobilizările financiare;

- alte împrumuturi şi datorii asimilate;

- dobânzi aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate;

- prime privind rambursarea obligaţiunilor.

III. 1. Împrumutul din emisiunea de obligaţiuni

Obligaţiunile sunt hârtii de valoare care atribuie posesorului lor calitatea de creditor al unităţii şi

dreptul de a primii pentru suma împrumutată un venit sub formă de dobândă.

Vânzarea - cumpărarea obligaţiunilor se face prin subscriere publică prin bursa de valori.

Încasarea dobânzii se face la termene fixe pe baza cupoanelor de dobânzi care sunt ataşate

obligaţiunilor, iar suma dobânzilor plătită de unitate se include pe cheltuieli financiare ale

unităţii. Există şi varianta când obligaţiunile se vând la o valoare mai mică decât valoarea lor

nominală şi se stabileşte astfel o anumită sumă numită primă de rambursare care va fi plătită de

unitate odată cu rambursarea împrumutului. Această primă de rambursare (numită şi primă de

emisiune) se amortizează prin includerea ei în cheltuieli financiare.

Contabilitatea împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni se ţine cu ajutorul contului 161

„Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni”

Contul 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni”

După conţinutul economic este un cont de capital împrumutat pe termen mediu şi lung.


- se creditează cu:

- suma împrumuturilor obţinute la valoarea de rambursare a obligaţiunilor emise;

- suma primelor de rambursare aferentă împrumuturilor din emisiunea de obligaţiuni;

- diferenţele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exerciţiului

financiar a împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni în valută;

- se debitează cu:

- împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni convertite în acţiuni;

- suma împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni rambursate;

- valoarea obligaţiunilor emise şi răscumpărate anulate;

- diferenţe favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la închiderea exerciţiului

financiar a împrumutului din emisiuni de obligaţiuni în valută;

90

- soldul creditor reprezintă împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni nerambursate.

Operaţii înregistrate privind împrumutul din emisiuni de obligaţiuni

Exemplul 1: Pentru obţinerea unui împrumut societatea emite 1.000 de obligaţiuni cu

valoare nominală de 100 lei/obligaţiune, pe o perioadă de un an, cu o dobândă de 25%

(100.000 x 25% = 25.000) şi cu rambursarea la scadenţă.

1. Subscrierea obligaţiunilor



- Debitori diverşi ............................................................................... + A

- Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni ........................................ + P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) ................... A + x= P + x

3. Conturi corespondente:

- 461 „Debitori diverşi” se debitează

- 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni” se creditează


461 = 161 100.000

2. Încasarea creanţei constituită din subscrierea obligaţiunilor se face prin contul de la

bancă.



- Conturi la bănci .............................................................................. + A

- Debitori diverşi ................................................................................ - A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................. A + x - x= P


- 5121 „Conturi la bănci în lei” se debitează

- 461 „Debitori diverşi” se creditează


5121 = 461 100.000

3. Se înregistrează dobânda de 25% aferentă împrumutului realizat.

Analiza contabilă a operaţiei.


- Cheltuieli privind dobânzile ........................................................... + A

- Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni ........ + P



- 666 „Cheltuieli privind dobânzile” se debitează

- 1681 „Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni” se creditează


666 = 1681 25.000

4. La termenul scadent enitatea economică rambursează împrumutul, cu suma de 100.000

lei.

Analiza contabilă:

91


- Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni .......................................... -P

- Conturi la bănci în lei ...................................................................... - A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................... A - x = P-x


- 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni” se debitează

- 5121 „Conturi la bănci în lei” se creditează

4. formula contabilă

161 = 5121 100.000

III. 2. Creditele bancare pe termen mediu şi lung

Creditele bancare pe termen lung şi mediu sunt primite de la bănci sau alte instituţii de creditare

şi cuprind creditele care au termen de rambursare de peste un an. Acordarea acestor credite este

condiţionată de garantarea lor cu patrimoniul unităţii. Limita cuantumului sumelor acordate sub

formă de credite de către bănci este de 30% din valoarea pasivului patrimonial. Contabilitaatea

lor se ţine cu ajutorul contului 162 „Credite bancare pe termen lung”.

Contul 162 „Credite bancare pe termen lung”

Ţine evidenţa creditelor bancare pe termen lung primite de la bănci sau alte persoane juridice.

După conţinutul economic este un cont de capital împrumutat pe termen mediu şi lung.


- se creditează cu creditele bancare primite;

- se debitează cu suma creditelor bancare rambursate;

- soldul creditor reprezintă credite pe termen lung nerambursate.

Operaţii înregistrate privind creditele bancare petermen mediu şi lung

1. Societatea contractează şi primeşte în contul bancar un credit pe termen lung în sumă de

150.000 lei.

Analiza contabilă


- Conturi la bănci în lei ..................................................................... + A

- Credite bancare pe termen lung ....................................................... + P




- 1621 „Credite bancare pe termen lung” se creditează


5121 = 1621 150.000

2. Se înregistrează dobânda datorată băncii de 20% (150.000x 20% = 30.000)

Analiza contabilă


- Cheltuieli cu dobânzile ................................................................... + A

- Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung ....................... + P


3. conturi corespondente

92

- 666 „Cheltuieli cu dobânzile” se debitează

- 1682 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung” se creditează


666 = 1682 30.000

3. La data scadentă societatea rambursează băncii un credit obţinut anterior şi dobânda

aferentă

Analiza contabilă:


- Conturi la bănci în lei ...................................................................... - A

- Credite bancare pe termen lung ........................................................ - P

- Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung ........................ - P




- 1621 „Credite bancare pe termen lung” se debitează

- 1682 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung” se debitează


% = 5121 180.000

1621 150.000

1682 30.000

4.1.2. Conturile de active imobilizate (Clasa 2)

Aceste conturi evidenţiază fluxurile şi valorile economice destinate să servească o perioadă

îndelungată în activitatea unităţii patrimoniale, fără a se consuma după prima utilizare. Ele îşi

transmit treptat valoarea asupra produselor la a căror producere participă.

În calitatea lor de conturi bilanţiere, aceste conturi furnizează informaţia de cunoaştere şo control

gestionar asupra situaţiei patrimoniului. Prin soldul lor debitor asigură informaţia de inventar

pentru completarea bilanţului contabil.

I. Conturile de imobilizări necorporale

În structura acestora se cuprind:

- cheltuieli de constituire;

- cheltuieli de dezvoltare;

- concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale şi alte drepturi şi valori similare;

- fondul comercial;

- alte imobilizări necorporale.

Pentru contabilizarea existenţei şi mişcării imobilizărilor necorporale se utilizează următoarele

conturi din grupa 20: 201 „Cheltuieli de constituire”, 203 „Cheltuieli de dezvoltare”, 205

„Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale şi alte drepturi şi valori similare”, 207

„Fondul comercial”, 208 „Alte imobilizări necorporale”.

Conturile din această grupă sunt:

După conţinutul economic conturi de active imobilizate necorporale.

După funcţia contabilă sunt conturi de activ.

93

- se debitează cu imobilizările necorporale achiziţionate, realizate pe cont propriu, aduse ca aport

la înfiinţarea societăţii sau obţinute pe alte căi;

- se creditează cu imobilizările necorporale respective, scoase din activul patrimonial ca fiind

amortizate integral sau sunt vândute, restituite sau ieşite pe alte căi;

- soldul debitor reflectă imobilizările necorporale existente.

Contul 280 „Amortizări privind imobilizările necorporale”

Evidenţiază amortizarea calculată asupra imobilizărilor necorporale;

După conţinutul economic cont rectificativ al imobilizărilor necorporale.

După funcţia contabilă este un cont cu funcţie contabilă de pasiv.

- se creditează cu valoarea amortizării calculată pentru imobilizările necorporale inclusă pe

cheltuieli;

- se debitează cu amortizarea aferentă imobilizărilor necorporale scoase din activul patrimonial;

- soldul creditor reprezintă amortizarea aferentă imobilizărilor necorporale existente în activul

patrimonial.

Amortizarea se realizează potrivit legii sau contractului în care este prevăzută durata de

amortizare (în cazul concesiunilor, brevetelor, licenţelor şi a altor drepturi şi valori asimilate

durata de recuperare prin amortizare este de regulă 3-5 ani).

Operaţii înregistrate privind imobilizările necorporale

1. La înfiinţarea ei o societate comercială achită în numerar o taxă de publicitate de 680 lei.



- Cheltuieli de constituire ................................................................. + A

- Casa în lei ........................................................................................ - A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................ A + x – x = P


- 201 „Cheltuieli de constituire” se debitează

- 5311 „Casa în lei” se creditează


201 = 5311 680

2. Societatea comercială înregistrează factura primită de la terţi pentru cheltuieli efectuate

la constituire (reclamă TVR) în sumă de 2.000 lei, TVA 19%



- Cheltuieli de constituire ................................................................. + A

- Furnizori .......................................................................................... + P

- TVA deductibilă....................................................................................+A



- 201 „Cheltuieli de constituire” se debitează

- 404 „Furnizori de imobilizări” se creditează

- 4426 ”TVA deductibilă” de debitează


94

% = 404 2.380

201 2.000

4426 380

3. O societate comercială realizează un proiect de dezvoltare cu forţe proprii. Costul efectiv

al proiectului este de 5.000 lei, proiectul se amortizează.



- Cheltuieli de dezvoltare .................................................................. + A

- Venituri din producţia de imobilizări necorporale .......................... + P



- 203 „Cheltuieli de dezvoltare” se debitează

- 721 „,Venituri din producţia de imobilizări necorporale” se creditează


203 = 721 5.000

Notă: dacă proiectul era achiziţionat de la terţi în locul contului 721 se utiliza contul 404

„Furnizori pentru imobilizări” şi formula contabilă era:

203 = 404 5.000

4. Societatea înregistrează amortizarea cheltuielilor de constituire aferentă primului an

(durata 3-5 ani).

Analiza contabilă:


- Cheltuieli de exploatare privind amortizarea ................................. + A

- Amortizarea imobilizărilor necorporale .......................................... + P



- 6811 „Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” se debitează

- 2801„Amortizarea cheltuielilor de constituire” se creditează


6811 = 2801 226,66

5. După amortizarea integrală a cheltuielilor de constituire pe o perioadă de 3 ani acestea se

scot din activul patrimonial amortizate complet.

Analiza contabilă:


- Cheltuieli de constituire .................................................................. - A

- Amortizări privind imobilizările necorporale .................................. - P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) .................... A – x = P - x


- 201 „Cheltuieli de constituire” se creditează

- 2801„Amortizarea cheltuielilor de constituire” se debitează


2801 = 201 680

95

II. Conturile de imobilizări corporale

În structura acestora se cuprind:

- terenurile;

- construcţii;

- instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii;

- mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţia valorilor umane şi materiale şi alte active

corporale.

Pentru contabilizarea existenţei şi mişcării imobilizărilor corporale se utilizează următoarele

conturi din grupa 21: 211 „Terenuri”, 212 „Construcţii”, 213 „Instalaţii tehnice, mijloace de

transport”, 214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane

şi materiale şi alte active corporale”.


După conţinutul economic conturi de active imobilizate corporale.


- se debitează cu imobilizările corporale achiziţionate, realizate pe cont propriu, aduse ca aport la

înfiinţarea societăţii sau obţinute pe alte căi;

- se creditează cu imobilizările corporale respective, scoase din activul patrimonial ca fiind

amortizate integral sau sunt vândute, restituite sau ieşite pe alte căi;

- soldul debitor reflectă imobilizările corporale existente.

Contul 281 „Amortizări privind imobilizările corporale”

Evidenţiază amortizarea calculată asupra imobilizărilor corporale;

După conţinutul economic cont rectificativ al imobilizărilor corporale.

După funcţia contabilă este un cont cu funcţie contabilă de pasiv.

- se creditează cu amortizarea imobilizărilor corporale calculată şi inclusă lunar pe cheltuieli;

- se debitează cu amortizarea aferentă imobilizărilor corporale ieşite din patrimoniul unităţii prin

vânzare, casare, donaţii etc;

- soldul creditor reprezintă amortizarea aferentă imobilizărilor corporale existente în patrimoniul

unităţii;

Amortizarea se calculează pe toată durata de folosire a mijloacelor fixe până la recuperarea

integrală a valorii lor.

Pentru determinarea amortizării se utilizează următoarele relaţii de calcul:

a) D

VA i

a sau b) 100

aia

CVA

în care: D

Ca

100

Aa = amortizare anuala (anuitatea);

Vi = valoare de intrare (înregistrare);

D = durata normală de utilizare (ani);

Ca = cota de amortizare.

Pentru calculul amortizării se poate utiliza una din următoarele regimuri (metode) de amortizare:

Amortizarea liniară presupune calculul amortizării în mod egal, liniar, pe toată durata normală

de utilizare a mijloacelor fixe (în ani). Se utilizează relaţiile de calcul de mai sus.

96

Exemplu: Un mijloc fix are valoare de intrare Vi = 10.000 lei şi durata normală de utilizare D = 5

ani

000.25

000.10

D

VA i

a lei amortizare anuală

sau

%205

100100

DCa cota de amortizare anuală

000.2100

20000.10

100

ai

a

CVA amortizarea anuală

Amortizarea degresivă presupune multiplicarea cotelor de amortizare cu unul din următorii

coeficienţi prevăzuţi în legislaţie:

- 1,5 pentru imobilizările corporale cu durata normală de utilizare cuprinsă între 2-5 ani;

- 2,0 pentru imobilizările corporale cu durata normală de utilizare cuprinsă între 5-10 ani;

- 2,5 pentru imobilizările corporale cu durata normală de utilizare mai mare de 10 ani;

Amortizarea accelerată constă în calcularea şi includerea pe cheltuieli de exploatare în

primul an de funcţionare a unei amortizări anuale de 50% din valoarea de intrare a

imobilizărilor corporale iar restul amortizării se include pe cheltuieli în exerciţiile financiare

următoare după regimul liniar, cotele stabilindu-se prin raportarea valorii rămase la numărul de

ani de utilizare rămaşi.

NOTĂ : terenurile nu se amortizează numai amenajările de terenuri.

Operaţii înregistrate privind imobilizările corporale

1. Societatea achiziţionează de la terţi un teren în valoare de 40.000 lei, TVA 19%.



- terenuri ........................................................................................... + A

- furnizori pentru imobilizări ............................................................. + P

- TVA deductibilă.....................................................................................+A



- 2111 „Terenuri” se debitează

- 404 „Furnizori pentru imobilizări” se creditează

- 4426 ”TVA deductibilă” de debitează


% = 404 47.600

2111 40.000

4426 7.600

2. Pe unul din terenuri societatea execută cu forţe proprii un drum de acces la un cost de

10.000 lei.



- amenajări de terenuri ...................................................................... + A

- venituri din producţia de imobilizări corporale ............................... + P

97

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) ................. A + x = P + x


- 2112 „Amenajări de terenuri” se debitează

- 722 „Venituri din producţia de imobilizări corporale” se creditează


2112 = 722 10.000

Notă: Dacă amenajările sunt efectuate de o întreprindere specializata atunci în locul contului 722

se foloseşte contul 404 “Furnizori de imobilizări”.

2112 = 404 10.000

3. Se înregistrează amortizarea amenajărilor de terenuri aferentă primului an, ştiind că

durata normală de utilizare este de 5 ani.

000.25

000.10

D

VA i

a



- cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor ........... + A

- amortizarea imobilizărilor corporale ............................................... + P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) ................ A + x = P + x



- 2811 „Amortizarea amenajărilor de teren” se creditează


6811 = 2811 2.000

4. După amortizarea integrală a amenajărilor (după 5 ani), acestea se scot din evidenţă din

patrimoniul entităţii.



- amenajările de terenuri .................................................................... - A

- amortizarea amenajărilor .................................................................. - P



- 2112 „Amenajări de terenuri” se creditează

- 2810 „Amortizări privind imobilizările corporale” se debitează


2811 = 2112 12.000

5. O societate comercială achiziţionează o instalaţie de la un furnizor la cost de achiziţie

50.000 lei, T.V.A. 19%, plata făcându-se ulterior. Pe baza procesului verbal de recepţie şi a

facturii se înregistrează în contabilitate instalaţia achiziţionată.



- Instalaţii tehnice ............................................................................. + A

- furnizori pentru imobilizări ............................................................. + P

98

- T.V.A. deductibilă .......................................................................... + A


3. simbolul conturilor componente:

- 2131„Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii” se debitează

- 404 „Furnizori pentru imobilizări” se creditează

- 4426 „T.V.A. deductibilă” se debitează


% = 404 59.500

2131 50.000

4426 9.500

6. Se înregistrează amortizarea instalaţiei aferentă primului an de funcţionare cunoscând

că durata normală de funcţionare este de 10 ani.

000.510

000.50

D

VA i

a Lei amortizarea anuală



- cheltuieli de exploatare privind amortizările .................................. + A

- amortizări privind imobilizările corporale ...................................... + P




- 2813 „Amortizarea instalaţiilor”, se creditează


6811 = 2813 5.000

7. După 5 ani de funcţionare instalaţia se vinde altei entităţi la un preţ negociat de 25.000

lei, TVA 19%, instalaţia fiind amortizată în proporţie de 50% (25.000 lei)



- debitori diverşi pentru creanţa constituită ...................................... + A

- venituri din vânzarea activelor ........................................................ + P

- TVA colectat..........................................................................................+ P




- 7583 „Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital” se creditează

- 4427 ”TVA colectată” de creditează


461 = % 29.750

7583 25.000

4427 4.750

99

8. Se înregistrează scoaterea din evidenţă a instalaţiei vândute a cărei valoare de intrare

este de 50.000 lei şi care a fost amortizată 50% adică 25.000 lei. Valoarea neamortizată

(valoarea netă) este de 50.000 - 25.000 = 25.000 lei.

Analiza contabilă:


- Instalaţii tehnice .............................................................................. - A

- amortizări privind imobilizările corporale ....................................... - P

- cheltuieli privind activele cedate ...........................................................+A


relaţia bilanţieră de modificare (de structură) .................... A + x - x = P


- 2131 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii” se creditează

- 2813 „Amortizarea instalaţiilor” se debitează

- 6583 „Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital” se debitează


% = 2131 50.000

2813 25.000

6583 25.000

III. Conturile de imobilizări financiare

Contabilitatea imobilizărilor financiare se ţine cu ajutorul următoarelor conturi: 261 ,,Acţiuni

deţinute la entităţile afiliate”, 263 “ Interese de participare”, 267 “Creanţe imobilizate”.


După conţinutul economic conturi de active imobilizate financiare.


- se debitează cu imobilizările financiare dobândite prin achiziţii sau aport precum şi a celor

primite ca urmare a reinvestirii dividendelor precum şi cu valoarea împrumuturilor acordate şi a

dobânzilor aferente creanţelor imobilizate;

- se creditează cu valoarea cheltuielilor privind imobilizările financiare cedate;

- soldul debitor reflectă imobilizările financiare existente.

Operaţii înregistrate privind imobilizările financiare

1. Societatea achiziţionează de la o altă societate interese de participare (acţiuni) cu plata

imediată prin bancă în valoare de 20.000 lei (1.000 acţiuni cu o valoare nominală de 20 lei

pe acţiune)



- interese de participare..................................................................... + A

- disponibilităţi băneşti în cont .......................................................... - A



- 263 „Interese de participare” se debitează


100


263 = 5121 20.000

2. Societatea vinde altor societăţi jumătate din interesele achiziţionate la valoarea de 12.500

lei (500 acţiuni cu un preţ de vânzare de 25. lei pe acţiune).



- debitori diverşi ............................................................................... + A

- venituri din imobilizări financiare cedate........................................ + P




- 7641 „Venituri din imobilizări financiare cedate” se creditează


461= 7641 12.500

3. Se înregistrează scoaterea din evidenţă a intereselor de participare (acţiunilor) vândute la

preţ de achiziţie (500 de acţiuni la preţ de achiziţie de 20 lei = 10.000 lei)



- acţiuni deţinute la entităţile afiliate…...................................................-A

- cheltuieli cu activele cedate............................................................ + A



- 263 „Interese de participare” se creditează

- 6641 „Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate” se debitează


6641= 263 12.500

4. Societatea acordă unei alte entităţi un împrumut pe termen lung în sumă de 120.000 lei.



- împrumuturi acordate pe termen lung ............................................ + A

- disponibilităţi băneşti ...................................................................... - A



- 2675 „Împrumuturi acordate pe termen lung” se debitează



2675 = 5121 120.000

5. Se înregistrează dobânda aferentă 20% pe an.



- venituri din dobânzi .......................................................................... +P

- dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung ......... + A

101



- 2676 „Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung” se debitează

- 766 „Venituri din dobânzi” se creditează

2676 = 766 24.000

6. Se înregistrează încasarea împrumutului la scadenţă inclusiv dobânda aferentă.



- împrumuturi acordate pe termen lung ............................................. - A

- dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung.............- A

- conturi curente la bănci .................................................................. + A



- 2675 „Împrumuturi acordate pe termen lung” se creditează

- 2676 „Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung” se creditează

5121 „Conturi la bănci în lei” se debitează


5121 = % 144.000

2675 120.000

2676 24.000

4.1.3. Conturile de stocuri şi producţie în curs de execuţie (Clasa 3)

În conturile din această grupă se înregistrează bunurile şi serviciile din cadrul entităţii economice

destinate vânzării în starea iniţială de la cumpărare sau după prelucrarea lor în procesul de

fabricaţie sau consumate la prima lor utilizare.

Potrivit articolului 13 alineatul 2 din legea contabilităţii, contabilitatea stocurilor se ţine

cantitativ şi valoric prin:

a. metoda inventarului permanent care presupune înregistrarea tuturor operaţiilor deintrare şi

ieşire şi permite stabilirea şi cunoaşterea în orice moment a stocurilor atât cantitativ cât şi valoric.

b. metoda inventarului intermitent care constă în stabilirea ieşirilor şi înregistrarea lor în

contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfârşitul perioadei. În acest caz ieşirile se

determină ca diferenţă între valoarea stocului iniţial plus valoarea intrărilor şi valoarea stocului

final determinat pe baza inventarierii. Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate în bilanţ

la valoare mai mare decât valoarea ce se poate obţine prin utilizarea sau vânzarea lor. În acest

scop valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizată netă prin constituirea unei

ajustări pentru depreciere.

Pentru contabilizarea existentei şi mişcării materiilor prime, a materialelor auxiliare şi a

obiectelor de inventar se utilizează următoarele conturi: 301 „Materii prime”, 302 „Materiale

consumabile”, 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar”, 308 “Diferenţe de preţ la

materii prime şi materiale”, 341 “Semifabricate”, 345 “Produse finite”, 346 “Produse

reziduale”, 347 “Produse agricole” 348 “Diferenţe de preţ la produse”, 361“Active biologice

de natura stocurilor”, 371 “Mărfuri”, 378 “Diferenţe de preţ la mărfuri”, 381 “Ambalaje”.


102

După conţinutul economic conturi de active circulante de natura stocurilor.


- se debitează cu valoarea stocurilor achiziţionate, realizate din producţie propre, aduse ca aport

la înfiinţarea societăţii sau obţinute pe alte căi;

- se creditează cu valoarea stocurilor scoase din patrimoniu spre consum, vândute terţilor sau pe

alte căi;

- soldul debitor exprimă stocuri existente la sfârşitul perioadei.

Operaţii înregistrate în contabilitate privind stocurile de materii prime, materiale consumabile

şi obiecte de inventar:

1. O entitate economică se aprovizionează cu materii prime de la furnizori la cost de

achiziţie de 10.000 lei, T.V.A. 19%



- materii prime .................................................................................. + A

- T.V.A deductibilă ........................................................................... + A

- furnizori ........................................................................................... + P


3. conturi corespondente din operaţie:

- 301 „Materii prime” se debitează


- 401 „Furnizori” se creditează


% = 404 11.900

301 10.000

4426 1.900

2. Materiile prime se dau în secţii pentru consum



- materii prime ................................................................................... - A

- cheltuieli cu materii prime.............................................................. + A

2.relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................. A + x - x = P

3. conturile corespondente din operaţie:

- 301 „Materii prime” se creditează

- 601 „Cheltuieli cu materia primă” se debitează


601 = 301 10.000

3. Entitatea se aprovizionează cu materiale consumabile, costul de achiziţie este de 4.000 lei,

T.V.A. 19%



- materiale consumabile .................................................................... + A


103

- furnizori ........................................................................................... + P



- 302 „Materiale consumabile” se debitează

- 4426 „T.V.A. deductibilă”, se debitează



% = 401 4.760

302 4.000

4426 760

4. Materialele consumabile se dau în consum în totalitate.



- materiale consumabile ..................................................................... - A

- cheltuielile cu materialele consumabile ......................................... + A



- 302 „Materiale consumabile” se creditează

- 602 „Cheltuieli cu materialele consumabile” se debitează


602 = 302 4.000

5. Entitatea achiziţionează materiale de natura obiectelor de inventar de la furnizori la cost

de achiziţie 8.000 lei, T.V.A. 19%



- materiale de natura obiectelor de inventar ..................................... + A


- Furnizori .......................................................................................... + P



- 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” se debitează




% = 401 9.520

303 8.000

4426 1.520

6. Materialele de natura obiectelor de inventar se dau în totalitate în secţie pentru folosinţă

incluzându-se pe cheltuieli.



- materiale de natura obiectelor de inventar ...................................... - A

104

- cheltuieli cu materialele de natura obiectelor de inventar .............. + A


3. conturile corespondente din operaţie

- 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” se creditează

- 603 „Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar” se debitează


603 = 303 8.000

7. Se înregistrează lipsuri de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura

obiectelor de inventar, la inventariere care nu sunt imputabile în valoare de 1.000, 2.000,

respectiv 3.000 lei.



- materii prime ................................................................................... - A

- cheltuieli cu materii prime.............................................................. + A

- materiale consumabile ..................................................................... - A

- cheltuieli cu materiale consumabile ............................................... + A

- materiale de natura obiectelor de inventar ...................................... - A

- cheltuieli cu materialele de natura obiectelor de inventar .............. + A



- 301 „Materii prime” se creditează

- 601 „Cheltuieli cu materii prime” se debitează

- 302 „Materiale consumabile” se creditează

- 602 „Cheltuieli cu materiale consumabile” se debitează

- 303 „Materiale de natura obiectelor de inventar” se creditează

- 603 „Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar” se debitează


601 = 301 1.000

602 = 302 2.000

603 = 303 3.000

Operaţii înregistrate în contabilitate privind stocurile de produse

1. La sfârşitul entitatea economică înregistrează producţia în curs de execuţie determinată

pe baza inventarierii, la cost de producţie în sumă de 50.000 lei.



- producţia în curs de execuţie ........................................................... +A

- venituri aferente costurilor stocurilor de produse...............................+P


3.conturile corespondente din operaţie:

- 331 „Producţia în curs de execuţie” se debitează

- 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” se creditează


105

331 = 711 50.000

2. La începutul lunii următoare producţia în curs de execuţie îşi continuă procesul de

fabricaţie şi, deci, se scade din gestiune.



- producţia în curs de execuţie ........................................................... - A


2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) ................... A - x = P - x


- 331 „Produse în curs de execuţie” se creditează

- 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” se debitează


711 = 331 50.000

3. Se obţin din procesul de producţie produse finite la cost de producţie de 10.000 lei şi

semifabricate la cost de producţie de 4.000 lei.



- produse finite .................................................................................. + A

- semifabricate .................................................................................. + A




- 345 „Produse finite” se debitează

- 341 „Semifabricate” se debitează

- 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse” se creditează


% = 711 14.000

341 4.000

345 10.000

4. Produsele finite se vând clienţilor, preţul de vânzare 15.000 lei, T.V.A. colectată 9%



- clienţi .............................................................................................. + A

- venituri din vânzarea produselor finite ...........................................+ P

- T.V.A. colectată .............................................................................. + P



- 411 „Clienţi” se debitează

- 701 „Venituri din vânzarea produselor finite” se creditează

- 4427 „T.V.A. colectată”, se creditează


4111 = % 16.350

106

701 15.000

4427 1. 350

6. Se descarcă gestiunea de produse cu valoarea la cost de producţie a produselor vândute şi

cu diferenţele aferente.



- produse finite ................................................................................... - A

- venituri aferente costurilor stocurilor de produse...............................-P



- 345 „Produse finite” se creditează



711 = 345 15.000

7. Se încasează prin bancă, de la clienţi, contravaloarea produselor vândute cu suma de

18.600 lei.



- clienţi ............................................................................................... - A

- disponibilităţi la bancă în lei .......................................................... + A



- 4111 „Clienţi” se creditează



5121 = 4111 16.350

8. Se înregistrează lipsuri de produse finite la inventariere care nu sunt imputabile în




- produse finite ................................................................................... - A

- venituri aferente costurilor stocurilor de produse...............................-P



- 345 „Produse finite” se creditează



711 = 345 5.000

Operaţii înregistrate în contabilitate privind stocurile de mărfuri

Exemplul 1: Operaţii privind mărfurile înregistrate în contabilitatea entităţilor economice cu

ridicata, care practică preţul de vânzare cu ridicata format din costul de achiziţie şi adaosul

comercial.

107

1. O entitate economică cu ridicata achiziţionează mărfuri de la furnizori, cost de achiziţie

12.000 lei, T.V.A. deductibilă 19%.



- mărfuri ............................................................................................ + A


- furnizori ........................................................................................... + P



- 371 „Mărfuri” se debitează




% = 401 14.280

371 12.000

4426 2.280

2. Se înregistrează adaosul comercial de 50% (12.000 x 50% = 6.000) adăugat mărfurilor.



- mărfuri ............................................................................................ + A

- diferenţe de preţ la mărfuri (adaos comercial) ................................ + P




- 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” se creditează


371 = 378 6.000

3. Mărfurile se vând către o entitate economică cu amănuntul; preţul de vânzare cu ridicata

18.000 lei, T.V.A. 19% (18.000 x 19% = 3.600).



- clienţi .............................................................................................. + A

- venituri din vânzarea mărfurilor ...................................................... + P

- T.V.A. colectată .............................................................................. + P




- 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” se creditează

- 4427 „T.V.A. colectată” se creditează


4111 = % 21.420

707 18.000

108

4427 3.420

4. Se descarcă gestiunea de mărfurile vândute la preţ de vânzare cu ridicata (18.000 lei)



- mărfuri ............................................................................................. - A

- cheltuieli privind mărfurile............................................................. + A

- diferenţe de preţ la mărfuri (adaos comercial) ................................. - P

. relaţia bilanţieră de modificare (de structură şi volum)A + x - x = P şi A-x =P-x


- 371 „Mărfuri” se creditează

- 378 „Difeneţe de preţ la mărfuri” se debitează

- 607 „Cheltuieli privind mărfurile” se debitează


% = 371 18.000

607 12.000

378 6.000

Exemplul 2: Operaţii privind mărfurile înregistrate în contabilitatea entităţilor economice cu

amănuntul, care practică preţul de vânzare cu amănuntul format din costul de achiziţie, adaosul

comercial şi T.V.A. neexigibilă

1. Entitatea economică cu amănuntul înregistrează valoarea mărfurilor achiziţionate de la

entitatea economică cu ridicata: cost de achiziţie 18.000 lei, T.V.A. 19%



- mărfuri ............................................................................................ + A


- furnizori ........................................................................................... + P







% = 401 21.420

371 18.000

4426 3.420

2. Entitatea economică cu amănuntul, care ţine evidenţa mărfurilor la preţ de vânzare cu

amănuntul, înregistrează adaosul comercial de 30%, T.V.A. neexigibilă 19% aferentă

mărfurilor intrate în gestiune.



- mărfuri ............................................................................................ + A

- diferenţe de preţ la mărfuri (adaos comercial)..................................+ P

109

- T.V.A. neexigibilă ........................................................................... + P




- 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” se creditează

- 4428 „T.V.A. neexigibilă” se creditează


371 = % 9.846

378 5.400

4428 4.446

Adaos comercial: 30% x 18.000 cost de achiziţie = 5.400

TVA neexigibilă: 19% x (18.000 cost de achiziţie + 5.400 Adaos comercial) = 4.446

3. Vânzarea mărfurilor în numerar din unitatea de desfacere cu amănuntul către populaţie

(preţ de vânzare cu amănuntul = cost de achiziţie + adaos comercial + TVA neexigibilă =

18.000 + 5.400 + 4.446 = 27.846 lei).



- casa în lei ........................................................................................ + A

- venitul din vânzarea mărfurilor ....................................................... + P

- T.V.A. colectată .............................................................................. + P



- 5311 „Casa în lei” se debitează




5311 = % 27.846

707 23.400

4427 4.446

4. Se descarcă gestiunea magazinului cu amănuntul de mărfurile vândute la preţ de vânzare

cu amănuntul.



- mărfuri ............................................................................................. - A

- cheltuieli privind mărfurile............................................................. + A

- adaosul comercial (diferenţa de preţ la mărfuri) .............................. - P

- T.V.A. neexigibilă ............................................................................ - P

2. Operaţia produce două modificări în structura bilanţului:

- prima modificare în structura activului ............................ A + x -x = P

- a două modificare de volum ............................................. A - x = P – x


- 371 „Mărfuri” se creditează

110

-607 „Cheltuieli privind mărfurile” se debitează

- 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” se debitează

- 4428 „T.V.A. neexigibilă” se debitează


% = 371 27.846

607 18.000

378 5.400

4428 4.446

4.1.4. Conturile de terţi (Clasa 4)

I. Conturile de creanţe pe termen scurt

Conturile din această grupă evidenţiază relaţiile de decontare cu clienţii şi alte terţe persoane

privind creanţele entității economice.

Aceste conturi furnizează informaţia de reflectare şi control privind mărimea elementelor

patrimoniale delimitate sub forma creanţelor.

Preţul de evaluare şi înregistrare a creanţelor este denumit valoare nominală şi este egal cu

suma de lichidităţi de încasat pentru valoarea de întrebuinţare a valorii economice avansate.

Conturile utilizate din această grupă sunt: 411 “Clienţi”, 413 “Efecte de primit”, 418 “Clienţi

– facturi de întocmit”, 419 “Clienţi-creditori”, 425 “Avansuri acordate personalului”, 461

“Debitori diverşi”.

Conturile de creanţe după funcţia contabilă sunt conturi de activ.

În debitul lor se înregistrează crearea creanţelor asupra terţilor privind bunurile vândute, efectele

comerciale primite, avansurile şi acordurile acordate, precum cele asupra acţionarilordin

operaţiunile privind capitalul subscris nevărsat.

În creditul lor se înregistrează decontarea creanţelor prin încasare sau anulare.

Soldul conturilor este debitor şi reprezintă creanţele entităţii economice asupra terţelor persoane.

Operaţii înregistrate în contabilitate privind creanţele

1. Se livrează clienţilor produse finite pe bază de factură în sumă de 50.000 lei şi T.V.A.

19%.



- clienţi .............................................................................................. + A

- venituri din vânzarea produselor finite............................................ + P

- T.V.A. colectată .............................................................................. + P







4111 = % 59.500

701 50.000

4427 9.500

111

2. Creanţa se încasează direct prin bancă de la clienţi.



clienţi .................................................................................................. -A

conturi la bănci în lei ......................................................................... +A


3.conturile corespondente din operaţie:

- 411 „Clienţi”, se crediteză

- 5121“Conturi la bănci în lei” se debitează


5121 = 4111 59.500

3. Se acceptă un efect comercial de la un client în valoare de 35.000.



- clienţi ................................................................................................ -A

- efecte de primit ................................................................................ +A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)................. A + x- x = P


- 411 „Clienţi”, se creditează

- 413 „Efecte de primit”, se debitează


413 = 4111 35.000

4. Efectul comercial se încasează imediat prin bancă.

Analiza contabilă a operaţiei


- disponibilităţile băneşti din cont .................................................... + A

- efecte comerciale ............................................................................. - A




- 413 „Efecte de primit de la clienţi” se creditează


5121 = 413 35.000

6. Se vând mărfuri unui client pe bază de aviz de însoţire, factura urmând a întocmi la o

dată ulterioară, în sumă de 10.000 lei şi T.V.A. 19%.



- clienţi – facturi de întocmit ............................................................ + A

- venituri din vânzarea mărfurilor ...................................................... + P




112

- 418 „Clienţi facturi de întocmit” se debitează




418 = % 11.900

707 10.000

4427 1.900

7. La o dată ulterioară furnizorul întocmeşte factura şi o trimite clientului.



- clienţi – facturi de întocmit ............................................................. - A

- clienţi .............................................................................................. + A



- 418 „Clienţi - facturi de întocmit” se creditează



4111 = 418 11.900

8. Concomitent T.V.A. neexigibilă devine exigibilă ca urmare a întocmirii facturii, în sumă

de 1.900 lei.



- T.V.A. neexigibilă ............................................................................ - P

- T.V.A colectată ................................................................................ +P




- 4427 „T.V.A colectată” se creditează


4428 = 4427 1.900

9. Societatea vinde un utilaj complet amortizat, preţ de vânzare 15.000 lei, T.V.A. 19%.



- debitori diverşi ............................................................................... + A

- venituri din vânzarea activelor ........................................................ + P

- T.V.A. colectată .............................................................................. + P


3. Conturile corespondente din operaţie:

- 461 „Debitori diverşi”, se debitează

- 7583 „Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital” se creditează



113

461 = % 17.850

7583 15.000

4427 2.850

10. Valoarea creanţei se încasează prin bancă.



- debitori diverşi……………………………………….- A

- disponibilităţi în cont………………………………...+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură) A + x - x = P


- 461 „Debitori diverşi” se creditează



5121 = 461 17.850

13. Se înregistrează livrarea de produse în sumă de 10.000 lei, T.V.A. 19% pentru care nu

s-a întocmit factură.



- clienţi – facturi de întocmit ............................................................ + A

- venituri din vânzarea produselor ..................................................... + P




- 418 „Clienţi – facturi de întocmit” se debitează




418 = % 11.900

701 10.000

4428 1.900

14. Se întocmeşte factura şi se transmite clientului la o dată ulterioară.



- clienţi – facturi de întocmit…………………………………- A

- clienţi……………………………………………………….+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)..........A + x - x = P


- 418 „Clienţi – facturi de întocmit” se creditează



4111 = 418 11.900

15. Se trece TVA din neexigibilă în TVA colectată.

114



- T.V.A. neexigibilă…………………………………………..- P

- T.V.A. colectată…………………………………………….+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)..........A = P + x - x





4428 = 4427 1.900

II. Conturile de datorii pe termen scurt

În conturile de datorii se evidenţiază fondurile furnizate de terţi pentru care entitatea trebuie să

acorde o prestaţie sau echivalent valoric.

Preţul de evaluare şi înregistrare a creanţelor este denumit valoare nominală corespunzătoare

stării de solvabilitate, respectiv suma de plătit pentru valoarea de întrebuinţare a contrapartidei

acordate de terţi. Conturile utilizate din această grupă sunt: 401 “Furnizori”, 403 “Efecte de

plată”, 404 “Furnizori pentru imobilizări”, 421 „Personal – salarii datorate”, 423 „Personal

– Ajutoare materiale datorate”, 427 „Reţineri din salarii datorate terţilor”, 431 „Asigurări

sociale”, 437 „Ajutor de şomaj”, 441 „Impozitul pe profit”, 442 „Taxa pe valoarea adăugata

(T.V.A.)”, 444 „Impozitul pe salarii”, 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”, 457

„Dividende de plată”, 462 „Creditori diverşi”.

Conturile de datorii pe termen scurt au funcţia contabilă de pasiv, deoarece datoriile sunt

elemente patrimoniale de pasiv.-

- se creditează cu datoriile create faţă de terţi (furnizori, salariaţi, stat).

- se debitează cu decontarea datoriilor prin plată sau anulare.

- soldul este creditor şi reflectă datoriile în curs de decontare.

II.1 Operaţii înregistrate în contabilitate privind datoriile faţă de furnizori

1. Entitatea economică se aprovizionează de la furnizori cu materii prime la cost de

achiziţie de 12.000 lei, T.V.A. 9%.



- materii prime……………………………………………..........+ A

- furnizori ………………………………………………….+ P

- T.V.A. deductibilă……………………………………….........+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)............... A + x = P + x



- 301 „Materii prime” se debitează



% = 401 13.080

301 12.000

115

4426 1.080

2. Pentru achitarea furnizorului la scadenţă se acceptă un efect comercial (un bilet la ordin)

în favoarea furnizorului.



- furnizori………………………………………………….- P

- efecte de plată……………………………………………+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)........A = P + x- x


- 401 „Furnizori” se debitează

- 403 „Efecte de plată” se creditează


401 = 403 13.080

3. La scadenţă se efectuează plata efectului comercial din contul de la bancă.



- efecte de plată……………………………………………..- P

- disponibilităţi băneşti din cont……………………………- A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)............... A - x= P - x


- 403 „Efecte de plătit” se debitează



403 = 5121 13.080

4. Se primeşte factura pentru furnizarea apei de către entitatea de specialitate (RAJA) în

valoare de 2.000 lei, T.V.A. 19%.



- cheltuieli privind energia şi apa……………………………+ A

- furnizori……………………………………………………+ P

- T.V.A. deductibilă…………………………………………+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)............ A + x = P + x


- 605 „Cheltuieli privind energia şi apa” se debitează




% = 401 2.380

605 2.000

4426 380

5. Se achită factura furnizorului din contul de la bancă.

116



- furnizori………………………………………………………- P

- disponibilităţi băneşti în contul de la bancă…………………....- A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)............... A – x = P – x





401 = 5121 2.380

6. Societatea achiziţionează o instalaţie în valoare de 50.000 lei de la furnizori, T.V.A. 19%.



- echipamente tehnologice……………………………………+ A

- furnizori de imobilizări……………………………………...+ P

- T.V.A. deductibilă…………………………………………..+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum).............. A + x = P + x


- 2131 „Echipamente tehnologice” se debitează

- 404 „Furnizori de imobilizări” se creditează



% = 404 59.500

2131 50.000

4426 9.500

7. Se efectuează plata furnizorului din disponibilităţile băneşti de la bancă.



- furnizori de imobilizări………………………………………- P

- disponibilităţi băneşti din contul de la bancă………………..- A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum).................. A - x= P - x


- 404 „Furnizori de imobilizări” se debitează



404 = 5121 59.500

8. Entitatea primeşte mărfuri de la furnizori, fără factură, în sumă de 10.000 lei, T.V.A.

19%.


1.natura operaţiei

- mărfuri…………………………………………………….+ A

- T.V.A. neexigibilă………………………………………...+ A

117

- furnizori – facturi nesosite………………………………...+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)……..A + x = P + x




- 408 „Furnizori – facturi nesosite” se creditează


% = 408 11.900

371 10.000

4428 1.900

9. Se primeşte factura de la furnizori.



- furnizori – facturi nesosite…………………………….....- P

- furnizori………………………………………………….+ P

- T.V.A neexigibilă………………………………………..- A

- T.V.A deductibilă……………………………………….+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)........ A = P + x - x


- 408 „Furnizori – facturi nesosite” se debitează



408 = 401 11.900

10. Se trece TVA din nexigibilă în TVA deductibilă



- T.V.A neexigibilă………………………………………..- A

- T.V.A deductibilă……………………………………….+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)........ A = P + x - x





4426 = 4428 1.900

II. 2. Operaţii înregistrate în contabilitate privind datoriile faţă de personalul entităţii şi faţă

de asigurările şi protecţia socială

1. La sfârşitul lunii, pe baza ştatului de salarii, se înregistrează salariile brute cuvenite

personalului în sumă de 100.000 lei.



- cheltuieli cu salariile personalului………………………….+ A

- salarii datorate personalului………………………………..+ P

118

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum) A + x = P + x


- 641 „Cheltuieli cu salariile personalului” se debitează

- 421 „Personal – salarii datorate” se creditează


641 = 421 100.000

2. Se înregistrează reţinerile din salarii astfel: contribuţia de asigurări sociale 25.000 lei

(25%), contribuţia de asigurări sociale de sănătate 10.000 (10%); impozit pe salarii 5.840

lei (10%).



- personal – salarii datorate………………………………….- P

- impozit pe salarii………………………………………….+ P

- contribuţia de asigurări sociale………………....................+ P

- contribuţiade asigurări sociale de sănătate…….....................+ P

2 .Operaţia produce două modificări bilanţiere: A = P + x - x


- 421 „Personal – salarii datorate” se debitează

- 444 „Impozit pe salariu” se creditează

- 4315 „Contribuţia de asigurări sociale” se creditează

- 4316 „Contribuţia de asigurări sociale de sănătate, se creditează


421 = ℅ 40.840

4315 25.000

4316 10.000

444 5.840

Calcul impozit pe salarii:

100.000 - fond de salarii

25.000 - contribuţiade asigurări sociale

10.000 - contribuţia de asigurări sociale de sănătate

10.200 - deducere personală (510 lei /salariat x 20 salarați)

54.800 x 10% cota impozit pe salarii = 5.480 lei

3. Se achită personalului chenzina II în sumă de 59.160 lei (100.000 – 40.840)



- personal - salarii datorate……………………………………– P

- conturi la bănci în lei………………………………………..– A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………A - x = P - x


- 421 „Personal – salarii datorate” se debitează



119

421 = 5121 59.160

4. Se înregistrează contribuţia asiguratorie pentru muncă (CAM), datorată de angajator în

sumă de 2.250 lei ( 100.000 x 2,25%).



- cheltuieli privind contribuţia asiguratorie pentru muncă……+ A

- contribuţia asiguratorie pentru muncă………………………+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)…………..A + x = P + x


- 646 „Cheltuieli privind contribuţia asiguratorie pentru muncă” se debitează

- 436 „Contribuţia asiguratorie pentru muncă” se creditează


646 = 436 2.250

5. Pe baza ordinelor de plată se înregistrează plata obligaţiilor faţă de bugetul de stat,

bugetul asigurărilor sociale şi faţă de terţi.



- disponibilităţile băneşti din cont…………………………….- A

- impozit pe salarii……………………………………………- P

- contribuţia de asigurări sociale.............…………………….- P

- contribuţia de asigurări sociale de sănătate ……………….- P

- contribuţia asiguratorie pentru muncă………………...........- P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)……..A - x = P - x



- 444 „Impozit pe salariu” se debitează

- 4315 „Contribuţia de asigurări sociale” se debitează

- 4316 „Contribuţia de asigurări sociale de sănătate” se debitează

- 436 „Contribuţia asiguratorie pentru muncă” se debitează


% = 5121 42.730

4315 25.000

4316 10.000

436 2.250

444 5.480

II. 3. Operaţii înregistrate în contabilitate privind taxa pe valoare adăugată

1. Se înregistrează T.V.A. deductibilă aferentă achiziţiilor de active şi cheltuielilor pentru

costul de achiziţie. TVA aferentă înscrisă în factura fiscală sau în chitanţa fiscală, de

evidenţiază ca o creanţă asupra bugetului de stat în debitul contului 4426 “TVA

deductibilă”.



120

- active imobilizate sau circulante şi cheltuieli aferente costului de producţie....+ A

- T.V.A. deductibilă…………………………………………..............................+ A

- furnizori……………………………………………………...............................+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………..........................A + x = P + x


- conturi de active imobilizate sau circulante şi cheltuieli aferente costului de producţie

se debitează




% = 401

Conturi de active sau

cheltuieli aferente costului

de producţie

4426

2. Se înregistrează T.V.A. colectată aferentă vânzărilor de bunuri materiale, lucrări şi

servicii. TVA aferentă înscrisă în factura fiscală sau în chitanţa fiscală, de evidenţiază ca o

datorie asupra bugetului de stat în creditul contului 4427 “TVA colectată”.



- venituri din vânzări de produse, mărfuri, lucrări sau servicii............................+ P

- T.V.A. colectată…………………………………………..................................+ P

- clienţi……………………………………………………..................................+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………..........................A + x = P + x


- conturi de venituri din vânzări de produse, mărfuri, lucrări sau servicii se creditează




4111 = %

conturi de venituri din vânzări de produse,

mărfuri, lucrări sau

servicii se creditează

4427

3. Operaţii privind stabilirea şi regularizarea TVA de plată sau de recuperat de la bugetul

de stat

Periodic de regulă lunar, se compară TVA colectat cu TVA deductibil, pentru a stabili

diferenţa de plătit sau de recuperat de la bugetul de stat.

a) TVA de plată la buget: TVA de plată = TVA colectată mai mare – TVA deductibilă mai mică

Regulatizare TVA la sfârşitul lunii



121

- T.V.A. colectată (mai mare)…………………………………………...............- P

- TVA deductibilă (mai mică)...............................................................................- A

- TVA de plată.......................................................................................................+P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………..........................A - x = P - x


- 4427 „T.V.A. colectată” se debitează

- 4426 „T.V.A. deductibilă” se creditează

- 4423 „T.V.A. de plată” se creditează


4427 = %

4426

4423

Plata TVA de plată la buget



- TVA de plată................................................................................................- P

- conturi curente la bănci……………………………………………………- A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………..........................A - x = P - x


- 4423 „T.V.A. de plată” se debitează

-5121 „Conturi curente la bănci” se creditează


4423 = 5121

b) TVA de plată la buget: TVA de recuperat = TVA deductibilă mai mare – TVA colectată mai

mică

Regularizare TVA la sfârşitul lunii



- T.V.A. colectată (mai mică)…………………………………………...........- P

- TVA deductibilă (mai mare)...........................................................................- A

- TVA de recuperat.............................................................................................+A

2. operaţia produce două modificări (de volum)……….......................A - x = P - x

(de structură) ...................................A + x – x = P


- 4427 „T.V.A. colectată” se debitează

- 4426 „T.V.A. deductibilă” se creditează

- 4424 „T.V.A. recuperat” se debitează


% = 4426

4427

4424

Încasarea TVA de recuperat de la buget

122



- TVA de recuperat....................................................................................- A

- conturi curente la bănci…………………………………………...........+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)………..........................A + x - x = P


- 4424„T.V.A. de recuperat” se creditează

-5121 „Conturi curente la bănci” se creditează


5121 = 4424

Compensarea TVA de recuperat cu TVA de plată în perioada următoare



- TVA de recuperat........................................................................................- A

- TVA de plată...............................................................................................- P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………..........................A - x = P- x


- 4424„T.V.A. de recuperat” se creditează

- 4423 „T.V.A. de plată” se debitează


4423 = 4424

4.1.5. Conturile de trezorerie (clasa 5)

Această grupă cuprinde toate conturile care evidenţiază existenţa şi mişcarea valorilor mobiliare

de plasament, disponibilităţilor în conturi la bănci şi în casă şi alte valori financiare. Tot în

această grupă se înregistrează şi valorile de încasat (cecuri bancare, efecte comerciale remise

băncii spre încasare etc) depuse la bănci, precum şi creditele bancare pe termen scurt.

Conturile utilizate din această grupă sunt: 501 “Acţiuni deţinute la entităţile afiliate”, 505

„Obligaţiuni emise şi răscumpărate”, 511”Valori de încasat”, 512 „Conturi curente la

bănci”, 531 „Casa”, 532 „Alte valori”, 541 „Acreditive”, 542 „Avansuri de trezorerie”.

Conturile de trezorerie după conţinutul economic sunt conturi de active circulante de

trezorerie şi conturi de bilanţ.

După funcţia contabilă sunt conturi cu funcţiune contabilă de activ.

- se debitează cu intrările de titluri de plasament (conturile 501, 505), cu încasarea valorilor de

încasat (contul 511), cu încasările în contul curent (contul 512), cu încasările în numerar

(contul 531), cu acreditivele deschise (contul 541) şi cu avansurile de trezorerie acordate

(contul 542);

- de creditează cu ieşirile de titluri de plasament (conturile 501, 505), cu depunerea la bancă a

valorilor de încasat (contul 511), cu plăţile din contul curent (contul 512), cu plăţile în numerar

(contul 531), cu acreditivele închise (contul 541) şi cu avansurile de trezorerie justificate

(contul 542);

123

- soldul debitor evidenţiază titlurile de plasament, valorile de încasat, disponibilităţile băneşti

din contul curent, numerarul din caserie, acreditive şi avansuri de trezorerie aflate în

patrimoniul entităţi.

Operaţii înregistrate în contabilitate privind conturile de trezorerie

1. Societatea răscumpără 1.000 obligaţiuni la valoarea nominală de 50 lei/bucata, cu plata

din contul curent de la bănci în valoare de 50.000 lei (1.000 x 50 lei).



- obligaţiuni emise şi răscumpărate ………………………….+ A

- disponibilităţi băneşti în contul curent…………………….........- A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)………..........A + x - x = P


- 505 „Obligaţiuni emise şi răscumpărate”, se debitează



505 = 5121 50.000

2. Obligaţiunile răscumpărate se anulează



- obligaţiuni emise şi răscumpărate ………………………….- A

- împrumuturi din obligaţiuni………………………………...........- P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………........A - x = P - x


- 505 „Obligaţiuni emise şi răscumpărate”, se debitează

- 161 „Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni”, se debitează


161 = 505 50.000

3. Se ridică de la bancă suma de 20.000 lei pentru plata salariilor



- disponibilităţi băneşti din contul bancar………………….- A

- viramente interne…………………………………………+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)……A + x - x = P



- 581 „Viramente interne” se debitează


581 = 5121 20.000

4. Se depune în casieria unităţii numerarul ridicat de la bancă.



- disponibilităţile în numerar din casă……………………….+ A

124

- viramente interne……………………………………………- A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)……...A + x - x = P


- 5311 „Casa în lei”, se debitează

- 581 „Viramente interne”, se creditează

4. Formula contabilă:

5311 = 581 20.000

5. Se efectuează plata salariilor în sumă de 20.000 lei.



- casa în lei………………………………………………….- A

- salarii datorate…………………….....................................- P



- 5311 „Casa în lei” se creditează

- 421 „ Salarii datorate” de debitează


421 = 5311 20.000

6. Se primeşte în contul curent un credit bancar pe termen scurt în valoare de 100.000 lei.



- disponibilităţile din cont…………………………………..+ A

- credite bancare pe termen scurt……………………………+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)……….A + x = P + x



- 5191 „Credite bancare pe termen scurt” se creditează


5121 = 5191 100.000

7. Pentru creditul primit entitatea economică înregistrează dobânda datorată în sumă de

20.000 lei (20%).



- cheltuieli cu dobânzi……………………………………….+ A

- dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt……….+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)……….A + x= P + x


- 666 „Cheltuieli privind dobânzile” se debitează

- 5198 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt” se creditează


666 = 5198 20.000

125

8. La scadenţă entitatea economică restituie creditul pe termen scurt primit şi dobânzile

aferent prin contul curent de la bancă.



- disponibil la bancă…………………………………………- A

- credite bancare pe termen scurt…………………………….- P

- dobânzi aferente creditelor pe termen scurt………………..- P




- 5191 „Credite bancare pe termen scurt” se debitează

- 5198 „Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt” se debitează


% = 5121 120.000

5191 100.000

5198 20.000

9. Pentru aprovizionarea unor mărfuri furnizorul solicită constituirea unui acreditiv în

sumă de 20.000 lei.



- disponibilul din contul curent………………………………- A

- acreditivul………………………………………………….+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)…….A + x- x = P



- 541 „Acreditive” se debitează


541 = 5121 20.000

10. Se achită furnizorul din acreditivul deschis pe numele lui, în sumă de 17.850 .



- furnizori…………………………………………………- P

- acreditive………………………………………………..- A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)……A - x = P - x



- 541 „Acreditive” se creditează


401 = 541 17.850

11. La sfârşitul valabilităţii acreditivului sumele rămase neconsumate se virează în contul

curent 2.150 lei (20.000– 17.850).


126


- acreditive…………………………………………………- A

- disponibilităţi în contul bancar……………………………+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)…..A + x - x = P


- 541 „Acreditive” se creditează



5121 = 541 2.150

12. Se încasează prin contul de la bancă o creanţă faţă de un client în sumă se 2.000 lei şi

faşă de un debitor în sumă de 1.000 lei



- clienţi…………………………………………………......- A

- debitori diverşi....................................................................- A

- disponibilităţi în contul bancar……………………………+ A



- 411 ”Clienţi” se creditează

- 461 “Debitori diverşi” se creditează



5121 = % 3.000

4111 2.000

461 1.000

13. Se cumpără timbre poştale şi fiscale în sumă de 50 lei.



- casa în lei…………………………………………………- A

- timbre poştale şi fiscale.....................................................+ A



- 5321 ”Timbre fiscale şi poştale” se debitează

- 5311 “Casa în lei” se creditează


5321 = 5311 50

14. Se acordă un avans de trezorerie în sumă de 60 lei pentru achiţiţia unor materiale în

sumă de 60 lei.



- casa în lei…………………………………………………- A

- avansuri de trezorerie.........................................................+ A

127



- 542 ”Avansuri de trezorerie” se debitează



542 = 5311 60

4.1.6. Conturile de reguralizare

Această grupă cuprinde contul de activ 471 ”Cheltuieli în avans” şi contul de pasiv 472 ”Venituri

în avans”, care servesc la separarea şi urmărirea în timp a cheltuielilor şi veniturilor înregistrate

pe parcursul exerciţiului financiar curent, dar care se referă la exerciţiul financiar viitor. În acestă

situaţie se află toate cheltuielile efectuate în avans care urmează a fi repartizate pe parcursul mai

multor exerciţii (chirii, abonamente), veniturile realizate în avans (chirii, abonamente), precum şi

toate diferenţele de conversia în lei a creanţelor şi datoriilor în devize.

Contul 471 ”Cheltuieli în avans”

După funcţia contabilă este un cont de activ.

- se debitează cu cheltuielile efectuate (plătite) în avans privind reparaţiile curente, chirii

abonamente;

- se creditează cu încorporarea cheltuielilor privind reparaţiile curente, chirii abonamente la

rezultatul la care se referă;

- soldul debitor reprezintă cheltuieli în avans existente în unitate.

Contul 472 ”Venituri în avans”


- se creditează cu veniturile încasate în avans privind reparaţiile curente, chirii abonamente;

- se debitează cu încorporarea veniturilor privind reparaţiile curente, chirii abonamente la

rezultatul la care se referă;

- soldul debitor reprezintă venituri în avans existente în unitate.

Operaţii înregistrate în contabilitate privind conturile de regularizare

1. Se plăteşte anticipat, în numerar chiria pentru un spaţiu comercial, aferentă trimestrului

II al anului curent, în valoare de 600 lei.



- casa în lei…………………………………………………- A

- cheltuieli în avans.............................................................+ A




- 471 ”Cheltuieli în avans” se debitează


471 = 5311 600

2. În prima lună a trimestrului II se trec cheltuielile din avans, pe cheltuielile curente ale

perioadei, în valoare de 200 lei.


128


- cheltuieli în avans.............................................................- A

- cheltuieli cu redevenţe şi chirii.........................................+A



- contul 471 ”Cheltuieli în avans” se creditează

- contul 612 ”Cheltuieli cu redevenţe şi chirii” se debitează


612 = 471 200

Notă: Această înregistrare se efectuează în următoarele luni ale treimestrului II.

3. Se încasează anticipat, în contul curent, chiria pentru un spaţiu comercial, aferentă

trimestrului II al anului curent, în valoare de 900 lei.



- venituri în avans.............................................................+P

- conturi curente la bănci....................................................+A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)…..A + x = P+ x


- contul 472 ”Venituri în avans” se creditează

- contul 5121 ”Conturi curente la bănci” se debitează


5121 = 472 900

4. În prima lună a trimestrului II se trec cheltuielile din avans, pe cheltuielile curente ale

perioadei, în valoare de 300 lei.



- venituri în avans...................................................................- P

- venituri cu redevenţe şi chirii............................................+P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)…..A = P+ x - x


- contul 472 ”Venituri în avans” se debitează

- contul 706 ” Venituri cu redevenţe şi chirii” se ceditează


472 = 706 300

8.1.7. Conturile rectificative

Această grupă cuprinde toate conturile care prin funcţia lor au ca scop corectarea valorii contabile

de intrare a activelor şi pasivelor în cazul în care aceasta este alta decât valoarea netă contabilă

sau valoarea actuală determinată cu ocazia inventarierii patrimoniului.

Cele mai semnificative conturi rectificative sunt conturile privind amortizările care înregisrează

micşorarea ireversibilă a valorii imobilizărilor corporale şi necorporale ca urmare a uzurii lor şi

conturile privind ajustările pentru deprecierea reversibilă a valorii activelor. Conturile de

129

amortizări au fost prezentate la capitolul imobilizări de aceea, în continuare prezentăm conturile

de ajustări.

Conturile de ajustări cuprind conturile din grupa: 29“Ajustări pentru deprecierea sau

pierderea de valoare a imobilizărilor”, 39 “Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi

producţiei în curs de execuţie”, 49 “Ajustări pentru deprecierea creanţelor”, 59 “Ajustări

pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie ”.

Aceste conturi după conţinutul economic sunt conturi rectificative.

După funcţia contabilă sunt conturi cu funcţie de pasiv.

- se creditează cu suma ajustărilor determinate prin inventar trebuie să fie mărită comparativ cu

cea în sold la începutul anului, pe seama cheltuielilor;

- se debitează cu suma ajustărilor care trebuie anulată sau micşorată pe seama veniturilor;

- soldul creditor reprezintăsuma ajustărilor existente în unitate.

Operaţii înregistrate în contabilitate privind conturile de rectificative

1. La închiderea exerciţiului curent se include pe cheltuieli ajustarea valorii materiilor

prime, ca urmare a deprecierii lor, în valoare de 5.000 lei (Valoarea contabilă a materiilor

prime 85.000 lei iar valoarea actuală stabilită la inventariere 80.000 lei).



- cheltuieli de exploatare privind amortismentele, provizioanele

şi ajustările.........................................................................................+A

- ajustări pentru deprecierea materiilor prime...............................+P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)…......................A+ x = P+ x


- contul 6814 ”Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea activelor circulante” se

debitează

- contul 391 „Ajustări pentru deprecierea materiilor prime” se ceditează


6814 = 391 5.000

2. În exerciţiul financiar următor cu ocazia inventarierii se constată că deprecierea valorii

materiilor prime 4.500. Se diminuează valoarea ajustării pe seama veniturilor cu suma de

500 lei.



- venituri de exploatare privind amortismentele, provizioanele

şi ajustările.........................................................................................+P

- ajustări pentru deprecierea materiilor prime...............................- P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)…......................A = P + x - x


- contul 7814 “Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante” se creditează

- contul 391 „Ajustări pentru deprecierea materiilor prime” se debitează


391 = 7814 5.000

4.2. Clasa conturilor de rezultate: definire, clasificare, structură

130

Pentru a descrie şi analiza procesul de formare a rezultatului se utilizează conturile de rezultate.

Acestea înregistrează cheltuielile şi veniturile unităţii patrimoniale, grupate în funcţie de natura

lor.

Veniturile şi cheltuielile se evaluează şi se înregistrează în cadrul conturilor asociate, în funcţie

de criteriul corespondenţei. Conturile de venituri funcţionează după funcţia contabilă a conturilor

de pasiv, iar conturile de cheltuieli funcţionează după funcţia contabilă a conturilor activ.

Conturile de venituri şi de cheltuieli cuprind veniturile aferente perioadei curente şi cheltuielile

corespondente ale acestor venituri şi, de aceea, prin compensarea acestora, se stabileşte rezultatul

exerciţiului, care poate fi profit sau pierdere. Rezultatul exerciţiului influenţează capitalul propriu

şi apare în bilanţul contabil.

4.2.1. Conturile de cheltuieli (clasa 6)

Grupa conturilor de cheltuieli cuprinde toate conturile care evidenţiază resursele utilizate în

cadrul activităţilor de exploatare, financiare şi extraordinare. Prin gruparea lor în funcţie de

natură şi destinaţie conturile de cheltuieli corespund celor trei categorii de activităţi menţionate

mai sus.

După funcţunea contabilă sunt conturi de activ.

- se debitează cu cheltuielile efectuate în cursul exerciţiului;

- se creditează cu repartizarea cheltuielilor asupra rezultatului (contul 121 “Profit şi pierdere”);

- nu prezintă sold.

4.2.2. Conturile de venituri (clasa 7)

Grupa conturilor de venituri cuprinde toate conturile care evidenţiază veniturile brute obţinute

ca rezultat al activităţilor de exploatare, financiare şi extraordinare.

După funcţunea contabilă sunt conturi de pasiv.

- se creditează cu veniturile efectuate în cursul exerciţiului;

- se debitează cu încorporarea veniturilor asupra rezultatului (contul 121 “Profit şi pierdere”);

- nu prezintă sold

4.2.3. Contul de “Profit şi pierdere”

Conturile de venituri şi cheltuieli se închid la sfîrşitul fiecărei perioade financiar –

contabile (lunar) prin contul 121 “Profit şi pierdere”. Cheltuielile se repartizează asupra

rezultatului, iar veniturile se încorporează în rezultat. La rândul său, contul 121 ”Profit şi

pierdere” este un cont de bilanţ, fiind inclus în categoria capitalurilor proprii.

Veniturile sunt recunoscute în creditul contului de rezultate (121 “Profit şi pierdere”) atunci când

a avut loc o creştere a beneficiilor economice viitoare aferente creşterii unui activ sau diminuării

unei datorii, modificare ce poate fi evaluată în mod credibil.

Cheltuielile sunt recunoscute în debitul contului de rezultate (121 “Profit şi pierdere”) atunci

când a avut loc o scădere a beneficiilor economice viitoare aferente diminuării unui activ sau

creşterii unei datorii, modificare ce poate fi evaluată în mod credibil.

Contul 121 “Profit şi pierdere”

După conţinutul economic este cont de capitaluri proprii.

După funcţia contabilă este un cont bifuncţional.

- se debitează cu cheltuielile repartizate asupra rezultatului;

- se creditează cu veniturile încorporate asupra rezultatului;

131

- soldul poate fi creditor şi evidenţiază rezultatul sub forma profitului ce apare în pasivul bilanţier

determinând creşterea capitalurilor proprii;

Profitul exerciţiului curent se repartizează la diverse surse, conform hotărârii AGA: rezerve,

acoperiri de pierderi din anii precedenţi, dividende, capital social.Astfel, intră în funcţiune contul

129 ”Reapartizarea profitului”.

- soldul poate fi debitor şi evidenţiază rezultatul sub forma pierderii şi apare tot în pasivul

bilanţier determinând micşorarea capitalurilor proprii.

Rezultatul exerciţiului curent netratat în exerciţiul în care se constată, (profit nerepartizat sau

pierderea neacoperită) se reportează în exerciţiul viitor devenind rezultat reportat (profit sau

pierdere). Astfel, intră în funcţiune contul 117 ”Rezultat reportat” care:

După conţinutul economic este cont de capitaluri proprii.

După funcţia contabilă este un cont bifuncţional.

Când are funcţiune de pasiv:

- se creditează cu profitul reportat din exerciţiul precedent;

- se debitează cu repartizarea profitului reportat la diverse surse conform hotărârii AGA:

rezerve, capital social, dividende;

- soldul creditor evidenţiază profit reportat şi neutilizat.

Când are funcţiune de activ:

- se debitează cu pierderea reportată din exerciţiul precedent;

- se creditează cu acoperirea pierderii la diverse surse conform hotărârii AGA: rezerve, capital

social, dividende;

- soldul debitor evidenţiază pierdere reportată şi neacoperită.

Contul 129 ”Reapartizarea profitului”

După conţinutul economic este cont rectificativ al contului de profit şi pierdere.

După funcţia contabilă este un cont cu funcţiune de activ.

- se debitează cu repartizarea profitului exerciţiului curent la diverse surse conform hotărârii

AGA: rezerve, capital social, dividende;

- se creditează la începutul exerciţiului următor cu profitul exerciţiului curent repartizat;

- soldul debitor reprezintă profitul net repartizat pe destinaţii.

Operaţii înregistrate în contabilitate privind rezultatele

1. Se înregistrează consumuri de materii prime pe baza bonurilor de consum în sumă de

15.000 lei.



- materii prime………………………………………………- A

- cheltuieli cu materii prime………………………………...+ A

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)…….A + x - x = P


- 301 “Materii prime”, se creditează

- 601 “Cheltuieli cu materii prime”, se debitează


601 = 301 15.000

132

2. Se înregistrează factura privind energia electrică consumată în valoare de 1.000 lei

T.V.A. 19%



- cheltuieli privind energia electrica………………………...+ A

- T.V.A. deductibilă…………………………………………+ A

- furnizori…………………………………………………….+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)……….A + x = P + x


- 605 “Cheltuieli privind energia şi apa”, se debitează

- 4426 “T.V.A. deductibilă”, se debitează

- 401 “Furnizori”, se creditează


% = 5121 1.190

605 1.000

4426 190

3. Se înregistrează cheltuieli cu salariile personalului pe baza statelor de salarii în suma de

8.000 lei.



- cheltuieli cu salariile personalului…………………………+ A

- personal - salarii datorate………………………………….+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………..A + x = P + x

3. conturile corespondente di operaţie:

- 641 “Cheltuieli cu salariile personalului” se debitează

- 421 “Personal - salarii datorate” se creditează


641 = 421 8.000

4. Se înregistrează vânzarea produselor finite către clienţi la preţ de facturare 20.000 lei,

T.V.A. 19%.



- clienţi…………………………………………………….+ A

- venituri din vânzarea produselor finite…………………..+ P

- T.V.A. colectată………………………………………….+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)………A + x = P + x




- 4427 „T.V.A. colectata” se creditează


4111 = % 23.800

133

701 20.000

4427 3.800

5. La sfârşitul lunii se închid conturile de cheltuieli.



- conturile de cheltuieli cu materia primă, cu energia electrică şi salariaţii ..- A

- profit şi pierdere…………………………………………...........................- P

2. relaţia bilanţieră de modificare( de volum)……...........................A - x = P - x

3. conturile corespondente din operaţii:

- 601 „Cheltuieli cu materia primă” se creditează

- 605 „Cheltuieli privind energia şi apa” se creditează

- 641 „Cheltuieli cu salariile personalului” se creditează

- 121 „Profit şi pierdere” se debitează


4111 = % 24.000

601 15.000

605 1.000

641 8.000

6. La sfârşitul lunii se închid şi conturile de venituri.



- venituri din vânzarea produselor finite……………………..- P

- profit şi pierdere……………………………………………+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de structură)…….A = P + x - x


- 701 „Venituri din vânzarea produselor finite” se debitează

- 121 „Profit şi pierdere” se creditează


701 = 121 25.000

Notă: La sfârşitul lunii se determină rezultatul brut, care este evidenţiat în soldul contului 121

“Profit şi pierdere”, astfel:

121 „Profit şi pierdere”

Debit Credit

15.000

1.000 25.000

8.000

Rulaj D 24.000 Rulaj C 25.000

Sold C 1.000– reprezintă profitul brut

7. Se înregistrează impozitul pe profit datorat bugetului statului în suma de 160 lei (1.000 x

16% cota de impozit)



134

- cheltuieli cu impozitul pe profit…………………..+ A

- impozitul pe profit…………………………………+ P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum).....A + x = P + x


- 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” se debitează

- 441 „Impozitul pe profit” se creditează


691 = 441 160

8. Se achită din contul curent la bancă suma datorată bugetului statului.



- disponibilităţile băneşti din cont…………………………….- A

- impozitul pe profit…………………………………………...- P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)……….A - x = P - x

3. conturile corespondente:

- 5121 „Conturi la banca în lei” se creditează

- 441 „Impozitul pe profit” se debitează


441 = 5121 160

9. Se închide contul de cheltuieli cu impozitul pe profit.



- cheltuieli cu impozitul pe profit…………………………….- A

- profit şi pierdere…………………………………………….- P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)……….A - x = P - x


- 691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” se creditează

- 121 „Profit şi pierdere” se debitează


121 = 691 160

Notă: După înregistrarea şi închiderea contului de cheltuieli cu impozitul pe profit se determină

profitul net ce urmează a fi repartizat şi care rezultă din contul 121, astfel:

121 „Profit şi pierdere”

Debit Credit

15.000

1.000 25.000

8.000

160

Rulaj D 24.160 Rulaj C 25.000

Sold C 840 – reprezintă profitul net de repartizat

135

10. A.G.A. hotărăşte reportarea profitului net de 840 lei în exerciţiul următor:



- rezultatul exerciţiului curent (profit)……………………… - P

- rezultatul reportat (profit)…………………………........... + P

2. relaţia bilanţieră de modificare (de volum)................A = P + x-x

3. conturile corespondente:

- 117 „Rezultatul reportat” se creditează

- 121 “Profit şi pierdere” se debitează


121 = 117 840

136

BIBLIOGRAFIE

1. Bebeşelea, M. (2018). Bazele Contabilităţii. Note de curs pe suport letric şi electronic,

Constanţa

2. Bogdan, V. (2008). Bazele contabilităţii contemporane. Oradea: Editura Universităţii din

Oradea

3. Ciucur, E., Bratu, A. (2008). Bazele contabilităţii. Bucureşti: Editura Universităţii

4. Creţoiu, Gh., Bucur, I. (2007). Contabilitate. Fundamentele şi noul cadru juridic, Ediţia a -II-

a. Bucureşti: Editura C.H. Beck

5. Matiş, D. et. al. (2010), Bazele contabilităţii. Fundamente şi premise pentru un raţionament

profesional authentic: Cluj Napoca Editura Casa Cărţii de Ştiinţă

6. Pântea, I. P. şi colectiv. (2006). Bazele contabilităţii agenţilor economici din România. Deva:

Editura Intelcredo

7. Paşca, N., Crişan, C., Dănilă, I. (2008). Bazele contabilităţii. Cluj-Napoca: Editura Rispoprint

8. Popa, I. E, Cardoş, V. D., Ienciu, A. I., Şpan, G.A., Garsia, F. J.M., Montoya del corte J.

(2011). Bazele contabilităţii. Aplicaţii practice în entităţile din România. Deva: Editura

Intelcredo

9. Directiva 2013/34/UE a din 26 iunie 2013 privind situaţiile financiare anuale, situaţiile

financiare consolidate şi rapoartele conexe ale anumitor tipuri de entități, de modificare a

Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European şi a Consiliului şi de abrogare a Directivelor

78/660/CEE (a- IV-a) şi 83/349/CEE (a- VII-a) ale Consiliului

10. Legea contabilității nr. 82/1991, cu modificările și completările ulterioare

11. Legea nr. 227/2015, privind Codul Fiscal, cu modificările și completările ulterioare.

12. O.U.G 79/2017 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal;

13. O.M.F.P. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile financiare

anuale individuale și situațiile financiare anuale consolidate

Universitatea Spiru Haret Constanţa Facultatea de Științe ... · 3.2.5. Planul de conturi...

Documents

Transcript of Universitatea Spiru Haret Constanţa Facultatea de Științe ... · 3.2.5. Planul de conturi...