GHID PRIVIND RAPORTAREAFINANCIARĂ CONFORM

REGLEMENTĂRILOR CONTABILENAȚIONALE, ÎN CONTEXTUL CRIZEI

GENERATE DE CORONAVIRUS

Ceea ce ar f i putut f i un caz izolat generat de un v irus inedit s-a transformatîn câteva luni într-o cr iză g lobală care at inge aproape f iecare latură a v ieț i imoderne. Rapiditatea cu care s-a răspândit la nivel mondial este generată,în mare măsură, de complexitatea ș i interdependența economii lornaț ionale. În România, în mai puț in de o lună, mi i de societăț i , indiferent de mărimealor , au fost paral izate, confruntându-se cu probleme majore legate devânzări , imposibi l i tatea achităr i i datori i lor scadente din cauza neîncasări lorde creanțe, precum și cu alegeri spinoase cum ar f i cea de a păstra angajaț i iîn f i rmă, de a- i tr imite în șomaj tehnic sau de a- i concedia. Conformstat ist ic i lor publ icate de Ministerul Munci i ș i Protecț ie i Sociale , aproximativ10% din populaț ia act ivă din România este deja în șomaj . Foarte multedintre societăț i le afectate fac planuri de supraviețuire ș i previz iuni . În aceste vremuri tulburi , profesionișt i i contabi l i joacă un rol important înluarea deciz i i lor atât pe termen scurt , cât ș i pe termen lung pentrusupraviețuirea societăț i lor . De asemenea, ut i l izator i i de informați if inanciare îș i pun tot în profesionișt i i contabi l i speranța că aceșt ia vorsurprinde cât mai adecvat ș i mai complet efectele pandemiei de COVID-19asupra act iv i tăț i i societăț i lor comerciale. Cât de pregăt i ț i sunt profesionișt i i contabi l i , în aceste vremuri , să-ș i asumerolul de a scoate din impas, pr in sfatur i le acordate antreprenori lor ,afaceri le afectate de pandemie? CECCAR vine în spri j inul membri lor săi pr inelaborarea acestui ghid.

2

În contextul actual , în care majori tatea societăț i lor au fost afectate de cr iză,acestea se pot împărț i în două categori i : societăț i care au fost afectate ș isocietăț i care au prosperat în urma acesteia. Din păcate, din pr ima categoriefac parte mai mulț i agenți economici decât din a doua. Marea majori tate a f i rmelor care au fost afectate de cr iză pr in închidereaact iv i tăț i i sau reducerea semnif icat ivă a acesteia operează în tur ism,transporturi rut iere, navale, marit ime ș i aer iene, producț ia ș i vânzarea deautoturisme, construcț i i , producț ia de bunuri care nu sunt v i ta le în perioadapandemiei ( îmbrăcăminte, încălțăminte etc . ) , servic i i f inanciare(economisire) , educaț ie (grădinițe pr ivate, unităț i after school) , extracț ia depetrol ș i gaze. Există însă ș i societăț i care în pl ină cr iză au prosperat , cum arf i cele având ca obiect de act iv i tate producț ia ș i vânzarea de art icolenecesare prevenir i i , l imităr i i , tratăr i i ș i combateri i COVID-19,comercial izarea de al imente, vânzări le onl ine sau societăț i le de IT care înaceastă perioadă oferă suport tehnic pentru f irmele ce trebuie să îș imodif ice infrastructura pentru a permite salar iaț i lor lucrul de acasă.

3

Putem vorbi despre un impact asupra societății?1

De a plăt i datori i le la momentul scadenței , dacă dispun de numerarulnecesar ș i dacă nu au opț iuni mai atrăgătoare în ceea ce pr iveșteut i l izarea lui ;

De a amâna achitarea datori i lor , f ie pentru că nu au disponibi l i tăț i , f iespre a ut i l iza numerarul pentru alte nevoi str ingente sau pentru alteoportunităț i de afaceri .

Măsuri le legis lat ive adoptate de autori tăț i în aceste z i le v in să spri j ineantreprenori i . Unele faci l i tăț i sunt gândite astfel încât să acopere costuri lesuportate de afaceri în această perioadă, în t imp ce alte le oferă răgaz, f i indmenite să ușureze presiunea pusă pe l ichidităț i , adică oferă posibi l i tatea caîn starea de urgență să se amâne plata anumitor datori i , cum ar f i celef iscale , ratele ( inclusiv dobânzi le ș i comisioanele) la creditele bancare,datori i le pr iv ind chir i i le , ut i l i tăț i le ș i a l te le. Totuși , este important de subl iniat că aceste datorii nu sunt anulate , c i e levor trebui la un moment dat plăt i te. Pr in urmare, societăț i le trebuie să facă o anal iză a a l ternat ivelor posibi le :

Dacă aleg amânarea la plată a datori i lor , antreprenori i trebuie să f ieconșt ienț i că este necesar să caute ș i să ident i f ice surse din careantic ipează că vor obț ine suf ic iente disponibi l i tăț i încât la terminarea stăr i ide urgență să poată plăt i integral datori i le amânate. De asemenea, amânarea la plată a ratelor bancare conduce la costuri maimari cu dobânda pentru companie. Orice dobândă pe care societatea oamână se va adăuga la pr incipalul datorie i existente, plăt indu-se dobândăla dobândă. Orice deciz ie de a amâna plăț i le trebuie anal izată pr in pr isma costuri lor ș ibenef ic i i lor sale. Benef ic i i le pot f i câșt iguri le real izate pr in ut i l izareaalternat ivă a numerarului , costuri le pot f i cele de f inanțare suportate peperioada în care plăț i le se amână. Eventuala pr ior i t izare a plăț i lor trebuie să ț ină cont de scadența datori i lor ,de penal i tăț i le ș i dobânzi le de întârz iere contractuale, precum și de alteaspecte, cum ar f i semnif icaț ia pentru societate a furnizorului sau acreditorului , a l ternat ivele de aproviz ionare existente sau importanța plăț i ipentru furnizorul respect iv .

4

Pandemia de COVID-19 a creat un cutremur în economia internaț ională.Indicatori i bursier i au scăzut. Impactul asupra s i tuaț i i lor f inanciare alesocietăț i lor afectate de cr iză poate f i urmărit di fer i t în funcț ie de dataacestor s i tuaț i i f inanciare. În cazul societăț i lor care au ca perioadă deraportare anul calendarist ic , pandemia este un eveniment ulter ior care nuva duce la ajustarea valori lor prezentate în situați i le f inanciare , dar , înfuncț ie de impactul cr izei asupra act iv i tăț i i societăț i i , va cere prezentareade informații suplimentare în note . În cazul unora dintre societăț i , pr imele raportăr i contabi le afectate de cr izaCOVID-19 vor f i cele semestr ia le , întocmite la data de 30 iunie 2020. Pentrutoate f irmele, aceste efecte vor f i ref lectate  ș i în s i tuaț i i le f inanciare anualeîntocmite la data de 31 decembrie 2020 sau la data încheier i i anuluif inanciar . Datele menționate anter ior sunt valabi le pentru ent i tăț i le a l cărorexerciț iu f inanciar coincide cu anul calendarist ic . Date difer i te de raportarevor avea ent i tăț i le care au optat pentru un exerciț iu f inanciar di fer i t de celcalendarist ic . În cazul societăț i lor afectate de pandemie, în raportăr i le contabi leinter imare se vor înregistra scăderi a le act ivelor ca urmare a deprecier i icreanțelor , a stocuri lor cu mișcare lentă, a imobi l izăr i lor corporale ș icreșter i a le datori i lor din cauza insuf ic ienței l ichidităț i lor . Depreciereaact ivelor necesită recunoașterea în contabi l i tate a unei cheltuiel i care, dacăau ș i o valoare semnif icat ivă, pe fondul scăderi i venitur i lor din vânzări , arputea duce la înregistrarea de către societăț i a unor pierderi semnif icat ive.

5

Cum tratăm impactul asupra situațiilor financiare?2

În cazul ent i tăț i lor care au o dată de raportare difer i tă de anul calendarist icș i anter ioară luni i mart ie 2020, s i tuaț i i le f inanciare vor ref lecta integralimpactul cr izei provocate de COVID-19. Astfel , dacă societatea a fostafectată de pandemie, aceasta va raporta, cel mai probabi l , scăderi învaloarea act ivelor (cauzate de deprecierea stocuri lor , a creanțelor sau aimobi l izăr i lor) ș i creșter i în valoarea datori i lor (generate de imposibi l i tateaachităr i i datori i lor sau de recunoașterea unor proviz ioane pe seamacheltuiel i lor) . Pentru aceste societăț i , efectele pandemiei se vor ref lecta ș iasupra valor i lor prezentate în s i tuaț i i le f inanciare, dar ș i asuprainformați i lor redate în note. Trebuie luată în considerare ș i posibi l i tatea ca societăț i le să distr ibuiediv idende inter imare (din prof i tul anului curent) , caz în care intervineobl igaț ia întocmir i i de s i tuaț i i f inanciare inter imare. În acest context ,suntem de părere că este important ca societăț i le care au înregistrat prof i tla 31 mart ie 2020 să anal izeze cu mare gr i jă deciz ia eventuală de a- ldistr ibui sub formă de div idende inter imare, deoarece cr iza poate avea unimpact negat iv asupra indicatori lor f inanciar i ș i până la f inalul anului 2020acestea ar putea înregistra o pierdere sau un prof i t mai mic decât cel dinmart ie.

6

2.1. Cum abordăm evenimentele ulterioare?

Evenimentele ulter ioare datei bi lanțului sunt acele evenimente, favorabi lesau nefavorabi le , care au loc între data bilanțului ș i data la caresituați i le f inanciare anuale sunt autorizate pentru emitere . Există două t ipuri de evenimente ulter ioare datei bi lanțului : a) cele care fac dovada condiț i i lor care au existat la data bilanțului , careconduc la ajustarea situați i lor f inanciare anuale ; ș i b) cele care oferă indicaț i i despre condiți i apărute ulterior dateibilanțului , care nu conduc la ajustarea situați i lor f inanciare anuale . Pandemia generată de COVID-19 nu exista la data de 31 decembrie 2019nic i în Europa ș i n ic i în țara noastră. S i tuaț ia de urgență a fost decretată deOrganizaț ia Mondială a Sănătăț i i în data de 30 ianuarie 2020, f i indconsiderată pandemie începând cu 11 mart ie 2020.

natura evenimentului ; ș io est imare a efectului f inanciar sau o mențiune conform căreia oastfel de est imare nu poate să f ie făcută.

întreruperi în lanțuri le de aproviz ionare;scăderea venitur i lor din vânzări ș i , impl ic i t , a încasări lor ;impactul asupra l ichidităț i i , determinat de neîncasarea c l ienț i lor ;încetarea/reducerea producț ie i pe anumite perioade pentru anumitecategori i de bunuri ;planuri de restructurare determinate de închiderea unor puncte delucru sau magazine;pierderi determinate de anularea anumitor contracte;concedierea salar iaț i lor sau apelarea la măsuri le șomajului tehnic ;renegocierea scadenței unor datori i rezultate din contractele cufurnizori i .

Ordonanțele mi l i tare ș i decretele aprobate de Guvernul ș i PreședinteleRomâniei cu pr iv ire la măsuri le legate de starea de izolare, închidereamagazinelor , șomajul tehnic etc . reprezintă, pr in urmare, evenimenteulter ioare datei bi lanțului care nu fac dovada unor condiț i i preexistente ladata de 31 decembrie 2019, dată la care se încheie exerciț iu l f inanciarpentru majori tatea societăț i lor . Putem aprecia că pentru societăț i le care și-au încheiat exercițiulf inanciar la 31 decembrie 2019 fenomenul cauzat de pandemia de COVID-19 reprezintă un eveniment ulter ior datei bi lanțului care nu conduce laajustarea situați i lor f inanciare aferente anului 2019 . În măsura în care evenimentele ulter ioare datei bi lanțului care nu conducla ajustarea situați i lor f inanciare anuale sunt semnif icat ive, societăț i letrebuie să prezinte în notele la situați i le f inanciare informați i refer i toarela:

Exemple de informați i care pot f i prezentate în notele la s i tuaț i i lef inanciare legate de evenimentele ulter ioare datei bi lanțului care nuconduc la a justarea s i tuaț i i lor f inanciare anuale pot f i :

Prezentarea de mai sus nu este l imitat ivă, societăț i le trebuind să ia încalcul impactul pandemiei asupra act iv i tăț i i lor în funcț ie de condiț i i lespecif ice în care îș i desfășoară act iv i tatea.

7

creșterea probabi l i tăț i i de neîncasare a unui c l ient incert înscr is în bi lanțcare are piața de desfacere în zonele afectate;

fa l imentul neașteptat a l unui c l ient înscr is în bi lanț care are piața dedesfacere în zonele afectate;

scăderea probabi l i tăț i i de neîncasare a unui c l ient incert înscr is în bi lanțcare, din contră, ș i -a sporit vânzări le în condiț i i le cr izei COVID-19 (pentruanumite produse, cererea pe piață pare să f i crescut exponenția l ) ;

stabi l i rea pr in contracte de vânzare a unor prețuri c lare, mai mari saumai mici , pentru anumite act ive care au fost depreciate la data bi lanțului ;

existența unor reduceri comerciale ș i f inanciare acordate sau pr imitedupă încheierea exerciț iu lui f inanciar .

evoluț ia nefavorabi lă a cursuri lor de schimb valutar;

scăderea valor i i de piață a part ic ipaț i i lor deț inute în capitalul a l torsocietăț i .

Totodată, raportul administratori lor trebuie să cuprindă o anal iză aincert i tudini lor ș i r iscuri lor la care este expusă societatea în perioadaurmătoare. Pr intre evenimentele care confirmă sau infirmă condiț i i le existente la databi lanțului ș i care pot necesita ajustarea situați i lor f inanciare regăsim:

Evenimentele care indică c ircumstanțe noi în condiț i i le cr izei COVID-19, careau apărut ulter ior datei bi lanțului ș i care nu necesită a justarea s i tuaț i i lorf inanciare se pot refer i la :

8

metode bazate pe f luxuri de numerar – în cazul în care imobi l izăr i le suntîn cont inuare ut i l izate de societate;

metode bazate pe prețul pieței – în cazul în care act iv i tatea a fostrestrânsă sau imobi l izăr i le au fost trecute în conservare.

pr in înregistrarea unei amort izăr i supl imentare, în cazul în care seconstată o depreciere ireversibi lă ; sau

prin const i tuirea or i supl imentarea ajustări lor pentru depreciere , îns i tuaţ ia în care se constată o depreciere reversibilă a acestora.

La stabi l i rea valor i i de inventar a bunuri lor se apl ică principiul prudenței ,potr iv i t căruia se va ț ine seama de toate ajustăr i le de valoare cauzate dedepreciere sau de pierderea de valoare.  Evaluarea activelor cu ocazia inventarieri i de la data de 31 decembrie2019 s-a făcut la valoarea de inventar , stabi l i tă la acea dată de cătrecomisia de inventar iere sau de evaluatori autorizaț i . Ca atare, evaluarea act ivelor la data de 31 decembrie 2019 a fost făcutăfără a ț ine cont de efectele pandemiei de COVID-19, care erau inexistente laacea dată ș i , pr in urmare, actualele consecințe nu mai pot f i luate înconsiderare pentru ajustarea s i tuaț i i lor f inanciare în cazul societăț i lor careîși încheie exercițiul f inanciar la 31 decembrie 2019 sau anterior luniimartie 2020 . În cazul societăț i lor care îș i încheie exerciț iu l f inanciar începând cu lunamart ie 2020, evaluarea cu ocazia întocmir i i s i tuaț i i lor f inanciare poate arătapierderi de valoare ale act ivelor. Aceste deprecier i se vor recunoaștedifer i t , în funcț ie de natura act ivelor afectate. În cazul imobi l izăr i lor corporale ș i necorporale, la determinarea pierderi lordin depreciere se pot ut i l iza di fer i te metode de evaluare :

Corectarea valor i i imobi l izăr i lor necorporale ș i corporale ș i aducerea lor lanivelul valor i i de inventor ( în sensul deprecier i i ) se efectuează, în funcț ie det ipul de depreciere existent:

9

2.2. Ce tratamente aplicăm pentru evaluarea activelor?

c o n t r a c t e l e r e c e n t î n c h e i a t e s a u p r e ț u r i l e d e p i a ț ă a l e u n o ra c t i v e s i m i l a r e c a g r a d d e u z u r ă ș i c a r a c t e r i s t i c i t e h n i c e p o ti n d i c a o s c ă d e r e a v a l o r i i d e p i a ț ă a a c t i v u l u i ;

s c ă d e r e a c e r e r i i p e n t r u p r o d u s e l e o b ț i n u t e s a u r e n u n ț a r e a l ao c a t e g o r i e d e p r o d u s e c a u r m a r e a î n c h i d e r i i u n o r p i e ț e d ed e s f a c e r e î n c a r e a c ț i o n e a z ă e n t i t a t e a ;

s c ă d e r e a p e r s p e c t i v e l o r d e v â n z a r e a a c t i v e l o r s a ui m p o s i b i l i t a t e a v â n z ă r i i l o r ;

e x i s t e n ț a u n o r p l a n u r i d e r e s t r u c t u r a r e s a u r e s t r â n g e r e aa c t i v i t ă ț i i d i n t r - o z o n ă g e o g r a f i c ă a f l a t ă î n t r - u n f o c a r , c a r ed e t e r m i n ă n e u t i l i z a r e a u n o r i n s t a l a ț i i d e p r o d u c ț i e ;

t r e c e r e a î n c o n s e r v a r e a u n o r i m o b i l i z ă r i c o r p o r a l e – p o a t e f ic a z u l r e s t a u r a n t e l o r , h o t e l u r i l o r s a u p e n s i u n i l o r î n c h i s e ;

s i s t a r e a p e o a n u m i t ă p e r i o a d ă a r e a l i z ă r i i î n r e g i e p r o p r i e d ei m o b i l i z ă r i c o r p o r a l e ;

r e z u l t a t u l d i n e x p l o a t a r e g e n e r a t d e i m o b i l i z a r e e s t e v i z i b i li n f e r i o r c e l u i p r e v ă z u t î n b u g e t ;

e x i s t e n ț a u n o r i n d i c i i p r i v i n d u z u r a f i z i c ă a a c t i v u l u i , c u m a rf i u t i l i z a r e a p e s t e c a p a c i t a t e a n o r m a l ă , î n c a z u l s o c i e t ă ț i l o rc a r e p r o d u c , s p r e e x e m p l u , m a t e r i a l e s a n i t a r e s a ud e z i n f e c t a n ț i .

Î n c a z u l s o c i e t ă ț i l o r c a r e a u u n e x e r c i ț i u f i n a n c i a r d i f e r i t d e a n u lc a l e n d a r i s t i c , e v a l u a r e a a c t i v e l o r l a i n v e n t a r i e r e t r e b u i e s ă r e f l e c t eș i c o n s e c i n ț e l e p a n d e m i e i d e C O V I D - 1 9 . T o t u ș i , f i r m e l e t r e b u i e s ă f i e a t e n t e î n a a p r e c i a î n c e m ă s u r ăf e n o m e n u l C O V I D - 1 9 e s t e c o n s i d e r a t u n i n d i c a t o r d e d e p r e c i e r e l ad a t a r a p o r t ă r i i , r e s p e c t i v l a i m p a c t u l a c e s t u i a a s u p r a r e z u l t a t e l o re c o n o m i c e a l e u n u i a c t i v c a r e s u n t s a u v o r f i m a i s l a b e d e c â t c e l ee s t i m a t e i n i ț i a l . P r i n t r e c o n s e c i n ț e l e p a n d e m i e i d e C O V I D - 1 9 c a r e a r p u t e a o f e r ii n d i c i i d e d e p r e c i e r e a a c t i v e l o r s e n u m ă r ă :

Ș i î n c a z u l s t o c u r i l o r , î n m ă s u r a î n c a r e v a l o a r e a c o n t a b i l ă aa c e s t o r a e s t e m a i m a r e d e c â t c e a d e i n v e n t a r , v a l o a r e a s t o c u r i l o rs e d i m i n u e a z ă p â n ă l a v a l o a r e a r e a l i z a b i l ă n e t ă , p r i nc o n s t i t u i r e a u n e i a j u s t ă r i p e n t r u d e p r e c i e r e .

1 0

cuanti f icarea impactului perturbări i semnif icat ive în anumite sectoare –comerț , transport , tur ism, construcț i i – în care desfășurarea normală aactivități i este pusă sub semnul întrebării sau aceasta nu mai existădeloc;

determinarea valor i i real izabi le nete pe baza unor surse relevante , cumar f i , spre exemplu, prețuri le din cataloage, întrucât vânzarea câtorvaproduse dintr-un stoc mare la un preț mic nu indică neapărat odepreciere a întregului stoc;

estimarea corectă a costuri lor cu f inalizarea bunurilor sau servici i lorîn curs de execuție , costuri care pot f i acum mult mai mari decâtpierderi le înregistrate dacă s-ar opta pentru nef inal izarea producț ie i , maiales în cazul în care furnizori i -cheie ai ent i tăț i i nu îș i mai pot onoraofertele ș i ident i f icarea altor surse de aproviz ionare ar f i preacost is i toare;

evaluarea cu prudență a stocurilor fără mișcare – spre exemplu, unstoc de materi i pr ime din metal nu se deter iorează f iz ic ; mai mult ,ut i l izarea lui în producț ia v i i toare de bunuri care vor f i vândute cu prof i tar trebui să f ie un indic iu că valoarea nu trebuie ajustată;

diminuarea valori i stocului , astfel încât marfa să f ie recunoscută lavaloarea probabi lă de vânzare în cazul stocuri lor de marfă care se af lă îndepozit de multă vreme și pentru care posibi l i tatea de valor i f icare esteredusă sau inexistentă la momentul inventar ier i i ;

determinarea valor i i produselor în curs de execuție . În condiţ i i leactuale, poate exista s i tuaț ia în care, din cauza cerer i i reduse manifestatede piață pentru anumite produse, să f ie nevoie de stoparea producț ie iîntr-un anumit stadiu de execuț ie. În acest caz, valoarea stocuri lor deproduse în curs de execuț ie ar trebui a justată până la valoarea care arputea f i recuperată pr in valor i f icarea părț i lor componente ale produseloraf late în stadiul intermediar de producț ie.

Valoarea de inventar este reprezentată de valoarea realizabilă netă , pr incare se înțelege prețul de vânzare estimat care ar putea f i obț inut peparcursul desfășurări i normale a act iv i tăț i i , minus costuri le estimatepentru f inalizarea bunului , atunci când este cazul , ș i costurile estimatenecesare vânzării . În contextul actual , considerăm că următoarele aspecte reprezintă oadevărată provocare în evaluarea stocuri lor la inventar:

1 1

monitor izarea permanentă a sumelor de încasat ș i contactarea c l ienț i lorîn momentul în care sumele de plată sunt depășite;

efectuarea fără întârz iere a demersuri lor legale de încasare sau, dacăeste posibi l , renegocierea unor c lauze contractuale;

transferul c l ienț i lor în categoria c l ienț i lor incerț i atunci când s i tuaț iaf inanciară a debitor i lor este c lar compromisă – fa l iment, incapacitatetemporară de plată;

în vederea ref lectăr i i real i tăț i i , const i tuirea ajustăr i lor pentru depreciereîn momentul în care nu se cunoaște nic i dacă aceasta va f i încasată saunu, nic i când va f i încasată, fără a lua în calcul fac i l i tăț i le f iscale dededuct ibi l i tate (de exemplu, trecerea celor 270 de z i le de la datascadenței ) etc .

Creanțele față de cl ienți reprezintă o categorie aparte de act ive care pot f idepreciate. Introducerea în legis laț ie a posibi l i tăț i i ca ent i tăț i le sărecunoască ajustăr i pentru deprecierea creanțelor ș i în cursul exerciț iu luif inanciar , cu ocazia raportări lor periodice întocmite, va avea impact încazul în care se optează pentru distr ibuirea de div idende inter imare ș i ,impl ic i t , pentru întocmirea s i tuaț i i lor f inanciare inter imare în primultrimestru al anului 2020 . Evaluarea la inventar a creanțelor se face la valoarea lor probabilă deîncasare , iar di ferențele constatate în minus între valoarea de inventarstabi l i tă la inventar iere ș i valoarea contabi lă a acestora se înregistrează încontabi l i tate pe seama ajustăr i lor pentru deprecierea creanțelor. Pentrucreanțele incerte trebuie să se const i tuie ajustări pentru pierdere devaloare .  Recomandările special ișt i lor în cazul cr izei actuale, când or ice z i deîntârz iere în încasarea creanțelor are impact asupra propriului f lux denumerar, se referă la : 

1 2

În contextul cr izei determinate de COVID-19, societăț i le au fost puse însituaț ia de a-ș i întrerupe sau de a-ș i reduce act iv i tatea or i de a serestructura. Toate aceste ipoteze se traduc în contabi l i tate pr inconstituirea de provizioane . Expertul contabi l trebuie să anal izeze dacăsunt întrunite condiț i i le cumulat ive de const i tuire a proviz ioanelor ș i ,pentru cea mai bună est imare a datori i lor probabi le , să le înregistreze înmod corespunzător. Proviz ioanele se const i tuie ș i se actual izează cel puţ inla f iecare dată de raportare a s i tuaț i i lor f inanciare.  Provizioanele pentru l it igi i sunt adecvate în s i tuaț i i le în care societateaeste acț ionată în judecată ș i est imează o pierdere probabi lă în urma aceluil i t ig iu. Este foarte probabi l ca numărul de procese să crească semnif icat ivdupă încetarea cr izei , f ie că este vorba despre l i t ig i i de muncă, f iecomerciale sau f iscale. Totuși , cheltuiel i le cu aceste pierderi probabi levi i toare se recunosc doar în măsura în care societatea consideră că esteprobabi l ca procesele respect ive să f ie pierdute ș i doar dacă sumele saubenef ic i i le care vor trebui transferate celor cu care se judecă pot f iest imate credibi l . Este important de subl iniat că pierderi le v i i toare din exploatare est imate nuse vor recunoaşte ca proviz ioane, cu excepţia cazului în care sunt generatede contracte oneroase.

1 3

2.3. Sunt necesare provizioanele și în ce condiții ar trebui constituite?

vânzarea sau încetarea activități i unei părți a afaceri i ;închiderea unor sedii ale entități i ;modificări în structura conduceri i , de exemplu, el iminarea unui nivelde conducere;reorganizări fundamentale care au un efect semnificativ în natura șiscopul activități lor entități i .

Provizioanele pentru garanții acordate clienților se evaluează la f iecaredată de raportare, luându-se în considerare vânzări le efectuate în cursulperioadei ( la marea majoritate a companii lor, aceste vânzări s-au diminuatdramatic, așa cum se întâmplă în cazul vânzări lor de electrocasnice etc.) ,valoarea reparați i lor realizate în cursul perioadei pentru produsele aflate îngaranție și valoarea garanți i lor aferente produselor care au ieșit din perioadade garanție. Pe baza tuturor acestor informați i se actualizează soldulprovizionului pentru garanți i acordate cl ienți lor. Provizioanele pentru restructurare se pot constitui în următoarele situați i :

Foarte multe societăți se află în situația de a-și închide sedii le sau de a-şireorganiza activitatea, orientându-și activitatea de producție către articolelesanitare necesare preveniri i ș i combateri i COVID-19. În aceste situați i ,societăți le trebuie să constituie provizioane pentru restructurare. Provizioanele pentru contracte oneroase apar în situația în care societateaidentif ică anumite contracte din care nu poate ieși fără penalizărisemnificative și pentru care estimează costuri mai mari decât benefici i legenerate de f inalizarea acestora conform înțelegeri i iniț iale. Pierderi leestimate se recunosc ca un cost al perioadei actuale prin actualizareapierderi lor nete anticipate a f i suportate pe perioada contractului. Provizioanele pentru terminarea contractelor de muncă cuprind sumeleestimate a f i plătite de societate salariați lor în urma terminări i contractelorde muncă, în acest context putând fi cauze legate de pandemia de COVID-19.Aceste sume trebuie să ț ină cont de contractele colective și individuale demuncă și pot include un număr de salari i corelat cu numărul de ani lucrați înentitate sau pot f i calculate de societate pentru a convinge salariați i săîncheie de bunăvoie relația de muncă cu aceasta. Dacă la data raportări i valoarea obligației se poate estima cu credibi l itatemare, în contabil itate se va înregistra o datorie. Dacă, în schimb, valoareadatoriei estimate are elemente de incertitudine, se constituie un provizion.Ulterior datei de raportare, la trecerea datoriei pe statul de salari i , adicăatunci când datoria probabilă devine certă, provizionul se anulează.

1 4

Societăț i le nu vor întocmi situați i le f inanciare anuale pe bazaprincipiului continuități i activități i dacă organele de conducere stabi lesc ,după data bi lanțului , f ie că intenționează să l ichideze entitatea sau săînceteze activitatea acesteia , f ie că nu există nicio altă variantă realistăîn afara acestora . Deteriorarea rezultatelor din exploatare și a poziției f inanciare ulteriordatei bi lanțului indică nevoia de a anal iza dacă presupunerea pr iv indcontinuitatea activități i este încă adecvată . Dacă administrator i i unei ent i tăț i au luat cunoșt ință de unele elemente denesiguranță legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitateaacesteia de a-ș i cont inua act iv i tatea, aceste elemente trebuie prezentate înnotele expl icat ive. În cazul în care situați i le f inanciare anuale nu suntîntocmite pe baza principiului continuități i , această informație trebuieprezentată , împreună cu motivele care au stat la baza deciz ie i conformcăreia ent i tatea nu îș i mai poate cont inua act iv i tatea.

1 5

Există implicații asupra principiului continuității activității?3

după data bi lanțului organele de conducere stabilesc că intenționeazăsă l ichideze entitatea;

după data bi lanțului organele de conducere stabilesc că intenționeazăsă sisteze activitatea entități i ;

după data bi lanțului organele de conducere stabilesc că societatea nuîși poate continua în mod normal funcționarea, fără a intra în stare delichidare sau reducere semnificativă a activități i .

Principiul continuități i activități i presupune că entitatea își continuă în modnormal funcționarea, fără a intra în stare de l ichidare sau reduceresemnificativă a activități i . Cu alte cuvinte, într-o lume incertă, trebuie săestimăm cu suficientă credibi l itate posibi l itatea sau imposibi l itateacontinuări i activități i societăți i în cauză, r iscuri le care ne pot afecta afacerea. Conducerea entități i sau administratorul trebuie să stabilească în care dintreurmătoarele cazuri se afla societatea: 1. Aplicarea principului continuității activității nu este adecvată.Societatea nu va întocmi situați i le f inanciare anuale pe baza principiuluicontinuități i activități i dacă:

2. Nu există incertitudini în evoluția previzionată a activități i care să punăsub semnul întrebări i capacitatea entități i de a-și continua activitatea învi itorul apropiat. Este cazul în care compania are un trecut cu activitateprofitabilă și suficiente resurse f inanciare care încă î i permit supraviețuirea oanumită perioadă sau cazul societăți lor care au raportate rezultate încreştere pe perioada crizei. În această situație, evaluarea continuități iactivități i nu necesită o analiză detal iată.

1 6

existența unei situați i nete negative;

existența de f luxuri de numerar din exploatare negative;

pierderea de piețe principale provocată de închiderea frontierelor;

generarea unor pierderi substanțiale din exploatare din cauzaîntârzieri lor în producție;

apariț ia unor deficiențe importante în aprovizionare provocate deimposibi l itatea găsiri i unor surse alternative fără costuri sau riscurisemnificative;

apariț ia de dif icultăți cu forța de muncă din cauza carantinei ,îmbolnăviri lor sau a forței de muncă ce nu mai poate f i detașată înzonele afectate de focar;

existența unor indicatori f inanciari cheie nefavorabil i ;

retragerea spri j inului f inanciar de către parteneri i de afaceri ;

imposibi l itatea obțineri i de f inanțări pentru investiț i i le de bază,amânarea termenelor și a investiț i i lor;

expunerea prea mare la monedele străine;

imposibi l itatea plăți i datori i lor la data scadenței și inexistențaperspectivelor realiste de reînnoire a creditelor sau de rambursare aacestora;

existența unor procese pe rol împotriva societăți i , care, dacă vor f icâștigate de parteneri , pot avea drept rezultat pierderi semnificativepentru aceasta.

3. Există incertitudini importante privind continuitatea activități i generatede pandemia de COVID-19 și acestea pun sub semnul întrebări i   principiulcontinuități i activități i . În acest caz, cu cât societatea este mai mare și cu câtactivitatea este mai complexă, cu atât analiza continuități i activități i trebuierealizată mai detal iat. Următoarele aspecte pot f i luate în considerare:

 Lista prezentată mai sus nu este exhaustivă, iar existența individuală a unuielement nu semnifică întotdeauna existența unei incertitudini semnificative.Prin urmare, ț inând cont de raționamentul profesional, se recomandă oanaliză cât mai detal iată a situației care ar putea conduce la neaplicareaprincipiului continuități i .

1 7

În continuare este prezentat un exemplu de informați i legate de continuitateaactivități i ce pot f i incluse în notele la situați i le f inanciare, în cazul societăți iAccesori i SRL, care își încheie exerciț iul f inanciar la data de 31 decembrie2020. „Entitatea a fost nevoită să-și reducă producția de bunuri pe fondul crizeiprovocate de COVID-19. Barierele apărute în lanțuri le de aprovizionare(principala materie primă era achiziț ionată din China. După ce s-a sistataprovizionarea din această ţară, s-a apelat la un furnizor local , dar prețul deachiziț ie a fost mai mare, iar cal itatea produsului , inferioară celei din China),coroborate cu reducerea cereri i pentru produsele companiei și cu scădereaforței de muncă din cauza carantinei instituite în orașele Suceava și Țăndărei,au condus la întârzieri în l ivrarea produselor către cl ienți . Societatea Accesori iSRL a trimis în șomaj tehnic 40% din personal. Unii dintre cl ienți au acționat societatea în judecată pentru cal itateaproduselor l ivrate și pentru neonorarea contractelor în derulare. Societatea Accesori i SRL a înregistrat o pierdere din exploatare și insuficiențăde l ichidități ( încasarea creanțelor f i ind semnificativ afectată de criză) , astfelîncât nu a reușit să-și achite datori i le față de furnizori și bănci , apelând încele din urmă la eșalonarea la plată a ratelor. Societatea a obținut Certif icatulde Situație de Urgență, cu ajutorul căruia a beneficiat de amânarea datori i lorfață de furnizori i de uti l i tăți , precum și față de furnizori i de spați i comercialeși depozite cărora le datorează chiri i le. Continuitatea activități i societăți i este afectată de incertitudini. Totuși , înurma analizei efectuate, considerăm că această premisă este îndeplinită și , caatare, situați i le f inanciare au fost întocmite pe baza conceptului contabil ități ide angajamente. Managementul face eforturi pentru a relansa activitateasocietăți i , căutând noi cl ienți , identif icând costuri le secundare ale companieicare pot f i reduse, precum și activele care pot f i vândute. Suplimentar secaută noi surse de f inanțare, inclusiv creditarea de către acționari” .

1 8

Informare cu privire la derogarea de la conformitatea cu uneleprevederi ale reglementărilor

Informare cu privire la situația de incapacitate de asigurare acontinuității activității

Informare privind valorile brute ale creanțelor și datoriilor compensate

Informare privind modificările de politici contabile

schimbarea metodei de evaluare a stocurilor la ieșire;

schimbarea, dacă situația permite, a contabil ități i stocurilor,trecând de la inventarul permanent la cel intermitent sau invers.

Informare cu privire la reevaluarea imobilizărilor corporale

Informare privind absența comparabilității între valorile aferente adouă perioade succesive, prezentate în situațiile financiare

Din dorința de a satisface nevoia de informare a tuturor categorii lor deuti l izatori ai situați i lor f inanciare, prin notele explicative se pot oferiinformații în plus față de cele cerute pentru formatul standard de raportarenațională. În contextul actual, trebuie înțeleasă mai mult ca oricândoportunitatea oferiri i de informații suplimentare în notele la situați i lefinanciare, pentru evidențierea efectului tranzacți i lor particulare,tratamentelor adaptate și noilor condiți i economice și legislative asupraacestora. În acest sens, pot f i introduse informații suplimentare precum celede mai jos:

 

 

 

În condiți i le crizei provocate de COVID-19, în funcție de raționamentulprofesional ales, putem opta din proprie inițiativă pentru modificareapolit ici lor contabile, spre exemplu:

În toate cazurile de mai sus, modificări le trebuie justificate în notele lasituați i le f inanciare. Însă dacă, spre exemplu, a fost închis un restaurantori un hotel sau au fost trimiși salariați în șomaj tehnic ca urmare a noilorreglementări adoptate în condiți i de criză, justif icarea nu este necesară.

 

1 9

Este nevoie de prezentarea de informații suplimentare în noteleexplicative?4

Odată cu depunerea situați i lor f inanciare, trebuie prezentat și raportuladministratori lor. În cadrul acestui raport, administratori i vor prezenta fideldezvoltarea și performanța activității entității și a poziției salefinanciare , precum și o descriere a principalelor riscuri și incertitudini cucare aceasta se confruntă. Pentru societăți le care întocmesc situațiile financiare la data de 31decembrie 2019 , raportul administratori lor va cuprinde activitatea societăți ianterioară crizei generate de pandemia de COVID-19, fără a ț ine cont deimpactul acesteia. Totuși, administratori i trebuie să prezinte uti l izatori lorinformații privind modul în care criza generată de pandemia de COVID-19afectează compania în prezent, precum și impactul asupra planurilor de vi itorale afaceri i . Această prezentare trebuie însoțită și de explicarea măsurilor cese vor lua pentru a minimiza efectele negative asupra rezultatelor societăți i . Societăți le care au un exercițiu financiar diferit de anul calendaristic vorprezenta pe larg impactul pandemiei de COVID-19 asupra: 1) mediului economic (principali i factori macroeconomici cu implicați i majoreasupra activități i societăți i ; efectele crizei asupra activități i de exploatare); 2) principali lor indicatori f inanciari ; 3) situației f inanciare; 4) guvernanței corporative: modificarea normelor de funcționare internă;organizarea comitetelor de criză; circuitul informației; votul online; 5) managementului riscului: posibilele rupturi în lanțuri le de aprovizionare șiinexistența unor planuri de acţiune în cazul situaţi i lor de urgenţă apărute;imposibil itatea furnizori lor de a asigura continuitatea ofertei; gestiuneariscului legat de invocarea unor clauze de forță majoră din partea furnizori lorsau cl ienți lor; r iscul imposibil ități i urmăriri i expedieri lor în t imp real; r iscuri lelegate de loial itatea cl ienți lor; blocajele în producție; gestionarea riscului deneîncasare a creanțelor; realizarea unei strategii pe termen scurt, mediu șilung de relansare a activități i societăți i ; 6) responsabil ități i sociale și de mediu etc.

2 0

Există impact în raportul administratorului?5

Punerea la dispoziție a acestor raționamente şi tratamente adaptatecontextului de criză le oferă uti l izatori lor informații lor f inanciar-contabileposibil itatea de a înțelege modul în care acestea au fost aplicate, permițând înacelași t imp realizarea de comparați i și luarea de decizi i eficiente atât petermen scurt, cât și pe termen mediu și lung. Adesea numită l imbajul afaceri i , contabil itatea are rolul ei vital în derulareaacesteia, prin oferirea de informații actuale și esențiale în apreciereaperformanței și luarea de decizi i , iar expertul contabil este consil ierulprincipal al afaceri i în momentele de criză.

Autori: Corina Grazziela Dumitru, Alina Mihaela IrimescuRevizori: Adriana Florina Popa, Mirela Păunescu

Copyright © 2020CECCAR – Corpul Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România

Toate drepturile rezervate. Conținutul, designul și structura acestui document aparțin CECCAR, reproducerea fiindinterzisă. Scopul documentului este pur informativ, neavând valoare juridică. Informațiile sunt preluate din surse

oficiale, bazate pe legislaţia în vigoare şi care nu implică responsabilitatea CECCAR pentru orice acţiune sau abţinerede la acţiune rezultată în urma folosirii acestor informaţii.

Conștienți de rolul nostru de consilieri de încredere ai antreprenorilor,noi, profesioniștii contabili membri ai CECCAR, suntem în prima linie înlupta cu efectele economice ale coronavirusului, pentru identificareasoluțiilor de vindecare rapidă a afacerii dumneavoastră.

Informații uti le despre mediul economic în contextul pandemiei decoronavirus găsiți găsiți și în Centrul de resurse informaționale

➡ www.covid-19.ceccar.ro !