EFECTELE FISCALITII DIRECTE

Fiscalitatea direct are n vedere:

impozitarea veniturilor persoanelor fizice;

impozitarea profiturilor (veniturilor) persoanelor juridice;

impozitarea averii.

A. Efectele impozitrii veniturilor persoanelor fizice

Impozitele pe veniturile persoanelor fizice sunt cele al cror obiect impozabil este reprezentat de

veniturile realizate din orice surs de ctre persoanele fizice (veniturile din salarii, din exercitarea

profesiunilor libere, din nchirieri, din arenzi, din agricultur, din dividende, din dobnzi, din pensii,

din jocuri de noroc etc.).

Subiecii impozitului sunt reprezentai att de ctre persoanele fizice rezidente pentru toate

veniturile obinute de ctre acestea n ar i n strintate, ct i de ctre persoanele fizice

nerezidente pentru veniturile obinute pe teritoriul statului respectiv.

Practica fiscal a consacrat trei sisteme de impunere a veniturilor obinute de ctre persoanele

fizice: sistemul impunerii separate, sistemul impunerii globale i sistemul impunerii mixte.

Sistemul impunerii separate presupune impunerea difereniat a fiecrei categorii de venit n

parte, n funcie de natura acestuia. n acest fel, numrul de impozite calculate este reprezentat de

numrul de surse de venit. Aplicarea acestui sistem are ca avantaje simplitatea operaional i o

precizie ridicat cu privire la determinarea impozitului. ns, sistemul are i unele dezavantaje: are

un randament fiscal sczut i dezavantajeaz persoanele cu o singur surs de venit.

Sistemul impunerii globale presupune impozitarea sumei obinute ca diferen ntre suma

tuturor veniturilor realizate de o persoan fizic i unele deduceri stabilite prin lege. ntre

avantajele acestui sistem de impunere menionm: posibilitatea utilizrii impunerii progresive,

posibilitatea individualizrii contribuabililor i un randament fiscal ridicat. Dezavantajele

sistemului in de faptul c sarcina fiscal nu este difereniat pe surse de venit, implic un volum

mare de munc i este inechitabil pentru cei cu mai multe surse de venit.

Sistemul impunerii mixte reprezint o combinaie ntre cele dou sisteme de impunere

prezentate anterior. n timpul anului, pentru fiecare surs de venit se stabilete un impozit

provizoriu, iar la finele anului suma acestora se regularizeaz cu impozitul determinat conform

sistemului impunerii globale.

Cele trei sisteme de impunere se pot aplica n trei variante, n funcie de modalitile de determinare

a impozitului datorat, astfel:

mecanismul venitului individual subiectul vizat prin impunere este privit singular, cu toate

sursele sale de venituri;

mecanismul venitului divizat se cumuleaz veniturile soului i soiei ntr-o baz impozabil

unic, se determin impozitul total datorat, iar acesta se divizeaz n mod egal ntre soi;

mecanismul venitului familial extinderea mecanismului venitului divizat prin luarea n

considerare i a veniturilor altor membri ai familiei, pn la un anumit grad de rudenie.

Efectele impozitrii veniturilor persoanelor fizice sunt diverse, literatura de specialitate evideniind

mai cu seam efectele induse de:

impozitarea veniturilor din munc (asupra formrii veniturilor populaiei);

impozitarea veniturilor din capital (asupra utilizrii veniturilor populaiei).

A.1. Efecte asupra formrii veniturilor populaiei

Efectul principal i cel mai evident al unui impozit aezat asupra veniturilor din munc este

reprezentat de diminuarea nivelului venitului net individual. La nivelul individului, aceast diminuare

induce o distorsionare a deciziei individuale cu privire la alocarea timpului disponibil, ntre timpul

alocat pentru munc i cel dedicat timpului liber. Efectul net al acestor distorsiuni depinde n mod

fundamental de elasticitatea ofertei individuale de munc fa de venitul net, ca rezultant a

efectului de venit (reducerea venitului net poate determina o cretere a motivaiei individului de a

aloca timp suplimentar pentru munc, pentru a-i conserva nivelul venitului net de dinainte de

impozitare) i a efectului de substituie (reducerea venitului net poate motiva individul pentru a

aloca mai puin timp pentru munc, n beneficiul timpului liber).

Mrimea venitului disponibil ce rmne n urma impozitrii depinde de mai multe variabile fiscale ce

in de asieta impozitului pe venit practicat de ctre autoritile fiscale: dimensionarea bazei

impozabile, tehnica de impozitare utilizat, facilitile fiscale acordate.

Dimensionarea bazei impozabile

n dimensionarea bazei de calcul a impozitului pe venit o importan major o au stabilirea unor

venituri neimpozabile i acceptarea unor deduceri din venituri nainte de impozitarea acestora.

Neimpozitarea unor venituri constituie o modalitate prin care guvernele pot s-i ating obiectivele

sociale propuse, venind n sprijinul unor categorii sociale aflate n dificultate. De regul, este vorba

de venituri precum ajutoarele cu caracter social, bursele, pensiile de invaliditate, de boal etc. n

plus, prin neimpozitarea veniturilor obinute din practicarea unei anumite profesii sau cele obinute

din anumite ocupaii se pot stimula anumite domenii de activitate sau influena alegerile individuale

n ceea ce privete traseul educaional sau profesional al indivizilor. O astfel de msur a fost

aplicat n Romnia n ultimii ani i a vizat exonerarea de la impozitare a veniturilor de natur

salarial obinute de ctre angajai pentru producia de software.

Acceptarea unor deduceri din veniturile individuale nainte de impozitare constituie o practic

uzual n toate rile dezvoltate contemporane. Aceste deduceri se acord de ctre autoritile

fiscale n principal pentru a asigura faptul c impozitul pe venit ine cont de capacitatea contributiv

a fiecrui contribuabil i, n subsidiar, pentru a stimula anumite comportamente din partea

contribuabilului. Capacitatea contributiv este luat n considerare ntruct n majoritatea rilor se

acord deduceri n funcie de situaia personal a fiecrui contribuabil. Criteriile de acordare difer

de la ar la ar, ns, efectul produs este acelai: fiecare contribuabil are astfel posibilitatea de a-i

diminua venitul impozabil, reduce impozitul pe venit datorat i mri venitul disponibil. n Romnia,

pn la 31 decembrie 2004 s-au acordat deduceri personale pentru fiecare contribuabil constnd

ntr-o deducere de baz, de care au beneficiat, fr deosebire, toi contribuabilii, i de deduceri

suplimentare, pentru persoanele aflate n ntreinere i pentru starea de sntate a contribuabilului

sau a persoanelor aflate n ntreinere (s-a avut n vedere dac este vorba de persoane invalide sau

cu handicap). ncepnd cu 1 ianuarie 2005, s-a renunat la luarea n considerare a strii de sntate a

contribuabilului i a persoanelor aflate n ntreinerea acestuia, lundu-se n considerare la

acordarea deducerilor personale doar a mrimii venitului lunar brut din salarii.

Urmrind producerea unor obiective secundare de politic fiscal, autoritile fiscale pot acorda

contribuabililor posibilitatea deducerii din venituri, nainte de impozitare, a anumitor cheltuieli

exprese. De exemplu, deducerea cheltuielilor fcute pentru achiziionarea sau modernizarea de

locuine are un dublu efect: contribuie la creterea mai rapid a confortului locativ al populaiei i

impulsioneaz totodat i piaa imobiliar. De asemenea, deducerea cheltuielilor fcute de

contribuabil cu asigurrile private de sntate sau sub forma contribuiilor la fondurile private de

pensii determin creterea gradului de securitate social al respectivului contribuabil i

impulsioneaz i sectorul instituiilor ce gestioneaz astfel de fonduri, i implicit, i activitatea de pe

piaa financiar.

Tehnica de impozitare utilizat

Impozitarea veniturilor persoanelor fizice poate avea importante efecte i asupra distribuiei

veniturilor ntre membrii societii, ca urmare a opiunilor autoritilor fiscale de a utiliza impunerea

progresiv sau impunerea proporional i de a acorda sau nu diverse deduceri fiscale tuturor

contribuabililor sau numai unor anumite categorii dintre acetia.

Impozitarea proporional a veniturilor persoanelor fizice presupune prelevarea sub forma

impozitului pe venit a aceleiai proporii din materia impozabil pentru toi contribuabilii, fr

deosebire. Aceast tehnic de impozitare constituie expresia practic a aplicrii teoriei sacrificiului

proporional: fiecare contribuabil sufer n urma impozitrii pierderea aceleiai ponderi din utilitatea

individual total. Totui, aplicarea acestei tehnici de impozitare determin efecte discriminatorii

ntre contribuabili, din punctul de vedere al pierderilor de putere de cumprare real pe care le

suport contribuabilii prin impozitare. Sacrificiul fcut prin plata unui impozit pe venit de tip

proporional de ctre contribuabili nu este identic pentru contribuabilii cu venituri mici i foarte mici

fa de cel fcut de cei cu venituri mari. Contribuabilii cu venituri mici i foarte mici renun prin

plata impozitului la consumul unor bunuri de strict necesitate, ce le satisfac nevoile primare,

inferioare, pe cnd contribuabilii cu venituri mari i foarte mari renun prin plata impozitului la

consumul unor bunuri ce le satisfac nevoile superioare. Pentru a atenua acest efect negativ,

impozitarea proporional trebuie completat alte msuri de politic fiscal, precum stabilirea unui

minim neimpozabil i prin programe guvernamentale de asisten i protecie social.

Impozitarea progresiv a veniturilor persoanelor fizice presupune creterea cotelor de impozit pe

msur ce cresc veniturile. Astfel, contribuabilii cu venituri mici i foarte mici vor suporta un impozit

calculat prin aplicarea unor cote mai mici, iar contribuabilii cu venituri mari i foarte mari vor suporta

un impozit calculat prin aplicarea unor cote mai ridicate. Prin utilizarea unei astfel de tehnici de se

ncearc egalizarea pierderilor de utilitate suferite de contribuabili prin plata impozitului, chiar dac

acetia au venituri diferite.

Facilitile fiscale acordate

n ceea ce privete facilitile fiscale acordate de ctre autoritile fiscale la plata impozitului pe

venit, acestea vizeaz de regul producerea de efecte sociale constnd n reducerea sarcinii fiscale a

unor categorii aflate n dificultate. Pentru a majora venitul disponibil al contribuabililor din aceste

categorii sociale (persoane invalide, persoane cu handicap, vduvi sau vduve de rzboi etc.) sau din

anumite zone geografice se pot acorda reduceri de impozit sau exonerri de la plata acestuia. Ex:

Acordarea de scutiri de la plata impozitului pentru elevii sau studenii premiai la olimpiadele

internaionale i pentru sportivii medaliai n ntrecerile internaionale de profil, are ca efect

incitarea populaiei tinere de a se implica serios n domeniul educaiei i al sportului, cu beneficii

certe pentru societate n ansamblul su.

A2. Efecte asupra utilizrii veniturilor populaiei

Efectul principal al impozitrii veniturilor din capital este reprezentat de reducerea randamentului

net generat de economisire, ceea ce afecteaz decizia individual de arbitraj ntre economisire i

consum. Magnitudinea acestui efect depinde, ca i n cazul precedent, de amploarea celor dou

efecte contrare ce se manifest la nivel individual: efectul de substituie (randamentul mai sczut

oferit de economisire dup impozitare poate orienta individul spre consum, n dauna economisirii) i

efectul de venit (randamentul mai sczut oferit de economisire dup impozitare poate determina

individul s economiseasc suplimentar, pentru a menine neschimbat nivelul de dinainte de

impozitare al randamentului oferit de economisire sau pentru a menine neschimbat nivelul

consumului viitor de dinainte de impozitare).

Impozitarea veniturilor din capital poate avea i un efect secundar destul de important: reducerea

nivelului economisirii ca urmare a impozitrii va determina n viitor o reducere a investiiilor

realizate n economie i, pe cale de consecin, o ncetinire a ritmului de cretere economic.

B. Efectele impozitrii profiturilor persoanelor juridice

Impozitele pe beneficiile persoanelor juridice se stabilesc diferit n funcie de tipul persoanei

juridice ce are calitatea de contribuabil.

n cazul societilor de persoane, ntruct nu se poate face o distincie clar ntre patrimoniul

societii i cel al persoanelor asociate, veniturile / beneficiile acestora se impoziteaz dup aceeai

procedur ca i veniturile persoanelor fizice.

n cazul societilor de capital se poate impozita att profitul / beneficiul societii, ct i dividendele

repartizate acionarilor / asociailor. n aceast privin, exist patru modaliti distincte de aplicare

a impozitului:

impozitarea att a profitului, ct i a dividendelor;

impozitarea numai a dividendelor;

impozitarea numai a profitului ce nu a fost distribuit sub form de dividende;

impozitarea separat a dividendelor i a profitului rmas la dispoziia societii.

Impozitarea veniturilor / profiturilor agenilor economici este de natur a influena deciziile

economico-sociale ale acestora, printr-o diversitate de canale de transmisie.

n primul rnd, fiind impozitate practic veniturile generate de capitalul investit, un astfel de impozit

distorsioneaz deciziile individuale cu privire la ct s economiseasc sau s investeasc, ceea ce

poate afecta negativ nivelul general al investiiilor din economie i, pe cale de consecin, creterea

economic.

Datorit faptului c impozitul este, de regul, aezat doar asupra unor anumitor venituri / profituri

generate de societile comerciale colective i nu asupra celor generate de societile comerciale

individuale, sunt influenate deciziile pe care indivizii le iau atunci cnd nfiineaz o societate

comercial (decizii cu privire la tipul societii comerciale ce va fi nfiinat).

Avnd n vedere faptul c de regul impozitul este aezat asupra profiturilor, iar la determinarea

acestuia cheltuielile cu dobnzile bancare sunt cheltuieli deductibile (n totalitate sau numai n

parte), pot fi introduse distorsiuni n deciziile agenilor economici cu privire la finanarea pe termen

mediu i lung a activitilor desfurate, n sensul c va fi preferat apelarea la creditarea bancar

finanrii pe piaa de capital.

Dac n cadrul sistemului fiscal se regsete att impozitul pe profit, ct i un impozit pe dividende

(de regul cu o cot mai redus), deciziile asociailor / acionarilor cu privire la distribuirea de

dividende vor fi afectate.

ntruct n practica fiscal cel mai adesea amortizarea fiscal este diferit de amortizarea contabil,

sunt introduse distorsiuni n deciziile societilor comerciale cu privire la tipul de active n care s

investeasc i chiar la sectoarele de activitate n care s investeasc.

Obligaiile societilor comerciale cu privire la declararea profitului pot constitui o activitate

costisitoare pentru acestea, ceea ce poate distorsiona alocarea eficient a resurselor n cadrul

acestora i poate genera totodat motivaii suplimentare pentru o mai bun planificare fiscal.

Dintr-o alt perspectiv, impozitul pe veniturile / profiturilor agenilor economici poate fi abordat ca

fcnd parte din sfera de cuprindere a impozitrii veniturilor din capital. Impozitul pe veniturile /

profiturilor agenilor economici poate afecta deciziile de investiii ale agenilor economici datorit

faptului c influeneaz att oferta de capital, ct i cererea de capital. Impozitul pe veniturile /

profiturilor agenilor economici influeneaz oferta de capital reducnd randamentul investiiilor

realizate de ctre indivizi. Cererea de capital este influenat prin majorarea costului real al

capitalului necesar pentru realizarea de investiii.

C. Efectele impozitelor pe avere

Impozitele asupra averii propriu-zise cad n sarcina posesorilor de avere i se pltesc din veniturile

acestora. n funcie de modalitatea de dimensionare a obiectului impozabil, distingem dou tipuri de

impozite asupra averii propriu-zise:

impozitul pe proprietile imobiliare mrimea obiectului impozitului o reprezint valoarea

de pia sau valoarea declarat de proprietar a bunului imobil ce d substan averii. Se

practic sub forma impozitului pe cldiri i a impozitului pe terenuri.

asupra activului net mrimea obiectului impozitului este reprezentat de valoarea

cumulat a averii deinute de o persoan.

Impozitele pe transferul averii se instituie n legtur cu trecerea dreptului de proprietate asupra

unor bunuri mobile i imobile de la o persoan la alta ca urmare a unei succesiuni, a unei donaii sau

a unei operaiuni cu titlu oneros:

impozitele pe succesiunile testamentare au ca obiect averea primit cu titlu de motenire

ca urmare a unui testament. Se aplic global, asupra ntregii moteniri sau separat, asupra

fiecrei fraciuni din masa succesoral. Tehnica de impunere utilizat de regul este cea n

cote de impozitare proporionale, eventual progresive, difereniate n funcie de calitatea

motenitorului.

impozitele pe donaii au ca obiect averea primit de o persoan cu titlu de donaie.

Calitatea de contribuabil revine celui ce primete donaia. Tehnica de impunere utilizat de

regul este cea n cote de impozitare progresive stabilite difereniat, n funcie de: valoarea

averii donate, scopul donaiei i gradul de rudenie dintre donator i donatar;

impozitele pe transferurile cu titlu oneros se aplic asupra operaiunilor de transfer al

dreptului de proprietate asupra unor bunuri mobile i imobile prin acte de vnzare-

cumprare. De regul, calitatea de contribuabil cade n sarcina cumprtorilor. Impunerea

se realizeaz fie n cote procentuale proporionale, fie n cote procentuale progresive.

Impozitele pe plusvaloarea averii cad n sarcina persoanelor care nregistreaz la unele bunuri

deinute n proprietate, n cursul unei perioade de timp, un spor de valoare (avere). n aceast

categorie de impozite pe avere se includ:

impozitele pe plusvaloarea imobiliar au ca obiect sporul de valoare nregistrat la anumite

bunuri imobile (cldiri sau terenuri) ntre momentul cumprrii i cel al vnzrii, fr ca

proprietarul s fi acionat asupra bunurilor respective n vederea creterii valorii acestora.

Calitatea de contribuabil revine vnztorilor, iar materia impozabil este reprezentat de

diferena dintre preul de vnzare i preul de cumprare. Impunerea se realizeaz fie n cote

procentuale proporionale, fie n cote procentuale progresive.

impozitele pe sporul de avere dobndit n timp de rzboi au ca obiect sporul de avere

dobndit ntr-o perioad de rzboi sau ca urmare a acestuia. Impunerea se realizeaz fie n

cote procentuale proporionale, fie n cote procentuale progresive.

Impozitele pe avere pot avea efecte diverse, dei acestea sunt destul de incerte i nu au beneficiat

de o mare atenie n literatura de specialitate.

ntr-un studiu din anii 70 ai secolului trecut se aprecia c impozitele pe avere pot contribui la

creterea eficienei economice ntruct determin contribuabilii s caute cele mai rentabile investiii.

Aceast abordare a fost criticat ntruct se fundamenta pe ideea c indivizii au nevoie de

stimulente suplimentare pentru a aprecia corect randamentul ateptat al investiiilor lor.

ntr-o alt abordare, dac impozitele pe avere sunt introduse ca o contrapartid la reducerea

presiunii fiscale aferente impozitului pe venit, acestea vor avea ca efect o cretere a eforturilor

individuale depuse n munc. Pe de o parte, indivizii vor munci mai mult, ntruct reducerea presiunii

fiscal marginale aferente impozitului pe venit creeaz premise cu privire la obinerea de ctiguri mai

mari n viitor. Pe de alt parte, indivizii vor munci mai mult, ntruct autoritile fiscale au nlocuit

impozitarea veniturilor curente, cu impozitarea averii, care reprezint de fapt o acumulare a

economiilor realizate de ctre contribuabili din veniturile lor anterioare.