Audit Aprilie 2006

TESTE GRILĂ… Audit financiar

NOTĂ: începând cu nr. 181, întrebările necesită analiză şi judecăţi profesionale.

181. Prezentaţi cel puţin 7 caracteristici ale auditului statutar care-l deosebesc de auditul contractual. 1.-numirea auditorului statutar se face de catre adunarea generală a acţionarilor sau asociaţilor; 2.-orice auditor statutar e mandatat, de regula pentru o durata de 5-7 ani; 3.-auditorul statutar emite in toate cazurile un raport de audit care are un conţinut strict normat; 4.-auditorului statutar îi este specifică o anumita conduită deontologică precis stabilită prin codul etic; 5.-misiunea de audit statutar are un caracter permanent; 6.-auditul statutar se efectuează numai prin sondaj; 7.-auditorul statutar nu poate avea imixtiuni în gestiunea societăţii-client.

Auditul statutar este activitatea realizata de cenzori potrivit dispozitiilor legale, pe baza mandatului acceptat si confirmat de AGA, are la baza Legea Societatilor Comerciale nr. 31/1990 si are ca scop:- sa supravegheze gestiunea societatilor comerciale- sa realizeze verificari si interventii cand situatia o impune- sa verifice casa- sa contribuie la desfasurarea inventarierii- sa verifice bilantul contabil

182. Prin ce se deosebeşte o misiune de audit bazată pe proceduri convenite de o misiune de audit statutar ?

Intr-o misiune de proceduri convenite, auditorul nu exprimă nici o asigurare.El întocmeşte în mod simplu un raport asupra faptelor constatate iar utilizatorii raportului sunt cei care trag propriile concluzii din lucrările auditorului. Intr-o astfel de misiune, auditorul aplică proceduri de audit definite de comun acord cu clientul şi cu toţi beneficiarii rezultatelor acestor lucrări. Acest raport se adresează exclusiv părţilor care au convenit procedurile de pus în lucru.

183. Care sunt caracteristicile unei misiuni de compilare? Intr-o misiune de compilare nu se exprimă nici o asigurare în raport, cu toate că utilizatorii informaţiilor beneficiază de servicii contabile.

Procedurile aplicate în astfel de misiuni nu au drept scop să permită furnizarea unei asigurări asupra situaţiilor financiare.- integritatea- obiectivitatea- competenta profesionala si atentia cuvenita- confidentialitatea- conduita profesionala- standardele tehnice- independenta-profesionalism

1


184. Care este sfera de cuprindere a misiunilor de audit speciale?Misiunile de audit speciale se pot referi la:- situaţii financiare, stabilite după un referenţial contabil diferit de standardele

internaţionale de raportare financiară şi de normele naţionale;- conturi sau elemente de bilanţ sau rubrici din situaţiile financiare;- respectarea clauzelor contractuale;- situaţii financiare condensate ( rezumate).

- revizuirile- misiunile de compilare- angajamentele privind procedurile agreate

185. Prin ce se caracterizează raportul auditorului asupra respectării clauzelor contractuale?

Misiunea se referă exclusiv la examinarea respectării clauzelor care vizează aspecte contabile şi financiare. Opinia auditorului poate face obiectul unui raport distinct sau va fi inclusă în raportul de audit, de bază.

186. Prin ce se caracterizează raportul auditorului asupra situaţiilor financiare condensate?

Auditorul nu trebuie să emită vreun raport asupra situaţiilor financiare condensate decăt în cazul unde acesta a emis un raport de audit asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor.

187. Care sunt elementele de bază ale unui raport asupra situaţiilor financiare condensate?

1. - titlul;2. - destinatarul;3. - identificarea situaţiilor financiare auditate din care s-au născut situaţiile financiare

condensate;4. - o opinie care să indice dacă informaţiile cuprinse în situaţiile financiare condensate sunt în concordanţă cu situaţiile financiare auditate, din care acestea s-au născut;5. - o menţiune, sau o trimitere la o notă anexă la situaţiile financiare condensate, în care se menţionează ca situaţiile financiare condensate trebuiesc citite împreună cu situaţiile financiare în ansamblul lor şi cu raportul de audit asupra acestora;6. - data raportului;7. - adresa auditorului;8. - semnătura auditorului.

188. Raportul asupra unor rubrici din situaţiile financiare.Auditorului i se poate cere să exprime o opinie asupra uneia sau mai multor rubrici din situaţiile financiare ( creanţe, stocuri, provizioane), în cadrul misiunii de audit de bază sau într-o misiune distinctă.Opinia auditorului se va referi numai la rubrica auditată.

2


Intr-o astfel de misiune trebuie ţinut seama de rubricile din situaţiile financiare care sunt interdependente, susceptibile de a avea o influenţa semnificativă asupra informaţiilor în legătură cu care i s-a cerut opinia.Auditorul trebuie să fixeze prag de semnificaţie pentru rubricile din situaţiile financiare asupra cărora işi va exprima opinia.Raportul auditorului trebuie să menţioneze referenţialul contabil pe baza căruia a fost auditată rubrica respectivă din situaţiile financiare.Dacă auditorul a formulat o opinie defavorabilă sau imposibilitate de exprimare a opiniei asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor, el poate emite o astfel de opinie în raportul asupra unei rubrici numai dacă această rubrică nu constituie o parte semnificativă a acestor situaţii financiare.

189. Misiunea de examinare a informaţiilor financiare previzionale: caracteristici.Elementele probante ale unei astfel de misiuni trebuie să permită auditorului să aprecieze dacă:- ipotezele cele mai plauzibile reţinute ca bază a informaţiilor financiare previzionale sunt rezonabile.- informaţiile financiare previzionale sunt suficiente;- informaţiile financiare previzionale sunt corect prezentate;- informaţiile financiare previzionale sunt pregătite într-o manieră coerentă cu situaţiile financiare istorice.

190. Explicaţi termenii de previziuni şi proiecţii în audit.Previziunile-sunt informaţii financiare previzionale elaborate pe bază de ipoteze

referitoare la evenimente viitoare (ipotezele sau estimările cele mai plauzibile).Proiecţiile – sunt informaţii financiare bazate pe ipoteze teoretice referitoare la

evenimente viitoare şi la acţiuni ale conducerii care pot sau nu să se producă, precum şi pe combinarea estimărilor celor mai plauzibile cu ipotezele teoretice.

191. Obiectivul şi principiile generale ale unei misiuni de examen limitat (revizuire).Obiectivul unei misiuni de examen limitat este să permită auditorului să concluzioneze

că nici un fapt semnificativ nu a fost descoperit care să-l facă să creadă că situaţiile financiare nu au fost stabilite în toate aspectele lor semnificative conform unui referenţial contabil identificat( asigurare negativă).

Auditorul trebuie să respecte regulile de etică: independenţa, integritatea, obiectivitatea, competenţa profesională, confidenţialitate, profesionalismul şi respectful faţă de normele tehnice şi profesionale.

Principii generale ale misiunii de examen limitat (revizuire):1. Auditorul trebuie sa satisfaca “Codul privind conduita etica si profesionala in domeniul auditului financiar”2. Auditorul trebuie sa efectueze o revizuire in conformitate cu acest standard3. Auditorul trebuie sa planifice si sa efectueze revizuirea cu o atitudine de scepticism profesional, recunoscand ca pot exista circumstante care sa aiba drept rezultat situatii financiare in mod semnificativ eronate4. In scopul exprimarii unei certificari negative in raportul de revizuire, auditorul trebuie sa obtina probe adecvate suficiente, in primul rand, prin investigatii si proceduri analitice pentru a putea sa traga concluzii

3


192. Proceduri de realizare a unei misiuni de examen limitat (revizuire).1. - cunoaşterea activităţiilor întreprinderii şi ale sectorului din care face parte;2. - analiza principiilor şi practicilor contabile urmate de întreprinderi;3. - analiza procedurilor practicate de întreprindere pentru contabilizarea,

clasificarea şi întocmirea documentelor de sinteză; 4 .- primirea în lucru a procedurilor analitice destinate identificării variaţiilor,

tendinţelor şi elementelor neobişnuite.În cazul în care se consideră că informaţiile supuse examenului limitat pot conţine anomalii semnificative, auditorul trebuie să pună în lucru proceduri complementare sau mai extinse.

193. Normele de raportare în cazul unei misiuni de examen limitat (revizuire).Raportul de examen limitat trebuie să conţină o concluzie scrisă, clar exprimată, sub

forma unei asigurări negative.Raportul trebuie să indice dacă situaţiile financiare nu dau o imagine fidelă, conform

unui referenţial contabil identificat.El trebuie să precizeze de asemenea că nici o opinie de audit nu este exprimată.

194. Raportarea unei misiuni de compilare.Într-o misiune de compilare nu se exprimă nici o asigurare în raport, cu toate că

utilizatorii beneficiază de servicii contabile. Profesionistul contabil utilizează cunoştinţele sale contabile şi nu pe cele de auditor, în scopul strângerii, clasării şi sintetizării situaţiilor financiare. Procedurile aplicate în astfel de misiuni nu au drept scop să permită furnizarea unei asigurări asupra situaţiilor financiare respective; utilizatorii acestor informaţii sunt încrezători totuşi că beneficiază de intervenţia unui profesionist care aduce cunoştinţele şi competenţele sale la elaborarea acestor situaţii financiare.

Raportul asupra misiunii de compilare trebuie să conţină elementele următoare:- titlul;- destinatarul;- o menţiune confirmând că misiunea s-a derulat conform cu Standardele Internaţionale de Audit aplicabil misiunilor de compilare sau normelor şi practicilor naţionale;- indicarea faptului, dacă este cazul, că auditorul nu este independent de întreprindere;- identificarea informaţiilor financiare cu precizarea că ele rezultă din detalii furnizate de conducerea întreprinderii;- o menţiune indicând responsabilitatea conducerii întreprinderii pentru informaţiile financiare compilate de către auditor;- o menţiune că misiunea de compilare nu reprezintă nici un audit, nici un examen limitat şi, în consecinţă, nici o asigurare nu este furnizată;- un paragraf, dacă este cazul, pentru atragerea atenţiei asupra diferenţelor semnificative menţionate în anexe faţă de referenţialul contabil utilizat;- data raportului;- adresa şi semnătura auditorului (contabilului) pe fiecare pagină a informaţiilor financiare compilate sau pe prima pagină a situaţiilor financiare compilate, se face una din menţiunile: “neauditate” sau “compilate fără audit, nici examen limitat”.

4


195. Cum explicaţi necesitatea unui Cod etic în audit?Necesitatea Codului constă în :1. necesitatea garantării unei calităţi optime a serviciilor;2. conservarea încrederii publicului în profesie;3. asigurarea protecţiei, atăt a profesionistului contabil căt şi a terţilor beneficiari sau

utilizatori ai serviciilor acestuia;4. confirmarea de autoritate a lucrărilor effectuate de profesioniştii contabili;5. necesitatea asigurării apărării onoarei şi independenţei profesionistului contabil şi a

organismului din care face parte.

196. Care sunt principiile fundamentale ale eticii în audit înscrise în Codul etic?1. Integritatea şi obiectivitatea;2. Competenţa profesională, grijă şi sărguinţă;3. Confidenţialitate;4. Profesionalism;5. Respectul faţă de normele tehnice şi profesionale.

197. Explicaţi principiul integrităţii şi obiectivităţii în audit.Integritatea – presupune că profesionistul contabil trebuie să fie drept şi cinstit

atunci efectuează servicii profesionale.Obiectivitatea – presupune că profesionistul contabil trebuie să fie imparţial, fără

prejudicii, să nu se afle în situaţii de incompatibilitate, de conflict de interese, care să pună la îndoială obiectivitatea acestuia.

198. Explicaţi principiul competenţei în audit.Competenţa profesională presupune că profesionistul contabil trebuie să furnizeze servicii profesionale cu competenţă, grijă şi sărguinţă şi să fie la curent cu ultimele evoluţii şi noutăţi din practica profesională, din legislaţie şi tehnici de lucru.Competenţa profesională se divide în două componente: achiziţionarea competenţei profesionale şi menţinerea competenţei.

199. Explicaţi principiul confidenţialităţii în audit.Confidenţialitatea presupune că profesionistul contabil trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor obţinute în timpul misiunilor sale şi nu trebuie să le utilizeze sau să le divulge fără autorizare scrisa, în afară de cazurile cănd obligaţia divulgării e prevăzută prin lege sau norme regulamentare. Această obligaţie se aplică şi după terminarea relaţiilor între profesionist şi clientul sau angajatorul său.

200. Conceptul de independenţă în audit.Principiul independenţei se aplică tuturor profesioniştilor contabili în practica liberă, indiferent de natura serviciului prestat. In cazul executării unei misiuni de audit independenţa devine cea mai sigură garanţie că profesionistul contabil şi-a îndeplinit misiunea în condiţii de integritate şi cu obiectivitate.Componentele fundamentale ale independenţei sunt: independenţa de

spirit(raţionamentul profesional) şi independenţa în aparenţă (comportamentală).

5


201. Prezentaţi 5 situaţii de ameninţare la adresa independenţei.

1. Cauze datorate interesului propriu;2. Cauze legate de slăbirea autocontrolului;3. Cauze datorate renunţării la propriile convingeri;4. Cauze datorate manifestărilor de familiarism;5. Cauze datorate unor misiuni de intimidare.

202. Interesul propriu – ameninţare la adresa independenţei.Interesul propriu devine o ameninţare la adresa independenţei atunci când un cabinet, o

societate sau membrii acestora ar putea beneficia de un interes (participare) financiar din partea clientului sau dacă un interes propriu al acestor cabinete ar intra în conflict cu clientul respectiv (exemple: participare financiară directă sau indirectă la capitalul propriu, un împrumut sau o garanţie la sau de la un client, onorarii totale provenind de la un singur client, relaţii de afaceri cu clientul, potenţială angajare ca salariat al clientului, onorarii neprevăzute în contractul de audit).

203. Slăbirea autocontrolului – ameninţare la adresa independenţei.Ameninţarea la adresa independenţei, legată de slăbirea autocontrolului, apare atunci când unul dintre membrii cabinetului/societăţii a fost anterior una din persoanele care a gestionat patrimoniului clientului şi astfel poate exercita o influenţă semnificativă directă asupra nivelului de asigurare al angajamentului faţă de client(exemple: un membru al cabinetului/societăţii care este sau a fost recent una din persoanele care a getionat patrimoniul clientului, sau care a fost recent un angajat al clientului într-o poziţie din care poate exercita o influenţă semnificativă asupra nivelului de certitudine).

204. Renunţarea la convingeri – ameninţare la adresa independenţei.Renunţarea la convingeri poate să apară atunci când cabinetul/societatea sau un membru al acestuia, promovează opinia unui client până la punctul în care obiectivitatea sa este sau poate fi înţeleasă ca fiind compromisă.Este cazul în care cabinetul/societatea sau un membru al acestuia şi-au subordonat raţionamentul lor profesional aceluia al clientului.

205. Manifestări de familiarism – ameninţare la adresa independenţei.Manifestările de familiarism au loc atunci când, în virtutea unor relaţii strânse cu un client, cu cei care gestionează patrimoniul sau cu angajaţii acestuia, cabinetul/societatea sau un membru al acestora, devine prea înţelegător faţă de interesele clientului (un membru al cabinetului/societăţii are un membru de familie cu funcţie de răspundere în întreprinderea clientului; un fost partener al cabinetului/societăţii gestionează patrimoniul clientului şi are influenţă importantă asupra realizării obiectului contractului încheiat cu clientul, acceptarea de daruri, în afară de cazul când valoarea acestora este nesemnificativă, de către membrii cabinetului/societăţii, de la client sau de la persoanele care gestionează patrimoniul clientului).

206. Acţiuni de intimidare – ameninţare la adresa independenţei.

6


Acţiunile de intimidare au loc atunci când un membru al cabinetului/societăţii este implicat să acţioneze obiectiv şi să exercite prudenţă profesională, prin ameninţări reale sau percepute, de la persoanele care gestionează patrimoniul sau de la angajaţii clientului.

207. Protejarea independenţei prin normele legale şi profesionale.Natura măsurilor de protejare care urmează a fi aplicate va varia în funcţie de împrejurări.Aceste măsuri se impart în trei categorii:- măsuri de protejare create de profesie, legislaţie sau reglementări;- măsuri de protejare stabilite în cadrul contractului încheiat cu clientul beneficiar al serviciilor profesionale;- măsuri de protejare stabilite în cadrul propriilor sisteme şi proceduri ale cabinetelor/societăţiilor.

208. Protejarea independenţei prin clauze contractuale cu clientul.Măsurile de protejare stabilite în contractul cu clientul constau în:- aprobarea sau ratificarea de către Adunarea generală a clientului, a numirii cabinetului/societăţii prestatoare de servicii profesionale atunci când alte peroane împuternicite de client au semnat contractul;nominalizarea angajaţilor competenţi ai clientului, împuterniciţi a lua decizii manageriale;- stabilirea de către client a politicilor şi procedurilor pentru o raportare financiară corectă;- procedurile interne ale clientului privind asigurarea delegării obiective a angajaţilor pentru buna gestionare a bunurilor şi valorilor;- structura conducerii corporative a clientului, printre care şi comitetul de audit care asigură supravegherea procesului de validare a informaţiilor şi situaţiilor financiare şi legătura cu cabinetul/societatea care prestează servicii profesionale pentru client.

209. Protejarea independenţei prin măsuri interne cabinetului.Astfel de măsuri constau în:- importanţa independenţei acordată de conducerea cabinetului/societăţii şi modalitatea de implicare a membrilor echipelor de profesionişti contabili în audit;- politici şi proceduri de implementare şi monitorizare a controlului calităţii nivelului de asigurare al angajamentului cu clientul;- politici de independenţă privind identificarea ameninţărilor la adresa independenţei, evaluarea importanţei acestor ameninţări şi identificarea măsurilor de protejare;- politici interne şi proceduri de supraveghere a respectării aplicării politicilor şi procedurilor privind independenţa; - politici şi proceduri care să permită identificarea intereselor sau relaţiilor dintre cabinete/societăţi şi membrii acestora cu clienţii;- politici şi proceduri privind monitorizarea evitării obţinerii veniturilor cabinetului/societăţii de la un singur client;- modalitatea de folosire a diferiţilor parteneri şi echipe pentru prestarea unor servicii profesionale care reprezintă părţi dintr-un contract încheiat cu un client;

7


- politici şi proceduri care să interzică membrilor cabinetului/societăţii şi altor persoane, care nu fac parte din echipa de audit şi servicii conexe, să influenţeze rezultatul nivelului de asigurare angajat;- comunicarea sincronizată a politicilor şi procedurilor cabinetului/societăţii, inclusiv orice schimbări ale acestora, tuturor colaboratorilor şi angajaţilor, incluzând instruirea corespunzatoare şi formarea lor continuă;- desemnarea unui membru cu experienţă al managementului cabinetului/societăţii drept delegat responsabil pentru supravegherea functionării adecvate a sistemului de protejare a independenţei;- mijloace de a informa partenerii şi personalul de conducere al clienţilor şi al entităţilor lor raportoare că trebuie să rămână independenţi faţă de cabinetul/societatea prestatoare de servicii profesionale;- un mecanism disciplinar, pentru a asigura conformarea cu politicile şi procedurile stabilite;- politici şi proceduri pentru a însărcina colaboratorii şi angajaţii cabinetului/societăţii să comunice nivelurilor superioare orice chestiune privind independenţa şi obiectivitatea care îi preocupă; acestea include şi informarea membrilor cabinetului/societăţii asupra procedurilor deschise împotriva lor;- includerea suplimentară în echipă a unui profesionist contabil care să supravegheze lucrările efectuate sau pentru a da recomandările necesare cerute. Această persoană ar putea fi angajată din afara cabinetului/societăţii/grupului sau să fie cineva din interiorul lor, care nu a fost membru al echipei de audit şi servicii conexe;- consultarea unei terţe persoane, cum ar fi un comitet de administratori independenţi, un organism profesional de reglementare sau un alt profesionist contabil;- rotirea personalului cu funcţii de conducere;- comentarea problemelor privind independenţa cu comitetul de audit sau cu alte persoane din conducerea clientului;- elucidarea, cu comitetul de audit sau cu alte persoane din conducerea clientului, a naturii serviciilor prestate şi a mărimilor onorariilor percepute;- politici şi proceduri care să protejeze membrii echipelor de audit şi servicii conexe să nu ia decizii manageriale sau să-şi asume responsabilităţi care, de drept, revin clientului;- implicarea altui cabinet/societate pentru a realiza sau a realiza din nou o parte din nivelul de asigurare al angajamentului;- implicarea altui cabinet/societate pentru realizarea din nou a serviciilor care nu necesită un nivel de asigurare acordat clientului, în măsura în care acesta îşi asumă responsabilitatea serviciilor prestate;- eliminarea unei persoane din echipa de audit şi servicii conexe, când are participări financiare personale care pot crea o ameninţare la adresa independenţei.Când măsurile de protejare a independenţei, arătate mai înainte, sunt insuficiente pentru a elimina sau reduce la un nivel acceptabil ameninţările la adresa independenţei sau când cabinetul/societatea consideră necesar să nu elimine activităţile, situaţiile sau interesele care creează ameninţarea, atunci singura măsură utilă va fi aceea de a refuza contractul privind acordarea nivelului de asigurare angajat sau de a se retrage din acest contract.

Masuri interne ale societatii pentru protejarea independentei:

8


- importanta independentei acordata de conducerea societatii si modalitatea de implicare a membrilor echipelor de profesionisti contabili in audit, servicii conexe pentru satisfacerea interesului public

- proceduri si politici de implementare si monitorizare a controlului calitatii nivelului de asigurare al angajamentului contractat cu clientul

- politici de independenta documentate privind identificarea amenintarilor la adresa independentei, identioficarea masurilor de protejare, evaluarea imprtantei acestora si aplicarea masurilor pentru eliminarea sau reducerea amenintarilor

- politici interne si proceduri care sa permita identificarea intereselor sau relatiilor dintre societate si clientii serviciilor prestate

- politici si proceduri privind monitorizarea evitarii obtinerii veniturilor societatii de la un singur client

- un mecanism disciplinar pentru a asigura conformarea cu politicile si procedurile stabilite

210. Investigaţii şi sancţiuni pentru nerespectarea normelor de comportament.Sanctiunile pot fi :- avertisment- suspendarea practicarii profesiei liberare pe o perioada de la 3 luni la un an sau mai

mult in cadrul unei abateri majore- neacordarea vizei de practica - retragerea calitatii de auditor.

211. Care este structura Codului etic naţional al profesioniştilor contabili din România?Cele 3 părţi care compun Codul se aplică după cum urmează:- partea A – tuturor profesioniştilor contabili;- partea B – numai profesioniştilor contabili liber- profesionişti;- partea C – numai profesioniştilor contabili angajaţi.

212. Obligaţiile etice ale experţilor contabili şi contabililor autorizaţi, salariaţi.Obligatiile etice ale EC si CA salariati, sunt :- sa aiba o conduita morala si profesionala corespunzatoare functiei si postului care il

detine.- sa respecte sistemul relational de subordonare impus prin ROI ( regulament de

organizare interioara ) si ROF ( regulament de organizare si functionare )- sa respecte programul de lucru- sa-si indeplineasca sarcinile ce ii revin prin fisa postului

Obligatii etice ale profesionistilor contabili angajati:- sa vegheze asupra colegilor, ajutandu-i sa isi dezvolte si pastreze rationamentul

profesional referitor la probleme contabile si de etica- datoreaza loialitate atat angajatorului cat si profesiei lor- profesionistul contabil nu trebuie sa induca in eroare angajatorul sau despre gradul

de pregatire sau experineta pe care le detine- sa prezinte informatia financiar in intregime, cu onestitate, in mod profesionist astfel

inacat sa fie inteleasa in contextul ei

Conflictul de loialitate

9


15.1. Profesionistii contabili angajati datoreaza loialitatea, atat angajatorului lor, cat si profesiei lor, si uneori pot aparea situatii conflictuale intre cei doi. Prioritatea fireasca a unui angajat trebuie sa fie aceea de a respecta atat obiectivele legitime si etice ale entitatii in care lucreaza, cat si regulile si procedurile redactate pentru sustinerea lor. In orice caz, unui angajat, in mod legitim nu i se poate cere:

a. sa incalce legea;

b. sa incalce regulile si standardele profesiei;

c. sa minta sau sa induca in eroare (inclusiv prin tacere) pe cei care actioneaza ca auditori in numele angajatorului;

d. sa isi puna numele sau sa fie asociat la o raportare care practic denatureaza faptele.

15.2 Diferentele de opinie despre rationamentul profesional al profesionistului contabil privind contabilitatea sau de respectare a eticii, trebuie prezentate si rezolvate in cadrul entitatii angajatului, initial cu persoana ierarhic imediat superioara si posibil cu urmatoarea. In cazul unor probleme semnificative de etica nerezolvate, acestea se analizeaza cu persoanele din conducerea superioara sau cu consiliul de administratie.

15.3. Daca profesionistii contabili angajati nu pot rezolva vreo problema implicand un conflict intre angajatorii lor si cerintele profesionale, dupa eliminarea celorlalte posibilitati, nu pot avea alta solutie decat sa recurga la demisie. Angajatii trebuie sa expuna angajatorului motivele acestei actiuni, dar datoria lor de confidentialitate exclude in mod normal sa comunice problema respectiva si altora (fara o aprobare legala sau profesionala pentru a actiona in acest fel).

15.4. Pentru alte instructiuni si consideratii, vezi Sectiunea 2, Solutionarea conflictelor de etica.

Sprijinirea colegilor angajati

Un profesionist contabil angajat, indeosebi unul care exercita o autoritate asupra celorlalti, trebuie sa vegheze asupra colegilor ajutandu-i sa isi dezvolte si pastreze rationamentul profesional referitor la problemele contabile si de etica si trebuie sa analizeze in mod profesional diferentele de opinie cu acestia.

Competenta profesionala

Unui profesionist contabil angajat in industrie, comert, sectorul public sau invatamant i se poate cere sa execute servicii semnificative pentru care insa nu are suficienta pregatire sau experienta. Cand executa asemenea lucrari, profesionistul contabil nu trebuie sa induca in eroare angajatorul sau despre gradul de pregatire sau experienta pe care le detine; daca este cazul, se va cere asistenta adecvata si parerea unui expert.

Prezentarea informatiilor

18.1. Se asteapta ca profesionistul contabil angajat sa prezinte informatia financiara in intregime, cu onestitate, in mod profesionist si astfel incat sa fie inteleasa in contextul ei.

10


18.2. Informatia financiara si ne-financiara trebuie pastrate intr-o maniera care sa descrie clar natura adevarata a tranzactiilor comerciale, activelor si pasivelor, sa clasifice si sa inregistreze intrarile cronologic si de o maniera adecvata, iar profesionistii contabili trebuie sa faca tot ce le sta in putinta pentru respectarea acestei cerinte.

213. Obligaţiile etice ale expertului contabil în cursul unei misiuni de consultanţă fiscală.In cursul unei misiuni de consultanta fiscala expertul contabil trebuie:- sa respecte principiul independetei- sa respecte legislatia fiscala in domeniu- sa ajute clientul la interpretarea legii in favoarea sa.

214. Cum explicaţi responsabilităţile etice ale altor profesionişti utilizaţi în cadrul unei misiuni de audit de bază.

215. Prezentaţi pe scurt conţinutul secţiunii a 8-a din Codul etic naţional al profesioniştilor contabili din România.

. Sectiunea a 8-a din acest Cod stabileste cadrul general conceptual pentru conditiile privind independenta* profesionistului contabil in cazul misiunii de audit si servicii conexe (Assurance engagemente), potrivit standardului international; in consecinta, nici unui organism membru sau cabinet, societate, nu ii este permisa aplicarea unor standarde mai putin riguroase decat cele prevazute in aceasta sectiune.

Introducere

8.1. Este in interesul publicului si totodata este cerut de acest Cod etic, ca membrii echipelor de audit si servicii conexe, ai cabinetelor sau societatilor de profil si daca este cazul, ai societatilor din cadrul grupului, sa fie independenti de clientii misiunilor de audit si servicii conexe.

8.2. Nivelul asigurarii (certitudinii) auditului si serviciilor conexe este destinat a creste credibilitatea informatiei privind un obiectiv oarecare, prin evaluarea faptelor care atesta ca obiectivul examinat este conform criteriilor adecvate, sub toate aspectele sale importante.Pentru a obtine o intelegere completa a obiectivelor si elementelor unei misiuni privind exprimarea unei opinii este necesara consultarea tuturor Standardelor internationale de audit.

8.3. Misiunea de exprimare a unei opinii este o activitate speciala; ea depinde de urmatoarele elemente:

a. - o relatie intre trei parti implicand:

b.

i. un profesionist contabil

ii. o parte responsabila; si

iii. un utilizator anume precizat.

c. - un obiectiv

11


d. - criterii adecvate

e. modalitatea de realizare; si

f. - o concluzie.

Partea responsabila si utilizatorul anume precizat pot fi sau nu din aceeasi entitate clienta. De pilda, o intreprindere mama poate cere auditarea informatiilor furnizate de catre una din filialele sale. Relatia dintre partea responsabila si utilizatorul anume precizat este necesar a fi privita in contextul unui contract specific.

8.4. Exista o gama larga de misiuni (contracte) care furnizeaza un nivel inalt sau mediu de certitudine (asigurare).Acestea pot fi misiuni (contracte) care cuprind obiective privind:

· - auditarea sau revizia unei game largi de informatii financiare (situatii financiare anuale) si informatii nefinanciare (note explicative ale situatiilor financiare)

· - atestari si raportari directe

· - raportari interne si externe

· - sectorul privat sau public.

8.5. Obiectivul unei misiuni (contract) de exprimare a unei opinii poate fi constituit din:

· - Date (de pilda, informatii financiare istorice sau prospective, informatii statistice, indicatori de performanta);

· - Sisteme si proceduri (de pilda, controale interne) sau

· Diagnostic de comportament (de pilda: conducerea corporativa, respectarea unor reglementari, practicile privind resursele umane).

8.6. Nu toate misiunile (contractele) profesionistilor contabili au ca finalitate exprimarea unei opinii (asigurare) a clientului privind asertiunile conducerii entitatii.

Misiunile executate frecvent de profesionistii contabili, care nu sunt misiuni (contracte) de audit (deci de non-audit)cuprind:

- proceduri convenite;- compilarea situatiilor financiare sau a altor informatii financiare;- pregatirea lucrarilor de rambursare a taxelor si impozitelor, cand nu este exprimata nici o concluzie si consultanta fiscala;- consultanta privind managementul;- alte servicii de consultanta.

8.7. Aceasta sectiune a Codului etic prevede un cadru, constituit din principii, pentru identificarea, evaluarea si masurile de preintampinare a amenintarilor la adresa independentei.Cadrul stabileste principiile pe care membrii echipei de profesionisti contabili in audit si servicii conexe, cabinetele, societatile de profil si grupurile, trebuie sa le utilizeze pentru a identifica

12


amenintarile la adresa independentei si a evalua importanta acestor amenintari si masurile necesare eliminarii sau reducerii lor la un nivel acceptabil. Este necesara aplicarea rationamentului profesional pentru a determina care sunt masurile necesare cele mai indicate.Exemplele prezentate sunt destinate a ilustra aplicarea principiilor din aceasta sectiune, neexistand o lista exhaustiva a tuturor circumstantelor care pot crea amenintari la adresa independentei.In consecinta nu este suficient ca un membru al echipei de profesionisti contabili in audit si servicii conexe, sau membrii cabinetelor, societatilor de profil sau grupului sa identifice situatii similare cu cele exemplificate, ci sa caute continuu sa aplice principiile acestei sectiuni la circumstantele particulare pe care le intampina.

. Mai mult, Codul se bazeaza pe aceea ca, daca nu se prevede in mod special o limitare, obiectivele si principiile fundamentale sunt valabile in mod egal pentru toti profesionistii contabili, indiferent daca ei practica in calitate de liber-profesionisti sau ca angajati in industrie, comert, sectorul public sau invatamant.

Exemplele arata cum trebuie sa fie aplicate masurile de protejare de catre societate pentru a satisface cerintele de independenta fata de clientii de audit sau de non audit. Societatea nu trebuie sa aiba nici o participare financiara directa sau indirecta la capitalul propriu al clientului.Furnizeaza ghidul conceptual pentru protejarea independentei.

PARTEA A- APLICABILA TUTUROR PROFESIONISTILOR CONTABILI

1. Integritate si obiectivitate

1.1 Integritatea implica nu numai onestitate pur si simplu, dar si abordarea ei in mod corect si veridic. Principiul obiectivitatii impune obligativitatea ca toti profesionistii contabili sa fie corecti, onesti si sa nu aiba conflicte de interese.

1.2 Profesionistii contabili isi desfasoara activitatea in multe domenii diferite si trebuie sa-si demonstreze obiectivitatea in imprejurari diferite. Liber- profesionistii contabili realizeaza rapoarte de certificare, presteaza servicii fiscale si alte servicii de consultanta manageriala. Alti profesionisti contabili angajati intocmesc situatii financiare fiind subordonati altora, executa serviciile de audit intern si servesc in diferite functii financiare de conducere din industrie, comert, sectorul public si educatie. De asemenea, unii profesionisti contabili pregatesc si instruiesc pe cei care aspira sa intre in profesie. Indiferent de pozitie sau serviciul prestat, profesionistii contabili trebuie sa protejeze integritatea serviciilor profesionale si sa mentina obiectivitatea in rationamentul profesional.

1.3 In selectionarea situatiilor si practicilor de care se vor ocupa in mod specific potrivit cerintelor etice legate de obiectivitate, trebuie acordata atentia corespunzatoare urmatorilor factori:

a. Profesionistii contabili sunt expusi unor situatii in care asupra lor se pot exercita presiuni ce le pot diminua obiectivitatea.

13

http://www.ceccar.ro/?P=A263


b. Este practic imposibil sa se defineasca si sa se descrie toate situatiile in care ar exista aceste posibile presiuni. In stabilirea standardelor pentru identificarea relatiilor care pot, ori par sa afecteze obiectivitatea profesionistului contabil, trebuie sa domine un caracter rezonabil.

c. Trebuie evitate relatiile care permit ca idei preconcepute partinirea ori influentele altora sa incalce obiectivitatea.

d. Profesionistii contabili au obligatia de a se asigura ca personalul angajat pentru serviciile profesionale contabile si-au insusit principiul obiectivitatii.

Profesionistii contabili nu trebuie sa accepte sau sa ofere cadouri sau invitatii (la mese, spectacole) care pot fi considerate a avea o influenta importanta si daunatoare asupra rationamentului lor profesional sau asupra acelora cu care negociaza.

Sectiunea 2. Rezolvarea conflictelor de etica; asocierea

Rezolvarea conflictelor de etica

2.1 Uneori profesionistii contabili se intalnesc cu situatii care pot da nastere la conflicte de interese. Asemenea conflicte pot aparea intr-o mare varietate de aspecte de la dilema relativ neinsemnata, pana la cazul extrem de frauda si activitatii ilegale similare. Nu este posibil sa se incerce intocmirea unei liste detaliate cu potentialele cazuri in care ar putea aparea conflicte de interese. Profesionistul contabil trebuie sa fie in permanenta constient de aceasta si sa fie prudent in fata factorilor care pot da nastere la conflicte de interese. Trebuie notat faptul ca, o diferenta onesta de opinie intre un profesionist contabil si o alta parte nu constituie o problema etica in sine. Oricum, faptele si imprejurarile fiecarui caz necesita o investigatie din partea celor interesati.2.2. Se recunoaste, totusi, ca pot exista factori specifici care intervin cand responsabilitatile unui profesionist contabil pot intra in conflict de interese cu cerintele interne sau externe de un tip sau altul. Prin urmare:

Poate exista pericolul presiunii din partea unei autoritati superioare, director sau partener; sau atunci cand exista relatii personale sau de familie care pot da nastere posibilitatii exercitarii unei presiuni asupra lor (vezi paragraful 8.6 urmator). Intr-adevar, trebuie descurajate relatiile sau interesele care ar putea influenta sau ameninta integritatea profesionistului contabil.

Unui profesionist contabil i se poate cere sa actioneze contrar normelor profesionale si/sau tehnice.

Poate aparea o problema legata de loialitate care trebuie sa se imparta intre superiorul profesionistului contabil si normele profesionale de comportament care ii sunt impuse.

Poate aparea un conflict cand este publicata o informatie inselatoare, care poate fi in avantajul angajatorului sau al clientului si de care poate beneficia sau nu profesionistul contabil, ca rezultat a acelei publicari.

2.3. La aplicarea normelor generale de comportament etic, profesionistii contabili angajati pot intalni situatii legate de identificarea unui comportament care nu este etic sau de rezolvarea unui

14



conflict etic. Cand se confrunta cu probleme etice importante, pentru a rezolva acest conflict, profesionistii contabili trebuie sa respecte politicile stabilite de catre organizatia, (intreprinderea) la care este angajat. Daca asemenea politici nu rezolva conflictul etic, trebuie sa se tina cont de urmatoarele:

Sa se analizeze problema conflictuala cu superiorul ierarhic imediat. Daca problema nu este rezolvata cu superiorul ierarhic imediat si profesionistul contabil se decide sa mearga la nivelul superior urmator de conducere, superiorul ierarhic imediat trebuie sa fie instiintat despre aceasta decizie. Daca se descopera ca seful ierarhic superior este implicat in problema conflictuala, profesionistul contabil trebuie sa prezinte problema la nivelul imediat superior din conducere. Cand seful ierarhic superior este seful compartimentului urmatoarele niveluri superioare care pot controla activitatea urmeaza sa fie directorii de resort, Consiliul de administratie, sau Adunarea generala (dupa caz).

Sa se solicite consultanta sau consiliere, pe baza confidentiala, de la un consilier independent sau de la organismul profesional contabil, pentru a obtine o intelegere a posibilelor evolutii ale situatiei.

Daca conflictul de etica mai exista inca dupa epuizarea completa a tuturor posibilitatilor de control intern, in ultima instanta profesionistul contabil nu poate avea alta solutie la unele probleme semnificative (de ex. frauda) decat sa-si dea demisia si sa prezinte un memorandum informativ unui reprezentant corespunzator al acelei organizatii (intreprinderi).

2.5. Orice profesionist contabil intr-un post superior de conducere trebuie sa incerce sa se asigure ca, in cadrul organizatiei (intreprinderii) pentru care lucreaza, sunt stabilite anumite politici in vederea rezolvarii conflictelor.2.6. Organismelor membre ale IFAC li se recomanda cu insistenta sa se asigure ca membrii lor care se confrunta cu conflicte de etica au acces la activitati confidentiale de consiliere. In acest sens in cadrul C.E.C.C.A.R. functioneaza Comisia de etica profesionala, comisiile de apel, Tribunalul arbitral si comisiile de disciplina.

Asocierea2.7. Membrii Corpului au dreptul sa se grupeze pentru a constitui sindicate profesionale sau asociatii profesionale, potrivit prevederilor legale.Aceste sindicate sau asociatii se pot reuni in grupuri sau uniuni sindicale sau de asociatii, conform legislatiei in vigoare.2.8. In vederea asigurarii unei stranse legaturi cu Corpul, gruparile profesionale au obligatia sa trimita consiliului filialei pe teritoriul careia isi au sediul, in termen de o luna de la data constituirii:

- o declaratie, prin scrisoare recomandata cu confirmare de primire, cuprinzand numele, prenumele, calitatea si adresa fondatorilor, indicarea sediului social si un exemplar al statutului;- in acelasi termen, forme si detalii, modificarile aduse celor prevazute la alineatul precedent;- declaratia poate fi, de asemenea, depusa la sediul consiliului filialei respective, contra dovada de primire.

2.9. Sindicatele sau asociatiile profesionale trebuie sa respecte in mod deosebit:

15


- atributiile consiliilor Corpului si ale celorlalte organe de pe langa aceste consilii, prevazute de Ordonanta Guvernului nr. 65/1994;- drepturile si obligatiile membrilor Corpului si ale societatilor comerciale recunoscute de Corp, care rezulta din reglementarile legale si din Regulamentul de organizare si functionare a Corpului si din prezentul Cod.

De asemenea, o actiune clara, in mod liber disciplinata si orientata catre binele comun, nu numai al profesiei, dar mai ales al intereselor economice generale ale tarii, trebuie sa gaseasca pe langa consiliile Corpului o larga audienta, intelegere si aplicare.2.10. In indeplinirea obligatiilor sale statutare de membru al IFAC, CECCAR se obliga sa stimuleze si sa patroneze libera asociere a angajatilor contabili din economie, care nu sunt profesionisti contabili membri ai Corpului, in scopul sprijinirii acestora sa isi mentina si dezvolte competentele profesionale prin insusirea Standardelor internationale de contabilitate, a normelor tehnice si profesionale existente.

Sectiunea 3. Competenta profesionala

Competenta profesionala

3.1 Profesionistii contabili nu trebuie sa se defineasca ca avand cunostintele profesionale tehnice sau experienta pe care nu le poseda.3.2 Competenta profesionala poate fi impartita in doua parti separate.

a. Dobandirea competentei profesionale

Dobandirea competentei profesionale cere initial sa se aiba un inalt standard de pregatire generala urmat de o instructie specifica, de practica si examinare privind teme profesionale semnificative. Acesta trebuie sa fie modelul normal de urmat pentru un profesionist contabil.

b. Mentinerea competentei profesionale

(i) mentinerea competentei profesionale cere cunoasterea continua a evolutiilor in profesia contabila, inclusiv reglementarile importante la nivel national si international in contabilitate, audit, precum si alte reglementari statutare si cerinte relevante.

(ii) un profesionist contabil trebuie sa adopte un program destinat sa garanteze un control de calitate in indeplinirea sarcinilor lui profesionale, in conformitate cu reglementarile existente pe plan national si international.

Sectiunea 4. Confidentialitatea

Confidentialitatea

4.1 Profesionistii contabili au obligatia sa respecte confidentialitatea informatiilor dobandite in timpul activitatilor profesionale in legatura cu afacerile clientilor sau angajatorilor. Obligatia de confidentialitate continua chiar si dupa terminarea relatiei intre profesionistul contabil si client sau patron.

16




4.2 Profesionistul contabil trebuie sa pastreze intotdeauna confidentialitatea, cu exceptia cazului in care a fost autorizat in mod special sa dezvaluie o anumita informatie sau daca exista o obligatie legala sau profesionala de a dezvalui asemenea informatii.

4.3 Profesionistii contabili au obligatia sa se asigure ca personalul aflat sub controlul lor si persoanele care le furnizeaza consultanta sau asistenta respecta principiul confidentialitatii.

4.4 Confidentialitatea nu este numai o problema legata de dezvaluirea informatiei. Ea cere, de asemenea, ca un profesionist contabil care dobandeste informatii in timpul executarii sarcinilor de serviciu profesionale sa nu foloseasca, nici sa para ca foloseste informatia in avantajul personal sau in avantajul unei terte parti.

4.5 Un profesionist contabil are acces la multe informatii confidentiale in legatura cu afacerile clientului sau ale angajatorului, care nu sunt altfel, aduse la cunostinta publicului. Prin urmare, profesionistul contabil trebuie sa fie demn de incredere ca nu face dezvaluiri neautorizate altor persoane. Aceasta nu se aplica la divulgarea unei astfel de informatii in scopul descarcarii de responsabilitate a profesionistului contabil conform normelor profesiei si reglementarilor in vigoare.

4.6 Este in interesul publicului si al profesiei ca sa fie definite normele profesiei referitoare la confidentialitate si sa se dea indrumari referitoare la natura si intinderea obligatiei de confidentialitate si la situatiile in care va fi permisa sau ceruta dezvaluirea informatiei dobandite in timpul prestarii serviciilor profesionale. Normele profesionale ale C.E.C.C.A.R. precizeaza referintele necesare confidentialitatii stabilite pentru fiecare tip de misiune.

4.7 Trebuie recunoscut, totusi ca principiul confidentialitatii informatiei este o parte a normelor profesiei si deci cerintele etice detaliate cu privire la aceasta depind de legislatia in domeniu.

4.8 Exemple de probleme care trebuie luate in considerare pentru a determina masura in care poate fi dezvaluita informatia confidentiala:

a. Atunci cand dezvaluirea este autorizata. Atunci cand angajatorul sau clientul a dat autorizatia de a dezvalui o informatie, trebuie sa se tina sama de interesele tuturor partilor, inclusiv de cele ale acelor terti ale caror interese ar putea fi afectate.

b. Cand dezvaluirea este ceruta prin lege. Exemple pentru cazuri cand unui profesionist contabil i se cere prin lege sa dezvaluie o informatie confidentiala sunt:

i. pentru a furniza probe in cursul unor proceduri judiciare; si

ii. pentru a divulga autoritatilor publice competente infractiunile dscoperite.

c. Cand exista o obligatie profesionala sau un drept de a dezvalui:

i. pentru a se conforma normelor tehnice si cerintelor etice; asemenea divulgari nu sunt contrare acestei sectiuni;

17


ii. pentru a proteja interesele profesionale ale unui profesionist contabil in cursul procedurilor judiciare;

iii. pentru a se conforma controlului sau inspectiei organismului profesional;

iv. pentru a raspunde unei cereri sau unei investigatii din partea organizatiei membre sau ale unui organism cu atributii de reglementare

4.9 Cand profesionistul contabil a hotarat ca informatia confidentiala poate fi dezvaluita trebuie avute in vedere urmatoarele cerinte:

· daca sunt cunoscute sau nu toate faptele semnificative si pot fi sustinute cu dovezi, in masura in care acest lucru este posibil; cand situatia implica fapte sau opinii nedovedite, trebuie folosit rationamentul profesional pentru a determina tipul de evidentiere care trebuie facuta, daca este cazul;

· ce tip de comunicare se asteapta si cui i se adreseaza: in particular, profesionistul contabil trebuie sa fie convins ca partile carora li se adreseaza comunicarea sunt destinatarii adecvati si ca au responsabilitatea sa actioneze referitor la aceasta;

· daca profesionistul contabil va fi pasibil sau nu de vreo raspundere juridica in cazul cand a facut o dezvaluire si consecintele ce decurg din aceasta.

In toate situatiile, profesionistii contabili trebuie sa aiba in vedere necesitatea de a consulta un consilier juridic si/sau o organizatie profesionala.

216. Explicaţi scopul şi obiectivele controlului de calitate al serviciilor de audit.Scopul controlului calitatii este de a stabili standarde si de afurniza instructiuni privind:

- politicile si procedurile unei firme de audit referitoare la activitatea de audit in general

- proceduri referitoare la munca delegata asistentilor pentru un audit individual

Obiectivele politicilor de control al calitatii vor incorpora urmatoarele:

- cerintele profesioanle- aptitudini si competente- repartizare – actvitatea de audit este repartizata personalului cu grad de instruire

tehnica si experienta profesionala ceruta in circumstantele date- delegare – indrumare, supraveghere si revizuire la toate nivelurile astfel incat sa se

asigure rezonabilitatea activitatii desfasurate- consultare – consultanta ori de cate ori e necesar, in cadrul sau in afara firemei cu

persoane competente- acceptarea si pastrarea clientilor – evaluarea potentialilor clienti si verificarea celor

existentei- monitorizare – se monitorizeaza gradul de adecvare continuu si eficacitatea

operationala a politicilor si procedurilor de control al calitatii

217. Controlul de calitate la nivelul organismului profesional.Controlul de calitate reprezintă un ansamblu de măsuri luate de organismele profesionale, care vizează analiza modului de organizare şi funcţionare a unui cabinet şi

18


aprecierea modului de aplicare în cadrul cabinetului a standardelor internaţionale şi a normelor profesionale emise de aceste organisme.Obiective urmărite prin controlul de calitate se referă la:- oferirea către public a unei bune percepţii despre calitatea serviciilor;- armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor;- contribuirea la buna organizare a cabinetelor şi la perfecţionarea metodelor de lucru;- aprecierea modului de aplicare a regulilor şi normelor profesionale;- dezvoltarea solidarităţii în rândul profesiei, prin favorizarea contactelor dintre colegi, apropierea şi respectul profesioniştilor faţă de organismul profesional.Principiile fundamentale care stau la baza organizării controlului de calitate sunt: universalitatea, confidenţialitatea, colegialitatea, adaptarea controlului şi urmărirea.Activitatea de control al calităţii poate fi organizată şi exercitată în două metode: controale colegiale şi controale prin personal angajat, ambele metode fiind echivalente.

218. Controlul de calitate la nivelul cabinetului de audit.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 220 stabileşte procedurile şi principiile fundamentale precum şi modalităţile lor de aplicare cu privire la controlul de calitate şi în mod deosebit, la politicile şi procedurile folosite de unn cabinet în lucrările de audit şi la procedurile referitoare la lucrările încredinţate unor colaboratori ai auditorului.Natura, calendarul şi întinderea politicilor şi procedurilor de control de calitate ale unui cabinet sau societate depind de numeroşi factori ca: felul şi importanţa activităţii sale, dispersia geografica, nivelul de organizare, costuri etc.Obiectivele politicilor de control de calitate adoptate de către un cabinet sau o societate sunt urmatoarele:- exigenţele profesionale: personalul cabinetului sau al societăţii trebuie să se conformeze principiilor de independenţă, integritate, obiectivitate, confidenţialitate şi profesionalism, înscrise în Codul etic;- aptitudini şi competenţe: nivelul de instruire şi formare al personalului cabinetului sau societăţii permite acestuia să se achite în mod corect şi complet de sarcinile pe care le primeşte în cadrul unei misiuni de audit;- repartizarea lucrărilor: lucrările de audit vor fi încredinţate personalului care dispune de pregătirea şi experienţa necesară;- delegarea : conducerea, supervizarea şi revederea lucrărilor realizate la toate eşantioanele permit obţinerea unei asigurări rezonabile că lucrările efectuate răspund normelor de calitate stabilite.

219. Rolul şi importanţa dosarului exerciţiului.Dosarul exerciţiului cuprinde toate elementele unei misiuni, a căror utilitate nu depăşeşte exerciţiul controlat; el permite ansamblarea tuturor lucrărilor, de la organizarea misiunii la sinteză şi formularea raportului.Dosarul exerciţiului este indispensabil pentru:- mai buna organizare şi control ale misiunii;- documentarea lucrărilor efectuate, deciziilor luate şi asigurarea că programul s-a derulat fără omisiuni;- înlesnirea muncii în echipă şi supervizarea lucrărilor date la colaboratori;- justificarea opiniei emise şi redactarea raportului.

19


220. Rolul şi importanţa dosarului permanent.Unele informaţii şi documente primite sau analizate în cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi folosite pe toată durata mandatului. Ele nu au deci nevoie să fie cercetate în fiecare an. Clasarea lor într-un dosar separat, dosarul permanent, permite utilizarea lor ulterioară după aducerea sa la zi.Dosarul permanent permite deci evitarea repetării în fiecare an a unor lucrări şi transmiterea de la un exerciţiu la altul a elementelor de recunoaştere a intreprinderii.

221. Structura dosarului exerciţiului.Dosarul exerciţiului este bine să fie împărţit pe secţiuni (părţi) pentru a uşura utilizarea sa. În general se foloseşte o împărţire în 10 secţiuni (părţi) simbolizate de la A la J, astfel:- EA (dosarul exerciţiului, Secţiunea A) intitulată “Acceptarea misiunii”;- EB (dosarul exerciţiului, Secţiunea B) intitulată “Sinteza misiunii şi rapoarte”;- EC (dosarul exerciţiului, Secţiunea C) intitulată “Orientare şi planificare”;- ED (dosarul exerciţiului, Secţiunea D) intitulată “Evaluarea riscului legat de control”;- EE (dosarul exerciţiului, Secţiunea E) intitulată “Controale substantive”;- EF (dosarul exerciţiului, Secţiunea F) intitulată “Utilizarea lucrărilor altor profesionişti”;- EG (dosarul exerciţiului, Secţiunea G) intitulată “Verificări şi informaţii specifice”;- EH (dosarul exerciţiului, Secţiunea H) intitulată “Lucrările de sfârşit de misiune”;- EI (dosarul exerciţiului, Secţiunea I) intitulată “Intervenţii cerute prin reglementări diverse”;- EJ (dosarul exerciţiului, Secţiunea J) intitulată “Controlul conturilor consolidate”;

222. Structura dosarului permanent.Dosarul permanent se organizează în secţiuni (părţi) care uşurează clasarea documentelor şi consultarea lor. Fiecare secţiune poate fi materializată printr-un despărţitor comportând un sumar al conţinutului. Ţinerea la zi se efectuează pe sumar, indicând data introducerii documentului.Dosarul permanent se subdivide în sapte secţiuni pentru a facilita lectura şi controlul din partea organismului profesional, după cum urmează:- PA (dosarul permanent, Secţiunea A) intitulată “Generalităţi”;- PB (dosarul permanent, Secţiunea B) intitulată “Documente privind controlul intern”;- PC (dosarul permanent, Secţiunea C) intitulată “Situaţii financiare şi rapoarte privind exerciţiile precedente”;- PD (dosarul permanent, Secţiunea D) intitulată “Analize permanente”;- PE (dosarul permanent, Secţiunea E) intitulată “Fiscal şi social”;- PF (dosarul permanent, Secţiunea F) intitulată “Juridice”;- PG (dosarul permanent, Secţiunea G) intitulată “Intervenţii externi”;

223. Elementele de bază ale raportului de audit într-o misiune de audit statutar.Raportul unei misiuni de audit de bază trebuie să conţină în mod obligatoriu următoarele elemente de bază: titlul, destinatarul, paragraful introductiv, paragraful

20


cuprinzând natura şi întinderea lucrărilor de audit, paragraful opiniei, semnătura, adresa şi data raportului.

224. Opinia defavorabilă: motive, mod de prezentare.O astfel de opinie datorată de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile, se poate prezenta astfel:“Astfel, cum este explicat în nota “X”, nu s-au constatat amortismente în situaţiile financiare. Această practică nu este, în opinia noastră, în acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat în active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear şi a unei cote de …. pentru clădiri şi …. pentru utilaje, trebuia să se ridice la suma de …., pentru exerciţiul încheiat la 31 decembrie 200… . În consecinţă, amortismentele cumulate trebuiau să se ridice la …. mil. lei, iar pierderea exerciţiului şi pierderile cumulate la …. mil. lei.După părerea noastră, datorită incidenţei faptelor menţionate în paragraful precedent, situaţiile financiare nu dau o imagine fidelă situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200…, contului de profit şi pierdere, pentru exerciţiul încheiat la această dată, şi nu sunt conforme cu prevederile legale şi statutare.”

225. Explicaţi semnificaţia datării raportului de audit.Raportul auditorului trebuie să poarte data de la sfărşitul lucrărilor de audit. Cititorul este astfel informat că auditorul a apreciat efectele asupra situaţiilor financiare şi asupra raportului său, evenimentelor şi tranzacţiilor intervenite, de care el a avut cunoştinţă până la această dată.Întrucât responsabilitatea auditorului constă în emiterea unui raport asupra situaţiilor financiare pregătite şi prezentate de conducerea societăţii, raportul său nu trebuie să poarte o dată anterioară celei la care situaţiile financiare au fost închise şi aprobate.

226. Imposibilitatea exprimării unei opinii: motive, mod de prezentare.O astfel de opinie datorată limitării întinderii lucrărilor se poate prezenta astfel:“Noi nu am fost în măsură să asistăm la inventarul fizic, nici să procedăm la confirmarea directă a conturilor de clienţi, din cauza limitării întinderii lucrărilor noastre, impusă de către direcţiune.Având în vedere importanţa faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimăm opinia asupra conturilor anuale.”

227. Opinia cu rezerve: motive, mod de prezentare.Rezervele se prezintă înaintea paragrafului de opinie. În astfel de cazuri, paragraful opiniei se formulează astfel:Exemplu de rezerve datorate limitării întinderii lucrărilor:“Noi nu am putut asista la inventarul fizic din 31 decembrie 200…, căci noi am fost desemnaţi auditori ulterior acestei date. Ţinând seama de natura documentelor contabile ale societăţii, noi am putut controla cantităţile prin alte proceduri.După părerea noastră, cu excepţia incidenţei ajustărilor care ar fi putut fi necesare, dacă noi am fi putut efectua controlul fizic al cantităţilor, situaţiilor financiare dau o imagine fidelă poziţiei şi situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200…, cât şi contului

21


de profit şi pierdere pentru exerciţiul încheiat la această dată şi sunt conforme cu prevederile legale şi statutare”.Exemplu de rezerve datorate dezacordului cu conducerea entităţii auditate:“Astfel, cum este explicat în nota “X” anexată, nu s-au constatat amortismente în situaţiile financiare. Această practică nu este, în opinia noastră, în acord cu Normele de amortizare a capitalului imobilizat în active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear şi al unei cote de …. pentru clădiri şi …. pentru utilaje, trebuie să se ridice la suma de …. pentru exerciţiul încheiat la 31 decembrie 200… . În consecinţă, amortismentele cumulate trebuie să se ridice la …. mil. lei, iar pierderile exerciţiului şi pierderile cumulate la …. mil. lei.După părerea noastră, cu excepţia incidenţei asupra conturilor anuale, a faptelor menţionate în paragraful precedent, conturile anuale dau o imagine fidelă poziţiei şi situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200…, cât şi contului de profit şi pierdere pentru exerciţiul încheiat la această dată, şi sunt conforme cu prevederile legale şi statutare.”

228. Opinia fără rezerve: semnificaţie, mod de prezentare.“După părerea noastră, conturile anuale dau o imagine fidelă (sau prezintă în mod sincer, în toate aspectele lor semnificative), poziţiei şi situaţiei financiare a societăţii la 31 decembrie 200… precum şi rezultatelor acestor operaţii şi fluxurilor de trezorerie pentru exerciţiul închis la această dată, în conformitate cu normele internaţionale (sau naţionale) de contabilitate”.

229. Opinia fără rezerve dar cu un paragraf de observaţii: semnificaţie, mod de prezentare.

În unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat, adăugând un paragraf de observaţii al cărui obiectiv este de a lămuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o manieră detaliată în anexă. Adăugarea unui astfel de paragraf nu afectează opinia auditorului; aceasta se situează de preferinţă după paragraful de opinie şi precizează, în general, că acesta nu constituie o rezervă.Acest tip de opinie se formulează atunci când apar elemente care însă nu afectează opinia auditorului; paragraful de observaţii se situează, de regulă, după paragraful de opinie.Forma de prezentare a paragrafului de opinie în acest caz este următoarea:“Fără să exprimăm o rezervă asupra situaţiil;or financiare, noi atragem atenţia asupra notei “X” din anexă. Societatea face obiectul unui proces în care este acuzată de infracţiune în utilizarea brevetelor şi în care i se pretinde vărsarea redevenţelor şi daunelor de interese; societatea a angajat o contra-acţiune şi audierile preliminare, cât şi procedurile juridico-administrative ale celor două acţiuni sunt în curs. Rezultatul final al acestei afaceri nu poate, în prezent, să fie determinatşi, în consecinţă, nu au fost constituite provizioane pentru acoperirea cheltuielilor care ar putea să rezulte”.

230. Paragraful opiniei: tipuri de opinie.Într-o misiune de audit de bază există două forme de exprimare a opiniei asupra situaţiilor financiare care au aceeaşi valoare: “dau o imagine fidelă” sau “prezintă în mod sincer în toate aspectele lor semnificative”.

22


Exiztă 4 tipuri de opinie:- opinia fără rezerve;- opinia cu rezerve;- opinia defavorabilă;- imposibilitatea de a exprima o opinie.

231. Paragraful privind natura şi întinderea lucrărilor de audit.Acest paragraf cuprinde referenţialul de audit utilizat, respectiv Standardele Internaţionale de Audit sau norme şi practici naţionale, precum şi descrierea lucrărilor de către auditor.Raportul auditorului trebuie să descrie întinderea lucrărilor de audit, indicând că ele au fost îndeplinite conform Standardelor Internaţionale de Audit sau conform normelor sau practicilor naţionale.“Întinderea lucrărilor” dă posibilitatea pentru auditor să pună în operă procedurile de audit judecate ca necesare în condiţiile concrete date. Cititorul are în fapt nevoie să se asigure că auditul a fost făcut conform normelor şi practicilor în materie; dacă aceasta nu rezultă în mod clar, se presupune că normele şi practicile utilizate sunt cele din ţara indicată prin adresa auditorului.Raportul trebuie să precizeze că auditul a fost planificat şi executat de o manieră care să asigure în mod rezonabil că situaţiile financiare nu comportă anomalii semnificative.Raportul de audit trebuie să descrie auditul, ca presupunând:- examenul, pe bază de sondaje, a elementelor probante care justifică sumele şi informaţiile conţinute în situaţiile financiare;- evaluarea principiilor şi metodelor contabile folosite pentru elaborarea situaţiilor financiare;- evaluarea estimărilor semnificative făcute de conducere pentru a stabili situaţiile financiare;- revederea prezentării de ansamblu a situaţiilor financiare.Raportul trebuie să indice că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă a expresiei de opinie.Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea următoare: “Noi am realizat auditul conform Standardelor Internaţionale de Audit (sau se poate face referire la normele sau practicile naţionale).Aceste standarde (norme) precizează că auditul nostru trebuie să fie planificat şi realizat în scopul de a obţine o asigurare rezonabilă că, situaţiile financiare nu comportă anomalii semnificative. Un audit constă în a exprima, pe bază de sondaje, elementele probante care să justifice sumele şi informaţiile conţinute în situaţiile financiare; el constă, de asemenea, în a evalua principiile şi metodele contabile folosite şi estimările semnificative făcute de către conducerea entităţii, pentru închiderea situaţiilor financiare, cât şi în a efectua o revedere a prezentării de ansamblu a acestora.Estimăm că auditul efectuat furnizează o bază rezonabilă a exprimării opiniei noastre.”

232. Paragraful introductiv al raportului de audit statutar.Acest paragraf cuprinde identificarea situaţiilor financiare auditate precum şi o menţiune a responsabilităţilor conducerii entităţii auditate şi ale auditorului.

23


Raportul de audit trebuie să identifice situaţiile financiare ale entităţii, care au făcut obiectul auditului, cât şi data şi perioada acoperite prin aceste documente.Raportul trebuie să menţioneze că situaţiile financiare sunt în sarcina (responsabilitatea) conducerii entităţii şi că responsabilitatea auditorului este ca, pe baza auditului efectuat, să exprime o opinie asupra acestor situaţii financiare.Situaţiile financiare constituie reprezentarea faptelor de către conducere. Pregătirea lor presupune că direcţiunea face estimări contabile şi aduce judecăţi care au o incidenţă semnificativă, că ea stabileşte principiile şi metodele contabile potrivite, care trebuie să fie utilizate pentru pregătirea situaţiilor financiare. Dimpotrivă, responsabilitatea auditorului este de a audita aceste situaţii financiare, încât să poată exprima asupra acestora o opinie.Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea următoare:“Noi am procedat la auditarea situaţiilor financiare ale societăţii “X”, încheiate la 31 decembrie 200…, aşa cum sunt prezentate în anexele la prezentul Raport. Aceste situaţii financiare au fost stabilite sub responsabilitatea conducerii entităţii. Responsabilitatea noastră este, ca pe baza auditului nostru, să exprimăm o opinie asupra acestor conturi anuale”.

233. Situaţii care conduc la formularea altei opinii decât opinie fără rezerve.De fiecare dată când auditorul emite un raport, altul decât un raport fără rezervă, el trebuie să includă în raportul său o descriere clară a tuturor motivelor care justifică decizia sa şi, de fiecare dată când poate, să cifreze (să estimeze) incidenţa posibilă asupra situaţiilor financiare. Aceste informaţii trebuie să fie date, de preferinţă într-un paragraf distinct care să preceadă pe cel care cuprinde exprimarea opiniei sau imposibilitatea de a exprima o opinie şi pot, de asemenea, să facă trimitere la o notă anexă mai aprofundată.

234. Cazuri de dezacord cu conducerea intreprinderii-client.Auditorul, folosind mijloacele pe care le-a considerat necesare, a constatat o iregularitate contabilă pe care conducerea întreprinderii refuză să o corecteze. Acest dezacord poate fi important şi să influenţeze certificarea. Pot fi, de exemplu, dezacorduri privind:- insuficienţa provizioanelor pentru deprecierile de stocuri şi creanţe;- stocuri supraevaluate sau subevaluate datorită unor erori în calculul costurilor producţiei sau în determinarea mărimii stocului (cantităţilor)- nerespectarea principiului independenţei exerciţiului;- neluarea în considerare a evenimentelor posterioare care confirma sau infirmă o situaţie existentă la data închiderii exerciţiului;- neluarea în considerare a principiului prudenţei prin supraevaluarea activelor;- erori în clasarea terţilor (clienţi incerţi menţinuţi ca clienţi obisnuiţi).Auditorul certifică “cu rezervă” atunci când iregularitatea este semnificativă, dar importanţa ei nu este suficientă pentru a considera că situaţiile financiare nu sunt corecte şi sincere şi că nu dau o imagine fidelă asupra poziţiei şi situaţiei financiare precum şi rezultatului exerciţiului.Oricare ar fi natura neregularităţilor, auditorul îşi prezintă în raport opinia, precizănd:- natura dezacordului;

24


- postul şi suma respectivă;- influenţa asupra rezultatului net.

235. Conţinutul raportului de audit.Raportul de audit trebuie să conţină:- relaţia contractuală de executare a misiunii de audit;- observaţiile reieşite din diverse verificări;- informaţiile a căror menţiune în raport este prevăzută expres de lege;- oferirea garanţiei pentru acţionari şi terţi că un personal calificat a obţinut asigurarea că situaţiile financiare oferă o imagine fidelă, clară şi completă poziţiei financiare, performanţelor şi situaţiei financiare generale a intreprinderii;- menţiunea că situaţiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit.Din raportul de audit trebuie să rezulte în mod clar:- menţionarea responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea intreprinderii;- descrierea obiectivelor şi natura misiunii de audit;- situaţiile care fac să apară incertitudini;- natura şi locul observaţiilor în raport.

236. Rolul raportului de audit.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 700 stabileşte procedurile şi principiile fundamentale şi modalităţile lor de aplicare cu privire la forma şi conţinutul raportului auditorului independent emis pe baza concluziilor rezultate din auditarea situaţiilor financiare ale unei entităţi (misiunea de bază). Cele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate la rapoartele emise şi în cazul unor misiuni de audit diferite de misiunea de bază.Raportul de audit are un triplu rol:- instrument de comiunicare cu utilizatorii situaţiilor financiare emise de entitatea auditată, respectiv cu publicul, precum şi cu acţionarii pentru decizii economice;- instrument de confirmare a încrederii publicului şi acţionarilor în situaţiilor financiare prezentate de o entitate;- instrument de identificare a responsabilităţilor pentru auditor şi pentru conducerea entităţii auditate.Răspunderea conducerii entităţii auditate se referă la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.Responsabilităţile auditorului sunt de trei naturi: responsabilitatea de bază; pentru opinia sa în legătură cu situaţiile financiare auditate; responsabilităţi secundare care au următoarele caracteristici: rezultă din texte de legi, reglementări diverse sau norme ale organismului profesional; nu necesită tehnici şi proceduri diferite de cele folosite pentru misiunea de audit de bază; nu presupune exprimarea unei opinii distincte (opinia este implicită ca, de exemplu, răspunsul la obligaţia legală de verificare dacă registrele contabile au fost ţinute corect şi la zi); responsabilităţi adiţionale care au următoarele caracteristicii: rezultă din texte de legi şi alte reglementări, pot fi abordate tehnici şi proceduri care nu sunt obligatorii pentru misiunea de bază; presupun exprimarea în mod explicit a unei opinii sau concluzii; raportarea se poate face separat sau poate fi integrată în raportul de audit (în cuprins sau

25


în anexe la acesta). De exemplu, conformitatea cu unele reglementări specifice (piaţa de capital, bănci, asigurări etc.) sau raportul asupra controlului intern.

237. Rolul şi conţinutul notei de sinteză.Pentru a permite auditorului să-şi facă o părere definitvă asupra situaţiilor financiare, este util să-şi stabilească o “notă de sinteză” care recapitulează toate puncyele importante ale lucrării, care pot avea o incidenţă asupra deciziei finale.Nota de sinteza este stabilită pe o foaie de lucru care presupune:- o referire la foaia de lucru în care punctul reţinut ca important este dezvoltat;- o descriere sumara a punctului respectiv;- poziţia auditorului (punctul său de vedere).Descrierea punctelor respective se va referi la toate elementele importante ale desfasurării lucrărilor şi în special la:- problemele tehnice întâlnite şi maniera în care au fost rezolvate;- punctele în suspensie care necesită primirea unei informaţii complementarea;- domeniile care necesită o luare de poziţie şi o decizie finală a auditorului;- o listă a modificărilor propuse, evidenţiindu-le pe cele care au fost contabilizate şi separat pe cele care încă nu au fost acceptate de întreprindere.Poate fi utilă, de asemenea, realizarea unui scurt rezumat al evenimentelor semnificative care au marcat viaţa întreprinderii în timpul exerciţiului ca, de exemplu:- evoluţia principalelor elemente din situaţiile financiare;- produse (activitaţi) noi;- schimbări în strategia întreprinderii.

238. Rolul şi conţinutul chestionarului de sfârşit de misiune.Chestionarul sfârşitului lucrărilor permite asigurarea că toate elementele au fost reunite, că normele au fost respectate şi că dosarele sunt complete.Întrebările din chestionar trebuie să recapituleze toate lucrările ce trebuie efectuate potrivit standardelor normelor de audit şi procedurilor interne ale cabinetului şi se pot grupa după cum urmează:-întinderea lucrărilor;- delegarea lucrărilor către membrii echipei şi supervizarea activităţii lor;- conţinutul bilanţului contabil;- raportările;- comunicările cu conducerea întreprinderii;- latura administrativă.

239. Rolul şi conţinutul scrisorii de afirmare.Auditorul poate consemna în foile sale de lucru proba afirmaţiilor primite de la conducători, efectuând o sinteză a convorbirilor sale obţinând o scrisoare de afirmare, care poate imbrăca forma:- fie a unei scrisori emanând de la conducători;- fie a unei scrisori a auditorilor amintind termenii afirmatiei verbale primite de la conducători, recunoscute cum se cuvine şi confirmate de ei.

26


Daca conducătorii refuză să ateste printr-o scrisoare de afirmare afirmaţiile pe care auditorul le consideră necesare, acest refuz va constitui o limitare a întinderii lucrărilor sale.Scrisoarea de afirmare permite:- clarificarea răspunderilor ce revin conducătorilor întreprinderii şi auditorului;- înştiinţarea conducerii întreprinderii asupra modului de influenţare a situaţiilor financiare de către informaţiile pe care numai ea le deţine.Aceasta scrisoare de afirmare nu înlocuieşte procedurile de verificare ce trebuie efectuate de către auditori.

240. Utilizarea lucrărilor unui alt auditor.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 600 stabileşte procedurile şi principiile fundamentale şi modalităţile lor de aplicare referitoare la utilizarea de către un auditor, în cadrul unei misiuni de audit de bază, la o entitate a lucrărilor realizate de către un alt auditor, asupra situaţiilor financiare ale unuia sau mai multor sub-grupuri incluse în situaţiile financiare ale acelei entităţi. El nu se aplică în cazul când doi sau mai mulţi auditori sunt numiţi coauditori şi nici relaţiilor auditorului cu auditorul precedent.Când auditorul principal utilizează lucrările unui alt auditor, auditorul principal trebuie să determine incidenţa acestor lucrări asupra propriului său audit.Auditorul principal este auditorul responsabil de examenul situaţiilor financiare ale unei entităţi. Expresia alt auditor, desemnează auditorul – altul decât auditorul principal – responsabil de examenul informaţiilor financiare ale unui subgrup, incluse în situaţiile financiare auditate de către auditorul principal.a) Acceptarea misiunii de auditor principalAuditorul trebuie să stabilească dacă participarea sa la lucrările de audit pe ansamblu este suficientă pentru a-i permite să acţioneze ca auditor principal.b) Proceduri puse în lucru de către auditorul principal- evaluarea competenţei profesionale a altui auditor;- obţinerea de elemente probante care dovedesc că lucrările acelui alt auditor răspund obiectivelor auditorului principal în cadrul misiunii sale de audit. Cunoscând contextul în care auditorul principal va folosi lucrările sale, celălalt auditor trebuie să coopereze cu auditorul principal. De exemplu, acest alt auditor va aduce la cunoştinţa auditorului principal orice aspect al activităţii sale care nu se poate realiza conform modalităţilor stabilite; la rândul său celălalt auditor va fi informat despre orice problemă apărută în activitatea auditorului principal care poate avea o incidenţă importantă asupra propriei sale activităţi.

241. Utilizarea lucrărilor auditorului intern.Auditorul trebuie să analizeze activităţile auditorului intern şi incidenţele potenţiale asupra procedurilor de audit ale sale.Auditorul intern, făcând parte din structurile intreprinderii, are printre obiectele sale examenul, evaluarea şi controlul pertinenţei şi eficacităţii sistemelor contabile şi de control intern; anumite aspecte ale lucrărilor sale pot fi utile auditorului extern.Printre activităţile auditorului intern care pot fi utile auditorului extern se pot menţiona:- examenul sistemelor contabile de control intern;- examenul informaţiilor financiare şi de gestiune;

27


- evaluarea costurilor, rentabilitatea şi eficienţa unor tranzacţii şi operaţiuni;- examenul modului de respectare a textelor legislative precum şi al politicilor şi directivelor stabilite de conducerea intreprinderii.Auditorul extern are obligaţia să obţină o cunoaştere suficientă a activităţilor auditului intern pentru a planifica şi aborda în mod eficient auditul.În evaluarea lucrărilor auditorului intern, auditorul extern va ţine seama de următoarele criterii:- statutul auditorului intern în cadrul intreprinderii;- natura şi întinderea lucrărilor de audit intern efectuate;- competenţe tehnice; pregătire tehnică adaptată şi o experienţă ca auditor intern;- organizarea profesională; planificarea, supravegherea, controlul şi documentarea corectă a lucrărilor, existenţa manualelor de audit, programarea de lucru şi a dosarelor de lucru corespunzătoare

242. Utilizarea lucrărilor unui expert.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr.620 stabileşte procedurile şi principiile fundamentale şi modalităţile lor de aplicare în cazul utilizării lucrărilor unui expert ca şi elemente probante.Prin expert se înţelege o persoană sau un cabinet care posedă competenţe, cunoştinţe şi o experienţă specifică într-un domeniu specific, altul decât cel care presupune cunoştinţe de contabilitate şi audit.Expertul poate fi angajat de către intreprindere, angajat de către auditor, salariat al intreprinderii sau salariat al auditorului.În primul rând auditorul trebuie să reunească elemente probante suficiente şi adecvate care să demonstreze că pot fi utilizate lucrările unui anume expert în cadrul misiunii sale de audit.Utilizarea lucrărilor unui expert se face în următoarele situaţii: - evaluarea unor anumite active: clădiri, construcţii, terenuri, echipamente, opere de artă, pietre preţioase;- evaluarea stării fizice a unor active precum minereuri, zacăminte, resurse petroliere sau stabilirea duratei de viaţă rămasă a unor active corporale;- evaluări actuariale;- evaluarea stadiului de avansare în realizarea fizică a unor produse sau lucrări de construcţii;- avize juridice în ce priveşte interpretarea unor acorduri, statute sau reglementări.Când are în vedere să folosească lucrările unui expert, auditorul trebuie să ţină cont de:- caracterul semnificativ al elementului respectiv din situaţiile financiare;- riscul de eroare datorat naturii şi complexităţii elementului respectiv din situaţiile financiare;- volumului şi calităţii altor elemente probante disponibile.În al doilea rând auditorul trebuie să verifice competenţa profesională a expertului: calificările profesionale, diplome, înscrierea ca membru într-un organism profesional, experienţa şi reputaţia sa în domeniul în care se intenţionează a fi folosit.În al treilea rând auditorul trebuie să evalueze obiectivitatea expertului. Riscul unei lipse de obiectivitate este mai ridicat în cazul expertului angajat al intreprinderii şi al expertului legat într-un fel sau altul de intreprinderea auditată.

28


În al patrulea rând auditorul trebuie să strângă elemente probante suficiente şi adecvate care să demonstreze că întinderea lucrărilor expertului răspunde obiectivelor auditului. Aceasta se poate realiza examinând instrucţiunile scrise date de către intreprindere expertului, instrucţiuni care se pot referi la teme precum:- obiectivele şi întinderea lucrărilor expertului;- o deschidere generală a problemelor specifice care vor fi tratate în raportul expertului;- condiţiile de acces ale expertului la informaţii;- confidenţialitatea informaţiilor despre intreprindere;- informaţii referitoare la ipotezele şi metodele de lucru pe care le va folosi expertul.Auditorul trebuie să stabilească dacă lucrările expertului pot constitui un element probant cu privire la aprecierea criteriilor ce trebuiesc îndeplinite de situaţiile financiare; el va stabili în mod deosebit dacă rezultatele la care a ajuns expertul au fost corect luate în seamă la elaborarea situaţiilor financiare; dacă el va stabili că lucrările expertului nu permit reunirea elementelor probante, poate angaja un alt expert sau va emite o opinie calificată.Când auditorul nu modifică raportul său, el nu trebuie să facă menţiune de utilizarea lucrărilor expertului.

243. Elementele posterioare închiderii exerciţiului.Standardul Internaţional de Contabilitate (IAS) nr. 10 stabileşte tratamentul în situaţiile financiare a evenimentelor favorabile şi nefavorabile care survin după data închiderii exerciţiului, care pot fi de două tipuri:- evenimente care furnizează informaţii în legătură cu fapte care existau la data închiderii exerciţiului; sunt acele evenimente care aduc o mai amplă confirmare a circumstanţelor existente la data închiderii;- evenimente care furnizează informaţii bazate pe fapte survenite după data închiderii exerciţiului; sunt evenimente care indică circumstanţe noi, apărute după data închiderii.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 560 stabileşte obligaţiile pentru auditor de a lua în considerare incidenţele evenimentelor posterioare închiderii exerciţiului, atât asupra situaţiilor financiare cât şi asupra raportului său, distingându-se trei etape:- fapte descoperite până la data raportului de audit;- fapte descoperite după data raportului de audit, dar înaintea publicării situaţiilor financiare;- fapte descoperite după publicarea situaţiilor financiare.

244. Faptele descoperite până la data raportului de audit.Auditorul trebuie să pună în lucru proceduri care urmăresc strângerea de elemente probante suficiente şi adecvate care să justifice faptul că au fost identificate toate evenimentele care pot necesita ajustări ale situaţiilor financiare sau informaţii suplimentare în anexe, până la data raportului său.Procedurile menite să identifice evenimentele care pot face obiectul unei ajustări a situaţiilor financiare sau unei informaţii în anexe, vor fi puse în lucru la o dată cât mai apropiată de data raportului de audit şi vor cuprinde acţiunile următoare:- examinarea facturilor de cumpărări, de vânzări, a avizelor de expediţie sau a notelor de intrare-recepţie ale perioadei posterioare închiderii exerciţiului, pentru a verifica

29


dacă operaţiile respective nu sunt aferente exerciţiului închis (controlul principiului independenţei exerciţiului);- examinarea încasărilor posterioare închiderii pentru a verifica reactivarea creanţelor;- cercetarea facturilor de vânzare posterioare închiderii pentru a se încredinţa că stocurile nu sunt evaluate la o sumă superioară valorii lor de realizare sau invers;- analiza procedurilor stabilite de conducerea intreprinderii pentru a se asigura că evenimentele posterioare închiderii au fost bine identificate;- consultarea proceselor verbale ale adunării generale a acţionarilor, ale consiliului de administraţie, ale comitetului de audit, ale comitetului de direcţie, care au avut loc după data închiderii exerciţiului;- analiza altor informaţii financiare luate, previziuni de trezorerie şi alte rapoarte ale conducerii intreprinderii;- cereri, sau cereri suplimentare de informaţii de la oficiul juridic sau de la avocaţii intreprinderii în legătură cu procesele pe rol;- corespondenţa înregistrată la conducerea intreprinderii în legătură cu subiecte, cum ar fi:

situaţia actuală a unor elemente contabilizate pe baza unor date preliminare sau neconcludente; noi angajamente, împrumuturi, garanţii acordate sau primite; vânzări de active realizate sau avute în vedere; noi acţiuni sau obligaţiuni emise sau prevăzute a fi emise, proiecte de fuziune, sau alte căi de restructurări; active care fac obiectul unor pretenţii de proprietate, distruse din diferite cauze (incendii, inundaţii etc.); evoluţia unor riscuri; alte evenimente care ar pune în discuţii continuitatea exploatării.

Dacă, prin aplicarea procedurilor de mai sus, auditorul descoperă că evenimentele posterioare au o incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare, el trebuie să determine dacă acestea au fost corect avute în vedere şi au făcut obiectul unei informaţii corespunzătoare în notele anexe la situaţiile financiare.Când un subgrup, filială sau sucursală face obiectul unui audit din partea altui auditor, auditorul va examina procedurile acestui alt auditor referitoare la evenimentele posterioare, precum şi necesitatea de a-l informa de data prevăzută pentru semnarea propriului său raport de audit.

245. Fapte descoperite după data raportului de audit dar înaintea publicării situaţiilor financiare.

Auditorul nu este ţinut să aplice proceduri sau să facă investigaţii referitoare la situaţiile financiare, după data raportului de audit. Conducerea intreprinderii, însă, trebuie să informeze auditorul asupra evenimentelor suvenite între data raportului de audit şi data publicării situaţiilor financiare şi care sunt susceptibile să aibă o influenţă asupra acestora. Când auditorul a luat la cunoştinţă, după data raportului său dar înaintea publicării situaţiilor financiare, de evenimente care riscă să aibă o incidenţă semnificativă asupra acestora, auditorul trebuie să stabilească dacă trebuie să ceară cercetarea situaţiilor

30


financiare şi să discute aspectele în cauză cu conducerea intreprinderii pentru a stabili măsurile care se impun.Dacă conducerea intreprinderii corectează situaţiile financiare, auditorul va pune în lucru procedurile necesare şi va furniza conducerii intreprinderii un alt raport de audit, în nici un caz data noului raport nu va putea fi anterioară datei semnării sau aprobării situaţiilor financiare şi, în consecinţă, procedurile menţionate mai sus se vor prelungi până la data noului raport de audit.Dacă conducerea intreprinderii refuză să corecteze situaţiile financiare iar auditorul consideră necesare aceste corecturi, el trebuie să exprime o opinie cu rezerve sau o opinie defavorabilă; dacă raportul de audit apucase să fie depus, auditorul cere conducerii intreprinderii să nu publice, către terţi, situaţiile financiare şi raportul de audit iar, dacă aceasta decide totuşi publicarea, auditorul va lua măsurile adecvate pentru a evita ca terţii să utilizeze raportul său.

246. Fapte descoperite după data publicării situaţiilor financiare.După publicarea situaţiilor financiare auditorul nu este ţinut să procedeze la vreo investigaţie.Dacă însă auditorul a luat la cunoştinţă, după publicarea situaţiilor financiare, de existenţa unui eveniment care, dacă ar fi fost cunoscut la data semnării raportului său, l-ar fi condus la modificarea opiniei, el trebuie să stabilească dacă este cazul corectării situaţiilor financiare şi să discute aspectele respective cu conducerea intreprinderii.În cazul în care conducerea intreprinderii corectează situaţiile financiare, auditorul va controla măsurile luate de conducerea intreprinderii pentru a se asigura că toate persoanele care sunt în posesia situaţiilor financiare nemodificate au luat cunoştinţă de corectarea acestora şi va întocmi un nou raport de audit asupra situaţiilor financiare. Acest nou raport de audit trebuie să cuprindă un paragraf de observaţii făcând trimitere la o notă anexă la situaţiile financiare care cuprinde motivele corecţiei situaţiilor financiare publicate anterior. Data noului raport de audit nu va fi anterioară celei de aprobare a situaţiilor financiare corectate.În cazul în care conducerea intreprinderii nu ia măsurile necesare pentru a se asigura că toate persoanele care au în posesie situaţiile financiare şi raportul de audit publicate anterior au fost corect informate de situaţie şi nu corectează situaţiile financiare chiar dacă auditorul a solicitat corectarea, auditorul va face cunoscut conducerii intreprinderii că va lua toate măsurile pentru a evita ca terţii să utilizeze raportul său de audit.Nu este necesară corectarea situaţiilor financiare şi stabilirea unui nou raport de audit atunci când situaţiile financiare ale exerciţiului următor sunt pe punctul de a fi publicate, cu condiţia ca o informaţie corespunzătoare despre situaţia existentă să fie furnizată în notele anexate la aceste situaţii financiare.

247. Examenul situaţiilor financiare: solduri de deschidere.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 510 reglementează procedurile şi principiile fundamentale şi modul lor de aplicare în ce priveşte soldurile de deschidere. În misiunile iniţiale de audit, auditorul trebuie să găsească elemente probante suficiente şi adecvate care să-i permită să se asigure că:- soldurile de deschidere nu conţin anomalii care să aibă o influenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare ale exerciţiului în curs;

31


- soldurile de închidere ale exerciţiului precedent au fost corect preluate sau, în cazuri deosebite, au fost ajustate retroactiv;- politicile de închidere a conturilor şi metodelor de evaluare folosite au fost aplicate în mod constant, sau modificarea acestora a fost corect înregistrată şi descrisă în notele anexe.Când situaţiile financiare ale exerciţiului precededent au fost auditate de un alt auditor, auditorul actual poate găsi elementele probante examinând dosarele de lucru ale auditorul precedent.Dacă situaţiile financiare precedente nu au fost auditate acesta va pune în lucru alte proceduri.Dacă prin aplicarea procedurilor specifice nu se obţin elemente probante suficiente şi adecvate cu privire la soldurile de deschidere, auditorul trebuie să emită o opinie cu rezerve sau se va afla în imposibilitatea de a emite o opinie.

248. Examenul situaţiilor financiare.Situaţiile financiare (bilanţ, contul de profit şi pierdere şi celelalte componente) constituie documente de sinteză a contabilităţii asupra cărora auditorul îşi exprimă opinia.Controalele efectuate asupra conturilor i-au permis auditorului să obţină unele elemente probante pe baza cărora să tragă concluzii cu privire la diferite posturi şi rubrici din situaţiile financiare.Pentru a-şi putea exprima opinia, auditorului trebuie să confirme că situaţiile financiare sunt în acord cu concluziile sale şi că ele reflectă corect deciziile conducerii intreprinderii şi dau o imagine fidelă activităţii şi situaţiei financiare a intreprinderii.Examenul situaţiilor financiare are ca obiect verificarea:- faptului că bilanţul, contul de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare sunt coerente, concordă cu datele din contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile şi reglementărilor în vigoare şi ţin cont de evenimentele posterioare datei de închidere;- faptului că anexele comportă toate informaţiile de importanţă semnificativă asupra situaţiei patrimoniale, financiare şi rezultatele obţinute.Tehnicile de examinare se bazează pe:- stabilirea ratiourilor obişnuite de analiză financiară şi compararea lor cu cele ale exerciţiilor precedente şi ale sectorului de activitate;- comparaţiile între datele reieşite din situaţiile financiare şi datele anterioare, posterioare şi previziunile intreprinderii sau ale altor intreprinderi similare;- compararea în procent faţă de cifra de afaceri a diferitelor posturi din contul de profit şi pierdere.Un obiectiv central al examinării situaţiilor financiare îl constituie verificarea dacă acestea dau o imagine fidelă clară şi completă:- poziţiei financiare intreprinderii;- rezultatelor financiare;- situaţiei financiare.În cadrul acţiunilor de verificare a bilanţului contabil, auditorul îşi divizează diligenţele verificând şi satisfacerea unor reguli generale şi particulare. Reguli generale:

32


- bilanţul contabil este întocmit conform normelor contabile în vigoare;- bilanţul contabil este întocmit sub o formă comparativă;- elementele de activ şi pasiv sunt evaluate separat fără să se opereze compensaţii;- bilanţul de deschidere corespunde cu bilanţul de închidere al exerciţiului precedent.Reguli particulare. Auditorul verifică modul de înregistrare a: ->bilant- capitalurilor proprii;- împrumuturi şi datorii asimilate;- imobilizări;- stocuri şi producţie în curs de execuţie;- conturile de terţi; - conturile de provizioane;- conturile de trezorerie.În legatură cu rezultatul exerciţiului, auditorul :- examinează unele conturi de cheltuieli;- examinează bazele de impozitare stabilite în materie de taxe şi impozite asupra conturilor de venituri;- examinează situaţia comparativă a diverselor conturi de venituri şi cheltuieli.În legatură cu anexele la situaţiile financiare, auditorul examinează informaţiile furnizate de acestea, analizând în mod deosebit:- evoluţia conturilor prezentate de aceste anexe;- respectarea modului şi metodelor de evaluare a posturilor din bilanţ şi din contul de profit şi pierdere;- metodele utilizate pentru calculul amortizării şi provizioanelor şi fundamentarea lor.

249. Particularităţi privind părţile afiliate (legate) în audit.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 550 stabileşte procedurile şi principiile fundamentale, precum şi modalităţile lor de aplicare în ce priveşte responsabilităţile auditorului referitoare la tranzacţiile între părţi legate (afiliate), aşa cum sunt ele definite prin Standardul Internaţional de Contabilitate nr. 24 “Părţi legate”.Auditorul trebuie să pună în lucru proceduri de audit în vederea reuniunii de elemente probante referitoare la identificarea de către conducerea intreprinderii a părţilor legate (afiliate), precum şi la informaţiile prezentate în anexe privind efectele tranzacţiilor şi operaţiilor între părţile legate, care au o influenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare.În timpul lucrărilor de audit, auditorul dă atenţie operaţiilor care par neobişnuite şi care pot indica existenţa părţilor legate până atunci necunoscute ca, de exemplu:- operaţiuni efectuate în condiţii comerciale anormale, mai ales în ce priveşte preţul, rata dobânzii, garanţii şi condiţii de rambursare neobişnuite;- operaţii a căror existenţă nu pare justificată prin nici o motivaţie logică;- operaţii a căror substanţă diferă de forma acestora;- operaţii efectuate pe căi neobişnuite;- volum prea ridicat sau operaţii importante realizate cu unii clienţi sau furnizori, în raport cu alţii;- operaţii neânregistrate.Printre procedurile puse în lucru de auditor se pot folosi:

33


- controalele detaliate asupra unor operaţii, tranzacţii, rulaje sau solduri;- consultarea proceselor verbale ale adunărilor generale ale acţionarilor şi ale consiliului de administraţie;- acordarea unei atenţii deosebite unor operaţii de la sfârşitul perioadei;- acordarea contractelor şi convenţiilor de împrumut;- examenul operaţiilor de cumpărări sau vânzări pe părţi ale unei societăţi în participaţie;- examenul operatţiilor şi tranzacţiilor între părţi legate identificate;- obţinerea unei declaraţii de la conducerea intreprinderii prin care să ateste că informaţiile prezentate cu privire la identificarea părţilor legate sunt exhaustive şi au fost corect descrise în anexele la situaţiile financiare.

250. Ipoteza continuităţii activităţii în auditul situaţiilor financiare.În timpul planificării şi realizării misiunii de audit, auditorul trebuie să aprecieze temeinicia utilizării de către conducerea intreprinderii a convenţiei contabile de bază de continuare a activităţii, la elaborarea situaţiilor financiare.Exemple de fapte sau evenimente care, luate izolat sau împreună, constituie semne de întrebare asupra valabilităţii convenţiei contabile de bază de continuare a exploatării, fără a fi exhaustive, sunt:- capitaluri proprii sau fond de rulment negative;- împrumuturi care ajung la scadenţă, fără perspectivă realizată de rambursare sau reeşalonare, sau recurgerea excesivă la credite pe termen scurt pentru a finanţa active pe termen lung;- indicii privind retragerea suportului financiar de către creditori;- marje brută de autofinanţare negativă;- indicatori financiari cheie, nefavorabili;- pierderi din exploatare sau degradări importante ale activelor;- stoparea politicii de distribuire de dividende;- insuficienţa trezoreriei pentru a face plăţile la scadenţă;- refuzul creditelor – furnizori;- părăsirea intreprinderii de către cadrele de conducere;- pierderea unor pieţe importante, a unor licenţe importante sau furnizori principali;- mişcări sociale, sau lipsa materiilor prime de bază;- proceduri judiciare în curs care, dacă sunt pierdute, pot avea consecinţe financiare grave;- schimbări legislative sau politici guvernamentale care riscă să aibă efecte nefavorabile asupra intreprinderii.Responsabilitatea auditorului constă în aprecierea modului în care conducerea intreprinderii a utilizat convenţia contabilă de bază a continuităţii activităţii şi dacă există incertitudini semnificative în ce priveşte capacitatea intreprinderii de a continua activitatea şi care ar fi trebuit să fie prezentate în anexe. El trebuie să colecteze elemente probante suficiente şi adecvate pentru a confirma existenţa unei incertitudini semnificative referitoare la continuitatea exploatării.Auditorul se poate găsi în una din următoarele situaţii:a) a fost aplicată convenţia contabilă de bază a continuităţii activităţii dar există o

incertitudine semnificativă. În acest caz se verifică dacă în notele anexe au fost

34


descrise corect faptele susceptibile de a pune în discuţie continuitatea activităţii; în caz afirmativ, el va emite o opinie fără rezerve dar va introduce un paragraf de observaţii; în caz negativ, el va emite o opinie cu rezerve sau o opinie defavorabilă;

b) situaţiile financiare au fost stabilite în condiţii de continuitate a activităţii dar în raţionamentul său profesional, auditorul reţine că intreprinderea nu va fi în măsură să continue activitatea; în acest caz, el va emite o opinie defavorabilă;

c) conducerea intreprinderii refuză să facă sau să completeze analizele sale pentru a evalua de o manieră completă aspectele legate de continuitatea activităţii; auditorul poate introduce o rezervă în raportul său, ca urmare a limitării întinderii lucrărilor sale.

Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 570 stabileşte procedurile şi principiile fundamentale, cât şi modul lor de aplicare în ce priveşte responsabilităţile auditorului în legătură cu aplicarea convenţiei contabile de bază a continuării activităţii la elaborarea situaţiilor financiare ale intreprinderii.

251. Auditul estimărilor contabile.Estimarea contabilă desemnează o evaluare aproximativă a sumei unui element în absenţa unei metode precise de măsurare (determinare). Cele mai frecvente estimări contabile se referă la:- provizioane pentru deprecierea stocurilor şi creanţelor;- amortizarea imobilizărilor asupra duratei lor de viaţă estimată;- venituri anticipate;- impozite amânate;- provizioane pentru riscuri privind procesele în curs;- pierderi asupra unor contracte pe termen lung;- provizioane pentru garanţii.Auditorul trebuie să reunească elementele probante suficiente şi adecvate asupra estimărilor contabile cuprinse în situaţiile financiare: caracterul rezonabil al acestor estimări şi corecta şi completa prezentare a informaţiilor în anexe.În acest scop, auditorul poate:- examina şi testa procedurile urmate de conducerea intreprinderii pentru efectuarea estimării;- utiliza o estimare independentă pentru a o compara cu cea efectuată de conducerea intreprinderii;- revedea evenimentele posterioare închiderii exerciţiului pentru a stabili dacă estimarea se confirmă.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 540 stabileşte procedurile şi principiile fundamentale cât şi modul lor de aplicare în ce priveşte auditul estimărilor contabile conţinute în situaţiile financiare.

252. Procedurile analitice în auditul situaţiilor financiare.Procedurile analitice cuprind compararea informaţiilor financiare ale intreprinderii:- cu informaţiile comparabile ale exerciţiilor precedente;- cu rezultatele stabilite de intreprindere – bazate pe bugete sau pe previziuni – sau estimate de auditor (cum ar fi cele privind cheltuielile cu amortizările);- cu informaţiile similare din sectorul de activitate din care face parte intreprinderea.

35


Procedurile analitice sunt utilizate în diferite etape ale misiunii de audit şi anume:- pentru a ajuta auditorul să planifice natura, calendarul şi întinderea altor proceduri de audit (etapele anterioare);- în controalele substantive pentru găsirea elementelor probante;- ca mijloc de revizuire a coerenţei de ansamblu a situaţiilor financiare (etapa V - următoare).Atunci când auditorul foloseşte procedurile analitice ca şi controalele substantive, trebuie să ţină seama de unii factori precum:- obiectivele procedurilor analitice şi gradul de fiabilitate al lor;- disponibilitatea informaţiilor şi fiabilitatea lor;- sursele informaţiilor disponibile; sursele externe independente sunt în general mai fiabile decât sursele interne;- caracterul comparabil al surselor disponibile;- cunoştinţele dobândite cu auditurile precedente etc.tehnica procedurilor analitice este reglementată prin Standardul Internaţional de audit (ISA) nr. 520.

253. Confirmarea externă (directă).Este o procedură care constă în a cere unui terţ având legături de afacere cu intreprinderea verificată, să confirme direct auditorului informaţiile privind existenţa operaţiilor, a soldurilor etc. Auditorul are latitudinea de a determina condiţiile şi întinderea acestei proceduri.Procedura se demarează cu acordul conducerii intreprinderii supusă controlului; dacă aceasta nu se arată favorabilă pentru o astfel de procedură, auditorul se poate găsi în una din următoarele două situaţii:- sau consideră că tehnicile compensatorii de control îi aduc elemente suficiente de probă;- sau consideră că alte controale nu-l conduc la elemente probante faţă de limitele impuse de conducerea intreprinderii, care va suporta consecinţele necesare cu privire la certificare.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 505 defineşte principalele cazuri în care auditorul are obligaţia să procedeze la folosirea tehnicii confirmării directe:- confirmarea unor cauze în baza cărora s-au realizat unele tranzacţii;- confirmarea de către bănci a soldurilor conturilor şi alte informaţii considerate

necesare;- confirmarea conturilor de clienţi şi debitori;- confirmarea stocurilor în depozite vamale, în consignaţie şi alte stocuri la terţi;- valori imobiliare cumpărate prin intermediari financiari;- împrumuturi de la terţi;- confirmarea soldurilor costurilor de furnizori şi creditori.Confirmarea poate să fie pozitivă, atunci când terţul solicitat îşi exprimă acordul asupra informaţiei primită sau furnizează chiar el informaţia, sau negativă, atunci când terţului solicitat I se cere să nu răspundă decât în cazul în care nu este de acord cu informaţia care i s-a prezentat.Auditorul trebuie să ia în consideraţie orice fapt de natură să pună în discuţie fiabilitatea răspunsului obţinut la cererea de confirmare externă (directă).

36


Procedurile şi principiile fundamentale, precum şi modalităţile lor de aplicare, în legătură cu utilizarea de către auditor a procedurii confirmării externe (directe) ca mijloc de obţinere a elementelor probante, sunt reglementate prin Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr.505, aplicabil începănd cu auditul situaţiilor financiare ale anului 2001.

254. Tehnica observării fizice.Observarea fizică este mijlocul cel mai eficace de verificare a existenţei unui activ, însă ea nu aduce decât o parte din elementele probante necesare şi anume numai existenţa bunului respectiv; celelalte elemente probante ca; proprietatea asupra bunului,valoarea atribuită etc. trebuie verificate prin alte tehnici.Acţiunile întreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor, de exemplu, au ca obiectiv asigurarea că:- intreprinderea a prevăzut mijloace corespunzătoare care permit recenzarea activelor în condiţii de fiabilitate; această fază a intervenţiei constă în studierea procedurilor de inventariere şi se situează deci înaintea inventarierii propriuzise;- aceste mijloace sunt puse în aplicare în mod satisfăcător; această fază constă în verificarea faptului că persoanele însărcinate cu inventarierea aplică în mod corect procedurile şi se situează în timpul inventarierii propriu-zise;- lucrările de inventariere au fost corect exploatate (valorificate); această fază constă în a controla dacă cantităţile recente sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei stocurilor şi se situează deci după inventarierea propriu-zisa.

255. Tehnica sondajului.Ţinând seama de numărul de operaţii efectuate de intreprindere, auditorul nu poate verifica integral, de exemplu, rulajele sau soldurile unui cont. El caută elementele probante pe un eşantion adecvat, utilizând tehnica sondajului cel mai bine adaptat fiecărei situaţii.Sondajul este definit ca o tehnică ce constă în selecţionarea unui anumit număr sau părţi dintr-o mulţime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obţinere a elementelor probante şi extrapolarea rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau mulţime. Tehnica sondajului este reglementată de Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 530.Sondajele pe care le realizează auditorul în cursul misiunii sale sunt de două naturi diferite;- în unele cazuri, în general cu ocazia verificării funcţionării controlului intern, auditorul caută să demonstreze că elementele care constituie masa, mulţimea, prezintă o caracteristică comună (de exemplu, vizarea sau aprofundarea comenzilor cu ocazia cumpărărilor); sondajele efectuate în astfel de cazuri sunt sondaje asupra atribuţiilor;- în alte cazuri, în general cu ocazia controlului conturilor, auditorul caută să verifice valoarea dată unei mulţimi sau unei mase; acestea sunt sondaje asupra valorilor.Auditorul poate folosi în general două tipuri de sondaje: sondajul statistic şi sondajul nestatistic, bazat exclusiv pe experienţa sa profesională; acesta din urmă, însă, nu permite o extrapolare riguroasă a rezultatelor obţinute asupra eşantionului la întreaga masă sau mulţime. Alegerea între cele două tipuri de sondaje depinde de pregătirea

37


profesională a auditorului şi de gradul de credibilitate pe care acesta doreşte să îl dea concluziilor sale.Oricare ar fi însă tipul de sondaj, este important să fie respectate câteva reguli riguroase privind decizia asupra eşantionului şi parcurgerea unor etape obligatorii.Deciziile prealabile executării sondajului pot fi prezentate schematic astfel:

Controlul întregii mase sau mulţimi

NuNu

Sondaje asupra ansamblului mulţimii

Definirea obiectelor şi

alegerea mulţimii (masei)

Este suficient un control prin

sondaj?

Mulţimea conţine

elemente cheie?

Verificarea elementelor cheie este suficientă?

→Da→

Da→

Da→

Controlul tuturor elementelor cheie

Nu Controlul tuturor elementelor cheie

plus sondajele asupra restului mulţimii

256. Elementele probante: definiţie, rol, criterii de apreciere.Potrivit Standardelor Internaţionale de Audit, elementele probante într-o misiune de audit (“audit evidence” sau “eléments probants”) reprezintă informaţii obţinute de auditor pentru a ajunge la concluzii pe care acesta îşi fondează opinia; aceste informaţii constau în documente justificative şi documente contabile care stau la baza situaţiilor financiare şi care sunt coroborate cu informaţii din alte surse.Elementele probante sunt obţinute printr-o combinare adecvată a testelor de procedură cu controalele substantive sau numai prin controalele substantive. Testele de procedură sunt testele care permit obţinerea de elemente probante privind eficacitatea conceperii şi funcţionării sistemelor contabile şi de control intern. Controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului în contabilitatea intreprinderii şi constau în proceduri care urmăresc obţinerea elementelor probante prin care sunt detectate anomalii semnificative în situaţiile financiare; ele sunt de două tipuri:- controale privind tranzacţiile, operaţiile şi soldurile conturilor;- proceduri analitice care constau în analiza tendinţelor şi ratiourilor (rapoartelor) semnificative, examenul variaţiilor şi examene de coerenţă cu alte informaţii.În funcţie de credibilitatea informaţiilor obţinute în etapele precedente, auditorul stabileşte programele de control a conturilor pe baza cărora să poată obţine elementele probante necesare fundamentării opiniei sale.Această etapă a misiunii are, deci, ca obiectiv reunirea elementelor probante pentru a putea exprima o opinie motivată asupra conturilor anuale, ceea ce presupune asigurarea respectării regulilor legale şi regulamentare de către intreprindere şi anume:- regulile de prezentare şi de evaluare stipulate în normele legale şi în cele profesionale;- reguli de prudenţă;- regulile referitoare la inventarieri;- reguli de ţinere a registrelor şi a contabilităţii;- existenţa activelor şi faptul că acestea aparţin intreprinderii;- pasivele patrimoniale, veniturile şi cheltuielile privesc intreprinderea în cauză.

38


Elementele probante trebuie să îndeplinescă cumulativ două condiţii de calitate pentru a putea să stea la baza fondării unei opinii: să fie suficiente şi să fie juste (adecvate).Caracterul suficient se stabileşte în raport cu numărul de elemente probante colectate; caracterul just se apreciază în raport cu gradul de adecvare, cu pertinenţa, fiabilitatea lor. În mod normal, auditorul consideră necesar să se sprijine pe elemente probante care nu sunt concludente prin ele însele, dar care contribuie la elaborarea convingerii sale. El poate deseori să fie determinat să caute elemente probante de sursă sau natură diferită pentru a corobora o aceeaşi afirmaţie.Elementele probante trebuie, în ansamblul lor, să permită auditorului să-şi facă o opinie cu privire la situaţiile financiare. În general, auditorul nu examinează totalitatea informaţiilor la care are acces pentru a-şi forma opinia, în măsura în care el poate ajunge la o concluzie cu privire la soldul unui cont, o categorie de operaţii sau un control intern, aplicând tehnici de sondaj bazate pe raţionament profesional sau eşantion statistic.Factorii care influenţează raţionamentul auditorului în legătură cu ceea ce constituie elemente probante suficiente cuprind:- Importanţa riscului de inexactitate; acest risc poate depinde de:

natura elementelor în cauză; adecvarea controlului intern; natura activităţilor realizate; existenţa unor situaţii susceptibile de a exercita o influenţă neobişnuită

asupra conducerii intreprinderii; situaţia financiară a intreprinderii.

- Importanţa relativă a elementului avut în vedere, ţinând seama de ansamblul informaţiilor bilanţului contabil.- Experienţa căpătată în cursul unor auditări anterioare.- Concluziile procedurilor de audit, în special descoperirea eventuală a unor fraude sau erori.- Tipul de informaţie disponibilă.În cazul obţinerii de elemente probante pornind de la testele de procedură, aspectele sistemelor contabile şi de control intern asupra cărora auditorul va strânge elemente probante se referă la:- conceperea sistemelor contabile şi de control intern; sunt aceste sisteme concepute de o manieră care să prevină sau să detecteze şi corecteze anomalii semnificative?- funcţionarea sistemelor contabile şi de control intern; aceste sisteme au funcţionat de o manieră satisfăcătoare pe toată perioada?În colectarea elementelor probante pornind de la procedurile de conformitate, auditorul se asigură de posibilitatea obţinerii unor afirmaţii în materie: de existenţă: controlul intern există? de eficacitate: controlul intern funcţionează eficace? de permanenţă: controlul a funcţionat eficace pe toată perioada în cursul căreia

auditorul înţelege să se sprijine pe el?În cazul obţinerii de elemente probante pornind de la controalele substantive, auditorul trebuie să determine dacă elementele rezultate din aceste controale precum şi din testele de procedură sunt suficiente şi adecvate pentru a stabili dacă la elaborarea situaţiilor financiare de către conducerea întreprinderii au fost întrunite criteriile următoare:

39


de existenţă : un element al activului sau pasivului există la un moment dat; de drepturi şi obligaţii : un element de activ este un drept al intreprinderii iar un

element de pasiv este o obligaţie pentru intreprinderea dată, la un moment dat; de apartenenţă (de realitate) tranzacţiile sau evenimentele se referă la

intreprinderea dată şi s-au produs în cursul perioadei respective; de exhaustivitate : activele, datoriile, tranzacţiile sau evenimentele au fost

înregistrate şi toate faptele importante au fost menţionate; de evaluare : înregistrarea unui activ sau a unei datorii s-a făcut la valoarea lor

de inventar; de măsurare : o operaţie sau un eveniment este înregistrată la valoarea sa de

tranzacţionare şi un venit sau o cheltuială aparţin perioadei; de prezentare si publicitate : o informaţie este prezentată, clasată şi descrisă

conform referenţialului contabil aplicabil.Obţinerea de elemente probante privind o informaţie dată, de exemplu, existenţa de stocuri, nu scuteşte obţinerea de elemente probante pentru o altă afirmaţie, de exemplu, evaluarea lor.Auditorul poate obţine un grad de certitudine mai ridicat atunci când elementele probante adunate, de origine şi de natură diferite, sunt concordante. În acest caz, auditorul poate obţine un grad de certitudine global superior celui pe care îl obţine din fiecare din elementele probante luate izolat. Invers, atunci când elementele probante obţinute din surse diferite nu sunt concordante între ele, poate fi necesară folosirea unor proceduri suplimentare în scopul rezolvării contradicţiei.Trebuie să existe un raport rezonabil între costul pentru obţinerea unor elemente probante şi utilitatea informaţiei obţinute. Cu toate acestea, dificultăţile şi costurile suportate pentru a controla un element deosebit nu pot justifica valabil, prin ele însele, omisiunea unei proceduri.Atunci când auditorul are dubii legitime cu privire la o informaţie care prezintă o importanţă semnificativă, el trebuie să se străduiască să obţină elemente probante suficiente pentru a elimina aceste dubii. Dacă nu este în măsură să obţină aceste elemente probante suficiente, el nu trebuie să formuleze o opinie fără rezervă.

257. Programul de control: rol, conţinut, forme de prezentare.Nu există un program standard de control al conturilor deoarece acest program depinde exclusiv de rezultatele etapelor precedente şi de caracteristicile fiecărei intreprinderi.După cum s-a văzut, etapa de cunoaştere a intreprinderii a permis determinarea domeniilor semnificative, a zonelor de risc şi a naturii operaţiilor; în etapa referitoare la aprecierea controlului intern, auditorul a avut posibilitatea identificării existenţei controlului intern pe care se poate sprijini şi verificării modului de funcţionare a acestuia. Numai în funcţie de aceste fluxuri de informaţii şi de gradul de fiabilitate al lor auditorul îşi stabileşte programul de control al conturilor care, aşa cum s-a mai amintit, poate fi restrâns sau extins.Pentru stabilirea programului de control, auditorul va utiliza planul de misiune şi foaia de sinteză a aprecierii controlului intern, documente ce asigură legătura cu etapele precedente.Programul de control poate fi stabilit pe o foaie de lucru specială, care conţine rubricile următoare:

40


- lista controalelor de efectuat , ordonată pe secţiunile situaţiilor financiare; aceste controale trebuie cât mai bine detaliate pentru a fi uşor de identificat documentele şi informaţiile necesare a se solicita intreprinderii;- întinderea eşantionului : ţinând seama de pragul de semnificaţie şi de evenimentele erori ce pot fi descoperite, este indicat ca în această coloană să se menţioneze volumul sondajelor de efectuat pentru controlul respectiv;- indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte importantă, având în vedere că, calitatea unui control depinde de data la care s-a efectuat. Această coloană va fi completată pe măsura avansării programului de control, ceea ce permite urmărirea cronologică a lucrărilor;- o referinţă pentru foaia de lucru;- probleme întâlnite : această coloană se foloseşte pentru supervizarea lucrărilor şi pentru a stabili sinteza rezultatelor controalelor.Un exemplu de structură a unui program de control se prezintă astfel:

DosarProgram de control

- controlul imobilizărilor -Ref:Pag:

Exerciţiu Auditor: Data:

Viza responsabilului:Data creării:Data actualizării:

Controale de efectuatMărimea

eşantionuluiFăcut de ………la data de …….

Referinţa(Foaia de lucru)

Problemeîntâlnite

Verificarea achiziţiilor exerciţiului pe bază de

comenzi, facturi şi recepţii

Sume mai mari de 75.000 mii lei

Ionescu16/03/95

A6 Nimic

258. Conţinutul unui raport asupra controlului intern.Auditorul semnalează conducerii intreprinderii-client observaţiile pe care acesta le are asupra controlului intern, oral sau în scris. Dacă descoperă lacune grave, el apreciază dacă refuză certificarea sau o face cu rezerve. El poate sugera ameliorarea sistemului existent.Comunicarea observaţiilor poate fi făcută printr-un “Raport asupra controlului intern”, al cărui conţinut trebuie să respecte următoarele principii:- prezentarea unei scurte sinteze asupra a ceea ce este esenţial pentru a folosi conducerii societăţii;- prezentarea detaliată a problemelor pe servicii sau subunităţi ale societăţii pentru a putea fi uşor difuzate;- analiza fiecărei probleme în mod logic, de o manieră constructivă, pentru a permite societăţii să utilizeze raportul ca un instrument de ameliorare a procedurilor în patru părţi: introducere şi sinteză, sumar, detalii şi anexe.Nota de introducere şi sinteză poate cuprinde:- o amintire rapidă a misiunii, a locului şi rolului activităţii de apreciere a controlului intern, condiţiile de executare şi metodele utilizate;- concluziile raportului (cu eventuale trimiteri la părţile din raport care detaliază problema);- data şi semnătura.

41


Nota de introducere şi sinteză are ca scop să permită destinatarilor principali (conducerea societăţii) să aibă rapid cunoştinţă de concluziile esenţiale.Sumarul raportului poate figura imediat după nota de introducere şi sinteză şi poate fi prezentat în diferite feluri: recapitularea diferitelor titluri şi puncte care vor fi reluate în partea de “Detalii”, reluarea rapidă a tuturor slăbiciunilor constatate.Detaliile raportului corespund la ceea ce a fost anunţat în Sumar; structurarea detaliilor se face urmărindu-se anumite principii:- prezentarea punctelor în ordinea importanţei;- recapitularea punctelor pe secţiuni, funcţii sau grupă de conturi;- o parte poate fi avută în vedere pentru sfaturi mai puţin importante;- o parte separată poate fi destinată punctelor care pot avea o incidenţă asupra certificării (însă atenţie ca această parte să nu infirme opinia emisă asupra situaţiilor financiare în raportul general);- sfaturile date în cursul exerciţiului precedent pot fi reluate aici dacă acestora nu li s-a dat curs.Fiecare din punctele prezentate trebuie să conţină informaţiile următoare:- descrierea punctelor slabe constatate;- consecinţe şi incidenţe asupra situaţiilor financiare;- sfaturi şi măsuri care permit ameliorarea situaţiei.

259. Ce sunt testele de conformitate.Sunt testele pe care auditorul le face în etapa de confirmare a înţelegerii sistemului contabil şi de control intern. Auditorul selecţionează un mumăr limitat de tranzacţii cărora le urmăreşte circuitul şi reţine dacă controalele prevăzute au fost efectuate.Testele de conformitate pot fi realizate după diferite modalităţi:- observare directă;- confirmare verbală a celor ce utilizează procedura respectivă;- existenţa mijloacelor utizate (ştampile, vize, fişiere etc.);- observarea ulterioară, constând din reluarea în întregime a circuitului plecând de la origine, pentru a-l testa.

260. Ce sunt testele de permanenţă. Sunt testele pe care auditorul le face în etapa de evaluare preliminară a modului de

funcţionare a sistemului contabil şi de control intern. Acestea au ca obiect verificarae dacă punctele forte şi cele slabe identificate în sistemul contabil fac obiectul unei aplicări efective şi constante. Aceste teste trebuie să fie suficient de ample pentru a convinge că procedurile controlate sunt aplicate într-o manieră permenentă şi fără defecţiuni.

261. Evaluarea controlului intern: conţinut, etape.Când estimează că poate să se sprijine pe fiabilitatea controlului intern pentru a limita intinderea sondajelor sale şi a controalelor proprii asupra conturilor, auditorul va verifica funcţionarea acestui control intern. Auditorul efectuează un studiu şi o evaluare a sistemelor considerate semnificative în scopul identificării controalelor interne pe care doreşte să se sprijine, pe de o parte, precum şi riscurile de eroare în tratarea datelor şi informaţiilor pe de altă parte. Toate acţiunile intreprinse de auditor în această etapă

42


sunt concentrate asupra a trei întrebări care furnizează baza de apreciere a sistemului de control intern:- care sunt procedurile efective, în funcţiune, care au ca obiectiv realizarea unui control intern eficient?- aceste proceduri sunt aplicate?- în ce masură aceste proceduri satisfac realizarea unui bun control intern şi deci pot conduce la elaborarea de documente financiar-contabile corecte?Auditorul nu trebuie să verifice ansamblul controlului intern, ci numai acele elemente ale acestuia pe care vor sa se sprijine, alcătuind în acest sens un program de verificare a controlului intern.Obiectivul urmărit prin aprecierea controlului intern este de a determina în ce măsură auditorul se poate sprijini pe acest control pentru a-şi putea defini natura, întinderea şi calendarul lucrărilor şi intervenţiilor sale. Etapele aprecierii controlului intern:a) înţelegerea şi descrierea sistemelor semnificative;b) confirmarea înţelegerii sistemului; testele de conformitate;c) evaluarea riscurilor de eroare;d) verificarea funcţionării controlului intern;e) evaluarea preliminară; teste de permanenţă;f) evaluarea finală şi incidenţa asupra misiunii.

262. Planul de misiune: conţinut, rol.După cunoaşterea particularităţilor intreprinderii, profesionistul contabil are posibilitatea să îşi orienteze misiunea în funcţie de domeniile şi sistemele semnificative; această orientare are ca obiectiv identificarea riscurilor care pot avea o incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare şi deci asupra programării şi planificării misiunii de audit, permiţând:- determinarea naturii şi întinderii controalelor în raport cu pragul de semnificaţie ales;

- organizarea lucrărilor de audit astfel încât să fie atins obiectivul de a certifica situaţiile financiare în mod raţional, cu maxim de eficacitate şi în cadrul termenelor convenite cu clientul.

Planul de misiune este în fapt programul general de muncă în care sunt sintetizate toate informaţiile obţinute pe baza cărora să poată fi orientată şi planificată misiunea de audit. Este documentul care serveşte ca instrument de bază pentru toţi intervenanţii de-a lungul întregii misiuni de audit.Redactarea planului de misiune şi pe această bază a programului de muncă presupune:- alegerea membrilor echipei în funcţie de experienţa şi cunoştinţele lor în sectorul de activitate al intreprinderii;- repartizarea lucrărilor pe oameni, în timp şi în spaţiu (subunităţi, filiale în ţară şi în străinătate etc.);- utilizarea lucrărilor realizate de auditorul intern al intreprinderii de alţi auditori externi sau experţi;- coordonarea cu auditorii de la societăţile-surori şi de la societatea-mamă;- solicitarea de specialişti pentru studierea sistemelor şi datelor informatizate în orice alte domenii (juridic, fiscal, tehnic etc.);- calendarul şedinţelor AGA şi CA;

43


- termenul de depunere a raportului.Planul de misiune este deci un instrument de lucru care permite luarea de decizii cu privire la: lucrările de efectuat, mijloacele necesare, datele intervenţiilor în teren, rapoarte şi relaţii de stabilit, bugetul de timp şi costurile angajate.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 300 intitulat “Planificarea lucrărilor de audit” prevede obligaţia planificării activităţii de audit ca o măsură de asigurare că această activitate se realizează de o manieră eficientă.IAS nu prevede un anumit model al planului de misiune (planului de audit), forma şi fondul acestuia variind în funcţie de talia intreprinderii, complexitatea auditului, metodologia şi tehnologia specificată utilizată de auditor; din planul de misiune nu pot lipsi informaţii care se referă la: cunoaşterea activităţilor intreprinderii, înţelegerea sistemului contabil şi de control intern, riscul şi pragul de semnificaţie, natura calendarului şi întinderea procedurilor de audit şi coordonarea, conducerea, supravegherea şi revizuirea lucrărilor.

263. Orientarea şi planificarea auditului.În această etapă profesionistul contabil obţine informaţii cu privire la particularităţile intreprinderii, zonele sale de risc, domeniile şi sistemele semnificative, informaţii care să-i permită orientarea şi planificarea controalelor astfel încât să fie prevenite lucrări inutile sau care nu vor servi realizării obiectivelor misiunii de audit.Principalele lucrări din această etapă sunt:1. Culegerea de informaţii generale asupra intreprinderii2. Identificarea domeniilor şi sistemelor semnificative3. Redactarea Planului de misiune (planului de audit)4. Elaborarea programului de muncă

264. Programul de muncă.Pentru realizarea prevederilor Planului de misiune, ISA 300 prevede obligaţia pentru auditor de a elabora şi documenta un Program de muncă în care sunt definite natura, calendarul şi întinderea procedurilor de audit necesare.Programul de muncă este un ansamblu de instrucţiuni puse în atenţia tuturor participanţilor la misiunea de audit care permit controlul bunei execuţii a lucrărilor pe tot parcursul misiunii de audit. Programul de muncă poate, de asemenea, să detalieze obiectivele auditului, precum şi bugetul de timp pentru fiecare rubrică şi pentru fiecare procedură de audit folosită.Pentru elaborarea programului de muncă auditorul va aprecia evaluarea specifică a riscurilor inerente şi a riscurilor legate de control, cât şi nivelul de asigurare care ar urma să fie furnizată de controalele substantive (controalele proprii ale auditorului).Altfel spus, Programul de muncă este o detaliere a tuturor elementelor conţinute în Planul de audit (de misiune), în vederea asigurării îndeplinirii acestuia din urmă.Conţinutul tip al unui Plan de misiune este prezentat în continuare cu titlu de exemplu.

PLANUL DE MISIUNE- conţinut tip -

I. Prezentarea intreprinderii:

44


- Denumirea- Sediul social- Capital social şi acţionari- Înregistrare- Scurt istoric- Consideraţii succinte privind obiectivul de activitate, piaţa, concurenţa

II. Informaţii contabile:- Bugete şi conturi previzionale- Particularităţile sistemului contabil- Principiile contabile; permanenţe;comparabilităţi plurianuale

III. Definirea misiunii:- Natura misiunii: conturi anuale; conturi consolidate; previziuni etc.- Alţi auditori, experţi sau cenzori cu misiuni în intreprindere

IV. Sisteme şi domenii semnificative:- Prag de semnificaţie- Funcţii şi conturi semnificative- Zone de risc identificate- Controale semnificative pe care ne putem sprijini

V. Orientarea programului de lucru:- Aprecierea controlului intern- Lucrări deosebite- Confirmări de obţinut (interne şi externe)- Inventare fizice- Asistenţă de specialitate necesară (informatică, fiscalitate etc.)- Documente de obţinut

VI. Echipa şi bugetul;

VII. Planificarea:- Repartizarea lucrărilor- Datele intervenţiilor pe etape- Lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare şi alte documente ce urmează

a fi emise (cu datele limită).

265. Faze şi etape în executarea unei misiuni de audit de bază.Toate activităţile şi lucrările ocazionate de realizarea unei misiuni de audit de bază asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi pot fi grupate în trei faze şi zece etape care, în succesiunea lor logică şi practică, aşa cum se pot identifica în Standardele Internaţionale de Audit, se prezintă astfel:

Faze Etape

Faza iniţială- acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit- orientarea şi planificarea auditului

45


Faza executării lucrărilor- aprecierea controlului intern- controlul conturilor- examenul situaţiilor financiare

Faza finală

- evenimente posterioare închiderii exerciţiului- utilizarea lucrărilor altor profesionişti- alte lucrări necesare închiderii- raportul de audit- documentarea lucrărilor de audit

266. Acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit.Înainte de a contracta o lucrare de audit a situaţiilor financiare ale unei entităţi, auditorul trebuie să aprecieze posibilitatea de a îndeplini această misiune; trebuie să ţină seama de unele reguli profesionale şi de deontologie.Acţiunile intreprinse în această etapă permit auditorului să colecteze informaţiile necesare fundamentării deciziei de acceptare a misiunii, şi acestea se referă la:- cunoaşterea globală a intreprinderii (existenţa riscurilor nu presupune că auditorul refuză mandatul, însă decizia sa de a accepta este luată în cunoştinţă de cauză, urmând să ia toate măsurile necesare, în consecinţă);- examenul de independenţă şi de absenţă a incompatibilităţilor;- examenul competenţei;- contactul cu fostul auditor sau cenzor;- decizia de acceptare a mandatului;- fişa de acceptare a mandatului.Contractarea lucrărilor de auditNormele legale româneşti prevăd obligaţia ca activitatea profesioniştilor contabili să se desfăşoare pe bază de contracte de prestări servicii fără a se face vreo distincţie între misiunile de audit legal – care presupun desemnarea acestor profesionişti de către adunarea generală a intreprinderii auditate şi misiunile de audit contractual.Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 210 prevede că auditorul şi clientul trebuie să convină termenii şi condiţiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnaţi intr-o “Scrisoare de misiune de audit” (“Lettre de mission d’audit” sau “Angajament letter”) sau în orice alt tip de contract adecvat.Auditorul poate să decidă să nu trimită o nouă “scrisoare de misiune” pentru fiecarer din exerciţiile viitoare. La primirea solicitării din partea intreprinderii-client, auditorul trebuie să aprecieze dacă unii termeni din “scrisoarea de misiune” ar trebui modificaţi, ţinând seama de evoluţia semnificativă a naturii sau importanţei activităţilor clientului său.

267. Ce este şi ce conţine scrisoarea de misiune (de angajament)?Standardul International de Audit (ISA) nr. 210 prevede ca auditorul şi clientul trebuie să convină termenii şi condiţiile de realizare a misiunii de audit care vor fi consemnaţi într-o “Scrisoare de misiune de audit”.Indiferent de forma pe care o îmbracă relaţia contractuală, din documentul respectiv nu trebuie să lipsească termenii şi condiţiile următoare:- obiectivul auditului situaţiilor financiare;- responsabilitatea conducerii intreprinderii cu privire la pregătirea şi prezentarea situaţiilor financiare;

46


- întinderea lucrărilor de audit, făcând referire la legislaţia aplicabilă, la reglementările sau recomandarea organismelor profesionale al căror membru este auditorul;- forma oricărui raport sau alte comunicări în legatură cu rezultatele misiunii de audit;- riscul inevitabil de nedetectare a unor anomalii semnificative, ca urmare a sondajelor şi a altor limite inerente oricărui sistem contabil şi de control intern;- necesitatea de a avea acces fără restricţii la orice document contabil, piese justificative sau alte informaţii solicitate.Auditorul poate să decidă să nu trimită o nouă “scrisoare de misiune” pentru fiecare din exerciţiile viitoare.

268. Care sunt prevederile de bază ale contractului de prestări de servicii de audit? Prevederile de baza ale contractului de prestari de servicii de audit sunt:

- partile contractante;- obiectul contractului;- durata prestarii serviciilor;- descrierea auditului financiar si rapoarte;- utilizarea raportului de audit financiar;- tariful prestatorului si plata acestuia;- obligatiile partilor;- limitarea raspunderii prestatorului;- raspunderea beneficiarului;- limitari ale auditului financiar;- drepturi de proprietate intelectuala;- confidentialitatea;- prelungirea contractului;- modificarea contractului;- incetarea contractului;- forta majora;- comunicarea pe suport electronic;- legea contractului; arbitrajul;- dispozitii finale.

269. Ce este expertul contabil?Expertul contabil este un profesionist contabil abilitat să exercite profesia contabilă în condiţiile fixate prin normele internaţionale şi prin O.G. nr. 65/1994, aprobată prin Legea nr. 42/1995 cu modificările şi completările ulterioare; aceste norme definesc expertul contabil ca fiind profesionistul abilitat să revizuiască şi să aprecieze contabilitatea entităţilor de care nu este legat printr-un contract de muncă, şi să ateste regularitatea şi sinceritatea situaţiilor financiare ale unei entităţi.

270. Care sunt normele de referinţă în auditul situaţiilor financiare?În auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi sunt folosite două categorii de norme de referinţă: norme contabile şi norme de audit.

271. Ce sunt şi ce rol joacă normele de audit?

47


Normele (standardele) de audit reprezintă un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesională la care se referă auditorul pentru calificarea muncii sale. Acestea pot fi:- Standardele Internaţionale de Audit (ISA), Practicile Internaţionale de Audit (IAPS), Standardele Internaţionale privind Angajamentele de Revizuire (ISRE), Standardele Internaţionale privind Angajamentele de Asigurare (ISAE), Standardele Internaţionale pentru Misiuni Conexe (ISRS) emise de Consiliul pentru Standarde de Audit şi Asigurări (IAASB) din cadrul Federţiei Internaţionale a Contabililor (IFAC);- normele naţionale emise de un organism profesional recunoscut ca fiind autoritate în domeniu.Normele de audit permit terţilor să aibă asigurarea că opinia auditorului va fi emisă în funcţie de criterii de calitate omogene; ele permit însă şi auditorului să definească scopurile pe care le are de atins prin punerea în lucru a celor mai potrivite tehnici.Normele de audit se clasifică în trei categorii, acoperind întreaga activitate a auditorului:- norme profesionale de lucru;- norme de raportare;- norme generale de comportament.

NORME DE REFERINŢĂ ÎN AUDIT

I. Norme profesionale de lucru NORME DE AUDIT• orientarea şi planificarea• aprecierea controlului intern• obţinerea elementelor probante• documentarea lucrărilor• etc.

Ansamblu de reguli definite de o autoritate profesională la care se referă auditorul, pentru calificarea muncii sale

NORME CONTABILESunt comune la toţi cei care: II. Norme de raportare• stabilesc• controlează• utilizează

• opinii fără rezerve

conturile• opinii cu rezerve• opinie defavorabilă• imposibilitatea exprimării unei opinii

Terţilor AuditoruluiIII. Norme generale de comportament profesional

De a aveaasigurarea că

Definirea scopurilor de

• independenţă opinia va fi atins prin• competenţă emisă în punerea în• secret profesional funcţie de lucru a• calitatea muncii criterii de tehnicilor• acceptarea şi respectarea misiunilor calitate potrivite• etc. omogene

Normele (standardele) contabile(?!?) reprezinta un ansamblu de reguli definite de o autoritate profesionala la care se refera auditorul pentru calificarea muncii sale.

Normele de audit permit tertilor sa aiba asigurarea ca opinia auditorului va fi emisa in functie de criterii de calitate omogene; ele permit auditorului si sa defineasca scopurile pe care le are de atins prin punerea in lucru a celor mai potrivite tehnici.

48


272. Ce sunt şi ce rol au normele contabile?Normele (standarde) contabile sunt stabilite de organismele de reglementare din domeniul contabilităţii care sunt, de regulă, organisme de interes public, autonome.Normele contabile sunt comune şi obligatorii pentru toţi cei care stabilesc, controlează şi utilizează situaţiile financiare. Entităţile care au obligaţia de a stabili situaţii financiare sunt cele prevăzute la art. 1 din Legea Contabilităţii. Cei care controlează sunt prevăzuţi prin legislaţia fiecărei ţări (auditori, cenzori) şi au ca referinţă în activitatea lor normele contabile.Situaţiile financiare sunt destinate să satisfacă nevoile comune de informaţii ale unei game largi de utilizatori. Pentru mulţi utilizatori aceste situaţii financiare constituie singura sursă de informaţii complementare care să le satisfacă nevoile.Aceste situaţii financiare trebuie să fie stabilite potrivit uneia sau mai multora din referinţele următoare:- standarde internaţionale de raportare financiară;- standarde sau norme contabile naţionale;- alte referinţe contabile bine precizate şi recunoscute, aplicate pentru elaborarea şi prezentarea situaţiilor financiare.Normele contabile internaţionale sunt stabilite de IASCF (Fundaţia Comitetului pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate) şi sunt denumite generic Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS) care cuprind:- Standardele Internaţionale de Raportare Financiară emise de IASB (IFRS);- Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS);- standardele de interpretare emise de SIC sau IFRIC;- alte documente emise de IASB, SIC sau IFRIC.

R: Norma contabila reprezinta o regula sau mai multe reguli constituite ca sistem de referinta pentru productia de informatii contabile si validarea sociala a situatiilor financiare (rapoarte financiare, doc. ctb de sinteza sau bilant contabil).Rolul normelor contabile: este de a asigura comparabilitatea in timp si spatiu a relevantei si credibilitatii a informatiilor contabile.

273. Ce este şi cum se determină pragul de semnificaţie?În general, prin prag de semnificaţie se înţelege nivelul, mărimea unei sume peste care auditorul consideră că o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea şi sinceritatea situaţiilor financiare, cât şi imaginea fidelă a rezultatului, a situaţiei financiare şi a patrimoniului intreprinderii.Altfel spus, pragul de semnificaţie reprezintă ceea ce în contabilitatea anglo-saxonă poartă denumirea de materialitate, adică nivelul de eroare sub care înţelegerea şi interpretarea situaţiilor financiare nu vor fi afectate semnificativ. De exemplu, diferenţa dintre un profit net de 499mii lei şi unul de 500 mii lei nu pare să influenţeze evaluarea unei societăţi comerciale, în timp ce două cifre alternative de 250 mii lei şi 500 mii lei par să fie substanţial diferite şi probabil vor duce la o evaluare destul de diferită a societăţii.La începutul misiunii, stabilirea unui prag global de semnificaţie este necesar pentru a determina domeniile şi sistemele semnificative.În cursul misiunii, pragurile de semnificaţie determinate pentru controlul fiecărei secţiuni din situaţiile financiare permite orientarea programelor de muncă spre riscurile

49


existente, prin stabilirea mai corectă a eşantioanelor de control; aceasta evită angajarea în lucrări care nu vor servi la fundamentarea opiniei asupra situaţiilor financiare. Aceste praguri sunt, în general, inferioare pragului global pentru a ţine cont de cumulul posibil al erorilor constatate.La sfârşitul misiunii, pragul global permite auditorului să aprecieze dacă erorile constatate trebuie să fie corijate sau să facă obiectul unei menţiuni în raport, dacă intreprinderea refuză să le corijeze.Ca urmare, stabilirea unor praguri de semnificaţie permite:- orientarea mai bună şi planificarea misiunii;- evitarea lucrărilor inutile;- justificarea deciziilor referitoare la opinia emisă.Pentru determinarea pragului de semnificaţie pot fi utilizate diferite elemente de referinţă: capitalurile proprii, rezultatul net, cifra de afaceri etc.Definirea pragului de semnificaţie permite auditorului încă de la începutul activităţii (misiunii) sale să aprecieze mai bine sistemele şi conturile susceptibile să conţină erori sau inexactităţi semnificative, iar la sfârşitul misiunii să aprecieze dacă anomaliile pe care le-a descoperit trebuie să fie corectate în cadrul exerciţiului, în scopul de a putea emite o opinie fără rezerve.Unele circumstanţe particulare trebuie avute în vedere la determinarea pragului de semnificaţie:- existenţa unor prevederi legale, statutare sau contractuale;- evoluţia importantă de la un an la altul a unor posturi;- capitaluri proprii sau rezultate anormale.

informatiile sunt semnificative daca omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situatiilor financiare.

R: Pragul de semnificatie: “ depinde de marimea elementului sau a erorii, judecate in imprejurarile specifice ale omisiunii sau declararii eronate. Pragul de semnificatie ofera mai degraba o limita, decat sa reprezinte o carecteristica calitativa primara pe care informatia trebuie sa o aiba pentru a fi utila”. Auditorul impune un nivel acceptabil al pragului de semnificatie astfel incat sa poata detecta din punct de vedere cantitativ informatiile eronate semnificative. Pragul de semnificatie trebuie luat in considerare de auditor atunci cand:

se determina natura, durata si intinderea procedurilor de audit, si se evalueaza efectele informatiilor eronate.

274. Ce este şi cum se calculează eroarea estimată prin extrapolare directă? Cand in cursul testarilor auditorul gaseste intr-un esantion de articole un numar de erori , acestea sunt utilizate pentru a se estima valoarea totala a erorilor pe segmentul respectiv, prin extrapolare la intraga populatie, deoarece auditorul nu a verificat decat un esantion. Calculul erorilor estimate prin extrapolare directa : = Valoarea neta a erorilor din esantion/Valoarea totala a esantionului x Valoarea totala a populatiei

275. Ce este şi cum se estimează eroarea tolerabilă?

50


Eroarea tolerabilă este o eroare maximală într-o populaţie selecţionată pe care auditorul poate să o accepte trăgând concluzii că rezultatele sondajului au atins obiectivul auditului.

Auditorul trebuie sa utilizeze rationamentul profesional la stabilirea erorii tolerabile.

276. Riscul de audit: componente şi relaţiile între acestea.Riscul de audit reprezintă riscul ca auditorul să exprime o opinie incorectă prin faptul că erori semnificative există în situaţiile financiare. El se divide în trei: riscul inerent (RI), riscul legat de control (RC) şi riscul de nedetectare (RN). Relaţia dintre acestea se poate prezenta sub forma următoare:

RA = Ri x RC x RNDef: Riscul de audit este riscul ca auditorul sa exprime o opinie de audit incorecta atunci cand exista erori semnificative in sit. fin.Riscul de audit cuprinde trei componente: riscul inerent, riscul de control si riscul de nedetectare.Atunci cand se dezvolta modul de abordare al auditului, auditorul considera evaluarea preliminara a riscului de control ( impreuna cu evaluarea riscului inerent), pentru a determina riscul de nedetectare adecvat la acceptarea asertiunilor privind situatiile financiare si pentru a determina natura, durata si intinderea procedurilor de fond in cazul unor astfel de asertiuni.

277. Ce este riscul legat de control?Riscul legat de control constă în faptul că o eroare semnificativă în cont sau într-o categorie de operaţiuni, izolată sau împreună cu alte solduri de cont sau categorii de operaţiuni, nu este nici prevenită, nici descoperită şi corectată prin sistemul contabil şi de control intern utilizate.Riscul legat de control nu poate fi în întregime eliminat, având în vedere limitele inerente oricărui sistem contabil şi de control intern.În general, auditorul fixează un nivel ridicat al riscului legat de control, atunci când:- sistemele contabile şi de control intern nu sunt aplicate corect;- sistemul contabil şi de control intern al intreprinderii sunt considerate ca insuficiente.Când evaluarea riscului legat de control se face la un nivel redus, auditorul va trebui să documenteze elementele pe care se sprijină în concluziile sale.

Riscul legat de control reprezinta riscul ca o eroare aparuta in soldul unui cont sau intr-o categorie de tranzactii, si care poate fi semnificativa fie in cazul in care este izolata, fie daca este cumulata cu erori din alte solduri sau categorii sa nu fie prevenita, detectata sau corectata la timp prin intermediul sistemului contabil si de control intern.

278. Ce este riscul inerent?Riscul inerent constă în posibilitatea ca soldul unui cont sau că o categorie de operaţiuni să comporte erori semnificative, izolate sau împreună cu erorile din alte conturi sau categorii de operaţiuni, datorită unui control intern insuficient. Pentru a evalua riscul inerent, auditorul recurge la judecăţi profesionale bazate pe evaluarea unor factori ca:- experienţa şi cunoştinţele cadrelor de conducere, eventualele schimbări intervenite în cursul exerciţiului la nivelul conducerii;

51


- presiuni exercitate asupra conducerii şi alte împrejurări de natură a incita la prezentarea unor situaţii financiare inexacte (număr mare de intreprinderi falite în sectorul de activitate);- natura activităţilor desfăşurate de intreprindere (uzura morală a tehnologiei, echipamentelor, produselor şi serviciilor, structuri neadecvate);- factori influenţând sectorul din care face parte intreprinderea: condiţii economice şi concurenţiale, inovaţii tehnologice, evoluţia cererii şi practicile contabile;- situaţii financiare care pot să conţină anomalii: conturi conţinând ajustări privind exerciţiile anterioare sau estimări;- vulnerabilitatea activelor la pierderi sau deturnări;- înregistrarea unor operaţiuni neobişnuite şi complexe, mai ales la sfârşitul exerciţiului.

Riscul inerent reprezinta posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie de tranzactii sa comporte erori ce pot fi semnificative, fie ca sunt luate in considerare in mod individual, fie cumulate cu erori din alte solduri sau categorii de tranzactii, presupunand ca nu a existat un sistem de control intern.

279. Ce este riscul de nedetectare?Riscul de nedescoperire constă în faptul că controalele declanşate de auditori nu reuşesc să descopere o eroare semnificativă în soldul unui cont sau într-o categorie de operaţiuni, izolată sau împreună cu alte solduri sau categorii de operaţiuni.Nivelul riscului de nedetectare depinde de controalele proprii ale auditorului; riscul de nedetectare nu poate fi eliminat în totalitate, oricare ar fi tehnicile şi procedurile folosite de auditor.Există anumite relaţii între cele trei componente ale riscului de audit.Riscul de nedetectare este invers proporţional cu cumulul riscurilor inerente şi riscurile legate de control. De exemplu, dacă riscurile inerente şi cele legate de control sunt ridicate, trebuie fixat un nivel al riscului de nedetectare redus, astfel încât să fie redus cât mai mult riscul de audit şi, invers, dacă riscurile inerente şi cele legate de control sunt slabe, auditorul va accepta un nivel al riscului de nedetectare mai ridicat, reducând astfel riscul de audit.Pe de altă parte, trebuie sesizată şi relaţia de invers-proporţionalitate: dintre caracterul semnificativ şi riscul de audit; cu cât pragul de semnificaţie este mai mare cu atât riscul de audit este mai mic şi invers. Dacă, de exemplu, auditorul constată că pragul de semnificaţie acceptabil este redus, riscul de audit creşte; atunci auditorul va putea:- să reducă nivelul riscului legat de control prin compensarea cu teste de proceduri mai dezvoltate sau suplimentare;- să reducă riscul de nedescoperire modificând natura, calendarul şi întinderea controalelor proprii.

Riscul de nedetectare este riscul ca procedurile fundamentale de control utilizate de auditori sa nu detecteze o eroare existenta intr-un sold sau categorie de tranzactii, eroare ce poate fi semnificativa.

280. Ce este şi ce semnificaţie are importanţa relativă?

52


Importanta relativa se defineste in raport cu valoarea sau cu natura unei iregularitati sau inexactitati figurand in informatia financiara (inclusiv o omisiune), care, singura sau adaugata altora, tinand seama de circumstantele spetei, ar avea probabil drept consecinta influentarea rationamentului sau deciziei unei persoane rezonabile care se sprijina pe aceasta informatie. Prin iregularitati se inteleg toate actiunile omisiunile care incalca: • fie legea sau reglementarile aplicabile soc com • fie disp statutare • fie hot AGA • fie deciziile CA

Prin inexatitati se inteleg prelucrarile si interpretarile contabile sau juridice ale unui fapt, in neconcordanta cu realitatea cum ar fi: • calcule eronate • erori de inregistrare • cifre inexacte

Importanta relativa neconstituind un risc in sine, se refera in principal la valoarea operatiilor prelucrate sau prelucrabile, dar care ia in calcul si anumite elemente cantitative (rezultat: profit sau pierdere, capital social redus sub limita legala) Auditorul, in demersul sau va trebui sa tina cont de notiunea importantei relative , in care scop va determina: • conturile semnificative – pe care le va examina mai riguros decat pe celelalte • pragul de semnificatie – care va permite sa aprecieze daca inexactitatie constatate este necesar sa fie corectate sau nu

Un factor important care permite auditorilor sa aprecieze amploarea riscurilor il constituie “importanta relativa” care se defineste in raport cu valoarea sau cu natura unei iregularitati sau inexactitati care figureaza in informatia financiara ( inclusive o omisiune), care, tinand seama de circustantele spetei, ar avea drept consecinta influentarea rationamentului sau deciziei unei persoane care se sprijina pe aceasta informatie.

281. Daţi definiţia auditului în general şi elementele principale ale acesteia.Noţiunea de audit în general semnifică revizia conturilor realizată de experţi independenţi în vederea exprimării unei opinii asupra regularităţii şi sincerităţii acestora.Prin audit, în general, se înţelege examinarea profesională a unei informaţii în vederea exprimării unei opinii responsabile şi independente prin raportarea la un criteriu (standard, normă) de calitate.Obiectivul oricărui tip de audit îl constituie îmbunătăţirea utilizării informaţiei.Elementele principale care definesc auditul:- examinarea unei informaţii trebuie să fie exclusiv o examinare profesională;- scopul examinării unei informaţii este acela de a exprima o opinie asupra acesteia;- opinia exprimată asupra unei informaţii trebuie să fie responsabilă şi independentă, ceea ce presupune că persoana care face această examinare are anumite responsabilităţi pentru activitatea sa şi trebuie să fie o persoană independentă;- examinarea trebuie să se facă nu oricum ci după anumite reguli dinainte stabilite, cuprinse într-un standard sau normă legală sau profesională care constituie criteriu de calitate.

282. Daţi definiţia auditului statutar şi elementele principale ale acesteia.Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea

53


exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare precum şi a rezultatelor (performanţelor) obţinute de acesta.Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează şi certifică în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice intreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, legea societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii (acţionari, asociaţi).Elementele de bază ale conceptului de audit statutar sunt:- profesionistul competent şi independent care poate fi o persoană fizică sau persoană juridică;- obiectul examinării efectuată de profesionistul contabil îl constituie situaţiile financiare ale entităţii, în totalitatea lor: bilanţ, cont de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare,, în funcţie de referenţialul contabil aplicabil;- scopul examinării: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidelă, clară şi completă a poziţiei financiare (patrimoniului), a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de entitatea auditată;- criteriul de calitate în funcţie de care se face examinarea şi se exprimă opinia îl constituie standardele (normele) de audit şi standardele (normele) contabile.Orice definiţie a auditului statutar trebuie să ţină cont de nevoile şi aşteptările utilizatorilor, în măsura în care acestea sunt rezonabile, precum şi de capacitatea auditorului statutar de a răspunde la aceste nevoi şi aşteptări.Publicul se aşteaptă ca auditorul statutar să joace un rol în protejarea intereselor sale, prin oferirea unei resigurări referitoare la:- acurateţea declaraţiilor financiare;- continuitatea exploatării şi solvabilitatea firmei;- existenţa unor fraude;- respectarea de către firmă a obligaţiilor sale legale;- comportamentul responsabil al firmei faţă de problemele legate de mediu şi probleme sociale.

Prin audit statutar se intelege examinarea efectuata de un profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor financiare ale unei entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare si complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor obtinute de aceasta.

283. Ce este auditul financiar? Dar auditul statutar?Semnificaţia auditului financiar: dacă este vorba de “audit financiar care conduce la certificarea situaţiilor financiare”, fără nici o îndoială este vorba de o parte din auditul legal, controlul legal sau auditul statutar.Denumirea simplă de “audit financiar” poate fi folosită pentru a desemna numeroase alte misiuni ca, de exemplu:- auditul financiar al procedurilor informatizate de ţinere a contabilităţii;- auditul financiar al operaţiunilor de schimb pentru a verifica prezentarea regulamentară a acestora în situaţiile financiare;- auditul financiar al contabilizării cheltuielilor sociale pentru a verifica respectarea legislaţiei sociale;

54


- auditul financiar asupra situaţiei fiscale;- auditul financiar asupra conturilor de clienţi pentru a verifica dacă evaluarea creanţelor îndoielnice s-a făcut de o manieră prudentă etc.Altfel spus, orice analiză, orice control, orice verificare şi orice studiu asupra unei secţiuni sau a unei părţi din contabilitate sau din situaţiile financiare ale unei entităţi poate fi calificată ca “audit financiar”.O misiune de audit financiar poate fi prealabilă unei misiuni de audit operaţional sau unei misiuni de audit de gestiune.Din cele prezentate rezultă că sintagma “audit financiar” este mult mai cuprinzătoare decât cea de “audit statutar”. Reglementarea europeană (Directiva a VIII-a) şi reglementările naţionale se referă numai la auditul statutar, adică auditul asupra situaţiilor financiare ale entităţii. Din acest punct de vedere, considerăm că folosirea sintagmei “audit financiar” în legislaţia românească în vigoare în locul celei de “audit statutar” folosită în legislaţia europeană este de natură a crea confuzii.Prin audit statutar se înţelege examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi independent asupra situaţiilor financiare ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei financiare precum şi a rezultatelor (performanţelor) obţinute de acesta.Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examinează şi certifică în totalitatea lor situaţiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activităţi şi operaţii specifice intreprinderii auditate, în virtutea unor dispoziţii legale (legea contabilităţii, legea societăţilor comerciale, legea pieţelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea proprietarilor intreprinderii (acţionari, asociaţi).Elementele de bază ale conceptului de audit statutar sunt:- profesionistul competent şi independent care poate fi o persoană fizică sau persoană juridică;- obiectul examinării efectuată de profesionistul contabil îl constituie situaţiile financiare ale entităţii, în totalitatea lor: bilanţ, cont de profit şi pierdere şi celelalte componente ale situaţiilor financiare,, în funcţie de referenţialul contabil aplicabil;- scopul examinării: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidelă, clară şi completă a poziţiei financiare (patrimoniului), a situaţiei financiare şi a rezultatelor obţinute de entitatea auditată;- criteriul de calitate în funcţie de care se face examinarea şi se exprimă opinia îl constituie standardele (normele) de audit şi standardele (normele) contabile.Orice definiţie a auditului statutar trebuie să ţină cont de nevoile şi aşteptările utilizatorilor, în măsura în care acestea sunt rezonabile, precum şi de capacitatea auditorului statutar de a răspunde la aceste nevoi şi aşteptări.Publicul se aşteaptă ca auditorul statutar să joace un rol în protejarea intereselor sale, prin oferirea unei resigurări referitoare la:- acurateţea declaraţiilor financiare;- continuitatea exploatării şi solvabilitatea firmei;- existenţa unor fraude;- respectarea de către firmă a obligaţiilor sale legale;- comportamentul responsabil al firmei faţă de problemele legate de mediu şi probleme sociale.

55


Auditul financiar este acela de a da posibilitatea auditorului de a-si exprima opinia, daca situatiile financiare sunt intocmite, sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru general identificat de raportare financiara. Pentru exprimarea acestei opinii, auditorul va folosi formula “ofera o imagine fidela” sau “ prezinta in mod corect sub toate aspectele semnificative”, aceste expresii fiind echivalente.

Prin audit statutar se intelege examinarea efectuata de un profesionist contabil competent si independent asupra situatiilor financiare ale unei entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare si complete a pozitiei si situatiei financiare precum si a rezultatelor obtinute de aceasta.

284. Auditul contractual: caracteristici şi obiect.Caracteristicile : - se realizeaza exclusiv prin firme de specialitate - independenta si responsabilitatea ( acoperita prin asigurare) conduce la un inalt grad de credibilitate a situatiilor finaciare auditate Obiective: - poate realiza toate obiectivele auditului intern sau statutar( in anumite conditii de deontologie, stabilite de organismul profesional) - poate realiza orice misiune de audit

Auditul contractual reprezinta relatia contractuala privind executarea lucrarilor specifice de audit cu privire la atestarea informatiei contabile cuprinsa in situatiile financiare.Aceasta activitate are ca obiective:

certificarea unor elemente din bilant; certificarea unor situatii financiare destinate tertilor; evaluarea privind achizitiile sau restructurarile de intreprinderi; proiecte financiare, planuri, bugete, date sau informatii care necesita

confirmarea credibilitatii acestora; auditul bilantului contabil.

Auditul contractual este realizat de experti contabili si contabili autorizati cu studii economice superioare.

285. Societatea Alfa, auditată de dumneavoastră, a achiziţionat la 5 aprilie 2002 un ansamblu imobiliar spre renovare şi a efectuat următoarele cheltuieli:

– preţ cumpărare teren:

– preţ cumpărare construcţie:

– taxe înregistrare:– cheltuieli cu

actele:– onorarii notar:

(din care TVA 2.744.000 lei)– comisioane:

(din care TVA 4.900.000 lei)– cheltuieli

arhitecţi:(din care TVA 3.920.000 lei)

– reparaţii:(din care TVA 43.120.000

lei)90 mil. lei410 mil. lei83 mil. lei3,5 mil. lei14.744 mil. lei

29.900 mil. lei

23.920 mil. lei

263.120 mii leiSocietatea a înregistrat în cheltuielile perioadei suma de 18.244.000 lei.

56


Care sunt sumele ce trebuiau contabilizate în cheltuielile perioadei, în contul terenului şi în contul construcţii?

costul de achizitie include pretul de cumparare, taxele nerecuperabile, cheltuieli de transport aprovizionare si alte cheltuieli de punere in stare de utilitate

Răspuns: 0 (toate cheltuielile ocazionate de achiziţia şi punerea în funcţiune a imobilizărilor corporale se înregistrează în valoarea de intrare a imobilizărilor).Se calculeaza cat reprez terenul din total 90/500=18% Constructia =82% Ch ptr teren 18%*(taxa de inreg+ch cu actele+ch notar+ch comis) Ch constructie 82%* (taxa de inreg+ch cu actele+ch notar+ch comis)+ch arhitecti+ch reparatii Ch perioadei nu exista

Valoarea totala a cheltuielilor ce se pot capilatiza = 90.000.000 +410.000.000 +83.000.000 + 3.500.000 +14.744.000 +29.900.000 + 23.920.000 = 655.064.000 lei

21X = % 655.064.000 404 500.000.000

446 155.064.000

Obs: nu au fost capitalizate cheltuielile cu reparatiile. Aceste cheltuieli sunt inregistrate in contabilitate atunci cand au loc.

286. În calitate de auditor al intreprinderii Omega SA aţi constatat că la 31 decembrie stocul la produsul X este contabilizat pentru 6.500.000 lei.

Care este valoarea stocului la 31 decembrie, cunoscând că intreprinderea foloseşte metoda FIFO, că stocul la 1 decembrie a fost de 500 unităţi a 10.000 lei fiecare, că în 10 decembrie s-au cumpărat 500 unităţi a 12.000 lei fiecare şi că în 20 decembrie au ieşit 400 unităţi?

Rezolvare: data explicaţii cantitate preţ valoare

01.12. Stoc 500 10.000 5.000.00010.12 Intrare 500 12.000 6.000.00020.12. Ieşire (400) 10.000 (4.000.000)31.12 Stoc 100 10.000 1.000.00031.12 Stoc 500 12.000 6.000.000

Total stoc la 31.12 600 7.000.000

287. Societatea Alfa a evaluat la 1 decembrie anul N – 4 un ansamblu imobiliar achiziţionat în anul N – 11 cu 400.000.000 lei (din care 80.000.000 lei pentru teren), amortizabil în 20 de ani; cu această ocazie a eliminat amortismentele din valoarea contabilă. Valoarea de utilitate a ansamblului imobiliar a fost stabilită cu această ocazie la 450.000.000 lei (din care 150.000.000 lei terenul); durata de viţă nu a fost modificată.

La 1 iulie anul N, ansamblul imobiliar a fost vândut cu 500.000.000 lei.

Care sunt:– diferenţa din reevaluare ce trebuia înregistrată;– suma amortizării în anul N;

57


– suma plusvalorii înregistrată cu ocazia vânzării.

Rezolvare:data explicaţii clădire teren totalN-11 achiziţie 320.000.000 80.000.000 400.000.000

durata normală 20 ani -amortizare anuală 320.000.000 / 20=16.000.000 -

N-4 amortizare în 8 ani 16.000.000*8=128.000.000Valoare rămasă neamortizată 320.000.000-128.000.000=192.000.000 80.000.000 272.000.000Valoare de utilitate 300.000.000 150.000.000 450.000.000Diferenţă din reevaluare 300.000.000-192.000.000=108.000.000 70.000.000 178.000.000Durata rămasă de amortizat 20 - 8 = 12 ani -Amortizare anuală 300.000.000 / 12 = 25.000.000 -Amortizare în N la 1 iulie 25.000.000 / 2 = 12.500.000 -Amortizare până la vânzare 3*25.000.0000+12.500.000=87.500.000 -Val.rămasă neamort.la vânzare 300.000.000 – 87.500.000=212.500.000 150.000.000 362.500.000Valoarea de vânzare 500.000.000Câştigul din vânzare 137.500.000

288. Enumeraţi şi explicaţi 8 diferenţe între auditul extern şi auditul intern.Diferente intre auditul extern si auditul intern:

Auditul intern Auditul extern

Statutul auditorului entitate independenta juridic prestator de servicii independent din punct de vedere juridic

Beneficiarii auditului conducerea conducerea, actionarii, bancile, autoritatile de stat, partenerii

Obiectivele auditului aprecierea controlului asupra activitatii intreprinderii si formularea de recomandari pentru imbunatatirea acestuia

certificarea regularitatii, sinceritatii si a imaginii fidele a conturilor, rezultatelor si situatiilor financiare

Domeniul de aplicare toate functiile intreprinderii, in toate dimensiunile si aspectele lor

functiile intreprinderii care participa la determinarea rezultatului

Prevenirea fraudei orice tip de frauda care implica intreprinderea, sub aspect patrimonial sau al oricarui alt aspect

orice frauda care are sau se presupune ca ar putea avea influenta asupra rezultatelor

Independenta auditorilor

independenta profesionala, juridica si statutara

independenta profesionala, juridica si statutara

Periodicitatea auditarilor

permanent, conform unui plan anual

intermitent, in momente propice certificarii conturilor

289. Care sunt principalele lucrări de efectuat când examinaţi conturile de imobilizări corporale?Lucrari de efectuat: • De procurat lista imobilizarilor indicand valoarea bruta si totalul cumulat al amortizarilor si de

58


detrminat daca ea corespunde cu soldul conturilor din balanta • De informat despre politica de amortizari aplicata pentru calculul cheltuielii anuale cu amortizarea • De determinat daca imibilizarile au suportat o pierdere de valoare semnificativa si durabila • De discutat cu conducerea despre achizitie si retragerile efectuate in conturile de de imobilizari si despre inregistrarile castigurilor si pierderilor cu ocazia cesiunilor sau a trecerii pe rebuturi • De cercetat daca numite imobilizari au fost ipotecate • De disutat despre permanenta metodelor si a ratelor de amortizare si de comparat cheltuiala cu amortizarea cu cea din anii precedeti • De determinat daca contractele de inchiriere au fost corect luate in cont in situatiile financiare conform normelor contabile

De verificat detinerea de catre intreprindere a titlurilor de proprietate asupra imobilizarilor

De verificat daca pentru pierderile de valoare care nu sunt datorate uzurii s-au constituit provizioane

De verificat daca se tine o evidenta a imobilizarilor iesite temporar din intreprindere

1. Obtinerea de informatii cu privire la costurile imobilizarilor, cu amortizarea cumulata si cu valorile nete ramase.

2. Obtinerea informatiilor cu privire la intrarile de imobilizari corporale in cursul exercitiului auditat. Verificarea fizica a imobilizarilor corporale. Se verifica imobilizarile semnificative care au fost achizitionate in numele societatii si daca valorile lor de intrare au fost in mod corect inregistrate in contabiliate.

3. Verificarea documentelor de proprietate.4. Verificarea iesirilor de imobilizari (in vederea stabilirii corecte a datoriei constituita

de TVA a societatii si orice alte solduri cu bugetul de stat). Calcularea corecta a profitului sau piederii la instrainarea imobilizarilor poate avea un efect semnificativ asupra profitului sau pierderii raportate pe intreaga activitate.

5. Verificarea valorii amortizarilor si a deprecierilor activelor.6. Verificarea informatiilor privind reevaluarile imobilizarilor. Reevaluarea este permisa

in conformitate cu regulile contabile alternative conform legislatiei in vigoare.7. Obtinerea unui tabel al angajamentelor de capital. O revizuire dupa data bilantului

poate evidentia efectele angajamentelor semnificative contractate inainte de sfarsitul anului.

8. Daca au fost primite subventii guvernamentale pentru imobilizari corporale, tratmentul contabil si al subventiilor guvernamentale trebuie sa fie in conformitate cu IAS 20 “ Contabilizarea subventiilor guvernamentale si prezentarea informatiilor legate de asistenta guvernamentala”.

9. Veficarea capitalizarii propriei activitati. Daca o societate produce imobilizari corporale pentru propria utilizare, aceste active trebuie incluse in situatiile financiare, la cost.

290. Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de imobilizări financiare.Lucrari de efectuat: • De obtinut lista portofoliului – titluri la data bilantului si de determinat daca ea corespunde cu soldul contului in balanta generala • De verificat evidentierea analitica si sintetica • De informat despre metoda de evaluare a titlurilor aplicata portofoliilor – titluri la inchiderea conturilor • De intebat conducerea despre valoarea contabila a titlurilor

59


• De intrebat conducerea despre diferenta dintre valoarea contabila si valoarea de tranzactionare • De revazut eventualele probleme ale valorii de realizare • De determinat daca castigurile, pierderile si veniturile din plasamente au fost corect inregistrate • De informat despre clasificarea titlurilor de participare si despre titlurile de plasament

De urmarit daca s-au respectat regulile de autorizare a operatiunilor de cumparare sau vanzare de titluri efectuate in cursul exercitiului

De analizat tranzactiile intra-grup pt. a vedea daca s-au eliminat operatiunile reciproce cand societatea este membra a unui grup

1. Obtineti un tabel cu variatia valorii de intrare, a imobilizarilor financiare si investitiilor financiare pe termen scurt, a provizioanelor constituite si a valorii contabile nete la sfarsitul exercitiului financiar auditat.

2. Decideti pentru care conturi este necesara verificarea detaliata.3. Verificati corespondenta posturilor bilantiere cu balanta de verificare.4. Obtineti o lista a plasamentelor si asigurati-va ca sunt corect clasificate in

filiale, firme asociate, asocieri in participatie, alte active fixe sau curente.5. Verificati costul activelor noi si al celor cedate cu documentele justificative

aferente si asigurati-va ca variatiile importante au fost autorizate.6. Verificarea intrarilor de investitii financiare.

7. Verificarea iesirilor de investitii financiare.

8. Verificarea intrarilor si iesirilor de creante imobilizate.9. Confirmati soldurile conturilor de credite intragrup si asigurati-va ca sunt corect prezentate.

10. Asigurati-va ca veniturile din plasamente sunt inregistrate in contabilitate pe o baza adecvata si consecventa.Verificati cheltuielile provenite din investitii.11.Asigurati-va ca profitul/pierderea din cedari este calculat(a) corect. De asemenea procedati la verificarea tratamentului fiscal fata de pierderea neta.12.Obtineti confirmari de la tertii ce detin certificate de proprietate, amanunte privind conditiile contractuale ale asocierii in participatie.13.Verificati fizic un esantion din certificatele detinute de entitatea auditata.

291. Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de stocuri.Lucrari de efectuat: • De procurat listele de inventar si de detrminat daca totalul corespunde cu soldul balantei generale si daca listele de inventar sunt bazate pe inventarierea fizica a stocurilor • De informat despre metoda de inventariere fizica • De verificat daca este utilizat un sistem de inventar permanent si daca periodic se fac comparatii la cantitatile fizice • De discutat despre ajustarile efectuate la iesirea ultimului inventar fizic al stocurilor • De informat despre metodele de evaluare pentru fiecare categorie de stocuri si in special de eliminare a profiturilor intre societati

60


• De discutat despre permanenta metodelor in evaluarea stocurilor tinand seama de toate componentele • De comparat rotatia stocurilor cu cea a exercitiilor precedente • De informat despre metoda utilizata pentru identificarea stocurilor cu rotatie lenta si uzate moral

De cercetat daca anumite stocuri au fost trecute in depozit de catre entitate si daca acesta este cazul cand aceste marfuri au fost incluse in inventar

De comparat totalurile pricipalelor categorii de stocuri cu cele ale exercitiilor precedente si cu cele asteptate pentru exercitiul in curs.

1.Obtineti un tabel sintetic cu stocurile si contractele pe termen lung aferente exercitiului curent si anterior.2. Revizuiti fisele de inventar finale ale stocurilor, verificand adunarea pe verticala si orizontala, precum si elementele neobisnuite.3. Asigurati-va ca in lista contractelor s-a facut deosebirea intre contractele pe termen lung si cele pe termen scurt, iar prezentarea lor este in concordanta cu standardele contabile relevante.4. Examinarea analitica. Comparati viteza de rotatie a stocurilor, precum si clasificarea stocurilor si a contractelor din exercitiul auditat cu cele din exercitiul anterior.5. Inventarierea stocurilor si participarea la inventariere.

6. Selectati un esantion de stocuri din fisele de inventar preliminare si verificati existenta stocurilor respective, apoi procedati invers.7. Identificati stocurile tertilor detinute de societate.

8. Obtineti detalii privind bunurile in tranzit sau cele aflate in alte locatii.

9.Revizuiti fisele de inventar ale tuturor stocurilor finale.

10.Comparati constatarile testelor de numarare a stocurilor realizate in cursul participarii la inventariere cu fisele de inventar finale.

11.Pentru un esantion de stocuri verificati cantitatile din fisele de inventar finale cu cele din din fisele preliminare si obtineti explicatii pentru modificari.

292. Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de trezorerie. De procurat extrasele bancare si de intrebat personalul clientului despre orice extras,

vechi sau neobisnuit De determinat daca conturile de trezorerie constituie obiectul unor restrictii speciale De informat daca au fost garantate, cedate sau scontate creanta De procurat balanta clienti si de verificat daca totalul corespunde cu soldul contului din

balanta generala De cerut si analizat explicatiile despre variatiile importante ale soldului contului client

cu cel al exercitiilor precedente sau despre nivelul asteptat De informat despre transferurile interbancare in timpul perioadei anterioare si

posterioare datei de inchidere De informat despre procedurile aplicate pentru a se asigura o buna cenzura intre exercitii

pentru vanzari si returul vanzarilor

61


De informat despre principiile contabile utilizate la inregistrarea vanzarilor si de determinat daca ele

fac obiectul unor remize sau ristorno De informat despre metode de identificare a conturilor care depasesc scadenta de plata si

de evaluare a provizioanelor pentru creantele incerte, de determinat daca aceasta este adecvata si corecta

De cercetat daca exista conturi de marfuri expediate si nefacturate sau in consignatie si daca acesta este cazul, daca au fost efectuate ajustari pentru a regulariza aceste tranzactii si de inclus marfurile corespunzatoare in stocuri

293. Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de capitaluri proprii. De obtinut si de analizat lista operatiilor care afecteaza capitalurile proprii, privind in

special noile emisiuni, rascumpararile de actiuni De cercetat restrictiile care ating distribuirea beneficiilor nedistribuite sau a conturilor de

capitaluri proprii De informat daca s-au produs schimbari semnificative in entitate inraport cu anul

precedent in ce priveste detinerea sau structura de capital In caz de pierderi trebuie verificata existenta unei capacitati de finantare suficiente

continuarii activitatii De analizat orice modificare a capitalului social prin prisma respectarii reglementarilor

legale si statutare De verificat respectarea egalitatii : Capitaluri proprii inainte de repartizare = capitaluri

proprii dupa repartizare + distribuiri de capital (dividende) De analizat operatiile care privesc miscarile ce au loc in cadrul capitalurilor proprii , in

special cele ce au loc ca urmare a afectarii rezultatului net al exercitiului De analizat , in cadrul grupurilor de societati, interesele minoritare, operatiunile intra-

grup De consultat procesele verbale ale adunarii actionarilor, ale consiliilor de administratie

in ceea ce priveste masurile stabilite referitoare la capitalurile proprii De evaluat fundamentarea informatiilor date in notele anexe la situatiile financiare

privind capitalurile proprii

294. Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de vânzări şi de clienţi. De verificat daca creantele clienti care figureaza in bilant reprezinta sumele datorate

intrprinderii la sfarsitul exercitiului De verificat daca nici o creanta nu a fost omisa De verificat daca provizioanele pentru clienti dubiosi sunt corect calculate De verificat daca provizioanele pentru riscuri au fost constituite pentru eventualele litigii

cu clientii sau pentru garantia serviciilor sau a bunurilor facturate clientilor De verificat daca in anexa sunt prezentate distinct creantele avand termenul de incasare

sub un an de cele avand termenul de incasare sub 5 ani, dar mai mare de un an De urmarit daca toate veniturile sunt corect contabilizate si daca soldurile conturilor de

clienti reprezinta venituri neancasate De obtinut balanta clientilor si de determinat daca totalul corespunde cu soldul contului

din balanta generala

62


De analizat variatiile importante ale soldului contului clienti cu cel al exercitiilor precedente sau al nivelului asteptat si de obtinut explicatiile despre aceste variatii

De verificat daca separarea exercitiului este respectata De informat despre principiile contabile utilizate la inregistrarea vanzarilor si de

determinat daca ele fac obiectul unor remize sau ristorno

295. Prezentaţi 10 lucrări de efectuat când examinaţi conturile de cumpărări şi de furnizori.

De informat despre principiile contabile utilizate la inregistrarea cumparaturilor si de determinat daca ele au constituit obiectul unor remize sau ristorno

De analizat variatiile importante ale soldului contului furnizori cu cel al exercitiilor precedente sau al nivelului asteptat si de obtinut explicatiile despre aceste variatii

De obtinut balanta furnizorilor si de determinat daca totalul corespunde cu soldul contului din balanta generala

De informat pentru a sti daca soldurile sunt comparate cu extrasele de cont ale furnizorilor si de comparat cu soldurile perioadei precedente

De cercetat despre existenta datoriilor neanregistrate De determinat daca datoriile fata de actionari, administratori si alta parti legate sunt

prezentate separat De cercetat cauzele si justificarile intarzierilor la plata De examinat soldurile vechi si a celor ce par prea mari De verificat corecta contabilizare a datoriilor, in special a celor exprimate in devize De analizat corecta regularizare a avansurilor acordate furnizorilor

296. Enumeraţi 8 diferenţe între auditul extern şi auditul intern.1. Audit intern:

- face parte din controlul intern al entitatii- se realizeaza de regula prin angajati independenti de celelalte structuri executive- nu are obligatii extra entitate- independenta e limitata la nivelul intelegerii conducerii executive- are ca obiect respectarea procedurilor interne stabilite de conducerea entitatii- poate realiza alte comenzi sau solicitari ale conducerii- este o functie de asistenta

2. Audit extern :- se realizeaza de firme de specialitate sau prin persoane fizice sau juridice stabilite de

actionari- se respecta normele unui organism profesional- asigura credibilitatea necesara pentru terti asupra situatiilor financiare ale entitatii- independenta este principiul de baza pentru credibilitate- are ca obiect auditarea situatiilor financiare- poate realiza orice misiune de audit-

297. Care sunt principalele obiective ale controlului intern al unei entităţi? Obiectivele controlului intern sunt

63


A. protejarea activelor intreprinderii :1. definirea responsabilitatilor2. separarea sarcinilor si functiilor3. descrierea functiilor4. procedura acordarii imputernicirilor

B. asigurarea fidelitatii si exactitatii informatiei contabile1. modalitatea de intocmire si circulatie a documentelor justificative2. organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii3. organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului si a valorificarii acestuia4. respectarea regulilor de intocmire a bilanturilor contabile5. controalele de baza ale activitatii contabile

C. asigurarea respectarii dispozitiilor intreprinderiiD. promovarea eficacitatii exploatarii

298. Care sunt elementele de bază ale controlului intern al unei entităţi?Elementele de baza ale controlului intern sunt:

a) existentea unui plan de organizare, cuprinzand : - definirea cat mai precisa a sarcinilor

- definirea limitelor de competenta si a raspunderilor- circulatia informatiilor

b) competenta si integritatea personalului sunt esentiale la nivelul directiuniic) existenta unei documentatii satisfacatoare se refera la :

- producerea informatiilor- arhivarea informatiilor

299. Explicaţi importanţa separării sarcinilor în organizarea controlului intern al unei entităţi.

Separarea sarcinilor este necesar a fi facută astfel încât să permită controlul reciproc al execuţiei lor. Este de dorit să se evite ca una şi aceeaşi persoană să poată comite o eroare sau o inexactitate – iregularitate - având posibilitatea de a o ascunde sau fără ca altă persoană să aibă posibilitatea de a o ascunde sau fără ca altă persoană să aibă posibilitatea de a o descoperi.Separarea funcţiilor, dacă ele sunt mai mult sau mai puţin numeroase, în funcţie de mărimea intreprinderii, trebuie să asigure întotdeauna separarea a trei funcţii care, de regulă, se regăsesc în mai toate intreprinderile, respectiv cele privind:- realizarea obiectivelor intreprinderii;- protejarea sau conservarea patrimoniului;- înregistrarea operaţiilor sau contabilizarea lor.

300. Definiţi auditul intern şi controlul intern şi relaţia dintre acestea.

Auditul intern reprezintă acea componentă a auditului financiar care constă în examinarea profesională efecutată de un profesionist contabil competent şi independent în vederea exprimării unei opinii motivate în legatură cu validitatea şi corecta aplicare a procedurilor interne stabilite de conducerea intreprinderii (entităţii).

64


Auditul intern reprezintă un compartiment de control din cadrul entităţii care efectuează verificări pentru aceasta; face parte din controlul intern al entităţii şi are ca obiective de bază verificarea eficacităţii sistemelor contabile şi de control intern.Auditul intern la o entitate se poate realiza prin compartimente distincte ale acesteia şi, în acest caz, auditorul intern face parte din structurile funcţionale ale entităţii economice sau sociale; auditul intern se poate realiza şi pe baze contractuale cu o firmă de audit alta decât cea care efectuează auditul asupra situaţiilor financiare ale acestei entităţi.Controlul intern. Sistemul de control intern reperezintă un ansamblu de politici şi proceduri puse în aplicare de conducerea unei entităţi în vederea asigurării, în măsura posibilului, a unei gestionări riguroase şi eficiente a activităţilor acesteia; implică respectarea politicilor de gestiune, protejarea activelor, prevenirea şi detectarea fraudelor şi erorilor, exactitatea şi exhaustivitatea înregistrărilor contabile şi stabilirea la timp a informaţiilor financiare.Existenţa unui sistem de control intern rational conceput şi corect aplicat constituie o serioasă prezumţie asupra fiabilităţii conturilor şi a concordanţei dintre datele contabilităţii şi realitate.

301. Care sunt principalele obiective ale auditului intern?Obiectivele auditului intern sunt: 1. protejarea activelor intreprinderii;2. asigurarea fidelităţii şi exactităţii informaţiei contabile;3. asigurarea respectării dispoziţiilor intreprinderii;4. promovarea eficacităţii exploatării.

a) verificarea conformităţii activităţilor din entitatea auditată cu politicile, programele şi managementul acestuia, în conformitate cu prevederile legale; b) evaluarea gradului de adecvare şi aplicare a controalelor financiare şi nefinanciare dispuse şi efectuate de către conducerea unităţii în scopul creşterii eficienţei activităţii entităţii; c) evaluarea gradului de adecvare a datelor/informaţiilor financiare şi nefinanciare destinate conducerii pentru cunoaşterea realităţii din entitate: d) protejarea elementelor patrimoniale bilanţiere şi extrabilanţiere şi identificarea metodelor de prevenire a fraudelor şi pierderilor de orice fel.

302. Care sunt cele 4 categorii de audit intern în funcţie de natură?Auditul de conformitate (de regularitate)

Se refera la demersul simplu si traditional al auditorului de a verifica buna aplicare a regulilor, procedurilor, atributiilor, organigramelor. Auditorul va lucra pe baza unui sistem de referinta (“ceea ce ar trebui sa fie”) si semnaleaza autoritatii responsabile dezechilibrele, operatiile care nu s-au efectuat, interpretarile eronate ale dispozitiilor. In urma unei analize a cauzelor si consecintelor, auditorul elaboreaza recomandari pentru aplicarea pe viitor a regulilor.

Auditul de eficacitate (de performanta)

Sistemul de referinta la care se raporteaza activitatea auditata este rezultat al aprecierii auditorului intern, care se bazeaza pe rationamente privind cea mai eficienta, mai productiva, mai sigura solutie posibila.

Auditorul intern este cu atat mai eficient cu cat profesionalismul, cunosterea intreprinderii, priceperea sa in functia auditata sunt mai importante, schitandu-se astfel modul de

65


impartire a sarcinilor in cadrul compartimentului: auditorilor mai noi le revin ca sarcina auditurile de conformitate, iar celor mai experimentati cele de performanta.

Auditul de sistem

Auditul de sistem este un audit de management si de strategie.

Auditul intern trebuie sa solicite responsabililor sectoarelor auditate o expunere a politicilor care guverneaza activitatea respectiva, pentru a se asigura ca exista o astfel de politica si pentru a determina in ce masura aceasta, atunci cand exista, corespunde obiectivelor de ansamblu ale intreprinderii.

Auditul de strategie este conceput ca o confruntare a tuturor politicilor si strategiilor intreprinderii cu mediul in care aceasta se afla, pentru a verifica coerenta globala

303.Prezentaţi o clasificare a misiunilor de audit intern.

304.Care sunt principalele etape de realizare a unei misiuni de audit intern?

305.Conţinutul şi structura planurilor de control al conturilor.Pentru stabilirea programului de control, auditorul va utiliza planul de misiune şi foaia de sinteză a aprecierii controlului intern, documente ce asigură legătura cu etapele precedente.Programul de control poate fi stabilit pe o foaie de lucru specială, care conţine rubricile următoare:- lista controalelor de efectuat , ordonată pe secţiunile situaţiilor financiare; aceste controale trebuie cât mai bine detaliate pentru a fi uşor de identificat documentele şi informaţiile necesare a se solicita intreprinderii;- întinderea eşantionului : ţinând seama de pragul de semnificaţie şi de evenimentele erori ce pot fi descoperite, este indicat ca în această coloană să se menţioneze volumul sondajelor de efectuat pentru controlul respectiv;- indicarea datei la care a fost efectuat controlul este foarte importantă, având în vedere că, calitatea unui control depinde de data la care s-a efectuat. Această coloană va fi completată pe măsura avansării programului de control, ceea ce permite urmărirea cronologică a lucrărilor;- o referinţă pentru foaia de lucru;- probleme întâlnite : această coloană se foloseşte pentru supervizarea lucrărilor şi pentru a stabili sinteza rezultatelor controalelor.Un exemplu de structură a unui program de control se prezintă astfel:

DosarProgram de control

- controlul imobilizărilor -Ref:Pag:

Exerciţiu Auditor: Data:

Viza responsabilului:Data creării:Data actualizării:

Controale de efectuatMărimea

eşantionuluiFăcut de ………la data de …….

Referinţa(Foaia de lucru)

Problemeîntâlnite

Verificarea achiziţiilor exerciţiului pe bază de

comenzi, facturi şi recepţii

Sume mai mari de 75.000 mii

lei

Ionescu16/03/95

A6 Nimic

66


67

Audit Aprilie 2006

Documents

Transcript of Audit Aprilie 2006