Licenta Imobilizari Corporale

Universitatea „Alexandru Ioan Cuza” IaşiFacultatea de Economie şi Administrarea Afacerilor

Specializarea Contabilitate şi Informatică de Gestiune

Lucrare de licenţă

Tratamente contabile şi fiscale asupra imobilizărilor corporale

Coordonator, Conf. univ .dr. Costel Istrate

Absolvent, Vicol C. Mădălina – Alexandra

1

Iaşi, iulie 2009

2

Cuprins:

Introducere................................................................................................................................3

Capitolul 1 Definiţii şi clasificări contabile şi fiscale privind imobilizările corporale.............4

1.1. Imobilizări corporale – componentă a activelor necurente..................................................4

1.2. Evaluarea, reevaluarea şi deprecierea imobilizărilor corporale...........................................8

1.3. Reguli fiscale privind imobilizările corporale...................................................................16

1.4. Elemente privind finanţarea imobilizărilor corporale........................................................20

Capitolul 2 Descrierea întreprinderii S.C. Contis S.A. Iaşi....................................................23

2.1. Scurt istoric şi descrierea activităţii...................................................................................23

2.2. Caracterizarea financiar – contabilă a întreprinderii..........................................................24

2.3. Organizarea contabilităţii imobilizărilor corporale la întreprindere..................................27

Capitolul 3 Contabilizarea operaţiilor privind imobilizările corporale..................................30

3.1. Intrări de imobilizări corporale..........................................................................................30

3.2. Reevaluarea imobilizărilor corporale................................................................................34

3.3. Amortizarea imobilizărilor corporale................................................................................35

3.4. Scoaterea din funcţiune a imobilizărilor corporale...........................................................39

3.5. Deprecierea reversibilă a imobilizărilor corporale............................................................43

3.6. Elemente privind raportarea financiară a imobilizărilor corporale...................................44

Concluzii.................................................................................................................................47

Bibliografie.............................................................................................................................50

3

INTRODUCERE

Contabilitatea este un instrument de cunoaştere, gestiune, şi control al patrimoniului şi al

rezultatelor obţinute care asigură înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea şi păstrarea

informaţiilor cu privire la situaţia patrimoniului şi al rezultatelor obţinute, atât pentru necesităţile

firmei, cât şi în relaţiile acesteia cu asociaţii sau acţionarii, clienţii, furnizorii, băncile, organele

fiscale şi alte persoane fizice şi juridice.

Contabilitatea asigură controlul operaţiilor patrimoniale efectuate şi al procedeelor de

prelucrare a datelor, precum şi exactitatea datelor furnizate.

Cu ajutorul contabilităţii se pot furniza informaţii necesare stabilirii patrimoniului naţional,

precum şi întocmirii balanţelor financiare pe ansamblul economiei naţionale.

Tema aleasă pentru lucrare este “Tratamente contabile şi fiscale privind imobilizările

corporale. Tema s-a efectuat la S.C.”Contis”S.A. Iaşi.

Lucrarea este structurată în trei capitole:

Capitolul I tratează partea teoretică privind definiţii şi clasificări contabile şi fiscale privind

imobilizărie corporale. În acest capitol am prezentat definirea imobilizărilor corporale, reguli

fiscale aplicate în cazul imobilizărilor corporale, evaluarea, reevaluarea şi depecierea acestora,

precum şi elemetele privind finanţarea imobilizărilor corporale.

Capitolul II tratează descrierea întreprinderii, scurt istoric şi obiectul de activitate al acesteia,

caracterizarea finanaciar – contabilă a întreprinderi şi felul cum sunt gestionate şi organizate

imobilizările corporale la această întreprindere.

Capitolul III tratează contabilizarea operaţiilor privind imobilizările corporale, precum şi

exemple parctice. În finalul lucrării am prezentat părerile personale privind imobilizările

corporale şi concluziile cu privire la tema aleasă.

Contabilitatea imobilizărilor corporale tratează gestionarea în cadrul întreprinderii a

mişcărilor de imobilizări, intrări, ieşiri, contabilitatea amortismentelor şi contabilitatea

leasingurilor. Ultimele două au implicaţii financiare asupra rezultatelor întreprinderii. Din acest

motiv, pentru asigurarea unor decizii bine orientate este necesar ca acestea să fie fundamentate

pe informaţii exacte şi complete cu privire la număr şi structura, caracteristici tehnico-

funcţionale, stare de tehnică şi grad de uzură, valoare de intrare, depreciere, randament tehnic şi

economic.

4

Capitolul 1

Definiţii şi clasificări contabile şi fiscale privind imobilizările corporale

1.1. Imobilizări corporale – componentă a activelor necurente

Reuşita unei întreprinderi în realizarea de beneficii economice viitoare, depinde de deciziile

de investiţie luate în prezent. Din punct de vedere contabil o investiţie constă în achiziţia sau

producţia unui activ imobilizat fie corporal, necorporal sau financiar.

Conform normei contabile româneşti, imobilizările corporale reprezintă active care:

a) sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau prestarea de

servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi

b) sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an1.

Norma internaţională de contabilitate care se referă în mod direct la imobilizările corporale

este IAS 16 „Imobilizări corporale”. Standardul defineşte investiţiile materiale ca fiind

imobilizările corporale deţinute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producţia de bunuri

sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri

administrative şi este preconizat a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade2. De regulă,

imobilizările corporale sunt active de valoare mare şi care pot fi utilizate pe parcursul mai multor

perioade contabile, făcând parte din categoria activelor necurente. Acestea sunt prezentate în

bilanţ la cost mai puţin amortizarea cumulată şi provizioanele constituite pentru deprecieri

temporare ale acestora, iar activele circulante sunt înregistrate şi prezentate în bilanţ la cea mică

valoare dintre cost şi valoarea realizabilă netă.

Cu toate acestea, trebuie să avem în vedere faptul că pot fi îndeplinite ambele criterii şi totuşi,

activul să nu fie recunoscut în bilanţ (cum ar fi imobilizările primite cu chirie). În plus, expresia

„bun deţinut” exprimă faptul că forma juridică este devansată de importanţa economică

(principiul prevalenţei economicului asupra juridicului), în sensul că vor fi incluse în situaţiile

financiare ale unei firme şi imobilizările corporale primite în leasing financiar, chiar dacă

transferul proprietăţii n-a avut loc încă.

În cadrul imobilizărilor corporale se cuprind:

Terenuri şi amenajări de terenuri;

Imobilizări corporale de natura mijloacelor fixe;

Imobilizări corporale în curs de execuţie;

1 OMFP nr. 1.752/17.11.2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene (publicat în M. Of., Partea I nr. 1080/30.11.2005. Ordinul a mai fost modificat şi completat de OMF nr. 2001/2006 (publicat în M.Of. nr. 994 din data de 13.12.2006) şi de OMF nr. 2374/2007 (publicat în M.Of. nr. 25 din data de 14.01.2008), pct 7.2 3. Imobilizări corporale, alin. 87;2 Consiliul pentru Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASB), Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRSs) 2007, incluzând Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASs) şi interpretările lor la 1 ianuarie 2007, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2007, p.1040;

5

Avansuri acordate pentru imobilizările corporale.

Terenurile sunt întinderi limitate de pământ3 deţinute de unităţile patrimoniale pentru

realizarea activităţilor de bază şi auxiliare. Terenurile cuprind atât terenurile propriu-zise, cât şi

amenajările de terenuri, iar ca obiect de evidenţă este considerat fiecare teren încadrat într-o

grupă sau categorie, după cum urmează: terenuri agricole şi silvice; terenuri fără construcţii;

terenuri cu zăcăminte; terenuri de construcţii; alte terenuri4.

Amenajările de terenuri cuprind cheltuielile efectuate pentru punerea în valoare a

terenurilor, cum sunt: căi de acces, racordări la sistemele de alimentare cu energie, apă,

împrejmuiri etc. aceste lucrări pot fi efectuate de terţi (unităţi specializate) sau cu forţe proprii5.

Mijlocul fix, potrivit Codului Fiscal, reprezintă orice imobilizare corporală, care este

deţinută pentru a fi utilizată în producţia sau livrarea de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru

a fi închiriată terţilor sau în scopuri administrative, dacă are o durată normală de utilizare mai

mare de un an şi o valoare mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a Guvernului 6. În prezent,

această valoare este de 1.800 lei, conform Hotărârii Guvernului nr. 105/2007 privind stabilirea

valorii de intrare a mijloacelor fixe.

Mijloacele fixe sunt încadrate în trei grupe principale şi anume:

1. Construcţii;

2. Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii, unde sunt delimitate patru

subgrupe, astfel:

a. Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de lucru);

b. Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare;

c. Mijloace de transport;

d. Animale şi plantaţii;

3. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte

active corporale7.

Potrivit Codului Fiscal, sunt de asemenea, considerate mijloace fixe amortizabile8:

a) investiţiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de închiriere,

concesiune, locaţie de gestiune sau altele asemenea;

b) mijloacele fixe puse în funcţiune parţial, pentru care nu s-au întocmit formele de înregistrare

ca imobilizare corporală; acestea se cuprind în grupele în care urmează a se înregistra, la

valoarea rezultată prin însumarea cheltuielilor efective ocazionate de realizarea lor;

3 Dumitrean, E., Scorţescu, Gh., Toma, C., Berheci, I., Mardiros, D., Contabilitate financiară I, Vol. I, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2002, p. 1124 Staicu, C., Contabilitate financiară armonizată cu directivele europene, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2002, p. 875 Dumitrean, E., Scorţescu, Gh., Toma, C., Berheci, I., Mardiros, D., Contabilitate financiară I, Vol. I, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2002, p. 1166 Legea nr. 571/22.12.2003 privind Codul fiscal (publicată în M.Of. nr. 1281/30.12.2004), cu modificările şi completările ulterioare (până la 1 aprilie 2009), Titlul I „Dispoziţii generale, Cap III, art. 7, pct 16;7 Staicu, C., Contabilitate finnciară armonizată cu directivele europene, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2002, p.87-88;8 Legea nr. 571/22.12.2003 privind Codul fiscal (publicată în M.Of. nr. 1281/30.12.2004), cu modificările şi completările ulterioare (până la 1 aprilie 2009), Titlul I „Dispoziţii generale”, Cap III, art. 24, pct 3;

6

c) investiţiile efectuate pentru descopertă în vederea valorificării de substanţe minerale utile,

precum şi pentru lucrările de deschidere şi pregătire a extracţiei în subteran şi la suprafaţă;

d) investiţiile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor ulterioare realizate în

scopul îmbunătăţirii parametrilor tehnici iniţiali şi care conduc la obţinerea de beneficii

economice viitoare, prin majorarea valorii mijlocului fix;

e) investiţiile efectuate din surse proprii, concretizate în bunuri noi, de natura celor aparţinând

domeniului public, precum şi în dezvoltări şi modernizări ale bunurilor aflate în proprietate

publică;

Nu fac parte din categoria imobilizărilor corporale9: motoarele, aparatele, piesele şi

subansamblurile destinate înlocuirii celor uzate, sculele, instrumentele şi dispozitivele speciale

care se folosesc la fabricarea unor produse în serie sau a unor comenzi, construcţiile şi instalaţiile

provizorii; animalele care nu au îndeplinit condiţiile pentru a fi trecute la animale adulte,

animalele la îngrăşat, păsările şi coloniile de albine, pădurile, prototipurile, atâta timp cât sunt

folosite ca model la executarea producţiei de serie, inclusiv seria zero; echipamantele de

protecţie şi de lucru.

Există posibilitatea ca în contabilitate să se înregistreze imobilizări corporale care să

îndeplinească din punct de vedere contabil cele două condiţii de a fi utilizate în producţia de

bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri

administrative şi de a avea o durată de viaţă mai mare de un an, dar să aibă o valoare diferită de

plafonul minim recunoscut din punct de vedere fiscal10.

Imobilizările corporale în curs de execuţie se referă la acele imobilizări care nu sunt

terminate, aflându-se în diferite faze de execuţie, la cele finalizate dar nerecepţionate, devenind

ulterior imobilizări corporale, precum şi la avansurile acordate pentru aceste categorii de

imobilizări11.

Imobilizări corporale în curs cuprind: imobilizări achiziţionate de la terţi şi nerecepţionate,

investiţiile în curs de execuţie în cadrul unităţii, efectuate în regie proprie sau în antepriză,

avansuri acordate furnizorilor pentru imobilizările corporale. Acestea sunt trecute la categoriile

respective de imobilizări, numai după recepţie, darea în folosinţă sau punerea în funcţiune, după

caz.

O imobilizare corporală trebuie scoasă din evidenţă la cedare sau casare, atunci când nici un

beneficiu viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sa ulterioară. Câştigurile sau pierderile

obţinute în urma casării sau cedării unei imobilizări corporale trebuie determinate ca diferenţă

între veniturile generate de scoaterea din evidenţă şi valoarea sa neamortizată, inclusiv

9 Dumitrean. E., Contabilitate financiară, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2008, p. 133;10 Paraschivescu, M. D., Radu, F., Managementul Contabilităţii financiare, ed. Tehnopress, Iaşi, 2008, p. 197;11 Horomnea, E., Budugan, D., Tabără, N., Georgescu, I., Beţianu, L., Bazele contabilităţii, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2006, p.210;

7

cheltuielile ocazionate de aceasta şi trebuie prezentate ca venit ori cheltuială, după caz , în contul

de rezultat al exerciţiului financiar12.

1.2. Evaluarea, reevaluarea şi deprecierea imobilizărilor corporale

1.2.1. Evaluarea imobilizărilor corporale

Evaluarea constă în cuantificarea şi măsurarea în expresie valorică a mijloacelor materiale,

creanţelor, obligaţiilor, costurilor, veniturilor, rezultatelor financiare, şi a fiecărei operaţii

economice, folosind preţurile şi tarifele .

Imobilizările corporale sunt evaluate în următoarele momente: evaluarea la intrare (valoarea

stabilită în momentul primei recunoşteri), evaluarea în momentul încetării recunoaşterii,

evaluarea cu ocazia inventarierii şi în mometul închiderii exerciţiului.

a) Evaluarea la intrare a imobilizărilor corporale

Evaluarea iniţială sau evaluarea la intrare se fundamentează pe costul istoric calculat pe baza

documentelor justificative, care capătă statutul de valoare contabilă de intrare sau valoare la

prima înregistrare sau valoare contabilă13.

Valoarea contabilă (sau valoarea de intrare), care reprezintă valoarea stabilită în momentul

primei recunoaşteri, sau la data intrării în patrimoniu, se stabilişte în felul următor14:

în cazul achiziţiei, imobilizările corporale cumpărate de la furnizori (procurate cu titlu

oneros) sunt evaluate la valoarea de achiziţie, denumită cost de achiziţie care este egal cu

preţul de cumpărare, taxele vamale, taxele nerecuperabile, precum şi celelate cheltuieli legate

direct de punerea în funcţiune a imobilizărilor corporale, cum ar fi cele de transport,

aprovizionare, manipulare, cheltuieli de montaj, comisioane de intermediere şi alte cheltuieli

accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau intrarea în gestiune a imobilizărilor

corporale;

în cazul imobilizărilor corporale obţinute din producţie proprie, acestea sunt evaluate la

costul de producţie care cuprindecostul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor

consumabile, celelate cheltuieli directe de producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de

producţie alocate în mod raţional ca fiind legate de fabricaţia acestora. În costul de producţie

poate fi inclusă o proporţie rezonabilă din cheltuielile care sunt indirect atribuibile

imobilizărilor corporale, în măsura în care acestea sunt legate de perioada de producţie.

Dobânda a capitalul împrumutat pentru finanţarea achiziţiei, construcţiei sau producţiei de

active cu cilcul lung de fabricaţie poate fi inclus în costurile de producţie. În cazul includerii

dobânzii în valoarea activelor, aceasta trebuie prezentată în notele explicative;

12 Scorţescu, Gh.,– Contabilitatea asociaţiilor şi fundaţiilor, Editura „Ion Ionescu de la Brad”, Iaşi, 2006, p. 271;13 Ristea, M., Contabilitatea Societăţilor Comerciale, Ed. Universitară, Bucureşti, 2002, p. 13514 Paraschivescu, M. D., Radu, F., Managementul Contabilităţii financiare, ed. Tehnopress, Iaşi, 2008, p.187;

8

imobilizările corporale reprezentând aport la capitalul întreprinderii se evaluează la

valoarea de aport stabilită în urma evaluării, efectuate potrivit legii, în funcţie de preţul

pieţei, utilitatea, starea şi amplasarea acestora;

imobilizările corporale obţinute cu titlu gratuit sunt evaluate la valoarea justă.

Potrivit normei contabile, o imobilizare corporală recunoscută ca activ trebuie evaluată iniţial

la costul său determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementări, în funcţie de

modalitatea de intrare în entitate. În costul unei imobilizări corporale pot fi incluse şi costurile

estimate iniţial cu demontarea şi mutarea acesteia la scoaterea din evidenţă, precum şi cu

restaurarea amplasamentului pe care este poziţionată imobilizarea, atunci când aceste sume pot fi

estimate credibil şi entitatea are o obligaţie legată de demontare, mutare a imobilizării corporale

si de refacere a amplasamentului. Aceste costuri se recunosc în valoarea imobilizării, în

corespondenţă cu un cont de provizioane (contul 1513 «Provizioane pentru dezafectare

imobilizări corporale si alte actiuni similare legate de acestea»).

Conform Standardelor Internaţionale, în costul unei imobilizări corporale includerea şi

estimarea iniţială a acestor costuri cu dezafectarea şi refacerea amplasamentului, generează

obligaţii pentru întreprindere. Standardul revizuit menţionează cu claritate că aceste costuri sunt

capitalizate la recunoaşterea iniţială a activului şi vor fi recunoscute ca provizioane pentru riscuri

şi cheltuieli. Datoriile recunoscute ca provizioane îşi pot schimba valoarea în timp din

următoarele cauze:

poate fi modificată valoarea resurselor necesare stingerii datoriei sau data decontării (care

afectează valoarea contabilă a imobilizării);

se poate modifica rata de actualizare (care afectează valoarea contabilă a imobilizării);

ca urmare a trecerii timpului (care se înregistrează ca o cheltuială financiară – este

echivalentă cu un cost al finanţării).

În situaţia în care valoarea actualizată a provizionului depăşeşte valoarea contabilă (în minus),

excedentul se reia la venituri.

Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizări corporale trebuie recunoscute, de regulă, drept

cheltuieli în perioada în care au fost efectuate.

Costul reparaţiilor efectuate la imobilizări corporale în scopul asigurării utilizării continue a

acestora trebuie recunoscut ca o cheltuială în perioada în care s-a efectuat, iar în situaţia unei

modernizări care conduce la obţinerea de beneficii economice suplimentare, acesta se recunoaşte

ca o componentă a activului.

b) Evaluarea imobilizărilor corporale în momentul încetării recunoaşterii

Evaluarea imobilizărilor corporale la data ieşirii din patrimoniu se face la valoarea lor de

intrare. O imobilizare corporală trebuie scoasă din evidenţă la cedare sau casare, în momentul în

care nici un beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sa ulterioară.

9

Valoarea reziduală reprezintă valoarea netă pe care o întreprindere estimează să o obţină prin

cedarea unui activ la încheierea duratei sale de utilizare, după deducerea cheltuielilor aferente

cedării. În cazul casării, valoarea reziduală reprezintă diferenţa dintre valoarea materialelor şi

pieselor recuperate şi cheltuielilor efectuate în vederea dezmembrării.

c) Evaluarea imobilizărilor corporale la inventariere

Se face potrivit legii la valoarea de inventar, denumită în mod curent valoarea actuală a

fiecărui element patrimonial. Această valoare se stabileşte în funcţie de utilitatea bunului în

unitate, starea acestuia, precum şi preţul pieţei la data efectuării inventarierii.

În cazul imobilizărilor corporale amortizabile este necesară să se aibă în vedere în acest scop

şi amortizarea înregistrată în contabilitate până la data efectuării inventarierii, amortizare care se

deduce din valoarea actuală în vederea determinării valorii nete contabile. Această ultimă

operaţiune nu este necesară în situaţia în care valoarea actuală este inferioară valorii nete

contabile.

Evaluarea imobilizărilor corporale la inventariere se face individual, pentru fiecare obiect de

evidenţă. Nu sunt admise compensări între plusurile şi minusurile de valoare aparţinând aceleiaşi

categorii.

d) Evaluarea în momentul închiderii exerciţiului

Se face la valoarea bilanţieră sau de închidere a exerciţiului. Pentru stabilirea acestei valori

se compară valoarea de intrare sau contabilă cu cea de inventar sau de utilitate, operaţiune în

urma căreia se pot constata două situaţii şi anume:

existenţa unor plusuri de valoare, atunci când valoarea de inventar este superioară celei de

intrare, plusuri care nu se înregistrază în contabilitate, imobilizările respective rămân

reflectate în contabilitatea curentă la valoarea de intrare;

existenţa unor minusuri de valoare, atunci când valoarea de inventar este inferioară valorii de

intrare datorită deprecierilor. Aceste minusuri se înregistrează în contabilitate sub forma

amortizărilor suplimentare, pentru imobilizările corporale la care deprecierea este ireversibilă

sau se efectuează o ajustare pentru depreciere sau pierdere de valoare, atunci cand

deprecierea este reversibilă, aceste elemente menţinându-se, de asemenea, la valoarea lor de

intrare.

IAS 16, precizează că ulterior recunoaşterii iniţiale, adică la data închiderii exerciţiului

financiar, imobilizările corporale trebuie evaluate la costul lor minus amortizarea cumulată

aferentă şi orice pierderi cumulate ca urmare a deprecierii.

1.2.2. Reevaluarea imobilizărilor corporale

Reevaluarea imobilizarilor corporale se face la valoarea justă de la data bilanţului.

Valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate, de regulă, de evaluatori autorizaţi

10

sau de către specialişti din cadrul entităţii, cu pregătire tehnică în domeniu, conform

reglementărilor legale în vigoare15.

Atunci când se efectuează reevaluarea imobilizărilor corporale, mişcările diverselor elemente

de imobilizări, se prezintă începând cu preţul de achiziţie sau costul de producţie, rezultat din

reevaluare. În acest scop, valoarea reevaluată se substituie valorii de intrare a imobilizărilor

corporale.16

În cazul efectuării reevaluării imobilizărilor corporale, acest lucru trebuie prezentat în notele

explicative, împreună cu elementele supuse reevaluării, metoda prin care s-au calculat valorile

prezentate, precum şi elementul afectat din contul de profit şi pierdere.

Operaţiile privind reevaluarea imobilizarilor corporale se înregistreaza în contabilitate

folosindu-se, în principal, două metode:

1. Metoda valorii brute –potrivit căreia se reevaluează simultan atât valoarea brută a

imobilizarilor corporale, cât şi amortizarea cumulată;

2. Metoda valorii nete – care presupune eliminarea din valoarea contabilă brută a

amortizării cumulate şi ajustarilor pentru depreciere.

Reevaluările trebuie facute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să nu

difere în mod semnificativ de cea care ar fi stabilită folosind valoarea justă la data bilanţului.

Activele care fac parte din aceeaşi clasă de imobilizări (terenuri, clădiri, maşini şi

echipamente) trebuie să fie reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectivă şi

raportarea în situaţiile financiare anuale a unor sume care sunt o combinaţie de valori calculate la

date diferite.

Dacă valoarea contabilă a unui activ este majorată ca urmare a unei reevaluări, această

majorare va fi înregistrată direct in creditul conturilor de capitaluri proprii sub titlul de ”diferenţe

din reevaluare”. Cu toate acestea, majorarea constatată din reevaluare va fi recunoscută în profit

sau în pierdere în măsura în care aceasta compensează o descreştere din reevaluarea aceluiaşi

activ recunoscută anterior în profit sau pierdere. În schimb, dacă valoarea contabilă a unui activ

este diminuată ca rezultat al unei reevaluări, această diminuare va fi recunoscută în profit sau

pierdere. Cu toate acestea, diminuarea rezultată va fi scăzută direct din proprietatea imobiliară la

capitolul din reevaluare corespunzător aceluiaşi activ, în măsura în care există sold creditor în

surplusul din reevaluare pentru acel activ17.

15 Lege nr. 259/2007 din 19/07/2007 Publicat in Monitorul Oficial, Partea I nr. 506 din 27/07/2007 pentru modificarea si completarea Legii contabilitatii nr. 82/1991, Capitolul I, Dispoziţii generale, art. 8, pct 2;16 OMFP nr. 1.752/17.11.2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene (publicat în M. Of., Partea I nr. 1080/30.11.2005), modificat şi republicat, art. 29, pct. 3;17 Consiliul pentru standarde internaţionale de contabilitate (IASB), Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRSs) 2007, incluzând Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASs) şi interpretările lor la 1 ianuarie 2007, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2007, p. 1047;

11

1.2.3. Deprecierea imobilizărilor corporale

Majoritatea imobilizărilor corporale sunt supuse unui proces de depreciere prin care îşi pierd

în timp, treptat, din valoarea de utilitate şi din potenţialul lor economic. Deprecierea de valoare

conduce la diminuarea rezultatului, deoarece se impută asupra cheltuielilor după natura lor.

Deprecierea poate să fie de două feluri: depreciere ireversibilă şi depreciere reversibilă.

a) Deprecierea ireversibilă (amortizarea imobilizărilor corporale)

Din punct de vedere contabil, amortizarea reprezintă reducerea valorii unui activ imobilizat,

ca urmare a deprecierii prin utilizarea lui de către entitate, într-o anumită perioadă de timp, a

acţiunii factorilor naturali, a concurenţei, progresului tehnic sau a altor cauze. Amortizarea ca

depreciere ireversibilă se deduce din valoare de intrare pentru a estima valoarea contabilă sau

valoarea rămasă. Din punct de vedere financiar, în schimb, amortizarea reprezintă principala

componentă a capacităţii de autofinanţare18. Conform IAS 16 ”Imobilizări corporale”,

amortizarea reprezintă alocarea sistematică a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa

durată de viaţă.

Valoarea amortizabilă este dată de valoarea de intrare minus valoarea reziduală, unde valoarea

reziduală reprezintă valoarea netă pe care o întreprindere estimează că o va obţine pentru un

activ, la sfârşitul duratei utile de viaţă, după ce s-au dedus costurile de cesiune previzionate.

Dacă valoarea reziduală este egală cu zero, atunci valoarea de intrare este egală cu valoarea

amortizabilă. În caz contrar, când aceasta este semnificativă, ea trebuie estimată la data

procurării imobilizării, dar şi pe parcurs (reestimată), în cazul reevaluării.

Estimarea valorii reziduale presupune efectuarea de comparaţii cu active similare, aflate la

sfârşitul duratei de viaţă sau având în vedere prevederile din contractele încheiate, în cazul

contractelor de leasing.

Durata de viaţă utilă a unui activ amortizabil reprezintă perioada pe parcursul căreia se

estimează că întreprinderea va utiliza activul sau numărul unităţilor produse ce se estimează că

vor fi obţinute de întreprindere prin folosirea activului respectiv. Aşadar, nu doar anii de utilizare

sunt luaţi în calcul, ci şi date fizice, cum ar fi: numărul de piese produse, numărul de Km

parcurşi etc. Durata de viaţă utilă trebuie stabilită având în vedere următorii factori:

nivelul estimat de utilizare pe baza capacităţii de producţie sau a producţiei fizice

estimate a activului;

uzura fizică estimată, care depinde de condiţiile concrete de exploatare;

uzura morală apărută ca urmare a schimbărilor sau a îmbunătăţirilor aduse procesului de

producţie;

limitele juridice privind posibilitatea folosirii activului (contractele de leasing).

18 Dumitrean. E., Contabilitate financiară, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2008, p. 147;

12

În prezent, în urma reglementărilor emise, se face o distincţie clară între amortizarea contabilă

şi amortizarea fiscală. HG nr. 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea şi

duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe prevede că durata normală de funcţionare este

durata de utilizare în care se recuperează, din punct de vedere fiscal, valoarea de intrare a

mijloacelor fixe pe calea amortizării. În aceste condiţii, durata normală de funcţionare poate fi

diferită de durata utilă de viaţă a mijlocului fix respectiv. De asemenea, sunt precizate intervale

de ani, cuprinse între o valoare minimă şi una maximă, existând astfel posibilitatea alegerii

duratei normale de funcţionare cuprinsă între aceste limite. Codul fiscal este cel care prezintă

particularităţile amortizării din punct de vedere fiscal şi precizează că deducerile de amortizare

se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă. În concluzie, din punct de vedere contabil

(dar nu şi fiscal) pot fi adoptate diferite metode de amortizare.

IAS 16 prevede că metodele de amortizare care vor fi utilizate de o firmă trebuie alese în

funcţie de modul în care se estimează generarea beneficiilor economice viitoare asociate

activului şi trebuie aplicate, de regulă, consecvent, cu anumite excepţii. Metodele de amortizare

prezentate în IAS 16 sunt: metoda liniară, metoda degresivă şi metoda însumării cifrelor. Norma

românească, în schimb, recunoaşte ca metode de amortizare următoarele: metoda liniară,

degresivă şi accelerată. Ca şi în cazul duratei de viaţă utile, şi metoda de amortizare trebuie

revizuită periodic şi schimbată, dacă apare o modificare semnificativă faţă de analiza iniţială a

evoluţiei beneficiilor economice asociate activului.

Metoda liniară presupune o alocare constantă a costului activului pe durata de viaţă utilă a

acestuia. Faţă de practica din România, această metodă aduce următoarele schimbări: deducerea

valorii reziduale din valoarea contabilă şi estimarea duratei de viaţă utile.

Metoda degresivă are ca efect o valoare mai mare a amortizării în primii ani de utilizare, care

descreşte pe măsură ce activul se apropie de sfârşitul duratei de viaţă utile. Această metodă poate

avea mai multe variante de prezentare, cel mai des întâlnită fiind cea în care se aplică un procent

de amortizare constant la o bază variabilă.

Metoda însumării cifrelor sau a anilor de viaţă este tot o metodă degresivă de amortizare,

în sensul că se amortizează mai mult în prima perioadă şi mai puţin spre sfârşitul duratei utile de

viaţă. Concret, pentru determinarea valorii amortizării se ponderează mărimea amortizabilă cu un

indice calculat prin însumarea anilor de funcţionare, astfel: n/(1+2+…+N), unde: n – reprezintă

anul curent, iar N – este ultimul an al duratei de viaţă utile. Indicele astfel determinat este

descrescător şi se aplică la o valoare constantă.

Metoda amortizării accelerate se aplică numai în România şi constă în includerea unei cote

de până la 50% din valoarea amortizabilă în cheltuielile de exploatare în primul an de utilizare,

după care pentru urmatorii ani de utilizare, amortizarea se calculeaza prin raportarea valorii

ramase de amortizare a mijlocului fix la durata normala de utilizare ramasa a acestuia.

Potrivit prevederilor fiscale din ţara noastră, „regimul de amortizare pentru un mijloc fix

amortizabil se determină conform următoarelor reguli:

13

în cazul construcţiilor, se aplică metoda de amortizare liniară;

în cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al maşinilor, uneltelor şi instalaţiilor, precum

şi pentru computere şi echipamente periferice ale acestora, contribuabilul poate opta pentru

metoda de amortizare liniară, degresivă sau accelerată;

în cazul oricărui alt mijloc fix amortizabil, contribuabilul poate opta pentru metoda de

amortizare liniară sau degresivă.”19

În cazul metodei de amortizare liniară, amortizarea se stabileşte prin aplicarea cotei de

amortizare liniară la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil. Cota de amortizare liniară se

calculează raportând numărul 100 la durata normală de utilizare a mijlocului fix20.

În cazul metodei de amortizare degresivă, amortizarea se calculează prin multiplicarea cotelor

de amortizare liniară cu unul dintre coeficienţii următori:

1,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 2 şi 5 ani;

2,0 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este între 6 şi 10 ani;

2,5 dacă durata normală de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai mare de 10 ani21.

Amortizarea fiscală se calculează după cum urmează22:

a) începând cu luna următoare celei în care mijlocul fix amortizabil se pune în funcţiune;

b) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate din surse proprii la mijloacele fixe din domeniul

public, pe durata normală de utilizare, pe durata normală de utilizare rămasă sau pe perioada

contractului de concesionare sau închiriere, după caz;

c) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, închiriate sau luate

în locaţie de gestiune de cel care a efectuat investiţia, pe perioada contractului sau pe durata

normală de utilizare, după caz;

d) pentru cheltuielile cu investiţiile efectuate pentru amenajarea terenurilor, liniar, pe o perioadă

de 10 ani;

e) amortizarea clădirilor şi a construcţiilor minelor, salinelor cu extracţie în soluţie prin sonde,

carierelor, exploatărilor la zi, pentru substanţe minerale solide şi cele din industria extractivă

de petrol, a căror durată de folosire este limitată de durata rezervelor şi care nu pot primi alte

utilizări după epuizarea rezervelor, precum şi a investiţiilor pentru descopertă se calculează

pe unitate de produs, în funcţie de rezerva exploatabilă de substanţă minerală utilă.

b) Deprecieri reversibile sau temporare

Deprecierea reversibilă constă în posibilitatea ca în perioada următoare imobilizările

corporale să cunoască o scădere a valorii lor de utilitate şi, prin aceasta, preţul lor de piaţă (preţul

19 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (publicată în M.Of. nr. 1281/30.12.2004), cu modificările şi completările ulterioare (până la 1 aprilie 2009), Titlul II „Impozitul pe profit”, art. 24, alin. 6; 20 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (publicată în M.Of. nr. 1281/30.12.2004), cu modificările şi completările ulterioare (până la 1 aprilie 2009), Titlul II „Impozitul pe profit”, art. 24, alin. 7;21 Dumitrean. E., Contabilitate financiară, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2008, p. 151;22 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (publicată în M.Of. nr. 1281/30.12.2004), cu modificările şi completările ulterioare (până la 1 aprilie 2009), Titlul II „Impozitul pe profit”, art. 24, alin. 11;

14

posibil de valorificare) să fie inferior valorii lor de intrare (înregistrare). O asemenea depreciere

se estimează la sfârşitul exerciţiului cu ocazia inventarierii, astfel încât prin calcul să se facă o

evaluare reală în bilanţ a imobilizărilor corporale.

Valoarea contabilă este valoarea la care un activ este contabilizat în bilanţ, după deducerea

amortizării cumulate şi tuturor pierderilor de valoare înregistrate la acest activ.

Valoarea recuperabilă este cea mai mare valoare dintre valoarea justă netă a activului şi

valoarea sa de utilitate sau de utilizare. Mergând mai departe cu raţionamentul şi explicaţiile,

valoarea justă netă este preţul net de vânzare al activului, adică suma care poate fi obţinută din

vânzarea unui activ, cu ocazia unei tranzacţii, în condiţii de concurenţă normală, între părţi bine

informate şi care îşi dau acordul, din care sunt deduse costurile aferente vânzării23. Pierderea din

depreciere reprezintă diferenţa dintre valoare contabilă şi valoarea recuperabilă a unui activ.

Întrucât deprecierile reversibile sunt probabile, deci nu sunt certe, efectul lor este preluat şi

reglat în calculele de gestiune prin sistemul provizioanelor.

1.3. Reguli fiscale privind imobilizările corporale

Interferenţele fiscale în contabilitate sunt extrem de clare astfel încât pot oferi motivele unei

relaţii directe şi necesare între contabilitatea şi fiscalitatea întreprinderii. Exemple în acest sens

sunt numeroase: evaluarea elementelor din situaţiile financiare, reevaluarea şi amortizarea

imobilizarilor corporale, tratamentul contabil şi fiscal privind: deprecierea activelor,

provizioanele, impozitul pe profit, taxa pe valoarea adaugată.

Norma contabilă reuneşte regulile de definire şi recunoaştere a imobilizărilor corporale,

implicit o reclasificare a imobilizărilor corporale. Standardele Internaţionale de Contabilitate nu

au un plan de conturi general. IAS 16 redă toate aspectele esenţiale privind regulile de evaluare,

cheltuielile ulterioare intrării iniţiale a activelor imobilizate, evaluarea la bilanţ şi lasă

întreprinderii posibilitatea de alegere a tratamentului contabil, pe care întreprinderea îl va

aplica24.

Fiscalitatea, în schimb îşi are propriile reguli mai mult sau mai puţin opozabile întreprinderii.

Costurile care antrenează reduceri de impozite întotdeauna vor fi în atenţia fiscalităţii.

Un punct în care se regăsesc diferenţe între normele contabile şi cele fiscale, îl reprezintă

amortizarea imobilizărilor. După 1.01.2004, însă, distincţia dintre amortizarea contabilă şi

amortizarea fiscală devine mai clară, în sensul că, în codul fiscal se stabilesc reguli precise şi

detaliate de amortizare fiscală şi se precizează că Legea nr. 15/1994 nu se mai aplică din punct

23 Bogdan., V., Popa, D., Recunoaşterea şi evaluarea deprecierii activelor - influenţe asupra situaţiilor financiare, în revista Economie teoretică şi aplicată, p. 58;24 Morariu, A., Radu, G., Păunescu, M., Contabilitate şi fiscalitate în dezvoltarea firmei, Ed. ExPonto, Constanţa, 2005, p. 251;

15

de vedere fiscal. Potrivit Codului Fiscal, amortizarea fiscală se realizează fără să se ţină seama de

amortizarea contabilă, nefăcându-se o delimitare clară între cele doua proceduri25.

Amortizarea contabilă a imobilizărilor corporale se stabileşte prin aplicarea cotelor de

amortizare asupra valorii de intrare a imobilizărilor corporale. Amortizarea imobilizărilor

corporale se calculează pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii în funcţiune a acestora

şi pînă la recuperarea integrală a valorii lor de intrare, conform duratelor de utilizare economică

şi condiţiilor de utilizare a acestora.

Conform normelor contabile, deprecierea se trece în costuri de fiecare întreprindere în parte.

Separarea celor două proceduri ar putea avea consecinţe, precum economie de impozit sau

disjuncţia întreprinderii de regimul fiscal. Din punct de vedere fiscal, deducerile de amortizare se

determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă.

Referitor la durată, în OMFP nr. 1752/2005 se arată că amortizarea imobilizărilor corporale se

calculează pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii în funcţiune a acestora şi până la

recuperarea integrală a valorii de intrare, potrivit duratelor de utilizare economică şi a condiţiilor

de utilizare a acestora. Din punct de vedere fiscal, însă, se aplică art. 8 din Legea nr. 15/1994,

prin care duratele normale de funcţionare precum şi clasificaţia mijloacelor fixe se aprobă prin

hotărâre de Guvern.

Contribuabilii care investesc în mijloace fixe destinate prevenirii accidentelor de muncă şi

bolilor profesionale, precum şi înfiinţării şi funcţionării cabinetelor medicale, pot deduce integral

valoarea acestora la calculul profitului impozabil la data punerii în funcţiune sau pot recupera

aceste cheltuieli prin deduceri de amortizare, potrivit prevederilor prezentului articol.

În privinţa reevaluării imobilizărilor corporale, Codul Fiscal defineşte valoarea fiscală drept

costul de achiziţie, de producţie sau valoarea de piaţă a mijloacelor fixe dobândite cu titlu gratuit

ori constituite ca aport, la data intrării în patrimoniul contribuabilului, utilizată pentru calculul

amortizării fiscale, după caz (cost de intrare). În valoarea fiscală se includ şi reevaluările

contabile efectuate potrivit legii.

Potrivit normelor contabile, reevaluarea imobilizărilor corporale se face la valoarea justă de la

data bilanţului. În cazul în care se efectuează reevaluări ale mijloacelor fixe amortizabile care

determină o descreştere a valorii acestora sub costul de intrare, valoarea fiscală rămasă

neamortizată se recalculează până la nivelul celei stabilite pe baza costului de intrare.

Pentru imobilizările corporale care sunt folosite în loturi, seturi sau care formează un singur

corp, lot sau set, la determinarea amortizării se are în vedere valoarea întregului corp, lot sau set.

Pentru componentele care intră în structura unui activ corporal, a căror durată normală de

utilizare diferă de cea a activului rezultat, amortizarea se determină pentru fiecare componentă în

parte.

25 Istrate, C., Contabilitatea operaţiunilor fiscale ale întreprinderii – suport de curs, Cap III Posibilităţi de utilizare a informaţiilor contabilităţii în gestiunea fiscală a întreprinderii , 2008;

16

O situaţie particulară prezintă imobilizările corporale complexe, care au în componenţa lor

bunuri care sunt recunoscute iniţial tot ca imobilizări corporale dar cu o durată de viaţă utilă

diferită, de regulă, mai mică decât a activului complex. De exemplu, un furnal poate necesita

recăptuşirea după un număr de ore de utilizare specificat, sau interiorul unui avion, cum ar fi

scaunele şi galeriile, poate necesita înlocuirea de mai multe ori în timpul vieţii avionului.

Identificarea elementelor ce răspund definiţiei de imobilizărilor corporale este uneori delicată, cu

predilecţie atunci când este vorba despre active complexe.

Conform IASC în legătură cu principiul recunoaşterii, o entitate recunoaşte în valoarea

contabilă a unui element de imobilizări corporale costul părţii înlocuite într-un astfel de element,

când acel cost apare, dacă sunt întrunite criteriile de recunoaştere.

Într-un ansamblu imobiliar, clădirile şi terenurile trebuie să fie evaluate şi contabilizate

separat, deoarece durata de utilizare a terenurilor este nelimitată şi, ca atare, numai clădirile

trebuie să fie amortizate.

Piesele de schimb destinate reparării echipamentelor aflate în stare de utilizare reprezintă o

problemă a dificultăţilor de clasificare. Deşi sunt considerate adesea furnituri în stoc, piesele de

schimb constituie imobilizări în situaţia în care durata prevăzută de amortizare a acestora

depăşeşte un an. Aceeaşi identificare este conferită şi pieselor care nu pot fi utilizate decât pentru

un echipament special şi care, în această calitate, trebuie să fie amortizate în acelaşi ritm ca şi

echipamentul.

Potrivit regulii fiscale, în cazul leasingului financiar utilizatorul este tratat din punct de vedere

fiscal ca proprietar, în timp ce în cazul leasingului operaţional, locatorul are această calitate.

Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de către utilizator, în

cazul leasingului financiar, şi de către locator, în cazul leasingului operaţional, cheltuielile fiind

deductibile. În cazul leasingului financiar utilizatorul deduce dobânda, iar în cazul leasingului

operaţional locatarul deduce chiria (rata de leasing)26. Amortizarea mijloacelor fixe care fac

obiectul unui contract de leasing operaţional se calculează de finanţator, cu posibilitatea

amortizării întregii valori a mijlocului fix minus valoarea reziduală prevazută în contract, pe

parcursul duratei contractului, dar nu mai puţin de 3 ani27.

Pentru mijloacele fixe amortizabile, deducerile de amortizare se determină fără a lua în calcul

amortizarea contabilă şi orice evaluare a acestora. Câştigurile sau pierderile rezultate din

vânzarea ori din scoaterea din funcţiune a acestor mijloace fixe se calculează pe baza valorii

fiscale a acestora, care reprezintă valoarea fiscală de intrare a mijloacelor fixe, diminuată cu

amortizarea fiscală.

26 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (publicată în M.Of. nr. 1281/30.12.2004), cu modificările şi completările ulterioare (până la 1 aprilie 2009), Titlul II „Impozitul pe profit”, art. 25, alin. 1, 2;27 Legea nr. 15 din 24 martie 1994, republicată, privind Amortizarea capitalului imobilizat în active corporale si necorporale, Cap 2 ”Calcularea amortizarii”, art. 11;

17

În cazul unei imobilizări corporale cu o valoare de intrare mai mică decât limita stabilită prin

hotărâre a Guvernului, contribuabilul poate opta pentru deducerea cheltuielilor aferente

imobilizării sau pentru recuperarea acestor cheltuieli prin deduceri de amortizare, potrivit

prevederilor prezentului articol.

1.4. Elemente privind finanţarea imobilizărilor corporale

Procurarea de imobilizări de către o întreprindere se poate face prin mai multe modalităţi:

cumpărare, aport la capitalul social, închiriere (cum ar fi leasing-ul), precum şi finanţarea prin

subvenţii.

a) Finanţarea prin leasing

Leasing-ul reprezintă o modalitate de finanţare a imobilizărilor în care închirierea bunului

poate fi însoţită de opţiunea de cumpărare a acestuia la o anumită dată şi la un preţ stabilite în

contract.

Procesul de clasificare a tranzacţiilor de leasing are în vedere principiul “prevalenţei

economicului asupra juridicului”, în sensul că acesta trebuie să aibă la bază măsura în care

riscurile şi beneficiile aferente drepturilor de proprietate asupra unui bun ce face obiectul unui

contract de leasing aparţinând locatorului sau locatarului.28

În funcţie de acest criteriu leasing-ul poate fi:

Leasing-ul financiar reprezintă operaţiunea de leasing, care transferă în mare măsură,

toate riscurile şi beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra bunului. Titlul de proprietate

poate fi transferat, în cele din urmă, sau nu.

Leasing-ul operaţional reprezintă operaţiunea de leasing ce nu intră în categoria leasing-

ului financiar.

Din punct de vedere juridic, leasing-ul financiar este operaţiunea prin care o persoană numită

locator sau proprietar (care este creditorul) se angajează la indicaţia unei alte persoane numită

locatar (beneficiar sau utilizator) să cumpere de la un terţ denumit vânzător şi să confere

utilizatorului folosirea şi posesia unui bun mobil sau imobil în scopul expoatării sale comerciale

sau pentru consum final. Dacă utilizatorul îşi exprimă intenţia de a cumpăra bunul la finalul

contractului de leasing, la stabilirea preţului de vânzare societatea de leasing trebuie să aibă în

vedere vărsămintele anterioare cu titlul de redevenţă, precum şi valoarea reziduală a bunului,

dacă în contract s-a prevăzut un termen de utilizare ce corespunde amortizării integrale.

Exercitarea dreptului de opţiune privind achiziţia bunului care face obiectul contractului de

leasing se poate efectua şi până la expirarea contractului de leasing, dacă utilizatorul solicită o

ofertă fermă şi irevocabilă de cumpărare.

28 Dumitrean, E., Contabilitate financiară II, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2001, p. 80

18

Privit din punct de vedere financiar, leasing-ul reprezintă o alternativă la împrumutul pe

termen lung şi mediu oferind unele avantaje financiare. Astfel, leasing-ul financiar ce are ca

obiect imobilizări corporale sub formă de terenuri şi mijloace fixe permite utilizarea acestor

bunuri fără asumarea de către utilizator a formalităţilor şi riscurilor legate de procedura de

cumpărare şi revânzare, cum ar fi de exemplu, neexistenţa riscului legat de incertitudinea privind

preţul de revânzare. Din punct de vedere contabil, leasingul financiar este operaţiunea de leasing

care transferă cea mai mare parte din riscurile şi avantajele aferente dreptului de proprietate

asupra activului.

Codului fiscal precizează că se încadrează la financiar orice contract de leasing care

îndeplineşte cel puţin una din următoarele condiţii:

a) riscurile şi beneficiile dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului

sunt transferate utilizatorului la momentul la care contractul de leasing produce efecte;

b) contractul de leasing prevede expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului ce

c) face obiectul leasingului către utilizator la momentul expirării contractului;

d) utilizatorul are opţiunea de a cumpăra bunul la momentul expirării contractului, iar valoarea

reziduală exprimată în procente este mai mică sau egală cu diferenţa dintre durata normală de

funcţionare maximă şi durata contractului de leasing, raportată la durata normală de

funcţionare maximă, exprimată în procente;

e) perioada de leasing depăşeşte 80% din durata normală de funcţionare maximă a bunului care

face obiectul leasingului; în înţelesul acestei definiţii, perioada de leasing include orice

perioadă pentru care contractul de leasing poate fi prelungit;

f) valoarea totală a ratelor de leasing, mai puţin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egală

cu valoarea de intrare a bunului;

Atît după regula fiscală, cît şi după cea contabilă, contract de leasing operaţional este orice

contract de leasing încheiat între locator şi locatar, care nu îndeplineşte nici una din condiţiile

specifice contractului de leasing financiar29.

Rata de leasing cuprinde o cotă parte din valoarea împrumutului în natură (valoarea bunului)

la care se adaugă dobânda de leasing (poate fi o rată implicită sau o rată medie bancară).

O tranzactie de vânzare a unui activ pe termen lung si de închiriere a aceluiasi activ în regim de

leasing (leaseback) se contabilizează în functie de clauzele contractului de leasing, astfel30:

b) dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiasi activ are ca rezultat un

leasing financiar, tranzacţia reprezintă un mijloc prin care locatorul acordă o finanţare

locatarului, activul având rol de garanţie. Entitatea beneficiară a finanţării (locatarul) nu va

recunoaşte în contabilitate operaţiunea de vânzare a activului, nefiind îndeplinite condiţiile

29 Istrate, C., Contabilitatea operaţiunilor fiscale ale întreprinderii – suport de curs, Cap III Posibilităţi de utilizare a informaţiilor contabilităţii în gestiunea fiscală a întreprinderii, 2008;30 OMFP nr. 1.752/17.11.2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat în M. Of., Partea I nr. 1080/30.11.2005. Cap II, Secţiunea 7 ”Reguli de evaluare” - 7.2.3. Imobilizări corporale, alin 4;

19

de recunoaştere a veniturilor. Activul rămâne înregistrat în continuare la valoarea existentă

anterior operaţiunii de leasing, cu regimul de amortizare aferent.

c) dacă tranzacţia de vânzare şi închiriere a aceluiasi activ are ca rezultat un

leasing operaţional, entitatea vânzătoare contabilizează o tranzacţie de vânzare, cu

înregistrarea scoaterii din evidenţă a activului şi a sumelor încasate sau de încasat.

d) Finanţarea prin subvenţii

Primirea de subvenţii pentru investiţii reprezintă pentru întreprindere un câştig. Dobândirea

acestor bunuri presupune, după punerea lor în funcţiune, consemnarea unei amortizări (în măsura

în care bunul respective este amortizabil)31.

Imobilizările dobândite de întreprindere şi pentru care aceasta a beneficiat de o subvenţie

trebuie supuse tratamentelor contabile obişnuite, reţinute pentru celelalte imobilizări. Astfel, în

situaţia în care se îndeplinesc condiţiile aferente efectuării reevaluaării, atunci bunul finanţat prin

subvenţie va fi şi el reevaluat.

Cheltuiala înregistrată de întreprindere prin calculul amortizării bunului finanţat prin subvenţii

nu corespunde unui efort real al întreprinderii, deci nu ar trebui să influenţeze rezultatul

exerciţiului în care se constată. Concluzia este că devine necesară anularea efectului amortizării

bunului finanţat prin subvenţie asupra rezultatului exerciţiului în care se înregistrează această

cheltuială. Această anulare se realizează prin înregistrarea într-un cont de venituri a unei părţi din

subvenţia primită şi consemnată anterior la resurse proprii, proporţională cu amortizarea trecută

pe cheltuieli32.

Capitolul 2

31 Istrate, C., Evaluarea la închidere e imobilizărilor finanţate din subvenţii, Analele ştiinţifice ale Universităţii “Alexandru Ioan Cuza” Iaşi - Tomul LII/LIII Ştiinţe Economice 2005/2006;32 Istrate, C., Contabilitatea operaţiunilor fiscale ale întreprinderii – suport de curs, Cap III Posibilităţi de utilizare a informaţiilor contabilităţii în gestiunea fiscală a întreprinderii, 2008;

20

Descrierea întreprinderii S.C. Contis S.A. Iaşi

2.1. Scurt istoric şi descrierea activităţii

S.C. Contis S.A. are ca obiect de activitate producţia de containere metalice (Cod CAEN 2811

- Fabricarea de construcţii metalice si părţi componente ale structurilor metalice). S.C. Contis

S.A. este capabilă să construiască aproape orice tip de container la oricare din dimensiunile

uzuale.

Compania este specializată în principal în producerea de containere off-shore, de birou şi de

stocare. Până acum cea mai mare parte a produselor a fost destinată pieţii Europene, dar S.C.

Contis S.A. şi-a mărit profilul de activitate, fiind pregatită la ora actuală să livreze containere în

orice locaţie din lume. Direcţiile principale de acţiune în această perspectivă sunt reprezentate de

dezvoltarea activităţilor derulante în prezent şi în expansiune pe piaţă, prin exploatarea unor nişe

complementare.

Contis S.A. este prima fabrică de containere din Romania, înfiintata în anul 1972. Din anul

1974 producţia de containere şi boxpalete a fost cea mai importantă activitate. Peste 90% din

flota de containere a Căilor Ferate Române a fost produsă de către fabrica Contis. În prezent

Contis S.A. poduce o gamă largă de containere pentru birou, industrie, şantiere, depozite şi staţii

de benzină.

Numărul de înregistrare a S.C. Contis S.A. în Registrul Comerţului este: J/22/268/1991, iar

Codul fiscal (CUI) este R 1962232. Societatea îşi are sediul în Iaşi, Str. Tabacului, Nr.30, Iaşi

700440, având un număr de aproximativ 20 angajaţi.

2.2. Organizarea compartimentului financiar – contabil

Structura organizatorică a S.C. Contis S.A Iaşi este o structură ierarhic-funcţională, structura

utilizată cu bune rezultate în firmele mici şi mijlocii cu o singură afacere, în care activităţile

cheie sunt bine definite prin scopuri şi arie de specializare.

Structura organizatorică a S.C. Contis S.A. Iaşi are 3 nivele şi poate fi descompusă astfel:

Pe primul nivel se situează Adunarea generală a Acţionarilor şi Consiliul de

Administraţie;

1. AGA (Adunarea Generală a Acţionarilor) este organul de conducere a societăţii care

decide asupra activităţii acesteia şi asigură politica economică şi comercială.

Principalele sarcini pe linie financiar-contabilă constau în aprobarea şi modificarea

bilanţului şi contului de profit şi pieredere şi aprobarea repartizării profitului;

2. Consiliul de Administraţie este compus din 5 persoane şi anume directorul, contabilul

şef, 2 membri aleşi de A.G.A., un reprezentant al salariaţilor

21

Pe nivelul doi de conducere se situează Comitetul de direcţie format din directorul

general, directorul economic, directotul tehnic şi directorul de producţie.

Pe nivelul trei de conducere se află compartimentele funcţionale cu specific economic,

tehnic şi administrativ.

Societatea este condusă de Directorul General care are obligaţia de a asigura toate resursele

tehnice, materiale, umane, financiare şi informaţionale pentru realizarea produselor şi serviciilor

din sfera de activitate a societăţii, în condiţii de asigurare a calităţii. Directorul General are în

subordine pe: Directorul Adjunct, Directorul de Vânzări, Directorul economic, Directorul tehnic

şi Directorul de producţie.

Spaţiul de producţie foarte bine amenajat precum şi folosirea de echipamente tehnice şi

auxiliare de ultimă generaţie fac ca produsele sale să fie conform condiţiilor impuse de legislaţie,

precum şi standardelor internaţionale.

Directorul Vânzări stabileşte prin proceduri şi indicaţii metodologice documentele şi

însemnele care reprezintă imaginea firmei, precum şi rapoarte zilnice de vânzări şi a oricăror

altor rapoarte solicitate.

Contabilul şef stabileşte prin proceduri şi indicatii metodologice cum trebuie executate

operaţiunile legate de politica economico-financiară a firmei, asigură şi urmăreşte realizarea lor

la nivel de firmă.

In cadrul S.C. Contis S.A se regăsesc cele 5 funcţii ale întreprinderii, şi anume: cercetare-

dezvoltare, comercială, de personal, financiar-contabilă şi de producţie.

Compartimentul financiar-contabil este instrumentul care asigură societăţii comerciale

cunoaşterea şi controlul patrimoniului şi a rezultatelor economice obţinute. Principala atribuţie a

acestui compartiment este organizarea contabilităţii urmărind:

- înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu

privire la situaţia patrimonială şi rezultatele obţinute - pentru necesităţile societăţii comerciale şi

în relaţiile acesteia cu acţionarii, clienţii, furnizorii, băncile, organele fiscale şi alte persoane

fizice şi juridice;

controlul operaţiunilor patrimoniale efectuate şi al procedeelor de prelucrare utilizate ;

întocmirea bilanţurilor financiare;

înregistrarea în contabilitate a deţinerii de valori materiale şi băneşti sub orice formă şi cu

orice titlu, a oricăror drepturi şi obligaţii patrimoniale, precum şi efectuarea de operaţiuni

patrimoniale;

efectuarea inventarierii periodice a patrimoniului;

întocmirea în fiecare lună a balanţei de verificare pentru conturile sintetice şi cele analitice,

urmărind în permanenţă asigurarea concordanţei dintre acestea.

Compartimentului financiar-contabil îi revin responsabilităţi în ceea ce priveşte:

1. Evidenţa şi urmărirea tranzacţiilor cu furnizorii: răspunde de executarea strictă a disciplinei

contractuale în ceea ce priveşte: cantitatea contractată, calitatea, termenele de livrare, preţul;

22

întocmeşte calculul penalizărilor - în cazul nerespectării clauzelor asumate prin contracte;

urmărirea încasării creanţelor; decontarea prin virament şi numerar; întocmeşte documentele

pentru efectuarea plăţilor de aprovizionare pentru nevoile producţiei şi altor activităţi,

dispoziţii de plată, obligaţii faţă de buget şi alte instituţii;

2. Verifică documentele întocmite pentru livrarea produselor fabricate şi serviciilor prestate,

stabileşte volumul impozitelor;

3. Efectuează controlul operaţiunilor de casă, inventarierea soldului faptic şi concordanţa

acestuia cu cel scriptic;

4. Întocmeşte ordine de deplasări în interesul serviciului, stabileşte valoarea avansurilor în

numerar.

Compartimentul financiar-contabil primeşte date de la aproape toate compartimentele firmei:

de la compartimentul salarizare primeşte note contabile privind salariile cuvenite angajaţilor,

contribuţiile salariaţilor şi unităţii din fondul de salarii şi alte drepturi salariale cuvenite

personalului; de la componenta trezorerie primeşte registrul de casă şi toate documentele

justificative prin care s-a întocmit acesta; de la compartimentul logistică primeşte notele

contabile privind materialele, fişele de magazie, precum şi bonurile de consum privind materiile

prime şi materialele. Transmite planul de conturi pentru componenta salarizare şi pentru

componenta logistică.

Principalele obiective în domeniul financiar-contabil sunt:

creşterea rentabilităţii, beneficiului şi a celorlalţi indicatori financiari-contabili;

utilizarea în mod eficient a resurselor întreprinderii;

încadrarea în volumul total al mijloacelor circulante stabilite;

efectuarea la termen şi în cuantumul stabilit a vărsămintelor cuvenite bugetului de stat;

cunoaşterea operativă a evoluţiei productive şi economice a societăţii, luarea deciziilor,

eliminarea lucrărilor manuale cu consum ridicat de muncă.

2.3. Organizarea contabilităţii imobilizărilor corporale la întreprindere

Întreprinderea Contis SA are nomenclatorul şi circuitul documentelor primare conceput astfel

încât să permită consemnarea completă şi la timp a tuturor operaţiunilor privind mişcarea

mijloacelor fixe.

În funcţie de operaţiile care intervin în evidenţierea existenţei, mişcării şi deprecierii

mijloacelor fixe, de căile de intrare şi ieşire din patrimoniu, se întocmesc documente specifice,

care se pot grupa pe trei categorii, cum ar fi:

documente privind intrarea în patrimoniu a mijloacelor fixe;

documente ce consemnează deprecierea lor;

documente privind ieşirea din gestiune.

23

Intrarea mijloacelor fixe în gestiunea întreprinderii poate avea loc prin achiziţii cu titlu

oneros, aport în natură de la asociaţi la constituirea capitalului social, din producţie proprie,

donaţii sau plusuri la inventar, iar în folosinţă temporară prin concesiune, locaţie de gestiune sau

închiriere.

Indiferent de modul de intrare în gestiune, pe baza documentelor justificative ce evidenţiază

căile de intrare a mijloacelor fixe, se face recepţia mijlocului fix, consemnarea în Procesul

verbal de recepţie, care cuprinde date privind:

denumirea mijlocului fix;

categoria în care se încadrează;

valoarea de intrare;

durata de funcţionare în ani etc.

În cadrul Contis S.A., Procesul verbal de recepţie se întocmeşte în trei exemplare, fiind

repartizate şi înregistrate astfel:

un exemplar la departamentul financiar – contabil;

un exemplar la departamentul tehnic;

un exemplar la biroul de gestiune a mijloacelor fixe.

Procesul verbal de recepţie se emite, pe baza documentelor justificative, care diferă în funcţie

de căile de intrare în gestiune, şi anume:

intrarea prin cumpărare cu titlu oneros este consemnată în factura întocmită de furnizor,

avizul de însoţire al mărfii şi contractul de vânzare-cumpărare. La Contis S.A., factura de la

furnizor este preluată de departamentul tehnic (care efectuează recepţia mijlocului fix), după

care este înregistrată la departamentul financiar – contabil;

aportul în natură de la asociaţi şi acţionari la constituirea capitalului social este reliefat în

Contractul de societate şi documentele de expertiză tehnică ce evidenţiază caracteristicile

mijloacelor fixe, valoarea estimată, gradul de uzură etc.

valoarea şi caracteristicile mijloacelor fixe din producţie proprie sunt reflectate în proiectele

şi devizele lucrărilor, fişa de cont analitic pentru costuri efective etc.

Intrarea mijloacelor fixe prin concesionare, locaţie de gestiune, închiriere se oglindeşte în

Procesul verbal de predare-primire, ce are la bază contractul de concesiune, locaţie de gestiune

sau închiriere, în care se evidenţiază părţile contractante, obiectul contractului, termenul,

obligaţiile reciproce ale părţilor, alte clauze.

Mişcarea mijloacelor fixe de la o secţie la alta, de la un serviciu la altul, în cadrul aceleaşi

unităţi, se consemnează în Bonul de mişcare a mijloacelor fixe. Acesta serveşte la justificarea

predării-primirii mijlocului fix între două locuri de păstrare, însoţindu-l în timpul transportului şi

la înregistrarea lui în evidenţa operativă şi în contabilitatea analitică; în cazul firmei noastre se

înregistrează le Departamentul Financiar – Contabil şi la Biroul de gestiune a mijloacelor fixe.

Mijloacele fixe pot ieşi definitiv din gestiune prin casare, vânzare, donaţie, iar temporar prin

concesiune, locaţie de gestiune sau închiriere.

24

Casarea, adică scoaterea definitivă din gestiune a mijloacelor fixe prin demontare, dărâmare,

este consemnată în următoarele documente:

Specificaţia privind mijloacele fixe propuse pentru scoaterea din funcţiune (casare) întocmită

de secţiile, laboratoarele sau serviciile care propun casarea, prin care aceasta se motivează. În

cadrul gestiunii Contis, în acest scop se întocmeşte de către Departamentul Tehnic o Notă de

constatare care se înregistrează de către Departamantul Financiar – Contabil;

Procesul verbal de scoatere din funcţiune a mijloacelor fixe, de declasare a unor bunuri

materiale elaborat de către comisia de casare, reprezintă documentul prin care se constată

îndeplinirea condiţiilor de casare, de aprobare şi executare a ei, de consemnare a materialelor

rezultate din casare şi ca document de înregistrare în evidenţa operativă şi în contabilitate. La

Contis S.A., o comisie de avizare întocmeşte procesul verbal de casare (scoatere din

funcţiune) în trei exemplare din care câte unul merge pentru înregistrare la Departamentul

Financiar – Contabil, respectiv la Departamentul Tehnic, iar al treilea exemplar rămâne la

gestionarul care a avut mijlocul fix casat în gestiune, pentru a-l scade din Fişa mijlocului fix.

Pentru a stabili existenţa efectivă a mijloacelor fixe pe locuri de folosinţă (secţii, ateliere,

servicii) şi pe responsabili, folosirea judicioasă şi integritatea acestora, se utilizează Lista de

inventariere şi de evidenţă a mijloacelor fixe. Ea serveşte şi la inventarierea mijloacelor fixe

şi a consemnării rezultatelor ei, fără a fi necesară întocmirea altor documente.

Formularul se completează, la începutul anului, de către Compartimentul Financiar –

Contabil pe categorii de mijloace fixe, pe baza datelor din contabilitatea analitică a mijloacelor

fixe şi se predă responsabililor pe locuri de folosinţă. Aceştia vor opera în listă, în cursul anului,

toate mişcările intervenite (intrări, ieşiri), pe baza documentelor primare: bon de mişcare, proces

verbal de recepţie, de casare etc. La finele anului, formularul este predat comisiei de

inventariere, care va înscrie datele privind inventarierea şi rezultatele ei. După inventariere,

formularul se reţine la contabilitate, pe baza lui întocmindu-se un nou formular pentru anul

următor.

Evidenţa operativă a imobilizărilor corporale intrate şi ieşite din unitatea patrimonială, în

funcţie de categoria din care fac parte şi locul unde se afla, se ţine cu ajutorul registrului

numerelor de inventar. Fiecarui mijloc fix i se acordă un număr de inventar, în ordine

cronologică, pe baza documentelor primite. Este întocmit de Departamentul Financiar –

Contabil, pe grupe de mijloace fixe, prin înregistrarea cronologică a mijloacelor fixe intrate în

unitate.

25

Capitolul 3

Contabilizarea operaţiilor privind imobilizările corporale

3.1. Intrări de imobilizări corporale

Imobilizările corporale pot intra în întreprindere prin aport în natură la capitalul social,

achiziţionate de la furnizori, construite în antrepriză sau în regie proprie, transfer de produse

finite obţinute din producţia proprie, schimburi de active, obţinerea cu titlu gratuit, plus de

inventar.

Conturile care reflectă existenţa, mişcarea şi amortizarea imobilizărilor corporale sunt

cuprinse în grupele: 21 ”Imobilizări corporale”, 28 ”Amortizări privind imobilizările” şi 23

”Imobilizări în curs de execuţie şi avansuri pentru imobilizări”.

3.1.1. Achiziţii de imobilizări corporale cu titlu oneros

Exemplu nr. 1: Societatea comercială Contis cumpără de la furnizorul BestGroup SA, pe data de

13.08.2008, cu factura nr. 1123, o presă mecanică la un preţ de achiziţie de 8.358,8 LEI, TVA

19%.

Registru Jurnal nr. 1Nr. crt.

Data inreg.

Felul doc. ExplicaţiiSimbol conturi Suma

Debit Credit Debit Credit

1. 13.08.2008Factură nr.

1123/13.08.2008Se înregistrează achiziţia

unei prese mecanice

%21314426

4048.358,8

1.588,17

9.946,97

Exemplu nr. 2: Pe data de 23.08.2008, Contis SA cumpără un instalaţie de vopsire (echipament)

conform facturii nr. 1236, în următoarele condiţii: preţul de achiziţie de 12.567,8 LEI, cheltuieli

de transport înscrise în factură de 123 LEI, TVA 19%. Punerea în funcţiune a echipamentului

necesită lucrări de montaj efectuate pe data de 29.08.2008 de firma specializată MondoConstruct

SRL. Factura nr. 4536 privind lucrările de montaj prezintă următoarele date: costul lucrărilor este

de 4.564 LEI, TVA 19%. Pe data de 30.08.2008 se face recepţia finală a instalaţiei.


Data inreg.

Felul doc. ExplicaţiiSimbol conturi SumaDebit Credit Debit Credit

1. 23.08.2008Factură nr.

1236/23.08.2008

Se înregistrează achiziţia unei instalaţii

de vopsit

%231

4426

40412.567,8 2387,88

14.955,68

2. 29.08.2008Factură nr.

4536/29.08.2008

Se înregistrează cheltuielile de montaj

efectuate de firma MondoConstruct SRL

%231

4426

4044.564

867,16

5.431,16

3. 30.08.2008PV de punere în

funcţiune nr.1245/30.08Punerea în funcţiune a

a utilajului2131 231 5.431,16 5.431,16

26

3.1.2. Obţinerea de imobilizări cu resurse proprii (din producţia proprie)

A. Construcţia în regie proprie

Exemplu: Contis SA realizează în luna iulie, anul 2008, o construcţie specială în regie proprie.

Executarea construcţiei generează următoarele cheltuieli: materii prime (ciment, cărămidă,

beton, etc.) 64.300 lei, salarii 21.345 lei, din care aferente muncitorilor direct productivi 11.253

lei şi personalului administrativ 10.092 lei, amortizări 39.870 lei, din care aferente imobilizărilor

direct productive 25.556 lei şi imobilizărilor utilizate în sectorul administrativ 14.314 lei. La

sfârşitul lunii august 2008, lucrarea a fost terminată şi construcţia specială a fost dată în folosinţa

la un cost total de 125.515 lei.

a) Evaluarea costului de producţie în luna iunie:

Costul de producţie = chetuieli directe + chetuieli indirecte repartizate raţional în funcţie de

capacitatea normală de producţie = 64.300 + 11.253 + 25.556 = 101.109 lei

Cheltuielile generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere nu se includ în costul de

producţie.

b) Înregistrarea operaţiilor ocazionate de obţinerea construcţiei în regie proprie

pentru luna iulie 2007:


Data inreg.


1. 04.07.2008NC nr.

1256/04.07.2008Se înregistrează consumul

de materii prime601 301 64.300 64.300

2. 15.07.2008NC nr.

5674/15.07.2008Se înregistrează cheltuieli cu salariile personalului

641 421 21.345 21.345

3. 20.07.2008NC nr.

3345/20.07.2008

Se înregistrează cheltuieli de exploatare privind

amortizarea imobilizărilor6811 281 39.870 39.870

4. 31.07.2008NC nr.

556/31.07.2008

Înregistrarea la sfarşitul lunii a construcţiei realizate

în regie proprie, dar neterminată, la valoarea

costului de producţie calculat pentru luna iulie

231 722 101.109 101.109

5. 02.08.2008NC nr.

6786/02.08.2008

Înregistrarea punerii în funcţiune a construcţiei

realizate în regie proprie în anul 2008, la valoarea

totală de 125.515 lei, din care 101.109 lei a fost recunoscută în calculul

imobilizării în luna iulie. Pentru luna august se

consideră că au mai fost realizate diverse cheltuieli

în sumă de 24.406 lei.

212 %722231

125.515 24.406

101.109

27

B. Transferul de produse finite la imobilizări corporale

Exemplu: Societatea comercială Contis obţine în luna noiembrie 2008 produse finite (containere birou) în valoare de 34.506 lei, din care preia ca

imobilizări pe baza procesului verbal de recepţie nr. 55, 7.890 lei.


Data inreg.



1. 20.11.2008NC nr.

556/20.11.2008Se înregistrează obţinerea de

produse finite345 711 34.506 34.506

2. 20.11.2008NC nr.

557/20.11.2008

Se înregistrează scăderea din gestiune a produselor finite

repartizate ca active corporale

711 345 7.890 7.890

3. 30.11.2008PV nr.

55/30.11.2008

Se înregistrează preluarea ca active corporale a produselor finite din producţia proprie

213 722 7.890 7.890

3.1.3. Intrări de imobilizări corporale prin aport la capitalul social

Exemplu: Se aduce ca aport la capitalul social de către un asociat, pe data de 02.09.2008, o suprafaţă de

teren, evaluată la 334.080 lei, un automobil, marca Logan, în valoarea de 39.978 lei şi o construcţie în

valoare de 256.889 lei. Societatea face o emisiune de 10.000 acţiuni, valoarea nominală 7,8 lei/acţiune.

Registru Jurnal nr. 5

Nr. crt.

Data inreg.

Felul doc. ExplicaţiiSimbol conturi

Suma


1. 02.09.2008NC nr.

112/02.09.2008Se înregistrează emisiunea

acţiunilor456 1011 780.000 780.000

2. 02.09.2008NC nr.

113/02.09.2008Se înregistrează aducerea ca

aport

%21112133212

456334.08039.978

256.889

630.947

3. 02.09.2008NC nr.

113/02.09.2008

Se înregistrează transferul capitalului social din nevărsat

în vărsat, concomitent cu primirea aportului

1011 1012 630.947 630.947

3.1.4. Intrări de imobilizări corporale cu titlu gratuit

Exemplu: Societatea a primit cu titlu gratuit un mobilier de birou, pe data de 05.12.2008, având valoarea justă de 4.478 lei.


Data inreg.


1. 05.12.2008PV recepţie nr. 789/05.12.2008

Se înregistrează primirea cu tiltu gratuit a mobilierului de birou

214 133 4.478 4.478

3.1.5. Intrarea de imobilizări corporale prin plusuri constatate la inventariere

28

Exemplu: La inventarierea mijloacelor fixe, se constată plus un aparat de măsură şi control,

evaluat la valoare justă de 3.768 lei.


Data inreg.



1. 31.12.2008NC nr.

766/31.12.2008

Se înregistrează plus la inventar un aparat de măsură

şi control 2132 134 3.768 3.768

3.1.6. Intrarea imobilizărlor corporale prin schimburi de active imobilizate

A. Schimbul de active de aceeaşi natură şi valoare nu se înregistrează în contabilitate;

B. Schimbul de active de aceeaşi natură cu valori diferite

Exemplu: Societatea Contis deţine un autoturism Audi cu valorea de intrare de 45.670 lei, amortizarea

cumulată 21.888, valoarea justă 39.889 lei, acesta fiind schimbat cu un autoturism Volkswagen Golf,

cu valoarea de 50.969,16 lei, pe data de 23.10.1008.


Data inreg.



1. 23.10.2008NC nr.

766/23.10.2008

Se înregistrează anularea amortizării

activului cedat2813 2133.Audi 21.888 21.888

2. 23.10.2008NC nr.

767/23.10.2008Se înregistrează diferenţa netă

2133. Volkswagen

%75835121

27.187,169.998

17189.16

*(Diferenţa netă: valoarea justă pentru autoturismul Volkswagen Golf = 50.969,16 lei;Valoarea netă contabilă pentru autoturismul Audi = 45.670 - 21.888 = 23.782 lei;Diferenţa: 50.969,16 – 23.782 = 27.187,16 lei )

C. Schimbul de active de aceeaşi valoare, dar de naturi diferite

Exemplu: Societatea comercială Contis schimbă, pe data de 23.12.2008 un abkant evaluat la

37.980 lei, cost iniţial 49.870 lei, amortizare 22.097 lei, cu un mijloc de transport, Ford care

valorează tot 37.980 lei. Diferenţa de valoare dintre cele două active este înregistrată cu factura

nr. 5546. de asemenea se va completa o nouă fişa pentru imobilizarea nou intrată în unitate.


Data inreg.



1. 23.12.2008NC nr.

766/23.12.2008

Se înregistrează anularea amortizării

activului cedat2813 2131 22.097 22.097

2. 23.12.2008Factură nr.

5546/23.12.2008Se înregistrează

schimbul

2133.Ford %

21317583

37.980

2777310207

3.2. Reevaluarea imobilizărilor corporale

29

Exemplul nr.1: Întreprinderea Contis deţine un grup de sudură al cărui cost iniţial este de 12.450

lei. Durata utilă de viaţă este de 6 ani, iar metoda de amortizare aplicată este metoda liniară.

După doi ani este reevaluat echipamentul, valoarea justă determinată fiind de 16.340 lei.

Elemente de calcul Înainte de reevaluareDupă reevaluare

Varianta I Varianta IIValoarea de intrareAmortizarea cumulată

12.450(4.150)

24510(8170)

16.3400

Valoarea contabilă netă/Valoarea justă 8300 16.340 16.340

În prima variantă, se determină un coeficient de reevaluare, raportând valoarea justă la

valoarea netă contabilă. În cazul nostru, coeficientul de reevaluare este . Cu acest

coeficient se înmulţesc atât valoarea de intrare, cât şi amortizarea.Registru Jurnal nr. 10

Nr.

crt.

Data

inreg.Felul doc. Explicaţii

Simbol conturi Suma


1. 31.12.2008

PV de

reevaluare nr.

5546/31.12.2008

Se înregistrează

reevaluarea

2131 %

2813

105

12.450

4.150

8.300

În varianta a II-a, se elimină amortizarea, astfel încât valoarea brută devine egală cu valoarea

reevaluată.

Registru Jurnal nr. 11

Nr.

crt.

Data

inreg.Felul doc. Explicaţii

Simbol conturi Suma


1. 31.12.2008NC nr.

667/31.12.2008

Se înregistrează

amularea amortizării

cumulate

2813 2131 4.150 4.150

2. 31.12.2008NC nr.

680/31.12.2008

Se înregistrează

reevaluarea2131 105 8.300 8.300

3.3. Amortizarea imobilizărilor corporale

3.3.1. Metoda amortizării liniare

30

Amortizarea liniară (sau a cotelor constante) constă în includerea proporţională în cheltuielile

de exploatare a unor sume fixe pe toată durata de utilizare normală imobilizării corporale33.

Amortizarea anuală (Aa) se calculează fie raportând valoarea amortizabilă a activului (Vi) la

durata sa de utilizare, exprimată în ani (d), fie prin ponderea valorii amortizabile cu o rată de

amortizare (ra) conform relaţiilor:

, respectiv Aa = Vi ra

Rata de amortizare se calculează conform relaţiei: . Înlocuind pe Aa cu , din

relaţia precedentă se obţine: ra = [( / Vi)] , de unde ra = .

Exemplu: Pe data de 01.03.2004 se achiziţionează un pod rulant, având valoarea contabilă de

11.234 lei cu o durată utilă de viaţă de 5 ani. Valoarea reziduală estimată este de 1.967 lei.

Valoarea amortizabilă = 11.234 – 1.967 = 9.267 lei

Rata liniară = lei

Tabel nr. 1

Exerciţiul Valoare amortizare Anuitate Amortizare cunumatăValoare netă

contabilă2004 9.267 1.853,4 1.853,4 7.413,62005 7.413,6 1.853,4 3.706,8 5.560,22006 5.560,2 1.853,4 5.560,2 3.706,82007 3.706,8 1.853,4 7.413,6 1.853,42008 1.853,4 1.853,4 9.267 0

Din punct de vedere fiscal, durata utilă de viaţă este egală cu durata normală prevazută de regula fiscală.

Prorata = lei, în execiţiul 2004; Prorata = lei, în

exerciţiul 2009.Tabel nr. 2

Exerciţiul Valoare amortizare Anuitate Amortizare cunumatăValoare netă

contabilă2004 9267 1.853,4 1.390,05 7.876,952005 7.876,95 1.853,4 3.243,45 6.023,552006 6.023,55 1.853,4 5.096,85 4.170,152007 4.170,15 1.853,4 6.950,25 2.316,752008 2.316,75 1.853,4 8.803,65 463.352009 463,35 463.35 9267 0

3.3.2. Metoda amortizării degresive


31

Rata degresivă se aplică la valoarea netă contabilă. În cazul în care rata liniară este mai mare

sau egală cu rata degresivă, pentru ultimii ani de funcţionare a activului se aplică amortizarea

liniară34.

Exemplu: Dacă în exemplul anterior am folosi metoda de amortizare degresivă, situaţia se va prezenta în felul următor:

Tabel nr. 3Exerciţiul Valoare contabila Valoare amortizare Anuitate Amortizare cunumată

2004 11.234 9.267 2.780,1 2.780,12005 11.234 6.486,9 1.946,07 4.726,172006 11.234 4.540,83 1.513,61 6.239,782007 11.234 3.027,22 1.513,61 7.753,392008 11.234 1.513,61 1.513,61 9.267

Rata liniară = %;

Rata degrsivă = 20% 1,5 = 30%;

Valoarea amortizabilă în anul 2004 = 11.234 – 1.967 = 9.267 lei;

În anul 2004 = 9.267 30% = 2.780,1 lei;

Anuitate in anul 2006 = 3.706,8/3 = 1.235,6.


Data inreg. Felul doc. ExplicaţiiSimbol conturi Suma


1. 01.03.2004Fişa mijlocului fix

nr.1/01.03.2004Se înregistrează

amortizarea6811 2813 2.780,1 2.780,1

2. 01.03.2005Fişa mijlocului fix nr. 56/01.03.2005

Se înregistrează amortizarea

6811 2813 1.946,07 1.946,07

3. 01.03.2006Fişa mijlocului fix nr.78/01.03.2006


6811 2813 1.513,61 1.513,61



6811 2813 1.513,61 1.513,61



6811 2813 1.513,61 1.513,61

3.3.3. Metoda amortizării accelerate

Metoda amortizării accelerate se aplică numai în România şi constă în includerea unei cote de

până la 50% din valoarea amortizabilă în cheltuielile de exploatare în primul an de utilizare,

după care se aplică metoda liniară. Amortizarea anuală este egală cu valoarea rămasă sau

valoarea contabilă netă rairtată la durata rămasă35.

3.4. Scoaterea din funcţiune a imobilizărilor corporale

34 Morariu, A., Radu, G., Păunescu, M., Contabilitate şi fiscalitate în dezvoltarea firmei, Ed. ExPonto, Constanţa, 2005, p. 281;35 Dumitrean. E., Contabilitate financiară, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2008, p.154;

32

Principalele căi de ieşire a imobilizărilor corporale din unitate sunt: casare, vânzare, cedare cu

titlu gratuit, lipsuri constate la inventariere.

3.4.1. Ieşirea imobilizărilor corporale prin casare

Această operaţiune constituie o cale de ieşire complexă cuprinzând operaţii pricind:

demolarea, demontarea sau dezmembrarea imobilizărilor corporale, valorificarea ansamblelor,

subansamblelor, pieselor componente, materialelor rezultate, scăderea din gestiunea unităţii a

acestor active corporale.

Ieşirea imobilizărilor corporale prin casare presupune efectuarea următoarelor operaţiuni:

scăderea din activul entităţii, cheltuielile ocazionate de operaţiunea de casare şi recepţia

valorilor materiale recuperate în urma casării.

Exemplul nr. 1: Societatea comercială Contis realizează scoaterea din funcţiune, pe data de

23.03.2009, a unei ghilotine, având valoarea de intrare egală cu 22.345 lei, egală cu valoarea

amortizabilă, amortizarea cumulată 22.345 lei. Casarea este efectuată de către entitate, prin

resurse propriii, cheltuielile fiind de 1.256 lei din care: materiale diverse 198 lei; salarii şi

contribuţii aferente 1.335 lei. La casare se recuperează stocuri, în valoare de 1.980, din care piese

de schimb 1.450 şi materiale diverse 530 lei.


Data inreg. Felul doc. Explicaţii

Simbol conturi SumaDebit Credit Debit Credit

1. 23.03.2009 NC. nr.34/23.03.2009

Se înreg scăderea din activul entităţii 2813 2131 22.345 22.345

2. 23.03.2009 NC. nr.45/23.03.2009

Se înregistrează cheltuieli privind alte materiale consumabile 6028 3028 198 198

3. 30.03.2009 NC nr.55/30.03.2009

Se înregistrează cheltuieli cu salariile personalului 641 421 981,225 981,225

4. 30.03.2009 NC. nr.65/30.03.2009

Se înregistrează cheltuieli privind contribuţia unităţii la CAS 6451 4311 277,68 277,68

5. 30.03.2009 NC. nr.66/30.03.2009

Se înregistrează cheltuieli privind contribuţia unităţii la CASS 6453 4313 69,42 69,42

6. 30.03.2009 NC nr.67/30.03.2009

Se înregistrează cheltuieli privind CUFS 6452 4371 6,675 6,675

7. 30.03.2009 NC. nr.78/30.03.2009

Se înregistrează recepţia stocurilor rezultate la casare

% 3024 3028

75881.450

530

1.980

8. 31.03.2009 NC. nr.90/31.03.2009

Se înregistrează închiderea conturilor de cheltuieli

121 % 6028 641

6451 6452 6453

1533 198 981,225277,686,67569,42

9. 31.03.2009 NC. nr.99/31.03.2009

Se înregistrează închiderea conturilor de venituri 7588 121 1.980 1.980

33

Exemplul nr. 2: Întreprinderea deţine grup de sudură în valoare de 23.799,8 lei (valoare de

intrare), pe care doreşte sa-l scoată din gestiune prin casare, pe data de 03.04.2009, având

înregistrată o amortizare cumulată de 21.378,8 lei.


Data inreg.



1. 03.04.2009NC nr.

123/03.04.2009Se înregistrează casarea

echipamentului

% 2813 6583

213121.378,8

2.421

23.799,8

3.4.2. Ieşirea imobilizărilor corporale prin vânzare

Ieşirea imobilizărilor corporale prin vânzare se contabilizează similar operaţiei de scoatere

din funcţiune privind scăderea din evidenţă a imobilizării vândute, ţinând cont de valoarea de

înregistrare recuperată integral sau parţial pe calea amortizării. În cazul în care imobilizarea nu

este amortizată integral, pentru partea rămasă neamortizaă se calculează şi înregistrează TVA

colectată (o cheltuială), care nu este deductibilă fiscal.

Exemplu: Societatea comercială Contis Iaşi are în proprietate un mijloc de transport marca Logan, având valoarea de intrare de 57.977,8 lei,

amortizarea cumulată de 36.589 lei, pe care intenţionează sa-l vândă pe data de 03.02.2009, cu factura nr. 334, obţinând la licitaţie preţul de

22.589 lei, TVA 19 %.


Data inreg.



1. 03.02.2009Factură nr.

334/03.02.2009

Se înregistrează vânzarea autoturismului

pe baza facturii

461 % 75834427

26.880,9122.589

4.291,91

2. 03.02.2009PV

nr.67/03.02.2009

Se înregistrează scoaterea din gestiune a autoturismului vândut

% 2813 6583

213336.589

21.388,8

57.977,8

3.4.3. Ieşirea imobilizărilor corporale prin cedare cu titlu gratuit

Exemplu: Contis S.A. hotărăşte, pe data de 23.03.2009, cedarea cu titlu gratuit a unui echipament

de reglare a temperaturii, pentru care avea o valoare de intrare de 23.587 lei, amortizată pentru

19.034,5 lei. În momentul cedării, clădirea înregistra o valoare justă de 9.087,4 lei.


Data inreg.



1. 23.03.2009PV cedare-primire nr.4

Se înregistrează scoaterea din gestiune a echipamenetului

% 2813 6583

213119.034,5

4.352,5

23.587

3.4.4. Ieşirea imobilizărilor corporale prin lipsuri constate la inventariere

34

Lipsurile constatate la inventariere se înregistrează în contabilitate în funcţie de natura lor, în

felul următor36:

Lipsurile neimputabile (din cauza unor calamităţi naturale) reprezintă pentru entitate o

cheltuială, evaluată la valoarea rămasă de amortizat, dacă activul imobilizat distrus nu este

amortizat integral;

Lipsurile imputabile (cele datorate angajaţilor) se recuperează de la aceştia, preţul de

imputare neputând fi mai mic decât valoarea rămasă. De regulă, preţul de imputare fără TVA

reprezintă diferenţa dintre valoarea actuală şi amortizarea cumulată.

În cazul în care întreprinderea este asigurată, atunci valoarea rămasă neamortizată aferentă

imobilizărilor corporale ieşite din entitate este o cheltuială deductibilă fiscal, dar dacă valoarea

recuperată este mai mică decât valoarea rămasă (cheltuiala), atunci diferenţa este nedeductibilă

fiscal.

Exemplul nr. 1: Pe data de 23.10.2008, în urma unei inundaţii, mai multe active ale societăţii Contis au fost distruse, printre care:

Denumire active imobilizate Valoare de intrare Amortizare cumulată1. Clădirea administrativă 213.998 78.9002. Pod rulant 36.780 9.7873. Mobilier birou 5.789 1.2364. Aparatură birotică 3.987 9985. Echipamente de protecţie 2.987 5506. Centru de tăiat 24.776 10.885TOTAL

Societatea are asigurare încheiată, în valoare de 154.300 leiRegistru Jurnal nr. 17

Nr. crt.

Data inreg.


1. 23.10.2008NC.

nr.34/23.10.2008Se înregistrează ieşirea

clădirii din unitate

% 2812671

212 78.900

135.098

213.998

2. 23.10.2008 NC. nr.35/23.10.2008

Se înregistrează ieşirea podului rulant din unitate

% 2813671

2131 9.787

26.993

36.780

3. 23.10.2008 NC. nr.36/23.10.2008

Se înregistrează ieşirea mobilierului din unitate

% 2814671

214 1.236

4.553

5.789

4. 23.10.2008 NC. nr.37/23.10.2008

Se înregistrează ieşirea aparaturii birotice din unitate

% 2814671

214 998

2.989

3.987

5. 23.10.2008 NC. nr.38/23.10.2008

Se înregistrează ieşirea echipamentului de protecţie

din unitate

% 2814671

214 550

2.437

2.987

6. 23.10.2008 NC. nr.39/23.10.2008

Se înregistrează ieşirea centrului de tăiat din unitate

% 2813671

2131 10.885

13.891

24.776

7. 24.10.2008 Chitanţa nr. 445/24.10.2008

Se înregistrează încasarea asigurării

5121 771 154.300 154.300


35

Exemplul nr. 2: Pe data de 24.11.2008, întreprinderea descoperă lipsă un aparat de măsură,

vinovatul fiind un angajat al firmei. Valoarea de intrare a aparatului de măsură este de 9.887 lei,

amortizarea cumulată în valoare de 4.650 lei, iar valoarea actuală este de 10.870 lei.


Data inreg.



1. 24.11.2008PV

nr.5/24.11.2008Se înregistrează ieşirea din unitate a aparatului

% 2813 6583

21324.650 5237

9.887

2. 24.11.2008PV

nr.7/24.11.2008Se înregistrează

imputarea

4282 % 75814427

7.401,8 6.220

1.181,8

*(imputarea = (10.870 - 4.650)+ (6.220 19%) = 7.401,8 lei)

3.5. Deprecierea reversibilă a imobilizărilor corporale

Existenţa provizioanelor pentru deprecierea imobilizărilor corporale nu se supune nici unei

reglementări fiscale sau de altă natură, singura raţiune de constituire a lor fiind necesitatea, în

virtutea obiectivului general al contabilităţii de a reda prin datele sale o imagine clară, completă

şi reală a patrimoniului, de a reflecta în contabilitate valoarea netă a imobilizărilor corporale,

ţinând cont atât de deprecierea ireversibilă prin practicarea de amortizări, cât şi de eventualele

deprecieri reversibile oglindite cu ajutorul provizioanelor pentru depreciere. Dar, în practica

contabilă, aceste provizioane nu se folosesc datorită nedeductibilităţii fiscale a lor, ceea ce

conduce la alterarea imaginii fidele şi alimentează conflictul dintre contabilitate şi fiscalitate.

Constituirea şi reluarea provizioanelor sunt obligatorii în plan contabil pentru a răspunde

principiului sincerităţii. Regula fiscală vine în contradicţie nu numai cu principiul prudenţei, ci şi

cu un alt principiu, cel al independenţei exerciţiului, care presupune ca o cheltuială să fie

înregistrată în contabilitate în momentul angajării ei şi nu în momentul plăţii.

Exemplul nr. 1: Întreprinderea Contis SA deţine un teren, evaluat la costul de achiziţie de 98.760

lei. La sfarşitul exerciţiului financiar, 2008, preţul net de vânzare egal cu valoarea justă este de

80.760 lei, deprecierea fiind estimată a fi reversibilă.

Pierderea din depreciere = 18.000 lei (98.760 - 80.760) şi se înegistrează ca o cheltuială.


Data inreg.



1. 31.12.2008NC nr.

556/31.12.2008

Se înregistrează recunoaşterea deprecierii

terenului6813 2911 18.000 18.000

36

3.6. Elemente privind raportarea financiară a imobilizărilor corporale

Imobilizările corporale sunt raportate în situaţiile financiare întocmite la închiderea

exerciţiului financiar, respectiv în cadrul bilanţului contabil, în situaţia activelor imobilizate şi

situaţia amortizării activelor imobilizate. De asemenea, date referitoare la imobilizările corporale

se regăsesc şi în nota explicativă numărul 1, anexă la situaţiile financiare anuale.

IMOBILIZARI CORPORALE - La 31 decembrie 2008

Valoarea brutaSold la 1

ianuarie 2008Cresteri

Cresteri din reevaluare

Reduceri

Reducere af.

Eliminarii amortizarii

cumulate

Sold la 31 decembrie

2008

Terenuri 452.620 334.080 786.700Constructii 422.103 382.404 213.998 590.509Echipamente 364.225 21.679, 96 8.300 108.942,8 48.592 236.670,16Aparate de masura 12.556 3.768 9.887 6.437Mijloace de transport 32.120 67.165,16 57.977,8 21.888 19.419,36

Mijoace fixe de natura obiectelor de inventar 2.564 2.564Alte mijloace fixe 8.452 4.478 12.763 167

Avansuri si Imobilizari corporale in curs 350.353 118.240, 8 468.593,8

Total 1.644.993 931.815,92 8.300 403.568,6 70.4802.111.060,3

2

Deprecieri (amortizare si provizioane)

Sold la 1 ianuarie 2008

Deprecierea inregistrata

in cursul exercitiului

ProvizioaneDeprecierea

aferenta reevaluarii

Reduceri sau reluari

Sold la 31 decembrie

2008

Terenuri 18.000 18.000Constructii – amortizare 118.770 118.770Constructii – provizioane 0Echipamente – amortizare 107.040,91 4.150 102.890,91Echipamente -provizioane 0Aparate de masura – amortizare 4.650 4.650Aparate de masura – provizioane 0Mijloace de transport – amortizare 36.589 36.589Mijloace de transport – provizioane 0

Mijoace fixe de natura obiectelor de inventar – amortizare 0Alte mijloace fixe – amortizare 2.784 2.784Alte mijloace fixe – provizioane 0Total 0 269.833,91 18.000 4.150 0 283.683,91

37

Mijloace fixe la valoare reevaluată

Societatea a efectuat la 31 decembrie 2008 reevaluarea mijloacelor fixe pentru următoarele grupe de mijloace fixe:

Grupă active

Valoare de inventar la 31

decembrie 2008

Valoare amortizata pana la 31 decembrie

2008

Valoare contabilă la data de 31 decembrie

2008

Valoare contabilă

reevaluată la 31 decembrie

2008

Diferenţe din

reevaluare

Terenuri 754.631 0 754.631 786.700 32.069Clădiri 498.785 0 498.785 590.509 91.724Echipamente 225.632 48.592 177.040 236.670.16 59.630,16Mijloace de transport 38.265 21.888 16.377 19.419.36 3.042,36Total 1.517.313 70.480 1.446.833 1.633.298,52 186.465,52

Intrările de imobilizări corporale reprezintă 931.815,92 lei, din care:

Terenuri 334.08Construcţii 382.404Echipamente tehnologice 21.679, 96Presă mecanică 8358,8Instalaţie de vopsit 5431,16Grup de sudură 8300Aparate de masură 3.768Mijloace de transport 67.165,16Autoturism Alte mijloace fixe 4.478Mobilier 4478Avansuri si Imobilizari corporale in curs 118.240, 8

Ieşirile de imobilizări corporale reprezintă 403.568,6, din care:

Terenuri 0 Construcţii 213.998Echipamente 108.942,8Grup sudură 23.799,8Echipament reglare temperatură 23.587Pod rulant 36.780Centru de tăiat 24.776Aparate de masură 9.887Mijloace de transport 57.977,8Alte mijloace fixe 12.763Mobilier 5.789Aparatură birorică 3.987Echipamente de protecţie 2.987

Intrările de imobilizări au fost mai mari decât ieşirile cu 528.247,32 lei.

38

Imobilizari corporale

1. Cost

Activele imobilizate sunt recunoscute iniţial la cost istoric. Costul istoric al imobilizărilor

corporale se compune din costul de achiziţie, care cuprinde taxele de import şi taxele de achiziţie

nereturnabile şi costurile direct atribuibile activului pentru aducerea acestuia în locaţia şi

condiţiile actuale.

Ulterior recunoaşterii iniţiale, imobilizările corporale sunt evaluate la valoarea reevaluată, în

baza evaluării efectuate de evaluatori independenţi – membrii ANEVAR (Asociatia Naţionala a

Evaluatorilor din România), mai puţin amotizarea cumulată ulterioară. Reevaluările sunt făcute

cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă să nu difere substanţial de cea care ar fi

determinată folosind valoarea justă la data bilanţului.

Elementele de imobilizări corporale care sunt casate sau cedate sunt eliminate din bilanţ

împreuna cu amortizarea cumulată corespunzatoare. Orice profit sau pierdere net(ă) este

recunoscut(ă) în contul de profit şi pierdere curent.

Modernizările semnificative sunt capitalizate dacă acestea extind durata de viaţa a activului

sau dacă măresc semnificativ capacitatea de generare a unor beneficii economice de către acesta.

Lucrările de întreţinere, reparaţiile curente şi îmbunatăţirile sunt incluse în contul de profit şi

pierdere la data la care sunt efectuate.

Activele imobilizate de natura obiectelor de inventar, inclusiv uneltele şi sculele, sunt trecute

pe cheltuieli în momentul dării în folosinţă şi nu sunt incluse în valoarea contabilă a

imobilizărilor.

Imobilizările în curs de execuţie reprezintă mijloace fixe în curs de execuţie prezentate la

cost. Acesta include costul realizării obiectivului şi alte costuri directe. Imobilizările nu sunt

reevaluate şi nu sunt amortizate decât cu începere din momentul finalizării şi punerii în folosinţă.

2. Amortizare

Amortizarea mijloacelor fixe este calculată la cost prin metoda liniară de-a lungul duratei

utile de viaţă estimată a activelor.

Perioada şi metoda de amortizare sunt revizuite periodic pentru a asigura că acestea sunt

consecvente cu evoluţia preconizată a beneficiilor economice rezultate din utilizarea mijloacelor

fixe. Terenurile nu se amortizează deoarece se consideră că au durata de viaţă nelimitată.

39

Concluzii:

În această lucrare am încercat să prezint tratamentele contabile şi fiscale asupra imobilizărilor

corporale şi influenţa acestora în întreprinderea Contis S.A Iaşi.

Primul capitol se referă la definirea, clasificarea, precum şi influenţele fiscale asupra

imobilizărilor corporale. Acestea reprezintă active fixe deţinute de întreprindere pentru a fi

utilizate în producţia de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau

pentru a fi folosite în scopuri administrative şi este preconizat a fi utilizate pe parcursul mai

multor perioade. Imobilizările corporale se clasifică în terenuri şi mijloace fixe (imobilizare

corporală, care este deţinută pentru a fi utilizată în producţia sau livrarea de bunuri sau în

prestarea de servicii, pentru a fi închiriată terţilor sau în scopuri administrative, dacă are o durată

normală de utilizare mai mare de un an şi o valoare mai mare decât 1.800 lei).

În momentul în care nici un beneficiu viitor nu mai este aşteptat din utilizarea ulterioară a

mijloacelor fixe, atunci acestea sunt supuse operaţiunii de casare.

În lucrarea de faţă am prezentat atât aspectele contabile, cât şi cele fiscale care implică

imobilizările corporale şi influenţa acestora asupra societăţii Contis S.A.

Norma contabilă reuneşte regulile de definire şi recunoaştere a imobilizărilor corporale,

implicit o reclasificare a imobilizărilor corporale, după cum este prezentat în Standardele

Internaţionale de Contabilitate şi legislaţia contabilă. Fiscalitatea, în schimb îşi are propriile

reguli mai mult sau mai puţin opozabile întreprinderii. Costurile care antrenează reduceri de

impozite întotdeauna vor fi în atenţia fiscalităţii.

Interferenţele fiscale în contabilitate sunt extrem de clare astfel încât pot oferi motivele unei

relaţii directe şi necesare între contabilitatea şi fiscalitatea întreprinderii. Exemple în acest sens

sunt numeroase: evaluarea elementelor din situaţiile financiare, reevaluarea şi amortizarea

imobilizarilor corporale, tratamentul contabil şi fiscal privind deprecierea activelor,

provizioanele, impozitul pe profit, taxa pe valoarea adaugată.

Pentru amortizarea imobilizărilor corporale societatea foloseşte cu regularitate ca metodă de

amortizare, amortizarea liniară. În acest sens s-ar impune o analiză mai detaliată în ceea ce

priveşte alegerea metodei de amortizare şi anume felul în care opţiunea pentru o metodă sau alta,

influenţează rezultatele economico-financiare ale firmei.

S.C. Contis S.A. utilizează pentru evidenţa activităţii financiar – contabile programul de

gestiune financiar – contabilă WinMentor. Cu acest program se poate ţine o evidenţă la zi a

fiecărui furnizor dar aceasta nu se realizează datorită întârzierii introducerii datelor. Pentru a

ţine evidenţa la zi a fiecărui furnizor s-ar putea proceda la angajarea unei persoane care să se

ocupe de aceasta, deoarece în firma prezentată nu este o asemenea persoană..

40

În activitatea agenţilor economici, rezultă că deciziile privitoare la dezvoltarea, utilizarea şi

scoaterea din gestiune a mijloacelor fixe au un efect de durată. Din acest motiv, pentru a lua cele

mai bune decizii este necesar ca acestea să fie fundamentate pe informaţii exacte şi complete cu

privire la numărul şi structura, caracteristici tehnico-funcţionale, stare tehnică şi grad de uzură,

valoare de intrare, depreciere, randament tehnic şi economic. Pentru a se îndeplini în bune

condiţii aceste cerinţe, la organizarea contabilităţii mijloacelor fixe trebuie urmărite po serie de

obiective. Un prim obiectiv îl reprezintă cunoaşterea valorii mijloacelor fixe la intrarea în

patrimoniu, la inventariere şi la închiderea exerciţiului la nivelul unităţii şi pe categorii de

mijloace fixe, precum şi evidenţa permanentă a existenţei şi mişcării mijloacelor fixe în vederea

asigurării controlului gestionar al lor. Amortizarea trebuie calculată exact şi introdusă în

cheltuielile de exploatare pentru a recupera valoarea mijloacelor fixe. De asemenea, a trebuie

asigurat controlul gestionării mijloacelor fixe, urmărindu-se determinarea corectă a capacităţilor

de producţie şi realizarea unor indici eficienţi de utilizare a acestora.

Conform Codului fiscal agenţii economici care investesc în mijloace fixe amortizabile

începând cu 2005 au posibilitatea să aplice amortizarea fiscala (numai în cazul în care nu aplică

amortizarea accelerată).

Amortizarea fiscală constă în deducerea cheltuielilor cu amortizarea cu 20% din valoarea de

intrare a mijlocului fix la data punerii în funcţiune a acestuia, urmând ca valoarea rămasă de

recuperat pe durata normală de utilizare să se determine după scăderea din valoarea de intrare a

sumei egale cu deducerea de 20%. Pentru aceste mijloace fixe amortizabile deducerile de

amortizare se determină fără a lua în calcul amortizarea contabilă şi orice reevaluareă a acestora.

În cazul pierderilor sau câştigurilor rezultate din vânzarea sau scoaterea din funcţiune a

acestor mijloace fixe se calculează pe baza valorii fiscale a acestora, care reprezintă valoarea

fiscală de intrare a mijloacelor fixe, diminuată cu amortizarea fiscală.

Aplicarea amortizării fiscale aduce agentului economic o micşorarea a impozitului pe profit

în prima lună de funcţionare a mijlocului fix mult mai mare decât în cazul în care aplică

amortizarea contabilă (metoda liniară), chiar dacă impozitul pe profit în următoarele lunii rămase

până la terminarea duratei normale de funcţionare se va calcula la valoarea fiscală a acelui

mijloc fix. Singurul inconvenient în cazul aplicării acestei amortizări este condiţia pusă cu

privire la păstrarea în patrimoniu a acelui mijloc fix amortizat cel puţin o perioada egală cu

jumătate din durata lor normală de funcţionare.

Într-o economie concurenţială orice întreprindere care doreşte să rămână competitivă, trebuie

să amelioreze continuu calitatea produselor sale, trebuie să cunoască costul acestora, să se

asigure de rentabilitatea şi fluxul de lichiditate generat de fiecare produs sau sector de activitate

în parte, şi nu în ultimul rând să aibă o bună organizare a gestiunii economico-financiare.

41

Bibliografie:

Cărţi şi volume:

1. Balteş, N., Ciuhureanu, A. T., Contabilitate financiară, Ed. Universităţii Lucian Blaga, Sibiu, 2007;

2. Bunget, O. C., Contabilitatea românească între reformă şi convergenţă, Ed. Economică, Bucureşti 2005

3. Cernuşca, L., Interferenţe fiscale în contabilitate, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 2007;4. Chirică, L., Curs complet de contabilitate şi fiscalitate, vol II, Ed. Economică, Buc 20005. Constantin, Şt., Contabilizarea imobilizărilor corporale şi necorporale la agenţii economici

şi instituţiile publice, Ed. Tribuna Economică, Bucureşti, 2006;6. Cotleţ, D., Megan, O., Pistol, I., Raportările financiare ale entităţilor economice, Ed. Mirton,

Timişoara, 2007;7. Dumitrean, E., Scorţescu, Gh., Toma, C., Berheci, I., Mardiros, D.-N., Contabilitate

financiară I, vol. I, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2002;8. Dumitrean. E., Contabilitate financiară, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2008;9. Feleagă, L., Feleagă, N., Contabilitate consolidată. O abordare europeană şi internaţională,

Ed. Economică Bucureşti, 2007;10. Feleagă, L., Feleagă, N., Contabilitate financiară. O abordare europeană şi internaţională,

Vol. I, editia a II-a, Ed. Economică Bucureşti, 2007;11. Florea, Şt., Contabilitatea financiară a întreprinderii : Conformă cu OMF nr. 1752/2005 şi

Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS), Ed. Ex Ponto, Constanţa, 2006;12. Georgescu, I., Elemente de contabilitate aplicate în societăţile comerciale şi în instituţiile

publice, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2005;13. Gîrbină, M.M., Bunea, Şt., Sinteze, studii de caz şi teste grilă privind aplicarea IAS –IFRS,

vol I, Ed. CECCAR, Buc, 200714. Hennie van Greuning, Standarde internaţionale de raportare financiară. Grid practic, ediţia

a II-a revizuită, Ed. Irecson, Bucureşti, 2007 (SOLOMON, Mihaela, trad ŞERBAN, Cristina, trad SOLOMON, Marius, trad);

15. Horga, V., Contabilitatea şi fiscalitatea societăţilor comerciale, Ed. Bibliotheca, Târgovişte, 2007;

16. Horomnea, E., Budugan, D., Tabară, N., Georgescu, I., Beţianu, L., Bazele contabilităţii, Ed. SedcomLibris, Iaşi, 2006;

17. Horomnea, E., Tabară, N., Georgescu, I., Budugan, D., Beţianu, L., Bazele contabilităţii, Ed. SedcomLibris, Iaşi, 2005;

18. Istrate, C., Contabilitatea operaţiunilor fiscale ale întreprinderii – suport de curs, 2008;19. Mateş, D., Matiş, D., Cotleţ, D., Contabilitatea financiară a entităţilor economice, Ed.

Mirton, Timişoara, 2006;20. Morariu, A., Radu, G., Păunescu, M., Contabilitate şi fiscalitate în dezvoltarea firmei, Ed.

ExPonto, Constanţa, 2005;21. Muntean, M., Păcurari, D., Fiscalitatea şi contabilitatea întreprinderii. Aplicaţii, teste, studii

de caz, Ed. EduSoft, Bacău, 2006;22. Năstasă, I., Fiscalitate & contabilitate, Ed. Actual Consulting, Piatra Neamţ, 2004;23. Paraschivescu, M. D., Păvăloaia, W., Radu, F., Olaru, G. D., Contabilitate financiară,

aplicaţii şi studii de caz, Ed. Tehnopress, Iaşi, 2007 (pag 132-155);24. Paraschivescu, M. D., Radu, F., Managementul Contabilităţii financiare, ed. Tehnopress,

Iaşi, 2008 (186-219);25. Pavel, C. D., Contabilitate financiară, Ed. Solness, Timişoara, 2008;26. Pântea, I. P., Bodea, Gh., Contabilitatea financiară romanească conformă cu directivele

europene, Ed. IntelCredo, 2007;

42

27. Pântea, J.P., Bodea, Gh., Contabilitate financiară românească conformă cu directivele europene, Ed. IntelCredo, Deva, 2007

28. Pârvuţoiu, I., „Contabilitate financiară”, Ed. Sitech, Craiova, 2008;29. Popa, A. M., Pitulice, I.-C., Nichita, M., Jianu, I., Studii practice privind aplicarea

Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară în România, Ed. Contaplus, Ploieşti, 2007;

30. Ristea, M., Contabilitate financiară, Ed. Universitară, Bucureşti, 2005;31. Ristea, M., Contabilitatea Societăţilor Comerciale, Ed. Universitară, Bucureşti, 2002;32. Ristea, M., coo., Băviţă, I., Nişulescu, I., Contabilitatea financiară, Ed. Universitară,

Bucureşti, 2005;33. Ristea, M., Dumitru, C.-G., Bazele contabilităţii. noţiuni de bază, probleme, studii de cay,

teste grilă şi monografie, Ed. Universotară, Buc. 200634. Ristea, M., Dumitru, C.-G., Contabilitate aprofundată, Ed. Universitară, Bucureşti 2005;35. Ristea, M., Iordache, E., Manolescu, M., GHID practic de reconciliere contabilitate –

fiscalitate. Soluţii referitoare la aplicarea reglementarilor contabile armonizate cu directivele europene şi cu standardele internaţionale de contabilitate coroborate cu unele prevederi legale privind impozitul pe profit, Ed. Imprimeria Naţionala, Bucureşti, 2005;

36. Ristea, M., Olimid, L., Calu, D.A., Sisteme contabile comparate, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2006

37. Scorţescu, F. I., Consolidarea conturilor grupurilor financiare, Ed. Ion Ionescu de la Brad, Iaşi, 2008;

38. Scorţescu, Gh.,– Contabilitatea asociaţiilor şi fundaţiilor, Editura „Ion Ionescu de la Brad”, Iaşi, 2006;

39. Staicu, C., Contabilitate financiară armonizată cu directivele europene, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2002;

40. Staicu, Şt., Mihai, M., Rogoveanu, I., Contabilitate financiară conformă cu directivele europene, Editura Universitară, Craiova, 2006;

41. Tabără, N., Contabilitatea naţională a României, Ed. Sedcom Libris, Iaşi, 2005;42. Tabără, N., Modernizarea contabilităţii şi controlului de gestiune, Ed. Tipo Moldova, Iaşi,

2006;43. Vişan, D., Burada, C., Luţă, D., Contabilitate financiară, Ed. Independenţa Economică,

Piteşti, 2006;44. Emil Horomnea – Fundamentele ştiinţifice ale contabilităţii. Doctrină. Concepte. Lexicon,

Editura TipoMoldova, Iaşi, 2008

Legislaţie:

1. Consiliul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASB), Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRSs) 2007, incluzând Standardele Internaţionale de Contabilitate (IASs) şi interpretările lor la 1 ianuarie 2007, Ed. CECCAR, Bucureşti, 2007;

2. Legea nr. 82/1991, Legea contabilităţii, modificată prin legea nr. 259/2007, M.O. nr. 506/27.07.2007, republicata in 2008, în Monitorul Oficial, Partea I nr. 454 din 18/06/2008;

3. Legea nr. 31 din 16 noiembrie 1990 privind societăţile comerciale, publicată în Monitorul Oficial nr. 33 din 29 ianuarie 1998, republicată;

4. Legea nr. 571 din 22 decembrie 2003, privind Codul fiscal, publicată în în M.Of. nr. 927/23 dec. 2003, rectificată în M.Of. nr. 112/6 feb. 2004;

5. Hotărâre nr. 2139 din 30 noiembrie 2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe, publicată în Monitorul Oficial nr. 46 din 13 ianuarie 2005;

43

6. Hotărâre nr. 2139 din 30/11/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea şi duratele normale de funcţionare a mijloacelor fixe, publicată în Monitorul Oficial nr. 46 din 13/01/2005;

7. Ordinului ministrului finanţelor publice nr. 1.752/17.11.2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene (publicat în M. Of., Partea I nr. 1080/30.11.2005. Ordinul a mai fost modificat şi completat de OMF nr. 2001/2006 (publicat în M.Of. nr. 994 din data de 13.12.2006) şi de OMF nr. 2374/2007 (publicat în M.Of. nr. 25 din data de 14.01.2008);

8. Hotărâre nr. 105/2007 din 31/01/2007, publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 103 din 12/02/2007 privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe;

9. Ordonanţa de urgenţă nr. 91/2008 din 24 iunie 2008 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, Publicat în Monitorul Oficial nr. 480 din 30 iunie 2008;

10. Hotărârea Guvernului nr. 105/2007 privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 103 din 12 februarie 2007;

Site-uri:

1. http://www.cdep.ro/ 2. http://www.contabilul.ro/ 3. http://www.e-juridic.ro/ 4. http://www.fiscalitatea.ro/ 5. http://www.rdt-contabilitate.ro/ 6. www.financiarul.com 7. www.iasb.org.uk 8. www.zf.ro 9. www.contexpert.ro

Articole:

1. Analele ştiinţifice ale Universităţii “Alexandru Ioan Cuza” Iaşi – ediţii 2005-2009;2. Revista Economică, ediţii 2005-2009;3. Teorie economică şi aplicată, ediţii 2005-20094. Tribuna economică, ediţii 2005-20095. Practici Contabile, ediţii 2005-2009.

44

http://www.contexpert.ro/

http://www.zf.ro/

http://www.iasb.org.uk/

http://www.financiarul.com/

http://www.rdt-contabilitate.ro/

http://www.fiscalitatea.ro/

http://www.e-juridic.ro/

http://www.contabilul.ro/

http://www.cdep.ro/

Licenta Imobilizari Corporale

Documents

Transcript of Licenta Imobilizari Corporale