1.1. Cerinte comune pehtru categoriile experti contabili �i contabili auto'rizati

Contabilitate Ji raportare financiarii conforme cu reglementiirile nafionale

Contabilitatea �i raportarea financiara ale entitafilor economice

:, Principiile contabile generale. Reguli generale privind recunoa$terea $i evaluarea

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 1 ---------�

Tn cursul exercitiului N, societatea Alfa inregistreaza in contabilitate:

100.000 lei 4111 707

Clien\i Venituri din v�nzarea marfurilor

�i:

80.0QOlei 607 371

Cheltuieli Marfuri privind marfurile

100.000 lei

80.000 lei

Sunt inreglstrarile de mai sus consecinla aplicarii principiilor

intangibilitalii bilan1ului de deschldere �i al necompensarii?

Argumentali raspunsul.

Recunoa�terea venitului la momentul angajarii creantei fata de client este consecinta contabilitatii de angajamente. OMFP nr. 1.802/2014 define�te aceasta conventie astfel:

..

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

,,( ... ) Efectele tranzacfiilor $i ale a/tor evenimente sunt recunoscute atunci cdnd tranzacfiile $i evenimentele se produc ($i nu pe miisurii ce numerarul sau echivalentul siiu este incasat sau pliitit) $i sunt inregistrate in contabilitate $i raportate in situafiile· financiare ale pe­rioadelor aferente." (pet. 53-(1))

,,Trebuie sii se find cont de veniturile $i cheltuielile aferente exercifiului financiar, indiferent de data incasarii veniturilor sau data pliifii cheltuielilor. Astfel, se vor evidenfia in con tu rile de venituri $i creanfele pentru care nu a fost intocmitii incii factura (contul 418 «Clienti -facturi·de intocmit»), respectiv in conturile de che/tuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit inca factura (contu/ 408 «Furnizori - facturi nesosite»). in toate cazurile, inregistrarea in aceste conturi se efectueazii pe baza documentelor care atestii livrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor (de exemplu, avize de insofire a miirfii, situafii de lucriiri etc.)." (pet. 53-(2))

Recunoa�terea cheltuielii privind marfurile simultan cu venitul din vanzare este o con­secinta a conectarii cheltuielilor la venituri.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede, in contextul explicitarii principiului contabilitatii de an­gajamente, �i regula conectarii cheltuielilor la venituri:

,,Veniturile $i cheltuielile care rezultii direct $i concomitent din aceea$i tranzaqie sunt re­cunoscute simultan in contabilitate, prin asocierea directii intre cheltuielile $i veniturile aferente, cu evidentierea distinctii a acestor venituri $i cheltuie/i." (pet. 53-(3))

Tnregistrarile de mai sus nu sunt aferente unor tranzaqii �i evenimente care ar putea afecta intangibilitatea bilantului de deschidere. Principiul necompensarii ar fi fost incalcat daca s-ar fi recunoscut in contul de profit �i pierdere doar ca�tigul de 20.000 lei.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 2

Societatea Alfa detine un stoc de marfa achizitionat la un cost de 100.000 lei. La 31.12.N, societatea a determinat valoarea realizabila neta a stocului la 90.000 lei �i a inregistrat o ajustare pentru deprecierea marfurilor in valoare de 10.000 lei. La data de 15.01.N+ 1, societatea a vandut stocul de marfuri la 80.000 lei.

Ce trebuie sa faca societatea Alfa cu ocazia lucrarllor de inchldere a exercitiului N? Argumentati raspunsul.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,in cazul evenimentelor ulterioare datei bilanfului care conduc la ajustarea situafiilor fi­nanciare anuale, entitatea ajusteazii valorile recunoscute in situafiile sale financiare, pen­tru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilantului." (pet. 73-(1 ))

El

CONTABILITATE

,,Exemple de evenimente ulterioare datei bilantului care conduc la ajustarea situatiilor fi­

nanciare �; care impun ajustarea de ciitre entitate a valorilor recunoscute in situatiile sale

financiare sau recunoa�terea de elemente ce nu au fost anterior recunoscute sunt urmii­

toarele: ( ... )

d) vanzarea stocurilor dupii perioada de raportare poate fi o probii a valorii realizabile

nete la finalul perioadei de raportare; ( ... )" (pet. 73-(2))

Vanzarea stocului la pretul de 80.000 lei determina ajustarea estimarii initiale a valorii realizabile nete. Prin urmare, se va constata o a ju stare suplimentara pentru deprecierea stocului de 10.000 lei.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ B

Societatea Alfa a incasat de la un client, in decembrie anul N, un avans in suma de SO.OOO lei, �i i-a vandut acestuia ulterior, in ianuarie N+ 1, un stoc de marfuri la pretul de 90.000 lei, costul marfurilor varidute fiind de 70.000 lei. Contabilul societatii efectueaza urmatoarele inregistrari contabile:

- incasarea avansulul in decembrie anul N:

SO.OOO lei 5121 707 SO.OOO lei Conturi la banci Venituri din

in lei vanzarea marfurilor

- vanzarea stocului de marfuri in ianuarie anul N+ 1 :

40.000 lei 4111 707 40.000 lei Clienti Venituri din

vanzarea marfurilor

�i:

70.000 lei 607 371 70.000 lei Cheltuieli Marfuri

privind marfurile

lnregistrarile de mai sus sunt conforme tuturor conceptelor �i princlpiilor contabile generale din OMFP nr. 1.802/2014? Argumentati raspunsul.

lnregistrarile de mai sus incalca pr_incipiul necompensarii �i prevederile referitoare la veniturile din vanzarea bunurilor.

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Potrivit principiului necompensarii din OMFP nr. 1:802/2014:

,,( ... ) Orice compensare intre e/ementele de active $i datoril sau intre elementele de venituri $i cheltuieli este interzisa." (pet. 56-(1))

,,Toate creantele $i datoriile trebuie inregistrate distinct in contabilitate, pe baza de docu­mente justificative." (pet. 56-(2))

,,Eventualele compensari intre creante $i datorii fata de aceea$i entitate efectuate cu res­pectarea prevederilor legale pot fi inregistrate numai dupa contabilizarea creanfelor $i ve­niturilor, respectiv a datoriilor $i cheltuielilor corespunzatoare.

ln situafia de la a/in. (3), in notele explicative se prezinta valoarea bruta a creantelor $i da­toriilor care au fiicut obiectul compensarii." (pet. 56-(3))

De asemenea, ordinul precizeaza:

,,ln contabilitate, veniturile din vanziiri de bunuri se tnregistreaza in momentul predarii bunurilor catre cumparatori, al livriirii for pe baza facturii sau in alte conditii prevazute in contract, care atestii transferul dreptului de proprietate ast,Jpra bunurilor respective, catre clienfi." (pet. 440)

,,0 promisiune de vanzarenu genereaza contabilizarea de venituri." (pet. 442)

Entitatea Alfa nu recunoa�te in exercitiul N angajamentul fala de client generat de incasarea avansului �i procedeaza la recunoa�terea nejustificata a unui venit de SO.OOO lei in exercitiul N. Avansul incasat reprezinta o intrare de activ, dar care nu are ea efect cre�terea capitalurilor proprii. Suma incasata creeaza o obligatie pentru Alfa. Tn ianuarie N+ 1, Alfa recunoa�te ea venit diferenta pana la pretul de vanzare simultan cu recunoa�terea unei creante. Prin aceasta solutie, entitatea Alfa compenseaza creanta fata de client care ar trebui recunoscuta la nivelul pretului de vanzare cu datoria fata de acesta care ar fi trebuit sa fie recunoscuta la momentul incasarii avansului.

Venitul ar fi trebuit sa fie recunoscut la momentul vanzarii, deoarece atunci se creeaza probabilitatea obtinerii de beneficii economice viitoare. Recunoa�terea unei parti din venit anterior momentului vanzarii �i intr-un exercitiu financiar anterior incalca preve­derile paragrafelor sus-mentionate.

•

Exemplul ilustrativ 4

Contabilul societatii Alfa, proaspat angajat, a avut de inregistrat in contabilitate o factura de vanzare a unui stoc de marfa emisa la 10.02.N, la valoarea de 10.000 lei, �i incasarea acesteia la data de 17.02.N. Costut marfuritor vandute a fost de 8.000 lei. Solutia adoptata de acesta a fost urmatoarea:

- la data de 10.02.N - vanzarea stocului:

CONTABILITATE

Rezolvare:

10.000 lei

8.000lei

4111 Clienti

607

Cheltuieli privind marfurile

= 472 Venituri inregistrate

in avans

371

Marfuri

- la data de 17.02.N - incasarea facturii:

10.000 lei 5121 = 4111 Conturi la banci Clienti

in lei

�i concomitent:

10.000lei 472 = 707

Venituri inregistrate Venituri din in avans vanzarea marfurilor

10.000 lei

8.000 lei

10.000 lei

10.000 lei

Este solutia de mai sus conforma principiilor contablle generale

enuntate in OMFP nr. 1.802/20147 Argumenta1i raspunsul.

Contabilul a luat decizia de a amana recunoa�terea venitului din vanzarea marfurilor

pana la momentul incasarii.

Este incalcat principiul contabilitatii de angajamente. Angajamentul (creanta) este re­

cunoscut la momentul vanzarii, dar in loc de recunoa�terea venitului, a�a cum solicita ·

contabilitatea de angajamente, se recunoa�te un venit in avans. Suma de 10.000 lei nu

reprezinta un venit in avans a�a cum este el deft nit in OMFP nr. 1.802/2014.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede: . .

,,Che/tuieli/e platite/de platit �i veniturile incasate/de incasat in exercifiul financiar curent,

dar care privesc exercifiile financiare urmatoare, se inregistreaza distinct in contabilitate,

la cheltuieli in avans (contu/ 471 «Cheltuieli inregistrate in avans») sau venituri in avans

(contu/ 472 <<Venituri fnregistrate in avans»), dupa caz." (pet. 351-(1 ))

Exemplul ilustrativ 5 ------------,

Societatea Alfa este producatoare de produse cosmetice.

La data de 15.1 O.N, o clienta a deschis aqiune in justitie impotriva

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

societatii ea urmare a unei reaqii alergice suferite in urma utilizarii unei creme produse de Alfa. La 31.12.N, in urma discutiei cu avocatul societatii, managementul a estimat un provizion pentru litigii in valoare de SO.OOO lei. La data de 24.02.N+ 1 este pronuntata sentinta, potrivit careia Alfa trebuie sa plateasca despagubiri in valoare de 75.000 lei.

Cu ocazia lucrarllor de inchidere a exercitiului N, ce

trebuie sa faca societatea Alfa pentru a respecta principiul

prudentei?

Potrivit principiului prudentei din OMFP nr. 1.802/2014:

J .. ) La intocmirea situafiilor financiare anua/e, recunoa$terea �; evaluarea trebuie reali­

zate pe o bazii prudentii �;, in special:

a) in contul de profit $i pierdere poate fi inclus numai profitu/ realizat la data bilanfului;

b) sunt recunoscute datoriile aparute in cursul exercifiului financiar curent sau al unui

exercifiu precedent, chiar dacii acestea devin evidente numai intre data bilanfului $i

data intocmirii acestuia,·

c) sunt recunoscute deprecierile, indiferent dacii rezultatu/ exercifiului financiar este pier­

dere sau profit. lnregistrarea ajustiirilor pentru depreciere sau pierdere de va/oare se

efectueazii pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactu/ acestora asupra

contului de profit �; pierdere." (pet. 51-(1 ))

,,Activele $i veniturile nu trebuie sii fie supraevaluate, iar datoriile $i cheltuielile, subeva­

luate. Totu�i, exercitarea prudenfei nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane

excesive, subevaluarea deliberatii a active/or sau veniturilor, dar nici supraevaluarea de­

liberatii a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situafiile financiare nu ar mai fi neutre �; nu

ar mai avea calitatea de a fi credibile." (pet. 51-(2))

,,ln afara sumelor recunoscute in conformitate cu pet. 51 a/in. (1) lit. b), trebuie recunoscute

toate datoriile previzibile �; pierderile potenfiale care au apiirut in cursul exercifiului fi­

nanciar respectiv sau in cursul unui exercifiu precedent, chiar dacii acestea devin evidente

numai intre data bilanfului $i data intocmirii acestuia." (pet. 52)

Tn consecinta, cu ocazia lucrarilor de inchidere a exercitiului N, se va suplimenta provi­

zionul pentru litigii cu suma de 25.000 lei.

•

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 6 -----------.

Contabilul societatii Alfa inregistreaza in exercitiul N plata unei chirii aferenta urmatoarelor doua exercitii in suma de 2.000 lei astfel:

2.000 lei 612

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile

5121

Conturi la banci in lei

A procedat corect contabilul? Argumentati raspunsul.

2.000 lei

Contabilul nu a procedat corect. Suma de 2.000 lei reprezinta o cheltuiala in avans re­cunoscuta in exercitiul N �i care va fi inclusa la cheltuieli in exercitiile N+ 1 �i N+2, con­form OMFP nr. 1.802/2014.

Ordinul precizeaza:

,,Cheltuielile pliitite!de pliitit ( ... ) in exercitiul financiar curent, dar care privesc exercifiile

financiare urmiitoare, se inregistreazii distinct in contabilitate, la cheltuieli in avans (con­

tul 471 «Cheltuieli inregistrate in avans») ( ... )." (pet. 351-(1))

Exemplul ilustrativ 7

Sa presupunem ea, la 01.01.N, entitatea raportoare Alfa SA achizitioneaza un utilaj la costul de 5.000 lei. intrucat activul este destinat unei noi activitati, managerii nu sunt in masura sa aprecieze modul in care activul i�i va consuma beneficiile viitoare �i aleg metoda liniara. Durata de utilitate este estimata la 5 ani. Cu ocazia lucrarilor de inchidere a exercitiului N, managerii constata ea utilajul s-a consumat de o maniera degresiva �i decid schimbarea metodei de amortizare (coeficient de degresie 1,5). De asemenea, ei apreciaza ea durata de utilitate care corespunde eel mai bine ritmului de consum este de 4 ani, �i nu de 5 ani.

Care este incidenta schimbarilor de metoda de amortizare �i de

durata de utilitate conform OMFP nr. 1.802/2014? Ce presupune

aplicarea principiului permanentei metodelor in acest caz?

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 ofera urmatoarele exemple de politici cantabile:

,,( ... ) alegerea metodei de amortlzare a lmob/1/zarllor; reeva/uarea imobilizdrilor cor­porale sou pdstrarea costului istoric al acestora; fnregistrarea, pe perioada fn care imo­

bilizdrile corporale sunt trecute fn conservare, a unei cheltuie/i cu amortizarea sou a unei cheltuieli corespunzdtoare ajustdrii pentru deprecierea constatata; alegerea metodei de evaluare a stocurilor; contabilitatea stocurilor prln inventarul permanent sou intermi­tent etc." (pet. 60-(2))

De asemenea, OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Efectele moditicarli pol/tlcilor cantabile aferente exercifiului tinanciar curent se con­

tabillzeaza pe seama conturilor de che/tuleli Ji veniturl ale perloade/." (pet. 63-(2))

,Jn cazul modificdrii unei politici contabile, entitatea trebuie sa menfioneze fn notele expli­

cative natura modificdrii politicii contabi/e, precum �; motivele pentru care aplicarea noii politici contabile ofera informafii credibi/e �; mai relevante, pentru ea uti/izatorii sa poata aprecia daca noua politico contabi/a a fost aleasa fn mod adecvat, efectul modificarii asu­

pra rezultatelor raportate ale perioadei �; tendinfa rea/a a rezultatelor activitafii entitafii." (pet. 64-(2})

,,Efectu/ modificdrii unei estimdri contabile se recunoa�te prospectiv prin includerea so fn rezultatul:

- perioadei fn care are /oc modificarea, daca aceasta afecteaza numai perioada respec­tiva (de exemplu, ajustarea pentru c/ienti incerfi); sau

- perioadei fn care are /oc modificarea �; al perioadelor viitoare, daca modificarea areefect �; asupra acestora (de exemplu, durata de viafd utila a imobilizarilor corporale)."(pet. 70-(4))

Prin urmare, solutia conforma cu OMFP nr. 1.802/2014 este urrnatoarea:

la 01.01.N - achizitia activului:

6.200 lei

5.000 lei

1.200 lei

%

2131

Echiparnente

tehnologice

(ma�ini, utilaje �i

instalatii de lucru)

4426

TVA deductibila

= 401

Furnizori

amortizarea anuala a activului (5.000 lei / 5 ani = 1.000 lei/an):

Ill

6.200 lei

CONTABILITATE

1.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind c;1mortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

la 31.12.N - schimbarea metodei �i a duratei de amortizare:

1.000 lei

Schimbarea metodei de amortizare in anul N este o modificare de politica contabila care se va contabiliza pe seama cheltuielilor anului N.

Reestimarea duratei va afecta amortizarea anului N �i a anilor urmatori.

Recalcularea pentru anul N a amortizarii tinand cont de rrietoda degresiva �i de durata de amortizare de 4 ani:

Rata liniara = 100 I 4 ani = 25%

Rata degresiva = 25% x 1,5

Amortizarea anuala = 5.000 lei x 25% x 1,5 = 1 .875 lei

Prin urmare, cu ocazia lucrarilor de inchidere se va inregistra un supliment de amor­tizare de 875 lei:

875 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

Tn notele la situatiile financiare se va face urmatoarea prezentare:

875 lei

,,Amortizarea unei categorii de echipamente tehnologice a fost ajustata la 31.12.N ea · urmare a reestimarii duratei de utilitate de la 5 ani la 4 ani.

Entitatea a luat decizia de a schimba metoda de amortizare aferenta unei categorii deechipamente tehnologice, prin trecerea de la metoda liniara la cea degresiva. Deciziaa avut in vedere observatiile cu privire la modul de consum al beneficiilor economiceviitoare in anul N. Noua politica de amortizare va afecta cheltuielile cu amortizarea afe­rente anului N.

Efectul in situatiile financiare ale perioadei de raportare este:- cheltuielile cu amortizarea aferente anului N sunt mai mari cu 875 lei;- valoarea contabila a imobilizarilor corporale este mai mica cu 875 lei;- datoria cu impozitul pe profit este mai mica cu 140 lei (875 lei x 16%);- rezultatul anului este mai mic cu 875 lei in marime bruta �i cu 735 lei (875 lei - 140 lei)

in marime neta:'

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 8 ------------.

Societatea Alfa SA detine la 31.12.N un pachet de valori mobiliare

pe termen scurt (100 de titluri Beta achizitionate la 01.10. N-1 la

costul unitar de 20 lei). La sfar�itul exercitiului N-1, societatea

Beta este admisa la tranzactionare pe BVB. Cursul bursier

la 31.12.N este de 25 lei/titlu. Admiterea la tranzactionare a

societatii Beta va determina trecerea de la evaluarea la cost la

evaluarea la valoarea justa.

Este schimbarea bazei de evaluare a titlurilor o schimbare de

politica (metoda) contabila?

OMFP nr. 1.802/2014 mentioneaza:

,,Nu se considera modificari ale politicilor cantabile:

a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzactii, alte evenimente sou conditii care

difera, ea fond, de ce/e care au avut foe anterior; �i

b) aplicarea unei noi politici con ta bile pentru tranzactii, alte evenimente sou conditii care

nu au avut foe anterior sou care au fost nesemnificative." (pet. 62-(4))

in acest caz insa nu este vorba despre o schimbare de politica (metoda) contabila, ci

despre schimbarea circumstantelor economice care fac obiectul reprezentarii in con­

tabilitate.

:, Contabilitatea activelor imobilizate

Exemplul ilustrativ9 -------------.

in vederea constituirii, o societatepe actiuni a efectuat

urmatoarele cheltuieli: taxe platite la registrul comertului

1.000 lei, onorariul avocatului 1.500 lei, cheltuieli privirid

emisiunea �i vanzarea de aqiuni 1.400 lei. Potrivit politicii

contabile utilizate de societate, cheltuielile de constituire sunt

capitalizate �i amortizate in 5 ani.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Recunoa�terea cheltuielilor de constituire;

b) Amortizarea lor pe perioada maxima admisa de

OMFP nr.1.802/2014.

OMFP nr. 1.802/ 2 014 prevede:

,,Cheltuieli/e de constituire sunt cheltuielile ocazionate de fnfiintarea sau dezvoltarea unei entitafi (taxe $i alte chelttiieli de fnscriete $ifnmatriculare, cheltuieli privind emisiunea $i vanzarea de acfiuni $i obligafiuni, precum $i alte cheltuieli de aceasta natura, legate de fnfiintarea $i extinderea activitafii entitafii)." {pet. 185-( 2))

,,0 entitate poate include cheltuielile de constituire la «Active», caz fn care poate imobiliza cheltuielile de constituire. Tn aceasta situafie, cheltuielile de constituire trebuie amortizate fn cadrul unei perioade de maximum 5 ani." (pet. 185-(1))

Prin urmare, entitatea va efeetua urmatoar�le inregistrari:

a) Reeunoa�terea eheltuielilor de eonstituire:

Total eheltuieli = 1. 000 lei + 1. 500 lei + 1.400 lei = 3.900 lei

3.900Jei , 201

Cheltuieli de eonstituire 404

Furnizori de imobilizari

3.900 lei

b) Amortizarea eheltuielilor de eonstituire pe perioada maxima de 5 ani (3.900 lei I5 ani = 780 lei/an):

780lei 6811

Cheltuieli de exploafare

privind amortizarea imobilizarilor

r.

2801

Amortizarea eheltuielilor de eonstituire

780lei

La sfar�itul celor 5 ani, eaqd ehelt_u_ielile de eonstituire sunt eomplet amortizate, se efee -tueaza inregistrarea:

3.900 lei 2801

Amortizarea eheltuielilor de eonstituire

201 3.900 lei Cheltuieli de eonstituire

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 10 -----------..

La sfar�itul primului an de la infiintare, o entitate prezinta in bilant cheltuieli de constituire neamortizate in suma de 900 lei, iar capitalul propriu este format din: capital social 500 lei; profit net al exercitiului curent (inclusiv eel destinat rezervei legale} 1.680 lei. Rezerva legala de constituit din profitul curent, potrivit prevederilor legale, este in suma de 100 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizati care este suma maxima

care se poate distribui din profit!JI net al exercitiului.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,ln situafia in care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excepfia cazului in care suma rezervelor disponibile pentru distribuire �; a profitu/ui reportat este eel pufin ego/a cu cea a che/tuielilor neamortizate." (pet. 185-(3))

Prin urmare:

Din profitul net al exercitiului de 1.680 lei se poate distribui o suma maxima de 680 lei (1.680 lei (profit net al exercitiului} - 100 lei (rezerva legala} - 900 lei (cheltuieli de con­stituire neamortizate)}.

..

Exemplul ilustrativ 11 ----------,

La data de 31.12.N-1, societatea Alfa a achizitionat vehicule �i instalatii specifice pentru forare la costul de 1.000.000 lei, durata de amortizare fiind de 10 ani. Totodata, societatea comerciala Alfa a achizitionat in data de 07.08.N, de la Agentia Nationala pentru Resurse Minerale, dreptul de explorare a unui perimetru in zona Brazi, costul fiind de 200.000 lei. Anterior acestei date, la 05.07.N, Alfa a efectuat stud ii topografice, c6stul fiind de 10.000 lei. Durata licentei este de 4 ani, cu posibilitatea de transformare in licenta de exploatare. Totodata, firma efectueaza, in data de 15.08.N, studii geologice in valoare de 5.800 lei in vederea estimarii cantitatii de petrol din subsol.

CONTABILITATE

Conform OMFP nr. 1.802/2014, eontabiliza1i:

a) Aehizilia instalallilor specifiee de forare �i amortizarea

anuala a aeestora;

b) Studiile topografiee;

e) Aehizilia dreptului de explorare;

d) Studiile geologice;

e) Amortizarea anuala a aetivului neeorporal.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Cheltuielile de explorare �i evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli generate de en­

titate in legoturo cu explorarea �i evaluarea resurselor minerale, inainte ea fezabilitatea

tehnico �i viabilitatea comercialo ale extractiei resurselor minerale so fie demonstrate.

Pentru a determina daco aceste cheltuieli se recunosc ea imobilizori, o entitate ia in con­

siderare gradul tn care cheltuiala poate fi asociato cu descoperirea resurselor minerale.

(pet. 246-(1)) 0

Explorarea �i evaluarea resurselor minerale se refero la prospectarea resurselor minerale,

inclusiv minereuri, petrol, gaze naturale �i resurse similare neregenerative1 dupo ce enti­

tatea a obtinut drepturile legale de a explora intr-o anumito zono, precum �i la determi­

narea fezabilitotii tehnice �i a viabilitotii comerciale ale extraqiei resurselor minerale."

(pet. 246-(2))

,,0 entitate trebuie so stabileasco o politico contabilo speclficand ce cheltuieli sunt re­

cunoscute drept active de explorare ?i evaluare ?i trebuie so aplice acea politico in mod

consecvent. Pentru a face aceasto determinare, entitatea ia in considerare gradul in care

cheltuiala poate fi asociato cu descoperirea unor resurse minerale specifice. Urmcitoarele

sunt exemple de cheltulell care ar putea fi lncluse in evaluarea lniflalci a active/or de

explorare Ji evaluare (/ista nu este exhaustivo):

a) achizitionarea drepturilor de a explora;

b) studii topografice, geologice, geochimice �i geofizice;

c) foraje de explorare;

d) sopoturi;

e) e�antionare; �;

f ) activitoti in legoturo cu evaluarea fezabilitotii tehnice �; a viabilitotii comerclale ale

extractiei unei resurse minerale." (pet. 247)

,,0 entitate nu va inregistra ea active de natura cheltuielilor de explorare �; evaluare a re­

surselor minera/e cheltuielile angajate:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

a) rnainte de explorarea $i evaluarea resurselor minerale, cum sunt cheltuielile ce au avutfoe rnainte de momentul rn care entitatea a obtinut dreptul legal de a explora o anu­mita zona;

b) dupa ce sunt demonstrabile fezabilitatea tehnica $i viabilitatea comerciala ale ex-tractiei unei resurse minerale." (pet. 248)

,,Cheltuielile legate de valorificarea resurselor minerale nu vor fi recunoscute drept active de explorare $i evaluare." (pet. 249)

,,0 entitate trebuie sa clasifice activele de explorare $i evaluare drept active corporate sau necorporale conform naturii active/or dobdndite $i trebuie sa aplice rn mod consecvent aceasta clasificare." (pet. 251-(1))

,,Unele active recunoscute sunt tratate drept active necorporale (de exemplu, drepturile de forare), rn timp ce altele sunt corporate (de exemplu, vehicu/ele $i instalatiile de forare)." (pet. 251-(2))

,,Un activ de explorare $i evaluare nu trebuie sa mai fie clasificat ea atare atunci cand fezabi/itatea tehnica $i viabilitatea comerciala ale extractiei unei resurse minerale.pot fi demonstrate. ln acest scop, activele de explorare $i evaluare se rnregistreaza pe seama conturilor corespunzatoare de imobilizari necorporale, respectiv corporate, dupa caz." (pet. 252-(1))

,,Activele de explorare $i evaluare trebuie evaluate pentru depreciere $i orice pierdere din depreciere trebuie recunoscuta rnainte de reclasificare." (pet. 252-(2))

a) Achizitia instalatiilor specifice de forare:

1.000.000 lei 216

Active corporale de explorare �i evaluare

a resurselor minerale

= 404

Furnizori de imobilizari

l.000.000 lei

amortizarea anuala a instalatiilor specifiee de fora re (1.000.000 lei l 10 ani = 100.000 lei/an):

100.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2816

Amortizarea aetivelor corpora le de explorare

�i evaluare a resurselor minerale

100.000 lei

in evaluarea initiala a a.ctivelor de explorare �i exploatare se vor include: 200.000 lei (cheltuieli cu achizitia dreptului de explorare) + 5.800 lei (cheltuieli cu studiile geolo­gice efectuate dupa achizitia dreptului) = 205.800 lei.

•

CONTABILITATE

Nu se includ in costul activului necorporal cheltuielile cu studiile topografice de 10.000 lei, efectuate anterior oblinerii dreptului legal de explorare.

b) Tn data de 05.07.N, studiile topografice se recunosc drept cheltuieli:

10.000 lei 614

Cheltuieli cu studiile �i cercetarile

:;: 401

Furnizori 10.000 lei

c) Tn data de 07.08.N, achizitia dreptului de explorare:

200.000 lei. 206

Active necorporale de explorar.e �i .evaluare.

a resurselor minerale

= �04

Furnizori de imobilizari

200.000 lei

d) Tn data de 15.08.N, studiile geologice:

5.800 lei 206

Active necorporale de explorare �i evaluare

a resurselor minerale

404

Furnizori de imobilizari

5.800 lei

e) Amortizarea anuala pe durata dreptului de prim it (205.800 lei I 4 ani = 51.450 lei/an):

51.450 lei 6811

Cheltuieli 2806

Amortizarea activelor necorporale

de explorare �i ev<'Jluare a resurselor minerale

51.450 lei

9e exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

Exemplul ilustrativ 12

O entitate care activeaza in domeniul piscicol �i are ea obiect de activitate cre�terea �i valqrificarea crapului de consum pr!me�te in concesiune un lac care aparti'ne domeniului public a!'statului. Durata concesiunii este de 20 de ani incepand cu data de 01.01.N. Tn contract este prevazuta valoarea totala a concesiunii de 1.000.000 lei, cu o redeventa lunara de 4.167 lei, platibila la data de 15 a lunii urmatoare celeipentru care se datoreaza. Amortizarea concesiunii se efectueaza pe durata contractului, prin metoda liniara. La expirarea contractului, lacul se restituie domeniului public al statului.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i: a) Primfrea concesiunii. Argumentali varianta aleasa;b) Amortizarea lunara a concesiunii;c) Redeven1a lunara datorata;d) Plata redeven1ei lunare;e) Restituirea lacului la expirarea contractului.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Concesiunile primite se reflecta ea imobilizari necorporale atunci cdnd contractul de con­cesiune stabile�te o d,.u1_a.!E_Ji !!__va}<251!,! determinate pentru concesiune. Amortizarea valorii concesiunii urmeazaa �tape durata de folosire a acesteia, stabilita potrivit con­tractului. f n cazul in care contractul prevede plata periodica a unei redevenfe/chirii, �; nu o valoare amortizabila, in contabilitatea entitafii care prime�te concesiunea, se reflecta chel­tuiala reprezentdnd redevenfa/chiria, fara recunoa�terea unei imobilizari necorporale." (pet. 176-(2))

Prin urmare:

Concesiunea primita se reflecta ea imobilizare necorporala deoarece contractul de con­cesiune prevede o durata (20 de ani) �i o valoare (1.000.000 lei) determinate de con­cesiune.

a) Tn data de 01.01.N, odata cu semnarea contractului, se recunoa�te activul necor­poral pentru valoarea totala a concesiunii primite:

1.000.000 lei

$i concomitent:

205 Concesiuni,

brevete, licente, marci comerciale,

drepturi �i active similare

= 167 Alte imprumuturi �i datorii asimilate

1.000.000 lei

Debit 8038 Bunuri primite in administrare, concesiune �i cu chirie 1.000.000 lei

b) Amortizarea lunara a concesiunii:Durata contractului = ?O ani x 12 luni = 240 luniAmortizarea lunara = 1.000.000 lei I 240 luni = 4.167 lei

4.167 lei

Ill

6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

= 2805 Amortizarea

concesiunilor, brevetelor, licentelor, marcilor comerciale,

drepturilor �i activelor similare

4.167 lei

CONTABILITATE

c) in data de 15.02.N se inregistreaza redeventa lunara:

4.167 lei 167

Alte imprumuturi �i datorii aslmilate

= 404

Furnizori de imobilizarl

4.167 lei

d) Plata redeventei lunare:

4.167 lei 404

Furnizori de imobilizari

= 5121

Conturi la banci in lei

4.167 lei

e) La expirarea contractului, odata cu restltuirea lacului, se inregistreaza scoatereadin evidenta a concesiunii primite:

1.000.000 lei 2805 Amortizarea

concesiunilor, brevetelor, licentelor, marcilor comerciale,

drepturilor �i activelor similare

= 205 Concesiuni,

brevete, licente, marci comerciale,

drepturi �i active similare

1.000.000 lei

�i concomitent:

Credit 8038 Bunuri primite in administrare, concesiune �i cu chirie 1.000.000 lei

Exemplul ilustrativ 1 :3

O entitate care activeaza in domeniul piscicol �i are ea obiect de activitate cre�terea �i valorificarea crapului de consum prime�te in concesiune un lac care apartine domeniului public al statului. Durata concesiunii este de 20 de ani incepand cu data de 01.01.N. Tn contract este prevazuta o redeventa lunara de 4.167 lei, platibila la data de 15 a lunii urmatoare celei pentru care se datoreaza. La expirarea contractului, lacl!I se restituie domeniului public al statului.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primirea concesiunii. Argumentati varianta aleasa;

b) Redeventa lunara datorata;

c) Plata redeventei lunare.

•

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Rezolvare:

Concesiunea primita sereflecta ea o cheltuiala deoarece contractul de concesiune pre­vede plata unei redevente (4.167 lei), �i nu o valoare amortizabila.

a) In data de 01.01.N, odata .cu semnarea contractului, se inregistreaza extracontabilvaloarea totala a redeventelor (4.167 lei/luna x 20 ani x 12 luni/an = 1.000.080 lei):

Debit 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate l.000.080 lei

b) Tn data de 15.02.N se ,nregistreaza redeventa lunara:

4.167 lei 612 Cheltuieli cu redeventele,

locatiile de gestiune �i chiriile

= 401 Furnizori

4.167 lei

�i concomitent:

Credit 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate 4.167 lei

c) Plata redeventei lunare:

4.167 lei 401 Furnizori

= 5121 Conturi la banci

in lei

4.167 lei

f) Exemplul ilu5trativ 14

Rezolvare:

Societatea Alfa ia in concesiune de la Administratia Parcurilor un lac situat intr-un pare, in vederea organizarii de plimbari cu vapora�ul. Durata contractului de concesiune este de 10 ani; valoarea contractului este de 18.000 lei; redeventa anuala este de 1.800 ·lei. Amortizarea concesiunii se efectueaza pe durata contractului, prin metoda liniara.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: 'a) Primlrea concesiunii. Argumentati varianta aleasa; b) Amortizarea lunar.a a concesiunii;c) Redeventa anuala datorata;d) Plata redeventei anuale;e) Ce inregistrare contabila se efectueaza la expirarea duratei

contractului?

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

•

CONTABILITATE

,,ln cazul unui acord de concesiune a serviciilor de tip public-privat, incheiat potrivit legis­lafiei in vigoare, licenfa primita, respectiv dreptul primit de entitatea care are ca/itatea de operator, de a taxa utilizatorii unui serviciu public, se inregistreazii la imobiliziiri ne­corporale, dacii sunt stabilite o durata $i o valoare pentru aceastii licenfa, respectiv pentru acest drept." (pet. 177-(1))

,,In infelesul prezentelor reglementiiri, un acord de concesiune a serviciilor este de tip public-privat dacii:

a) concedentul controleazii sau reglementeazii ce servicii trebuie sa presteze operatorulin cadrul infrastructurii, cui trebuie sii le presteze $i la ce pref; $i

b) concedentul controleazii - prin dreptul de proprietate, dreptul de beneficiu sau in altmod - orice interes rezidual in infrastructurii la terminarea acordului." (pet. 177-(2))

Prin urmare:

Concesiunea primita se reflecta ea imobilizari necorporale deoarece contractul de con­cesiune prevede o durata (10 ani) �i o valoare (18.000 lei) determinate de concesiune.

a) La semnarea contractului se recunoa�te activul necorporal pentru valoarea totalaa concesiunii primite:

18.000 lei 205

Concesiuni, brevete, licente,

marci comerciale, drepturi �i

active similare

b) Amortizarea lunara a concesiunii:

Durata contractului = 10 ani x 12 I uni = 120 I uni

Amortizarea lunara = 18.000 lei/ 120 luni = 150 lei

150 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

c) f nregistrarea redeventei anuale:

1.800 lei 167

Alte imprumuturi �i datorii asimilate

=

=

167

Alte imprumuturi �i datorii asimilate

2805

Amortizarea concesiunilor,

brevetelor, licentelor, ·marcilor comerciale,

drepturilor �i activelor simllare

404

Furnizori de imobilizari

18.000 lei

150 lei

1.800 lei

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

d) Plata redeventei anuale:

1.800 lei 404

Furnizori de imobilizari

= 5121

Conturi la banci in lei

1.800 lei

e) La expirarea contractului se inregistreaza scoaterea din evidenta a concesiunii pri­mite:

18.000 lei

Rezolvare:

2805

Amortizarea concesiunilor,

brevetelor, licentelor, marcilor comerciale,

drepturilor �i activelor similare

=

Exemplul ilustrativ 15

205

Concesiuni, brevete, licente,

marci comerciale, drepturi �i

active similare

18.000 lei

Societc1tea Alfa ia in concesiune de la Administratia Parcurilor un lac situat intr-un pare, in vederea organizarii de plimbari cu vapora�ul. Durata contractului de concesiune este de 10 ani; redeventa anuala este de 1.800 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizatl:

a) Primirea concesiunii. Argumentati varianta aleasa;

b) Redeventa anuala datorata;

c) Plata redeventei anuale.

Concesiunea primita se reflecta ea o cheltuiala, deoarece contractul de concesiune prevede plata unei redevente (1.800 lei), �i nu o valoare totala.

a) La semnarea contractului se inregistreaza extracontabil valoarea totala a redeven­telor (1.800 lei/an x 10 ani = 18.000 lei):

Debit 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate 18.000 lei

b) lnregistrarea redeventei anuale:

1.800 lei

•

612

Cheltuieli ci.J redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile

= 401

Furnizori 1.800 lei

CONTABILITATE

�i concomitent:

Credit 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate 18.000 lei

c) Plata redeventei anuale:

1.800 lei

Rezolvare:

401

Fum.izori =

Exemplul ilustrativ 16

5121

Conturi la banci in lei

1.800 lei

Societatea comerciala X incheie la data de 01.12.N un contract de franciza pe 3 ani cu societatea comerciala Y. Conform contractului, SC Y acorda SC X dreptul de a-i vinde produsele textile, sub brand1:1l sau. Produsele vor fi comercializate prin magazinele deschise de SC X, in conformitate cu practica de afaceri a SC Y. Pentru aceste drepturi primite, SC X se obliga sa achite taxa de franciza, la inceperea activitatii, in suma de SO.OOO lei plus TVA 24% �i un procent lunar de 10% din valoarea produselor cumparate �i receptionate lunar, aceasta reprezentand redeventa cuvenita SC Y. Tn luna decembrie N, SC X prime�te o factura privind taxa de redeventa in suma de 2.000 lei, TVA 24%.

Contabilizati la francizat (SC X), conform OMFP nr. 1.802/2014, urmatoarele operatii: a) Taxa lnitiala de franciza;b) Amortizarea lunara recunoscuta;c) lnregistrarea redeventei datorate.

Franciza este definita drept un sistem de comercializare a produselor �i/sau serviciilor �i/sau tehnologiilor, bazat pe o. colaborare stransa �i continua intre intreprinderi, dis­tincte �i independente sub aspect juridic �i financiar, francizorul �i francizatii sai, in care francizorul acorda francizatilor sai dreptul �i impune obligatia de a exploata o intreprindere in conformitate cu conceptul francizorului. Dreptul astfel concedat ii au­torizeaza �i ii obliga pe francizat, in schimbul unei contributii financiare directe sau indirecte, sa utilizeze firma �i/sau marca produselor �i/sau serviciilor, know-how-ul �i alte drepturi de proprietate intelectuala, sustinut prin aportul continuu de asistenta comerciala �i/sau tehnica in cadrul �i pe durata contractului de franciza, incheiat intre parti in acest scop. Aceasta definitie a fost insu�ita de legiuitorul roman, care a definit franciza in OG nr. 52/1997 privind regimul juridic al francizei, republicata .

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Francizorul este un comerciant care: - este titularul drepturilor asupra unei marci inregistrate; drepturile trebuie sa fie

exercitate pe o durata eel putin egala cu durata contractului de franciza;- confera dreptul de a exploata ori de a dezvolta o afacere, un produs, o tehnologie

sau un serviciu;- ii asigura beneficiarului o pregatire initiala pentru exploatarea marcii inregistrate;

utilizeaza personal �i mijloace financiare pentru promovarea marcii sale, pentrucercetare �i inovatie, asigurand dezvoltarea �i viabilitatea produsului.

Operatiunile in franciza sunt reglementate de OG nr. 52/1997 privind regimul juridic al francizei, republicata in temeiul art. II din Legea nr. 79/1998.

Taxa initiala de franciza indepline�te definitia unei imobilizari necorporale �i criteriile de recunoa�tere, de aceea va fi reflectata in contul 205 ,,Concesiuni, brevete, licente, marci comerciale, drepturi �i active similare".

a) Tnregistrarea taxei initiale de franciza:

62.000 lei SO.OOO lei

12.000 lei

%

205

Concesiuni, brevete, licente,

marci comerciale, drepturi �i

active similare 4426

TVA deductibila

= 404

Furnizori de imobilizari

62.000 lei

b) Amortizarea lunara a taxei de franciza (SO.OOO lei I 3 ani I 12 luni = 1.389 lei):

1.388 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

c) Tnregistrarea redeventei:

2.480 lei 2.000 lei

%

612

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile 4801ei 4426

TVA deductibila

•

=

=

2805

Amortizarea concesiunilor,

brevetelor, licentelor, marcilor comerciale,

drepturilor �i activelor similare

401

Furnizori

1.389 lei

2.480 lei

CONTABILITATE

�i plata redeventei:

2.480 lei

Rezolvare:

401 Furnizori

=

Exemplul ilustrativ 17

5121 Conturi la banci

in lei

2.480 lei

O entitate achizitioneaza un program de contabilitate in suma de 30.000 lei plus TVA 24%, care urmeaza a fi utilizat pentru nevoi proprii. Durata de utilizare eeonomica este de 3 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati achizitia �i amortizarea programului.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Programe/e informatice, precum �i ce/elalte imobilizarl necorporale inregistrate la ele­mentul «Alte imobiliza,ri necorporale» se amortizeaza pe durata prevazuta pentru utili­zarea /or de catre entitatea care le define." (pet. 186-(2))

,,Tn cazul programelor informatice achizifionate impreuna cu licenfele de utilizare, daca se poate efectua o separare intre cele doua active, acestea sunt contabilizate �i amortizate separat." (pet. 186·(3)}

,,0 imobilizare necorporala se inregistreaza initial la costul de achizifie sau de producfie, a�a cum sunt definite in prezentele reglementari." (pet. 156)

a) Aehizitia programului informatic:

37.200 lei 30.000 lei

7.200 lei

% 208

Alte imobilizari neeorporale i

Programe informatice 4426

TVA deduetibila

= 404 Furnizori

de imobilizari

37.200 lei

b) Amortizarea anuala pe durata prevazuta pentru utilizarea programului (30.000 lei I3 ani = 10.000 lei/an):

10.000 lei 6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

= 2808 Amortizarea

altar imobilizari neeorporale I

Programe informatiee

10.000 lei

•

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 18 --------�

Societatea Alfa acorda un avans pe baza facturii societatii Beta in valoare de 3.720 lei (3.000 lei plus TVA 24%) in vederea achizitiei unui program informatic. Peste o luna, angajatii firmei Beta instaleaza programul, costul facturat al programului fiind de 5.200 lei plus TVA 24%, din care se retine avansul platit.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Factura privind avansul (plata facturii are loc ulterior);b) Plata avansului conform extrasului de cont;c} Achizitia programului informatic pe baza f acturii Ji retinerea

avansului platit.

Nota: Prevederi fiscale avute in vedere:

Potrivit art 1342 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, prin derogare de la prevederile alin. (1 ), exigibilltatea taxel intervine la data emiterii unei facturi, inainte de data la care intervine faptul generator.

Daca factura de avans este emisa anterior incasarii avansului �i anterior livrarii bunurilor I prestarii serviciilor, prevaleaza prevederile art. 1342 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal.Orice furnizor de bunuri I prestator de servicii are obligatia sa colecteze taxa pe valoarea adaugata la data emiterii acestei facturi �i, pe cale de consecinta, beneficiarul are drept de deducere la acela�i moment, in conformitate cu prevederile art. 145 alin. (1) din Codul fiscal.

Conform pet. 72 alin. (2) din Normele metodologice date in aplicarea art. 155 alin. (16) din Codul fiscal, regular_izarea facturilor de avans se realizeaza prin stornarea facturii de avans la data emiterii facturii pentru contravaloarea integrala a livrarii de bunuri �i/sau prestarii de servicii. Stornarea se poate face separat (se emite o factura de stornare a avansului �i o factura pentru contravaloarea bunurilor livrate I serviciilor prestate) sau pe aceea�i factura (o linie din factura evidentiaza contravaloarea bunurilor livrate I serviciilor prestate �i o alta linie, stornarea avansului, diferenta reprezentand contravaloarea bunurilor livrate Iserviciil.or prestate ramasa de achitat/facturat) .

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,in cadrul avansurilor �; a/tor imobilizari necorporale se inregistreaza avansurile acordate furnizorilor de imobilizari necorporale, programele informatice create de entitate sou achizitionate de la terti pentru necesitatile proprii de utilizare, precum �; retete, formule, modele, proiecte �; prototipuri." (pet. 186-( 1))

Conform aceluia�i act normativ, funqionarea contului 4094,,Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale" se prezinta astfel:

,,Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta avansurilor acordate furnizorilor de imobilizari necorpora/e.

Con tu/ 4094 «Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale» este un cont de activ.

ln debitul contului 4094 «Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale» se inregis­treaza:

valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobiliziiri necorporale (404); ( ... )

in creditu/ contului 4094 «Avansuri acordate pentru imobifiziiri necorporale» se inregis­treazii:

valoarea avansurilor acordate furnizorilor de imobi/izari necorporale, cu ocazia re­gulariziirii pliitilor cu ace�tia (404); ( ... )

So/du/ contului reprezintii avansurile acordate furnizorilor de imobifiziiri necorporale, ne­decontate."

Prin urmare:

a) Factura de avans:

3.720 lei 3.000 lei

7201ei

%

4094

Avansuri acordate. pentru imobilizari

necorporale 4426

TVA deductibila

b) Plata avansului:

3.720 lei 404

Furnizori de imobilizari

::::

::::

404

Furnizori de imobilizari

5121 Conturi la banci

in lei

3.720 lei

3.720 lei

c) Achizi1ia programului informatic pe baza facturii �i re\inerea avansului platit:

Avansul este anulat prin diminuarea contului 4094.

Se recunoa�te programul informatic la costul sau de 5.200 lei.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Se recunoa�te diferenta in plus de TVA deductibila:

TVA deductibila aferenta costului facturat al programului = 5.200 lei x 24% = 1.248 lei

Diferenta in plus de TVA deductibila = 1.248 lei - 720 lei = 528 lei

Se recunoa�te diferenta in plus datorata furnizorului:

Total datorat = 5.200 lei + 1.248 lei (TVA deductibila) = 6.448 lei

Diferenta in plus datorata = 6.448 lei - 3.720 lei = 2.728 lei

2.728 lei 5.200 lei

528 lei

(3.000 lei)

•

%

208

Alte imobilizari necorporale I

Programe informatice 4426

TVA deductibila

4094

Avansuri acordate pentru imobilizari

necorporale

=

Exemplul ilustrativ 19

404

Furnizori de imobilizari

2.728 lei

Entitatea Alfa SA achizitioneaza un calculator �i doua programe informatice. Primul este sistemul de operare, iar eel de-al doilea este un program de contabilitate creat special pentru entitate. Durata de utilizare a programului de contabilitate este de 3 ani. Calculatorul se amortizeaza pe o durata de 5 ani. Odata cu achizitia programului pentru necesitatile proprii, entitatea achizitioneaza �i licenta, respectiv dreptul de a multiplica �i de a vinde tertilor acest program, pe o perioada de 2 ani.

Factura cuprinde: - pretul calculatorului: 8.000 lei;- pretul sistemului de operare: 1.000 lei;- pretul programului de contabilitate: 10.000 lei;- pretul licentei: 4.000 lei.

Cheltuielile de transport facturate de curier sunt de 800 lei. Calculatorul beneficiaza de o reducere comerciala de 10%.

Programul de contabilitate este testat �i ajustat timp de o saptamana de Un Sc!lariat impreuna CU un reprezentant al furnizorului, costurile aferente fiind de SOO lei.·

CONTABILITATE

Cheltuielile de mentenanta lunare sunt de 200 lei.

Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, se cere:

a) Argumentati cate active va recunoa�te entitatea;

b) Contabilizati achizitia activelor;

c) Contabilizati amortizarea anuala a activelor (metoda liniara).

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,0 imobilizare necorpora/Q se inregistreazQ initial la costu/ de achizifie sau de producfie, a�a cum sunt definite in prezentele reglementQri." (pet. 156)

,,in mod normal, preful pe care o entitate ii p/Qte�te pentru a dobandi separat o imobilizare necorpora/Q va reflecta a�teptQri/e privind probt;Jbilitatea ea beneficiile economice viitoare preconizate ale imobi/izQrii SQ revinQ entitQfii. in aceste situafii entitatea preconizeazQ ointra re de beneficii economice, chiar dacQ plasarea in timp a sumei generate de intra re este nesigurQ. Astfe/, imobi/izQri/e necorporale dobandite separat indeplinesc intotdeauna cri­teriul referitor la probabilitatea ea beneficiile economice viitoare preconizate atribuibile imobi/izQrii SQ revinQ entitQfii." (pet. 157-(1))

,,in plus, costul unei imobi/izQri necorporale dobandite separat poate fi in general evaluat in mod credibil. Acest lucru se intamp/Q mai ales cand con.travaloarea achizifiei ia forma numeraru/ui sau a a/tor active monetare." (pet. 157-(2))

,,Cos tu/ unei imobi/izQri necorporale dobandite separat este a/cQtuit din:

a) costu/ SQU de achizitie, inclusiv taxele vamale de import �i taxele de achizifie neram-bursabile, dupQ scQderea reducerilor �i rabaturilor comerciale; �i

b) orice cost direct atribuibil pregQtirii activu/ui pentru utilizarea prevQZUtQ." (pet. 158-(1 ))

,,Exemple de costuri direct atribuibile sunt:

a) cheltuielile cu personalul determinate de aducerea activului la starea sa de funcfio­nare;

b) onorariile profesionale care decurg direct din aducerea activului la condifia sa de func­fionare; �i

c) costurile de testare a activului privind functionarea sa in mod corespunzQtor."(pet. 158-(2))

,,Exemple de costuri care nu constituie o parte a costului imobi/izQrii necorporale sunt:

a) costurile de introducere a unui nou prod us sau serviciu (inclusiv costurile de pub/icitate�i activitQfi promofionale);

Ell

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

b) costurile de desfa�urare a unei activitafi intr-un foe nou sau cu o noua c/asii de clienti

(inc/usiv costurile de instruire a personalu/ui); �i

c) costurile administrative �i alte cheltuieli genera le de regie." (pet . 159)

,,Recunoa�terea costurilor in valoarea contabilii a unei imobilizari necorporale inceteazii

atunci cdnd activul se aflii in starea necesara pentru a putea functiona in maniera

intenfionata de conducere." (pet. 160)

a) Deoarece se poate efectua o separare clara intre componente, in contabilitate elevor fi inregistrate. separat . Prin urmare, entitatea va trebui sa recunoasca trei active:unul corporal (calculatorul, in valoarea caruia se va introduce �i valoarea sistemului deoperare) �i doua necorporale (programul de contabilitate �i licenta).

b) Cheltuielile de transport sunt repartizate celor trei active, proportional cu valoareafacturata a acestora .

Valoarea totala a facturii = 8.000 lei (calculatorul)-800 lei (reducerea comerciala pentru calculator)+ 1.000 lei (sistemul de opera re inclus in calculator) + 10.000 lei (programul de contabilitate) + 4.000 lei (licenta) = 22.200 lei

- cota aferenta calculatorului = 800 lei x ( 8.200 lei I 22.200 lei) = 295 lei

- cota aferenta programului de contabilitate = 800 lei x (10.000 lei I 22.200 lei)=360 lei

- cota aferenta licentei = 800 lei x ( 4.000 lei I 22.200 lei) = 145 lei

Costul de achizitie al calculatorului se determina astfel:

• Pretul calculatorului 8.000 lei

H Reducere comerciala 10% 800lei

(+) Sistem de operare 1.000 lei

(+) Cota-parte de cheltuieli de transport 295 lei

(=) Costul de achizitie 8.495 lei

Costul de achizitie al programului de contabilitate se determina astfel:

• Pretul programului

(+) Cota-parte de cheltuieli de transport

(+) Cheltuieli de testate �i ajustare

(=) Costul de achizitie

Costul de achizitie al licentei se determina astfel:

• Pretul licentei

(+) Cota-parte de cheltuieli de transport

(=) Costul de achizitie

•

10.000 lei

360lei

5001ei

10.860 lei

4.000 lei

145 lei

4.145 lei

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 20 ---------,

La 31.12.N, Alfa a achizitionat un program informatic la un cost de 10.000 lei, amortizat liniar in 5 ani. La 31.12.N+ 1, valoarea de inventar stabilita de eomisia de inventariere este de 7.500 lei. Yn anul N+2, programul informatic este vandut.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizati:

a) Ce inregistrare contabila se efectueaza la sfar�itul anuluiN+l;·

b) Cu ce valoare tigureaza programul informatic in bilantulanului N+l;

c) Ce inregistrare contabila se efectueaza odata cu vanzareaprogramului informatic.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Evaluarea imobiliziirilor corpora le �i necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoa­rea de inventor, stabilitii de comisia de inventariere sau de evaluatori autorizafi, potrivit leg ii. Fae obiectul eva/uiirii �i imobiliziirile in curs de execufie." (pet. 85-( 1))

,,Corectarea valorii imobiliziirilor necorporale �i corporale �i aducerea /or la nivelul valorii de inventor se efectueazii, in funcfie de tipul de depreciere existentii, fie prin inregistrarea unei amortiziiri suplimentare, in cazul in care se constatii o depreciere ireversibilii, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustiirilor pentru depreciere, in cazul in care se constatii o depreciere reversibilii d atestora." (pet. 85-(2))

,,0 imobilizare necorporala trebuie prezentata in bilanf la valoarea de intrare, mai pufin ajustiirile cumulate de valoare." (pet. 187)

Valoarea bilantiera se determina deducand din valoarea de intrare amortizarea cu­mulata �i ajustarile pentru depreciere.

Prin urmare:

a) Situatia activului la .31.12.N+ 1:

- lei -

• Costul 10.000 Amortizarea anului N+ 1 = 10.000 lei I 5 ani 2.000 Valoarea neta contabila la sfar�itul anului N+ 1 = 8.000 10.000 - 2.000

..

CONTABILITATE

in cost nu intra cheltuielile de mentenanta deoarece acestea sunt ulterioa_re achizi­tiei.

29.140 lei 8.495 lei

10.860 lei

4.145 lei

5.640 lei

%

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

208

Alte imobilizari necorporale I

Programe informatice 205

Concesiuni, brevete, licente,

marci comerciale, drepturi �i

active similare 4426

TVA deductibila

c) Amortizarea:

= 404

Furnizori de imobilizari

29.140 lei

Amortizarea anuala a calculatorului = 8.495 lei I 5 ani = 1.699 leiAmortizarea anuala a programului de contabilitate == l0.860 lei I 3 ani = 3.620 leiAmortlzarea anuala a licentei = 4.145 lei I 2 ani = 2.073 lei

7.392 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privlnd amortizarea imobilizarilor

= % 7.392 lei 2813 1.699 lei

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport 2808 3.620 lei

Amortizarea altor imobilizari

necorporale IPrograme informatice

2805

Amortizarea concesiunilor,

brevetelor, licentelor, marcilor comerciale,

drepturilor �i activelor similare

2.073 lei

•

Ghid pentru pregatirea candida{ilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 20 -----------,

La 31.12.N, Alfa a achizitionat un program informatic la un cost de 10.000 lei, amortizat liniar in 5 ani. La 31.12.N+ 1, valoarea de inventar stabilita de comisia de inventariere este de 7.500 lei. In anul N+2, programul informatic este vandut.

Conform OMFP nr.1.802/2014, precizati:

a) Ce inregistrare contabila se efectueaza la sfar�itul anuluiN+1;

b) Cu ce valoare figureaza programul informatic in bilantulanului N+1;

c) Ce inregistrare contabila se efectueaza odata cu vanzareaprogramului informatic.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Evaluarea imobilizarilor corpora le�; necorpora/e, cu ocazia inventarierii, se face la va/oa­

rea de inventor, stabilita de comisia de inventariere sau de evaluatori autorizati, potrivit

leg ii. Fae obiectul evaluarii �i imobilizarile in curs de executie." (pet. 85-( 1))

,,Corectarea valorii imobi/izarilor necorpora/e �i corporate�; aducerea for la nivelul valorii

de inventor se efectueaza, in funqie de tipul de depreciere existenta, fie prin inregistrarea

unei amortizari suplimentare, in cazul in care se constata o depreciere ireversibila, fie prin

constituirea sau suplimentarea ajustarilor pentru depreciere, in cazul in care se constata o

depreciere reversibila a acestora." (pet. 85-(2))

,,0 imobilizare necorporala trebuie prezentata in bi/ant la valoarea de intrare, mai pufin

ajustarile cumulate de valoare." (pet. 187)

Valoarea bilantiera se determina deducand din valoarea de intrare amortizarea cu­mulata �i ajustarile pentru depreciere.

Prin urmare:

a) Situatia activului la 31.12.N+ 1:

- lei -

• Costul 10.000 Amortizarea anului N+ 1 = 10.000 lei I 5 ani 2.000 Valoarea neta contabila la sfar�itul anului N+ 1 = 8.000 10.000 - 2.000

CONTABILITATE

Valoarea de inventar, de 7.500 lei, este mai mica decat valoarea neta contabila, de 8.000 lei, deci activul este depreciat �i se recunoa�te o ajustare pentru depreciere de 500 lei:

500 lei 6813

Cheltuieli de exploatare privind ajustarile

pentru deprecierea imobilizarilor

= 290

Ajustari pentru deprecierea

imobilizarilor necorporale

500lei

b) La sfar�itul anului N+ 1, programul informatic va figura in bilant cu valoarea:10.000 lei (cost) - 2.000 lei (amortizare) - 500 lei (pierdere din depreciere) = 7.500 lei .

c) Odata cu vanzarea programului informatic, ajustarea pentru depreciere existentase anuleaza prin reluare la venituri:

500 lei

Rezolvare:

290

Ajustari pentru deprecierea

imobilizarilor necorporale

=

Exemplul ilustrativ 21

7813

Venituri din ajustari pentru

deprecierea imobilizarilor

500lei

Entitatea Alfa a achizitionat la 31.12.N un program informatic in valoare de 10.000 lei . Se considera ea durata de viata a activului este de 10 ani, iar metoda de amortizare stabilita este cea liniara . La 31.12.N+ 1, valoarea de inventar a programului informatic este de 8.000 lei . f n continuare consideram ea la sfar�itul anului N+2 valoarea de inventar a programului informatic devine 8.100 lei .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Pierderea din depreciere la sfar�itul anului N+l;

b) Reluarea pierderii din depreciere la sfar�ltul anului N+2.

a) Situatia activului la 31.12.N+ 1:

Amortizarea anuala : 10.000 lei/ 10 ani = 1.000 leJ

Valoarea contabila neta ;:: 10.000 lei - 1.000 lei = 9.000 lei

Valoarea de inventar = 8.000 lei

Pierderea din depreciere = 9.000 lei - 8.000 lei ;: 1.000 lei:

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

1.000 lei 6813

Cheltuieli de exploatare privind ajustarile

pentru deprecierea imobilizarilor

= 290 1.000 lei Ajustari

pentru deprecierea imobilizarilor necorporale

b) Situatia activului la 31.12.N+2:

La sfar�itul anului N+ 1, programul informatic a figurat in bilant cu valoarea de inventar de 8.000 lei.

Amortizarea anuala = 8.000 lei I 9 anl rama�i = 889 lei

Valoarea contabila neta = 8.000 lei - 889 lei = 7.111 lei

Valoarea contabila neta daca activul nu s-ar fi depreciat cu un an in urma = 10.000 lei - 2.000 lei = 8.000 lei

Cre�terea valorii contabile a unui activ necorporal ea urmare a aprecierii fata de pe­rioadele precedente nu trebuie sa depa�easca valoarea neta pe care activul liecorporal ar fi avut-o daca ajustarea nu ar fi fost inregistrata.

Ca atare, nu poate fi reluat mai mult de 8.000 lei - 7.111 lei= 889 lei, pentru a nu depa�i valoarea de 8.000 lei.

889 lei

•

290

- Ajustaripentru deprecierea

imobilizarilor necorporale

= 7813 Venituri din

ajustari pentru deprecierea imobilizarilor

8891ei

1'- Exemplulilustrativ22 -----------,

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contablliza11 derecunoa�terea

urmatoarelor imobilizari necorporale:

a) La expirarea unui contract de concesiune, odata cu restituireabunului, se inregistreaza scoaterea din evidenta a concesiuniiprimite, in suma de SO.OOO lei;

b) Se scoate din evidenta un program informatic, depa�it moral,din utilizarea caruia nu se mai a�teapta beneficii economiceviitoare. Costul programului informatic a fost de 100.000 lei,amortizarea cumulata pana la data scoaterii din evidenta fiindde 30.000 lei;

c) Se vinde un program informatic la pretul de vanzare de 110.000 lei, exclusivTVA 24%. Costul programului informatic afost de 100.000 lei, amortizarea cumulata pana la data vanzariifiind de 30.000 .lei.

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,0 imobilizare necorporala trebuie scoasa din evidentii la cedare sau atunci cand niciun beneficiu economic viitor nu mai este a�teptat din utilizarea ori din cedarea sa." (pet. 188)

,,in cazul scoaterii din evidenta a unei imobilizari necorporale, sunt evidentiate distinct ve­niturile din vanzare, cheltuielile reprezentand valoarea neamortizata a imobilizarii �i alte cheltuieli legate de cedarea acesteia." (pet. 189-(1))

,,in scopul prezentaNi in contul de profit �i pierdere, ca�tigurile sou pierderile care apar odata cu incetarea utiliziirii sou ie�irea unei imobiliziiri necorporale se determinii ea di­ferentii intre veniturile generate de ie�irea actiVulul �i valoarea sa neamortizatii, indusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, �i trebuie prezentate ea valoare netii, ea veni­turi sou cheltuieli, dupii caz, in contul de profit �i pierdere, la elementul ccA/te venituri din exploatare», respectiv «Alte che/tuieli de exploatare», dupii caz." (pet. 189-(2))

Prin urmare:

a) Scoaterea din evidenta a concesiunii primite, amortizata integral:

SO.OOO lei 2805

Amortizarea concesiunilor,

brevetelor, licentelor, marcilor comerciale, .. ·

drepturilor �i activelor similare

= 205

Concesiuni; brevete, licente,

marci comerciale, drepturi �i

active similare

b) Scoaterea din evidenta a programului informatic, neamortizat integral:

SO.OOO lei

100.000 lei30.000 lei

o/o = 208 100.000 lei

70.000 lei

2808

Amortizarea altar imobilizari

necorporale 6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

. Alte. imobilizari · necorporale I

Programe informatlce

c) Vanzarea programului informatic, neamortizat integral:

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

pretul de vanzare:

136.400 lei 461 Debitori diver$i

= %

7583 Venituri din

vanzarea activelor $i alte operatiunl

de capital 4427

TVA colectata

136.400 lei 110.000 lei

26.400 lei

scoaterea din evidenta .a programului lnformatic, neamortizat integral:

100,QOO lei30.000 lei

70.000 lei

%

2808

Amortlzarea altor imobilizari

necorporale 6583

Cheltuieli privind activele cedate

$i alte operatiuni . de capital

= 208

Aite imobilizari necorporale I

Programe informatice

100.000 lei

in contul de profit $i pierdere va fi prezentat ca$tigul din cesiunea programului infor­matic, de 40.000 lei (110.000 lei - 70.000 lei), la alte venituri din exploatare.

•

Exemplul ilustrativ 2:3 ------------. . .

Tn data de 01.05.N, in vederea achizitiei unui mijloc de transport, i se plate$te furnizorului un avans de 4.960 lei, iar la 15.05.N se prime$te factura aferenta acestui avans. Tn data de 20.05.N se prime$te factura de achizitie a mijlocului de transport, care cuprinde: pret de cumparare 5.000 lei, cheltuieli de transport 500 lei, TVA 24%, din care se retine avansul acordat. Tn data de 21.05.N se achita datoria fata de furnizor.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabllizati:

a) Plata avansulul;

b) Prlmirea facturli de avans;

c) Achlzitla mijlocului de transport $i retinerea avansulul;

d) Plata furnizorului •

CONTABILITATE

Rezolvare:

Nota:

Prevederi fiscale avute in vedere:

Potrivit art. 146 alin. (1) din Codul fiscal, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabila trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii: a) pentru taxa datorata sau achitata, aferenta bunurilor care i-au fost ori urmeaza sa ii fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmeaza sa ii fie prestate in beneficiul sau de catre o persoana impozabila, sa detina o factura emisa in conformitate cu prevederlle art. 155. ( ... )

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,0 imobilizare corpora/a recunoscuta ea activ trebuie evaluata initial la costul sou deter­minat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementari, in functie de modalitatea de intrare in entitate." (pet. 226-(1))

,,( ... ) cost de achizitie inseamna pretul datorat �i eventualele che/tuieli conexe minus even­tualele reduceri ale costului de achizitie.

f n acest sens, costu/ de achizitie al bunurilor cuprinde pretul de cumparare, taxele de im­port �i alte taxe (cu excepfia acelora pe care persoana juridica le poate recupera de la autoritafile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare �i alte cheltuieli care pot fi atri­buibile direct achizitiei bunurilor respective.

in costu/ de achizitie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuieli/e cu obtinerea de autorizatii �i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor res­pective.

Cheltuielile de transport sunt incluse in costu/ de achizitie �i atunci cand functia- de aprovizionare este externalizata; ( ... ) " (pet. 8)

a) Plata avansului:

4.960 lei 4093

Avansuri acordate pentru

imobilizari corporale

= 5121

Conturi la banci in lei

b) Exercitarea dreptului de deducere a TVA pe baza facturii de avans:

960 lei 4426

TVA deductibila

= 4093

Avansuri acordate pentru

imobilizari corporale

4.960 lei

960 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

c) Achizitia mijlocului de transport:

Pret de cumparare (5.000 lei) + Cheltuieli de transport (SOO lei) = Cost de achizitie(5.500 lei)

Total TVA aferenta costului de achizitie = 5.500 lei x 24% = 1.320 lei

Rest TVA deductibila = 1.320 lei - 960 lei anterior= 360 lei

5.860 lei 5.500 lei

360 lei

% 2133

Mijloac;e de transport

4426

TVA deductibila

retinerea avansului:

4.000 lei 404

Furnizori de imobilizari

=

=

404

Furnizori de imobilizari

4093

Avansuri acordate pentru

imobilizari corporale

d) Plata'furnizorului pentru restul de 5.860 lei - 4.000 lei (avans) = 1.860 lei:

1.860 lei 404

Furnizori de imobilizari

=

Exemplul ilustrativ .24

5121

Conturi la band in lei

5.860 lei

4.000 lei

1.860 lei

Societatea Alfa a achizitionat un utilaj la costul de 4.000 lei, plus TVA, factura fiind primita in data de 10.03.N. Utilajul este pus in functiune in data de 08.04.N, cheltuielile cu punerea in functiune, efectuate de o firma specializata, fiind de 500 lei, TVA 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i: a) Primirea facturii in data de 10.03.N;b) lnregistrarea cheltulelilor cu punerea in func1iune.

Rezolvare:

a) Primirea facturii in data de 10;03.N:

CONTABILITATE

4.960 lei 4.000 lei

9601ei

%

2131

Echiparriente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

4426

TVA deductibila

= 404

Furnizori de imobilizari

4.960 lei

b) Cheltuielile de punere in funqiune reprezinta o parte componenta a costului uneiimobilizari corporale, deci se adauga la valoarea acestora:

620 lei soo lei

120 lei

%

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

4426

= 404

Furnizori de imobilizari

620 lei

. TVA deductibila

� Exemplul ilustrativ 25 ------------,

La inceputul lunii mai a anului N, societatea Alfa cumpara de la un furnizor cu sediul in SUA un utilaj in valoare de SO.OOO dolari. Utilajul este transportat pe cale navala, iar cumparatorul intra in posesia lui din. momentul in care activul este incarcat pe nava, in portul vanzatorului. Yn data de 10.05.N, transportatorul efectueaza in numele cumparatorului atat incarcarea, cat �i receptia utilajului. Cursul de schimb valutar este de 3,5 lei/dolar.

Cu aceasta ocazie, vanzatorul ii transfera cumparatorului atat proprietatea, cat �i riscurile �i beneficiile. Receptia utilajului se face de catre transportator in numele cumparatorului. La receptie, transportatorul ii confirma cumparatorului existenta utilajului solicitat �i ii transmite o copie a facturii primite de la furnizor �i o copie a procesului-verbal de receptie. Pe toata perioada transportului pana la predarea catre cumparator, utilajul se afla in proprietatea cumparatorului �i in raspunderea transportatorului.

Utilajul ajunge in tara in data de 12.06.N. Odata ajuns in tara, transportatorul i-1 preda cumparatorului �i factureaza catre acesta cheltuieli de transport in valoare de 6.000 dolari la cursul de schimb de 3,4 lei/dolar. Data la care cumparatorul a acceptat factura de transport este 12.07.N. ln perioada imediat urmatoare, cumparatorul vamuie�te activul importat (taxele vamale sunt in suma de 17.500 lei).

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Precizati ce inregistrare contablla se efectueaza in data de1 O.OS.N, cu ocazia receptiei utilajului;

b) Calculati costul de achizltie al utilajului;

c) Contabilizati recunoaJterea utllajului pentru costul sau deachizitie.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Sunt reflectate distinct in contabilitate acele imobllizari corporate cumparate, pentru ca­re s-au transferat riscurile �I beneficiile aferente, dar care sunt Tn curs de aprovizionare (grupa 22 «/mobilizari corporale in curs de aprovizionare» din Planul de conturi general)." (pet. 196)

,,0 tranzacfie in valuta trebuie inregistrata initial la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Nafionala a Romaniei, de la data efectuarii operafiunii." (pet. 319)

a) Tn data de 10.05.N, in momentul transferului riscurilor �i beneficiilor, se recunoa�teactivul in curs de aprovizionare (SO.OOO dolari x 3,5 lei/dolar = 175.000 lei):

175.000 lei 223 lnstalatii tehnice �i

mijloace de transport in curs de aprovizionare

= 404 Furnizori

de lmobilizari

175.000 lei

b) Costul de achizitie al activului se calculeaza astfel:

Pretul de achizitie stabilit la data receptiei (175.000 lei) + Cheltuieli de transport (6.000 dolari x 3,4 lei/dolar = 20.400 lei) + Taxe vamale (17.500 lei) = Cost de achizitie (212.900 lei)

c) Recunoa�terea activului la nivelul costului de achizitie:

212.900 lei

•

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

= % 212.9001ei 223 175.000 lei

lnstala\ii tehnice �i mijloace de transport

in curs de aprovizionare 446 17.500 lei

Alte impozite, taxe �i varsaminte

asimilate 404

Furnizori de imobilizari

20.400 lei

CONTABILITATE

� Exemplul ilustrativ 26

Rezolvare:

· La 01.01.N, o entitate achizitioneaza un echipament tehnologicpentru extragerea petrolului �i, conform contractului prin carei s-a acordat dreptul de a efectua exploatari, are obligatia ea lafinalizarea exploatarii sa mute echipamentul �i sa reconstituiestratul de sol afectat. La data instalarii echipamentului, entitateaa estimat ea la terminarea extraqiei va efectua cheltuieli cudemontarea �i mutarea activului, valoarea actualizata calculataa acestor costuri fiind de 300.000 lei. Costul de achizitie alechipamentului este de 1.650.000 lei. Echipamentul are o duratade viata estimata initial de 10 ani, metoda de amortizare fiind cealiniara.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:a) Achizitia activului;b) Recunoa�terea costurllor estimate cu demontarea ii

mutarea activului;

c) Amortizarea anuala a activului.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,in costul unei imobilizari corporale sunt incluse $i costurile estimate initial cu demon­tarea $i mutarea acesteia la scoaterea din funcfiune, precum $i cu restaurarea amplasa­mentului pe care este pozifionata imobilizarea, atunci cdnd aceste sume pot fi estimate credibil $i entitatea are o obligafie legata de demontare, mutare a imobilizarii corporale $i de refacere a amplasamentului." (pet. 226-(5))

,,Costurile estimate cu demontarea $i mutarea imobilizarii corporale, precum $i cele cu restaurarea amplasamentului se recunosc in valoarea acesteia, in corespondenta cu un cont de provizioane (contul 1513 «Provizioane pentru dezafectare imobilizari corporale $i alte acfiuni similare legate de acestea»)." (pet. 226-(6))

Prin urmare, se vor efectua urmatoarele inregistrari:

a) Achizitia activului la 01.01 ;N:

1.650.000 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

= 404 Furnizori

de imobilizari

1.650.000 lei

b) Recunoa�terea costurilor estimate cu demontarea �i mutarea activului:

•

300.000lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

= 1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

300.000 lei

c) Amortizarea anuala (( 1.650.000 lei+ joo.OOO lei) / 10 ani = 195.000 lei /an):

195.000 lei

Rezolvare:

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

195.000 lei

Exemplul ilustrativ 2 7 -----------.

Alfa construie�te in regie proprie o cladire pe care o incepe la data de 01.01.N �i o finalizeaza la data de 31.11.N. Cheltuielile inregistrate in legatura cu construqia au fost: materii prime 160.000 lei; salarii 120.000 lei; amortizari 150.000 lei; cheltuieli indirecte repartizate 110.000 lei; cheltuieli genera le de administratie SO.OOO lei .

Conform OMFP nr. 1.802/2014: a) Cakulati costul de prodi:ictie;b) Contabilizatl receptia �i punerea in functlune a cladirii.

OMFP nr. 1.8 02/ 2014 precizeaza:

,,( ... ) Costul de producfie sou de prelucrare al stocurilor, precum $i costul de producf/e al

imoblllzdrllor cuprind che/tuielile directe aferente producfiei, $1 anume: materiale directe,

energie consumata in scopuri tehnologice, manopera directa $i alte cheltuieli directe de

producfie, costul proiectarii produselor, precum $i cota cheltuieli/or indirecte de produqie

alocata 1n mod rational ea fiind legato de fabricafia acestora. ( ... )" (pet . 8)

,,Exemple de costuri car, se efectueazd in legdturd cu construcfla unel lmob/1/zdrl

corporale, direct atribuiblle acesteia, sunt:

a) costurile reprezentdnd salariile angajafilor, contribufiile legale $1 alte cheltuieli legate

de acestea, care rezulta direct din construcfia imobilizarii corporale;

b) cheltuieli materiale;

•

CONTABILITATE

c) costurile de amenajare a amplasamentului;

d) costurile initiale de livrare $i manipulare;

e) costurile de instalare $i asamblare;

f ) cheltuieli de proiectare $ i pentru obtinerea autorizatiilor;

g) costurile de testare a funqionarii corecte a activului, dupa deducerea incasarilor ne­te provenite din vdnzarea elementelor produse in timpul aducerii activului la am­plasamentul $i conditia de functionare (cum ar fi e$antioanele produse la testareaechipamentului);

h) onorariile profesionale platite avocatilor $i experfilor, precum $i comisioanele achitatein legatura cu activul etc." (pet. 226-(2))

,,Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unul element de lmoblllzari corporate

sunt:

a) cos tu rile de deschidere a unei noi instalafii;

b) costurile de introducere a unui nou prod us sau serviciu (inclusiv cos tu rile in materie depublicitate $i activitati promotionale);

c) costurile de desfa$urare a unei activitati intr-un Joe nou sau cu o noua clasa de clienti(inclusiv costurile de instruire a personalu/ui);

d) cos tu rile administrative $i alte cheltuieli generate de regie;

e) costurile reamplasarii sau reorganizarii partiale sau totale a activitafilor entitafii."(pet. 226-(3))

Prin urmare:

a) Costul de produqie = Materii prime (160.000 lei)+ Salarii (120.000 lei)+ Amortizari(150.000 lei)+ Cheltuieli indirecte repartizate (110.000 lei)= 540.000 lei

b) Receptia �i punerea in functiune a cladirii:

540.000 lei 212

Construqii

=

Exemplul ilustrativ 28

722

Venituri din produqia de

imobilizari corporale

540.000 lei

Alfa construie�te in regie proprie o cladire pe care o incepe la data de 01.01.N �i o finalizeaza la data de 31.11.N+ 1.

In anul N, cheltuielile inregistrate in legatura cu construqia au fast: materii prime 160.000 lei; salarii 120.000 lei; amortizari 150.000 lei; cheltuieli indirecte repartizate 110.000 lei; cheltuieli generale de administratie SO.OOO lei.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Tn anul N+ 1, cheltuielile inregistrate in legatura cu construqia au fast: materii prime 140.000 lei; salarii 125.000 lei; amortizari 155.000 lei; cheltuieli indirecte repartizate 130.000 lei; cheltuieli generale de administratie 60.000 leL

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Recunoa�terea costului de productie aferent anului N;

b) Recunoa�terea costului de productie aferent anului N+1;

c) Receptia cladirii.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,lmobiliziirile in curs de execufie reprezinta investifiile neterminate efectuate in regie pro­prie sau in antrepriza. Acestea se evalueaza la costul de producfie sau costul de achizifie, dupa caz." {pet. 231-( 1))

,,lmobiliziirile in curs de execufie se tree in categoria imobiliziirilor finalizate dupa recepfia, darea in folosinfii sau punerea in funqiune a acestora, dupa caz." (pet. 231-(2))

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

,,Con tu/ 231 «lmobilizari corpora le in curs de execufie» este un cont de activ.

ln debitul contului 231 «lmobilizari corpora le in curs de execufie» se inregistreaza: ( ... )

- valoarea imobiliziirilor corporale in curs de execufie efectuate in regie proprie, ne­terminate (722); ( ... )

ln creditul contului 231 «lmobilizari corporale in curs de execufie» se inregistreaza:

- valoarea imobiliziirilor corporale in curs de execufie, recepf ionate, date in folosintiisau puse in funcfiune (211, 212, 213, 214, 216, 2 7 7); ( ... )

So/du/ contului reprezinta valoarea imobilizarilor corpora le in curs de execufie, altele deceit investifiile imobiliare."

Prin urmare:

a) Costul de produqie in anul N = Materii prime (160.000 lei)+ Salarii (120.000 lei)+Amortizari (150.000 lei)+ Cheltuieli indirecte repartizate (110.000 lei)= 540.000 lei

Oeoarece construqia nu este finalizata; se va recunoa�te o imobilizare in curs:

540.000 lei

•

231

lmobilizari corporale in curs de executie

= 722

Venituri din productia de

imobilizari corporale

540.000 lei

CONTABILITATE

Cheltuielile efectuate sunt inregistrate dupa natura in contul de profit �i pierdere.

b) Costul de produqie in anul N+ 1 = Materii prime (140.000 lei) + Salarii (125.000 lei)+ Amortizari (155.000 lei) + Cheltuieli indirecte repartizate (130.000 lei) = 550.000 lei

Similar, se va recunoa�te o imobilizare in curs:

550.000 lei 231

lmobilizari corporale in curs de executie

= 722

Venituri din produqia de

imobilizari corporate

550.000 lei

Cheltuielile efectuate sunt inregistrate dupa natura in contul de profit �i pierdere.

c) Receptia cladirii la cost de produqie (540.000 lei + 550.000 lei= 1.090.000 lei):

1.090.000 lei 212

Construqii = 231

lmobilizari corporate in curs de executie

1.090.000 lei

't) Exemplul ilustrativ 29 -----------.

· Alfa detine o cladire veche despre care se cunosc informatiile: costde achizitie 1.200.000 lei, amortizare cumulata 400.000 lei. La datade 01.01.N, Alfa a decis demolarea cladirii �i construirea unui sediumodern.

Pe parcursul anului N s-au inregistrat urmatoarele cheltuieli:cheltuieli cu serviciile primite de la o firma specializata indemolari 390.000 lei; cheltuieli cu materiile prime 660.000 lei;servicii primite de la terti privind construqia 30.000 lei; salariilemuncitorilor de pe �antier 250.000 lei; salariile personaluluiadministrativ 80.000 lei; salariile managerilor 120.000 lei;amortizarea utilajelor folosite la construqie 12.000 lei.

La sfar�itul anului N, cladirea nu era finalizata. Tn anul urmator acontinuat constructia, inregistrandu-se: cheltuieli cu materiileprime 95.000 lei; salariile muncitorilor de pe �a.ntier 250.000 lei;amortizarea utilajelor folosite la construqie 5.000 lei.

La sfar�itul anului N+ 1, cladirea a fost data in folosinta.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Recunoa�terea costului de productie aferent anului N;

b) Recunoa�terea costului de productie aferent anului N+1;

c) Receptia cladirli.

..

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenu/ de acces

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,In cazul fn care o cliidire este demolata pentru a fi construita o a/ta, cheltuielile cu de­mo/area sunt recunoscute dupii natura /or, fara a fi considerate costuri de amenajare a amplasamentului. Acela�i tratament contabil se aplii:a �; cheltuielilor reprezentand valoa­rea neamortizata a cladirii demo/ate sau costul activu/ui respectiv, atunci cand acesta este evidentiat ea stoc." (pet. 226-(4))

Prin urmare:

Tn costul de produqie nu se includ cheltuielile cu serviciile primite de la o firma spe­cializata in demolari (390.000 lei) �i cheltuielile reprezentand valoarea neamortizata a cladirii demolate (1.200.000 lei - 400.000 lei= 800.000 lei).

Aceste cheltuieli vor fi recunoscute in contul de profit �i pierdere atunci cand vor fi efectuate.

a) Costul de productie in anul N = Materii prime (660.000 lei)+ Servicii primite de laterti privind construqia (30.000 lei)+ Salariile muncitorilor de pe �antier (250.000 lei)+Amortizarea utilajelor folosite la constructie (12.000 lei) = 952.000 lei

Deoarece constructia nu este finalizata, se va recunoa�te o imobilizare in curs:

952.000 lei 231

lmobilizari corporale in curs de executie

= 722

Venituri din productia de

imobilizari corporale

952.000 lei

b) Costul de productie in anul N+ 1 = Materii prime (95.000 lei)+ Salariile muncitorilorde pe �antier (250.000 lei) + Amortizarea utilajelor folosite la construqie (5.000 lei) =350.000 lei

Similar, se va recunoa�te o imobilizare in curs:

350.000 lei 231

lmobilizari corporale in curs de executie

= 722

Venituri din produqia de

imobilizari corporale

350.000 lei

c) Receptia cladirii la costul de produqie total de 952.000 lei + 350.000 lei =1.302.000 lei:

1.302.000 lei

••

212

Construqii

= 231

lmobilizari corporale in curs de executie

1.302.000 lei

CONTABILITATE

� Exemplul ilustrativ 50 -------------.

Rezolvare:

Alfa ince pe in luna august anul N construqia unui utilaj. Pentru testarea funqionarii corecte a utilajului s-au inregistrat cheltuieli materiale de 200 lei �i cheltuieli salariale de 300 lei. f n urma testarii au rezultat e�antioane vandute la pretul de 600 lei plus TVA 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i:

a) Cheltuielile efectuate pentru testarea func1ionarii corecte;

b) Oblinerea produselor finite;

c) Va.nzarea produselor finite;

d) Care este tratamentul contabil al costurilor de testare?

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Exemple de costuri care se efectueaza in legatura cu constructia unei imobilizari corpora le, direct atribuibile acesteia, sunt: ( ... )

g) costurile de testare a functionarii corecte a activului, dupa deducerea incasarilornete provenite din vanzarea elementelor produse in timpul aducerii activului laamplasamentul �i conditia de functionare (cum ar fi e�antioanele produse la testareaechipamentului); ( ... )" (pet. 226-(2))

Prin urmare, vor fi efectuate urmatoarele inregistrari:

a) Recunoa�terea cheltuielilor materiale �i salariale ocazionate de testarea functio­narii corecte:

200lei 602 = 302 200lei Cheltuieli cu Materiale consumabile

materialele consumabile

$i:

300lei 641 = 421 3001ei Cheltuieli cu salariile Personal - salarii

personalului datorate

b) Obtinerea produselor finite la costul de produqie total de 200 lei+ 300 lei= 500 lei:

500 lei 345 Produse finite

= 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

500lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

c) Vanzarea produselor finite:

pre1ul de vanzare:

7441ei 4111 Clienli

= %

7015 Venituri din

vanzarea produselor finite

4427 TVA colectata

7441ei 600lei

1441ei

descarcarea gestiunii pentru costulde produqle:

500lei 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

= 345 Prod use finite

500 lei

d) lncluderea in costul activului imobilizat a costurilor de testare dupa ce s-au scazut

incasarile nete din vanzarea e�antioanelor:

Din vanzarea produselor ob1inute din testare s-a inregistrat un profit de 100 lei care

este deja recunoscut in situaliile financiare, ea diferenta intre veniturile din vanzare

�i costul de produqie. Din valoarea costurilor de testare care urmeaza a fi incluse in

costul utilajului se scade acest profit, pentru a nu se dubla recunoa�terea acestuia:

Costuri incluse = 500 lei - 100 lei = 400 lei

400lei

Ill

231 lmobilizari corporale in curs de execu1ie

= 722 Venituri din produc1ia de

imobilizari corporale

400 lei

Exemplul ilustrativ 51 ---------,

Societatea Alfa aduce ea apart la capitalul societalii Beta un mijloc

de transport evaluat la valoarea de 33.000 lei, in schimbul caruia

prime�te aqiuni; valoarea de emisiune re1inuta la subscriere

pentru o aqiune este de 11 lei, valoarea nominala a aqiunii este

de 10 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati majorarea

capitalului social la societatea Beta �i realizarea aportului.

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Prima de aport se calcCJleaza ea diferenta intre valoarea bunurilor aportate �i valoarea nominala a capitalului social cu care au fost remunerate aceste aporturi." (pet. 417-(5))

,,La data intrarii in entitate, bunurile se evalueaza �; se inregistreaza in contabilitate la va­loarea de intrare, care se stabile�te astfel: ( ... )

c) la valoarea de aport, stabilita in urma evaluarii - pentru bunurile reprezentdnd aportla capitalul social;( ... )" (pet. 75-(1))

Prin urmare:

Numarul de aqiuni noi create este de 33.000 lei I 11 lei/actiune = 3.000 aqiunl.

Cre�terea capitalului social se realizeaza cu valoarea nominala: 3.000 aqiuni x 10 lei/ac­tiune = 30.000 lei

Prima de aport = 33.000 lei - 30.000 lei = 3.000 lei

a) Ynregistrarea majorarii capitalului:

33.000 lei 456

Decontari cu aqionarii/asociatii privind capitalul

=

b) Realizarea aportului:

33.000 lei 2133 =

Mijloace de transport

�i:

30.000 lei 1011 =

Capital subscris nevarsat

Exemplul ilustrativ 52

% 33.000 lei 1011 30.000 lei

Capital subscris nevarsat

1043 3.000 lei Prime de aport

456 33.000 lei Decontari cu

aqionarii/asociatii privind capitalul

1012 30.000 lei Capital subscris

varsat

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatille de mai

jos:

1111

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

a) Se prime�te sub forma de donaJie un utilaj a carui valoare justa

este de 3.000 lei;

b) La inventarul anului N s-a constatat un plus, in sensul ea

un calculator cu valoarea de 5.000 lei nu era inregistrat in

contabilitate.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,La data intrc'irii in entitate, bunurile se evalueaza �i se inregistreazc'i in contabilitate la va­loarea de intrare, care se stabile�te astfel: ( ... )

d) }a valoarea justc'i - pentru bunurile obfinute cu titlu gratuit sau constatate plus lainventariere. ( ... )" (pet. 75-(1 ))

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

,,ln debitul contului 2 7 3 «/nstalafii tehnice �i mijloace de transport» se inregistreazc'i: ( ... )

- valoarea instalafii/or tehnice �i a mijloacelor de transport primite ( ... ) cu titlu gratuit ( ... )475); ( ... )

fn debitul contului 274 «Mobilier, aparaturc'i biroticc'i, echipamente de protecfie a valorilor umane �i materiale �i alte active corporate» se inregistreaza: ( ... )

- valoarea mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecfie a valorilor uma­ne �i materiale �i a a/tor active corporate( ... ) constatate plus la inventor (475); ( ... )"

a) Primirea prin donaJie a utilajului:

3.000 lei 2131

Echipamente

tehnologice

(ma�ini, utilaje �i

instalaJii de lucru)

b) Constatarea unui plus la inventar:

5.000 lei

Ill

214

Mobilier,

aparatura birotica,

echipamente de proteqie

a valorilor umane

�i materiale

�i alte active corporale

=

=

4753

DonaJii

pentru investiJii

4754

Plusuri de inventar

de natura

imobilizarilor

3.000 lei

5.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 55 -----------.

Alfa schimba utilajul X cu utilajul Y primit de la Beta. La data schimbului, situafia celor doua utilaje este: - utilajul X: pret de vanzare 3.000 lei, cost 2.500 lei, amortizare

cumulata pana la data schimbului 500 lei;- utilajul Y: pret de vanzare 4.000 lei, cost 2.900 lei, amortizare

cumulata pana la data schimbului 800 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati tranzactia de schimb in contabilitatea societatii Alfa. Cota de TVA este de 24%.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,ln cazul schimbului de active, in contabi/itate se evidentiaza distinct operatiunea de van­zare/ scoatere din evidenta �; cea de cumparare I intra re in evidenta, pe baza documentelor justificative, cu inregistrarea tuturor veniturilor �; cheltuielilor aferente operatiunilor. Tra­tamentul contabil este similar�; in cazul prestarilor reciproce de servicii." (pet. 56-(4))

Prin urmare, Alfa recunoa�te:

a) Vanzarea utilajului X:

pretul de vanzare:

3.720 lei 461

Debitori diver�i %

7583

Venituri din vanzarea activelor �i alte operatluni

de capital 4427

TVA colectata

scoaterea din evidenta a utilajului X pentru costul sau:

2.500 lei 5001ei

2.000 lei

%

281

Amortizari privind imobilizarile corporale

6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

= 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalalii de lucru)

3.720 lei 3.000 lei

720 lei

2.500 lei

m

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

b) Achizitia utilajului Y la pretul de vanzare din factura vanzatorului, de 4.000 lei:

4.960 lei 4.000 lei

960 lei

%

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

4426

TVA deductibila

= 404

Furnizori de imobilizari

4.960 lei

(' Exemplul iluatrativ :34

Rezolvare:

O entitate a construit in anul N un ansamblu de locuinte destinate vanzarii, costul de produqie fiind de 20.000 lei. Tn anul N+ 1 s-a decis ea un bloc din acest ansamblu sa nu mai fie vandut, in vederea utilizarii ea sediu central administrativ, fiind mai spatios �i mai modern decat actualul sediu. Costul blocului este de 5.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabilizali oblinerea ansamblului de locuin1e;

b) Care este tratamentul contabil al blocului care va fi utilizatea sediu central administrativ?

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,in cazul active/or de natura ansamblurilor sau complexurilor de locuinfe care initial erau destinate vdnziirii �i care ulterior i�i schimbii destinafia, urmdnd a fi folosite de entitate pe o perioadii indelungatii sau sii fie inchiriate unor terfi, in contabilitate se inregistreazii untransfer de la stocuri la imobilizari corporate. Transferul se efectueazii la data schimbiiriidestinafiei, la valoarea la care activele erau inregistrate in contabilitate (reprezentatii decost)." (pet. 275)

Prin urmare:

a) Obtinerea produselor finite:

20.000 lei 345 Produse finite

711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

20.000 lei

CONTABILITATE

b) Odata cu schimbarea destinatiei blocului, acesta este transferat la imobilizari cor­

porale:

5.000 lei

Rezolvare:

212

Construqii

=

Exemplul ilustrativ 55

345

Produse finite

O entitate a achizitionat doua utilaje astfel:

5.000 lei

a) Utilajul X a fost achizitionat in data de 07.05.N la costul de

20.000 lei �i a fost pus in funqiune in data de 08.08.N, durata

de viata utila fiind de 1 O ani; entitatea estimeaza ea dupa 5 ani

o sa vanda activul;

b) Utilajul Ya fost achizitionat la 31.12.N la un cost de 25.000 lei.

Durata de utilizare economica este de 10 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizati:

a) Care este valoarea amortizabila pentru cele doua utilaje;

b) Care este durata de utilizare economica a celor doua utilaje;

c) De la ce data va calcula entitatea amortizarea celor douaactive.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Amortizarea valorii active/or imobilizate cu durate /imitate de uti/izare economica re­prezinta alocarea sistematica a valorii amortizabile a unui activ pe intreaga durata de utilizare economica. Valoarea amortizabila este reprezentata de cost sou de a/ta va/oare care substituie costul (de exemp/u, valoarea reevaluata)." (pet. 139-(2))

,,ln infelesul prezentelor reglementari, prin durata de utilizare economica se infe/ege du­rata de viafa uti/a, aceasta reprezentand:

a) perioada in care un activ este prevazut a fi disponibil pentru utilizare de catre o enti­tate; sou

b) numarul unitafilor produse sou al unor unitafi similare ce se estimeaza ea vor fiobfinute de entitate prin folosirea activu/ui respectiv." (pet. 139-(3))

,,Amortizarea imobilizarilor corporale se calculeaza incepand cu luna urmatoare punerii in funefiune �i pana la recuperarea integra/a a valorii for. La stabilirea amortizarii imo­bilizarilor corporale sunt avute in vedere duratele de utilizare economica �i condifii/e de utilizare a acestora." (pet. 238-(2))

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Prin urmare:

a) Valoarea amortizabila:

Pentru utilajul X, valoarea amortizabila este costul activului = 20.000 lei

Pentru utilajul Y, valoarea amortizabila = 25.000 lei

b) Durata de utilizare economica:

Pentru utilajul X, durata de utilizare economica este perioada in care activul este pre­vazut a fi disponibil pentru utilizare, adica 5 ani.

Pentru utilajul Y, durata de utilizare economica = 10 ani

c) Data inceperii amortizarii:

Pentru utilajul X, luna urmatoare punerii in funqiune, adica 01.09.N

Pentru utilajul Y, ianuarie N+ 1

Rezolvare:

{Y Exemplul ilustrativ �6

Un utilaj a fast cumparat �i pus in funqiune in data de 04.03.N, costul fiind de 30.000 lei. Utilajul se amortizeaza liniar pe durata de 5 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014: a) lntocmi\i tabloul de amortizare;

b) Contabiliza\i amortizarea aferenta primului an.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Entitafile amortizeaza imobilizarile corporate utilizand una dintre urmatoarele metode de amortizare:

a) amortizarea liniara realizata prin includerea uniforma in cheltuielile de exploatare aunor sume fixe, stabilite proportional cu numarul de ani al duratei de utilizare econo­mica a acestora; ( ... )" (pet. 240-(1))

,,Amortizarea aferenta imobilizarilor corporate se inregistreaza in contabilitate pe seama conturilor de cheltuieli." (pet. 240-(5))

Prin urmare:

Valoarea amortizabila = 30.000 lei

Data inceperii amortizarii = 01.04.N

Suma fixa anuala, stabilita propor�ional cu numarul de ani ai duratei de utilizare eco­nomica a utilajului = 30.000 lei / 5 ani = 6.000 lei

a) Tabloul de amortizare se prezinta dupa cum urmeaza:

CONTABILITATE

- lei -

Exercitiul Valoarea Valoarea Valoarea amortizablla amortizarll liniare ramasa

01.04.N-31.12.N 30.000 6.000 x 9 luni I 30.000 - 4.500 =12 luni = 4.500 25.500

N+l 30.000 6.000 25.500 - 6.000 =19.500

N+2 30.000 6.000 19.500 - 6.000 =13.500

N+3 30.000 6.000 13.500 - 6.000 =7.500

N+4 30.000 6.000 7 .SOO - 6.000 =1.500

01.01.N+S- 6.000 x 3 luni I 1.500 - 1.500 = 0 31.03.N+S 12 luni = 1.500

Total 30.000

b) Amortizarea se reeunoa�te deci ea o eheltuiala, pentru primul an valoarea fiind de4.500 lei:

4.500 lei

Rezolvare:

6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

= 2813 Amortizarea instala!iilor �i

mijloaeelor de transport

4.500 lei

tJ1 Exemplul ilustrativ :37--------�

Un utilaj a fast eumparat �i pus in funqiune in data de 04.03.N, eostul sau fiind de 30.000 lei. Utilajul se amortizeaza degresiv fara influenia uzurii morale pe durata de 5 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014: a) lntocmiti tabloul de amortizare;b) Contabilizati amortizarea aferenta primului an.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,( ... ) b) amortizarea degresiva, care consta Fn multiplicarea cote/or de amortizare liniara

cu un anumit coeficient, caz Fn care poate fi avuta Fn vedere legislafia Fn vi­

goare; ( ... )" (pet. 240-(1))

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Concret, amortizarea degresiva consta in multiplicarea ratei anuale liniare cu unul din­

tre coeficienlii: 1,5 daca durata normala de utilizare este intre 2 �i 5 ani; 2,0 daca du­

rata normala de utilizare este intre 5 �i 10 ani; �i 2,5 daca durata normala de utilizare

este mai mare de 10 ani. Rata multiplicata se aplica la valoarea ramasa de amortizat.

Aplicarea se face pana in anul de funqionare in care amortizarea anuala rezultata este

egala cu sau mai mica decat amortizarea anuala, determinata prin raportul intre va­

loarea ramasa de recuperat �i numarul de ani de funqionare rama�i.

Prin urmare:

Valoarea amortizabila = 30.000 lei

Data inceperii amortizarii = 01.04.N

Cota liniara de amortizare = 100 I 5 ani = 20%

Cota degresiva de amortizare = 20% x 1,5

a) Tabloul de amortizare se prezinta astfel:

Exercitiul Valoarea Cota amortizabila

01.04.N- 30.000 20% x 1,5 x

31.12.N 9 luni I 12 luni

N+1 23.250 20% x 1,5

N+2 16.275 16.275 lei I 3 ani rama�i

N+3 10.850 10.850 lei I 2 ani rama�i

N+4 5.425 5.425 lei I 1 an ram as

Total

Test pentru anul N+ 1:

Amortizare degresiva

- lei -

Amortizarea Valoarea ramasade amortizat

6.750 30.000- 6.750

= 23.250

6.975 23.250 - 6.975

= 16.275

5.425 16.275 - 5.425

= 10.850

5.425 10.850 - 5.425

= 5.425

5.425 5.425 - 5.425

=0

30.000

Amortizare liniara

23.250 lei x 20% x 1,5 = 6.975 lei 23.250 lei I 4 ani rama�i = 5.812,5 lei

Amortizarea degresiva este mai mare, deci se continua cu amortizarea degresiva.

Test pentru anul N+2:

Amortizare degresiva Amortizare liniara

16,275 lei x 20% x 1,5 = 4.882,5 lei 16.275 lei I 3 ani rama�i = S.425 lei

Amortizarea degresiva este mai mica, deci se continua cu amortizarea liniara.

Ill

CONTABILITATE

b) Amortizarea se reeunoa�te deci ea o eheltuiala, pentru primul an valoarea fiind de

6.750 lei:

6.750 lei

Rezolvare:

6811

Cheltuieli

de exploatare

privind amortizarea

imobilizarilor

= 2813

Amortizarea

instalatiilor �i

mijloaeelor de transport

6.750 lei

J/ Exemplul ilustrativ 58 --------�

Un utilaj a fost eumparat �i pus in funetiune in data de 04.03.N,

eostul sau fiind de 30.000 lei. Utilajul se amortizeaza aecelerat pe

durata de 5 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, intocmiti tabloul de amortlzare.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,{ ... ) c) amortizarea acce/eratii, care constii in includerea, in primul an de funcfionare, in cheltuielile de exploatare a unei amortiziiri de panii la 50% din valoarea de intrare a imobilizarii. Amortizarile anuale pentru exercitiile financiare urmatoare sunt cal­culate la valoarea ramasa de amortizat, dupa regimul liniar, prin raportare la nu­marul de ani de utilizare rama$i. Deoarece amortizarea calculata trebuie sa fie co­relata cu modu/ de utilizare a activului $i, intrucat in cazuri rare o imobilizare cor­pora/ii se consuma in primul an in procent de pana la 50%, rezu/tii ea metoda de amortizare accelerata este mai pufin utilizata in scopuri contabi/e; ( ... )" (pet. 240-( 1 ))

Prin urmare, tabloul de amortizare se prezinta astfel:

- lei -

Exercitlul Amortizarea calculati Valoarea rimasi

N 30.000 x 50% = 15.000 30.000 - 15.000 = 15.000

N+l 15.000 I 4 ani rama�i = 3.750 15.000- 3.750 = 11.250

N+2 11.250 I 3 ani rama�i = 3.750 11.250 - 3.750 = 7.500

N+3 7.500 I 2 ani rama�i = 3.7SO 7.500 - 3.750 = 3.750

N+4 3.750 I 1 an ramas = 3.750 3.750- 3.750 = 0

Total 30.000

•

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 59 --------�

O entitate a aehizitionat la data de 31.12.N-2 un utilaj in valoare de 100.000 lei. Durata de viata utila estlmata la aehizitie a fast de 5 ani. Cu oeazia luerarilor de inehidere a exercitiului N, managementul reestimeaza durata de utilizare la 4 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, ealculati amortizarea anilor N-1 �i N �i precizati formulele contabile corespunzatoare.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,0 modificare semnificativa a conditiilor de utilizare, cum ar fi numarul de schimburi in care este utilizat activul, precum �i in cazul efectuarii unor investitii sau reparatii, a/te/e decc1t cele determinate de intretinerile curente, sau invechirea unei imobilizari corporate poate justifica revizuirea duratei de amortizare. De asemenea, in cazul in care imobilizarile corporate sunt trecute in conservare, folosirea for fiind intrerupta pe o perioada indelun­gata, poate fi justificata revizuirea duratei de amortizare." (pet. 238-(5))

Prin urmare:

a) Calculul �i inregistrarea amortizarii anului N-1:

Amortizarea anului N-1 = 100.000 lei / 5 ani = 20.000 lei

20.000 lei 681 Cheltuieli de exploatare

privind amortizarile, provizioanele �i ajustarile

pentru depreciere

=

b) Calculul �i inregistrarea amortizarii anului N:

281

Amortizari privind imobilizarile eorporale

inregistrarea amortizarii pe pareursul anului N:

681 Cheltuieli de exploatare

privind amortizarile, provizioanele �i ajustarile

pentru depreciere

= 281

Amortizari privind imobilizarile eorporale

ajustarea amortizarii ea urmare a reestimarii duratei:

20.000 lei

20.000 lei

Valoarea amortizabila aferenta anului N = 100.000 lei - 20.000 lei= BO.OOO lei

Durata reestimata = 4 ani

Ill

CONTABILITATE

Durata trecuta == 1 an (anul curent este anul pentru care se intocmesc situatiile finan­ciare, deci anul N)

Durata ramasa = 3 ani

Amortizarea anului N = 80.000 lei/ 3 ani = 26.667 lei

Amortizarea deja recunoscuta pana la 31.12.N = 20.000 lei

Suplimentarea amortizarii anului N = 26.667 lei - 20.000 lei= 6.667 lei

6.667 lei

Rezolvare:

68.1 Cheltuieli de exploatare

privind amortizarile, provizioanele �i ajustarile

pentru depreciere

= 281 Amortizari privind

imobilizarile corporale

6.667 lei

Exemplul ilustrativ40 ----------,

Entitatea Alfa SA detine la 01.09.N un utilaJ care are un cost de 300.000 lei �i o amortizare cumulata de SO.OOO lei. Durata ramasa de utilizare este de 5 ani, iar metoda folosita este cea liniara.

Tn cursul lunii �eptembrie, entitatea angajeaza cheltuieli de intretinere necesare asigurarii funqionarii in conditii normale a acti.vului astfel: consum de materiale consumabile 1.000 lei; manopera (salarii �i asimilate) 2.000 lei; cheltuieli cu serviciile prestate de o entitate specializata 800 lei, TVA 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Precizati care este tratamentul contabil al cheltuielilorulterioare efectuate cu acest utllaj �i formulele contabilecorespunzatoare;

b) Calculati �i inregistrali amortizarea lunii septembrie:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Che/tuielile ulterioare efectuate in legatura cu o imobilizare corpora/ii sunt cheltuieli ale

perioadei in care sunt efectuate sau majoreaza valoarea imobiliziirii respective, in funqie

de beneficiile economice aferente acestor cheltuieli (de exemplu, influenfa asupra duratei

de viafii riimase a imobifiziirilor), potrivit criteriilor genera le de recunoa�tere." (pet. 227-(1))

,,Entitatea stabile�te prin politici/e cantabile criterii/e in funcfie de care cheltuielile ulteri­oare efectuate in legiitura cu imobilizarile corporate majoreaza valoarea acestora sau se

evidenfiaza in contu/ de profit �; pierdere." (pet. 227-(2))

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

a) in acest caz, cheltuielile se vor recunoa�te in contul de profit �i pierdere dupa na­tura lor �i nu se vor capitaliza, deoarece ele asigura mentinerea nivelului initial de per­formanta �i utilizarea continua a activului.

inregistrarea consumului de materfale consumabile:

1.000 lei 6028

Cheltuieli privind alte materiale consumabile

inregistrarea manoperei:

= 3028

Alte materiale consumabile

1.000 lei

Manopera este inclusa in fondul de salarii, iar sumele se vor reflecta in' inregistrarile aferente drepturilor salariale �i obligatiilor sociale ale lunii septembrie:

2.000 lei 641,645

Cheltuieli cu salariile personalului

Cheltuieli privind asigurarile �i protectia sociala

= 42,43

Personal �i conturi asimilate Asigurari socjale, protectia sociala

�i conturi a�imilate

inregistrarea facturii primite de la prestatorul extern:

992 lei 800 lei

192 lei

%

628

Alte cheltuieli cu serviciile

executate de terti 4426

TVA deductibila

b) Amortizarea lunii septembrie:

401

Furnizori

2.000 lei

992 lei

Cheltuielile ulterioare nefiind capitalizate, acestea nu afecteaza valoarea amortizabila.Prin urmare, amortizarea lunii septembrie este aceea�i cu cea a lunilor anterioare.

Amortizarea lunii septembrie = (300.000 lei - SO.OOO lei) I 5 ani I 12 luni = 4.167 lei:

4.167 lei

•

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instalatlilor �i

mijloacelo,r de transport

4.167 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Ex'emplul iiustrativ 41 -----------.

Entitatea Alfa SA deline la 01.09.N un utilaj care are un cost de 600.000 lei �i o amortizare cumulata de 200.000 lei. Durata ramasa de utilizare este de 5 ani, iar metoda utilizata este cea liniara.

Tn cursul lunii septembrie, entitatea angajeaza cheltuieli ocazionate de realizarea unui proiect de modernizare. Cheltuielile de modernizare au fost reprezentate de: consum de materiale consumabile 20.000 lei; manopera (salarii �i asimilate) 60.000 lei; consum de·energie 15.000 lei, TVA 24%; amortizarea echipamentelor 6.000 lei; cheltuieli cu serviciile prestate de o entitate specializata 80.000 lei, TVA 24%.

Studiul de fezabilitate atesta ea in urma modernizarii durata de utilizare a ecbipamentului va putea fi prelungita cu 3 ani �i ea se vor inregistra e'conomii de costuri privind intrelinerea curenta. Pe durata modernizarii nu se intrerupe amortizarea activului.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Preciza1i care este tratamentul contabil al cheltuielilorulterioare efectuate in legatura cu acest utilaj;

b) Calculati �i inregistrati amortizarea lunii octombrie.

a) '· Tn acest caz, cheltuielile se vor capitaliza, deoarece conduc la cre�terea duratei deutilizare a activului �i la economii de costuri.

inregistrarea consomului de materiale consumabile:

20.000 lei ·6028

Cheltuieli privind alte materiale consumabile

inregistrarea manoperei:

3028

Alte materiale consumabile

20.000 lei

Manopera este inclusa in fondul de salarii, iar sumele se vor reflecta in inregistrarile aferente drepturilor salariale �i obligaliilor sociale ale lunii septembrie:

60.000 lei 641, 645 = Cheltuieli cu salariile

personalului Cheltuieli privind asigurarile

.�l protec1ia sociala

42,43

Personal �i conturi asimilate Asigurari sociale, proteqia sociala

�i conturi asimilate

60.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

consumul de energie este inclus in valoarea facturii prim it� de la furnizor:

18.600 lei 15.000 lei

3.600 lei

o/o

605

Cheltuieli privind energia �i apa

4426

TVA deductibila

= 401

Furnizori

amortizarea echipamentelor utillzate in activitatea de modernizare:

6.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instala1iilor �i

mijloacelor de transport

inregistrarea facturii prirnite de la prestatorul extern:

99.200 lei BO.OOO lei

19.200 lei

o/o

628

Alte cheltuieli cu serviciile

executate de terli 4426

TVA deductibila

=

majorarea valorii activului cu costul modernizarii:

401

Furnizori

18.600 lei

6.000 lei

99.200 lei

Costul modernizarii = 20.000 lei + 60.000 lei + 15.000 lei + 6.000 lei + 80.00Q,lei = 181.000 lei

181.000 lei 2131

Echipamente tehnologice

{ma�ini, utilaje �i instalatii de h.1cru) I

analitk costuri de modernizare

b) Amortizarea:

= 722

Venituri din productia de

imobilizari corporale

181.000 lei

Amortizarea lunii octombrie trebuie recalculata tinand cont de majorarea valorii amor­tizabile prin capitalizarea costurilor modernizarii, dar �i de extinderea duratei de viata cu 3 ani.

Amortizarea perioadei ianuarie-septembrie = (600.000 lei - 200.000 lei) I 5 ani x 9 luni I12 luni = 60.000 lei

Valoarea amortizabila = 600.000 lei - 200.000 lei - 60.000 lei {amortizarea aferenta lu­nilor ianuarie-septembrie) + 181 .OOO lei = 521 .OOO lei

..

CONTABILITATE

Durata reestimata = 5 ani + 3 ani = 8 ani Amortizare lunara = 521.000 lei I 8 ani I 12 luni = 5.427 lei Amortizarea perioadei octombrie-decembrie = (521.000 lei I 8 ani) x 3 luni I 12 luhi =16.281 lei

5.427 lei

Reiolvare:

6811

CheltuieH = 2813 5.427 lei

Amortizarea instalatiilor �i de exploatare

prlvind amortizarea imobilizarilor

mijloacelor de transport

Exemplul ilustrativ 42

Entitatea Alfa SA achizitioneaza la 31.12.N-1 un echipament la costul de 2.000.000 lei, TVA 24%. Durata de utilizare este estimata la 10 ani, iar metoda de amortizare este cea lihiara.

Se aproba un plan al inspeqiilor generale care prevede inspeqii la fiecare 3 ani.

Tn luna decembrie N+2 are loc prima inspectie, al carei cost total este de 60.000 lei. A doua inspeqie are loc la sfar�itul anului N+4

deoarece exista indicii privind existenta unor riscuri de exploatare, iar costul ei este de 70.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabilizati achizitia echipamentului in anul N-1;

b) Contabilizati amortizarea echipamentului in anii N, N+l �iN+2;

c) Contabilizati recunoa�terea cheltuielilor cu inspectiagenerala in luna decembrie N+2;

d) Precizati ce amortizari se inregistreaza in anii N+3 �i N+4;

e) Contabilizati recunoa�terea cheltuielilor cu inspectiagenerala in luna decembrie N+4.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,ln eazul inspeefiilor sau reviziilor generale regulate, efeetuate de entitate pentru depis­tarea defeqiunilor, la momentul efeetuarii fieearei inspeefii generale, eostul aeesteia poate fi reeunoseut drept eheltuiala sau in valoarea eontabila a elementului de imobilizari eorporale ea o inloeuire, · daea sunt respeetate criteriile de r�eunoa�tere. f n eazul recu­noa�terii eostului inspeefiei ea o eomponenta a aetivului, valoarea eomponentei se amor­tizeaza pe perioada dintre doua inspeefii planifieate." (pet. 230-(1))

,,Componentele unor elemente de imobilizari eorporale pot necesita inlocuirea la intervale regulate de timp. Entitatea recunoa�te in valoarea eontabi/a a unui element de imobilizari

••

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

corporate costul partii inlocuite a unui astfel de element cand ace/ cost este suportat de entitate, daca sunt indeplinite criteriile de recunoa�tere pentru imobi/izarile corporate." (pet. 229-(1 ))

,,Entitatea recunoa�te in valoarea contabila a unui element de imobilizari corporate costu/ partii inlocuite a unui astfel de element cand ace/ cost este suportat de entitate, daca sunt indeplinite criteriile de recunoa�tere pentru imobilizarile corporate. ( ... )" (pet. 229-(2))

Prin urmare:

a) Achizitia echipamentului in anul N-1:

2.480.000 lei 2.000.000 lei

% = 404

Furnizori de imobilizari

2.480.000 lei

480.000 lei

2131

Echipamente tehnologic;e

(ma�ini, utilaje �i instalatli de lucru) Ianalitic activ fizic

4426

TVA deductibila

b) Amortizarea echlpamentului in anii N, N+l �i N+2:

Amortizarea anuala = 2.000.000 lei I 1 O ani = 200.000 lei

200.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor I

analitic activ fizic

2813

Amortizarea instala{iilor �i

mijloacelor de transport Ianalitic activ fizic

200.000 lei

c) Recunoa�terea cheltuielilor cu inspectia generala in luna decembrie N+2:

recunoa�terea in luna decembrie N+2 a cheltuielilor cu inspeqia genera la la chel­tuieli dupa natura lor:

60.000 lei Clasa6

Cheltuieli Clasele 2, 3, 4, 5

lmobilizari, Stocuri, Terti etc.

capitalizarea cheltuielilor cu inspeqia generala:

60.000 lei

Ill

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru) I

analitic inspectie generala

= 722

Venituri din productia de

imobilizari corporale

60.000 lei

60.000 lei

CONTABILITATE

La 31.12.N+2, entitatea are doua componente: - componenta fizica, a carei valoare contabila este de 2.000.000 lei - 3 ani x

200.000 lei/an= 1.400.000 lei;- componenta de cheltuieli ulterioare, a carei valoare contabila este de 60.000 lei.

d) Amortizarea anilor N+3 �i N+4:

in anii N+3 �i N+4 se va inregistra:- amortizarea componentei fizice pe durata ramasa de 10 ani...: 3 ani = 7 ani;- amortizarea componentei de cheltuieli ulterioare pe durata dintre inspectii, res-

pectiv 3 ani.

d 1) Amortizarea activului fizic:

Amortizarea = 1.400.000 lei I 7 ani = 200.000 lei/an

200.000 lei 6.811

Cheltuieli = 2813 200.000 lei

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor Ianalitic activ fizic

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport Ianalitic activ fizic

d2) Amortizarea componentei de inspeqi.e generala:

Valoarea amortizabila = 60.000 lei

Durata = 3 ani

Amortizarea = 60.000 lei I 3 ani = 20.000 lei/an

20.000 lei 6811 = 2813 20.000 lei Cheltuieli

de exploatare · privind amortizarea

imobilizarilor Ianalitic inspeqie generala

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport Ianalitic ins�ectie generala

e) Recunoa�terea cheltuielilor cu inspeqia generala in luna decembrie N+4:

el) Scoaterea din evidenta a valorii cantabile a inspeqiei anterioare:

Costul inspeqiei anterioare = 60.000 lei

Amo'rtizarea cumulata == 2 ani x 20.000 lei/an = 40.000 lei

Valoarea contabila = 20,000 lei

•

60.000 lei 40.000 lei

20.000 lei

o/o

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport Ianalitic inspeqie generala

6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital I

analitic valoare ramasa inspectie generala

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

= 2131 6QOOOI�

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru) I

analitic inspeqie generala

e2) Recunoa�terea in luna decembrie N+4 a cheltuielilor cu a doua inspeqie generala la cheltuieli dupa natura:

70.000 lei Clasa 6

Cheltuieli

= Clasele 2, 3, 4, 5

lmobilizari, Stocuri, Terti etc.

e3) Recunoa�terea componentei de inspectie generala:

70.000 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru) I

analitic inspeqie generala

=

La 31.12.N+4, entitatea are doua componente:

722

Venituri din produqia de

imobilizari torporale

70.000 lei

70.000 lei

- componenta fizica, a carei valoare contabila este de 2.000.000 lei - 5 ani x200.000 lei/an = 1.000.000 lei;

- componenta de cheltuieli ulterioare, a carei valoare contabila este de 70.000 lei.

@ Exemplul ilu5trativ 4:3 -----------,

•

Societatea Alfa detine doua cladiri despre care se cunosc urmatoarele informatii:

Clidirea 1:

- costul initial = 1.600.000 lei;- durata de viata utila = 20 de ani;- metoda de amortizare folosita este cea liniara;- amortizarea cumulata pana la sfar�itul exercitiului N => 160.000 lei;- durata de viata utila ramasa la 31.12.N = 18 ani.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Cladirea 2: - eostul initial = 2.000.000 lei;- durata de viata utila = 20 de ani;- metoda de amortl2:are folosita este eea liniara;- ·amortizMea eumulata pana la sfar�itul exercit'iului N = 200.000 lei;- durata de via\a utila ramasa la 31.12.N = 18 ani.

La sfar�itul exerci\iului N, eele doua cladiri sunt reevaluate la valoarea justa. Valoarea justa stabilita de un evaluator independent a fost de 1.728.000 lei pentru cladirea 1 �i de 1.440.000 lei pentru cladirea 2.:Potrivit politicii societa\ii, rezerva din reevaluare este virata la rezultatul reportat pe masura

_amortizarii imobiliz�rilor eorporale.

Conform OMFP nr. 1.802/20·14, contabilizati amortizarea cladirilor, efectele reevaluirli eel or doua cladiri la 31 .. 12.N folosind cele doua procedee de ree\faluare, amortizarea cladirilorin anul N+l �i reallzarea r�zervei �in reevaluare.

OMFP nr. 1 ;802/2014 precizeaza: ,,Prin derogare de la eva/uarea pe baza principiu/ui costt.iluide achizifie sau al costului de produqie, entitdfile pot proceda la reevaluarea imobilizdrilor corpora le existente la sfar�i­tul exercifiului linanciar, astfel incat acestea sa fie prezentate in contabilitate la valoarea just a, cu reflectarea rezultatelor acestei reeva/uori in situafiile financiare intocmite pentru ace/ exercifiu." (pet. 99-(1))

,,Amortizarea ca/culata pentru imobilizd(ile corporate .astfel reevaluate se inregistreaza in contabilitate incepand cu exercifiul financiar urmotor celui pentru care s-a efectuat re­evaluarea." (pet. 99-(2))

,,La reevaluarea unei imobilizori corporate, amortizarea cumulata la data reevaluorii este tratata in unul din urmotoarele moduri: a) recalculato proportional <u schimbarea valorii cantabile brute a activului, astfel incat

va/oarea contabi/a apctivu/ui, dupo ;eeva/uare, SO fie ega/d CU va/oarea sa reeva/uatd.Aceasta metoda este folosito, deseori, in cazul in care activul este reeva/uat prin ap/i-carea unui indice; sau ,

b) eliminata din valoarea contabild bruta a activului �i valoarea neta, determinata inurma corectorii cu ajustorile de valoare, este recalculata la valoarea reevaluata aactivu/ui. Aceasta metoda este folositd, deseori, pentru c/odirile care sunt reevaluate lavaloarea for de piafo." (pet. 103)

,,Elemente/e dintr-o categorie de imobilizdri corpora le se reevalueazo simultan pentru a se evita reevaluared selectivd $i raportarea in situafii/e financiare anuale a unor valori care sunt o combinafie de costuri �i valori calculate la date diferite." (pet. 105-(1))

I:.

,,Dacii un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din categoria din care face pa rte trebuie reevaluate." (pet. 105-(2))

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

,,0 categorie de imobilizdri corpora le cuprinde active de aceea�i naturd �i utilizdri similare, aflate in exploatarea unei entitdti." (pet. 105-(3))

,,In cazul in care se efectueaza reevaluarea imobili+iirilor corpora le, diferenta dintre va­loarea rezultatd in urma evaluarii pe baza costu/ui de achizitie sou a costului de produefie �i valoarea rezultatd in urma reeva/udrii trebuie prezentatd in bi/ant la rezerva din re­evaluare, ea un subelement distinct in «Capital �i rezerve» (contu/ 105 «Rezerve din re­evaluare»)." (pet. 108)

,,Surplusul din reevaluare inclus in rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul direct in rezultatu/ reportat (contul 1175 ,,Rezu/tatul reportat repr�zentand surplusul rea­lizat din rezerve din reevaluare'J, atunci cand acest surplus reprezinta un cd$tig realizat." (pet. 109-(1))

,,Tn sensul prezentelor reglementdri, cd$tigul se considera realizat la scoaterea din evidenta a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din cd$tig poate fi realizat pe mdsura ce actlvuleste folosit de entitate. In acest caz, valoarea rezervei transferate este diferenta dintre amortizarea calcu/ata pe baza valorii cantabile reevaluate $i valoarea amortizarii calculate pe baza costului initial al activului." (pet. 109-(2))

,,Daca rezultatu/ reevaluarii este o cre$tere fata de valoarea contabila neta, atunci aceasta se trateaza astfel:

ea o cre$tere a rezervei din reevaluare prezentata in cadrul elementului «Capital $1 rezerve», daca nu a existat o descre�tere anterioara recunoscuta ea o che/tuiala afe­renta acelui activ; sou

- ea un venit care sa compenseze cheltuiala cu descre�terea recunoscuta anterior la ·ace/activ.''

,,Daca rezultatul reevaluarii este o descre$tere a valorii cantabile nete, aceasta se trateaza ea o cheltuiala cu intreaga valoare a deprecierii, atunci cand in rezerva din reeva/uare nu este inregistrata o suma referitoare la ace/ activ (surplus din reeva/uare) sau ea o scadere a rezervei din reevaluare prezentata in cadrul elementului «Capital $i rezerve», cu minimul dintre valoarea acelei rezerve �i valoarea descre�terii, iar eventuala diferenta ramasa neacoperita se inregistreaza ea o cheltuiala.'' (pet. 111 ·(2))

,,Sumele reprezentand diferenfe de hatura venitlirilor $i cheltuielilor rezultate din reeva/u­are tre6uie prezentate separat tn contl!I de profit �i pierdere (contul 755 «Venituri din re­evaluarea imobilizarilor corporate», respectiv contul 655 «Cheltuieli din reevaluarea imo­bilizarilor corporate», dupa caz).'' (pet. 111-(3))

,,Nicio pa rte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuita, direct sau indirect, cu excepfia cazu/ui in care reprezinta un Cd$tig efectiv realizat." (pet. 112)

Societatea Alfa poate proeeda la reevaluare la sfar�itul exercitiului �i trebuie sa reeva­

lueze toate cladirile (nu poate reevalua diseretionar doar anumite cladiri).

a) Societatea Alfa va inregistra amortizarea cladirilor 1 �i 2 astfel:

pentru cladirea 1 (1.600.000 lei I 20 ani = 80.000 lei/an):

m

CONTABILITATE

80.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2812

Amortizarea construqiilor

pentru cladirea 2 (2.000.000 lei I 20 ani = 100.000 lei/an):

100.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

=

b) Reevaluarea cladirilor la sfar�itul exercitiului N:

pentru clidirea 1:

2812

Amortizarea construqiilor

Valoarea neta contabila = 1.600.000 lei - 160.000 lei = 1.440.000 lei

Valoarea justa = 1.728.000 lei

Plus de valoare = 288.000 lei

80.000lei

100.000 lei

Efectele reevaluarii pot fi contabilizate folosind unul dintre cele doua procedee:

• Procedeul reevaludrll slmultane a valorll brute 1/ amortizar/1 cumulate

Acesta presupune determinarea unui coeficient de reevaluare care este multiplicat apoi cu valoarea bruta �i amortizarea cumulata a imobilizarii corporale .

Coeficientul de reevaluare = Valoarea justa I Valoarea neta contabila = 1.728.000 lei I1.440.000 lei = 1,2

Valoarea bruta reevaluata = Valoarea bruta (soldul contului de imobilizari) x Coeficien­tul de reevaluare = 1.600.000 lei x 1,2 = 1.920.000 lei

Amortizarea cumulata reevaluata = Amortizarea cumulata x Coeficientul de reevaluare = 160.000 lei x 1,2 = 192.000 lei

Valoarea bruta reevaluata - Amortizarea cumulata reevaluata = 1.920.000 lei -192.000 lei= Valoarea justa = 1.728.000 lei

Contabilizarea reevaluarii:

Majorarea valorii brute cu 1.920.000 lei - 1.600.000 lei = 320.000 lei �i majorarea amortizarii cumulate cu 192.000 lei - 160.000 lei = 32.000 lei

320.000 lei 212

Construqii = %

105.01

Rezerve din reevaluare

2812

Amortizarea construqiilor

320.000 lfi 288.000 lei

32.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Soldurile conturilor dupa reevaluare se prezinta astfel:

D 212 c D Si 1.600.000

I 320.000

D 105.01 c

I 28s.ooo

• Procedeul reevaluarli valorli ramase neamortlzate

2812 c

ISi 160.000

32.000

Aces ta presupune anularea amortizarii cumulate pentru a aduce construqia la valoarea neta contabila (contul 212 va fi egal cu valoarea neta contabila in urma acestei operatii) �i inregistrarea plusului de valoare.

anularea amortizarii cumulate:

160.000 lei 2812

Amortizarea construqiilor

inregistrarea plusului de valoare:

288.000 lei 212

Construqii

=

=

212

Construqii

105.01

Rezerve din reevaluare

Soldurile conturilor dupa reevaluare se prezinta astfel:

D

Si 1.600.000 288.000

D

212

160.000

105.01

1288.000

pentru clddlrea 2:

c D 2812

160.000

c

Valoarea neta contabila = 2.000.000 lei - 200.000 lei = 1.800.000 lei Valoarea justa = 1.440.000 lei Minus de valoare = 1.800.000 lei - 1.440.000 lei = 360.000 lei

160.000 lei

288.000 lei

c

• Procedeul reeva/uiir/1 slmultane a valor/1 brute Ji amortizar/1 cumulate

Coeficientul de reevaluare = 1.440.000 lei I 1.800.000 lei = 0,8

•

CONTABILITATE

Valoarea bruta reevaluata = Valoarea bruta (soldul contului de imobilizari) x Coeficientul de reevaluare = 2.000.000 lei x 0,8 = 1.600.000 lei Amortizarea cumulata reevaluata = Amortizarea cumulata x Coeficientul de reevaluare = 200.000 lei x 0,8 = 160.000 lei Valoarea bruta reevaluata - Amortizarea cumulata reevaluata = 1.600.000 lei -160.000 lei = Valoarea justa = 1.440.000 lei

Contabilizarea reevaluarii: Diminuarea valorii brute cu 400.000 lei (2.000.000 lei - 1.600.000 lei) �i a amortizarii cumulate cu 40.000 lei (200.000 lei - 160.000 lei)

400.000lej 40.000 lei

360.000 lei

%

2812

Amortizarea constructiilor

65.5

Cheltuieli din reevaluarea

imobilizarilor corporate

= 212

Construct ii 400.000 lei

Minusul de valoare va fi inregistrat integral pe cheltuieli deoarece nu a existat rezerva din reevaluare inregistrata anteri�r pentru cladirea 2. Soldurile conturilor dupa reevaluare se prezinta astfel:

D 212 c D 2812 c

Si 2.000.000 1400.000 40.000

D 655 c

360.000 I • Procedeul reevaludrii valorii rdmase neamortlzate

anularea amortizarii cumulate:

200.000 lei 2812

Amortizarea constructiilor

inregistrarea minusului de valoare:

360.000 lei 655

Cheltuieli din reevaluarea

imobilizarilor corporale

=

=

212

Constructii

212

Construqii

I Si 200.000

200.000 lei

360.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 44

Societatea Alfa detine un teren clasificat ea imobilizare corporala. Terenul a fast achizitionat la costul de SOO.OOO lei �i este reevaluat astfel: - la 31.12.N, la valoarea justa de 600.000 lei;- la 31.12.N+ 1, la valoarea justa de 450.000 lei;- la 31.12.N+2, la valoarea justa de 520.000 lei.

in exercitiul N+3, terenul este vandut la pretul de vanzare de 530.000 lei. Operatia este scutita de TVA in baza art. 141 alin. (2) lit. f ) din Codul fiscal.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Efectele reevaluarii la sfar�itul exercitiilor N, N+1 �i N+2;b) Vanzarea terenului �I realizarea rezervei din reevaluare.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Tn cazul terenurilor �i cladirilor care au fost reevaluate �i au facut obiectul unei cedari par­fiale, la scoaterea din evidenta a acestora, diferenfa din reevaluare aferenta parfii cedate se considera surplus realizat din rezerve din reevaluare, corespunzator valorii cantabile a terenurilor, respectiv a·cladirilor, scoase din evidenfa, �i se evidenfiazii in contul 1175 «Re­zultatul reportat reprezentdnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare»." (pet. 114)

a) Efectele reevaluarilor vor fi contabilizate astfel:

la sfar�itul exercitiului N:

Valoarea contabila = SOO.OOO lei

Valoarea justa = 600.000 lei

Plus de valoare = 100.000 lei

Plusul de valoare va fi contabilizat prin afectarea rezervei din reevaluare:

100.000 lei 2111

Terenuri = 105

Rezerve din reevaluare

100.000 lei

Pentru reevaluarea terenului, societatea Alfa utilizeaza un cont analitic distinct.

la sfar�itul exercitiului N+ 1:

Valoarea contabila = 600.000 lei

Valoarea justa = 450.000 lei

Minus de valoare = 150.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Pentru minusul de valoare va fi diminuata rezerva din reevaluare in limita soldului exis­tent (100.000 lei), iar restul (SO.OOO lei) va fi contabilizat pe cheltuieli.

150.000 lei 100.000 lei

SO.OOO lei

%

105

Rezerve din reevaluare

655

Cheltuieli din reevaluarea

imobilizarilor corporale

la sfar�itul exercitiului N+2:

Valoarea contabila = 450.000 lei

Valoarea justa = 520.000 lei

Plus de valoare = 70.000 lei

= 2111

Terenuri 150.000 lei

Pentru cheltuiala din exercitiul N+l va fi inregistrat un venit de SO.OOO lei, iar restul plusului de valoare (20.000 lei) va afecta rezerva din reevaluare.

70.000 lei 2111

Terenuri

b) Vanzarea terenului:

530.000 lei 461

Debitori diver�i

=

descarcarea din gestiune a terenului vandut:

520.000 lei

Ill

6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

=

% 755

Venituri din reevaluarea

imobilizarilor corporale

70.000.lei SO.OOO lei

105 20.000 lei

Rezerve din reevaluare

7583

Venituri din vanzarea activelor �i alte operatiuni

de capital

2111

Terenuri

530.000 lei

520.000 lei

CONTABILITATE

Jn urma vanzarii rezulta un ca�tig din cesiune de 10.000 lei (530.000 lei � 520.000 lei) care se prezinta in contul de profit �i pierdere la alte venituri din exploatare.

realizarea rezervei din reevaluare:

20.000 lei 105 Rezerve

din reevaluare

1175 Rezultatul reportat

reprezentand surplusul realizat din

rezerve din reevaluare

20.000 lei

© Exemplul ilustrativ45 ----------...

Rezolvare:

Tntreprinderea Alfa achizitioneaza o cladire la costul de 100.000 lei, cu terenul aferent, al carui cost este de 20.000 lei, TVA 24%. Durata de utilizare a cladirii este de 50 de ani, metoda de amortizare este cea liniara. La 31.12.N, valoarea justa a terenului este estimata la 25.000 lei.

Ce inregistrari contabile trebuie facute conform OMFP nr. 1.802/2014?

Prevederi.le OMFP nr. 1.802/2014 aplicabile acestui caz sunt:

,, Terenurile �; cladiri/e sunt active separabile �; sunt contabilizate separat, chiar atunci cand sunt achizitionate impreuna. Ocre�tere a valorii terenului pe care se afla o cladire nu afec­teaza determinarea valorii amortizabile a cladirii." (pet. 192)

Jnregistrarile contabile sunt urmatoarele:

achizitia activelor:

148.800 lei 100.000 lei

20.000 lei

28.800 lei

%

212 Construqii

2111 Terenuri

4426 TVA deductibila

= 404 Furnizori

de imobilizari

amortizarea cladirii (100.000 lei I 50 ani = 2.000 lei/an):

2.000 lei 6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

2813 Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

148.800 lei

2.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

evaluarea la valoarea justa a terenului:

5.000 lei

Rezolvare:

2111

Terenuri

=

Exemplul ilustrativ 46

105

Rezerve din reevaluare

5,000 lei

lntreprinderea Alfa detine un teren evaluat la valoarea justa de SO.OOO lei, rezerva din reevaluare disponibila fiind de 10.000 lei. Pe teren va fi eonstruit un ansamblu de cladiri destinate vanzarii. Costurile eonstruqiei se ridiea la 200.000 lei.

Se cere:

a) Sa se precizeze care sunt regullle din OMFP nr. 1.802/2014aplicabile rezolvarii acestui caz;

b) Sa se prezinte inregistrarile contabile.

a) Prevederile OMFP nr. 1.802/2014 aplieabile aeestui eaz sunt:

,,ln cazul in care un activ care a fost inifial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuinfe destinate vanzarii, valoarea terenulul se evidenfiaza distinct la stocuri, la va/oarea de inreg/strare in contabilitate." (pet: 274-(l))

,,Dacii terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului, rezerva din reeva/uare corespunziitoare acestuia se transfera in contul 1175 «Rezultatul reportat re­prezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare)).11 (pet. 274-(2))

b) Tnregistrarile eontabile sunt urmatoarele:

reclasifiearea terenului in eategoria stocurilor:

SO.OOO lei 371 Marfuri

realizarea rezervei din reevaluare:

10.000 lei

•

105 Rezerve

din reevaluare

2111

Terenuri

1175

Rezultatul reportat reprezentand

surplusul reali.zat din rezerve din reevaluare

SO.OOO lei

10.000 lei

CONTABILITATE

inregistrarea cheltuielilor aferente construqiei realizate din produqie proprie:

200.000 lei Clasa6 = % 200.000 lei Cheltuieli.dupa natura Clasele 2, 3, 4, S

lmobilizari, Stocuri Terti etc.

inregistrarea produqiei proprii:

200.000 lei 331 = 711 200.000 lei Produse in curs Venituri aferente

de executie costurilor stocurilor de produse

recep\ia cladirii:

200.000 lei

Rezolvare:

345 = 331 200.000 lei Produse finite Produse in curs

de executie

Exemplul ilustrativ 4 7

O entitate caseaza un utilaj depa�it moral al carui cost de achizitie a fost de 200.000 lei, amortizarea cumulata pana la casare fiind de 37.000 lei. Cheltuielile ocazionate de casare se ridica la 15.000 lei, din care materiale 7.000 lei, restul fiind salariale. Din casare rezulta piese de schimb recuperate in valoare de 18.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Scoaterea din evidenta a utilajului casat;b) Cheltuielile legate de casare;c) lnregistrarea pieselor de schimb recuperate.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Tn cazul scoaterii din evidenfii a unei imobiliziiri corporale, sunt evidenfiate distinct ve­niturile din vanzare, che/tufelile reprezentand valoarea neamortizatii a imobiliziirii �i alte cheltuieli legate de cedarea acesteia." (pet. 243-(1 ))

,,ln scopul prezentiirii in contul de profit �i pierdere, ca�tigurile sau pierderile obfinute in urma casiirii sau cediirii unei imobiliziiri corporale trebuie determinate ea diferenf ii

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

intre veniturile generate de scoaterea din evidenfa �; valoarea sa neamortizata, inclusiv

cheltuielile ocazionate de aceasta, �; trebuie prezentate ea valoare neta, la venituri sau

cheltuieli, dupii caz, in contul de profit�; pierdere, la elementul «Alte venituri din exploa­

tare», respectiv «Alte cheltuieli de exploatare», dupa caz." (pet. 243-(2))

Prin urmare:

a) Scoaterea din evidenta a utilajului casat, incomplet amortizat:

200.000 lei %

37.000 lei 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport 163.000 lei 6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

= 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

b) Cheltuielile legate de casare se recunosc pe naturi de cheltuieli:

materiale:

7.000 lei 602

Cheltuieli cu materialele consumabile

salariale:

8.000 lei 641

Cheltuieli cu salariile personalului

=

=

c) Tnregistrarea pieselor de schimb recuperate:

obtinerea pieselor de schimb la costul lor:

18.000 lei 3024

Piese de schimb

=

302·

Materiale consumabile

421

Personal - salarii datorate

7588

Alte venituri din exploatare

200.000 lei

7.000 lei

8.000 lei

18.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 48

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati urmatoarele

operatii privind ie�irea imobilizarilor corporale efectuate de

Alfa:

a) Se vinde un utilaj la pretul de vanzare de 110.000 lei, exclusiv

TVA 24%. Costul utilajului a fost de 100.000 lei, amortizarea

cumulata pana la data vanzarii fiind de 30.000 lei;

b) Scoaterea din evidenta a unui depozit distrus in totalitate in

urma unui incendiu. Costul depozitului a fost de 100.000 lei,

amortizarea cumulata fiind de 75.000 lei;

c) Alfa contribuie cu a port in natura la capitalul societatii Beta.

Aportul consta intr-un utilaj cu valoarea contabila de intrare

de 25.000 lei, amortizare cumulata 10.000 lei. Tn schimbul

aportului, Alfa prime�te actiuni ea titluri de participare:

1.000 de aqiuni, pret de emisiune 20 lei/aqiune.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Diferenfa dintre valoarea imobilizarilor financiare dobandite $i valoarea neamortizata

a imobilizarilor care au constituit obiectul participarii in natura la capitalul a/tor entitafi,

precum �i diferenfa dintre valoarea participafiilor primite ea urmare a participarii cu

active pe termen scurt (creanfe) �i valoarea active/or care foe obiectu/ participafiei se

inregistreaza pe sea ma veniturilor (con tu/ 768 ,,Alte venituri financiare'J, la data dobandirii

ace/or titluri." (pet. 264-(2))

a) Vanzarea utilajului, neamortizat integral:

pretul de vanzare:

136.400 lei 461

Debitori diver�i

= %

7583

Venituri din

vanzarea activelor

�i alte operatiuni

de capital

4427

TVA colectata

136.400 lei

110.000 lei

26.400 lei

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

scoaterea din evidenta a utilajului, neamortizat integral:

100.000 lei %

30.000 lei 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport 70.000 lei 6583

Cheltuielr privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

= 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �I instalatii de lucru)

b) Scoaterea din evidenta a depozitului distrus in incendiu:

100.000 lei 75.000 lei

25.000 lei

%

2812

Amortizarea construqiilor

6587

Cheltuieli privind calamitatile �i alte

evenimente similare

c) Aportul la capital:

= 212

Constructii

valoarea contabila a imobilizarii acordate in natura:

25.000 lei %

10.000 lei 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport 15.000 lei 261

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

100.000 lei

100.000 lei

25.000 lei

diferenta dintre remunerarea primita �i valoarea contabila a aportului (1.000 ac­tiuni x 20 lei/actiune - 15.000 lei = 20.000 lei - 15.000 lei = 5.000 lei):

5.000 lei

Ill

261

Actiuni de!inute la entitatile afiliate

768

Alte venituri financiare

5.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 49

Alfa a eumparat in anul N un.teren la costul de 100.000 lei. ln anul N+ 1, terenul a fost reevaluat la valoarea justa de 1 SO.OOO lei. Tn anul N+2, entitatea a decis sa foloseasca terenul pentru a eonstrui un ansamblu de locuinte destinat vanzarii.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabilizati achizltla �I reevaluarea terenului;b) Ce tnregistrari contabile se efectueaza in anul N+2?

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Tn cazul in care un activ care a fost initial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuinte destinate vanzarii, valoarea terenului se evidenfiaza distinct la stocuri, la valoarea de inregistrare in contabilitate." {pet. 274-(1 ))

,,Daca terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului, rezerva din reevaluare corespunzatoare acestuia se transfera in contul 1175 «Rezultatul reportat re­prezentand suiplusul realizat din rezerve din reevaluare»." {pet. 27 4-(2))

a) Aehizitia terenului:

100.000 lei 2111 Terenuri

= 404 Furnizori

de imobilizari

100.000 lei

inregistrarea diferentei pozitive din reevaluare (1 SO.OOO lei -100.000 lei= SO.OOO lei):

SO.OOO lei 2111 Terenuri

= 105

Rezerve din reevaluare

SO.OOO lei

b) Tn anul N+2, valoarea terenului se evidentiaza in eategoria stoeurilor de marfuripentru valoarea inregistrata, adiea 1 SO.OOO lei:

150.000 lei 371

Marfuri = 2111

Terenuri 150.000 lei

eoneomitent se anuleaza surplusul pozitiv din reevaluare inregistrat in ereditul eontului 105:

SO.OOO lei 105

Rezerve din reevaluare

1175

Rezultatui reportat reprezentand

surplusul realizat din rezerve din reevaluare

SO.OOO lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ50 --------�

O intreprindere aehizitloneaza la 31.12.N-2 o cladire la eostul de 100.000 lei, amortizata liniar in 1 O ani. La sfar�itul anului N, cladirea este reevaluata, valoarea justa stabilita de un evaluator autorizat fiind de 84.000 lei.

Rezolvare:

Tn data de 01,03.N+ 1 se decide ea aeeasta clad ire sa fie imbunatatita in vederea vanzarii ei ulterioare.

Conform OMFP nr.1.802/2014:

a) Contabilizati achizitia �i reevaluarea cladirii;

b) Ce inregistrari contabile se efectueaza in anul N+ 17

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Atunci cdnd existc'i o modificare a utilizc'irii unei imobi/izc'iri corporate, 1n sensul cc'i aceasta

urmeazc'i a fi imbunc'itc'ifitc'i in perspectiva vdnzc'irii, la momentul luc'irii deciziei privind

modificarea destinafiei, in contabilitate se inregistreazc'i transferul activului din categoria

imobilizc'iri corpora le in cea de stocuri. Transferul se inregistreazc'i la valoarea neamortizatc'i

a imobilizc'irii. Daca imobilizarea corpora/ii a fost reevaluatc'i, concomitent cu rec/asificarea

activului se procedeaza la inchiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia."

(pet. 273-(1))

Prin urmare:

a) Aehizitia cladirii in anul N-2:

100.000 lei 212

Construqii

situatia cladirii la sfar�itul anului N:

• Costul

Amortizarea anuala = 100.000 lei I 10 ani

= 404

Furnizori de imobilizari

Amortizarea cumulata pe 2 ani ( N-1 �i N) = 2 ani x 10.000 lei/an

Valoarea neta contabila = 100.000 - 20.000

Valoarea justa

Diferenta pozitiva din reevaluare = 84.000 - 80.000

Ill

100.000 lei

- lei -

100.000

10.000

20.000

80.000

84.000

4.000

CONTABILITATE

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

20.000 lei 2812

Amortizarea constructiilor

=

inregistrarea diferentei pozitive din reevaluare:

4.000 lei 212

Constructii

=

212

Construqii

105

Rezerve din reevaluare

20.000lei

4.000 lei

La sfar�itul anului N, cladirea va fi inregistrata in bilant la valoarea de 84.000 lei .

b) Amortizarea anului N+ 1:

• Valoarea reevaluata la 31.12.N

Amortizarea anuala = 84.000 lei I 8 ani rama�i

Amortizarea perioadei 01.01.N+ 1-01.03.N+ 1 =10.500 lei I 12 I uni x 2 I uni

Valoarea ramasii la 01.03.N+ 1 = 84.000 - 1.750

recunoa�terea amortizarii pentru anul N+ 1:

1.750 lei 6811

Cheltuieli

=

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

2812

Amortizarea constructiilor

transferul cladirii la stocuri la valoarea neamortizata:

84.000 lei 1.750 lei

82.250 lei

%

2812

Amortizarea constructiilor

331 Produse in curs

de executie

= 212

Construqii

concomitent se anuleaza surplusul pozitiv din reevaluare:

4.000 lei 105

Rezerve din reevaluare

1175

Rezuitatul reportat reprezentand

surplusul realizat din rezerve din reevaluare

- lei -

84.000

10.500

1.750

82.250

1.750 lei

84.000 lei

4.000 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 51

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizali urmatoarele

operatil privind compensa1iile de la terti:

a) Tn urma unui accident in care a fast implicat un autoturism dinparcul auto propriu al entitatii Alfa, societatea de asigurari astabilit dauna totala, urmand sa vireze in contul entitatii sumastabilita drept despagubire. Mijlocul de transport completamortizat are un cost de 100.000 lei. Suma stabilita dreptdespagubire este de 20.000 lei;

b) Societatea Alfa prime�te o factura emisa de un service autopentru lucrari de reparatii la un autoturism, in suma de

3.000 lei + TVA 24%. 0 societate de asigurari achita direct catreservice suma de 1.500 lei.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,Jn cazul distrugerii totale sau partiale a unor imobiliziiri corporale, creantele sau sumele compensatorii incasate de la terti, legate de acestea, precum $i achizitionarea sau con­structia ulterioarii de active noi sunt operatiuni economice distincte $i trebuie inregistrate ea atare pe baza documentelor justificative. Astfe/, deprecierea active/or se evidentiazii la momentul constatarii acesteia, iar dreptul de a incasa compensatiile se evidentiazii pe sea ma veniturilor conform contabilitiitii de angajamente, in momentu/ stabilirii acestuia."

(pet. 244-( 1))

,,Exemple de asemenea compensatii pot fi inregistrate in urmiitoarele situatii:

a) sume incasate I de incasat de la companiile de asigurare pentru deprecierea sau pier­derea unor imobiliziiri corporale cauzatii, de exemplu, de dezastre natura/e sau furt;

b) sume acordate de Guvern, in schimbul unor imobiliziiri corpora le, de exemplu, terenuricare au fost expropriate." (pet. 244-(2))

Prin urmare:

a) Seoaterea din evidenta a mijlocului de transport complet amortizat:

100.000 lei

•

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloaeelor de transport

= 2133

Mijloace de transport

100.000 lei

CONTABILITATE

recunoa�terea venitului din despagubiri de la societatea de asigurari:

20.000 lei 461

Debitori diver�i

= 7581

Venituri din despagubiri, amenzi �i penalitati

20.000 lei

b) Factura primita de la service-ul auto:

3.720 lei 3.000 lei

720 lei

%

611

Cheltuieli cu intretinerea �i reparatiile

4426

TVA deductibila

= 401

Furnizori 3.720 lei

recunoa�terea venitului din despagubiri de la societatea de asigurari:

1.500 lei 461

Debitori diver�i

= 7581

Venituri din despagubiri, amenzi �i penalitati

1.500 lei

diminuarea datoriei fata de service:

1.500 lei 401

Furnizori

= 461

Debitori diver�i 1.500 lei

� Exemplul ilustrativ 52 ---------

O entitate intentioneaza sa cumpere o cladire cu scopul de a fi inchiriata tertilor in baza unui contract de leasing operational. Tn vederea cautarii unui vanzator, ea face apel la serviciile unei agentii imobiliare, care va percepe un comision de 2% din costul de achizitie. Cladirea a fost cumparata la pretul de 1.000.000 lei. La data achizitiei, entitatea a platit notarului urmatoarele taxe: solicitarea in regim de urgenta a extrasului de carte funciara pentru autentificare 200 lei; taxa de intabulare 5.000 lei; onorariul notarului 20.000 lei. Cladirea se amortizeaza liniar in 10 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia cladirii;

b) Amortizarea anuala a cladirii.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Urmatoarele constituie exemple de investifii imobiliare: ( ... )

c) o cladire aflata in proprietatea entitafii (sau definuta de entitate in temeiu/ unui con­tract de leasing financiar) �i inchiriata in temeiul unuia sau mai mu/tor contracte deleasing operational;"( ... ) (pet. 198)

a) Prin urmare, cladirea va fi recunoscuta ea investitie imobiliara. Pentru evaluareacostului �i calculul amortizarii aplicam acelea�i reguli ea in cazul imobilizarilor cor­porale:

• Pret de cumparare

+ Comision agentie imobiliara = 1.000.000 lei x 2%

+ Taxe notariale = 200 lei + 5.000 lei + 20.000 lei

Cost investi\ie imobiliara

recunoa�terea initiala:

1.045.200 lei 215

lnvestitii imobiliare = 404

Furnizori de imobilizari

b) Amortizarea anuala (1.045.200 lei I 10 ani = 104.520 lei/an):

104.520 lei

@·

6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

=

· E><emplul ilustrativ 55

2815

Amortizarea investitiilor imobiliare'

1.000.000 lei

20.000 lei

25.200 lei

1.045.200 lei

1.045.200 lei

104.520 lei

Entitatea Alfa a achizitionat la data de 31.12.2013 o cladire la costul de 100.000 lei, amortizata liniar in 1 O anl. f ncepand cu luna martie 2015, Alfa s-a hotarat sa ii inchirieze integral cladirea firmei Beta in leasing operational.

Conform OMFP nr.1.802/2014: a) Contabilizati achizifia cladil'ii;b) Contabilizati amortizarea anului 2014;c) Ce inregistrari contablle se efectueaza in anul 2015?

Justificati raspunsul.

m

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,, Transferurile in sau din categoria investifiilor imobiliare trebuie fiicute dacii �i numai dacii existii o modificare a utiliziirii, evidenfiatii de: ( ... )

c) incheierea uti/izdrii de ciitre posesor, pentru un transfer din categoria proprietiifilorimobiliare utilizate de posesor in categoria investifiilor imobi/iare; ( ... )" (pet. 204)

Prin urmare, in luna martie 2015, cladirea va fi transferata din categoria imobilizarilor corporale in categoria investiJiilor imobiliare.

a) AchiziJia la 31.12.2013:

100.000 lei 212

Construqii

= 404

Furnizori de imobilizari

b) Amortizarea anului 2014 (100.000 lei I 10 ani = 10.000 lei):

10.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind arnortizarea imobilizarilor

= 2812

Amortizarea construcJiilor

c) in anul 2015 se efectueaza urmatoarele inregistrari contabile:

100.000 lei

10.000 lei

amortizarea perioadei ianuarie-februarie 2015 (10.000 lei x 2 I uni I 12 I uni =1.667 lei):

1.667 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

=

transferul cladirii la investiJii imobiliare:

100.000 lei 215

lnvestilii imobiliare

=

2812

Amortizarea construqiilor

212

Construqii

�i pentru amortizarea cumulata (10.000 lei + 1.667 lei = 11.667 lei):

11.667 lei 2812

Amortizarea construcJiilor

= 2815

Amortizarea investiJiilor imobiliare

1.667 lei

100.000 lei II

11.667 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

amortizarea investitiei imobiliare pe perioada ramasa:

Numarul de luni de amortizare ramas = 10 ani x 12 luni - 12 luni - 2 luni = 106 luni

Valoarea ramasa = 100.000 lei - 11.667 lei = 88.333 lei

Amortizarea lunara = 88.333 lei I 106 I uni = 833 lei

Amortizarea pentru perioada martie-decembrie 2015 = 10 I uni x 833 lei/luna = 8.330 lei:

8.330 lei

Rezolvare:

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

=

Exemplul ilu5trativ 54

2815

Amortizarea investitiilor imobiliare

8.330 lei

Entitatea Alfa achizitioneaza la data de 31.12.2012 o cladire la costul de 350.000 lei cu scopul de a fi folosita ea sediu central administrativ. Durata de amortizare este de 10 ani. Yn luna martie 2014, Alfa a inchiriat cladirea unui tert in leasing operational.

La 31.12.2015, cladirea este reevaluata la valoarea justa de 450.000 lei.

La data de 01.10.2016, Alfa decide sa utilizeze din nou cladirea ea sediu central administrativ.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabilizati achizitia cladirii;b) Contabilizati amortizarea anilor 2013 �i 2014;

c) Precizati ce inregistrari se efectueaza la 01.01.201 S.Justificati raspunsul;

d) Contabilizati reevaluarea cladirii la 31.12.2015;

e) Precizati ce inregistrari se efectueaza la 01.10.2016.

Justificati raspunsul;f) Contabilizati amortizarea cladirii pe perioada 01.10.2016-

31.12.2016.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Transferurile in sou din categoria investifiilor imobiliare trebuie fiicute dacii �; numai dacii existii o modificare a utilizaril, evidenfiatii de: ( ... )

Ill

CONTABILITATE

c) incheierea utiliziirii de ciitre posesor, pentru un transfer din categoria proprietiifilorimobiliare utilizate de posesor in categoria investifiilor imobiliare; ( ... )" (pet. 204)

Prin urmare, la data de 01.01.2015, cand se aplica pentru prima data OMFP nr. 1.802/2014, care introduce categoria de investi\ii imobiliare, cladirea va fi transferata din categoria imobilizarilor corporale in categoria investi\iilor imobiliare:

,,Transferurile in sau din categoria investifiilor imobiliare trebuie fiicute dacii �i numai dacii existii o modificare a utiliziirii, evidenfiatii de:

a) inceperea utiliziirii de ciitre posesor, pentru un transfer din categoria investifiilor imo­biliare in categoria proprietiifilor imobiliare utilizate de posesor; ( ... )" (pet. 204)

Prin urmare, la data de 01.10.2016, cand Alfa decide sa utilizeze din nou cladirea ea se­diu central administrativ, cladirea va fi transferata din categoria investi\iilor imobiliare in categoria imobilizarilor corporale.

Tn ceea ce prive�te reevaluarea, vom aplica acelea�i reguli ea in cazul imobilizarilor cor­porale.

a) Achizi\ia cladirii la 31.12.2012:

350.000 lei 212

Construqii

b) Amortizarea anuala:

= 404

Furnizori de imobilizari

pentru anul 2013 (350.000 lei I 10 ani = 35.000 lei/an):

35.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

pentru anul 2014:

35.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

c) Tnregistrarile efectuate la 01.01.2015:

=

=

cladirea este transferata la investi\ii imobiliare:

350.000 lei 215

lnvesti\ii imobiliare =

2812

Amortizarea construqiilor

2812

Amortizarea construqiilor

212

Construqii

350.000 lei

35.000 lei

35.000 lei

350.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

amortizarea cumulata de 70.000 lei:

70.000 lei 2812

Amortizarea constructiilor

= 2815

Amortizarea investitiilor imobiliare

amortizarea anuala a investitiei imobiliare pentru anul 2015:

35.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2815

. Amortizarea investitiilor lmobiliare

d) Reevaluarea investitiei imobiliare la 31.12.2015:

70.000 lei

35.000 lei

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta (35.000 lei/an x 3 ani =

1 OS.OOO lei}:

105.000 lei 2815

Amortizarea investltiilor imobiliare

inregistrarea plusului de valoare :

= 215

lnvestitii imobiliare

Valoarea ramasa = 350.000 lei - 1 OS.OOO lei = 245.000 lei

Plus de valoare = 450.000 lei - 245.000 lei = 205.000 lei

205.000 lei 215

lnvestitli imobiliare

e} f nregistrarile efectuate la 01.10.2016:

= 105

Rezerve din reevaluare

105.000 lei

205.000lei

amortizarea investitiei imobiliare reevaluate pe perioada 01.01.2016-01.10.2016:

Amortizarea anuala = 450.000 lei I 7 ani = 64.285 lei

Amortizarea lunara = 64.285 lei/an I 12 luni = 5.357 lei

Amortizarea perioadei = 9 luni x 5.357 lei/luna = 48.213 lei

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2815

Amortizarea investitiilor imobiliare

transferul investitiei imobiliare la imobilizari corporale:

•

48.213 lei

CONTABILITATE

48.213 lei 2815 = 2812 48.213 lei Amortizarea Amortizarea

investitiilor imobiliare constructiilor

�i:

450.000 lei 212 = 215 450.000 lei Constru�tii lnvestitii imoblliare

transferul lui 105:

205.000 lei 105 = 1175 205.000 lei Rezerve Rezultatul reportat

din reevaluare repretentand ·surplusul realizat dinre:2:erve din reevaluare

f) Amortizarea cladirii pe perioada 01.10.2016-31.12.2016:Amortizarea perioadei = 3 luni x 5.357 lei/luna = 16.071 lei

16.071 lei .. 6811

Cheltuieli · de exploatare.

privind amortizarea imobilizarilor

= 2812

Amortizarea construqiilor

16.071 lei

Exemplul ilustrativ 55 -----------,

Entitatea Alfa planteaza in anul 2014vita-de-vie pentru care se efectl)eaza �i se inregistreaza in perioada aprilie-noiembrie 2014 urmatoarele cheltuieli: achizitia �i plantarea vitei-de-vie in luna martie-40.000 lei; ingra�aminte 6.000 lei; amortizarea lunara a utilajelor agricole 3.000 lei; salariile lunare ale personalulul 5.000 lei; total c.ontributii �alariale 1.161 lei; Jucrari prestate de terti 1.000 lei. Pentru lunile urmatoare, aprilie-august 20.15, totalul cheltuielilor este de 90.000 lei. in luna august 2oi 5 se considera ea plantatia de vita-de-vie indepline�te conditiile pentru recunoa�terea ea imobilizare.corporala. Vita-de-vie se amortizeaza in 20 de ani.

Conform OMFP nr.1.802/2014:

a) Contabiliza11 oblinerea produc1lei in anul 2014;< • •• .!

b) Ce inregistrari contabile se efectueaza in anul 201 S? Justifica11 .

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802!2oi°

4 pr�vede:

,Jn categoria imobiliziirilor corporate se urmiiresc distinct activele biologice productive." (pet. 207-( 1)) ,,Activele blologice productive sunt orice active, altele deetlt a<;tivele biologice de �atura stocurilor; de exemplu, animalele de /apte, vlfa-de-vie, pomii fructiferi �i copacii din care se obfine lemn de foe, dar care nu sunt tiiiafi. Activele biologice productive nu sunt prod use agricole ci, mai degrabii, sunt active autoregeneratoare." (pet. 207-(2))

Prin urmare, vita-de-vie reprezinta o imobilizare corpora la care va fi recunoscuta in mo­mentul indepliniril conditiilor, in cazul de fata intrarea pe rod in august 2015. Din mo­mentul plantarii pana la intrarea pe rod, cheltuielile recunoscute initial pe naturi de cheltuieli vor fi recunoscute ea imobilizari corporale in curs.

a) Tn anul 2014 se inregistreaza produqia in curs la costul total de 40.000 lei+ 6.000 lei+ 3.000 lei + 5.000 lei + 1.161 lei + 1.000 lei = 56.161 lei:

56.161 lei 231 lmobilizari corporale in curs de executie

b) Tnregistrarile efectuate in anul 2015:

= 122

Venituri din produqia de

imobllizari corporale

56.161.lel

pana in luna august 2015 se inregistreaza produqia in curs la costul total de90.000 lei:

90.000 lei 231 lmobilizari corporale in curs de executie

= 722

Venituri din productia de

· imobilizari corporale

90.000 lei

Noti: Produqia in curs se inregistreaza lunar. Din motive de simplificare am inregistrat totalul cheltuielilor.

in august 2015 se recunoa�te plantatia de vita-de-vie la costul total de 56.161 lei+ 90.000 lei = 146.161 lei (sold cont 231 ):

146.161 lei 217 Active biologice

productive

231 lmobilizari corporale in curs de �xec;utie

146.161 lei

amortizarea pentru perioada septembrie-decembrie 2015 .(146.161 lei I 20 ani x 4 luni / 12 luni = 2.436 lei):

•

CONTABILITATE

2.436 lei

Rezolvare:

6811

Cheltl!ieli de �xpJoatare

priv0

in'd amortizarea imobilizarilor

=

E�emplul ilustrativ 56

2817

. Amortizarea activelor biologice productive

2.436 lei

Entitatea Alfa.exploreaza de 2 ani o zona din Marea Neagra in care se gase�te o rezerva de gaze. La 31.12.N, entitatea ia decizia de a intreri.Jpe activitatea', deoiirece s'..a demons hat ea volumul de gaze

' riu asigura viabilitatea;c�merdala a exploat_arii. Activele de explorare.�i evaluare sunt constituite din: - dreptul de explorare (reflectat in contul 206 ,,Active

necorporale de explorare �i evaluare a resurselor minerale")in valoare de 600.000 lei, amortizarea cumulata fiind de400.000 lei (reflectata in contul 2806 ,,Amortizarea activelor·necorporale de explorare �i evaluare a resurselor minerale");utilaje de fora re (retlectate in contul 216 ,,Active corpora lede explorare �i evaluare a resurselor minerale") in valoare de41.000.000 lei, amortizare cumulata 10.000.000 lei (reflectatain contul 2816 ,,Amortizarea activelor corporale de explorare $ievaluare a resurselor minerale").

Dreptul de explorare expira la 31.12.N+ 1. Entitatea nu poate anula acest drept achizi1ionat in urma cu 2 ani. Tn urma deciziei de intrerupere a activitalii de explorare, managementul estimeaza o valoare de inventar pentru activul necorporal de explorare de 40.000 lei �i o valoare de inventar pentru activul corporal de explorare de 20.000.000 lei. Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizati ce inregistrari contabile se efectueaza la 31.12.N.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza: ,,Activele de explorare �i eval1,1are trebuie evaluate pentru depreciere �i orice pierdere dindepreciere trebuie recunosc<Jti

i

inainte de reclasificare." (pet. 252-(2)) ,,Unul sou mai multe din uriniitoarele fapte �i imprejuriiri indicii faptul ea o entitate trebuie sii analizeze �i sii iflregistre:ze,· ilaca este cazul, o ajustare pentru deprecierea active/or de explorare �; evaluare:

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

a) durata pentru care entitatea are dreptul de a explora o anumitii zonii a expirat in de­cursul perioadei sau va expira in viitorul apropiat $i nu se preconizeazii reinnoirea;

b) nu sunt previizute 1n buget cheltuielile necesare pentru explorarea in continuare $ipentru evaluarea resurselor minerale in acea zonii;

c) explorarea $i evaluarea resurselor minerale dintr-o anumita zonii nu au dus la des­coperirea unor cantitiiti de resurse minerale via bile din punct de vedere comercial, iarentitatea a decis sii intrerupii aceste activitiiti in zona r��pectivii;

d) existii suficiente date care sii indice ea, de$i este posibilii o dezvoltare in zona respec­tivii, este pufin probabil ea valoarea con ta bi/ii a activului de explorare $i evaluare sii fiecomplet recuperatii fn.urma valorlficiirii sau vanziirii etc." (pet. 253)

,,Un activ de exptorare $i evaluare nu trebuie sii mai fie clasificat ea atare atunci cand fe­zabilitatea tehnica' $i viabi/itatea cqmercialii ale extractiei unei resurse minerale pot fi demonstrate. In acest scop, activele de explorare $i evaluare se 1nregistreazii pe seama conturilor corespunzatoare de lmobiliziiri necorporale, respectiv corporale, dupii caz." (pet. 252-(1))

Prin urmare:

La 31.12.N se reeunosc pierderi din depreciere pentru activele de explorare:

deprecierea activului necorporal de explorare:

Valoarea ramasa = 600.000 lei -400.000 .lei = 200.000 lei Valoarea de inventar = 40.000 lei Pierdere din depreciere = 200.000 lei - 40.000 lei = 160.000 lei

160:000 lei 6813

Cheltuieli de exploatare privind ajustarile

pentru deprecierea imobilizarilor

=

- deprecie.rea activului corporal de explorare:

2906

Ajustari pentru deprecierea activelor

necorporale de explorare �i evaluare a resurselor minerale

Valoarea ramasa = 41.000.000 lei - 10.000.000 lei = 31.000.000 lei Valoarea de inventar = 20.000.000 lei Pierdere din depreciere = 31.000.000 lei - 20.000.000 lei = 11.000.000 lei

160.000 lei

11.000.000 lei 6813 = 2916 11.000.000 lei

Ill

Cheltuieli de exploatare· privind ajustarile

pentru deprecierea imobilizarilor

Ajustari pentru dep'recierea activelor

corporale de explorare �i evaJuare a resurselor minerale

CONTABILITATE

reclasificarea activului .n�corporal de explorare la imobilizari necorporale:

600.000 lei 208 = 206 600.000 lei Alte imobilizari Ac;tive necorporale

necorporale de explorare �i evaluare a resurselor minerale

400.000 lei 2806 = 2808 400.000 lei Amortizarea Amortizarea

activelor necorporale altor imobilizari de explorare �i evaluare necorporale

a resurselor minerale

160.000 lei 2906 = 2908 160.000 lei Ajustarl pentru Ajustari pentru

deprederea activelor deprecierea altor necorporale de imobilizari necorporale

explorare �i evaluare a resurselor minerale

reclasificarea activului corporal de explorare la imobilizari corpora le:

41.000.000 lei

10.000'.000 lei

11.000;000 lei

2131 = 216 41.000.000 lei Echipamente Active corporale tehnologice de explorare �i evaluare

(ma$ini, utilaje �i a tesurselor minerale instalatii de lucru)

2816 = 28n 10.000.000 lei Amortizarea·c1ctlvelor Amortizarea

corporale de explorare instalatiilor �i $i e\/aluare a mijloacelor de transport

resurselor minerale

·2916 = 2913 11.000.000 lei Ajustari pentru Ajustari pentru

deprecierea activelor deprecierea instalafiilor �i corporale de mijloacelor de transport

explorare �i evaluare a resurselor minerale

Exemplul ilustrativ 57 ----------.

Entitatea Alfa prime�te de la furnizorul de energie 10 stal pi pentru racordarea la reteaua de energie electrica. Valoarea acestora este de SOO.OOO lei . Se estimeaza o durata de utilizare de so de ani, amortizarea Jiind liniara. Entitatea plate�te tarifele de racordare de 4.000lei .

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Conform OMFP nr. 1 :802/2014, 'contabilizati: a) Prlrnirea stalpilor;b) Plata tarifelor de racordare;c) Transferul venlturilor in avans la venituri curente;d) Amortizarea anual� a actlvelor recunoscute.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Entitaf(le care primesc active de la clientii /or, sub forma de imobi/izari corRorale sou numerar care are ea destinafie achizifia sou construirea, de imobilizari corporale, pentru a-i conecta la o refea de electricltate, gaze, apa sou pentru a l.e furniza accesul continuula anumite bunuri sou servicii, potrivit legii, evidenfiaza·datoria corespunzatoare valoriiactive/or respective ea venit amcinat in contul 478 «Venituri rn avans aferente active/orprimite prin transfer de la clienfi»." (pet. 405-( 1))

,,Venitul amcinat se inregistreaza ea venit c;urent in q;,ntul de profit $i pierdere pe masura inregistrarii cheltuielilor cu amortizarea imobilizarilor respective." (405-(2))

,,In c;azu/ racordarii utilizatori/or la refeaua electrkii, contrava(oarea cheltuielil�r supor­tate de utilizatori cu racordarea reprezintii imobiliziiri necorporale de natura drepturilor de uti/izare $i se evidenfiazii in contul 205 ,,Concesiuni, brevete, licenfe, miirci comerciale, drepturi $i active similare''/analitic distinct." (pet. 406-(1))

,,Amortizarea imobilizorilor necorporale previizute la a/in. 0):se inregistreaza pe perioada pentru care entitatea are drep_tul de a utiliza refelele respective, ,da�a aceasta durata este specificata in contractele incheiate sau, daca nu este stabilitii o asemenea durata, pe durata de viafii a instalafiilor de utilizare de la locul de cons um." (pet. 406-(2))

,,Tratamentul contabil prevazut la pet. 406 se ap/ica $1 in cazul cheltuielilor efectuate de entitiifi pentru racordarea la refeaua de apa, gaze sau alte utilitafi, dacii in contractele de racordare se prevede plata unor sume pentru racordarea la refelele respective de dis­tribufie." (pet. 407 -.(1))

Prin urmare:

a) inregistrarea stalpilor:

SOO.OOO lei

1111

214 Mobilier,

apa ratura -birotica, eehipamente de proteqie

a valorilor umane �i materiale

�i alte active corporale

= 478 Venituri in avans aferente a�tivelor

· primite prin transferde la clienti

SOO.OOO lei

CONTABILITATE

b) Plata tarifelor de racor�are:

4.000 lei 205

Concesiuni, brevete, licente,

marci comerciale, drepturi �i

active similare Itaxe de racordare

= 5121

Conturi la band in lei

4.000 lei

c) Transfen.H veniturllcrr in avans la venituri curente pe masura amortizarii:

100.000 lei 478

Venituri in avans aferente activelor

primite prin transfer de la clienti

= 7588

Alte venituri din exploatare

100.000 lei

d) Amortizarea anuala a activelor recunoscute:amortizarea anuala a stalpilor (SOO.OOO lel I 50 ani = 100.000 lei/an):

100.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2814

Amortizarea altor imobilizari corporale

100.000 lei

amortizarea anuala a drepturilor de racordare (4.000 lei I 50 ani = 80 lei/an):

80 lei· 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2805

Amortizarea concesiunilor,

brevetelor, licentelor, marcilor comerciale,

drepturilor �i activelor sirhilare

80 lei

Exemplul ilustrativ 58 --------�

Entitatea. Alfa realizeaza operatiuni de descoperta in judetul Cluj. Obiectivul este extragerea de minereu de cupru, filonul fiind identificat �i evaluat. Entitatea utilizeaza uh agregat specializat complex al carui cost de achizitie este de 5:000.000 lei. Se estimeaza ea operatiunile se vor desfa�1.1ra timp de 1 O ani, amortizarea fiind liniara. f n cursul exercitiului N sunt suportc;ite urmatoarele costuri de descopert�:

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

i) cheltuieli cu consumuri de materiale 5.400.000 lei, din care:pentru extragerea minereului in vederea obtinerii de stocuri 4.600.000 lei;

- pentru accesul imbunatatit la filon 800.000 lei;ii) cheltuieli cu salariile �i asimilate 2.400.000 lei, din care:

- pentru extragerea minereului in ve�erea obtinerii destocuri 1.600.000 lei;

- pentru accesul imbunatatit la filon 800.000 lei;iii) cheltuieli cu amortizarea echipamentelor 1.200�000 lei, din

care:- pentru extragerea minereului in vederea obtinerii de

stocuri 1.000.000 lei;- pentru accesul imbunatatit la filon 200.000 lei;

iv) cheltuieli cu serviciile prestate de terti 900.000 lei, din care:- pentru extragerea minereului in vederea obtinerii de

stocuri SOO.OOO lei;- pentru accesul imbunatatit la filon 400.000 lei.

Tn cursul anului N se platesc despagubiri de 2.000.000 lei celor expropriati in vederea avansarii in exploatarea miniera.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i:

a) Costurile de descoperta. Justificati raspunsul;

b) Plata despagubirilor.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Descoperta repr�zinta activitatep de indepartare a sterilului (pamdntul extras), desfa�u­rata de entitafi care desfa�oara operafiuni de minerit la suprafata, pentru a obfine accesul la zacaminte de minereu. ( ... )" (pet. 254-(1))

,,Ca urmare a operafiunii de descoperta din etapa de producfie, entitatea poate inregistra doua beneficii din activitatea de descoperta: minereu care poate fi folosit pentru a produce stocuri �i un acces mai bun la cantitafi suplimentare de material care vor fi exploatate in viitor." (pet. 254-(2))

,,Costuri/e 'aferente dctivitafii de descoperta reprezinta stocuri daca beneficiul din activi­tatea de descoperta este realizat sub forma stocutilor produse." (pet. 255-(1))

,,1 n masura in care beneficiul ii constituie accesul imbunatafit la minereu, entitatea recu­noO$te aceste costuri ea un activ imobilizat (laca se ihdeplinesc toate condifiile urmatoare: a) este probabil ea beneficiul economic viitor (accesul mai bun la filon) asociat activitafii

de descoperta sa revina entitafii;

•

CONTABILITATE

b) entitatea poate identifica componenta filonului la care accesul a cunoscut o imbunQ-tatire; �i

c) costurile aferente activitQfii de descoperta asociate acelei componente pot fi evaluatein mod credibil." (pe.t. 255-(2))

,,Activul imobilizat aferent activitQfii de descopertQ trebuie SQ fie contabilizat ea element suplimentar sau ea o imbunQtQfire a unui adiv existent. Ca urmare, activul imobilizat aferent activitQfii de descopertQ va fi contabilizat ea pa rte a unui activ existent, �i nu ea un activ de sine statQtor." (pet. 256)

,,Entitatea evalueazQ initial activul imobilizat aferent activitQfii de descoperta la cost, acesta reprezentand cumularea costurilor suportate direct pentru efectuarea activitQfii de descopertQ prin intermediul careia se imbunQtQfe�te accesul Ja componenta de minereu identificatQ, plus o alocare a cheltuielilor de regie direct atribuibile." (pet. 258-( 1))

,,Costurile aferente operafiunilor ocazionale, dar care nu sunt necesare pentru ea activi­tatea de descopertQ din etapa de producfie SQ continue conform p/anului, nu trebuie incluse in costurile activului aferent activitafii de descoperta. Nu sunt incluse in costul activului nici despQgubirile platite celor expropriati pentru a se putea inainta cu explorarea minierii." (pet. 258-(2))

Prin urmare:

a) Tn fieeare luna, costurile de descoperta se reeunosc ea active, astfel:

recunoa�terea stocului de produqie la nivelul eosturilor cumulate pentru extrage­rea minereului (4.600.000 lei+ 1.600.000 lei+ 1.000.000 lei+ SOO.OOO lei= 7.700.000 lei):

7.700.000 lei 345

Produse finite = 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

7.700.000 lei

reeunoa�terea in valoarea agregatului de deseopertare a costurilor agregate pen­tru accesul imbunatatit la filon (800.000 lei + 800.000 lei + 200.000 lei + 400.000 lei = 2.200.000 lei):

2.200.000 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru) I

analitic activ de descoperta

= 722

Venituri din produqia de

imobilizari eorporale

b) Despagubirile platite expropriatilor nu se recunosc ea active:

2.000.000 lei 6581

Despagubiri, amenzi �i penalitati

= 5121

Conturi la banci in lei

2.200.000 lei

2.000.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidaiifor la examenul de acces

Q Exemplul iluatrativ 59 --------�

Rezolvare:

Un utilaj in valoare de 12.307 lei este achizitionat in baza unui contract de leasing financiar cu urmatoarele caracteristici: data intrarii in vigoare 01.01.N; durata contractului 5 ani; ratele de 1.500 lei se platesc la sfar�itul anului; rata efectiva a dobanzii 10%; avansul de 6.000 lei este platibil imediat; transferul dreptului de proprietate se face la valoarea reziduala de 1.000 lei. Cota de TVA este de 24%. Activul este amortizat liniar pe o perioada de 5 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizali la locatar: a) Plata avansului pe baza facturii;b) lnregistrarea intrarii activului;c) Inregistrarea facturii pentru prima rata �i plata ei;d) Amortizarea activului;e) Transferul dreptului de proprietate la valoarea reziduala.

Nota:

Transmiterea folosintei bunurilor in cadrul unui contract de leasing este considerata prestare de servicii conform art. 129 al in. (3) lit. a) din Codul fiscal. La sfar�itul perioadei de leasing, daca locator.ul/finantatorul transfera locatarului/ utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului, la solicitarea acestuia, operatiunea reprezinta o livrare de bunuri pentru valoarea la care se face transferul. Se consldera a fi sfar�itul perioadei de leasing �i data la care locatorul/finantatorul transfera locatarului/utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului inainte de sfar�itul perioadei de leasing, situatie in care valoarea de transfer va cuprinde �i suma ratelor care nu au mai ajuns la scadenta, inclusiv toate cheltuielile accesorii facturate odata cu rata de leasing. Daca transferul dreptului de proprietate asupra bunului catre locatar/utilizator se realizeaza inainte de derularea a 12 I uni consecutive de la data inceperii contractului de leasing, se considera ea nu a mai avut loc o operatiune de leasing, ci o livrare de bunuri la data la care bunul a fost pus la dispozitia locatarului/utilizatorului. in cazul operatiunilor de inchiriere, leasing, concesionare �i arendare de bunuri, serviciul se considera efectuat la fiecare data specificata in contract pentru efectuarea platii (care constituie data la care ia na�tere faptul generator al TVA).

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

..

CONTABILITATE

"Reflectarea in contabilitatea locatarilor a active/or aferente operafiunilor de leasing fi­nanciar se efectueaza cu ajutorul conturilor de imobi/izari necorporale $i imobi/izari cor­porale." (pet. 215-(1))

,,Dobdnzile de platit corespunzatoare datoriilor din operafiuni de leasing financiar se in­registreaza in contabilitatea locatari/or periodic, conform contabi/itafii de angajamente, in eontrapartida contului de cheltuieli. Dobdnda de pldtit, aferenta perioadelor viitoare, se evidenfiaza in conturi in afara bilanfului (con tu/ 805 7 «Dobdnzi de platit»)." (pet. 215-(2))

,,lnregistrarea in contabilitate a amortizarii bunu/ui ce face obiectul contractului se efec­tueaza in cazul leasingului financiar de cdtre locatar/utilizator, iar in cazul leasingu/ui ope­rafional, de catre locator/finanfator." (pet. 214-(1))

,,ln cazul leasingului financiar, achizifiile de catre locator de bunuri imobile $i mobile sunt tratate ea investifii in imobilizdri, fiind supuse amortizarii pe o baza consecventa cu politico normala de amortizare pentru bunuri similare ale locataru/ui." (pet. 214-(2))

Prin urmare:

a) Tabelul de ealcul al platilor privind redeventele:

Specifi- Anul- Dobinda care tate

(rata)

01.01.N - -

01.01.N 6.000 -

31.12.N 1.500 6.307 x 10% = 631

31.12.N+l 1.500 5.438 x 10% = 544

31.12.N+2 1.500 4.482 x 10% = 448

31.12.N+3 1.500 3.430 x 10% = 343

31.12.N+4 1.500 2.273 x 10% = 227

Anul N+5 1.000 -

valoarea reziduala

Total 14.500 2.193

Plata avansului se inregistreaza astfel:

7.440 lei 6.000 lei

1.440 lei

%

4093

Avansuri aeordate pentru

imobilizari eorporale 4426

TVA deduetibila

=

- lei

Principal Sold ramas

- 12.307

6.000 12.307 - 6.000 = 6.307

1.500 - 631 = 869 6.307 - 869 = 5.438

1.500 - 544 = 956 5.438 - 956 = 4.482

1.500 - 448 = 1.052 4.482 - 1.052 = 3.430

1.500 - 343 = 1.157 3.430 - 1.157 = 2.273

1.500 - 227 = 1.273 2.273 - 1.273 = 1.000

1.000 0

12.307

512 Conturi eurente

ta banci

7.440 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

�i:

6.000 lei 167

Alte imprumuturi �i datorii asimilate

= 4093

Avansuri acordate pentru

imobilizari corporale

b) lntrarea activului la valoarea capitalului de rambursat:

12.307 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

= 167

Alte imprumuturi �i datorii asimilate

�i dobanda evidentiata in conturi extrabilantiere pentru total:

Debit 8051 Dobanzi de platit 2.193 lei

c) Factura aferenta ratei 1:

1.860 lei 869 lei

631 lei

360 lei

%

167

Alte imprumuturi �i datorii asimilate

666

Cheltuieli privind dobanzile

4426

(1.SOOleix24%) TVA deductibila

= 404

Furnizori de imobilizari

concomitent, se diminueaza dobanzile evidentiate extrabilantier:

Credit 8051 Dobanzi de platit 631 lei

plata facturii:

1.860 lei 404

Furnizori de imobilizari

= 512

Conturi curente la banci

d) Amortizarea activului (12.307 lei I 5 ani = 2.461,4 lei/an):

2.461,4 lei

Ill

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

6.000 lei

12.307 lei

1.860 lei

1.860 lei

2.461,4 lei

CONTABILITATE

e) Transferul dreptului de proprietate la valoarea reziduala:

1.240 lei

1.000 lei

240 lei

�i plata:

1.240 lei

%

167

Alte imprumuturi

�i datorii asimilate

4426

TVA deductibila

404

Furnizori

de imobilizari

=

=

Exemplul llustrativ 60

404

Furnizori

de imobilizari

512

Conturi curente

la banci

1.240 lei

1.240 lei

La data de 01.05.N, Alfa a inchiriat, pentru un an, o cladire de la

societatea Beta. Chiria lunara este de SO.OOO lei, valoarea neta a

cladirii este de BOO.OOO lei, durata de viata utila ramasa este de

40 de ani, metoda de amortizare.este cea liniara.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la locatar:

a) Valoarea de inventar a cladirli luate cu chirie;

b) Chiria lunara �i plata acesteia.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,ln contabilitatea locatarului, bunurife luate in leasing operational sunt evidenfiate in con­turi de evidenta din afara bilantului." (pet. 218-( 1 ))

,,Sumele platite sau de p/atit se inregistreaza in contabilitatea locatarului ea o cheltuiala in contu/ de profit �i pierdere, conform contabilitafii de angajamente." (pet. 218-(2))

Prin urmare:

a) La data de 01.05.N, valoarea de inventar a cladirii luate cu chirie se inregistreaza

intr-un cont extrabilantier:

Debit 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate BOO.OOO lei

b) Recunoa�terea chiriei lunare drept cheltuiala:

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

62.000 lei

SO.OOO lei

%

612

Cheltuieli cu redeventele,

locatiile de gestiune

�i ehiriile

1 2.000 lei 4426

TVA deduetibila

= 401

Furnizori

eoncomitent, extraeontabil, se diminueaza rata de leasing:

62.000 lei

Credit 8036 Redevente, loeatii de gestiune, ehirii �i alte datorii asimilate SO.OOO lei

plata ehiriei:

62.000lei

Rezolvare:

401

Furnizori

=

Exemplul ilustrativ 61

512

Conturi eurente

la banci

Reluand datele din problema anterioara, se eere:

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la locator:

a) Chiria lunara �I incasarea ei;

b) Amortizarea lunara a cladirii.

OMFP nr. 1.802/2 014 precizeaza:

.62.000lei

,,La contabilizarea operafiunilor de leasing operafional, locatorul trebuie so prezinte bu­nurile date in regim de leasing operational in conturile de imobilizari necorporale �; imo­bilizari corporale, in conformitate cu natura acestora." (pet. 217-(1))

,,Sumele incasate sau de incasat se inregistreaza fn contabilitatea locatorului ea un venit in con tu I de profit �i pierdere, conform contabilitafii de angajamente." (pet. 217-(2))

,,in cazul leasingului operafional, bunurile sunt supuse amortizarii de catre locator, pe o baza consecventa cu politica normala de amortizare pentru bunuri similare ale acestuia." (pet. 214-(3))

Prin urmare:

a) Factura privind chiria lunara:

•

-,

CONTABILITATE

62.000 lei 4111 = % 62.000 lei Clienti 706 SO.OOO lei

Venituri din redevente, locatii de gestiune

�i chirii / 4427 12.000 lei

TVA colectata

incasarea:

62.000 lei 512 = 4111 J 62.000 leiConturi curente Clienti

la banci

b) Amortizarea lunara (800.000 lei I 40 ani x 1 luna I 12 luni = 1.667 lei):

1.667 lei

Rezolvare:

6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

= 2812 Amortizarea

construqiilor

1.667 lei 1..

Exemplul ilustrativ 62 ------------,

Entitatea Alfa ii inchiriaza· entitatii Beta o cladire in urmatoarele conditii: perioada contractului de inchiriere 1 an; chiria se plate�te trimestrial la data de 10 a primei luni cl trimestrului; chiria lunara 5.000 lei; chiria primei luni 1.500 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, se cere: a) Calculati contraprestatia aferenta contractului de inchiriere;b) Calculati ce valoare se recunoa�te lunar la venituri sau la

cheltuieli;c) Prezentati, la chiria�, inregistrarile contabile lunare aferente

trimestrului I.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,La negocierea sau la renegocierea unui leasing operational, locatorul fi poate oferi loca­tarului anumite stimulente pentru a incheia contractul. Exemple de astfel de stimulente sunt plata unui avans in numerar catre locator sau rambursarea ori asumarea de catre

•

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

locator a costurilor locatarului (cum ar fi costuri de reamplasare, modernizari ale actlvului in regim de leasing $i costuri aferente unui angajament anterior de contract de leasing al locatarului). Alternativ, se poate conveni ea, in perioadele initiale ale duratei contractului de leasing, locatarul sa plateasca o chirie mai mica sau sa nu plateasca deloc." (pet. 221)

,,Toate stimulentele acordate pentru incheierea unui contract de leasing operational nou sau reinnoit trebuie recunoscute drept parte integranta din valoarea neta a contrapresta­tiei convenite pentru utilizarea activului in regim de leasing, indiferent de natura stimulen­tului, de forma sau de momentul in care se face plata." (pet. 222-(1))

,,Stimulentele dintr-un leasing operational se refera la contraprestatia pentru utilizarea bu­nului in sistem de leasing. Costurile suportate de locator drept stimulente pentru incheie­rea unui nou contract de leasing sau pentru reinnoirea unuia existent nu se considera ea facand parte din costuri/e initiate care sunt adaugate la valoarea contabila a activufui in sistem de leasing." (pet. 222-(2))

,,De exemplu, in cazul incheierii unui nou contract de leasing pentru care, drept stimulent acordat locatarului pentru participarea la noul contract de leasing, locatorul este de acord sa plateasca cos tu rile de reamplasare ale locatarului, sa contribuie la plata unor cheltuieli de amenajare/modernizare efectuate de locator sau este de acord ea pentru o perioada sa nu incaseze nicio chirie de la locator (acordarea unei perioade de gratie), atat locatorul, cat $i locatarul vor recunoa$te valoarea neta a contraprestatiei, de-a lungul duratei con­tractului de leasing, utilizand o singura metoda de amortizare." (pet. 222-(3))

,,Locatorul trebuie sa recunoasca valoarea agregata a costu/ui stimulentelor drept o dimi­nuare a venitu/ui din leasing pe durata contractuluide leasing, pe o baza liniara, cu excep­tia cazului in care o a/ta baza sistematica este reprezentativa pentru e$alonarea in timp a beneficiului activului in sistem de leasing." (pet. 223-(1))

,,Locatarul trebuie sa recunoasca beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a cheltuielilor cu chiria pe toata durata contractului de leasing, pe o baza liniara, cu exceptia cazului in care o a/ta baza sistematica este reprezentativa pentru e$alonarea in timp a be­neficiului locatarului rezultat din utilizarea activului in sistem de leasing." (pet. 223-(2))

,,Prevederile pet. 223 referitoare la suportarea liniara a cheltuielilor pe durata contractului se aplica $i in cazul stimulentelor acordate cu ocazia incheierii de contracte de inchiriere sau de alte contracte care presupun acordarea de stimulente pentru atragerea chiria$ilor." (pet. 224)

Prin urmare:

a) Contraprestatia aferenta eontraetului de inchiriere = 5.000 lei/luna x 11 luni +1.500 lei = 56.500 lei

b) Lunar se recunosc la venituri sau cheltuieli: 56.500 lei I 12 luni = 4.708 lei.

e) Tnregistrari cantabile la chiria�:

CONTABILITATE

luna 1, trimestrul I - chiria aferenta primului trimestru (5.000 lei/luna x 2 luni + 1.500 lei = 11.500 lei):

11.500 lei 6.792 lei (11.500 lei -

4.708 lei)

4.708 lei

�i plata:

11.500 lei

%

471

Cheltuieli inregistrate in avans

612

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile

401

Furnizori

=

=

401

Furnizori

512

Conturi curente la banci

luna 2, trimestrul I - cheltuieli de reluat in luna a doua:

4.708 lei 612

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile

= 471

Cheltuieli inregistrate in avans

luna 3, trimestrul I - cheltuieli aferente celei de-a treia luni:

4.708 lei 612 =

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile

%

471

Cheltuieli inregistrate in avans

401

Furnizori

11.500 lei

11.500 lei

4.708 lei

4.708 lei 2.084 lei (6.792 lel -

4.708 lel)

2.624 lei (4.708 lel-

2.084 lei)

Exemplul ilustrativ 6:3 ----------.

Rezolvare:

Reluand problema anterioara, prezentali, la proprietar, inregistrarile contabile lunare aferente trimestrului I.

f nregistrari cantabile la proprietar:

luna 1, trimestrul I - chiria aferenta primului trimestru (5.000 lei/luna x 2 luni + 1.500 lei = 11.500 lei):

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

11.500 lei 4111 = % 11.500 lei Clienti 472 6.792 lei·

Venituri inregistrate in avans

706 4.708 lei Venituri din redevente,

locatii de gestiune �i chirii

�i incasarea:

11.500 lei 512 = 4111 11.500 lei Conturi curente Clienti

la banci

luna 2, trimestrul I - venituri de reluat in luna a doua:

4.708 lei 472

Venituri inregistrate in avans

= 706 Venituri din redevente,

locatii de gestiune �i chirii

4.708 lei

luna 3, trimestrul I - venituri aferente celei de-a treia luni:

4.708 lei 2.084 lei

2.624 lei

Ill

% 472

Venituri inregistrate in avans

4111

Clienti

=

Exemplul ilustrativ 64

706 4.708 lei Venituri din redevente,

locatii de gestiune �i chirii

Alfa achizitioneaza titluri imobilizate ale societatii Beta, in valoare totala de 100.000 lei {aqiuni la entitatile afiliate), din care 5.000 lei achitate pe loc din contul curent, 60.000 lei eliberate, dar neachltate, iar restul neeliberate.

Ca urmare a detinerii acestor titluri, Alfa are de incasat dividende in suma de 1.000 lei, din care incaseaza 800 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia titlurilor;

b) Plata ulterioara a varsamintelor efectuate pentru emitent;

c) Dividendele.

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,lmobilizarile financiare recunoscute ea activ se evalueaza la costul de achizifie." (pet. 266)

Contabilitatea titlurilor de valoare achizitionate trebuie sa tina cont de valoarea elibe­rata achitata imediat sau ulterior �i de partea neeliberata care urmeaza sa fie platita emitentului.

lmobilizarile finandare recunoscute ea active se evalueaza initial la costul de achizitie sau la valoarea determinata prin contractul de achizitie a acestora. in ceea ce prive�te costul de achizitie al valorilor mobiliare pe termen lung, acesta este alcatuit din pretul de achizitie plus costurile de tranzaqionare direct atribuibile achizitiei lor.

Cheltuielile accesorii privind achizitionarea imobilizarilor financiare nu afecteaza va­loarea initiala a acestora, d se inregistreaza direct in cheltuielile de exploatare ale exer­dtiului.

Prin urmare:

a} Achizitia titlurilor:

100.000 lei 261 = % ]00.000 lei Aqiuni detinute 512 5.000 lei

la entitatile afiliate Conturi curente la band

404 60.000 lei Furnizori

de imobilizari 269 35.000 lei

Varsaminte de efectuat pentru imobilizari

finandare

b) Plata varsamintelor:

35.000 lei - 269 = 512 35.000 lei Varsaminte de efectuat Conturi curente

pentru imobilizari la band finandare

c) Contabilizarea dividendelor neincasate:

200 lei 267 = 761 2001ei Creante imobilizate Venituri din

imobilizari finandare

incasarea dividendelor:

800 lei 5121 = 761 800 lei Conturi la banci Venituri din

in lei imobilizari finandare

El

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 65

O entitate, Alfa, vinde aqiuni detinute la entitatile afiliate la un pret de vanzare de 1 OS.OOO lei �i plate�te un comision de 10.000 lei. Titlurile au fost achizitionate cu 80.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati vanzarea titlurilor,

incasarea contravalorii lor �i plata comisionulul.

a) Recunoa�terea pretului de vanzare ea venit:

105.000 lei 461 Debitori diver�i

= 7641 Venituri din

imobilizari financiare cedate

105.000 lei

b) Scaderea din evidenta a titlurilor la costul lor:

80.000 lei 6641 Cheltuieli privind

imobilizarile financiare cedate

= 261 Aqiuni detinute

la entitatile afiliate

80.000 lei

c) Tncasarea titlurilor cedate �i inregistrarea comisionului:

105.000 lei 95.000 lei

10.000 lei

m

%

512 Conturi curente

la banci 622

Cheltuieli privind comisioanele �i onorariile

= 461 Debitori diver�i

105.000 lei

Exemplul ilustrativ 66 -----------,

Alfa participa la capitalul social al entitatii Beta SA, nou-infiintata, cu un utilaj a carui valoare de aport determinata de un expert evaluator a fost stabilita la SOO.OOO lei. Aceasta participatie este

CONTABILITATE

Rezolvare:

recunoscuta de Alfa in categoria actiunilor detinute la entitatile afiliate. Caracteristicile echipamentului sunt: valoarea de inregistrare contabila 550.000 lei; durata de utilizare economica 5 ani. Ulterior, entitatea vinde jumatate din titlurile obtinute in urma participarii la capitalul social la o valoare negociata de 280.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a): Scoater�,F�in e�idei,ta a utilajului in urma participarii la

constituirea capitalului social al societatii Beta �I primirea titlurilor;

b) Tnregistrarea valorii titlurilor de participare primite careexcede valoarea neamortizata a imobilizarilor corporale;

c) Vanzarea titlurilor.

Amortizarea anuala = 550;000 lei / 5 ani = 110.000 lei

a) Tnregistrarea titlurilor de participare in limita valorii neamortizate a utiiajului:

550.000 lei 110.000 lei

440.000 lei

%

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport 261

Actiuni detinute la entitatile afiliate

= 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

550.000 lei

b) Tnregistrarea valorii titlurilor de participare primite care excede valoarea neamorti­zata a imobilizarilor corporale (SOO.OOO lei - 440.000 lei = 60.000 lei):

60.000 lei 261

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

c) Vanzarea titlurilor:

pretul de vanzare:

280.000 lei 461

Debitori diver�i

=

=

768

Alte venituri financiare

7641

Venituri din imobilizari financiare

cedate

60.000 lei

280.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

descarcarea gestiunii pentru cost:

Valoarea titlurilor.= 440.000 lei+ 60.000 lei= SOO.OOO lei

Costul titlurilor vandute = SOO.OOO lei x 50% = 250.000 lei

250.000 lei

1111

6641

Cheltuieli privind imobilizarile

financiare cedate

261

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

/' o.����irci..t�Exemplul ilu5trativ67

250.000 lei

fn data de 21 .05.N, entitatea Alfa a achizitionat de pe piata reglementata un numar de 3.000 de aqiuni ale entitatii Beta, reprezentand 55% din aqiunile din capitalul social al acestei societati, la un pret unitar de 200 lei/aqiune, din care 10% platite pe loc, iar restul pastrate pe termen lung (mai mult de un an). in funqie de procentul de control corespunzator titlurilor, Alfa clasifica aceste imobilizari financiare concretizate in titluri cotate ea fiind actiuni detinute la entitatile afiliate. - La 30.11.N se platesc varsamintele emitentului;- La .. 31.12.N, valoarea de cotatie din ultima zi de tranzaqionare

a �ctiunilor cotate detinute la societatea Beta este de 145 lei/ac­tiune;

- La 31.12.N+ 1, valoarea de cotatie din ultima zi detranzaqionare a aqiunilor cotate detinute la societatea, Beta .este de 120 lei/aqiune;

- La 31.12.N+2, valoarea de cotatie din ultima zi detranzaqionare a aqiunilor cotate detinute la societatea Betaeste de 180 lei/aqiune;

- La 21.09.N+3, entitatea Beta ii comliflica etititatii Alfa ea, inconformitate cu hotararea Adunarii generale, se niajoreazacapitalul social al entitatii Beta cu rezervele existente in soldulcontului 1068,,Alte rezerve''. Drept urmare, se inregistreaza ocre�tere a valorii nominale a aqiunilor societatii Beta cu 12 lei/ac-

. liline; - La 31.12.N+ 3, entitatea Alfa constata ea valoarea de cotatie

din ultima zi de tranzactionare a unei aqiuni cotate aferenteentitatii Beta este de 217 lei;

- La 21.06.N+3, entitatea Alfa hotara�te sa vanda titluriledetinute la entitatea Beta, la pretul de 310 lei/aqiune,tranzaqJa fiind efectuata pe piata reglementata.

Conform OMFPnr. 1.802/2014, contabilizati in ordine cronologica tranzactiile de mai sus.

CONTABILITATE

Rezolvare:

a) 21.05.N - achizitia titlurilor (3.000 aqiuni x 200 lei/aqiune = 600.000 lei, din care600.000 lei x 10% = 60.000 lei platiti pe loc):

600.000 lei 261 = Aqiuni detinute

la entitatile afiliate

b) 30.11.N - plata varsamintelor:

540.000 lei 2691

Varsaminte de efectuat privind aqiunile

detinute la entitatile afiliate

=

%

2691

Varsaminte de efectuat privind actiunile

detinute la entitatile afiliate

600.000 lei 540.000 lei

5121 60.000 lei Conturi· la banci

in lei

5121

Conturi la banci in lei

540.000 lei

c) 31.12.N - valoarea de cotatie de 145 lei/actiune este mai mica decat valoarea deintrare de 200 lei/aqiune, deci titlurile sunt'depreciate �i se constituie o ajustare pen­tru depreciere (3.000 aqiuni x (200 lei/aqiune - 145 lei/aqiune) = 165.000 lei):

165.000 lei ·6863

Cheltuieli financlare privind ajustarile pentru pierderea

de valoare a imobilizarilor financiare

= 2961

Ajustari pentru pierderea de valoare a aqiunilor detinute la entitatile afiliate

165.000 lei

d) 31.12.N+ 1 - valoarea de cotatie de 120 lei/aqiune este mai mica decat valoareade intrare de 200 lei/aqiune, deci titlurile sunt depreciate, ajustarea pentru deprecierenecesara fiind: 3.000 actiunl x (200 lei/aqiune - 120 lei/aqiune) = 240.000 lei.

Din anul precedent exista constituita o ajustare de 165.000 lei, deci pentru anul N+ 1 trebuie sa majoram ajustarea existenta cu 240.000 lei - 165.000 lei= 75.000 lei:

75.000 lei 6863

Cheltuieli financiare privind ajustarile pentru pierderea

de valoare a imobilizarilor financiare

= 2961

Ajustari pentru pierderea de valoare a aqiunilor detinute

. la entitatile afiliate

75.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

e) 31.12.N+2 - valoarea de cotatie de 180 lei/aqiune este mai mica decat valoareade intrare de 200 lei/actiune, deci titlurile sunt depreciate, ajustarea pentru deprecierenecesara fiind: 3.000 actiuni x (200 lei/aqiune -180 lei/aqiune) = 60.000 lei.

Din anul precedent exista constituita o ajustare de 240.000 lei, deci pentru anul N+2 trebuie sa diminuam ajustarea existenta cu 240.000 lei - 60.000 lei = 180.000 lei, prin reluarea ei la venituri:

180.000 lei 2961

Ajustari pentru pierderea de valoare a aqiunilor detinute la entitatile afiliate

= 7863

Venituri financiare din ajustari pentru

pierderea de valoare a imobilizarilor financiare

180.000 lei

f) 21.09.N+3-Alfa va inregistra pentru aqiunile entitatii Beta pe care le detine plusulde valoare nominala de 3.000 actiuni x 12 lei/aqiune = 36.000 lei:

36.000 lei 261

Actiuni detinute la entitatile afiliate

= 768

Alte venituri financiare

36.000 lei

g) 31.12.N+3 -valoarea de cotatie de 217 lei/aqiune este mai mare decat valoareade intrare de 200 lei/aqiune, deci ajustarea pentru depreciere existenta se anuleazapentru soldul ei de 60.000 lei:

60.000 lei 2961

Ajustari pentru pierderea de valoare a aqiunilor detinute la entitatile afiliate

h) 21.06.N+3 -vanzarea actiunilor:

= 7863

Venlturi financiare din ajustari pentru

pierderea de valoare a imobilizarilor financiare

60.000 lei

pentru pretul de vanzare (3.000 aqiuni x 310 lei/actiune = 930.000 lei):

930.000 lei 461

Debitori diver�i = 7641

Venituri din imobilizari financiare

cedate

930.000 lei

scoaterea din evidenta pentru costul lor total de 600.000 lei + 36.000 lei =636.000 lei:

636.000 lei

m

6641

Cheltuieli privind imobilizarile

financiare cedate

= 261

Actiuni detinute la entitatile afiliate

636.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 68

In data de 21.05.N, Alfa a achizitionat 2.000 de aqiuni la institutia de credit Casa Credit, societate nelistata, la un pret unitar negociat de 5.000 lei/aqiune. In funqie de procentul de control corespunzator titlurilor, Alfa clasifica imobilizarile financiare necotate drept actiuni detinute la entitatile asociate. - La 31.12.N, institutia de credit Casa Credit a intrat in

incapacitate de plata, iar Banca Centrala i-a retras autorizatiade funqionare, declan�andu-se procedura falimentului; drepturmare, pentru aqiunile necotate se inregistreaza o pierderede valoare estimata la 40%;

- La 31.12.N+ 1, entitatea Alfa constata ea lichidarea institutieide credit Casa Credit este in curs de desfa�urare; drepturmare, pentru aqiunile necotate se inregistreaza o pierderesuplimentara de valoare, estimata la 30% din valoarea initiala aacestora;

- La 21.06.N+2, entitatea Alfa prime�te o comunicare din partealichidatorului institutiei de credit Casa Credit,.potrivit careia,in urma procesului de lichidare, s-a virat suma de 3.000.000 leiaferenta aqiunilor detinute de entitatea Alfa.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizatl in ordine cronolt>gica tranzactiile de mai sus.

a) 21.05.N - achizitia intereselor de participare (2.000 aqiuni x 5.000 lei/aqiune =10.000.000 lei):

10.000.000 lei 262

Aqiuni detinute la entitati asociate

= 2692 10.000.000 lei Varsaminte de efectuat

privind aqiunile detinute la entitati

asociate

b) 31.12.N - constituirea unei ajustari pentru depreciere pentru pierderea estimata10.000.000 lei x 40% = 4.000.000 lei):

4.000.000 lei 6863

Cheltuieli financiare privind ajustarile pentru pierderea

de valoare a imobilizarilor financiare

= 2962

Ajustari pentru pierderea de valoare a aqiunilor detinute la entitati asociate

�i entitati controlate in comun

4.000.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

c) 31.12.N+ 1 - recunoa$tetea ajustarii suplimentare (10.000.000 lei x 30% =

3.000.000 lei):

3.000.000 lei 6863

Cheltuieli financiare privind ajustarile pentru pierderea

de valoare a imobilizarilor financiare

= 2962

Ajustari pentru pierderea de valoare a aqiunilor detinute la entitati asociate

$i entitati controlate in comun

3.000.000 lei

d) 21.06.N+ 2:

trecerea pe cheltuieli a contravalorii actiunilor detinute la Casa Credit, pentru va­loarea lor de intr.are:

10.000.000 lei 6641

Cheltuieli privind imobilizarile

financiare cedate

= 262

Aqiuni detinute la entitati asociate

10.000.000 lei

anularea ajustarilor cumulate de 7.000.000 lei (4.000.000 lei+ 3.000.000 lei) ea ur­mare a inregistrarii pierderii de valoare:

7.000.000 lei 2962

Ajustari pentru pierderea de valoare a aqiunilor detinute la entitati asociate

$i entitati controlate in comun

= 7863 7.000.000 lei Venituri financiare din ajustari pentru

pierderea de valoare a imobilizarilor financiare

incasarea sumei de 3.000.000 lei virate de lichidator:

3.000.000 lei

Ill

5121

Conturi la banci in lei

=

Exemplul ilustrativ 69

768

Alte venituri financiare

3.000.000 lei

O entitate acorda la 01.01.N doua imprumuturi pe termen de 5 ani, unul in valoare de 100.000 lei unei filiale $i altul in valoare de 200.000 lei unei alte societati. Dobanda anuala de incasat se calculeaza la o rata de 20%, iar rambursarea se va face la sfar$itul celor 5 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza\i:

CONTABILITATE

a) Acordarea imprumuturilor pe termen lung;b) Dobanda anuala de incasat aferenta imprumuturilor pe

termen lung acordate;c) lncasarea dobanzii anuale;d) lncasarea imprumuturilor acordate la sfar�itul celor 5 ani.

Rezolvare:

a) Acordarea imprumuturilor pe termen lung:

300.000 lei 100.000 lei

200.000 lei

% 2671

Sume de incasat de la entitatile afiliate

2675 Tmprumuturi

acordate pe termen lung

= 5121 Conturi la banci

in lei

300.000 lei

b) Dobanda anuala de incasat aferenta imprumuturilor pe termen lung acordate:

Dobanda anuala de incasat de la filiala = 100.000 lei x 20% = 20.000 lei

Dobanda anuala de incasat de la entitatea din afara grupului = 200.000 lei x 20% =40.000 lei

60.000 lei 40.000 lei

20.000 lei

% 2676

Dobanda aferenta imprumuturilor

acordate pe termen lung

2672 Dobanda aferenta sumelor de incasat

de la entitatile afiliate

c) Tncasarea dobanzii anuale:

60.000 lei 5121 Conturi la banci

in lei

=

766 Venituri din

dobanzi

%

2676 Dobanda aferenta imprumuturllor

acordate pe termen lung

2672 Dobanda aferenta sumelor de incasat

de la entitatile afiliate

60.000 lei

60.000 lei 40.000 lei

20.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

d) f ncasarea imprumuturilor a cord ate la sfar�itul celor 5 ani:

300.000 lei

Rezolvare:

5121

Conturi la banci in lei

=

Exemplul ilustrativ 70

%

2671

Sume de incasat de la entitatile afiliate

300.000 lei 100.000 lei

2675 200.000 lei imprumuturi

acordate pe termen lung

Alfa ii acorda entitatii Beta un imprumut de 100.000 lei pe termen de 2 ani, rambursabil in rate constante, cu o dobanda anuala de 20%, care trebuie platita la sfar�itul fiecarui an. Dobanda din primul an se incaseaza cu intarziere, adica in cursul celui de-al doilea an.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Acordarea imprumutului;b) lnregistrarea dobanzii cuvenite in primul an;c) lncasarea dobanzii restante in cursul celui de-al doilea an;d) Rambursarea imprumutului.

a) Acordarea imprumutului:

100.000 lei 2675

imprumuturi acordate

pe termen lung

= 5121

Conturi la banci in lei

100.000 lei

b) inregistrarea dobanzii cuvenite in primul an (100.000 lei x 20% = 20.000 lei):

20.000 lei 2676

Dobanda aferenta imprumuturilor

acordate pe termen lung

= 766

Venituri din dobanzi

c) incasarea dobanzii restante in cursul celui de-al doilea an:

20.000 lei

CONTABILITATE

20.000 lei 5121 = 2676 20.000 lei Conturi la band Dobanda aferenta

in lei imprumuturilor acordate pe termen lung

d) Rambursarea imprumutului:

SO.OOO lei

Rezolvare:

5121 = 2675 SO.OOO lei Conturi la band imprumuturi

in lei a cord ate pe termen lung

Exemplul ilustrativ 71 --------�

O sodetate-mama acorda unei filiale din cadrul grupului un imprumut de 100.000 lei pe o durata de 2 ani, cu o dobanda preferentiala de 20% pe an. imprumutul se restituie in doua tran�e egale la sfar�itul fiecarui an, cand se incaseaza �i dobanzile anuale. Ulterior, filiala a intrat in stare de faliment, motiv pentru care nu s-au mai incasat rata din anul al doilea �i dobanda aferenta, carese includ in pierderi.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Acordarea imprumutului;b) lncasarea dobanzii in primul an;c) Rambursarea primei rate;d) Dobanda cuvenita in anul al doilea;

e) Dobanda nerecuperata �i rata neachitata.

a) Acordarea imprumutului:

100.000 lei 2671

Sume de incasat de la entitatile afiliate

= 5121

Conturi la band in lei

b) lncasarea dobanzii in primul an (100.000 lei x 20% = 20.000 lei):

20.000 lei 5121

Conturi la band in lei

= 766

Venituri din dobanzi

100.000 lei

20.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

c) Rambursarea primei rate a imprumutului (100.000 lei I 2 ani = SO.OOO lei):

SO.OOO lei 5121

Conturi la banci in lei

= 2671 Sume de incasat de la entitatile afiliate

SO.OOO lei

d) Dobanda cuvenita in anul al doilea, calculata la imprumutul ramas (100.000 lei x20% - SO.OOO lei) = 10.000 lei):

10.000 lei 2672 Dobanda aferenta sumelor de incasat

de la entitatile afiliate

= 766 Venituri din

dobanzi

10.000 lei

e) lncluderea la pierderi a dobanzii nerecuperate �i a ratei neachitate:

60.000 lei 663 Pierderi din creante

legate de participatii

= %

2672 Dobanda aferenta sumelor de incasat

de la entitatile afiliate

60.000 lei 10.000 lei

2671 SO.OOO lei Sume de incasat de la entitatile afiliate

:> Contabilitatea activelor circulante

Ill

Exemplul ilustrativ 72 ----------.

Alfa detine la inceputul lunii martie anul N un stoc initial de materii prime in suma de 5.000 lei �i un stoc initial de marfuri in suma de 6.000 lei. in cursul lunii au loc urmatoarele operatii:

a) Achizitia de materii prime in valoare de 3.000 lei, TVA 24%;

b) Achizitia de marfuri in suma de 2.000 lei, TVA 24%;c) Consumul de materii prime la costul de 1.500 lei;

d) Vanzarea de marfuri la pretul de vanzare de 8.000 lei, cost deachizitie 4.500 lei.

La inventarierea de la sfar�itul lunii, stocurile finale faptice au fost: materii prime 6.600 lei �i marfuri 3.300 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile de mai sus in conditiile utilizarii metodei inventarului permanent.

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,f n condifiile folosirii inventarului permanent, in contabilitate se inregistreaza toate opera­fiunile de intrare �; ie�ire, ceea ce permite stabilirea �; cunoa�terea in orice moment a stocurilor, atat cantitativ, cat �; valoric." (pet. 290)

Prin urmare, operatiile de mai sus se vor inregistra astfel:

a) Achizitia de materii prime:

3.720 lei o/o 3.000 lei 301

Materii prime 720 lei 4426

TVA deductibila

b) Achizitia de marfuri:

2.480 lei o/o 2.000 lei 371

Marfuri 480 lei 4426

TVA deductibila

c) Consumul de materil prime:

1.500 lei 601

Cheltuieli cu materiile prime

d) Vanzarea de marfuri:

d1) recunoa�terea venitului din vanzare:

9.920 lei 4111

Clienti

d2) descarcarea gestiunii:

4.500 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

=

=

=

=

=

401

Furnizori

401

Furnizori

301

Materii prime

o/o 707

Venituri din vanzarea marfurilor

4427

TVA colectata

371

Marfuri

3.720 lei

2.480 lei

1.500 lei

9.920 lei 8.000 lei

1.920 lei

4.500 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

e) Situatia in conturi:

D 301 c D Si 5.000 1.500 (c) Si 6.000 (a) 3.000 (b) 2.000

Sfd 6.500

el) diferente constatate la inventar pentru materiile prime:

Sold scriptic (Sold final debitor) 6.500 lei

Sold faptic 6.600 lei

Tnregistrarea plusului de materii prime: 100 lei

371 c

4.500 (d2)

Sfd 3.500

100 lei 301 Materii prime

= 601 Cheltuieli cu

materiile prime

100 lei

e2) diferente constatate la inventar pentru marfuri:

Sold scriptic (Sold final debitor) 3.500 lei

Sold faptic

Tnregistrarea minusului de marfuri:

3.300 lei

2001ei

2001ei

•

607 Cheltuieli

privind marfurile

= 371 Marfuri

200 lei

Exemplul ilustrativ 7B -----------.

Alfa detine la inceputul lunii martie anul N un stoc initial de materii prime in suma de 5.000 lei �i un stoc initial de marfuri in suma de 6.000 lei. Tn cursul lunii au lac urmatoarele operatii:

a) Achizitia de materii prime in valoare de 3.000 lei, TVA 24%;

b) Achizitia de marfuri in suma de 2.000 lei, TVA 24%;

c) Consumul de materii prime la costul de 1.500 lei;

d) Vanzarea de marfuri la pretul de vanzare de 8.000 lei, cost deachizitie 4.500 lei.

La inventarierea de la sfar�itul lunii, stocurile finale faptice au fast: materii prime 6.600 lei �i marfuri 3.300 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile de mai sus in conditiile utilizarii metodei lnventaruluj intermitent .

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,lnventarul intermitent consta in stabilirea ie�irilor �; inregistrarea /or in contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la sfar�itul perioadei." (pet. 291-(1))

,,Entitafile care utilizeaza metoda inventarului intermitent efectueaza inventarierea fap­tica a stocurilor conform politicilor contabile, dar nu mai tarziu de finele perioadei de raportare pentru care au de determinat obligafii fiscale. Aplicarea metodei inventarului intermitent presupune respectarea Normelor privind organizarea �; efectuarea inventa­rierii elementelor de natura active/or, datoriilor �; capitalurilor proprii.'1 (pet. 291-(2))

,,Metoda inventarului intermitent consta in faptu/ ea intra rile de stocuri nu se inregistreaza prin conturile de stocuri, ci prin conturile de cheltuieli." (pet. 291-(3))

,,Stabilirea ie�irilor de stocuri in cursul perioadei are la baza lnventarierea faptica a sto­curilor la sfar�itul perioadei. /e�irile de stocuri se determina ea diferenfa intre valoarea stocurilor inifiale, la care se adauga valoarea intrari/or, �; valoarea stocurilor la sfar�itul perioadei stabilite pe baza inventarului." (pet. 291-(4))

Prin urmare, operatiile de mai sus se vor inregistra in contabilitate astfel:

a) Achizitia de materii prime:

3.720lgi %

3.000 lei 601

Cheltuieli cu materiile prime

720 lei 4426

TVA deductibila

b) Achizi1ia de marfuri:

2,48Q !gi %

2.000 lei 607

Cheltuieli privind m,arfurile

480 lei 4426

TVA deductibila

=

=

401

Furnizori

401

Furnizori

3.720 lei

2.480 lei

c) Consumul de materii prime nu se inregistreaza. Acesta se determina la sfar�itulperioadei pe baza relatiei:

le�iri = Sold initial + lntrari - Sold final stabilit la inventar

le�iri = 5.000 lei + 3.000 lei - 6.600 lei = 1.400 lei

d) Vanzarea de marfuri:

pretul de vanzare:

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

9.920 lei 4111

Clienti

= % 9,920 lei 707 8.000 lei

Venituri din vanzarea marfurilor

4427 1.920 lei TVA colectata

le$irile de marfuri nu se inregistreaza. Acestea se determlna la sfar$itul perioadei pe baza relatiel:

le�iri = Sold initial+ lntrari - Sold final stabilit la inventar

le�iri = 6.000 lei + 2.000 lei -.3.300 lei = 4.700 lei

e) Anularea soldurilor initiale:

pentru materiile prime:

5.000 lei 601

Cheltuieli cu materiile prime

pentru marfuri:

6.000 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

f) Preluarea soldurilor finale:

pentru materiile prime:

6.600 lei 301

Materii prime

pentru marfuri:

3.300 lei 371

Marfuri

=

=

=

=

301

Materii prime

371

Marfuri

601

Cheltuieli cu materille prime

607

Cheltuieli privind marfurile

5.000 lei

6.000 lei

6.600 lei

3.300 lei

Exemplul ilustrativ 74 ---�----�

•

Alfa detine la inceputul lunil martie anul N un stoc initial de produse finite in suma de 5.000 lei �i un stoc initial de produse in curs de executie in suma de 6.000 lei.1n cursul lunii au loc. operatiile:

CONTABILITATE

a) Obtinerea de produse finite in valoare de 3.000 lei;b) Vanzarea de produse finite la pretul de vanzare de 8.000 lei,

cost de produqie 4.500 lei.

La inventarierea de la sfar�itul lunii, stocurile finale faptice al,J fost: prod use finite 3.600 lei �i prod use in curs de executie 5.800 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile de mai sus in conditiile utilizarii metodei inventarului permanent.

Rezolvare:

a) Obtinerea de produse finite:

3.000 lei 345 Produse finite

b) Vanzarea de produse finite:

b 1) recunoa�terea venitului din vanzare:

9.920 lei 4111

Clienti

=

=

711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

%

7015 Venituri din

vanzarea produselor finite

4427 TVA colectata

b2) descarcarea din gestiune a produselor finite vandute:

4.500 lei 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

c) Situatia in conturi:

D Si 5.000 (a) 3.000

345

4.500 (b2)

Sfd 3.500

=

c

345 Produse finite

cl) diferente constatate la inventar pentru produsele finite:

3.000 lei

9.920 lei 8.000 lei

1.920 lei

4.500 lei

..

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Sold scriptic (Sold final debitor) Sold faptic f nregistrarea plusului de materii prime:

100 lei 345 Produse finite

3 .5 00 lei 3.6 00 lei

100 lei

=

c2) pentru productia in curs de executie:

Sold scriptic (Sold final debitor) 6.000 lei Sold faptic 5.800 lei f nregistrarea minusului pentru productia in curs de executie: 200 lei

200lei 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

=

Exemplul ilustrativ 75

711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

331 Prod use in curs

de executie

100 lei

200lei

Alfa detine la inceputul lunii martie anul N un stoc initial de produse finite in suma de 5.000 lei �i un stoc initial de produse in curs de executie in suma de 6.000 lei. Tn cursul lunii au loc operatiile: a) Obtinerea de produse finite in valoare de 3.000 lei;b) Vanzarea de produse finite la pretul de vanzare de 8.000 lei,

cost de produqie 4.5 00 lei.

La inventarlerea de la sfar�itul lunii, stocurile finale faptice au fost: produse finite 3.6 00 lei �i produse in curs de executie 5 .800 lei .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile de mai sus in condltiile utilizarii metodei inventarului intermitent.

Rezolvare:

a) Obtinerea de produse finite: nu se contabilizeaza.

b) Vanzarea de produse finite:

recunoa�terea venitului din vanzare:

9 .920 lei

•

4111 Clienti

= % 7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

9.920 lei 8.000 lei

1.920 lei

CONTABILITATE

descarcarea de gestiune: nu se contabilizeaza.

c) Anularea soldurilor initiale:

11.000 lei 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor deproduse

= %

345

Produse finite 331

Produse in curs de executie

11.000 lei 5.000 lei

6.000 lei

d) Preluarea soldurilor finale:

9.400 lei 3.600 lei

5.800 lei

Rezolvare:

% 345

Produse finite 331

Produse in curs de executie

= 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

9.400 lei

Exemplul ilustrativ 76 --------�

Alfa se aprovizioneaza cu materii prime: 20 buc. x 200 lei/buc. =4.000 lei pret de cumparare �i cheltuieli de transport 1.000 lei. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia materiilor prime in cazul in care TVA poate firecuperata de la autoritatea fiscala;

b) Achizitia matei'iilor prime in cazul in care TVA nu poate firecuperata de la autoritatea fiscala.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,( ... ) costul de achizifie al stocurilor cuprinde: preful de cum pa rare, taxele de import �i alte taxe (cu excepfia acelora pe care persoana juridica le poate recupera de la autoritafile fiscale), cheltuieli/e de transport, manipulare �i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achizifiei bunurilor respective.

f n cos tu I de achizifie se lnclud, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuieli/e cu obfinerea de autorizatii �i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuiblle direct bunurilor res­pective.

Cheltuielile de transport sunt incluse in costul de achizitie �i atunci cand funcfia de apro­vizionare este externa/izata; ( ... )" (pet. 8)

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Prin urmare:

• Pret de cumparare = 20 buc. x 200 lei/buc.

+ Cheltuieli de transport

4.000 lei

1.000 lei

= Cost de achizitie 5.000 lei

1.200 lei + TVA = 5.000 lei x 24%

= Total factura 6.200lei

a) Achizitia materiilor prime in cazul in care TVA poate fi recuperata de la autoritateafiscala:

6.200 lei 5.000 lei

1.200 lei

o/o

301

Materii prime 4426

TVA deductibila

= 401

Furnizori 6.200 lei

b) Achizitia materiilor prime in cazul in care TVA nu poate fi recuperata de la autori­tatea fiscala:

6.200 lei 301

Materii prime = 401

Furnizori 6.200 lei

Exemplul ilustrativ 7.7 -----------.

Alfa achizitioneaza combustibil in valoare de 3.000 lei, TVA 24%, conform facturii, destinat unui vehicul pentru care este limitat dreptul de deducere a TVA conform art. 1451 din Codul fiscal.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati achizitia in

conditiile in care combustibilul nu este stocat.

Nota:

Articolul 1.451 alin. (1) din Codul fiscal precizeaza urm�toarele: ,,Prin excepfie de.la prevederi/e art. 145 se limiteaza la 50% dreptul

de deducere a taxei aferente cumpararii, achizifiei intracomunitare,

importului, inchirierii sou leasingului de vehicule rutiere motorizate

�; a taxei aferente cheltulelilor legate de vehiculele aflate in proprletatea sou in foloslnfa persoanei impozabi/e, in cazui

in care vehiculele nu sunt uti/izate exclusiv in scopul activitafii

economice".

CONTABILITATE

Rezolvare:

Normele metodologice de aplicare a art. 145 1 din Codul fiscal men1ioneaza ea prin cheltuieli legate de vehiculele aflate in proprietatea sau in folosinla persoanei impozabile se intelege

orice cheltuieli direct atribuibile unui vehicul, cum sunt cheltuielile de reparafii, de intrefinere, cheltuielile cu /ubrifianfi, cu piese de schimb, cheltuielile cu combustibilul utilizat pentru funcfionarea vehicufufui. Nu reprezinta cheltuieli legate de vehiculele aflate in proprietatea sau in folosinta persoanei impozabile orice cheltuieli care nu pot fi

direct atribuibile pentru un anumit vehicul.

Potrivit art. 21 alin. (4) lit. t) din Codul fiscal, nu sunt deductibile ,,50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate exclusiv in scopul activitafii economice: cu o masa tota/a maxima autorizata care so nu depa�easca 3.500 kg �i care so nu aiba mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzdnd �i scaunul �oferului, aflate in proprietatea sau in folosinfa contribuabilului. Aceste cheltuieli sunt integral deductibile pentru situafiile in care vehiculele respective se inscriu in oricare dintre urmatoarele categoril: 1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgenfa, servicii de

paza �i proteefie �i servicii de curierat;2. vehicu/efe utilizate de agenfii de vdnzari �i de achizifii;3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plata,

inclusiv pentru serviciile de taximetrie;4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plata, inclusiv

pentru inchirierea catre a/tepersoane sau pentru instruire decatre �colile de �oferi;

5. vehiculele uti/izate ea marfurifn scop comercial.

Cheltuielile care intra sub incidenfa aces tor prevederi nu includ cheltuie/ile privind amortizarea". . ' �

Tn normele de.aplicare a art. 21 din Codul fiscal se precizeaza ea aplicarea limitei de 50% pentru stabilirea valorii nedeductibile la determinarea profitului impozabil se efectueaza dupa aplicarea limitarii aferente taxei pe valoarea adaugata, respectiv aceasta se aplica �i asupra taxei pe valoarea adaugata pentru care nu

s-a acordat drept dededucere din punctul de,vedere al taxei pevaloarea adaugata.

a) Achizitia combustibilului:

m

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

3.720 lei % = 401 3 .720 lei1.500 lei 6022/deductibil Furnizori

Cheltuieli privind combustibllii

1.500 lei 6022/nedeductibil Cheltuieli privind-

combustibilii 360lei 4426/deductibil

TVA deductibila 360lei 4426/nedeductibil

TVA deductibila

b) lncluderea TVA in costul de achizitie al combustibilului:

360lei 180 lei

180 lei

% 6022/deductibil Cheltuieli privind

combustibilii 6022/nedeductibil Cheltuieli privind

combustibilii

= 4426/nedeductibil TVA deductibila

3601ei

ln acest caz, cheltuiala nedeductibila cu combustibilii este de 50%, adica 1.500 lei + 180 lei = 1.680 lei.

Ill

Exemplul ilu5trativ 78-----------,

Alfa importa marfuri de la un furnizor extern, Beta , cu sediul in SUA , in urmatoarele conditii: pret de cumparare 1.500 dolari (include transportul �i asigurarea pe parcurs extern), taxa vamala 1 0,5%, TVA 24%. Cursul de schimb valutar aplicabil la data receptiei este de 3,60 lei/dolar. Cursul de schimb pentru calculul valorii in vama este de 3 ,50 lei/dolar. Pentru a aduce marfa in unitate, Alfa apeleaza la serviciile unei firme de transport intern, Delta, de la care prime�te o factura in valoare totala de 992 lei (inclusiv TVA).

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Calculati costul de achizitie;

b) Contabilizati receptla bunurilor importate;

c) Contabilizati plata TVA in vama;

d) Contabilizati factura prlmita de la furnizorul de transportintern.

CONTABILITATE

Nota:

Taxele vamale aplicabile iricepand cu data de 01.01.2007 la punerea in libera circulatie a marfurilor provenite din tari terte sunt cele prevazute in anexa Regulamentului (CE) nr. 1549/2006 al Comisiei de modificare a anexei I la Regulamentul (CEE) nr. 2658/87 al Consiliului privind Nomenclatura tarifara �i statistica �i Tariful Vamal Comun. Pentru a vizualiza taxa vamala poate fi accesata baza de date nationala TARIC_RO.

f n aplicarea art. 168-172 din Regulamentul (CEE) nr. 2454/93 al Comisiei de stabilire a unor dlspozitii de aplicare a Regulamentului (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului de instituire a Codului vamal comunitar, in situatia in care valoarea in vama a marfurilor este exprimata in alta moneda decat cea nationala, cursul de schimb folosit la determinarea acestei valori este cursul de schimb stabilit �i comunicat de Banca Nationala a Romaniei in penultima zi de miercuri a lunii anterioare lunii in care se utilizeaza.

Jn cazul in care, la import, bunurile sunt supuse taxelor vamale, taxelor agricole sau altor taxe comunitare similare, stabilite ea urmare a unei politici comune, faptul generator �i exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata intervin la data la care intervin faptul generator �i exigibilitatea respectivelor taxe comunitare (art. 136-(1) din Codul fiscal).

Conf6rm art. 139 din Codul fiscal, baza de impozitare pentru importul de bunuri este valoarea in vama a bunurilor, stabilita conform legislatiei vamale in vigoare, la care se adauga orice taxe, impozite, comisioane �i alte taxe datorate in afara Romaniei, precum �i cele datorate ea urmare a importului bunurilor in Romania, cu exceptia taxei pe valoarea adaugata care urmeaza a fi perceputa.

Baza de impozitare cuprinde cheltuielile accesorii, precum comisioanele �i cheltuielile de ambalare, transport �i asigurare, care intervin pana la primul loc de destinatie a bunurilor in Romania. Primul loc de destinatie a bunurilor ii reprezinta destinatia indicata in documentul de transport sau in orice alt document insotitor al bunurilor, cand acestea intra in Romania, sau, in absenta unor astfel de documente, primul loc de descarcare a bunurilor in Romania.

Baza de impozitare nu cuprinde: a) rabaturile, remizele, risturnele, sconturile �i alte reduceri de

pret, acordate de furnizori direct clientilor la data exigibilitatiitaxei;

b) sumele reprezentand daune-interese, stabilite prin hotararejudecatoreasca definitiva �i irevocabila, penalizarile �i oricealte sume solicitate pentru neindeplinirea totala sau partiala a

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

obligatiilor contractuale, daca sunt percepute peste preturile �i/sau tarifele negociate (nu se exclud din baza de impozitare orice sume care, in fapt, reprezinta contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate);

c) dobanzile, percepute dupa data livrarii sau prestarii, pentruplati cu intarziere;

d) valoarea ambalajelor care circula intre furnizorii de marfa �iclienti, prin schimb, fara facturare; e) sumele achitate de opersoana impozabila in numele �i in contul altei persoane �icare apoi se deconteaza acesteia, precum �i sumele incasatede o persoana impozabila in numele �i in contul unei altepersoane.

Daca elementele folosite la stabilirea bazei de impozitare a unui import de bunuri se exprima in valuta, cursul de schimb valutar se stabile�te conform prevederilor comunitare care reglementeaza calculul valorii in vama (art. 139-( 1) din Codul fiscal).

Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei achitate pentru importul de bunuri (altele decat cele prevazute la art. 146 alin. (1) lit. d) din Codul fiscal}, persoana impozabila trebuie sa detina declaratia vamala de import sau actul constatator emis de organele vamale, care sa mentioneze persoana impozabila ea importator al bunurilor din punctul de vedere al taxei, precum �i documente care sa ateste plata taxei de catre importator sau de catre alta persoana in contul sau. lmportatorii care detin o autorizatie unica pentru proceduri vamale simplificate eliberata de alt stat membru sau care efectueaza importuri de bunuri in Romania din punctul de vedere al TVA, pentru care nu au obligatia de a depune declaratii vamale de import, trebuie sa detina o declaratie de import pentru TVA �i accize (art. 146-(1) lit. c) din Codul fiscal).

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,Jn cazul bunurilor achizltionatefnsofite de facturii sau de aviz de insofire a miirfii, urmdnd ea factura sii soseascii ulterior, cursul valutar utilizat la inregistrarea in contabilitate este cursul de la data recepfiei bunurilor." (pet. 314-(4))

Prin urmare:

calculul valorii in vania:

• Pret de cumparare = 1.500 dolari x 3,50 lei/dolar

+ Taxa vamala = 5.250 lei x 10,5%

= Valoare in vama

•

5.250,00 lei

551,25 lei

5.801,25 lei

CONTABILITATE

TVA achitata in vama = 5.801,25 lei x 24% = 1.392,30 lei

a) Costul de achizitie:

• Pret de cumparare = 1.500 dolari x 3,60 lei/dolar {cursul ladata receptiei)

+ Taxa vamala

+ Cheltuieli de transport incluse in costul de achizitie atunci candfunqia de aprovizionare este externalizata {exclusivTVA) =

992 lei x 100 I 124)

= Cost de achizitie

b) Receptia bunurilor importate:

5.951,25 lei 371 Marfuri

c) Plata TVA in vama:

1.392,30 lei 4426 TVA deductibila

=

=

% 401.01

Furnizori/Beta 446

Alte impozite, taxe �i varsaminte

asimilate

5121 Conturi la banci

in lei

d) Factura primita de la furnizorul de transport intern:

992 lei 800 lei

192 lei

% 371

Marfuri 4426

TVA deductibila

= 401.02 Furnizori/Delta

5.400,00 lei

551,25 lei

800,00 lei

6.751,25 lei

5.951,25 lei 5.400,00 lei

551,25 lei

1.392,30 lei

992 lei

Exemplul ilustrativ 79 ---------,

Alfa achizitioneaza 2.000 de pungi cu scop de revanzare la pretul de 2 lei/punga, ecotaxa O, 1 lei/punga, TVA 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati achizitia pungilor.

Nota:

Potrivit Ordinului ministrului mediului �i schimbarilor climatice nr. 192/2014 privind modificarea Ordinului ministrului mediului �i

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

gospodaririi apelor nr. 578/2006 pentru aprobarea Metodologiei de calcul al contributiilor �i taxelor datorate la Fondul pentru mediu (privind modul de calcul al contributiei prevazute la art. 9 alin. (1) lit. q) din Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 196/2005 privind Fondul pentru mediu, aprobata cu modificari �i completari prin Legea nr. 105/2006, cu modificarile �i completarile ulterioare), obligatia de a calcula �i de a plati ecotaxa in valoare de 0, 1 lei/buc. revine operatorilor economici care introduc pe piata nationala pungi �i saco�e pentru cumparaturi, cu maner integrat sau aplicat, fabricate din materiale obtinute din resurse neregenerabile, dupa cum urmeaza:

a) operatorii economici care produc ambalaje de desfacere,pentru pungile �i saco�ele fabricate in Romania;

b) operatorii economici care introduc pe piata nationala ambalajede desfacere, pentru pungile �i saco�ele achizitionate din afaraspatiului national.

Operatorii economici care introduc pe piata nationala pungi �i saco�e pentru cumparaturi, cu maner integrat sau aplicat, care sunt supuse taxarii sunt obligati:

a) sa stabileasca lunar, pe tip de material, cantitatea �i numarulde pungi �i saco�e pentru cumparaturi, cu maner integrat sauaplicat, introduse pe piata nationala;

b) sa declare �i sa plateasca trimestrial, pana la data de 25 alunii urmatoare trimestrului in care s-a desfa�urat activitatea,cantitatile �i numarul de pungi �i saco�e pentru cumparaturi,cu maner integrat sau aplicat.

Ecotaxa este o taxa nerecuperabila care se include in costul de achizitie:

• Pret de cumparare = 2.000 pungi x 2 lei/punga 4.000 lei

2001ei

4.2001ei

1.008 lei

+ Taxe nerecuperabile (ecotaxa) = 2.000 pungi x 0, 1 lei/punga

= Cost de achizitie

+ TVA = 4.200 lei x 24%

= Total factura

Achizitia pungilor se contabilizeaza astfel:

5.208 lei 4.200 lei

1.008 lei

Ill

o/o 371

Marfuri 4426

TVA deductibila

= 401

Furnizori

5.208 lei

5.208 lei

CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 80 --------�

Alfa obline din produqie proprie 2.000 de pungi la costul de produclie de 1,5 lei/punga. Ulterior, ii vinde unui client 1.800 de pungi la prelul de vanzare de 2 lei/punga, plus ecotaxa de o, 1 lei/punga, TVA 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Obtlnerea pungllor din productie proprie;b) Vanzarea pungilor.

Rezolvare:

a) Oblinerea de produse finite la cost de produqie (2.000 pungi x 1,5 lei/punga =3.000 lei):

3.000 lei 345 Produse finite

b) Vanzarea de produse finite:

711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

Pretul de vanzare = 1.800 pungi x 2 lei/punga = 3.600 lei

Ecotaxa datorata bugetului = 1.800 pungi x 0, 1 lei/punga = 180 lei

TVA colectata = (3.600 lei + 180 lei) x 24% = 907,2 lei

4.687,2 lei 4111 Clienli

= %

7015 Venituri din

vanzarea produselor finite

446

Alte impozite, taxe �i varsaminte

asimilate 4427

TVA colectata

3.000 lei

4,687.2 lei 3.600,0 lei

180,0 lei

907,2 lei

descarcarea gestiunii pentru costul de productie (1.800 pungi x 1,5 lei/punga =2.700 lei):

· ·

2.700 lei 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

= 345 Produse finite

2.700 lei

1111

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Exemplul ilustrativ 81

Alfa rec;ep\ioneaza in data de 20.07.N marfuri in valoare de 5.000 euro primite fara factura de la un furnizor cu sediul in Franla, Cursul de schimb al BNR aplicabil la data recep\iei a fost de 4, 1820 lei/euro. La data de 30.07.N (ultima zi bancara a lunii), cursul de schimb a fost de 4, 1630 lei/euro. In data de 12.08.N se prime�te factura externa emisa in data de 10.08.N. Cursul la data facturii este de 4, 1819 lei/euro. Data exigibilita\ii TVA este 10.08.N. Achizi\ia intracomunitara se eviden\iaza in declara\ia recapitulativa �i decontul de TVA aferente lunii august.

Conform OMFP nr. 1.802/2014: a) Contabiliza1i recep1ia marfurilor;b) Contabilizali actualizarea datoriei in valuta la sfar�itul lunii

iulie N;c) Contabiliza1i TVA pe baza facturii �i preciza11 ce inregistrari

contabile se efectueaza la primirea facturii.

Nota:

Tn cazul achizi\iilor intracomunitare de bunuri, cursul de schimb utilizat pentru determinarea in lei a bazei impozabile a taxei este cursul din data exigibilita\ii taxei, a�a cum este stabilita la art. 135 din Codul fiscal, indiferent de data la care sunt sau vor fi recep\ionate bunurile.

f n cazul unei achizitii intracomunitare de bunuri, exigibilitatea taxei intervine in cea de-a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a intervenit faptul generator, daca nu a fost emisa nicio factura/ autofactura pana la data respectiva. Prin exceptie, exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii prevazute in legislatia altui stat membru sau, dupa caz, la data emiterii autofacturii, daca factura sau autofactura este emisa inainte de cea de-a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a intervenit faptul generator.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Datoriile catre furnizorii de bunuri, respectiv prestatoril de servicii, de la care, pana la finele lunii, nu s-au primit facturile se evidenfiaza distinct in contabilitate (contul 408 «Furnizori - facturi nesosite»), pe bozo documentelor care atesta primirea bunurilor, respectiv aserviciilor." (pet. 310-(2))

,,0 tranzacfie in valuta trebuie inregistrata inifial la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Nafionala a Romaniei, de la data efectuarii operafiunii." (pet. 319)

CONTABILITATE

,,La finele fiecarei /uni, creanfele �i datoriile in valuta se evalueaza la cursul de schimb al piefei valutare, comunicat de Banca Nafionala a Romdniei, din ultima zi bancara a lunii in cauza. Diferenfele de curs inregistrate se recunosc in contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferenfe de curs valutar, dupa caz." (pet. 325-(1))

,,in cazul bunurilor achizifionate insofite de factura sau de aviz de insofire a marfii, urmdnd ea factura sa soseasca ulterior, cursul valutar utilizat la inregistrarea in contabilitate este cursul de la data recepfiei bunurilor." (pet. 314-(4))

Prin urmare, pentru operatiile de mai sus se efectueaza urmatoarele inregistrari:

a) Receptia marfurilor provenite din achizitia intracom.unitara (5.000 euro x 4, 1820 lei/euro (cursul la data receptiei) = 20.910 lei):

20.910 lei 371 Marfuri

=

b) Evaluarea datoriei la finele lunii iulie N:

408

Furnizori -facturi nesosite

20.910 lei

Datoria la sfar�itul lunii = 5.000 euro x 4, 1630 lei/euro (cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de BNR, din ultima zi bancara a lunii in cauza) = 20.815 lei

Datoria contabilizata initial= 20.910 lei

Diminuarea datoriei �i recunoa�terea diferentei de curs valutar = 20.910 lei - 20.815 lei =95 lei:

95 lei 408

Furnizori -facturi nesosite

c) Primirea facturii de la furnizor:

= 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

inregistrarea TVA pe baza cursului de la data facturii:

95 lei

Baza de impozitare = 5.000 euro x 4,1819 lei/euro (cursul valutar la data facturii) = 20.909,5 lei

TVA= 20.909,5 lei x 24% = 5.018,28 lei

5.018,28 lei 4426 =

TVA deductibila

reflectarea datoriei in contul de furnizori:

Sold 408 = 20.91 O lei - 95 lei= 20.815 lei

4427

TVA colectata 5.018,28 lei

Ill

20.815 lei

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

408 Furnizori -

facturi nesosite

=

Exemplul ilustrativ 82

401 Furnizori

20.815 lei

Societatea Alfa receptioneaza in data de 26.05.N marfuri in valoare de 5.000 euro primite fara factura de la un furnizor german. Cursul de schimb al BNR aplicabil la data receptiei este de 4, 1950 lei/euro. La sfar�itul lunii mai, cursul de schimb a fost de 4, 1792 lei/euro. Cursul de schimb la 15.06.N (data la care se procedeaza la autofacturare) a fost de 4,2322 lei/euro. Tn data de 23.06.N, societatea prime�te factura externa emisa la 19.05.N. Cursul la data facturii este de 4, 1949 lei/euro.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Receptia marfurilor provenite din achizitia intracomunitara;

b) Actualizarea datoriei fata de furnlzor la sfar�itul lunii mai;

c) Autofacturarea;

d) Primlrea facturii.

Nota:

Normele metodologice date in aplicarea art. 135 din Codul fiscal precizeaza urmatoarele: ,,Oaca beneficiarul nu a primit o factura de la furnizor pdna in a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a avut Joe faptu/ generator, are obligafia sa emita autofactura prevazuta la art. 155 1 a/in. (1) din Codul fiscal. Pentru determinarea taxei se utilizeaza cursul de schimb prevazut la art. 1391 din Codul fiscal, respectiv eel din data emiterii autofacturii. Tn situafia in care, ulterior emiterii autofacturii, beneficiarul prime�te factura de la furnizor, care este emisa la o data anterioara datei autofacturii, acesta are obligafia de a ajusta baza de impozitare in funcfie de cursul de schimb in vigoare la data emiterii facturii de catre furnizor".

a) Receptia marfurilor provenite din achizitia intracomunitara (5.000 euro x 4, 1950 lei/euro = 20.975 lei):

20.975 lei

•

371

Marfuri = 408

Furnizori -facturi nesosite

20.975 lei

CONTABILITATE

b) Actualizarea datoriei fata de furnizor la cursul de inchidere (la 30.05.N):

Datoria la sfar�itul lunii = 5.000 euro x 4, 1792 lei/euro = 20.896 lei

Datoria contabilizata anterior= 20.975 lei

Diferenta de curs valutar = 20.975 lei - 20.896 lei = 79 lei

791ei 408

Furnizori -facturi nesosite

= 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

c) Tnregistrarea TVA pe baza autofacturarii, in data de 15.06.N:

Valoarea marfurilor = 5.000 euro x 4,2322 lei/euro = 21.161 lei

TVA= 21.161 .. lei x 24% = 5.078 lei

5.078 lei 4426

TVA deductibila

= 4427

TVA colectata

791ei

5.078 lei

d) Primirea facturii de la furnizor genereaza stornarea inregistrarii efectuate pentruTVA pe baza autofacturarii (deoarece data facturii este anterioara datei de 15 a luniiurmatoare �i, prin urmare, exigibilitatea TVA survine la data facturii):

(5.078 lei) 4426

TVA deductibila

4427

TVA colectata

inregistrarea TVA pe baza cursului de la data facturii:

Valoarea marfurilor = 5.000 euro x 4, 1949 lei/euro = 20.974 lei

TVA= 20.974 lei x 24% = 5.033 lei

5.033 lei 4426

TVA deductibila

= 4427

TVA colectata

(5.078 lei)

5.033 lei

reflectarea datoriei in contul de furnizori, deoarece a sosit factura (20.975 lei - 79 lei = 20.896 lei):

20.896 lei 408

Furnizori -facturi nesosite

= 401

Furnizori 20.896 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 85 -----------,

Alfa vinde produse finite in valoare de 3.000 lei, TVA 24%, cost de produqie 2.600 lei. Ulterior, clientul ii returneaza societa\ii Alfa produse finite evaluate la 1.000 lei, cost de produqie 900 lei, iar Alfa ernife o factura in ro�u in acest sens.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Vanzarea produselor finite;

b) Returul produselor finite.

Nota:

Potrivit art. 138 din Codul fiscal, baza de impozitare a TVA se reduce in cazul refuzurilor totale sau partiale privind cantitatea, calitatea ori pre\urile bunurilor livrate sau ale serviciilor prestate, precurn �i in cazul anularii totale ori partiale a contractului pentru livrarea sau prestarea in cauza ea urrnare a unui acord scris intre parti sau ea urrnare a unei hotarari judecatore�ti definitive �i irevocabile sau in urrna unui arbitraj.

Potrivit Normelor metodologice, in situatiile prevazute la art. 138 din Codul fiscal, furnizorii de bunuri �i/sau prestatorii de servicii i�i ajusteaza baza impozabila a taxei dupa efectuarea livrarii/prestarii sau dupa facturarea livrarii/prestarii, chiar daca livrarea/prestarea nu a fost efectuata, dar evenimentele preva:zute la art. 138 din Codul fiscal intervin ulterior facturarii �i inregistrarii taxei in evidentele persoanei impozabile. Tn acest scop, furnizorii/ prestatorii trebuie sa ernita facturi cu valorile inscrise cu semnul minus daca baza de irnpozitare se reduce sau, dupa caz, fara semnul minus daca baza de irnpozitare se majoreaza, care vor fi transmise �i beneficiarului. Aceste prevederi se aplica �i pentru livrarile intracomunitare.

OMFP nr. 1.802/2014 preci,zeaza:

,,In cazul miirfurilor returnate de clienfi in acela�i exercifiu financiar in care a avut foe operafiunea de vanzare, se corecteazii conturile 411 «Clienfi», 707 «Venituri din vanzarea miirfurilor», 607 ccCheltuieli privind miirfurile» �; 371ccMiirfuri». In cazul in care:miirfurile returnate se referii la o vanzare efectuatii in exercifiul financiar precedent, coreqia se inregistreazii la data bilanfului in con tu I 418 ccC/ienfi- facturide intocmit», respectiv con tu I

408 ccFurnizori - facturi nesosite» �; se reflectii in situafiile financiare ale exercifiului pentru

CONTABILITATE

care se face raportarea dacii sumele respective se cunosc la data bilanfului. Tratamentul TVA in aceste situafii este eel previizut de legislafia in domeniu." (pet . 330-(1))

11Prevederile a/in. (1) se aplicii $i in cazul returului de prod use finite vandute, corectandu-se conturile corespunziitoare, respectiv 7015 «Venituri din vanzarea produselor finite», 711 «Ve­niturl aferente costurilor stocurilor de prod use» $i 345 «Prod use finite»." (pet. 330-(2))

Prin urmare, pentru oper.atiile de mai sus se efectueaza urmatoarele inregistrari:

a) Vanzarea de produse finite:

recunoa�terea venitului din vanzare:

3.720 lei 4111

Clienti %

7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

descarcarea din gestiune a produselor finite vandute:

2.600 lei 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

b) Returul produselor finite:

345

Produse finite

3.720 lei 3.000 lei

720 lei

2.600 lei

ajustarea venitului din vanzare �i a creantei pentru produsele returnate:

(1.240 lei) ,4111 = % {1.240 lei) (!ienti 7015 (1 .000 lei)

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427 (240 lei)

TVA colectata

ajustarea stocului de produse finite:

(900 lei) 711 = 345 (900lei) Venitu'ri aferente Produse finite

costurilor stocurilor de-prod use

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

Exemplul ilustrativ 84 -----------,

Alfa achizitioneaza materii prime in valoare de 3.000 lei, TVA 24%. Ulterior, ii returneaza furnizorului materii prime in suma de 1.000 lei, primind o factura in ro�u in acest sens.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati returul materillor

prime.

Conform pet. 330 din OMFP nr. 1.802/2014, prezentat mai sus, returul materiilor prime se inregistreaza astfel:

{1.240 lei} (1.000 lei)

(240 lei)

•

% =

301 Materii prime

4426 TVA deductibila

Exemplul ilustrativ 85

401 Furnizori

(1.240 lei)

Alfa achizitioneaza 3.000 buc. de materie prima la pretul de 5 lei/buc. La receptie se constata o lipsa de 200 buc., care i se imputa la pretul de 5 lei/buc. delegatului unitatii. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia de materii prime �i constatarea lipsei;

b) Ajustarea sumei TVA deduse la momentul achizitiei;

c) lmputarea lipsei.

Nota:

Bunurile constatate lipsa din gestiune nu sunt considerate livrari de bunuri, fiind aplicabile prevederile art. 148 �i 149 din Codul fiscal �i ale pet. 53 �i 54 din Normele metodologice de aplicare a celor doua articole mentionate.

Nu se ajusteaza deducerea initiala a taxei in cazul bunurilor distruse, pierdute sau furate, in conditiile in care aceste situatii sunt demonstrate sau confirmate in mod corespunzator de persoana impozabila. f n cazul bunurilor furate, persoana

CONTABILITATE

impozabila demonstreaza furtul bunurilor pe baza actelor doveditoare emise de organele judiciare.

Tn cazul bunurilor lipsa din.gestiune care sunt imputate, sumele imputate nu sunt considerate contravaloarea unor operatiuni in sfera de aplicare a TVA, indiferent daca pentru acestea este sau nu obligatorie ajustarea taxei.

Rezolvare:

a) Achizitia de materii prime �i constatarea lipsei:

Factura primita de la furnizor cuprinde:

• Pret de cumparare = 3.000 buc. x 5 lei/buc.

+ TVA= 15.000 lei x 24%

= Total factura

15.000 lei

3.600 lei

18.600 lei

Materii prime receptionate = (3.000 buc. - 200 buc.) x 5 lei/buc. = 14.000 lei

Lipsa = 200 buc. x 5 lei/buc. = 1.000 lei

]8.600 lei 14.000 lei

1.000 lei

3.600 lei

% 301

Materii prime 6588

Alte cheltuieli de exploatare

4426

TVA d.eductibila

= 401

Furnizori 18.600 lei

b) Ajustarea sumei TVA deduse la momentul achizitiei bunurilor (1.000 lei (lipsa) x24% = 240 lei):

240 lei 635 = 4426 240 lei Cheltuieli cu alte TVA deductibila impozite, taxe �i

varsaminte asimilate

c) lmputarea lipsei:

1.000 lei 4282 = 7581 1.000 lei Alte creante Venituri din despagubiri, in legatura amenzi �i penalitati

cu personalul

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ86 .-----------�

·Pentru fabricarea a 600 buc. din produsul A, in cursul anului N s-auefectuat urmatoarele cheltuieli: cheltuieli directe 5.000 lei; cheltuieliindirecte de productie 3.000 lei, din care variabile 1.800 lei. Gradulde utilizare a capacitatii de produqie a fost de 60%. Cheltuielileadministrative au fost de 4.000 lei, iar cele de desfacere, de3.200 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Calculati costul de productie;

b) Contabilizati obtinerea produselor finite.

Principiile de determinare a costului de produqie al unui activ sunt stipulate la pet. 8 �i pet. 79 ale OMFP nr. 1.802/2014:

,,( ... ) cost de productie inseamna pretul de achizitie al materiilor prime �i al m<1terialelor consumabile �i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct bunului in cauza.

Costu/ de productie sau de prelucrare al stocurilor, precum �i costul de productie al imobi­lizarilor cuprind cheltuielile directe aferente productiei, �i anume: materiale directe, energle consumata in scopuri tehnologice, manopera di recto �i a/te cheltuieli directe de produqie, costu/ proiectarii produselor, precum �; cota cheltuielilor indirecte de produqie alocata in mod rational ea fiind legato de fabricatia acestora.

Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct legate de unitatile produse, cum ar fi costurile cu manopera directa. De asemenea, ele includ �i a/ocarea sis­tematica a regiei fixe �i variabile de productie generata de transformarea materialelor in produse finite. Regia fixa de productie consta in acele costuri indirecte de productie care raman relativ constante,.indiferent de volumul produqiei, cum.sunt: amortizarea, intre­tinerea seqiilor �i utilajelor, precum �i costurile cu conducerea �i administrarea seqiilor. Regia variabila de productie consta in acele costuri indirecte de produqie care variaza di­rect proportional sau aproape direct proportional cu volumul productiei, cum sunt mate­rialele indirecte �i forta de munca indirecta.

Alocarea regiei fixe de produqie asupra costurilor de conversie se face pe baza capacitatii normale a instalatiilor de productie. Nivelu/ real de produqie poate fi folosit daca se considera ea acesta aproximeaza capacitatea normala. Valoarea cheltuielilor cu regia fixa alocate fiecarei unitati de productie nu se majoreaza ea urmare a obtinerii unei pro­ductii scazute sau a neutilizarii unor echipamente. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuiala in perioada in care sunt suportate. f n perioadele in care se inregistreaza o produqie neobi�nuit de mare, valoarea cheltuielilor cu regia fixa alocate fiecarei unitati de productie este diminuata, astfel incat stocurile sa nu fie evaluate la o valoare mai mare decat costul /or. Regia variabila de productie este a/ocata fiecarei unitati de produqie pe baza folosirii reale a instalatiilor de productie.

Ill

CONTABILITATE

Un proces de produefie poate conduce la obfinerea simultana a mai mu/tor prod use, de exemplu, in cazul obfinerii prod use/or cup/ate sau in cazul in care exista un prod us princi­pal �i a/tu/ secundar. Atunci cand costurile de conversie nu se pot identifica distinct, pen­tru fiecare produs in parte, acestea se aloca pe baza unei metode rationale, aplicate cu consecvenfa. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de vanzare relativa a fieca­rui produs, fie in stadiu/ de producfie in careprodusele devin identificabile in mod distinct, fie in momentul finalizariiprocesului de producfie. Prin natura for, majoritatea produselor sec:undare au o va/oare nesemnificativa. in acest caz, ele suntadesea evaluate ICJ valoarea reali�abila neta �i aceasta valoare se deduce din costu/ produsului principal. Ca urmare, valoarea con ta bi/a a produsului principal nu difera in mod semnificativ de costul sau.

in situafia in care anumite costuri (regii) generate sau costuri de proiectare a produselor pot fi identificate ea avand legatura cu unele stocuri, acestea se includ in costul stocurilor respective.

ln masura in care prestatorii (le servicii au stocuri, ei le evalueaza la costurile for de produc­tie. Aceste costuri cohstau, ih primul rand, in manopera �i in alte costuri legate de personalu/ direct angajat in furnizarea serviciilor, inclusiv personalul insarcinat cu supravegherea, precum �i in cheltuielile de regie de atribuit. Manopera �i alte costuri legate de vanzare �i de personalul angajat in administrafia genera/a nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli in perioada in care sunt suportate. Costu/ stocurilor unui prestator de servicii nu include marjele de profit sau cheltuielile de regie neatribuibi/e, care sunt adesea incorporate in preturi/e facturate de prestatorii de servicii.

in costul de producfie al bunului se include o proporfie rezonabila din cheltuielile de regie fixe sau variabile atribuibile indirect bunului in cauza, in masura in care acestea se refera la perioada de producfie. lncluderea in costul stocurilor a regiilor generate poate fi adecvata in masura in care reprezinta costuri suportate pentru a aduce stocurile in locul �i forma dorite. ( ... )" (pet. 8)

'

,,Exemple de costuri care nu trebuie incluse in costu/ stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuielf ale perioadei in care au forvenit, sunt urmatoarele: - pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producfie inregistrate peste limi­

tele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei; cheltuieli/e de depozitare, cu excepfia cazurilor in care aceste costuri sunt necesare in procesul de producfie, anterior trecerii intr-o noua faza de fabricafie. Cheltuielile de depozitare se includ in costul deproducfie atunci cand sunt necesare pentru a aduce stocurile in /ocul �i in starea in care se gasesc; regiile (cheltuieli/e) generate de administrafie care nu participa la aducerea stocurilor informa �i locul final; regia fixa nea/ocatii costului, care se recunoa�te drept cheltuiala in perioada in care a aparut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacitafii normale de producfie (activitate)." (pet 79-(1))

,,Capacitdtea normala de producfie reprezinta producfia estimat a fi obfinuta, in medie, de-a lungul unui anumit numar de perioade, in condifii normale, avand in vedere �i pier­derea de capacitate rezultata din intretinerea planlficata a echipamentu/ui." (pet 79-(2))

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

a) Prin urmare, cheltuielile administrative �i cele de desfacere nu se includ in costul deproduqie.

• Cheltuieli directe 5.000 lei

1.800 lei + Cheltuieli indirecte de productie variabile

+ Cheltuieli indirecte de produqie fixe = 1.200 lei(3.000 lei - 1 .. 800 lei) x 60% (acestea se includ in functie degradul de utilizare a capacitatii de produqie) 7201ei

= Cost de produc1ie 7.520 lei

b) Obtinerea produselor finite:

7.520 lei 345 Produse finite

= 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

7.520 lei

Cheltuie.lile fixe de productie neincluse in costul de productie reprezinta costul sub­activitatii (1.200 lei x 40% = 480 lei) - un cost al perioadei.

Exemplul ilustrativ 87

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliz:ali urmatoarele operalii efectuate de societatea Alfa:

a) Se primesc prin donatie materii prime evaluate la valoareajusta de 3.000 lei;

b) In urma dezmembrarii unui utilaj, se recupereaza materialeauxiliare in valoare de 3.000 lei �i piese de schimb in valoarede 1.500 lei. Piesele de schimb recuperate se folosesc pentrurepararea altui utilaj;

c) Se achizitioneaza scaune in valoare de 2.000 lei, TVA 24%, �i sedau in folosinta;

d) Se doneaza unei alte societati prod use finite, la cost deproduqie de 1.000 lei. Operatia este impozabila din punctulde vedere al TVA. Cota de TVA este de 24%;

e) Se transfera produse finite la magazinul propriu de desfacerecu amanuntul. Costul de produqie al produselor finitetransferate a fost de 3.000 lei. Cota de adaos comercial este de30%, TVA 24%;

f ) 0 parte din produsele finite fabricate de entitate se utilizeaza pentru aqiuni de protocol. Costul de produqie al produselor finite a fost de 1.200 lei;

CONTABILITATE

Rezolvare:

g) Sunt distruse de un incendiu produse reziduale, costul fiind de1.000 lei.

Nota:

Tn sensul art. 128 alin. (8) lit. f ) din Codul fiscal, bunurile acordate gratuit in cadrul aqiunilor de protocol nu sunt considerate livrari de bunuri (impozabile TVA) daca valoarea totala a. bunurilor acordate gratuit in cursul unui an calendaristic este sub plafonul in care aceste cheltuieli sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, astfel cum este stabilit la titlul II din Codul fiscal. Acelea�i prevederi se aplica �i in cazul microintreprit'lderilor sau al persoanelor impozabile care nu trebuie sa depuna situatii financiare anuale conform prevederilor legale. Conform art. 21 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal, cheltuielile de protocol sunt deductibile in limita unei cote de 2% aplicate asupra diferentei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile �i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele decat cheltuielile d� protocol �i cheltuielile cu impozitul pe profit.

Acordarea gratuita de bunuri este livrare de bunuri impozabila TVA daca nu se incadreaza in destinatiile prevazute de lege conform Normelor metodologice.

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

,,La data intriirii in entitate, bunurile se evalueazii �i se inregistreazii in contabilitate la va­loarea de intra re, care se stabile�te astfel: ( ... )

d) la valoarea justa - pentru bunurile obfinute cu titlu gratuit sau constatate plus la in­ventariere. ( ... )" (pet. 75-(1))

,,in debitul contului 301 «Materii prime» se inregistreazii: ( ... ) .;

valoarea mat�riilor prime constatate plus la inventar, a celor primite cu titlu gratuit �i a celor rezultate din. dezmembriiri (601, 758); ( ... )

f n debitul contului 302 «Materiale consumabile» se inregistreazii: ( ... )

valoarea la pref de inregistrare a materialelor consumabile constatate plus la inventor, a celor primite cu titlu gratuit �i a celor rezultate din dezmembriiri (602, 758); ( ... )

f n creditul contului 345 «Prod use finite» se inregistreazii: ( ... )

valoarea la pref de tnregistrare a produselor finite transfeiate in magazinele de van­zare proprii (311); ( ... )

valoarea produselor finite donate sau distruse prin calamitiifi (658); ( ... )"

La pet. 276 din OMFP nr. 1.802/2014, marfurile sunt definite drept bunurile pe care entitatea le cumpara in vederea revanzarii sau produsele predate spre vanzare maga­zinelor proprii.

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

a) Primirea de materii prime prin donatie:

3.000 lei 301

Materii prime

=

b) Recuperarea de materiale �i piese de schimb:

�.500 lei % =

3.000 lei 3021

Materiale auxiliare

1.500 lei 3024

Piese de schimb

consumul pieselor de schimb:

1.500 lei 6024 =

Cheltuieli privind

piesele de schimb

7582

Venituri din

donatii primite

7588

Alte venituri

din exploatare

3024

Piese de schimb

c) Achizitia de materiale de natura obiectelor de inventar:

2.480 lei

2.000 lei

480 lei

%

303

Materiale de natura

obiectelor de inventar

4426

TVA deductibila

=

darea in folosinta a obiectelor de inventar:

2.000 lei 603

Cheltuieli privind

materialele de natura

obiectelor de inventar

=

401

Furnizori

303

Materiale de natura

obiectelor de inventar

3.000 lei

4.500 lei

1.500 lei

2.480 lei

2.000 lei

concomitent, evidenta obiectelor de inventar se tine cu ajutorul conturilor in afara

bilantului:

Debit 8035 Stocuri de natura obiectelor de inventar date in folosinta 2.000 lei

d) Donarea de produse finite:

1.000 lei

•

6582

Donatli acordate

= 345

Produse finite

1.000 lei

CONTABILITATE

�i pentru TVA (1.000 lei x 24% = 240 lei):

240 lei 635

Cheltuieli cu alte

impozite, taxe �i

varsaminte asimilate

= 4427

TVA colectata

2401ei

e) Transferul produselorfinite in categoria marfurilor pentru a fi vandute in magazinul

cu amanuntul:

Adaos comercial = 3.000 lei x 30% = 900 lei

TVA neexigibila = (3.000 lei + 900 lei) x 24% = 936 lei

4.836 lei 371 = % 4.836 lei Marfuri 345 3.000 lei

Produse finite

378 900 lei Diferente de pret

la marfuri

4428 9361ei

TVA neexigibila

f) Utilizarea produselor finite pentru actiuni de protocol:

1.200 lei 623

Cheltuieli de protocol,

reclama �i publicitate

= 345

Produse finite

1.200 lei

g) Produse reziduale distruse de incendiu:

1.000 lei 6587

Cheltuieli privind

calamitatile �i alte

evenimente similare

=

Exemplul ilustrativ 88

346

Produse reziduale

1.000 lei

Situatia stocurilor de materii prime in cursul lunii august este

urmatoarea: 01.08 - sold initial 10 buc. x 1 leu/buc.; 05.08 - intrari

20 buc. x 2 lei/buc.; 10.08 - intrari 30 buc. x 3 lei/buc.; 20.08 -

intrari 40 buc. x 4 lei/buc.; 30.08 - intrari 5 buc. x 4,5 lei/buc.;

18.08 - ie�iri 55 buc.; 25.08 - ie�iri 43 buc. La ie�irea din gestiune

se utili2:eaza metoda FIFO (primul intrat - primul ie�it) .

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Conform OMFP nr. 1.802/2.014, stabili\i: a) Valoarea ie�irilor din 18.08;b) Valoarea ie�irilor din 25.08;c) Valoarea stocului final.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 mentioneaza:

,,Potrivit metodei «primul intrat - primul ie�it» (FIFO), bunurile ie�ite din gestiune se eva­lueaza la costul de achizitie sau de productie al primei intrari (lot). Pe masura epuizarii lotului, bunurile ie�ite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie sau de productie al lotului urmator, in ordine cronologica." (pet. 96-(3))

Prin urmare:

a) Valoarea ie�irilor din 18.08:

01.08 Stoc initial 10 buc. x 1 leu/buc.

05.08 lntrari 20 buc. x 2 lei/buc.

10.08

18.08

lntrari

le�iri

30 buc. x 3 lei/buc.

55 buc. x?

l Rest 5 buc. x 3 lei/buc.

Valoarea ie�irilor din 18.08 = (10 buc.' x l leu/buc.) + (20 buc. x 2 lei/buc.) + (25 buc. x 3 lei/buc.) = 125 lei

b) Valoarea ie�irilor din 25.08:

18.08 Stoc ramas 5 buc. x 3 lei/buc.

20.08

25.08

lntrari

le�iri

40 buc. x 4 lei/buc.

43 buc. x? Rest 2 buc. x 4 lei/buc.

Valoarea ie�irilor din 25.08 = (5 buc. x 3 lei/buc.) + (38 buc. x 4 lei/buc.) = 167 lei

c) Valoarea stocului final:

25.08

30.08

Stoc ramas

+ lntrari

= Stoc final

2 buc. x 4 lei/buc.

5 buc. x 4,5 lei/buc.

8,0 lei

22,5 lei

30,5 lei

·. Exemplul ilustrativ 89 --------�

Situatia stocurilor in luna august este urmatoarea: 01.08 - stoc initial 1 O buc. x 1 leu/buc.; 05.08 - intrari 20 buc. x 2 lei/buc.;

CONTABILITATE

10.08 - intrari 30 buc. x 3 lei/buc.; 20.08 - intrari 40 buc. x 4 lei/buc.; 30.08 - intrari 5 buc. x 4,5 lei/buc.; 18.08 - ie�iri 55 buc.; 25.08 - ie�iri 43 buc. La ie�irea din gestiune se utilizeaza metoda LIFO (ultimul intrat - primul ie�it).

Conform OMFP nr. 1.802/2014, stabilili:

a) Valoarea ie�irilor din 18.08;

b) Valoarea ie�irilor din 25.08;

c) Valoarea stocului final.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Potrivit metodei «ultimul intrat - primul ie�it» (UFO), bunurile ie�ite din gestiune se eva­

lueaza la costul de achizifie sau de producfie al ultimei intrari (lot). Pe masura epuizarii

lotului, bunurile ie�ite din gestiune r5e evalueaza la cos tu I de achizifie sau de producfie al

lotului anterior, in ordine cronologica." (pet. 96-(4))

Prin urmare:

a) Valoarea ie�irilor din 18.08:

01.08 Stoc initial 10 buc. x 1 leu/buc.

r05.08 lntrari 20 buc. x 2 lei/buc.

10.08 lntrari 30 buc. x 3 lei/buc.

18.08 le�iri 55 buc. x? Rest 5 buc. x 1 leu/buc.

Valoarea ie�irilor din 18.08 = (30 buc. x 3 lei/buc.) + (20 buc. x 2 lei/buc.) + (5 buc. x 1 leu/buc.) = 135 lei

b) Valoarea ie�irilor din 25.08:

18.08

20.08

25.08

Stoc ramas

lntrari

le�iri

5 buc. x 1 leu/buc.

40 buc. x 4 lei/buc.

43 buc. x?

i Rest 2 buc. x 1 leu/buc.

Valoarea ie�irilor din 25.08 = (40 buc. x 4 lei/buc.) + (3 buc. x 1 leu/buc.) = 163 lei

c) Valoarea stocului final:

25.08

30.08

Stoc ramas

+ lntrari

= Stoc final

2 buc. x 1 leu/buc.

5 buc. x 4,5 lei/buc.

2,0 lei

22,5 lei

24,5 lei

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplulilustrativ 90 ---�----�

Situatia stocurilor in luna august este urmatoarea: 01.08 - stoc

initial 10 buc. x 5.000 lei/buc.; 08.08 - intrari 20 buc. x 2.000 lei/buc.;

16.08 - intrari 30 buc. x 3.000 lei/buc.; 19.08 - intrari 80 buc. x

4.800 lei/buc.; 30.08 - intrari 15 buc. x 2.000 lei/buc.; 17.08 - ie�iri

40 buc.; 21.08 - ie�iri 70 buc. La ie�irea din gestiune se utilizeaza

metoda CMP calculat dupa fiecare receptie.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, stabiliti:

a) Valoarea ie�irilor din 17.08;

b) Valoarea ie�irilor din 21.08;

c) Valoarea stocului final.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Metoda «costului mediu ponderat» (CMP) presupune calcularea costului fieccirui element

pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate in stoc la inceputul

perioadei $i a costului elementelor similare produse sau cumpcirate in timpul perioadei.

Media poate fi calculatci periodic sau dupci fiecare recepfie. Perioada de ea/cul nu trebuie

sci depci$eascci durata medie de stocare." (pet. 96-(2))

Prin urmare:

a) Valoarea ie�irilor din 17.08:

01.08 Stoc initial 10 buc. x 5.000 lei/buc.

08.08

08.08

16.08

16.08

17.08

lntrari 20 buc. x 2.000 lei/buc.

10 buc. x 5.000 lei/buc. + 20 buc. x 2.000 lei/buc.

10 buc. + 20 buc.

Stoc disponibil

lntrari

30 buc. x 3.000 lei/buc.

30 buc. x 3.000 lei/buc.

30 buc. x 3.000 lei/buc. + 30 buc. x 3.000 lei/buc.

30 buc. + 30 buc.

Stoc disponibil

le�iri

60 buc. x 3.000 lei/buc.

40 buc. x?

= 3.000 lei/buc.

= 3.000 lei/buc.

CONTABILITATE

Cele 40 buc. ies la un cost mediu ponderat egal cu 3.000 lei/buc.

Valoarea ie�irilor din 17.08 = 40 buc. x 3.000 lei/buc. = 120.000 lei

Tn stoc vor ramane 60 buc. - 40 buc. = 20 buc., evaluate la CMP 2 = 3.000 lei/buc.

b) Valoarea ie�irilor din 21.08:

17.08 Stoc ramas 20 buc. x 3.000 lei/buc.

19.08 lntrari 80 buc. x 4.800 lei/buc.

20 buc. x 3.000 lei/buc. + 80 buc. x 4.800 lei/buc. CMP

3

= ---------------- = 4.440 lei/buc.20 buc. + 80 buc.

19.08

21.08

Stoc disponibil

le�iri

100 buc. x 4.440 lei/buc.

70 buc. x?

Cele 70 buc. ies la un cost mediu ponderat egal cu 4.440 lei/buc.

Valoarea ie�irilor din 21.08 = 70 buc. x 4.440 lei/buc. = 310.800 lei

Tn stoc raman 100 buc. - 70 buc. = 30 buc., evaluate la CMP3 = 4.440 lei/buc.

c) Valoarea stocului final:

30.08 lntrari 15 buc. x 2.000 lei/buc.

30 buc. x 4.440 lei/buc. + 15 buc. x 2.000 lei/buc. CMP

4 = ---------------- = 3.626,67 lei/buc.

30 buc. + 15 buc.

30.08 Stoc disponibil 45 buc. x 3.626,67 lei/buc.

Valoarea stocului final = 45 buc. x 3.626,67 lei/buc. = 163.200 lei

Exemplul Hustrativ 91 --------�

Situatia stocurilor in luna august este urmatoarea: 01.08 - stoc initial 1 O buc. x 5.000 lei/buc.; 08.08 - intrari 20 buc. x 2.000 lei/buc.; 16.08 - intrari 30 buc. x 3.000 lei/buc.; 19.08 - intrari 80 buc. x 4.800 lei/buc.; 30.08 - intrari 15 buc. x 2.000 lei/buc.; 17.08 - ie�iri 40 buc.; 21.08 - ie�iri 70 buc. La ie�irea din gestiune se utilizeaza metoda CMP periodic (lunar).

Conform OMFP nr. 1.802/2014, stabilili:

a) Valoarea ie�irilor din 17.08;

b) Valoarea ie�irilor din 21.08;

c) Valoarea stocului final.

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Rezolvare:

CMP calculat lunar = [(10 buc. x 5.000 lei/buc.) + (20 buc. x 2.000 lei/buc.) + (30 buc. x 3.000 lei/buc.) + (80 buc. x 4.800 lei/buc.) + (15 buc. x 2.000 lei/buc.)] I (10 buc. + 20 buc. + 30 buc. + 80 buc. + 15 buc.) = 594.000 lei / 155 buc. = 3.832,2 lei/buc.

Valoarea ie�irilor din 17.08 = 40 buc. x 3.832,2 lei/buc. = 153:288 lei

Valoarea ie�irilor din 21.08 = 70 buc. x 3.832,2 lei/buc. = 268.254 lei

Valoarea stocului final = (155 buc. - 40 buc. - 70 buc.) x 3.832,2 lei/buc. = '1'72.449 lei

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 92 ----------,

Alfa obtine produse finite, utilizand metoda costului standard. La inceputul lunii decembrie, situatia stocurilor era: - pantaloni: 300 buc., evaluate la costul standard de 100 lei/buc.;- fuste: 500 buc., evaluate la co.stul standard de 70 lei/buc.

Diferenta de pret aferenta celor doua stocuri este de 12.000 lei (nefavorabila).

In cursul lunii au loc operatiile: - se fabrica 100 buc. de pantaloni �i 300 buc. de fuste;- se vand unui client 150 buc. de pantaloni la pretul de vanzare

de 120 lei/buc. �i 600 buG. de fuste la pretul de vanzare de76 lei/buc.;

- la sfar�itul lunii se calculeaza costul efectiv al produselor finite,respectiv: pantaloni = 110 lei/buc. �i fuste = 65 lei/buc.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabilizati obtinerea produselor finite �i inregistrarea

diferentelor de pret;

b) Contabilizati vAnzarea produselor finite;

c) Ca!culati �i inregistrati diferen1ele de pre1 aferente stocurilor

ie�ite.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,in funcfie de specificu/ activitafii, pentru determinarea costului pot fi folosite, de aseme­nea, metoda costului standard, in activitatea de producfie, sau metoda prefului cu ama­nuntul, in comerful cu amanuntul." (pet. 286-(1 ))

•

CONTABILITATE

,,Costul standard ia in considerare nivelurile normale ale consumurilor de materia/e $i con­sumabile, manoperei, eficientei $i capacitiitii de producfie. Aceste niveluri trebuie revizuite periodic $i ajustate, daca este necesar, in functie de conditiile existente la un moment dot." (pet. 286-(2))

,,Diferentele de pref fatii de cos tu/ de achizitie sou de productie trebuie evidentiate distinct in contabilitate, fiind recunoscute in costul activului." (pet. 286-(3))

,,Repartizarea diferentelor de pret asupra valorii bunurilor ie$ite $i asupra stocurilor se efectueaza cu ajutorul unui coeficient care se calculeaza astfel:

Diferente de pret aferente intrarilor in cursul perioadei, cumulat de la

inceputu/ exercitiului financiar pana la S<;>ldul initial al

+ diferentelor de pref

Coeficient de repartizare

=

finele perioadei de referintii ��������������������� xlOO

So/du/ initial al stocurilor la pret de +

, inregistrare

Valoarea intrarilor in cursul perioadei la pref de inregistrare, cumulat de la

inceputul exercitiului financiar pana la finele perioadei de referinta

Acest coeficient se inmulfe$te cu valoarea bunurilor ie$ite din gestiune la pret de inregis­trare, iar sumo rezultata se inregistreaza in conturile corespunzatoare in care au fost in­registrate bunurile ie$ite." (pet. 286-(4))

,,La sfdr$itul perioadei, soldurile conturilor de diferente se cumuleaza cu soldurile contu­rilor de stocuri, la pref de inregistrare, astfel incat aceste conturi sa reflecte valoarea stocurilor la costul de achizitie sou costul de producfie, dupa caz." (pet. 286-(6),

,,Diferentele de pret se repartizeaza proportional atat asupra valorii bunurilor ie$ite, cdt $i asupra bunurilor ramase fn.stoc." (pet. 286-(7))

,,Contul 348 ((Diferente de pref la produse»

Cu ajutorul acestui cont se fine evidenta diferentelor intre pretul standard (prestabi/it) $i costul de producfie al produselor finite $i semifabricatelor.

Contul 348 ((Diferente de pret la produse» este un cont rectificativ al valorii de inregistrare a produselor.

Tn debitul contului 348 ((Diferente de pret la prod use» se inregistreaza: - diferentele de pret in plus sou nefavorabile (costul de producfie este mai mare decat

preful standard) aferente prod use/or intrate in gestiune din producfie proprie (711 );- diferentele de pref in minus sou favorabile (costul de produqie este mai mic decat

pretul standdrd) repartizate asupra produselor ie$ite din gestiune (345, 347).

Tn creditul contului 348 ((Diferente de pref la produse» se inregistreaza: - diferenfele de pret in minus sau favorabile aferente produselor intrate in gestiune din

productie proprie (345, 347);- diferentele de pret in plus sou nefavorabile repartizate asupra produselor ie$ite din

gestiune (711 ).

So/du/ contului reprezinta diferentele de pret aferente produselor existente in stoc."

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

in cazul multor entita{i, contul 348 �i, in general, conturile de diferente de pret utilizate in cazul evaluarii stocurilor la cost standard sunt utilizate cu funqia de activ �i de pre­luare a diferentelor nefavorabile in negru �i a celor favorabile in ro�u.

348 ,,Dlfer,ente de pret la prod use"

Cont de activ ..

DEBIT CREDIT

Diferentele de cost aferente intrarilor de Diferentele de cost aferente ie�irilor de stocuri: stocuri: - nefavorabile in negru; - nefavorabile in negru;- favorabile in ro�u. - favorabile in ro�u.

Sold final debitor care reprezinta diferentele de cost aferente stocului existent la sfar�itul perioadei: - nefavorabile in negru;- favorabile in ro�u.

Prin urmare:

a) Obtinerea produselor finite �i inregistrarea diferentelor de pret:

pantaloni = 100 buc. x 100 lei/buc. (costul standard) = 10.000 lei:

10.000 lei 345.01 Produse finite I

Pantaloni

;:: 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

10.000 lei

Costul de produqie efectiv de 110 lei/buc. este mai mare decat pretul standard de 100 lei/buc., deci exista o diferenta de pret in plus sau nefavorabila de 100 buc. x ( 110 lei/buc. - 100 lei/buc.) = 1.000 lei:

1.000 lei 348 Diferente de pret

la produse

= 711 Venitl.lri aferente

costurilor stocurilor de produse

1.000 lei

in contul 345, produsele finite figureaza la cost standard: 100 buc. x 100 lei/buc. (costul standard) = 10.000 lei.

Soldul contului 711 (10.000 lei+ 1.000 lei= 11.000 lei) reflecta costul efectiv = 100 buc. x 110 lei/buc .

•

CONTABILITATE

fuste = 300 buc. x 65 lei/buc. (costul efectiv) = 19.500 lei:

19.500 lei 345.02

Produse finite IFuste

= 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

19.500 lei

Costul de productie efectiv de 65 lei/buc. este mai mic decat pretul standard de 70 lei/ buc., deci exista o diferenta de pret in minus sau favorabila de 300 buc. x (70 lei/buc. -

65 lei/buc.) = 1.500 lei:

1.500 lei 345.02

Produse finite IFuste

Sau:

(1.500 lei) 348

Diferente de pret la prciduse

=

=

348

Diferente de pret la produse

345.02

Produse finite IFuste

1.500 lei

(1.500 lei)

Soldul contului 345 (19.500 lei+ 1.500 lei= 21.000 lei) evidentiaza produsele finite la cost standard = 300 buc. x 7.0 lei/buc.

In contul 711, produsele finite figureaza la cost efectiv = 300 buc. x 65 lei/buc. = 19.500 lei.

b) Vanzarea produselor finite pentru pretul de vanzare:

b 1) factura cuprinde:

- pantaloni: 150 buc. x 120 lei/buc. (pretul de vanzare) = 18.000 lei

- fuste: 600 buc. x 76 lei/buc. (pretul de vanzare) = 45.600 lei

Pret de vanzare total = 18.000 lei + 45.600 lei = 63.600 lei

TVA= 63.600 lei x 24% = 15.264 lei

Total factura = 63.600 lei + 15.'264 lei = 78.864 lei

78.864 lei 4111

Clienti %

7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

78.864 lei 63.600 lei

15.264 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

b2) descarcarea gestiunii pentru costul standard:

- pantaloni = 150 buc. x 100 lei/buc. (costul standard) = 15.000 lei

- fuste = 600 buc. x 70 lei/buc. (costul standard)= 42.000 lei

57.000 lei 711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

= %

345.01

Produse finite I

Pantalohi

345.02

Produse finite I

Fuste

57.000 lei

15.000 lei

42.000 lei

c) Calculul �i inregistrarea diferentelor de pret pentru produsele finite ie�ite:

Situatia in conturi in varianta inregistrarii de mai sus in ro�u:

Solduri initiale la produsele finite evaluate la cost standard:

pantaloni: 300 buc. x 100 lei/buc. (costul standard) = 30.000 lei

fuste: 500 buc. x 70 lei/buc. (costul standard)= 35.000 lei

Sold initial la diferentele de pret la produse = 12.000 lei (nefavorabila)

D 345.01 c D 345.02

Si 30.000 15.000 (b2) Si 35.000 (1.500) (a)

42.000(b2)

10.000 (a) 19.500 (a)

Sfd 25.000 Sfd 14.000

D 348 c

Si 12.000

1.000 (a) 6.783 (c)

(1.500) (a)

Sfd 4.717

K = [(12.000 lei + 1.000 lei - 1.500 lei) I (65.000 lei + 31.000 lei)] = 0, 119

Diferente aferente ie�irilor = 0, 119 x 57.000 lei= 6.783 lei

c

Contul 348 are un sold final debitor in negru, deci diferenta de pret este nefavorabila:

6.783 lei

•

711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

= 348

Diferente de pret

la produse

6.783 lei

CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 9:3 -----------,

Alfa prezinta la inceputul lunii decembrie urmatoarea situatie a stocului de marfa: Si 371 = 200 buc. x 155 lei/buc. = 31.000 lei; Si 378 = 5.000 lei; Si 4428 = 6.000 lei. Tn cursul lunii au loc operatiile: - Achizitia de marfuri: 500 buc. x 110 lei/buc., TVA 24%;- Vanzarea de marfuri la pretul cu amanuntul, inclusiv TVA, de

54.250 lei. Adaosul comercial practicat este de 25%.

Conform OMFP nr.1.802/2014: a) Contabiliza11 achizilia marfurilor;

b) Contabiliza1i v�nzarea marfurilor;

c) Preciza1i cu ce valoare vor figura marfurile in bilan1.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,La calcularea procentului mediu de adaos comercial, so/du/ initial al contului de marfuri �i valoarea intrarilor de marfuri nu vor include TVA neexigibila." (pet. 286-(4))

,,ln comerfu/ cu amanuntul poate fi utilizatii metoda prefu/ui cu amiinuntul, pentru a de­termina costu/ stocurilor de articole numeroase �i cu mi�care rapidii, care au marje similare �i pentru care nu este practic sii se foloseascii a/ta metodii.

f n aceastii situafie, cos tu/ bunurilor vandute se calculeazii prin deducerea valorii marjei brute din prefu/ de vanzare al stocurilor. Orice modificare a prefu/ui de vanzare presupune recalcularea marjei brute." (pet. 286-(8))

a) Achizitia marfurilor:

factura cuprinde:

• Pret de cum para re= SOO buc. x 11 O lei/buc. SS.OOO lei

+ TVA = SS.OOO lei x 24% 13.200 lei

= Total factura 68.200 lei

68.200 lei % SS.OOO lei 371

Marfuri 13.200 lei 4426

TVA deductibila

= 401 Furnizori

68.200 lei

includerea in valoarea stocului a adaosului comercial �i a TVA neexigibile:

Adaos comercial = SS.OOO lei x 25% = 13.750 lei

TVA neexigibila = (SS.OOO lei+ 13.750 lei) x 24% = 16.500 lei

•

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

30.250 lei

b) Vanzarea:

371 Marfuri

b 1) pretul de vanzare:

= % 378

Diferente de pret la marfuri

4428

TVA neexigibila

Pret de vanzare incasat = Pret cu amanuntul,inclusivTVA = 54.250 lei

Pret cu amanuntul, exclusiv TVA = 54.250 lei x 100 I 124 = 43.750 lei

TVA= 54.250 lei x 24 I 124 = 10.500 lei

54.250 lei 5311

Casa in lei

= % 707

Venituri din vanzarea tnarfurilor

30.250 lei 13.750 lei

16.500 lei

54:250lei 43.750 lei

4427 10.500 lei TVAcoledata

b2) descarcarea gestiunii pentru costul de achizitie:

Calculul adaosului comercial aferent marfurilor vandute:

D 371 c D 378 c

Si 31.000 54.250 (b2) 8.750 (b2) Si 5.000 SS.OOO (a) 13.750 (a) 30.250 (a)

Sfd 62.000 Sfc 10.000

D 4428 c

10.500 (b2) Si 6.000 16.500 ('a)

Sfc 12.000

K 378 = (5.000 lei + 13.750 lei) I [(31.000 lei + 85.250 lei) - (6.000 lei + 16.500 lei)] = 18.750 lei I 93.750 lei= 0,2

Adaos comercial aferent ie�irilor = 0,2 x 43.750 lei= 8.750 lei

Cost de achizitie = 54.250.lei - .10.500 lei - 8.750 lei= 35.000 l�i:

•

CONTABILITATE

54.250 lei 35.000 lei

8.750 lei

10.500 lei

%

607 Cheltuieli

privind marfurile 378

Diferente de pret la marfuri

4428 TVA neexlgibila

= 371 Marfuri

54.250 lei

Marfurile figureaza in bilant cu costul de achizitie al marfurilor ramase in·stoc = 62.000 lei - 10.000 lei - 12.000 lei = 40.000 lei.

Rezolvare:

. '-l<:\/y( 0 � �� \ Exemplul ilustrativ 94 ---·-------,

Tn cursul anului N, Alfa a achizitionat un stoc de marfuri la costul de 10.000 lei. La sfar�itul anului N se estimeaza ea stocul ar putea fi vandut la pretul de 9.000 lei, cheltuielile ocazionate de vanzare fiind de 2.000 lei.

La sfar�itul anului N+ 1, marfurile se afla inca in stoc �i se estimeaza ea stocul ar putea fi vandut la pretul de 8.000 lei, cheltuielile ocazionate de vanzare fiind de 5.000 lei.

La sfar�itul anului N+2, marfurile se afla inc� in stoc �i se estimeaza ea stocul ar putea fi vandut la pretul de 11.000 lei, cheltuielile ocazionate de vanzare fiind de 2.000 lei.

La sfar�itul anului N+3, valoarea realizabila neta a fost estimata la 12.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, prezentaJi inregistrarile contabile care se efectuea�a la inchiderea exerciJiilor financiare N, N+l, N+2 �i N+3.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,La stabilirea valorii de inventor a bunurilor se va ap/ica principiul prudenfei, potrivit ca­ruia se va fine seama de toate ajustarile de valoare datorate deprecieri/or sau pierderilor de va/oare." (pet. 8�-( 1))

,,Pentru elemente/e de natura active/or inregistrate la cost, diferenfele constatate in minus intre valoarea de inventor �i valoarea contabila se evidenfiaza distinct in contabilitate, in conturi de ajustari, aceste elemente menfinandu-se la valoarea for de intra re." (pet. 84-(2))

Ill

Ghid pentru pregiitirea candidafi/or la examenul de acces

,,Activele de natura stocurilor se evalueaza la cost, mai putin ajustdrile pentru depreciere constatate. Ajustari pentru depreciere se constata inclusiv pentru stocurile fara mi$Care. in cazul in care valoarea contabila a stocurilor este mai mare dealt valoarea de inventor, valoarea stocurilor se diminueaza pdna la valoarea realizabila neta, prin constituirea unei ajustari pentru depreciere." (pet. 88-(1))

,,Fae obiectul evaluarii $i stocurile in curs de executie." (pet. 88-(2))

,,in intelesul prezentelor reglementari, prin valoare realizabila neta a stocurilor se intelege pretul de vdnzare estimat care ar putea fi obtinut pe parcursul desfd$urarii normale a activitatii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci cdnd este cazul, $i costurile estimate necesare vdnzdrii." (pet. 88-(3))

,,Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate fn bi/ant la o valoare· mai mare decdt valoarea care se,poate <;?�tine prin: vtilizarea sau vdnzarea for. fn acest scop, valoarea stocuri/or se diminueazd pdnd la valoarea realizabild netd, prin reflectareq unei ajustari pentru depreciere." (pet. 292)

Prin urmare:

a) La sfar�itul anului N:

Valoarea realizabila neta = 9.000 lei - 2.000 lei = 7.000 lei

Valoarea realizabila neta de 7.000 lei este mai mica decat costul de 10.000 lei, deci stocurile sunt depreciate �i se· constituie o ajustare pentru depreciere de 10.000 lei -7.000 lei= 3.000 lei:

3.000 lei 6814 Cheltuieli de exploatare

privind ajustarile pentru deprecierea activelor circulante

b) La sfar�itul anului N+ 1:

= 397

Ajustari pentru deprecierea marfurilor

Valoarea realiiabila neta = 8:000 lei - 5.000 lei = 3.000 lei

3.000 lei

Valoarea realizabila neta de 3.000 lei este mai mica decat costul de 10.000 lei, deci stocurile sunt depreciate �i este nevoie de o ajustare pentru depreciere de 10.000 lei -3.000 lei = 7 .OOO lei.

Din anul precedent, exista deja o ajustare pentru depreciere constituita de 3.000 lei.

Deci ajustarea existenta se majoreaza cu 7.000 lei - 3.000 lei = 4.000 lei:

4.000 lei

II

6814 Cheltuieli de exploatare

privind ajustarile pentru deprecierea activelor circulante

= 397

Ajustari pentru deprecierea marfurilor

4.000 lei

CONTABILITATE

c) La sfar�itul an_ului N+2:Valoarea realizabila net�= 11.000 lei - 2.000 lei = 9.000 lei Valoarea realizabila neta de 9.000 lei este mai mica decat costul de 10.000 lei, deci stocurile sunt depreciate �i este nevoie de o ajustare,pentru depreciere de 10.000 lei -9.000 lei = 1.000 lei. Din anul precedent, exista dejc1 o ajustare pentrudepreciere constituita de 7.000 lei. Deci ajustarea existenta se diminueaza cu 7.000 lei - 1.000 lei= 6.000 lei:

6.000 lei 397

Ajustari pentru deprecierea marfurilor

= 7814 Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor circulante

6.000 lei

d) La sfar�itul anului N+3:Valoarea realizabila neta de 12.000 lei es�.e mai mare decat costul de 10.000 lei, deciajustarea pentru depreciere se anuleaza pentru soldul ei, de 1.000 lei:

1.000 lei 397 = 7814 1.000 lei Ajustari pentru

deprecierea marfurilor · Venitlfri din ajustari

pentru depreciereaactivelor circulante

Exemplul ilustrativ.95 --------�

Societatea.Alfa achizitioneaza marfurl (bauturi racoritoare) in suma de 5.000 lei+ TVA 24b10, insotite de.ambalaje care circula in regim de restituire'tn suma de 500 lei. Se vand marfuri la pretul de vanzare de 6.000 lei+ TVA 24%, costul de achizitie al marfurilor vandute fiind de 3.000 lei, impreuna cu ambalaje in suma de 300 lei. Ambalajele sunt returnate de client, iar societatea Alfa, i le returneaza, la randul sau, furnizorului.

Conform OMFP .nr. 1.802/2014, contabiliiati: a) Achizitia de marfuri insotite de ambalaje care circula in

regim de restituire;b) Vanzarea marfurilor impreuna cu ambalajele care circula pe

principiul restituiril;c) Ambalajele returnate de client;d) Restituirea ambalajelor furnizorului.

Nota: Ambalajele in regim de restituire nu sunt facturate clientului (circula pe baza de aviz de insotfre a marfii) �i nu se supun taxei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

pe valoarea adaugata, clientul fiind obligat sa le restituie. Pentru ambalajele nerestituite de client, furnizorul va intocmi o factura in termen de 5 zile calendaristice de la data comunicarii, in care va inregistra �i TVA aferenta ambalajelor nerestituite (art. 137 alin. (3) lit. d) din Codul fiscal).

In sensul art. 137 alin. (3) lit. d) din Codul fiscal, ambalajele care circula intre furnizorii de marfa �i clienti prin schimb, fara facturare, nu se includ in baza de impozitare a taxei, chiar daca heneficiarii nu detin cantitatile de ambalaje necesare efectuarii schimbului �i achita o garantie baneasca in schimbul ambalajelor primite. Pentru vanzarile efectuate prin unitati care au obligatia utilizarii aparatelor de marcat electronice fiscale, suma garantiei bane�ti incasate pentru ambalaje se evidentiaza distinct pe bonurile fiscale, fara taxa. Restituirea garantiilor bane�ti nu se reflecta in documente fiscale. Persoanele care i':IU primit ambalaje in schinibul unei garantii bane�ti au obligatia sa comunice periodic furnizorului de ambalaje, dar nu mai tarziu de termenul legal pentru efectuarea inventarierii anuale, cantitatile de ambalaje scoase din evidenta ea urmare a distrugerii, uzurii, lipsurilor sau altar cauze de aceea�i natura. In termen de 5 zile lucratoare de la data comunicarii, furnizorii de ambalaje sunt obligati sa factureze cu taxa cantitatile de ambalaje respective. Daca garantiile sunt primite de la persoane fizice de catre proprietarul ambalajelor, pe baza evidentei vechimii garantiilor primite �i nerestituite se va colecta taxa pentru ambalajele pentru care s-au incasat garan\ii mai vechi de un an calendaristic. (pet. 19 alin. (7) �i (8) din Normele metodologice de aplicare a art. 137 din Codul fiscal)

a) Achizitia de marfuri insotite de ambalaje care circula_in regim de restituire:

6.700 lei o/o = 401 6.7001ei s.ooo lei 371 Furnizori

Marfuri 1.200 lei 4426

TVA deductibila 500 lei 409

Furnizori - debitori

Debit 8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie 500 lei

II

CONTABILITATE

b) Vanz�rea marfurilor lmpreuna cu ambalajele care circula pe principiul restituirii:

pretul de vanzare:

7.740 lei 4111

Clienti = %

707

Venituri din vanzarea marfurilor

4427

TVA colectata 419

Clienti - creditori

Credit 8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie 300 lei

descarcarea din gestiune a marfurilor vandute:

3.000 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

=

c) Tnregistrarea ambalajelor returnate de client:

300lei 419

Clienti - creditori =

371

Marfuri

4111

Clienti

Debit 8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie 300 lei

d) Restituirea ambalajelor furnizorului:

3001ei 401

Furnizori = 409

Furnizori - debitori

Credit 8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie 300 lei

7.740 lei 6.000 lei

1.440 lei

300lei

3.000 lei

300lei

300lei

- �� '�S·�Exemplul ilustrativ 96 ----------.

O societate are ea obiect de activitate achizitia �i vanzarea de cladiri . La data de 07.04.N, aceasta a achizitionat o cladire la costul de 1.000.000 lei . La 31.12.N, valoarea realizabila neta a cladirii a fost de 900.000 lei. La data de 05.08.N+ 1, conducerea a decis ea

Ill

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenu/ de acces

aceasta clad ire achizitionata in vederea vanzarii sa fie inchiriata tertilor in leasing operational. Durata de amortizare este de 10 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabiliza1i achizilia cladirii;

b) Contabilizali deprecierea cladirii la 31.12.N;

c) Precizali ce inregistrari contabile se efectueaza la 05.08.N+ 1;

d) Contabiliza1i amortizarea cladirii.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Tn cadrul stocurilor se cuprind:

a) marfurile, �i anume bunurile pe care entitatea le cumpara in vederea revdnzarii ( ... );"(pet. 276-(1))

,,Transferurile in sau din categoria investifiilor imobiliare trebuie facute daca �i numai daca exista o modificare a utilizarii, evidenfiata de: ( ... )

d) inceperea unui leasing operational cu o a/ta parte, pentru un transfer din categoriastocurilor in categoria investifiilor imobiliare." (pet. 204)

Prin urmare:

a) Achizitia cladirii la 07.04.N va fi recunoscuta in categoria marfurilor:

1.000.000 lei 371 = 401 1.000.000 lei Marfuri Furnizori

b) Recunoa�terea deprecierii la 31.12.N:

Cost de achizitie la 07.04.N 1.000.000 lei

Valoare realizabila neta la 31.12.N 900.000 lei

Pierdere din depreciere = 1.000.000 lei - 900.000 lei 100.000 lei

100.000 lei 6814 = 397 100.000 lei Cheltuieli de exploatare Ajustari pentru

privind ajustarile deprecierea marfurilor pentru deprecierea activelor circulante

Ill

CONTABILITATE

c) Transferul cladirii la investitii imobiliare la data de 05.08.N+ 1:

1.000.000 lei 215

lnvestitii imobiliare

= 371

Marfuri 1.000.000 lei

�i pentru ajustare:

100.000 lei 3�7. Ajustari pentru

deprecierea marfurilor

= 2915

Ajustari pentru deprecierea investitiilor

imobiliare

100.000 lei

d) Amortizarea investitiei imobiliare pe perioada septembrie N+ 1 - decembrie N+ 1((1.000.000 lei - 100.000 lei) I 10 anl x 4 luni I 12 luni = 30.000 lei):

30.000 lei

Rezolvare:

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

=

Exemplul ilustrativ 97

2815

Amortizarea investitiilor imobiliare

30.000 lei

O societate a achizitionat la 31.12.2013 o cladire la costul de 1.000.000 lei, amortizata liniar in 20 de ani, care este inchiriata tertilor in leasing operational. La data de 01.03.2015 incep lucrarile de amenajare a cladirii in vederea vanzarii ei ulterioare. Tn luna martie sunt efectuate cheltuieli de 25.000 lei. Pe toata perioada amenajarii au fost efectuate cheltuieli totale de 100.000 lei. In iulie 2015, aceste lucrari sunt receptionate, iar in august cladirea este vanduta.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Precizati �e inregistrari contabile se efectueaza la 01.01.2015;b) Contabilizati amortizarea cladirii in anul 201 S;c) Precizati ce inregistrari contabile se efectueaza la demararea

amenajarii in vederea vanzarii;d) Contabilizatl cheltuielile cu amenajarea in luna martie;e) Contabilizatl receptia lucrarilor de amenajare.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

,,Urmatoarele constituie exemp/e de investitii imobiliare: ( ... )

c) o c;ladire aflata in proprietatea entitatii (sau detinuta de entitate in temeiul unui con­tract de leasing financiar) �i inchiriata in temeiul unuia sau mai mu/tor contracte deleasing operational; ( ... )" (pet. 198)

,,Transferurile in sau din categoria investitiilor imobiliare trebuie facute daca �i numai daca exista o modificare a utilizarii, evidentiata de: ( ... )

b) inceperea procesului de amenajare in perspectiva vanzarii, pentru un transfer din ca-tegoria investitiilor imobiliare in categoria stocurilor; ( ... )" (pet. 204)

,,0 entitate transfera o proprietate imobiliara din categoria investitiilor imobiliare in ca­tegoria stocurilor daca �i numai daca intervine o modificare in utilizare evidentiata de demararea lucrarilor de amenajare, in perspectiva vanzarii. Pe perioada de amenajare sunt adaugate costurile, iar la recepfia finala se procedeaza la transferul de la stocuri ./a investitii imobiliare, in vederea cedarii." (pet. 205-( 1))

Prin urmare:

a) La 01.01.2015, cand se aplica pentru prima data OMFP nr. 1.802/2014, care intro­duce categoria de investitii imobiliare, are loc transferul cladirii la investitii imobiliare:

Situatia cladirii la sfar�itul anului 2014 a fost urmatoarea:

Costul 1.000.000 lei

Amortizarea anuala = 1.000.000 lei I 20 ani

Valoarea neta contabila =1.000.000 lei - SO.OOO lei

SO.OOO lei

950.000 lei

1.000.000 lei 215

lnvestitii imobiliare = 212

Constructii 1.000.000 lei

�i pentru amortizare:

SO.OOO lei 2812

Amortizarea construqiilor

= 2815

Amortizarea investitiilor imobiliare

SO.OOO lei

b) Recunoa�terea amortizarii pentru anul 2015 (pana la demararea amenajarii in ve­derea vanzarii, adica lunile ianuarie �i februarie) (SO.OOO lei x 2 luni /12 luni = 8.333 lei):

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2815

Amortizarea investitiilor imobiliare

8.333 lei

c) Transferul cladirii la stocuri la valoarea neamortizata la demararea amenajarii invederea vanzarii (01.03.2015):

Amortizarea cumulata a investitiei imobiliare = SO.OOO lei+ 8.333 lei== 58.333 lei

Ill

CONTABILITATE

1.000.000 lei 58.333 lei

%

2815

Amortizarea investitiilor imobiliare

941.667 lei 331

Produse in curs de executie

::: 215 1.000.000 lei lnvestitii imobiliare

d) Cheltuielile cu amenajarea efectuate in luna martie sunt inregistrate dupa natura:

25.000 lei 6xx

Cheltuieli dupa natura

::: %

3xx

Stocuri 4xx

Terti 5xx

Trezorerie

iar la sfar�itul lunii martie se inregistreaza produqia in curs:

25.000 lei 331

Produse in curs de executie

= 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

reluarea produqiei in curs la inceputul lunii aprilie:

25.000 lei 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

e) Receptia lucrarilor de amenajare:

1.041.667 lei 345

Produse finite

:::

:::

331

Produse in curs de executie

%

331

Produse in curs de executie

711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

25.000 lei

25.000 lei

25.000 lei

1.041.667 lei 941.667 lei

100.000 lei

�i totodata, la receptia finala, se procedeaza la transferul de la stocuri la investitii imobiliare:

215

lnvestitii imobiliare

::: 345

Produse finite 1.041.667 lei

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilu5trativ 98

Entitatea Alfa a achiziJionat in anul 2013 un teren la costul de 100.000 lei. lniJial, destinaJia terenului nu era determinata. La 31.12.2014, terenul a fost reevaluat la valoarea justa de 180.000 lei. Tn anul 2016, societatea a decis sa foloseasca terenul pentru a construi un ansamblu de locuinJe destinat vanzarii.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Precizati ce inregistrari contabile se efectueaza I.a 01.01.201 S;b) Precizati ce inregistrari contabile se efectueaza in anul 2016.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Urmatoarele constituie exemple de investifii imobiliare: ( ... )

b) terenurile definute pentru o utilizare viitoare inca nedeterminata. fn cazul in care o en­titate nu a hotardt daca va utiliza terenul fie ea pe o proprietate imobiliara utilizatade posesor, fie.in scopul vdnzarii pe termen scurt in cursul desfa�urarii normale a ac­tivitafii, atunci terenul este considerat ea fiind definut in scopul cre�terii valorii ca­pitalului; ( .. .)" (pet. 198)

,,In cazul in care un activ care a fost initial recunoscut la terenuri este folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuinfe destinate vdnzcirii, valoarea terenului se evidenfiazci distinct la stocuri, la valoarea de inregistrare in contabilitate.'' (pet. 27 4�(1))

,,Daca terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului, rezerva din reevaluare corespunzatoare acestuia s.e transferci in contul 1175 «Rezultatul reportat re­prezentdnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare»." (pet. 27 4-(2))

Prin urmare:

a) La 01.01.2015, cand se aplica pentru prima data OMFP nr. 1.802/2014, care intro­duce categoria de investitii imobiliare, are loc transferul terenului la investiJii imobi­liare la valoarea justa de 180.000 lei:

180.000 lei 215 lnvestiJii imobiliare

= 2111

Terenuri 180.000 lei

b) Tn anul 2016, valoarea terenului se evidenJiaza in categoria stocurilor de marfuripentru valoarea inregistrata, adica 180.000 lei:

180.000 lei

Ill

371 Marfuri

= 215

lnvestiJii imobiliare 180.000 lei

CONTABILITATE

concomitent, rezerva din reevaluare existenta. se transfera in contul 1175:

80.000 lei

Rezolvare:

105 Rezerve

din reevaluare

= 1175 · Rezultatul reportat

reprezentand surplusul realiz.at din

rezerve din reevaluare

80.000 lei

Exemplul ilustrativ 99 ------------.

Entitatea Alfa este o entitate agricola cu activitate complexa. ln luna martie 2015, aceasta achizitioneaza vaci de lapte. Cheltuielile lunare cu ingrijirea vacilor sunt: furaje 100.000 lei, servicii veterinare 20.000 lei, medicamente 10.000 lei, materiale pentru curatenie 8.000 lei, utilitati 6.000 lei. Se obtin SO.OOO litri de lapte. Jumatate:din laptele obtinut se vinde la pretul de vanzare de 75.000 lei,. iar restul se folose�te in procesul de produqie pentru fabricarea branzei. Pentru fabricarea branzei se efectueaza costuri totale de 106.242 lei. Ulterior se vinde toata branza la pretul de vanzare de 1 SO.OOO lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Obtirerea laptelui la cost de productie;b) Vanzarea laptelui;c) Obtinerea.branzei la cost de productie;d) Vanzarea branzei.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Activele biologice de natura stocurilor sunt ace/ea care urmeaza a fi recoltate ea prod use agricole sau vdndute ea active biologice." {pet. 278-(1 ))

,,Exemple de active biologice de natura stocurilor sunt animalele destinate producfiei de came, animalele definute 1n vederea vdnzarii, pe$til din fermele piscicole, culturlle, cum ar fi cele de porumb $i grdu, $i copacii crescufi pentru cherestea." {pet. 278-(2))

,,Produsele agricole sunt cele rezu/tate la momentul recoltarii de la activele biologice ale entitafii, de exemplu, Iona, copaci taiafi, bumbac, lapte, struguri, fructe culese etc." {pet. 279-(1))

,,Daca entitatea raportoare prelucreaza produsele agricole, rezulta produse finite, de exem­plu, fire, imbracaminte, covoare, cherestea, brdnza, zahar, fructe prelucrate etc." {pet. 279-(2))

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Prin urmare, laptele este un produs agricol, iar branza, un produs finit.

a) Obtinerea laptelui la cost de produqie:

cheltuielile lunare totale se recunosc pe naturi de cheltuieli:

Total cheltuieli = furaje 100.000 lei + servicii veterinare 20.000 lei + medicamente 10.000 lei + materiale pentru curalenie 8.000 lei + utilitati 6.000 lei = 144.000 lei

144.000 lei 6xx

Cheltuieli dupa natura

oblinerea laptelui ea produs agricol:

144.000 lei 347

Prod use agricole ILapte

b) Vanzarea laptelui:

prelul de vanzare:

75.000 lei 4111

Clienti

' =

=

%

3xx

-Stocuri4xx

Terli Sxx

Trezorerie

711

Venituri aferente · costurilor stocurilor

· de produse

7017

Venituri din vanzarea produselor agricole

costul de productie (144.000 lei/ 2 = 72.000 lei):

72.000 lei 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

c) Obtinerea branzei:

= 347

Produse agricole ILapte

� • 7 '

cheltuielile lunare totale se recunosc pe naturi de cheltuieli:

106.242 lei 6xx

Cheltuieli dupa natura

•

= %

· 3xx

. Stocuri 4xx

Terti Sxx

Trezorerie

144.000 lei

144.000 lei

75.000 lei

72.000 let

106.242 lei

CONTABILITATE

obtinerea branzei ea produs finit:

106.242 lei ,,345 ...

Produse finite IBranza

= 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

106.242 lei

d) Vanzarea branzei:

pretul de vanzare:

150.000 lei 4111

Clienti 7015

Venituri din vanzarea

produselor finite

150.000 lei

costul de produqi�:

106.242 lei 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

= 345

Produse finite IBranza

106.242 lei

Ex�ntplul Uustrativ 100 ------------.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizali urmatoarele opera1ii:

a) Se,achizitioneaza pe baza facturii marfuri in valoare de200.000 lei+ TVA 24%. Marfurile vor fi livrate peste 7 zile;

b) Se receptioneaza marfurile anterioare;

c) Seobtin din produqie proprie produse finite (mobilier) la .. costul de produqie de 20.000 lei �i din ele se retin produsefinite in valoare de 8.000 lei pentru a fi utilizate ea materiale denatura obiectelor de inventar;

d) Se obtin din procesul de produqie semifabricate la costulde produqie efectiv de 8.000 lei. Ulterior se elibereaza spreprelucrare in alte seqii, unde vor fi utilizate ea materii prime,semifabricate in valoare de 7.000 lei;

e) Se obtin produse finite din productie proprie la costul de5.000 lei;Acestea vor fi utilizate ulterior ea ambalaje;

f) Se caseaza ambalaje in valoare de 3.000 lei;

g) Se transfera la marfuri un lot de materii prime in suma de · 1.000 lei pentru a f ivandute, deoa·rece nu· mai sunt necesare;

h) Se trimit spre prelucrare la terti materiale consumabile invaloare de SO.OOO lei conform avizului de insotire. Se primescde la terti obiecte de inventar in valoare de SS.OOO lei, costulprelucrarii 5.000 lei, TVA 24%.

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Rezolvare:

a) Achizitia pe baza fact,urii a marfurilor, care inca nu au fost livrate efectiv:

2�a.0001�i ' % = 401 248.000 lei

200.000 lei 327 Furnizori

Marfuri in curs

de aprovizionare

48.000 lei 4426

TVA deductibila

b) Receptia efectiva a marfurilor:

200.000 lei 371 = 327 200.000 lei

Marfuri Marfuri in curs

de aprovizionare

c) Obtinerea de produse finite:

20.000 lei 345 = 711 20.000 lei

Produse finite Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

transferul de produse finite pentru a fi utilizate ea materiale de natura obiectelor

de inventar:

8.000 lei 303 ::; 345 8.000 lei

Materiale de natura Produse finite

obiectelor de'inventar

d) Obtinerea semifabricatelor:

8.000 lei 341 = 711 8.000 lei

Semifabricate Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

eliberarea de semifabricate spre prelucrare in alte sectii, unde vor fi utilizate ea

materii prime:

7.000 lei

... -

301

Materii prime

= 341

Semifabricate

7.000 lei

CONTABILITATE

e) Obtinerea de produse finite:

5.000 lei 345

Produse finite

= 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

transferul produselor finite in categoria ambalajelor:

5.000 lei ,), .

381

Ambalaje

f) Casarea ambalajelor:

3.000 lei 608

Cheltuieli privind ambalajele

g) Transferul materiilor prime la marfuri:

1.000 lei 371 Marfuri

=

=

=

345

Produse finite

381

Ambalaje

301

Materli prime

h) Ttimiterea spre prelucrare la terti a materialelor consumabile:

SO.OOO lei 351

Materii �i materiale aflate la terti

=

primirea obiectelor de inventar de la terti:

SO.OOO lei 303

Materiale de natura obiectelor de inventar

�i costul prelucrarii:

6.200 lei %

5.000 lei 303

Materiale. de natura obiectelor de inventar

1.200 lei 4426

TVA deductibila

=

=

3021

Materiale auxiliare

.351

Materii �i materiale aflate la terti

401

Furnizori

5.000 lei

5.000 lei

3.000 lei

1.000 lei

SO.OOO lei

SO.OOO lei

6.200 lei

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 101

Entit�tea Alfa achizitioneaza prin intermediul unei banci 8.000 de · aqiuni Beta ea valori mobiliare pe termen scurt, la pretul de 8 leiiactiurie. Comisioanele suportate legate de aceasta achizitiesunt de 900 lei. Plata se face direct din contul bancar. SocietateaBeta nu este cotata pe o piafa reglem'entata. Dupa o luna, Alfavinde 1.000 de aqiuni Beta unui alt actiona,r, la pretul de9 lei/actiune._ Dupa 2 luni, Alfa vinde 500 d� actiuni Beta unui altaqionar,'ia pretul de 7 lei/aqiune. incasarea se face direct incontul bancar.Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia actiunilor;

b) Vanzarea actiunilor.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza: ,,La-fntrarea in entitate, ir'ivestitiile pe termen scurt se evalueaza la costul de achizitie sau la valoarea stabilita potrivit contractelor." (pet. 295-(1)) ,,ln cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzactionare pe o piata re­glementata, costul de-achizifie nu include costurife de tranzactionare direct atribuibile achizifiei /or, aceste costuri fiind inregistrate in conturile de cheltuieli corespunzatoare." (pet. 78-(1)) ,,ln cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzactionare pe o piafa reglementata, precum �; al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achizifieinclude �i costurile direct atribuibile achizifiei /or (de exemplu, costuri legate de onorarii platite avocatilor, evaluatorilor)." (pet. 78·(2))·

Prin urmare, operatiile de mai sus genereaza urmatoarele inregistrari: a) Achizitia aqiun_ilor: ·in cazul de fata aqiunile nu sunt cotate, deci comisioanele se includ in cost:Pret de cumparare = 8.000 aqiuni Beta x 8 lei/actiune = 64.000 lei Cost de achizitie = 64.00Q lei + 900 lei (comisioane) = 64.900 lei

64.9001ei 501

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

= 5121

Conturi la banci in lei

Cost de achizitie unitar = 64.900 lei / 8.000 actiuni Beta= 8, 11 lei/ac�iune

·111

64.9001ei

CONTABILITATE

b) Vanzarea aqiunilor:.vanzarea celor 1.000 de· aqiunl dup� o luna:'

Valoare incasata = 1.000 aqiuni Beta x 9 lei/aqiune = 9.000 lei Aqiunile sunt scoase din evidenta pentru costul lor (1.000 aqiuni Beta x 8, 11 lei/ac­tiune = 8.110 lei):

9.000 lei 5.1J1.

Conturi la banci in lei

= %

501

Aqiunidetinute la entita\il� afiliate

. ·7642 Ca�tiguri din investitii

pe termen scurt cedate

· 9.ooolei8.110 lei

8901ei

vanzarea celor SOO .de aqiuni dupa 2 luni: Valoare incasata = soo'a�t/µni Beta x 7 lei/actiune = 3.500,lei. Aqiunile sunt scoase din evidenta pentru costul lor (500 aqiuni Beta x 8,11 lei/aqiune = 4.055 lei):

4.055 lei 3.500 lei

SSS lei

Rezolvare:

%

5121

Conturi la banci in lei 6642

Pierderi din investitiile pe termen scurt cedate

Exemplul ilustrativ 102

501

Aqiuni detinute la entitatll.e afiliate

· 4.055 lei

Alfa achizitionea�a. prin intermediul 'ur;iei banci 8.000 de actiuni · Beta ea valori mobiliare pe termen scurt, la pretul de 8 lei/aqiune.C�misioanel� suportate lega,te de ¥1Ceasta achizitie sunt de 900 lei.Plata achizitiei actiunilor se va realiza ult�rior. Comisionul esteplatit pe loc din' contul curent: Societatea Beta este cotata pe opiata reglementata.Conforri\ OM'i=P �r. 1.802/2014, cor'ltabiUzaii:a) Achizitia actiunilor �i plata comisionului;b) Plata ulterioara a actiunilor achizltionate.

. -. .. ) .. . . ,- . ' • . . ·,

in cazul cle fata aqiunile S\.mt,-c.ot�te, deci comisioanele nu se includ, in .cost,, ci vor fi recunoscute drept cheltuieli ale perioadei.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Similar cazurilor prezentate in capitolul privind imobilizarile financiare,. daca plata se realizeaza ulterior, se utilizeaza contul ,,Varsaminte de efectuat pentru actiunile de­tinute la entitatile afiliate" (5091 ).

'

Prin urmare,·vor fi efectuate urmatoarele inregistrari: a) Achizitia aqiunilor �i plata comisionului:Pret de cumparare = 8.000 aqiuni Beta x 8 lei/aqiune = 64.000 lei

64.000 lei 501 = 5091 64.000 lei Aqiuni detinµte Varsaminte de efectuat

la entitatile afiliate pentru actiunile detinute la entitatile afiliate

plata comisioanelor:

9001ei 622 = 5121 900lei Cheltuieli privlhd 'Conturi la banci

c:omisioanele �i onmariile · in lei

b) Plata ulterioara a actiuniior achizitionate:

64.000 lei

Rezolvare:

5091 Varsaminte de efectuat

pentru aqiunile detinute la entitatile afiliate

= 5U1 Conturi la banci

in lei

64.000 lei

Exemplul ilustrativ 105 ---------.

Alfa achizitioneaza prin intermediui unei banci 8.000 de actiuni Beta ea valori mobiliare pe termen scurt, la pretul de 8 lei/actiune. Comisioa.nele suportate legate de aceasta achizitie sunt de 900 lei. Plata se face direct din contui b'ancar. Societatea Beta nu este cotata.pe o' piata reglementata .. La sfar�itul anului N, valoarea titiurilor'stabilita CU ocazia inventarierii este ,de 8 iei/aqiune.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizatl achizitia actiunilor �i inreglst��rea deprecierii la.sfar�itul anului.

OMFP nr. 1.8 02/ 2 014 precizeaza: ,,Pentru deprecierea investifiilor definute ea active circulante, la sfdr�itu/ exercifiu/ui finan­ciar, cu ocazia inventarierii, se recunosc ajustiiti pentru pierdere de valoare, inregisttatepe seama cheltuielilor." (pet. 2 97-( 1))

Ill

CONTABILITATE

,,La sfdr�itul fiecarui exercifiu financiar, ajustarile pentru pierderile de valoare inregis­trate se suplimenteaza, se diminueaza sau se anuleaza, dupa caz. La ie�irea din entitate a investitiilor pe termen scurt, eventualele ajustari pentru pierdere de valoare se anuleaza." (pet. 297�(2))

,,Titlurile pe termen scurt (acfiutii �i alte investifii financiare) admise la tranzactionare peo piata reglementata se evalueaza la valoarea de cotafie din ultimo zi de tranzacfionare,iar cele netranzaqionate, la costul lstoric mai pufin eventualele ajustari pentru pierdere devaloare." (pet. 91-(1))

Prin urmare, operatiile de mai sus se contabilizeaza astfel:

a) Achizitia aqiunilor:

Tn cazul de fata aqiunile nu sunt cotate, deci comisioanele se includ in cost:

Pret de cumparare = 8.000 actiuni Beta x 8 lei/aqiune = 64.000 lei

Cost de achizitie = 64.000 lei+ 900 lei (comisioane) = 64.900 lei

64.900 lei 501

Actiunl detinute la entitatile afiliate

= 5121

Conturi la banci in lei

64.900 lei

Cost de achizitie unitar = 64.900 lei / 8.000 aqiuni Beta = 8, 11 lei/actiune

b) La sfar�itul anului N:

Valoarea de inventar de 8 lei/aqiune este mai mica decat costul de 8, 11 lei/aqiune, deci actiunile sunt depreciate �i, cl.Im nu sunt (otate, se constituie o ajustare pentru depreciere de 8.000 aqiuni Beta x (8, 11 lei/aqiune - 8 lei/aqiune) = 880 lei:

880 lei 6863

Cheltuieli financiare privind ajustarile pentru pierderea

de valoare a imobilizarilor financiare

= 591

Ajust�ri pentru pierderea de valoare a actiunilor detinute la entltatile afiliate

880 lei

Exemplul ilustrativ 104 --------�

Alfa constituie un depozit in data de 01.02.N, in suma de 3.000 euro, cu scadenta la 30.04.N. La data constituirii depozitului, cursul de schimb valutar este de 4, 1220 lei/euro (corespunzator zilei de 29.01.N, ultima zi bancara a lunii ianuarie N).

Pe toata perioada evaluarii, presupunem urmatoarele cursuri de schimb valutar, cu mentiunea ea datele de 29.01.N �i 26.02.N reprezinta ultimele zile bancare din lunile respective:

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Data (zl bancari) Cursul leu/euro

29.01.N 4,1220 01.02.N 4,0805 26.02.N 4,1073 31.03.N 4, 1276 30.04.N 4,0958

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizali:

a) Constituirea depozitului;

b) Evaluarea lunara a depozitului;

c) Lichidarea depozitului.

Rezolvare:

OMFP nr, 1.802/2014 precizeaza:

,,Depozitele bancare pe termen scurt in valuta se inregistreaza la constituire la cursu/ de schimb valutar comunicat de Banca Nafionala a Romdniei, de la data operatiunii de con­stituire." {pet. 295-(2))

,,Lichidarea depozitelor constituite in valuta se efectueaza la cursu( de schimb va/utar co­

municat de Banca Nafionala a Romdniei, de la data operatiunii de /ichidare." {pet. 296-( 1))

,,Diferentele de curs valutar intre cursul de la data constituirii sau cursu/ la care sunt inregistrate in contabilitate �; cursul Bancii Nafionale a Romdniei de la data /ichidarii depozitelor bancare se inregistreazd la ven(turi sau cheltuie/i din diferenfe de .curs valutar, dupa caz." {pq. 296-(2))

,,La finele fiecarei /uni, disponibilitiitile in valuta �; alte valori de trezorerie, cum sunt titluri de stat in valuta, acreditive �; depozite in valuta, se evalueaza la cursul de schimb al piefei valutare, comunicat de Banca Nationala a Romdniei din uliima zi bancara a lunii in cauza." (pet. 304-(3))

,,Diferenfele de curs inregistrate se recunosc in contabilitate la venituri sou cheltuie/i din diferenfe de curs valutar, dupa caz." (pet. 304-(4))

Prin urmare:

a) Constituirea depozitului (3.000 euro x 4, 1220 lei/euro = 12.366 lei):

12.366 lei 508 . Alte investilii pe termen seurt

�i ereante ;:isimilate

b) Evaiuarea lunara a depozitului:

sfar�itul lunii februarie:

Ill

= 5124 Conturi la band

in valuta

12.366 lei

CONTABILITATE

Valoarea depozitului evaluat la cursul din ultima zi bancara a lunii in cauza = 3.000 euro

x 4, 1073 lei/euro = 12.321,9 lei

Valoarea anterioara a depozitului = 12.366 lei

Diminuarea depozitului �i recunoa�terea diferentei de curs valutar (12.366 lei -

12.321,9 lei = 44, 1 lei):

44,1 lei 6651

Diferente nefavorabile

de curs valutar

legate de

elementele monetare

exprimate in valuta

sfar�itul lunii martie:

= 508

Alte investitii

pe termen scurt

�i creante asimilate

44,l lei

Valoarea depozitului evaluat la cursul din ultima zi bancara a lunii in cauza = 3.000 euro

x 4, 1276 lei/euro = 12.382,8 lei

Valoarea anterioara a depozitului = 12.321,9 lei

Majorarea depozitului �i recunoa�terea diferentei de curs valutar (12.321,9 lei -

12.382,8 lei = 60,9 lei):

60,91ei 508

Alte investitii

pe termen scurt

�i creante asimilate

c) Lichidarea depozitului:

= 7651

Diferente favorabile

de curs valutar

legate de

elementele monetare

exprimate in valuta

Valoarea incasata = 3.000 euro x 4,0958 lei/euro = 12.287,4 lei

Valoarea contabila a depozitului = 12.382,8 lei

12.382,8 lei

12.287,4 lei

95,41ei

%

5124

Conturi la banci

in valuta

6651

Diferente nefavorabile

de curs valutar

legate de

elementele monetare

exprimate in valuta

= 508

Alte investitii

pe termen scurt

�i creante asimilate

60,91ei

12.382,8 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustratlv 105 --------�

La inceputul lunii mai, o entitate are in contul curent un disponibil de 6.000 euro, evidentiati la un curs valutar de 4,0531 lel/euro.

Presupunem ea in cursul lunii entitatea efectueaza urmatoarele operatiuni:

1) Tn data de 5 mai: plata unui furnizor = 4.500 euro, datoria fiindinregistrata in contabilitate la un curs de 4,0150 lei/euro;

2) Tn data de_ 15 mai: incasarea unui client= 2.300 euro, creantafiind inregistrata in contabilitate la un curs de 4,0015 lei/euro;

3) Tn data de 25 mai: rambursarea unui credit bancar pe termenscurt = 1.200 euro. Creditul este inregistrat in contabilitate laun curs de 4,0039 lei/euro.

Cursurile de schimb comunicate de BNR sunt:

Data (zi bancara) Cursul leu/euro

05.05.N 4,0694

15.05.N 4,0738

25.05.N 4,0969

31.05.N 4,1620

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabllizati operatiile de mai sus;

b) Ce inregistrare contabila se efectueaza la sfar�itul lunii?

OMFP nr. 1.802/2014 mentioneaza:

,,Contabilitatea disponibilitafilor aflate in banci/casierie �i a mi�carii acestora, ea urmare a incasarilor �i plafilor efectuate, se fine distinct in lei �i in valuta." (pet. 303)

,,Operafiunile privind incasarile �i plafile in valuta se inregistreaza in contabilitate la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Nafionala a Romaniei, de la data efectuarii operafiunii respective. Tn vederea asigurarii unui tratament contabil unitar, prin curs de schimb de la data efectudrii operafiunii se infelege cursul de schimb al piefei valutare, comunicat de Banca Nafionala a Romaniei, din ultimo zi bancara anterioara operafiunii, disponibil ea informafie la momentul efectuarii operafiunii (incasare, plata, emitere de do­cumente)." (pet. 304-(1))

Prin urmare:

a) Contabilizarea operatiilor:

a 1) plata furnizorului:

Ill

CONTABILITATE

Datoria recunoscuta anterior= 4.500 euro x 4,0150 lei/euro = 18.067,5 lei

Suma platita = 4.500 euro x 4,0694 lei/euro = 18.312,3 lei

18.312,3 lei 18.067,5 lei

244,8 lei

% 401

Furnizori 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

a2) incasarea clientului:

= 5124

Conturi la banci in valuta

Creanta recunoscuta anterior= 2.300 euro x 4,0015 lei/euro = 9.203,45 lei

Suma incasata = 2.300 euro x 4,0738 lei/euro = 9.369,74 lei

9.369,74 lei $124

Conturi la banci in valuta

a3) rambursarea creditului:

= % 4111

Clienti 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

Datoria recunoscuta anterior= 1.200 euro x 4,0039 lei/euro = 4.804,68 lei

Suma platita = 1.200 euro x 4,0969 lei/euro = 4.916,28 lei

4.916.28 lei 4.804,68 lei

111,60 lei

% 519

Credite bancare pe termen scurt

6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

b) La sfar�itul lunii:

= 5124

Conturi la banci in valuta

18.312,3 lei

9.369.74 lei 9.203,45 lei

166,29 lei

4.916,28 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Situatia in contul 5124, in euro �i in lei:

Sold initial 5124 in lei = 6.000 euro x 4,0531 lei/euro = 24.318,6 lei

D 5124 euro c D 51241ei c

Si 6.000 4.500 (al) Si 24.318,60 18.312,30 (a 1) (a2) 2.300 1.200 (a3) (a2) 9.369,74 4.916,28 (a3)

Sfd 2.600 Sfd 10.459,76

Valoarea celor 2.600 euro la cursul de inchidere = 2.600 euro x 4, 1620 lei/euro = 10.821,2 lei

Soldul in lei al contului 5124 = 10.459,76 lei

1nregistrarea diferentei de curs aferente disponibilului in valuta (10.821,20 lei -10.459,76 lei= 361,44 lei):

361,44 lei

Rezolvare:

5124. Conturi la banci

in valuta

=

Exemplul ilustrativ 106

7651 Diferente favorabile

de curs valutar legate de

elementele monetare exprimate in valuta

361,44 lei

O entitate are de platit o factura externa in valoare de 1.039 euro, data scadenta fiind 30.04.N. Neavand disponibil suficient in contul deschis in euro, entitatea participa cu lei la o licitatie valutara pentru a cumpara suma de 1.039 euro. La sfar�itul operatiunilor de vanzare, respectiv cumparare de valuta, extrasul de cont in lei din data transferului de lei se prezinta astfel: - suma CU care se participa la licita\ie = 4.385,52 lei;- comisionul = 30 lei;- cursul de schimb valutar stabilit de banca comerciala pentru

licitatie = 4,2209 lei/euro.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizatl:

a) Plata in lei efectuata in vederea achizitiei de euro;b) Achizitia de euro.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Operafiunile de vanzare-cumpiirare de valutii, inclusiv cele derulate in cadrul contrac­telor cu decontare la termen, se inregistreaza in contabilitate la cursul utilizat de banca

1111

CONTABILITATE

comercialii la care se efectueazii licitafia cu valutii, fiirii ea acestea sii genereze in con­tabilitate diferente de curs valutar." (pet. 304-(2))

,,Sumele virate sau depuse la biinci ori prin mandat po�tal, pe bazii de documente pre­zentate entitiifii �; neapiirute incii in extrasele de cont, se inregistreazii distinct in con­tabilitate (contul 5125 «Sume in curs de decontare»)." (pet. 302-(2))

,,ln con tu I de viramente interne se inregistreazii transferurile de disponibilitiifi biine�ti intre conturile la biinci, precum �; intre conturile la biinci �; casieria entitiifii." (pet. 307)

Prin urmare:

a) Plata in lei efectuata in vederea achizitiei de euro (1.039 euro x 4,2209 lei/euro =

4.385,52 lei):

4.415.52 lej

4.385,52 lei

30,00 lei

%

581

Viramente interne 627

Cheltuieli cu

serviciile bancare

�i asimilate

= 5121

Conturi la banci

in lei

4.415,52 lei

b) Achizitia de euro:

4.385,52 lei

Rezolvare:

5124

Conturi la banci

in valuta

=

Exemplul ilustrativ 107

581

Viramente interne

4.385,52 lei

Alfa achizitioneaza 50 de bilete de tratament la pretul de

1.500 lei/bilet, comision perceput de agentia de turism 500 lei,

TVA la comision 24%. Biletele sunt distribuite integral salariatilor.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia biletelor de tratament;

b) Distribuirea biletelor de tratament.

a) Achizitia biletelor de tratament:

Costul biletelor = 50 bilete x 1.500 lei/bilet + 500 lei (comisionul) = 75.500 lei

TVA la comision = 500 lei x 24% = 120 lei

II

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenulde acces

75.620 lei

75.500 lei

120 lei

. %

5322

Bilete de

tratament �i odihna

4426

TVA deductibila

b) Distribuirea biletelor de tratament:

75.500 lei 6458

Alte cheltuieli

privind asigurarile

�i proteqia sociala

=

=

Exemplul ilustrativ 108

401

Furnizori

5322

Bilete de

tratament �i odihna

75.620 lei

75.500 lei

Alfa achizitioneaza tichete de calatorie in valoare de 3.000 lei,

TVA 24%. Ulterior se utilizeaza tichete de calatorie in valoare de

1.800 lei, pentru deplasari in interes de serviciu.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achlzitia tichetelor de calatorie;

b) Utilizarea tlchetelor de calatorie.

Rezolvare:

a) Achizitia tichetelor de calatorie:

3.7201ei

3.000 lei

7201ei

%

5323

Tichete �i bilete

de dllatorie

4426

TVA deductibila

b) Utilizarea tichetelor de calatorie:

1.800 lei

•

625

Cheltuieli cu deplasari,

deta�ari �i transferari

=

=

401

Furnizori

5323

Tichete �i bilete

de calatorie

3.720 lei

1.800 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 109--------�

Un magazin ii vinde unui intermediar vouchere care le dau dreptul

clientilor sa achizitioneze produse la preturi mai mici decat cele

practicate in mod normal. Magazinul emite 150 de vouchere,

fiecare in valoare de 100 lei, care sunt transmise societatii de

intermediere. 20 de vouchere nu sunt vandute �i sunt returnate

de societatea de intermediere. Detinatorii a 70 de vouchere le

utilizeaza in magazin, in timp ce 60 de vouchere expira neutilizate.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la magazin:

a) Emiterea voucherelor;

b) Transmiterea voucherelor c�tre intermediar;

c) Returnarea voucherelor nevAndute �I anularea acestora;

d) Utilizarea voucherelor in magazine;

e) Vouchei'ele expirate.

a) Emiterea voucherelor (150 vouchere x 100 lei/voucher= 15.000 lei):

15.000 lei 5328

Alte valori

=

b) Transmiterea voucherelor intermediarului:

15.000 lei 461

Debitori diver�i

=

472

Venituri inregistrate

in avans

5328

Alte valori

15.000 lei

15.000 lei

c) Returnarea voucherelor nevandute (20 vouchere x 100 lei/voucher= 2.000 lei):

(2.000 lei) 461 = 5328 (2.000 lei)

Debitori diver�i Alte valori

�i anularea acestora:

(2.000 lei) 5328 = 472 (2.000 lei)

Alte valori Venituri inregistrate

in avans

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

d) Utilizarea voucherelor in magazin (70 vouchere x 100 lei/voucher= 7.000 lei):

TVA= 7.000 lei x 24 / 124 = 1.355 lei

7.000 lei 472 Venituri inregistrate

in avans

= %

707 Venituri din

vanzarea marfurilor 4427

TVA colectata

e) Voucherele expirate (60 vouchere x 100 lei/voucher= 6.000 lei):

TVA= 6.000 lei x 24 / 124 = 1.161 lei

6.000 lei 472 Venituri inregistrate

in avans

=

Exemplul ilustrativ 110

%

707 Venituri din

vanzarea marfurilor 4427

TVA colectata

7.000 lei 5.645 lei

1.355 lei

6.000 lei 4.839 lei

1.161 lei

Reluand problema de mai sus, conform OMFP nr. 1.802/2014,

contabilizati la societatea de intermediere:

a) Primirea voucherelor;

b) Vanzarea voucherelor catre clienti;

c) Returnarea voucherelor.

Rezolvare:

a) Primirea voucherelor:

15.000 lei 5328

Alte valori

b) Vanzarea voucherelor catre clienli:

15.000 lei

Ill

5311./5121

Casa in lei IConturi la banci

in lei

=

=

462 Creditori diver�i

5328

Alte valori

15.000 lei

15.000 lei

CONTABILITATE

cl Returnarea voucherelor:

(2.000 lei)

Rezolvare:

5328

Alte valori =

Exemplul ilustrativ 111

462 Creditori diver�i

(2.000 lei)

Entitatea Alfa achizitioneaza 50 de carnete a cate 20 de tichete de masa la valoarea nominala de 9,41 lei/tichet. Costul imprimatelor este de 500 lei, TVA 24%. Alfa a acordat efectiv 40 de carnete, restul de 10 fiind returnate la emitent.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Achizitia tichetelor de masa;b) Acordarea tichetelor de masa;c) Returnarea tichetelor de masa.

lmpozitul pe salariu corespunzator este suportat de salariati.

Nota:

Normele metodologice de aplicare a art. 55 din Codul fiscal:

,,Veniturile din salarii sau considerate asimilate salariilor cuprind totalitatea sumelor incasate ea urmare a unei relatii contractuale de munca, precum �i orice sume de natura salariala primite in baza unor legi speciale, indiferent de perioada la care se refera, �i care sunt realizate din:

a) sume primite pentru munca prestata ea urmare a contractuluiindividual de munca, a contractului colectiv de munca, precum�ipe baza actului de numire: ( ... )- valoarea nominala a tichetelor de masa, tichetelor de cre�a,

tichetelor de vacanta, acordate potrivit legii; ( ... )"

Potrivit art. 29615 lit. o) din Codul fiscal:

,,Nu se cuprind in baza lunara a contributiilor sociale obligatorii ( ... ) urmatoarele:

o) tichetele de masa, tichetele de vacanta, tichetele cadou �itichetele de cre�a, acordate potrivit legii; ( ... )"

a) Achizitia tichetelor de masa de la unitatea emitenta:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenut de acces

Valoarea tichetelor de masa = 50 carnete x 20 tichete/carnet x 9,41 lei/tichet = 9.410 lei

Costul imprimatelor = 500 lei

TVA= 500 lei x 24% = 120 lei

10.030 lei

9.410 lei

5001ei

120 lei

%

5328

Alte valori

628

Alte cheltuieli

cu serviciile

executate de terti

4426

TVA deductibila

b) Acordarea tichetelor de masa:

= 401

Furnizori

10.030 lei

Valoarea tichetelor de masa acordate = 40 carnete x 20 tichete/carnet x 9,41 lei/tichet

= 7.528 lei

7.528 lei 6422

Cheltuieli cu

tichetele

acordate salariatilor

c) Returnarea tichetelor de masa:

= 5328

Alte valori

7.528 lei

Valoarea tichetelor de masa returnate = 10 carnete x 20 tichete/carnet x 9,41 lei/tichet

= 1.882 lei

1.882 lei 461 = 5328 1.882 lei

Debitori diver�i Alte valori

�i:

1.882 lei 5121 = 461 1.882 lei Conturi la banci Debitori diver�i

in lei

impozitul pe salariu corespunzator tichetelor de masa este retinut salariatilor

(7.528 lei x 16% = 1.204,48 lei:

1.204,48 lei 421

Personal - salarii

datorate

= 444

lmpozitul pe venituri de natura salariilor

1.204,48 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 112 -----------.

Magazinul de desfacere cu amanuntul Alfa vinde marfuri la pretul de vanzare de 5.000 lei, TVA 24%. Contravaloarea marfurilor este incasata partial cu tichete de masa ( 150 tichete x 9,41 lei/tichet) �i partial in numerar. Tichetele sunt trimise spre decontare la unifatea emitenta, fiind ulterior incasate in contul curent. Comisionul facturat de firma emitenta este de 100 lei, TVA 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Vanzarea marfurilor;

b) lncasarea contravalorii marfurilor;

c) Trimiterea tichetelor spre decontare la unitatea emitenta;

d) lnregistrarea comisionului retinut de fitma emitenta;

e) lncasarea contravalorii tichetelor.

a) Vanzare� marfurilor:

6.200 lei 4111 =

Clienti

b) lncasarea contravalorii marfurilor:

Tichete = 150 tichete x 9,41 lei/tichet = 1.411,5 lei

Numerar = 6.200 lei - 1.411,5 lei = 4.788,5 lei

6,200,Q lei o/o =

1.411,5 1ei 5328 Alte valori

4.788,5 lei 5311 Casa in lei

o/o §,20Q lei707 5.000 lei

Venituri din vaniarea marfurilor

4427 1.200 lei TVA colectata

4111 6.200,0 lei Clienti

c) Trimiterea tichetelor spre decontare la unitatea emitenta:

1.411,5 lei 461 Debitori diver�i

= 5328 Alte valori

1.411,5 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenu/ de acces

d) inregistrarea comisionului retinut de firma emitenta:

1241ei 100 lei

% 628

Alte cheltuieli cu serviciile

executate·de terti

= 461 Debitori diver�i

124 lei

241ei · 4426TVA deductibila

e) lncasarea contravalorii'tichetelor: ,

Valoarea incasata = 1.411,5 lei - 124 lei = 1.287,5 lei

1.287,5 lei 5121 Contur,i la banci

in lei

= 461 Debitori diver�i

1.287,5 lei

Exemplul ilustrativ 11 B --------�

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati urmatoarele operatii efectuate de Alfa: a) Acordarea in cadrul unei campanii publicitare a 150 de tichete

cadou in valoare de 10 lei fiecare. lmpozitul pe venit estesupmtat �e entitate;

b) Acordarea de Craciun a 300 de tichete cadou salariatilor, a cate50 lei fiecare. lmpozitul pe venit este retinut din salarii;

c) Acordarea salariatilor a 100 de tichete de vacanta a cate 50 leifiecare. lmpozitul pe venit este retinut din salarii.

Nota: Tichetele cadou sunt bonuri valorice care, potrivit prevederilor Legii nr. 193/2006 privind acordarea tichetelor cadou �i a tichetelor de cre�a, cu modificarile �i completarile ulterioare, se procura de angajatori de la unitati emitente �i se pot utiliza pentru campanii de marketing, studiul pietei, promovarea pe piete existente sau noi, pentru protocol, pentru cheltuielile de reclama �i publicitate, precum �i pentru cheltuieli sociale.

Tlchete cadou Potrivit prevederilor pet. 70 lit. i) din Normele metodologice date in aplicarea art. 55 alin. (3) din Codul fiscal, tichetele cadou acord,ate potrivit legii, indiferent daca acestea sunt acordate pqtrivit cu�ntumului prevazut la ar.t. 55 alin. (4) lit. a) din Codul

CONTABILITATE

fiscal (care se refera la cadourile oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia Pa�telui, zilei de 1 iunie, Craciunului �i a sarbatorilor similare ale altar culte religioase, precum �i la cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 m&rtie, in Hmita sumei de 150 lei), sunt avantaje primite de persoana fizica.

Potrivit art. 55 alin. (1) din Codul fiscal, ,,sunt considerate venituri din salarii toate veniturile in bani $ifsau in natura obtinute de o persoaria fizica ce desfa�oara o activitate in baza unui contract individual de mun,ca sau a unui statut special prevazut de lege, indiferent de perioada la care se refera, denumirea veniturilor ori de forma sub care se acorda ( ... ):' La stabilirea impozitului pe venituri din salarii se iau in calcul aceste avantaje, care sunt cuprinse in venitul brut lunar din salarii, avantaje care se impoziteaza cu cota de 16%. Potrivit art. 29615 lit, o) din Codul fiscal, nu se �uprind in baza lunara a contributiilor sociale opligatorii ti.chetele de masa, tichetele de vacanta, tichetele cadou �i tichetele de cre�a,.acordate potrivit legii.

Cadouri in bani Ji in naturi

Cadourile oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia Pa�telui, zilei de 1 iunie, Craciunului �i a sarbatorilor s·imilare ale altar culte religioase, precum �i cadourile oferite angajatelor cu ,ocazia zilei de 8 martie, in masura in care valoc;lrea cadoului oferit fiecarei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depa�e�te 150 lei, nu sunt incluse in veniturile salariale �i nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit. Plafonul st.abilit pentru cadourile oferite de angajatori (in bani �i in bunuri) copiilor minori ai angajatilor cu ocaziile de mai sus se aplica pentru fiecare copil minor al fiecarui angajat. Aceste cadouri in banl�i in bunuri nu se cuprind in baza lunara de calcul a contributiilor sociale obligatorii, potrivit art. 29615 lit. b) din Codul fiscal.

Cadourile in bani �i in natura acordate cu ocaziile de mai sus care depa�esc 150 lei, precum �i cadourile oferite cu alte ocazii sunt impozabile din punctul de vedere al impozitului pe venit �i al contributiilor sociale obligatorii.

Pentru angajator, din punctul de vedere al impozitului pe profit, acesfe cheltuieli cu cadourile in bani �i in natura sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, ea �i cheltuieli sociale, in limita unei cote de pana la 2%, aplicata asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Legii nr. 53/2003 - Codul muncii, cu modificarile �i completarile ulterioare.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Tichetele cadou acordate persoanelor fizice in afara unei relatii generatoare de venituri din salarii sunt impozabile din punctul de vedere al impozitului pe venit, cu cota de 16%, potrivit art. 78 din Codul fiscal.

Angajatorii tare incadreaza personal prin incheierea unui contract individual de munca pot acorda angajatilor vouchere de vacanta. Potrivit Legii nr. 94/2014 pentru aprobarea OUG nr. 8/2009 privind acordarea tichetelor de vacanta, tichetele de vacanta acordate angajatilor din �ectorul privat �i bugetarilor se inlocuiesc cu vouchere de vacanta. Nivelul maxim al sumelor care pot fi acordate salariatilor sub forma de vouchere de yacanta reprezinta contravaloarea a 6 salarii de baza minime brute pe tara garantate in plata, pentru un salariat, in decursul unui an fiscal. Tn conditiile in care salariul minim brut pe tara este de 975 lei din 1 ianuarie 2015, angajatii vor putea primi vouchere de vacanta de maximum 5.850 lei. Legea nr. 94/2014 a aprogat dispozitiile potrivit carora angajatorii pot acorda tichete de vacanta numai in cazul in care in anul fiscal anterior au obtinut profit sau venit, dupa caz. Tn cazul cumulului de functii, voucherele de vacanta pot fi acordate, conform legii, numai de angajatorii unde beneficiarii in cauza i�i au funqia de baza. Valorile nominale permise pentru voucherele de vacanta sunt: 10, 20, 30, 40 �i SO lei, acestea emitandu-se numai in sistem on-line incepand cu 01.01.201 S. Angajatul care beneficiaza de vouchere de vacanta nu mai beneficiaza de prima de vacanta in cursul anului fiscal sau de bllete de odihna, acordate potrivit Leg ii nr. 263/2010 privind sistemul unitar de pensii publice, cu modificarile �i completarile ulterioare. Sumele corespunzatoare voucherelor de vacanta acordate de angajator sunt deductibile la calculul impozitului pe profit, in limita a 6 salarli de baza minime brute pe tara garantate in plata pentru fiecare angajat, pe un an calendaristic. Salariul de baza minim brut pe tara garantat in plata este eel stabilit prin hotarare a Guvernului.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

,,Con tu/ 642 «Cheltuieli cu avantajele Fn natura $i tichetele acordate salariafilor»

Cu ajutorul acestui cont se fine evidenfacheltuielilor cu avantajele Fn natura, respectiv cu tichetele de masa, de vacanfa, de cre$ii $i cadou acordate salariafilor, potrivit leg ii.

Tn debitul contu/ui642 «Cheltuieli cu avantajele Fn natura $i tichetele acordate salariafilor» se Fnregistreaza: - contravaloarea avantajelor rn natura acordate salariafilor (421 );- valoarea tichetelor acordate salciriafilor (532)."

CONTABILITATE

a) Acordarea de tichete cadou in qidrul unei campanii publicitare (150 tichete x10 lei/tichet = 1.500 lei):

1.500 lei 623

Cheltuieli de protocol, reclama �i publicitate

=

impozitul pe venit suportatde entitate:

5328

Altevalori 1.500 lei

Valoarea tichetelor reprezinta suma neta, iar cota de 16% se aplica la suma bruta. Presupunand ea valoarea de 1.500 lei �st.e valoarea neta, irnpozitul se calculeaza astfel: X (brut) - 16% x X (brut) = 1.500 lei (net) X (brut) = l.785,71 lei lmpozit = 1.785,71 lei - 1.500 lei= 285,71 lei

285,71 lei 635

Cheltuieli cu alte impozite, taxe �i

varsamlnte asimilate

= 446 .

Alte impozite, taxe �i varsaminte

asimilate

285,71 lei

b) Acordarea de tichete cadou sal.arialilor (300 .tichet� x 50 lei(tichet = 15.000 lei):

15.000 lei 642

Cheltuieli cu avantajele in natura �i tichetele acordate salariatilor

= 5328

Altevalori 15.000 lei

impozitul pe salariu corespunzator tichetelor cadou este retinut salarlatilor (15.000 lei x 16% = 2.400 lei):

2.400 lei 421

Personal - sala'rli datorate

= 444

lmpozitul pe venituri de natura salariilor

2.400 lei

c) Acordarea de ti�hete de. vacanta salariatilor (100 tichete x 50 lei/tichet = 5.000 lei):

5.000 lei 642

Cheltuieli cu avantajele in natura �i tichetele acordate salariatilor

= 5328

Altevalori 5.000 lei

impozitul pe salariu corespunzator tichetelor cadou este retinut salariatilor (5.000 lei x 16% = 800 lei):

800 lei 421

Persorial - salarii datorate

= 444

lmpozitul pe venituri de natura salariilor

8001ei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 114 -----------.

Alfa deschide un acreditiv pentru plata datoriei fata de un

furnizor extern, in suma de 3.000 euro. Cursul de schimb este

de 4,2431 lei/euro. Datoria a fost inregistrata initial la cursul de

4, 1462 lei/euro. Cursul la data decontarii este de 4,2125 lei/euro.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, c:ontabilizatl:

a) Oeschiderea acreditivului;

b) Plata furnizorului din acreditiv;

c) RecunoaJterea diferentei de curs aferente acreditivului;

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Tn vederea achitdrii unor obligafii fafd de furnizori, entitdfile pot solicita deschiderea de acreditive la bdnci, in lei sau in valutii, in favoarea acestora." (pet. 305-(1))

,,Lichidarea acreditivelor constituite tn valutii se efectueazii la cursul de schimb comunicat de {3anca Nafionalii a Romdniei, de la data operafiunii de lichidare." (pet. 305-(2))

,,Diferenfele de curs valutar intre cursul de la data constituirii sau cursul la care acreditivele sunt inregistrate fn contabilitate �i cursul Biincii Nafionale·a Romdniei de la data lichidiirii acreditivelor se fnr.egistreazii la venituri sau cheltuieli din diferenfe de curs valutar, dupii caz." (pet. 305-(3))

Prin urmare:

a) Desehiderea aereditivului = 3.000 euro x 4,2431 lei/euro = 12.729,3 lei:

12.729,3 lei

�i:

12.729,3 lei

581 Viramente interne

5414 Acreditive in valuta

b) Plata furnizorului din acreditiv:

=

=

5124 Conturi la banci

in valuta

581

Viramente interne

12.729,3 lei

12.729,3 lei

Datdria reeunoscuta anterior= 3.000 euro x 4, 1462 lei/euro = 12.438,6 lei

Valoarea decontata din acreditiv = 3.000 euro x 4,2125 lei/euro = 12.637,5 lei

Ill

CONTABILITATE

12.637,5 lei 12.438,6 lei

198,9 lei

%.

401 Furnizori

6651 Diferente nefavorabile

de curs valutar legate de

elementele monetare exprimate in valuta

= 5414 12.637,5 lei Acreditive in valuta

c) Recunoa�terea diferentei de curs aferente acreditivului (12.729,3 lei - 12.637,5 lei= 91,8 lei):

91,8 lei

Rezolvare:

66$1 Diferente nefavorabile

de cu�s valutar legate de

elementele monetare exprimate in valuta

= 5414 Acreditive in valuta

91,8 lei

Exemplul ilustrativ 115 ---------,

Alfa ii acorda in data de 23.12.N unui salariat un avans in vederea unei deplasari in tara, in suma de 2.500 lei. Avansul nu a fost decontat pana la sfar�itul anului. Tn data de 04.01.N+ 1, salariatul prezinta ordinul de deplasare pentru justificarea avansului: 7 zile diurna a cate 42,5 lei, o factura de cazare de 1.000 lei, TVA 9%,

restul de restituit.

Conform OMFP nr.1.802/2014:

a) Contabilizali a�ordarea avansului;

b) Precizali ce inregistrare contabila se efectueaza la sfariitulanului;

c) Contabilizali justificarea avansului.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Sumele in numerar, puse la dispozifia personalului sau a terfilor, in vederea efectuiirii unor plafi in favoarea entitc'ifii, se inregistreazii distinct in ·,ontabilitate (contul 542 ccAvan­suri de trezorerie», respectiv contul 461 ccDebitori diver$i», in cazul terfilor)." (pet. 306-(1))

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

,,Sumele reprezentand avansuri de trezorerie, acordate potrivit legii �; nedecontate pana

la data bilanfului, se evidenfiaza in contu/ de debitori diver�/ (461 «Debitori diver�i») sau

creanfe in legatura cu personalu/ (4282 «Alte creanfe in legatura cu personalul»), in funcfie

de natura creanfei." {pet. 306-(3))

Prin urmare:

a) Acordarea avansului:

2.500 lei 542

Avansuri de trezorerie

= 5311

Casa in lei 2.500 lei

b) La sfar�itul anului, suma reflectata in contul 542 nejustificata este virata in con­tul 4282:

2.500 lei 4282

Alte creante in legatura

cu personalul

542

Avansuri de trezorerie

2.500 lei

c) Justificarea avansului:

Caza re+ diurna = 1.000 lei + 7 zile x 42,5 lei/zi = 1.297,5 lei

TVA aferenta cazarii = 1.000 lei x 9% = 90 lei

Suma restituita = 2.500 lei - 1.297,5 lei - 90 lei= 1.112,5 lei

2,500,0 lei 1.297,5 lei

90,0 lei

1.11 2,5 lei

•

% = 4282 2.500,0 lei 625 Alte creante

Cheltuieli cu deplasari, in legatura deta�ari �i transferari cu personalul

4426

TVA deductibila 5311

Casa in lei

Exemplul ilustrativ 116 -----------,

Alfa ii acorda in data de 28.12.N un avans de 2.000 lei administratorului firmei, in vederea achitarii unor facturi catre furnizorul de marfuri. Avansul nu a fost decontat pana la 'sfar�itul

CONTABILITATE

Rezolvare:

anului. Tn data de 05.01.N-+:1, administratorul prezinta o factura privind achizitia marfurilor in suma de 992 lei, inclusiv TVA, achitata in numerar din suma primita drept avans, restul avansului

· fiind restituit in numerar.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:a) Contabilizati acordarea avansului;b) Precizati ce inregistrare contabila se efectueaza la sfar�itul

anului;c) Contabilizati inregistrarea facturii privind achizitia

marfurllor;d) Contabilizati justificarea avansului.

a) Acordarea avansului:

2.000 lei 542

Avansuri de trezorerie

= 5311

Casa in lei 2.000 lei

b) La sfar�itul anului, suma reflectata in contul 542 este virata in contul 461:

2.000 lei 461 Debitori diver�i

=

c) Tnregistrarea facturii privind achizitia marfurilor:

992 lei 800 lei

192 lei

% 371

Marfuri 4426

TVA deductibila

d) Justificarea avansului:

2.000 lei 992 lei

1.008 lei

'%

401 Furnizori

5311

Casa in lei

=

542

Avansuri de trezorerie

401 Furnizori

461 Debltori diver�i

2.000 lei

992 lei

2.000 lei

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Exemplul ilu5trativ 117--------�

Alfa ridid.i de la banca suma de 2.000 euro pentru a-i acorda un

avans unui salariat pentru o deplasare in strainatate. Cursul de

schimb este de 4,8560 lei/euro. La intoarcere, salariatul depune

ordinul de deplasare, care cuprinde: factura de cazare pentru

5 nop1i in valoare de 800 euro; diurna 5 zile x 87,5 euro/zi, iar

restul se restituie. Cursul de schimb este de 4,2320 lei/euro.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Ridicarea valutei din contul curent;

b) Acordarea avansului;

c) Justificarea avansului.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,ln cazul plafilor in valuta suportate din avansuri de trezorerie, cheltuielile se recunosc in

contabilitate la cursul din data efectuarii operafiunilor sou la cursul din data decontarii

avansului." (pet. 306-(2))

Prin urmare:

a) Ridicarea valutei din contul curent (2.000 euro x 4,8560 lei/euro = 9.712 lei):

9.712 lei 581

Viramente interne

$i:

9.712 lei 5314 Casa in valuta

b) Acordarea avansului:

9.712 lei 542/ valuta Avansuri

de trezorerie

c) Justificarea avansului:

Ill

=

=

=

5124 Conturi la band

in valuta

581 Viramente interne

5314 Casa in valuta

9.712 lei

9.712 lei

9.712 lei

CONTABILITATE

Cazare + Diurna = 800 euro + 5 zile x 87,5 euro/zi = 1.237,5 euro x 4,2320 lei/euro =5.237, 1 lei

Suma de restituit = 2.000 euro - 1.237,5 euro = 762,5 euro x 4,2320 lei/euro = 3.226,9 lei

Diferente de <::urs valutar = 9.712 lei - 5.237, 1 lei - 3.226,9 lei = 1.248 lei

9,712.0 lei % = 542/ valuta Avansuri

de trezorerie

9.712,0 lei 5.237, 1 lei 625

Cheltuieli cu deplasari, deta�ari �i transferari

3.226,9 lei 5314

1.248,0 lei Casa in valuta

6651 Diferente nefavorabile

de curs valutar legate de

elementele monetare .exprimate in valuta

� Contabilitatea ter\ilor. Subven\ii pentru investi\ii

Exemplul ilustrativ 118

Tn data de 01.05.N, in vederea ac.hizitiei de materiale consumabile, i se plate�te furnizorului un avans, pe baza facturii primite anterior, de 4.000 lei plus TVA 24%. La data de 20.05.N se prime�te .factura privind stornarea avansului �i factura privind achizitia de materiale consumabile, care cuprinde: pret de cumparare 5.000 lei, cheltuieli de transport 500 lei, TVA 24%. Tn data de 21.05.N i se achita furnizorului diferenta din contul curent.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Primirea facturii de· avans �i plata avansului;b) Achlzitia' de matei'iale consumablle;c) Factura de stornare a avansului;d) Plata diferentei.

Nota:

Potrivit art. 1342 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, prin derogare de la prevederile alin. (1 ), exigibilitatea taxei intervine la data emiteril unei facturi, inainte de data la care intervine faptul generator .

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Daca factura de avans este emisa anterior incasarii avansului �i anterior livrarii bunurilor I prestarii serviciilor, prevaleaza prevederile art. 1342 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal. Orice furnizor de bunuri I prestator de servicii are obligalia sa colecteze taxa pe valoarea adaugata la data emiterii acestei facturi �i. pe cale de consecinta, beneficiarul are drept de deducere la acela�i moment in conformitate cu prevederile art. 145 alin. (1) din Codul fiscal.

Conform pet. 72 alin. (2) din Normele metodologice date in aplicarea art. 155 din Codul fiscal, regularizarea facturilor de avans se realizeaza prin stornarea facturii de avans la data emiterii facturii pentru contravaloarea integrala a livra.rii de bunuri �i/sau prestarii de servicii. Stornarea se poate face separat (se emite o factura de stornare a avansului �i o factura pentru contravaloarea bunurilor livrate I serviciilor prestate) sau pe aceea�i factura (o linie din factura evidentiaza contravaloarea,bunurilor livrate Iserviciilor prestate, iar o alta linie, stornarea avansului, diferenta reprezentand contravaloarea bunurilor livrate I serviciilor prestate ramasa de achitat/facturat).

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Avansurile acordate furnizorilor, precum �; cele primite de la clienti se inregistreaza in contabilitate in contu�i distincte." (pet. 311-(1))

,,Con tu/ 409 «Fumizori - debltori»

Cu ajutorutacestui cont se tine evidenta avansurilor acordate furnizorilor pentru cumpa­rari de bunuri de natura stocurilor, prestari de servi'cii, imobilizari corpora le sau necorporale.

Con tu/ 409 ((Furnizori - debitori» este un cont de activ.

f n debitul contului 409 «Furnizori - debitori» se inregistreaza: • \' •1 • "

- valoarea avansurilorfacturate (401, 404); ( ... )

f n creditul contului 409 <<Furnizori - debitqri» se inregistreaza:

- valoarea avansurilor acordate furnizorilor, cu ocazia regularizarii platilor cu ace�tia(401, 404); ( ... )

So/du/ contului reprezinta avansuri acordate furnizorilor, nedecontate."

Prin urmare:

a) Primirea facturii de avans:

•

CONTABILITATE

4.960 lei % = 401 4.960 lei 4.000 lei 4091 ·· Furnizori

Furnizori - debitori pentru cumparari

de bunuri de natura stocurilor

960lei 4426

TVA deductibila

�I plata avansului:

4.960 lei 401 = 512 4.960 lei Furnizori Conturi curente

la banci

b) Achizitia de materiale consumabile:

factura cuprinde:

• Pret de cumparare 5.000 lei

+ Cheltuieli de transport 5001ei

= Cost de achizitie 5.500 lei

+ TVA= 5.500 lei x 24% 1.320 lei

= Total factura 6.820 lei

6,820 !�i % = 401 6.820 lei 5.500 lei 302 Furnizori

Materiale consumabile 1.320 lei 4426

TVA deductibila

c) Factura de stornare a avansului:

{4.2§Q lei) % = 401 (4.960 lei) (4.000 lei) 4091 Furnizori

Furnizori - debitori pentru cumparari

de bunuri de natura stocurilor

(960 lei) 4426

TVA deductibila

d) Plata diferentei (6.820 lei - 4.960 lei= 1.860 lei):

1.860 lei 401 = 512 1.860lei Furnizori Conturi curente

la banci

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilu5trativ 119

Tn data de 01.05.N, in vederea vanzaril de produse finite, se incaseaza de la un client un avans, pe baza facturii emise anterior, de 4.000 lei plus TVA 24%. Tn data de 20.05.N se emite factura privind vanzarea produselor finite, care cuprinde pretul de vanzare de 5.5 00 lei, �i factura privind stornarea avansului. Tn data de 21.05.N se incaseaza in contul curent diferenta.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Factura de avans ii incasarea avansului;b) Vainzarea produselor finite;c) Factura de stornare a avansului;d) Tncasarea diferentei.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/201 4 mentioneaza:

,,Contul 419 «Clienfi - creditori»

Cu ajutorul acestui cont se fine evidenfa clienfilor - creditori, reprezentand avansurile incasate de la clienfi.

Con tu/ 419 «Clienfi - creditori» este un cont de pasiv.

in creditu/ contu/ui 419 «Clienfi - creditori» se inregistreazii:

- sumele facturate clienfilor reprezentand avansuri pentru livriiri de bunuri sau prestiiride servicii (4 7 7 ); ( ... )

in debitul contului 4 7 9 «Clienfi - creditori» se inregistreazii:

- decontarea avansurilor incasate de la clienfi (4 7 7 ); ( ... )

So/du/ contului reprezintii sumele datorate clienfilor � creditori."

Prin urmare, operatiile de mai sus se inregistreaza astfel:

a) Factura de avans:

4.960 lei 4111 Clienti

�i incasarea avansului:

4.960 lei

Ill

512 Conturi curente

la banci

=

=

%

419 Ciienti - creditori

4427 TVA colectata

4111 Clienti

4.960lei 4.00b lei

960lei

4.960 lei

CONTABILITATE

b) Vanzarea produselor finite:

factura cuprinde:

• Pret·de vanzare 5.SOOlei

1.320 lei+ TVA= 5.500 lei x 24%

= Total factura

6.820 lei 4111

Clienti =

6.820 lei

%

7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

6.820 lei 5.500 lei

1.320 lei

c) Factura de stornare a avansului:

(4.960 lei) 4111

Clienti = o/o {4.960 lei}

419 (4.000 lei) Clienti - creditori

4427 (960 lei) TVA colectata

d) incasarea diferentei (6.820 lei - 4.960 lei = 1.860 lei):

1.860 lei 512 Conturi curente

la banci

= 4111

Clienti 1.860 lei

Exemplul ilustrativ 120

Alfa exporta marfuri unui client din afara UE pe cont propriu in conditii de livrare CIF: valoarea externa CIF 1.500 dolari, transportul pe parcurs extern 200 dolari, asigurarea pe parcurs extern 70 dolari. Cursurile de schimb au fast: la livrarea marfurilor = 4,2 lei/dolar; la incasarea creantelor = 4,35 lei/dolar; la primirea factutii privind transportul pe parcurs extern = 4,32 lei/dolar; la plata transpottului pe parcurs extern = 4, 18 lei/dolar.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Livrarea marfurilor la extern in conditii de livrare CIF;b) Cheltuielile de asigurare �i plata lor;c) lncasarea contravalorii marfurilor vandute;

d) Cheltuielile ·de transport pe parcurs extern �i plata lor .

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Nota:

CIF - termen inclus in INCOTERMS (acronim pentru INternational commercial TERMS - Termeni de Comert International). Scopul regulilor INCOTERMS emise de Camera lnternationala de Comert de la Paris este de a asigura interpretarea uniforma a celor mai frecvent folosite conditii comerciale in comertul exterior. Conform conditiilor de livrare INCOTERMS, fiecare reglementare specifica modul in care are loc transferarea cheltuielilor �i a riscurilor intre parti, precum �i modul in care se repartizeaza obligatiile referitoare la principalele operatiuni: procurarea mijloacelor de transport, suportarea cheltuielilor de transport, suportarea cheltuielilor de asigurare, suportarea cheltuielilor de incarcare/ descarcare, obtinerea documentelor de expeditie �i transport, plata taxelor �i impozitelor aferente. Ca urmare, conditia de livrare se specifica in contract imediat dupa stipularea pretului contractual �i determina care din elementele anterioare sunt cuprinse, pe langa contravaloarea marfurilor, in pretul contractual.

Tn cazul conditiei CIF (cost, asigurare �i navlu), vanzatorul are acelea�i obligatii ea in cazul termenului CFR (Cost and Freight), dar, suplimentar, el trebuie sa efectueze asigurarea maritima care sa acopere riscul cumparatorului de pierdere sau deteriorare a marfii in timpul transportului marltim. Vanzatorul incheie contractele de asigurare �i plate�te prlma de asigurare. Termenul CIF implica obligatia vanzatorului de vamuire a marfii pentru export.

f n cazul conditiei CFR, vanzatorul angajeaza nava, o incarca �i o duce in portul de destinatie convenit.

Exportul pe cont propriu in conditii de livrare CIF se particularizeaza prin urmatoarele trasaturi:

a) Veniturile din vanzarea marfurilor sunt reprezentate de valoarea externa FOB ·a marfurilor vandute in lei (pretul extern este format doar din pretul marfii) �i seinregistreaza in contul 707 ,,Venituri din vanzarea marfurilor";

b) Tn momentul vanzarii, cheltuielile de asigurare �i de transport pe parcurs extern seinregistreaza in contul 708 ,,Venituri din activitati diverse";

c) Creanta fata de clientul extern este reprezentata de valoar.ea externa CIF in lei(pretul extern este format din pretul marfii + transportul pe parcurs extern + asigurareape parcurs extern);

d) Asigurarea �i transportul pe parcurs extern se inregistreaza separat in conturile613 ,,Cheltuieli cu primele de asigurare" �i 624 ,,Cheltuieli cu transportul de bunuri �ipersonal'; urmand a fi recuperate de la clientul extern;

•

CONTABILITATE

e) Venitul este recunoscut atunci cand produsele au fost incarcate la bordul vasului ,sunt libere (vamuite) pentru export �i vanzatorul a contractat transportul �i asigurarea .

Prln urmare:

a) Livrarea marfurilor in conditii de livrare CIF:

calculul valorii externe FOB:

Valoare externa CIF = 1.500 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Transport pe parcurs extern = 200 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Asigurare pe parcurs extern = 70 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Valoare externa FOB = (1.500 dolari - 200 dolari - 70 dolari) x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

livrarea marfurilor:

6.300 lei 4111 = %

Clienti 707

Venituri din vanzarea marfurilor

708

- lei -

6.300

840

294

5.166

6.300 lei 5.166 lei

1.134 lei Venituri din (840 lei + 294 lei)

activitati diverse

b) Cheltuielile de asigurare �i plata lor:

inregistrarea cheltuielilor:

2941ei 613 = 401 2941ei Cheltuieli cu Furnizori

primele de asigurare

plata cheltuielilor de asigurare:

2941ei 401 = 5124 294lei Furnizori Conturi la banci

in valuta

c) f ncasarea contravalorii marfurilor vandute:

Suma incasata = 1.500 dolari x 4,35 lei/dolar (cursul la incasarea creantelor) = 6.525 lei

Valoarea din factura recunoscuta anterior drept creanta = 1.500 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) = 6.300 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

6.525 lei 5124

Conturi la banci in valuta

= % 4111

Clienti 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

d) Cheltuielile de transport pe parcurs extern �i plata lor:

inregistrarea cheltuielilor:

6.525 lei 6.300 lei

225 lei

Valoarea la livrare recunoscuta anterior = 200 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) = 840 lei

Valoarea la facturarea transportului = 200 dolari x 4,32 lei/ddlar (cursul la primlrea fac­turii privind transportul pe parcurs extern) = 864 lei

864lei 8401ei

%

624

Cheltuieli cu transportul de

bunuri �i personal 24 lei 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

plata cheltuielilor:

= 401

Furnizori 8641ei

Valoarea la facturare calculata anterior= 200 dolari x 4,32 lei/dolar (cursul la primirea facturii privind transportul ·pe parcurs extern) = 864 lei

Valoarea la plata = 200 dolari x 4, 18 lei/dolar (cursul la plata transportului pe parcurs extern) = 836 lei

864lei .401

Furnizori = %

5124

Conturi la banci in valuta

7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

864lei 836 lei

28 lei

CONTABILITATE

Venitul este recunoscut atunci cand produsele au fost incarcate la bordul vasului, sunt libere (vamuite) pentru export �i vanzatorul a contractat transportul �i asigurarea. Cheltuiala cu transportul �i asigurarea este recunoscuta in aceea�i perioada in care are loc recunoa�terea venitului, chiar daca nu s-a prim it factura de transport �i/sau de­contul de asigurare (caz in care se utilizeaza contul 408).

Exemplul ilustrativ 121

Alfa exporta marfuri pe cont propriu unui client din afara UE in conditii de livrare CIF: valoarea externa CIF 1.500 dolari, transportul pe parcurs extern 200 dolari, asigurarea pe parcurs extern 70 dolari. Valoarea cheltuielilor de transport din factura prestatorului de servicii a fost de 150 dolari. Cursurile de schimb au fost: la livrarea marfurilor = 4,2 lei/dolar; la incasarea creantelor = 4,35 lei/dolar; la primirea facturii privind transportul pe parcurs extern = 4,32 lei/dolar; la plata transportului pe parcurs extern =4, 18 lei/dolar.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Livrarea marfurilor la extern in conditii de livrare CIF;b) Cheltuielile de asigurare �i plata lor;c) Tncasarea contravalorii marfurilor vandute;d) Chelttiielile de transport pe parcurs extern �i plata lor;e) Regularizarea veniturilor.

Rezolvare:

a) Livrarea marfurilor la extern in conditii de livrare CIF:

calculul valorii externe FOB:

Valoare externa CIF = 1.500 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) Transport pe parcurs extern = 200 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) Asigurare pe parcurs extern = 70 �olari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) Valoare externa FOB = (1.500 dolari - 200 dolari - 70 dolari) x 4,2 lei/dolar (cursul la livmea marfurilor)

livrarea marfurilor:

- lei -

6.300

840

294

5.166

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

6.300 lei 4111 = o/o 6.300 lei Clienti 707 5.166 lei

Venituri din vanzarea marfurilor

708 1.134 lei Venituri din (840 lei + 294 lei)

activitati diverse

b) Cheltuielile de asigurare �i plata lor:

inregistrarea cheltuielilor:

2941ei 613 = 401 294lei Cheltuieli cu Furnizori

primele de asigurare

plata cheltuielilor de asigurare:

2941ei 401 = 5124 294lei Furnizori Conturi la banci

in valuta

c) Tncasarea contravalorii marfurilor vandute:

Suma incasata = 1.500 dolari x 4,35 lei/dolar (cursul la incasarea creantelor) = 6.525 lei

Valoarea din factura recunoscuta anterior drept creanta = 1.500 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) = 6.300 lei

6.525 lei 5124

Conturi la banci in valuta

= o/o 4111

Clienti 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare exprimate in valuta

d) Cheltuielile de transport pe parcurs extern �i plata lor:

inregistrarea cheltuielilor pentru suma facturata de 150 dolari:

6.525 lei 6.300 lei

225 lei

Valoarea la livrare = 150 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) = 630 lei

Valoarea la facturarea transportului = 150 dolari x 4,32 lei/dolar (cursul la primirea fac­turii privind transportul pe parcurs extern) = 648 lei

CONTABILITATE

648lei

63 0lei

%

624

Cheltuieli cu transportul de

bunuri �i personal

= 401

Furnizori 648 lei

18 lei 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de

elementele monetare

exprimate in valuta

plata cheltuielilor pentru suma facturata de 150 dolari:

Valoarea la facturare = 150 dolari x 4,32 lei/dolar (cursul la primirea facturii privind transportul pe parcurs extern) = 648 lei

Valoarea la plata = 150 dolari x 4, 18 lei/dolar (cursul la plata transportului pe parcurs extern) = 627 lei

6481ei 401

Furnizori

= %

5124

Conturi la banci

in valuta

7651

Diferente favorabile

de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

648 lei

627 lei

21 lei

recunoa�terea regularizarii veniturilor pentru diferenta ((200 dolari - 150 dolari) x

4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) = 210 lei):

210 lei 708

Venituri din activitati diverse

=

Exemplul ilustrativ 122

707

Venituri din vanzarea marfurilor

Alfa exporta marfuri pe cont propriu unui client din afara UE

210 lei

in conditii de livrare CIF: valoarea externa CIF 1.500 dolari, transportul pe parcurs extern 200 dolari, asigurarea pe parcurs

extern 70 dolari. Valoarea cheltuielilor de transport din factura prestatorului de servicii a fost de 250 dolari. Cursurile de schimb

au fost: la livrarea marfurilor = 4,2 lei/dolar; la incasarea creantelor

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

= 4,35 lei/dolar; la primirea facturii privind transportul pe parcurs

extern = 4,32 lei/dolar; la plata transportului pe parcurs extern =

4, 18 lei/dolar.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Livrarea marfurllor la extern in conditii de llvrare CIF;

b) Cheltuielile de aslgurare �i plata lor;

c) Tncasarea contravalorii marfurilor vandute;

d) Cheltuielile de transport pe parcurs extern �I plata lor;

e) Regularizarea veniturilor.

Rezolvare:

a) Livrarea marfurilor la extern in condilii de livrare CIF:

calculul valorii externe FOB:

Valoare externa CIF = 1.500 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Transport pe parcurs extern = 200 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Asigurare pe parcurs extern = 70 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Valoare externa FOB= (1.500 dolari - 200 dolari - 70 dolari) x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

livrarea marfurilor:

6.3001ei 4111

Cllenli

= %

707

Venituri din

vanzarea marfurilor

- lei -

6.300

840

294

5.166

6.300 lei

5.166 lei

708 1.134 lei

b) Cheltuielile de asigurare �i plata lor:

inregistrarea cheltuielilor:

2941ei 613

Cheltuieli cu

primele de asigurare

=

Venituri din (840 lei + 294 lei)

activitali diverse

401

Furnizori

2941ei

CONTABILITATE

plata cheltuielilor de asigurare:

294lei 401

Furnizori =

c) fncasarea contravalorii marfurilor vandute:

5124

Conturi la banci in valuta

294lei

Suma incasata = 1.500 dolari x 4,35 lei/dolar (cursul la incasarea creantelor) = 6.525 lei

Valoarea din factura recunoscuta anterior drept creanta = 1.500 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) = 6.300 lei

6.525 lei 5124

Conturi la banci in valuta

= % 4111

Clienti 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

d) Cheltuielile de transport pe parcurs extern �i plata lor:

inregistrarea cheltuielilor pentru suma facturata de 250 dolari:

6.525 lei 6.300 lei

225 lei

Valoarea la livrare = 250 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) = 1.050 lei

Valoarea la facturarea transportului = 250 dolari x 4,32 lei/dolar (cursul la primirea fac­turii privind transportul pe parcurs extern) = 1.080 lei

1.080 lei 1.050 lei

% 624

Cheltuieli cu transportul de

bunuri �i personal 301� 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

= 401

Furnizori

plata cheltuielilor pentru suma facturata de 250 dolari:

1.080 lei

Valoarea la facturare = 250 dolari x 4,32 lei/dolar (cursul la primirea facturii privind transportul pe parcurs extern) = 1.080 lei

Valoarea la plata = 250 dolari x 4, 18 lei/dolar (cursul la plata transportului pe parcurs extern) = 1.045 lei

•

1.080 lei 401 Furnizori

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

= % 1.080 lei 5124 1.045 lei

Conturi la banci in valuta

7651 35 lei Diferente favorabile

de curs valutar legate de

elementele monetare exprimate in valuta

recunoa�terea regularizarii veniturilor pentru diferenta ((250 dolari - 200 dolari) x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor) = 210 lei):

210 lei 707 Venituri din

vanzarea marfurilor

=

Exemplul ilustrativ 125

70 8 Venituri din

activitati diverse

210 lei

Alfa a vandut marfuri unui client din afara UE pe cont propriu in conditii de livrare FOB: valoarea externa CIF 1.500 dolari, transportul pe parcurs extern 200 dolari, asigurarea pe parcurs extern 70 dolari. Cursurile de schimb au fost: la livrarea marfurilor = 4,2 lei/dolar; la incasarea creantelor = 4,35 lei/dolar.

Conform OMFP nr.1.802/2014:

a) Contabilizati livrarea marfurilor la extern in conditii delivrare FOB;

b) Contabilizati incasarea clientilor;

c) Precizati ce inregistrare contabila s-ar fi efectuat la incasareaclientilor in conditiile in care cursul de schimb la incasare arfi fost de 4, 1 lei/dolar.

Nota:

Potrivit conditiei FOB (Free on Board), vanzatorul i�i indepline�te obligatia de livrare in momentul in care marfa a trecut balustrada vasului, in portul de incarcare convenit. Costurile �i riscurile de pierdere �i deteriorare a marfii sunt suportate din acel moment de cumparator. Termenul FOB implica obligatia vanzatorului de vamuire a marfii pentru export.

La fel ea livrarea sub conditie FAS (Free Alongside Ship), �i livrarea sub conditie FOB este compatibila numai cu vanzarea care implica fie un transport maritim, fie un transport fluvial de marfa.

CONTABILITATE

Rezolvare:

ln acest caz, pretul extern este format doar din pretul marfii.

Valoare externa CIF = 1.500 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la liv'rarea marfurilor)

Transport pe parcurs extern = 200 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Asigurare pe parcurs extern = 70 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Valoare externa FOB= (1.500 dolari - 200 dolari - 70 dolari) x 4,2 lei/dolar (cursul la livrarea marfurilor)

Prin urmare:

a) Livrarea marfurilor la extern in conditil de livrare FOB:

5.166 lei 4111 Clienti

b) incasarea clientilor:

= 707

Venituri din vanzarea marfurilor

- lei -

6.300

840

294

5.166 I

5.166 lei

Valoarea incasata = 1.230 dolari x 4,35 lei/dolar (cursul la incasarea creantelor) = 5.350,5 lei

Valoarea la facturare recunoscuta anterior= 1.230 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livra-rea marfurilor) = 5.166 lei

5.350,5 lei 5124

Conturi la band in valuta

=

c) f ncasarea clientilor la cursul de 4, 1 lei/dolar:

% 4111 Clienti 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

5.350.5 lei 5.166,0 lei

184,5 lei

Valoarea incasata = 1.230 dolari x 4, 1 lei/dolar (cursul la incasarea creantelor) = 5.043 lei

Valoarea la facturare recunoscuta anterior= 1.230 dolari x 4,2 lei/dolar (cursul la livra­rea marfurilor) = 5.166 lei

5,166 lei 5.043 lei

123 lei

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

%

5124 Conturi la banci

in valuta 6651

Diferente nefavorabile · de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

== 4111 Clienti

5.166 lei

Exemplul ilustrativ 124 -----------.

Tn luna mai se livreaza marfuri in baza avizului de insotire a marfii, pret de vanzare exclusivTVA 3.000 lei, TVA 24%. Tn luna iunie se intocme�te factura, pret de vanzare exclusiv TVA 4.000 lei, TVA 24%. Presupunem ea societatea are ea politica regularizarea conturilor 418 ,,Clienti - facturi de intocmit" �i 4428 ,,TVA neexigibila" �i inregistrarea eventualelor diferente de valoare intre aviz �i factura.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Livrarea marfurllor in baza avizului de insotire a marfii;

b) Factura emisa in luna iunie.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,in contabi/itatea furnizorilor $i clienfilor se inregistreazii operafiunile privind cumpiirii­rile, respectiv livriirile de miirfuri $i produse, serviciile prestate, precum �i alte operafiuni similare efectuate." (pet. 310-(1})

,,Oatoriile ciitre furnizorii de bunuri, respectiv prestatorii de servicii, de la care, panii la finele lunii, nu s-au primit facturile se evidenfiazii distinct in contabilitate (contul 408 «Furnizori - facturi nesosite»), pe baza documentelor care atestii primirea bunurilor, respectiv a ser­viciilor." (pet. 310-(2))

Creanfele fafii de clienfii pentru care, panii la finele lunii, nu au fost intocmite facturile se evidenfiazii distinct in contabi/itate (contul 418 «C/ienfi - facturi de intocmit»), pe baza documentelor care atestii /ivrarea bunurilor, respectiv prestarea serviciilor. (pet. 310-(3))

Prin urmare:

a) Livrarea marfurilor in baza avizului de insotire a marfii:

Ill

CONTABILITATE

3.720 lei 418 Clienti­

faeturi de intoemit

b) Faetura emisa in luna iunie:

faetura euprinde:

• Pret de vanzare

+ TVA= 4.000 lei x 24%

= Total faetura

= %

707 Venituri din

vanzarea marfurilor 4428

TVA neexigibila

4.000 lei

960lei

4.960 lei

3.720 lei 3.000 lei

7201ei

regularizarea eonturilor ,;TVA neexigibila" �i ,,Clienti - faeturi de intoemit":

720lei 4428 = 4427 720 lei TVA neexigibila TVA eoleetata

�i:

3.720 lei 4111 = 418 3.720 lei Clienti Clienti-

faeturi de intoemit

inregistrarea diferentei de valoare intre aviz �i faetura:

1.240 lei 4111 Clienti

= %

707 Venituri din

vanzarea marfurilor 4427

TVA eoleetata

1.240 lei 1.000 lei

240 lei

Exemplul ilustrativ 125 ----------.

Tn luna mai se livreaza marfuri in baza avizului de insotire a marfii, pret de vanzare exclusiv TVA 3.000 lei, TVA 24%. Tn luna iunie se intocme�te faetura, pret de vanzare exclusiv TVA 2.000 lei, TVA 24%. Presupunem ea societatea are ea politica regularizarea eonturilor 418 ,,Clienti - faeturi de intoemit" �i 4428 ,,TVA neexigibila" �i inregistrarea eventualelor diferente de valoare intre aviz �i faetura .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Livrarea marfurilor in baza avizului de insotire a marfii;b) Factura emisa in luna iunie.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

a) Livrarea marfurilor in baza avizului de insotire a marfii:

3.720 lei 418

Clienti -facturi de intocmit

b) Factura emisa in luna iunie:

factura cuprinde:

• Pret de vanzare

+ TVA = 2.000 lei x 24%

= Total factura

= %

707

Venituri din vanzarea marfurilor

4428

TVA neexigibila

2.000 lei

480lei

2.480 lei

3.720 lei 3.000 lei

7201ei

regularizarea conturilor ,,TVA neexigibila" �i ,,Clienti - facturi de intocmit":

480lei 4428 = 4427 480 lei TVA neexigibila TVA colectata

�i:

2.480 lei 4111 418 2.480 lei Clienti Clienti -

facturi de intocmit

inregistrarea diferentei de valoare intre aviz �i factura:

(1.240 lei) 418

Clienti -facturi de intocmit

=

Exemplul ilustrativ 126

%

707

Venituri din vanzarea marfurilor

4428

TVA neexigibila

(1.240 lei} (1.000 lei)

(240 lei)

f n luna mai se achizitioneaza marfuri in baza avizului de insotire a marfii, cost de achizitie exclusiv TVA 3.000 lei, TVA 24%. f n luna iunie se prime�te factura, cost de achizitie exclusivTVA 4.000 lei, TVA 24%. Presupunem ea societatea are ea politica regularizarea conturilor 408 ,,Furnlzori - facturi nesosite" �i

CONTABILITATE

4428 ,,TVA neexigibila" �i inregistrarea eventualelor diferente de

valoare intre aviz �i factura .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achlzltia marfurilor in baza avizului de insotire a marfti;

b) Factura primita in luna iunie.

Rezolvare:

a) Achizitla marfurilor in baza avizului de insotire a marfii:

3.720 lei %

3.000 lei 371

Marfuri

7201ei 4428

TVA neexigibila

b) Factura emisa in luna iunie:

factura cuprinde:

• Pret de vanzare

+ TVA= 4.000 lei x 24%

= Total factura

= . 408

Furnizori -

facturi nesosite

4.000 lei

9601ei

4.960 lei

regularizarea conturilor ,,TVA neexigibila" �i ,,Furnizori - facturi nesosite":

7201ei

�i:

3.720 lei

4426

TVA deductibila

408

Furnizori -

facturi nesosite

=

=

4428

TVA neexigibila

401

Furnizori

inregistrarea diferentei de valoare intre aviz �i factura:

1.240 lei % = 401

1.000 lei 371 Furnizori

Marfuri

240lei 4426

TVA deductibila

3.720 lei

720 lei

3.720 lei

1.240 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 12 7 -----------,

Tn luna mai se achizitioneaza marfuri in baza avizului de insotire a marfii, co$t de achizitie exclu�ivTVA 3.000 lei, TVA 24%. Tn luna iunie se prime�te factura, cost de achizitie exclusivTVA 2.000 lei, TVA 24%. Presupunem ea societatea are ea politica regularizarea conturilor 408,,Furnizori - facturi nesosite" �i 4428,,TVA neexigibila" �i inregistrarea eventualelor diferente de valoare intre aviz �i factura .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i:

a) Achizilia marfurilor in baza avizului de inso1ire a marfii;

b) Factura primita in luna iunie.

a) Achizitia marfurilor in baza avizului de insotire a marfil:

3.720 lei % 3.000 lei 371

Marfuri 7201ei 4428

TVA neexigibila

b) Factura emisa in luna iunie:

factura cuprinde:• Pret de vanzare

+ TVA= 2.000 lei x 24%

= Total factura

= 408 Furnizori -

facturi nesosite

2.000 lei

480 lei

2.480 lei

3.720 lei

regularizarea conturilor ,,TVA neexigibila" �i ,,Furnizori - facturi nesosite":

480lei

�i:

2.480 lei

4426

TVA deductibila

408

Furnizori -facturi nesosite

=

=

4428

TVA neexigibila

401 Furnizori

inregistrarea diferentei de valoare intre aviz �i factura:

(1.240 lei} (1.000 lei)

(240 lei)

Ill

o/o .371

Marfuri 4428

TVA neexigibila

= 408

Furnizori -facturi nesosite

480lei

2.480 lei

(1.240 lei)

CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 128 ----------,

Societatea Alfa a negociat cu Beta, fumizorul sau de materii prime, o reducere de 10% ori de cate ori achiziFoneaza o cantitate maimare de 100 buc. la o singura comanda. Pretul unitar al materiilorprime este de 100 lei/buc. Societatea Alfa comanda 500 buc.Pentru Beta, bunurile sunt produse finite. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia de materii prime la cumparatorul Alfa;

b) Vanzarea produselor finite la vanzatorul Beta.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:

a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate $i se practicii asupra prefului de van­zare;

b) remizele - se primesc in cazul vanziirilor superioare volumului convenit sou dacii cum­piiriitorul are un statutpreferenfial,· $i

c) risturnele ..:. sunt redi.Jceri de pref calculate a supra ansamblului tranzacfiilor efectuatecu acela§i terf, in decwsul unei perioade determinate." (pet. 76-(7))

,,Reducerile comerciale acordate de furnizor $1 inscrise pe factura de achizifie ajusteazii in sensul reducer;; c;ostul 9e achizifie al bunurilor. Atunci cand achizifia de prod use $i primirea reducerii comerciale sunt tratate impreunii, reduceri/e comerciale primite ulterior facturii­rii ajusteaz�, de asemenea, costu/ de achizifie al bunurilor." (pet. 76-(1))

Totodata, in sensul art. 137 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal, rabaturile, remizele, risturnele, sconturile �i alte reduceri de pret nu se cuprind in baza de impozitare a taxei daca sunt acordate de furnizor/prestator direct in beneficiul clientului la momentul livrarii/pres­tarii �i nu constituie, in fapt, remunerarea unui serviciu sau a unei livrari.

Prin urmare, in acest caz, reducerea este remiza.

Cota de TVA se va aplica la valoarea neta:

Pret de baza = 500 buc. x 100 lei/buc. = SO.OOO lei;

Reducere acordata de 10% inscrisa in factura = SO.OOO lei x 10% = 5.000 lei;

Valoare neta = 45.000 lei; - TVA = 45.000 lei x 24% = 10.800 lei.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

a) La cumparator, achizitia de materie prima:

55.800 lei % 45.000 lei 301

Materli prime 10.800 lei 4426

TVA deductibila

= 401

Furnizori 55.800 lei

b) La vanzator, vanzarea produselor finite:

55.800 lei

Rezolvare:

4111

Clienti =

Exemplul ilustrativ 129

%

7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

55.800 lei 45.000 lei

10.800 lei

Tn data de 23.01.N se achizitioneaza marfuri in valoare de 20.000 lei. Tn data de 06.02.N se prime�te o factura ulterioara de reducere comerciala in suma de 5% aferenta facturii din data de 23.01.N, mentionandu-se pe factura de reducere marfurile care sunt reduse. La data primirii facturii de reducere, in stoc mai exista marfa in valoare de 7.000 lei, restul (de 13.000 lei) fiind vanduta. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i la cumparator: a) Achizilia marfurilor;b) Factura ulterioara prlvind reducerea comerciala primita.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Reducerile comerciale primite ulterior facturiirii corecteazii costul stocurilor la care se re­

ferii, dacii acestea mai sunt in gestiune. Dacii stocurile pentru care au fost primite redu­cerile ulterioare nu mai sunt in gestiune, acestea se evidenfiazii distinct in contabilitate (contul 609 «Reduceri comerciale primite»), pe seama conturilor de terfi." (pet. 76-(2))

Prin urmare:

Reducere pentru marfa aflata in stoc = 7.000 lei x 5% = 350 lei

Reducere pentru marfa vanduta = 13.000 lei x 5% = 650 lei

CONTABILITATE

Total reducere = 350 lei + 650 lei = 1.000 lei

TVA aferenta reducerii = 1.000 lei x 24% = 240 lei

a) Achizi�ia marfurilor:

24.800 lei %

20.000 lei 371

Marfuri

4.800 lei 4426 TVA deductibila

= 401

Furnizori

24.800 lei

b) Factura ulterioara privind reducerea primita:

{1.2401en (350 lei)

(650 lei)

(240 lei)

Rezolvare:

%

371 Marfuri

609

Reduceri comerciale

primite

4426 TVA deductibila

= 401

Furnizori (1.240 lei)

Exemplul ilustrativ 1 BO -----------.

ln data de 23.01.N se vand produse finite in valoare de

20.000 lei. ln data de 06.02.N se emite o factura ulterioara de reducere comerciala in suma de 5% aferenta facturii din data de

23.01.N, mentionandu-se pe factura de reducere marfurile care

sunt reduse.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la vanzator:

a) Vanzarea produselor finite;

b) Reducerea comerciala acordata ulterior facturarii.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Atunci cdnd vdnzarea de produse �i acordarea reducerii comerciale sunt tratate impre­

una, reducerile comerciale acordate ulterior facturarii ajusteaza veniturile din vdnzare."

(pet. 76-(3))

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Prin urmare, intrucat pe factura de reducere se mentioneaza marfurile care sunt red use aferente facturii anterioare, din 23.01.N, tragem concluzia ea vanzarea �i reducerea sunt tratate impreuna �i deci vom ajusta venitul din vanzari.

Reducere comerciala acordata = 20.000 lei x 5% = 1.000 lei TVA aferenta reducerii = 1.000 lei x 24% = 240 lei

a) Vanzarea produselor finite:

24.800 lei 4111

Clienti = %

7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

b) Reducerea comerciala acordata ulterior facturarii:

(1.240 lei) 4111

Clienti =

ExemplulJlustrativ 151

%

7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA cplectata

24.800 lei 20.000 lei

4.800 lei

(1.240 leil (1 .OOO lei)

(240 lei)

In data de 08. 12.N, entitatea Alfa ii vinde clientului Beta prod use finite in valoare de 20.000 lei. In data de 21.12.N ii emite clientului Beta o factura de reducere in suma de 1 .OOO lel pentru toate vanzarile afe�ente anului N. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza\i la vanzator:

a) Vanzarea produselor finite;

b) Reducerea comerciala acordata ulterior facturarii.

Rezolvare:

OMFP nr. 1 .802/2014 precizeaza:

,,Atunci cdnd vdnzarea de produse �; acordarea reducerii comerciale sunt tratate impre­una, reducerile comerciale acordate ulterior facturarii ajusteaza veniturile din vanzare.''

(pet. 76-(3))

CONTABILITATE

,,Reduce rile comerciale acordate ulterior facturiirii, indiferent de perioada la care se referii,

se evidenfiazii distinct in contabilitate (contul 709 «Reduceri comerciale acordate»), pe

sea ma conturilor de terfi." (pet. 76-(4))

In acest caz, vanzarea de produse �i acordarea reducerii comerciale nu sunt tratate im­preuna �i le vom evidentia in contul 709 ,,Reduceri comerciale acordate''.

a) Vanzarea produselor finite:

24.800 lei 4111

Clienti

= %

7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

24.800 lei 20.000 lei

4.800 lei

b) Reducerea comerciala acordata ulterior facturarii:

(1.240 lei)

Rezolvare:

4111

Clienti

=

Exemplul ilustrativ 152

%

709

Reduceri comerciale acordate

4427

TVA colectata

(J.240 leil (1.000 lei)

(240 lei)

In data de 23.01.N se prime�te/emite o factllra privind reparatia unei ma�ini, in valoare de 20.000 lei. In data de 05.03.N se prime�te/acorda printr-o factura ulterioara o reducere comerciala in valoare de 1.000 lei. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) La cumparator, primirea facturii privind reparatia ,i

reducerea comerciala primita ulterior facturarii;

b) La vanzator, emiterea facturii privind reparatia ,i reducerea

comerciala acordata ulterior facturarii.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

,,Reducerile comerciale legate de prestarile de servicii, primite ulterior facturarii, respectiv

acordate ulterior facturarii, indiferent de perioada la care se refera, se evidenfiaza distinct

in contabilitate (contul 609 «Reduceri comerciale primite», respectiv contul 709 «Reduceri

comerciale acordate»), pe seama conturilor de terfi." (pet. 76-(5))

Prin urmare:

a) La cumparator:

primirea facturii privind reparatia:

24.800 lei

20.000 lei

%

611

Cheltuieli cu intretinerea

�i reparatiile

4.800 lei 4426

TVA deductibila

=

reducerea comerciala primita ulterior facturarii:

(1.240 lei} % =

(1.000 lei) 609

Reduceri comerciale

primite

(240 lei) 4426

TVA deductibila

b) La vanzator:

emiterea facturii privind reparatia:

24.800 lei 4111 =

Clienti

reducerea comerciala ac9rdata ulterior facturarii:

(1.240 lei) 4111 =

Clienti

401

Furnizori

401

Furnizori

%

704

Venituri din

servicii prestate

4427

TVA colettata

%

709

Reduceri comerciale

acordate

4427

TVA colectata

24.800 lei

(1.240 lei)

24,800 lei

20.000 lei

4.800 lei

(1.240 lei}

(1.000 lei)

(240 lei)

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 155 --------�

Tn data de 23.01.N, entitatea Alfa emite o factura privind vanzarea de marfuri - o linie tehnologica de extractie a petrolului - in valoare de 30.000 lei �i manopera de montaj a liniei in valoare de 6.000 lei, TVA 24%. Ulterior, in data de 04.02.N, ea acorda o reducere comerciala de 10% a supra pretului de vanzare alinstalatiei �i de 7% asupra manoperei, mentionandu-se acest lucrupe factura de reducere.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i la vanzator:

a) Emiterea facturii din data de 23.01.N;

b) Factura ulterioara privind reducerile acordate.

Reducerea pretului liniei tehnologice = 30.000 lei x 10% = 3.000 lei

Reducerea pretului manoperei = 6.000 lei x 7% = 420 lei

Total reducere = 3.000 lei + 420 lei = 3.420 lei

TVA aferenta reducerii = 3.420 lei x 24% = 820 lei

Tinand cont de paragrafele privind tratamentul contabil al reducerilor ulterioare men­tionate anterior, vom proceda astfel:

a) Vanzarea liniei tehnologice �i reducerea sunt tratate impreuna �i deci vom ajustavenitul din vanzari.

b) Tn cazul manoperei, reducerea legata de prestarea de servicii va fi evidentiata incontul 709 ,,Reduceri comerciale acordate'�

Prin urmare:

a) Emiterea facturii din data de 23.01.N:

44.6401ei 4111

Clienti = %

707

Venituri din vanzarea marfurilor

704 Veniturl din

servicii prestate 4427

TVA colectata

44.640 lei 30.000 lei

6.000 lei

8.640 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

b) Factura ulterioara privind reducerile aeordate:

(4.240 lei)

Rezolvare:

4111 = % (4.240 !ei}

Clienti 707 (3.000 lei)

Venituri din

vanzarea marfurilor

709 (420 lei) Redueeri comerciale

aeordate

4427 (820 lei)

TVA coleetata

Exemplul ilustrativ 154

La data de 15.01.N, societatea Alfa prime�te de la furnizorul Beta o

factura de redueere eomerciala aferenta volumului tranzaqionat

in ultimul trimestru al anului N-1, in valoare de 1.000 lei, TVA 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizaii:

a) Ce inregistrari contabile efectueaza la data de 31.12.N-1 Alfa

fi Beta;

b) Ce inregistrari contabile efectueaza la data de 15.01.N Alfa fi

Beta.

OMFP nr. 1.802/2014 preeizeaza:

,,Evenimentele ulterioare datei bilanfu/ui sunt acele evenimente, favorabile sou nefavora­bile, care au loc intre data bilanfului �i data la care situafiile financiare anuale sunt auto­rizate pentru emitere." (pet. 72-(1))

,,Evenimentele ulterioare datei bilanfului includ toate evenimentele ce au loc pano la data la care situafiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere, chiar daco acele evenimente au Joe dupa declararea publico a profitului sau a a/tor informafii financiare selectate." (pet. 72-(3))

,,ln cazul evenimentelor u/terioare datei bilanfului care conduc la ajustarea situafiilor fi­nanciare anuale, entitatea ajusteazo valorile recunoscute in situafiile sale financiare, pen­tru a reflecta evenimentele u/terioare datei bilanfului." (pet. 73-( 1))

Jn cazul in care reducerile comerciale reprezinto evenimente ulterioare datei bilanfului care conduc la ajustarea situafiilor financiare anuale, acestea se inregistreazo la data bi­lanfului in con tu/ 408 «Furnizori - facturi nesosite», respectiv con tu/ 418 «Clienfi - facturi de

•

CONTABILITATE

intocmit», �; se reflectii in situafiile financiare ale exercifiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative. Reducerile care urmeazii a fi primite, inregistrate la data bilanfului in contul 408 «Furnizori - facturi nesosite», corecteazii costul stocurilor la care se referii, dacii acestea mai sunt in gestiune." (pet. 76-(6))

Prin urmare:

a) inregistrari la data de 31.12.N-1:

a 1) Alfa - inregistrarea reducerii comerciale primite aferente trimestrului IV (fara fac­tura):

(1.240 leil (1.000 lei)

(240 lei)

%

609

Reduceri comerciale primite 4428

TVA neexigibila

= 408

Furnizori -facturi nesosite

(1.240 lei)

a2) Beta -inregistrarea reducerii comerciale acordate aferente trimestrului IV (fara fac­tura):

(1.240 lei) 418

Clienti -facturi de intocmit

b) inregistrari la data de 15.01.N:

b1) Alfa:

stornarea inregistrarii initiale:

1.24Q lei % 1.000 lei 609

Reduceri comerciale primite

240 lei 4428

TVA neexigibila

inregistrarea facturii de reducere:

(1.240 leil (1.000 lei)

(240 lei)

%

609

Reduceri comerciale primite 4426

TVA deductibila·

=

=

=

% (1.240 leil 709 (1.000 lei)

Reduceri comerciale acordate

4428 (240 lei) TVA neexigibila

408

Furnizori -facturi nesosite

401

Furnizori

1.240 lei

(1.240 lei)

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

b2) Beta:

stornarea inregistrarii initiale:

1.240 lei 418 Clienti­

facturi de intocmit

= % 709

Reduceri comerciale acordate

4428 TVA neexigibila

1.240 lei 1.000 lei

2401ei

inregistrarea facturii de reducere:

(1.240 lei)

Rezolvare:

4111 = % {1.240 lei} Clienti 709 (1.000 lei)

Reduceri comerciale acordate

4427 (240 lei) TVA colectata

Exemplul ilustrativ 1 B5

Socletatea Alfa, din Romania, achizitioneaza in luna noiembrie anul N marfuri in valoare de 10.000 euro, de la un furnizor francez. Alfa prime�te factura de la furnizor, aceasta fiind datata inainte de 15.12.N. Cursul BNR aplicabil la data emiterii facturii a fost de 4,2988 lei/euro. Cursul la data receptiei marfurilor a fost de 4,2968 lei/euro. Cursul de schimb la sfar�itul lunii noiembrie este de 4,2738 lei/euro. Cota de TVA aplicabila este de 24%. Tn decembrie anul N, furnizorul acorda o reducere comerciala de 700 euro, pentru care emite o nota de credit. Cursul de schimb la data notei de credit este de 4,2988 lei/euro. La aceasta data marfurile au fost vandute �i nu se mai afla in gestiunea societatii Alfa.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Achizitia marfurilor;b) Actuallzarea datoriei fata de furnizor la sfar�itul lunli

noiembrie N;c) Tnregistrarea reducerii comerciale primite de la furnizor.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,0 tranzacfie in valuta trebuie inregistrata initial la cursul de schimb valutar, comunicat de Banca Nafionala a Romaniei, de la data efectuarii operafiunii." (pet. 319)

CONTABILITATE

,,Tn cazul bunurilor achizifionate insofite de facturii Sau de aviz de insofire a miirfii, urmand ea factura sii soseascii ulterior, cursul valutar utilizat la inregistrarea in contabilitate este cursul de la data recepfiei bunurilor." (pet. 314-(4))

,,La finele fieciirei /uni, creanfele �i datoriile in valutii se evalueazii la cursul de schimb al piefei valutare, comunicat de Banca Nafionalii a Romaniei, din ultima zi bancarii a lunii in cauzii. Diferentele de curs inregistrate se recunosc in contabilitate la venituri sau che/tuieli din diferente de curs valutar, dupii caz." (pet. 325-(1))

Cursul de schimb utilizat pentru determinarea bazei impozabile �i a TVA aferente pen­tru achizitia intracomunitara este cursul din data exigibilitatii taxei, conform art. 135 din Codul fiscal, ori data emiterii facturii de catre furnizorul extern, ori data de 15 a lu­nii urmatoare celei in care a avut loc livrarea in celalalt stat membru. Pentru achizitiile intracomunitare de bunuri, spre deosebire de livrarile/prestarile in tara, exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii de catre furnizor, in situatia in care factura este emisa inaintea celei de-a 15-a zi a lunii urmatoare celei in care a avut loc livrarea de bunuri.

Prin urmare:

a) Achizitia marfurilor:

Din punct de vedere contabil, cursul valutar utilizat la inregistrarea in contabilitate a marfurilor achizitionate este cursul de la data receptlel bunurilor.

Valoarea marfurilor in lei = 10.000 euro x 4,2968 lei/euro = 42.968 lei

Baza de impozitare a TVA= 10.000 euro x 4,2988 lei/euro = 42.988 lei

TVA= 42.988 lei x 24% = 10.317 lei

42.968 lei

�i:

10.317 lei

371 Marfuri

4426

TVA deductibila =

401

Furnizori

4427

TVA colectata

b) Actualizarea datoriei fata de furnizor la sfar�itul lunii noiembrie N:

Datorie initiala fata de furnizor = 10.000 euro x 4,2968 lei/euro = 42.968 lei

42.968 lei

10.317 lei

Datorie fata de furnizor la sfar�itul lunii noiembrie = 10.000 euro x 4,2738 lei/euro = 42.738 lei

Diferenta favorabila de curs valutar =42.968 lei - 42.738 lei= 230 lei

230 lei 401

Furnizori = 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

230 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

c) Tnregistrarea reducerii comerciale primite de la furnizor (nota de credit):

Valoarea reducerii in lei = 700 euro x 4,2968 lei/euro = 3.008 lei

Ajustarea bazei de impozitar� a TVA= 700 euro x 4,2988 lei/euro = 3.009 lei

Ajustarea TVA = 3.009 lei x 24% = 722 lei

3.008 lei

�i:

(722 lei)

Rezolvare:

401 = 609 3.008 lei Furnizori Reduceri comerciale

primite

4426 = 4427 (722 lei) TVA deductibila TVA colectata

Exemplul ilustrativ 156

Societatea Alfa, care aplica sistemul TVA la incasare, achizitioneaza in data de 16.03.N, pe baza facturii, marfuri in suma de 1.000 lei, TVA 24%. In data de 26.03.N, societatea Alfa ii plate$te furnizorului 372 lei. La 28.03.N prime$te de la furnizor o factura de reducere de 86,80 lei (care consta intr-o reducere comerciala). La aceasta data, marfurile au fast deja vandute $i nu se mai afla in stoc.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizatl:

a) Achizitia marfurilor;

b) Plata furnizorului;

c) Factura de reducere primita.

Pentru ajustarea TVA in cazul achizitiilor realizate de I de la persoanele care aplica sis­temul TVA la incasare, se aplica corespunzator prevederile art. 1342 alin. (10) din Codul fiscal, respectiv se opereaza reducerea taxei neexigibile aferente contravalorii pentru care nu a intervenit exigibilitatea taxei, iar in situatia in care cuantumul taxei aferente anularii depa$e$te taxa neexigibila, pentru diferenta exigibilitatea taxei intervine la data anularii operatiunii.

a) Achizitia marfurilor:

1.240 lei 1.000 lei

240 lei

•

%. 371

Marfuri 4428

TVA neexigibila

= 401

Furnizori 1.240 lei

CONTABILITATE

b) Plata furnizorului:

372 lei 401 Furnizori

= 5121 Conturi la banci

in lei

372 lei

�i TVA deductibila aferenta (372 lei x 24 I 124 = 72 lei):

72 lei 4426 = 4428 72 lei TVA deductibila TVA neexigibila

c) Factura de reducere primita:

TVA aferenta = 86,8 lei x 24 I 124 = 16,8 lei

(86.8 lei) (70,0 lei)

(16,8 lei)

Rezolvare:

%

609 Reduceri comerciale

primite 4428

TVA neexigibila

= 401 Furnizori

(86,8 lei)

Exemplul ilustrativ 1 '37 ----------.

Societatea Alfa, care aplica sistemul TVA la incasare, emite catre clientul sau Beta o factura pentru o livrare de marfuri la data de 12.01.N, in valoare de 1.200 lei, TVA 24%. La data de 22.02.N, aceasta incaseaza suma de 1.248 lei de la Beta. In data de 27.02.N, societatea Alfa ii acorda clientului Beta o reducere de pret de 25% din contravaloarea bunurilor livrate.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Vanzarea marfurilor;b) Tncasarea de la clienti;c) Emiterea facturil privind reducerea ulterioara acordata.

a) Vanzarea marfurilor:

1.488 lei 4111 Clienti

= %

707 Venituri din

vanzarea marfurilor 4428

TVA neexigibila

1.488 lei 1.200 lei

288 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

b) Tncasarea de la clienti:

1.248 lei 5121

Conturi la banci in lei

=

TVA aferenta incasarii = 1.248 lei x 24 I 124 = 241 lei

241 lei 4428 =

TVA neexigibila

4111

Cilenti

4427

TVA colectata

c) Emiterea facturii privind reducerea ulterioara acordata:

1.248 lei

241 lei

Societatea Alfa emite o factura in care inscrie cu semnul minus baza de impozitare, respectiv 1.200 lei x 25% = 300 lei, �i TVA aferenta, respectiv 288 lei x 25% = 72 lei. Conform prevederilor art. 1342 alin. ( 10) din Codul fiscal, in luna februarie N societatea Alfa va anula TVA neexigibila pentru soldul de 288 lei - 241 lei= 47 lei �i va diminua taxa colectata cu diferenta de 72 lei - 47 lei= 25 lei.

Vanzarea marfurilor �i reducerea sunt tratate impreuna, deci vom ajusta venitul din vanzari.

(372 lei) 4111 =

Clienti %

707

Venituri din vanzarea 'marfurilor

4427

TVA colectata 4428

TVA neexigibila

(372 leil (300 lei)

(25 lei)

(47 lei)

Tntrucat suma reducerii, de 372 lei, depa�e�te valoarea creantei fata de client (sold cont = 1.488 lei - 1.248 lei= 240 lei), diferenta de 372 lei - 240 lei= 132 lei se va inregistra in contul 419 ,,Clienti - creditori":

132 lei 4111

Clienti

=

Exemplul ilustrativ 158

419

Clienti - creditori 132 lei

Tn data de 10.04.N, entitatea Alfa achizitioneaza marfuri de la Beta in baza facturii: pret de cumparare 2.000 lei, TVA 24%. Termenul de

CONTABILITATE

decontare conform contractului este de 2 luni. in data de 20.04.N

Alfa prime�te de la Beta o factura reprezentand un scont de 10%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizatl:

a) lnregistrarea facturii primite;

b) lnregistrarea reducerii financiare primite.

Rezolvare:

OMFP nr . 1.802/2014 precizeaza:

,,Reducerile financiare sunt sub forma de sconturi de decontare acordate pentru achitarea

datoriilor inainte de termenul normal de exigibilitate." {pet. 77-(1))

,,Reducerile financiare primite de la furnizor reprezint<i venituri ale perioadei indiferent de

perioada la care se refera (contul 767 «Venituri din sconturi obfinute»). La furnizor, aceste

reduceri acordate reprezinta cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se re­

fera (contul 667 «Cheltuieli privind sconturile acordate»)." {pet. 77-(2))

Prin urmare:

a) inregistrarea facturii primite:

2,4SQ lei % =

2.000lei 371

Marfuri

480lei 4426 TVA deductibila

b) Tnregistrarea reducerii financiare primite:

Scant = 2.000 lei x 10% = 200 lei

TVA aferenta scontului = 200 lei x 24% = 48 lei

Total datorie de redus = 248 lei

2481ei 401 Furnizori =

401 Furnizori

%

767

Venituri din

sconturi ob�inute

2.480 lei

248 lei

2001ei

4426 48 lei TVA deductibila

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 1 59

Tn data de 10.04.N, entitatea Alfa ii vinde marfuri entitatii Beta in baza facturii: pret de vanzare 2.000 lei, TVA 24%. Termenul de decontare conform contractului este de 2 luni . Tn data de 20.04.N, Alfa ii emite entitatii Beta o factura reprezentand un scont de 10%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Tnregistrarea facturii emise;b) lnregistrarea reducerii financiare acordate.

a) Tnregistrarea facturii emise:

2.480 lei 4111 Clienti

=

b) inregistrarea reducerii financiare acordate:

Scont = 2.000 lei x 10% = 200 lei

TVA aferenta scontului = 200 lei x 24% = 48 lei

Total creanta de redus = 248 lei

248lei 2001ei

%

667

Cheltuieli privind sconturile acordate

48 lei 4427 TVA colectata

=

%

707 Venituri din

vanzarea marfurilor 4427

TVA colectata

4111 Clienti

2.480 lei 2.000 lei

480 lei

248lei

Exemplul ilustrativ 140 -----------,

•

in data de 10.04.N, Alfa achizitioneaza marfuri de la Beta in baza facturii: pret de cumparare 2.000 lei, TVA 24%. in calitatea sa de platitor, Alfa emite un efect de comert . Ulterior, efectul este platit in mod direct, in numerar .

CONTABILITATE

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia marfurilor;

b) Emiterea efectului de comert;

c) Plata efectului de comert.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 mentioneaza:

110perafiunile privind vanzarile/cumpiirarile de bunuri �i prestarile de servicii efectuate pe

baza efectelor comerciale se inregistreaza in contabilitate in conturile corespunziitoare de

efecte de primit sau de, platit, dupa caz." (pet. 313-(1 ))

Prin urmare:

a) Achi zitia marfurilor:

2.480 lei % = 401 2.480 lei 2.000 lei 371 Furnizori

Marfuri 480lei 4426

TVA deductibila

b) Emiterea efectului:

2.480 lei 401 = 403 2.480 lei Furnizori Efecte de platit

c) Plata efectului de comert:

2.480 lei 403 = 5311 2.480 lei Efecte de platit Casa in lei

Exemplul ilustrativ 141

Tn data de 10.04.N, Alfa achizitioneaza marfuri de la Beta in baza facturii: pret c:le cumparare 2.000 lei, TVA 24%. Tn calitatea sa de platitor, Alfa, in contul datoriei pe care o are fata de Beta, emite un efect de cornert. Decontarea se efectueaza prin intermediul uhei banci, Alfa platind un comision de 2% pentru serviciul bancar efectuat.

..

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia marfurilor;

b) Emiterea efectului de comert;

c) Plata efectului de comert.

Rezolvare:

a) Achizitia marfurilor:

2.480 lei 2.000 lei

480lei

% 371

Marfuri 4426

TVA deductibila

= 401 Furnizori

2.480 lei

b) Emiterea efectului de comert:

2.480 lei 401 Furnizori

= 403 Efecte de platit

2.480 lei

c) Plata efectului de comert:

Comision = 2.480 lei x 2% = 49,6 lei

2.s29.6 lei2.480,0 lei

49,61ei

•

%

403 Efecte de platit

627 Cheltuieli cu

serviciile bancare �i asimilate

5121 Conturi la band

in lei

2.529,6 lei

Exemplul ilustrativ 142 --------�

in data de 10.04.N, Alfa ii vinde marfuri clientului Beta in baza facturii: pret de cumparare 2.000 lei, TVA 24%. ln calitatea sa de beneficiar, Alfa, in contul creantei pe care o are fata de Beta, prime�te un efect de comert. Ulterior, efectul este incasat in mod direct, in numerar .

CONTABILITATE

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Vanzarea marfurilor;

b) Primirea efectului de comert;

c) Tncasarea efectului de comert.

Rezolvare:

a) Vanzarea marfurilor:

2.480 lei 4111 = % 2.�HlQ leiClienti 707 2.000 lei

Venituri din vanzarea marfurilor

4427 480lei TVA colectata

b) Primirea efectului de comert:

2.480 lei 413

Efecte de primit de la clienti

= 4111

Clienti 2.480 lei

c) lncasarea efectului de comert:

2.480 lei 5311

Casa in lei = 413

Efecte de primit de la clienti

2.480 lei

Exemplul ilustrativ 14:3 ---------,

Jn data de 10.04.N, Alfa ii vinde marfuri clientului Beta in baza facturii: pret de cumparare 2.000 lei, TVA 24%. Tn calitatea sa de beneficiar, Alfa, in contul creantei pe care o are fata de Beta, prime�te un efect de comert. Ulterior, efectul este incasat prin intermediul unei banci, care percepe un comision de 2%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Vanzarea marfurilor;

b) Primirea efectului de comert;

c) Tncasarea efectului de comert,

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Rezolvare:

a) Vanzarea marfurilor:

2.480 lei 4111 = % 2.4�0 lei Clienti 707 2.000 lei

Venituri din vanzarea marfurilor

4427 4801ei TVA colectata

b) Primirea efectului de comert:

2.480 lei 413 Efecte de prlmit

de la clienti

= 4111 Clienti

2.480 lei

c) Tncasarea efectului de comert:

Comision = 2.480 lei x 2% = 49,6 lei

2.480.0 lei 2.430,4 lei

49,6 lei

Rezolvare:

%

5121 Conturi la banci

in lei 627

Cheltuieli cu serviciile bancare

�i asimilate

= 413 Efecte de primit

de la clienti

2.480,0 lei

Exemplul ilustrativ 144 --------�

Alfa prime�te de la un client un efect de comert in valoare de 2.000 lei. Ulterior, Alfa depune la banca pentru scontare efectul de comert, taxa scontului perceputa de banca fiind de 10%; numarul de zile pana la scadenta efectului este de 20, iar comisionul de andosare este de 100 lei.

Conform OMFP nr. i .802/2014, contabilizati: a) Primirea efectului;b) Tncasarea efectului scontat.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,In conturile de terfi se inregistreaza distinct operafiunile de scontare, forfetare �i alte operafiuni, efectuate cu institufii de credit." (pet. 312-(1))

CONTABILITATE

,,Scontul comercial reprezinta operafiunea prin care, Fn schimbul unui efect de comert (cambie, bi/et la ordin), institufia de credit pune la dispozifia posesorului creanfei valoarea efectului, mai pufin taxa de scont �i comisioanele aferente, fara a a�tepta scadenfa efectu­lui respectiv, iar institufia are drept de recurs asupra beneficiarului fondurilor." (pet. 312-(2))

,,Forfetarea reprezinta cumpararea, fara recurs asupra oricarui definator anterior, a unor creanfe scadente la termen, ea rezultat al livrarii de bunuri sou prestarilor de servicii, contra unei taxe forfetare." (pet. 312-(3))

Prin urmare:

a) Primirea efectului:

2.000 lei 413

Efecte de primit de la clienli

= 4111

Clienli 2.000 lei

b) Tncasarea efectului scontat:

Scont = 2.000 lei x 10% x 20 zile I 360 zile = 11, 11 lei

Valoarea incasata de la banca = 2.000 lei - 11, 11 lei (scont) - 100 lei (comision) =1.888,89 lei

2.000,00 lei 1.888,89 lei

%

5121

Conturi la banci in lei

= 413

Efecte de primit de la clienli

2.000,00 lei

100,00 lei 627

11, 11 lei

Cheltuieli cu serviciile bancare

�i asimilate 666

Cheltuieli privil)d dobanzile

Exemplul ilustrativ 145 ------------.

Alfa prime�te de la un client un efect de comerl in valoare de 2.000 lei. Ulterior, Alfa remite bancii spre incasare efectul comercial. Ulterior se incaseaza efectul, comisionul platit pentru serviciul bancar fiind de 100 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizali: a) Primirea efectului;b) Remiterea efectului spre incasare;c) lncasarea efectului.

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

a) Primirea efectului:

2.000 lei 413 Efecte de primit

de la clienti

= 4111 Clienti

2.000 lei

b) Remiterea efectului spre incasare:

2.000 lei 5113 Efecte de incasat

= 413 Efecte de primit

de la clienti

2.000 lei

c) Tncasarea efectului:

2.000 lei 1.900 lei

100 lei

Rezolvare:

%

5121 Conturi la banci

in lei 627

Cheltuieli cu serviciile bancare

�i asimilate

= 5113 Efecte de incasat

2.000 lei

Exemplul ilustrativ 146 ------------.

Alfa prime�te de la un client un efect de comert in valoare de 2.000 lei. Ulterior, Alfa remite bancii spre scontare efectul de comert, taxa de scont fiind de 200 lei. Comisionul perceput pentru operatiunea bancara este de 100 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primirea efectului;

b) Remiterea efectului pentru a fi scontat;

c) Scontarea efectulul.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Efectele comerciale scontate neajunse la scadenta se inregistreazc'i intr-un cont in afara bilantului (contul 8037 «Efecte scontate neajunse la scadenfc'i») fi se mentioneaza in notele

explicative." (pet. 313-(3))

CONTABILITATE

a) Primirea efectului:

2.000 lei 413

Efecte de primit de la clienti

= 4111

Clienti 2.000lel

b) Remiterea efectului pentru a fi scontat:

2;000 lei

�I:

5114

Efecte remise spre scontare

= 413

Efecte de primit de la clienti

2.000 lei

Debit 8037 Efecte scontate neajunse la'scadenta 2.000 lei

c) Scontarea efectului:

2.000 lei 1.700 lei

lOOlei

2001ei

�i:

%

5121

Conturi la banci in lei 627

Cheltuieli cu serviciile bancare

�i asimilate 666

Cheltuieli privind dobanzile

= 5114

Efecte remise spre scontare

2.000 lei

Credit 8037 Efecte scontate neajunse la scadenta 2.000 lei

Exemplul ilustrativ 147 --------�

Tn cadrul unui contract de cesiune de creanta, societatea X (cesionar) preia o creanta fata de un client, A, de la societatea Y (cedent) in urmatoarele conditii: cost de achizitie 25.000 lei, valoare nominala 30.000 lei. Societatea X va incasa suma de 28.000 lei .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la cesionar: a) Prel.uarea creantei;b) lncasarea clientului A;c) Plata catre cedent.

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Creanfele preluate prin cesionare se evidenfiaza in contabilitate la costul de achizifie (articol contabil 461 «Debitori diver�i» = 462 «Creditori diver�i»). Valoarea nominala a creanfelor astfel preluate se evidenfiaza in afara bilanfului (contul 809 «Creanfe preluate prin cesionare»)." (pet. 333-(1))

,,In cazu/ achizifiei unui portofoliu de creanfe, costul de achizifie se aloca pentru fiecare creanfa astfel preluata." (pet. 333·(2))

,,In cazul in care cesionarul recupereaza de la debitorul preluat o suma mai mare decclt costul de achizifie al creanfei fafa de acesta, diferenfa dintre sumo incasata �i costul de achizifie se inregistreaza la venituri (contul 758 «Alte venituri din exploatare» I analitic distinct) la data incasarii." (pet. 333-(3))

,,In cazul in care cesionarul cedeaza creanf a fafa de debitorul preluat, acesta recunoa�te in contabilitate la data cedarii:

a) o cheltuiala (contul 654 <<Pierderi din creanfe �i debitori diver�i»), daca costul de achi­zifie al creanfei cedate este mai mare decclt preful de cesiune al acesteia; sou

b) un venit (con tu I 758 «Alte venituri din exploatare» I analitic distinct), daca preful de ce­siune al creanfei cedate este mai mare decdt costul de achizifie al acesteia." (pet. 333-(4))

Prin urmare:

a) Preluarea erean\ei la eostul de aehizi\ie:

25.000 lei 461/A

Debitori diver�i =

�i eviden\ierea valorii nominale extraeontabil:

Debit 809 Crean\e preluate prin eesionare 30.000 lei

b) Tneasarea clientului A:

28.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

e) Plata eatre eedent:

25.000 lei

Ill

462N

Creditori diver�i

=

=

462N

Creditori diver�i

o/o 461/A

Debitori diver�i 7588

Alte venituri din exploatare

5121

Conturi la banci in lei

25.000 lei

28.000 lei 25.000 lei

3.000 lei

25.000 lei

CONTABILITATE

�i:

Credit 809 Creante preluate prin cesionare 30.000 lei

Exemplul ilustrativ 148

Tn cadrul unui contract de cesiune de creanta, societatea X (cesionar) preia o creanta fata de un client, A, de la societatea Y (cedent) in urmatoarele conditii: cost de achizitie 25.000 lei, valoare nominala 30.000 lei. Societatea X va incasa suma de 23.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizali la cesionar:

a) Preluarea creantei;b) Tncasarea clientului A;c) Plata catre cederit.

Rezolvare:

a) Preluarea creantei la costul de achizitie:

25.000 lei 461/A

Debitori diver�i =

�i evidentierea valorii nominale extracontabil:

Debit 809 Creante preluate prin cesionare 30.000 lei

b) Yncasarea clientului A:

25.000 lei 23.000 lei

2.000 lei

%

5121

Corituri la banci in lei

· 654

Pierderi din creante �i debitori diver�i

c) Plata catre cedent:

25.000 lei

�i:

462/Y

Creditori diver�i

=

=

Credit 809 Creante preluate prin cesionare 30.000 lei

462/Y

Creditori diver�i

461/A

Debitori diver�i

5121

Conturi la banci in lei

25.000 lei

25.000 lei

25.000 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 149

Tn cadrul unui contract de cesiune de creanta, societatea X (cesionar) preia o creanta fata de un client, A, de la societatea Y (cedent) in urmatoarele conditii: cost de achizitie 25.000 lei, valoare nominala 30.000 lei. Societatea X va incasa suma de 28.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la cedent:

a) Cedarea creantei catre societatea X;

b) Suma incasata de la cesionar.

a) Cedarea creantei catre societatea X:

30.000 lei 25.000 lei

5.000 lei

o/o

461/X

Debitori diver�i 654

Pierderi din creante �i debitori diver�i

= 4111/A

Clienti 30.000 lei

b) Suma incasata de la cesionar:

28.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

=

Exemplul ilustrativ 150

o/o

461/X

Debitori diver�i 758

Alte venituri din exploatare I

analitic ca�tig din cesiuni de creante

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

28.000 lei 25.000 lei

3.000lei

a) Plata avansurilor catre salariati din contul curent, de 2.000 lei;

b) Cheltuielile cu salariile inregistrate pe baza statului de salarii,de 10.000 lei;

CONTABILITATE

Rezolvare:

c) Retinerile din salarii: avansul, contributia personaluluila asigurarile sociale de 10,5%, contributia angajatilorpentru asigurarile sociale de sanatate de 5,5%, contributiapersonalului la fondul de �omaj de 0,5%, sume retinutereprezentand chirii de 300 lei, ·impozit pe venituri de 16%;

d) Plata salariilor nete.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Contabilitatea decontarilor cu personalul cuprinde drepturile salariale, sporurile, adao­surile, premiile din fondul de salarii, indemnizafiile pentru concediile de odihna, precum �i cele pentru incapacitate temporara de munca, platite din fondul de salarii, primele repre­zentdnd participarea personalului la profit, acordate potrivit leg ii, �i alte drepturi in bani �ii sau in natura datorate de entitate personalului pentru munca prestata." (pet. 334)

,,Contabilitatea decontarilor privind contribufiile sociale cuprinde obligafiile pentru con­tribufia la asigurari sociale, contribufia la asigurari sociale de sanatate �i la constitulrea fondului pentru ajutorul de �omaj/1 (pet. 340-(1))

Elementele de calcul �i decontare a remuneratiilor, a�a cum sunt ierarhizate in statul de salarii, se prezinta astfel:

• Salariul brut de baza (realizat)

(+) Sporuri �i adaosuri

(+) lndemnizatli de cbnducere �i alte sporuri acordate pentru functii de conducere

(+) lndexari de salaril,1 �i compensari ale cre�terilor de preturi

(+) Avantaje in natura

= Venit brut total

(-) Contributia personalului la asigurarile sociale

(-) Contributia personalului la fondul de �omaj

(-) Contributia personalului la asigurari sociale de sanatate

= Venitnet

(-) Deducerea pers6nala

= Venit baz a de calcul (venit imp ozabil)

(-) lmpozitul pe salarii

(+) Deducerea personala

= Salariu net

(-) Avansuri acordate personalului

(-) Retineri in favoarea tl;!rtilor

(-) Retineri in favoarea unitatii

= Salariul net de plata (rest de plata)

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Prin urmare:

a) Plata avansurilor catre salariati din contul curent:

2.000 lei 425

Avansuri acordate personalului

= 5121

Conturi la banci in lei

2.000 lei

b) Cheltuielile cu salariile inregistrate pe baza statului de salarii:

10.000 lei 641

Cheltuieli cu salariile personalului

c) Retinerile din salarii:

= 421

Personal - salarii datorate

10.000 lei

Contributia personalului la asigurarile sociale = 10.000 lei x 10,5% = 1.050 lei

Contributia angajatilor pentru asigurarile sociale de sanatate = 10.000 lei x 5,5% = 550 lei

Contributia personalului la fondul de �omaj = 10.000 lei x 0,5% = 50 lei

lmpozitul pe venituri = (10.000 lei - 1.050 lei - 550 lei - 50 lei) x 16% = 1.336 lei

5.286 lei 421

Personal - salarii datorate

= %

425

Avansuri acordate personalului

427

Retineri din salarii datorate tertilor

5.286 lei 2.000 lei

3001ei

4312 1.050 lei Contributia personalului

la asigurarile sociale 4314 550 lei

Contributia angajatilor pentru asigurarile sociale

de sanatate 4372 50 lei

Contributia personalului la fondul de �omaj

444 1.336 lei lmpozitul pe venituri

de natura salariilor

d) Plata salariilor nete (10.000 lei - 5.286 lei (total retineri) = 4.714 lei):

4.714 lei 421

Personal - salarii datorate

= 5121

Conturi la banci in lei

4.714 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 151 --------�

Alfa achizitioneaza echipament de proteqie in baza facturii: pret de cumparare 3.000 lei, TVA 24%. Echipamentul de protectie este distribuit salariatilor �i este suportat in proportie de 50% de Alfa �i de 50% de salariati.

Conform OMFP.nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Achizitia echipamentului;

b) Distribuirea catre salariati a echipamentului;c) lnregistrarea TVA;

d) Retinerea contravaloril echipamentului suportate de salariati,

a) Achizitia echipamentului:

3.720 lei o/o =

3.000 lei 303

Materiale de natura obiectelor de inventar

720lei. 4426 TVA deductibila

b) Distribuirea catre salariati a echipamentului:

3.ooo lei1.500 lei

1.500 lei

o/o

603 Cheltuieli privind

materialele de natura obiectelor de inventar

4282 Alte 'creante in legatura

cu personalul

=

401 Furnizori

303

Materiale de natura obiectelor de inventar

3.720 lei

3.000 lei

c) f nregistrarea TVA colectate (ea o creanta asupra salariatilor), calcuiata prin aplica­rea cotei standard de 24% asupra contravalorii echipamentului distribuit acestora(1.500 lei x 24% = 360 lei):

360 lei 4282 Alt� creante in legatura

cu personalul

= 4427 TVA colectata

3601ei

•

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

d) Retinerea contravalorii echipamentului suportate de salariati (1.500 lei+ 360 lei=1.860 lei):

1.860 lei

Rezolvare:

421

Personal - salarii datorate

= 4282

Alte creante in legatura

cu personalul

1.860 lei

Exemplul ilustrativ 152 ------------,

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizali:

a) Ajutoarele materiale cuvenite salariatilor, in suma de 4.000 lei,suportate din asigurarile sociale;

b) Tnregistrarea drepturilor de personal neridicate, in suma de3.000 lei;

c) Plata drepturilor de personal neridicate, in valoare de 1.800 lei;

d) Tnregistrarea drepturilor de personal neridicate prescrise, insuma de 1.200 lei.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,f n contabifitate se inregistreaza distinct alte drepturi $i avantaje care, potrivit legislafiei in vigoare; nu se suporta din fondul de salarii (masa calda, afimerite antidot etc.), precum $i alte drepturi acordate potrivit legii." (pet. 336-(1))

,,Drepturile de personal neridicate in termenul legal se inregistreaza intr-un cont distinct, pe persoane." (pet. 336-(2))

a) Ajutoarele materiale cuvenite salariatilor, suportate din asigurarile sociale:

4.000lei 431

Asigurari sociale 423

Personal - ajutoare materiale datorate

b) Tnregistrarea drepturilor de personal neridicate:

3.000 lei

•

421

Personal· - salarii datorate

= 426 Drepturi de personal

neridicate

4.000 lei

3.000 lei

CONTABILITATE

c) Plata drepturilor de personal neridicate:

1.800 lei 426

Drepturi de personal

neridicate

= 5121 Conturi la banci

in lei

1.800 lei

d) Tnregistrarea drepturilor de personal neridicate prescrise:

1.200 lei

Rezolvare:

426

Drepturi de personal

neridicate

=

Exemplul ilustrativ 155

7588 Alte venituri

dih exploatare

1.200 lei

Alfa are un angajat cu un venit brut de 3.000 lei �i 2 persoane in

intretinere. Alfa are obligatia sa constituie �i sa vireze la bugetul

. statului urmatoarele sume: contributia la asigurarile sociale de

15,8%; contributia la asigurarile sociale de sanatate de 5,2%;

contributia la fondul de �omaj de 0,5%; contributia pentru

concedii �i indemnizatii de asigurari sociale de sanatate de 0,85%;

contributia pentru accidente de munca �I boli profesionale de

0,214%: contributia pentru fondul de garanti]re pentru plata

creantelor salariale de 0,25%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i:

a) Venitul brut;

b) Contrlbuliile angajatorului;

c) Plata contribu1iilor catre stat.

a) Venitul brut:

3.000 lei 641

Cheltuieli tu salariile

personalului

b) Contributiile angajatorului:

421 Personal - salarii

datorate

contributia la asigurarile sociale (3.000 lei x 15,8% = 474 lei):

3.000 lei

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

4741ei 6451

Cheltuieli privind contributia unitatii

la asigurarile sociale

= 4311

Contributia unitatii la asigurarlle sociale

contributia la asigurarile sociale de sanatate (3.000 lei x 5,2% = 156 lei):

156 lei 6453

Cheltuieli privind contributia angajatorului

pentru asigurarile sociale de sanatate

= 4313

Contributia angajatorului pentru asigurarile

sociale de sanatate

contributia unitatii pentru ajutorul de �omaj (3.000 lei x 0,5% = 15 lei):

15 lei 6452

Cheltuieli privind contributia unitatii

pentru ajutorul de �omaj

= 4371

Contributia unitatii la fondul de �omaj

4741el

156 lei

15 lei

contributia pentru concedii �i indemnlzatii de asigurari sociale de sanatate (3.000 lei x 0,85% = 25,5 lei):

25,5 lei 6453

Cheltuieli privind contributia angajatorului

pentru ·asigurarile sociale de sanatate

= 4313.CCI

Contributia angajatorului pentru asigurarile

sociale de sanatate

25,5 lei

contributia pentru accidente de munca �i boli profesionale (3.000 lei x 0,214% =6,42 lei):

6,42 lei 6451

Cheltuieli privind contributia unitatii

la asigurarile sociale

= 4311.Fond accidente

Contributia unitatii la asigurarile sociale

6,42 lei

contributia pentru fondul de garantare pentru plata creantelor salariale (3.000 lei x 0,25% = 7,5 lei):

7,5 lei 635

Cheltuieli cu alte impozite, taxe �i

varsaminte asimilate

c) Plata contributulor catre stat:

= 447.Fond garantare

Fonduri speciale -taxe �i varsaminte

asimilate

7,5 lei

CONTABILITATE

684.42 lei

474,00 lei

156,00 lei

%

4311

Contributi� unitatii

la asigurarile sociale

4313

Contributia angajatorului

pentru asigurarile

sociale de sanatate

15,00 lei 4371

Contributia unitatii

la fondul de �omaj

25,50 lei 4313.CCI

Contributia angajatorului

pentru asigurarile

sociale de sanatate

6,42 lei 4311.Fond accldente

Contributia unitatii

la asigurarile sociale

7,50 lei 447.Fond garantare

Fonduri speciale -

taxe �i varsaminte

asimilate

=

Exemplul ilustrativ 154

5121

Conturi la banci

in lei

684,42 lei

Societatea Alfa prezinta urmatoarea situatie la data de 30.06.N:

impozitul pe profit calculat, declarat pentru trimestrul I, 20.500 lei;

impozitul pe profit platit 15.000 lei; impozitul pe profit calculat la

sfar�itul lunii iunie 35.800 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizatl:

a) Constituirea obligatiei de platii la data de 30.06.N;

b) Virarea obligatlei de plata.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,lmpozitul pe profit/venit de p/atii trebuie recunoscut ea datorie in limita sumei nepliitite."

(pet. 342-(1))

,,Dacii suma pliititii depii�e�te suma datoratii, surplusu/ trebuie recunoscut drept creanfii."

(pet. 342-(2))

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

,,lmpozitu/ pe profit, precum �i celelalte impozite pentru care legislatia fiscala prevede efec­

tuarea de plafi anticipate se reflecta distinct in contabilitate, pe sea ma cheltuielilor �i a con­

turilor de datorii, cu evidenfierea separata a achitarii contravalorii acestora." (pet. 342-(3))

Contabilitatea decontarilor cu bugetul statului privind impozitul pe profit se efectu­

eaza cu ajutorul contului 441,,lmpozitul pe profit/venit'; care este un cont de datorii: se

crediteaza cu sumele datorate de unitate bugetului statului reprezentand impozitul pe

profit aferent perioadei �i se debiteaza cu sumele virate de unitate la bugetul statului.

Evidenta cheltuielilor cu impozitul pe profit se realizeaza cu ajutorul contului 691 ,,Chel­

tuieli cu impozitul pe profit'; care este un cont de cheltuieli: se debiteaza cu suma im­

pozitului pe profit aferenta perioadei, rezultata din calcul, �i se crediteaza la sfar�itul

perioadei, odata cu transferul soldului acestui cont asupra contului de profit �i pierdere.

Profitul se calculeaza �I se evidentiaza trimestrial, cumulat de la inceputul anului. Plata

impozitului pe profit se efectueaza, de asemenea, trimestrial.

Prin urmare:

a) Constituirea obligatiei de plata la 30.06.N (35.800 lei - 20.500 lei = 15.300 lei):

15.300 lei 691

Cheltuieli cu

impozitul pe profit

= 4411

lmpozitul pe profit

15.300 lei

b) Virarea obligatiei de plata (15.300 lei - 15.000 lei = 300 lei):

300 lei 4411

lmpozitul pe profit

=

Exemplul ilustrativ 155

5121

Conturi la banci

in lei

300 lei

Alfa are un angajat cu un venit brut de 1.050 lei �i 2 persoane in

intretinere. Retinerile din salarii sunt: contributia personalului la

asigurarile sociale 10,5%; contributla angajatilor pentru asigurarile

sociale de sanatate 5,5%; contributia personalului la fondul de

�omaj 0,5%; impozit pe venituri 16%. Deducerea personala este

de 450 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati impozitul pe salariu

datorat �i plata acestuia.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Contrlbutia personalului la asigurarile sociale = 1.050 lei x 10,5% = 110 lei

Contributla angajatilor pentru asigurarile sociale de sanatate = 1.050 lei x 5,5% = 58 lei

Contributia personalului la fondul de �omaj = 1.050 lei x 0,5% = 5 lei

Total retineri = 110 lei + 58 lei + 5 lei = 173 lei

Venit impozabil = 1.050 lei - 450 lei - 173 lei = 427 lei

lmpozit pe salariu = 427 lei x 16% = 68 lei

681ei 421

Personal - salarii datorate

= 444

lmpozitul pe venituri de natura salariilor

68 lei

�i plata impozitului pe salariu:

68lei 444

lmpozitul pe venituri de natura salariilor

=

Exemplul ilustrativ 156

512

Conturi curente la banci

68lei

Alfa este o persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA. in cursul perioadei, Alfa efectueaza urmatoarele operatii:

a) Achizitioneaza o instalatie tehnologica de la un furnizorgerman, persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA,valoarea de intrare a acesteia fiind de 2.000 euro (9.000 lei),TVA 24%. Presupunem ea sunt indeplinite conditiile specificeunei achizitii intracomunitare;

b) Vinde unui client francez marfuri in suma de 5.000 euro(22.500 lei). Clientul este persoana impozabila inregistrata inscopuri de TVA, iar bunurile sunt transportate din Bucure�ti inParis;

c) Vinde unui client iordanian marfuri in suma de 4.000 euro(18.000 lei);

d) Cumpara din import marfuri in valoare de 5.000 dolari(20.000 lei), care vor fi vandute in Romania. Cu ocazia intocmiriideclaratiei vamale de import se calculeaza �i se plate�te invama taxa vamala de 10% �i TVA de 24%.

e) Achizitioneaza.o cantitate de cereale (grau) de la un furnizorplatitor de TVA in regim de taxare inversa. Valoarea tranzaqieia fost de 20.000 lei. Ulterior vinde o cantitate de cereale (grau)unui cumparator platitor de TVA. Pretul de tranzaqionare estede 25.000 lei.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

f) Tncaseaza in numerar contravaloarea marfurilor vandute prinmagazinul propriu de catre o societate comerciala, persoanaimpozabila inregistrata in scopuri de TVA, la nivelul sumei de16.120 lei, TVA inclusa. Cota de adaos comercial aplicata a fostde30%;

g) Cu ocazia efectuarii inventarierii la data de 31.12.N s-aconstatat lipsa unui utilaj. Valoarea de inregistrare a acestuia incontabilitate este de 3.000 lei, iar valoarea amortizariiinregistrate pana la constatarea minusului a fost de 1.000 lei.Se gase�te vinovat salariatul care ii avea in raspunderegestionara �i i se imputa lipsa la inventar, la valoareaneamortizata.

Conform OMFP nr. 1.802/2014 �i Codului fiscal, contabilizati tranzac;:tiile de mai sus.

a) in cazul unei achizitii intracomunitare vom aplica taxarea inversa:

9.000 lei· 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

=

�i taxarea inversa (9.000 lei x 24% = 2.160 lei):

2.160 lei 4426 =

TVA deductibila

404 Furnizori

de imobllizari

4427

TVA colectata

9.000 lei

2.160 lei

b) Operatiunea este o livrare intracomuntara scutita cu drept de deducere:

22.500 lei 4111

Clienti = 707

Venituri din vanzarea marfurilor

22.500 lei

c) Operatiunea este un export de bunuri, fiind scutita de TVA cu drept de deducere:

18.000 lef

Ill

4111

Clienti = 707

Venituri din vanzarea marfurilor

18.000 lei

CONTABILITATE

d) Tn cazul unei operatuni de import urmate de o livrare locala nu exista scutire de laplataTVA:

Pret de cumparare = 20.000 lei

Taxa vamala = 20.000 lei x 10% = 2.000 lei

Valoare de achizitie in vama = 22.000 lei

TVA datorata in vama = 22.000 lei x 24% = 5.280 lei

inregistrarea platii TVA in vama:

5.280 lei 4426 = TVA deductibila

5121

Conturi la band in lei

5.280 lei

e) in cazul livrarilor de bunuri supuse masurilor de simplificare I prestarilor de serviciiin regim de taxare inversa, inclusiv pentru avansurile incasate, furnizorli emit facturi

fara taxa �i inscriu in aceste facturi o mentiune referitoare la faptuf ea au aplicat taxa­rea inversa.

Tnregistrarea taxei de catre cumparator atat ea taxa colectata, cat �i ea taxa deductibila in decontul de taxa este denumita autolichidarea taxei pe valoarea adaugata. Co­lectarea taxei pe valoarea adaugata la nivelul taxei deductibile este asimilata cu plata taxei catre furnizor/prestator.

Conditia obligatorie pentru aplicarea masurilor de simplificare este ea atat furnizorul, cat �i beneficiarul sa fie iritegistrati in scopuri de TVA conform art. 153 din Codul fiscal.

Prin urmare:

achizitia cantitatii de grau:

20.000 lei 371

Marfuri =

taxarea inversa (20.000 lei x 24% = 4.800 lei):

4.800 lei 4426 = TVA deductibila

vanzarea:

25.000 lei 4111 = Clienti

401

Furnizori

4427

TVA colectata

7017

Venituri din vanzarea produselor agricole

f ) TVA se calculeaza prin metoda sutei marite, respectiv:

16.120 lei x 24 I 124 = 3.120 lei

20.000 lei

4.800 lei

25.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

vanzarea marfii, pe baza bonului fiscal:

16.120 lei 5311

Casa in lei =

scaderea din gestiune a marfii vandute:

% 707

Venituri din vanzarea marfurilor

4427

TVA colectata

Adaos comercial aferent = 13.000 lei x 30 I 130 = 3.000 lei

16.120 lei 10.000 lei

3.000 lei

3.120 lei

%

607

Cheltuieli privind marfurile

378

Diferente de pret la marfuri

4428

TVA neexigibila

= 371

Marfuri

16.120 lei 13.000 lei

3.120 lei

16.120 lei

g) Conform prevederilor art. 148 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, persoana impozabilai�i pierdE! dreptul de deduce re a taxei pentru bunurile lipsa din gestiune. f n acest caz,potrivit Normelor metodologice de aplicare a acestui articol, persoana impozabila tre­buie sa ajusteze, la data modificarii intervenite, taxa deductibila aferenta bunurilor denatura stocurilor, activelor corporale fixe in curs de executie, activelor corporale fixe,altele decat cele care sunt considerate bunuri de capital, in situatia in care persoanaimpozabila pierde dreptul de deducere a taxei. Ajustarea reprezinta in aceasta situatieanularea dreptului de deducere a taxei pe valoarea adaugata deduse initial �i se evi­dentiaza in decontul de taxa aferent perioadei fiscale in care a intervenit evenimentulcare a generat ajustarea.

f n cazul bunurilor lipsa din gestiune care sunt imputate, sumele imputate nu sunt con­siderate contravaloarea unor operatiuni in sfera de aplicare a TVA, indiferent daca pen­tru acestea este sau nu obligatorie ajustarea taxei.

scaderea din gestiune a bunului constatat in minus la inventar:

3.000 lei 1.000 lei

2.000 lei

II

%

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport 6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

=

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

3.000 lei

CONTABILITATE

inregistrarea imputarii:

2.000 lei 4282

Alte creante in legatura

cu personalul

= 7588

Alte venituri din exploatare

2.000 lei

inregistrarea ajustarii TVA (2.000 lei x 24% = 480 lei):

480 lei

Rezolvare:

635

Cheltuieli cu alte impozite, taxe �i

varsaminte asimilate

= 4426 480lei TVA deductibila

Exemplul ilustrativ 157-----------,

La data intocmirii lunare a decontului de TVA, Alfa prezinta urmatoarea situatie: rulaj debitor 4426 ,,TVA deductibila" 6.000 lei; rulaj creditor 4427 ,,TVA colectata" 4.200 lei; sold initial 4424 ,,TVA de recuperat" 2.200 lei. Tn luna urmatoare, in urma regularizarii, a rezultatTVA de plata in suma de 5.800 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizali:

a) Regularizarea TVA la sfar�itul lunii;

b) Compensarea pentru luna urmatoare a TVA de recuperat cuTVA de plata.

La sfar�itul perioadei fiscale (luna sau trimestru) se inchid conturile de TVA deductibila �i TVA colectata, putand rezulta un excedent al taxei pe valoarea adaugata colectata, numit TVA de plata, pe care contribuabilul trebuie sa ii plateasca la bugetul de stat in termenul prevazut de lege, sau un excedent in perioada de raportare, denumit suma negativa a taxei. Aceasta diferenJa de taxa, in plus sau in minus, dintre TVA colectata �i TVA deductibila se inregistreaza in conturi distincte {,,TVA de plata" sau ,,TVA de recu­perat") �i se regularizeaza in condiJiile legii.

a) Regularizarea TVA la sfar�itul lunii:

6,0QQ lei % = 4426 6.000 lei 4.200 lei 4427 TVA deductibila

TVA colectata 1.800 lei 4424

TVA de recuperat

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezulta o taxa de recuperat in urma regularizarii de 2.200 lei + 1.800 lei = 4.000 lei.

b) Compensarea in luna urmatoare a TVA de recuperat cu TVA de plata:

4.000 lei

Rezolvare:

4423

TVA de plata = 4424 4.000 lei

TVA de recuperat

Exemplul ilustrativ 158 --------�

La data intocmirii lunare a decontului de TVA, Alfa prezinta urmatoarea situatie: rulaj debitor 4426 ,,TVA deductibila" 15.000 lei; rulaj creditor 4427 ,,TVA colectata" 20.000 lei; sold initial 4424 ,,TVA de recuperat" 2.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Regularizarea TVA la sfar�itul lunii;

b) Compensarea TVA de plata cu TVA de recuperat existenta insold;

c) Plata diferentei.

a) Regularizarea TVA la sfar�itul lunii:

20.000 lei 4427

TVA colectata

= %

4426

TVA deductibila 4423

TVA de plata

b) Compensarea TVA de plata cu TVA de recuperat existenta in sold:

2.000 lei 4423 = 4424

TVA de plata TVA de recuperat

c) Plata diferentei (5.000 lei - 2.000 lei = 3.000 lei):

3.000 lei 4423 = 5121

TVA de plata Conturi la banci in lei

..

20.000 lei 15.000 lei

5.000 lei

2.000 lei

3.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 159

O ferma a recoltat 10.000 kg de ro�ii, pe care le-a depozitat in ladite. Jn momentul scoaterii ro�iilor din depozit in vederea vantarii se constata ea ele cantaresc 9.970 kg ea urmare a degradarii lor naturale. Pretul de inregistrare este de 10 lei/kg. Limita maxima a perisabilitatilor admisa de lege la depozitarea legumelor proaspete este de 0,7%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014 Ji Codului fiscal,_ contabilizati minusul constatat Ji precizati tratamentul TVA aferente.

Tn ceea ce prive�te tratamentul fiscal al perisabilitatilor, art. 21 alin. (3) lit. d) din Co­dul fiscal precizeaza: ,,Urmatoarele cheltuieli au deductlbilitate llmltati: ( ... ) perlsa· billtitlle, in llmitele stabilite de organele de specialitate ale administratiei centrale, impreuna cu institutiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finantelor Publice''.

Pet. 35 din Normele metodologice de aplicare a art. 21 alin. (3) lit. d) din Codul fiscal precizeaza:,,Nu sunt considerate perlsabilitati pierderlle tehnologice care sunt cu­prinse in norma de consum proprie necesari pentru fabricarea unui produs sau obtinerea unui serviciu''.

Pet. 53 alin. (1 O) lit. f ) din Normele metodologice de aplicare a art. 148 din Codul fiscal precizeaza: ,,( ... ) persoana impozablli nu are obllgatla ajustirll taxei deductlblle in cazul bunurilor distruse, pierdute sau furate, in conditiile in care aceste situatii sunt demonstrate sau confirmate in mod corespunzator, in situatii cum ar fi, de exemplu, urmatoarele, dar fara a se limita la acestea: ( ... ) perisabllitatile, in llmitele stablllte prin lege''.

• Lipsa constatata = 10.000 kg - 9.970 kg = 30 kg. Pentru aceasta lipsa se intocme�teun referat in vederea trecerii la perisabilitati.

• Limita maxima a perisabilitatilor admisa de lege la depozitarea legumelor proas­pete este de 0,7%. Prin urmare, limita maxima a perisabilitatilor admisa de lege ladepozitarea ro�iilor = 10.000 kg x 0,7% = 70 kg.

• Minusul de 30 kg inregistrat la cantar este inferior limitei maxime a perisabilitatilor,de 70 kg. Prin urmare:

managerul fermei va putea aproba perisabilitati pentru 30 kg;

nu se ajusteaza taxa pentru perlsabilititlle admise de lege .

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Pentru 30 kg x 10 lei/kg = 300 lei se face inregistrarea:

3001ei 607

Cheltuieli privind marfurile

=

Exemplul ilustrativ 160

371

Marfuri 3001ei

Se reia problema precedenta, cu mentiunea ea in momentul scoaterii ro�iilor din depozit in vederea vanzarii se constata ea ele cantaresc 9.920 kg, ea urmare a degradarii lor naturale.

Conform OMFP nr. 1.802/2014 �i Codului fiscal, contabilizali

minusul constatat �i preciza1i tratamentul TVA aferente.

Rezolvare:

• Lipsa constatata = 10.000 kg - 9.920 kg = 80 kg. Pentru aceasta lipsa se intocme�teun referat in vederea trecerii la perisabilitati.

• Limita maxima a perisabilitatilor admisa de lege la depozitarea legumelor proas­pete este de 0,7%. Prin urmare, limita maxima a perisabilitatilor admisa de lege ladepozitarea ro�iilor = 10.000 kg x 0,7% = 70 kg.

• Minusul de 80 kg inregistrat la cantar este superior limitei maxime a perisabilita­tilor, de 70 kg. Prin urmare:

pentru minusul aferent celor 70 kg nu se ajusteaza TVA;

pentru minusul aferent celor ·10 kg se procedeaza la ajustarea TVA.

Pentru 70 kg x 10 lei/kg = 700 lei se face inregistrarea:

700 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

=

Pentru 10 kg x 10 lei/kg = 100 lei se face inregistrarea:

100 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

�i se ajusteaza TVA deductibila:

=

TVA aferenta eel or 10 kg = 10 kg x 10 lei/kg x 24% = 24 lei

371

Marfuri

371

Marfuri

700 lei

100 lei

CONTABILITATE

241ei

Rezolvare:

635

Cheltuieli cu alte impozite, taxe �i

varsaminte asimilate

= 4426 241ei TVA deductibila

Exemplul ilustrativ 161 ----------.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile de mai jos:

a) Se vinde un program informatic la pre1ul de vanzare de110.000 lei, TVA 24%; costul programului informatic 100.000 lei;amortizarea cumulata pana la data vanzarii 30.000 lei;

b) Se achizilioneaza obligaliuni ea investilii financiare pe termenscurt la costul de achizilie de 1.300 lei;

c) Se vand obligaliunile de mai sus la prelul de vanzare de 1.400 lei;d) Tn data de 01.05.N se exporta un utilaj: pre1 de vanzare

20.000 euro; curs de schimb la data vanzarii 4,3 lei/euro. Lasfar�itul lunii mai, cursul de schimb este de 4,4 lei/euro, lasfar�itul lunii iunie, de 4,2 lei/euro, iar la data incasarii, de4,5 lei/euro;

e) Se decide scoaterea din eviden1a a unui debitor insolvabil,pentru valoarea de 65.000 lei, TVA 24%;

f ) Ulterior, debitorul devine solvabil �i este reactivat;

g) Se inregistreaza o amenda datorata autorita1ilor romane insuma de 1.500 lei.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Creanfele/datoriile entitiitii fafii de alfi terfi, a/fii decat personalu/ propriu, clienfii �; fur­

nizorii, se inregistreazii in conturile de debitori/creditori diver�i." (pet. 350)

a) Vanzarea programului informatic, neamortizat integral:

preJul de vanzare:

136.400 lei 461 Debitori diver�i

= %

7583

Venituri din vanzarea activelor �i alte operatiuni

de capital 4427

TVA colectata

136.400 lei 110.000 lei

26.400 lei

II

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

scoaterea din evidenta a programului informatic, neamortizat integral:

100.000 lei 30.000 lei

70.000 lei

%

2808

Amortizarea altor imobilizari

necorporale 6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

b) Achizitia obligatiunilor:

1.300 lei 506

Obligatiuni

c) Vanzarea obligatiunilor:

1.400 lei 461

Debitori diver�i

=

=

=

208

Alte imobilizari necorporale

462

Creditori diver�i

%

506

Obligatiuni 7642

Ca�tiguri din investitii pe termen scurt cedate

d) Vanzarea utilajului (20.000 euro x 4,3 lei/euro = 86.000 lei):

86.000 lei 461

Debitori diver�i

la sfar�itul lunii mai:

7583

Venituri din vanzarea activelor �i alte operatiuni

de capital

Creanta fata de debitori = 20.000 lei x 4,4 lei/euro = 88.000 lei

100.000 lei

1.300 lei

1.400 lei 1.300 lei

100 lei

86.000 lei

Majorarea creantei �i recunoa�terea diferentei de curs valutar = 88.000 lei - 86.000 lei = 2.000 lei

2.000 lei

•

461

Debitori diver�i = 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

2.000 lei.

CONTABILITATE

la sfar�itul lunii iunie:

Creanta fata de debitori = 20.000 lei x 4,2 lei/euro = 84.000 lei

Diminuarea creantei �i recunoa�terea diferentei de curs valutar = 88.000 - 84.000 = 4.000 lei

4.000 lei 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

= 461

Debitori diver�i

incasarea (20.000 lei x 4,5 lei/euro = 90.000 lei):

90.000 lei 5124

Conturi la banci in valuta

e) Scoaterea din evidenta a debitorului:

= %

461

Debitori diver�i 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

4.000 lei

90.000 lei 84.000 lei

6.000 lei

Taxa pe valoarea adaugata poate fi ajustata in cazul in care contravaloarea bunurilor li­vrate sau a serviciilor prestate nu se poate incasa din cauza falimentului beneficiarului. Ajustarea este permisa incepand cu data pronuntarii hotararii judecatore�ti definitive de inchidere a proceduriiinsolventei.

TVA= 65.000 lei x 24 I 124 = 12.580 lei

65.000 lei 52.420 lei

12.580 lei

%

654

Pierderi din creante �i debitori diver�i

4426

TVA deductibila

=

�i urmarirea lui printr-un cont in afara bilantului:

461

Debitori diver�i

Debit 8034 Debitori sco�i din activ, urmariti in continuare 65.000 lei

f ) Reactivarea debitorului cand devine solvabil:

65.000 lei

in cazul in care TVA a fost ajustata la scoaterea din evidenta, se va colecta cu ocazia reactivarii.

Ill

65.000 lei 461

Debitori diver�i

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

= o/o 754

Venituri din creante reactivate

�i debitori diver�i

65.000 lei 52.420 lei

4427 12.580 lei TVA colectata

�i regularizarea contului in afara bilantului:

Credit 8034 Debitori sco�i din activ, urmariti in continuare 65.000 lei

g) 1nregistrarea amenzii datorate:

1.soo lei

Rezolvare:

6581

Despagubiri, amenzi �i penalitati

= 462

Creditori diver�i 1.500 lei

Exemplul ilu5trativ 162 ----------,

Jn data de 31.12.N, Alfa achizitioneaza un utilaj la costul de SO.OOO lei, TVA 24%. Utilajul este subventionat pentru suma de 7.000 lei. Acesta este amortizat prin metoda liniara in 5 ani. La sfar�itul celui de-al treilea an, societatea va ram bursa 70% din valoarea subventiei primite.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Achizitia utilajului;b) Recunoa�terea dreptului de a primi subventia;c) lncasarea subventiei;d) Amortizarea anuala;e) Trecerea anuala a subventiei la venituri;f) Rambursarea subventiei.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Subventiile nu trebuie inregistrate direct in conturile de capital �i rezerve deoarece aces­tea reprezintii sume acordate sub rezerva indeplinirii anumitor conditii de ciitre societate." (pet. 402-(1 ))

,,Subventiile pentru active, inclusiv subventiile nemonetare la valoarea justa, se inregis­treaza in contabilitate ea subventii pentru investifii �i se recunosc in bi/ant ea venit amdnat (contul 475 «Subventii pentru investifii»). Venitul amdnat se inregistreazii ea venit curent in contul de profit �i pierdere pe masura inregistrarii cheltuieli/or cu amortizarea sou la ca­sarea ori cedarea active/or." (pet. 402-(2))

•

CONTABILITATE

,,Restituirea unei subvenfii referitoare la un activ se inregistreazii prin reducerea soldu/ui venitului amanat cu suma rambursabilii." (pet. 404-(1 ))

,,In miisura in care suma rambursatii depii�e�te venitul amanat sau dacii nu existii un asemenea venit, surplusul, respectiv valoarea integralii restituitii, se recunoa�te imediat ea o cheltuialii." (pet. 404-(3))

Prin urmare:

a) Aehizi\ia utilajului:

62.000 lei SO.OOO lei

12.000 lei

% 2131

Eehipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instala\ii de lueru)

4426

TVA deductibila

= 404

Furnizori de imobilizari

b) Recunoa�terea dreptului de a primi subventia:

7.000 lei 4451 = 4751

Subventii Subven\ii guvernamentale guvernamentale

pentru investitii

e) ineasarea subven\iei:

7.000 lei 512 = 4451

Conturi curente Subven\ii la banci guvernamentale

d) Amortizarea anuala (SO.OOO lei / 5 ani = 10.000 lei/an):

10.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instala�iilor �i

mijloaeelor de transport

e) Trecerea anuala a subven�iei la venituri (7.000 lei / 5 ani = 1.400 lei/an):

1.400 lei 4751

Subventii guvernamentale pentru investitii

= 7584

Venituri din subventii pentru investi\ii

62.000 lei

7.000 lei

7.000 lei

10.000 lei

1.400 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

f) Rambursarea subventiei:

La data rambursarii, soldul subventiei = 7.000 lei (subventie primita)- 3 ani x 1.400 lei/an

(subventie reluata) = 2.800 lei

Subventie de rambursat = 7.000 lei x 70% = 4.900 lei

4.900 lei 2.800 lei

2.100 lei

%

4751

Subventii

guvernamentale

pentru investitii

6588

Alte cheltuieli

de exploatare

=

� Exemplul ilustrativ 16B

512

Conturi curente

la banci

4.900 lei

Alfa prime�te prin donatie un utilaj cu o valoare de piata de

60.000 lei. Durata de viata utila a fost fixata la 5 ani, iar metoda de

amortizare este _cea liniara.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primirea prin donatie a utilajului;

b) Amortizarea anuala;

c) Trecerea anuala a subventiei la venituri.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Tn conturile de subvenfii pentru investifii se contabilizeaza �; donafiile pentru investifii, pre­cum �i plusurile la inventor de natura imobilizarilor corpora le �i necorporale." (pet. 394-(3))

Prin urmare:

a) Primirea prin donatie a utilajului:

60.000 lei 2131

Echipamente

tehnologice

(ma�ini, utilaje �i

instalatii de lucru)

= 4753

Donatii

pentru investitii

b) Amortizarea anuala (60.000 lei I 5 ani = 12.000 lei/an): .

Ill

60.000 lei

CONTABILITATE

12.000 lei 6811

Cheltuleli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

12.000 lei

c) Trecerea anuala a subventiei la venituri (60.000 lei I 5 ani = 12.000 lei/an):

12.000 lei

Rezolvare:

4753

Donatii pentru investitii

= 7584

Venituri din subventii pentru investitii

·- 9<? �

12.000 lei

La sfar�itul anului N, cu ocazia inventarierii, s-a constatat ea .un utilaj cu o valoare stabilita la 12.000 lei nu era inregistrat in contabilitate. Durata de viata utila a fost fixata la 5 ani, iar metoda de amortizare este cea liniara.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) lnregistrarea utilajului constatat plus la inventariere;

b) Amortizarea anuala;

c) Trecerea anuala a subventiei la venituri.

a) inregistrarea utilajului constatat plus la inventariere:

12.000 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

= 4754

Plusuri de inventar de natura

imobilizarilor

12.000 lei

b) Amortizarea anuala (12.000,lei I 5 ani = 2.400 lei/an):

2.400 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

c) Trecerea anuala a subventiei la venituri (12.000 lei I 5 ani = 2.400 lei/an):

2.400 lei

Ill

2.400 lei

�'* Qk"�l.\l'

�-----:::7 ___ _

Rezolvare:

4754

Plusuri de inventar de natura

imobilizarilor

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

= 7584

Venituri din subventii pentru investitii

2.400 lei

Exemplul ilustrativ 165 --------�

La inceputul anului N, Alfa ii vinde clientului Beta marfuri in valoare de 10.000 lei, TVA 24%. La sfar�itul anului N, Beta are dificultati financiare, iar Alfa estimeaza probabilitatea de neincasare a creantei la 80%. La sfar�itul anului N+ 1, creanta nu este incasata, iar probabilitatea de neincasare a creantei este reestimata la 90%. La sfar�itul anului N+2, creanta nu este incasata, iar probabilitatea de neincasare a creantei este reestimata la 70%. ln anul N+3, Beta da faliment, iar Alfa are certitudinea ea nu va mai recupera creanta.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabllizati operatiile efectuate la inventarul fiecarui an in parte �i inregistrarea pierderii din crean1e.

Nota: Taxa pe valoarea adaugata poate fi ajustata in cazul in care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate incasa din cauza falimentului beneficiarului. Ajustarea este permisa incepand cu data pronuntarii hotararii judecatore�ti definitive de inchidere a procedurii insolventei.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Evaluarea la inventor a creanfelor �i a datoriilor se face la valoarea /or probabila de in­casare sau de plata. Diferenfele constatate in minus intre valoarea de inventor stabilita la inventariere �i va/oarea contabila a creanfelor se inregistreaza in contabilitate pe seama ajustarilor pentru deprecierea creanfelor." {pet. 89-(1))

,,Pentru creanfele incerte se constituie ajustari pentru pierdere de valoare." {pet. 89-(2))

,,Creanfele incerte se inregistreaza distinct in contabilitate (contul 4118 ((C/ienti incerti sau in litigiu» sau in conturi analitice ale conturilor de creanfe, pentru a/te creanfe deC<lt clienfii)." (pet. 331)

,Jn scopul prezentarii in situafiile financiare anua/e, creantele se evalueaza la valoarea probabilii de incasat." (pet. 332-( 1)) .

,,Atunci cand se estimeazii ea o creanfii nu se va incasa integral, in contabilitate se in­registreazii ajustiiri pentru pierdere de valoare, la nivelu/ sumei care nu se mai poate recupera." {pet. 332-(2))

•

CONTABILITATE

Prin urmare:

a) La inventarul anului N:

inregistrarea clientilor incerti, pentru valoarea creantei, inclusivTVA (10.000 lei+

10.000 lei x 24% = 12.400 lei):

12.400 lei 4118

Clienti incertl

sau in litigiu

= 4111

Clienti

12.400 lei

constituirea ajustarii pentru depreciere pentru pierderea probabila (12.400 lei x

80% = 9.920 lei):

9.920 lei 6814

Cheltuieli de exploatare

privind ajustarile

pentru deprecierea

activelor circulante

b) La inventarul anului N+ 1:

= 491

Ajustari

pentru deprecierea

creantelor - clienti

9.9201ei

Ajustare pentru depreciere necesara pentru pierderea probabila = 12.400 lei x 90% =

11.160 lei

Ajustare pentru depreciere existenta din anul N = 9.920 lei

Astfel, ajustarea va fi majorata cu 11. 160 lel - 9.920 lei = 1.240 lei:

1.240 lei 6814

Cheltuieli de exploatare

privind ajustarile

pentru deprecierea

activelor circulante

c) La inventarul anului N+2:

= 491

Ajustari

pentru deprecierea

creantelor - clienti

1.240 lei

Ajustare pentru depreciere necesara pentru pierderea probabila = 12.400 lei x 70% =

8.680 lei

Ajustare pentru depreciere existenta din anul N+ 1 = 11.160 lei

Astfel, ajustarea va fi diminuata cu 11.160 lei - 8.680 lei = 2.480 lei:

2.480 lei 491

Ajustari

pentru deprecierea

creantelor - clienti

= 7814

Venituri din ajustari

pentru deprecierea

activelor circulante

2.480 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

d) Tn anul N+3:

inregistrarea pierderii din creante:

12.400 lei % 10.000 lei 654

Pierderi din creante �i debitori diver�i

2.400 lei 4426 TVA deductibila

= 4118 12.400 lei Clienti incerti sau in litigiu

anularea ajustarii, pentru soldul ei de 8.680 lei:

8.680 lei

Rezolvare:

491 Ajustari

pentru deprecierea creantelor - clienti

=

Exemplul ilu5trativ 166

7814 Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor circulante

8.680 lei

La inceputul anului N, Alfa ii vinde clientului Beta marfuri in valoare de 10.000 lei,TVA 24%. La sfar�itul anului N, Beta are dificultati financiare, iar Alfa estimeaza probabilitatea de neincasare a creantei la 80%. Tn cursul anului N+ 1, se incaseaza de la Beta 4.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Operatiile efectuate la inventarul anului N;

b) lncasarea clientului in anul N+ 1.

a) La inventarul anului N:

inregistrarea clientilor incerti, pentru valoarea creantei, inclusiv TVA (10.000 lei +10.000 lei x 24% = 12.400 lei):

12.400 lei 4118 Clienti incerti sau in litigiu

= 4111 Clienti

12.400 lei

constituirea ajustarii pentru depreciere pentru pierderea probabila (12.400 lei x 80% = 9.920 lei):

CONTABILITATE

9.920 lei 6814

Cheltuieli de exploatare privind ajustarile

pentru deprecierea aetivelor cireulante

= 491

Ajustari pentru deprecierea ereantelor - clienti

9.920 lei

b) 1n anul N+l:

ineasarea clientului:

4.000 lei 512

Conturi eurente • la banci

= 4118

Client! ineerti sau in litigiu

4.000 lei

�i diminuarea ajustarii pentru valoarea ineasata:

4.000 lei

Rezolvare:

491

Ajustari pentru deprecierea ereantelor - clienti

Exemplul ilustrativ 16 7

7814

Venituri din ajustari pentru deprecierea aetivelor cireulante

4.000 lei

Alfa aehita in luna deeembrie asigurarea RCA valabila pentru anul urmator, in suma de 2.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/201.4:

a) Contabilizati plata asigurarii in luna decembrie;

b) Precizati inregistrarea contabila care se efectueaza in luna

ianuarie.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Cheltuielile platite/de platit �i veniturile incasate/de incasat in exercifiul financiar curent, dar care privesc exercifiile financiare urmatoare, se inregistreaza distinct in contabilitate, la cheltuieli in avans (contul 471 «Cheltuieli inregistrate in avans») sau venituri in avans (contu/ 472 «Venituri inregistrate in avans»), dupa caz." (pet. 351-(1))

,,in aceste conturi se inregistreaza, in principal, urmatoarele cheltuieli �i venituri: chirii, abonamente, asigurari �i alte cheltuieli efectuate anticipat, respectiv veniturile din chirii, abonamente �; alte venituri aferente perioadelor sau exercifiilor urmatoare." (pet. 351-(2))

•

Ghid pentru pregiitirea candidafilor la examenul de acces

Prin urmare:

a) Plata primei de asigurare in luna decembrie:

2.000 lei 471

Cheltuieli inregistrate in avans

= 512

Conturi curente la banci

2.000 lei

b) Trecerea lunara pe cheltuieli a partii aferente din asigurare:

RCA= 2.000 lei I 12 luni = 167 lei/luna

167 lei

Rezolvare:

613 Cheltuieli cu

primele de asigurare

=

Exemplul ilustrativ 168

471

Cheltuieli inregistrate in avans

167 lei

Alfa ii factureaza unui chiria� in avans chiria pe 3 luni pentru punerea la dispoziJie a unui spaJiu de birouri. Factura prezinta urmatoarele date: 10.000 lei, TVA 24%. Proprietarul a optat pentru taxare prin depunerea notificarii la administraJia financiara de care aparJine.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contablllzati:

a) lnregistrarea facturil de chirle �I incasarea acesteia;

b) Recunoa�terea lunara a venlturilor din chirll.

a) lnregistrarea facturii de chirie �i incasarea acesteia:

12.400 lei

�i:

12.400 lei

m

4111

ClienJi

5121

Conturi la banci in lei

=

=

%

472

Venituri inregistrate in avans

4427 TVA colectata

4111

Clienti

12.400 lei 10.000 lei

2.400 lei

12.400 lei

CONTABILITATE

b) Recunoa�terea lunara a veniturilor din chirii (10.000 lei I 3 I uni = 3.333 lei):

3.333 lei

Rezolvare:

472 Venituri inregistrate

in avans

= 706 Venituri din redevente,

locatii de gestiune �i chirii

3.333 lei

Exemplul ilustrativ 169 ----------,

In data de 01.01.N, Alfa a contractat un credit bancar pe termen lung in valoare de 300.000 lei pe o perioada de 10 ani, comisioanele bancare percepute de banca fiind de 10.000 lei. Dupa 3 ani, Alfa ramburseaza tot creditul ramas.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabilizali plata comisioanelor la primirea creditului;

b) Preciza1i inregistrarea contabila care se efectueaza lunar inlegatura cu comisioanele;

c) Preciza1i inregi$trarea contabila care se efectueaza inlegatura cu comisioanele odata cu rambursarea creditului.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

"Onorariile �; comisioanele bancare achitate in vederea obfinerii de imprumuturi pe ter­men lung se recunosc pe seama cheltuielilor inregistrate in avans. Cheltuielile in avans urmeaza sa se recunoasca la cheltuieli curente e�alonat, pe perioada de rambursare a imprumuturilor respective." (pet. 351-(4))

Prin urmare:

a) Recunoa�terea comisioanelor la primirea creditului drept cheltuieli in avans:

10.000 lei 471 Cheltuieli inregistrate

in avans

= 5121 Conturi la banci

in lei

10.000 lei

b) Recunoa�terea cheltuielilor in clasa 6 pe perioada de rambursare, adica 10 ani:

Anual = 10.000 lei I 10 ani = 1.000 lei

Lunar= l.000 lei I 12 luni = 83 lei

83 lei 627 Cheltuieli cu

serviciile bancare �i asimilate

= 471 Cheltuieli inregistrate

in avans

83 lei

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

c) Odata cu rambursarea anticipata a creditului ramas se transfera la cheltuieli curen­te soldul contului 471 (7 ani x 1.000 lei/an= 7.000 lei):

7.000 lei 627

Cheltuieli cu serviciile bancare

�i asimilate

= 471 Cheltuieli inregistrate

in avans

7.000 lei

:> Contabilitatea capitalurilor

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 170

Se cunosc urmatoarele informaJii:

Capital social subscris nevarsat SOO.OOO lei; capital social subscris varsat 10.000 lei; prime de emisiune 2.000 lei; prime de conversie a obligaJiunilor in aqiuni 1.000 lei; rezerve din reevatuare 9.000 lei; rezerve legale 6.000 lei; rezultat reportat (sold debitor) 8.000 lei; rezultatul exerciJiului (sold creditor) 5.000 lei; repartizarea profitului 5.000 lei; subvenJii pentru investiJii 3.000 lei; acJluni proprii 2.000 lei; pierderi legate de emiterea, rascumpararea, vanzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii 6.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, calculati marimea capitalurilor proprii.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Capita/ul �i rezervele (capitaluri proprii) reprezintci dreptu/ actionarilor asupra active/or unei entitciti, dupci deducerea tuturor datoriilor. Capitalurile proprii cuprihd: aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatu/ reportat, rezu/tatu/ exercitiu/ui financiar." (pet. 408)

,,Actiunile proprli rciscumparate, potrivit legii, sunt prezentate fn bi/ant ea o coreqie a ca­pitalului propriu." (pet. 413)

,,Ca�tigurile sau pierderile legate de emiterea, rciscumpcirarea, vanzarea, cedarea cu titlu gratuit sou anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entitcitii (actiuni, pcirti sociale) nu vor fi recunoscute in contul de profit �i pierdere. Contravaloarea primitci sou plcititci in urma unor astfel de operatiuni este recunoscutci direct in capitalurile proprii �i se prezintci distinct in bi/ant, respectiv Situafia modificcirilor capitalu/ui propriu, astfel:

•

CONTABILITATE

- ca�tigurile sunt reflectate in con tu I 7 4 7 «Ca�tiguri legate de vanzarea sau anularea in­strumentelor de capitaluri proprii»;

- pierderile sunt reflectate in con tu I 7 49 ccPierderi legate de emiterea, rc'iscumpiirarea,vanzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii»."(pet. 414-(1))

Formula in masura sa dezvaluie structura capitalurilor proprii se regase�te in OMFP nr. 1.802/2014:

• Capital social

+ Alte elemente de capitaluri proprii

+ Prime de capital

+ Rezerve din reevaluare

+ Rezerve

+ Diferen!e de curs valutar din conversie

± Rezultatul reportat

± Rezultatul exercitiului financiar

Repartizarea profitului

Actiuni proprii

± <::a�tiguri sau pierderi recunoscute ea elemente de capitaluri proprii

+ lnterese care nu controleaza

= Total capitaluri proprii

Prin urmare:

• Capital social subscris nevarsat SOO.OOO

+ Capital social subscris varsat 10.000

+ Prime de emisiune 2.000

+ Prime de conversie a obligatiunilor in aqiuni 1.000

+ Rezerve din reevaluare 9.000

+ Rezerve legale 6.000 - Rezultatul reportat (sold debitor) (8.000)

+ Rezultatul exercitiului (sold creditor) 5.000 - Repartizarea profitului (5.000) - Actiuni proprii (2.000) - Pierderi legate de emiterea, rascumpararea, (6.000)

vanzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii

= Total capitalurl propril 512.000

- lei -

•

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 171

Se constituie o societate comerciala pe aqiuni prin subscriere integrala �i simultana a capitalului social de catre semnatarii actului constitutiv, in urmatoarele conditii: capital subscris 90.000 lei; numar de actluni 90 de tltluri; valoarea nominala a unei actiuni 90.000 lei I 90 titluri = 1.000 lei; cheltuieli de constituire platite direct din contul curent 500 lei. Potrivit politicii societatii, cheltuielile de constituire se capitalizeaza �i se amortizeaza in 5 ani. Eliberarea a 50% din capitalul social subscris se realizeaza prin depunerea in numerar direct in contul de la banca. Unul dintre actionari, care a subscris 5 aqiuni, aduce drept aport un mijloc de transport evaluat la 10.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Subscrierea actiunilor;

b) Plata cheltuielilor de constituire;

c) Eliberarea a 50% din capitalul social subscris prin depunereain numerar;

d) Aducerea tnijlocului de transport ea aport la capital.

Nota:

Potrivit Leg ii societatilor nr. 31 /1990, republicata, cu modificarile �i completarile ulterioare, societatea pe actiuni se poate constitui prin subscriere integrala �i simultana a capitalului social de catre semnatarii actului constitutiv sau prin subscriptie publica. Tn cazul unei subscrieri integrale �i simultane a·capitalului social de catre toti semnatarii actului constitutiv, capitalul social varsat la constituire nu va putea fi mai mic de 30% din eel subscris. Diferenta de capital social subscris trebuie sa fie varsata:

a) pentru aqiunile emise pentru un aport in numerar, in termende 12 luni de la data inmatricularii societatii;

b) pentru actiunile emise pentru un aport in natura, in termen deeel mult 2 ani de la data inmatricularii.

Capitalul social al societatli pe aqiuni nu poate fi mai mic de 90.000 lei. Aporturile in numerar sunt obligatorii la constituirea oricarei forme de societate. Cand societatea pe actiuni se constituie prin subscriptie publica, fondatorii vor intocmi un prospect de emisiune. Societatea se poate constitui numai daca intregul capital social a fost subscris �i fiecare acceptant a varsat in numerar jumatate din valoarea actiunilor subscrise la Casa de

CONTABILITATE

Rezolvare:

Economii �i Consemnatiuni - CEC SA ori la o band\ sau la una dintre unitatile acestora. Restul din capitalul social subscris va trebui varsat in termen de 12 luni de la inmatriculare. Aqiunile ce reprezinta aporturi in natura vor trebui acoperite integral. Daca exista aporturi in natura, fondatorii vor solicita judecatorului­delegat numirea unuia sau mai multor experti din lista expertilor autorizati. Ace�tia vor intocmi un raport cuprinzand descrierea �i modul de evaluare a fiecarui bun aportat �i vor evidentia daca valoarea acestuia corespunde numarului �i valorii actiunilor acordate in schimb, precum �i alte elemente indicate de judecatorul-delegat. Raportul expertului sau expertilor va fi pus la dispozitia subscriitorilor, la locul unde urmeaza sa se intruneasca adunarea constitutiva.

Conform OMFP nr. 1.802/2014 �i Planului de conturi general, evidenta constituirii �i mod1ficarii capitalului social se realizeaza prin contul de pasiv 101 ,,Capital''. Tn creditul contului se inregistreaza constituirea �i cre�terea capitalului prin aportul in bani �i/sau in natura al proprletarilor, prin capitalizarea rezultatului �i prin operatii interne, iar in debit, miqorarea capitalului prin rambursarea catre asociati �i acoperirea de pierderi provenite din exercitiile financiare precedente. Soldul contului este creditor �i repre­zinta capitalul propriu ea sursa permanenta de finantare a activelor intreprinderii.

Contul sintetic de gradul 1101 ,,Capital" se dezvolta pe doua conturi sintetice de gra­dul II: 1011 ,,Capital subscris nevarsat" �i 1012,,Capital subscris varsat''. Prin aceasta dez­voltare a conturilor se asigura delimitarea contabila a celor doi pa�i necesari in consti­tuirea capitalului social - subscrierea �i varsarea.

Evidenta aporturilor subscrise de asociati pentru constituirea �i cre�terea capitalului social se realizeaza prin contul 456 ,,Decontari cu aqionarii/asociatii privind capitalul''. in debitul acestui cont se inregistreaza capitalul subscris de aqionari/asociati, respectiv sumele achitate acestora cu ocazia retragerii capitalului; in creditul contului se reflecta valoarea aporturilor varsate in numerar �i/sau in natura, precum �i capitalul retras de aqionari/asociati. Soldul debitor al contului reprezinta capitalul subscris nevarsat de aqionari/asociati, iar eel creditor, datoria din capitalul de rambursat.

a) Subscrierea aqiunilor (90 actiuni x 1.000 lei/aqiune = 90.000 lei):

90.000 lei 456

Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul

= 1011

Capital subscris nevarsat

90.000 lei

1111

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

b) Plata cheltuielilor de constituire:

500 lei 201 = 5001ei

Cheltuieli de constituire

512

Conturi curente

la banci

c) Eliberarea a 50% din capitalul social subscris prin depunerea in numerar direct in

contul de la bandi (90.000 lei x 50% = 45.000 lei):

45.000 lei

�i concomitent:

45.000 lei

512

Conturi curente

la banci

1011

Capital subscris

nevarsat

= 456

Decontari cu

actionarii/asociatii

privind capitalul

1012

Capital subscris

varsat

45.000 lei

45.000 lei

d) Aducerea mijlocului de transport evaluat la 10.000 lei ea a port la capital:

10.000 lei

�i concomitent:

10.000 lei

Ill

2133 = 456 10.000 lei

Mijloace Decontari CU

de transport aqionarii/asoclatii

privind capitalul

1011 = 1012 10.000 lei

Capital subscris Capital subscris

nevarsat varsat

Exemplul ilustrativ 172

Se aduce ea aport la capitalul social un mijloc de transport

evaluat la valoarea de 33.000 lei; valoarea de emisiune retinuta

la subscriere pentru o aqiune este de 11 lei; valoarea nominala

a unei aqiuni este de 10 lei.

Conform ,OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati majorarea

capitalului social.

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Prima de aport se calculeazii ea diferenfa intre valoarea bunurilor aportate �i valoarea

nominalii a capitalului social cu care au fost remunerate aceste aporturi." (pet. 417-(5))

Prin urmare:

Numar de actiuni noi create = 33.000 lei I 11 lei/aqiune = 3.000 aqiuni

Cre�terea capitalului social se realizeaza cu valoarea nominala: 3.000 aqiuni x 10 lei/ac­tiune = 30.000 lei.

Prima de aport = 33.000 lei - 30.000 lei = 3.000 lei

Tnregistrarea majorarii capitalului:

33.000 lei

33.000 lei

�i:

30.000 lei

456 Decontari cu

actionarii/asociatii privind capitalul

2133 Mijloace

de transport

1011 Capital subscris

nevarsat

=

=

=

% 33.000 lei 1011 30.000 lei

Capital subscris nevarsat

1043 3.000 lei Prime de aport

456 33.000 lei Decontari cu

actionarii/asociatii privind capitalul

1012 ·30.000 leiCapital subscris

varsat

Exemplul ilustrativ 17'3 -----------,

Se cunosc urmatoarele informatii: profit contabil realizat in exercitiile financiare precedente 1.000 lei; prime de emisiune 3.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) lncorporarea in capltalul social a profitului contabil realizatin exercitiile financiare precedente;

b) lncorporarea in capitalul social a primelor de emisiuneexistente.

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,( ... ) Contul 117 «Rezultatul reportat»

( ... ) In debltul acestui cont se inregistreazii: ( ... ) - profitul contabil realizat in exercitiile financiare precedente, utilizat ea sursii de majo­

rare a capitalului social, potrivit leg ii (7 0 7 ); ( ... )"

Prin urmare:

a) incorporarea in capitalul social a profitului contabil realizat in exercitiile financiareprecedente:

1.000 lei 117

Rezultatul reportat = 1012

Capital subscris varsat

1.000 lei

b) Tncorporarea in capitalul social a primelor de emisiune:

3.000 lei

Rezolvare:

1041 = Prime de emisiune

Exemplul ilustrativ 17 4

1012

Capital subscris varsat

3.000 lei

Se transforma 2.000 de obligatiuni in 1.000 de aqiuni, in conditiile in care valoarea nominala a unei obligatiuni este de 100 lei, iar valoarea nominala a unei aqiuni este de 190 lei.

Conform OMFP nr.1.802/2014: a) Calculati prima de conversie a obligatiunilor in actiuni;

b) Precizati formula contabila privind majorarea capitalului.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Prima de conversie a obligafiuni/or in actiuni se calculeazii ea diferentii intre valoarea no­minalii a obligafiunilor corespunziitoare imprumuturilor obligatare �; valoarea actiunilor emise potrivit prevederilor contractua/e, atunci cand valoarea obligafiunilor depii�e�te va­loarea actiunilor corespunziitoare." (pet. 417-(6))

Prin urmare:

a) Prima de conversie a obligatiunilor in actiuni = (2.000 obligatiuni x 100 lei/obliga­tiune) - (1.000 aqiuni x 190 lei/aqiune) = 10.000 lei

CONTABILITATE

b) inregistrarea contabila privind majorarea capitalului:

200.000 lei

Rezolvare:

161 imprumuturi din emisiuni

de obligatiuni

= %

1012 Capital subscris

varsat 1044

Prime de conversie a obligatiunilor

in aqiuni

200.000 lei 190.000 lei

10.000 lei

Exemplul ilustrativ 175 ----------

Se dau urmatoarele cazuri: a) Se constituie o societate comerciala pe aqiuni in

urmatoarele conditii: numar de aqiuni subscrise 1.000 detitluri; valoarea nominala a unei aqiuni 100 euro; curs deschimb valutar la data subscrierii 4,3 lei/euro. Eliberareacapitalului social subscris se realizeaza prin depunerea innumerar direct in contul de la banca; curs de schimb valutarla data eliberarii 4,4 lei/euro;

b) Se constituie o societate comerciala pe aqiuni in urmatoareleconditii: numar de aqiuni subscrise 1.000 de titluri; valoareanominala a unei aqiuni 100 euro; curs de schimb valutarla data subscrierii 4,3 lei/euro. Eliberarea capitalului socialsubscris se realizeaza prin depunerea in numerar direct incontul de la banca; curs de schimb valutar la data eliberarii4,2 lei/euro.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati majorarea capitah.Jlui social pentru cazurile prezentate mai sus.

a) Aportul in valuta:

subscrierea aportului la cursul de schimb de la data subscrierii (1.000 aqiuni x100 euro/actiune x 4,3 lei/euro = 430.000 lei):

430.000 lei 456 Decontari cu

aqionarii/asociatii privind capitalul

= 1011 Capital subscris

nevarsat

430.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

realizarea aportului la cursul de schimb de la data varsarii (1.000 aqiuni x 100 eu­ro/aqiune x 4,4 lei/euro = 440.000 lei):

440.000 lei

�i concomitent:

430.000 lei

512

Conturi curente la banci

1011

Capital subscris nevarsat

b) Aportul in valuta:

=

=

%

456

Decontari cu aqionarii/asociatii privind capitalul

7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

1012

Capital subscris varsat

440.000 lei 430.000 lei

10.000 lei

430.000 lei

subscrierea aportului la cursul de schimb de la data subscrierii (1.000 actiuni x100 euro/aqiune x 4,3 lei/euro = 430.000 lei):

430.000 lei 456

Decontari cu aqionarii/asociatii privind capitalul

= 1011

Capital subscris nevarsat

430.000 lei

realizarea aportului la cursul de schimb de la data varsarii (1.000 aqiuni x 100 eu­ro/aqiune x 4,2 lei/euro = 420.000 lei):

430.000 lei % = 456 430.000 lei 420.000 lei 512 Decontari CU

Conturi curente actioharii/asociatii la banci privind capitalul

10.000 lei 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

�i concomitent:

430.000 lei 1011 = 1012 430.000 lei Capital subscris Capital subscris

nevarsat varsat

Ill

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 17 6

Se dau urmatoarele eazuri: a) in anul N s-a acumulat o pierdere eontabila de 1.000 lei; in anul

N+ 1 se aeopera pierderea din rezultatul pozitiv al exercitiilorprecedente (se presupune ea exista profit nerepartizat in anulN-2);

b) Tn anul N se acumuleaza o pierdere contabila de 2.000 lei; inanul N+ 1 se acopera pierderea din alte rezerve;

e) Se aeopera o pierdere de 4.000 lei prin contributia aqionarilor,eontributie depusa in eontul curent.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile eontabile prezentate mai sus.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Pie_rderea contabilii reportatii se acoperii din profitul exercifiului financiar curent, dupa apro/;>area situafiilor financiare anuale conform legii, �i eel reportat aferent exercifiilor fi­nanciare precedente, din rezerve, prime de capital �i capital social, potrivit hotarcirii aduna­rii generale a acfionarilor sau asociafilor, cu respectarea prevederilor legale." (pet. 423-(1))

Prin urmare:

a) Reportarea pierde-rilor pentru exercitlul urmator, pentru a fi acoperite din rezultatulpozitiv:

01.01.N+ 1 - aeumularea pierderilor contabile de 1.000 lei aferente exercitiului N:

1.000 lei 1171.N

Rezultatul reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea neacoperita

= 121 1.000 lei Profit sau pierdere

exercitiul N+ 1 - acoperirea pierderilor din rezultatul pozitiv al exercitiilor prece­dente (se acopera din profitul exercitiilor precedente in ordine eronologica); presupu­nem ea avem profit nerepartizat in exercitiul N-2:

1.000 lei 1171.N-2

Rezultatul reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea neaeoperita

= 1171.N

Rezultatul reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea neaeoperita

1.000 lei

Ghid penrru pregatirea candidafilor la examenul de acces

b) Acoperirea pierderilor din rezervele legale create in acest scop:

01.01.N+ 1 - acumularea pierderilor contabile de 2.000 lei aferente exercitiului N:

2.000 lei 1171.N

Rezultatul. reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea neacoperita

=

acoperirea pierderilor din alte rezerve:

2.000 lei 1068

Alte rezerve =

121

Profit sau pierdere

1171.N

Rezultatul reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea neacoperita

c) Acoperirea pierderii prin contributia aqionarilor:

2.000 lei

2.000 lei

miqorarea capitalului social pentru acoperirea pierderii acumulate, de 4.000 lei:

4.000 lei 1012

Capital subscris varsat

= 1171

Rezultatul reportat reprezenfand profitul

nerepartizat sau pierderea neacoperita

4.000 lei

constituirea creantei fata de actionari pentru partea de capital social ,,disparuta" prin inglobarea pierderii:

4.000 lei 456

Decontari cu aqionarii/asociatii

privind capitalul

varsarea contributiei actionarilor:

4.000 lei 512

Conturi curente la banci

=

=

1011

Capital subscris nevarsat

456

Decontari cu actionarli/asociatii privind capitalul

transformarea capitalului social nevarsat in capital varsat:

4.000 lei

•

1011

Capital subscris nevarsat

= 1012

Capital subscris varsat

4.000 lei

4.000 lei

4.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 177 --------�

Situatia capitalurilor unei entitati se prezinta astfel: capital social 900.000 lei; rezerve 4.000 lei; numar de aqiuni 1.000 de titluri. Se dedde diminuarea capitalului cu 10%, prin rambursarea capitalului catre asociati. Se au in vedere urmafoarele cazuri: a) Modalitatea reducerii valorii nominale a aqiunilor cu 10%;b) Modalitatea reducerii numarului de aqiuni cu 10%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati diminuarea capitalului social pentru cele doul cazuri.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Operatiunile care se inregistreazii in contdbilitate cu privire fa, miqorarea capitalului sunt, in principal, urmatoarele: reducerea numarului de actiuni sau piirti sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ea urmare a retragerii unor acfionari sau asociafi ( ... )." {pet. 412-(4))

a) ·Modalitatea reducerii valorii nominale cu 10%:

Valoare nominala inalnte de diminuare = 900.000 lei I 1.000 actiuni = 900 lei/actiune Valoarea nominala se diminueaza cu 900 lel/aqiune x 10% = 90 lei/aqiune. Valoare nominala dupa diminuare = 900 lei/aqiune - 90 lei/actiune = 810 lei/aqiune Diminuarea capitalului = 1.000 aqfuni x (900 lei/aqiune - 810 lei/actiune) = 90.000 lei

consemnarea obligatiei de rambursare a capitalului:

90.000 lei 1012 456 90.000 lei Capital subscris Decontari cu

varsat aqionarii/asociatii privind capitalul

�i la rambursare:

90.000 lei 456 = 512 90.000 lei Decontari cu Conturi curente

actionarii/asociatii la banci privind capitalul

b) Modalitatea reducerii num1rului de actiuni cu 10%:

Valoare nominala inainte de diminuare = 900.000 lei I 1.000 actiuni = 900 lei/actiune Numarul de aqiuni se diminueaza cu 1.000 aqiuni x 10% = 100 actiuni. Diminuarea capitalului social= 900 lei/actiune x 100 aqiuni = 90.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

consemnarea obligatiei de rambursare a capitalului:

90.000 lei 1012

Capital subscris varsat

= 456 Decontari CU

aqionarii/asociatii privind capitalul

90.000 lei

�i la rambursare:

90.000 lei

Rezolvare:

456 Decontari cu

actionarii/asociatii privind capitalul

=

Exemplul ilustrativ 178

Se dau urmatoarele cazuri:

512

Conturi curente la banci

90.000 lei

a) 0 intreprindere cumpara 1.000 de titluri din propriile aqiuni;valoarea nominala este de lO lei, iar pretul de rascumparare,de 15 lei. Aqiunile sunt vandute la un pret de 13 lei;

b) 0 intreprindere cumpara 1.000 de titluri din propriile aqiuni;valoarea nominala este de 1 O lei, iar pretul de rascumparare,de 15 lei. Actiunile sunt vandute tertilor la un pret de 16 lei;

c) 0 intreprindere cumpara 1.000 de titluri din propriile aqiuni;valoarea nominala este de 1 O lei, iar pretul de rascumparare,de 15 lei. Aqiunile sunt anulate;

d) 0 intreprindere cumpara 1.000 de titluri din propriile aqiuni;valoarea nominala este de 16 lei, iar pretul de rascumparare,de 15 lei. Aqiunile sunt anulate.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati tranzactlile descrise mai sus.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Ca�tigurile sau pierderile legate de emiterea, rascumpararea, vanzarea, cedarea cu titlu

gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale entitafii ( acfiuni, parfi sociale)

nu vor fi recunoscute in contul de profit �i pierdere. Contravaloarea primita sau platita in

urma unor astfel de operafiuni este recunoscuta direct in capitalurile proprii �i se prezinta

distinct in bilanf, respectiv Situafia modificarilor capitalului propriu, astfel:

- ca�tigurile sunt reflectate in con tu I 141 «Cd�tiguri legate de vanzarea sau anularea in­strumentelor de capitaluri proprii»;

CONTABIL/TATE

- pierderi/e sunt reflectate in contul 149 ,,Pierderi legate de emiterea, rascumpararea,

vanzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anulare<J'instrumentelor de capitaluri proprii»."

(pet. 414-( 1 ))

Prin urmare:

a) Rascumpararea propriilor aqiuni la pretul de rascumparare (1.000 aqiuni x 15 lei/ac­

tiune = 15.000 lei):

15.000 lei 109

Aqiuni proprii

= 512

Conturi curente

la banci

15.000 lei

aqiunile rascumparate sunt vandute la pretul de vanzare (13 lei/aqiune x 1.000 ac­

tiuni = 13.000 lei):

15.ooo lei

13.000 lei

2.000 lei

%

512

Conturi curente

la banci

1491

Pierderi

rezultate din vanzarea

instrumentelor

de capitaluri proprii

= 109

Ac\iuni proprii

15.000 lei

b) Rascumpararea propriilor aqiuni la pretul de rascumparare (1.000 aqiuni x 15 lei/ac­

tiune = 15.000 lei):

15.000 lei 109

Actiuni proprii

= 512

Conturi curente

la banci

15.000 lei

vanzarea aqiunilor rascumparate la pretul de vanzare (16 lei/aqiune x 1.000 ac­

tiuni = 16.000 lei):

16.000 lei 512

Conturi curente

la banci

= %

109

Actiuni proprii

1411

Ca�tiguri legate

de vanzarea

instrumentelor

de capitaluri proprii

16.000 lei

15.000 lei

1.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

c) Rascumpararea propriilor aqiuni la pretul de rascumparare (1.000 aqiuni x 15 lei/ac­

tiune = 15.000 lei):

15.000 lei 109

Actiuni proprii

= 512

Conturi curente

la banci

15.000 lei

reducerea capitalului social cu valoarea nominala a aqiunilor (1.000 aqiuni x

10 lei/actiune = 10.000 lei):

15.000 lej

10.000 lei

5.000 lei

%

1012

Capital subscris

varsat

1495

Pierderi rezultate

din'reorganlzari,

care sunt determinate

de anularea

titlurilor detinute

= 109

Aqiuni proprii

15.000 lei

d) Rascumpararea propriilor actiuni la pretul de rascumparare (1.000 aqiuni x 15 lei/ac­

tiune = 15.000 lei):

15.000 lei 109

Aqiuni proprii

= 512

Conturi curente

la banci

15.000 lei

reducerea capitalului social cu valoarea nominala a aqiunilor (1.000 aqiuni x

16 lei/aqiune = 16.000 lei):

16.000 lei 1012.

Capital subscris

varsat

= % 1§,QQO lei

109 15.000 lei

Actiuni proprii

1412 1.000 lei

Ca�tiguri legate

de anularea

instrumentelor

de capitaluri proprii

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 179--------�

C::u ocazia subscrierii aporturilor, valoarea la pret de emisiune este de 1 OS.OOO lei, iar valoarea nominala a aqiunilor subscrise, de 100.000 lei. Primele de emisiune constituite au urmatoarea destinatie: 3.400 lei sunt transferate la rezerve �i 1.600 lei pentru cre�terea capitalului social.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i: . ..

a) Majorarea capitalului social �i constituirea primelor deemisiune;

b) lncorporarea primelor d� emisiune in capi�al �i rezerve.

Modul de calcul al primei de emisiune a fost prezentat anterior. ln plus, conform OMFP nr. 1.802/2014, evidenta primelor legate de capital se realizeaza prin contul sintetic de gradul I, cu functie de pasiv, 104,,Prime de capital'; care se dezvolta pe cele patru sintetice de gradul II: 1041,,Prime de emisiune'; 1042 ,,Prime de fuziune/divizare'; 1043 ,,Prime de a port'; 1044 ,,Prime de conversie a obligatiunilor in aqiuni''.

OMFP nr. 1.802/2014 predzeaza:

,,Con tu/ 104 «Prime de capital» este .un cont de pasiv.

f n creditu/ contu/ui 104 «Prime de capital» se inregistreaza: - valoarea prime/or stabilite .cu ocazia emisiunii, fuziunii/qivizarii, aportului la capital �ii

sau din conversia obligafiunilor in acfiuni (456).

f n debitul contului 104 «Prime de capital» se inregistreaza: - prime/e de capital incorporate in capita fut social (101 );- primele de capital transferate la rezervf! (7 06);- pierderi/e cantabile ale exercitiilor precedente, acoperite din prime de capital, potrivit

legii (7 7 7).

So/du/ contului reprezinta primele de capital netransferate la capital sau la rezerve."

Prin urmare:

a) Constituirea capitalului sodal �i a primelor de capital:

105.000 lei · 456

Decontari CU aqionarii/asociatii privind capitalul

= % 1 OS.OOO lei 1041 5.000 lei

Prime de emisiune 1011 100.000 lei

Capital subscris nevarsat

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

b) Tncorporarea primelor de capital in capitalul social �i in rezervele intreprinderii:

5.000 lei

Ill

1041 =

Prime de emisiune

Exemplul ilustrativ 180

Se cunosc urmatoarele informatii:

%

1012 Capital subscris

varsat 1068

Alte rezerve

5.000 lei 1.600 lei

3.400 lei

a) Se constituie la sfar�itul anului rezerve legale din profitul brut,in suma de 1.000 lei;

b) Se utilizeaza rezer.vele legale constituite mai sus pentruacoperire� unor pierderi contabile din anii precedenti;

c) Se constituie rezerve statutare, in suma de 3.000 lei, �i alterezerve, in suma de 4.000 lei, din profitul net;

d) Se utilizeaza sumele inregistrate mai sus in contul 1068 ,,Alterezerve" pentru finantarea unor investitii �i se incorporeaza incapital;

· e) Se inregistreaza dividendele datorate aqlonarilor din profitulrealizat in exercitiile precedente, in suma de 2.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabillzali opera1lile desc'rlse mai sus.

Nota:

La art. 183 alin. (1) din Legea societatilor nr. 31 /1990, republicata, cu modificarile �i completarile ulterioare, este mentionat ea se va prelua anual din profitul societatii eel putin 5% pentru formarea fondului de rezerva, pana ce acesta va atinge minimum a cincea parte din capitalul social.

Din punct de vedere fiscal, potrivit art. 22 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, coroborat cu prevederile pet. 50 din Normele metodologice de aplicare a art 22, rezerva legala este deductibila in limita unei cote de 5% aplicate asupra profitului contabil, inainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile �i se adauga cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pana ce aceasta atinge a cincea parte din capitalul social subscris �i varsat sau din patrimoniu, dupa caz, potrivit legilor de organizare �i funqionare.

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Contabilitatea rezervel6r se fine pe categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare sau contractuale �; alte rezerve." (pet. 419-(1))

,,Rezervele legale se constituie anual din profitul entitafii, in cotele �; limitele prevazute de lege ( ... )." (pet. 419-(2))

,,Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al entitiifii, con­form prevederilor din actul constitutiv al acesteia." (pet. 419-(4))

,,Alte rezerve neprevazute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabi/e sau in alte scopuri, potrivit hota­rarii aduniirii generale a acfionarilor sau asociafilor, cu respectarea prevederilor legale." (pet. 419-(5))

,,Sumele reprezentand rezerve constituite din profitul exerclfiului financiar curent, in baza unor prevederi legale, se inregistreaza prin articolul contabil 129 «Repartizarea profitului» = 106 «Rezerve». Profitul contabil riimas dupii aceastii repartizare se preia la inceputul exercifiului financiar urmiitor celui pentru care se intocmesc situafiile financiare anuale in contul 117 «Rezultatul reportat», de unde urmeazii a fi repartizat pe celelalte destinafii hotarate de adunarea genera/ii a acfionarilor sau asociafilor, cu respectarea prevederilor legale." (pet. 421-(2))

in raport cu structurile de rezerve comentate mai sus se folose�te eontul 106 ,,Rezerve" dezvoltat pe sintetice de gradul II, in funqie de regimul �i destinatia rezervelor.

Constituirea rezervelor se inregistreaza in creditul conturilor mentionate mai sus, iar utilizarea lor, in debitul acestora. Soldul creditor al conturilor evidentiaza rezervele de­limitate ea sursa de finantare durabila a activelor.

a) Constituirea rezervelor legale:

1.000 lei 129

Repartizarea profitului 1061

Rezerve legale 1.000 lei

b) Utilizarea rezervelor pentru aeoperirea pierderilor din exercitiile anterioare:

1.000 lei 1061

Rezerve legale

= 1171

Rezultatul reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea neacoperita

c) Constituirea rezervelor statutare �i a altor rezerve din profitul net:

1.000 lei

..

7.000 lei 1171

Rezultatul reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea neaeoperita

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

% 1063

Rezerve statutare sau eontraetuale

1068

Alte rezerve

7.000 lei 3.000 lei

4.000 lei

d) lneorporarea rezervelor utilizate pentru finantarea unor investitii in eapitalul so­cial:

4.000 lei 1068

Alte rezerve 1012

Capital subseris varsat

4.000 lei

e) Dividendele datorate aqionarilor:

2.000 lei

Rezolvare:

1171

Rezultatul reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea necieoperita

= 457 Dividende de plata

2.000 lei

Exemplulilustrativ181 �-------�

O intreprindere aehizitioneaza la data de 31.12.N-1 o instalatie la eostul de 100.000 lei, amortizata liniar in 1 O ani. La sfar�itul anului N+ 1 are loe reevaluarea aetivului, valoarea justa fiind de 84.000 lei. Se eonsidera ea surplusul din reevaluare este transferat la rezultatul reportat pe masura ee aetivul este folosit in intreprindere.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, efectuati inregistrarile eontabile

aferente anului N+2.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Surplusul din reevaluare inclus rn rezerva din reevaluare este capitalizat prin transferul

direct rn rezu/tatu/ reportat (contu/ 1175 «Rezuftatul reportat reprezentdnd surplusul rea­

lizat din rezerve din reevaluare»), atunci cdnd acest surplus reprezintii un cd�tig realizat."

(pet. 109-( 1))

Ill

CONTABILITATE

Tn sensul prezentelor reglementiiri, cd�tigul se considerii realizat la scoaterea din evidenfii a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din cd�tig poate fi realizat pe miisurii ce activul este folosit de entitate. Tn acest caz, valoarea rezervei transferate este diferenfa dintre amortizarea calculatii pe baza valorii cantabile reevaluate �i valoarea amortiziirii calculate pe baza costului initial al activului. (pet. 109-( 2))

La sfar�itul anului N+ 1, activul va fi recunoscut in bilant la valoarea reevaluata de

84 .000 lei.

Calcule aferente anului N+2:

• Amortizare calculata la valoarea reevaluata:

84 .000 lei I 8 ani rama�i 10.500 lei

Amortizare calculata lc1 costul initial al activului:

80.000 lei I 8 ani rama�i 10.000 lei

= Diferenta de transferat la rezerve 5001ei

500lei 105

Rezerve din reevaluare

= 1175

Rezultatul reportat reprezentand

surplusul reallzat din rezerve din reevaluare

500 lei

Exemplul ilustrativ 182 --------�

Se cunosc urmatoarele informatii:

a) La 01 .01.N+ 1 se inregistreaza profitul net reallzat in exercitiul

financiar N, in suma de 3.000 lei;

b) Se repartizeaza profitul net pe urmatoarele destinatii aprobate

de adunarea generala a actionarilor: dividende de plata1.2 00 lei; alte rezerve 1.800 lei;

c) Se acopera din rezerve pierderi contabile ale exercitiilor

precedente, conform hotararii adunarii generale a aqionarilor,

in suma de 4.900 lei;

d) Se acopera prin reducerea capitalului social pierderi contabileale exercitiilor precedente, conform hotararii adunarii generale

a actionarilor, in suma de 1.100 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiunile

descrise mai sus.

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Contul 7 7 7 «Rezultatul reportat» este un cont bifuncfional.

ln creditul acestui cont se inregistreaza: - profitul net realizat in exercifiul financiar incheiat, evidenfiat la inceputul exercifiului

financiar urmator fn rezultatul reportat (7 2 7 );- pierderile contabile ale exercifiilor financiare precedente, acoperite din prime de ca­

pital, potrivit leg ii (7 04);- pierderile contabile ale exercifiilor financiare precedente, acoperite din rezerve, con­

form hotararii adunarii genera le a acfionarilor/asociafilor (7 06);- pierderile contabile realizate fn exercifiile financiare precedente, acoperite prin redu­

cerea capitalului social, conform hotararii aduhiirii generale a acfionarilor/asociafilor(101);

- pierderile cantabile inregistrate fn exercifiile financiare precedente, acoperite dinrezultatul reportat reprezentand profit, conform hotararii adunarii generale a acfio­narilor/asociafilor (7 17);

- rezultatul favorabil provenit din corectarea erorilor cantabile, constatate fn exercifiulfinanciar curent, aferente exercifiilor financiare precedente (4 71, 461 �i alte conturi ,ncare urmeaza sa se evidenfieze corectarea erorilor);

- capitalizarea surplusului din reevaluare transferat direct fn capitalu/ propriu, atuncicand acest surplus reprezinta ca�tig realizat, respectiv la scoaterea din evidenta a acti­vului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare sou pe masura folosirii activuluide catre entitate (7 05).

ln debitul acestui cont se fnregistreaza: - pierderile cantabile realizate in exercifiu/ financiar fncheiat, transferate la fnceputul

exercifiului financiar urmator a supra rezultatului reportat (7 2 7 );- profitu/ contabil realizat fn exercifiile financiare precedente, utilizat ea sursa de majo­

rare a capitalu/ui social, potrivit leg ii (101 );- profitul net realizat fn exercifiile financiare precedente �i care se repartizeaza ,n exer­

cifiile financiare urmatoare pe destinafiile aprobate de adunarea genera/a a acfio­narilor/asociafilor, potrivit leg ii (7 06, 717, 446, 457);

- rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor cantabile, constatate ,n exer­cifiul financiar curent, aferente exercifiilor financiare precedente (401, 404, 43 7, 437,438, 447, 4423, 446, 447, 448, 462 �i alte conturi in care urmeaza sa se evidenfiezecorectarea erorilor);

- pierderile legate de emiterea; rascumpararea, vanzarea, cedarea cu tit/u gratuit souanularea instrumentelor de capitaluri proprii, acoperite din rezultatul reportat (7 49).

So/du/ debitor al contului reprezinta pierderea neacoperita, iar so/du/ creditor, profitu/ ne­repartizat."

CONTABILITATE

,,Repartizarea profitu/ui se inregistreaza in contabilitate pe destinafii, dupa aprobarea situafiilor financiare anuale. Repartizarea profitului se efectueaza in conformitate cu prevederile legate in vigoare." (pet. 421-(1 ))

,,Sumele reprezentand rezerve constituite din profitul exercifiu/ui financiar curent, in baza unor prevederi legate, se inregistreaza prin articolul contabil 7 29 «Repartizarea profituluii> = 706 <<Rezerve». Profitul contabil ramas dupa aceasta repartizare se preia la inceputu/ exercifiului financiar urmiitor celui pentru care se intocmesc situofiile financiare anuale in contul 7 7 7 «Rezultatul reportat», de unde urmeaza a fi repartizat pe celelalte destinafii hotarate de adunarea genera/ii a acfionarilor sau asociafilor, cu respectarea prevederilor legate." (pet. 421-(2))

,,Evidenfierea in contabilitate a destinafiilor profitului contabil se efectueazii dupa adu­narea genera/a a acfionarilor sau asociafilor care a aprobat repartizarea profitului, prin in­registrarea sumelor reprezentand dividende cuvenite acfionarilor sau asociafilor, rezerve $i alte destinafii, potrivit legii." (pet. 422-(1 ))

,,Tnchiderea conturilor 7 2 7 «Profit sau pierdere» $i 7 29 «Repartizarea profitului» se efec­tueazii la inceputu/ exercifiu/ui financiar urmiitor celui pentru care se intocmesc situafiile financiare anuale. Ca urmare, cele douii conturi apar cu soldurile corespunziitoare in bilanful intocmit pentru exercifiul financiar la care se referii situafiile financiare anuale." (pet. 422-(2))

,,In contul 7 7 7 «Rf!ZUltatul reportat» se evidenfiaza distinct rezultatul reportat provenit din preluarea la inceputul exercifiului financiar curent a rezultatului din contul de profit $i pierdere al exercifiului financiar precedent, precum $i rezultatul reportat provenit din modificiirile politicilor contabi/e, respectiv din corectarea erorilor contabile." (pet. 422-(3))

,,Pierderea contabila reportata se acopera din profitul exercifiului financiar curent, dupa aprobarea situafiilor financiare anuale conform leg ii,· $i eel reportat aferent exercifiilor financiare precedente, din rezerve, prime de capital $i capital social, potrivit hotararii adu­niirii generate a acfionarilor sau asociafilor, cu respectarea prevederilor legate." (pet. 423-( 1))

,,ln /ipso unor prevederi legate exprese, ordinea surselor din care se acopera pierderea contabila este la latitudinea adunarii generate a acfionarilor sau asociafilor, respectiv a consiliului de administrafie." (pet. 423-(2))

Prin urmare:

a) Profitul net realizat in exercitiul financiar ineheiat, evidentiat la ineeputul exerei­

tiului finaneiar urmator in rezultatul .reportat:

3.000 lei 121

Profit sau pierdere

1171

Rezultatul reportat

reprezentand profitul

nerepartizat sau

pierderea neaeoperita

3.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

b) Repartizarea profitului net pe destinatii:

3.000 lei 1171 = % J.000 lei

Rezultatul reportat 457 1.200 lei

reprezentand profitul Dividende de plata

nerepartizat sau 1068 1.800 lei

pierderea neacoperita Alte rezerve

c) Acoperirea din rezerve a pierderilor cantabile din exercitiile precedente:

4.900 lei 106

Rezerve

= 1171

Rezultatul reportat

reprezentand profitul

nerepartizat sau

pierderea neacoperita

4.900 lei

d) Acoperirea din capitalul social a pierderilor cantabile din exercitiile precedente:

1.100 lei

Ill

1012

Capital subscris

varsat

= 1171

Rezultatul reportat

reprezentand profitul

nerepartizat sau

pierderea neacoperita

1.100 lei

Exemplul ilustrativ 185 ----------,

La SC Alfa SA, in urma unui control intern desfa�urat in anul

N+ 1, se 'constata ea entitatea a incasat contravaloarea unei

faeturi reprezentand o prestare de servicii, in suma de 2.000 lei,

fara ea factura respectiva sa fie inregistrata in contabilitate la

momentul emiterii ei {anul N). Presupunem ea eroarea este

eonsiderata semnificativa potrivit politicilor societatii Alfa SA.

Cota de impozit pe profit este de 16%, iar cota de TVA, de 24%.

Majorarile de intarziere pereepute se ridica la 100 lei pentru

anul precedent �i la 50 lei pentru anul curent.

Conform.OMFP nr. 1.802/2014, contabilizaii:

a) Corectarea erorli, inclusiv diferenia de impozit;

b) Cheltuielile cu majorarile de intarziere.

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Corectarea erorilor aferente exercifiu/ui financiar curent se efectueaza pe sea ma contului

de profit �i pierdere." (pet. 67-(1))

,,Corectarea erorilor semnificative aferente exercifiilor financiare precedente se efectueaza

pe seama rezultatului reportat (contu/ 1174 «Rezultatul reportat provenit din corectarea

erorilor cantabile»." (pet. 67-(2))

,,Erorile nesemnificative aferente exercifiilor financiare precedente se corecteaza, de ase­

menea, pe seama rezultatului reportat. Totu�i, potrivit politicilor cantabile aprobate, ero­

rile nesemnificative pot fi corectate pe seama contului de profit �i pierdere." (pet. 67-(3))

,,Corectarea erorilor aferente exercifiilor financiare precedente nu determina modificarea

situafiilor financiare ale ace/or exercifii." (pet. 68-(1))

,,ln cazul erorilor aferente exercifiilor financiare precedente, corectarea acestora nu pre­

supune ajustarea lnformafiilor comparative prezentate in situafiile financiare. lnformafii

comparative referitoare la pozifia financ/ara �i performanfa financiara, respectiv modifi­

carea pozifiei financiare, sunt prezentate in notele explicative." (pet. 68-(2))

Prin urmare:

a) Corectarea erorii (factura omisa):

2.480 lei 4111

Client!

= %

1174

Rezultatul reportat

provenit din corectarea

erorilor cantabile

4427

TVA colectata

diferenta de impozit (2.000 lei x 16% = 320 lei):

3201ei 1174

Rezultatul reportat

provenit din corectarea

erorilor cantabile

= 4411

lmpozitul pe profit

b) f nregistrarea cheltuielilor cu majorarile de intarziere:

2.480 lei

2.000 lei

4801ei

320 lei

150 lei 100 lei

50lei

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

%

1174

Rezultatul reportat provenit din corectarea

erorilor contabile 6581

Despagubirl, amenzi �i penalitati

= 4481

Alte datorii fata de bugetul

statului

150 lei

Exemplul ilustrativ 184 ----------,

Tn luna februarie N+ 1 se constata ea o entitate a omis sa inregistreze in anul N cheltuieli facturate in baza unui contract de prestari de servicii, in suma de 5.000 lei . Presupunem ea eroarea este considerata semnificativa potrivit politicilor societatii . Cota de impozit pe profit este de 16%, iar cota de TVA, de 24% .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Corectarea erorii, inclusiv diferenta de impozit;

b) Repartizarea la inchiderea exercitiului financlar curent

a profitului pentru acoperirea cu prioritate a pierderii

rezultate din corectarea erorilor contabile, dupa aprobarea

de catre AGA a situatiilor financiare anuale.

a) Corectarea erorii:

6.200 lei 5.000 lei

1.200 lei

%

1174

Rezultatul reportat provenit din corectarea

erorilor contabile 4426

TVA deductibila

= 401

Furnizori

diferen!a de impozit (5.000 lei x 16% = 800 lei):

800 lei

..

4411

lmpozitul pe profit

= ·1174

Rezultatul reportat provenit din corectarea

erorilor contabile

6.200 lei

8001ei

CONTABILITATE

b) in cazul coreqiei de erori care genereaza o pierdere reportata, ea trebuie acope­rita inainte de efectuarea oricarei repartizari din profit (5.000 lei - 800 lei = 4.200 lei):

4.200 lei

Rezolvare:

1171

Rezultatul reportat reprezentand profitul

nerepartizat sau pierderea neacoperita

=

Exemplul ilustrativ 185

1174

Rezultatul reportat provenit din corectarea

erorilor contabile

4.200 lei

O entitate emite la 01.01.N 1.000 de obligatiuni, cu dobanda 12%; pretul de rambursare este egal cu valoarea nominala �i cu pretul de emisiune: 1.000 lei/obligatiune, durata de rambursare 10 ani. Dobanda se plate�te anual. lmprumutul este rambursat la �cadenta finala.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizaii: a) Subscrierea imprumutului �i incasarea lui;b) Plata anuala a dobanzil; ·c) Ran1bursarea imprumutului la scadenia finala.

a) Subscrierea imprumutului (1.000 obligatiuni x 1.000 lei/obligatiune = 1.000.000 lei):

1.000.000 lei 461 = 161 1.000.000 lei Debitori diver�i lmprumuturi

din emisiuni de obligatiuni

incasarea imprumutului:

1.000.000 lei 512 = 461 1.000.000 lei Conturi curente Debitori diver�i

la banci

b) Plata anuala a dobanzii (1.000 obligatiuni x 1.000 lei/obligatiune x 12% =

120.000 lei):

120.000 lei 666 Cheltuieli

privind dobanzile

= 512 Conturi curente

la banci

120.000 lei

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

c) Rambursarea imprumutului la scadenta finala:

1.000.000 lei

Rezolvare:

161 Tmprumuturi din emisiuni

de obligatiuni

=

Exemplul ilustrativ 186

512 Conturi curente

la banci

1.000.000 lei

O entitate emite la 01.08.N 1.000 de obligatiuni, cu dobanda 12%; valoare nominala 1.000 lei/obligatiune, egala cu pretul de rambursare; pret de emisiune 900 lei/obligatiune; durata de rambursare 10 ani. Dobanda se plate�te anual. Primele privind rambursarea imprumutului se amortizeaza liniar pe durata imprumutului. Tmprumutul este rambursat la scadenta finala.

Conform OMFP nr.1.802/2014: a) Contabilizali subscrierea imprumutului ii incasarea lui;b) Contabilizali dobanda datorata la sfariltul anului N;

c) Contabilizali amortizarea primelor privind rambursareaobliga1iunilor in anul N;

d) Precizali cu ce valoare figureaza imprumutul din emisiuni deobliga1iuni in bilan1 la sfariltul anului N;

e) Preciza1i plata anuala a dobanzii in anul N+1;f)" Contabilizali rambursarea imprumutului la scaden1a finala.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Atunci cand suma de rambursat pentru o datorie este mai mare decat suma primita, dife­renfa se inregistreaza intr�un cont distinct (169 «Prime privind rambursarea obligafiunilor

$i a a/tor datorii»). Aceasta trebuie prezentata in bi/ant ea o corecfie a datoriei corespunza­toare, precum $i in notele explicative." {pet. 365-( 1))

,, Va/oarea acestei diferenfe trebuie amortizata printr-o sumo rezonabila in fiecare exercifiu financiar, astfel incat sa se amortizeze comp/et, dar nu mai tarziu de data de rambursare a datoriei (articol contabil 6868 «Cheltuieli financiare privind amortizarea prime/or de ram­bursare a obligafiunilor $i a a/tor datorii» = 169 «Prime privind rambursarea obligafiunilor

$i a a/tor datorii»)." {pet. 365-(2))

Prin urmare:

a) Subscrierea imprumutului:

Suma de rambursat = 1.000 obligatiuni x 1.000 lei/obligatiune (pretul de rambursare = valoarea nominala) = 1.000.000 lei

•

CONTABILITATE

Suma primita = 1.000 obligatiuni x 900 lei/obliga1iune (pretul de emisiune) = 900.000 lei

Prime privlnd rambursarea obligatiunilor = 1.000.000 lei - 900.000 lei= 100.000 lei

1.000.000 lei 900.000 lei

100.000 lei

%

461

Debitori diver�i 1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

incasarea imprumutului:

900.000 lei 512

Conturi curente la banci

=

=

161 1.000.000 lei Tmprumuturi din emisiuni

de obligatiuni

461

Debitori diver�i 900.000 lei

b) La sfar�itul anului N, dobanda nu este exigibila �i se inregistreaza ea datorie:

1.000 obligatiuni x 1.000 lei/obliga1iune (valoarea nominala) x 12% x S luni I 12 luni = SO.OOO lei

SO.OOO lei 666

Cheltuieli privind dobanzile

= 1681

Dobanzi aferente imprumuturilor

din emisiuni de obligatiuni

c) Amortizarea primelor privind rambursarea obligatiunilor in anul N:

SO.OOO lei

100.000 lei (prime) I 10 ani (durata imprumutului) x S I uni I 12 I uni = 4.167 lei/an

4.167 lei 6868

Cheltuieli financiare privind amortizarea

primelor de rambursare a obligatiunilor �i a altor datorii

d) La sfar�itul anului N:

= 1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

Sold 161 ,,Tmprumuturi din emisiuni de obligatiuni" = 1.000.000 lei

4.167 lei

Sold 1691,,Prime privind rambursarea obligatiunilor" = 100.000 lei - 4.167 lei= 95.833 lei

Tmprumutul din emisiuni de obligatiuni va figura in bilant la finele anului N cu 1.000.000 lei - 95.833 lei= 904.167 lei.

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

e) Plata anuala a dobanzii in anul N+ 1:

1.000 obligaJiuni x 1.000 lei/obligatiune (valoarea nominala) x 12% = 120.000 lei, dincare aferenta anului trecut SO.OOO lei, restul de 70.000 lei fiind aferent anului N+ 1.

120.000 lei SO.OOO lei

70.000 lei

%

1681 Dobanzi aferente imprumuturilor

din emisiuni de obligatiuni

666 Cheltuieli

privind dobanzile

= 512 Conturi curente

la banci

120.000 lei

f ) Rambursarea imprumutului la scadenta finala:

1.000.000 lei

Rezolvare:

161 Tmprumuturi din emisiuni

de obligatiuni

=

Exemplul ilustrativ 187

512 Conturi curente

la banci

1.000.000 lei

O entitate emite la 01.01.N 1.000 de obliga\iuni, cu dobanda 12%; valoare nominala 1.000 lei/obligatiune, egala cu pretul de rambursare; pret de emisiune 900 lei/obligatiune; durata de rambursare 1 O ani. Dobanda se plate�te anual. Primele privind rambursarea imprumutului se amortizeaza liniar pe durata imprumutului. Tmprumutul este rambursat anual in 10 rate constante la sfar�itul anului.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i:

a) Subscrierea imprumutului �i incasarea lui;

b) Plata anuala a dobanzii la sfar�itul anului N;

c) Amortizarea primelor privind rambursarea obliga1iunilor inanulN;

d) Rambursarea primei tran�e la sfar�itul anului N;

e) Plata anuala a dobanzii la sfar�itul anului N+1.

a) Subscrierea imprumutului:

Suma de rambursat = 1.000 obligatiuni x 1.000 lei/obligatiune (pretul de rambursare =valoarea nominala) = 1.000.000 lei

Suma primita = 1.000 obligatiuni x 900 lei/obligatiune (pretul de emisiune) = 900.000 lei

•

CONTABILITATE

Prime privind rambursarea obligatiunilor = 1.000.000 lei - 900.000 lei = 100.000 lei

1.000.000 lei 900.000 lei

100.000 lei

%

461

Debitori diver�i 1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

incasarea imprumutului:

900.000 lei 512

Conturi curente la banci

=

=

b) Plata anuala a dobanzii la sfar�itul anului N:

161

Tmprumuturi din emisluni

de obligatiuni

461

Debitori diver�i

1.000 obligatiuni x 1.000 lei/obligatiune x 12% = 120.000 lei

120.000 lei 666

Cheltuieli privind dobanzile

= 512

Conturi curente la banci

c) Amortizarea primelor privind rambursarea obligatiunilor in anul N:

100.000 lei (prime) I 10 ani (durata imprumutului) = 10.000 lei/an

10.000 lei 6868

Cheltuieli financiare privind amortizarea

primelor de rambursare a obligatiunilor �i a altar datorii

=

d) Rambursarea primei tran�e la sfar�itul anului N:

1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

Tn fiecare an se ramburseaza 1.000 obligatiuni I 1 O ani = 100 obligatiuni.

1.000.000 lei

900.000 lei

120.000 lei

10.000 lei

Valoare rambursata = 100 obligatiuni x 1.000 lei/obligatiune (pretul de rambursare =valoarea nominala) = 100.000 lei

100.000 lei 161

Tmprumuturi din emisiuni

de obligatiuni

=

e) Plata anuala a dobanzii la sfar�itul anului N+ 1:

512

Conturi curente la banci

100.000 lei

900 obligatiuni ramase x 1.000 lei/obligatiune (valoarea nominala) x 12% = 108.000 lei

108.000 lei 666 = 512 108.000 lei Cheltuieli

privind dobanzile Conturi curente

la banci

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 188 --------�

O entitate emite la 01.01.N 1.000 de obliga\iuni, cu dobanda 12%; valoare nominala 1.000 lei/obligatiune; pret de emisiune 900 lei/obligatiune; durata de rambursare 5 ani. Ymprumutul este rambursat prin anuitati constante la sfar�itul anului.

a) Calculali anuitatea;

b) lntocmili planul de rambursare a imprumutului;

c) Contabilizati plata anuitatii in primul an.

Rezolvare:

Daca se foiosesc anuita\ile constante, in fiecare an se ramburseaza o suma constanta formata din rata creditului �i dobanda. Calculul anuitatii are la baza formula:

A= (C x r) I [1 - (1 + r)""]

unde:

A =_anuitatea de rambursat;

C = imprumutul rambursat la valoarea actuala;

r = rata dobanzii;

n = durata imprumutului.

Prin urmare:

a) Calculul anuitatii:

A = (1.000.000 lei x 12%) I [1 - (1 + 12%)-5] = 277.409 lei

b) Planui de rambursare a imprumutului:

Anl Anultate Dobindi

1 277.409 1.000.000 x 12%=

120.000

2 277.409 842.591 x 12%=

101.111

Rat a imprumutulul

277.409-120.000 =

157.409

277.409-101.111=

176.298

- lei -

Sold rimas datorat la

inceput de an

1.000.000

1.000.000-157.409 =

842.591

CONTABILITATE

Ani Anultate Dobindi Rata Sold rimas imprumutului datorat la

inceput de an

3 277.409 666.293 x 277.409- 842.591 -12%= 79.955 = 176.298 =79.955 197.454 666.293

4 277.409 468.839 x 277.409- 666.293-12%= 56.261 = 197.454 =56.261 221.148 468.839

5 277.409 247.691 x 277.409- 468.839-12%= 29.723 = 221.148 = 29.723 247.691 247.691

(cu aproximatie)

Total 1.000.000 0

c) Plata anuitatii in prim1;1I an:

277.409 lei % = 512 Conturi curente

la banci

277.409 lei 157.409 lei 161

120.000 lei

lmprumuturi din emisiuni

de obligatiuni 666

Cheltuieli privind dobanzile

Exemplul ilustrativ 189

O entitate are emis un imprumut obligatar cu urmatoarele caracteristici: numar de obligatiuni 1.000 de titluri; pret de rambursare 1.200 lei/titlu; valoare nominala 1.000 lei/titlu; pret de emisiune 900 lei/titlu; durata imprumutului 10 ani; dobanda anuala 10%. Se au in vedere urmatoarele cazuri: - Se rascumpara �i se anuleaza 200 de obligatiuni, pret de

rascumparare 1.300 lei/titlu;

- Se rascumpara �i se anuleaza 300 de obligatiuni, pret derascumparare 1.100 lei/titlu.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza\i:

a) Rascumpirarea �i anularea obllga\iunilor in cele doua cazuri;

b) Trecerea primelor asupra cheltuielilor cu ocaziariscumpiririi obliga\iunilor.

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

Rezolvare:

a) Rascumpararea obligatiunilor la pretul de rascumparare in primul caz (200 obliga­tiuni x 1 .300 lei/titlu = 260.000 lei):

260.000 lei 505

Obligatiuni emise �i rascumparate

=

�i anularea obligatiunilor emise rascumparate:

512

Conturi curente la banci

260.000 lei

lmprumutul din emisiuni de obligatiuni se diminueaza cu numarul de obligatiuni anu­late x valoarea lor de inregistrare initiala, adica pretul de rambursare (200 obligatiuni x 1.200 lei/titlu (pretul de rambursare) = 240.000 lei):

260.000 lei 240.000 lei

20.000 lei

0/o 161

Ymprumuturi din emisiuni

de obligatiuni 668

Alte cheltuieli financiare

= 505

Obligatiuni emise �i rascumparate

260.000 lei

rascumpararea obligatiunilor la pretul de rascumparare in al doilea caz (300 obli­gatiuni x 1.100 lei/titlu = 330.000 lei):

330.000 lei 505

Obligatiuni emise �i rascumparate

=

�i anularea obligatiunilor emise rascumparate:

512

Conturi curente la banci

330.000 lei

lmprumutul din emisiuni de obligatiuni se diminueaza cu numarul de obligatiuni anu­late x valoarea lor de inregistrare initiala, adica pretul de rambursare (300 obligatiuni x 1.200 lei/titlu (pretul de rambursare) = 360.000 lei):

360.000 lei 161

lmprumuturi din emisiuni

de obligatiuni

= 0/o 360.000 lei 505 330.000 lei

Obligatiuni emise �i rascumparate

768 30.000 lei Alte venituri

financiare

CONTABILITATE

b) Trecerea primelor asupra cheltuielilor cu ocazia rascumpararii obligatiunilor:

Prima de rambursare unitara = 1.200 lei/titlu (pretul de rambursare) - 900 lei/titlu (pretul de emisiune) = 300 lei/titlu

Primele aferente obligatiunilor rascumparate = 500 obligatiuni rascumparate x 300 lei/titlu = 150.000 lei

150.000 lei

Rezolvare:

6868 Cheltuieli financiare privind amortizarea

primelor de rambursare a obligatiunilor �i a altar datorii

Exemplul ilustrativ 190

1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

150.000 lei

O societate prime�te in contul curent un credit bancar pe o perioada de 10 ani, in suma de SO.OOO lei. Dobanda anuala este de 30% �i se plate�te lunar. Creditul este rambursat integral la scadenta.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, c:ontabiliza1i:

a) Primirea creditului;

b) Plata dobanzii lunare;

c) Rambursarea creditului la scaden1a.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, datoriile din creditele pe termen lung primite de la banca �i alte persoane juridice se contabilizeaza prin conturile de pasiv 162 ,,Credite bancare pe termen lung" - sumele principale �i 1682,,Dobanzi aferente creditelor ban­care pe termen lung" - dobanzile aferente.

Tn creditul conturilor se inregistreaza datoriile din creditele primite, respectiv dobanzile aferente, iarin debitul lor, dupa caz, rambursarile de credite �i platile de dobanzi. Soldul creditor al conturilor reprezinta datoriile din credite pe termen lung �i mediu, respectiv din dobanzi neexpirate pana la inchiderea exercitiului financiar.

Prin urmare:

a) Primirea creditului:

SO.OOO lei 512

Conturi curente la banci

= 1621

Credite bancare pe termen lung

SO.OOO lei

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

b) Plata dobanzii lunare:

Dobanda lunara = SO.OOO lei x 30% / 12 lunl = 1.250 lei

1.250 lei 666 Cheltuieli

privind dobanzile

c) Rambursarea creditului la scadenta:

SO.OOO lei 1621 Credite bancare pe termen lung

=

512 Conturi curente

la banci

512 Conturi curente

la banci

1.250 lei

SO.OOO lei

Exemplul ilu5trativ 191 --------�

Rezolvare:

La data de 01.01.N, o societate prime�te in contul curent un

credit bancar pe o perioada de 1 O ani, in suma de SO.OOO lei.

Rambursarea imprumutului se face in 10 tran$e egale la sfar�itul

fiecarui an, cand se plate$te $i dobanda anuala. Rata anuala a

dobanzii este de 30%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primirea creditului;

b) Plata dobanzii in anul N;

c) Plata primei tran$e in anul N;

d) Plata dobanzii in anul N+ 1.

a) Primirea creditului:

SO.OOO lei 512 Conturi curente

la banci

b) Plata dobanzii anuale pentru anul N:

=

Dobanda anuala = SO.OOO lei x 30% = 15.000 lei

15.000 lei 666 Cheltuieli

privind dobanzile

1621 Credite bancare pe terrrien lung

512 Conturi curente

la banci

SO.OOO lei

15.000 lei

CONTABILITATE

c) Rambursarea primei tran�e in anul N (SO.OOO lei I 10 tran�e = 5.000 lei):

5.000 lei 1621 Credite bancare pe termen lung

= 512 Conturi curente

la banci

5.000 lei

d) Plata dobanzii anuale pentru anul N+ 1:

Dobanda anuala pentru anul N+ 1 la creditul ramas = (SO.OOO lei - 5.000 lei rambursati) x 30% = 13.500 lei

13.500 lei

Rezolvare:

666 Cheltuieli

privind dobanzile

=

Exemplul ilustrativ 192

512 Conturi curente

la banci

13.500 lei

La data de 01.05.N, o societate prime�te in contul curent un credit bancar pe o perioada de 1 o ani, in suma de SO.OOO lei. Rata anuala a dobanzii este de 30%. Dobanda se plate�te anual. Rambursarea imprumutului se face la scadenta finala.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primlrea creditului;

b) Dobanda datorata in anul N;

c) ·Plata anuala a dobanzii in anul N+ 1;

d) Rambursarea creditului la scadenta.

a) Primirea creditului:

SO.OOO lei 512 Conturi curente

la banci

= 1621 Credite bancare pe termen lung

SO.OOO lei

b) Dobanda anuala de SO.OOO lei x 30% = 15.000 lei nu este exigibila �i se recunoa�teea datorie.

Dobanda anului N (de la 1 mai la 31 decembrie, adica 8 luni) = 15.000 lei I 12 luni x 8 luni = 10.000 lei:

10.000 lei 666 Cheltuieli

privlnd dobanzile

= 1682 Dobanzi aferente

creditelor bancare pe termen lung

10.000 lei

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

c) in anul N+ 1, plata dobanzii anuale de 15.000 lei, din care 10.000 lei aferenti anu­lui trecut �i 5.000 lei aferenti anului curent (15.000 lei I 12 lunJ x 4 luni = 5.000 lei):

15.000 lei 10.000 lei

5.000 lei

%

1682 Dobanzi aferente

creditelor bancare pe termen lung

666 Cheltuieli

privind dobanzile

= 512 Conturi curente

la banci

15.000 lei

d) Rambursarea creditului la scadenta:

SO.OOO lei

Rezolvare:

1621 Credite bancare pe termen lung

= 512 Conturi curente

la banci

SO.OOO lei

Exemplul ilustrativ 195 --------�

La data de 01.01.N, o societate prime�te in contul curent un credit bancar pe o perioada de 10 ani, in suma de SO.OOO lei. Rambursarea imprumutului se face in 10 tran�e egale la sfar�itul fiecarui an, cand se plate�te �i dobanda anuala. Rata anuala a dobanzii este de 30%. Tn anul N+ 1, e�titatea nu are suficiente resurse financiare �i nu poate achita rata s'cadenta. Aceasta este platita in anul N+2.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i: a) Primirea creditului;b) Plata dobanzii in anul N;c) Rambursarea primei tran�e in anul N;d) Plata dQ!)anzii in anul N+ 1;

e) Eviden1ierea ratei restante in anul N+ 1;

f ) Plata ratei restante in anul N+2.

a) Primirea creditului:

SO.OOO lei 512 Conturi curente

la banci

= 1621 Credite bancare pe termen lung

SO.OOO lei

CONTABILITATE

b) Plata dobanzii anuale pentru anul N:

Dobanda anuala = SO.OOO lei x 30% = 15.000 lei

15.000 lei 666

Cheltuieli privind dobanzile

= 512

Conturi curente la banci

c) Rambursarea primei tran�e in anul N (SO.OOO lei I 10 tran�e = 5.000 lei):

5.000 lei 1621

Credite bancare pe termen lung

=

d) Plata dobanzii anuale pentru anul N+ 1:

512

Conturf curente la banci

15.000 lei

5.000 lei

Dobanda anuala pentru anul N+ 1 la creditul ramas = (SO.OOO lei - 5.000 lei rambursati) x 30% = 13.500 lei

13.500 lei 666

Cheltuieli privind dobanzile

= 512

Conturi curente labanci

13.500 lei

e) Evidentierea ratei devenite restanta la sfar�itul anului N+ 1:

5.000 lei 1621

Credite bancare pe termen lung

= 1622

Credite bancare pe termen lung nerambursate

la scadenta

5.000 lei

f ) Plata ratei restahte in anul N+2:

5.000 lei 1622

Credite bancare pe termen lung nerambursate

la scadenta

= 512

Conturi curente la banci

5.000 lei

Exemplul ilustrativ 194 -----------,

Se cunosc urmatoarele date: contravaloarea lucrarilor executate conform situatiei de lucrari 200.000 lei; garantie de buna executie 4%, conform contractului, fiind retinuta dih contravaloarea lucrarilor; cota de TVA 24%.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Conform OMFP nr. 1.802/2014, inregistrati la beneficiar:

a) Primirea facturii de la constructor;

b) Constituirea garantiei de buna executie;

c) Plata diferentel datorate constructorului;

d) Restituirea garantiei la sfar�itul perioadei presupunand ea

nu au existat situatii care sa solicite garantia.

Nota:

Tncepand cu data de 1 ianuarie 2007 nu a mai fost admisa reducerea bazei de impozitare a TVA cu valoarea garan1iilor acordate, motiv pentru care factura pentru lucrarile de

construqii-montaj se emite la valoarea integrala rezultata din

situatiile de lucrari intocmite de constructor �i acceptate de beneficiar. Din acest moment, garantiile acordate beneficiarilor lucrarilor in constructii nu mai reprezinta operatiuni din sfera de aplicare a TVA deoarece nu indeplinesc cumulativ cele patru condi1ii impuse prin art. 126 alin. (1) din Codul fiscal.

Astfel, intreaga valoare a situatiilor de lucrari acceptata la plata reprezinta baza de impozitare a TVA. De�i garantiile nu intra in baza de impozitare a TVA, beneficiarul lucrarilor are dreptul sa ii achite constructorului valoarea facturii emise diminuata cu valoarea garantiei stabilite prin contract. Tn cadrul unei facturi emise, cu suma garantiei acordate de constructor poate fi diminuata doar valoarea totala a facturii formata din baza de impozitare �i TVA colectata, rezultand astfel o suma neta

de plata. Valoarea garan1iei se inscrie in factura cu semnul

minus, fara a inscrie TVA in dreptul sau. Deci suma neta de plata reprezinta diferen1a dintre valoarea totala facturata (inclusiv

TVA) �i valoarea garan1iei acordate.

a) Primirea facturii de la constructor:

248.000 lei % 200.000 lei 231

48.000 lei

•

lmobilizari corporale in curs de execu1ie

4426

TVA deductibila

= 404

Furnizori de imobilizari

248.000 lei

CONTABILITATE

b) Constituirea garanliei de,buna execu1ie:

Garantie = 200.000 lei x 4% = 8.000 lei

8.000 lei 404 Furnizori

de imobilizari

= 167

Alte imprumuturi �i datorii asimilate

8.000 lei

c) Plata diferentei datorate constructorului (248.000 lei - 8.000 lei= 240.000 lei):

240.000 lei 404 FLlrnizori

de imobilizari

= 512 Conturi curente

la banci

240.000 lei

d) Restituirea garanliei la sfar�itul perioadei:

8.000 lei

Rezolvare:

167

Alte imprumuturi �i datorli a�im

0

ilate

= 512 Conturi curente

la banci

8.000 lei

Exemplul ilustrativ 195 ---------,

O entit.ate �i·a calculat �i contabilizat un impozit pe profit de 3.000 lei. Organele de control fiscal au decis ea impozitul datorat este de 5.000 lei. Pentru solutionare, entitatea a deschis in anul N un proces judecatoresc pentru suma de 2.000 lei, proces care nu s·a finalizat pan a la sfar�itul anului N. f n anul N+ 1, acesta este solutionat, instan1a stabilind, in urma unei expertize contabile, ea impozitul datorat este de 3.700 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizaJi:

a) Ce inregistrari contabile se efectueaza in anul N;

b) Ce inregistrari contabile se efectueaza in anul N+ 1.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sumele viitoare de plata datorate bu·

getu/ui de stat, in condifiile in care sumele respective nu sunt reflectate ea datorie in relafia

cu statul." (pet. 382·(1 ))

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

,,Aceste provizioane se constituie, de exemplu, pentru: diferente de impozite rezultate din operatiuni de control nefinalizate; impozite pentru care. entitatea are de$chise procese in instanfa; rezerve din facilitafi fiscale sou alte rezerve pentfu care in legislatia fiscala exista prevederi referitoare la impozitarea acestora, precum �; in alte situafii care pot genera datorii sub forma impozitului pe profit." (pet. 382-(2))

Prin urmare:

a) Tn anul N se constituie un provizion pentru impozite pentru suma de 2.000 leipentru care entitatea a deschis procesul:

2.000 lei 6812

Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

= 1516

Provizioane ,pentru impozite

2,000 lei

b) in anul N+ 1:

recunoa�terea datoriei ramase de plata (3.700 lei - 3.000 lei= 700 lei):

700 lei 691

Cheltuieli cu impozitul pe profit

= 4411

lmpozituf pe profit ·700 lei

anularea provizionului:

2.000 lei

Rezolvare:

1516

Provizioane pentru impozite

=

Exemplul ilustrativ 196

7812

Venituri din provizloane

2.000lei

Conform prevederilor contractului colectiv de munca, o entitate are obligatia de a plati prime reprezentand participarea salariatilor la profit in valoare de pana la 5% din profitul distribuibil, de

· achit.;1t in 45 de zile de la aprobarea situatiilor financiare de catreAGA. Ca a�are, in anul � se decide acordarea de prime in valoarede SOO.OOO lei.· Primele sunt acordate in anul N+ 1.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizati:a) Ce inregistrari contabile se efectueaza in anul N;b) Ce inregistrari contabile se efectueaza in anul. N+ 1.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

Ill

CONTABILITATE

,,Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: ( ... )

h) prime ce urmeaza a se acorda personalu/ui in functie de profitul realizat, potrivit pre­vederilor legale sau contractuale; ( ... )" (pet. 377-(1))

f>rin urmare:

a) in. anul N: .

constituirea unui provizion pentru primele datorate salariatilor:

SOO.OOO lei 6812 Cheltuieli de exploatare · privind p'rovizioanele

I ';"

= 1518 SOO.OOO lei Alte provizioane

b) In anul N+ 1:

acordarea primelor:

644

Cheltuieli cu primele .reprezentand

participarea 'p�rsonalului · · . la profit

= 424

P�ime reprezentand participarea personalului

la profit

SOO.OOO lei

odata cu plata efectiva a primelor nete, provizionul ramas fara obiect se anuleaza:

SOO.OOO lei 1518 =

Alte proyizioane 7812

Venituri din provizioane

SOO.OOO lei

Exemplu_l ilustrativ 197 ----------,

Entitatea Alfa acorda pentru 20 de salariati 200 de optiuni. Fiecare optiune da dreptul la achizitia a 10 aqiuni ale firmei, pret de exercitare 7 lei/actiune. Conditia pentru exercitarea optiunii este ea salariatii sa lucreze in firma timp de S ani.

in eel de-al doilea an se considera ea este probabil ea 2 salariati sa piece din entitate inaintea expirarii perioadei de S ani. La sfar�itul anului 3, situatia este aceea�i ea in anul precedent. La sfar�itul anului 4 se presupune ca este probabil ea un salariat sa piece inaintea expirarii perioadei. La expirarea perioadei de S ani se constata ea toti salariatii au ramas in firma.

' Conform bMFP nr. 1.802/2014, contabiliza1i in cei 5 ani f:jenef

t

ciile acordate angaJa1ilor sub forma instrumentelor de capitaluri proprii.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Beneficiile sub forma acfiunilor proprii ale entitafii (sau alte instrumente de capitaluri pro­prii) acordate angajafilor sunt inregistrate distinct (contul 643 «Cheltuieli cu remunerarea in instrumente de capitaluri proprii»), in contrapartida conturilor de capitaluri proprii (1031 «Beneficii acordate angajafilor sub forma instrumentelor de capitaluri proprii»), la valoarea justa a respective/or instrumente de capitaluri proprii, de la data acordarii ace­/or beneficii. Recunoa$terea cheltuielilor aferente muncii prestate de angajafi are foe in momentul prestarii acesteia." (pet. 339-(1))

,,Data acordarii beneficiilor reprezinta data la care entitatea $i angajafii beneficiari ai res­pective/or instrumente infeleg $i accepta termenii $i condifiile tranzacfiei, cu menfiunea ea, daca respectivul acord face obiectul unui proces de aprobare ulterioara (de exemplu, de catre acfionari), data acordarii beneficiilor este data la care este obfinuta respectiva aprobare." (pet. 339-(2))

,,Pentru instrumentele de capitaluri proprii acordate care intra in drepturi imediat, la data acordarii beneficiilor, angajafilor nu Ii se cere so finalizeze o perioada specificata de servicii inainte de a avea dreptul necondifionat asupra respective/or instrumente de capitaluri proprii $i, in absenfa unei dovezi privind contrariul, entitatea va considera ea servicii/e prestate in schimbu/ instrumentelor de capitaluri proprii au fost deja primite. f n acest caz, cheltuielile aferente se inregistreaza integral, la momentul respectiv, in contrapartida cu conturile de capitaluri proprii." (pet. 339-(3))

,,Pentru instrumentele de capitaluri proprii acordate, care intra in drepturi numai dupa indeplinirea de catre angajafi a unei perioade specificate de servicii, cheltuielile aferente sunt inregistrate pe masura prestarii serviciilor, pe parcursu/ perioadei pentru satisfacerea condifiilor de intrare in drepturi, in contrapartida cu conturile de capitaluri proprii. Suma inregistrata drept cheltuieli va avea in vedere estimarea numarului de instrumente de capitaluri proprii care vor intra in drepturi, iar aceasta estimare trebuie revizuita daca infor­mafiile ulterioare indica faptu/ ea numarul de instrumente de capitaluri proprii preconizate a intra in drepturi este diferit fata de estimarile precedente, astfel incdt, la data intrarii in drepturi, estimarea respectiva so fie egala cu numarul de instrumente de capitaluri proprii care intra in drepturi." (pet. 339-(4))

Prin urmare:

a) Anul 1:

Numarul de aqiuni care poate fi cumparat = 200 optiuni x 1 O aqiuni/optiune = 2.000 actiuni

Cheltuiala prlmului an= 2.000 actiuni x 7 lei/actiune (pret de exercitare) I 5 ani = 2.800 lei

2.800 lei

•

643

Cheltuieli cu remunerarea in instrumente

de capitaluri proprii

= 1031 Beneficii acqrdate

angajatilor sub forma instrumentelor de capitaluri proprii

2.800 lei

CONTABILITATE

b) Anul 2:

Cheltuiala necesara anului 2 = 2.000 actiuni x 7 lei/actiune (pret de exercitare) x 2 ani I5 ani x 8 salariati rama�i I 10 salariati initial = 4.480 lei

Cheltuiala existenta = 2.800 lei

Cheltuiala de inregistrat in anul 2 = 4.480 lei - 2.800 lei = 1.680 lei

1.680 lei

c) Anul 3:

643

Cheltuieli cu remunerarea in instrumente

de capitaluri proprii

= 1031

Beneficii acordate angajatilor sub forma

instrumentelor de capitaluri proprii

1.680 lei

Cheltuiala necesara anului 3 = 2.000 actiuni x 7 lei/aqiune (pret de exercitare) x 3 ani I5 ani x 8 salariati rama�i I 10 salariati initial = 6.720 lei

Cheltuiala existenta (sold 1031) = 4.480 lei

Cheltuiala de inregistrat in anul 3 = 6.720 lei - 4.480 lei := 2.240 lei

2.240 lei

d) Anul 4:

643

Cheltuieli cu remunerarea in instrumente

de capitaluri proprii

= 1031

Beneficii acordate angajatilor sub forma

instrumentelor de capitaluri proprii

2.240 lei

Cheltuiala necesara anului 4 = 2.000 actiuni x 7 lei/aqiune (pret de exercitare) x 4 ani I5 ani x 9 salariati rama�i I 10 salariati initial = 10.080 lei

Cheltuiala existenta (sold 1031) = 6.720 lei

Cheltuiala de inregistrat in anul 4 = 10.080 lei - 6.720 lei = 3.360 lei

3.360 lei

e) Anul 5:

643

Cheltuieli cu remunerarea in instrumente

de capitaluri proprii

= 1031

Beneficii acordate angajatilor sub forma

instrumentelor de capitaluri proprii

3.360 lei

Cheltuiala necesara anului 5 = 2.000 aqiuni x 7 lei/aqiune (pret de exercitare) x 5 ani I5 ani x 10 salariati rama�i I 10 salariati initial = 14.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Cheltuiala existenta (sold 1031) = 10.080 lei

Cheltuiala de inregistrat in anul 5 = 14.000 lei - 10.080 lei = 3.920 lei

3.920 lei

Rezolvare:

643

Cheltuieli cu remunerarea in instrumente

de capitaluri proprii

=

Exemplul ilu5trativ 198

1031

Beneficil acordate angajatilor sub forma

instrumentelor de capitaluri proprii

3.920 lei

Entitatea Alfa a aplicat politica reevaluarii periodice a imobilizarilor corporale. Tn ianuarie 2016, Alfa intra intr-un grup care aplica metoda de evaluare bazata pe costulistoric. Prin urmare, Alfa va efectua o modificare a politicii sale contabile. La data de 31.12.2015, soldurile conturilor cumulate pentru construqii au fost: Cont 212, sold final debitor = 700.000 lei; Cont 281'2, sold final creditor= 100.000 lei; Cont 105/Constn.lqii, sold final creditor= 140.000 lei. Valoarea initiala a cladirii la cost istoric a fostde 840.000 lei, durata de viata stabilita initial a fost de 40 de ani �i durata de viata ramasa la 31.12.2015 a fost de 25 de ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati modificarea de politica contabila.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Efecte/e modificiirii politicilor contabile aferente exercifiilor financiare precedente se in­registreaza pe seama rezultatului reportat (contul 1173 «Rezultatul reportat provenit din modificiirile p'olitlcllor cantabile»); daca efectele modificaril pot fi cuantificate." (pet. 63-(1 ))

,,Efecte/e modificiirii. po/iticilor con ta bile aferente exercifiului financiar curent se contabi­lizeaza pe seama conturilor de cheltuie/i �i venituri ale perioadei." (pet. 63-(2))

,,Oaca efectul mddificatli politicii contabile este imposibil de stabilit pentfu perioadele tre­cute, modificarea politicilor 'contabile se efectueaza pentru perioadele viitoare, incepand cu exercifiul financiar curent �; exercifiile firianciare urmatoare celui in care s-a luat decizia modificarii politicii contabile." (pet. 63-(3))

,,ln cazul modificarii politicilor con ta bile pentru o perioada anterioara, entitiifile trebuie sa ia in considerare efectele fiscale ale acestora." (pet. 63-(4))

Ill

:'.:ONTABILITATE

Prin urmare:

a) Situatia conturilor daca Alfa nu ar fi aplicat niciodata metoda de reevaluare:

- lei-

Cont Soid ln.i\lal Amortlzare cumulati Sold final la 31.12.2015

212 840.000 - 840.000

2812 0 840.000 lei/ 40 ani x 15 ani* = 315.000 lei 315.000

* Durata ramasa la 31.12.2015 este de 25 de. ani. Deci de la inceput pana la 31.12.2015 s-auamortizaiAO ani- 25 ani = 15 ani.

b) Compararea soldurilor existente la 31..12.2015 (in co11di\Hle reevaluarii) cu celerecalculate rnai sus daca Alfa nu �r � aplicat niciodata '!'etoda qe reevaluare (prinstabilirea diferentelor de fapt trebuie sa aducem situatia existenta la 31.12.2015 la ni­velul soldurilor recalculate pentru a obtine aplicarea retroactiva a modificarii politiciicantabile):

Cont Sold bllant la 31.12.2015

(1)

212 700.000 , · !';

· 2812 100.000

105/ 140.000 Constructii

Sold recalculat dacA Alfa nu ar fi apllcat niclodatA metoda de

reevaluare '

(2)

840.000

..

315.000

0

. '

- lei -

DlferentA

(3),;. (2)- (1)

840.000 - 700.000 = +140.000

315.000 - 1 DO.OOO = +215.000

0-140.000= (140.000)

c) Tnregistrari:

140.000 lei

�i:

140.000 lei

212 Construqii

105 Rezerve

din reevaluare

=

=

.2812 Amortizarea construqiilor

%

2812 Amortizarea constructiilor

1173 Rezultatul

reportat provenit din modificarile

politicilor cantabile

140.000 lei

14Q,QOO lei 75.000 lei

(215.000 lei-

140.000 lei)

65.000 lei (140.000 lei -

75.000 lei)

m

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

E�emplul ilustrativ 199 ----------.

Entitatea Alfc;1 a aplicat politica reevaluarii periodice a imobilizarilor corporale. Tn ianuarie 2016, Alfa intra intr-un grup care aplica metoda de evaluare bazata pe costul istoric. Prin urmare, Alfa va efectua o modificare a politicii sale cantabile: La data de 31.12.2015, soldurile conturilor cumulate pentru instalatii au fost: Cont 213, sold final debitor = 290.000 lei; Cont 2813, sold final creditor= 70.000 lei; Cont 105/lnstalatii, sold final creditor = 24.000 lei. Valoarea initiala a instalatiei la cost istoric a fost de 270;000 lei, durata deviata stabilita initial a fost de 1 O ani �i durata de viata ramasa la 31.12.2015 a fostde 5 ani.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati modificarea de

politica contabila.

a) Situatia conturilor daca Alfa nu ar fi aplicat niciodata metoda de reevaluare:

Cont

213

2813

* 10 ani - 5 ani

Sold Initial

270.000

0

- lei -

Amortlzare cumulatA Sold final la 31.12.2015

- 270.000

270.000 lei I 10 ani x 5 ani* = 135.000 lei 135.000

b) Compararea soldurilor existente la 31.12.2015 (in conditiile reevaluarii) cu cele re­calculate mai sus daca Alfa nu ar fi aplicat niciodata metoda de reevaluare:

- lei -

Cont Sold bllan1 la Sold recalculat dacA Alfa nu ar DlferentA 31.12.2015 fl apllcat nlclodatA metoda de

reevaluare

(1) (2) (3) = (2) - (1)

213 290.000 270.000 270.000 - 290.000 =(20.000)

2813 70.000 135.000 135.000 - 70.000 =+65.000

105/ 24.000 0 0 - 24.000 = (24.000) lnstalatii

i'CONTABILITATE )

i c) Tnregistrari: I I

I C

! 20.000 lei

$i:

6s.ooo lei 4.000 lei (24.000 lei -

20.000 lei)

61.000 lei (65.000 lei -

4.000 lei)

Rezolvare:

105

Rezerve din reevaluare

o/o 105

Rezerve; din reevaluare

1173

Rezultatul reportat provenit din modificarile

politkilor �onta'bile

=

=

Exemplul ilustrativ 200

213

lnstalatii tehnice �i mijloace de transport

20.000 lei

2813 65.000 lei Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

ln data de 01.01.2015 se obtine un imprumut de 10.000 lei cu termen de rambursare de 10 ani. ln contract se mentioneaza dobanda de 5% pe an platita integral la rambursarea creditului �i faptul ea imprumutul va fi rambursat la o valoare mai mare cu 1 o/o din suma primita.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primirea creditului;

b) lnregistrarea primei;

c) Recunoa�terea dobanzii datorate;

d) Amortizarea primei.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Atunci cand suma de rambursat pentru o datorie este mai mare deciJt suma primitii, di­

ferenfa se tnreglstreazd intr-un cont distinct (169 «Prime privlnd rambursarea obll­

gaflunllor JI a a/tor datorli»). Aceasta trebule prezentatd in bllanf, ea o corecfle adatoriel corespunzdtoare, precum Ji In notele explicative." (pet. 365-(1))

,,Valoarea acestei diferente trebuie amortizatii printr-o sumii rezonabilii in fiecare-exercifiu

financiar, astfel incat sii se amortizeze comp/et, dar nu mai tiJrziu de data de rambursare

..

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenu/ de acces

a datoriei (articol contabll 6868 «Cheltuleli financlare privind amortlzarea prime/or

de rambursare a obllgaflunllor Ji a a/tor dator/1» = 7 69 «Prime privlnd rambursarea

obligaf/unllor Ji a a/tor datorli»)." (pet. 365-(2))

Prin urmare:

a) Tn data de 01.01.2015, primirea creditului:

10.000 lei 512

Conturi curente la banci

=

b) lnregistrarea primei (10.000 lei x 1%=100 lei):

100 lei 1692

Prime privind rambursarea altor datorii

=

162

Credite bancare pe termen lung

162

Credite bancare pe termen lung

10.000 lei

100 lei

c) Tn data de 31.12.2015, recunoa�terea dobanzii datorate (10.000 lei x 5% = SOO lei):

SOO lei 666

Cheltuieli· privlnd dobanzile

=

d) Amortizarea primei (100 lei / 10 ani = 10 lei/an):

10 lei 6868

Cheltuieli financiare privind amortizarea

primelor de rambursare a obligatiunilor �i a altor datorii

=

:> Contabilitatea veniturilor �i cheltuielilor

Nota:

1682

Dobanzi aferente creditelor bancare

pe termen lung

1692

Prime privind rambursarea altor datorii

SOO lei

10 lei

Tn paginile anterio'are, prin corespondenta conturilor, v-ati familiariiat cu majoritatea veniturilor �i cheltuielilor. Ca atare, in cele ce urmeaza, vom prezenta doar aspectele netratate anterior.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 201 ---------.

f n luna ianuarie N, entitatea Alfa prime�te 1n regim de consignatie marfuri in valoare de 80.000 lei de la entitatea Beta. La entitatea Beta, valoarea contabila a marfurilor este de 72.000 lei, aceasta practicand un comision de 30%. Comisionul perceput de Alfa este de 10% din pretul deponentului. Contractul este valabil in perioada ianuarie-iunie anul N �i prevede ea stocul nevandut la 30.06.N i se va returna deponentului. Deponentul percepe o penalizare de 0,6% din valoarea marfurilor ramase nevandute. Tn cursul anului N, entitatea Alfa vinde marfurile primite astfel: ianuarie - vanzari in valoare de 20.000 lei; martie - vanzari in valoare de 12.000 lei; aprilie - vanzari in valoare de 20.000 lei; iunie - vanzari in valoare de 18.000 lei; la sfar�itul lunii iunie se returneaza marfuri in valoare de 10.000 lei. Este neglijat efectul TVA.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Vanzarea marfurilor primite in regim de consignatie laconsignatar pentru luna ianuarie;

b) Primirea facturii de la deponent la consignatar pentru lunaianuarie;

c) Returul maffurilor nevandute la deponent �i penalizarile

facturate consignatarului.

a) Tnregistrarea vanzariimarfurllor primite1n reglm de consignatie pentru luna ianuarie:

Vanzarea marfurilor la pretul CU amanuntul = 20.000 lei + 20.000 lei X 10% = 22.000 lei

22.000 lei 5311

Casa in lei 707

Venituri din vanzarea marfurilor

b) Primirea facturii de la deponent pentru luna ianuarie:

20.000 lei 371

Marfuri = 401

Furnizori

22.000 lei

20.000 lei

descarcarea gestiunii la pretul de cumparare al marfurilor vandute in regim de consignatie:

20.000 lei 607 Cheltuieli

privind marfurile

371 Marfuri

20.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

�i concomitent:

Credit 8039 Alte valori in afara bilantului 20.000 lei

c) Returul marfurllor nevandute la deponent:

returul marfurilor (10.000 lei -10.000 lei x 30% = 7.000 lei):

7.000 lei 371 Marfuri

= 357 Marfuri

aflate la terti

7.000 lei

veniturile din penalizari facturate consignatarului (10.000 lei x 0,6% = 60 lei):

60 lei 4111

Clienti

Exemplul ilustrativ 202

758 Alte venituri

din exploatare

60lei

f n luna ianuarie N, entitatea Alfa prime�te in regim de consignatie marfuri in valoare de 80.000 lei de la entitatea Beta. La entitatea Beta, valoarea contabila a marfurilor este de 72.000 lei, aceasta practicand un comision de 30%. Comisionul perceput de Alfa este de 10% din pretuldeponentului. Contractul este valabil in perioada ianuarie-iunie anul N �i prevede ea stocul nevandut la 30.06.N i se va returna deponentului. Deponentul percepe o penalizare de 0,6% din valoarea marfurilor ramase nevandute. Este neglijat efectul TVA. fn cursul anului N, entitatea Alfa vinde marfurile primite astfel: ianuarie - vanzari in valoare de 20.000 lei; martie - vanzari in valoare de 12.000 lei; aprilie - vanzari in valoare de 20.000 lei; iunie - vanzari 'in valoare de 18.000 lei; la sfar�itul lunii iunie se returneaza marfuri in valoare de 10.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primirea marfurilor in consignatie la consignatar;

b) Returul de marfuri, la consignatar;

c) Penalizarea, facturata de deponent pentru marfurile

nevandute, la consignatar;

d) La deponent, emiterea facturii pentru marfurile vandute, eaurmare a situatiei vanzarilor facute de consignatar, pentru

luna ianuarie;

e) La deponent, descarcarea gestiunii pentru marfurilevandute de consignatar �i facturate acestuia, pentru luna

ianuarie.

CONTABILITATE

Rezolvare:

a) Tn luna ianuarie N, primirea marfurilor in consigna\ie la consignatar:

Debit 8039 Alte valori in afara bilantulul 80.000 lei

b) Tnregistrarea returului de marfuri, la consignatar:

Credit 8039 Alte valori in afara bilantului 10.000 lei

c) Tnregistrarea penalizarii, facturata de deponent pentru marfurile nevandute, la con­signatar ( 10.000 lei x 0,6% = 60 lei):

60lei 658

Alte cheltuieli de explqatare

= 401

Furnizori 60lei

d) La deponent, emiterea facturii pentru marfurile vandute, ea urmare a situatiei van­zarilor facute de consignatar, pentru luna ianuarie:

20.000 lei 4111

Clienti

= 707 Venituri din

vanzarea marfurilor

20.000 lei

e) La deponent, descarcarea gestiunii pentru marfurile vandute de consignatar �i fac­turate acestuia, pentru luna ianuarie ( 20.000 lei - 20.000 lei x 30% = 14.000 lei):

14.000 lei

Rezolvare:

607 Cheltuieli

privind marfurile

Exemplul ilu5trativ 205

357

Marfuri aflate la terti

14.000 lei

Agentia de voiaj Alfa i-a vandut clientului X bilete de cazare in valoare de 2.000 lei (suma incasata in numerar), comision 15%. Biletele de cazare au fost cumparate de la hotelul Beta .

Conform OMFP nr, 1.802/2014, contabilizati la Alfa: a) Vanzarea �I incasarea biletelor in numerar;b) Plata furnizorului de servicii hoteliere.

OMFP nr . 1.802/2014 prevede:

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

,,Sumele colectate de o entitate in numele unor terfe parfi, inclusiv in cazul contractelor de agent, comision sau mandat comercial incheiate potrivit legii, nu reprezinta venit din activitatea curenta, chiar daca din punct de vedere al taxei pe valodrea adaugata persoanele care acfioneaza in nume propriu sunt considerate cumparatori revanzatori. ln aceasta situatie, veniturile din activitatea curenta sunt reprezentate de comisioanele cuvenite." (pet. 432)

Prin urmare:

a) Recunoa�terea venitului din comision �i a datoriei:

Comision = 2.000 lei x 15% = 300 lei

2.000 lei 4111/X % 2.000 lei Cilenti 704 3001ei

Venlturi din servicii prestate

401/Beta 1.700 lei Furnlzori .,

incasarea in numerar a biletelor vandute clientului X:

2.000 lei 5311 Casa in lei

4111/X Clienti

2.000 lei

b) Plata furnizorului de servicii hoteliere Beta;

1.700 lei

•

4Q,1/Beta Furnizori

=

Exemplul ilustrativ 2Q4

5121 Conturi la banci

in lei

1-700 lei

Alfa construie�te o cladire, perioada contractulu.i fiind Ol .08.N-30.09.N+2. La sfar�itul exerdtiului N, costurile a.u fost de 30.000 lei;

. valoarea lucrarilor 1n curs de executie la sfar�itul anului N+ 1 este de 150.000 lei, iar la 30.09.N+2, costul efectiv este de 200.000 lei. Facturarea se realizeaza· pentru suma de 250.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizatE a) Recunoa�terea costurilor pe naturi de·cheltuieli in cei 3 ani;b) Contravaloarea lucrarilor nereceptionate de beneficiar pana

la sfar�itul perioadei pentru anii N �i N+l;c) lnregistrarea lucrarilor obtinute in anul N+2;d) Facturarea .

CONTABILITATE

Rezolvare:

a) Tn luna ianuarie N, primirea marfurilor in consignatie la consignatar:

Debit 8039 Alte valori in afara bilantului 80.000 lei

b) Tnregistrarea returului de marfuri, la consignatar:

Credit 8039 Alte valori in afara bilantului 10.000 lei

c) Tnregistrarea penalizarii, facturata de deponent pentru marfurile nevandute, la con­signatar ( 10.000 lei x 0,6% = 60 lei):

60lei 658 Alte cheltuieli de expl9atare

= 401 Furnizori

60lei

d) La deponent, emiterea facturii pentru marfurile vandute, ea urmare a situatiei van­zarilor facute de consignatar, pentru luna ianuarie:

20.000 lei 4111 Clienti

= 707

Venituri din vanzarea marfurilor

20.000 lei

e) La deponent, descarcarea gestiunii pentru marfurile vandute de consignatar �i fac­turate acestuia, pentru luna ianuarie ( 20.000 lei - 20.000 lei x 30% = 14.000 lei):

14.000 lei

Rezolvare:

607

Cheltuieli privind marfurile

Exemplul ilustrativ 205

357 Marfuri

aflate la terti

14.000 lei

Agentia de voiaj Alfa i-a\iandut clientului X bilete de cazare in valoare de 2.000 lei (suma incasata in numerar), comision 15%. Biletele de cazare au fost cumparate de la hotelul Beta .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la Alfa: a) Vanzarea �i incasarea biletelor in numerar;b) Plata furnizorului de servicii hoteliere.

OMFP nr . 1.802/2014 prevede:

CONTABILITATE

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Veniturile din prestari de servicii se fnregistreaza fn contabilitate pe m(lsura efectuarii acestora. Prestarea de,servicii cuprinde inclusiv executarea de lucrari �i orice alte operafiuni care nu pot fi considerate livrari de bunuri." (pet. 446-( 1))

,,Stadiul de. execufie al, lucrcirii se determina pe baza de situafii de lucrari care fnsofesc facturile, procese-verbale de recepfie sau alte documente care atesta stadiul realizarii �i recepfia serviciilor prestate." (pet. 446-(2))

,,f n cazul lucrarilor de construcfii, recunoa�terea veniturilor se face pe baza actului de re­cepfie semnat de beneficla'r, prin care se certifica faptul ea executantul �i-a indeplinit obligafiile rn conformitate cu prevederile contractului �i ale documentafiei de execufie." (pet. 446-(3))

,,Contravaloarea lucrarilor rerecepfionate de beneficiar pdna la sfdr�itul perioadei se evi­denfiaza la cost, rn contul 332 «�ervicii rn curs de execufie», pe seama contului 712 «Ve­nituri aferente costurilor serviciilor fn curs de execufie»." (pet. 446-(4))

Prin urmare:

a) In anul N:

recunoa�terea costuri.lor pe naturi de cheltuieli:

30.000 lei 6xx 2xx, 3xx, 4xx, Sxx 30.000 lei Conturi de cheltuieli Conturi de imobilizari,

stocuri, terti, disponibilitati

contravaloarea lucrarilor nereceptionate de beneficiar pana la sfar�itul perioadei:

30.000 lei

b) In anul N+1:

332

Servicii in curs de executie

= 712

Venituri aferente costurilor serviciilor in curs de executie

stornarea produc:tiei in curs de executie la inceputul perioadei:

30.000 lei 712

Venituri aferente costurilor serviciilor in curs"de executie

332

Servicii in curs de executie

30.000 lei

30.000 lei

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

recunoa�terea costurilor pe naturi de cheltuieli pentru anul N+ 1 (150.000 lei -30.000 lei = 120.000 lei):

120.000 lei 6xx

Cdnturi de cheltuiell 2xx, 3xx, 4xx, Sxx 120.000 lei

Conturi de imobilizari, stocuri, terti, disponibilitati

contravaloarea lucrarilor nereceptionate de beneficiar pana la sfar�itul perioadei:

150.000 lei

c) Tn anul N+2:

332

Servicii in curs de executie

712

Venituri aferente costurilor serviciilor in curs de executie

stornarea produqiei in curs de executie la inceputul perioadei:

150.000 lei 712

Venituri aferente costurilor serviciilor in curs de executie

332

Servicii in curs de executie

150.000 lei

150.000 lei

recunoa�terea costurilor pe naturi de cheltuieli pentru anul N+2 (200.000 lei -150.000 lei = SO.OOO lei):

SO.OOO lei 6xx = 2xx,3xx,4xx,Sxx SO.OOO lei Conturi de cheltuieli Conturi de imobilizari,

stocuri, terti, disponibilitati

inregistrarea lucrarilor:

200.000.Jei 332 = 712 200.000 lei Servicii in curs Venituri aferente

de executie costurilor serviciilor in curs de executie

d) Facturarea:

250.000 lei 4111 = 704 250.000 lei Clienti Venituri din

servicii prestate

�i descarcarea gestiunii:

200.000 lei 712 332 200.000 lei Venituri aferente Servicii in curs

costurilor serviciilor de executie in' curs de executie

Ill

"\

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 205

Alfa prime�te sub forma de subventii in anul N suma de 30.000 lei, din care 3.000 lei se incaseaza la data acordarii, iar restul, ulterior, in aceea�i perioada. Suma de 7.000 lei este aferenta cifrei de afaceri (2.500 lei pentru anul N, iar restul, pentru exercitiile financiare urmatoare), suma de 5.000 lei este pentru plata unor materii prime achizitionate �i este aferenta perioadei in curs, iar restul este pentru plata personalului �i este aferent perioadei in curs.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati primirea �i incasarea subventiei.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Veniturile din exploatare cuprind: ( ... )

d) venituri din subvenfii de exploatare, reprezentand subvenfiile pentru acoperirea dife­renfelor de pref $i pentru acoperirea pierderilor, precum $i alte subvenfii de care bene­ficiaza entitatea; ( ... )" (pet. 435-( 1))

,,( ... ) veniturile incasate/de incasat in exercifiu/ financiar curent, dar care privesc exercifiile financiare urmatoare, se inregistreaza distinct in contabilitate, la ( ... ) venituri in avans (contu/ 472 ccVenituri inregistrate in avans») ( ... )." (pet. 351-(1))

30.000 lei 27.000 lei

3.000 lei

o/o

445

Subventii 512

Conturi curente la banci

%

7411

Venituri din subventii de

exploatare aferente cifrei de afaceri

7412

Venituri din subventii de

exploatare pentru materii prime �i

materiale 7414

Venituri din subventii de

exploatare pentru plata personalului

472

Venituri inregistrate in avans

30.000 lei 2.500 lei

5.000 lei

18.000 lei

4.500 lei

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Exemplul ilustrativ 206 ----------.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati urmatoarele

operatii efectuate de Alfa:

a) Se inregistreaza un debit de 5.000 lei, suma datorata desalariatul X;

b) Se achizitioneaza marfuri de la un furnizor, transportul fiindefectuat de o firma specializata. La primirea bunurilor seconstata lipsa unor marfuri in suma de 3.000 lei, care i seimputa �oferului Y, angajat al firmei de transport;

c) Tn urma unui proces judecatoresc cu clientul Z, se inregistreazao despagubire datorata de acesta in suma de 7.000 lei;

d) Se primesc prin donatie materii prime in valoare de 1.500 lei.

Se neglijeaza influenta TVA.

a) Datoria salariatului:

5.000 lei 428/X

Alte datorii �i creante in legatura

cu personalul

b) Lipsa imputata tertilor:

3.000 lei 461N

Debitori diver�i

c) Valoarea despagubirilor datorate de terti:

7.000 lei 4111/Z

Clienti

d) Materiile prime primite prin donatie:

1.500 lei 301

Materii prime

7588

Alte venituri din exploatare

7588

Alte venituri din exploatare

7581

Venituri din despagubiri, amenzi �i penalitati

7582

Venituri din donatii primite

5.000 lei

3.000 lei

7.000 lei

1.500 lei

'

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 207 ---------,

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati urmatoarele operatii efectuate de Alfa �i precizati ce inregistrare se efectueaza in luna iulie:

a) Tn luna aprilie se inregistreaza dobanda cuvenita, in suma de3.000 lei, aferenta unui imprumut acordat pe termen lung uneialte entitati. Dobanda va fi incasata in luna mai;

b) Tn luna mai se incaseaza dobanda;c) Tn luna iunie se incaseaza suma de 6.000 lei, reprezentand:

2.000 lei dobanda lunii trecute, 2.000 lei dobanda lunii curente�i 2.000 lei dobanda lunii viitoare, pentru un imprumut acordatpe termen lung unei alte entitati.

a) Dobanda de primit:

3.000 lei 2676

Dobanda aferenta imprumuturilor

acordate pe termen lung

b) Tncasarea dobanzii in luna mai:

3.000 lei 512

Conturi curente la banci

c) Tncasarea dobanzii in luna iunie:

6.000 lei 512

Conturi curente la banci

=

=

766

Venituri din dobanzi

2676

Dobanda aferenta imprumuturilor

acordate pe termen lung

%

2676

Dobanda aferenta imprumuturilor

acordate pe termen lung

766

Venituri din dobanzi

472 Venituri inregistrate

in avans

3.000 lei

3.000 lei

6000 lei 2.000 lei

2.000 lei

2.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candida1i/or la examenu/ de acces

d) f n luna iulie, recunoa�terea venitului din dobanda:

2.000 lei

Rezolvare:

472 Venituri inregistrate

in avans

= 766 Venituri din

dobanzi

2.000 lei

Exemplul ilustrativ 208--------�

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati urmatoarele operatii:

a) f n data de 20.05.N se incaseaza o creanta comerciala in valuta insuma de 500 euro, creanta rezultata din vanzarea unor marfurila 05.05.N. Cursul de sthimb valutar la data vanzarii marfurilor afast de 4,4 lei/euro, iar la data incasarii, de 4,5 lei/euro;

b) Tn data de 25.05.N se plate�te o datorie comerciala in valutain suma de 400 euro, datorie rezultata in urma achizitiei unormarfuri la 05.05.N. Cursul de schimb valutar la data achizitieimarfurilor a fast de 4,5 lei/euro, iar la data platii, de 4,4 lei/euro;

c) Tn data de 28.12.N s-au vandut marfuri in valoare de 200 euro,curs la data vanzarii 4,4 lei/euro. Cursul valutar comunicat deBNR la inchiderea exerdtiului N a fast de 4,5 lei/euro;

d) Tn data de 27.12.N s-au achizitionat marfuri in valoare de300 euro, curs la data achizitiei 4,5 lei/euro. Cursul valutarcomunicat de BNR la inchiderea exercitiului N a fast de4,4 lei/euro;

e) Se prime�te de la un furnizor un scant de 2% dupa dataachizitiei bunurilor. Valoarea bunurilor este de 1.000 lei,TVA24%;

f) Se incaseaza o subventie pentru a acoperi o pierdere dincalamitati in valoare de 1.000 lei.

a) f ncasarea creantei:

Creanta = SOO euro x 4,4 lei/euro = 2.200 lei

Suma incasata = 500 euro x 4,5 lei/euro = 2.250 lei

2.250 lei 5124 Conturi la band

in valuta

% 4111 Clienti 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

2.250 lei 2.200 lei

SO lei

CONTABILITATE

b) Plata datoriei:

Datorie = 400 euro x 4,5 lei/euro = 1.800 lei

Suma platita = 400 euro x 4,4 lei/euro = 1.760 lei

1.800 lei 401

Furnizori %

5124

1.800 lei 1.760 lei

c) Tnregistrarea diferentei de curs valutar:

Conturi la banci in valuta

7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare exprimate in valuta

Creanta contabilizata in momentul vanzarii = 200 euro x 4,4 lei/euro = 880 lei

Valoarea creantei la sfar�itul anului N = 200 euro x 4,5 lei/euro = 900 lei

201ei 4111

Clienti =

d) Tnregistrarea diferentei de curs valutar:

7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

Datorie contabilizata in momentul achizitiei = 300 euro x 4,5 lei/euro = 1.350 lei

Valoarea datoriei la sfar�itul anului N = 300 euro x 4,4 lei/euro = 1.320 lei

30lei 401

Furnizori

e) Primirea scontului:

Scont = 1.000 lei x 2% = 20 lei

=

TVA aferenta scontului = 20 lei x 24% = 4,8 lei

Total datorie de redus = 24,8 lei

7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

401ei

201ei

301ei

•

24,Blei 401 Furnizori

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

%

767 Venituri din

sconturi obtinute

24.Blei20,0 lei

4426 4,8 lei TVA deductibila

f) Yncasarea subventiei pentru acoperirea pierderii din calamitati:

1.000 lei

Ill

512 Conturi curente

la banci

7417 Venituri din

subventii de exploatare in caz de calamitati �i alte evenimente

similare

1.000 lei

Exemplul ilustrativ 209 ----------,

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile de

mai jos efectuate de societatea Alfa privind regularizarea

inventarului:

a) S-a eonstatat ea un utilaj cu o valoare stabilita la 12.000 lei nuera inregistrat in contabilitate;

b) S-a constatat un plus de materii prime in suma de 4.000 lei;

c) S-a constatat un plus de produse finite in suma de 2.000 lei;

d) S-a eonstatat un plus de obligatiuni, aehizitionate ea investitiifinanciare pe termen seurt, in suma de 8.000 lei;

e) La inventarierea casieriel s-a inregistrat un plus de numerar de1.500 lei;

f) S-a constatat lipsa unui utilaj; valoare contabila 12.000 lei,amortizare cumulata 4.000 lei;

g) S-a eonstatat un minus de materii prime in suma de 1.000 lei;

h) S-a constatat un minus de produse finite in suma de 7.000 lei;

i) I se imputa unui salariat utilajul constatat lipsa la inventar, lavaloarea de inlocuire de 13.000 lei;

j) I se imputa unui salariat materiile prime eonstatate lipsa la inventar, la valoarea de inloeuire de 2.000 lei;

k) Se eonstata un minus de materii prime ea urmare a deprecieriicalitative, peste normele legale, neimputabil, in suma de3.000 lei.

Se neglijeaza influenta TVA.

CONTABILITATE

Rezolvare:

a) 1nregistrarea utilajului constatat plus la inventariere:

12.000 lei 2131

Echipamente tehnologice

{ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

b) lnregistrarea plusului de materii prime:

4.000 lei 301

Materii prime

c) Tnregistrarea plusului de produse finite:

2.000 lei 345

Produse finite

4754

Plusuri de inventar de natura

imobilizarilor

601

Cheltuieli cu materiile prime

711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

d) Tnregistrarea plusului de investitii financiare pe termen scurt:

8.000 lei 506 Obligatiuni

= 768

Alte venituri financiare

e) Tnregistrarea plusului de numerar la inventarierea casieriei:

1.500 lei 531

Casa

f ) Tnregistrarea minusului de imobilizari corporale:

12.000 lei 4.000 lei

8.000 lei

o/o

281

Amortizari privind imobilizarile corporale

6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

=

7588

Alte venituri din exploatare

2131

Echipamente tehnologice

{ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

12.000 lei

4.000 lei

2.000 lei

8.000 lei

1.500 lei

12.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

g) Tnregistrarea minusului de materii prime:

1.000 lei 601

Cheltuieli cu

materiile prime

h) Tnregistrarea minusului de produse finite:

7.000 lei 711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

i) lmputarea utilajului constatat lipsa la inventar:

13.000 lei 4282

Alte creante

in legatura

cu personalul

301

Materii prime

345

Produse finite

7588

Alte venituri

din exploatare

j) lmputarea materiilor prime constatate lipsa la inventar:

2.000 lei 4282

Alte creante

in legatura

cu personalul

7588

Alte venituri

din exploatare

1.000 lei

7.000 lei

13.000 lei

2.000 lei

k) Tnregistrarea minusului de materii prime ea urmare a deprecierii calitative, peste

normele legale, neimputabil:

3.000 lei

•

601

Cheltuieli cu

materiile prime

301

Materii prime 3.000 lei

Exemplul ilustrativ 210--------�

Conform OMFP nr. 1.802/2014, intocmiti Registrul-jurnal

privind operatiile de inchidere a exercitiului financiar N, pe baza

urmatoarelor date:

CONTABILITATE

Rezolvare:

Nr. in reg is-

trarll

1.

2.

3.

a) Diferente de inventar:

- lei -

Speclficiri* Sold conturi Sold inventar Dlferen1e

(1) (2) (3) = (2)-(1)

Materii prime 20.000 20.000 -

Produse finite 23.000 21.000 -2.000

Marfuri 30.000 30.000 -

* 5-a folosit metoda inventarului permanent.

b) Amortizarea imobilizarilor: cladiri 21.500 lei; echipamente

tehnologice �i mijloace de transport 12.500 lei; mobilier �i

aparatura birotica 7.000 lei;

c) Provizioane �i ajustari constituite la inchiderea exercitiului:

riscul de litigiu cu un client 5.000 lei; ajustarea investitiilor

financiare pe termen lung 1.200 lei; ajustarea stocurilor de

marfuri 2.000 lei; ajustarea creantelor 3.600 lei;

d) Regularizarea �i delimitarea in timp a cheltuielilor �i veniturilor:

diferente de curs valutar nefavorabile din conversia creantelor

in valuta 1.300 lei; cheltuieli cu asigurarile in avans 1.100 lei.

Registrul-jurnal

privind operatiile de inchidere a exercitiului financiar N

- lei -

Data Expllcatla Contul Suma inregis-

trarii D c

31.12.N Minus inventar - prod use 711 345 2.000

finite

31.12.N Cheltuieli cu amortizarile 6811 %

2812 21.500

2813 12.500

2814 7.000

31.12.N Cheltuieli cu provizioanele 6812 1511 5.000

�i ajustarile de valoare 6863 296 1.200

6814 %

397 2.000

491 3.600

Nr. in reg ls-

trarli

4.

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Data Expllcatla Contul Suma inregis-

trarll D c

31.12.N inregistrari privind 6651 4111 1.300 conturile de regularizare 471 613 1.100

TOTAL 57.200

Exemplul ilustrativ 211 ------------.

f n contabilitatea societatii Alfa figureaza urmatoarele informatii: vanzari de marfuri 20.000 lei; costul de cumparare al marfurilor vandute 5.000 lei; venituri din productia imobilizata aferente unei constructii realizate in regie proprie �i neterminate pana la inchiderea exercitiului 28.000 lei; cheltuieli cu materiile prime 5.000 lei; venituri din subventii de exploatare aferente cifrei de afaceri care urmeaza a fi incasate 6.000 lei; subventii aferente activelor constatate plus la inventar virate la venituri 8.000 lei; cheltuieli cu salariile personalului 8.500 lei; amortizarea constructiilor 15.000 lei; venituri din vanzarea construqiilor 12.000 lei; amenzi datorate autoritatilor romane 870 lei, din care s-au platit 600 lei; dividende de primit ea urmare a detinerii de titluri imobilizate 1.200 lei. Se exclude influenta TVA.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Operatiile descrise mai sus;

b) lnchiderea conturilor de cheltuieli;

c) lnchiderea conturllor de venituri;

d) Determinarea rezultatului contabil.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,in contabilitate, profitul sau pierderea se stabile�te cumulat de la inceputul exercitiului

financiar." (pet. 420-(1))

,,Rezultatul exercitiului se determina ea diferenta intre veniturile $i che/tuielile exercitiului."

(pet. 420-(2))

,,Rezultatul definitiv al exercifiului financiar se stabile$te la inchiderea acestuia $i repre­

zinta so/du/ final al contului de profit $i pierdere." (pet. 420-(3))

1111

CONTABILITATE

Conturile din clasa 6,,Conturi de cheltuieli" sunt conturi cu funqie de activ, cu exceptia

contului 609 ,,Reduceri comerciale primite': care are funqie de pasiv.

La sfar�itul perioadei, soldul acestor conturi se transfera asupra contului de profit �i pierdere (121).

Conturile din clasa 7 ,,Conturi de venituri" sunt conturi cu functie de pasiv. Fae exceptie

conturile 709,,Reduceri comerciale acordate': care are funqie de activ, �i cele din grupa 71 ,,Venituri aferente costului produqiei in curs de executie'; care sunt bifunqionale.

La sfar�itul perioadei, soldul acestor conturi se transfera asupra contului de profit �i

pierdere (121 ).

a) Contabilizarea operatiilor:

vanzari de marfuri:

20.000 lei 4111

Clienti

costul de cumparare al marfurilor vandute:

5.000 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

707

Venituri din vanzarea marfurilor

371

Marfuri

20.000 lei

5.000 lei

venituri din produqia imobilizata aferente unei construqii realizate in regie pro­prie �i neterminate pana la inchiderea exercitiului:

28.000 lei 231

lmobilizari corporale in curs de executie

cheltuieli cu materiile prime:

5.000 lei 601

Cheltuieli cu materiile prime

=

722

Venituri din produqia de

imobilizari corporale

301

Materii prime

28.000 lei

5.000 lei

venituri din subventii de exploatare aferente cifrei de afaceri care urmeaza a fi incasate:

6.000 lei 445

Subventii

= 7411

Venituri din subventii de

exploatare aferente cifrei de afaceri

6.000 lei

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

subventii aferente activelor constatate plus la inventar virate la venituri:

8.000 lei 4754

Plusuri de inventar

de natura

imobilizarilor

cheltuieli cu salariile personalului:

8.500 lei 641

Cheltuieli cu salariile

personalului

amortizarea construqiilor:

15.000 lei 6811

Cheltuieli

de exploatare

privind amortizarea

imobilizarilor

venituri din vanzarea activelor:

12.000 lei 461

Debitori diver�i

=

=

amenzi datorate autoritatilor romane:

870 lei 6581

Despagubiri, amenzi

�i penalitati

amenzi platite:

6001ei 462

Creditori diver�i

7584

Venituri din subventii

pentru investitii

421

Personal - salarii

datorate

2812

Amortizarea

construqiilor

7583

Venituri din

vanzarea activelor

�i alte operatiuni

de capital

462

Creditori diver�i

5121

Conturi la banci

in lei

dividende de primit ea urmare a detinerii de titluri imobilizate:

1.200 lei 267

Creante imobilizate

761

Venituri din

imobilizari financiare

8.000 lei

8.500 lei

15.000 lei

12.000 lei

8701ei

600 lei

1.200 lei

CONTABILITATE

b) inchiderea conturilor de cheltuieli:

34.370 lei 121

Profit sau pierdere

c) Tnchiderea conturilor de venituri:

75.200 lei 20.000 lei

28.000 lei

6.000 lei

8.000 lei

12.000 lei

1.200 lei

%

707

Venituri din vanzarea marfurilor

722

Venituri din produqia de

imobilizari corporale 7411

Venituri din subventii de

exploatare aferente cifrei de afaceri

7584

Venituri din subventii pentru investitii

7583

Venituri din vanzarea activelor �i alte operatiuni

de capital 761

Venituri din imobilizari financiare

= %

607

Cheltuieli privind marfurile

601

Cheltuieli cu materiile prime

641

Cheltuieli cu salariile personalului

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

6581

Despagubiri, amenzi �i penalitati

121

Profit sau pierdere

34.370 lei 5.000 lei

5.000 lei

8.500 lei

15.000 lei

8701ei

75.200 lei

..

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

d) Determinarea rezultatului contabil:

Rezultat contabil = Venituri - Cheltuieli = 75.200 lei - 34.370 lei= 40.830 lei

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 212

Magazinul Alfa acorda clienlilor sai puncte cadou la fiecare achizilie pe care ace�tia o fac, ei putand folosi in viitor punctele pentru achitarea produselor cumparate. Magazinul acorda punctele cadou astfel: pentru fiecare 10 lei cheltuili se acorda un punct cadou, care valoreaza 0,8 lei. ln luna septembrie N, magazinul a inregistrat vanzari de marfuri in valoare de 300.000 lei. in luna octombrie, un client cumpara marfuri in valoare de 30.QOO lei �i folose�te pentru plata acestora 1.000 din punctelepe care le-a acumulat. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la magazin:

a) lnregistrarea vanzarii marfurilor �i a punctelor cadouacordate in luna septembrie;

b) lncasarea sumelor de la clienti in luna septembrie;c) lnregistrarea vanzarii marfurilor �i incasarea clientului in

luna octombrie.

OMFP nr. 1.802/2:014 precizeaza:

,,Unele entitafi pot practica programe de fidelizare a clienfilor, care presupun acordarea

de puncte cadou acestora. Aceste puncte cadou pot fi utilizate pentru a achizifiona bunuri

sau servicii gratuite sau cu pref redus, ea parte a unei tranzactii de vdnzare de bunuri sau

prestari de servicii, sub rezerva indeplinirii unor eventuale condifii suplimentare. Entitatea

contabilizeaza punctele cadou ea o componenta identificabila a tranzacfiei in cadrul

careia acestea sunt acordate (contul 472 «Venituri inregistrate in avans»/analitic distinct).

Suma corespunzatoare punctelor cadou se recunoa$te drept venit in momentul in care

entitatea i$i indepline$te obligafia de a furniza premiile sau la expirarea perioadei in

cadrul careia clientii pot utiliza punctele cadou. Daca se estimeaza ea nivelul cheltuielilor

necesare indeplinirii obligafiei de a furniza premiile depc'i$e$te contravaloarea primita sau

de primit pentru acestea, la data la care clientul le rascumpara, pentru diferenfa aferenta

entitatea inregistreaza in contabilitate un provizion." (pet. 437-(1))

,,Condifia pentru inregistrarea ea venituri in avans a valorii punctelor cadou este ea pro­

gramul de fidelizare practicat de entitate sa permita cunoa$terea, in orice moment, a

urmatoarelor informafii: valoarea punctelor cadou acordate, termenele la care expira

('Y

CONTABILITATE

valabilitatea acestora, valoarea punctelor cadou onorate �i valoarea punctelor cadou existente, ce urmeaza a fi onorate in perioada urmatoare." (pet. 437-(2))

,,In situafia in care entitatea nu dispune de un sistem de evidenfa a punctelor cadou, care sa permita cunoa�terea informafiilor menfionate la a/in. (2), sou in cazul in care en­titatea practica alte sisteme de fidelizare a clienfilor, cum ar fi cupoane valorice, tichete, aceasta inregistreaza venituri curente in clasa 7 «Conturi de venituri» pentru sumo totala �;, concomitent, un provizion aferent costurilor estimate a fi suportate pentru onorarea obligafiilor asumate." (pet. 437-(3))

Prin urmare:

a) Tnregistrarea vanzarii marfurilor �i a punetelor eadou aeordate in luna septembrie:

Calcule preliminarii:

TVA aferenta vanzarii = 300.000 lei x 24 / 124 = 58.065 lei

Numarul de punete aeordate = 300.000 lei / 1 O lei/punet = 30.000 punete

Valoarea punetelor aeordate = 30.000 punete x 0,8 lei/punct = 24.000 lei

Venitul din vanzarea marfurilor recunoseut = 300.000 lei - 24.000 lei - 58.065 lei = 217.935 lei

300.000 lei 4111 = %

Clienti 707

Venituri din vanzarea marfurilor

472

Venituri inregistrate in avans

4427

TVA eoleetata

b) f neasarea sumelor de la clienti in luna septembrie:

300.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

4111

Clienti

3QO.OOO lei 217.935 lei

24.000 lei

58.065 lei

300.000 lei

c) f nregistrarea vanzarii marfurilor �i ineasarea clientului in luna oetombrie:

Valoarea punetelor folosite de client= 1.000 punete x 0,8 lei/punet = 800 lei

Suma de ineasat de la client ea urmare a folosirii punetelor sale= 30.000 lei - 800 lei = 29.200 lei

TVA aferenta pretului de vanzare = 30.000 lei x 24 / 124 = 5.806 lei

Venitul din vanzarea marfurilor reeunoseut = 29.200 lei - 5.806 lei = 23.394 lei

vanzarea:

29.200 lei 4111

Client!

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

= o/o 29.200 lei 707 23.394 lei

Venituri din vanzarea marfurilor

4427 5.806 lei TVA colectata

veniturile in avans din utilizarea punctelor se reiau la venituri curente:

800 lei 472

Venituri inregistrate in avans

707

Venituri din vanzarea marfurilor

800 lei

incasarea clientului:

29.200 lei

Rezolvare:

5121

Conturi la banci in lei

4111

Clienti 29.200 lei

Exemplul ilustrativ 215 ----------,

Magazinul Alfa acorda pentru unele produse aflate in promotie tichete valorice care pot fi folosite ulterior pentru reducerea sumei datorate in cazul unor achizitii. f n luna septembrie N, magazinul vinde produse aflate in promotie in valoare de 60.000 lei, acordand tichete valorice in sum a de 1.000 lei. f n luna octombrie N, un client achizitioneaza bunuri de 15.000 lei folosind tichetele valorice pe care le detine, in valoare de 300 lei. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la magazin:

a) Vanzarea marfurilor in luna septembrie;

b) Vanzarea marfurilor in luna octombrie ii incasarea clientului.

a) Vanzarea marfurilor in luna septembrie ii incasarea clientului:

TVA aferenta vanzarii = 60.000 lei x 24 / 124 = 11.613 lei

Venitul din vanzarea marfurilor recunoscut = 60.000 lei - 11.613 lei= 48.387 lei

60.000 lei

•

4111

Clienti o/o

707

Venituri din vanzarea marfurilor

4427

TVA colectata

60.000 lei 48.387 lei

11.613 lei

CONTABILITATE

concomitent, se constituie un provizion pentru valoarea tichetelor acordate:

1.000 lei 6812 Cheltuieli de exploatare

privind provizioanele

= 1518 1.000 lei Alte provizioane

b) Vanzarea marfurilor in luna octombrie �i incasarea clientului:

Suma de incasat de la client ea urmare a folosirii tichetelor valorice = 15.000 lei - 300 lei

= 14.700 lei

TVA aferenta vanzarii = 14.700 lei x 24 I 124 = 2.845 lei

Venitul din vanzarea marfurilor recunoscut = 14.700 lei - 2.845 lei = 11.855 lei

14.700 lei 4111 % 14.700 lei Clienti 707 11.855 lei

Venituri din vanzarea marfurilor

4427 2.845 lei TVA colectata

�i incasarea clientului:

14.700 lei 5121 Conturi la banci

in lei

4111 Cilenti

14.700 lei

concomitent, provizionul aferent reducerii se reia la venit:

300 lei 1518 =

Alte provizioane 7812

Venituri din provizioane

3001ei

Exemplul ilustrativ 214 ----------.

Entitatea Alfa inregistreaza la 31.12.2015 datorii aferente concediilor de odihna neefectuate ea urmare a incetarii contractului de munca pentru un salariat, in suma de 5.000 lei/luna. Salariatul a lucrat 12 luni in 2015 �i a avut dreptul la 25 de zile de

concediu, iar la 31.12.2015 mai avea de efectuat 15 zile de concediu.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Sa.lariul brut pentru concediul neefectuat;b) Retinerile din salarii;c) Plata salariilor nete.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Nota:

Codul muncii prevede:

,,Compensarea in bani a concediului de odihna neefectuat este

permisa numai in cazul incetarii contractului individual de munca:'

(art. 146-(3))

,,Pentru perioada concediului de odihna salariatul beneficiaza

de o indemnizatie de concediu, care nu poate fi mai mica decat

salariul de baza, indemnizatiile �i sporurile cu caracter permanent

cuvenite pentru perioada respectiva, prevazute in contractul

individual de munca:' (art. 150-(1))

,,lndemnizatia de concediu de odihna reprezinta media zilnica

a drepturilor salariale prevazute la alin. (1) din ultimele 3 I uni

anterioare celei in care este efectuat concediul, multiplicata cu

numarul de zile de concediu:' (art. 150-(2))

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Sumele datorate �i neachitate personalului pana la sfar�itul exercifiului financiar (con­

cediile de odihna �; alte drepturi de personal), respectiv eventualele sume care urmeaza sa

fie incasate de la acesta, aferente exercifiului in curs, dar care urmeaza a fi platite/incasate

in exercifiul financiar urmator, se inregistreaza ea alte datorii $i creanfe in legatura cu

personalul." (pet. 338-(1))

,,Concediile de odihna se inregistreaza pe seama datoriilor atunci cand suma for este

comensurata in baza state/or de salarii sau a a/tor documente care sa justifice suma res­

pectiva. f n lips a acestora, sumele reprezentand concedii de odihna se recunosc pe sea ma

provizioanelor. Prevederile prezentului alineat referitoare la recunoa$terea unor obligafii

fafii de salariafi, pe seama datoriilor sau a provizioanelor, se aplicii $i in cazul bonusurilor

acordate angajafilor." (pet. 338-(2))

Prin urmare:

a) Salariul brut pentru concediul neefectuat:

Salariul brut aferent ultimelor 3 I uni= 3 I uni x 5.000 lei/luna = 15.000 lei

Numarul de zile lucratoare in ultimele 3 luni (presupunand ea luna are 30 de zile, 4 sam­

bete �i 4 duminici) = 3 I uni x 30 zile - 3 I uni x 8 zile libere = 66 zile

Media zilnica = 15.000 lei I 66 zile = 227,2 lei

Suma datorata pentru zilele de concediu neefectuate = 227,2 lei/zi x 15 zile = 3.408 lei

•

CONTABILITATE

3.408 lei 641

Cheltuieli cu salariile

personalului

= 4281

Alte datorii in

legatura CU personalul

3.408 lei

b) Retinerile din salarii:

Contributia personalului la asigurarile sociale = 3.408 lei x 10,5% = 358 lei

Contributia angajatilor pentru asigurarile sociale de sanatate = 3.408 lei x 5,5% = 187 lei

Contributia personalului la fondul de �omaj = 3.408 lei x 0,5% = 17 lei

lmpozit pe venituri = (3.408 lei - 358 lei - 187 lei - 17 lei) x 16% = 455 lei

1.017 lei 4281

Alte datorii in

legatura cu personalul

%

4312

Contributia personalului la asigurarile sociale

4314

Contributia angajatilor pentru asigurarile sociale

de sanatate

4372

Contributia personalului la fondul de �omaj

444

lmpozitul pe venituri de natura salariilor

1.017 lei

358 lei

187 lei

17 lei

455 lei

c) Plata salariilor nete (3.408 lei - 1.017 lei= 2.391 lei):

2.391 lei 4281

Alte datorii in legatura cu personalul

Exemplul ilustrativ 215

5121

Conturi la banci in lei

2.391 lei

Entitatea Alfa inregistreaza la 31.12.2015 datorii aferente

concediilor de odlhna neefectuate ea urmare a incetarii contractului de munca pentru un salariat care prime�te o remuneratie fixa de 3.000 lei/luna plus un bonus trimestrial �i o prima anuala. Bonusul se calculeaza dupa incheierea trimestrului, iar prima, dupa intocmirea situatiilor financiare anuale. Din datele estimate, aceste venituri suplimentare sunt de 1.500 lei. La data bilantului nu se cunoa�te valoarea totala a veniturilor aferente

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

ultimului trimestru din anul 2015. Numarul de zile de concediu anual = 25 zile; numarul de luni lucrate in cursul anului 2015 =10 luni; numarul de zile de concediu efectuate in cursul anului =10 zile.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizati ce inregistrare contabila se efectueaza la data de 31.12.2015.

Salariul brut aferent ultimelor 3 luni = 3 I uni x 3.000 lei/luna = 9.000 lei

Remuneratie totala = 9.000 lei + 1.500 lei (venituri suplimentare) = 10.500 lei

Numarul de zile lucratoare in ultimele 3 I uni (presupunand ea luna are 30 de zile, 4 sam­bete �i 4 duminici) = 3 luni x 30 zile - 3 luni x 8 zile libere = 66 zile

Media zilnica = 10.500 lei I 66 zile = 159 lei

Numarul de zile de concediu la care salariatul are dreptul, corespunzator perioadei lu­crate = 25 zile x 10 luni I 12 luni = 21 zile

Concediu neefectuat = 21 zile - 10 zile de concediu efectuat = 11 zile

Valoare estimata = 11 zile x 159 lei/zi = 1.749 lei

1.749 lei

•

6812 Cheltuieli de exploatare

privind provizioanele

Exemplul ilustrativ 216

1517 Provizioane pentru

terminarea contractului de munca

1.749 lei

Entitatea Alfa prime�te 2.000.000 lei pentru finantarea unui proiect in anul N. f n cursul anului N, Alfa a efectuat �i a platit cheltuieli aferente proiectului in suma de 900.000 lei, valoare pe care o specifica in cererea de rambursare. f n urma analizei activitatii sale, autoritatea aproba doar 400.000 lei, restul sumei fiind considerata nejustificata. Pentru suma nejustificata autoritatea diminueaza finantarea acordata.

Conform OMFP nr. 1.802/2014: a) Contabilizati primirea subventiei;b) Contabilizati plata cheltuielilor,aferente anului N;c) Contabilizati recunoa�terea veniturilor aferente anului N;d) Contabilizati incasarea sumei aprobate;e) Ce inregistrare se efectueaza pentru partea nejustificata Ji

neaprobata?

CONTABILITATE

Rezolvare:

a) Primirea subventiei:

2.000.000 lei 445

Subventii = 472

Venituri inregistrate in avans

2.000.000 lei

b) Plata cheltuielilor aferente anului N:

900.000 lei 6xx Cheltuieli efectuate

pe naturi de cheltuieli

= 512

Conturi curente la banci

900.000 lei

c) Recunoa�terea veniturilor doar la nivelul sumei a probate in cererea de rambursare:

400.000 lei 472

Venituri inregistrate in avans

= 741

Venituri din subventii de exploatare

400.000 lei

d) f ncasarea sumei aprobate:

400.000 lei 512

Conturi curente la band

= 472

Venituri inregistrate in avans

400.000 lei

e) Regularizarea sumelor pentru partea nejustificata �i neaprobata (900.000 lei -400.000 lei = SOO.OOO lei):

SOO.OOO lei 472

Venituri inregistrate in avans

445

Subventii SOO.OOO lei

Exemplul ilu5trativ 217 --------�

Entitatea Alfa SA prime�te �i incaseaza in data de 01.08.N o subventie guvernamentala de 250.000 lei pentru crearea a 1 O locuri de munca �i pastrarea lor pe o perioada de 4 ani. Costul recrutarii �i angajarii noilor salariati este de SO.OOO lei, iar cheltuielile cu salariile sunt de 600.000 lei in primul an, crescand in urmatorii ani cu cate 5% pe an, ea efect al inflatiei. La sfar�itul anului N+2, societatea estimeaza neindeplinirea conditiilor de acordare a subventiei (va fi nevoita sa disponibilizeze doua locuri de munca �i deci nu le va putea mentine timp de 4 ani)

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

�i probabilitatea rambursarii unei parti de 75% din valoarea subventiei. La data de 01.1 O.N+3 se ramburseaza 80% din valoarea subventiei primite.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, prezentati inregistrarile contabile aferente anilor N, N+ 1, N+2 �i N+3.

Rezolvare:

I. Calculul costurilor:

Costuri anul N = 600.000 lei (salarii) + SO.OOO lei (costuri de recrutare) = 650.000 lei

Costuri anul N+ 1 = 600.000 lei + 600.000 lei x 5% = 630.000 lei

Costuri anul N+2 = 630.000 lei+ 630.000 lei x 5% = 661.500 lei

Costuri anul N+3 = 661.500 lei+ 661.500 lei x 5% = 694.575 lei

Costuri totale = 650.000 lei+ 630.000 lei+ 661.500 lei+ 694.575 lei= 2.636.075 lei

II. Anul N:

a) Primirea subventiei in da1

ta de 01.08.N:

250.000 lei 445 Subventii

b) Tncasarea subventiei in data de 01.08.N :

250.000 lei 512

Conturi curente la banci

=

472 Venituri inregistrate

in avans

445 Subventii

c) Tnregistrarea cheltuielilor aferente anului N:

salar ii (600.000 lei x 5 I uni/ 12 luni = 250.000 lei):

250.000 lei

recrutare:

SO.OOO lei

•

641 Cheltuieli cu salariile

personalului

628 Alte cheltuieli cu serviciile

executate de terti

421

Personal - salarii datorate

512

Conturi curente la banci

250.000 lei

250.000 lei

250.000 lei

SO.OOO lei

CONTABILITATE

d) Transferul subventiei la venit pe perioada 01.08.N-31.12.N:

250.000 lei x 600.000 lei (costuri cu salariile in anul N) I 2.636.075 lei (total costuri) x 5 I uni I 12 luni = 23.709,49 lei

250.000 lei x SO.OOO lei (costuri de recrutare) I 2.636.075 lei (total costuri) = 4.741,89 lei

Total venituri in avans de transferat = 23.709,49 lei + 4.741,89 lei = 28.451,38 lei:

28.451,38 lei

II. Anul N+1:

472

Venituri inregistrate in avans

741

Venituri din subventii de exploatare

a) inregistrarea cheltuielilor cu salariile aferente anului N+ 1:

perioada 01.01.N+ 1-31.07.N+ 1, cand salariile au fost de 600.000 lei:

600.000 lei x 7 luni I 12 luni = 350.000 lei

perioada 01.08.N+l-31.12.N+ 1, cand salariile au fost de 630.000 lei:

630.000 lei x 5 luni I 12 luni = 262.500 lei

Total salarii in anul N+ 1 = 350.000 lei + 262.500 lei = 612.500 lei:

612.500 lei 641

Cheltuieli cu salariile personalului

b) Transferul subventiei la venit in anul N+ 1:

421

Personal - salarii datorate

perioada 01.01.N+ 1-31.07.N+ 1, cand costurile au fost de 600.000 lei:

28.451,38 lei

612.500 lei

250.000 lei x 600.000 lei (costuri in anul N+ 1) I 2.636.075 lei (total costuri) x 7 luni I 12 luni = 33.193,28 lei

perioada 01.08.N+l-31.12.N+ 1, cand costurile au fost de 630.000 lei:

250.000 lei x 630.000 lei (costuri in anul N+ 1) I 2.636.075 lei (total costuri) x 5 I uni I 12 luni = 24.894,96 lei

Total subventie de transferat in anul N+ 1 = 33.193,28 lei + 24.894,96 lei= 58.088,24 lei:

58.088,24 lei 472 = 741 58.088,24 lei Venituri inregistrate Venituri din subventii

in avans de exploatare

Ill. Anul N+2:

a) Tnregistrarea cheituielilor cu salariile aferente anului N+2:

perioada 01.01.N+2-31.07.N+2, cand salariile au fost de 630.000 lei:

630.000 lei x 7 luni I 12 luni = 367.500 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

perioada 01.08.N+2-31.12.N+2, cand salariile au fost de 661.500 lei:

661.500 lei x 5 luni I 12 luni = 275.625 lei

Total salarii in anul N+2 = 367.500 lei+ 275.625 lei= 643.125 lei:

643.125 lei 641

Cheltuieli cu salariile personalului

b) Transferul subventiei la venit in anul N+2:

421

Personal - salarii datorate

perioada 01.01.N+2-31.07.N+2, cand costurile au fost de 630.000 lei:

643.125 lei

250.000 lei x 630.000 lei (costuri in anul N+2) I 2.636.075 lei (total costuri) x 7 lunl I 12 luni = 34.852,95 lei

perioada 01.08.N+2-31.12.N+2, cand costurile au fost de 661.500 lei:

250.000 lei x 661.500 lei (costuri in anul N+2) I 2.636.075 lei (total costuri) x 5 luni I 12 luni = 26.139,71 lei

Total subventie de transferat in anul N+2 = 34.852,95 lei+ 26.139,71 lei= 60.992,66 lei:

60.992,66 lei 472 = 741 60.992,66 lei Venituri inregistrate

in avans Venituri din subventii

de exploatare

c) Constituirea unui provizion pentru probabilitatea de rambursare a subven\iei(250.000 lei x 75% = 187.500 lei):

187.500 lei 6812

Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

IV. Anul N+3:

1518

Alte provizioane

a) Tnregistrarea cheltuielilor cu salariile aferente anului N+3:

perioada 01.01.N+3-31.07.N+3, cand salariile au fost de 661.500 lei:

661.500 lei x 7 luni I 12 luni = 385.875 lei

perioada 01.08.N+3·01.1 O.N+3, cand salariile au fost de 694.575 lei:

694.575 lei x 2 luni I 12 luni = 115.762,5 lei

Total salarii in anul N+3 = 385.875 lei+ 115.762,5 lei= 501.637,5 lei:

501.637,5 lei 641

Cheltuieli cu salariile personalului

b) Transferul subventiei la venit in anul N+3:

Ill

421

Personal - salarii datorate

187.500 lei

501.637,5 lei

CONTABILITATE

perioada 01.01.N+3-31.07.N+3, cand costurile au fost de 661.500 lei:

250.000 lei x 661.500 lei (costuri in anul N+3) I 2.636.075 lei (total costuri) x 7 luni I 12 luni = 36.595,60 lei

perioada Ol .08.N+3-01.1 O.N+3, cand costurile au fost de 694.575 lei:

250.000 lei x 694.575 lei (costuri in anul N+3) I 2.636.075 lei (total costuri) x 2 I uni I 12 luni = 10.978,68 lei

Total subventie de transferat in anul N+3 = 36.595,60 lei + 10.978,68 lei= 47.574,28 lei:

47.574,28 lei 472 = 741 47.574,28 lei Venituri inregistrate Venituri din subventii

in avans de exploatare

c) Rambursarea subventiei la data de 01.1 O.N+3:

Suma rambursata = 250.000 lei x 80% = 200.000 lei

Soldul contului de venit amanat la data de 01.1 O.N+3 = 250.000 lei (primlti in anul N) -28.451,38 lei (transferul subventiel in anul N) - 58.088,24 lei (transferul subventiei in anul N+l)- 60.992,66 lei (transferul subventiei in anul N+2) - 47.574,28 lei (transferul subventiei in anul N+3) = 54.893,44 lei

200.000.00 lei % 54.893,44 lei 472

145.106,56 lei

Venituri inregistrate in avans

6588

Alte cheltuieli de exploatare

d) Anularea provizionului pentru soldul sau:

187.500 lei 1518

Alte provizioane

:, Contabilitatea elementelor extrabilantiere

Exemplul ilustrativ 218

512 200.000,00Jei Conturi curente

la banci

7812

Venituri din provizioane

187.500 lei

Societatea comerciala Gama avalizeaza un bilet la ordin emis de Alfa in favoarea societatii Beta, in valoare nominala de 35.000 lei, cu scadenta la 90 de zile. La data scadentei, emitentul, societatea Alfa, efectueaza plata catre Beta, iar Gama scoate din evidenta angajame�tul acordat societatii Alfa (avalul).

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizati: a) Jnregistrarile contabile efectuate de Alfa;b) lnregistrarile contabile efectuate de Beta;c) Jnregistrarile contabile efectuate de Gama.

Rezolvare:

Avalul reprezinta angajamentul neconditionat prin care un tert sau un semnatar al unei cambii sau al unui bilet la ordin, numit avalist, altul decat tragatorul sau acceptantul, devine garant pentru operatiunile unui coobligat fata de o cambie sau un bi let la ordin. Avalul se da chiar pe efectul comercial in cauza sau pe un act separat, utilizandu-se una dintre formulele ,,pentru aval" sau ,,pentru garantie'; urmata de semnatura avalistului. Totodata, avalistul este obligat sa indice �i persoana pentru care da avalul.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilitatea angajamentelor acordate se realizeaza cu ajutorul contului 801 ,,Angajamente acordate''. in debitul contului se inregistreaza valoarea angajamentelor in momentul acordarii lor de catre intreprindere, iar in cre­ditul contulul se inregistreaza valoarea angajamentelor in momentul incetarii lor. Sol­dul contului reprezinta valoarea angajamentelor acordate de intreprindere, existente la un moment dat.

Prin urmare:

a) Alfa efectueaza urmatoarele inregistrari:

emiterea biletului la ordin in favoarea societatii Beta:

35.000 lei 401 Furnizori I Beta

403 Efecte de platit

la scadenta, plata contravalorii efectului comercial:

35.000 lei 403 Efecte de platit

=

b) Beta efectueaza urmatoarele inregistrari:

primirea biletului la ordin:

35.000 lei 413 Efecte de primit

de la clienti

depunerea efectului comercial pentru incasare:

35.000 lei

•

5113 Efecte de incasat

5121 Conturi la banci

in lei

4111 Clienti I Alfa

413 Efecte de primit

de la dienti

35.000 lei

35.000 lei

35.000 lei

35.000 lei

CONTABILITATE

incasarea efectiva a efectului comercial:

35.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

=

c) Gama efectueaza urmatoarele inregistrari:

avalizarea titlului:

Debit 8011 Giruri �i garantii acordate 35.000 lei

5113

Efecte de incasat

incetarea angajamentului sau catre societatea Alfa:

Credit 8011 Giruri �i garantii acordate 35.000 lei

Exemplul ilustrativ 219

35.000 lei

Societatea Alfa emite un bilet la ordin in favoarea societatii Beta, in valoare nominala de 24.000 lei, cu scadenta la 60 de zile. Efectul comercial este avalizat de catre societatea Gama. La scadenta, Alfa ii plate�te contravaloarea biletului la ordin societatii Beta.

Rezolvare:

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Emiterea biletului la ordin de catre Alfa in favoarea societatiiBeta;

b) Primirea angajamentului (avalului) din partea societatii Gama;

c) Plata la scadenta a efectului comercial;

d) Scoaterea din evidenta a angajamentului primit de Alfa dinpartea societatii Gama.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilitatea angajamentelor primite se realizeaza cu ajutorul contului 802 ,,Angajamente primite''. Tn debitul contului se inregistreaza valoarea angajamentelor primite de societate, iar in creditul contului se inregistreaza valoarea angajamentelor in momentul incetarii lor. Soldul contului reflecta valoarea angajamentelor primite de societate, existente la un moment dat.

Prin urmare:

a) Emiterea biletului la ordin de catre Alfa in favoarea societatii Beta:

24.000 lei 401 Furnizori I Beta

403 Efecte de platit

b) Primirea angajamentului (avalului) din partea societatii Gama:

Debit 8021 Giruri �i garantii primite 24.000 lei

24.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

c) Plata la scadenta a efectului comercial:

24.000 lei 403 Efecte de platit

= 5121

Conturi la band in lei

24.000 lei

d) Scoaterea din evidenta a angajamentului prim it de Alfa din partea societatii Gama:

Credit 8021 Giruri �i garantii primite 24.000 lei

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 220 --------�

Alfa a luat cu chirie de la societatea Beta o cladire in valoare de SOO.OOO lei, in scopul folosirii ei ea sediu administrativ, pe o durata de 20 de ani. Chiria lunara platita societatii Beta este de 15.000 lei. La expirarea duratei contractului de inchiriere, Alfa ii restituie cladirea societatii Beta.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primirea cladirii;

b) Plata lunara a chiriei;

c) Restituirea cladirii.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilitatea imobilizarilor corporale luate cu chirie se realizeaza cu ajutorul contului 8031 ,,lmobilizari corporale luate cu chirie'; pe baza ·contractelor de inchiriere semnate cu proprietarii imobilizarilor corporale. in debitulcontului se inregistreaza, pe baza contractelor de inchiriere sau a proceselor-verbalede inchiriere, valoarea de inventar a imobilizarilor corpora le luate cu chirie de societate.in creditul contului se inregistreaza valoarea acelora�i imobilizari corporale, restituiteproprietarilor, pe baza proceselor-verbale de primire-predare. Soldul contului reflectavaloarea de inventar a imobilizarilor corporale luate cu chirie, existente la un momentdat in societate.

Prin urmare:

a) Primirea cladirii:

Debit 8031 lmobilizari corporale luate cu chirie SOO.OOO lei

b) Plata lunara a chiriei:

15.000 lei

II

612

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile

5121 Conturi la banci

in lei

15.000 lei

CONTABILITATE

c) Restituirea cladirii luate cu chirie:

Credit 8031 lmobilizarl corporale luate cu chirie SOO.OOO lei

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 221

Alfa are in stoc furnituri de croitorie �i doc evidentiate in contabilitate in contul 302 ,,Materiale consumabile'� Alfa ii trimite societatii Beta pentru prelucrare doc in valoare de 4.000 lei �i furnituri in valoare de 1.000 lei. Beta prelucreaza aceste materiale �i obtine halate de lucru, manopera facturata fiind de 2.000 lei, TVA 24%. Alfa prime�te halatele de la Beta �i le distribuie salariatilor, care suporta 50% din valoarea lor, restul fiind suportat de intreprindere.

Conform OMFP nr.1.802/2014, precizati:

a) lnregistrarile contabile efectuate de Alfa;

b) lnregistrarile contabile efectuate de Beta.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilitatea valorilor materiale primite de societatile comerciale pentru prelucrare sau reparare se realizeaza cu ajutorul contului 8032 ,,Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare". Unitatile pot primi pentru prelucrare sau reparare imobilizari corporale, stocuri de materii prime, materiale, obiecte de inventar, ambalaje, obiecte pretioase etc. in debitul contului se inregistreaza, la pre­turile prevazute in contract, valorile materiale primite spre prelucrare, reparare sau finisare. in creditul contului se inregistreaza, la acelea�i preturi, valorile materiale prelucrate, reparate sau finisate. Soldul contului reflecta valorile materiale primite pentru prelucrare, finisare sau reparare, existente in societate la un moment dat.

Prin urmare:

a) inregistrarile cantabile efectuate de Alfa:

predarea materialelor spre prelucrare societatii Beta (4.000 lei (doc)+ 1.000 lei (fur­nituri) = 5.000 lei):

5.000 lei 351

Materii �i materiale aflate la terti

302

Materiale consumabile 5.000 lei

primirea halatelor realizate de Beta, costul fiind de 5.000 lei (materiale consumabile) + 2.000 lei (manopera) = 7.000 lei:

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

7.480 lei 7.000 lei

480 lei

% 303

Materiale de natura obiectelor de inventar

4426

(2.000 lei x 24%) TVA deductibila

distribuirea halatelor catre salariati:

7.000 lei 3.500 lei

3.500 lei

% 4282

Alte creante in legatura

cu personalul 658

Alte cheltuieli de exploatare

b) inregistrarile contabile efectuate de Beta:

primirea materialelor spre prelucrare:

% 351

Materii �i materiale aflate la terti

401

7.480 lei 5.000 lei

2.480 lei Furnizori (2.000 lei (manopera) +

480 lei (TVA))

303

Materiale de natura obiectelor de inventar

7.000 lei

Debit 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 5.000 lei

facturarea manoperei:

2.480 lei 4111

Clienti %

704

Venituri din servicii prestate

4427

TVA colectata

2.480 lei 2.000 lei

4801ei

scoaterea din evidenta a materialelor primite spre prelucrare, concomitent cu tri­miterea halatelor:

Credit 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 5.000 lei

II

Exemplul ilustrativ 222

Alfa achizitioneaza de la Beta, pe baza de factura, materii prime in valoare de 40.000 lei �i materiale auxiliare in valoare de 30.000 lei, TVA 24%, pe care le lasa in custodia societatii Beta, pe o durata de 30 de zile, din cauza llpsei spatiilor de depozitare. La expirarea perioadei, bunurile sunt aduse in gestiunea socletatii Alfa,

CONTABILITATE

Rezolvare:

intocmindu-se nota de primire, receptie �i constatare de diferente. Pentru societatea Beta, aceste bunuri reprezinta produse finite, al caror cost efectiv de produqie este de SS.OOO lei, iar pretul de inregistrare este de 60.000 lei.

Conform OMFP nr.1.802/2014, precizati:

a) lnregistrarile contabile efectuate de Alfa;

b) lnregistrarile contabile efectuate de Beta.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilitatea valorilor materiale primite in pastrare sau in custodie se realizeaza cu ajutorul contului 8033,,Valori materiale primite in pastrare sau custodie''. Tn categoria valorilor materiale primite in pastrare sau in custodie intra imobilizarile corporale, materiile prime, materialele, obiectele de inventar, marfurile, ambalajele etc. primite temporar de o societate comerciala pentru pastrare sau in custodie, pe baza unui act de primire, iar ulterior ie�ite pe baza unui act de scoatere din custodie, intocmit in acest scop. Tn debitul contului se inregistreaza, la preturile prevazute in documentele incheiate intre parti, valorile materiale primite de societatea comerciala in pastrare sau in custodie. Tn creditul contului se inregistreaza, la acelea�i preturi, valorile materiale ie�ite din custodie sau pastrare, ea urmare a restituirii lor, a lipsurilor la inventar etc. Soldul contului reflecta valorile materiale primite spre pastrare sau in custodie, existente in societate la un moment dat.

Prin urmare:

a) lnregistrarile contabile efectuate de Alfa:

inregistrarea bunurilor procurate de la Beta, pe baza de factura, dar ramase in cus­todia acesteia, la costul total (30.000 lei + 40.000 lei = 70.000 lei):

86.800 lei 70.000 lei

16.800 lei

% 351

Materii �i materiale aflate la terti

4426

TVA deductibila

plata facturii:

86.800 lei 401

Furnizori

401

Furnizori

5121 Conturi la banci

in lei

86.800 lei

86.800 lei

aducerea in gestiune a materiilor prime �i a materialelor auxiliare achizitionate, platite �i lasate in custodia societatii comerciale Beta:

II

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

70.000 lei 40.000 lei

30.000 lei

%

301

Materii prime 3021

Materiale auxiliare

=

b) fnregistrarile cantabile efectuate de Beta:

351

Materii �i materiale aflate la terti

70.000 lei

vanzarea produselor finite la pretul de vanzare (30.000 lei+ 40.000 lei= 70.000 lei):

86.800 lei 4111

Clienti = %

7015

Venituri din vanzarea

produselor finite 4427

TVA colectata

86.800 lei 70.000 lei

16.800 lei

descarcarea gestiunii de produsele finite vandute, la pretul de inregistrare:

60.000 lei 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

= 345

Produse finite

inregistrarea diferentelor de pret aferente produselor finite vandute:

60.000 lei

Costul efectiv, de SS.OOO lei, este mai mic decat pretul standard de inregistrare, de 60.000 lei, deci exista o diferenta'de pret in minus sau favorabila, care pentru produ­sele ie�ite se inregistreaza astfel:

5.000 lei 348

Diferente de pret la produse

incasarea contravalorii produselor finite vandute:

86.800 lei 5121

Conturi la band in lei

345

Produse finite

4111

Clienti

inregistrarea produselor finite vandute �i incasate, ramase in custodie:

Debit 8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie 70.000 lei

5.000 lei

86.800 lei

scoaterea produselor finite din custodie la expirarea perioadei contractuale (30 de zile):

Credit 8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie 70.000 lei

II

\

CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 225

Alfa prime�te bunuri de la o persoana fizica spre vanzare, in regim de consignatie, in valoare de 20.000 lei, comision 12%, TVA 24% din valoarea comisionului. Dupa vanzarea marfurilor catre populatie, Alfa face plata catre deponent. Contabilitatea este organizata sub forma unor servicii de vanzare contra unui comision.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Primirea marfurilor spre vanzare in regim de consignatie;

b) Vanzarea cu numerar a marfurilor;

c) Plata deponentului;

d) Scoaterea din evidenta a marfurilor vandute.

Rezolvare:

a) Primirea marfurilor spre vanzare in regim de consignatie:

Debit 8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie 20.000 lei

b) Vanzarea marfurilor:

Comision = 20.000 lei x 12% = 2.400 lei

TVA= 2.400 lei x 24% = 576 lei

Pret de vanzare cu TVA incasat in numerar = 20.000 lei + 2.400 lei + 576 lei = 22.976 lei

22.976 lei 5311 Casa in lei

c) Plata deponentului:

20.000 lei 462

Creditori diver�i

=

d) Scoatetea din evidenta a marfurilor vandute:

% 462

Creditori diver�i 704

Venituri din servicii prestate

4427

TVA colectata

5311 Casa in lei

Credit 8033 Valori materiale primite in pastrare sau custodie 20.000 lei

22.976 lei 20.000 lei

2.400 lei

576 lei

20.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilu5trativ 224-----------.

Alfa decide scoaterea din evidenta a unui debitor, pentru valoarea de 65.000 lei. Se neglijeaza influenta TVA.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Scoaterea din eviden1a a debitorului;b) Reactivarea debitorului cand acesta devine solvabil.

Rezolvare:

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilitatea acestor debitori se realizeaza cu ajutorul contului 8034 ,,Debitori sco�i din activ, urmariti in continua re". Debitorii societatii care au fost sco�i din activul bilantier, ea fi!nd insolvabili sau disparuti, conform dispozitiilor legale trebuie urmariti in continuare pana la reactivare sau pana cand expira termenul de prescriptie. Tn debitul contului se inregistreaza sumele datorate societatii de catre debitorii insolvabili sau disparuti, sco�i din activ, iar in creditul contului se inregistreaza sumele reactivate ea urmare a revenirii debitorilor la starea de solvabilitate sau sumele ale caror termene de urmarire s-au prescris. Soldul contului reflecta sumele datorate de debitorii insolvabili sau disparuti, sco�i din activ, nereactivate sau neprescrise, existente la un moment dat.

Prin urmare:

a) Scoaterea din evidenta a debitorului:

65.000 lei 654

Pierderi din creante �i debitori diver�i

= 461

Debitori diver�i

�i urmarirea lui printr-un cont in afara bilantului:

Debit 8034 Debitori sco�i din activ, urmariti in continuare 65.000 lei

b) Reactivarea debitorului cand acesta devine solvabil:

65.000 lei 461

Debitori diver�i

�i regularizarea contului in afara bilantului:

754

Venituri din creante reactivate

�i debitori diver�i

Credit 8034 Debitori sco�i din activ, urmariti in continuare 65.000 lei

Ill

65.000 lei

65.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 225 --------�

Alfa decide scoaterea din evidenta a unui debitor, pentru valoarea de 12.000 lei. La o data ulterioara, termenul de prescriptie expira �i debitorul nu devine solvabil. Se neglijeaza influenta TVA.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabilizati scoaterea din evidenta a debitorului;

b) Precizati ce inregistrare se efectueaza la expirareatermenului de prescriptie.

a) Scoaterea din evidenta a debitorului:

12.000 lei 654

Pierderi din creante �i debitori diver�i

461

Debitori diver�i 12.000 lei

�i urmarirea lui printr-un cont in afara bilantului:

Debit 8034 Debitori sco�i din activ, urmariti in continuare 12.000 lei

b) La expirarea termenului de prescriptie se regularizeaza contul in afara bilantului:

Credit 8034 Debitori sco�i din activ, urmariti in continuare 12.000 lei

Exemplul ilustrativ 226 --------�

Alfa inchiriaza de la Beta o cladire, evaluata la 200.000 lei. Chiria este in suma de 1.000 lei/luna, plata facandu-se la sfar�itul anului din contul curent. Durata contractului de inchiriere este de 3 ani. La expirarea contractului de inchiriere se restituie cladirea.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Preluarea cladirii luate cu chirie;

b) inregistrarea chiriei totale datorate;

c) Plata anuala a chiriei;

d) Restituirea cladirii.

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Rezolvare:

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilitatea acestui tip de datorii se realizeaza cu ajutorul contului 8036 ,,Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate''.

Tn aceasta categorie se incadreaza sumele datorate de societatea comerciala altor persoane fizice sau juridice pentru bunurile luate de aceasta in cesiune, locatie sau

chirie. Tn debitul contului se inregistreaza sumele datorate de societate din contractele de cesiune, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate, iar in creditul contului se inregistreaza sumele efectiv platite de societate. Soldul contului reflecta valoarea redeventelor, locatiilor de gestiune, chiriilor �i a altor datorii asimilate pe care intre­prinderea le are de platit la un moment dat.

Prin urmare:

a) Preluarea cladirii luate cu chirie:

Debit 8031 lmobilizari corporale luate cu chirie 200.000 lei

b) Tnregistrarea chiriei totale datorate (1.000 lei/luna x 12 luni x 3 ani = 36.000 lei):

Debit 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate 36.000 lei

c) Plata anuala a chiriei (1.000 lei/luna x 12 luni = 12.000 lei):

12.000 lei 612

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile·

= 5121

Conturi la band in lei

�i regularizarea contului in afara bilantului, pentru chiria anuala platita:

12.000 lei

Credit 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate 12.000 lei

d) Restituirea cladiril:

Credit 8031 lmobilizari corporale luate cu chirie 200.000 lei

•

Exemplul ilustrativ 227---------

Alfa prime�te de la un client o cambie in suma de SO.OOO lei, cu scadenta la 60 de zile, reprezentand contravaloarea produselor

CONTABILITATE

finite vandute acestuia. Alfa sconteaza efectul comercial la banca inainte de scadenta cu 15 zile. Taxa scontului practicata de banca este de 25% pe an.

Conform OMFP nr.1.802/2014:

a) Contabilizati primirea efectului comercial;

b) Contabilizati depunerea efectului comercial la banca, invederea scontarii sale;

c) Contabillzati scontarea efectiva a cambiei;

d) Precizati ce inregistrare contabila se efectueaza la scadenta,

Rezolvare:

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilitatea efectelor comerciale care nu au ajuns la scadenta, dar care sunt scontate la bandi se realizeaza cu ajutorul contului 8037 ,,Efecte scontate neajunse la scadenta''. Tn debitul contului se inregistreaza valoarea efectelor comerciale scontate la banca inainte de scadenta lor, iar in creditul contului se inregistreaza efectele comerciale scontate ajunse la scadenta. Soldul contului retlecta valoarea efectelor comerciale scontate �i neajunse la scadenta, existente la un moment dat.

Prin urmare:

a) Primirea efectului comercial:

SO.OOO lei 413 Efecte de primit

de la clienti

= 4111 Clienti

b) Depunerea efectului comercial la banca, in vederea scontarii sale:

SO.OOO lei 5114 Efecte remise spre scontare

413 Efecte de primit

de la clienti

�i inregistrarea efectului de comert in contul in afara bilantului:

Debit 8037 Efecte scontate neajunse la scadenta SO.OOO lei

c) Scontarea efectiva a cambiei:

Scontul se calculeaza pe baza relatiei:

S = Vn x d x ts I 360

SO.OOO lei

SO.OOO lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

unde:

S = scontul;

Vn = valoarea nominala a cambiei;

d = durata, in zile, de la scontare pana la scadenta;

ts = taxa scontului.

S = SO.OOO lei x 15 zile x 25% I 360 zile = 520,83 lei

Valoarea actuala a cambiei = SO.OOO lei - 520,83 lei = 49.479, 17 lei

50.000.00 lei 49.479, 17 lei

%

5121

Conturi la banci in lei

5114

Efecte remise spre scontare

50.000,00 lei

520,83 lei 667

Cheltuieli privind sconturile acordate

d) La scadenta se regularizeaza contul in afara bilantului:

Credit 8037 Efecte scontate neajunse la scadenta SO.OOO lei

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 228

Alfa a achizitionat de la Beta marfuri care s-au dovedit a fi de proasta calitate. Ca atare, in anul N, Alfa a intentat un proces entitatii Beta. Pana la sfar�itul anului, sentinta nu este cunoscuta, dar in cazul in care Alfa ca�tiga, Beta ii va rambursa societatii Alfa contravaloarea marfurilor de proasta calitate, de 100.000 lei. Tn anul N+ 1, procesul este incheiat �i Beta ii plate�te despagubiri societatii Alfa in suma de 1 so.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, precizatl:

a) Ce inregistrari contabile efectueaza Alfa in anul N;

b) Ce inregistrari contabile efectueaza Alfa in anul N+ 1.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede urmatoarele:

,,Un activ contingent este un activ potential care apare ea urmare a unor evenimente

anterioare datei bilanfului �; a cc'iror existenfo va fi confirmato numai prin aparifia sau

CONTABILITATE

neaparitia unuia sau mai mu/tor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi in totalitate sub controlu/ entitafii.

Un exemplu in acest sens ii reprezinta un drept de creanta ce poate rezulta dintr-un litigiu in instanta (de exemplu, o despagubire), in care este implicata entitatea $i al carui rezultat este incert." (pet. 358-( 1))

,,Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente neplanificate sau nea$tep­tate, care pot so genereze intrari de beheficli economice in entitate. Activele contingente nu trebuie recunoscute rn conturile bilantiere. Acestea trebuie prezentate in notele explicative in cazul in care este probabila aparitia unor intrari de beneficii economice. Active/e con­tingente nu sunt recunoscute in situatiile financiare, deoarece ele nu sunt certe, iar recu­noa$terea /or ar putea determina un venit care so nu se realizeze niciodata." (pet. 358-(2))

in cazul in care realizarea unui venit este sigura, activul aferent nu este un activ contingent $i trebuie procedat la recunoa$terea lui in bi/ant." (pet. 358-(3))

Prin urmare:

a) Tn anul N exista un activ potential (intrarea viitoare de numerar) a carui existentava fi confirmata de incheierea procesului, fapt care nu se afla sub controlul societatiiAlfa. Ca urmare, se va recunoa�te un activ contingent in notele explicative.

b) Jn anul N+l, realizarea venitului din despagubire este sigura �i se recunoa�te ac­tivul in bilant:

150.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

7581

Venituri din despagubiri, amenzi �i penalitati

150.000 lei

:> Evenimente ulterioare datei bilantului

Exemplul ilustrativ 229 --------�

Societatea Alfa i�i incheie exercitiul financiar la 31.12.N. Situatiile financiare sunt autorizate pentru emitere la data de 30.05.N+ 1.

Au fost efectuate urmatoarele tranzactii de catre Alfa:

a) Tn data de 15.01.N+ 1, in urma unui control intern, se constataea entitatea a incasat contravaloarea unei facturi reprezentando prestare de servicii, in suma de 2.000 lei, fara ea facturarespediva, dintr-o eroare, sa fie inregistrata in contabilitate,

•

Ill

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

la momentul emiterii ei (anul N). Presupunem ea eroarea este eonsiderata semnifieativa; cota de TVA este de 24%. Majorarile de intarziere pereepute se ridiea la 100 lei;

b) Tn data de 10.12.N, Consiliul de administratie a decis sa inehidao seqie. Pana la 31.12.N a fost aprobat un plan detaliatpentru restructurare, au fost trimise scrisori clientilor �i avizede concediere personalului. Costurile de restructurare aufost estimate la 5.000 lei, fiind constituit un provizion pentrurestrueturare pentru aceasta valoare. Proeesul de restructurareeste finalizat in data de 20.01.N+ 1, iar entitatea constata eatrebuie sa le plateasca fo�tilor angajati suma de 6.500 lei;

c) Tntreprinderea Alfa achizitioneaza componente electronicede la intreprinderea Beta. Tn procesul de produqie, Alfaasambleaza eomponentele �i obtine calculatoare pe care levinde ea marfuri, principalul client fiind soeietatea Gama.Tn anul N, Gama eonstata ea o parte dintre calculatoare suntde proasta calitate �i intenteaza societatii Alfa un proces.Consilierii juridici estimeaza pierderea procesului �i necesitateaplatii unei amenzi de 30.000 lei. Ca atare, in anul N Alfa aeonstituit un provizion pentru litigii in suma de 30.000 lei.In data de 25.02.N+ 1, procesul este terminat �i Alfa estecondamnata prin hotarare judecatoreasca la plata unei amenzide 26.000 lei;

d) La data de 31.12.N, valoarea de piata a valorilor mobiliare alesocietatii Alfa era de 5.000 lei. La data de 01.02.N+ 1, valoareade piata ajunge la 3.000 lei;

e) in cursul anului N, Alfa a intentat un proces firmei Delta pentrunerespectarea unor conditii dintr-un contract incheiat. Lasfar�itul anului N, procesul nu este inca terminat, dar consilieriijuridici eonsidera ea este probabil ea Alfa sa ea�tige proeesul�i sa primeasea de la Delta despagubiri in suma de 7.000 lei.Prin urmare, la sfar�itul anului N, Alfa a prezentat in noteleexplicative la situatiile financiare un activ contingent in valoarede 7.000 lei. Procesul se incheie in data de 20.02.N+ 1 infavoarea entitatii Alfa, care trebuie sa primeasca o despagubirede la Delta in sum a de 10.000 lei;

f ) In iulie N+ 1, Alfa eonstata ea a omis sa inregistreze in anul N cheltuieli facturate in baza unui contract de prestari servicii, in suma de 5.000 lei. Presupunem ea eroarea este considerata semnificativa; cota de TVA este de 24%;

CONTABILITATE

Rezolvare:

g) Tn data de 15.03.N+ 1, Alfa constata ea un salariat a furat unstoc de marfuri in valoare de 3.500 lei. Salariatul recunoa�tefapta �i marfurile ii sunt imputate la pretul pietei, de 4.000 lei,TVA 24%;

h) Tn anul N, Alfa i-a vandut unui client marfuri in valoare de1.240 lei, TVA inclusa. Tn noiembrie N, clientul a anuntatdificultati financiare �i probabilitatea achitarii doar a unuiprocent de 60% din valoarea datorata. Ca atare, Alfa aconstituit o ajustare pentru deprecierea creantelor - clientipentru probabilitatea de neincasare de 40%: 1.240 lei x 40% =496 lei.Tn data de 28.01.N+ 1, instanta judecatoreasca pronuntafalimentul clientului;

i) Tn anul N, Alfa a vandut o instalatie in valoare de 2.480 lei,TVA inclusa. Tn decembrie N, debitorul a anuntat dificultatifinanciare �i probabilitatea achitarii doar a unui procent de40% din valoarea datorata. Ca atare, Alfa a constituit o ajustarepentru deprecierea creantelor - debitori diver�i pentruprobabilitatea de neincasare de 60%: 2.480 lei x 60% = 1.488 lei.Tn data de 20.08.N+ 1, instanta judecatoreasca pronuntafalimentul debitorului.

Nota: Se elimina incidenta fiscala privind impozitul pe profit.

Conform OMFP nr.1.802/2014: a) Analizati fiecare tranzactie in parte �i stabiliti in ce masura

se incadreaza in categoria evenimentelor ulterioare dateibilantului. Argumentati raspunsul;

b) Precizati pentru fiecare tranzactie in parte ce inregistrari seefectueaza in anul N+ 1;

c) Precizati, acolo unde este cazul, daca este sau nu necesaraprezentarea de informatii suplimentare in notele explicativela situatiile financiare ii care sunt acestea.

a) Pet. 73 alin. (2) din OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza exemple de evenimente ulte­rioare datei bilantului care conduc la ajustarea situatiilor financiare �i care impunajustarea de catre entitate a valorilor recunoscute in situatiile sale financiare sau re­cunoa�terea de elemente care nu au fast anterior recunoscute, printre care �i desco­perirea de fraude sau erori ce arata ea situatiile financiare anuale sunt incorecte.

Totodata, pet. 67 alin. (1) din OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza: ,,Corectarea eroril orafe­rent e exercifiului financiar curent se efectu eazii p e sea ma c ontului de profit�; pi erdere''.

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Prin urmare, situatiile financiare ale anului N vor fi afectate prin inregistrarile:

corectarea erorii (factura omisa):

2.480 lei 4111

Clienti

majorarile de intarziere:

100 lei 6581

Despagubiri, amenzi �i penalitati

.%

704

Venituri din servicii prestate

4427

TVA colectata

4481

Alte datorii fata de bugetul

statului

2.480 lei 2.000 lei

480 lei

100 lei

b) Pet. 72 alin. (4) din OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza ea pot fi identificate doua tipuride evenimente ulterioare datei bilantului, printre care cele care fac dovada conditiilorcare au existat la data bilantului �i conduc la ajustarea situatiilor financiare anuale.

Tn acest caz, la data de 20.01.N+ 1 a pare evenimentul ulterior datei bilantului, respectiv finalizarea procesului de restructurare, care reflecta conditiile ce existau la data bilan­tului privind constituirea provizionului.

Ca atare, entitatea va ajusta situatiile financiare prin majorarea provizionului existent cu suma de 6.500 lei - 5.000 lei = 1.500 lei:

1.500 lei 6812

Cheltuieli de exploatare privind provizioanele

1514

Provizioane pentru restructurare

1.500 lei

c) �i in acest caz, la data de 25.01.N+ 1 a pare evenimentul ulterior datei bilantului,respectiv finalizarea procesului judecatoresc, care reflecta conditiile ce existau la databilantului privind constituirea provizionului.

Ca atare, entitatea va ajusta situatiile financiare prin diminuarea provizionului existent cu suma de 30.000 lei - 26.000 lei = 4.000 lei:

4.000 lei 1511

Provizioane pentru litigii

7812

Venituri din provizioane

4.000 lei

d) Pet. 74 alin. (2) din OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza exemple de evenimente ulte­rioare care nu conduc la ajustarea situatiilor financiare anuale, precum diminuareavalorii de piata a valorilor mobiliare, in intervalul de timp dintre data bilantului �i datala care situatiile financiare sunt autorizate pentru emitere.

CONTABILITATE

Ca atare, in acest caz, Alfa nu va ajusta situatiile financiare ale anului N.

Totu�i, in masura in care considera ea acest eveniment este semnificativ, va trebui sa prezinte in notele explicative la situatiile financiare informatii despre natura eveni­mentului �i o estimare a efectului financiar sau o mentiune conform careia o astfel de estimare nu poate fi facuta.

e) Tn acest caz, la data de 20.02.N+ 1 a pare evenimentul de ca�tigare a procesului,care reflecta o conditie ce exista la data bilantului, respectiv probabilitatea de ca�tigarea procesului. Ca atare, Alfa va ajusta situatiile financiare ale anului N prin majorarea ac­tivului contingent cu 10.000 lei - 7.000 lei= 3.000 lei.

f) Tn acest caz este depa�ita data la care situatiile financlare anuale sunt auto­

rizate pentru emitere. Ca atare, acesta nu reprezinta un eveniment ulterior datei bi­lantului, ci o corectare de erori cantabile aferenta exercitiului precedent.

Pet. 67 al in. (2) din OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:,,Corectarea erorilor semnificative afe­

rente exercifiilor financiare precedente se efectueaza pe sea ma rezultatului reportat ( ... )".

Prin urmare, vom inregistra:

6.200 lei 5.000 lei

1.200 lei

%

1174

Rezultatul reportat provenit din corectarea

erorilor contabile 4426

TVA deductibila

= 401

Furnizori 6.200 lei

g) Descoperirea de fraude reprezinta, a�a cum prevede OMFP nr. 1.802/2014, un eve­niment ulterior care conduce la ajustarea situatillor financlare.

Ca atare, Alfa va recunoa�te lipsa marfurilor �i imputarea lor salariatului prin formulele:

lipsa in gestiune:

3.500 lei

imputarea:

4.000 lei

607

Cheltuieli privind marfurile

428

Alte datorii �i creante in legatura

cu personalul

371 Marfuri

758

Alte venituri din exploatare

3.500 lei

4.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

�i ajustarea TVA (4.000 lei x 24% = 960 lei):

9601ei 635 Cheltuleli cu alte impozite, taxe �i

varsaminte asimilate

= 4426 9601ei TVA deductibila

h) Pet . 73 alin . (2) din OMFP nr. 1.802/201 4 precizeaza exemple de evenimente ulte­rioare care conduc la ajustarea situatiilor financiare anuale, printre care �i falimentul

unui client, aparut ulterior datei bilantului.

Tn acest caz, entitatea va majora valoarea ajustarii pentru depreciere cu diferenta de 1.240 lei - 496 lei= 744 lei:

744lei 6814

Cheltuieli de exploatare privind ajustarile

pentru deprecierea activelor circulante

491

Ajustari pentru deprecierea creantelor - clienti

744lei

i) Tn acest caz este depa�ita data la care sltuatiile financiare anuale sunt autori­

zate pentru emitere. Ca atare, acesta nu reprezinta un eveniment ulte.rior datei bilan­tului �i in consecinta, in data de 20.08.N+ 1, odata cu falimentul debitorului, se va anulaajustarea existenta, tranzaqie care afecteaza exercitiul N+ 1:

1.488 lei 496

Ajustari pentru deprecierea

creantelor -debitori diver�i

7814

Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor circulante

1.488 lei

Contabilitate de gestiune

:> Clasificarea costurilor

Exemplul ilustrativ 250 --------�

O societate fabrica �i comercializeaza un singur produs. Costurile totale ale perioadei au fast de 31.500 lei, dupa cum urmeaza:

- Materiile prime consumate au fast de 1 1.500 lei;

CONTABILITATE

Rezolvare:

- Salariile perioadei au fost de 14.000 lei, din care 8.000 leipentru personalul din produqie, 4.000 lei pentru personaluldin distributie, 2.000 lei pentru personalul administrativ;

- Amortizarea activelor imobilizate a fost de 6.000 lei, din care4.000 lei pentru utilajele folosite in produqie �i 2.000 leipentru activele utilizate in scopuri administrative.

ldentificati costurile de productie pentru stocurile produse �i costurile care nu trebuie incluse in costurile de productie.

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

u( ... ) Cost de producfie inseamnii preful de achizifie al materiilor prime $i al materialelor consumabile $i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct bunului in cauzii.

Costul de producfie sau de prelucrare al stocurilor, precum $i costul de producfie al imo­biliziirilor cuprind cheltuielile directe aferente producfiei, $i anume: materiale directe, energie consumatii in scopuri tehnologice, manoperii directii $i alte cheltuieli directe de producfie, costul proiectiirii produselor, precum $i cota cheltuielilor indirecte de producfie a/ocatii in mod rational ea fiind legato de fabricafia acestora. ( ... )" (pet. 8)

,,Exemple de costuri care nu trebuie incluse in costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei in care au survenit, sunt urmiitoarele:

- pierderile de materiale, manopera sau a/te costuri de producfie inregistrate peste li­mitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei;

- cheltuielile de depozitare, cu excepfia cazurilor in care aceste costuri sunt necesare inprocesul de produefie, anterior trecerii intr-o nouii fazii de fabricafie. Cheltuielile dedepozitare se includ in costul de producfie atunci cand sunt necesare pentru a aducestocurile in /ocul $i in starea in care se giisesc;

- regiile (cheltuielile) generate de administratie care nu participii la aducerea stocurilorin forma $i locul final;

regia fixii nealocatii costului, care se recunoa$te drept cheltuialii in perioada in care aapiirut. ( ... )" (pet. 79-(1))

Aceste prevederi sugereaza clasificarea costurilor dupa funqiile entitatii (adiea dife­ritele aspeete ale activitatii unei entitati, reflectate in structura organizatorica). Astfel, eosturile se impart in costuri de aehizitie (aprovizionare), costuri de produqie, costuri de distributie, costuri de administratie.

Prin urmare, costul de productie al stocurilor include:

• Costul materiilor prime= 11.500 lei

• Costul manoperei legate de productie:::;:; 8.000 lei

• Amortizarea aferenta produqiei = 4.000 lei

Total costuri de productie pentru stocuri = 23.500 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Costurile care nu sunt incluse in costul stocurilor (costuri in afara produqiei) sunt:

• Costuri de desfacere = 4.000 lei (salarii)

• Costuri de administratie = 2.000 lei (salarii) �I 2.000 lei (amortizari)

Total costuri care nu sunt incluse in costul stocurilor = 8.000 lei

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 251

O societate fabrica doua produse, A �i B. Se cunosc urmatoarele informatii: - Pentru produsul A s-au consumat 200 kg de materie prima,

iar pentru produsul B s-au consumat 300 kg. Un kg de materieprima Costa 5 lei;

- Salariile angajatilor din produqie sunt de 20.000 lei. Angajatiisunt implicati in activitati pentru ambele produse;

- Amortizarea utilajelor folosite in produqie este de 10.000 lei.Utilajele sunt folosite pentru ambele produse.

ldentificati costurile de productie pentru produsele A �i B. Care

dintre aceste costuri sunt directe �i care sunt indirecte?

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

,,( ... ) Costul de producfie sau de prelucrare al stocurilor, precum �i costul de produqie al

imobiliziirilor cuprind cheltuielile directe aferente producfiei, �; anume: materiale directe,

energie consumatii in scopuri tehnologice, manoperii directii �i alte cheltuieli directe de

produqie, costul proiectiirii produselor, precum �i cota cheltuielilor indirecte de producfie

alocata in mod rational ea fiind legato de fabricafia acestora.

Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct legate de unitiifile

produse, cum ar fi costurile cu manopera directa. De asemenea, ele includ �; alocarea

sistematica a regiei fixe �i variabile de producfie generata de transformarea materialelor

in produse finite. ( ... )" (pet. 8)

Aceste prevederi vizeaza clasificarea costurilor in directe �i indirecte. Criteriul este corelatia cu obiectul de calcul al costului (gradul de identificare la nivelul acestuia). Costurile directe sunt cele care se identifica la nivelul obiectului de calcul al costului, in timp ce costurile indirecte sunt aferente mai multor obiecte.

Tn cazul societatii din exemplu:

CONTABILITATE

Costuri directe: costurile cu materia prima, deoarece se pot identifica la nivel de prod us: • Costul materiei prime pentru produsul A = 200 kg x 5 lei/kg = 1.000 lei• Costul materiei prime pentru produsul B = 300 kg x 5 lei/kg = 1.500 lei

Costuri indirecte: salariile (20.000 lei) �i amortizarea (10.000 lei); acestea sunt aferente ambelor produse {obiecte de calcul de cost).

Tn concluzie, cele trei costuri - cu materia prima, cu salariile angajatilor din productie �i cu amortizarea utilajelor - sunt costuri de productie pentru produsele A �i B. 0 parte dintre acestea sunt costuri directe (materia prima), putand fi identificate la nivel de produs. Celelalte sunt costuri indirecte (aferente ambelor produse) �i pentru a calcula costul fiecarui produs va trebui utilizat un mod de repartizare a acestora.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 2:32 --------�

Societatea Alfa a inregistrat urmatoarele costuri in luna martie: costul materiilor prime folosite in produqie 5.000 lei; costul amortizarii utilajelor folosite in produqie 4.000 lei; costul chiriei spatiului de produqie 2.000 lei.

ldentificati valoarea regiei fixe de productie.

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

,,( ... ) Regia fixa de productie consta in acele costuri indirecte de productie care raman relativ

constante, indiferent de volumul productiei, cum sunt: amortizarea, intretinerea sectiilor �; utilajelor, precum �; costurile cu conducerea �; administrarea secfiilor. Regia variabila de

producfie consta in acele costuri indirecte de producfie care variaza direct proportional

sau aproape direct proportional cu volumul produefiei, cum sunt materialele indirecte �i

forta de munca indirecta. ( ... )" (pet. 8)

Aceste prevederi fac trimitere la clasificarea costurilor dupa comportamentul acestora, adica modul in care evolueaza la modificarea volumului productiei. Tn functie de acest criteriu, costurile se clasifica in costuri variabile �i costuri fixe. Costul variabil este costul care variaza in mod direct proportional in suma totala in functie de modificarile unei masuri de activitate (de obicei, volumul productlei). Costul fix este un cost a carui marime totala nu este afectata {in interiorul intervalului relevant) de modificarea volumului de activitate.

Tn cazul nostru, costul cu materia prima variaza in mod proportional cu modificarile volumului de productie. Este evident ea, daca societatea va produce o cantitate mai mare de produse, va cre�te consumul de materie prima. Costul cu materia prima este un cost direct.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Pe de alta parte, amortizarea utilajelor �i chiria spatiului de productie raman nemodi­ficate la modificarea volumului produqiei (evident, intr-un anumit interval). Acestea sunt costuri fixe de produqie.

in concluzie, regia fixa de produqie este formata in acest exemplu de costurile cu amortizarea �i.chiria.

Regia fixa = 4.000 lei + 2.000 lei = 6.000 lei

Rezolvare:

Exemplul llustrativ 2:3:3

Se cunosc urmatoarele costuri dintr-un atelier: a) Costul cu amortizarea unei ma�ini folosite pentru doua

produse a fost de 17.500 lei in fiecare dintre ultimele doua luni;b) Costul cu materia prima a fost de 30.000 lei in luna trecuta

(s-au prod us 1.500 buc.) �i de 36.000 lei in luna curenta (s-auprodus 1.800 buc.).

Clasificati aceste costuri in directe/indirecte �i variabile/fixe.

a) Amortizarea este un cost indirect, deoarece ma�ina este utilizata pentru doua pro­duse �i costul nu se poate identifica la nivel de produs. Deoarece costul este acela�iindiferent de volumul produqiei, putem spune ea este un cost fix. in concluzie, amorti­zarea este un cost indirect fix.

b) Materia prima este un cost direct deoarece se poate identifica la nivel de produs.Deoarece costul variaza odata cu produqia (producem mai mult, consumam maimulta materie prima) inseamna ea este un cost variabil. in concluzie, materia primaeste un cost direct variabil.

Exemplul ilustrativ 2:34 ----------.

Pentru o firma de produqie se cunosc urmatoarele costuri: costuri variabile 10 lei/buc., costuri fixe 22.000 lei pentru fiecare 3.000 buc. Pretul de vanzare unitar este de 20 lei.

Previzionati costul total �i rezultatul pentru urmatoarele niveluri de activitate:

a) 2.000 buc.;

b) 3.000 buc.;

c) 4.000 buc.;

d) 6.000 buc.;

e) 7.000 buc.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Tinand cont de clasificarea costurilor in funqie de comportament, discutata anterior, se observa urmatoarele:

costurile fixe raman constante pe anumite intervale;

costurile variabile variaza direct proportional cu volumul activitatii.

Prin urmare, in exemplul nostru: - lei -

Elemente 2.000 buc. 3.000buc. 4.000buc. 6.000buc. 7.000 buc.

Vanzari* 40.000 60.000 80.000 120.000 140.000

Costuri variabile** 20.000 30.000 40.000 60.000 70.000

Costuri fixe*** 22.000 22.000 44.000 44.000 66.000

Rezultat -2.000 8.000 -4.000 16.000 4.000

*

** volum produqie x pre� de v�nzare unitar volum produqie x cost variabil unitar

*** Costurile fixe sunt de 22.000 lei pentru fiecare 3.000 buc. (sunt constante in interiorul unorintervale).

Se observa ea rezultatul firmei este influentat de modul in care costurile evolueaza odata cu cre�terea activitatii. Nu neaparat cre�terea volumului activitatii conduce la cre�terea rezultatului, deoarece costurile fixe raman constante numai pe intervale.

:> Pierderile

Exemplul ilu5trativ 255

Tntr-un atelier de mobila se prelucreaza lemn, iar in urma procesului de taiere rezulta pierderi. Tn general, in fiecare dintre lunile ianuarie �i februarie au fost prelucrati 200 m3 de lemn achizitionat, cu un cost total de 200.000 lei (adica 1.000 lei/m3).

Se considera ea un procent de 15% reflecta pierderile normale in procesul de taiere. Situatia pierderilor in cele doua I uni se prezinta astfel: - in luna ianuarie, prin procesul de taiere s-au inregistrat pierderi

de 14%;- in luna februarie s-au inregistrat pierderi de 18%.

Calculati costul lemnului care afecteaza costul produselor finite (costul mobilei) in cele doua luni �i discutati tratamentul aferent pierderilor.

1111

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Rezolvare:

Legat de pierderi, OMFP nr. 1.802/2014 arata:

,,Exemple de costuri care nu trebuie incluse in costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei in care au survenit, sunt urmatoarele:

pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de productie inregistrate peste li­mitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei; ( ... )" (pet. 79-(1))

Pierderile pot avea diferite cauze: pot rezulta din procesul de produqie in sine (de

exemplu, pierderi rezultate in urma procesului de taiere a materialelor, prin evaporare sau topire) sau pot rezulta in urma utilizarii gre�ite a materiilor prime, din cauza pro­blemelor de calitate sau a erorilor umane. Astfel, pierderile reprezinta resurse consu­

mate care nu se regasesc insa in produsul final.

Tn functie de natura pierderilor, acestea pot fi:

• pierderi normale - sunt inerente procesului de productie, prin urmare, sunt inevita­bile �i nu pot fi controlate;

• pierderi anormale - sunt date de utilizarea necorespunzatoare a ma�inilor, a mate­

rialelor sau provin din probleme de calitate, prin urmare, sunt evitabile �i pot ficontrol ate.

Pierderile normale afecteaza costul stocurilor, iar cele anormale sunt cheltuieli ale perioadei.

Tn luna ianuarie, pierderile inregistrate sunt normale (procentul de 14% este inferior celui de 15% considerat limita normala maxima) �i, prin urmare, intreaga valoare a cos­

tului lemnului achizitionat (200.000 lei, adica inclusiv costul aferent pierderilor) afec­teaza costul produselor finite obtinute.

Tn luna februarie, in sensul prevederilor din OMFP nr. 1.802/2014, procentul de 15% este acceptat ea limita normala admisa, iar pierderile suplimentare (pana la 18%) nu pot fi incluse in costul stocurilor. Se inregistreaza pierderi de 200 m3 x 18% = 36 m3

, din

care:

• pierderi normale = 200 m3 x 15% = 30 m3

• pierderi anormale = 6 m3

Costul pierderilor anormale se exclude din costul produselor finite. Prin urmare, costul lemnului care va afecta costul mobilei este: 200.000 lei - 1.000 lei/m3 x 6 m3

= 194.000 lei. Pierderile anormale (6.000 lei) vor afecta cheltuielile perioadei.

Ill

CONTABILITATE

:> Produqia 1n curs de executie

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 2:36 ------------,

Societatea Moblux se ocupa cu produqia de mobila la comanda. Jn luna martie s-a lucrat la doua comenzi: X45 �i X46. Comanda

X45 a fost finalizata �i a necesitat costuri de productie de 12.400 lei.

Comanda X46 nu a parcurs toate etapele de produqie. Costurile cu aceasta comanda au fost de 4.500 lei in luna martie.

Analizati cum afecteaza cele doua comenzi valoarea stocurilor

societatii Moblux.

Uneori, in cursul unei perioade, sunt finalizate toate produsele care au inceput sa fie

fabricate. Alteori insa, acestea tree numai prin anumite etape de produqie pana la sfar­

�itul perioadei. Aceasta reprezinta produqia in curs de executie. OMFP nr. 1.802/2014

define�te astfel productia in curs de executie:

,,f n cadrul stocurilor se cuprind: ( ... )

h) producfia in curs de execufie, reprezentand producfia care nu a trecut prin toate fazele

(stadiile) de prelucrare, prevazute in procesul tehnologic, precum �; produsele nesupuse

probe/or �; recepfiei tehnice sau necompletate in intregime. in cadrul produCfiei in curs

de execufie se cuprind, de asemenea, serviciile �; studiile in curs de execufie sau neter­

minate." (pet. 276-(1))

De asemenea, se arata ea:

,,Valdarea produselor �i serviciilor in curs de execufie se determina prin inventarierea pro­ducfiei neterminate la sfar�itu/ perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului

de finalizare sau a stadiult1i de efectuare a operafiilor tehnologice �i evaluarea acesteia la

costurile de produqie." (pet. 288)

Jn cazul nostru, comanda X45 este terminata, deci reprezinta un produs finit, iar co­

manda X46 reprezinta productie in curs de executie. Comenzile permit utilizarea de fi�e pentru calculul costului, iar fi�a costului produqiei in curs de executie cuprinde

costurile acumulate pana in acel moment. Jn concluzie, valoarea stocurilor societatii

Moblux cuprinde atat valoarea comenzii X45 ea produs finit, cat �i valoarea comenzii X46 ea produqie in curs de executie.

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

Exemplul ilustrativ 2'37 --------�

Tntr-un atelier se produc fete de masa brodate. Tntr-o luna au fost lansate in fabricatie 10.000 de fete de masa. Materia prima (materialul) a fost taiata; costul pentru o fata de masa este de 10 lei. Restul costurilor sunt legate de tivirea �i brodarea fetelor de masa. La sfar�itul perioadei, 8.000 de fete de masa au fost terminate, iar restul de 2.000 au fost lucrate in proportie de 50%. Costurile de produqie ale perioadei (cu exceptia materiei prime) au fost de 108.000 lei.

Calculati costul productiei in curs de executie �i costul produselor finite.

Tn ceea ce prive�te determinarea costului produqiei in curs de executie, OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Valoarea produselor �; serviciilor in curs de execufie se determina prin inventarlerea pro­duqiei neterminate la sfdr�itul perioadei, prin metode tehnice de constatare a gradului de finalizare sou a stadiului de efectuare a operafiilor tehnologice �; evaluarea acesteia la costurile de produqie." (pet. 288)

Tn exemplul nostru, prin urmarirea stocurilor �i prin inventariere se observa ea 8.000 de fete de masa au fast finalizate, iar 2.000 nu au parcurs toate etapele, deci reprezinta productie in curs de executie. Prin constatarea gradului de finalizare s-a determinat un grad de finisare de 50%.

Costul productiei in curs de executie cuprinde costul materiei prime (deoarece aceasta este incorporata inca de la inceput) �i celelalte costuri de productie in functie de gradul de incorporare a acestora. Aprecierea gradului de finisare a produqiei in curs presupune estimarea gradului de avansare, iarin cazul productiei in cantitati mari, care trece prin faze uniforme de productie, conduce la utilizarea procedeului echivalarii.

Deoarece o fata de masa aflata in curs de executie are un grad de finisare de 50%, in locul a doua fete de masa in curs de executie, firma ar fi putut obtine una singura ea prod us fin it; deci cele 2.000 buc. aflate in curs de executie sunt echivalente cu 1.000 de produse finite. Firma ar fi obtinut 8.000 + 1.000 = 9.000 produse finite.

Cost de prelucrare unitar = 108.000 lei I 9.000 buc. = 12 lei/buc.

Costul unei fete de masa (produs fin it)= 10 lei (materie prima) + 12 lei (prelucrare) = 22 lei

Cost total produse finite= 22 lei/buc. x 8.000 buc. = 176.000 lei

Costul unei fete de masa neterminate (prod us in curs de executie) = 1 O lei (materie prima) + 12 lei x 50% (prelucrare) = 16 lei

Cost total produqie in curs de executie = 16 lei x 2.000 buc. = 32.000 lei

CONTABILITATE

:> Repartizarea costurilor indirecte

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 2:38 -----------.

O firma produce �i vinde doua produse, Pl �i P2. Se cunosc urmatoarele informatii pentru luna decembrie:

lnformatii P1 P2

Cantitate produsa 1.000 buc. 500 buc.

Cost unitar cu materia prima 8 lei 10 lei

Salariatii �i utilajele lucreaza pentru ambele produse. Costurile cu salariile �i amortizarile pentru aceasta luna au fost de 30.000 lei.

ldentifica11 costurile directe �i indirecte �i calculali costul

de produc1ie pentru P1 �I P2 dadi se repartizeaza costurile

indlrecte in func11e de cantltatea produsa.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, costul de Rroductie cuprinde ,,( ... ) cota cheltuielilorindirecte de produqie alocata in mod rational ea fiind legato de fabricafia acestora ( ... )" (pet. 8).

,,( ... ) Tn costul de producfie al bunului se include o proporfie rezonabila din cheltuielile de regie fixe sou varlabile atribuibile indirect bunului in cauza, in masura in care acestea se refera la perioada de producfie. lnc/uderea in costul stocurilor a regii/or generale poate fi adecvata in masura in care reprezinta costuri suportate pentru a aduce stocurile in locul $i forma dorite. ( ... )" (pet. 8)

Aceste prevederi se regasesc �i in OMFP nr. 1.826/2003 pentru aprobarea Precizarilor privind unele masuri referitoare la organizarea �i conducerea contabilitatii de gestiu­ne, care mai explica in plus �i ea ,,( ... ) atunci cand costurile de producfie, de prelucrare nu se pot identifica distinct pentru fiecare prod us tn pa rte, acestea se aloca pe baza unor pro­cedee rationale aplicate cu consecventa ( ... )" (pet. 2.3).

Tn exemplul nostru, costul cu materia prima este un cost direct, iar costurile cu salariile �i amortizarile sunt costuri indirecte. Costurile indirecte se repartizeaza pe produs in functie de cantitatea produsa. Tn total s-au produs 1.500 buc. Costurile indirecte totale sunt de 30.000 lei. Prin urmare, pentru fiecare unitate din cantitatea produsa se repartizeaza costuri indirecte de 30.000 lei I 1.500 buc. = 20 lei/buc.

Costul de productie se calculeaza adunand costurile directe �i costurile indirecte:

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

P1 P2

Costuri directe 1.000 buc. x 8 lei/buc. SOO buc. x 1 O lei/buc. = 8.000 lei = 5.000 lei

Costuri indirecte 1.000 buc. x 20 lei/buc. 500 buc. x 20 lei/buc. = 20.000 lei = 10.000 lei

Cost de productie 28.000 lei 15.000 lei

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 2:39--------�

Societatea Ferexport se ocupa cu produqia unor piese din fier care sunt vandute constructorilor de ma�lni. f n luna iunie, societatea a produs doua tipuri de piese, Pl (500 buc.) �i P2 (1.000 buc.), conform descrierii �i costurilor prezentate mai jos: - fierul se achizitioneaza in bucati standard - s-au achizitionat

1.800 buc. la un pret de achizitie de 1 leu/buc.; fiecarepiesa produsa este realizata dintr-o bucata standard defier;costurile legate de achizitii au fost de 360 lei; in stocexista la inceputul lunii 200 buc. la un cost de achizitiede 1,3 lei/buc.; pentru evaluarea stocului defier seutilize�za metoda LIFO;

- bucatile defier se prelucreaza intr-un atelier - costurileatelierului (salarii, amortizari, energie) au fost de 3.000 lei �ise repartizeaza in funqie de timpul de lucru (2 ore pentruo bucata din P1 �i o ora pentru o bucata din P2).

Calculati costul de productie total �I unitar pentru cele doua tipuri de piese.

Prevederile generale pe baza carora vom determina costul de produqie sunt urma­toarele (OMFP nr. 1.802/2014):

,,( ... ) Cost deprodue{ie inseamna preful de achizifie al materiilor prime $i al materialelor

consumabi/e $i alte cheltuieli care pot fi atribuite direct bunului in cauza.

Costul de producfie sou de prelucrare al stocurilor, precum $i costul de producfie al imo­

bilizarilor cuprind cheltuieli/e directe aferente producfiei, $i anume: materiale directe,

energie consumata in scopuri tehnologice, manopera dlrecta $i alte cheltuieli directe de

producfie, costul proiectarii produselor, precum $i cota cheltuieli/or indirecte de producfie

alocata in mod rational ea fiind legato de fabricafia acestora. ( ... )" (pet. 8)

Ill

CONTABILITATE

Pe baza acestor prevederi deducem urmatoarele: - costul de productie cuprinde costurile directe de produqie $i costurile indirecte

de productie (repartizate);- calculul costului de produqie urmare$te fluxul activitatii - costul cuprinde costul

de achizitie al materiilor prime, la care se adauga costurile procesului de produqie.

Calculul costului de achizitie se realizeaza pentru materiile prime achizitionate $i cu­prinde pretul de achizitie al materiel prime, la care se adauga costurile de aproviziona­re. Materia prima achizitionata in acest exemplu este fierul (achizitionat in bucati). La pretul de achizitie de 1 leu/buc. se adauga costurile de achizitie, care sunt de 360 lei, ceea ce inseamna 360 lei I 1.800 buc. achizitionate = 0,2 lei/buc.

Prin urmare, costul de achizitie al unei bucati achizitionate este:

1 leu (pret de achizitie) + 0,2 lei (costuri de aprovizionare) = 1,2 lei

Costul de productie este afectat cu costul materiei prime consumate, ceea ce presupune intocmirea fi�ei de stoc pentru materia prima. Dupa achizitie, in stoc se afla 200 buc. x 1,3 lei din luna anterioara $i cele 1.800 buc. x 1,2 lei achizitionate in aceasta luna. Noi trebuie sa calculam costul celor 1.500 buc. consumate pentru a produce cele 1.500 de piese. Prin urmare, se intocme$te fi$a de stoc pentru materia prima (metoda LIFO):

Data lntriri leJirl Stoc

Cant. Cost Valoare Cant. Cost Valoare Cant. Cost Valoare (buc.) (lei) (lei) (buc.) (lei) (lei) (buc.) (lei) (lei)

1 iunie 200 1,3 =260

Achizitie 1.800 1,2 = 2. 160 - - - 200 1,3 =260

+1.800 1,2 + 2. 160

= 2.420

Consum - - - 1.500 1,2 = 1.800 200 1,3 =260

+300 1,2 +360

=620

Din fi$a de stoc observam ea s-au consumat 1.500 buc. (din care 500 buc. pentru Pl $i 1.000 buc. pentru P2) la un cost de 1,2 lei/buc.

Calculul costului de produqie se realizeaza pentru produsele finite obtinute in cursul perioadei. Costul de productie este format din costuri directe de productie (inclusiv costul materiei prime determinat in etapa anterioara) $i costuri indirecte de productie (salarii, amortizari, energie, intretinere etc.). Costurile de productie cuprind toate costurile angajate pentru a transforma materiile prime in produse finite. Costul pro­dusului finit cuprinde costul tuturor resurselor consumate inainte ea produsul finit sa fie stocat ea atare.

Repartizarea costurilor indirecte se realizeaza in funqie de timpul de lucru. S-au lu­crat: 2 ore/buc. x 500 buc. (Pl) + 1 ora/buc. x 1.000 buc. (P2), adica 1.000 ore (Pl) +

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

1.000 ore (P2), ceea ce presupune un total de 2.000 ore. Costurile indirecte totale

sunt de 3.000 lei. Prin urmare, unui produs i se repartizeaza pentru fiecare ora lucrata

un cost indirect de 3.000 lei I 2.000 ore= 1,5 lei.

Costul de produqie se calculeaza adunand costurile directe �i costurile lndirecte:

P1 (500 buc.) P2 (1.000 buc.)

Costuri directe (materia 500 buc. x 1,2 lei/buc. 1.000 buc. x 1,2 lei/buc.

prima) =600 leL = 1.200 lei

Costuri indirecte 1.000 ore x 1,5 lei/ora 1.000 ore x 1,5 lei/ora = 1.500 lei = 1.500 lei

Cost de productie 2.100 lei 2.700 lei

Cost de produqie unitar 2.100 lei I 500 buc. 2.700 lei I 1.000 buc.

•

= 4,2 lei/buc. = 2,7 lei/buc.

Exemplul ilu5trativ 240

O societate fabrica doua produse, Pl �i P2, fiind impartita in trei

departamente: productie, distributie �i administratie. Se cunosc

urmatoarele informatii:

- materia prima consumata a costat 1.000 lei (500 kg x 2 lei/kg);- costul ambalajelor a fost de 200 lei (200 buc. x 1 leu/buc., adica

1 leu pentru fiecare produs vandut). Produsele sunt ambalate

in momentul vanzarii;

costul salariilor a fost de 1.900 lei - din care 1.400 lei pentru

personalul productiv, 200 lei pentru salariatii de la distributie �i

300 lei pentru administratie;- amortizarea a fost de 1.500 lei - din care 1.000 lei pentru

utilajele �i spatiul implicate in productie, 400 lei pentru

mijloacele de transport ale distributiei �i 100 lei pentru spatiul

destinat administratiei.

Salariatii, ma�inile �i spatiul sunt comune pentru ambele produse;

costul lor se repartizeaza in funqie de cantitatile produse (pentru

costul de produqie).

P1 P2

Materie prima consumata 1 kg/buc. 2 kg/buc.

Cantitate produsa 100 buc. 200 buc.

Cantitate vanduta 75 buc. 125 buc.

CONTABILITATE

Rezolvare:

a) ldentificati care sunt costurile care afecteaza costul de

productie;

b) Calculati costul de productie pentru P1 �i P2.

a) f n exemplul nostru, costurile de produqie sunt formate din:

materia prima consumata - care este un cost direct (1.000 lei);- salarii (1.400 lei) �i amortizari (1.000 lei) aferente productiei - acestea sunt costuri

indirecte care vor fi repartizate fiecarui produs.

Costurile in afara produqiei sunt: ambalajele (200 lei), salariile �i amortizarea aferente distributiei �i administratiei (1.000 lei in total).

b) Calculul costului de productie presupune insumarea costurilor directe �i indirecte.Pentru a determina costurile indirecte pentru fiecare produs se recurge la repartizareaacestora pe baza unui criteriu (in cazul nostru, cantitatea produsa).

f n total au fost prod use 100 buc. (P1) + 200 buc. (P2) = 300 buc. Costurile indirecte de produqie sunt de 2.400 lei. Prin urmare, fiecarei unitatl prod use i se repartizeaza 2.400 lei / 300 buc. = 8 lei costuri indirecte.

Calculul costului de productie:

P1 (100 buc.) P2 (200 buc.)

Costuri directe (materia prima) 100 buc. x 1 kg/buc. 200 buc. x 2 kg/buc. x 2 lei/kg = 200 lei x 2 lei/kg = 800 lei

Costuri indirecte 800 lei 1.600 lei

Cost de productie 1.000 lei 2.400 lei

Cost de productie unitar 1.000 lei / 100 buc. 2.400 lei I 200 buc. = 10 lei/buc. = 12 lei/buc.

Exemplul ilu5trativ 241

Pentru un cabinet de audit �i expertiza contabila se cunosc urmatoarele informatii pentru primul trimestru: - au fost prestate urmatoarele servicii: auditarea situatiilor

financiare ale societatii Alfa (A), prestarea de servicii deexpertiza contabila la societatea Beta (E) �i prestarea de serviciide consultanta la societatea Gama (C);

- s-au lucrat 200 de ore pentru A, 50 de ore pentru E �i 100 deore pentru C. Costul mediu al orei de lucru este de 150 lei;

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

- costurile firmei (atragerea clientilor, formarea angajatilor,deplasari, utilitati etc.) au fost de 35.000 lei �i se repartizeaza infunqie de numarul de ore lucrate.

Calculati costul celor trei comenzi.

Costul serviciilor (comenzilor) este format din costuri directe (salarii) �i costuri in­directe.

Repartizarea costurilor indirecte se realizeaza in funqie de numarul de ore lucrate. S-au lucrat in total 200 ore (A)+ 50 ore (E) + 100 ore(()== 350 ore. Costurile indirecte sunt de 35.000 lei. Prin urmare, pentru fiecare ora lucrata i se repartizeata fiecarei comenzi un cost indirect de 35.000 lei I 350 ore= 100 lei.

Costurile indirecte se repartizeaza astfel:

Comanda A: 200 ore x 100 lei/ora = 20.000 lei

Comanda E: 50 ore x 100 lei/ora = 5.000 lei

Comanda C: 100 ore x 100 lei/ora = 10.000 lei

Costul serviciilor se calculeaza astfel:

A {audit) E {expertiza)

Costuri directe 200 ore x 150 lei/ora so ore x 150 lei/ora = 30.000 lei = 7.500 lei

Costuri 20.000 lei 5.000 lei indirecte

Cost complet SO.OOO lei 12.500 lei

:> lmputarea ra1ionala

Exemplul ilu5trativ 242

C {consultanta)

1 oo ore x 150 lei/ora = 15.000 lei

10.000 lei

25.000 lei

Tn atelierul de produqie al unei entitati s-au inregistrat urmatoarele costuri in luna martie: costuri cu materia prima 20.000 lei, costuri variabile cu salariile 5.000 lei, costuri cu amortizarile 10.000 lei. Capacitatea de produqie a atelierului este de 1.000 buc./luna. Tn luna martie au fost produse 800 buc.

Determinati valoarea costurilor de productie .

•

CONTABILITATE

Rezolvare:

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

,,( ... ) Regia fixd de producfie constd in acele costuri indirecte de producfie care rdman relativ constante, indiferent de volumul producfiei, cum sunt: amortizarea, intrefinerea secfiilor �; utilajelor, precum �; costurile cu conducerea �; administrarea secfiilor. ( ... )

Alocarea regiei fixe de.producfie asupra costurilor de conversie se face pe baza capaci­tdfii normale a instalafiilor de producfie. Nivelul real de producfie poate fi folosit dacd se considerd cd acesta aproximeazd capacitatea normald. Valoarea che/tuielilor cu regia fixd a/ocate fiecdrei unitdfi de producfie nu se majoreazd ea urmare a obfinerii unei pro­ducfii scdzute sau a neutilizdrii unor echipamente. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuiald in perioada in care sunt suportate. in perloadele in care se inregistreazd o produefie neobi�nuit de mare, valoarea cheltuielilor cu regia fixd alocate fieciirei unitiifi de produefie este diminuatii, astfel incat stocurile sii nu fie evaluate la o valoare mai mare decat costul /or. ( ... )" (pet. 8)

,,Capacitatea norma/d de producfie reprezintii producfia estimat a fi obfinutii, in me­die, de-a lungul unui anumit numdr de perioade, in condifii norinale, avand in vedere �; pierderea de capacitate rezultatd din intrefinerea planificatd a echipamentului." (pet. 79-(2))

Principiul imputarii rationale este urmatorul: deoarece costurile indirecte fixe sunt acelea�i indiferent de volumul productiei, imputarea acestora pe produs trebuie sa se realizeze in functie de gradul de utilizare a capacitatii de produqie. Acest grad se calculeaza ea raport intre capacitatea reala (capacitatea utilizata) �i capacitatea nor­mala. Deci in costul produselor se includ costurile indirecte fixe aferente gradului de utilizare a capacitatii de produqie.

Prin urmare, in cazul nostru, costurile indirecte fixe sunt imputate in funqie de gradul de utilizare a capacitatii de productie. Tn cazul in care se produc 800 buc., capacitatea de produqie este utilizata in proportie de 80% (800 buc. I 1.000 buc.), ceea ce inseamna ea doar 80% din aceste costuri vor afecta costul produsului. Partea corespunzatoare celor 20% reprezinta costul subactivitatii, care nu este un cost al produsului, ci un cost al perioadei.

A�adar, costurile indirecte fixe de 10.000 lei:

afecteaza costul produqiei in funqie de gradul de utilizare a capacitatii de pro­duqie, adica 10.000 lei x 80% = 8.000 lei;

- afecteaza costul perioadei cu partea aferenta gradului de neutilizare a capacitatiide productie, adica 10.000 lei x 20% = 2.000 lei.

Tn concluzie, costurile de produqie includ: costurile directe (20.000 lei materia primal, costurile indirecte variabile (5.000 lei salariile) �i cota-parte din costurile indirecte fixe aferenta gradului de utilizare a capacitatii de produqie (8.000 lei), obtinandu-se un total de 33.000 lei.

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

:> Sistemul conturilor de gestiune

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 245

O societate are in contabilitatea financiara ch�ltuieli cu salariile de 19.500 lei, dir:i care: - 3.000 lei sunt salarii directe pentru produsul A;

4.000 lei sunt salarii directe pentru produsul B;- 8.000 lei sunt salarii indirecte, aferente departamentului de

productie;- 2.000 lei sunt salariile angajatilor de la distributie;- 2.500 lei sunt salariile angajatilor din administratie.

a) Care sunt prevederile din OMFP nr. 1.826/2003 �i din OMFPnr. 1.802/2014 privind utilizarea conturilor de gestiune?

b) Care ar fi conturile cu ajutorul carora entitatea ar urmari

salariile in contabilitatea de gestiune?

a) f n OMFP nr. 1.826/2003 se precizeaza urmatoarele reguli legate de sistemul con­turilor de gestiune:

,,( ... ) Contabilitatea de gestiune se organizeaza de administratorul persoanei juridice fie

utilizand conturi specifice, fie prin dezvoltarea conturilor din contabllitatea financiara, fie

cu ajutorul evidenfei tehnico-operative proprii.

Fo/osirea conturilor cantabile, precum �; simbolizarea acestora se efectueaza astfel incat

sistemul de stocare �; de accesare a informafiilor obfinute sa fie flexibil �; sa permita o gama

larga de opfiuni. Lista conturilor de gestiune este adaptata in functie de scopurile urmarite,

respectiv: evidentierea fluxului costurilor, determinarea costurilor aferente stocurilor, de­

terminarea veniturilor �; a rezultatelor fn functie de activitatea care le genereaza, efectua­

rea de previziuni etc. ( ... )" (pet. 1)

Prin urmare, utilizarea conturilor nu este obligatorie. Folosirea lor de catre entitati are la baza decizii legate de organizarea sistemului contabil �i de utilizarea informatiei.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede urmatoarele conturi in clasa 9 ,,Conturi de gestiun-e":

90. DECONTARI INTERNE

901. Decontari interne privind ch�ltuielile

902. Decontari interne privind produqia obtinuta

903. Decontari interne privind diferentele de pret

Ill

CONTABILITATE

92. CONTURI DE CALCULATIE

921. Cheltuielile activitatii de baza

922. Cheltuielile activitatilor auxiliare

923. Cheltuieli indirecte de productie

924. Cheltuieli generale de administratie

925. Cheltuieli de desfacere

93. COSTUL PRODUCTIEI

931. Costul produqiei obtinute

933. Costul produqiei in curs de executie

OMFP nr. 1.802/2014 nu prevede regulile de funqionare a acestor conturi.

b) Daca firma ar opta pentru utilizarea sistemului conturilor de gestiune, tinand contde modul in care acestea funqioneaza in practica de specialitate, urmarirea costurilor

cu salariile s-ar realiza astfel:

Preluarea cheltuielilor din contabilitatea financiara se realizeaza cu ajutorul contului

901 ,,Decontari interne privind cheltuielile'; care se crediteaza, iar inregistrarea pe

destinatii se realizeaza prin debitarea conturilor din grupa 92 ,,Conturi de calculatie":

19.500 lei % 901 19.500 lei

3.000 lei 921/A Decontari interne

Cheltuielile privind cheltuielile

activitatii de baza

4.000 lei 921/B

Cheltuielile activitatii de baza

8.000 lei 923

Cheltuieli indirecte

de produqie

2.500 lei 924

Cheltuieli generale

de administratie

2.000 lei 925

Cheltuieli

de desfacere

Dupa colectarea cheltuielilor pe destinatii se repartizeaza costurile indirecte, in cazul nostru salariile, prin creditarea contului 923 ,,Cheltuieli indirecte de productie" �i prin

debitarea contului 921 ,,Cheltuielile activitatii de baza'; cu analitice pe produse. Dupa

aceasta operatie contul 923 se soldeaza.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Costurile de distributie �i administratie sunt costuri ale perioadei, care se inchld prin debitarea in contrapartida a conturilor de decontari interne.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 244 ----------.

Societatea Alfa obtine intr-o luna produse finite evaluate la costul standard de 18.000 lei. La sfar�itul lunii se determina costul real de 19.000 lei.

Aratati cum se reflecta aceste operatii in contabilitatea

financiara �i in contabilitatea de gestlune (in cazul utillzarii

sistemului conturilor de gestiune).

Pe baza practicilor existente, succesiunea de etape pentru calculul costului �i modul de funqionare a conturilor sunt urmatoarele:

a) In cursul lunii se inregistreaza obtinerea produqiei finite evaluate la cost standard:

18.000 lei 931

Costul productiei obtinute

= 902

Decontari interne privind produqia

obtinuta

18.000 lei

b) Simultan cu aceasta inregistrare, in contabilitatea financiara se contabilizeaza:

18.000 lei 345

Produse finite 711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

18.000 lei

c) La sfar�itul perioadei se calculeaza costul efectiv, se determina abaterile �i apoi sejustifica cheltuielile. Tnregistrarea costului efectiv se realizeaza astfel:

19.000 lei 902

Decontari interne privind produqia

obtinuta

921

Cheltuielile activitatii de baza

19.000 lei

d) Costul real este de 19.000 lei, deci abaterea de 1.000 lei este nefavorabila. Tnregis­trarea abaterilor de la costul standard se realizeaza astfel:

CONTABILITATE

1.000 lei 903 Decontarl interne privind diferentele

de pret

= 902 Decontari interne privind produqia

obtinuta

1.000 lei

e) Tn contabilitatea financiara, abaterea se contabilizeaza astfel:

1.000 lei

Rezolvare:

348 Diferente de pret

la produse

Exemplul ilustrativ 245

711

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

1.000 lei

Pentru o societate, costul suportat in cursul lunii pentru produsul P este de 15.000 lei. La sfar�itul lunii se determina prin inventariere valoarea productiei in curs de executie, �i anume 2.500 lei.

a) ldentificati conturile care ar putea fi utilizate in contabilitatea de gestiune pentru urmarirea costurilorproduselor finite �i ale produselor in curs de executie;

b) lnregistrati in contabilitatea financiara �i in contabilitatea degestiune obtinerea productiei in curs de executie.

a) Conturile utilizate sunt:- Contul 921 ,,Cheltuielile activitatii de baza" se debiteaza in cursul lunii cu costurile

directe pe obiecte de cost (se utilizeaza analitice) �i cu costurile indirecte de pro­duqie repartizate obiectelor de cost, iar la sfar�itul lunii se crediteaza la decontareacostului efectiv aferent productiei finite (in contrapartida contului 902) �i produqieiin curs de executie (in contrapartida contului 933).

- Contul 931 ,,Costul productiei obtinute" urmare�te produqia finita. Se debiteazain cursul lunii la obtinerea produqiei la cost standard (in contrapartida contului902) �i se crediteaza la sfar�itul lunii la obtinerea costului efectiv (in contrapartidacontului 901 ).

- Contul 933 ,,Costul produqiei in curs de executie" urmare�te produqia in curs deexecutie. Se debiteaza la sfar�itul lunii cu valoarea produqiei in curs de executie(in contrapartida contului 921) �i se crediteaza la sfar�itul lunii la justificarea chel­tuielilor (in contrapartida contului 901 ).

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

b) La sfar�itul perioadei, contul 921/P ,,Cheltuielile activitatii de baza. Produs P" are

soldul debitor de 15.000 lei. La obtinerea productiei in curs de executie {valoare deter­

minata prin procedeele descrise mai sus) se contabilizeaza creditarea contului 921/P,

astfel incat suma ramasa este costul produselor finite:

2.500 lei 933/P

Costul productiei

in curs de executie

921/P

Cheltuielile

activitatii de baza

2.500 lei

simultan, productia in curs de executie se inregistreaza �i in contabilitatea finan­

ciara:

2.500 lei 331

Produse in curs

de executie

711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

2.500 lei

:> Raportarea interna a informatiei din contabilitatea de gestiune

Ill

Exemplul ilustrativ 246 --------�

Pentru unul dintre produsele societatii Alfa {pentru care nu exista

stoc de produse finite la inceputul sau la sfar�itul perioadei) se

cunosc urmatoarele informatii:

- venituri din vanzari 10.000 lei;

cost de productie 6.000 lei;- cost de distributie 2.000 lei;

- cost de administratie 1.000 lei.

a) Explicati in ce masura se poate dezvolta in cadrul sistemului

de contabilitate de gestiune un mod de raportare a

informatiei privind produsul;

b) Aratati, pe baza datelor disponibile, ce informatii ar putea fi

incluse in rapoartele interne;

c) Dati exemple de doua tipuri de decizii pentru care

informatiile ar putea fi utile; dati exemple �i de alte

informatii care ar putea fi furnizate in rapoartele interne in

fiecare caz.

CONTABILITATE

Rezolvare:

a) Spre deosebire de contabilitatea financiara, care este normalizata, contabilitateade gestiune presupune flexibilitate in organizare. Deoarece scopul contabilitatii degestiune este de a sustine aqiunile managerilor �i procesul de luare a deciziilor, in re­glementarile contabile (OMFP nr. 1.802/2014 �i OMFP nr. 1.826/2003) prevederile exis­tente se refera in principal la calculul costului de produqie, informatie utilizata �i laevaluarea in contabilitatea financiara ..

Firmele sunt incurajate insa (inclusiv prin OMFP nr. 1.826/2003) sa intocmeasca bugete �i sa utilizeze instrumente care sa permita masurarea �i managementul performantei. in acest sens, se realizeaza rapoarte interne destinate managerilor, care cuprind in­formatii din mai multe surse (aceste rapoarte interne numindu-se uneori tablouri de bord). in acest sens, in OMFP nr. 1.826/2003 se arata:

,,( ... ) Contabilitatea de gestiune furnlzeaza lnformatii necesare elaboriirii de rapoarte

$i analize interne utilizate de managementul unitiifii in luarea deciziilor. Cerinfele de prezentare $i analizii a informatiilor oferite de contabilitatea de gestlune nu sunt /imitative. La organizarea contabilitatii de gestiune se va urmari ea informatiile obfinute sa satisfaca

atat necesitiitile de informare existente, cat $i pe cele in continua schimbare. ( ... )" (pet. 1)

Prin urmare, este indicat ea firmele sa implementeze �i sa utilizeze sisteme de raportare interna, in functie de nevoile lor informationale.

b) Pe baza datelor disponibile, contabilul de gestiune poate include in raportul catremanageri informatii precum:- rentabilitatea produsului (rezultat (marja produsului) = 1.000 lei, rentabilitate 10%);- structura costului (ponderea componentelor costului in costul total);- ponderea elementelor de cost �i rezultat in cifra de afaceri.

Aceste informatii pot fi prezentate astfel:

lnformaJii ExerciJlul N Structura %in CA

(lei) costului

(%)

Venituri din vanzari 10.000 100

Cost de productie 6.000 66,67

Cost de distributie 2.000 22,22

Cost de administratie 1.000 11, 11

Cost complet 9.000 100,00

Rezultat 1.000

Rentabilitate 10%

c) lnformatiile despre costurile produsului sunt utile pentru decizii precum:- fixarea sau modificarea pretului de vanzare;

60

20

10

90

10

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

- analiza costului �i identificarea unor solutii de reducere;- stabilirea cantitatilor care vor fi produse in vederea vanzarii pentru perioadele ur-

matoare.

Pentru fiecare dintre aceste decizii pot fi furnizate informatii suplimentare din contabi­litatea de gestiune sau din alte surse: - pentru gestionarea pretului de vanzare - aceasta depinde de masura in care firma

poate influenta pretul de vanzare {tipul produsulul, tipul de concurenta de pepiata). Tn mod normal, pot fi prezentate informatii despre preturile concurentilorpentru produse similare �i despre elasticitatea cererii in functie de pret;

pentru analiza costului �i identificarea unor solutii de reducere a acestuia pot fi furni­zate informatii suplimentare despre componenta costurilor, in special pentru a sta­bili costurile acelor activitati care nu adauga valoare {stocare, intarzieri etc.);

- pentru previzionarea cantitatilor �i rezultatelor viitoare sunt necesare cunoa�tereacomportamentului costurilor {componenta variabila �i componenta fixa), precum

. �i informatii despre piata {cererea) ..

1.2. Cerinte suplimentare pentru categoria experti contabili

Contabilitate Ji raportare financiara conforme reglementarilor nafionale

Contabilitatea �i raportarea financiarii a entitiififor economice

:> Situatii financiare individuale

•

Exemplul ilu5trativ 24 7

La inceputul anului N, societatea comerciala Alfa achizitioneaza 70% din societatea Beta, platind suma de 400.000 lei. Bilantul societatii Beta la data achizitiei se prezinta astfel:

Bilantul societitii Beta

- lei -

Elemente Sume

Program informatic 20.000

Licente 30.000

Terenuri 300.000

Construqii 200.000

Utilaje 100.000

CONTABILITATE

Rezolvare:

Elemente Sume

Marfuri SO.OOO

Creante 20.000

Disponibilitati 60.000

Total active 780.000

imprumuturi din emisiuni de obligatiuni 250.000

Datorii comerciale SO.OOO

Datorii salariale 20.000

Datorii sociale 5.000

Total datorii 325.000

Capital social 370.000

Prime de capital 20.000

Rezerve 30.000

Rezultatul exercitiului 35.000

Total capitaluri proprii 455.000

La data achizitiei, valorile juste corespundeau cu valorile istorice la majoritatea elementelor, cu exceptia urmatoarelor: terenuri 350.000 lei, utilaje 120.000 lei �i marfuri 40.000 lei. Consideram ea la sfar�itul anului N valoarea de inventar a fondului comercial stabilita de comisia de inventariere a fost de 30.000 lei.

a) Calculati marimea fondului comercial;

b) Contabilizati fondul comercial;

c) Contabilizati amortizarea anuala a fondului comercial peperioada maxima specificata de OMFP nr. 1.802/2014;

d) Contabilizati deprecierea fondului comercial.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Fondul comercial se recunoa$te, <;le regu/Q, la consolidare $i reprezintQ diferenta dintre costul de achizitie $i valoarea justQ la data tranzactiei, a pQrfii din activele nete achizi­tionate de CQtre o entitate." (pet. 178)

,,in cazul in care fondu/ comercial este tratat ea un activ, aces ta se amortizeazQ, de regu/Q, in cadrul unei perioade de maximum 5 ani. Totu$i, in cazurile excepfionale in care durata de utilizare a fondului comercial nu poate fi estimatQ in mod credibil, entitQfi/e pot SQ amortizeze fondul comercial in mod sistematic intr-o perioadQ de peste 5 ani, cu condifia ea aceastQ perioada SQ nu depd$easca 1 O ani." (pet. 183-(1))

,,Atunci cand se constatQ plerderi de valoare pentru imobi/izQr//e financiare, trebuie consti­tuite ajustdri pentru pierdere de valoare, astfel incat aces tea SQ fie evaluate la cea mai mica valoare atribuitQ acestora la data bilanfu/ui." (pet. 141-(1))

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

,,Evaluarea la valorile minime ( ... ) nu poate fi continuata daca nu mai sunt ap/icabile mo­

tivele pentru care au fost constituite ajustarile respective." (pet. 141-(4))

,,Prevederile pet. 141 a/in. (4) nu se aplica ajustarilor de valoare corespunzatoare fondului comercial. Ajustarlfe pentru deprecierea fondului comercia/ corecteaza valoarea acestuia (articol contabil 6817 «Cheltuieli de exploatare privind ajustarile pentru deprecierea fondului comercial» = 2071 «Fond comercial pozitiv»), fora a fi reluate ulterior la venituri." (pet. 142)

a) Calculul fondului comercial:

calculul activului net contabil (ANC) al societatii Beta, evaluat la valoarea justa:

ANC = Active identificabile la valoarea justa - Datorii identificabile la valoarea justa

ANC = (20.000 lei + 30.000 lei + 350.000 lei + 200.000 lei + 120.000 lei + 40.000 lei +20.000 lei + 60.000 lei) - (250.000 lei + SO.OOO lei + 20.000 lei + 5.000 lei) = 840.000 lei - 325.000 lei = 515.000 lei

calculul activului net contabil dobandit de societatea Alfa:

515.000 lei x 70% = 360.500 lei

determinarea fondului comercial (FC):

FC = Pretul platit - ANC dobandit de societatea Alfa

FC = 400.000 lei - 360.500 lei = 39.500 lei

b) Recunoa�terea fondului comercial:

achizitia titlurilor de participare, la pretul platit de 400.000 lei:

400.000 lei 261

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

=

recunoa�terea fondului comercial pozitiv:

39.500 lei 2071

Fond comercial pozitiv

512

Conturi curente la banci

261

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

400.000 lei

39.500 lei

1n acest moment, soldul contului 261 este 400.000 lei - 39.500 lei= 360.500 lei, adica activul net contabil dobandit de Alfa.

c) Amortizarea fondului comercial pe perioada maxima de 5 ani (39.500 lei I 5 ani =7.900 lei/an):

7.900 lei

Ill

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

= 2807

Amortizarea fondului comercial

7.900 lei

CONTABILITATE

d) Deprecierea fondului comercial:

Valoarea contabila la sfar�itul anului N = 39.500 lei - 7.900 lei= 31.600 lei

Valoarea de inventar = 30.000 lei

Pierdere din depreciere = 31.600 lei - 30.000 lei = 1.600 lei

1.600 lei 6817

Cheltuieli de exploatare privind ajustarile

pentru deprecierea fondului comercial

2071

Fond comercial pozitiv

1.600 lei

Exemplul ilustrativ 248 --------�

O intreprindere realizeaza un software pentru care a mobilizat

mai multe echipe de informaticieni. Cheltuielile ocazionate de

realizarea acestuia sunt prezentate in tabelul de mai jos:

- lei -

Perloada Specificare Costuri

01.02.N-28.02.N Echipa A achizitioneaza mai multe CD-uri 1.500

pentru a analiza software-urile similare.

01.03.N-30.03.N Fiind oarecum nemultumita de rezultatele 3.200

echipei A, societatea antreneaza o a doua echipa, B, care efectueaza o serie de analize pe Internet tot pentru a analiza software-urile similare.

01.04.N-15.04.N Echipa C analizeaza �i evalueaza 1.100

concluziile primelor doua echipe.

16.04.N-30.06.N Pe baza concluziilor echipei C se 2.300

intocme�te modelul logic al datelor (schema conceptuala pe suport de hartie) care va sta la baza viitorului program.

01.07.N-30.09.N Se intocme�te modelul conceptual al 6.000

datelor pe baza noilor cuno�tinte stabillte de modelul logic (se proiecteaza pe calculator un prim format al software-ului). ln acest moment, informaticlenii nu garanteaza fezabilitatea tehnica a software-ului �i nici nu sunt siguti de existenta resurselor tehnice necesare pentru finalizarea programului.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

Perioada Speclficare

01.1 O.N-31.12.N Au loc programarea efectiva �i analiza software-ului.

01.01.N+l- Se testeaza programul. 30.01.N+l

01.02.N+l- Se desfa�oara cursuri pentru pregatirea 28.02.N+l personalului tn vederea utilizarii

programului.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Stabiliti ce activitati se includ in fazele de cercetare �i

dezvoltare;

b) Calculati �i contabilizati cheltuielile aferente fazei de

cercetare �i cheltuielile aferente fazei de dezvoltare.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

Costurl

19.000

21.000

1.200

,,Pentru a stabi/i dacii o imobilizare necorporalii generatii intern respecta criteriile de recu­

noa�tere, o entitate imparte procesul de generare a activului in:

a) o fazii de cercetare; $i

b) o fazii de dezvoltare." {pet. 164-(1))

,,Dacii o entitate nu poate face distinctia intre faza de cercetare �; cea de dezvo/tare ale

unui proiect intern de creare a unei imobilizdri necorporale, entitatea trateazd costurile

aferente proiectului ea fiind suportate exclusiv fn faza de cercetare." {pet. 164-(2))

,,Nicio imobilizare necorporald provenita din cercetare (sau din faza de cercetare a unui

proiect intern) nu trebuie recunoscuta. Cos tu rile de cercetare (sau cele din faza de cercetare

a unui proiect intern) trebuie recunoscute drept cheltuiald atunci cand sunt suportate."

{pet. 165-( 1))

,,Exemple de activitafi de cercetare sunt:

a) activitiifile destinate obfinerii de cuno�tinfe noi;

b) identificarea, evaluarea $1 seleefia finald a ap/icafiilor pentru rezu/tatele cercetarilor

sau pentru alte cuno�tinfe;

c) cdutarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau

servicii; �;

d) formularea, proiectarea, evaluarea �i selecfia finala a alternative/or posibile de mate­

riale, instrumente, prod use, procese, sisteme sau servicii noi ori fmbundtafite." {pet. 166)

Ill

CONTABILITATE

,,0 imobilizare necorporala provenita din dezvoltare (sau din faza de dezvoltare a unui proiect intern) trebuie recunoscuta daca, $i numai daca, o entitate poate demonstra toate

elementele de mai jos:

a) fezabilitatea tehnica necesara finalizarii imobilizarii necorporale, astfel ,neat aceastasa fie disponibila pentru utilizare sau vanzare;

b) intenfia sa de a finaliza imobilizarea necorporala $i de a o utiliza sau de a o vinde;

c) capacitatea sa de a utiliza sau de a vinde imobilizarea necorporala;

d) modu/ in care imobilizarea necorporala va genera beneficii economice viitoare pro­babile. Printre altele, entitatea poate demonstra existenta unei piefe pentru producfiagenerata de imobilizarea necorporala sau pentru imobilizarea necorporala in sine ori,daca se prevede fo/osirea ei pe plan intern, utilitatea imobilizarii necorporale;

e) disponibilitatea unor resurse tehnice, financiare $i de a/ta natura, adecvate pentru fi­nalizarea dezvoltarii imobilizarii necorporale $i pentru utilizarea sau vanzarea aces­

teia;

f ) capacitatea sa de a evalua fiabil costurile atribuibile imobilizarii necorporale in cursul dezvoltarii sale." (pet. 167-(1))

,,Exemple de activitafi de dezvoltare sunt:

a) proiectarea, construcfia $i testarea unor prototipuri $i modele inainte de producfie $iutilizare;

b) proiectarea instrumentelor, $Obloanelor, tiparelor $i matrifelor care implica o tehno­logie noua;

c) proiectarea, construcfia $i funcfionarea unei fabrici-pilot care nu se afla pe o sea/a fe­zabi/a din punct de vedere economic pentru producfia comerciala; $i

d) proiectarea, construcfia $i testarea unei alternative alese pentru materiale, dispozitive,produse, procese, sisteme sau servicii noi ori imbunatafite." (pet. 168)

,,Costul unei imobi/izari necorporale generate intern este sumo costurilor suportate de la data la care imobilizarea necorporala a indeplinit pentru prima oara criteriile de recu­noa$tere ea imobilizari necorporale." (pet. 170-( 1))

Prin urmare:

a) Clasificarea generarii imobilizarii in fazele de cercetare �i dezvoltare:

Specificare CERCETARE DEZVOLTARE

AnulN

Eehipa A achizitioneaza Aetivitati al earor seop este mai multe CD-uri pentru aeela de a obtine euno�tinte a analiza software-urile noi similare. 1.500 lei

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Speclficare CERCETARE DEZVOLTARE

Fiind oarecum Cautarea de alternative nemultumita de pentru materiale, rezultatele echipei A, instrumente, produse, societatea antreneaza procese, sisteme sau servicii o a doua echipa, B, care 3.200 lei efectueaza o serie deanalize pe Internet t<;>tpentru a analizasoftware-urile similare.

Echipa C analizeaza �i ldentificarea, evaluarea �i evalueaza concluziile seleqia finala a aplicatiilor primelor doua echipe. �i descoperirilor facute

prln cercetare sau a altar cuno�tinte

1.100 lei

Pe baza concluziilor Formularea, elaborarea, echipei C se intocme�te evaluarea �i seleqia finala a modelul logic al datelor alternativelor posibile pentru (schema conceptuala pe materiale, instrumente, suport de hartie) care produse, procese, sisteme va sta la baza viitorului sau servicii noi ori program. imbunatatite

2.300 lei

Se intocme�te modelul ln mod normal aceasta conceptual al datelor pe activitate se include la faza baza noilor cuno�tinte de dezvoltare, in proiectarea, stabilite de modelul construqia �i testarea logic (se proiecteaza pe prototipurilor �i modelelor calculator un prim format inainte de productie �I al software-ului). Tn acest inainte de utilizare. Dar, moment, informaticienii intrucat informaticienii nu nu garanteaza fezabilitatea garanteaza fezabilitatea tehnica a software-ului tehnica a software-ului �i nici nu sunt siguri �i nici nu sunt siguri de de existenta resurselor existenta resurselor tehnice tehnice necesare pentru necesare pentru finalizarea finalizarea programului. programului, nu sunt

indeplinite conditiile fazei de dezvoltare. Prin urmare, activitatea va fi inclusa in faza de cercetare.

6.000 lei

CONTABILITATE

Specificare CERCETARE DEZVOLTARE

Au loc programarea Proiectarea, construqia efectiva �i analiza . �i testarea alternativelor software-ului. alese pentru materialele,

instrumentele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi ori imbunatatite

19.000 lei

Total costuri anul N 14.100 lei 19.000lei

Specificare CERCETARE DEZVOLTARE

Anul N+1

Se testeaza programul. Proiectarea, constructia �i testarea alternativelor alese pentru materialele, instrumentele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi ori imbunatatite

21.000 lei

Total costuri anul N+1 - 21.000 lei

b) Contabilizarea cheltuielilor aferente fazelor de cercetare �i dezvoltare:

faza de cercetare aferenta anului N - cheltuielile corespunzatoare acestei faze serecunosc drept costuri:

14.100 lei 614

Cheltuieli cu studiile �i cercetarile

5121

Conturi la banci in lei

14.100 lei

faza de dezvoltare aferenta anului N - se recunoa�te o imobilizare necorporala in curs:

19.000 lei 208

Alte imobilizari necorporale I

analitic produqie in curs

721

Venituri din produqia de

imobilizari necorporale

19.000 lei

faza de dezvoltare aferenta anului N+1 - se recunoa�te o imobilizare necorporala in curs:

•

21.000 lei 208

Alte imobilizari necorporale I

analitic productie in curs

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

= 721

Venituri din produqia de

imobilizari necorporale

21.000 lei

receptia imobilizarii necorporale in anul N+ 1 la costul de 19.000 lei + 21.000 lei =

40.000 lei:

40.000 lei

Rezolvare:

208

Alte imobilizari necorporale I

analitic programe informatice

Exemplul ilustrativ 249

208

Alte imobilizari necorporale I

analitic productie in curs

40.000 lei

Penti'u finantarea construqiei unei cladiri, societatea Alfa a contractat la data de 01.05.N un credit bancar pe termen lung in valoare de 4.000.000 lei, la o rata a dobanzii de 9%, rambursabil intr-o perioada de 3 ani. Construqia cladirii a inceput la data de 01.09.N. Cladirea este finalizata �i receptionata la data de 30.11.N+ 1, la o valoare de 3.500.000 lei, exclusiv cheltuielile cu dobanzile.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Capitalizarea costurilor indatorarii;

b) Receptia constructiel la costul total.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Costurile indatoriirii atribuibile active/or cu ciclu lung de fabricafie sunt incluse in costu­rile de produefie ale acestora, in miisura in care sunt legate de perioada de producfie. Tn costurile indatoriirii se include dobanda la capitalul imprumutat pentru finantarea achi­zifiei, constructiei sau produefiei de active cu ciclu lung de fabricafie." (pet. 80-(1))

,,Capitalizarea costurilor indatoriirii trebuie sii inceteze cdnd se realizeazii cea mai mare parte a activitiitilor necesare pentru pregiitirea activului cu ciclu lung de fabricafie, in vederea utiliziirii prestabilite sau a vdnziirii acestuia." (pet. 80-(5))

Prin urmare:

a) Capitalizarea costurilor indatorarii:

CONTABILITATE

Dobanda care se poate capitaliza in cursul anului N, de la 01.09.N la 31.12.N (perioada de produqie), adica 4 luni: 4.000.000 lei x 9% x 4 luni / 12 luni = 120.000 lei

Dobanda care se poate capitaliza in cursul anului N+ 1, de la 01.01.N+ 1 la 30.11.N+ 1, adica 11 luni: 4.000.000 lei x 9% x 11 luni / 12 luni = 330.000 lei

Total dobanda de capitalizat = 120.000 lei + 330.000 lei = 450.000 lei

450.000 lei 231

lmobilizari corporale in curs de executie

1682

Dobanzi aferente creditelor bancare

pe termen lung

450.000 lei

b) Receptia construqiei la costul total (3.500.000 lei + 450.000 lei = 3.950.000 lei):

3.950.000 lei 212

Construqii 231 3.950.000 lei

lmobilizari corporale in curs de executie

Exemplul iluatrativ 250 --------�

Jn decembrie N-1, societatea Alfa a achizitionat un echipament de explorare la costul de achizitie de SOO.OOO lei.

Managerii estimeaza ea durata de utilitate va fi de 5 ani �i ea la expirarea acestei perioade vor fi angajate cheltuieli cu dezafectarea echipamentului tehnologic �i refacerea amplasamentului in valoare de 20.000 lei. Metoda de amortizare utilizata este cea liniara. Rata de actualizare este estimata la 8%.

Activul este adus in stare de utilitate �i incepe sa fie amortizat de la 01.01.N.

La sfar�itul exercitiului N, valoarea de inventar a echipamentului este de 390.000 lei.

La sfar�itul exercitiului N+ 1, cheltuielile cu dezafectarea echipamentului sunt reestimate la 25.000 lei, iar rata de actualizare este estimata la 13%. Valoarea de inventar este estimata la 300.000 lei.

La sfar�itul exercitiului N+2, cheltuielile cu dezafectarea echipamentului sunt reestimate la 9.000 lei. Valoarea de inventar este estimata la 6.000 lei. Pierderea de valoare este considerata ireversibila �i se recunoa�te ea un complement de amortizare .

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

La sfar�itul exercitiului N+3, cheltuielile cu dezafectarea

echipamentului sunt reestimate la 4.000 lei, iar durata de utilizare

a echlpamentului este reestimata la 7 ani. Rata de actualizare este

estimata la 20%.

Entitatea are ea politica evaluarea in bilant a acestor echipamente

la cost mai putin amortizarea cumulata �i eventualele ajustari

pentru depreciere.

Prezentati tratamentul contabil al provizionului pentru

dezafectare potrivit prevederilor OMFP nr. 1.802/2014.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,ModificQri/e in evaluarea datoriilor existente din dezafectare, restaurare �i de naturQ si­

milarQ se contabilizeazQ potrivit pet. 235 sau 236, dupQ cum activul aferent este evaluat la

cost sau la valoare reevaluatc'i." (pet. 234)

,,OacQ activul aferent este evaluat utilizandu-se modelul bazat pe cost:

a) sub rezerva respectarii condifiilor de la lit. b), modificarile datoriilor trebuie adaugatela costu/ activului sau trebuie deduse din cos tu/ acestuia in perioada curenta;

b) va/oarea dedusQ din costul activulul nu trebuie SQ depa�easca valoarea sa contabi/Q.DacQ o scQdere a datoriei depQ�e�te va/oarea contabila a activului, excedentul trebuie

recunoscut imediat in profit sau pierdere;

c) daca ajustarea genereaza o marire a costului unui activ, entitatea trebuie sa analizeze

dacQ activul este supraevaluat. Daca existQ un astfel de indiciu, entitatea trebuie SQ ana­lizeze dacQ este necesarQ contabilizarea vreunei pierderi din depreciere." (pet. 235-(1))

,,Ca urmare a aplicarii prevederilor prezentului punct, cheltuiala cu amortizarea activului

trebuie ajustata ulterior pentru a a/oca valoarea contabi/Q astfel rezultatQ, pe o bazQ sis­tematicQ pe parcursul duratei rQmase din perioada de amortizare stabi/itQ pentru ace/ activ." (pet. 235-(2))

,,Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului repre­

zintQ valoarea actualizata a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligafiei. Tn acest caz, actualizarea provizioanelor se face intrucat, datoritQ valorii-timp a banilor,

provizioane/e aferente unor ie�iri de resurse care apar la scurt timp de la data bilantului

sunt mutt mai oneroase decat cele aferente unor ie�iri de resurse de aceea�i valoare, dar care apar mai tarziu." (pet. 387-(3))

,,Cheltuielile cu actualizarea provizioanelor reprezintQ cheltuieli financiare (cont 6861

((Che/tuieli privind actualizarea provizioanelor»)." (pet. 387-(4))

•

CONTABILITATE

a) Tnregistrarile aferente exercitiului N-1:

a 1) achizitia echipamentului:

SOO.OOO lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

404

Furnizori de imobilizari

SOO.OOO lei

a2) includerea in valoarea contabila a echipamentului a cheltuielilor estimate a fi oca­zionate de dezafectarea acestuia �i de refacerea amplasamentului:

Valoarea actualizata a cheltuielilor estimate a fi ocazionate de dezafectarea echipamen­tului �i de refacerea amplasamentului = 20.000 lei I (1 + 8%)5

= 13.612 lei

13.612 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

b) Tnregistrarile aferente exercitiului N:

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

13.612 lei

b1) la 31.12.N, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului �i refacerea amplasamentului este de 14.701 lei (13.612 lei+ 13.612 lei x 8%), cre�terea valorii fiind explicata de:

trecerea timpului, pentru 14.701 lei - 13.612 lei = 1.089 lei:

1.089 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

b2) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N:

Valoarea amortizabila = SOO.OOO lei+ 13.612 lei= 513.612 lei

Amortizarea aferenta exercitiului N = 513.612 lei I 5 ani = 102.722 lei

102.722 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

b3) inregistrarea ajustarii pentru deprecierea activului:

Valoarea contabila (neta) = 513.612 lei - 102.722 lei = 410.890 lei

1.089 lei

102.722 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Valoarea de inventar = 390.000 lei

Deprecierea echipamentului = 410.890 lei - 390.000 lei = 20.890 lei

20.890 lei 6813

Cheltuieli de exploatare privind ajustarile

pentru deprecierea imobilizarilor

c) Ynregistrarile aferente exercitiului N+ 1:

2913

Ajustari pentru deprecierea instalatiilor �i mijloacelor de transport

c1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+ 1:

102.722 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imob1lizarilor

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

20.890 lei

102.722 lei

c2) la 31.12.N+ l, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului �i refacerea amplasamentului este de 17.326,25 lei (25.000 lei I (1 + 13%)3), cre�terea valorii fiind explicata de:

trecerea timpului, pentru 14.701 lei x 8% = 1.176,08 lei:

1.176,08 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

1.176,08 lei

reestimarea valorii cheltuielilor, a momentului in care acestea vor fi angajate �i a ra­tei de actualizare, pentru diferenta (17.326,25 lei - 14.701 lei - 1.176,08 lei= 1.449, l 7 lei):

1.449, 17 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

c3) efectuarea ajustarii valorii activului:

= 1513

Provlzioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

1.449, 17 lei

Valoarea contabila (neta) = 513.612 lei - 2 ani x 102.722 lei/an - 20.890 lei + 1.449, 17 lei = 288.727, 17 lei

Valoarea de inventar = 300.000 lei

•

CONTABILITATE

Se constata ea echipamentul nu mai este depreciat deoarece valoarea de inventar de­pa�e�te valoarea contabila. Prin urmare, se va relua ajustarea pentru depreciere con­statata la sfar�itul exercitiului anterior:

20.890 lei 2913

Ajustari pentru deprecierea instalatiilor �i mijloacelor de transport

=

d) Ynregistrarile aferente exercitiului N+2:

7813

Venituri din ajustari pentru

deprecierea imobilizarilor

20.890 lei

d1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+2:

Valoarea amortizabila = 513.612 lei - 2 ani x 102.722 lei/an+ 1.449, 17 lei= 309.617, 17 lei

Amortizarea aferenta exercitiului N+2 = 309.617, 17 lei I 3 ani = 103.205,72 lei

103.205,72 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2813 103.205,72 lei Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

d2) la 31.12.N+2, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului �i refacerea amplasamentului este de 7.048,32 lei (9.000 lei I (1 + 13%)2), cre�terea va­lorii fiind explicata de:

trecerea timpului, pentru 17.326,25 lei x 13% = 2.252,41 lei:

2.252,41 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

2.252,41 lei

reestimarea valorii cheltuielilor, a momentului in c::are acestea vor fi angajate �i a ratei de actualizare, pentru diferenta (7.048,32 lei - 17.326,25 lei - 2.252,41 lei = -12.530,34 lei):

12.530,34 lei 1513

Provizioane pentru dezafec::tare

imobilizari corporc:1le �i alte actiuni similare

legate de acestea

d3) efectuarea ajustarii valorii activului:

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

12.530,34 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Valoarea contabila (neta) = 513.612 lei - 2 ani x 102.722 lei/an - 103.205,72 lei + 1.449, 17 lei - 12.530,34 lei= 193.881, 11 lei

Valoarea de inventar = 6.000 lei

Amortizare suplimentara = 193.881, 11 lei - 6.000 lei= 187.881, 11 lei

187.881,11 lei 6811

Cheltuieli 2813 187.881,11 lei

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

e) Tnregistrarile aferente exercitiului N+3:

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

e1) inregistrarea amortizarii tinand cont de reestimarea duratei de utilizare:

Valoarea amortizabila = 6.000 lei

Durata de amortizare = 4 ani

Amortizarea aferenta exercitiului N+3 = 6.000 lei I 4 ani reestimati = 1.500 lei

1.500 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

1.500 lei

e2) la 31.12.N+3, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului �i refacerea amplasamentului este de 2.314,8 lei (4.000 lei I (1 + 20%)3), cre�terea valorii fiind explicata de:

trecerea timpului, pentru 7.048,32 lei x 13% = 916,28 lei:

916,28 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

916,28 lei

reestimarea valorii cheltuielilor, a momentului in care acestea vor fi angajate �i a ratei de actualizare, pentru diferenta (2.314,8 lei - 7.048,32 lei - 916,28 lei= -5.649,8 lei).

Diminuarea provizionului se va imputa activului in limita valorii cantabile a acestuia, iar restul va fi reluat la venituri.

Valoarea contabila a activului la acest moment este de 6.000 lei - 1.500 lei = 4.500 lei.

Venituri din provizioane = 5.649,8 lei - 4.500 lei = 1.149,8 lei

Ill

CONTABILITATE

5.649,8 lei 1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

= %

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

7812

Venituri din provizioane

5.649.8 lei 4.500,0 lei

1.149,8 lei

f n exercitiile N+4, N+S �i N+6, valoarea provizionului va cre�te cu 20% in fiecare an, ast­fel incat, la sfar�itul exercitiului N+6, cand vor fi efectuate cheltuielile de dezafectare, acesta va avea valoarea de 4.000 lei (valoare egala cu ultima estimare).

Cu ocazia recunoa�terii la cheltuieli a costurilor de dezafectare, provizionul se va relua la venituri.

Exemplul ilustrativ 251 --------�

fn decembrie N-1, societatea Alfa a achizitionat un echipament de explorare la costul de achizitie de 1.000.000 lei (acesta nu este utilizat in produqia_de stocuri, fiind un echipament de explorare).

Managerii estimeaza ea durata de utilitate va fi de 1 O ani �i ea la expirarea acestei perioade vor fi angajate cheltuieli cu dezafectarea echipamentului tehnologic �i refacerea amplasamentului in valoare de 20.000 lei. Metoda de amortizare utilizata este cea liniara. Rata de actualizare este estimata la 10%. Activul este adus in stare de utilitate �i incepe sa fie amortizat de la 01.01.N.

Entitatea are ea politica evaluarea in bilant a acestor echipamente la valoarea justa (se utilizeaza procedeul anularii amortizarii cumulate �i inregistrarii diferentei constatate la reevaluare). Rezerva din reevaluare se realizeaza la scoaterea din gestiune a activului.

La 31.12.N+ 1 are loc reevaluarea activului, valoarea justa fiind de 816.000 lei.

La 31.12.N+2, cheltuielile cu dezafectarea echipamentului tehnologic sunt reestimate la 30.000 lei, iar rata de actualizare reestimata este de 12% (in anul N+2, pentru reflectarea trecerii timpului, rata relevanta a fost de 10%).

La 31.12.N+3, valoarea justa este estimata la 600.000 lei.

La 31.12.N+4, cheltuielile cu dezafectarea echipamentului tehnologic sunt reestimate la 12.000 lei, rata de actualizare ramanand aceea�i.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

La 31.12.N+S, valoarea justa este estimata la 430.000 lei.

La 31.12.N+6; cheltuielile cu dezafectarea echipamentului tehnologic sunt reestimate la 10.000 lei, iar durata de utilizare, la 8 anl.

La 31.12.N+ 7 sunt suportate cheltuieli de dezafectare a activului de 11.000 lei.

Prezentati tratamentul contabil al provizionului pentru

dezafectare potrivit prevederilor OMFP nr. 1.802/2014.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Daca activul aferent este evaluat utilizdndu-se modelul reevaluarii:

a) modificarile datoriei ajusteaza rezerva din reevaluare, astfel:

(i) sub rezerva respectarii condifiilor de la lit. b), o scadere a datoriei majoreaza re­zerva din reevaluare din capitalurile proprii, cu excepfia cazului 1n care ea trebuie recunoscuta in contul de profit $i pierdere in masura in care re/a o reducere din reevaluarea aceluia$i activ, care a fost recunoscut anterior drept cheltuiala;

(ii) o cre$tere a datoriei trebuie recunoscuta in contul de profit $i pierdere, exceptdndcazul in care reduce rezerva din reevaluare din capitalurile proprii, in limita oricaruisold creditor existent pentru ace/ activ;

b) in cazul 1n care o scadere a datoriei depii$e$te valoarea contabila care ar fi fost recu­noscuta daca activul ar fi fost contabilizat conform modelului bazat pe cost, exceden­tul trebuie recunoscut imediat 1n contul de profit $i pierdere;

c) o modificare a datoriei este un indiciu ea activul ar putea sa necesite o reevaluare pen­tru a se asigura faptul ea valoarea contabila nu difera semnificativ de cea care ar fi determinata utilizdndu-se valoarea justa la finalul perioadei de raportare. Daca este necesara o reeva/uare, toate active/e din acea categorie trebuie reevaluate." (pet. 236)

a) Tnregistrarile aferente exercitiului N-1:

a 1) achizitia echipamentului:

1.000.000 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

= 404

Furnizori de imobilizari

1.000.000 lei

a2) includerea in valoarea contabila a echipamentului a cheltuielilor estimate a fi oca­zionate de dezafectarea acestuia �i de refacerea amplasamentului:

CONTABILITATE

Valoarea actualizata a cheltuielilor estimate a fi ocazionate de dezafectarea echipa­mentului �i de refacerea amplasamentului = 20.000 lei I (1 + 0, 10)10

= 7.710,99 lei

7.710,99 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

b) Tnregistrarile aferente exercitiului N:

= 1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

bl) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N:

7.710,99 lei

Valoarea amortizabila = 1.000.000 lei+ 7.710,99 lei= 1.007.710,99 lei

Amortizarea aferenta exercitiului N = 1.007.710,99 lei I 10 ani = 100.771,09 lei

100.771,09 lei 6811

Cheltuiell de explo�tare

privind amortizarea imobilizarilor

2813 100.771,09 lei Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

b2) la 31.12.N, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului �i refacerea amplasamentului este de 8.482,08 lei (7.710,99 lei+ 7.710,99 lei x 10%), cre�­terea valorii fiind explicata de:

trecerea timpului, pentru 8.482,08 lei - 7.710,99 lei= 771,09 lei:

771,09 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

c) Tnregistrarile aferente exercitiului N+ 1:

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

cl) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+ 1:

771,09 lei

100. 771,09 lei 681.1

Cheltuieli 2813 100.771,09 lei

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

c2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ea urmare a trecerii timpului, pentru 8.482,08 lei x 10% = 848,20 lei:

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

848,20 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

=

c3) reevaluarea echipamentului la 31.12.N+ 1:

1513

Provizioane pentru dezafettare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

848,20 lei

Valoarea contabila la 31.12.N+ 1 = 1.007.710,99 lei - 2 ani x 100.771,09 lei/an = 806.168,81 lei

Valoarea justa = 816.000 lei

Plus de valoare = 816.000 lei - 806.168,81 lei= 9.831, 19 lei

anularea amortizarii cumulate:

201 .542, 18 lei 2813 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

201.542, 18 lei Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

inregistrarea plusului de valoare:

9.831, 19 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

d) fnregistrarile aferente exercitiului N+2:

105

Rezerve din reevaluare

dl) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+2:

Valoarea amortizabila = 816.000 lei

Durata de utilizare ramasa = 8 ani

Amortizarea aferenta exercitiului N+2 = 816.000 lei I 8 ani = 102.000 lei

102.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

d2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare:

Soldul contului 1513 la 31.12.N+2 = 30.000 lei I (1 + 0, 12)7 = 13.570,97 lei

Modificarea in valoarea provizionului se imputa astfel:

trecerii timpului, pentru 9.330,28 lei x 10% = 933,02 lei:

9.831,19 lei

102.000 lei

CONTABILITATE

Valoarea actualizata a cheltuielilor estimate a fi ocazionate de dezafectarea echipa­mentului �i de refacerea amplasamentului = 20.000 lei I (1 + 0, 10)10 = 7.710,99 lei

7.710,99 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

b) f nregistrarile aferente exercitiului N:

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni siinilare

legate de acestea

b1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N:

7.710,99 lei

Valoarea amortizabila = 1.000.000 lei + 7.710,99 lei= 1.007.710,99 lei

Amortizarea aferenta exercitiului N = 1.007.710,99 lei I 10 ani = 100.771,09 lei

100.771,09 lei 6811

Cheltuieli de explocitare

privind arnortizarea imobilizarilor

2813 100.771,09 lei Amortizarea lnstalatiilor �i

mijloacelor de transport

b2) la 31.12.N, valoarea actualizata a cheltuielilor cu dezafectarea echipamentului �i refacerea amplasamentului este de 8.482,08 lei (7.710,99 lei + 7.710,99 lei x 10%), cre�­terea valorii fiind explicata de:

trecerea timpului, pentru 8.482,08 lei - 7.710,99 lei= 771,09 lei:

771,09 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

c) f nregistrarile aferente exercitiului N+ 1:

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

c1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+ 1:

771,09 lei

100.771,09 lei 6811

Cheltuieli 2813 100.771,09 lei

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

Amortizarea instalatiilor �i

mljloacelor de transport

c2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ea urmare a trecerii timpului, pentru 8.482,08 lei x 10% == 848,20 lei:

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

848,20 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

=

c3) reevaluarea echipamentului la 31.12.N+ 1:

1513

Provizioane pentru dezafettare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

848,20 lei

Valoarea contabila la 31.12.N+1 = 1.007.710,99 lei - 2 ani x 100.771,09 lei/an =

806.168,81 lei

Valoarea justa = 816.000 lei

Plus de valoare = 816.000 lei - 806.168,81 lei = 9.831, 19 lei

anularea amortizarii cumulate:

201.542, 18 lei 2813 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

201.542, 18 lei Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

inregistrarea plusului de valoare:

9.831,19 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

d) lnregistrarile aferente exercitiului N+2:

105

Rezerve din reevaluare

d 1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+2:

Valoarea amortizabila = 816.000 lei

Durata de utilizare ramasa = 8 ani

Amortizarea aferenta exercitiului N+2 = 816.000 lei I 8 ani = 102.000 lei

102.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

d2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare:

Soldul contului 1513 la 31.12.N+2 = 30.000 lei I (1 + 0, 12)7 = 13.570,97 lei

Modificarea in valoarea provizionului se imputa astfel:

trecerii timpului, pentru 9.330,28 lei x 10% = 933,02 lei:

9.831,19 lei

102.000 lei

CONTABILITATE

933,02 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

= 1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

933,02 lei

schimbarii in estimarea cheltuielilor de dezafectare �i a ratei de actualizare, pentru 13.570,97 lei - 9.330,28 lei - 933,02 lei= 3.307,67 lei:

3.307,67 lei 105

Rezerve din reevaluare

Soldul contului 105 devine 6.523,52 lei.

e) Tnregistrarile aferente exercitiului N+3:

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobillzari corporale �i alte aqluni similare

legate de acestea

e1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+3:

102.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

3.307,67 lei

102.000 lei

e2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ea urmare a trecerii timpului, pen­tru 13.570,97 lei x 12% = 1.628,51 lei:

1.628,51 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

Soldul contului 1513 = 13.570,97 lei + 1.628,51 lei = 15.199,48 lei

e3) reevaluarea echipamentului la 31.12.N+3:

1.628,51 lei

Valoarea contabila la 31.12.N+3 = 816.000 lei - 2 ani x 102.000 lei/an= 612.000 lei

Valoarea justa = 600.000 lei

Pierdere de valoare = 12.000 lei

anularea amortizarii cumulate:

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

204.000 lei ,2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

inregistrarea pierderii de valoare:

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

204.000 lei

12 000.00 lei 6.523,52 lei

% = 2131 12.000,00 lei

5.476,48 lei

105

Rezerve din reevaluare

655

Cheltuiell din reevaluarea

imobilizarilbr corporale

f ) Tnregistrarile aferente exercitiului N+4:

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

f1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+4:

Valoarea amortizabila = 600.000 lei

Durata de utilizare ramasa = 6 ani

Amortizarea aferenta exercitiului N+4 = 600.000 lei I 6 ani = 100.000 lei

100.000 lei .6811

Cheltulell 2813 100.000 lei

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

Amortizarea instalatlilor �i

mijloacelor de transport

f2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare:

Soldul contului 1513 la 31.12.N+4 = 12.000 lei I (1 ·+ 0, 12)5:::: 6.809,28 lei

Modificarea in valoarea provizionului se imputa astfel:

trecerii timpului, pentru 15.199,48 lei x 12% = 1.823,93 lei:

1.823,93 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

1.823,93 lei

schimbarii in estimarea cheltuielilor de dezafectare, pentru 6.809,28 lei -15.199,48 lei - 1.823,93 lei = -10.214, 13 lei:

CONTABILITATE

10.214,13 lei 1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

g) Tnregistrarile aferente exercitiului N+S:

%· 7812

Venituri din provizioane

105

Rezerve din reevaluare

10.214. 13 lei 5.476,48 lei

(compensare 655)

4.737,65 lei

gl) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+5:

100.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2813

Amortizarea instalatiilor �i

. mijloacelor de transport

100.000 lei

g2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ea urmare a trecerii timpului, pen­tru 6.809,28 lei x 12% = 817, 11 lei:

817,11 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

Soldul contului 1513 = 6.809,28 lei+ 817, 11 lei= 7.626,39 lei

g3) reevaluarea echipamentului la 31.12.N+S:

817,11 lei

Valoarea contabila la 31.12.N+5 = 600.000 lei - 2 ani x 100.000 lei/an = 400.000 lei

Valoarea justa = 430.000 lei

Plus de valoare = 30.000 lei

anularea amortizarii cumulate:

200.000 lei 2813

Amortizarea instalatiilor �I

mijloacelor de transport

inregistrarea plusului de valoare:

30.000 lei 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

=

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

105

Rezerve din reevaluare

200.000 lei

30.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

h) f nregistrarile aferente exercitiului N+6:

h 1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+6:

Valoarea amortizabila a:: 430.000 lei

Durata de utilizare reestimata;:: 8 ani

Durata de utilizare ramasa ;:: 2 ani

Amortizarea aferenta exercitiului N+6 a:: 430.000 lei I 2 ani a:: 215.000 lei

215.000 lei 6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobillzarilor

2813 Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

h2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare:

Soldul contului 1513 la 31.12.N+6 = 10.000 lei I (1 + 0, 12)1 = 8.928,57 lei

Moditicarea in valoarea provizionului se imputa astfel:

trecerii timpului, pentru 7.626,39 lei x 12% = 915, 16 lei:

915,16 lei 6861 Cheltuieli privind

actualizarea provizioanelor

1513 Provizioane pentru

dezafectare imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

215.000 lei

915,16 lei

schimbarii in estimarea cheltuielilor de dezafectare, pentru 8.928,57 lei -7.626,39 lei - 915, 16 lei= 387,02 lei:

387,02 lei 105 Rezerve

din reevaluare

1513 Provizioane pentru

dezafectare imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

Soldul contului 105 devine 34.737,67 lei - 387,02 lei= 34.350,65 lei.

i) fnregistrarile aferente exercitiului N+7:

i 1) inregistrarea amortizarii aferente exercitiului N+ 7:

215.000 lei

Ill

6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

= 2813 Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

387,02 lei

215.000 lei

CONTABILITATE

i2) ajustarea valorii provizionului pentru dezafectare, ea urmare a trecerii timpului, pen­tru 8.928,57 lei x 12% = 1.071,43 lei:

1.071,43 lei 6861

Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor

1513 1.071,43 lei Provizioane pentru

dezafectare imobilizari corporale �i alte aqiuni similare

legate de acestea

Soldul contului 1513 = 8.928,57 lei + 1.071,43 lei = 10.000 lei

i3) efectuarea cheltuielilor de dezafectare a activului �i recunoa�terea lor in funqie de natura:

11.000 lei Clasa6

Conturi de cheltuieli = Clasa 2, 3, 4, 5 11.000 lei

Conturi de imobilizari Conturi de stocuri

Conturi de terti Conturi de trezorerie

i4) scoaterea din gestiune a activului:

430.000 lei 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

430.000 lei

iS) reluarea (utilizarea) provizionului pentru dezafectare:

10.000 lei 1513

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale �i alte actiuni similare

legate de acestea

=

Exemplul ilustrativ 252

7812

Venituri din provizioane

10.000 lei

Alfa a semnat cu societatea Beta un contract de leaseback pentru un utilaj in urmatoarele conditii: vinde utilajul la pretul de vanzare de 67.200 lei, TVA 24%, �i ii inchiriaza in leasing financiar pe durata de 8 ani, ratele privind chiria lunara fiind in valoare de 700 lei, iar rata dobanzii, 10%. Durata de viata utila a utilajului este de 10 ani, costul sau este de SO.OOO lei, iar amortizarea cumulata pana in momentul vanzarii este de 15.000 lei, metoda de amortizare fiind cea liniara.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la locatar:

a) Recunoa�terea tranzactiei de leaseback;

b) Rata de leasing, dobanda �i plata acestora;

c) Amortizarea lunara a utilajului.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,l ... ) a) daca tranzacfia de vanzare $i inchiriere a aceluia$i activ are ea rezultat un leasing fi­nanciar, tranzacfia reprezinta un mijloc prin care locatorul acorda o finantare locatarului, activul avand rol de garantie.

Entitatea beneficiarii a finantiirii (locatarul) nu va recunoa$te in contabilitate operafiunea de vdnzare a activului, nefiind 1ndeplinite condifii/e de recunoa$tere a veniturilor. Activul riimdne inregistrat 1n contlnuare la valoarea existentc'i anterior operatiunii de leasing, cu regimul de amortizare aferent.

Operatiunea de finantare va fi evidentiatc'i prin articolul contabil

512 «Conturi curente la bc'inci» = 167 «Alte 1mprumuturi $i datorii asimilate»,

urmand ea dobanda $i alte costuri ale finantarii, potrivit contractelor incheiate, sii fie inregistrate conform prezentelor reglementc'iri.

Din punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adc'iugatc'i, au loc douii operafiuni distincte, respectiv livrarea bunului, efectuatc'i de locatar, $i operafiunea de leasing, efectuatc'i de locator, pentru care taxa pe valoarea adiiugatii se evidenfiazii potrivit leg ii; ( ... )" (pet. 219)

1n conformitate cu prevederile art. 155 alin. (5) din Codul fiscal, locatarul are obligatia de a emite o factura pentru livrarea utilajului. Aceasta va cuprinde informatiile obliga­torii prevazute la art. 155 alin. (19) din Codul fiscal, inclusiv baza de impozitare conform clauzelor contractuale �i TVA aferenta.

Prin urmare:

a) Recunoa�terea tranzaqiei de leaseback:

83.328 lei

$i: I

83.328 lei

Ill

461 Debitori diver�i

5121 Conturi la banci ·

in lei

=

% 167

Alte imprumuturi �i datorii asimilate

4427 TVA colectata

461 Debltorl diver�i

83.328 lei 67.200 lei

16.128 lei

83.328 lei

CONTABILITATE

b) Rata de leasing (700 lei) �i dobanda (700 lei x 8 ani x 10% = 560 lei):

1.562,4 lei % = 404 1.562,4 lei 700,0 lei 167 Furnizori

Alte imprumuturi de imobilizari �i datorii asimilate

560,0 lei 666 Cheltuieli

privind dobanzile 302,4 lei 4426

TVA deductibila

�i plata:

1.562,4 lei 404 512 1.562,4 lei Furnizori Conturi curente

de imobilizari la banci

c) Amortizarea lunara (SO.OOO lei I 10 ani x 1 luna I 12 I uni = 416,6 lei):

416,6 lei

Rezolvare:

6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

=

Exemplul ilustrativ 25:3

2813 Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

416,6 lei

Alfa a semnat cu societatea Beta un contract de leaseback pentru un utilaj in urmatoarele conditii: a vandut utilajul la pretul de vanzare de SOO.OOO lei, TVA 24% (cost 410.000 lei, amortizare cumulata pana la momentul vanzarii 280.000 lei), �i 1-a inchiriat in leasing operational pe 4 ani, rata privind chiria lunara fiind in valoare de 12.000 lei, TVA 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Tranzac1ia de leaseback la locatar;

b) Tranzac1ia de leaseback la locator.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,( ... ) b) dacii tranzactia de vanzare �i inchiriere a aceluia�i activ are ea rezultat un leasing

operational, entitatea vanziitoare contabilizeazii o tranzactie de vanzare, cu inregistrarea

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

scoaterii din evidenfa a activului �i a sumelor Fncasate sau de Fncasat �; a taxei pe valoarea

adaugata pentru operafiunile taxabile, conform prevederilor legale.

Operafiunea de Fnchiriere a activului in regim de leasing operational se contabilizeaza

de utilizator conform prezentelor reglementari, respectiv pe seama contu/ui de profit �i

pierdere." {pet. 219)

Prin urmare:

a) Locatarul va evidentia:

vanzarea utilajului pentru pretul de vanzare:

620.000 lei 461

Debitori diver�i

%

7583

Venituri din

vanzarea activelor

�i alte operatiuni

de capital

620.000 lei

SOO.OOO lei

4427 120.000 lei

TVA colectata

scoaterea din evidenta a utilajului, neamortizat integral:

410.000 lei %

280.000 lei 2813

Amortizarea

instalatiilor �i

mijloacelor de transport

130.000 lei 6583

Cheltuieli privind

activele cedate

�i alte operatiuni

de capital

2131

Echipamente

tehnologice

{ma�ini, utilaje �i

instalatii de lucru)

recunoa�terea valorii de inventar a utilajului luat cu chirie:

410.000 lei

Debit 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii �i alte datorii asimilate SOO.OOO lei

recunoa�terea chiriei lunare:

14.880 lei

12.000 lei

%

612

Cheltuieli cu redeventele,

locatiile de gestiune

�i chiriile

2.880 lei 4426

TVA deductibila

401

Furnizori

14.880 lei

CONTABILITATE

�i plata acesteia:

14.880 lei 401 512 14.880 lei Furnizori Conturi curente

la band

b) Locatorul va evidentia:

achizitia utilajului �i plata furnizorului:

620.000 lei % 404 620.000 lei

SOO.OOO lei 2131 Furnizori

Echipamente de imobilizari

tehnologice

(ma�ini, utilaje �i

instalatii de lucru) 120.000 lei 4426

TVA deductibila

$i:

620.000 lei 404 = 512 620.000 lei Furnizori Conturi curente

de imobilizari la band

amortizarea lunara a utilajului (S00.900 lei I 4 ani x 1 luna I 12 I uni = 10.416,6 lei):

10.416,6 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

chiria lunara:

14.880 lei 4111

Ciienti

�i incasarea acesteia:

14.880 lei 512

Conturi curente la band

2813

Amortizarea

instalatiilor �i

mijloacelor de transport

%

706

Venituri din redevente,

locatii de gestiune

�i chirii

10.416,6 lei

14.880 lei

12.000 lei

4427 2.880 lei

TVA colectata

4111

Clienti 14.880 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 254 ----------.

Contravaloarea lucrarilor executate conform situatiei de lucrari este de 20.000 lei, iar garantia de buna executie este de 6%, conform contractului, aceasta fiind retinuta din contravaloarea lucrarilor �i evidentiata pe factura fiscala. Cota de TVA este de 24%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati la constructor (prestatorul de servicii): a) Emiterea facturii fiscale;b) f nregistrarea garantiei de buna executie retinute de

beneficiar;c) f ncasarea diferentei de la client;d) Primirea garantiei la sfar�itul perioadei.

Nota:

incepand cu data de 1 ianuarie 2007 nu a mai fost admisa reducerea bazei de impozitare a TVA cu valoarea garantiilor acordate, motiv pentru care factura pentru lucrarile de constructii-montaj se emite la valoarea integrala rezultata din situatiile de lucrari intocmite de constructor �i acceptate de beneficiar. Din acest moment, garantiile acordate beneficiarilor lucrarilor in construqii nu mai reprezinta operatiuni din sfera de aplicare a TVA deoarece nu indeplinesc cumulativ cele patru conditii impuse prin art. 126 al in. (1) din Codul fiscal. Astfel, intreaga valoare a situatiilor de lucrari acceptata la plata reprezinta baza de impozitare a TVA. De�i garantiile nu intra in baza de impozitare a TVA, beneficiarul lucrarilor are dreptul sa ii achite constructorului valoarea facturii emise diminuata cu valoarea garantiei stabillte prin contract. in cadrul unei facturi emise, cu suma garantiei acordate de constructor poate fi diminuata doar valoarea totala a facturii formata din baza de impozitare �i TVA colectata, rezultand astfel o suma neta de plata. Valoarea garantiei se inscrie in factura cu semnul minus, fara a inscrie TVA in dreptul sau. Deci suma neta de plata reprezinta diferenta dintre valoarea totala facturata (inclusivTVA) �i valoarea garantiei acordate.

a) Emiterea facturii fiscale:

24.800 lei

Ill

4111

Clienti %

704 Venituri din

servicii prestate 4427

TVA colectata

24.800 lei 20.000 lei

4.800 lei

CONTABILITATE

b) Tnregistrarea garantiei de buna executie retinute de beneficiar:

Valoarea gatantiel = 20.000 lei x 6% = 1.200 lei

1.200 lei 2678

Alte creante imobilizate

4111

Clienti 1.200 lei

c) Tncasarea diferentei de la client (24.800 lei - 1.200 lei= 23.600 lei):

23.600 lei 5121

Conturi la banci in lei

4111

Clienti 23.600 lei

d) Primirea garantiei la sfar�itul perioadei:

1.200 lei

Rezolvare:

5121

Conturi la band in lei

2678

Alte creante imobilizate

1.200 lei

Exemplul ilustrativ 255 ----------,

Societatea Alfa tranzaqioneaza actiuni prin intermediul unei SSIF (Societate de Servicii de lnvestitii Financiare). Alfa transfera suma de 100.000 lei in contul SSIF, care va efectua toate operatiile realizate in contul societatii Alfa. SSIF executa ordinul societatii Alfa de a achizitiona 100 de aqiuni ale unei societati cotate, la pretul de 30 lei/aqiune. Aqiunile sunt achizitionate in vederea realizarii de profit pe termen scurt. Tn extrasul primit de la broker sunt mentionate comisioane �i taxe in suma de 100 lei. Din cele 100 de aqiuni se vand 30 de aqiuni la pretul de 35 lei/aqiune. Comisioanele legate de vanzare sunt de 45 lei. La sfar�itul anului, cotatia aqiunilor detinute in portofoliu este de 40 lei/aqiune.

Conform OMFP nr.1.802/2014:

a) Contabilizati transferul banilor in contul SSIF;

b) Contabilizati achizitia actiunllor;

c) Contabilizati vanzarea actiunilor �i inregistrareacomisioanelor legate de vanzare;

d) Precizati ce inregistrare contabila se efectueaza la sfar�itul

anului N.

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

,,ln cazu/ valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzactionare pe o piata reglemen­tatii, costu/ de achizitie nu include costurile de tranzacfionare direct atribuibile achizifiei for, aceste costuri fiind inregistrate in conturile de cheltuieli corespunziitoare." (pet. 78-(1))

,,Titlurile pe termen scurt (aefiuni �i alte investifii financiare) admise la tranzactionare pe o piafii reglementatii se evalueazii la valoarea de cotafie din ultimo zi de tranzacfionare,iar cele netranzactionate, la cos tu I istoric mai pufin eventualele ajustiiri pentru pierdere devaloare." (pet. 91-(1))

a) Transferul banilor in contul SSIF:

100.000 lei 461/SSIF

Debitori diver�i

b) Achizitia aqiunilor:

= 5121

Conturi la band in lei

100.000 lei

Tn cazul de fata actiunile sunt cotate, deci comisioanele nu se includ in cost, ci vor firecunoscute drept cheltuieli ale perioadei.

Valoarea aqiunilor = 100 aqiuni x 30 lei/aqiune = 3.000 lei

3.100 lei 3.000 lei

100 lei

% 5081/Aqiuni cotate

Alte titluri de plasament

622

Cheltuieli privind comisioanele �i onorariile

461/SSIF

Debitori diver�i

c) Vanzarea aqiunilor �i inregistrarea comisioanelor legate de vanzare:

Valoarea ce urmeaza a fi incasata = 30 aqiuni x 35 lei/aqiune = 1.050 lei

3.100 lei

Aqiunile sunt scoase din evidenta pentru costul lor: 30 actiuni x 30 lei/aqiune = 900 lei

1.050 lei 461/SSIF

Debitori diver�i

�i comisionul retinut:

45 lei

El

622

Cheltuieli privind comisioanele �i onorariile

= % 5081/Aqiuni cotate

Alte titluri de plasament

7642

Ca�tiguri din investitii pe termen scurt cedate

461/SSIF

Debitori diver�i

1.050 lei 900 lei

150 lei

45 lei

CONTABILITATE

d) La sfar�itul anului N:

Deoarece aqiunile sunt cotate, plusurile sau minusurile de valoare vor fi recunoscute ea venituri financiare sau cheltuieli financiare.

Actiuni ramase in portofoliu evaluate la cost de achizitie: (100 aqiuni - 30 aqiuni) x 30 lei/aqiune = 2.100 lei

Valoarea aqiunilor la pretul pietei = 70 aqiuni x 40 lei/aqiune = 2.800 lei

700 lei

Rezolvare:

5081/Aqiuni cotate Alte titluri

de plasament

Exemplul ilustrativ 256

768

Alte venituri financiare

7001ei

Societatea Alfa achizitioneaza la data de 01.05.N obligatiuni muhicipale cu scadenta peste 2 ani, in valoare de 60.000 lei (obligatiunile sunt achizitionate la valoarea nominala). Decontarea se face prin contul deschis la o SSIF. Comisioanele legate de achizitie sunt de 5.000 lei. Dobanda este de 15% �i se plate�te anual la data de 30 aprilie. Obligatiunile sunt cotate la Bursa de Valori Bucure�ti. La 31.12.N, obligatiunile sunt cotate la 96,3%.

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

a) Contabilizatl achizitia obligatlunilor;

b) Contabilizati dobanda cuvenita la sfar�itul anului;

c) Precizati ce inregistrare contabila se efectueaza la sfar�itulanulul N.

a) Achizitia obligatiunilor:

65.000 lei 60.000 lei

5.000 lei

%

506 Obligatiuni

622 Cheltuieli privind

comisioanel!:! �i onorariile

= 461/SSIF Debitori diver�i

65.000 lei

b) Dobanda cuvenita la sfar�itul anului = 60.000 lei x 15% x 8 luni I 12 luni = 6.000 lei

inregistrarea creantei �i a venitului din dobanzi se face conform contabilitatii deangajamente pe masura trecerii timpului, chiar daca incasarea cuponului va avea loc la 30 aprilie anul urmator:

..

6.000 lei 5088 Dobanzi la

obliga!iuni �i titluri de plasament

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

= 766 Venituri din

dobanzi

6.000 lei

c) La sfar�itul anului N:

Obligatiunile sunt evaluate la pretul pietei la data bilantului: 60.000 lei x 96,3% = 57.780 lei

recunoa�terea minusului de valoare (60.000 lei - 57.780 lei= 2.220 lei):

2.220 lei

Rezolvare:

668 Alte cheltuieli

financiare

Exemplul ilustrativ 257

506 Obligatiuni

2.220 lei

Alfa a vandut marfuri unui client din afara UE in comision, practicand un comision de 5%, valoarea externa CAF 1.500 dolari, transportul pe parcurs extern antecalculat 200 dolari. Valoarea cheltuielilor de transport din factura prestatorului de servicii a fast de 250 dolari. Cursurile de schimb au fast: la livrarea marfurilor 4,2 lei/dolar; la incasarea creantelor 4,35 lei/dolar; la primirea facturii privind transportul pe parcurs extern 4,32 lei/dolar; la plata transportului pe parcurs extern 4,35 lei/dolar.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati: a) Livrarea marfurilor la extern in conditii de livrare CAF;

b) lncasarea contravalorii marfurilor vandute la extern;

c) Regularizarea operatiei privind transportul extern;

d) Plata datoriei fata de prestatorul de servicii de transport.

Exportul in comision se particularizeaza prin urmatoarele caracteristici:

1. Bunurile exportate nu fac obiectul gestionarii de catre societatea de import-export.

2. Comisionul societiilii de intermediere se inregistreaza in contul 704 ,,Venituri dinservicii prestate''.

3. Datoria fata de proprietarul bunurilor exportate se inregistreaza in contul 401,,Furnizori''.

4. Datoria fata de societatea care asigura transportul bunurilor se inregistreaza incontul 401,,Furnizori" sau in contul 408,,Furnizori -facturi nesosite" daca in momentullivrarii la extern nu se cunoa�te valoarea cheltuielilor de transport, urmand ea regula­rizarea sa se realizeze la primirea facturii.

CONTABILITATE

5. Creanta fata de clientul extern se inregistreaza in contul 4111 ,,Clienti" �i este re­prezentata de valoarea bunurilor exportate (stabilita de proprietarul bunurilor), comi­sionul societatii de intermediere �i cheltuielile de transport-asigurare.

Prin urmare:

Determinarea comisionului societatii de intermediere:

valoare externa CAF: 1.500 dolarl x 4,2 lei/dolar = 6.300 lei;

transportul pe parcurs extern: 200 dolari x 4,2 lei/dolar = 840 lei;

valoare externa FOB: (1.500 dolari - 200 dolari) x 4,2 lei/dolar = 1.300 dolari x 4,2 lei/dolar = 5.460 lei;

comision: (1.300 dolari x 5%) x 4,2 lei/dolar = 65 dolari x 4,2 lei/dolar = 273 lei.

Suma datorata proprietarului bunurilor exportate: (1.300 dolari - 65 dolari) x 4,2 lei/dolar = 5.187 lei

a) Livrarea marfurilor la extern in conditii de livrare CAF:

6.300 lei 4111 % Clienti 401

Furnizori 408

Furnizori -facturi nesosite

704

Venituri din servicii prestate

b) f ncasarea contravalorii marfurilor vandute la extern:

Stabilirea diferentei de curs valutar:

valoare la incasare: 1.500 dolari x 4,35 lei/dolar = 6.525 lei;

valoare la facturare: 1.500 dolari x 4,2 lei/dolar = 6.300 lei;

diferenta de curs valutar favorabila: 225 lei.

6.525 lei 5124

Conturi la banci in valuta

% 4111

Clienti 7651

Diferente favorabile de curs valutar

legate de elementele monetare exprimate in valuta

6.300 lei 5.187 lei

840 lei

273 lei

6.525 lei 6.300 lei

225 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

c) Regularizarea operatiei privind transportul extern:

datorie fata de prestatorul de servicii: 250 dolari x 4,32 lei/dolar = 1.080 lei;

cheltuieli de transport antecalculate: 200 dolari x 4,2 lei/dolar = 840 lei;

transport de recuperat: (SO dolari - 50 dolari x 5%) x 4,2 lei/dolar = 199,50 lei;

diminuarea comisionului cu valoarea transportului facturat in plus de prestatorulde servicii: (SO dolari x 5%) x 4,2 lei/dolar = 10,50 lei;

diferenta de curs valutar nefavorabila: 250 dolari x (4,32 lei/dolar - 4,2 lei/dolar) =30 lei.

].080,0 lei % = 401 1.080,0 lei 840,0 lei 408 Furnizori

Furnizori -facturi nesoslte

199,5 lei 461 Debitori diver�i

10,5 lei 704 Venituri din

servicii prestate 30,0 lei 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare exprimate in valuta

d) Plata datoriei fata de prestatorul de servicii de transport:

Diferenta de curs = 250 dolari x (4,35 lei/dolar - 4,32 lei/dolar) = 7,5 lei

1.087.S lei 1.080,0 lei

7,5 lei

•

%

401 Furnizori

6651 Diferente nefavorabile

de curs valutar legate de

elementele monetare exprimate in valuta

Exemplul iluatrativ 258

5124 Conturi la banci

in valuta

1.087,5 lei

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile de mai jos, efectuate de Alfa cu o entitate din cadrul grupului:

a) Se vireaza suma de 3.000 lei catre o intreprindere din cadrulgrupului, reprezentand un credit acordat pe termen scurt;

CONTABILITATE

Rezolvare:

b) Se inregistreaza dobanda anuala de incasat aferenta

imprumutului de mai sus avansat intreprinderii din cadrul

grupului, in suma de 500 lei;

c) Se inregistreaza dividendele de incasat pentru participatiile

detinute la intreprinderea din cadrul grupului, in suma de

1.000 lei;

d) Se vand imobilizari financiare intreprinderii din cadrul

grupului, la pretul de vanzare de 1.300 lei;

e) Se incaseaza suma de 2.000 lei de la o intreprindere din cadrul

grupului, reprezentand un credit acordat pe termen scurt;

f) Se inregistreaza dobanda anuala datorata aferenta

imprumutului de mai sus primit de la intreprinderea din cadrul

grupului, in suma de 300 lei.

OMFP nr. 1.802/2014 mentioneaza:

,,Contabilitatea decontcirilor intre entitcifile din cadrul grupului $i cu aqionarii/asociafii cuprinde operafiuni/e care se inregistreazci reciproc $i in aceea$i perioadci de gestiune, atdt in contabi/itatea entitafii debitoare, cat $i a celei creditoare, precum $i decontarile intre acflonari/asociafi $i entitate privind capitalul social, dividendele cuvenite acestora, alte decontciri cu acfionarii/asociafii $i, de asemenea, conturile coparticipanfilor referitoare la operafiunile efectuate in comun, in cazul asocierilor in participafie." (pet. 347)

,,Dividendele repartizate definatorilor de aqiuni, propuse sau dec/arate dupci data bilan­fului, precum $i celelalte repartizari simi/are efectuate din profit, nu trebuie recunoscute ea datorie la data bilanfului. Tn acest sens, sumele reprezentand dividende, respectiv vcirsciminte la buget vor fi reflectate in conformitate cu prevederile subsecfiunii 4. 7 3.5 «Rezultatul exercifiului financiar, rezultatul reportat, repartizarea profitului $i acoperirea pierderii contabi/e»." (pet. 348-(1 ))

,,Cota-parte din profit ce se plcite$te, potrivit legii, fieccirui asociat constituie dividend." (pet. 348-(2))

,,Sumele depuse sau lasate temporar de catre acfionari/asociafi la dispozifia entitiifii, pre­cum $i dobdnzile aferente, calculate in condifiile legii, se inregistreaza in contabilitate in conturi distincte (con tu I 455 7 «Acfionari/asociafi - conturi curente», respectiv con tu/ 4558 «Acfionari/asociafi - dobdnzi la conturi curente»." (pet. 349)

Prin urmare:

a) Virarea sumei de 3.000 lei catre intreprinderea din cadrul grupului:

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

3.000 lei 4511

Decontari intre entitatile afiliate

512

Conturi curente la banci

3.000 lei

b) Dobanda anuala de incasat aferenta imprumutului avansat intreprinderii din ca­drul grupului:

SOO lei 4518

Dobanzi aferente decontarilor intre entitatile afiliate

766

Venituri din dobanzi

SOO lei

c) Dividendele de incasat pentru participatiile detinute la intreprinderea din cadrulgrupului:

1.000 lei 4511

Decontari intre entitatile afiliate

761

Venituri din imobilizari financiare

d) Vanzarea de imobilizari financiare intreprinderii din cadrul grupului:

1.300 lei 4511

Decontari intre entitatile afiliate

= 7641

Venituri din imobilizari financiare

cedate

e) Tncasarea sumei de 2.000 lei de la intreprinderea din cadrul grupului:

2.000 lei 512

Conturi curente la banci

4511

Decontari intre entitatile afiliate

1.000 lei

1.300 lei

2.000 lei

f ) Dobanda anuala datorata aferenta imprumutului primit de la intreprinderea din cadrul grupului:

3001ei 666

Cheltuieli privind dobanzile

4518

Dobanzi aferente decontarilor intre entitatile afiliate

300 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 259 ----------,

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati operatiile de mai

jos, efectuate de Alfa cu asociatii sai:

a) Asociatul X depune temporar la dispozitia societatii Alfa suma

de 1.000 lei;

b) Se inregistreaza dobanda datorata de Alfa asociatului X pentru

suma depusa, in valoare de SOO lei;

c) Se inregistreaza dividende de plata datorate asocia\ilor, in

valoare de 1.800 lei;

d) Alfa vireaza din casierie suma de 1.200 lei asociatului Yin

contul unei datorii fata de acesta.

a) Suma depusa temporar la dispozitia intreprinderii de asociatul X:

1.000 lei 512

Conturi curente

la banci

4551

Aqionari/asociati -

conturi curente

1.000 lei

b) Dobanda datorata pentru sumele depuse temporar la dispozi\ia entitatii de aso­

ciatul X:

SOO lei 666

Cheltuieli

privind dobanzile

c) Dividendele de plata datorate asociatilor:

1.800 lei 117

Rezultatul reportat

d) Virarea sumei de 1.200 lei catre asociatul Y:

1.200 lei 4551

Aqionari/asociati -

conturi curente

4558

Aqionari/asociati -

dobanzi la

conturi curente

457

Dividende de plata

531

Casa

SOO lei

1.800 lei

1.200 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilu5trativ 260 --------�

La data de 01.12.N, un asociat depune temporar in firma suma de 20.000 lei pentru finantarea unor activitati . Suma depusa de asociat va fi restituita la 01.09.N+ 1 �i este purtatoare de dobanda de 6% pe an . Dobanda se va plati la finalul perioadei, odata cu rambursarea imprumutului .

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati:

a) Creditarea firmei de catre asociat;

b) lnregistrarea dobanzii aferente primei luni de creditare;

c) Rambursarea imprumului �i plata dobanzii aferente.

a) Creditarea firmei de catre asociat:

20.000 lei 5121 Conturi la banci

in lei

4551 Aqionari/asociati -

conturl curente

b) Tnregistrarea dobanzii aferente primei luni de creditare:

Dobanda lunara = 20.000 lei x 6% x 1 luna I 12 I uni = 100 lei

100 lei 666 Cheltuieli

privind dobanzile

4558 Actionari/asociati -

dobanzi la conturi curente

c) Rambursarea imprumului �i plata dobanzii aferente:

Dobanda totala de plata = 9 lunl x 1 oo lei/luna = 900 lei

20.900 lei 20.000 lei

900lei

%

4551 Actionari/asociati -

conturi curente 4558

Aqionari/asociati -dobanzi la

conturi curente

5121 Conturi la banci

in lei

20.000 lei

100 lei

20.900 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 261 -----------,

Societatile A �i B participa la o asociere in participatie in vederea derularii unei aetivitati economiee. Conform contraetului de asociere, contabilitatea este tinuta de asociatul A.

Dispunem de urmatoarele informatii: - soeietatea A (60%): a port in natura mobilier in valoare de

30.000 lei, durata de amortizare S ani, �i a port in numerar70.000 lei;

- societatea B (40%): aport in natura un autoturism in valoarede 35.000 lei, durata de amortizare 4 ani, �i a port in numerar4.000 lei.

Veniturile �i eheltuielile din aetivitatea de asociere inregistrate in eursul lunii deeembrie sunt: venituri din vanzarea marfurilor 70.000 lei �i eheltuieli privind marfurile 60.000 lei.

Tn eursul lunii deeembrie, societatile A �i B obtin urmatoarele venituri �i cheltuieli: - societatea A: venituri 100.000 lei �i cheltuieli 90.000 lei;- societatea B: venituri SS.OOO lei �i eheltuieli 35.000 lei.

Conform OMFP nr. 1.802/2014, prezentali:

a) f nregistrarea opera1iunilor din activitatea de asociere inparticipatie;

b) fnregistrarea repartizarii veniturilor �i cheltuielilor dinasociere catre cei doi asociali, A �i B.

Reglementarile eontabile aprobate prin OMFP nr. 1.802/2014 eontin urmatoarele pre­vederi in eeea ee prive�te eontabilitatea operatiilor in participatie:

,,ln cazul asocierilor in participafie incheiate intre o persoana juridica romana $1 o persoana juridica straina, contabilitatea se fine de catre persoana desemnata de asociafi, care ras­punde potrivit legii." {pet. 6-(1))

,,La organizarea $1 conducerea contabilitafii asocierii in participafie trebuie avute in vedere atat prezentele reglementari, cat $1 cerinfele care rezulta din alte prevederi legale." (pet. 6-(2))

,,Prezentele reglementari se aplica, de asemenea, asocierilor in participafie intre persoane juridice straine (nerezidente), inregistrate in Romania. Pentru acestea, asociatul desemnat prin contractul de asociere sa indeplineasca obligafiile fiscale organizeaza $1 conduce evi­denfa contabila a asocierii, astfel incat sa se poata determina informafiile $1 obligafiile prevazute de lege, fora a intocmi situafii financiare anuale." (pet. 6-(3))

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

,,Evidenta asocierii in participafie se organizeaza atdt la nivelul asocierii, cat $i in conta­bi/itatea fiecarui coparticipant cu ajutorul contului 458 «Decontari din operafiuni in par­ticipafie», analitic distinct pe fiecare coparticipant." (pet. 424-(1))

,,Evidenfa decontarilor din operafiuni in asocieri in participafie, respectiv a decontarii chel­tuielilor $i veniturilor realizate din operafiuni in asocieri in participafie, precum $i a sumelor virate intre coparticipanfi, se realizeaza cu ajutoru/ contului 458 «Decontari din operafiuni in participafie»." (pet. 424-(2))

,,Societatea care conduce evidenfa asocierii in participafie fine evidenfa $i intocme$te ba­lanfa de verificare distincte de ce/e corespunzatoare activitafii proprii." (pet. 425-( 1))

,,ln ceea ce prive$te imobilizarile corporale $i necorporale puse la dispozifia asocierii, aces­tea sunt cuprinse in evidenta contabila a celui care le define in proprietate." (pet. 425-(2))

,,Cheltuieli/e $i veniturile determinate de operafiuni/e asocierilor in participafie se contabi­lizeaza distinct de catre unul dintre asociafi, conform prevederilor contractului de asociere, cu respectarea prevederilor pet. 6.

La sfdr$itul perioadei de raportare, cheltuieli/e $i veniturile inregistrate pe naturi se transmit pe baza de decont fiecarui asociat, in vederea inregistraril acestora in contabilitatea pro­prie." (pet. 425-(3))

,,La data bilanfu/ui, bunurile de natura stocurilor, creanfe/or, disponibilitafilor, precum $i a datoriilor asocierii in participafie, se inscriu in situafiile financiare anua/e ale asociatului care conduce evidenfa asocieril." (pet. 425-(4))

,,Con tu/ 458 «Decontari din operafiuni tn participafie» este un cont bifuncfional.

ln creditul contului 458 «Decontari din operafiuni in participafie» se inregistreaza:

veniturile realizate din operafiuni in participafie transferate coparticipanfilor, conform contractului de asociere (70 7 la 78 7 );

cheltuielile primite prin transfer din operafiuni in participafie, inclusiv amortizarea cal­cu/ata de proprietarul imobilizarii (60 7 la 681 );

- sumele primite de la coparticipanfi (5 7 2, 531 ).

f n debitul contului 458 «Decontari din operafiuni in participafie» se inregistreaza:

veniturile primite prin transfer din operafiuni in participafie (70 7 la 78 7 );

cheltuielile transferate din operafiuni in participafie, inclusiv amortizarea calculata de proprietarul imobilizarii, ce se transmite coparticipantului care fine evidenfa ope­rafiunilor in participafie conform contractelor (607 la 681);

- sumele achitate coparticipanfilor sau virate ea rezultat al operafiunilor in participafie(512, 531).

So/du/ creditor al contului reprezinta sumele datorate coparticipanfilor ea rezu/tat favo­rabil (profit) din operafiuni in participafie, precum $i sumele datorate de coparticipanfi pentru acoperirea eventualelor pierderi inregistrate din operafiuni in participafie.

So/du/ debitor al contu/ui reprezinta sumele de incasat de la coparticipanfi pentru aco­perirea eventualelor pierderi inregistrate din operatiuni in participafie, precum $i sumele ce

CONTABILITATE

urmeazii a fi incasate de coparticipanti din operatiuni in participafie ea rezultat favorabil

(profit)."

Prin urmare:

a) Tnregistrarea operatiunilor din activitatea de asociere in participatie:

inregistrarea aportului in natura adus de societatea A:

30.000 lei 214

Mobilier, aparatura birotica,

echipamente de proteqie a valorilor umane

�i materiale �i alte active corporale

4581

Decontari din operatiuni in participatie - pasiv/A

inregistrarea aportului in natura adus de societatea B:

35.000 lei 2133

Mijloace de transport

4581

Decontari din operatiuni in participatie - pasiv/B

inregistrarea aportului in numerar adus de societatea A:

70.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

4581

Decontari din operatiuni in participatie - pasiv/A

inregistrarea aportului in numerar adus de societatea B:

4.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

4581

Decontari din operatiuni in participatie - pasiv/B

inregistrarea veniturilor din vanzarea marfurilor rezultate din asociere:

86.800 lei 4111 %

Clienti 707

Venituri din vanzarea marfurilor

4427

TVA colectata

inregistrarea cheltuielilor cu marfurile rezultate din asociere:

60.000 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

371

Marfuri

30.000 lei

35.000 lei

70.000 lei

4.000 lei

86.800 lei 70.000 lei

16.800 lei

60.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

inregistarea amortizarii lunare a mobilierului adus ea aport de societatea A (30.000 lei I 5 ani x 1 luna I 12 luni = 500 lei):

SOO lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2814

Amortizarea altor imobilizari eorporale

SOO lei

inregistarea amortizarii lunare a mijloeului de transport adus ea aport de socie­tatea B (35.000 lei I 4 ani x 1 luna I 12 luni = 729 lei):

729 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloaeelor de transport

7291ei

b) Tnregistrarea repartizarii veniturilor �i cheltuielilor din asociere catre cei doi aso­ciati, A �i B:

repartizarea veniturilor din vanzarea marfurilor eatre asociatul A (60%) (70.000 lei x 60% = 42.000 lei):

42.000 lei 707

Venituri din vanzarea marfurilor

= 4581

Deeontari din operatiuni in partieipatie - pasiv/A

repartizarea eheltuielilor eatre asociatul A (60%):

Cheltuieli privind marfurile = 60.000 lei x 60% = 36.000 lei

Cheltuieli cu amortizarea = (500 lei + 729 lei) x 60% = 737,4 lei

36.737,4 lei 4582

Deeontari din operatiuni in participatie - aetiv/A

= %

607

Cheltuieli privind marfurile

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

42.000 lei

36.737.4 lei 36.000,0 lei

737,4 lei

repartizarea veniturilor din vanzarea marfurilor eatre asociatul B (40%) (70.000 lei x 40% = 28.000 lei):

28.000 lei 707

Venituri din vanzarea marfurilor

= 4581

Deeontari din operatiuni in participatie - pasiv/B

28.000 lei

CONTABILITATE

repartizarea cheltuielilor catre asociatul B (40%):

Cheltuieli privind marfurile = 60.000 lei x 40% = 24.000 lei

Cheltuieli cu amortizarea = (500 lei + 729 lei) x 40% = 491,6 lei

24.491,6 lei 4582 Decontari din operatiuni in participatie - activ/B

Exemplul ilustrativ 262

%

607 Cheltuieli

privind marfurile 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

24.491.6 lei 24.000,0 lei

491,6 lei

Reluand problema de la exemplul 261, contabilizati operatiile aferente societatii A

'.

Rezolvare:

a) Tnregistrarea aportului in natura:

30.000 lei 4582 Decontari din operatiuni in participatie - activ/A

b) Tnregistrarea aportului in numerar:

70.000 lei 4582 Decontari din operatiuni in participatie - activ/A

=

=

214 30.000 lei Mobilier,

aparatura birotica, echipamente de proteqie

a valorilor umane �i materiale

�i alte active corporale

5121 Conturl la banci

in lei

70.000 lei

c) f nregistarea colectarii cheltuielilor societatii A:

111.600 lei 90.000 lei

21.600 lei

% 628

Alte cheltuieli cu serviciile

executate de terti 4426

TVA deductibila

401 Furnizori

111.600 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

d) Tnregistarea colectarii veniturilor societatii A:

124.000 lei 4111

Clienti %

708

Venituri din activitati diverse

4427

TVA colectata

e) Tnregistrarea preluarii veniturilor din asocierea in participatie:

124.000 lei 100.000 lei

24.000 lei

Preluarea veniturilor din vanzarea marfurilor = 70.000 lei x 60% = 42.000 lei

42.000 lei 4582

Decontari din operatiuni in participatie - activ/A

707

'Venituri din vanzarea marfurilor

f ) Tnregistrarea preluarii cheltuielilor din asocierea in participatie:

Cheltuieli privind marfurile = 60.000 lei x 60% = 36.000 lei

Cheltuieli cu amortizarea = (500 lei + 729 lei) x 60% = 737,4 lei

42.000 lei

36 737 4 lei 36.000,0 lei

% 4581 36.737,4 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

6�11 Cheltuieli

Decontari din operatiuni

737,4 lei

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

g) Tnchiderea conturilor de venituri �i cheltuieli:

142.000 lei 42.000 lei

100.000 lei

�i:

%

707

Venituri din vanzarea marfurilor

708

Venituri din activitati diverse

in participatie - pasiv/A

121

Profit sau pierdere 142.000 lei

CONTABILITATE

126.737,4 lei 121

Profit sau pierdere %

628

Alte cheltuieli cu serviciile

executate de terti

126.737.4 lei 90.000,0 lei

607 36.000,0 lei Cheltuieli

privind marfurile 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

737,4 lei

h) fncasarea sumei cuvenite societatii A din participatie (42.000 lei - 36.737,4 lei =5.262,6 lei):

5.262,6 lei 5121

Conturi la banci in lei

4582

Decontari din operatiuni in participatie - activ/A

5.262,6 lei

i) Calculul �i inregistrarea impozitului pe profit datorat de catre societatea A:

Venituri totale = Venituri din activitatea proprie + Venituri din asociere = 100.000 lei+ 42.000 lei = 142.000 lei

Cheltuieli totale = Cheltuieli din activitatea proprie + Cheltuieli din asociere = 90.000 lei+ 36.737,4 lei= 126.737,4 lei

Rezultat contabil brut = Rezultat fiscal = 142.000 lei - 126.737,4 lei = 15.262,6 lei

lmpozit pe profit datorat = 15.262,6 lei x 16% = 2.442 lei

2.442 lei 691

Cheltuieli cu impozitul pe profit

4411

lmpozitul pe profit 2.442 lei

j) Plata impozitului:

2.442 lei 4411

lmpozitul pe profit =

Exemplul ilustrativ 26:3

5121

Conturi la banci in lei

2.442 lei

Reluand problema de la exemplul 261, contabiliza1i opera1me

aferente societalii B.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

a) Jnregistrarea aportului in natura:

35.000 lei 4582

Decontari din operatiuni in participatie - activ/B

b) Tnregistrarea aportului in numerar:

4.000 lei 4582

Decontari din operatiuni in participatie - activ/B

c) f nregistarea colectarii cheltuielilor societatii B:

43.400 lei 35.000 lei

8.400 lei

% 628

Alte cheltuieli cu serviciile

executate de terti 4426

TVA deductibila

d) f nregistarea colectarii veniturilor societatii B:

68.200 lei 4111 =

Clienti

2133

Mijloace de transport

5121

Conturi la banci in lei

401

Furnizori

% 708

Venituri din activitati diverse

4427

TVA colectata

e) f nregistrarea preluarii veniturilor din asocierea in participatie:

Preluarea veniturilor din vanzarea marfurilor = 70.000 lei x 40% = 28.000 lei

28.000 lei 4582

Decontari din operatiuni in participatie - activ/B

707

Venituri din vanzarea marfurilor

f ) Tnregistrarea preluarii cheltuielilor din asocierea in participatie:

Cheltuieli privind marfurile = 60.000 lei x 40% = 24.000 lei

Cheltuieli cu amortizarea = (SOO lei + 729 lei) x 40% = 491,6 lei

35.000 lei

4.000 lei

43.400 lei

68.200 lei SS.OOO lei

13.200 lei

28.000 lei

CONTABILITATE

24.491.6 lei 24.000,0 lei

491,6 lei

% 607

Cheltuieli privind marfurile

6811 Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea

imobilizarilor

4581 24.491,6 lei Decontari din operatiuni in participatie - pasiv/B

g) fnchiderea conturilor de venituri �i cheltuieli:

83 OOO lei 28.000 lei

SS.OOO lei

�i:

59.491,6 lei

%

707 Venituri din

vanzarea marfurilor 708

Venituri din activitati diverse

121 Profit sau pierdere

121 Profit sau pierdere

%

628 Alte cheltuieli

cu serviciile executate de terti

83.000 lei

59 491,6 lei 35.000,0 lei

607 24.000,0 lei Cheltuieli

privind marfurile 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

491,6 lei

h) incasarea sumei cuvenite socletatii B din participatie (28.000 lei - 24.491,6 lei=3.508,4 lei):

3.508,4 lei 5121 Conturi la banci

in lei

= 4582 Decontari din operatiuni in participatie - activ/B

3.508,4 lei

i) Calculul �i inregistrarea impozitului pe profit datorat de catre societatea B:

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Venituri totale = Venituri din activitatea proprie + Venituri din asociere = SS.OOO lei+ 28.000 lei = 83.000 lei

Cheltuieli totale = Cheltuieli din activitatea proprie + Cheltuieli din asociere = 35.000 lei+ 24.491,6 lei= 59.491,6 lei

Rezultat contabil brut = Rezultat fiscal= 83.000 lei - 59.491,6 lei= 23.508,4 lei

lmpozit pe profit datorat = 23.508,4 lei x 16% = 3.761,3 lei

3.761,3 lei 691

Cheltuieli cu impozitul pe profit

= 4411

lmpozitul pe profit 3.761,3 lei

j) Plata impozitului:

3.761,3 lei

•

4411

lmpozitul pe profit

Exemplul ilustrativ 264

5121

Conturi la banci in lei

3.761,3 lei

Conform OMFP nr. 1.802/2014, contabilizati urmatoarele situatii:

a) Se acorda o donatie in marfuri in valoare de 1.000 lei;

b) La data de 20.05.N se incaseaza o creanta comerciala in valutain suma de SOO euro, creanta rezultata din vanzarea unormarfuri in data de 05.05.N. Cursul de schimb valutar la datavanzarii marfurilor a fast de 4,5 lei/euro, iar la data incasarii, de4,4 lei/euro;

c) La data de 25.05.N se plate�te o datorie comerciala in valutain suma de 400 euro, datorie rezultata in urma achizitiei unormarfuri in data de 05.05.N. Cursul de schimb valutar la dataachizitiei marfurilor a fast de 4,4 lei/euro, iar la data platii, de4,5 lei/euro;

d) La data de 28.12.N s-au vandut marfuri in valoare de 200 euro,curs la data vanzarii 4,5 lei/euro. Cursul valutar comunicat deBNR la inchiderea exercitiului N este de 4,4 lei/euro;

e) La data de 27.05.N s-au achizitionat marfuri in valoare de300 euro, curs la data achizitiei 4,4 lei/euro. Cursul valutar co­municat de BNR la inchiderea exercitiului N este de 4,5 lei/euro;

f ) Se acorda unui client un scont de 2% dupa data vanzarii bunurilor. Valoarea bunurilor este de 1.000 lei;

g) Un stoc de marfuri cu valoarea contabila de 12.000 lei a arscomplet in urma unui incendiu .

CONTABILITATE

Rezolvare:

a) Acordarea donatiei:

1.000 lei 6582

Donatii acordate

b) Tncasarea creantei:

Creanta = SOO euro x 4,5 lei/euro = 2.250 lei

Suma incasata = 500 euro x 4,4 lei/euro = 2.200 lei

2.250 lei 2.200 lei

50 lei

% 5124

Conturi la banci in valuta

6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

c) Plata datoriei:

Datorie = 400 euro x 4,4 lei/euro = 1.760 lei

Suma platita = 400 euro x 4,5 lei/euro = 1.800 lei

1.800 lei 1.760 lei

40 lei

% 401

Furnizori 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

d) Tnregistrarea diferentei de curs valutar:

371 Marfuri

4111

Clienti

5124

Conturi la banci in valuta

1.000 lei

2.250 lei

1.800 lei

Creanta contabilizata in momentul vanzarii = 200 euro x 4,5 lei/euro = 900 lei

Valoarea creantei la sfar�itul anului N = 200 euro x 4,4 lei/euro = 880 lei

20 lei 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare

exprimate in valuta

4111

Clienti 20 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenu/ de acces

e) Tnregistrarea diferentei de curs valutar:

Datorie contabilizata in momentul achizitiei = 300 euro x 4,4 lei/euro = 1.320 lei

Valoarea datoriei la sfar�itul anului N = 300 euro x 4,5 lei/euro = 1.350 lei

30lei 6651

Diferente nefavorabile de curs valutar

legate de elementele monetare exprimate in valuta

401

Furnizori 30lei

f) Acordarea scontului:

Scont = 1.000 lei x 2% = 20 lei

TVA aferenta scontului = 20 lei x 24% = 4,8 lei

Total datorie de redus = 24,8 lei

24.8 lei 20,0lei

%

667

Cheltuieli privind sconturile acordate

4111

Clienti 24,8 lei

4,8 lei 4427

TVA colectata

g) Recunoa�terea pierderii din calamitati:

12.000 lei

•

6587

Cheltuieli privind calamitatile �i alte

evenimente similare

Exemplul ilustrativ 265

371

Marfuri 12.000 lei

Tn cursul exercitiului N, entitatea raportoare Alfa, care aplica OMFP nr . 1.802/ 2014, a inregistrat in contabilitate urmatoarele tranzactii �i evenimente:

1. Vanzarea unui teren la pretul de vanzare de 1.000.000 lei,TVA 24% (factura); costul de achizitie al activului vandut estede 800.000 lei;

2. Vanzarea de investitii financiare pe termen scurt achizitionatein cursul anului: 100 de aqiuni la cursul bursier de 10 lei/ac­tiune; cursul de la data vanzarii este de 8 lei/actiune;

CONTABILITATE

3. Vanzarea de imobilizari financiare {actiuni detinute la entitatiafiliate): 1.000 de actiuni la cursul de 15 lei/aqiune {acesteafusesera cumparate anul trecut la cursul de 16 lei/aqiune �idepreciate in bilantul anului trecut cu 2 lei/aqiune);

4. La sfar�itul anului, intreprinderea detine investitii financiare petermen scurt cotate: 2.000 de aqiuni; cursul bursier la sfar�itulanului este de 20 lei/aqiune {ele fusesera cumparate la cursulde 18 lei/aqiune in cursul anului);

5. La sfar�itul anului, intreprinderea detine 500 de aqiunireprezentand imobilizari financiare cumparate in anul anteriorla cursul de 16 lei/actiune �i depreciate in bilantul anterior cu2 lei/actiune; cursul de inchidere este de 15 lei/actiune;

6. Tntreprinderea detine o cladire achizitionata in urma cu 5 ani la costul de SOO.OOO lei. Tn bilantul anului trecut, cladirea fuseseadusa la valoarea justa de 700.000 lei, reprezentand o rezervadin reevaluare pozitiva de 200.000 lei. Amortizarea anuluicurent a fost de 70.000 lei. La sfar�itul anului curent, valoareajusta a fost estimata la 300.000 lei. Rezerva din reevaluaredisponibila este de 180.000 lei. Entitatea utilizeaza metodareevaluarii valoril ramase;

7. Tntreprinderea a vandut in cursul anului produse finite la pretul de vanzare de 8.000.000 lei, TVA 24%; costul productieivandute este de 5.000.000 lei;

8. Tntreprinderea a beneficiat in cursul anului de reducericomerciale in valoare de 200.000 lei, TVA 24%, primite pe facturi ulterioare pentru materiile prime achizitionate de lafurnizori. La data primirii reducerilor ulterioare, materiile primefusesera consumate;

9. Tntreprinderea a acordat clientilor in cursul anului reducericomerciale legate de prestari de servicii in valoare de 600.000 lei, TVA 24%, in baza unor facturi ulterioare;

10. Tntreprinderea a primit factura privind un contract de leasingfinanciar. Chiria este de 100.000 lei, din care rambursarea dedatorie 80.000 lei, dobanda 20.000 lei, TVA 24%;

11. La sfar�itul anului, intreprinderea inregistreaza un provizionpentru litigii estimat la 10.000 lei;

12. Se actualizeaza soldul contului de provizion pentrudezafectarea unei linii de productie, ea urmare a treceriitimpului: 1.800 lei;

13. Se incaseaza dobanzi aferente obligatiunilor achizitionatede la societatea Gama, rambursabile dupa 5 ani, in suma de20.000 lei, din care dobanda cuvenita pentru perioada dedetinere a instrumentului purtator de dobanda este de5.000 lei;

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

14. f n cursul anului s-au obtinut prod use finite la costul de6.000.000 lei;

15. La sfar�itul anului, 1ntreprinderea decide ea in anul urmatorsa vanda o dadire, ce va fi imbunatatita in vederea vanzarii.Aceasta are un cost de 160.000 lei, amortizare cumulata40.000 lei. Valoarea justa estimata la 31.12.N este de 110.000 lei,iar cheltuielile estimate cu cesiunea sunt de 5.000 lei;

16. Managerii decid ea in anul N+1 sa plateasca suma de170.000 lei reprezentand prime privind participarea salariatilorla profit;·

17. Cheltuiala cu impozitul pe profit este de 942.900 lei.

Prezentati solutiile contabile in conformitate cu prevederile OMFP nr. 1.802/2014 �i argumentati raspunsul.

1. Vanzarea unul teren la pretul de vanzare de 1.000.000 lei, TVA 24% (facturi);costul de achizitie al activului vindut este de SOO.OOO lei.

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Veniturile din vdnzarea bunurifor se recunosc in momentul in care sunt indeplinite urma­

toarele condifii:

a) entitatea a transferat cumparatorului riscuri/e �i avantajele semnificative care decurg

din proprietatea asupra bunurifor;

b) entitatea nu mai gestioneaza bunuri/e vdndute la nivelul la care ar fi facut-o, in mod

normal, in cazul definerii in proprietate a acestora �i nici nu mai define controlu/ efectiv

asupra for;

c) marimea veniturifor poate fi evaluata in mod credibi/;

d) este probabi/ ea beneficii/e economice asociate tranzacfiei so fie generate catre enti·

tate; �i

e) costurile tranzacfiei pot fi evaluate in mod credibif." (pet. 444-(1))

a) Recunoa�terea venitului din vanzarea bunului:

Sa presupunem ea entitatea Alfa a cedat cumparatorului riscurile �i avantajele semni­ficative aferente proprietatii �i nu mentine un lnteres de gestiune asupra bunului vandut.

Prin urmare, se va proceda la recunoa�terea venitului:

•

CONTABILITATE

1.240.000 lei 461 Debitori diver�i

b) Scaderea din gestiune:

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

= % 7583

Venituri din vanzarea activelor �i alte operatiuni

de capital

1.240.000 lei 1.000.000 lei

4427 240.000 lei TVA colectata

,,La data ie�irii din entitate sau la darea in consum, bunurile se evalueaza �i se scad din gestiune la va/oarea /or de intrare sau valoarea la care sunt inregistrate in contabilitate (de exemplu, va/oarea reevaluata pentru imobiliziirile corporale care au fost reevaluate sau va/oarea justa pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacfionare pe o piata reglementata)." (pet. 95-(1))

SOO.OOO lei 6583 Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

c) lncidenta asupra performantei financiare:

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

2111 Terenuri

800.000 lei

,,In scopul prezentarii in contul de profit �i pierdere, ca�tigurile sau pierderile obfinute in urma casarii sau cedarii unei imobilizari corporale trebuie determinate ea diferentii intre veniturile generate de scoaterea din evidenta �i va/oarea sa neamortizata, inclusiv chel­tuielile ocazionate de .aceasta �i trebuie prezentate ea valoare neta, la venituri sau cheltu­ieli, dupa caz, in contul de profit �i pierdere, la elementul «Alte venituri din exploatare», respectiv «Alte cheltuieli de exploatare», dupa caz." (pet. 243-(2))

f n consecinta, entitatea Alfa va trebui sa prezinte in contul de profit �i pierdere, la po­zitia,,Alte venituri din exploatare'; ca�tigul de 200.000 lei rezultat din aceasta tranzactie.

2. Vanzarea de investitii financiare pe termen scurt achizltionate in cursul anu­lui: 100 de actiuni la cursul bursier de 10 lei/actiune; cursul de la data vanzariieste de 8 lei/actiune.

Recunoa�terea efectului tranzactiei de vanzare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,In cazul vanzarii investifiilor pe termen scurt la un pret de cesiune mai mic decat valoa­rea /or contabila, pe seama cheltuielilor se inregistreaza pierderea rezultata din vanzarea acestora." (pet. 450-(4))

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Prin urmare, tranzactia nu va duce la recunoa�terea unui venit �i separat a unei chel­tuieli, ci la recunoa�terea, dupa caz, a unui ca�tig sau a unei pierderi.

Suma de incasat = 100 actiuni x 8 lei/aqiune = 800 lei

lnvestitiile financiare pe termen scurt sunt scoase din evidenta cu costul lor = 1 00 ac­tiuni x 10 lei/aqiune = 1.000 lei.

1.000 lei %

5121 Conturi la banci

in lei 6642

Pierderi din investitiile pe termen scurt cedate

5081/Beta Alte titluri

de plasament

1 OOO lei 800lei

200lei

3. Vanzarea de lmobllizarl financlare (acJluni deJlnute la entltaJI afiliate):1.000 de acJiuni la cursul de 15 lei/acJiune (acestea fusesera cumpirate anul trecutla cursul de 16 lei/acJlune JI depreciate in bilanJul anului trecut cu 2 lel/acJiune).

Recunoa�terea efectului tranzactiei de vanzare (recunoa�terea venitului �i derecu­noa�terea activului ):

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,ln cazul vanziirii imobilizarilor financiare, pe seama veniturilor se inregistreazii pretul de vanzare al acestora." (pet. 43 8-(2))

,,ln cazu/ vanzarii imobilizarilor financiare, pe sea ma cheltuielilor se inregistreaza valoarea contabilii a acestora." (pet. 4 5 0-(3 ))

,,Veniturile din reluarea provizioanelor, respectiv a ajustarilor pentru depreciere sau pier­dere de valoare se evidentiaza distinct, in functie de natura acestora." (pet. 436 -( 1 ))

,,Diminuarea sau anularea provizioanelor constituite, respectiv a ajustarilor pentru depre­ciere sau pierdere de valoare reflectate se efectueazii prin inregistrarea la venituri in cazu/ in care nu se mai justificii mentinerea acestora, are foe realizarea riscu/ui sau cheltuiala devine exigibilii." (pet. 436 -(2))

Pretul de vanzare = 1.000 aqiuni x 15 lei/aqiune = 1 5.000 lei

1 5.000 lei 5121 Conturi la banci

in lei

7641 Venituri din

imobilizari financiare cedate

15.000 lei

Aqiunile sunt scoase din evidenta cu costul lor = 1.000 aqiuni x 16 lei/aqiune =16.000 lei

16.000 lei 6641 Cheltuieli privind

imobilizarile financiare cedate

261 Actiuni detinute

la entitatile afiliate

16.000 lei

CONTABILITATE

�i anularea ajustarii pentru depreciere existente din anul precedent (1.000 aqiuni x 2 lei/actiune = 2.000 lei):

2.000 lei 2961 Ajustari pentru

pierderea de valoare a aqiunilor detinute la entitatile afiliate

7863 Ver'lituri financiare din ajustari pentru

pierderea de valoare a imobilizarilor financiare

2.000 lei

4. La sfArfitul anulul, intreprinderea detine investitii financiare pe termen scurtcotate: 2.000 de actiuni; cursul bursier la sfirJitul anului este de 20 lei/actiune(ele fuseseri cumpirate la cursul de 18 lel/actiune in cursul anului).

Recunoa�terea efectului acestui eveniment:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,Titlurile pe termen scurt (acfiuni �; alte investifii financiare) admise la tranzacfionare pe

o piafii reglementatii se eva/ueazii la valoarea de cotafie din ultimo zi de tranzacfionare,

iar cele netranzactionate, la costu/ istoric mai pufin eventualele ajustarl pentru pierdere de

va/oare."(pct. 91-(1))

Prin urmare, incidenta contabila este (pentru 2.000 aqiuni x 2 lei/aqiune = 4.000 lei):

4.000 lei 5081 Alte titluri

de plasament

768.01 Alte venituri financiare I

venituri din variatia valorii juste a investitiilor

financiare pe termen scurt

4.000 lei

5. La sfAr,itul anului, intreprinderea detine 500 de actiuni reprezentand imobl­liziri financiare cumpirate in anul anterior la cursul de 16 lei/actiune ,1 depreciatein bilantul anterior cu 2 lei/actiune; cursul de inchidere este de 15 lei/actiune.

Recunoa�terea efectului acestui eveniment:

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

,,lmobilizarile financiare se prezinta in bi/ant la valoarea de intrare mai pufin ajustarile cu­

mulate pentru pierdere de valoare." (pet. 267)

Prin urmare, vom face urmatoarele evaluari:

Depreciere existenta la 31.12.N-1 = 500 actiuni x 2 lei/aqiune = 1.000 lei

Depreciere constatata la 31.12.N = 500 aqiuni x (16 lei/aqiune - 15 lei/aqiune) = 500 lei

Ajustare necesara = -500 lei

SOO lei 2962 Ajustari pentru

pierderea de valoare a actiunilor detinute

la entitati asociate �i entitati controlate

in comun

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

= 7863 Venituri financiare din ajustari pentru

pierderea de valoare a imobilizarilor financiare

500 lei

6. lntreprinderea detine o clidire achizitionati in urmi cu 5 anl la costul deSOO.OOO lei. In bilantul anului trecut, clidlrea fusese adusi la valoarea justade 700.000 lei, reprezentind o rezerva din reevaluare pozitiva de 200.000 lei.Amortizarea anului curent a fost de 70.000 lei. La sfirJitul anulul curent, valoareaJusta a fost estimata la 300.000 lei. Rezerva din reevaluare disponibila este de180.000 lei. Entitatea utllizeaza metoda reevaluarii valorii ramase.

a) Anularea amortizarii cumulate:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,La reevaluarea unei imobilizari corpora/e, amortizarea cumulata la data reevaluarii este tratata in unul din urmatoarele moduri:

a) reca/cu/ata proportional cu schimbarea valorii cantabile brute a activu/ui, astfe/ incatvaloarea contabila a activului, dupa reevaluare, sa fie egala cu valoarea sa reeva­luata. Aceasta metoda este fo/osita, deseori, in cazul in care activul este reeva/uat prinap/icarea unui indice; sau

b) eliminata din valoarea contabila bruta a activului $i valoarea neta, determinata inurma corectarii cu ajustarile de valoare, este reca/culata la valoarea reevaluata aactivului. Aceasta metoda este folosita, deseori, pentru cladirile care sunt reevaluate lavaloarea /or de piafii." (pet. 103)

70.000 lei 2812 Amortizarea constructiilor

b) Tnregistrarea reevaluarii negative:

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

212 Construqii

70.000 lei

,,Daca rezultatul reevaluiirii este o descre$tere a valorii cantabile nete, aceasta se trateaza ea o che/tuiala cu intreaga valoare a deprecierii, atunci cand in rezerva din reeva/uare nu este inregistrata o sumo referitoare la ace/ activ (surplus din reevaluare) sau ea o scadere a rezervei din reevaluare prezentatii in cadrul elementului «Capital $i rezerve», cu minimul dintre valoarea acelei rezerve $i valoarea descre$terii, iar eventuala diferenfa ramasa neacoperita se inregistreaza ea o cheltuiala." (pet. 111-(2))

,,Sumele reprezentdnd diferenfe de natura veniturilor $i cheltuielilor rezultate din reeva­/uare trebuie prezentate separat in contul de profit $i pierdere (contul 755 «Venituri din re­evaluarea imobilizarilor corporale», respectiv contul 655 «Che/tuieli din reevaluarea imo­bilizarilor corpora/e», dupa caz)." (pet. 111-(3))

,., '·

CONTABILITATE

Valoarea justa - Amortizarea cumulata = 700.000 lei - 70.000 lei = 630.000 lei

Valoarea justa la 31.12.N = 300.000 lei

Pierdere de valoare = 330.000 lei

Rezerva din reevaluare existenta = 180.000 lei

180.000 lei

$i:

150.000 lei

105 Rezerve

din reevaluare

655 Cheltuieli din reevaluarea

imobilizarilor corporale

=

212 Construqii

212 Constructii

180.000 lei

150.000 lei

7. lntreprinderea a vandut in cursul anului produse finite la pretul de vanzarede 8.000.000 lei, TVA 24%; costul productiei vandute este de 5.000.000 lei.

a) Recunoa�terea venitului din vanzarea bunurilor:

Presupunem ea sunt indeplinite conditiile impuse de pet. 441 alin. (1) din OMFP nr. 1.802/2014 privind recunoa�terea veniturilor din vanzari de bunuri.

9.920.000 lei 4111 Clienti

b) Derecunoa�terea activelor:

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

% 7015

Venituri din vanzarea

produselor finite

9 920.000 lei 8.000.000 lei

4427 1.920.000 lei TVA colectata

,,La data ie�irii din entitate sau la darea in cons um, bunurile se evalueazii �i se scad din ges­tiune la valoarea for de intrare sau valoarea la care sunt inregistrate in contabilitate ( ... )." (pet. 95-(1))

5.000.000 lei 711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

c) lncidenta asupra performantei financiare:

345 Produse finite

5.000.000 lei

Venitul din vanzarea stocului de produse finite va intra in ,,Cifra de afaceri neta'; iar destocajul va afecta pozitia ,,Venituri aferente costului productiei in curs de executie'; din masa veniturilor din exploatare.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

8. lntreprinderea a beneficiat in cursul anului de reduceri comerciale in valoa­re de 200.000 lei, TVA 24%, primite pe facturi ulterioare pentru materiile primeachlzl,lonate de la furnizori. La data prlmiril reducerilor ulterioare, materiile pri­me fuseseri consumate.

a) Refleetarea faeturilor ulterioare:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Reducerile comerciale primite ulterior facturarii corecteaza costul stocurilor la care se re­fera, daca acestea mai sunt in gestiune. Daca stocuri/e pentru care au fost primite redu­cerile ulterioare nu mai sunt in gestiune, acestea se evidenfiaza distinct in contabilitate (con tu/ 609 «Reduceri comerciale primite»), pe seama conturilor de terfi." (pet. 76-(2))

Prin urmare, redueerile primite pe faeturile ulterioare se inregistreaza astfel:

248.000 lei 401 Furnizori

b) lncidenta asupra performantei financiare:

OMFP nr. 1.802/2014 precizeaza, de asemenea:

%

609 Redueeri eomerciale

primite 4426

TVA deduetibila

248.000 lei 200.000 lei

48.000 lei

,,Conturile din clasa 6 «Conturi de cheltuieli» sunt conturi cu funefie de activ, cu excepfia contului 609 «Reduceri comercia/e primite», care are funefie de pasiv."

Prin urmare, eontul 609 ajusteaza prin seadere totalul eheltuielilor de exploatare.

9. lntreprinderea a acordat clien,ilor in cursul anului reduceri comerciale legatede prestiri de servicii in valoare de 600.000 lei, TVA 24%, in baza unor facturiulterioare.

a) Refleetarea faeturilor ulterioare:

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

,,Reducerile comerciale legate de prestarile de servicii, primite ulterior facturarii, respectiv acordate ulterior facturarii, indiferent de perioada la care se refera, se evidenfiaza distinct in contabilitate (contul 609 «Reduceri comerciale primite», respectiv contul 709 «Reduceri comerciale acordate»), pe seama conturilor de terfi." (pet. 76-(5))

744.000 lei 600.000 lei

144.000 lei

%

709 Redueeri eomerciale

aeordate 4427

TVA eoleetata

4111 Clienti

744.000 lei

CONTABILITATE

b) lncldenta asupra performantei financlare:

Totodata, acela�i ordin mentioneaza:

,,Conturile din c/asa 7 «Conturi de venituri» sunt conturi cu funcfie de pasiv. Fae excepfie con tu rile 709 «Reduceri comerciale acordate», care are funcfie de activ, $i cele din grupa 71 «Venituri aferente costului producfiei in curs de execufie», care sunt bifuncfionale."

Prin urmare, contul 709 se prezinta in contul de profit �i pierdere la pozitia ,,Reduceri comerclale acordate'; care diminueaza ,,Cifra de afaceri neta''.

10. f ntreprinderea a prim it factura privind un contract de leasing financiar.Chiria este de 100.000 lei, din care rambursarea de datorie 80.000 lei, dobanda20.000 lei, TVA 24%.

Tnregistrarea faeturii:

Solutia pentru acest caz trebuie cautata in funqia contului 404. Potrivit OMFP nr. 1.802/2014, in creditul acestui cont se inregistreaza, printre altele, ,,obligafia de plata a rate/or pe baza facturilor emise de locator, in cazul leasingului financiar, $i a dobanzii aferente (167, 666)''.

124.000 lei % 404 124.000 lei 80.000 lei 167 Furnizori

Alte imprumuturi de imobilizari �i datorii asimilate

20.000 lei 666 Cheltuieli

privind dobanzile 24.000 lei 4426

TVA deductibila

11. La sfirJitul anului, intreprinderea inregistreazi un provizion pentru litigiiestimat la 10.000 lei.

Reeunoa�terea datoriei:

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

,,Provizioanele sunt destinate so acopere datoriile a caror natura este c/ar definita $i care la data bilanfului este probabil so existe sau este cert ea vor exista, dar care sunt incerte in ceea ce prive$te va/oarea sau data la care vor aparea." (pet. 369-(1))

,,Un provizion va fi recunoscut numai in momentul in care:

o entitate are o obligafie curenta generata de un eveniment anterior;

este probabil ea o ie$ire de resurse so fie necesara pentru a onora obligafia respec­tiva; $i

- poate fi realizata o estimare credibila a valorii obligafiei.

Daca aceste condifii nu sunt indeplinite, nu va fi recilnoscut un provizion." (pet. 3 7 4-( 1))

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Daea se ia decizia de reeunoa�tere a provizionului inseamna ea la data de raportare este foarte probabila o ie�ire viitoare de resurse in vederea deeontarii obligatiei ge­nerate de aeest litigiu �i ea ie�irea de resurse poate fi masurata eredibil.

10.000 lei 6812 Cheltuieli de exploatare

privind provizioanele

1511 Provizioane pentru litigii

10.000 lei

12. Se actualizeazi soldul contului de provizion pentru dezafectarea unel llnii deproductie, ea urmare a trecerii timpului: 1.800 lei.

Ajustarea soldului datoriei:

OMFP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Valoarea recunoscutQ ea provizion trebuie SQ constituie cea mai bunQ estimare la data bilanfului a costurilor necesare stingerii ob/igafiei curente." (pet. 387-(1))

,,Cea mai buna estimare a costurilor necesare stingeril datoriei curente este sumo pe care o entitate ar plati-o, in mod rational, pentru stingerea obligafiel la data bilanfului saupentru transferarea acesteia unei terte parfi la ace/ moment." (pet. 387-(2))

,,Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului repre­zintQ valoarea actualizata a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligafiei. in acest caz, actualizarea provizioanelor se face intrucat, datorita valorii-timp a banilor, provizioanele aferente unor ie$iri de resurse care apar la scurt timp de la data bilanfului sunt mutt mai oneroase decat cele aferente unor ie$iri de resurse de aceea$i va/oare, dar care apar mai tarziu." (pet. 387-(3))

,,Cheltuielile cu actualizarea provizioanelor reprezintQ cheltuieli financiare (cont 6861 «Chel­tuieli privind actualizarea provizioanelor»)." (pet. 387-(4))

,,Actualizarea provizioanelor se efectueaza de catre persoane specializate, la sfdr$itul fie­carui exercifiu financiar pentru care se impune o asemenea actualizare. Rota de actualizare utilizata trebuie SQ reflecte evaluarile curente pe piafa ale valorii-timp a banilor $i ale ris­curilor specifice datoriei." (pet. 387-(5))

1.800 lei 6861 Cheltuieli privind

aetualizarea provizioanelor

1513 Provizioane pentru

dezafeetare imobilizari eorporale �i alte aqiuni similare

legate de aeestea

1.800 lei

13. Se incaseazi dobanzi aferente obllgatiunilor achizitionate de la socletateaGama, rambursabile dupi 5 ani, in sumi de 20.000 lei, din care dobanda cuvenitipentru perioada de detinere a instrumentului purtitor de dobandi este de5.000 lei.

Recunoa�terea venitului din dobanda:

Ill

CONTABILITATE

Conform OMFP nr. 1.802/2014:

,,( ... ) a) dobanzile se recunosc periodic, in mod proportional, pe masura generarii venitului

respectiv, pe baza contabilitafii de angajamente; ( ... )" (pet. 448-(1))

Venitul din dobanda incepe sa fie generat pe masura ce trece timpul de la momentul

achizitiei instrumentului purtator de dobanda.

Astfel, avand in vedere exemplul nostru, nu toata suma de 20.000 lei incasata cu titlu de

dobanda va fi recunoscuta ea venit, ci doar partea aferenta perioadei in care entitatea

a detinut obligatiunile pana la momentul incasarii cuponului (suma de 5.000 lei).

Suma de 15.000 lei a fost inclusa in pretul de achizitie al obligatiunilor �i acum este

recuperata.

20.000 lei 5121 Conturi la banci

in lei

%

766

Venituri din

dobanzi

5081 Alte titluri

de plasament

20.000 lei

5.000 lei

15.000 lei

14. In cursul anului s-au obtlnut produse finite la costul de 6.000.000 lei.

a) Recunoa�terea activului:

OM FP nr. 1.802/2014 precizeaza:

,,La data intrarii in entitate, bunurile se evalueaza �; se inregistreaza in contabilitate la

valoarea de intra re, care se stabile�te astfel:

a) la cost de achizifie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;

b) la cost de producfie - pentru bunurile prod use in entitate;

c) la valoarea de aport, stabilita in urma evaluarii - pentru bunurile reprezentand aport

la capitalul social;

d) la valoarea justa - pentru bunurile obfinute cu titlu gratuit sau constatate plus la

inventariere. ( ... )" (pet. 75-(1))

6.000.000 lei 345

Produse finite

=

b) lncidenta asupra performantei financiare:

711

Venituri aferente

costurilor stocurilor

de produse

6.000.000 lei

Veniturile aferente costurilor stocurilor de produse sunt incluse in masa veniturilor din

exploatare, de�i nu sunt realizate (sunt venituri latente), la pozitia cu acela�i nume. Aceas­

ta pozitie de venit poate fi pozitiva (in caz de stocaj) sau negativa (in caz de destocaj) .

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

15. La sfarJltul anului, intreprinderea decide ea in anul urmitor si vandi o cli­dire, ce va fi imbunitititi in vederea vinzirii. Aceasta are un cost de 160.000 lei, amortizare cumulati 40.000 lei. Valoarea justi estimati la 31.12.N este de 110.000 lei, iar cheltuielile estimate cu cesiunea sunt de 5.000 lei.

Reclasificarea activului �i evaluarea la inventar:

OM FP nr. 1.802/2014 prevede:

,,Atunci cand exista o modificare a utilizarii unei imobilizari corporale, in sensu/ ea aceasta urmeaza a fi imbunatatita in perspectiva vanzarii, la momentul luarii deciziei privind modificarea destinatiei, in contabilitate se inregistreaza transferul activului din categoria imobilizari corpora le Fn cea de stocuri. Transferul se Fnregistreaza la valoarea neamortizata a imobilizarii. Daca imobilizarea corpora/a a fost reevaluata, concomitent cu reclasificarea activului se procedeaza la Fnchiderea contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia." (pet. 273-(1 ))

,,Activele de natura stocurilor nu trebuie reflectate in bi/ant la o valoare mai mare deceit valoarea care se poate obfine prin utilizarea sau vanzarea /or. f n acest scop, valoarea stocurilor se diminueaza pana la valoarea realizabila neta, prin reflectarea unei ajustari pentru depreciere." (pet. 292)

160 OOO lei

40.000 lei

120.000 lei

%

2812 Amortizarea

constructiilor

331.01 Produse in curs

de executie I

cladiri destinate

vanzarii

212 Constructii

Valoarea realizabila neta a stocului = 110.000 lei - 5.000 lei= 1 OS.OOO lei

Valoarea contabila a stocului = 120.000 lei

Pierdere din depreciere = 120.000 lei - 1 OS.OOO lei = 15.000 lei

15.000 lei 6814 Cheltuieli de exploatare

privind ajustarile

pentru deprecierea

activelor circulante

393 Ajustari pentru

deprecierea

produqiei in curs

de executie

160.000 lei

15.000 lei

16, Managerli decid ea in anul N+ 1 si pliteasci suma de 170.000 lei reprezentind prime privind participarea salarlatilor la profit.

Recunoa�terea datoriei:

Potrivit OMFP nr. 1.802/2014:

II

'\

CONTABILITATE

,,Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:

( ... ) h) prime ce urmeazc l a se acorda personalului in functie de profitu/ realizat, potrivit

prevederilor legate sau contractuale; ( ... )" (pet. 377-(1))

170.000 lei 6812 Cheltuieli de exploatare

privind provizioanele

= 1518 Alte provizioane I

analitic prime

170.000 lei

17. Cheltuiala cu lmpozitul pe profit este de 942.900 lei.

942.900 lei

Rezolvare:

691 Cheltuieli cu

impozitul pe profit

=

Exemplul ilustrativ 266

4411 lmpozitul pe profit

942.900 lei

lntreprinderea Alfa avea in stoc la 01.11.N 100 buc. din marfa X evaluate la costul unitar de 10 lei/buc.

ln cursul lunii au avut loc urmatoarele operatii: a) 03.11.N - achizitie 200 buc. la costul unitar de 12 lei, rabat

10%, TVA 24% (factura);b) 05.11.N - achizitie 300 buc. la costul unitar de 15 lei, TVA 24%;c) 10.11.N - vanzare marfuri, 350 buc. la pretul unitar de 20 lei,

remiza 5%, scont de decontare 2%, TVA 24% (factura);d) 15.11.N - se prime�te un rabat de 20% pentru achizitia care a

avut loc la data de 05.11.N (factura ulterioara);e) 25.11.N - achizitie 150 buc. la costul unitar de 20 lei, scont de

decontare 5%, TVA 24% (factura);f ) 27.11.N - vanzare 300 buc. la pretul unitar de 25 lei, TVA 24%

(factura); g) 30.11.N - se acorda un risturn de 750 lei+ TVA 24%

pentru vanzarea din 27.11.N, printr-o factura ulterioara,mentionandu-se acest lucru pe factura.

Sa se contabilizeze operatiile de mai sus, conform OMFP nr. 1.802/2014, �tiind ea pentru descarcarea de gestiune se

utilizeaza metoda LIFO �i sa se intocmeasca fi�a stocului.

I. Contabilizarea operatlllor:

a) 03.11.N - achizitie 200 buc. la costul unitar de 12 lei, rabat 10%, TVA 24% (factura):

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

2.678.4 lei

2.160,0 lei

518,4 lei

%

371

Marfuri

4426

TVA deductibila

401

Furnizari

Neta camerciala = 200 buc. x 12 lei/buc. - 2.400 lei x 10% = 2.160 lei

Castul unitar = 2.160 lei I 200 buc. = 10,8 lei/buc.

b) 05.11.N - achizitie 300 buc. la castul unitar de 15 lei, TVA 24%:

5.580 lei

4.500 lei

1.080 lei

%

371

Marfuri

4426

TVA deductibila

401

Furnizari

2.678,4 lei

5.580 lei

c) 10.11.N - vanzare marfuri, 350 buc. la pretul unitar de 20 lei, remiza 5%, scant de

decantare 2%, TVA 24% (factura):

• Pret de vanzare: 350 buc. x 20 lei/buc.

(-) remiza 5%

(=) neta camerciala

(-) scant 2%

(=) neta financiara

(+) TVA24%

(=) neta de incasat

vanzarea prapriu-zisa:

8.246 lei 4111

Clienti

inregistrarea scantului:

164.92 lei

133,00 lei

31,92 lei

II

%

667

Cheltuieli privind

scanturile acardate

4427

TVA calectata

=

7.000,00 lei

350,00 lei

6.650,00 lei

133,00 lei

6.517,00 lei

1.564,08 lei

8.081,08 lei

%

707

Venituri din vanzarea marfurilar

4427

TVA calectata

4111

Clienti

8.246 lei

6.650 lei

1.596 lei

164,92 lei

CONTABILITATE

descarcarea de gestiune:

5.040 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

= 371

Marfuri 5.040 lei

Costul marfurilor vandute evaluate prin metoda LIFO= 300 buc. x 15 lei/buc. + 50 buc. x 10,8 lei/buc. = 5.040 lei

Costul marfurilor ramase in stoc = 150 buc. x 10,8 lei/buc. =1.620 lei

d) 15.11.N - se prime�te un rabat de 20% pentru achizitia care a avut loc la data de05.11.N (factura ulterioara):

Cele 300 de buc. cumparate la data de 05.11.N nu se mai afla in stoc, fiind vandute ladata de 10.11.N, deci vom inregistra reducerea comerciala primita ulterior in contul 609.

Valoarea marfurilor = 300 buc. x 15 lei/buc. = 4.500 lei

Reducere = 4.500 lei x 20% = 900 lei

TVA aferenta reducerii = 900 lei x 24% = 216 lei

1.116 lei 401

Furnizori %

609

Reduceri comerciale primite 4426

TVA deductibila

1.116 lei 900 lei

216 lei

e) 25.11.N - achizitie 150 buc. la costul unitar de 20 lei, scont de decontare 5%,TVA 24% (factura):

3.720 lei % 3.000 lei 371

Marfuri 7201ei 4426

TVA deductibila

186 lei 401

Furnizori

401

Furnizori

o/o 767

Venituri din sconturi obtinute

3.720 lei

186 lei 150 lei

4426 36 lei

TVA deductibila

f) 27.11.N - vanzare 300 buc. la pretul unitar de 25 lei, TVA 24% (factura):

vanzarea propriu-zisa:

II

9.300 lei 4111 Clienti

descarcarea de gestiune:

4.620 lei 607 Cheltuieli

privind marfurile

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

% 707

Venituri din vanzarea marfurilor

4427 TVA colectata

371 Marfuri

9.300 lei 7.500 lei

1.800 lei

4.620 lei

Costul marfurilor vandute evaluate prin metoda LIFO= 150 buc. x 20 lei/buc. + 150 buc. x 10,8 lei/buc. = 4.620 lei

g) 30.11.N - se acorda un risturn pentru vanzarea din 27.11.N prin factura ulterioara,mentionandu-se acest lucru pe factura:

Tn acest caz, vanzarea �i reducerea sunt tratate impreuna �i deci vom ajusta venitul din vanzari:

(930 lei) 4111 Clienti

II. Fl,a stocului se prezinti astfel:

Data lntrari

Q Cost Cost

(buc.) unltar total (lel) (lel)

01.11

03.11 200 10,8 2.160

05.11 300 15 4.500

10.11

II

Q

(buc.)

300

_2.Q

350

% (930 lei} 707 (750 lei)

Venituri din vanzarea marfurilor

4427 (180 lei) TVA colectata

leJlri Stoc

Cost Cost Q Cost Cost unitar total (buc.) unltar total

(lel) (lel) (lel) (lel)

100 10 1.000

100 10 1.000

2QQ 10,8 b}QQ

300 3.160

100 10 1.000

200 10,8 2.160

JQQ 15 �

600 7.660

15 4.500 100 10 1.000

10,8 -24Q 150 10,8 1 620

5.040 250 2.620

CONTABILITATE

Data

25.11

27.11

Total la

30.11

lntrarl leJlrl Stoc

Q Cost Cost Q Cost Cost Q Cost Cost (buc.) unltar total (buc.) unltar total (buc.) unitar total

(lel) (lel) (lel) (lel) (lel) (lel)

150 20 3.000 100 10 1.000

150 10,8 1.620

150 20 3.000

400 5.620

150 20 3.000 100 10 1.000

.liQ 10,8 1.620

300 4.620

650 9.660 650 .9.660 100 10 1.000

Exemplul ilustrativ 267

Societatea Alfa achizitioneaza:

a) 100 de titluri de plasament emise de Beta (cotata la bursa), lacursul de 10 lei/buc., comision 10%. Plata se efectueaza directdin contul curent;

b) SOO de actiuni detinute la entitati afiliate emise de Gama(cotata la bursa), la costul de 20 lei/buc., comision 10%. Platase efectueaza direct din contul curent;

c) 200 de aqiuni detinute la entitati afiliate emise de Omega(necotata), la pretul de S lei/buc., comision 5%. Plata seefectueaza direct din contul curent.

Tn cursul exercitiului, Alfa vinde cu incasare dlrecta in contul curent:

d) 80 din titlurile de plasament emise de Beta, la 1 S lei/buc.;

e) 100 de aqiuni detinute la entitatile afiliate emise de Gama,la 21 lei/buc.;

f ) 1 SO de actiuni detinute la entitati afiliate emise de Omega, la 7 lei/buc.

La 31.12.N se cunosc: - cursul bursier al titlurilor Beta este de 12 lei/buc.;- cursul bursier al titlurilor Gama este de 23 lei/buc.;- valoarea de inventar a titlurilor Omega este de 3 lei/buc.

Contabilizati operatiile conform OMFP nr. 1.802/2014 .

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Rezolvare:

Prevederile OMFP nr. 1.802/2014 aplicabile acestui caz sunt urmatoarele:

,,in cazu/ valorilor mobifiare pe termen scurt admise la tranzacfionare pe o piafa regle­mentata, costul de achizifie nu include costurile de tranzaqionare direct atribuibile achlzifiei for, aceste costuri fiind 7nregistrate 7n conturlfe de cheltuieli corespunzatoare." (pet. 78-(1 ))

,,f n cazul valorilor mobiliare pe term en scurt care nu sunt admise la tranzaefionare pe opiafa reglementata, precum $i al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achizifie include $i costurile direct atribuibile achizifiel for( ... )." (pet. 78-(2))

,,lmobilizarile financiare recunoscute ea activ se evalueaza la costul de achizifie." (pet. 266)

,,Titlurile pe termen scurt (acfiuni $i alte investifii financiare) admise la tranzacfionare pe o piafa reglementata se evalueaza la valoarea de cotafie din uftima zi de tranzacfionare,iar ce/e netranzacfionate, la cos tu/ istoric mai pufin eventua/e/e ajustari pentru pierdere devaloare." (pet. 91-(1))

Titluri/e pe termen lung (acfiuni $i alte investifii financiare) se evalueaza la costul istoric, mai pufin eventualele ajustari pentru pierdere de valoare." (pet. 91-(2))

Prin urmare, inregistrarile efectuate sunt:

a) Achizitia a 100 de titluri de plasament emise de Beta (cotata la bursa), la cursul de1 O lei/buc., comision 10%:

1.000 lei

100 lei

5081/Beta

Alte titluri de plasament

622

Cheltuieli privind eomisioanele �i onorariile

=

5121

Conturi la banci in lei

5121

Conturi la banci in lei

1.000 lei

100 lei

b) Achizitia a 500 de aqiuni detinute la entitatile afiliate emise de Gama (cotata la bursa), la costul de 20 lei/buc.,·comision 10%:

Costul titlurilor aehizitionate = 500 buc. x 20 lei/buc. + 1.000 lei = 11.000 lei

11.000 lei 261/Gama

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

Costul unitar = 11.000 lei I 500 buc. = 22 lei/buc.

5121

Conturi la banci in lei

11.000 lei

c) Achizitia a 200 de aqiuni detinute la entitatile afiliate emise de Omega (necotata),la pretul de 5 lei/buc., eomision 5%:

CONTABILITATE

Costul titlurilor achizitionate = 200 buc. x 5 lei/buc. + 50 lei = 1.050 lei

1.050 lei 261/0mega Aqiuni detinute

la entitatile afiliate

Costul unitar = 1.050 lei / 200 buc. = 5,25 lei/buc.

5121 Conturi la banci

in lei

1.050 lei

d) Vanzarea a 80 din titlurile de plasament emise de Beta, la pretul de 15 lei/buc.:Suma incasata = 80 buc. x 15 lei/buc. = 1.200 lei

Aqiunile sunt scoase din evidenta pentru valoarea de intra re = 80 buc. x 1 o lei/buc. =BOO lei.

1.200 lei 5121 Conturi la banci

in lei

= % 5081/Beta · Alte titluri

de plasament7642

Ca�tiguri din investitii pe termen scurt cedate

1.200 lei 8001ei

400 lei

e) Vanzarea a 100 de actiuni detinute la entitatile afiliate emise de Gama, la pretul de 21 lei/buc.:

vanzarea pentru pretul de vanzare = 100 buc. x 21 lei/buc. = 2.100 lei:

2.100 lei 5121 Conturi la banci

in lei

7641 Venituri din

imobilizari financiare cedate

2.100 lei

descarcarea de gestiune pentru valoarea de intra re = 100 buc. x 22 lei/buc. =

2.200 lei:

2.200 lei ,) 6641 Cheltuieli privind

imobilizarile financiare cedate

= 261/Gama Aqiuni detinute

la entitatile afiliate

2.200 lei

f) Vanzarea a 150 de actiuni detinute la entitatile afiliate emise de Omega, la pretulde 7 lei/buc.:

vanzarea pentru pretul de vanzare = 150 buc. x 7 lei/buc. = 1.050 lei:

1.050 lei 5121 Conturi la banci

in lei

7641 Venituri din

imobilizari financiare cedate

1.050 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

descarcarea de gestiune pentru valoarea de intrare = 150 buc. x 5,25 lei/buc. =788 lei:

7881ei 6641

Cheltuieli privind imobilizarile

financiare cedate

g) Evaluarea activelor financiare la 31.12.N:

261/0mega

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

evaluarea la valoarea justa a titlurilor de plasament cotate:

Titluri ramase = 100 buc. - 80 buc. = 20 buc.

Titluri Beta evaluate la cost: 20 buc. x 10 lei/buc. = 200 lei

Titluri Beta evaluate la valoarea justa: 20 buc. x 12 lei/buc. = 240 lei

Plus de valoare justa = 40 lei

40 lei 5081/Beta

Alte titluri de plasament

768.01

Alte venituri financiare I

venituri din variatia valorii juste a investitiilor

financiare pe termen scurt

788 lei

401ei

evaluarea la cost a titlurilor Gama mai putin ajustarile pentru pierderile de va­loare:

Titluri ramase = 500 buc. - 100 buc. = 400 buc.

Titluri Gama evaluate la cost: 400 buc. x 22 lei/buc. = 8.800 lei

Titluri Gama evaluate la valoarea justa: 400 buc. x 23 lei/buc. = 9.200 lei

Plus de valoare justa = 400 lei

Nu se inregistreaza nicio ajustare de valoare (se aplica principiul prudentei).

evaluarea la cost a titlurilor Omega mai putin ajustarile pentru pierderile de valoare:

Titluri ramase = 200 buc. - 150 buc. = 50 buc.

Titluri Omega evaluate la cost: 50 buc. x 5,25 lei/buc. = 263 lei

Titluri Omega evaluate la valoarea de inventar: 50 buc. x 3 lei/buc. = 150 lei

Pierdere de valoare = 113 lei

113 lei

Iii

6863

Cheltuieli financiare privind ajustarile pentru pierderea

de valoare a imobilizarilor financiare

2961

Ajustari pentru pierderea de valoare a aqiunilor detinute la entitatile afiliate

113 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 268

La 01.07.N, o entitate cumpara obligatiuni in urmatoarele conditii: - pret de cumparare 100.000 lei - cuponul dobanzii de incasat intre 1 aprilie

�i 1 iulie (3 luni) pentru o rata a dobanzii de 16%(100.000 lei x 16% x 3 I uni I 12 luni) 4.000 lei

Dobanda pana la 01.04.N a fost incasata la sursa de cumparare. La 31.12.N, valoarea bursiera a obligatiunilor este de 98.000 lei. Fractiunea de dobanda de incasat de la 01.04.N pana la 31.12.N este de 100.000 lei x 16% x 9 I uni I 12 I uni = 12.000 lei.

Tn exercitiul N+ 1, la 1 octombrie, se cesioneaza obligatiunile. Pretul de cesiune este de 107.000 lei, din care cuponul dobanzii, 8.000 lei.

a) Prezentati inregistrarile contabile aferente anului N;

b) Prezentati inregistrarile contabile aferente anului N+ 1.

a) Tnregistrarile in exercitiul N:

1 iulie: cumpararea obligatiunilor:

104.000 lei 506

Obligatiuni 512

Conturi curente la banci

104.000 lei

31 decembrie: dobanzile in curs cuvenite pentru exercitiul N incheiat sunt recu­noscute doar pentru partea postachizitie (1 iulie - 31 decembrie):

8.000 lei 5088

Dobanzi la obligatiuni �i

titluri de plasament

766

Venituri din dobanzi

31 decembrie: evaluarea la valoarea justa a titlurilor:

6.000 lei 668.01

Alte cheltuieli financiare I

pierderi din variatia de valoare justa

a obligatiunilor cotate

506

Obligatiuni

8.000 lei

6.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

b) f nregistrarile in exercitiul N+ 1:

inregistrarea venitului din dobanda aferent perioadei 1 ianuarie - 1 aprilie:

4.000 lei 5088

Dobanzi la obligatiuni �i

titluri de plasament

incasarea cuponului la 1 aprilie:

16.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

=

766

Venituri din dobanzi

%

5088

Dobanzi la obligatiuni �i

titluri de plasament 506

Obligatiuni

4.000 lei

16.000 lei 12.000 lei

4.000 lei

inregistrarea venitului din dobanda aferent perioadei 1 aprilie - 1 octombrie:

8.000 lei 5Q88

Dobanzi la obligatiuni �i

titluri de plasament

vanzarea obligatiunilor:

• incasarea cuponului de la cumparator:

8.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

• scoaterea din gestiune a obligatiunilor:

99.000 lei 5121

Conturi la banci in lei

766

Venituri din dobanzi

5088

Dobanzi la obligatiuni �i

titluri de plasament

%

506

Obligatiuni 7642

Ca�tiguri din investitii pe termen scurt cedate

8.000 lei

8.000 lei

99.000 lei 94.000 lei

5.000 lei

Exemplul ilustrativ 269 -----------,

La 01.01.N, o intreprindere emite 1.000 de obligatiuni ale caror caracteristici sunt dupa cum urmeaza:

CONTABILITATE

Rezolvare:

- valoarea nominala 100 lei;- pretul de emisiune 99,271360 lei;- pretul de rambursare 105 lei;- rata dobanzii nominale 10%;- rata dobanzii efeetive 11 %;- durata 5 ani.Rambursarea totala are loe la 31.12.N+4. Dobanzile se plateseanual.

Ce reguli din OMFP nr. 1.802/2014 se aplica pentru rezolvarea acestui caz? Sa se prezinte inregistrarile aferente exerciliilor N, N+1 �i N+4.

Se aplica urmatoarele prevederi din OMFP nr. 1.802/2014:

,,Atunci cdnd suma de rambursat pentru o datorie este mai mare decdt suma primita, di­ferenfa se inreglstreaza intr-un cont distinct (169 ccPrime privind rambursarea ob/1-gafiunilor Ji a a/tor datorii»). Aceasta trebuie prezentata in bilanf, ea o corecfie a datoriei corespunzatoare, precum JI in note/e explicative." (pet. 365-(1))

,, Valoarea acestei diferente trebuie amortizata printr-o suma rezonabila in fiecare exercifiu financiar, astfel incdt sa se amortizeze comp/et, dar nu mai tdrziu de data de rambursare a datoriei (articol contabil 6868 ccChe/tuieli financiare privind amortizarea prime/or de rambursare a obllgafiunilor Ji a a/tor datorii» = 7 69 ccPrime privind rambursarea obligafiunilor Ji a a/tor dator/1»)." (pet. 365-(2))

fn tabelul de mai jos sunt prezentate dobanzile �i prima de rambursare ee trebuie eon­tabilizate:

- lei -

An Flux Venituri Dobanzi Prima de rambursare

(1) (2)=(1)x11% (3) (4) = (2) - (3)

N 99.271,363 10.919,850 10.000 919,850

N+l 100.191,210 11.021,033 10.000 1.021,033

N+2 101.212,243 11.133,347 10.000 1.133,347

N+3 102.345,590 11.258,015 10.000 1.258,015

N+4 103.603,605 11.396,395 10.000 1.396,395

Total SO.OOO 5.728,640

fnregistrarile efeetuate de intreprindere se prezinta de maniera urmatoare:

•

In exercitiul N:

emisiunea obligatiunilor:

105.000.003 lei 99.271,363 lei

5.728,640 lei

%

5121

Conturi la band in lei 1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

plata dobanzii anuale:

10.000 lei 666

Cheltuieli privind dobanzile

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

=

161 105.000,003 lei f mprumuturi din emisiuni

de obligatiuni

5121

Conturi la band in lei

10.000 lei

amortizarea primei privind rambursarea imprumutului din emisiunea de obligatiuni:

919,850 lei 6868

Cheltuieli finandare privind amortizarea

primelor de rambursare a obligatiunilor �i a altor datorii

In exercitlul N+1:

plata dobanzii anuale:

10.000 lei 666

Cheltuieli privind dobanzile

=

1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

5121

Conturi la band in lei

919,850 lei

10.000 lei

amortizarea primei privind rambursarea imprumutului din emisiunea de obligatiuni:

1.021,033 lei 6868

Cheltuieli finandare privind amortizarea

primelor de rambursare a obligatiunilor �i a altor datorii

In exercitlul N+4:

plata dobanzii anuale:

10.000 lei

El

666

Cheltuieli privind dobanzile

1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

5121

Conturi la band in lei

1.021,033 lei

10.000 lei

CONTABILITATE

amortizarea primei privind rambursarea imprumutului din emisiunea de obliga­tiuni:

1.396,395 lei 6868

Cheltuieli financiare privind amortizarea

primelor de rambursare a obligatiunilor �i a altar datorii

=

rambursarea imprumutului la scadenta:

105.000 lei 161

Tmprumuturi din emisiuni

de obligatiuni

1691

Prime privind rambursarea obligatiunilor

5121

Conturi la banci in lei

:> lntocmirea �i prezentarea situatiilor financiare consolidate

• Grupu/ de socletdfi Ji perimetrul de consol/dare

Exemplul ilustrativ 270

Se prezinta urmatoarea structura de grup:

SM

60%

F1

15%

F4

40%

F7

1.396,395 lei

105.000 lei

Precizam ea o actiune confera un drept de vot �i nu exista aqiuni preferentiale.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Sa se determine procentajul de control, procentajul de interes,

tipul de dependenta (control sau influenta semnificativa) �i

metoda de consolidare.

Rezolvare:

Socie- Procentajul de Procentajul de Tipul de Metoda de ta tea control al interes al dependenta consolidare

socletatii SM societatii SM (control sau influenta

semnificativa)

F1 60% 60% Control lntegrare globala

F2 25% 25% lntluenta Punere in semnificativa echivalenta

F3 80% 80% Control lntegrare globala

F4 15% 9% Societate ce nu Societate ce nu

(60% x 15%) este inclusa in este consolidata perimetrul de consolidare

F5 60% 54.25% Control lntegrare globala

Prin intermediul (25% x 25% + F2: 0% 80% x 60%)

Prin intermediul F3: 60%

F6 15% 12% Societate ce nu Societate ce nu

Prin intermediul (80% x 15%) este inclusa in este consolidata

F3: 15% perimetrul de consolidare

F7 80% 50.675% lntluenta lntegrare globala

Prin intermediul (60% x 40% + semnificativa

F3: 10% 25% x 25% +

Prin intermediul 80% x 60% x

F5: 30% 30% + 80% x

Prin intermediul 1 0% + 80% x

F1: 40% 15% x 20%)

Prin intermediul F6: 0%

F8 30% 30% lntluenta Punere in semnificativa echivalenta

•

CONTABILITATE

• Ajustarea situaflllor financiare indivlduale

Exemplul ilustrativ 271

La data de 20.12.N-1, societatea F (filiala) a achizitionat un utilaj la costul de 100.000 lei. La filiala, acest utilaj se amortizeaza liniar pe o durata de 5 ani, in timp ce pentru intocmirea situatiilor financiareconsolidate utilajul se amortizeaza liniar pe o durata de 4 ani.

Sa se realizeze ajustarea situatiilor financiare individuale ale filialei.

Rezolvare:

Deoarece durata de amortizare utilizata la intocmirea situatiilor financiare individuale ale filialei este diferita de durata de amortizare utilizata pentru intocmirea situatiilor financiare consolidate, in vederea consolidarii, situatiile financiare individuale ale filialei sunt ajustate (retratate).

Situatia amortizarii cumulate a utilajului la nivel de situatii financiare individuale (la filiala) �i la nivel de situatii financiare consolidate:

- lei -

An Amortlzare Amortizare Diferenta Diferenta cumulata cumulata (filiala) aferenta cumulata

(situatii financiare exercitiului consolidate) curent*

(1) (2) (3) (4) = (1)- (2)

N 25.000 20.000 5.000 5.000

N+l SO.OOO 40.000 5.000 10.000

N+2 75.000 60.000 5.000 15.000

N+3 100.000 80.000 5.000 20.000

N+4 100.000 100.000 -20.000 0

* Aceasta se determina ea diferenia intre amortizarea anuala din situaiiile financiare conso­lidate �i amortizarea anuala existenta la nivel de filiala.

Ajustarea situatiilor financiare individuale ale filialei:

1. Exercitiul N:

fn acest exercitiu, amortizarea de 20.000 lei inregistrata de filiala trebuie sa fie majo­rata cu suma de 5.000 lei:

•

5.000 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

2. Exercitlul N+ 1:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

= 2813

Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

5.000 lei

Tn acest exercitiu, la ajustarea situatiilor financiare individuale ale societatii F trebuie sa

se tina cont atat de diferenta de amortizare aferenta exercitiului curent (5.000 lei), cat �i

de diferenta de amortizare aferenta exercitiului precedent (5.000 lei). Diferenta aferenta

exercitiului curent diminueaza rezultatul prin majorarea cheltuielilor cu amortizarea,

in timp ce diferenta aferenta exercitiului precedent diminueaza capitalurile proprii

(rezervele):

10,000 lei 5.000 lei

5.000 lei

%

106

Rezerve F 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

3. Exercitiul N+2:

15,000 lei %

106 10.000 lei

5.000 lei Rezerve F

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

4. Exercitiul N+3:

20.000 lei %

106 15.000 lei

5.000 lei Rezerve F

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

=

=

2813 10.000 lei Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

2813 15.000 lei Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

2813 20.000 lei Amortizarea instalatiilor �i

mijloacelor de transport

CONTABILITATE

5. Exercitiul N+4:

Tn acest exercitiu, la filiala se inregistreaza o cheltuiala cu amortizarea, in timp ce in si­tuatiile financiare consolidate imobilizarea este amortizata de la sfar�itul exercitiului N+3. Tn consecinta, cheltuiala cu amortizarea inregistrata la filiala se elimina in cores­pondenta cu diminuarea capitalurilor proprii (rezervele):

20.000 lei

Rezolvare:

106

Rezerve F 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

20.000 lei

Exemplul iluatrativ 272 -----------,

Societatea-filiala F a capitalizat (a recunoscut sub forma de imobilizare necorporala), la inceputul exercitiului N, cheltuieli de constituire in valoare de 30.000 lei. Acestea urmeaza sa fie amortizate liniar pe o durata de 3 ani.

Tn schimb, in situatiile financiare consolidate, cheltuielile de constituire sunt recunoscute sub forma de cheltuieli ale exercitiului in care au fost efectuate.

Sa se realizeze ajustarea situatiilor financiare individuale ale filialei.

Ajustarea situatiilor financiare individuale ale filialei:

1. Exercitlul N:

Deoarece in situatiile financiare consolidate cheltuielile de constituire nu se capitali­zeaza, consecintele capitalizarii acestora la nivel de filiala se elimina:

40.000 lei 10.000 lei

30.000 lei

%

2801

Amortizarea cheltuielilor de constituire

6xx Cheltuieli 1

% 40.000 lei 201 30.000 lei

Cheltuieli de constituire 6811 10.000 lei

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

1 Se recunosc cheltuielile in funqle de natura ior (cheltuieli cu comisloanele �I onorariile, cheltuieli de inre­gistrare �I inmatriculare etc.).

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

2. Exercitiul N+ 1:

40.000 lei % % 40.000 lei 20.000 lei 2801 201 30.000 lei

Amortizarea cheltuielilor de constituire

Cheltuieli de constituire 6811 10.000 lei

20.000 lei 106 Cheltuieli Rezerve F de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

3. Exercitiul N+2:

10.000 lei 106 = 6811 Cheltuieli

10.000 lei

Rezolvare:

Rezerve F de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

Exemplul ilustrativ 2 7'3 ----'---------�

La data de 01.01.N, societatea F (filiala) a inceput realizarea unei construqii in regie proprie. Managerii societatii au decis ea dobanzile generate de creditul bancar contractat pentru realizarea constructiei sa fie incluse in costul acesteia. Dobanzile aferente creditului contractat pentru realizarea construqiei au fost de 10.000 lei in exercitiul N �i de 15.000 lei in exercitiul N+ 1.

Tnsa la nivelul grupului din care face parte filiala exista politica de a nu include in costul activelor cheltuielile cu dobanzile aferente imprumuturilor contractate pentru realizarea acestora.

Sa se realizeze ajustarea situa1iilor financiare individuale ale

filialei·.

Ajustarea situatiilor financiare individuale ale filialei:

1. Exercitiul N:

Costul de produqie al imobilizarii corporale in curs de executie se diminueaza cu 10.000 lei:

Ill

CONTABILITATE

10.000 lei 722 Venjturi din productia de

imobilizar,i corporale

= 231 lmobilizari corporale in curs de executie

10.000 lei

2, Exercitiul financiar N+1:

Diminuarea valorii constructiei cu dobanda aferenta exercitiilor N �i N+ 1:

25.000 lei 10.000 lei

15.000 lei

Rezolvare:

%

106

Rezerve F 722

Venituri din produqia de

imobilizari corporale

Exemplul ilustrativ 2 7 4

212 Construqii

25.000 lei

La data de 15.12.N-1, societatea X achizitioneaza o imobilizare corporala in valoare de 100.000 lei. Tn conturile individuale ale filialei, aceasta se amortizeaza liniar pe o durata de 4 ani, in timp ce in situatiile financiare consolidate se amortizeaza liniar, dar pe o durata de 5 ani. La sfar�itul exercitiului N+ 1, imobilizarea estevanduta la pretul de 65.000 lei.

Sa se realizeze ajustarea situa1iilor financiare individuale ale filialei.

Ajustarea situatiilor financiare individuale ale filialei:

1, Exercitiul N:

Tn acest exercitiu, amortizarea de 25.000 lei inregistrata de filiala trebuie sa fie diminu­ata cu suma de 5.000 lei. In urma diminuarii amortizarii, valoarea imobilizarii corpora le in situatiile financ:iare consolidate este de 80.000 lei, in timp ce in situatiile financiare individuale ale filialei aceasta are o valoare de 75.000 lei:

5.000 lei 281 Amortizari privind

imobilizarile corporale

6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

5.000 lei

Ell

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

2. Exercltiul N+1:

Tn exercitiul N+ 1 se diminueaza amortizarea inregistrata la filiala cu suma de 10.000 lei:

10.000 lei 281

Amortizari privind imobilizarile corporale

%

106

Rezerve F 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

10.000 lei 5.000 lei

5.000 lei

Ca urmare a diferentelor de amortizare, rezultatul obtinut in urma vanzarii imobilizarii corporale la filiala este diferit de eel din situa\iile financiare consolidate.

rezultatul obtinut din vanzarea imobilizarii corporale la filiala:

- lei -

Pretul de vanzare al imobilizarii corporale (a) 65.000

Costul imobilizarii corporale (b) 100.000

Amortizarea cumulata a imobilizarii corporale (c) SO.OOO

Valoarea contabila neta a imobilizarii corporale (d) = (b) - (c) SO.OOO

Rezultatul generat de vanzarea imobilizarii corporale (e) = (a)- (d) 15.000

rezultatul obtinut din vanzarea imobilizarii corporale in situatiile financiare con­solidate:

- lei -

Pretul de vanzare al imobilizarii corporale (a) 65.000

Costul imobilizarii corporale (b) 100.000

Amortizarea cumulata a imobilizarii corporale (c) 40.000

Valoarea contabila neta a imobilizarii corporale (d) = (b) - (c) 60.000

Rezultatul generat de vanzarea imobilizarii corporale (e) = (a) - (d) 5.000

Tn consecinta, rezultatul din situatiile financiare consolidate se diminueaza cu suma de 10.000 lei:

10.000 lei 6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

281

Amortizari privind imobilizarile corporale

10.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 2 75

Filiala F are un teren achizitionat in exercitiul N-2 la costul de 100.000 lei. La sfar�itul exercitiului N, terenul este prezentat in bilantul filialei la costul sau de achizitie. Tnsa politica grupului din care face parte filiala este aceea de a prezenta, in bilantul consolidat, la 31.12.N, terenurile la valoarea justa (valoarea reevaluata). La aceasta data, valoarea Justa a terenului este de 125.000 lei. Tn exercitiul N+ 1, terenul este vandut la pretul de 120.000 lei.

Sa se realizeze ajustarea situatiilor financiare individuale ale

filialei.

Ajustarea situatiilor financiare individuale ale filialei:

1. Exercitlul N:

Reevaluarea terenului pehtru suma de 25.000 lei:

25.000 lei 2111

Terenuri 105

Rezerve din reevaluare

25.000 lei

2. Exercitiul N+1:

Reevaluarea terenului pentru suma de 25.000 lei:

25.000 lei 2111

Terenuri 105

Rezerve din reevaluare

25.000 lei

Rezultatul obtinut din vanzarea terenului este mai mic tn situatiile financiare conso­lidate decat in situatiile financiare individuale ale filialei.

rezultatul obtinut din vanzarea terenului la filiala:

- lei

Pretul de vanzare al terenului (a) 120.000

Costul de achizitie al terenului (b) 100.000

Rezultatul generat de vanzarea terenului (c) = (a) - (b) 20.000

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

rezultatul obtinut din vanzarea terenului la nivelul conturilor consolidate: - lei -

Pretul de vanzare al terenului (a) 120.000

Valoarea reevaluata a terenului (b) 125.000

Rezultatul generat de vanzarea terenului (c) = (a) - (b) -5.000

f n situatiile financiare individuale ale filialei se obtine profit (20.000 lei), in timp ce in situatiile financiare consolidate se obtine pierdere (5.000 lei). In consecinta, rezultatul obtinut la nivel de filiala se diminueaza cu suma de 25.000 lei:

25.000 lei 6583

Cheltuieli privind activele cedate

�i alte operatiuni de capital

2111

Terenuri 25.000 lei

De asemenea, deoarece terenul este vandut, surplusul din reevaluare este realizat �i rezervele din reevaluare se transfera la rezultatul reportat reprezentand'surplusul rea­lizat din rezerve din reevaluare:

25.000 lei 105

Rezerve din reevaluare

=

Exemplul ilustrativ 2 76

1175 Rezultatul reportat

reprezentand surplusul realizat din

rezerve din reevaluare

25.000 lei

Societatea F (filiala) evalueaza stocurile prln metoda FIFO (primul intrat - primul ie�it), in timp ce la nivelul grupului se utilizeaza metoda CMP (cost mediu ponderat). La 31.12.N se cunosc urmatoarele informatii despre stocurile finale ale societatii F:

- lei-

Stoc final FIFO CMP

Marfuri 100.000 99.000

Produse finite 21.000 20.000

Sa se realizeze ajustarea situatiilor financiare individuale ale

filialei.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Ajustarea situatiilor financiare individuale ale filialei:

Tn vederea intocmirii situatiilor financiare consolidate, stocurile finale de marfuri �i produse finite ale filialei se diminueaza, fiecare, cu suma de 1.000 lei:

1.000 lei

1.000 lei

607 Cheltuieli

privind marfurile

'711 Venituri aferente

costurilor stocurilor de produse

=

371 Marfuri

345 Produse finite

1.000 lei

1.000 lei

Exemplul ilustrativ 277 -----------.

Situatiile financiare ale societatii X, filiala a societatii SM, se prezinta astfel:

'Bilant: - lei -

Elemente Valori

lmobilizari necorporale 20.000

lnstalatii 60.000

Utilaje 40.000

Marfuri 80.000

Clienti 70.000

Disponibil 30.000

Total active 300.000

Capital social 100.000

Rezerve 40.000

Rezultat 6.000

Alte datorii 110.000

Furnizori 44.000

Total capitaluri �i datorii 300.000

Situatia veniturilor Ji cheltuielilor: - lei -

Elemente Valori

Cifra de afaceri SOO.OOO

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Elemente Valori

Cheltuieli privind marfurile 400.000

Cheltuieli cu amortizari, 35.000 deprecieri

Alte cheltuieli 58.000

Rezultatul exercitiului 7.000

Cheltuiala cu impozitul 1.000

Rezultat net 6.000

Yntre politicile contabile ale celor doua societati exista anumite diferente, �i anume: - societatea X utilizeaza amortizarea degresiva pentru instalatii,

in timp ce societatea SM utilizeaza amortizarea lineara;cheltuiala exercitlului trebuie sa fie cu 2.000 lei mai mica;

- pentru utilaje, valoarea recuperabila este de 39.000 lei, insasocietatea X nu a contabilizat deprecierea;

- societatea X a utilizat pentru evaluarea stocurilor metoda LIFO,

in timp ce grupul utilizeaza metoda CMP; conform acesteimetode, stocul ar fi avut valoarea de 85.000 lei.

Cota de impozitare este de 16% (se neglijeaza incidenta impozitelor amanate).

Sa se realizeze ajustarea situatiilor financiare individuale ale

filialei.

a) Amortizarea:

Diferentele dintre metodele de amortizare conduc la contabilizarea unei reduceri a cheltuielii de 2.000 lei:

2.000 lei

b) Deprecierea:

Amortizarea instalatiilor

Cheltuieli cu amortizarea

Trebuie contabilizata o pierdere din depreciere pentru utilaje:

1.000 lei

Ill

Cheltuieli privind ajustarile

pentru deprecierea utilajelor

Ajustari pentru deprecierea

activelor

2.000 lei

1.000 lei

CONTABILITATE

c) Evaluarea stocurilor:

Diferenta dint re metodele de evaluare a stocurilor de marfuri antreneaza contabilizarea

unei cre�teri a stocurilor pentru 5.000 lei:

5.000 lei Marfuri Cheltuieli

privind marfurile

5.000 lei

Sinteza acestor ajustari, precum �i valorile din situatiile financiare omogenizate (care

vor fi preluate in procesul de consolidare) se prezinta astfel:

Bllant:

- lei -

Elemente Socletatea X Corectli de Valori in urma omogenlzare retratirllor de

omogenizare

lmobilizari necorporale 20.000 20.000

lnstalatii 60.000 + 2.000 62.000

Utilaje 40.000 -1.000 39.000

Marfuri BO.OOO + 5.000 85.000

Clienti 70.000 70.000

Disponibil 30.000 30.000

Total active 300.000 +6.000 306.000

Capital social 100.000 100.000

Rezerve 40.000 40.000

Rezultat 6.000 + 2.000 -1.000 12.000 + 5.000

Alte datorii 110.000 110.000

Furnizori 44.000 44.000

Total capitaluri �i datorii 300.000 +6.000 306.000

Situatia veniturllor fi cheltuielilor:

- lei -

Elemente Societatea X Corectll de Valori in urma omogenizare retratirilor de

omogenizare

Cifra de afaceri SOO.OOO SOO.OOO

Cheltuieli privind 400.000 -5.000 395.000 marfurile

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Elemente Societatea X Corectli de Valori in urma omogenizare retratirilor de

omogenlzare

Cheltuieli cu amortizari, 35.000 - 2.000 + 1.000 34.000 deprecieri

Alte cheltuieli 58.000 58.000

Rezultat brut 7.000 + 6.000 13.000

Cheltuiala cu impozitul 1.000 1.000

Rezultat net

Rezol.vare:

6.000 + 2.000 - 1.000 12.000 + 5.000

Exemplul ilustrativ 278

La 15.12.N, societatea F a achizitionat o imobilizare corporala in

urmatoarele conditii: pret de cumparare 90.000 lei, cheltuieli cu

transportul �i instalarea facturate de furnizor 4.000 lei.

Politica grupului din care face parte societatea F este de a include

in costul imobilizarilor corporale cheltuielile estimate a se ar:igaja

cu demontarea lor. Valoarea cheltuielilor estimate a se angaja cu · demontarea imobilizarii este de 25.000 lei. Se neglijeaza incidenta impozitelor amanate.

Sa se realizeze ajustarea situatiilor financiare indi.viduale ale

filialei.

ln contabilitatea societatii F:

94.000 lei Echipamente tehnologice

Valoarea contabila la 31.12.N = 94.000 lei

Furnizori 94.000 lei

in vederea consolidarii se va realiza urmatoarea ajustare a situatiilor financiare indi­viduale ale filialei:

25.000 lei

1111

Echipamente tehnologice

Provizioane pentru dezafectare

25.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 2 79 ------------.

Societatea F detine constructii achizitionate la un cost de 600.000 lei �i amortizate pentru suma de 1 SO.OOO lei.

Politica grupului din care face parte societatea F este de a evalua cladirile la o valoare reevaluata. Valoarea justa a construqiilor determinata de experti la 31.12.N este de 675.000 lei. Se neglijeaza incidenta impozitelor amanate.

Sa se realizeze ajustarea situatillor financlare individuale alefillalei.

Tn contabilitatea societatii F :

Valoarea contabila la 31.12.N = 600.000 lei - 1 SO.OOO lei = 450.000 lei

Tn vederea consolidarii se va realiza urmatoarea ajustare a situatiilor financiare indivi­duale ale filialei:

Cazul 1. Daca se reevalueaza valoarea bruta �i amortizarea cumulata:

Coeficient = 675.000 lei/ 450.000 lei = 1,5

Valoarea bruta reevaluata = 600.000 lei x 1,5 = 900.000 lei

Amortizarea cumulata reevaluata = 1 SO.OOO lei x 1,5 = 225.000 lei

300.000 lei Construqii

Cazul 2. Daca se reevalueaza valoarea ramasa:

150.000 lei

225.000 lei

Amortizarea construqiilor

Constructii

Exemplul ilustrativ 280

% Amortizarea construqiilor

Rezerve din reevaluare

Construqii

Rezerve din reevaluare

300.000 lei 75.000 lei

225.000 lei

150.000 lei

225.000 lei

Societatea F, cu s�diul in Uniunea Europeana, este o filiala a societatii SM din Romania. Societatea SM detine 90% din aqiunile

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

societatii F, pe care le-a dobandit in momentul constituirii

acesteia, la 01.01.N-1.

1. La 31.12.N, bilantul �i contul de profit �I pierdere ale societatii F

se prezinta astfel:

Bilantul societatii F:

Structurl bilantlere mii euro

A. Active imobilizate 560

Terenuri 200

Constructii 160

Utilaje 200

B. Active circulante 720

Marfuri 350

Ciienti 270

Casa �i conturi la banci 100

C. Cheltuieli in avans 20

D. Datorii: sumele care trebuie platite intr-o perioada

de pana la 1 an 500

Furnizori 400

Alte datorii 100

E. Active circulante nete I Datorii curente nete 200

F. Total active minus datorii curente 760

G. Datorii: sumele care trebuie platite intr-o perioada

mai mare de 1 an (Credite bancare pe termen lung) 140

H. Provizioane 20

I. Venituri in avans 40

J. Capital �i rezerve 600

Capital 500

Rezerve 50

Rezultatul exercitiului 50

Capitaluri (total) 600

Contul de profit ,1 pierdere al societatii F:

Denumirea indicatorului mil euro

Venituri 3.500

Venituri din vanzarea marfurilor 3.200

CONTABILITATE

Rezolvare:

Denumirea indicatorului mii euro

Alte venituri 300

Cheltuieli 3.450

Cheltuieli privind marfurile 2.800

Cheltuieli cu serviciile prestate de terti 50

Cheltuieli cu personalul 450

Cheltuieli cu amortizarea, ajustarile pentru depreciere �i provizioanele 110

Cheltuieli privind dobanzile 20

lmpozitul pe profit 20

Rezultatul net al exercitiului 50

2. Rezervele societatii F, la 31.12.N, in valoare de SO.OOO euro, au

fast constituite din rezultatul net al exercitiului N-1.

3. Cursul de schimb leu/euro a avut urmatoarea evolutie:

Curs de schimb

La Ol.01.N-1 1 euro = 4, 10 lei

Curs mediu in N-1 1 euro = 4, 15 lei

La 31.12.N 1 euro = 4,38 lei

Curs mediu in N 1 euro = 4,30 lei

Sa se efectueze conversia situatiilor financiare ale societatii Fin

vederea consolidarii de catre societatea-mama.

Conversia situatiilor financiare incepe cu contul de profit �i pierdere, rezultatul obti­

nut in urma conversiei fiind preluat in bilant. De asemenea, in bilant, in urma con­

versiei, se vor prezenta distinct, la capitalurile proprii, rezervele rezultate in urma conversiei.

Conversla contului de profit Ji pierdere:

Denumirea lndicatorului mii euro Cursul de mll lei schlmb

Venituri 3.500 15.050

Venituri din vanzarea marfurilor 3.200 4,30 13.760

Alte venituri 300 4,30 1.290

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Denumlrea lndlcatorului mii euro Cursul de mll lel

schimb

Cheltuieli 3.450 14.835

Cheltuieli privind marfurile 2.800 4,30 12.040

Cheltuieli cu serviciile prestate de terti 50 4,30 215

Cheltuieli cu personalul 450 4,30 1.935

Cheltuieli cu amortizarea, ajustarile pentru

depreciere �i provizioanele 110 4,30 473

Cheltuieli privind dobanzile 20 4,30 86

lmpozitul pe profit 20 4,30 86

Rezultatul net al exercitiului so 215

Conversia bilantului:

Structuri bilantlere mii euro Cursul de mii lei schimb

A. Active imobilizate 560 2.452,8

Terenuri 200 4,38 876,0

Construqii 160 4,38 700,8

Utilaje 200 4,38 876,0

B. Active circulante 720 3.153,6

Marfuri 350 4,38 1.533,0

Clienti 270 4,38 1.182,6

Casa �i conturi la banci 100 4,38 438,0

C. Cheltuieli in avans 20 4,38 87,6

D. Datorii: sumele care trebuie platite intr-o

perioada de pana la 1 an 500 2.190,0

Furnizori 400 4,38 1.752,0

Alte datoril 100 4,38 438,0

E. Active circulante nete I Datorii curente nete

(B+C-D-1) 200 876,0 F. Total active minus datorii curente (A+ E) 760 3.328,8 G. Datorii: sumele care trebuie platite intr-operioada mai mare de 1 an (Credite bancarepe termen lung) 140 4,38 613,2 H. Provizioane 20 4,38 87,6 I. Venituri in avans 40 4,38 175,2 J. Capital �i rezerve 600 2.628,0

Ill

CONTABILITATE

Structuri bllantlere mii euro Cursul de mii lei schlmb

Capital 500 4,10 2.050,0Rezerve* 50 207,5Rezerve din conversie**1 155,5Rezultatul exercitiului 50 215,0Capitaluri proprii (total) 600 2.628,0

* Rezerve = SO.OOO euro x 4, 15 lei/euro = 207.500 leiDeoarece rezervele de regula sunt constituite din rezultatul net, iar veniturile �i cheltuielilesunt convertite pe baza cursului mediu al perioadei (anul), implicit, rezervele au fost conver­tite pe baza cursului mediu al exerci{iului din al carui rezultat au fost constituite.Tnsa rezervele se mai pot converti pe baza cursului de schimb de la data la care au fost con­stituite.

** Rezervele din conversie au fost determinate astfel incat sa se mentina echilibrul bilantier.

• Eliminarea conturilor intragrup

Exemplul ilu5trativ 281 -----------,

Se prezinta urmatoarea structura de grup:

Procentajul de control al SM

800/o � SM

�.0%�

Fl F2

Tipul de control

� F3

Metoda de consolidare

Societatea Fl: 80% Control lntegrare globala

Societatea F22: 40% Control comun Punere in

echivalenta

Societatea F33: 30% lnfluenta Punere in

semnificativa echivalenta

1 Aceste rezerve sunt reflectate in consolidare cu ajutorul contului 107 ,,Dlferen�e de curs valutar din con­versie''.

2 Presupunem ea societatea SM controleaza societatea F2 impreuna cu un alt aqionar al acesteia. 3 Societatea F3 este controlata de un alt asociat (aqionar).

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

in cursul anului N, intre cele patru societati au avut loc o serie de tranzaqii, insa, in vederea consolidarii, consecintele tranzactiilor efectuate intre ele trebuie sa fie eliminate:

a) Societatea-mama (SM) a vandut filialei Fl marfuri la pretulde vanzare de 20.000 lei (TVA 24%). Costul de achizitie alacestor marfuri este de 19.000 lei. Societatea Fl, la randulsau, a vandut marfurile unei alte societati, din afara grupului,la pretul de vanzare de 21.000 lei (TVA 24%). Pana la sfar�itulanului N, societatea Fl a platit 80% din datoria pe care o arefata de societatea SM;

b) Societatea SM a facturat societatli F2 chirii in valoare de5.000 lei (TVA 24%). Pana la sfar�itul exercitiului N, socie­tatea SM a incasat 20% din valoarea chiriilor facturate;

c) Societatea Fl a acordat societatii F2, pe o perioada de 2 ani,un imprull'lut in valoare de 200.000 lei. Pentru imprumutulacordat, societatea Fl a incasat o dobanda in vaioare de15.000 lei;

d) Societatea Fl a vandut societatii SM marfuri la pretul devanzare de SO.OOO lei (TVA 24%). Costul de achizitie al aces­tor marfuri este de 45.000 lei. Pana la sfar�itul anului N,societatea SM nu a vandut marfurile unei alte societati,din afara perimetrului de consolidare. in plus, la sfar�itulexercitiului N, societatea SM a inregistrat o ajustare pentrudeprecierea stocului de marfuri in valoare de 3.000 lei.De asemenea, societatea SM nu a platit societatii Flcontravaloarea marfurilor cumparate;

e) Societatea F2 a vandut societatii Fl, pe data de 30.12.N,un utilaj la pretul de vanzare de 20.000 lei (TVA 24%). Lasocietatea Fl, utilajul a fost contabilizat la un cost de achizitiede 30.000 lei, iar amortizarea cumulata, in momentul vanzarii,a fost de 11.000 lei. Pana la sfar�itul anului N, societatea F2 nua incasat valoarea utilajului vandut;

f) Societatea SM a vandut societatii F3 produse finite la pretulde vanzare de 20.000 lei (TVA 24%). Costul de produqie al produselor finite vandute a fost de 18.000 lei. Pana la sfar�itulanului N, societatea F3 nu a reu�it sa vanda unei alte societati,din afara grupului, stocurile cumparate de la SM. Pana lasfar�itul anului, societatea F3 nu a platit valoarea stocurilorcumparate de la SM;

g) in cursul exercitiului N, adunarea generala a societatii Fl a hotarat ea o parte din rezultatul exercitiului N-1 sa fiedistribuita sub forma de dividende. Dividendul net ce ii revinesocietatii SM este de 15.000 lei. Pana la sfar�itul exercitiului N,

CONTABILITATE

societatea Fl nu a platit societatii SM dividendele pe care i le datora.

Sa se elimine conturile reciproce.

Rezolvare:

a) Eliminarea consecintelor tranzactiei efectuate intre societatile SM �i Fl:

Creantele, datoriile, veniturile �i cheltuielile intragrup generate de o tranzaqie efec­

tuata intre o societate-mama �i o filiala se elimina pentru intreaga valoare.

eliminarea veniturilor �i cheltuielilor intragrup generate de vanzarea marfurilor:

20.000 lei 707

Venituri din vanzarea marfurilor

607

Cheltuieli privind marfurile

20.000 lei

eliminarea creantelor �i datoriilor intragrup generate de vanzarea marfurilor (24.800 lei x 20%):

4.960 lei 401

Furnizori 4111

Clienti

b) Eliminarea consecintelor tranzaqiei efectuate intre societatile SM �i F2:

4.960 lei

Creantele, datoriile, veniturile �i cheltuielile generate de o tranzactie efectuata intre un asociat (SM) �i o societate (entitate) controlata in comun se elimina proportional cu cota de participare pe care o detine asociatul.

eliminarea veniturilor �i cheltuielilor din chirii (5.000 lei x 40%):

2.000 lei 706

Venituri din redevente,

locatii de gestiune �i chirii

612

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune

�i chiriile

2.000 lei

eliminarea creantelor �i datoriilor intragrup generate de facturarea chiriilor (6.200 lei x 80% x 40%):

1.984 lei 401

Furnizori

= 4111

Clienti

c) Eliminarea consecintelor tranzaqiei efectuate intre societatile Fl �i F2:

1.984 lei

Conturile intragrup generate de o tranzaqie efectuata intre o entitate controlata (Fl - filiala) �i o entitate controlata in comun (F2 - entitate sub forma de asociere in participatie) se elimina proportional cu cota de participare pe care o detine societatea­mama in capitalul entitatii sub forma de asociere in participatie.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidati/or la examenul de acces

eliminarea veniturilor �i cheltuielilor generate de acordarea imprumutului (15.000 lei x 40%):

6.000 lei 766

Venituri din dobanzi

666

Cheltuieli privind dobanzile

6.000 lei

eliminarea creantelor �i datoriilor intragrup generate de acordarea imprumutului (200.000 lei x 40%):

80.000 lei 167

Alte imprumuturi �i datorii asimilate

2675

Tmprumuturi acordate

pe termen lung

80.000 lei

d) Eliminarea consecintelor tranzactiei efectuate intre societatile Fl �i SM:

La nivelul grupului, profitul obtinut de societatea Fl (5.000 lei) nu este realizat, de­oarece marfurile cumparate de societatea SM nu au fost vandute unei alte societati, din exteriorul grupului. Tn consecinta, acest profit, care este inclus in valoarea stocului final de marfuri existent la societatea SM, trebuie sa fie eliminat.

De asemenea, �i ajustarea pentru deprecierea stocului de marfuri trebuie sa fie elimi­nata, deoarece nu mai este justificata.

Deoarece profitul intern nerealizat este generat de o tranzaqie efectuata intre o so­cietate-mama �i o filiala, acesta se elimina pentru intreaga valoare.

1. Eliminarea profitului intern nerealizat:

Atunci cand consolidarea se efectueaza pe baza cumulului soldurilor (conturilor), eliminarile se reflecta separat la nivelul bilantului �i al. contului de profit �i pierdere:

inregistrarea la nivelul bilantului:

5.000 lei 121

Profit sau pierdere Fl

371

Marfuri 5.000 lei

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

SO.OOO lei

Ill

707

Venituri din vanzarea marfurilor

% SO.OOO lei 121 5.000 lei

Profit sau pierdere Fl

607 45.000 lei Cheltuieli

privind marfurile

CONTABILITATE

2. Anularea ajustarii pentru deprecierea stocului de marfuri:

inregistrarea la nivelul bilantului:

3.000 lei 397

Ajustari pentru deprecierea marfurilor

121

Profit sau pierdere SM

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

3.000 lei 121

Profit sau pierdere SM

3. Eliminarea creantei �i a datoriei intragrup:

62.000 lei 401

Furnizori

6814

Cheltuieli de exploatare privind ajustarile

pentru deprecierea activelor circulante

4111

Clienti

e) Eliminarea consecintelor tranzaqiei efectuate intre societatile F2 �i F1:

3.000 lei

3.000 lei

62.000 lei

Profitul intern nerealizat de o tranzaqie efectuata intre o filiala (F1) �i o entitate sub forma de asociere in participatie (F2) retinute in perimetrul de consolidare se elimina proportional cu cota de participare pe care o detine societatea-mama in capitalul entitatii controlate in comun.

1. Determinarea profitului generat de vanzarea utilajului:

Pretul de vanzare al utilajului (fara TVA) (a)

Costul de achizitie al utilajului (b)

Amortizarea cumulata a utilajului (c)

Valoarea contabila neta a utilajului (d) = (b) - (c)

Rezultatul generat de vanzarea utilajului (e) = (a) - (d)

- lei -

20.000

30.000

11.000

19.000

1.000

2. Eliminarea profitului intern generat de vanzarea utilajului (1.000 lei x 40%):

inregistrarea la nivelul bilantului:

400 lei 121

Profit sau pierdere F2 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

400 lei

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

- inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

8.000 lei (20.000 lei x 40%)

7583

Venituri din

vanzarea activelor

�i alte operatiuni

de capital

%

6583

8.000 lej

7.600 lei

Cheltuieli privind (19.000 lei x 40%)

activele cedate

�i alte operatiuni

de capital

121 400 lei

Profit sau pierdere F2

3. Eliminarea creantelor �i datoriilor intragrup generate de vanzarea utilajului

(24.800 lei x 40%):

9.920 lei 404

Furnizori

de imobilizari

461

Debitori diver�i

9.920 lei

f) Eliminarea consecintelor tranzaqiei efectuate intre societatile SM �i F3:

Profitul intern nerealizat generat de o tranzactie efectuata intre investitor (SM) �i o

intreprindere asociata (F3) se elimina proportional cu cota de participare la capital pe

care o detine investitorul in intreprinderea asociata.

1. Eliminarea profitului intern nerealizat:

inregistrarea la nivelul bilantului:

600 lei 121

Profit sau pierdere SM

472 6001ei

Venituri inregistrate (2.000 lei x 30%)

in avans

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

6.000 lei 7015 % 6.000 lei (20.000 lei x 30%) Venituri din 711 5.400 lei

vanzarea Venituri aferente (18.000 lei x 30%)

produselor finite costurilor stocurilor

de produse

121 600 lei

Profit sau pierdere SM

2. Deoarece consolidarea prin punere in echivalenta nu presupune cumulul contu­

rilor, creantele �i datoriile existente intre un investitor (SM) �i o intreprindere asociata

nu se elimina.

\

CONTABILITATE

g) Eliminarea consecintelor generate de repartizarea rezultatului societatii Fl subforma de dividende:

Dividendele de incasat11ncasate de societatea-mama a unui grup de la celelalte so­cietati retinute in perimetrul de consolidare trebuie sa fie eliminate, deoarece ele co­respund unor rezultate care au fost luate in calcul la determinarea rezultatului conso­lidat din exercitiile anterioare.

lndiferent de forma pe care o imbraca societatea de la care dividendele au fost incasate sau urmeaza sa fie incasate (filiala, entitate sub forma de asociere in participatie sau intreprindere asociata), dividendele se elimina pentru intreaga valoare.

1. Eliminarea creantelor �i datoriilor intragrup generate de distribuirea dividendelor:

15.000 lei 457

Dividende de plata 461

Debitori diver�i 15.000 lei

2. Eliminarea dividendelor intragrup:

inregistrarea la nivelul bilantului:

15.000 lei 121

Profit sau pierdere SM 106

Rezerve SM 15.000 lei

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

15.000 lei 7611

Venituri din aqiuni detinute

la entltatile afiliate

Exemplul ilustrativ 282

121 15.000 lei Profit sau pierdere SM

Societatea M detine 80% din actiunile societatii Alfa �i a realizat

urmatoarele tranzactii cu aceasta:

a) Ma acordat societatii Alfa la sfar�itul exercitiului un imprumut

in suma de 5.000 lei;

b) M a vandut societatii Alfa marfuri in valoare de 2.000 lei, suma

nedecontata pana la inchiderea exercitiului SOO lei;

c) Alfa a vandut societatii M marfuri la pret de vanzare de 1.200 lei,

realizand un profit de 200 lei; acestea nu au fost revandute deM (sumele au fost decontate);

d) Alfa a distripuit catre M dividende in suma de 300 lei.,,

Ce retratari trebuie efectuate in vederea consolidarii?

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

a) Acordarea imprumutului se regase�te intr-un cont de creante la societatea M �iintr-un cont de datorii la Alfa . Acestea sunt conturi reciproce �i trebuie eliminate:

5.000 lei Datorii = Sume datorate de entitatile afiliate

5.000 lei

b) Stocul de marfuri a fost revandut in cursul aceleia�i perioade, insa trebuie reduseveniturile �i cheltuielile pentru sumele aferente tranzaqiei interne:

2.000 lei Venituri din vanzarea marfurilor

Cheltuieli privind marfurile

2.000 lei

sumele nedecontate reprezinta creante, respectiv datorii ale unei societati din grup fata de o alta societate din grup, prin urmare trebuie eliminate:

500 lei Furnizori Ciienti 5001ei

c) Stocul nu a fost revandut, prin urmare, incorporeaza un profit intern de 200 lei.Trebuie reduse �i cheltuielile �i veniturile contabilizate in urma tranzaqiei interne:

1.200 lei Venituri din vanzarea marfurilor

% Cheltuieli

privind marfurile Marfuri

1.200 lei 1.000 lei

2001ei

d) Distribuirea de dividende genereaza la M contabilizarea unui venit, iar la Alfa, odistribuire de rezultat:

3001ei Venituri din dividende

Rezultat reportat (Rezerve)

300lei

• Eliminarea titlurilor Ji dividendelor

Ill

Exemplul ilustrativ 285 -----------,

Societatea SM detine 70% din.titlurile societatii F, titluri pe care le-a achizitionat la data constituirii acesteia, la 01.01.N-1. Costul de achizitie al titlurilor este de 2.100 lei. La 31.12.N, capitalurile proprii ale societatii F sunt urmatoarele:

- capital: 3.000 lei;

CONTABILITATE

Rezolvare:

- rezerve: 2.000 lei;- rezultatul exercitiului: 1.000 lei.

La 31.12.N, societatea SM intocme�te pentru prima data situatii

financiare consolidate.

Sa se prezinte partajul capitalurilor proprii ale societatii F �i

inregistrarile cantabile generate de eliminarea titlurilor �i

partajul rezultatului.

a) Partajul activului net (capitalurilor proprii) al (ale) societatii Fin partea ce revine

societatii SM �i partea ce revine intereselor care nu controleaza (minoritarilor):

- lei -

Capitalurl propril Total Partea ce revine Partea ce revine (activul net contabil) societatli SM intereselor care nu

(70%) controleaza (30%)

Capital 3.000 2.100 900

Rezerve 2.000 1.400 600

Rezultatul exercitiului 1.000 700 300

Total 6.000 4.200 1.800

b) Eliminarea titlurilor F (inregistrare la nivelul bilantului):

6.000 lei % % 6.000 lei 3.000 lei 101 261 2.100 lei

Capital F Actiuni de�inute 2.000 lei 106 la entitatile afiliate

Rezerve F 106 1.400 lei 1.000 lei 121 Rezerve consolidate

Rezultat F 121 700 lei Rezultat consolidat

108 1.800 lei lnterese

care nu controleaza1

Nota: Atunci cand titlurile sunt dobandite in momentul constituirii unei societati, eli­

minarea acestora in consolidare nu genereaza fond comercial.

' lnteresele care nu controleaza reprezinta un post bilan1ier care a pare in bilan1u1 consolidat numai in cazul integrarii globale.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

c) Partajul rezultatului societatii F (inregistrare la nivelul contului de profit �i pier­

dere):

1.000 lei

7001ei

300 lei

..

%

121

Rezultat ce revine

actionarilor

societatii-mama

1081

Rezultat -

partea ce revine

intereselor care

nu controleaza

Exemplul ilustrativ 284

121

Rezultat F

La data de 31.12.N se cunosc urmatoarele informatii:

1.000 lei

i) La 01.01.N-2, societatea SM a achizitionat 90% din aqiunile

societatii F. Costul de achizitie al aqiunilor este de 250.000 lei;

ii) La aceasta data, capitalurile proprii ale societatii F au avut

urmatoarele valori:

- lei -

Capital subscris �i varsat 200.000

Rezerve 40.000

Total capitaluri proprii 240.000

De asemenea, la data achizitiei titlurilor, valoarea justa a unui

teren a fast mai mare cu 10.000 lei decat valoarea contabila.

iii) La 31.12.N, capitalurile proprii ale societatii F sunt urmatoarele:

- lei -

Capital subscris �i varsat 200.000

Rezerve 150.000

Rezultatul exercitiului 100.000

Total capitaluri proprii 450.000

iv) Fondul comercial pozitiv rezultat in urma consolidarii se

amortizeaza pe o perioada de 4 ani, de la data achizitionarii

titlurilor;

CONTABILITATE

v) Societatea SM a intocmit situatii financiare consolidate pentru

prima data la 31.12.N-2.

a) Si se determine fondul comercial;

b) Si se efectueze partajul capitalurilor proprii ale societitii F

la 31.12.N;

c) Si se prezinte inregistririle contabile generate de

consolidarea societitii F la 31.12.N.

Rezolvare:

a) Determinarea fondului comercial1 :

i) Costul de achizi\ie al titlurilor F

Capital F

Rezerve F

Plus de valoare aferent terenului

Active nete ale societa\ii F evaluate la valoarea justa (la 01.01.N-2)

ii) Cota-parte din activele nete evaluate la valoarea justa(250.000 x 90%)

iii) Fond comercial pozitiv (i - ii)

b) Partajul capitalurilor proprii ale societatii F la 31.12.N:

Capitaluri proprii Total Partea ce revine societitii SM

(90%)

Capital 200.000 180.000

Rezerve 150.000 135,000

Rezultatul exercitiului 100.000 90.000

Total capitaluri proprii 450.000 405.000

- lei -

250.000

200.000

40.000

10.000

250.000

225.000

25.000

- lei -

Partea ce revine intereselor care nu controleazi (10%)

20.000

15.000

10.000

45.000

1 Precizam ea in exemplele prezentate se determine'! acea pa rte de fond comercial ce revine socletatii-mama.

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

c) Eliminarea titlurilor F (inregistrare la nivelul bilantului):

485.000 lei

200.000 lei

150.000 lei

100.000 lei

25.000 lei

10.000 lei

%

101

Capital F

106

Rezerve F

121

Profit sau pierdere F

2071

Fond comercial

pozitiv

2111

Terenuri

= % 485.000 lei

261 250.000 lei

Aqiuni detinute

la entitatile afiliate

106 99.000 lei

Rezerve consolidate*

121 90.000 lei

Rezultat consolidat

108 46.000 lei

lnterese

care nu controleaza**

* Sunt egale cu cota-parte ce revine societatii SM din rezervele societatii F obtinute dupa dataachizitiei titlurilor: (150.000 lei - 40.000 lei) x 90%.

** Sunt egale cu cota-parte ce revine minoritarilor din capitalurile proprii ale societatii F de la 31.12.N (45.000 lei)+ cota-parte din plusul de valoare aferent terenului (10.000 lei x 10%).

d) Partajul rezultatului (inregistrare la nivelul contului de profit �i pierdere):

100.000 lei

90.000 lei

10.000 lei

%

121

Rezultat ce revine

aqionarilor

societatii-mama

1081

Rezultat -

partea ce revine

intereselor care

nu controleaza

e) Amortizarea fondului comercial:

121 100.000 lei

Profit sau pierdere F

- lei -

Exercitiile precedente Exercitiul curent (N-2 Ji N-1) (N)

Amortizarea fondului comercial 25.000 x 2 I 4 = 12.500 25.000 x 1 I 4 = 6.250

inregistrarea la nivelul bilantului:

Ill

CONTABILITATE

18.750 lei 12.500 lei

6.250 lei

%

106

Rezerve consolidate

121 Rezultat consolidat

= 2807

Amortizarea

fondului comercial

18.750 lei

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

6.250 lei

Rezolvare:

6811

Cheltuieli

de exploatare

privind amortizarea

imobilizarilor

Exemplul ilustrativ 285

121 Rezultat ce revine

actionarilor

societatii-mama

6.250 lei

Societatea SM detine 30% din titlurile societatii X, societate pe

care o controleaza in comun impreuna cu un alt asociat, Y.

Titlurile au fost achizitionate de societatea SM in momentul

infiintarii societatii X, costul de achizitie al acestora fiind de

300.000 lei.

La 31.12.N, societatea SM intocme�te situatii financiare

consolidate, iar societatea X este inclusa in perimetrul de

consolidare. Capitalurile proprii ale societatii X, la 31.12.N, au

urmatoarele valori: - capital subscris �i varsat: 1.000.000 lei;

- rezerve: 400.000 lei;- rezultat net al exercitiului: 100.000 lei.

Sa se prezinte inregistrarea contabila de eliminare a titlurilor societatii X.

a) Determinarea cotei-parti ce ii revine societatii SM din activul net al societatii X:

- lei -

Capltaluri proprii Total Partea ce revine societitii SM (30%)

Capital subscris �i varsat 1.000.000 300.000

Rezerve 400.000 120.000

Rezultatul exercitiului 100.000 30.000

Total capitaluri proprii 1.500.000 450.000

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Tn cadrul procesului de consolidare are loc cumulul cotei-parti ce 1i revine societa­tii SM din capitalurile proprii ale societatii Y. De asemenea, titlurile X detinute de societatea SM se elimina in contrapartida cu cota-parte ce ii revine societatii SM din capitalurile proprii ale societatii X existente in momentul achizitiei titlurilor.

b) Eliminarea titlurilor X (1nregistrare la nivelul bilantului):

450.000 lei %

300.000 lei 101

Capital X 120.000 lei 106

RezerveX 30.000 lei 121

Rezultat X

%

263

Aqiuni detinute la entitati controlate

in comun 106

Rezerve consolidate 121

Rezultat consolidat

450.000 lei 300.000 lei

120.000 lei

30.000 lei

c) Tnregistrarea rezultatului X la rezultatul consolidat (1nregistrare la nivelul contuluide profit �i pierdere):

30.000 lei 121

Rezultat ce revine actionarilor

societatii SM

= 121

Rezultat X 30.000 lei

Exemplul ilustrativ 286 -----------,

Societatea SM detine 30% din capitalul societatii Y, pe care o controleaza in comun impreuna cu alti doi asociati. Titlurile au fost achizitionate de societatea SM la 01.01.N-1, data la care capitalurile proprii ale societatii Yau avut urmatoarele valori: - capital subscris �i varsat: 400.000 lei;

- rezerve: 150.000 lei;- rezultat reportat (pierdere): SO.OOO lei.

La aceasta data, o constructle a avut valoarea justa mai mare decat valoarea contabila cu 20.000 lei; durata ramasa de amortizat a cladirii, din momentul achizitiei titlurilor, este de 10 ani.

Costul de achizitie al titlurilor Y este de 170.000 lei.

Fondul comercial pozitiv se amortizeaza pe o durata de 5 ani.

La 31.12.N, capitalurile proprii ale societatii Yau urmatoarele valori:

CONTABILITATE

- capital subscris �i varsat: 400.000 lei;

- rezerve: 1 SO.OOO lei;- rezultat reportat (pierdere): 70.000 lei;- rezultat net al exercitiului (profit): 10.000 lei.

Sa se determine fondul comercial �i sa se prezinte inregistrarile

cantabile generate de eliminarea titlurilor societalii Y la

31.12.N.

Rezolvare:

a) Determinarea fondului comercial:

i) Costul de achizitie al titlurilor Y

Capital Y

Rezerve Y

Rezultat reportat Y (pierdere)

Plus de valoare aferent cladirii

Active nete ale societatii Y evaluate la valoarea justa (la 01.01.N-1)

ii) Cota-parte din activele nete evaluate la valoarea justa(520.000 x 30%)

iii) Fond comercial pozitiv (i - ii)

b) Partajul capitalurilor proprii ale societatii Y la 31.12.N:

Capitaluri proprii Total

Capital subscris �i varsat 400.000

Rezerve 150.000

Rezultat reportat (pierdere) (70.000)

Rezultat net al exercitiului (profit) 10.000

Total capitaluri proprii 490.000

- lei

170.000

400.000

150.000

(SO.OOO)

20.000

520.000

156.000

14.000

- lei -

Partea ce revine

societatii SM (30%)

120.000

45.000

(21.000)

3.000

147.000

•

Ghid pentru pregatirea candida{ilor la examenul de acces

c) Eliminarea titlurilor Y (inregistrare la nivelul bilantului):

194.000 lei 120.000 lei

45.000 lei

3.000 lei

6.000 lei

14.000 lei

6.000 lei

% 101

CapitalY 106

RezerveY 121

RezultatY 117

Rezultat reportat consolidat*

2071

Fond comercial pozitiv

212

Construqii**

* (70.000 lei - SO.OOO lei) x 30% = 6.000 lei

** 20.000 lei x 30% = 6.000 lei

= % 263

Actiuni detinute la entitati controlate

in comun 117

Rezultat reportat Y 121

Rezultat consolidat

194.000 lei 170.000 lei

21.000 lei

3.000 lei

d) inregistrarea rezultatului Y la rezultatul consolidat (inregistrare la nivelul contuluide profit �i pierdere):

3.000 lei 121

Rezultat ce revine aqionarilor societatii SM

121

RezultatY 3.000 lei

e) inregistrarea amortizarii diferentei (plusului) de valoare aferenta construqiei:

Amortizarea construqiei -partea ce ii revine societatii SM

inregistrarea la nivelul bilantului:

1.200 lei 600lei

600lei

% 106

Rezerve consolidate 121

Rezultat consolidat

- lei -

Exercitiul precedent Exercitiul curent (N-1) (N)

6.000 x 1 I 1 0 = 600 6.000 x 1 I 10 = 600

2812

Amortizarea construqiilor

1.200 lei

CONTABILITATE

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

600lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

f) inregistrarea amortizarii fondului comercial:

121

Rezultat ce revine aqionarilor societatii SM

600 lei

- lei -

Exercitiul precedent Exercitiul curent

(N-1) (N)

Amortizarea fondului comercial 14.000 x 1 I 5 = 2.800 14.000 x 1 I 5 = 2.800

inregistrarea la nivelul bilantului:

5.600 lei % 2.800 lei 106

Rezerve consolidate 2.800 lei 121

Rezultat consolidat

= 2807

Amortizarea fondului comercial

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

2.800 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

• Metode de consolldare

Exemplul ilustrativ 287

121

Rezultat ce revine actionarilor

societatii SM

5.600 lei

2.800 lei

Societatea M detine 40% din aqiunile A de la data constituirii

acesteia. Bilanturile celor doua societati se prezinta astfel:

Bilantul societitii M:

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

- lei -

Active Capitaluri proprii Ji datorll

Active imobilizate 20.000 Capital social 17.000

Tltluri A 4.000 Rezerve 5.000

Active circulante 16.000 Rezultat 3.000

Datorii 15.000

Total 40.000 Total 40.000

- lei -

Active Capitaluri proprli ,1 datorii

Active imobilizate 16.000 Capital social

Active circulante 10.000 Rezerve

Rezultat

Datorii

Total 26.000 Total

Cazul A: M are un pact cu un actionar care detine 20% din

drepturile de vot pentru a avea sprijinul acestuia in luarea

deciziilor.

Cazul B: Societatea P detine 60% din drepturile de vot ale

societatii A.

Cum se pre:zinta bilantul consolidat in cele doua cazuri?

10.000

5.000

1.000

10.000

26.000

Cazul A: Datorita pactului, M exercita controlul exclusiv asupra societatii A �i va aplica

metoda integrarii globale. Aceasta presupune cumulul conturilor �i partajul capitalu­

rilor filialei intre societatea-mama (cu eliminarea titlurilor) �i minoritari.

Partajul capitalurilor se prezinta astfel:

- lei -

Capitalurl Total Partea M (40%) Partea minoritarilor (60%)

Capital social 10.000 4.000 6.000

CONTABILITATE

Capitalurl Total Partea M (40%) Partea minoritarilor (60%)

Rezerve 5.000 2.000 3.000

Rezultat 1.000 400 600

Total 16.000 6.400 9.600

Tn contrapartida partii Min capitalurile filialei se elimina titlurile, iar partea societatii Min

rezerve �i rezultat se regase�te la rezervele consolidate �i rezultatul consolidat. Partea

minoritarilor se regase�te la postul de capitaluri proprii - interese minoritare.

Bilantul consolidat se prezinta astfel:

- lei -

Active Capitaluri proprii ,1 datorii

Active imobilizate 36.000 Capital social 17.000

Active circulante 26.000 Rezerve consolidate 7.000

Rezultat consolidat 3.400

lnterese minoritare 9.600

Datorii 25.000

Total 62.000 Total 62.000

Cazul B: Deoarece M exercita o influenta notabila asupra societatii A, va aplica me­toda punerii in echivalenta. Aceasta presupune evaluarea titlurilor la nivelul cotei­parti din capitalurile proprii (16.000 lei x 40% = 6.400 lei) �i evidentierea cotei-parti din rezervele �i rezultatul generate dupa achizitie la rezervele consolidate �i rezultatul consolidat.

Bilantul consolidat se prezinta astfel:

- lei -

Active Capltalurl propril ,1 datorii

Active imobilizate 20.000 Capital social 17.000

Titluri puse in echivalenta 6.400 Rezerve consolidate 7.000

Active circulante 16.000 Rezultat consolidat 3.400

Datorii 15.000

Total 42.400 Total 42.400

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Exemplul ilu5trativ 288 ----------,

Societatea SM detine 40% din titlurile societatii X, titluri ce au fost achizitionate in momentul infiintarii societatii X, la costul de achizitie de 40.000 lei. Societatea SM exercita o influenta semnificativa asupra societatii X. Societatea SM, la 31.12.N, intocme�te conturi consolidate, iar societatea X este retinuta in perimetrul de consolidare.

La 31.12.N, capitalurile proprii ale societatii X sunt urmatoarele: - capital subscris �i varsat: 100.000 lei;

- rezerve: 60.000 lei;- rezultatul exercitiului: 15.000 lei.

Sa se prezinte inregistrarile contabile generate de punerea in echivalen1a a societalii X.

a) Determinarea cotei-parti ce ii revine societatii SM din activul net al societatii X:

- lei -

Capitaluri proprii Total Partea ce revine (activul net) societatll SM (40%) ·

Capital subscris �i varsat 100.000 40.000

Rezerve 60.000 24.000

Rezultatul exercitiului 15.000 6.000

Total capitaluri proprii 175.000 70.000

Prin punerea in echivalenta, la sfar�itul exercitiului N, titlurile detinute de investitor {SM) la intreprinderea asociata {X) vor fi evaluate in bilantul consolidat la o valoare

egala cu cota-parte ce ii revine societatii SM din capitalurile proprii ale societatii X (70.000 lei).

b) Punerea in echivalenta a societatn {inregistrare la nivelul bilantului):

70.000 lei

•

264

Titluri X puse in echivalenta

= % 263

Aqiuni detinute la entitati controlate

in comun 106

Rezerve consolidate 121

Rezultat consolidat

70.000 lei 40.000 lei

24.000 lei

6.000 lei

CONTABILITATE

c) Tnregistrarea cotei-parti din rezultatul societatii X ce ii revine societatii SM (in­registrare la nivelul contului de profit �i pierdere):

6.000 lei 121

Rezultat consolidat

Exemplul ilu5trativ 289

768 Alte venituri

financiare

6.000 lei

La data de 01.01.N, societatea SM achizitioneaza 30% din actiunile societatii Y pentru suma de 45.000 lei. La aceasta data, valorile contabile �i valorile juste ale activelor identificabile �i datoriilor societatii Y sunt egale, iar capitalurile proprii au urmatoarele valori:

- lei

Capital subscris �i varsat 100.000

Rezerve din reevaluare 20.000

Rezerve 60.000

Total capitaluri proprii 180.000

La 31.12.N, rezultatul societatii Y este de 10.000 lei, iar in urma unei reevaluari, rezervele din reevaluare ale acestei societati cresc CU 20.000 lei.

La 31.12.N, societatea SM intocme�te situatii financiare consolidate, iar societatea Y, asupra careia societatea SM exercita o influenta semnificativa, este inclusa in perimetrul de consolidare.

Fondul comercial, rezultat in urma punerii in echivalenta a societatii Y de catre societatea SM, se amortizeaza pe o durata de 4ani.

a) Sa se determine fondul comercial;

b) Sa se determine cota-parte ce ii revine societatii SM dinactivul net al societatii Y existent la 31.12.N;

c) Sa se inregistreze punerea in echivalenta a societatii Y;

d) Sa se inregistreze cota-parte din rezultatul societatii Y ce iirevine societatii SM (inregistrare la nivelul contului de profit�i pierdere);

e) Sa se inregistreze amortizarea fondului comercial.

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Rezolvare:

a) Determinarea fondului comercial:

- lei -

i) Costul de achizitie al titlurilor Y 45.000

Capital subscris �i varsat Y 100.000

Rezerve din reevaluare Y 20.000

Rezerve Y 10.000

Active nete ale societatii Y evaluate la valoarea justa (la 01.01.N) 130.000

ii) Cota-parte din activele nete evaluate la valoarea justa(130.000 x 30%) 39.000

iii) Fond comercial pozitiv (i - ii) 6.000

b) Determinarea cotei-parti ce ii revine societatii SM din activul net al societatii Y

existent la 31.12.N:

- lei -

Capitaluri proprii Total Partea ce revine (activul net) societiill SM (30%)

Capital subscris �i varsat 100.000 30.000

Rezerve din reevaluare 40.000 12.000

Rezerve 10.000 3.000

Rezultatul net al exercitiului 10.000 3.000

Total capitaluri proprii · 160.000 48.000

c) Punerea in echivalenta a societatii Y (inregistrare la nivelul bilantului):

54.000 lei

48.000 lei

6.000 lei

% 264

TitluriY puse in echivalenta

2071

Fond comercial

pozitiv

%

263

Aqiuni detinute

la entitati controlate in comun

105

Rezerve

din reevaluare*

121

Rezultat consolidat

54.000 lei

45.000 lei

6.000 lei

3.000 lei

* Partea ce ii revine societatii SM din rezervele societatii Y recunoscute dupa data achizitionarii

titlurilor ((40.000 lei - 20.000 lei) x 30%).

Ill

CONTABILITATE

d) Tnregistrarea cotei-parti din rezultatul societatii Y ce ii revine societatii SM (inregis·trare la nivelul contului de profit �i pierdere):

3.000 lei 121

Rezultat consolidat 768

Alte venituri financiare

e) Amortizarea fondului comercial (6.000 lei x 1 I 4):

inregistrarea la nivelul bilantului:

1.500 lei 121

Rezultat SM

= 2807

Amortizarea fondului comercial

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

1.500 lei 6811

Cheltuieli de exploatare

privind amortizarea imobilizarilor

121

Rezultat SM

3.000 lei

1.500 lei

1.500 lei

Exemplul ilustrativ 290---------

La 31.12.N, bilanturile �i conturile de profit �i pierdere ale societatilor SM �i F se prezinta astfel:

Bilanturlle societitilor SM Ji F:

Structurl bilantlere SM

A. Active imobilizate 1.400.000

Terenuri 200.000

Constructii 400.000

Utilaje 250.000

Titluri F 450.000

Creante imobilizate (Sume datorate de filiale) 100.000

B. Active circulante 650.000

Stocuri 200.000

Clienti 300.000

Debitori diver�i 100.000

Casa �i conturi la banci SO.OOO

- lei ·

F

600.000

150.000

250.000

200.000

600.000

100.000

300.000

100.000

100.000

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Structurl bllantlere

C. Cheltuieli in avans

D. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada de pana la 1 an

Furnizorl

Creditori diver�i

E. Active circulante nete I Datorli curente nete

F. Total active minus datorii curente

G. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de 1 an

Credlte bancare pe termen lung

Datorii ce privesc imobilizarile financiare

H. Provizioane

I. Venituri in avans

J. Capital �i rezerve

Capital subscris �i varsat

Rezerve

Rezultatul exercitiului

Total capitaluri proprii

SM F

SOO.OOO 150.000

200.000 100.000

300.000 SO.OOO

150.000 450.000

1.550.000 1.050.000

150.000 350.000

150.000 250.000

100.000

1.400.000 700.000

1 .OOO.OOO 400.000

300.000 250.000

100.000 SO.OOO

1 .400.000 700.000

Conturile de profit ,1 pierdere ale societatilor SM ,1 F:

Venituri

Cheltuieli

Rezultat

Indicator!

- lei -

SM F

7.000.000 6.000.000

6.900.000 5.950.000

100.000 SO.OOO

Societatea SM a achizitionat 90% din titlurile F la data de 31.12.N-3. Capitalurile proprii ale societatii F, la 31.12.N-3, au fast urmatoarele:

- capital: 400.000 lei;

- rezerve: 100.000 lei.

in momentul achizitionarii titlurilor F, valoarea contabila a activelor �i datoriilor societatii F era identica cu valoarea justa.

Tn cursul exercitiului Nau avut lac urmatoarele operatii intre societatile SM �i F:

a) Societatea SM i-a acordat un imprumut societatii F, in valoarede 100.000 lei; pentru imprumutul primit de la societatea SM,societatea F a platit dobanzi in valoare de 10.000 lei;

CONTABILITATE

Rezolvare:

b) Societatea F a achizitionat marfuri de la societatea SM, invaloare de 1.000.000 lei; costul de achizitie al marfurilorvandute de societatea SM societatii F este de 950.000 lei;

c) Datoria societatii F fata de societatea SM, generata deachizitionarea marfurilor, este la sfar�itul anului N de100.000 lei.

d) Stocul de marfuri al societatii F la 31.12.N cuprinde marfuriachizitionate de la SM in valoare de 100.000 lei; profitul internaferent acestui stoc de marfuri este de 10.000 lei.

fn exercitiul N, societatea SM a incasat dividende de la societa­tea F, in valoare de 10.000 lei.

Sa se elaboreze bilantul consolidat ,i contul de profit ,i pierdere

consolidat prin metoda integrarii globale.

1. Cumulul bilanturllor ,i conturllor de profit fi pierdere:

a) Cumulul structurilor bilantiere (structurile bilantiere ale societatii F se cumuleazain totalitate la cele ale societatii SM):

3.250.000 lei 350.000 lei

650.000 lei

450.000 lei

450.000 lei

100.000 lei

300.000 lei

600.000 lei

200.000 lei

150.000 lei

%

2111

Terenuri 212

Construqii 2131

Echipamente tehnologice

(ma�ini, utilaje �i instalatii de lucru)

261

Aqiuni detinute la entitatile afiliate

267

Creante imobilizate 3xx

Stocuri 4111

Clienti 461

Debitori diver�i Sxx

Casa �i conturi la banci

% 3 250.000 lei 101 1.000.000 lei

Capital SM 101 400.000 lei

Capital F 106 300.000 lei

Rezerve SM 106 250.000 lei

Rezerve F 121 100.000 lei

Profit sau pierdere SM 121 SO.OOO lei

Profit sau pierdere F 162 400.000 lei

Credite bancare pe termen lung

166 100.000 lei Datorii care privesc

imobilizarile financiare 401 300.000 lei

Furnizori 462 350.000 lei

Creditori diver�i

Ill

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

b) Cumulul conturilor din contul de profit �i pierdere:

13.000.000 lei 12.850.000 lei

100.000 lei

% 6xx

Cheltuieli 121

Profit sau pierdere SM SO.OOO lei 121

Profit sau pierdere F

7xx

Venituri 13.000.000 lei

2. Eliminarea consecinJelor tranzacJlllor efectuate intre socletaJlle SM ,1 F1:

a) Eliminarea imprumutului contractat de societatea F de la societatea SM:

100.000 lei 166

Datorii care privesc imobilizarile financiare

=

eliminarea dobanzii aferente imprumutului:

10.000 lei 766

Venituri din dobanzi

=

267

Creante imobilizate

666

Cheltuieli privind dobanzile

b) Eliminarea cheltuielilor �i veniturilor generate de vanzarea marfurilor:

100.000 lei

10.000 lei

1.000.000 lei 707

Venituri din vanzarea marfurilor

= 607

Cheltuieli privind marfurile

1.000.000 lei

c) Eliminarea datoriei comerciale pe care o are societatea F fata de societatea SM:

100.000 lei 401 4111 100.000 lei Furnizori Clienti

d) Eliminarea profitului intern aferent stocului final:

inregistrarea la nivelul bilantului:

10.000 lei 121 371 10.000 lei Profit sau pierdere SM Marfuri

' Eliminarea se face pentru intreaga valoare, deoarece societatea F este consolidatll prin metoda lntegrllrli

globale.

CONTABILITATE

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

10.000 lei 607

Cheltuieli privind marfurile

121 10.000 lei Profit sau pierdere SM

3. Eliminarea divldendelor incasate de societatea SM de la societatea F:

inregistrarea la nivelul bilantului:

10.000 lei 121 Profit sau pierdere SM

106

Rezerve SM 10.000 lei

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

10.000 lei 761 121 10.000 lei Venituri din

imobilizari financiare Profit sau pierdere SM

4. Determinarea fondului comercial, partajul capltalurllor proprii ale societitii F

existente la 31.12.N ,i eliminarea titlurilor F detinute de societatea SM:

a) Determinarea fondulul comercial:

- lei

i) Costul de achizitie al titlurilor F 450.000

Capital F 400.000

Rezerve F 100.000

Active nete ale societatii F evaluate la valoarea justa (la 31.12.N-3) SOO.OOO

ii) Cota-pa rte din activele nete evaluate la valoarea justa(SOO.OOO x 90%) 450.000

iii) Fond comercial pozitiv (i - ii) 0

b) Partajul capitalurilor proprii ale societatii F existente la 31.12.N in partea care re­

vine societatii SM �i partea care revine intereselor care nu controleaza:

- lei -

Capitaluri proprii Total SM(90%) lnterese care nu controleazi (10%)

Capital subscris �i varsat 400.000 360.000 40.000

Rezerve 250.000 225.000 25.000

Rezultat net al exercitiului SO.OOO 45.000 5.000

Total capitaluri proprii 700.000 630.000 70.000

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

c) Eliminarea titlurilor F (inregistrare la nivelul bilantului):

700.000 lei % = % 7QQ,OOO lei

400.000 lei 101 261 450.000 lei Capital F Aqiunl detinute

250.000 lei 106 la entitatile afiliate Rezerve F 106 135.000 lei

SO.OOO lei 121 Rezerve consolidate* Profit sau pierdere F 121 45.000 lei

Profit sau pierdere consolidat**

108 70.000 lei lnterese

care nu controleaza

* Rezervele obtinute dupa data achizitiei titlurilor x 90% = (250.000 lei - 100.000 lei) x 90% =135.000 lei

** Rezultatul exercitiului x 90% = SO.OOO lei x 90% = 45.000 lei

d) Partajul rezultatului socletatii Fin partea ce revine socletatii SM �i partea care revine

minoritarilor (inregistrare ce se efectueaza la nivelul contului de profit �i pierdere):

SO.OOO lei 45.000 lei

5.000 lei

%

121

Rezultat ce revine actionarilor

societatii-mama 1081

Rezultat­

partea ce revine intereselor care nu controleaza

121 SO.OOO lei Profit sau pierdere F

5. lnregistrarea rezervelor Ji a rezultatului SM la rezervele consolidate Ji rezul­tatul consolidat (inregistrare la nivelul bilantului):

390,000 lei % % 320.000 lei

310.000 lei 106 106 310.000 lei

Rezerve SM Rezerve consolidate

BO.OOO lei 121 121 BO.OOO lei Profit sau pierdere SM Profit sau pierdere

consolidat

6. Vlrarea rezultatului societitii SM la rezultatul consolidat (inregistrare la ni­velul contului de profit Ji pierdere):

Ill

·,

CONTABILITATE

80.000 lei 121 Rezultat ce revine

actionarilor societatii-mama

= 121 80.000 lei Profit sau pierdere SM

7. Prezentarea bilantulul consolidat al grupului constituit din societatile SM

Ji F:

Structuri bllantlere lei

A. Active imobilizate 1.450.000

Terenuri 350.000

Construqii 650.000

Utilaje 450.000

B. Active circulante 1.140.000

Stocuri 290.000

Clienti SOO.OOO

Debitori diver�i 200.000

Casa �i conturi la banci 150.000

C. Cheltuieli in avans

D. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada de pana la 1 an 550.000

Furnizori 200.000

Creditori diver�i 350.000

E. Active circulante nete I Datorii curente nete (B + C - D - I) 590.000

F. Total active minus datorii curente (A+ E) 2.040.000

G. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de 1 an(Credite bancare pe termen lung) 400.000 H. Provizioane

I. Venituri in avans

J. Capital �i rezerve 1.640.000 Capital subscris �i varsat 1.000.000 Rezerve 445.000 Rezultatul exercitiului 125.000 lnterese care nu controleaza 70.000 - partea de rezultat (5.000)

- alte capitaluri proprii (65.000)

Total capitaluri proprii 1.640.000

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

8. Prezentarea contulul de profit JI plerdere consolldat al grupului format din

societaine SM ,1 F:

lndicatori lei

Venituri 11.980.000

Cheltuieli 11.850.000

Rezultatul exercitiului financiar, din care: 130.000

- partea societatii-mama: 125.000

- partea intereselor care nu controleaza: 5.000

Ill

� Exemplul ilustrativ 291

Societatea SM detine 40% din capitalul societatii in nume

colectiv P, societate ce este controlata de un alt asociat, Y. La

31.12.N, societatea SM intocme�te situatii financiare consolidate,

iar societatea P este retinuta in perimetrul de consolidare.

La aceasta data, bilanturile �i conturile de profit �i pierdere ale

societatilor SM �i P se prezinta astfel:

Bilaniurile societii1iilor SM Ji P:

Structurl bllantlere

A. Active imobilizate

Constructii

Utilaje

Titluri P

B. Active circulante

Stocuri

Clienti

Casa �i conturi la banci

C. Cheltuieli in avans

D. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada depi\na la 1 an

Furnizori

Creditori diver�i

E. Active circulante nete I Datorii curente nete

F. Total active minus datorii curente

- lei -

SM p

1.400.000 SOO.OOO

1.000.000 350.000

280.0dO 150.000

120.000

450.000 400.000

100.000 200.000

200.000 100.000

150.000 100.000

250.000 200.000

200.000 150.000

SO.OOO SO.OOO

200.000 200.000

1.600.000 700.000

CONTABILITATE

Structurl bilantiere SM p

G. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de 1 an (Credite bancare pe termen lung) 400.000 200.000

H. Provizioane pentru riscuri �i cheltuieli 100.000 SO.OOO

I. Venituri in avans

J. Capital �i rezerve 1.100.000 450.000

Capital subscris �i varsat 700.000 300.000

Rezerve 300.000 100.000

Rezultatul exerci�iului 100.000 SO.OOO

Total capltalurl proprii 1.100.000 450.000

Conturile de profit ,1 plerdere ale societitilor SM ,1 P:

Indicator! SM P

- lei -

Venituri

Cheltuieli

4.000.000 1 .OOO.OOO

3.900.000 950.000

Rezultatul net al exerci�iului 100.000 SO.OOO

Titlurile au fost dobandite de societatea SM in momentul constituirii societatii P.

Tn cursul exercitiului N, intre societatile SM �i P au avut loc urmatoarele tranzactii:

a) Societatea SM i-a vandut marfuri societatii P, in valoarede SOO.OOO lei, costul de achizitie al acestora fiind de 460.000 lei; pana la sfar�itul anului, societatea SM nu aincasat decat 400.000 lei de la societatea P; in plus, marfurilecumparate de P nu au fost vandute unei alte societati, dinafara perimetrului de consolidare;

b) Societatea P i-a vandut, in cursul exercitiului N, marfurisocietatii SM, la pretul de vanzare de 100.000 lei, costulde achizitie al acestora fiind de 90.000 lei; pana la sfar�itulexercitiului, societatea SM nu a reu�it sa vanda marfurilecumparate de la P; de asemenea, in cursul exercitiului N, societatea SM a platit contravaloarea marfurilor cumparate dela societatea P;

c) La sfar�itul exercitiului N, societatea SM i-a vandut societatii Pun utilaj la pretul de vanzare de 40.000 lei, costul acestuia fiindde SO.OOO lei, iar amortizarea cumulata, de 30.000 lei.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Tn cursul exercitiului N, societatea SM a incasat dividende de la societatea P, in valoare de 10.000 lei.

Sa se realizeze consolidarea societatii P prin metoda punerii in echivalenta,

Societatea SM exercita asupra societa\ii P o influen\a semnificativa �i, in consecinta, societatea P este consolidata de societatea SM prin punere in echivalen\a.

Deoarece titlurile P au fost dobandite in momentul infiintarii societatii P, nu exista fond comercial.

1. Punerea in echivalenta a titlurilor societatii P:

Titlurile P sunt evaluate la o valoare egala cu cota-parte ce ii revine societatii SM din capitalurile proprii ale societatii P existente la sfar�itul exerci\iului N, respectiv 180.000 lei (450.000 lei x 40%):

inregistrarea la nivelul bilantului:

180.000 lei 264 Titluri P

puse in echivalenta

% 180.000 lei 263 120.000 lei

Aqiuni detinute la entitati controlate

in comun P106 40.000 lei

Rezerve consolidate* 121 20.000 lei

Rezultat consolidat**

* Cota-parte ce ii revine societatii SM din rezervele constituite dupa data achizitionarii titlurilor(100.000 lei x 40%).

** Cota-parte ce ii revine societatii SM din rezultatul societatii P existent la 31.12.N (SO.OOO lei x

40%).

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere a cotei-parti din rezultatul so­cietatii P:

20.000 lei 121 Rezultat consolidat

768 Alte venituri

financiare

20.000 lei

2. Ellminarea consecintelor tranzactiilor efectuate intre societatea SM Ji socie­tatea P:

Ill

CONTABILITATE

a) Eliminarea profitului intern aferent stocului final de marfuri vandute de societa­

tea SM societatii P (40.000 lei x 40%):

inregistrarea la nivelul bilantului:

16.000 lei 121

Profit sau pierdere SM 472

Venituri inregistrate

in avans

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

200.000 lei 707

Venituri din

vanzarea marfurilor

%

607

Cheltuieli

privind marfurile 121

Profit sau pierdere SM

16.000 lei

200.000 lei

184.000 lei

16.000 lei

b) Eliminarea profitului intern aferent stocului final de marfuri vandute de societa­

tea P societatii SM (10.000 lei x 40%):

inregistrarea la nivelul bilantului:

4.000 lei 121

Rezultat consolidat

= 264

Titluri P puse in echivalenta

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

4.000 lei 768

Alte venituri

financiare

121

Rezultat consolidat

4.000 lei

4.000 lei

c) Tnregistrarea eliminarii profitului intern generat de vanzarea utilajului de catre SMsocietatii P (20.000 lei x 40%):

inregistrarea la nivelul bilantului:

8.000 lei 121

Profit sau pierdere SM 472

Venituri inregistrate

in avans

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

8.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

16.000 lei 7583 = % 16.000 lei

Venituri din 6583 8.000 lei

vanzarea activelor Cheltuieli privind

�i alte operatiuni activele cedate

de capital �i alte operatiuni

de capital

121 8.000 lei

Profit sau pierdere SM

3. Eliminarea dividendelor incasate de societatea SM de la socletatea P:

inregistrarea la nivelul bilantului:

10.000 lei 121

Profit sau pierdere SM

106

Rezerve SM

inregistrarea la nivelul contului de profit �i pierdere:

10.000 lei 761

Venituri din

imobilizari financiare

4. Prezentarea bilantului consolidat:

Structuri bilantlere

A. Active imobilizate

Construqii

Utilaje

Titluri P

B. Active circulante

Stocuri

Clienti

Casa �i conturi la banci

C. Cheltuieli in avans

121

Profit sau pierdere SM

D. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada de pana la 1 an

Furnizori

Creditori diver�i

E. Active circulante nete I Datorii curente nete (B + C - D - I)

Ill

10.000 lei

10.000 lei

- lei -

SM

1.456.000

1.000.000

280.000

176.000

450.000

100.000

200.000

150.000

250.000

200.000

SO.OOO

176.000

CONTABILITATE

Structuri bilantiere

F. Total active minus datorii curente (A+ E)

G. Datorii ce trebuie platite intr-o perioada mai mare de 1 an(Credite bancare pe termen lung)

H. Provizioane pentru riscuri �i cheltuieli

I. Venituri in avans

J. Capital �i rezerve

Capital subscris �i varsat

Rezerve

Rezultatul exercitiului

Total capitaluri proprii

5. Prezentarea contului de profit Ji pierdere consolidat:

Indicator!

Venituri

Cheltuieli

Venituri financiare (partea din rezultatul intreprinderilor asociate)

Rezultatul net al exercitiului

Contabilitate de gestiune

Exemplul ilu5trativ 292

SM

1.632.000

400.000

100.000

24.000

1.132.000

700.000

350.000

82.000

1.100.000

- lei -

SM

3.774.000

3.708.000

16.000

82.000

Pentru un atelier de mobila se cunosc urmatoarele informatii: - La inceputul perioadei se afla in curs de executie 20 de

dulapuri la un cost unitar de 200 lei;- Yn cursul perioadei s-au terminat cele 20 de dulapuri �i

s-au mai inceput inca 150 de dulapuri, insa 1 O au ramasneterminate, la un cost unitar de 300 lei;

- Costurile de produqie aferente perioadei (salarii, amortizare,servicii, materii prime) au fost de 79.000 lei, iar costurileadministrative �i de distributie au fost de 5.000 lei;

- Au fost vandute 130 de dulapuri la pretul de 600 lei/buc.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

a) Determinati cantitativ �i valoric productia finita;

b) Determinati costul dulapurilor vandute;

c) Calculati rezultatul perioadei.

Rezolvare:

a) Pentru urmarirea cantitativa �i valorica a productiei in curs de executie �i a pro­

ductiei finite se poate utiliza urmatoarea relatie:

Productie in curs de + Produqie

executie la inceputul inceputa

perioadei

Determinarea produqiei finite:

Produqie + Productie in curs

terminata de executie la

sfar�itul perioadei

20 dulapuri in curs la inceputul perioadei + 150 dulapuri incepute = 10 dulapuri in curs

la sfar�itul perioadei + X dulapuri terminate, de unde X = 160 dulapuri

Pentru a determina costul de produqie al celor 160 de dulapuri terminate ne raportam

la formula anterioara �i in loc de cantitati folosim costuri:

lnformatii Valori

• Costurile de productie ale perioadei 79.000 lei

+ Valoarea produqiei in curs de executie la 20 buc. x 200 lei/buc. = 4.000 lei

inceputul perioadei

- Valoarea produqiei in curs de executie la 10 buc. x 300 lei/buc. = 3.000 lei

sfar�itul perioadei

= Costul produselor finite 80.000 lei

Prin urmare, costul unui dulap este: 80.000 lei I 160 buc. = 500 lei/buc.

b) Costul productiei vandute:

Au fost vandute 130 de dulapuri, iar costul unitar de produqie este de 500 lei, deci

costul productiei vandute este de 65.000 lei.

c) Calculul rezultatului:

Rezultatul se calculeaza (pe baza contului de profit �i pierdere cu clasificarea pe funqii

utilizat in exemplul anterior) astfel:

Ill

CONTABILITATE

• -

-

=

lnformatii Valorl

Venituri din vanzari 130 buc. x 600 lei/buc. = 78.000 lei

Costul bunurilor vandute 130 buc. x 500 lei/buc. = 65.000 lei

Costuri de administratie 5.000 lei

Rezultat 8.000 lei

Exemplul ilustrativ 29:3

O entitate a imprumutat la 01.01.N suma de 20.000 lei pentru

finantarea construqiei unei cladiri �i suma de 5.000 lei pentru

finantarea activitatii de produqie a unui produs cu ciclul

de fabricatie de 2 luni. Construqia a inceput anul trecut

�i va continua �i anul viitor. Rata anuala a dobanzii pentru

imprumuturile primite este de 8%.

Analizati daca dobanzile afecteaza costul de productie al cladirii

�i costul de productie al stocurilor.

Rezolvare:

OMFP nr. 1.802/2014 arata:

,,Costurile indatorarii atribuibile active/or cu ciclu lung de fabricafie sunt incluse in cos­turile de produqie ale acestora, in masura in care sunt legate de perioada de producfie. ln costurile indatorarii se include dobanda la capitalu/ imprumutat pentru finantarea achi­zifiei, construcfiei sau producfiei de active cu ciclu lung de fabricafie." (pet. 80-(1))

,,Costurile indatorarii suportate de entitate in legatura cu imprumutul de fonduri se includ in costu/ bunurilor sau serviciilor cu ciclu lung de fabricafie, cu respectarea prevederilor pet. 51 a/in. (1) din prezentele reglementari." (pet. 80-(2))

,,ln sensul prezente/or reglementari, prin activ cu ciclu lung de fabricafie se infelege un activ care solicita in mod necesar o perioada substanfiala de timp pentru a fi gata in vederea utilizarii sale prestabilite sau pentru vanzare." (pet. 80-(3))

,,Activele financiare �i stocurile care sunt fabricate pe o baza repetitiva de-a /ungul unei perioade scurte de timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricafie. Nu sunt active cu ciclu lung de fabricofie nici activele care in momentul achizifiei sunt gata pentru utilizarea for prestabilita sau pentru vanzare." (pet. 80-(4))

,,Capitalizarea costurilor indatorarii trebuie sa inceteze cand se realizeaza cea mai mare parte a activitafilor necesare pentru pregatirea activu/ui cu ciclu lung de fabricafie, in ve­derea utilizarii prestabilite sau a vanzarii acestuia:" (pet. 80-(5))

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

,,Entitafile care au inclus in valoarea active/or cu cic/u lung de fabricafie costuri ale inda­

torarii prezinta informatii corespunzatoare in notele explicative la situafiile financiare."

(pet. 80-(6))

Pe baza acestor prevederi, in cazul nostru:

Dobanda aferenta imprumutului contractat pentru cladire trebuie inclusa in cos­tul cladirii (OMFP nr. 1.802/2014 prevede obligativitatea in acest sens). Deoarece con­struqia a inceput anul trecut �i nu se finalizeaza in anul curent, intreaga dobanda (20.000 lei x 8% = 1.600 lei) va fi inclusa in costul de productie.

Dobanda aferenta imprumutului contractat pentru stocuri este un cost al perioa­dei. Deoarece stocurile au un ciclu scurt de fabricatie �i sunt produse pe o baza repeti­tiva, ele nu sunt eligibile pentru capitalizarea costurilor cu imprumuturile.

Aspecte privind aplicarea Standardelor lnternafionale de Raportare Financiara

:> Cadrul general conceptual pentru raportarea financiara

elaborat de IASB (Consiliul pentru Standarde lnternationale de

Con ta bi I itate)

• Necesitatea Cadrului general conceptual pentru raportarea financiara

Cadrul conceptual international este necesar pentru IASB in elaborarea standardelor noi �i revizuirea standardelor existente. Tratamentele cantabile sunt analizate din per­spectiva conformitatii cu prevederile Cadrului conceptual, fiind asigurata astfel coe­renta conceptuala a solutiilor propuse de diferite standarde. Tn baza pentru concluzii care insote�te fiecare standard sunt prezentate argumentele conceptuale pe care se bazeaza solutiile adoptate. Cadrul conceptual limiteaza influenta partilor interesate asupra standardelor, deoarece solutiile trebuie fundamentate conceptual.

Cadrul conceptual asista preparatorii de conturi in identificarea unei solutii atunci cand standardele nu prescriu reguli detaliate pentru anumite probleme practice, �i auditorii, in formarea unei opinii privind conformitatea cu IFRS. Normalizatorii na­tionali pot utiliza Cadrul conceptual international pentru elaborarea standardelor sau reglementarilor nationale (de exemplu, reglementarile din Romania au preluat anumite elemente din Cadrul conceptual international). Cadrul conceptual furnizeaza informatii privind abordarea utilizata in dezvoltarea standardelor �i asista utilizatorii in intelegerea situatiilor financiare in conformitate cu IFRS.

Cei care participa la dezbaterile care preced emiterea unui standard trebuie sa cunoasca prevederile Cadrului conceptual �i sa le utilizeze in argumentarea solutiilor propuse.

Ill

CONTABILITATE

Utilitatea Cadrului conceptual este insa limitata, deoarece prevederile sale nu primeaza

in fata prevederilor standardelor �i pot fi identificate situatii in care exista conflicte

intre dispozitiile unui standard �i prevederile Cadrului.

• Oblectivul raportar/1 financiare cu scop general

Raportarea financiara cu scop general:

ofera informatii financiare cu privire la entitatea raportoare care sa fie utile inves­

titorilor, creditorilor in deciziile de alocare a resurselor;

·- ofera informatii despre cat de eficient au fost utilizate resursele entitatii;

ofera informatii privind resursele economice ale unei entitati, pretentiile asupra

entitatii �i modificarile resurselor �i pretentiilor.

Caracteristicile calitative ale informatiilor financiare utile:

Caracteristlcile care fac utila lnformatla furnizata in situatille financiare

Caracterlstlcile calitative fundamentale

Relevanta Reprezentare

fidela Comparabllltate

• Caracteristicile calitative fundamentale

Caracteristicile calitatlve ampllficatoare

Relevanta - informatiile au capacitatea de a face diferenta in luarea deciziilor (au va­

loare predictiva, valoare de confirmare sau ambele).

Pragul de semnificatie - aspect al relevantei bazat pe natura sau magnitudinea (sau

ambele) elementelor la care se refera informatiile din situatiile financiare.

Reprezentarea fidela - informatiile reprezinta fenomenele pe care i�i propun sa le

reprezinte. Descrierea trebuie sa fie completa, neutra �i lipsita de erori. Prudenta a fost

eliminata, fiind considerata in contradiqie cu neutralitatea. Prevalenta economicului

asupra juridicului este implicita in reprezentarea fidela.

Pentru a fi utile, informatiile trebuie sa fie relevante �i reprezentate fidel.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 294 -----------.

O entitate detine o investitie in obligatiuni necotate pentru care nu exista pret de piata. Cu toate acestea, entitatea poate estima valoarea investitiilor prin actualizarea fluxurilor de trezorerie viitoare.

Considera1i ea aceasta valoa.re estimata poate fi considerata o

reprezentare fidela a valorii investitiei? In ce condilii?

Aceasta estimare poate constitui o reprezentare fidela daca valoarea este descrisa clar ea fiind o estimare, daca sunt explicate natura �i limitele procesului de estimare �i daca nu au fost facute erori in selectarea �i aplicarea tehnicii de estimare.

• Caracterlsticlle calltatlve ampllficatoare

Comparabilitatea - caracteristica ce le permite utilizatorilor sa identifice �i sa inteleaga similitudinile �i diferentele intre elemente.

Comparabilitatea nu este sinonima cu consecventa. Consecventa se refera la utilizarea acelora�i metode pentru acelea�i elemente fie de la o perioada la alta, fie in aceea�i perioada pentru entitati diferite. Comparabilitatea este scopul. Consecventa ajuta la atingerea acestui scop. Comparabilitatea nu inseamna uniformitate. Pentru a fi comparabile, elementele similare trebuie prezentate similar, iar cele diferite trebuie prezentate diferit.

Verificabilitatea - diferiti observatori independenti �i in cuno�tinta de cauza ar putea ajunge la un consens (nu neaparat acord total) ea o anumita descriere este o reprezen­tare fidela. Verificarea poate fi directa sau indirecta. Verificarea indirecta presupune verificarea intrarilor pentru un model, o formula sau o alta tehnica �i recalcularea re­zultatelor prin folosirea aceleia�i metodologii.

Oportunitatea - informatiile sunt disponibile pentru factorii decizionali in timp util pentru a le influenta deciziile.

lnteligibilitatea - clasificarea, caracterizarea �i prezentarea in mod clar �i concis.

• Constrdngerea costului

Costul este o constrangere genera la care aqioneaza asupra informatiilor financiare ce pot fi oferite. Tn aplicarea constrangerii ce tine de cost, IASB apreciaza daca este posibil

CONTABILITATE

ea beneficiile raportarii unor informatii sa justifice costurile suportate pentru oferirea

�i utilizarea respectivelor informatii.

Pentru a fi utile, informatiile trebuie sa fie relevante �i reprezentate fidel.

Nu este utila:

o reprezentare fidela a unui fenomen irelevant;

o reprezentare inexacta a unui fenomen relevant.

Caracteristicile amplificatoare trebuie maximizate in masura in care acest lucru este

posibil.

Caracteristicile amplificatoare separat sau impreuna nu pot face utila o informatie care

nu indepline�te caracteristicile calitative fundamentale.

Uneori, o caracteristica amplificatoare poate fi diminuata pentru a fi maximizate celelalte.

• lpoteza de bozo - contlnultatea activltafll

Situatiile financiare sunt elaborate pornind de la premisa ea o entitate i�i va continua

activitatea in viitorul previzibil.

• Elementele sltuafiilor financiare

Elementele care definesc pozitia financiara a intreprinderii sunt activele, datoriile �i

capitalurile proprii.

1. Un activ reprezinta o resursa economica controlata de intreprindere ea urmare a

unui eveniment trecut �i de la care se a�teapta sa se obtina avantaje (beneficii) eco­

nomice viitoare pentru intreprindere.

2. 0 datorie reprezinta o obligatie prezenta a intreprinderii ce decurge dintr-un eve­

niment trecut, a carei decontare se a�teapta sa determine o ie�ire de resurse ce incor­

poreaza avantaje economice.

3. Capitalul propriu reprezinta interesul rezidual al proprietarilor in activele entitatii

dupa deducerea tuturor datoriilor.

Recunoa�terea elementelor in situatiile financiare - criteriile de recunoa�tere:

Un activ I o datorie este recunoscut(a) daca:

- este probabila intrarea/ie�irea de beneficii economice viitoare;

elementul are un cost sau o valoare ce poate fi determinat(a) fiabil.

..

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilu5trativ 295

Societatea Alfa a primit un autoturism in baza unui contract de leasing financiar.

Poate recunoa�te Alfa acest activ in bilantul sau? Argumentati prin prisma definitiei activulul.

Societatea Alfa controleaza beneficiile economice obtinute cu ajutorul autoturismului (care este utilizat impreuna cu alte active in activitatea entitatii) in virtutea drepturilor conferite de contractul de leasing. Dreptul de proprietate este esential pentru deter­minarea existentei unui activ.

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 296 ----------,

Analizati urmatoarele costuri angajate de o entitate �i analizati in fiecare caz criteriile de recunoa�tere a unui activ:

a) Costuri de formare a angajatilor;

b) Un program informatic achizitionat;

c) O marca dezvoltata intern. Exista valoare de piata pentruaceasta marca.

a) Costurile de formare a angajatilor contribuie la obtinerea d_e avantaje economiceviitoare, insa entitatea nu detine controlul asupra acestora. Prin urmare, entitatea nuva recunoa�te un activ pentru aceste costuri, ci le va inregistra pe cheltuieli.

b) Programul informatic poate fi recunoscut ea activ, deoarece este probabila obti­nerea de beneficii economice viitoare, iar costul sau poate fi estimat fiabil. Tn urmaachizitiei, entitatea detine controlul asupra activului.

c) Marca nu poate fi recunoscuta ea activ al entitatii (de�i indepline�te definitia) de­oarece costul sau nu poate fi estimat fiabil. Costurile legate de dezvoltarea marcii nupot fi separate de costurile dezvoltarii afacerii ea intreg. IAS 38 este mai restrictiv decatCadrul conceptual �i permite recunoa�terea doar pentru activele pentru care costulpoate fi estimat fiabil.

Ill

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 297

Anali:tali in fiecare caz criteriile de recunoa�tere a unui activ:

a) 0 societate din industria farmaceutica dezvolta un vaccinpentru un virus. Au fost finalizate primele doua faze aletestelor clinice. Managementul are rezerve semnificative cuprivire la primirea aprobarilor legale necesare pentru utilizare�i nu a demarat produqia �i marketingul pentru vaccin;

b) 0 societate din industria farmaceutica dezvolta un vaccinpentru un virus. Societatea a obtinut aprobarile legalenecesare in tara X �i a demarat procedurile pentru obtinereaacestor aprobari in tara Y. Experienta anterioara demonstreazaea vor fi necesare teste clinice suplimentare pentru aobtine aceste aprobari. Anumite vaccinuri aprobate sprecomercializare in tara X nu au fost acceptate in tara Y nici chiardupa teste suplimentare;

c) Grupul X a semnat un acord cu privire la cesiunea filialei Gamala data de 30.06.N. Daca cifra de afaceri anuala a societatiiGama atinge un anumit nivel, grupul va incasa un bonussupliinentar;

d) Tn exercitiul N, societatea Alfa a inaintat o aqiune in instantaimpotriva societatii Beta, pentru incalcarea drepturilorde proprietate intelectuala asupra unui produs. Nu a fostpronuntata o sentinta definitiva in acest caz. Despagubireasolicitata de societatea Alfa este de SOO.OOO lei.

a), b) Cheltuielile de dezvoltare nu vor fi capitalizate deoarece exista incertitudini privind probabilitatea obtinerii de avantaje economice viitoare. lAS 38 prescrie conditii detaliate pentru capitalizarea cheltuielilor de dezvoltare.

c) Grupul X va putea recunoa�te un activ pentru bonusul suplimentar atunci candva obtine conti'olul asupra acestuia potrivit prevederilor contractuale. Pana atunci,X prezinta in note informatii privind existenta unui activ contingent (eventual).

d) Societatea Alfa va putea recunoa�te un activ atunci cand va obtine controlulasupra despagubirii in baza hotararii instantei. Pana atunci, prezinta in note informatiiprivind existenta unui activ contingent (eventual).

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 298 -----------,

Societatea Alfa vinde in exercitiul N un program informatic la pretul de vanzare de 20.000 lei plus 2.000 lei pentru intretinerea $i actualizarea softului in urmatorii 2 ani.

Determinati daca la sfar�itul exercitiului N Alfa trebuie sa prezinte in bilan1 o datorie, avand in vedere definitia datoriei din Cadrul conceptual international.

La sfar$itul exercitiului N, societatea Alfa are o obligatie (in baza contractului incheiat)

de a asigura intretinerea $i actualizarea softului in urmatorii 2 ani. Decontarea acestei obligatii va implica un consum de resurse. Prin urmare, este indeplinita definitia

datoriei din Cadrul conceptual.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 299

Un magazin acorda 1 O puncte cadou pentru orice achizitie de 100 lei. Pentru fiecare 1.000 de puncte, un client poate cum para bunuri in valoare de 60 lei (pret de vanzare). Magazinul a acordat in anul N 10.000 de puncte pentru vanzari de 100.000 lei $i se a$teapta ea 80% din punctele cadou sa fie utilizate. Clientii pot utiliza punctele cadou timp de un an.

Stabili1i daca magazinul are o datorie la sfar�itul exercitiului N.

Magazinul are o obligatie de a livra clientilor bunuri in schimbul punctelor cadou. Satisfacerea obligatiei implica o ie$ire de resurse. Prin urmare, magazinul trebuie sa recunoasca in bilantul pentru anul N datoria generata de acordarea punctelor cadou.

Elementele care definesc performanta sunt veniturile $i cheltuielile.

Veniturile sunt cre$teri de avantaje economice viitoare in cursul perioadei contabile, sub forma intrarilor de active sau a majorarii valorii activelor sau a diminuarii de datorii, care au ea rezultat o cre$tere a capitalurilor proprii, diferita de cea care provine din contributiile proprietarilor capitalului.

Cheltuielile sunt diminuari de avantaje economice in cursul perioadei contabile, sub forma unor ie$iri sau epuizari ale activelor sau a suportarii unor datorii, ce au ea re­zultat o diminuare a capitalurilor proprii, diferita de cea care provine din distribuirile in favoarea proprietarilor capitalului.

CONTABILITATE

Cadrul contabil al IASB define�te conceptele de venit �i cheltuiala prin raportare la ave­rea proprietarilor. Prin raportare la definitiile activului �i datoriei, o cre�tere a avantajelor economice viitoare are loc odata cu cre�terea unui activ sau cu diminuarea unei datorii. Analog, diminuarea avantajelor economlce vlitoare presupune o diminuare de activ sau o cre�tere a unei datorii.

Deoarece capitalul propriu este un element rezidual, cre�terea unui activ �i diminuarea unei datorii vor determina o cre�tere a capitalurilor proprii, in timp ce diminuarea unui activ �i cre�terea unei datorii vor conduce la o diminuare a capitalurilor proprii.

Definitiile propuse de Cadrul conceptual sunt foarte cuprinzatoare, referindu-se atat la veniturile/cheltuielile angajate in cursul normal al activitatilor, cat �i la ca�tiguri/ pierderi, plusuri/minusuri de valoare survenite pe parcursul perioadei, indiferent daca sunt latente sau realizate.

Criteriile de recunoa�tere:

Un veni.t I o cheltuiala va fi recunoscut(a) in contabilitate daca: raspunde definitiei; cre�terea/diminuarea de avantaje economice viitoare poate fi masurata fiabil.

Exemplul ilustrativ :300

O societate de telefonie factureaza la inceputul lunii ianuarie N+ 1 costul convorbirilor efectuate in decembrie anul N, in suma de SOO.OOO lei. Factura este platibila in 15 zile.

Cand va recunoa�te societatea venitul din serviciile prestate?

Rezolvare:

Societatea va recunoa�te venitul de SOO.OOO lei in contul de profit �i pierdere al exercitiului N. Tn corespondenta, va recunoa�te o creanta (Clienti - facturi de intocmit).

• Evaluarea elementelor in sltuafiile financiare

Bazele de evaluare

• Costul istoric

Potrivit costului istoric:activele sunt inregistrate la suma platita sub forma de lichiditati sau echivalente de lichiditati ori la valoarea justa din momentul cumpararii lor; datoriile sunt inregistrate la valoarea echivalentelor obtinute in schimbul obligatiei sau la valoarea ce se a�teapta sa fie platita sub forma de lichiditati sau echivalente de lichiditati pentru a stinge datoriile in cursul normal al activitatii.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

• Costul curent

Potrivit costului curent:

- activele sunt inregistrate la valoarea sub forma de lichiditati sau echivalente de

lichiditati care ar trebui platita daca acela�i activ sau un activ asemanator ar fi achi­zitionat in prezent;

- datoriile suntinregistrate la valoarea neactualizata a lichiditatilor sau echivalentelorde lichiditati necesara pentru a deconta in prezent obligatia.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ :301 ----------.

Societatea Alfa achizitioneaza un stoc de marfa de 100 buc. la

pretul de 20 lei/buc. La sfar�itul lunii, ultima factura primita pentru stocul de marfa are un pret unitar de 23 lei/buc.

Calculati costul istoric �i costul curent al stocului de marfa la

sfar�itul lunli.

Costul istoric = 100 buc. x 20 lei/buc. = 2.000 lei

Costul curent = 100 buc. x 23 lei/buc. = 2.300 lei

• Valoarea realizabila (de decontare)

Potrivit valorii realizabile:

- activele sunt inregistrate la valoarea sub forma de lichiditati sau echivalente de li­chiditati care poate fi obtinuta in prezent prin vanzarea normala a activelor;

- datoriile sunt inregistrate la valoarea lor de decontare. Aceasta reprezinta valoareaneactualizata a lichiditatilor sau echivalentelor de lichiditati care trebuie platitapentru a achita datoriile in cursul normal al activitatii.

Exemplul ilustrativ :302 --------�

O societate detine un stoc de marfa achizitionata la costul de 30.000 lei. La sfar�itul anului, marfa ar putea fi vanduta la pretul de 28.000 lei, fiind estimate costuri de vanzare de 300 lei.

Calculati valoarea realizabila neta a stocului de marfa.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Valoarea realizabila neta = 28.000 lei - 300 lei= 27.700 lei

• Valoarea actualizata a fluxurilor de lichiditati

Potrivit valorii actualizate:

- activele sunt inregistrate la valoarea actualizata a viitoarelor intrari nete de lichidi­

tati care urmeaza sa fie generate in derularea normala a activitatii entitatii;

- datoriile sunt inregistrate la valoarea actualizata a viitoarelor ie�iri de lichiditati care

se a�teapta sa fie necesare pentru a deconta datoriile in cursul normal al activitatii.

Exemplul ilustrativ 505 --------�

La 01.01.N, societatea Beta emite 10.000 de obligatiuni scadente la 31.12.N+4, in urmatoarele conditii: - valoarea nominala: 25 lei/obligatiune;- dobanda platita semestrial: 8.750 lei.

Rata semestriala a dobanzii pe piata pentru obligatiuni similare este de4%.

Calculati valoarea actualizata a datoriei.

Rezolvare:

Calculul valorli actualizate

Valoarea actualizata a 10 plati semestriale de 8.750 lei cu rata semestriala de 4% (dobanda)

8.750 I (1 + 4%) 1 + 8.750 I (1 + 4%)2 + 8.750 I (1 + 4%)3 + . . . + 8.750 I (1 + 4%) 10

Valoarea actualizata a principalului de 250.000 lei, suma scadenta peste 5 ani, cu rata semestriala de 4% = 250.000 I (1 + 4%) 10

Valoarea actualizata

• Concepte de menflnere a capltalu/ui

- lei -

70.970

168.891

239.861

Mentinerea capitalului financiar - conform acestui concept, profitul se obtine doar

daca valoarea financiara a activelor nete la sfar�itul perioadei este mai mare decat

valoarea financiar� a activelor nete la inceputul perioadei, dupa excluderea oricaror

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

distribuiri catre proprietari �i a oricaror contributii din partea proprietarilor in timpul perioadei analizate. Mentinerea capitalului financiar poate fi evaluata atat in unitati monetare nominale, cat �i in unitati de putere constanta de cumparare.

Mentinerea capitalului fizic - conform acestui concept, profitul se obtine doar atunci cand capacitatea fizica productiva (sau capacitatea de exploatare) a entitatii la sfar�itul perioadei depa�e�te capacitatea fizica productiva de la inceputul perioadei, dupa ce s-au exclus orice distribuire catre proprietari �i orice contributie din partea proprieta­rilor in timpul perioadei analizate.

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 304 ----------,

O societate detine un capital social de 100 lei �i disponibilitati de 100 lei. La inceputul anului, societatea achizitioneaza un stoc de marfa de 100 lei. Stocul este vandut la sfar�itul anului pentru 150 lei, iar costul sau de inlocuire este de 120 lei. lndicele general al preturilor este de 10%.

Calculali rezultatul in cazul in care se asigura:

a) Men1inerea capitalului financiar in termeni nominali;

b) Men1inerea capitalului financiar in termeni reali;

c) Menlinerea capitalului fizic in termeni reali.

- lei -

Menlinerea Menlinerea Menlinerea

capitalului capitalului capitalului

financiar in financiar in fizic in termeni nominali termeni reall termeni reali

Venit din vanzare 150 150 150

Costul vanzarilor 100 100 120

Profit 50 50 30

Ajustare la inflatie (10)

Rezultat 50 40 30

Ajustare pentru mentinerea capitalului 0 10 20

Mentinerea capitalului financiar in termeni nominali nu tine cont de inflatie. Profitul de 50 lei este suma obtinuta in exces fata de capitalul initial de 100 lei. Tn a treia coloana

CONTABILITATE

ajustarea la inflatie reflecta efectul cre�terii generale a preturilor asupra capitalului fi­

nanciar Initial �i vizeaza determinarea profitului dupa mentinerea capitalului de des­

chidere in unitati de putere constanta de cumparare. Profitul de 40 lei lasa un capital

de 110 lei pentru mentinerea puterii de cum pa rare. Mentinerea capitalului fizic vizeaza

prezervarea capacitatii productive a entitatii (exprimata in acest exemplu prin capa­

citatea entitatii de a inlocui stocul vandut). Profitul este de 30 lei in conditiile prezer­

varii unui capital de 120 lei (suficient pentru a cumpara un stoc similar de marfa).

• /AS 1 ,,Prezentarea situafiilor financiare"

Exemplul ilustrativ 505

Se cunosc urmatoarele informatii:

1. Terenuri evaluate la cost

2. licente

3. Terenuri disponibile pentru vanzare evaluate la valoarea justa (vanzarea va avea loc in mai putin de 12 I uni, costul este de 250.000, iar valoarea justa minus costurile de cesiune este estimata la 200.000)

4. Clienti

5. Cheltuieli in avans (din care angajate intr-o perioada mai mare de 1 an 60.000)

6. Rezerva legala

7. Datorii fata de asociati �i actionari (dividende de plata)

8. Amortizarea instalatiilor �i ma�inilor

9. lnterese de participare desemnate ea active financiare disponibile pentru vanzare evaluate la valoarea justa, cu varlatiile de valoare in capitalurile propril (vanzarea va avea loc in mai mult de 1 an, iar costul lor este de 600.000)

10. Capital social 11. Materii prime

12. lnstalatii �i ma�ini 13. Tmprumuturi din emisiunea de obligatiuni (durata este

de 10 ani �i sunt rambursabile prin rate constante)

14. Ajustari pentru deprecierea materiilor prime

15. Rezultat reportat 16. Conturi la banci

- lei -

630.000

350.000

200.000

600.000

80.000

90.000

100.000

SO.OOO

700.000

1.500.000

160.000

700.000

525.000

5.000

230.000

3.990.000

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

17. Provizioane pentru garantii acordate clientilor (din care SOO.OOO

cu scadenta foarte probabil 1ntr-o perioada mai mare de 1 an 300.000)

18. TVA de plata 480.000

19. Tmprumut pe termen lung acordat unei intreprinderi 100.000 din cadrul grupului (din care cu scadenta in anul urmator 20.000)

20. Ajustari pentru deprecierea creantelor - clienti 10.000

21. Credite primite pe termen lung (din care partea cu 1.900.000 scadenta sub 1 an 400.000)

22. Construqii 300.000

23. Cheltuieli de dezvoltare (este foarte probabila 100.000 obtinerea de avantaje economice viitoare)

24. Rezerve din reevaluare 1.700.000

25. Datorii salariale �i soclale 900.000

26. Aqiuni proprii 800.000

27. Amortizarea construqiilor SO.OOO

28. Fond comercial achizitionat 4.000.000

29. Credite primite pe termen scurt (pentru un credit de 850.000 100.000 s-a amanat scadenta cu 2 anl, iar acordul a fost 1nchelat 1ntre data de raportare �i data la care situatiile financiare sunt autorizate pentru prezentare)

30. SubventH pentru investitii 300.000

31. Produse finite 180.000

32. Rezultatul exercitiului 1.900.000

33. Titluri de plasament: 250.000 - titluri in valoare de 100.000 au fost desemnate eaactive financiare detinute pana la scadenta pentrugarantarea unui credit primit pe 5 ani, iar restul au fostdesemnate ea active financiare detinute in vedereatranzaqionarii, evaluate la valoareajusta, cu variatiilede valoare in contul de profit �i pierdere)

34. Furnizori (din care cu scadenta ce depa�e�te 1 an 900.000 700.000)

35. lmpozite amanate 300.000

36. lmpozit pe profit exigibil 550.000

37. Venituri in avans (din care pe termen scurt 20.000) 200.000

38. Rezerve din valoarea justa 100.000

Sa se intocmeasca situa1ia poziliei financiare conform IAS 1

,,Prezentarea situa1iilor financiare" (revizuit).

CONTABILITATE

Rezolvare:

Prevederile IAS 1 care trebuie avute in vedere pentru elaborarea situatiei pozitiei finan­ciare sunt:

,,0 entitate trebuie sa prezinte activele circulante $i imobilizate $i datoriile curente $i pe

termen lung drept clasificari distincte in situafia pozifiei financiare in conformitate cu

puncte/e 66-76, cu excepfia cazului in care o prezentare bazata pe lichiditate ofera infor­

matii care sunt fiabile $i mai re/evante. Atunci cdnd se aplica aceasta excepfie, o entltate

trebuie SQ prezinte toate active/e $i datoriile in ordinea JichiditQfii." (pet. 60)

,,Jndiferent de metoda de prezentare adoptata, o entitate trebuie SQ prezinte valoarea

pe care se a$teapta sa o recupereze sau sa o deconteze dupa o perioada mai mare de

douasprezece /uni pentru fiecare element-rdnd de activ sau datorie care combinQ valori

care se preconizeaza ea vor fi recuperate sau decontate:

(a) intr-un interval de pdna Ja douasprezece /uni dupa perioada de raportare, $i

(b) intr-un interval de peste douasprezece /uni dupa perioada de raportare." (pet. 61)

,,0 entitate trebuie sa clasifice un activ drept activ circulant atunci cdnd:

(a) se a$teapta sa valorifice activul, sau intentioneaza sa ii vdnda sau sa ii consume, in

cadrul cic/ului normal de exploatare;

(b) activul este definut, in principal, in scopul tranzacfionarii;

(c) se a$teapta valorificarea activului in termen de douasprezece /uni dupa perioada de

raportare; sau

(d) activul reprezinta numerar sau echivalente de numerar (dupa cum sunt definite de

/AS 7), cu excepfia cazului in care exista restrictia ea activul sa fie schimbat sau utilizat

pentru decontarea unei datorii pentru o perioada de eel pufin douasprezece /uni dupa

perioada de raportare.

O entitate trebuie SQ clasifice toate celelalte active drept active imobilizate." (pet. 66)

,,0 entitate trebuie sa clasifice o datorie drept o datorie curenta atunci cdnd:

(a) se a$teapta sa deconteze datoria in ciclul normal de exploatare al entitafii;

(b) datoria este definutQ, in principal, Fn scopul tranzacfionarii;

(c) datoria trebuie decontatQ in termen de douasprezece /uni dupa perioada de raportare;

sau

(d) entitatea nu are un drept necondifionat de a amdna decontarea datoriei pentru eel

pufin douasprezece /uni dupa perioada de raportare (a se vedea punctul 73). Termenii

unei datorii care, la opfiunea partenerului, ar putea fi decontata prin emiterea de

instrumente de capitaluri proprii nu influenteazQ clasificarea acesteia.

O entitate trebuie sa clasifice toate celelalte datorii drept datorii pe termen lung." (pet. 69)

In rezolvarea acestui exemplu trebuie avute in vedere, de asemenea, �i punctele de la

70 la 76.

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

ACTIVE IMOBILIZATE

Situatia pozitiei financiare la 31.12.N

Terenuri, construqii �i echipamente (1)

Fond comercial (2)

Alte active necorporale (3)

Active financiare detinute pana la scadenta (4)

Active financiare disponibile pentru vanzare

Alte active necurente (5)

Total active imobilizate

ACTIVE CIRCULANTE

Stocuri (6)

Clienti (7)

Active necurente detinute in vederea vanzarii (8)

Active financiare cJetinute pana la scadenta (9)

Active financiare detinute in vederea tranzaqionarii (1 O)

Lichiditati �i echivalente de lichiditati (11)

Alte active curente (12)

Total active circulante

Total active

DATORII PE TERMEN LUNG

lmprumuturi primite pe termen lung (13)

Provizioane pe termen lung (14)

Datorii de impozit amanat

Alte datorii necurente (15)

Total datorii pe termen lung

DATORII CURENTE

lmprumuturi primite pe termen scurt (16)

Partea curenta a imprumuturilor pe termen lung (17)

Furnizori (18)

- din care cu scadenta mai mare de 1 an

Provizioane pe termen scurt

lmpozitul pe profit curent

Alte datorii curente (19)

Total datorii curente

Total datorii

- lei -

N-1 N

1.230.000

4.000.000

450.000

180.000

700.000

60.000

6.620.000

335.000

590.000

200.000

20.000

150.000

3.990.000

20.000

5.305.000

11.925.000

1.972.500

300.000

300.000

180.000

2.752.500

850.000

452.500

900.000

700.000

200.000

550.000

1.500.000

4.452.500

7.205.000

CONTABILITATE

N-1 N

CAPITAL $1 REZERVE

Capital social 1.500.000

Rezerve (20) 90.000

Alte rezerve nete de aqiunile proprii (21) 1.000.000

Ca�tiguri nedistribuite 230.000

Rezultatul exercitiului 1.900.000

Total capital Ji rezerve 4,720.000

(1) din care:Terenuri evaluate la cost 630.000 lei;Constructii 300.000 lei - SO.OOO lei = 250.000 lei;Echipamente la valoare neta de subventie 700.000 lei - SO.OOO lei - 300.000 lei=350.000 lei.

(2) Fond comercial 4.000.000 lei (este activ care, potrivit IFRS, nu se amortizeaza).

(3) din care:Licente 350.000 lei;Cheltuieli de dezvoltare 100.000 lei.

(4) din care:imprumut acordat pe termen lung, cu scadenta intr-o perioada mai mare de 1 an BO.OOO lei;Titluri de plasament utilizate drept garantie pe o perioada de 5 ani 100.000 lei.

(5) din care:Cheltuieli in avans angajate 1ntr-o perioada mai mare de 1 an 60.000 lei.

(6) din care:Materii prime 160.000 lei - 5.000 lei = 155.000 lei;Produse finite 180.000 lei.

(7) din care:600.000 lei - 10.000 lei = 590.000 lei.

(8) din care:Teren detinut in vederea vanzarii in anul urmator 200.000 lei.

(9) din care:Partea curenta a imprumutului acordat pe termen lung 20.000 lei.

(1 O) din care: Titluri de plasament desemnate ea active financiare detinute in vederea tranzac­tionarii 150.000 lei.

(11) din care:Conturi la banci 3.990.000 lei.

(12) din care:Cheltuieli in avans angajate intr-o perioada mai mica de 1 an 20.000 lei.

(13) din care:Credite primite pe termen lung a caror scadenta este intr-o perioada mai mare de1 an 1.500.000 lei;

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Partea din imprumutul obligatar cu scadenta mai mare de 1 an 525.000 lei -52.500 lei = 472500 lei.

(14) din care:Partea cu scadenta mai mare de 1 an a provizionului pentru garantii acordateclientilor 300.000 lei.

(15) din care:Venituri in avans angajate intr-o perioada mai mare de 1 an 180.000 lei.

(16) din care:Credite primite pe termen scurt 850.000 lei a caror scadenta a fast prelungita cu 2 ani.

(17) din care:Partea curenta a creditelor pe termen lung 400.000 lei;Partea curenta a imprumutului obligatar 52.500 lei.

(19) din care:Datorii salariale �i sociale 900.000 lei;TVA de plata 480.000 lei;Datorii fata de aqionari 100.000 lei;Venituri in avans angajate intr-o perioada mai mica de 1 an 20.000 lei.

(20) din care:Rezerva legala 90.000 lei.

(21) din care:Rezerve din reevaluare 1.700.000 lei;Rezerva de valoare justa 100.000 lei;Aqiuni proprii (800.000 lei).

� E I I 'I t t' 506xemp u I us ra iv

Se dau urmatoarele informatii disponibile la 31.12.N despre entitatea Alfa SA:

- lei -

Terenuri detinute in vederea utilizarii (evaluate la cost) 100.000

Clfra de afaceri obtinuta din vanzarea productiei cu ciclu 1.000.000

lung de fabricatle

Furnizori �i alte datorii de exploatare (din care cu scadenta 400.000

intr-o perioada mai mare de 1 an 100.000)

Active financiare disponibile pentru vanzare evaluate la 100.000

valoarea justa (vanzarea va avea loc.intr-o perioada mai mare de 1 an)

Marfuri 80.000

Constructii �i echipamente detinute in vederea utilizaril 300.000

(evaluate la cost)

CONTABILITATE

Clienli �i alte crean1e de exploatare SOO.OOO

lmprumuturi acordate pe termen scurt (din care pentru un 300.000

credit de 100.000 s-a amilnat scaden1a cu 3 ani, iar acordul a fost incheiat dupa data de inchidere �i inalnte ea situaliile financiare sa fie autorizate pentru prezentare)

Fond comercial achizilionat (pozitiv) SOO.OOO

Provizioane pentru riscurl �i cheltuieli (din care cu scadenta 80.000

foarte probabil intr-o perioada mai mare de 1 an 30.000)

Credite primite de la banci pe termen lung (din care cu 600.000

scaden1a in anul urmator 200.000)

Cheltuieli de constituire 60.000

Ajustari pentru deprecierea terenurilor detinute in vederea 20.000

utili;zarii

Cheltuieli cu marfurile vilndute 120.000

Prime de emislune 30.000

Amortizarea constructilior �i echipamentelor 130.000

Venituri in avans (din care angajate pe termen lung 60.000) 70.000

Cheltuieli in avans (din care angajate pe termen lung 30.000) 40.000

Terenuri detinute in vederea vilnzarii (este foarte probabila SO.OOO

vilnzarea in anul urmator)

Sa se determine totalul activelor necurente �i al datoriilor curente conform modelului situatiei pozitiei financiare din IAS 1 ,,Prezentarea situatiilor financiare'�

Rezolvare:

- lei -

Active necurente Datorii curente

Terenuri detinute in vederea BO.OOO Partea curenta a creditelor 200.000 utilizarii (valoare neta) primite pe termen lung

Constructii �i echipamente 170.000 Furnizori �i alte datorii din 400.000 (valoare neta) exploatare,

din care cu scadenta mai 100.000 mare de 1 an

Fond comercial achizitionat SOO.OOO Provizioane pe termen scurt SO.OOO

Active financiare disponibile 100.000 Venituri in avans pe termen 10.000 pentru vanzare scurt

Cheltuieli in avans angajate 30.000 pe termen lung

Total 880.000 Total 660.000

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 507

Se dau urmatoarele informatii disponibile la 31.12.N despre

entitatea Alfa SA:

- lei -

Ciienti 1.000.000

Numar de salariati ce lucreaza pentru realizarea productiei 2.000 cu ciclu scurt de fabricatie

Active financiare disponibile pentru vanzare (din care 300.000 disponibile pentru vanzare intr-o perioadil mai mare de 1 an 200.000)

Provizioane pentru litigii (din care cu scadenta foarte 160.000 probabil intr-o perioada mai mare de 1 an 100.000)

Construqii detinute in vederea vanzarii in anul urmator 120.000

Lichiditati �i echivalente de lichiditati 3.000.000

Ajustari pentru deprecierea valorii creantelor - clienti 100.000

Cheltuieli in avans (din care angajate intr-o perioada mai 200.000 mare de 1 an 80.000)

Cheltuieli de cercetare ce vor fi angajate in anul urmator 100.000

f mprumuturi acordate unei entitati afiliate intr-o perioada 2.000.000 mai mica de 1 an (din care pentru un imprumut de SOO.OOO lei a fost prelungita scadenta cu 2 ani, iar acordul a fost semnat inainte de data de inchidere a exercitiului financiar)

Credite primite pe termen lung (din care cu scadenta in anul 2.400.000 urmator 400.000)

Marfuri 400.000

Tmprumuturi din emisiunea de obligatiunl (rambursabile in SO.OOO rate constante anuale intr-o perioada de 5 ani)

Venituri in avans (din care angajate intr-o perioada mai mare 240.000 de 1 an 200.000)

Active financiare detinute in vederea tranzaqionarii 150.000

lmpozite amanate 80.000

Ajustari pentru deprecierea valorii marfurilor 20.000

Sa se determine totalul activelor curente �i totalul datoriilor

necurente conform modelului situatiei pozitiei financiare din

IAS 1 ,,Prezentarea situatiilor financiare'�

CONTABILITATE

Rezolvare:

- lei -

Active curente Datorii necurente

Marfuri (valoare neta) 380.000 Credite pe termen lung 2.000.000

Constructii detinute in vederea 120.000 imprumuturi din emisiunea 40.000 vanzarii in anul urmator de obligatiuni

Clienti (valoare neta) 900.000 Provizioane pentru litigii 100.000

Active financiare detinute 150.000 lmpozite amanate BO.OOO

in vederea tranzactionarii . Venituri in avans pe termen 200.000 pe termen scurt lung Active financiare disponibile 100.000 pentru vanzare

imprumuturi acordate unei 1.500.000 entitati afiliate

Lichiditati �i echivalente de 3.000.000 lichiditati

Cheltuieli in avans 120.000

Total 6.270.000 Total 2.420.000

Exemplul ilustrativ :308 --------�

intreprinderea Alfa a obtinut in cursul anului N 100 buc. de produse finite la costul de 100.000 lei. Structura costului de productie este urmatoarea: - cheltuieli materiale SO.OOO lei;- cheltuieli de personal 30.000 lei;- cheltuieli cu amortizarea imobilizarilor productive 20.000 lei.

Pe langa aceste cheltuieli, intreprinderea a mai angajat �i alte cheltuieli de exploatare, in suma de 10.000 lei, din care: a) Consumuri materiale 2.000 lei, din care:- aferente sectorului distributie 1.500 lei;- aferente sectorului administrativ 500 lei;

b) Cheltuieli de personal 7.000 lei, din care:- aferente sectorului distributie 5.000 lei;- aferente sectorului administrativ 2.000 lei;

c) Cheltuieli cu amortizarea 1.000 lei, din care:- aferente sectorului distributie 700 lei;- aferente sectorului administrativ 300 lei.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Jumatate din productia obtinuta a fost vanduta la pretul de 150.000 lei.

Tn cursul anului intreprinderea a platit dobanzl aferente creditelor primite de la banci in suma de 5.000 lei �i a incasat 2.000 lei dividende de la.o intreprindere asociata; a fost vandut un teren la pretul de 60.000 lei, costul de achizitie fiind de 40.000 lei; a fost vanduta o clad ire la pretul de 10.000 lei (costul ei de achizitie a fost de SO.OOO lei, iar amortizarea cumulata, de 33.000 lei).

Tntreprinderea reevalueaza echipamente tehnologice al caror cost este de 20.000 lei, amortizare cumulata 15.000 lei, valoare justa 12.000 lei.

Tn exercitiul N, intreprinderea a abandonat activitatea din ora�ul X �i a vandut un magazin cu tot cu activele aflate acolo. Tn urma licitatiei s-a obtinut pretul de 100.000 lei, iar costul activelor cedate a fost de 130.000 lei.

Cheltuiala cu impozitul pe profitul curent este de 20.000 lei, iar efectul fiscal al reevaluarii este de 1.000 lei.

Sa se intocmeasca situatia rezultatului global dadi intreprinderea detaliaza profitul sau pierderea prin clasificarea cheltuielilor dupa natura �i, respectiv, dupa functii.

Tn septembrie 2007, IASB a facut publica forma revizuita a normei IAS 1, care a intrat in vigoare de la 1 ianuarie 2009.

IASB a revizuit cerintele de prezentare a veniturilor �i cheltuielilor �i le-a oferit entita­tilor doua optiuni privind formatul de prezentare. Astfel, standardul revizuit solicita ea toate elementele de venituri �i cheltuieli (inclusiv cele afectate direct capitalurilor proprii) sa fie prezentate: a) fie intr-o singura situatie financiara, numita,,Situatia rezultatului global" (Statement

of comprehensive income);

b) fie in doua situatii financiare: prima, ,,Contul de profit �i pierdere" (Income state­

ment), iar cea de-a doua, ,,Situatia rezultatului global" (Statement of comprehensive

income).

Prima varianta este optiunea preferata de IASB, deoarece membrii sai considera ea nu exista principii �i caracteristici dare care sa justifice separarea elementelor in doua situatii financiare. Situatia rezultatului global va prezenta distinct cele doua compo­nente:,,profit sau pierdere" (profit or loss) �i,,alte elemente ale rezultatului global" (other

comprehensive income).

Componenta ,,alte elemente ale rezultatului global" va cuprinde acele elemente de venituri �i cheltuieli care nu se recunosc in ,,profit sau pierdere'; ci afecteaza direct ca­pitalurile proprii. De exemplu:

Ill

CONTABILITATE

modificari in rezervele din reevaluarea activelor (incidenta normelor IAS 16 �i IAS38);

ca�tiguri �i pierderi din masurarea activelor financiare evaluate la valoarea justa (incidenta normei IAS 39);

ca�tiguri �i pierderi din instrumente de acoperire a riscului de cash flow (incidenta normei IAS 39);

ca�tiguri �i pierderi din conversia situatiilor financiare ale unei operatii in straina­tate (incidenta normei IAS 21);

ca�tiguri �i pierderi actuariale aferente beneficiilor planurilor de pensii (incidenta normei IAS 19) etc.

f nainte de aparitia formei revizuite a IAS 1 existau doua practici de prezentare ale enti­tatilor care aplicau IFRS:

1. prima practica: unele entitati intocmeau ,,Contul de profit �i pierdere" �i, pe langaacesta, �i,,Situatia variatiilor capitalurilor proprii" (Statement ofchanges in equity), incare detaliau �i elementele de mai sus;

2. a doua practica: publicarea ,,Contului de profit �i pierdere" �i a ,,Situatiei veniturilor�i cheltuielilor recunoscute in capitalurile proprii" (Statement of recognized incomeand expense).1n aceasta a doua situatie se prezentau elementele de mai sus. Acesteentitati evitau publicarea �i a ,,Situatiei variatiilor capitalurilor proprii'; prezentandin note mi�carile in capitalurile proprii datorate tranzaqiilor cu proprietarii.

fn prezent, ea urmare a revizuirii IAS 1, devine obligatorie intocmirea,,Situatiei variatiilor capitalurilor proprii'; in cadrul careia aceste ,,alte elemente ale rezultatului global" care nu rezulta din tranzaqiile cu proprietarii (non-owner movements in equity) se prezinta pe o singura linie, urmand ea ele sa se prezinte detaliat in ,,Situatia rezultatului global''.

IAS 1 revizuit solicita prezentarea detaliata in cadrul ,,Situatiei rezultatului global" a efectelor fiscale ale fiecarui element din categoria ,,alte elemente ale rezultatului glo­bal''. Astfel, aceste elemente se vor prezenta la:

valoarea neta (net of related tax effects - net presentation);

valoarea bruta (before related tax effects - gross presentation).

Prezentarea la valoarea neta faciliteaza identificarea incidel)tei acestor ,,alte elemente ale rezultatului global" asupra elementelor de capitaluri proprii in ,,Situatia pozitiei fi­nanciare''. Prezentarea la valoarea bruta faciliteaza intelegerea impactului acestor ele­mente asupra ,,profitului sau pierderii'; �tiut fiind faptul ea veniturile �i cheltuielile se prezinta la valorile dinainte de impozit.

,,Ajustari de reclasificare" (reclassification adjustments) este termenul utilizat pentru a desemna sumele care in trecut au fost clasificate in categoria ,,alte elemente ale re­zultatului global'; iar acum sunt incluse in ,,profit sau pierdere''. Acest termen era cu­noscut in trecut sub denumirea de ,,reciclare" (recycling). Ajustarile de reclasificare fie se prezinta distinct in ,,Situatia rezultatului global'; fie se prezinta in note (in acest caz, ,,alte elemente ale rezultatului global" se prezinta in ,,Situatia rezultatului global" dupa incidenta ajustarilor de reclasificare).

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Situatla rezultatului global ea situatie unica se prezinta astfel:

N-1 N

Venituri

Cheltuieli

. Profit inainte de impozit

lmpozit pe profit

Profitul sau pierderea exercitiului din operatii continue

Profitul sau pierderea exercitiului din operatii discontinue

Profit sau pierdere

Alte elemente ale rezultatului global:

- modificari in rezervele din reevaluarea activelor (incidenta normelorIAS 16 �i IAS 38);

- ca�tiguri �i pierderi din masurarea activelor financiare evaluate lavaloarea justa (incidenta normei IAS 39);

- ca�tiguri �i pierderi din instrumente de acoperire a riscului de cashflow (incidenta normei IAS 39);

- ca�tiguri �i pierderi din conversia situatiilor financiare ale uneioperatii in strainatate (incidenta normei IAS 21 );

- ca�tiguri �i pierderi actuariale aferente beneficiilor planurilor depensii (incidenta normei IAS 19) etc.

Efectele altor elemente ale rezultatului global asupra impozitului pe profit

Alte elemente ale rezultatului global la valoare neta de impozit

Rezultat global al exercitiului

Situatia rezultatului global prezentata in doua situatii financiare:

Contul de profit Ji pierdere

N-1 N

Venituri

Cheltuieli

Profit inainte de impozit

lmpozit pe profit

Profitul sau pierderea exercitiului din operatii continue

Profitul sau pierderea exercitiului din operatii discontinue

Profit sau pierdere

CONTABILITATE

Situatia rezultatulul global

N-1 N

Profit sau pierdere (care se prela din contul de profit Ji plerdere)

Alte elemente ale rezultatului global:

- modificari in rezervele din reevaluarea activelor (incidenta normelorIAS 16 �i IAS 38);- ca�tiguri �i pierderi din masurarea activelor financiare evaluate lavaloarea justa (incidenta normei IAS 39);- ca�tiguri �i pierderi din instrumente de acoperire a riscului de cashflow (incidenta normei IAS 39);- ca�tiguri �i pierderi din conversia situatiilor financiare ale uneioperatii in strainatate (incidenta normei IAS 21 );- ca�tiguri �i pierderi actuariale aferente beneficiilor planurilor depensii (incidenta normei IAS 19) etc.

Efectele altor elemente ale rezultatului global asupra impozitului pe profit

Alte elemente ale rezultatului global la valoare neti de impozit

Rezultat global al exercitiului

IAS 1 lasa posibilitatea intreprinderilor sa decida structura �i continutul veniturilor �i cheltuielilor care explica Profitul sau pierderea exercitiului, oferind o lista minima de posturi. intreprinderile pot opta pentru o prezentare a cheltuielilor dupa natura sau dupa funqii. Alegerea trebuie sa vizeze varianta care prezinta eel mai sincer elementele performantei intreprinderii.

Profit sau pierdere cu clasificarea cheltuielilor dupa naturi

N N-1

Venituri (1) Alte venituri (2)

Variatia stocurilor Productie imobilizata Consumuri de materii prime �i materiale consumabile Cheltuieli de personal

Cheltuieli privind amortizarile Deprecierea imobilizarilor corporale Alte cheltuieli (3)

Costurile finantarii Partea din profitul intreprinderilor asociate Profitul inaintea impozitarii Cheltuieli privind impozitul pe profit

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenu/ de acces

N N-1

Profit sau pierdere din activitati continue

Profit sau pierdere din activitati discontinue

Profitul sau pierderea exercitiului

(1) Aici se prezinta toate veniturile care se recunosc ea urmare a aplicarii IAS 18 ,,Ve­nituri": venituri din vanzari de bunuri, din prestari de servicii etc. (adica cifra de afaceri), la care se adauga veniturile din dobanzi �i dividende.

(2) Aici se prezinta toate veniturile �i ca�tigurile care nu se recunosc mai sus.

(3) Aici se prezinta toate cheltuielile �i pierderile care nu se recunosc mai sus.

Profit sau pierdere cu clasificarea cheltuielilor dupi functii

Venituri

Costul vanzarilor

Profitul brut

Alte venituri

Costuri de distributie

Cheltuieli administrative

Alte cheltuieli

Costurile finantarii

Partea din profitul intreprinderilor asociate

Profitul inaintea impozitarii

Cheltuieli privind impozitul pe profit

Profit sau pierdere din activitati continue

Profit sau pierdere din activitati discontinue

Profitul sau pierderea exercitiului

Prin urmare, in cazul nostru, situatia rezultatului global se prezinta astfel:

Venituri (1)

Alte venituri (2)

Variatia stocurilor (3)

Situatia rezultatului global

{clasificarea cheltuielilor dupa natura)

Consumuri de materii prime �i materiale consumabile (4)

Cheltuieli de personal (5)

Ill

N-1

N N-1

- lei -

N

152.000

20.000

SO.OOO

(52.000)

(37.000)

CONTABILITATE

N-1

Cheltuieli privind amortizarile (6) Deprecierea imobilizarilor corporale Alte cheltuieli (7) Costurile finantarii (8) Profitul inaintea impozitarii Cheltuieli privind impozitul pe profit Profit sau pierdere din activitati continue Pierdere din activitati discontinue (9) Profitul exercitiului

Alte elemente ale rezultatului global:

- .. modificari in rezervele din reevaluarea imobilizarilorcorporale (10)

Efectele altor elemente ale rezultatului global asupra impozitului pe profit

Alte elemente ale rezultatulul global la valoare neta de

impozit

Rezultat global al exercltlului

(1) din care:Cifra de afaceri. (venitul din vanzarea produselor finite) 150.000 lei;Venituri din dividende 2.000 lei.

(2) Ca�tig din cedarea terenului 20.000 lei.

N

(21.000) 0

(7.000) (5.000)

100.000 (20.000)

80.000 (30.000)

SO.OOO

7.000

(1.000)

6.000

56.000

(3) Variatia stocurilor = Costul productiei obtinute - Costul produqiei vandute =100.000 lei - SO.OOO lei = +SO.OOO lei.

(4) Consumuri materiale = Consumuri productive+ Consumuri aferente sectoarelordistributie �i administrativ = SO.OOO lei + 2.000 lei = 52.000 lei.

(5) Cheltuieli de personal = Cheltuieli de personal aferente sectorului productiv +Cheltuieli de personal aferente sectoarelor distributie �i administrativ = 30.000 lei+ 7.000 lei= 37.000 lei.

(6) Cheltuieli privind amortizarile = Cheltuieli privind amortizarile activelor secto­rului productiv + Cheltuieli privind amortizarile activelor sectoarelor distributie�i administrativ = 20.000 lei+ 1.000 lei= 21.000 lei.

(7) Pierdere din cedarea cladirii 7.000 lei.

(8) Cheltuial� cu dobanda s.ooo lei.

(9) Pierderi din abandon de activitati 30.000 lei.

(1 O) Cre�terea rezervei din reevaluare = Valoarea justa - Valoarea neta = 12.000 lei -(20.000 lei - 15.000 lei)= 7.000 lei.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Sltuatia rezultatului global

(clasificarea cheltuielilor dupa functll)

Venituri (1) Costul vilnzarilor (2) Profit brut Alte venituri (3) Costuri de distributie (4) Cheltuieli administrative (5) Alte cheltuieli (6) Costurile finantarii (7) Profitul inaintea impozitarii Cheltuieli privind impozitul pe profit Profit sau pierdere din activitati continue Pierdere din activitati discontinue (8) Profitul exercitiului Alte elemente ale rezultatului global:

- modificari in rezervele din reevaluarea imobilizarilorcorpora leEfectele altor elemente ale rezultatului global asupra impozitului pe profit Alte elemente ale rezultatului global la valoare neti de

impozit

Rezultat global al exercitiului

(1) din care:

(2)

(3)

(4)

(5)

Cifra de afaceri 150.000 lei;Venituri din dividende 2.000 lei.5-au vandut produse finite al caror cost a fost de SO.OOO lei.Ca�tig din cedarea terenului 20.000 lei. Costuri de distributie 7.200 lei, din care: Consumuri materiale 1.500 lei; Cheltuieli de personal 5.000 lei; Cheltuieli ,Cll amortizarea 700 lei. Cheltuieli���inistrative 2.800 lei, din care: Consumuri materiale SOOJei;_ Cheltuieli de personal 2.000 lei;, Cheltuieli cu amortizarea 300 lei.

- lei -N-1 N

152.000 (SO.OOO) 102.000

20.000 (7.200) (2.800) (7.000) (S.000)

100.000 (20.000)

80.000 (30.000)

SO.OOO

7.000

(1.000)

6.000

56.000

CONTABILITATE

(6) Pierdere din cedarea cladirii 7.000 lei.

(7) Cheltuiala cu dobanda s.ooo lei.

(8) Pierderi din abandon de activitati 30.000 lei.

Exemplul ilustrativ :309

Se dau urmatoarele informatii disponibile la 31.12.N despre entitatea Alfa SA:

- lei -

Venituri din vanzarea marfurilor 200.000

Venituri din vanzarea produselor finite 1.000.000

Cheltuieli in avans 20.000

Cheltuieli cu dobanzile 100.000

Varialia stocurilor 300.000

Cheltuieli cu marfurile vandute 120.000

Venituri din prestari de servicii 600.000

Costul vanzarilor 720.000

Subvenlii pentru investilii 100.000

Cheltuieli cu impozitul pe profitul oblinut din activitali 120.000

curente

Venituri din diferen1e de curs valutar BO.OOO

Pierderi din vanzarea de active financiare delinute in 300.000

vederea tranzac1ionarii

Cheltuieli administrative 280.000

Cheltuieli cu impozitul pe profit oblinut din activitali 40.000

abandonate (discontinue)

Venituri din dobanzi �i dividende 160.000

Cheltuieli cu consumurile materiale 300.000

Cheltuieli de personal 400.000

Ca�tiguri din cedarea activelor imobilizate 200.000

Ca�tiguri din abandonuri de activitali 240.000

Cheltuieli cu amortizarile �i deprecierea activelor 200.000

Sa se prezinte profitul sau pierderea exercitiului �tiind ea entitatea delimiteaza cheltuielile din exploatare dupa natura conform regulilor prevazute de norma IAS 1.

,_

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Rezolvare:

Venituri (1)

Alte venituri (2)

Variatia stocurilor

Consumuri de materii prime �i materiale consumabile

Cheltuieli privind marfurile

Cheltuieli de personal

Cheltuieli privind amortizarile �i deprecierea activelor

Alte cheltuieli (3)

Costurile finantarii (4)

Profitul inaintea impozitarii

Cheltuieli privind impozitul pe profit

Profit sau pierdere din activitati continue

Ca�tiguri din abandonuri de activitati

Profitul exercitiului

(1) din care:Venituri din vanzarea marfurilor 200.000 lei;Venituri din vanzarea produselor finite 1.000.000 lei;Venituri din prestari de servicii 600.000 lei;Venituri din dobanzi �i dividende 160.000 lei.

(2) din care:ca�tiguri din cedarea activelor imobilizate 200.000 lei;Venituri din diferente de curs valutar 80.000 lei.

(3) din care:

- lei -

N

1.960.000

280.000

300.000

(300.000)

(120.000)

(400.000)

(200.000)

(300.000)

(100.000)

1.120.000

(120.000)

1.000.000

240.000

1.240.000

Pierderi din vanzarea de active financiare detinute in vederea tranzaqionarii300.000 lei.

(4) din care:Cheltuieli cu dobanzile 100.000 lei.

Exemplul ilustrativ B 10

Se dau urmatoarele informatii disponibile la 31.12.N despre

entitatea Alfa SA:

CONTABILITATE

- lei

Venituri din dobanzi 200.000

Costul bunurilor vandute 1.800.000

Venituri din productia de imobilizari corporale 800.000

Cheltuieli cu diferentele de curs valutar SO.OOO

Pierderi din abandonuri de activitati 100.000

Venituri din servicii prestate 2.000.000

Cheltuieli cu consumurlle materiale 400.000

Cheltuieli 1n avans 20.000

Pierderi din cedarea activelor financiare detinute in 10.000

vederea tranzactionarii

Venituri din vanzarea marfurilor 1.000.000

Cheltuieli de desfacere 300.000

Cheltuieli cu dobanzile 90.000

Cheltuieli administrative 150.000

Cheltuieli de personal SOO.OOO

Ca�tiguri din cesiunea imobilizarilor corporale 250.000

Cheltuieli de dezvoltare (este foarte probabila obtinerea de SOO.OOO

avantaje economice viitoare)

Cheltuieli cu impozitul pe profltul obtinut din activitati 100.000

continue

Sa se prezinte profitul sau pierderea exercitiului �tiind ea entitatea delimiteaza cheltuielile din exploatare dupa functii conform regulilor prevazute de IAS 1.

Rezolvare:

- lei -

N

Venituri (1) 3.200.000

Costul vanzarilor (1.800.000)

Profit brut 1.400.000

Alte venituri (2) 250.000

Costuri de distributie (300.000)

Cheltuieli administrative (150.000)

Alte cheltuieli (3) (60.000)

Costurile finantarii (90.000)

Profitul inaintea impozitarii 1.050.000

Cheltuieli privind impozitul pe profit (100.000)

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Profit sau pierdere din activitati continue

Pierdere din activitati discontinue

Profitul exercitiului

(1) din care:

Venituri din vanzarea marfurilor 1.000.000 lei;

Venituri din servicii prestate 2.000.000 lei;

Venituri din dobanzi 200.000 lei.

(2) din care:

Ca�tiguri din cesiunea imobilizarilor corporale 250.000 lei.

(3) din care:

Cheltuieli cu diferentele de curs valutar SO.OOO lei;

N

950.000

(100.000)

850.000

Pierderi din cedarea activelor financiare detinute in vederea tranzaqionarii

10.000 lei.

• /AS 7 ,,Situafia tluxurilor de trezorerie"

Exemplul ilustrativ B 11

Se cunosc urmatoarele ihformatii:

Elemente

Rezultat inainte de impozit

Cre�teri de cheltuieli in avans din exploatare

TVA platita

Venituri din diferente de curs valutar aferente actualizarii soldurilor conturilor de creante �i datorii din exploatare in devize la cursul de inchidere

Cheltuieli din diferente de curs valutar aferente actualizarii

soldurilor conturilor de creante �i datorii in devize la cursul

de inchidere

Sold initial cont ,,Subventii pentru investitii''

Sold final cont,,Subventii pentru investitii''

Rulaj creditor cont ,,Venituri din subventii pentru investltii''

Salarii platite

- lei -

Valoare

1.000.000

SO.OOO

345.000

120.000

80.000

70.000

130.000

40.000

200.000

CONTABILITATE

Elemente Valoare

Venituri din subventii de exploatare (incasate) 100.000

Cheltuieli cu impozitul pe profit 400.000

Cheltuiell cu amortizarea imobilizarilor 200.000

Venituri din diferente de curs valutar aferente 70.000

disponibilitatilor in devize

Cheltuieli cu provizioanele 100.000

Cheltuieli din diferente de curs valutar aferente 120.000

disponibilita\ilor in devize

Venituri din ajustari pentru depreclerea activelor circulante 30.000

Venituri din provizioane 10.000

Pierderi din vanzarea imobilizarilor corpora le 200.000

Cre�teri de stocuri 190.000

Valoarea contabila a imobilizarilor corporale cedate SOO.OOO

Diminuari de stocuri 75.000

Ca�tiguri din vanzarea imobilizarilor corporale BO.OOO

Diminuari de creante din exploatare 900.000

Costul investitiilor financiare pe termen scurt vandute 1.000.000

Ca�tiguri din vanzarea investitiilor financiare pe termen SOO.OOO

scurt

Diminuari de cheltuieli in avans din exploatare 100.000

Pierderi din vanzarea imobilizarilor financiare (titlurile 60.000

vandute nu au fost incasate pana la sfar�itul anului)

Sold initial cont,,Furnizori de imobilizari" 530.000

Sold final cont ,,Furnizorl de imobilizari" 100.000

Rulaj creditor cont ,,Furnizori de imobilizari" 240.000

Lichiditati $i echivalente de lichiditati la inceputul anului 1.200.000

Lichiditati �i echivalente de lichiditati la sfar�itul anului 3.020.000

Cre�teri de capital social prin aport in numerar in cursul 200.000

exercitiului

Cre�teri de prime de emisiune 20.000

Cheltuieli cu dobanzile aferente contractelor de leasing 300.000

financiar (platite)

Cre�teri de imprumuturi din emisiunea de obligatiuni la 70.000

pret de rambursare

Cre�teri de prime privind rambursarea imprumuturilor din 20.000

emisiunea de obligatiuni

Cheltuieli cu dobanzile aferente creditelor bancare (platite) SOO.OOO

Cre�teri de creante din exploatare 600.000

•

Rezolvare:

IAS 7 prevede:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Elemente Valoare

Plali de divldende 100.000

Rambursari de credite bancare 300.000

Cre�teri de datorii din exploatare (exclusiv datoria cu 460.000

impozitul pe profit)

Diminuari de datorii din exploatare (exclusiv datoria cu 290.000

impozitul pe profit)

Cre�teri de venituri in avans din exploatare 10.000

Diminuari de venituri in avans din exploatare BO.OOO

lmpozit pe profit platit 250.000

Sa se elaboreze situa1ia fluxurilor de trezorerie itilnd ea pentru

determinarea fluxului net din exploatare se utilizeaza metoda

indirecta.

,,( ... ) Numerarul cuprinde disponibilul in casii $i la biinci $i depozitele la vedere.

Echivalentele de numerar sunt investitii pe termen scurt foarte lichide, care sunt U$Or

convertibile in sume cunoscute de numerar $i care sunt supuse unui rise nesemnificativ de

schimbare a valorii.

Fluxurile de trezorerie sunt intriiri/e sau ie$iri/e de numerar $i echivalente de numerar:'

(pet. 6)

,,0 entitate trebuie sii raporteze fluxurile de trezorerie din activitiiti de exploatare folosind:

(a) metoda directii, prin care sunt prezentate clasele principale de pliiti $i incasiiri brute in

numerar; sau

(b) metoda indirectii, prin care profitul sau pierderea este ajustat(ii) cu efectele tran­

zactiilor care nu au naturii monetarii, amanarile sau angajamentele de pliiti sau

incasiiri in numerar din exploatare, trecute sau viitoare, $i elementele de venituri sau

cheltuieli asociate cu fluxurile de trezorerie din investitii sau finantare." (pet. 18)

Calculul fluxului net de trezorerie din exploatare cu ajutorul metodei indirecte presu­

pune ajustarea rezultatului (calculat ea diferenta intre venituri �i cheltuieli) pentru a

determina fluxul net de trezorerie aferent exploatarii (care reprezinta diferenta dintre

incasarile �i platile aferente activitatii de exploatare).

Ill

CONTABILITATE

Algoritmul metodei indlrecte

Rezultat inainte de impozit = Venituri - Cheltuieli

Ajustari:

I. + Cheltuieli care nu au incidenta asupra trezoreriei- Venituri care nu au incidenta asupra trezoreriei

II. - Venituri care nu au legatura cu activitatea de exploatare+ Cheltuieli care nu sunt legate de activitatea de exploatare

Ill. - Venituri din exploatare care nu sunt incasate+ Cheltuieli din exploatare care nu sunt platite+ Tncasari care nu se regasesc printre veniturile din exploatare- Plati care nu se regasesc printre cheltuielile din exploatare

IV. - lmpozit pe profit platit

(=) Flux net de trezorerie din activitatea de exploatare = Tncasari din exploatare-Plati din exploatare

Detalii:

Prima categorie de ajustari (I) presupune eliminarea acelor venituri �i cheltuieli care nu au incidenta asupra trezoreriei.

Cheltuielile care nu au incidenta asupra trezoreriei sunt:

cheltuielile cu amortizarea imobilizarilor corporale �i necorporale;

cheltuielile cu ajustarile pentru deprecierea activelor;

cheltuielile cu ajustarea valorii provizioanelor pentru riscuri �i cheltuieli.

Veniturile care nu au incidenta asupra trezoreriei sunt:

- veniturile din ajustarea valorii activelor;

- veniturile din ajustarea valorii provizioanelor pentru riscuri �i cheltuieli.

Cheltuielile se elimina din rezultat cu semnul ,,+': iar veniturile, cu semnul ,,-''.

A doua categorie de ajustari (II) presupune eliminarea acelor venituri �i cheltuieli care nu au legatura cu exploatarea.

Veniturile care nu au legatura cu exploatarea sunt:

ca�tigurile din vanzarea imobilizarilor corporale �i necorporale;

ca�tigurile din vanzarea imobilizarilor financiare �i a investitiilor financiare pe ter­men scurt;

- veniturile din dobanzi �i dividende incasate (daca sunt asimilate fluxurilor de in­vestitii);

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

- veniturile din subventii pentru investitii;

- veniturile din diferente de curs valutar ce rezulta din actualizarea soldurilor contu-

rilor de disponibilitati in devize (acestea nu ar trebui eliminate, dar se elimina de­

oarece se solicita prezentarea lor la final, in cadrul pozitiei ,,Efectele variatiei cursu­

rilor monedelor straine").

Cheltuielile care nu au legatura cu exploatarea sunt:

pierderile din vanzarea imobilizarilor corporale $i necorporale;

pierderile din vanzarea imobilizarilor financiare $i a investitiilor financiare pe ter­

men scurt;

cheltuielile din diferente de curs valutar ce rezulta din actualizarea soldurilor con­

turilor de disponibilitati in devize (acestea nu ar trebui eliminate, dar se elimina

deoarece se solicita prezentarea lor la final, in cadrul pozitiei ,,Efectele variatiei

cursurilor monedelor straine");

cheltuielile cu dobanzile platite (daca sunt asimilate tluxurilor de finantare).

Trebuie eliminate $i veniturile $i cheltuielile din diferente de curs valutar ce rezulta din

actualizarea soldurilor conturilor de creante $i datorii exprimate intr-o moneda straina,

deoarece sunt ca$tiguri/pierderi nerealizate. $i totu$i, acele diferente care rezulta din

actualizarea creantelor $i datoriilor care intra in calculul variatiei necesarului de fond

de rulment nu se elimina cu ocazia acestei a doua categorii de ajustari, deoarece ele

se elimina automat la a treia categorie de ajustari atunci cand se elimina variatia

datoriilor $i a creantelor aferente exploatarii. Variatia creantelor $i a datoriilor in­

clude diferentele de curs valutar, iar prin eliminarea ei se deduc $i aceste cheltuieli

$i venituri.

A treia categorie de ajustari (Ill) se realizeaza global prin eliminarea din rezultatul de­

terminat tinand cont de ajustarile anterioare a variatiei necesarului de fond de rulment

din exploatare (NFRE).

NFRE = Stocuri + Creante din exploatare + Cheltuieli in c;1vans din exploatare - Datorii

din exploatare -Venituri in avans din exploatare (exclusiv subventiile pentru investitii)

Variatia NFRE = Variatia stocurilor + Variatia creantelor din exploatare + Variatia

cheltuielilor in avans din exploatare - Variatia datoriilor din exploatare (exclusiv dato­

ria cu impozitul pe profit) - Variatia veniturilor in avans din exploatare (exclusiv sub­

ventiile pentru investitii).

Practic, a treia categorle de ajustari presupune parcurgerea urmatorului algoritm:

II

CONTABILITATE

Rezultat din exploatare inaintea deducerii variatiei necesarului de fond de rulment

din exploatare

(-) Variatia stocurilor

(-) Variatia creantelor din exploatare

(-) Variatia cheltuielilor in avans din exploatare

(+) Variatia datoriilor din exploatare (exclusiv datoria cu impozitul pe profit)

(+) Variatia veniturilor in avans din exploatare

(-) lmpozitul pe profit platit

(=) Flux net de trezorerie din exploatare

Variatia reprezinta valoarea elementului la sfar�itul anului minus valoarea pe care

acesta o avea la inceputul anului.

Existent la inceputul anului + Cre�teri - Diminuari = Existent la sfar�itul anului

Existent la sfar�itul anului - Existent la inceputul anului = Cre�teri - Diminuari

Deci variatia este diferenta dintre cre�terile �i diminuarile inregistrate de un element in

cursul unui exercitiu financiar. Pornind de la aceasta constatare, algoritmul de mai sus

se poate rescrie astfel:

Rezultat din exploatare inaintea deducerii variatiei necesarului de fond de rulment

din exploatare

(-) Cre�teri de stocuri

(+) Diminuari de stocuri

(-) Cre�teri de creante din exploatare

(+) Diminuari de creante din exploatare

(-) Cre�teri de cheltuieli in avans din exploatare

(+) Diminuari de cheltuieli in avans din exploatare

(+) Cre·�teri de datorii din exploatare (exclusiv datoria cu impozitul pe profit)

(-) Diminuari de datorii din exploatare (exclusiv datoria cu impozitul pe profit)

(+) Cre�teri de venituri in avans din exploatare

(-) Diminuari de venituri in avans din exploatare

(-) lmpozitul pe profit platit

(::::1) Flux net de trezorerie din exploatare

Prin urmare, in cazul nostru, situatia fluxurilor de trezorerie se va prezenta astfel (in lei):

Rezultat inainte de impozit

Eliminarea veniturilor �i cheltuielilor care nu au incidenta

asupra trezoreriei:

(+) Cheltuieli cu amortizarea imobilizarilor

1.000.000

(+} 200.000

II

Ghid pentru pregatirea candidafilor ta examenul de acces

(+) Cheltuieli cu provizioanele

(-) Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor circulante

(-) Venituri din provizioane

(+) 100.000

(-)30.000

H 10.000

Eliminarea veniturilor �i cheltuielilor care nu au legatura cu exploatarea:

(-) Venituri din diferente de curs valutar aferente disponibilitatilor in devize

(+) Cheltuieli din diferente de curs valutar aferente disponibilitatilor in devize

(-) Ca�tiguri din investitii pe termen scurt cedate

(+) Pierderi din vanzarea imobilizarilor corporale

(-) Ca�tiguri din vanzarea imobilizarilor corporale

(-) Venituri din subventii pentru investitii

(+) Cheltuieli cu dobanzile aferente contractelor de leasing financiar

(+) Cheltuieli cu dobanzile aferente creditelor bancare (platite)

(+) Pierderi din vanzarea lmobilizarllor financiare

(=) Rezultat din exploatare inaintea deducerii variatiei necesarului de fond de rulment din exploatare

(-) Cre�teri de stocuri

(+) Diminuari de stocuri

(-) Cre�teri de creante din exploatare

(+) Diminuari de creante din exploatare

(-) Cre�teri de cheltuieli in avans din exploatare

(+) Diminuari de cheltuieli in avans din exploatare

(+) Cre�teri de datorii din exploatare (exclusiv datoria cu impozitul pe profit)

(-) Diminuari de datorii din exploatare (exclusiv datoria cu impozitul pe profit)

(+) Cre�teri de venituri in avans din exploatare

(-) Diminuari de venituri in avans din exploatare

(-) lmpozit pe profit platit

(-) TVA platita

(=) Flux net de trezorerie din exploatare

Yncasari din vanzarea de imobilizari corporale (1)

Yncasari din vanzarea investitiilor financiare pe termen scurt (2)

lncasari din subventii pentru investitii (3)

Plati catre furnizorii de imobilizari (4)

(-) 70.000

(+) 120.000

(-) SOO.OOO

(+) 200.000

(-)80.000

(-)40.000

(+) 300.000

(+) SOO.OOO

(+) 60.000

(+) 1.750.000

(-) 190.000

(+) 75.000

(�) 600.000

(+) 900.000

(-) SO.OOO

(+) 100.000

(+) 460.000

(-) 290.000

(+) 10.000

(-)SO.OOO

(-)250.000

(-) 345.000

(+) 1.490.000

(+) 380.000

(+) 1.500.000

(+) 100.000

(-)670.000

CONTABILITATE

Flux net de trezorerie din activitatea de investitii

fncasari din noi emisiuni de aqiuni in numerar (5)

f ncasari din noi emisiuni de obligatiuni (6)

Rambursari de credite bancare

Plati de dobanzi aferente creditelor bancare

Plati de dobanzi aferente contractelor de leasing financiar

Plati de dividende

Flux net de trezorerie din activitatea de finalitare

Variatia lichiditatilor $i a echivalentelor de lichiditati (7)

Lichiditati $i echivalente de lichiditati la inceputul anului

Efectele variatiei cursurilor monedelor straine (8)

Lichiditati $i echivalente de lichiditati la sfar$itul anului (9)

Lichiditati $1 echivalente de lichiditati la sfar$itul anului

(+) 1.310.000

(+) 220.000

(+) SO.OOO

(-) 300.000

(-) SOO.OOO

(-) 300.000

(-) 100.000

(-) 930.000

(+) 1.870.000

(+) 1.200.000

(-) SO.OOO

3.020.000

3.020.000

(1) f ncasari din vanzarea de imobilizari corpora le = Valoarea contabila a activelor

cedate + Ca$tiguri din cesiune - Pierderi din cesiune = SOO.OOO lei + BO.OOO lei -

200.000 lei= +380.000 lei

(2) f ncasari din vanzarea investitiilor financiare pe term en scurt = Costul titlurilor van­

dute + Ca$tiguri din vanzarea investitiilor financiare pe termen scurt = 1.000.000 lei+ SOO.OOO lei = + 1.500.000 lei

(3) fncasari din subventii pentru investitii = Sold final 4751 - Sold initial 4751 + Rulajdebitor 4751 = 130.000 lei -70.000 lei+ 40.000 lei= +100.000 lei

(4) Plati catre furnizorii de imobilizari = Sold initial 404 - Sold final 404 + Rulaj cre­

ditor 404 = 530.000 lej - 100.000 lei + 240.000 lei = -670.000 lei

(5) f ncasari din noi emisiuni de aqiuni in numerar = Cre$teri de capital social prin a port

in numerar in cursul exercitiului + Cre$teri de prime de emisiune = 200.000 lei +

20.000 lei= +220.000 lei

(6) f ncasari din noi emisiuni de obligatiuni = Cre$teri de imprumuturi din emisiuneade obligatiuni la pret de rambursare - Cre$teri de prime privind rambursareaimprumuturilor din emisiunea de obligatiuni = 70.000 lei - 20.000 lei= +SO.OOO lei

(7) Variatia lichiditatilor $i a echivalentelor de lichiditati = + 1.490.000 lei + 1.310.000 lei

- 930.000 lei = + 1.870.000 lei

(8) Efectele variatiei cursurilor monedelor straine = Venituri din diferente de curs va­

lutar aferente disponibilitatilor in devize - Cheltuieli din diferente de curs valutar

aferente disponibilitatilor in devize = 70.000 lei - 120.000 lei = -SO.OOO lei

(9) Lichiditati $i echivalente de lichiditati la sfar$itul anului = 1.200.000 lei+ 1.870.000 lei -SO.OOO lei = 3.020.000 lei

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenu/ de acces

ts • /AS 16 ,,lmoblllzari corporale"

Rezolvare:

Exemplul iluatrativ :312 --------�

Societatea Alfa prezinta la data bilantului urmatoarele active:

i) o instalatie construita de societate pentru un client al sau care

nu i-a fost vanduta acestuia pana la data bilantului;

ii) o casa achizitionata intr-o alta localitate, in care salariatii sunt

cazati cand sunt trimi�i in delegatie;

iii) camere de luat vederi cumparate de la un furnizor, prin care se

controleaza accesul in sediul societatii �i sistemul informatic,

societatea avand ea profil conceperea �i vanzarea de programe

informatice.

Analizati in ce masura activele de mai sus pot fi recunoscute in

bilant ea imobilizari corporale.

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti definitia imobilizarilor corporale �i conditiile de

recunoa�tere a acestora.

Astfel, IAS 16 precizeaza:

,,( ... ) lmobilizarile corporale sunt elemente corporale care:

(a) sunt definute in vederea utilizarii pentru producerea sou furnizarea de bunuri sou ser-

vicii, pentru a fi inchiriate terfilor sou pentru a fi foloslte in scopuri administrative; $i

(b) se preconizeaza a fi utilizate pe parcursul mai mu/tor perioade. ( ... )" (pet. 6)

,,Costul unui element de imobilizari corporale trebuie recunoscut ea activ daca, $i numai

dacii:

(a) este probabila generarea de beneficii economice viitoare aferente elementu/ui pentru

en titate; $i

(b) costu/ elementului poate fi evaluat in mod fiabil." (pet. 7)

Prin urmare:

i) Analiza:

a) Este probabila generarea de beneficii economice viitoare: oeneficiile din vanzare -

pretul de vanzare;

b) Costul poate fi evaluat fiabil - costul de produqie al instalatiei;

CONTABILITATE

dar:

c) lnstalatia nu este detinuta pentru exploatare pe parcursul mai multor perioade,intrucat societatea intentioneaza vanzarea sa in perioada imediat urmatoare.

Concluzie: lnstalatia nu este recunoscuta ea activ imobilizat, ci ea activ circulant.

ii) Analiza:

a) La prima vedere, nu este probabila generarea de beneficii economice viitoare caresa rezulte direct din detinerea casei;

b) Totu�i, in timp se diminueaza costurile cu cazarea (hotelul sau chiria) �i prin urmarecumpararea unei astfel de re�edinte va aduce beneficii mult superioare costuluicasei;

c) Costul poate fi evaluat fiabil - costul de achizitie al casei.

Concluzie: Casa este recunoscuta ea activ imobilizat.

iii) Analizi:

a) La prima vedere, nu este probabila generarea de beneficii economice viitoare caresa rezulte direct din utilizarea camerelor de luat vederi;

b) Totu�i, prezenta lor poate reduce unele cheltuieli, cum sunt cele cu angajatii pen­tru protectie �i paza, �i asigura proteqia informatiilor detinute, care reprezintafactorul esential pentru buna desfa�urare a activitatii, implicit pentru obtinerea de beneficii economice viitoare;

c) Costul poate fi evaluat fiabil - costul de achizitie al camerelor de luat vederi.

Concluzie: Camerele de luat vederi sunt recunoscute ea activ imobilizat.

Exemplul ilustrativ 51 B ----------,

La data de 01.01.N, o societate comerciala nou-infiintata, specializata in produqia ciocolatei, a importat un echipament in valoare de SOO.OOO lei, taxe vamale 5.500 lei, TVA platita in vama 1.2.f>O lei, rabat primit de la furnizor 2.000 lei. ..

Tn vederea achizitiei, societatea a suportat urmatoarele costuri suplimentare: costuri de livrare 36.000 lei, costuri de instalare 49.000 lei, costuri generale de administratie 6.000 lei, cheltuieli cu reclama 20.000 lei, onorariile arhiteqilor care instaleaza echipamentul 18.000 lei. Perioada de instalare �i montare a durat 2 luni, iar pentru a aduce echipamentul in conditiile de funqionare s-au suportat costuri in

II.I

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

suma de 42.000 lei. Costurile de deschidere a noului echipament au fost de 25.000 lei, costurile de testare a funqionarii corecte a activului, de 12.000 lei, iar incasarile nete provenite din vanzarea ciocolatei produse la testarea echipamentului, de 2.000 lei.

fn primele 4 luni, cantitatea de ciocolata produsa a fost foarte mica, generand o pierdere initiala din exploatare de 30.000 lei. Ca atare, societatea s-a hotarat sa introduca un nou sortiment, costurile fiind de 13.000 lei.

a) Determinati, conform IAS 16, costul activului;

b) Prezentati formula contabila privind recunoa�terea initiala.

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti:

1. elementele costului unei imobilizari corporale;

2. elementele care nu sunt incluse in costul unei imobilizari corporale.

Astfel, IAS 16 prevede:

,,Un element de imobilizciri corporate care indepline�te conditiile de recunoa�tere drept

activ trebuie evaluat la costu/ sciu." (pet. 15)

I(. ,,Costul unei imobilizciri corpora le este format din:

(a) pretul sciu de cumpcirare, inc/usiv taxele vamale de import �i taxele de cumpcirare ne­

rambursabi/e, dupci deducerea reducerilor comerciale �i a rabaturilor.

(b) orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locul �i starea necesare

pentru ea acesta sci poatci functiona in modu/ dorit de ccitre conducere.

(c) estimarea initialci a costurilor de dezasamblare �i de inlciturare a elementului �i de

restaurare a amplasamentului unde este situat, obligafie pe care o suportci entitatea

la dobandirea elementului sau ea o consecintci a utilizcirii elementului pe o perioadci

anumitci in a/te scopuri decat cele de a produce stocuri in timpul acelei perioade."

(pet. 16)

,,Exemple de costuri direct atribuibi/e sunt:

f. (a) costurile cu beneficiile angajafilor (a�a cum sunt definite in /AS 19 Beneficiile angaja­tilorJ care rezultci direct din construirea sau achizifionarea e/ementului de imobilizciri

corpora le,·

(b) costurile de amenajare a amplasamentului;

(c) costurile initiate de livrare �i manipulare;

(d) costurile de instalare �i asamblare;

•

CONTABILITATE

(e) costurile de testare a funcfionarii corecte a activului, dupa deducerea incasarilor ne·

te provenite din vanzarea e/ementelor produse in timpul aducerii activului la amp/a·

sament $i la starea de funcfionare (cum ar fi e$antioanele produse la testarea echi­

pamentu/ui); $i

't (f) onorariile profesionale." {pet. 17)

,,Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de imobilizari corpora le sunt:

(a) costurile de deschidere a unei noi instalafii;

(b) costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile cu publicita·

tea $i activitafile promofiona/e);

(c) costurile de desfii$urare a unei activitafi intr-un foe nou sau cu o noua clasa de clienfi

(inclusiv cos tu rile de instruire a personalului); $i

(d) costurile administrative $i alte cheltuieli generale de regie." (pet. 19)

,,( ... ) urmatoarele costuri nu sunt incluse fn valoarea contabila a unui element de imobilizari

corpora le:

(a) costurile suportate atunci cand un element capabil sa funcfioneze in maniera dorita

de conducere trebuie inca sa fie adus la starea de funcfionare sau este exploatat sub

capacitatea maxima;

(b) pierderile inifiale din exp/oatare, cum ar fi ce/e suportate la cre$terea cererii pentru

produsul realizat de e/ementul respectiv; $i

(c) costurile reamplasarii sau reorganizarii parfiale sau totale a activitafilor entitafii."

{pet. 20)

a) Prin urmare, formula costului este:

• Pret de cumparare ·

+ Taxe vamale

Rabat primit

+ Costuri de livrare

+ Costuri de instalare

+ Onorariile arhiteqilor care instaleaza echipamentul

+ Costurile necesare pentru a aduce echipamentul in stare

de funqionare

+ Costurile de testare a noului echipament mai putin

incasarile nete provenite din vanzarea produselor

obtinute (12.000 lei - 2.000 lei)

Costul

SOO.OOO lei

5.500 lei

-2.000 lei

36.000 lei

49.000 lei

18.000 lei

42.000 lei

10.000 lei

658.500 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

b) f nregistrarea achizitiei:

658.500 lei

Rezolvare:

IAS 16 prevede:

Echipamente % Furnizori de imobilizari

Alte impozite �i taxe

Exemplul ilustrativ 514

658.500 lei 653.000 lei

5.500 lei

f n anul N, o societate achizitioneaza un utilaj la pretul de cumparare de 51.000 lei. Durata de utilitate este estimata la 10 ani. Managerii aleg politica de evaluare la cost mai putin amortizarea cumulata �i eventualele deprecieri constatate. Costurile cu dezasamblarea sunt estimate la valoarea de 5.000 lei. Utilajul nu este utilizat in producerea de stocuri. Pentru o finantare cu rambursare la o scadenta de 10 ani, in conditii similare, rata dobanzii pe piata bancara este de 10%.

Lace valoare e s te recunoscut echipame ntul conform IAS 16?

,,0 entitate aplica /AS 2 Stocuri pentru costurile obligafiilor de dezasamblare, in/aturare �i

restaurare a amplasamentului unde se afla elementul, care sunt suportate intr-o anumita

perioada ea o consecinfa a folosirii elementu/ui pentru producerea stocurilor din timpu/

perioadei respective. Obligafiile pentru costurile contabilizate in conformitate cu /AS 2

sau cu /AS 16 sunt recunoscute �i evaluate in conformitate cu /AS 37 Provizioane, datorii contingente �i active contingente." (pet. 18)

fn masura in care utilajul nu este utilizat in productia de stocuri, valoarea actualizata a costurilor estimate cu dezasamblarea se recunoa�te drept provizion:

Valoarea actualizata = 5.000 lei I (1 + 0, 1 ) 1° = 5.000 lei I 2,5937 = 1.927,748 lei

52.927,748 lei Echipamente

Ill

= %

Furnizori de imobilizari Provizioane

pentru dezafectare

52.927,748 lei 51.000,000 lei

1.927,748 lei

\

\

·,

CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 515 --------�

O intreprindere achizitioneaza un utilaj al carui pret este de 200.000 lei. Contractul incheiat cu furnizorul prevede efectuarea unei plati la livrare in suma de 90.000 lei, urmata de o plata ulterioara, peste un an, in suma de 158.000 lei.

a) Determinati costul �i dobanda;

b) Efectuati inregistrarile contabile aferente tranzactiilor.

Rezolvare:

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti modul de evaluare a costului unei imobilizari corporale in cazul in care plata este amanata peste termenele normale ale creditului.

Astfel:

,,Costu/ unui element de imobilizari corporate este echivalentul in numerar al prefului la

data recunoa�terii. Daca plata este amdnata peste termenele normale ale creditului, di­

ferenta dintre echivalentu/ in numerar al prefului �; plata totala este recunoscuta drept

dobdnda de-a lungul perioadei de credit, cu excepfia cazului in care aceasta dobdnda este

capitalizata in conformitate cu /AS 23." (IAS 16 pet. 23)

Prin urmare:

a) Determinarea costului �i a dobanzii:

Costul = Echivalentul in numerar al pretului = 200.000 lei

Plata totala = 90.000 lei + 158.000 lei = 248.000 lei

Dobanda = 248.000 lei - 200.000 lei = 48.000 lei

b) Tnregistrarile contabile aferente tranzactiilor:

- recunoa�terea initiala, in momentul achizitiei:

248.000 lei 200.000 lei

48.000 lei

% Echipamente

Pierderi nerealizate

Furnizori de imobilizari 248.000 lei

- achitarea la livrare a primei tran�e:

90.000 lei Furnizori de imobilizari Conturi la banci 90.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

recunoa�terea cheltuielilor cu dobanzile pe o baza liniara pe parcursul derularii creditului {un an) la sfar�itul fiecarei luni scurse:

Cheltuieli cu dobanzile = 48.000 lei I 12 luni = 4.000 lei/luna

4.000 lei Cheltuieli cu dobanzile Pierderi nerealizate

- achitarea dupa un an a ultimei plati, de 158.000 lei:

158.000 lei Furnizori de imobilizari =

Exemplul ilu5trativ 516

Conturi la banci

4.000 lei

158.000 lei

Tn contractul prezentat anterior, conditille de decontare prevad o plata initiala de 90.000 lei, urmata de o plata peste un an

Rezolvare:

de 104.000 lei �i de una peste 2 ani de 101.400 lei. Se �tie ea intreprinderea ar fi putut obtine un credit echivalent la o rataanuala a dobanzii de 10%.

a) Determinati costul �i dobanda;

b) Efectuati inregistrarile contabile aferente tranzactiilor.

a) Costul este dat de valoarea actualizata a platilor viitoare, respectiv:

90.000 lei + 104.000 lei + 101.400 lei = 268347 lei{1+10%) 1 (1 + 10%)2

Diferenta dintre aceasta valoare �i valoarea totala a platilor reprezinta cheltuiala cu dobanzile, respectiv:

(90.000 lei+ 104.000 lei+ 101.400 lei) - 268.347 lei= 27.053 lei

b) Tnregistrarile aferente calculului de mai sus se prezinta astfel:

achizitia activului imobilizat:

295.400 lei 268.347 lei

27.053 lei

% Echipamente

Pierderi nerealizate*

Furnizori de imobilizari 295.400 lei

* Pierderile nerealizate se scad din valoarea datoriei - furnizori in bilant (datoria este evaluatiila cost amortizat).

Ill

CONTABILITATE

achitarea facturii pentru prima tran�a, de 90.000 lei:

90.000 lei Furnizori de imobilizari = Conturi la band 90.000 lei

recunoa�terea cheltuielii cu dobanda pentru primul an ((268.347 lei - 90.000 lei) x

10% = 17.835 lei):

17.835 lei Cheltuieli cu dobanzile Pierderi nerealizate 17.835 lei

plata facturii pentru a doua tran�a, de 104.000 lei:

104.000 lei Furnizori de imobilizari Conturi la band 104.000 lei

recunoa�terea cheltuielilor cu dobanda pentru anul 2: (268.347 lei + 17.835 lei -

90.000 lei - 104.000 lei) x 10% = 9.218 lei):

9.218 lei Cheltuieli cu dobanzile = Pierderi nerealizate 9.2181ei

plata ultimei facturi:

101.400 lei Furnizori de imobilizari Conturi la band 101.400 lei

Exemplul ilustrativ 517

O societate ce are ea obiect de activitate produqia de fonta a

elaborat un plan de modernizare a fabridi sale, fiind ocazionate

urmatoarele cheltuieli:

a) Achizitia unor piese de schimb pentru motorul unui utilaj,

in vederea inlocuirii pieselor existente, pentru restabilirea

parametrilor initiali de functionare - 18.000 lei;

b) Consolidarea unei cladiri - 15.000 lei. Acest lucru s-a realizat

deoarece cladirea se atla in folosinta de peste 30 de ani, avand

un grad ridicat de deteriorare;

c) Zugravirea exterioara a cladirii -14.000 lei;

d) Recaptu�irea unui furnal, dupa numarul de ore de utilizare

spedficat - 12.000 lei;

e) Dotarea camerelor, la solidtarea salariatilor, nemultumiti de

caldura, cu aparate de aer conditionat - 31.000 lei;

f ) lnspectia generala regulata, o data la 2 ani, pentru depistarea

defeqiunilor la sistemul de incalzire centrala - 40.000 lei;

costul inspeqiei anterioare este de 35.000 lei, amortizarea

aferenta fiind de 30.000 lei;

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida{ilor la examenul de acces

g) Dotarea furnalelor, in regie proprie, cu sisteme de purificare a

aerului, in vederea respectarii prevederilor legale de proteqie

a mediului inconjurator. Societatea se arata ingrijorata de

imposibilitatea continuarii activitatii din cauza nerespectarii

normelor legale in vigoare. Costul total a fast de SO.OOO lei.

Precizati ii argumentati care este tratamentul contabil al

cheltuielilor ocazionate de modernizarea fabricii ii efectuati

inregistrarile cantabile.

Pentru rezolvaretrebuie sa cunoa�teti tratamentul costurilor ulterioare. Astfel, punctele

din IAS 16 care conduc la elucidarea problemei sunt: -

,,Conform principiului recunoa�terli de la punctul 7, o entitate nu recunoa�te in va/oarea contabila a unui element de imobilizari corpora le costurile intrefinerii zilnice a e/ementului respectiv. Aceste costuri sunt mai degraba recunoscute in profit sau pierdere pe masura ce sunt suportate. Costurile intrefinerii zilnice sunt in primul rand costuri/e cu manopera �; consumabilele �; pot include costul pieselor mici. Scopul acestor cheltuieli este adesea descris ea fiind pentru «reparafiile �; intrefinerea» elementului de imobilizari corporale." (pet. 12)

,,Componentele unor elemente de imobilizari corpora le pot necesita inlocuirea la intervale regulate. De exemplu, un furnal poate necesita recaptu�irea dupa un numar specificat de ore de utilizare sau componentele interioare ale unui avion, cum ar fi scaunele �; cam­buzele, ar putea necesita inlocuirea de mai multe ori pe parcursul duratei de viafa a avionului. Elementele de imobilizari corporale pot fi dobandite, de asemenea, pentru a se ape/a mai rar la inlocuire, cum ar fi inlocuirea perefilor interiori ai unei cladiri, sau pentru a efectua o in/ocuire nerecurenta. Conform. principiului recunoa�terii de la punctul 7, o entitate recunoa�te in valoarea contabila a unui element de imobilizari corporale costul parfii inlocuite a unui astfel de element cand ace/ cost este suportat, daca sunt indeplinite criteriile de recunoa$tere. Valoarea contabila a parfilor inlocuite este derecunoscuta in conformitate cu dispozifiile de derecunoa$tere ( ... )." (pet. 13)

,,0 condifie pentru continuarea exploatarii unui element de imobilizari corporale ( ... ) poate fi efectuarea de inspeefii generale regulate pentru depistarea defeqiunilor, indiferent daca parfl ale elementului sunt inlocuite sau nu. La momentul efectuarii fiecarei inspeefii generale, costul acesteia este recunoscut in valoarea contabila a ele­mentului de imobilizari corporale ea o inlocuire, daca sunt respectate criter.iile de recunoa�tere. ( ... ) " (pet. 14)

Prin urmare:

a) Motorul utilajului este recunoscut initial la cost istoric, valoarea sa contabila re­

flectand parametrii de funqionare standard la data achizitiei. Costurile cu achizitia

Ill

CONTABILITATE

unor piese de schimb; restabilind ace�ti parametri, se includ in categoria ,,reparafiile

�; intrefinerea" etementutui de imobilizari corporate �i se recunosc in contul de profit �i pierdere:

- achizitia:

18.000 lei Piese de schimb

- recunoa�terea costului in contul de profit �i pierdere:

Furnizori

18.000 lei Cheltuieli cu piesele de schimb

Piese de schimb

18.000 lei

18.000 lei

b) Consolidarea cladirii va conduce la cre�terea gradului de siguranta peste nivelulreflectat in valoarea contabila. Criteriile de recunoa�tere fiind indeplinite, se va majoravaloarea contabila a cladirii:

15.000 lei Cladiri Stocuri Terti

Conturi la banci

15.000 lei

c) Zugravirea exterioara a cladirii se include in categoria ,,reparafiile �; intretinerea"etementutui de imobilizari corporate �i se recunoa�te in contul de profit �i pierdere:

14.000 lei Cheltuieli cu reparatiile Furnizori 14.000 lei

d) Recaptu�irea unui furnal, dupa numarul de ore de utilizare specificat, este inclusain categoria componentelor de imobilizari corporale care pot necesita inlocuiri la in­tervale de timp regulate. Ca atare, in timp se diminueaza costurile cu reparatiile, con­ducand implicit la obtinerea de beneficii economice viitoare. Criteriile de recunoa�terefiind indeplinite, se va majora valoarea contabila a furnalului:

12.000 lei Echipamente Stocuri Terti

12.000 lei

e) Dotarea camerelor, la solicitarea salariatilor, nemultumiti de caldura, cu aparatede aer conditionat nu conduce la obtinerea unui flux de beneficii viitoare superioare �i nu este indispensabila· continuarii activitatii. Costurile se recunosc in contul de profit �i pierdere:

achizitia:

31.000 lei Alte cheltuieli Furnizori 31.000 lei

f) lnspeqia generala regulata, o data la 2 ani, pentru depistarea defectiunilor lasistemul de incalzire centrala va conduce la cre�terea gradului de siguranta peste

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

nivelul reflectat in valoarea contabila. Criteriile de recunoa�tere fiind indeplinite, se va majora valoarea contabila a cladirii:

derecunoa�terea valorii cantabile a inspectiei generale anterioare:

35.000 lei 30.000 lei

5.000 lei

% Amortizarea cladirii I

componenta inspeqie genera la

Alte cheltuieli

Cladire I componenta 35.000 lei inspeqie generala

recunoa�terea in valoarea activului a componentei de inspeqie generala:

40.000 lei Cladire I componenta inspectie generala

Furnizori de imobilizari 40.000 lei

g) Dotarea furnalelor, in regie proprie, cu sisteme de purificare a aerului, in vederearespectarii prevederilor legale de proteqie a mediului inconjurator. Spre deosebirede costurile cu aparatele de aer conditionat, sistemul de purificare a aerului pare a fiindispensabil continuarii activitatii, fiind impus de lege. Criteriile de recunoa�tere fiindindeplinite, se va majora valoarea contabila a furnalului:

SO.OOO lei

•

Echipamente

Exemplul ilustrativ B 18

Furnizori de imobilizari SO.OOO lei

O entitate detine un autobuz caruia in anul N i s-a facut o inspeqie majora in vederea depistarii defeqiunilor, inlocuindu-se blocul motor cu unul nou, costul inlocuirii fiind de 40.000 lei.

Blocul motor indepline�te conditiile de recunoa�tere a unei imobilizari corporale, respectiv:

a) Costul poate fi evaluat fiabil - costul de achizitie al bloculuimotor;

b) Beneficiile economice viitoare sunt certe �i rezulta dinutilizarea in continuare a autobuzului, sau, altfel spus, scadcosturlle cu achizitia unui nou autobuz;

c) Blocul motor se estimeaza a fi utilizat pe o perioada mai marede un an.

in continuare se presupune ea peste 3 ani se efectueaza aceea�i operatie, costul noului bloc motor fiind de 56.000 lei. Valoarea contabila a blocului motor inlocuit este de 10.000 lei.

Care este inciden1a aplicarii IAS 16 in acest caz?

CONTABILITATE

Rezolvare:

1. Costul inlocuirii blocului motor, in valoare de 40.000 lei, se va adauga la valoareacontabila a autobuzului:

40.000 lei Mijloace de transport Ibloc motor

Furnizori de imobilizari 40.000 lei

2. Conform pet. 13 din IAS 16, invocat in exemplul de mai sus, la inlocuirea bloculuimotor peste 3 ani se vor efectua urmatoarele operatii:

se va inregistra derecunoa�terea valorii cantabile a vechiului bloc motor:

40.000 lei 30.000 lei

10.000 lei

% Amortizarea mijloacelor de

transport I bloc motor Alte cheltuieli

Mijloace de transport I 40.000 lei bloc motor

costul noului bloc motor, in valoare de 56.000 lei, se va adauga la valoarea contabila a autobuzului:

56.000 lei

Rezolvare:

Mijloace de transport Ibloc motor

Furnizori de imobilizari 56.000 lei

Exemplul ilustrativ 519 --------�

O intreprindere achizitioneaza la 31.12.N-2 o instalatie la costul

de 100.000 lei, amortizata liniar in 10 ani. La sfar�itul anului N,

instalatia este reevaluata, valoarea justa stabilita de un evaluator

autorizat fiind de 84.000 lei.

Sa se recunoasca tranzac1ia de reevaluare in condiliile in care

amortizarea este recalculata propor1ional cu schimbarea in

valoarea contabila bruta a activului.

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti:

1. Definirea modelului reevaluarii;

2. Tratamentul amortizarii cumulate la data reevaluarii;

3. Tratamentul contabil al majorarii valorii cantabile a unui activ ea rezultat al ree­

valuarii.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Astfel:

,,Dupa recunoa$terea ea activ, un element de imobilizari corporate a carui valoare justa

poate fi evaluata in mod fiabil trebuie contabilizat la o valoare reevaluata, aceasta fiind

valoarea sa justa la data reevaluarii minus orice amortizare cumulata ulterior $i orice pierderi cumulate din depreciere. ( ... )" (IAS 16 pet. 31)

,,Atunci cand un element de imobilizari corporate este reevaluat, orice amortizare cumulata la data reevaluarii este tratata intr-unul dintre urmatoarele moduri:

(a) este retratata proportional cu modificarea de valoare contabila bruta a activului,

astfel incat valoarea contabila a activului, dupa reevaluare, sa fie ego/a cu valoarea sa

reevaluata. Aceasta metoda este deseori folosita in cazul in care un activ este reevaluat

prin aplicarea unui indice pentru determinarea costului de inlocuire amortizat. ( ... )"

(IAS 16 pet. 35)

,,Daca valoarea contabila a unui activ este majorata ea rezultat al reevaluarii, atunci

cre$terea trebuie recunoscuta in alte elemente ale rezultatului global $i cumulata in capitalurile proprii, cu titlu de surplus din reevaluare. Cu toate acestea, majorarea trebuie recunoscuta in profit sou pierdere in masura in care aceasta compenseaza o reducere din

reeva/uarea aceluia$i activ, recunoscuta anterior in profit sau pierdere." (IAS 16 pet. 39)

Prin urmare:

Situatia activului la sfar�itul anului N este:

• Cost

Amortizare anuala = 100.000 lei I 10 ani

Amortizare cumulata pe 2 ani (N-1 �i N) = 2 ani x 10.000 lei/an

Valoare neta contabila = 100.000 lei - 20.000 lei

Valoare justa

lndice de actualizare = 84.000 lei I BO.OOO lei

• Valoare bruta actualizata = 100.000 lei x 1,05

Valoare bruta initiala

Diferenta pozitiva din reevaluare aferenta valorii brute

• Amortizare cumulata actualizata = 20.000 lei x 1,05

Amortizare initiala

Diferenta pozitiva din reevaluare aferenta amortizarii cumulate

5.000 lei Echipamente %

Amortizarea

echipamentelor

Rezerve

din reevaluare

100.000 lei

10.000 lei

20.000 lei

BO.OOO lei

84.000 lei

1,05

105.000 lei

100.000 lei

5.000 lei

21.000 lei

20.000 lei

1.000 lei

5.000 lei

1.000 lei

4.000 lei

CONTABILITATE

La sfar�itul anului N, instalatia va fi inregistrata in bilant la valoarea de 1 OS.OOO lei -

21.000 lei = 84.000 lei.

Exemplul ilustrativ 520

O intreprindere achizitioneaza la 31.12.N-2 o instalatie la costul

de 100.000 lei, amortizata liniar in 1 O ani. La sfar�itul anului N,

instalatia este reevaluata, valoarea justa stabilita de un evaluator

autorizat fiind de 84.000 lei.

Sa se recunoasca tranzactia de reevaluare in conditiile in care amortizarea este eliminata din valoarea contabila bruta a activului.

Rezolvare:

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti:

1. Definirea modelului reevaluarii;

2. Tratamentul amortizarii cumulate la data reevaluarii;

3. Tratamentul contabil al majorarii valorii cantabile a unui activ ea rezultat al reeva­

luarii.

Astfel:

,,Atunci cand un element de imobilizari corporate este reevaluat, orice amortizare cumu/a­

ta la data reeva/uarii este tratata intr-unul dintre urmatoarele moduri: ( ... )

(b) este eliminata din valoarea contabila bruta a activului �; suma neta este retratata la va­

loarea reevaluata a activu/ui. Aceasta metoda este deseori folosita pentru cladiri. ( ... )"

(IAS 16 pet. 35)

Situatia activului la sfar�itul anului N este:

• Cost

Amortizare anuala = 100.000 lei I 10 ani

Amortizare cumulata pe 2 ani = 2 ani x 10.000 lei/an

Valoare neta contabila = 100.000 lei - 20.000 lei

Valoare justa

Diferenta pozitiva din reevaluare = 84.000 lei - BO.OOO lei

100.000 lei

10.000 lei

20.000 lei

BO.OOO lei

84.000 lei

4.000 lei

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

20.000 lei Amortizarea

echipamentelor

Echipamente 20.000 lei

inregistrarea diferentei pozitive din reevaluare:

4.000 lei Echipamente Rezerve

din reevaluare

4.000 lei

La sfar�itul anului N, instalatia va fi inregistrata in bilant la valoarea de 84.000 lei.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ :321 ------------.

O intreprindere achizitioneaza la data de 31.12.N-1 o instalatie la

costul de 100.000 lei, amortizata liniar in 10 ani.

a) La sfar�itul anului N+ 1 are loc o prima reevaluare a activului,

valoare justa 84.000 lei;

b) La sfar�itul anului N+4 are loc o a doua reevaluare, valoare

justa 49.500 lei;

c) La sfar�itul anului N+6 are loc o a treia reevaluare, valoare justa

26.700 lei;

d) La sfar�itul anului N+8 are loc o ultima reevaluare, valoare justa

13.900 lei.

Prezentati tratamentul contabil al reevaluarilor in conditiile in care amortizarea este eliminata din valoarea contabila bruta a

activului.

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti tratamentul contabil al majorarii �i al dimi­

nuarii valorii contabile a unui activ ea rezultat al reevaluarii, prezentat la pet. 39 �i 40

din IAS 16.

,,Daca valoarea contabi/a a unui activ este majorata ea rezultat al reevaluarii, atunci

cre�terea trebuie recunoscuta in alte elemente ale rezultatului global �i cumulata in

capitalurile proprii, cu titlu de surplus din reevaluare. Cu toate acestea, majorarea trebuie

recunoscuta in profit sau pierdere in masura in care aceasta compenseaza o reducere din

reevaluarea aceluia�i activ, recunoscuta anterior in profit sau pierdere." (IAS 16 pet. 39)

,,Daca valoarea contabila a unui activ este diminuata ea urmare a unei reevaluari, aceas­

I ta diminuare trebuie recunoscuta in profit sau pierdere. Cu toate acestea, reducerea trebuie

CONTABILITATE

recunoscuta in alte elemente ale rezultatului global fn masura in care surplusul din ree­

valuare prezinta un sold creditor pentru ace/ activ. Reducerea recunoscuta in alte elemente

ale rezultatului global mlqoreaza suma cumulata in capitalurile proprii cu titlu de surplus

din reevaluare." (IAS 16 pet. 40)

a) Prima reevaluare a activului, la sfarJitul anului N+1:

• Cost

Amortizare anuala = 100.000 lei I 1 O ani

Amortizare cumulata pe 2 ani (N �i N+ 1) = 2 ani x 10.000 lei/an

Valoare neta contabila = 100.000 lei - 20.000 lei

Valoare justa

Diferenta pozitiva din reevaluare = 84.000 lei - 80.000 lei

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

20.000 lei Amortizarea

echipamentelor

inregistrarea diferentei pozitive din reevaluare:

4.000 lei Echipamente

Echipamente

Rezerve

din reevaluare

100.000 lei

10.000 lei

20.000 lei

80.000 lei

84.000 lei

4.000 lei

20.000 lei

4.000 lei

Noua valoare a activului de la care vom calcula in continuare amortizarea va fi

84.000 lei.

b) A doua reevaluare a activului, la sfiirJitul anului N+4:

• Valoare justa (calculata anterior)

Durata de viata ramasa = 10 ani - 2 ani

Amortizare anuala = 84.000 lei I 8 ani

Amortizare cumulata pe 3 ani (N+2, N+3, N+4) = 3 ani x 10.500 lei/an

Valoare neta contabila = 84.000 lei - 31.500 lei

Valoare justa

Diferenta negativa din reevaluare = 52.500 lei - 49.500 lei

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

31.500 lei Amortizarea

echipamentelor

Echipamente

84.000 lei

8 ani

10.500 lei

31.500 lei

52.500 lei

49.500 lei

3.000 lei

31.500 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

- inregistrarea diferentei negative din reevaluare:

3.000 lei Rezerve

din reevaluare

= Echipamente

c) A treia reevaluare a activului, la sfar,itul anului N+6:

• Valoare justa (calculata anterior)

Durata de viata ramasa = 8 ani - 3 ani

Amortizare anuala = 49.500 lei I 5 ani

Amortizare cumulata pe 2 ani (N+5, N+6) = 2 ani x 9.900 lei/an

Valoare neta contabila = 49.500 lei - 19.800 lei

Valoare justa

Diferenta negativa din reevaluare = 29.700 lei - 26.700 lei

- eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

19.800 lei Amortizarea

echipamentelor

- inregistrarea diferentei negative din reevaluare:

3.000 lei

1.000 lei

2.000 lei

%

Rezerve

din reevaluare

Cheltuieli cu pierderi

din depreciere

Echipamente

Echipamente

d) Ultima reevaluare a activului, la sfarfitul anului N+S:

• Valoare justa (calculata anterior)

Durata de viata ramasa = 5 ani - 2 ani

Amortizare anuala = 26.700 lei I 3 ani

Amortizare cumulata pe 2 ani (N+7 �i N+8) = 2 ani x 8.900 lei/an

Valoare neta contabila = 26.700 lei - 17.800 lei

Valoare justa

Diferenta pozitiva din reevaluare = 13.900 lei - 8.900 lei

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

17.800 lei Amortizarea

echipamentelor

Echipamente

3.000 lei

49.500 lei

5 ani

9.900 lei

19.800 lei

29.700 lei

26.700 lei

3.000 lei

19.800 lei

3.000 lei

26.700 lei

3 ani

8.900 lei

17.800 lei

8.900 lei

13.900 lei

5.000 lei

17.800 lei

CONTABILITATE

inregistrarea diferentei pozitive din reevaluare prin eompensarea eheltuielii ante­rioare de 2.000 lei:

5.000 lei

Rezolvare:

Eehipamente

Exemplul ilustrativ :322

% Venituri din reluari

de deprecieri Rezerve

din reevaluare

5.000 lei 2.000 lei

3.000 lei

O intreprindere aehizitioneaza la data de 31.12.N-1 o instalatie la eostul de 100.000 lei, amortizata liniar in 10 ani. La sfar�itul anului N+ 1 are loe reevaluarea aetivului, valoarea justa fiind de 84.000 lei. Se eonsidera ea surplusul din reevaluare este transferat la rezultatul reportat pe masura ee aetivul este folosit in intrepri ndere.

Prezentati inregistrarile contabile pentru anul N+2.

Pentru rezolvare trebuie sa eunoa�teti tratamentul eontabil al surplusului din reeva­luare.

Astfel:

,,Surp/usul din reevaluare inclus in capita tu rile proprii aferent unui element de imobilizari corporate poate fi transferat direct in rezu/tatul reportat atunci cand activul este dere­cunoscut. Aceasta poate implica transferul intregului surplus atunci cand activul este scos din functiune sau cedat. Cu toate acestea, o pa rte din surplus poate fi transferata pe masura ce activul este fofosit de entitate. Tn acest caz, valoarea surplusului transferat ar fi diferenta dintre amortizarea calculata pe baza valorii contabile reevaluate a activu/ui �i valoarea amortizarii calculate pe baza costului initial al activului. Transferurile din surplusul din reevaluare in rezultatul reportat nu se efectueaza prin profit sau pierdere." (IAS 16 pet. 41)

La sfar�itul anului N+ 1, aetivul va fi reeunoseut in bilant la valoarea reevaluata, de 84.000 lei.

Calcule aferente anului N+2:

• Amortizare ealculata la valoarea reevaluata = 84.000 lei I 8 ani rama�i 10.500 lei

Amortizare ealculata la eostul initial al aetivului

Diferenta de transferat la rezultatul reportat

500 lei Rezerve din reevaluare

10.000 lei

500 lei

Rezultat reportat 500 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 525 ----------,

Societatea Alfa organizeaza excursii cu miniaeronave intre

doua statiuni turistice. Ea achizitioneaza o aeronava la pretul

de SOO.OOO lei, aceasta avand durata de viata de 50 de ani. Un

specialist in domeniul aerian estimeaza ea o reparatie capitala are

loc la fiecare 15 ani �i presupune inlocuirea motorului principal.

Pretul unui motor este de 1 SO.OOO lei.

a) Contabilizati recunoa�terea achizitiei;

b) Contabilizati recunoa�terea amortizarii in conditiile utilizarii

metodei liniare.

Rezolvare:

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti tratamentul contabil al partilor componente ale

unui element de imobilizari corporale.

,,Fiecare pa rte a unui element de imobilizari corporate cu un cost semnificativ fata de costul

total al elementului trebuie amortizata separat." (IAS 16 pet. 43)

a) Aeronava va fi recunoscuta la costul de achizitie mai putin costul motorului, care

va fi recunoscut separat, respectiv SOO.OOO lei - 1 SO.OOO lei = 350.000 lei:

350.000 lei Mijloace de transport I

aero nave

1 SO.OOO lei Mijloace de transport I

motor aeronava

= Furnizori de imobilizari 350.000 lei

Furnizori de imobilizari 1 SO.OOO lei

b) Amortizarea aeronavei �i cea a motorului se vor calcula pe perioade diferite,

respectiv 50 ani �i 15 ani, adica 350.000 lei I 50 ani = 7.000 lei/an pentru aeronava �i

1 SO.OOO lei / 15 ani = 10.000 lei/an pentru motor:

7.000 lei Cheltuieli cu amortizarea

mijloacelor de transport I

aeronave

10.000 lei Cheltuieli cu amortizarea

mijloacelor de transport I

motor aeronava

Amortizarea mijloacelor 7.000 lei

de transport I aeronave

Amortizarea mijloacelor 10.000 lei

de transport I motor

aeronava

CONTABILITATE

Exemplul ilustrativ 524 ----------.

O societate achizitioneaza o cladire la costul de 800.000 lei. Consultantul imobiliar estlmeaza durata de viata utila a cladirii la 25 de ani. De asemenea, el estimeaza ea pretul actual de vanzare pentru o cladire similara cu o vechime de 25 de ani este de 290.000 lei, cheltuieli cu cedarea 100.000 lei.

Calculati amortizarea anuala in conditiile folosirii metodei liniare.

Rezolvare:

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti:

1. Definirea amortizarii;

2. Definirea valorii amortizabile;

3. Definirea valorii reziduale;

4. Definirea duratei de viata utila.

Astfel:

,,( ... ) Valoarea amortizabila este costul unui activ sau o a/ta valoare care inlocuie$te costul,minus valoarea sa reziduala.

Amortizarea este a/ocarea sistematica a valorii amortizabile a unui activ pe intreaga sa durata de viafa utila. ( ... )

Valoarea reziduala a unui activ este valoarea estimata pe care ar obfine-o in prezent o entitate din cedarea unui activ, dupa deducerea costurilor asociate cedarii, daca activul ar avea deja vechimea $i starea prevazute la sfck$itul duratei sale de viafa utila.

Durata de viata utila este:

(a) perioada in care un activ este preconizat a fi disponibil pentru utilizare de catre oentitate; sau

(b) numarul de unitafi de productie sau alte unitafi similare pe care entitatea preconi­zeaza sa le obfina de la activ." (IAS 16 pet. 6)

Prin urmare:

Cost de achizitie

Valoare reziduala = Pretul actual de vanzare pentru o cladire similara cu o vechime de 25 ani - Cheltuielile cu cedarea = 290.000 lei - 100.000 lei

Valoare amortizabila = Cost - Valoare reziduala = 800.000 lei - 190.000 lei

Durata de viata utila

Amortizare anuala = 610.000 lei I 25 ani

BOO.OOO lei

190.000 lei

610.000 lei

25 ani

24.400 lei

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ :325

O societate achizitioneaza o cladire la costul de 800.000 lei. Consultantul imobiliar estimeaza durata de viata utila a cladirii la 25 de ani, iar firma anticipeaza vanzarea cladirii dupa 5 ani. Pretul actual de vanzare pentru o cladire similara cu o vechime de 5 ani este de 290.000 lei.

Calculati amortizarea anuala in conditiile folosirii metodei liniare.

Cost de achizitie 800.000 lei

Valoare reziduala = Pretul actual de vanzare pentru o clad ire similara cu o vechime de 5 ani 290.000 lei

Valoare amortizabila = Cost -Valoare reziduala = 800.000 lei - 290.000 lei 510.000 lei

Durata de viata utila 5 ani

Amortizare anuala = 510.000 lei I 5 ani 102.000 lei

Rezolvare:

Cost de achizitie

Exemplul ilustrativ :326

O socie.tate achizitioneaza o cladire la costul de 800.000 lei. Consultantul imobiliar estimeaza durata de viata utila a cladirii la 25 de ani, iar firma anticipeaza vanzarea cladirii dupa 5 ani. Valoarea de piata a cladirii peste 5 ani este de 90.000 lei, iar rata anuala de cre�tere a preturilor este de 1 %.

Calculati amortizarea anuala in conditiile folosirii metodei liniare.

800.000 lei

Valoare reziduala = Valoarea de piata actualizata in funqie de indicele de inflatie = 90.000 lei I (1 + 1 %)5 85.632 lei

Valoare amortizabila = Cost -Valoare reziduala = 800.000 lei -85.632 lei

Durata de viata utila

Amortizare anuala = 714.368 lei I 5 ani

•

714.368 lei

5 ani

142.874 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 527--------�

O societate achizitioneaza un sistem de aerisire la costul de SOO.OOO lei. Conform cartii tehnice, acesta este garantat pentru 200.000 de rotatii. Numarul de rotatii in primele luni de fun(iionare este: luna 1 - 1.200 de rotatii; luna 2 - 1.500 de rotatii; luna 3 -2.100 de rotatii; luna 4 - 2.500 de rotatii; luna 5 - 3.000 de rotarii.

Calculati amortizarea anuala in functie de numarul de unitati de productie.

Nu mar de rotatii = 1.200 rotatii + 1.500 rotatii + 2.100 rotatii + 2.500 rotatii + 3.000 rotatii 10.300 rotatii

200.000 rotatii

0,0515

SOO.OOO lei

25.750 lei

Nu mar total de rotatii conform cartii tehnice

Uzura sistemului de aerisire = 10.300 rotatii I 200.000 rotatii

Valoare amortizabila

Amortizare cumulata = 0,0515 x SOO.OOO lei

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 528----------,

Un utilaj a fast achizitionat la valoarea de 200.000 lei la data de 31.12.N-1, durata de viata utila 5 ani, valoare reziduala nula. Durata de viata utila ramasa a fast revizuita la 7 ani la data de 31.12.N+2.

Calculat1 amortizarea in fiecare dintre cei 3 ani. Argumentati,

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti:

1. Tratamentul revizuirii valorii reziduale �i duratei de viata utila ale unui activ imobi­lizat conform IAS 16;

2. Definirea modificarii estimarilor cantabile conform IAS 8;

3. Efectul modificarii estimarilor contabile conform IAS 8.

Astfel:

,,Valoarea rezidualii �; durata de viatii utilii ale unui activ trebuie revizuite eel pufin la fie­

care sfar�it de exercifiu financiar �I, dacii a�teptiirile se deosebesc de alte estimiiri ante­

rioare, modificarea (modificiirile) trebuie contabilizatii (contabilizate) ea modificare a unei

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

estimori cantabile, in conformitate cu /AS 8 Politici cantabile, madificari ale estimarilar cantabile �i erari." {IAS 16 pet. 51)

,,Ca rezultat al incertitudinilor inerente activitofi/or comerciale, multe elemente din situa­fiile financiare nu pot fi evaluate cu precizie, ci pot fi doar estimate. Estimarea implico ra­fionamente bazate pe cele mai recente informatii fiabile disponibile. De exemplu, pot fi prevozute estimori ale: ( ... )

(d) durate/or de viafo utilf( ale active/or amortizabile sau modului preconizat de consu-mare a beneficiilor economice viitoare incorporate in acestea. ( ... )" {IAS 8 pet. 32)

,,Efectul modificorii unei estimori cantabile ( ... ) trebuie recunoscut prospectiv prin inclu­derea ei in profitul sau pierderea:

(a) perioadei modificorii, daco modificarea afecteazo doar acea perioado; sau

(b) perioadei modificorii �; perioadelor viitoare, daco modificarea le afecteazo pe aman­douo." (IAS 8 pet. 36)

Prin urmare:

1. Amartizarea anuala pentru anul N = 200.000 lei I 5 ani = 40.000 lei

2. Amartizarea anuala pentru anul N+ 1 = 200.000 lei I 5 ani = 40.000 lei

3. In cazul de fata, estimarea duratei de viata utila este de 7 ani la data de 31.12.N+2.Dar aceasta informatie se va utiliza pentru a cantabiliza �i cheltuiala anului curent,adica N+2.

Astfel:

Durata de viata utila ramasa = 7 ani + 1 an (anul N+2) = 8 ani

Valoarea contabila la 31.12.N+ 1 = 200.000 lei - 80.000 lei= 120.000 lei

Durata de viata utila ramasa stabilita anterior= 8 ani

Cheltuiala cu amartizarea anuala = 120.000 lei/ 8 ani = 15.000 lei

Ill

Exemplul ilustrativ :329 -----------.

O societate camerciala achizitioneaza a clad ire �i terenul pe care este situata aceasta la pretul unic de 170.000 lei, durata de viata utila estimata 50 de ani. Pretul estimat al activelor, daca ar fi achizitianate separat, este de 20.000 lei pentru teren �i 180.000 lei pentru cladire. La data achizitiei, terenul este evaluat la valaarea justa de 25.000 lei.

a) Contabilizati achizitia terenului �i a cladirii;

b) Contabilizati reevaluarea terenului;

c) Precizati care dintre cele doua im.obilizari se amortizeaza �icalculati amortizarea aferenta.

CONTABILITATE

Rezolvare:

,,Terenurile �i cladirile sunt active separabile �i sunt contabilizate separat, chiar �i atunc/ cdnd sunt dobdndite impreuna. Cu unele excepfii, cum ar fi carierele �i amplasamentele

utilizate ea gropi de gunoi, terenurile au o durata de viafa utila nelimitata �i, prin urmare,

nu se amortizeaza. Cladirile au o durata de viafa utila limitata �i, prin urmare, sunt

active amortizabile. 0 cre�tere a valorii terenului pe care se afla o cladire nu afecteaza

determinarea valorii amortizabile a cladirii." (IAS 16 pet. 58)

a) Repartizarea pretului unic platit, de 170.000 lei, intre teren �i cladire:

Specificare

Teren

Clad ire

Total

170.000 lei 17.000 lei

153.000 lei

Pret estimat (lei)

20.000

180.000

200.000

% Terenuri Cladiri

Cotii procentualii (%) Repartizare (lei)

20.000 I 200.000 = 10 170.000x 10%= 17.000

180.000 I 200.000 = 90 170.000 x 90% = 153.000

100 170.000

Furnizori de imobilizari 170.000 lei

b) inregistrarea reevaluarii terenului, diferenta din reevaluare = 25.000 lei - 17.000 lei= 8.000 lei:

8.000 lei Terenuri = Rezerve din reevaluare

8.000 lei

c) Amortizarea anuala a cladirii = 153.000 lei I SO ani = 3.060 lei:

3.060 lei Cheltuieli cu amortizarea cladirilor

Amortizarea cladirilor 3.060 lei

Terenul nu se amortizeaza.

Exemplul ilustrativ 550 --------�

O societate vinde un utilaj achizitionat la costul de 100.000 lei, amortizarea cumulata pana la data vanzarii fiind de 30.000 lei. Pretul de vanzare din contractul de vanzare este de 125.000 lei, iar cheltuielile legate de vanzare sunt de 10.000 lei.

Calculati �i contabilizati ca�tigul sau pierderea care rezulta din

derecunoa�terea utilajului.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidojilor la examenu/ de acces

Rezolvare:

,,Valoarea contabila a unui element de imobilizari corporate trebuie derecunoscuta:

(a) la cedare; sau

(b) cdnd nu se mai a$teapta beneficii economice viitoare din utilizarea sau cedarea sa."(IAS 16 pet. 67)

,,Cd$tigu/ sau pierderea care rezulta din derecunoa$terea unui element de imobilizari cor­porate trebuie inclus(a) in profit sau pierdere cdnd elementul este derecunoscut ( ... ). Cd$ti­gurile nu trebuie clasificate drept venituri." (IAS 16 pet. 68)

,,Cd$tigul sau pierderea care rezulta din derecunoa$terea unui element de imobilizari cor­porate trebuie determinat(a) ea fiind diferenta dintre incas'arile nete la cedare, daca exista, $i valoarea contabila a elementului." (IAS 16 pet. 71)

Prin urmare:

Tncasari nete = Pret de vanzare - Cheltuieli legate de vanzare = 125.000 lei - 10.000 lei = 115.000 lei

Valoarea contabila a activului = Cost - Amortizare cumulata = 100.000 lei - 30.000 lei = 70.000 lei

Ca�tig din cedare = Tncasari nete -Valoare contabila = 115.000 lei - 70.000 lei= 45.000 lei

145.000 lei 115.000 lei

30.000 lei

Ill

o/o Conturi la band

Amortizarea echipamentelor

Exemplul ilustrativ 551

o/o Echipamente Ca�tiguri din

cedarea activelor

145.000 lei 100.000 lei

45.000 lei

O societate i�i reevalueaza cladirile �i decide sa incorporeze reevaluarile in situatiile sale financiare. Urmatoarele informatii sunt relevante:

a) Extras din bilant la data de 31.12.N:- cost 3.000.000 lei;

- amortizare 900.000 lei;

b) Amortizarea este liniara, cota fiind de 2% pe an, iar durata deviata utila totala este de so de ani;

c) Cladirea este reevaluata .. la data de 30.06.N+ 1 la valoarea justade 2.760.000 lei. Nu exista modificari in estimarea duratei deviata utila.

Prezentali un extras din situa1iile financiare la data de 31.12.N+l.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Prezentarea informatiilor este sintetizata in urmatoarele puncte din IAS 16:

,,Situafiile financiare trebuie SQ prezinte urmQtoarele informatii, pentru fiecare clasQ de

imobi/izQri corporale:

(a) bazele de evaluare folosite la determinarea valorii cantabile brute;

(b) metode/e de amortizare utilizate;

(c) duratele de viafQ uti/Q sau ratele de amortizare folosite;

(d) valoarea contabi/Q brutQ $i amortizarea cumulatQ (agregatQ cu pierderile cumulate

din depreciere) la inceputu/ $i la sfdr$itul perioadei; $i

(e) o reconciliere a valorii cantabile de la inceputu/ $i de la sfdr$itu/ perioadei, mentio­

ndndu-se:

(i) intrQrile;

(ii) activele clasificate drept detinute in vederea vdnzQrii sau inc/use intr-un grup

destinat cedQrii clasificat drept detinut in vederea vdnzQrii in conformitate cu

IFRS 5 $i alte cedQri;

(iii) achizitiile rezultate din combinQri de intreprinderi;

(iv) cre$terile sau diminuQri/e din timpul perioadei rezultate din reeva/uQri, in confor­

mitate cu punctele 31, 39 $i 40, $i din pierderi/e din depreciere recunoscute sau

reluate la alte elemente ale rezultatului global in conformitate cu /AS 36;

(v) pierderile din depreciere recunoscute in profit sau pierdere in conformitate cu

/AS 36;

(vi) pierderile din depreciere reluate in profit sau pierdere in conformitate cu /AS 36;

(vii) amortizarea;

(viii) diferentele de curs va/utar nete rezultate in urma conversiei situafiilor financiare

din moneda funqiona/Q intr-o monedQ de prezentare diferitQ, inclusiv conversia

unei operafiuni din strQinQtate in moneda de prezentare a entitQfii care rapor­

teazQ; $i

(ix) alte modificQri." (pet. 73)

,,Situafiile financiare trebuie SQ prezinte, de asemenea, urmQtoarele informatli:

(a) existenta $i valorile corespunzQtoare restricfiilor asupra titlului de proprietate, precum

$i imobi/izQri/e corpora le acordate drept garanfie pentru datorii;

(b) valoarea cheltuielilor recunoscute in valoarea contabi/Q a unui element de imobi/izQri

corporale in cursul construcfiei sale;

(c) valoarea obligafiilor contractuale pentru achizitia unor imobi/izQri corporale; $i

(d) dacQ nu este prezentatQ separat in situafia rezultatului global, valoarea compensafiei

primite de la terti pentru elementele de imobilizQri corporate depreciate, pierdute sau

abandonate care sunt incluse in profit sau pierdere." (pet. 74)

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

,,( ... ) este necesar sii se prezinte urmiitoarele informafii:

(a) amortizarea, fie recunoscutii in profit sau pierdere, fie ea parte a costului a/tor active,in timpul unei perioade; $i

(b) amortizarea cumulatii la sfdr$itul perioadei." (pet. 75)

,,ln conformitate cu /AS 8, o entitate trebuie sii prezinte natura $i efectul unei modificiiri a estimiirilor contabile care afecteazii perioada curentii sau se estimeazii cii va avea un efect asupra perioadelor ulterioare. Pentru imobiliziirile corporate, o astfel de prezentare poate rezulta din modificiiri de estimiiri referitoare la:

(a) valorile reziduale;

(b) costurile estimate de dezasamblare, infiiturare $i restaurare a elementelor de imobili-ziiri corporate;

(c) duratele de viafii utilii; $i

(d) metodele de amortizare." (pet. 76)

,,ln cazul in care elementele de imobiliziiri corporate sunt exprimate la valori reevaluate, trebuie prezentate urmiitoarele informafii:

(a) data intriirii in vigoare a reevafuiirii;

(b) dacii a fost implicat un evaluator independent;

(c) metodele $i principalele lpoteze aplicate la estimarea valorilor juste ale elementelor;

(d) miisura in care valorile juste ale elementelor au fost determinate direct in raport cupreturile observabile pe o piafii activii ori in tranzacfiile recent realizate in condifiiobiective sau au fost estimate prin utilizarea a/tor tehnici de evaluare;

(e) pentru fiecare clasii de imobiliziiri corporate reevaluatii, valoarea contabilii care ar fifost recunoscutii dacii activele ar fi fost inregistrate conform modelului bazat pe cost;$i

(f) surplusul din reevaluare, indicdnd modificarea aferentii perioadei $i orice restricfiiaferente distribuirii soldului ciitre acfionari." (pet. 77)

,,Utilizatorii situafiifor financiare pot considera ea fiind relevante pentru nevoile for $i urmii­toarele informatii:

(a) valoarea contabifii a imobiliziirilor corporate scoase temporar din funcfiune;

(b) valoarea contabilii brutii a oriciiror imobiliziiri corporate amortizate integral $i caresunt incii in funcfiune;

(c) valoarea contabilii a imobiliziirilor corporale scoase din funcfiune $i neclasificatedrept definute in vederea vdnziirii in conformitate cu IFRS 5; �i

(d) cdnd se aplicii modelul bazat pe cost, valoarea justii a imobiliziirilor corpora le atuncicdnd aceasta este semnificativ diferitii de valoarea contabilii. ( ... )" (pet. 79)

Prin urmare:

a) Amortizarea anuala = 3.000.000 lei x 2% = 60.000 lei

CONTABILITATE

b) Numarul de ani in care s-a amortizat cladirea pana la data de 31.12.N = 900.000 lei(amortizarea anului din bilant) I 60.000 lei (amortizarea anuala determinata anterior)= 15 ani

c) De la 01.01.N+ 1 pana la 30.06.N+ 1 (data reevaluarii) sunt 6 luni, adica 0,5 ani.

d) Numarul total de ani in care s-a amortizat cladirea = 15 ani + 0,5 ani = 15,5 ani

e) Numarul de ani rama�i de amortizat dupa reevaluare = 50 ani (durata de viata utilatotala) - 15,5 ani = 34,5 ani

f ) Amortizarea aferenta anului N+ 1 este impartita dupa cum urmeaza:

fl) Amortizarea aferenta perioadei 01.01.N+ 1-30.06.N+ 1 = 3.000.000 lei x 2%/an x 0,5 ani = 30.000 lei

f2) Amortizarea aferenta perioadei 01.07.N+l-30.12.N+l (dupa reevaluare) = 2.760.000 lei (valoarea justa care a substituit costul in situatiile financiare) I 34,5 ani (durata de viata utila ramasa) x 0,5 ani = 40.000 lei

Amortizarea aferenta anului N+ 1 = 30.000 lei + 40.000 lei = 70.000 lei

Situatia activului se prezinta astfel:

• Cost la data de 01.01.N+ 1 (valoarea ramasa la 31.12.N)= 3.000.000 lei - 900.000 lei

Amortizare de la 01.01.N+ 1 la 30.06.N+ 1

Valoare ramasa la data de 30.06.N+ 1

• Valoare justa

Diferenta pozitiva din reevaluare = 2.760.000 lei - 2.070.000 lei

inregistrarile contabile aferente reevaluarii sunt:

1. anularea amortizarii cumulate:

30.000 lei Amortizarea cladirilor =

2. inregistrarea diferentei pozitive din reevaluare:

690.000 lei Cladiri =

Situatia activului la data de 30.06.N+ 1 este:

D 213 c

Si 2.100.000 30.000 (1)

690.000 (2)

Sfd 2.760.000

Cladiri

Rezerve din reevaluare

2.100.000 lei

30.000 lei

2.070.000 lei

2. 760.000 lei

690.000 lei

30.000 lei

690.000 lei

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Extras din bilant la data de 31.12.N+ 1:• Valoare justa

Amortizare pe perioada 01.07.N+ 1-30.12.N+ 1Valoare contabila

2.760.000 lei40.000 lei

2.720.000 lei

Extras din contul de profit �i pierdere la data de 31.12.N+ 1:• Amortizare la cost istoric 60.000 lei

10.000 lei+ Cre�tere in valoareTotal

• /AS 36 ,,Depreclerea active/or"

Exemplul ilustrativ 552

70.000 lei

Pentru un activ cu durata de viata utila de 10 ani se cunosc

Rezolvare:

urmatoarele informatii:

�-lei-An Cost Amortizare Valoare

cumulati (A) recuperabili (Vr)1 100.000 10.000- 96.0002 100.000 20.000 9 3.0003 100.000 30.000 60.0004 100.000 40.000 25.000

Stabiliti la sfar�itul fiecarui an daca activul este sau nudepreciat.

,,Un activ este depreciat atunci cand valoarea sa contabilii depii�e�te valoarea sa recu­perabilii. ( ... )" (IAS 36 pet. 8)

-lei -An Cost A Valoare Vr Concluzii

contabili(1) (2) (3) = (1)-(2) (4) (5)

1 100.000 10.000 90.000 96.000 Nu se constata nicio pierdere din depreciere.

CONTABIUTATE

An Cost A Valoare Vr Concluzii contabili

(1) (2) (3) = (1)-(2) (4) (5)

2 100.000 20.000 80.000 93.000 Nu se constata nicio pierdere din depreciere.

3 100.000 30.000 70.000 60.000 Se constata o pierdere din depreciere.

4 100.000 40.000 60.000 25.000 Se constata o pierdere din depreciere.

Exemplul ilu5trativ 555 ----------.

Se cunosc urmatoarele informatii despre activele unei entitati:

- lei -

Denumire Valoare Justa Costuri Valoarede act iv {Vj) generate de utilizare {Vu)

vanzare {Cv)

Utilaje 10.000 1.000 8.000

Cladiri 15.000 2.000 16.000

Calculati valoarea recuperabila {Vr).

Rezolvare:

Pentru rezolvare este nevoie sa cunoa�teti definitia valorii recuperabile.

Astfel:

,,Prezentul standard define�te valoarea recuperabila drept cea mai mare valoare dintre

valoarea justa a unui activ ( ... ) minus costurile generate de vanzare �; valoarea sa de

utilizare. ( ... )" (IAS 36 pet. 18)

- lei -

Denumire activ Vj-Cv Vu Vr = max {Vj - Cv; Vu)

Utilaje 9.000 8.000 9.000

Cladiri 13.000 16.000 16.000

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenu/ de acces

Exemplul ilustrativ BB4

O entitate specializata in transportul de persoane are ea politica vanzarea microbuzelor detinute dupa 4 ani de folosire.

Cazul 1: Entitatea a incheiat in acest scop un contract irevocabil cu o firma specializata in vanzarea ma�inilor second-hand, in care se prevede ea pretul de vanzare va reprezenta 30% din costul microbuzelor. Tn anul N, firma de transport a achizitionat 20 de microbuze noi la pretul de SO.OOO lei fiecare. in anul N+4, costul taxelor �i comisioanelor implicate de vanzare este de 1.000 lei pentru fiecare microbuz.

Cazul 2: Presupunem ea nu exista un contract irevocabil incheiat cu vanzatorul de ma�ini second-hand. Valoarea justa a unor microbuze asemanatoare ea model �i cu aceea�i vechime este situata intre 14.000 lei �i 20.000 lei, in funqie de numarul de kilometri parcur�i.

Calculati in cele doua cazuri valoarea justa minus costurile

generate de vanzare. Argumentati,

,,Cel mai bun indiciu pentru valoarea justa a unui activ minus costurile generate de vdnzare

este preful dintr-un contract de vdnzare irevocabil din cadrul unei tranzaqii desfa�urate in

condifii obiective, ajustat in funcfie de costurile marginale care se pot atribui direct cediirii

activului respectiv." (IAS 36 pet. 25)

,,Dacii nu exista niciun contract de vdnzare irevocabil, dar activul este comercializat pe

o piafa activa, valoarea justa minus costurile generate de vdnzare este reprezentata de

preful activului pe piafii minus costurile asociate cedarii activului. Preful de piafa cores­

punzator este in mod normal preful curent de ofertii. Atunci cdnd prefurile de oferta nu

sunt disponibile, preful celei mai recente tranzacfii poate oferi o baza pentru estimarea

valorii juste minus costurile generate de vdnzare, cu condifia sii nu se fi inregistrat nicio

modificare majora a mediului economic intre data tranzacfiei �i data estimiirii." (IAS 36 pet. 26)

,,Daca nu existii niciun contract de vdnzare irevocabil sau activul nu este comercializat pe

o piafa activii, valoarea justii minus costurile generate de vdnzare este calculatii pe baza

celor mai bune informafii disponibile cu privire la suma pe care entitatea o poate obfine

la finalul perioadei de raportare, de la cedarea activului in cadrul unei tranzacfii desfii�u­

rate in condifii obiective intre parfi interesate �i in cuno�tinfa de cauzii, dupa deducerea

Ill

CONTABILITATE

costurilor asociate cediirii. Pentru a determina aceastii valoare, se vor lua in considerare rezu/tatele tranzacfiilor recente cu active similare din acela�i sector de activitate. Valoarea

justii minus costurile generate de vanzare nu ref/ectii o vanzare forfatii, cu excepfia cazu/ui in care conducerea este constransii sii vdndii imediat." (IAS 36 pet. 27)

Cazul 1:

Valoarea justa minus costurile generate de vanzare = 20 microbuze x (SO.OOO lei/mi­crobuz x 30% - 1.000 lei/microbuz) = 280.000 lei

Cazul 2:

Tn acest caz, valoarea justa diminuata cu costurile cedarii ar putea fi estimata astfel: 20 microbuze x 14.000 lei/microbuz - 20 microbuze x 1.000 lei/microbuz = 260.000 lei. Valoarea justa a microbuzelor a fost stabilita la limita inferioara tinand cont de gradul avansat de uzura al microbuzelor, exprimat in numarul mare de kilometri parcur�i.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 555

O societate detine un brevet pentru producerea unui medicament. Brevetul expira peste 4 ani. Societatea estimeaza ea, in fiecare dintre urmatorii 4 ani, cererea pentru medicamentul respectiv va cre�te cu 20%.

Experienta arata ea societatile concurente invadeaza piata cu versiuni ale medicamentului profitabil imediat ce acesta nu mai este protejat de brevet. Tn consecinta, societatea nu se a�teapta ea brevetul sa mai genereze fluxuri de trezorerie semnificative dupa expirarea celor 4 ani.

Tn exercitiul precedent, incasarile nete din vanzarea medicamentului au fost de 10.000 lei.

Se estimeaza ea rata adecvata pentru actualizarea fluxurilor de trezorerie aferente brevetului este 10%.

Calculati valoarea de utilizare.

,,Estimarea valorii de utilizare a unuiactiv implico urmiitorii pa�i:

(a) estimarea viitoarelor intriiri �; ie�iri de numerar generate de utilizarea continua a acti­vului �i de cedarea acestuia; �;

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

(b) aplicarea ratei potrivite de actualizare acestor fluxuri de trezorerie viitoare." (IAS 36

pet. 31)

Viitoarele incasari de numerar sunt date de incasarile nete din vanzarea medicamen­tului. �tiind ea in anul precedent acestea au fost de 10.000 lei �i ea in viitor cererea pentru medicament va cre�te cu 20%, valoarea acestora va fi:

Anul 1: 10.000 lei + 10.000 lei x 20% = 12.000 lei

Anul 2: 12.000 lei + 12.000 lei x 20% = 14.400 lei

Anul 3: 14.400 lei+ 14.400 lei x 20% = 17.280 lei

Anul 4: 17.280 lei+ 17.280 lei x 20% = 20.736 lei

An Flux de numerar (lei) Rata de actualizare Flux de numerar

actualizat (lei)

1 12.000 1 /(1 + 10%)1 10.909

2 14.400 1 /(1 + 10%)2 11.900

3 17.280 1 / (1 + 10%)3 12.982

4 20.736 1 /(1 + 10%)4 14.163

Total = valoarea de utilizare 49.954

•

� Exemplul ilustrativ :3:36

O societate comerciala detine o linie tehnologica pentru care se cunosc urmatoarele informatii: - Linia tehnologica este specializata in produqia de materiale

textile;- La sfar�itul anului N-1, societatea a decis reducerea volumului

de produqie cu 50% din cauza scaderii cererii pe piata. Acestaconstituie un indiciu ea linia tehnologica ar fi putut pierde dinvaloare;

- Capacitatea de productie este de 1.800 buc./an;- Gradul de utilizare a capacitatii de produqie in anul N-1 este

de 100%;- Costul variabil pe unitatea de produs este de 1.300 lei;- Pretul de vanzare pe unitatea de produs este de 2.000 lei;- Pentru urmatorii 5 ani, firma a incheiat un contract cu statul

pentru a-i furniza acestuia materialele necesare productiei deuniforme pentru armata;

- Pe baza contractelor se estimeaza o rata de cre�tere avolumului produqiei de 9% anual, in limitele capacitatii deproduqie disponibile;

- Ca urmare a cre�terii preturilor pe piata, se considera ea veniturile �i cheltuielile se majoreaza anual cu 5%;

CONTABILITATE

Rezolvare:

- Tn anul N+ 1, linia tehnologica va face obiectul unei reviziipentru mentinerea performantelor la nivel optim, al carei costeste de 10.000 lei;

- Valoarea reziduala a utilajului dupa o perioada de 6 ani esteestimata la SOO.OOO lei;

- Valoarea contabila de intrare este de 30.000.000 lei, metoda deamortizare aleasa este cea liniara, pe o durata de 10 ani.

Determinati valoarea fluxurilor de trezorerie pe care le genereaza linia tehnologica din utilizarea continua �i din cedarea la sfar�itul duratei de viata utila.

Pentru rezolvare trebuie sa cunoa�teti elementele estimarilor fluxurilor de trezorerie viitoare.

Astfel:

,,Estimarile fluxurilor de trezorerie viitoare trebuie sa includa:

(a) previziunile intrarilor de numerar generate de utilizarea continua a activului;

(b) previziunile ie�irilor de numerar care trebuie suportate pentru a genera intriiri denumerar rezultate din utilizarea continua a activului (inclusiv ie�irile de numerarpentru pregiitirea diirii in folosinfii a activu/ui) �i care pot fi direct repartizate saualocate activului in mod rezonabil �i consecvent; �i

{c) fluxuri/e de trezorerie nete (dacii exista) care vor fi primite (sau platite) pentru a ceda activul la sfar�itul duratei de viafii utila." (IAS 36 pet. 39)

An Productie Pret de Cost lncasiri (lei) Pliti (lei) Flux net de (buc.) vaniare variabll treiorerie

unltar (lei) unltar (lei) (lei)

(1) (2) (3) (4) = (1) x (2) (5) = (1) x (3) (6) = (4) - (5)

N 900 2.000 1.300 1.800.000 1.170.000 630.000

N+l 981 2.100 1.365 2.060.100 1.339.065 711.035

+ 10.000

(revizia)

N+2 1.070 2.205 1.433 2.359.350 1.533.310 826.040

N+3 1.167 2.315 1.505 2.701.605 1.756.335 945.270

N+4 1.273 2.431 1.580 3.094.663 2.011.340 1.083.323

N+S 1.388 2.553 1.659 3.543.564 2.302.692 1.740.872

+ SOO.OOO

(valoarea

reziduala)

Total 5.936.540

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Calculele se prezinta astfel:

• f n cazul produqiei:

Anul N : 1.800 buc. x 50% = 900 buc.

Anul N+ 1: 900 buc. + 900 buc. x 9% = 981 buc.

Anul N+2: 981 buc. + 981 buc. x 9% = 1.070 buc.

Anul N+3: 1.070 buc. + 1.070 buc. x 9% = 1.167 buc. �.a.m.d.

• f n cazul pre!ului de vanzare unitar:

Anul N+ 1: 2.000 lei + 2.000 lei x 5% = 2.100 lei

Anul N+2: 2.100 lei+ 2.100 lei x 5% = 2.205 lei �.a.m.d.

• f n cazul costului variabil unitar:

Anul N+ 1: 1.300 lei + 1.300 lei x 5% = 1.365 lei

Anul N+2: 1.365 lei+ 1.365 lei x 5% = 1.433 lei �.a.m.d.

•

� Exemplul ilustrativ BB7 ------------.

O societate are un iaht pentru care estimeaza cre�terea fluxurilor de numerar cu o rata de 5%. Fluxul mediu anual, calculat pe baza rezultatelor din ultimii 5 ani, este de 100.000 lei. Cheltuielile medii anuale, calculate pe baza rezultatelor din ultimii 5 ani, sunt:

Valoare Rata de creJtere (lei) anuali (%)

Cheltuieli cu salariile directe 20.000 3

Cheltuieli cu intretinerea curenta 5.000 2

Cheltuieli cu energia 15.000 5

Cheltuieli cu reparatiile 10.000 1

Total SO.OOO

f n anul al treilea de utilizare, entitatea intentioneaza sa inlocuiasca motorul cu unul de putere mai mare �i sa creasca, prin modificarea carenei, capacitatea de transport, cheltuielile estimate fiind de 60.000 lei. Estimarea fluxurilor de numerar se face pe 10 ani. Rata de actualizare utilizata este de 3%. Valoarea contabila a iahtului este de 600.000 lei, iar durata de viata utila ramasa este de 1 O ani.

· Pentru achizitia iahtului, entitatea a contractat un credit bancar petermen lung, care genereaza o cheltuiala cu dobanda anuala de25.000 lei.

Calcula\i valoarea de utilizare (valoarea recuperabila) Ji stabili\idaca activul este sau nu depreciat .

CONTABILITATE

Rezolvare:

,,F/uxurile de trezorerie viitoare trebuie estimate in funcfie de situafia curentQ a activului.

EstimQri/e fluxurilor de trezorerie viitoare nu trebuie SQ includQ estimQri/e intrQrilor sau ie�irilor de numerar preconizate SQ rezulte din:

(a} o restructurare viitoare la care o entitate nu s-a angajat incQ; sau

(b} imbunQtQfirea sau sporirea performantei activului." (IAS 36 pet. 44)

,,EstimQrile fluxurilor de trezorerie viitoare nu trebuie SQ inc/udQ:

(a} intrQri/e sau ie�irile de numerar din activitQfi de finantare; sau

(b) incasQri/e sau p/Qfi/e de impozit pe profit." (IAS 36 pet. 50)

Conform punctelor sus-mentionate, societatea nu are dreptul sa ia in considerare

cre�terea fluxului de numerar datorata cheltuielilor facute cu scopul de a majora per­formanta iahtului, de 60.000 lei, �i nici cheltuiala cu dobanda, de 25.000 lei.

le�irile anuale de numerar vor fi:

- lei -

An Cheltuieli Cheltuieli cu Cheltuieli cu Cheltuieli cu Total ieJiri de cu salarllle intretinerea energia reparatiile numerar

directe curenta

1 20.600 5.100 15.750 10.100 51.550

2 21.218 5.202 16.537 10.201 53.158

3 21.855 5.306 17.364 10.303 54.828

4 22.510 5.412 18.232 10.406 56.560

5 23.185 5.520 19.144 10.510 58.359

6 23.881 5.630 20.101 10.615 60.227

7 24.597 5.743 21.106 10.721 62.167

8 25.335 5.858 22.161 10.828 64.182

9 26.095 5.975 23.269 10.936 66.275

10 26.878 6.094 24.433 11.045 68.450

Total 236.154 55.840 198.097 105.665 595.756

Cheltuielile au fost calculate tinand cont de rata specifica de cre�tere, respectiv:

• Cheltuieli cu salariile directe:

Anul 1: 20.000 lei + 20.000 lei x 3% = 20.600 lei

Anul 2: 20.600 lei + 20.600 lei x 3% = 21.218 lei �.a.m.d.

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

• Cheltuieli cu intretinerea curenta:

Anul 1: 5.000 lei+ 5.000 lei x 2% = 5.100 lei

Anul 2: 5.100 lei+ 5.100 lei x 2% = 5.202 lei �.a.m.d.

• Cheltuieli cu energia:

Anul 1: 15.000 lei+ 15.000 lei x 5% = 15.750 lei

Anul 2: 15.750 lei+ 15.750 lei x 5% = 16.537 lei �.a.m.d.

• Cheltuieli cu reparatiile:

Anul 1: 10.000 lei + 10.000 lei x 1 % = 10.100 lei

Anul 2: 10.100 lei+ 10.100 lei x 1 % = 10.201 lei �.a.m.d.

Valoarea recuperabila a iahtului va fi:

An lntraride le1iri de Flux de Factor de Valoare numerar (lei) numerar (lei) numerar (lei) actualizare actuala (lei)

(1) (2) (3) = (1)- (2) (4) (5) = (3) x (4)

1 105.000 51.550 53.450 1 I (1 + 3%) 1 51.893

·2 110.250 53.158 57.092 1 I (1 + 3%)2 53.814

3 115.763 54.828 60.935 1 I (1 + 3%)3 55.764

4 121.551 56.560 64.991 1 I (1 + 3%)4 57.743

5 127.628 58.359 69.269 1 I (1 + 3%)5 59.752

6 134.010 60.227 73.783 1 I (1 + 3%)6 61.792

7 140.710 62.167 78.543 1 I (1 + 3%)7 63.862

8 147.746 64.182 83.564 1 I (1 + 3%)8 65.966

9 155.133 66.275 88.858 1 I (1 + 3%)9 68.102

10 162.889 68.450 94.439 1 I (1 + 3%) 10 70.271

Total 1.320.680 595.756 724.924 608.959

lntrarile de numerar s-au determinat astfel:

Anul 1: 100.000 lei + 100.000 lei x 5% = 1 OS.OOO lei

Anul 2: 1 OS.OOO lei + 1 OS.OOO lei x 5% = 110.250 lei �.a.m.d.

Valoarea recuperabila, de 608.959 lei, este mai mare decat valoarea contabila neta, de

600.000 lei, in concluzie iahtul nu este depreciat.

Ill

CONTABILITATE

� Exemplul ilustrativ :3:38 --------�

Rezolvare:

O intreprindere achizitioneaza la 31.12.N-2 o instalatie la costul de 100.000 lei, amortizata liniar in 10 ani. La sfar�itul anului N

exista indicii ea instalatia este depreciata �i se stabile�te valoarea recuperabila, cunoscand: valoarea justa 90.000 lei, costurile cedarii 15.000 lei, valoarea de utilizare 70.000 lei.

Calculati �i contabilizati pierderea din depreciere.

,,Daca, �; numai daca, valoarea recuperabila a unui activ este mai mica decat valoarea sa

contabila, valoarea contabila a activului trebuie redusa pentru a fi egala cu valoarea sa recuperabila. 0 astfel de reducere reprezinta o pierdere din depreciere." (IAS 36 pet. 59)

Valoarea recuperabila = max (90.000 lei - 15.000 lei; 70.000 lei) = 75.000 lei

Situatia activului la sfar�itul anului N este:

• Cost 100.000 lei

Amortizare anuala = 100.000 lei I 10 ani 10.000 lei

Amortizare cumulata pe 2 ani (N-1 �i N) = 2 ani x 10.000 lei/an 20.000 lei

Valoare neta contabila la sfar�itul anului N = 100.000 lei - 20.000 lei SO.OOO lei

Anularea amortizarii cumulate:

20.000 lei Amortizarea echipamentelor

Echipamente 20.000 lei

Valoarea recuperabila, de 75.000 lei, este mai mica decat valoarea contabila, de BO.OOO lei, deci activul este depreciat.

Pierderea din depreciere = BO.OOO lei - 75.000 lei = 5.000 lei

Valoarea contabila a activului va fi redusa pentru a fi egala cu valoarea sa recuperabila:

5.000 lei Cheltuieli cu pierderi din depreciere

Exemplul ilustrativ :3:39

Echipamente 5.000 lei

O intreprindere achizitioneaza la 31.12.N-2 o instalatie la costul

de 100.000 lei, amortizata liniar in 10 ani. La sfar�itul anului N

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

instalatia este reevaluata, valoarea justa stabilita de un evaluator autorizat fiind de 84.000 lei.

Cazul 1: La sfar�itul anului N+ 1 exista indicii ea instalatia este depreciata �i se stabile�te valoarea recuperabila, cunoscand: valoarea justa 90.000 lei, costurile cedarii 30.000 lei, valoarea de utilizare 70.000 lei.

Cazul 2: Valoarea recuperabila se considera a fi egala cu 65.000 lei.

a) Contabilizati conform IAS 16 reevaluarea activului;

b) Calculati �i contabilizati in cele doua cazuri pierderea dindepreciere.

,,0 pierdere din depreciere trebuie recunoscutii imediat in profit sau pierdere, cu excepfia situatiilor in care activul este contabilizat la valoarea reevaluatii, in conformitate cu un aft standard (de exemplu, in conformitate cu modelu/ de reevaluare din /AS 16). Orice pierdere din deprecierea unui activ reevaluat trebuie tratatii drept o sciidere din reevaluare, in conformitate cu celiilalt standard." (IAS 36 pet. 60)

,,0 pierdere din depreciere a unui activ care nu a fost reevaluat este recunoscutii in profit sau pierdere. Totu$i, o pierdere din depreciere a unui activ reevaluat este recunoscutii in alte elemente ale rezuftatu/ui global in miisura in care pierderea din depreciere nu depii$e$te valoarea surplusului din reevaluarea aceluia$i activ. 0 astfe/ de pierdere din depreciere a unui activ reevaluat reduce surplusul din reevaluarea acelui activ." (IAS 36 pet. 61)

Cazul 1:

Situatia activului la sfar�itul anului N este:

• Cost

Amortizare anuala = 100.000 lei I 10 ani

Amortizare cumulata pe 2 ani (N-1 �i N) = 2 ani x 10.000 lei/an

Valoare neta contabila la sfar�itul anului N = 100.000 lei - 20.000 lei

Valoare justa

Diferenta pozitiva din reevaluare = 84.000 lei - BO.OOO lei

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

20.000 lei Amortizarea echipamentelor

inregistrarea diferentei pozitive.din reevaluare:

4.000 lei Echipamente

Ill

Echipamente

Rezerve din reevaluare

100.000 lei

10.000 lei

20.000 lei

BO.OOO lei

84.000 lei

4.000 lei

20.000 lei

4.000 lei

CONTABILITATE

La sfar�itul anului N, instalatia va fi inregistrata in bilant la valoarea de 84.000 lei.

Situatia activului la sfar�itul anului N+ 1 este:

• Valoare justa la 31.12.N

Durata de viata utila ramasa = 1 o ani - 2 ani

Amortizare anuala = 84.000 lei I 8 ani

Valoare neta contabila la 31.12.N+ 1 = 84.000 lei - 10.500 lei

anularea amortizarii cumulate:

10.500 lei Amortizarea echipamentelor

= Echipamente

84.000 lei

8 ani

10.500 lei

73.500 lei

10.500 lei

Valoarea recuperabila = max (90.000 lei - 30.000 lei; 70.000 lei)= 70.000 lei

Valoarea recuperabila, de 70.000 lei, este mai mica decat valoarea contabila, de 73.500 lei, deci activul este depreciat.

Pierderea din depreciere = 73.500 lei - 70.000 lei = 3.500 lei

Soldul contului ,,Rezerve din reevaluare" este de 4.000 lei.

Valoarea contabila a activului va fi redusa pentru a fi egala cu valoarea sa recuperabila:

3.500 lei

Cazul2:

Rezerve din reevaluare

anularea amortizarii cumulate:

10.500 lei Amortizarea echipamentelor

Echipamente 3.500 lei

= Echipamente 10.500 lei

Valoarea recuperabila, de 65.000 lei, este mai mica decat valoarea contabila, de 73.500 lei, deci activul este depreciat.

Pierderea din depreciere = 73.500 lei - 65.000 lei = 8.500 lei

Soldul contului ,,Rezerve din reevaluare" este de 4.000 lei.

Valoarea contabila a activului va fi redusa pentru a fi egala cu valoarea sa recuperabila:

8.500 lei 4.000 lei

4.500 lei

% Rezerve

din reevaluare Cheltuieli cu pierderi

din depreciere

Echlpamente 8.500 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 540--------�

Tn baza datelor de la exemplul anterior, sa se calculeze amortizarea aferenta anului N+2.

,,Dupa recunoa�terea unei pierderi din depreciere, cheltuiala cu deprecierea (amortizarea) aferenta activului trebuie ajustata in perioade viitoare, in vederea alocarii valorii contabile

revizuite a activului, minus valoarea sa reziduala (daca exista), in mod sistematic, pe toata durata de viafa utila ramasa." (IAS 36 pet. 63)

Cazul1:

• Valoare recuperabila la 31.12.N+ 1 70.000 lei

7 ani

10.000 lei

Durata de viata utila ramasa = 8 ani - 1 an

Amortizare anuala = 70.000 lei I 7 ani

Cazul 2:

• Valoare recuperabila la 31.12.N+ 1 65.000 lei

7 ani Durata de viata utila ramasa = 8 ani - 1 an

Amortizare anuala = 65.000 lei I 7 ani 9.285,7 lei

Ill

Exemplul ilustrativ 541 --------�

O intreprindere detine un utilaj specializat pentru produqia de ambalaje din sticla, cu valoarea contabila de intrare de 800.000 lei �i durata de viata utila de 10 ani. Nu se poate estima valoarea reziduala a activului. Utilajul a fast achizitionat �i pus in functiune la data de 31.1·2.N-1.

La sfar�itul anului N+ 1, o firma concurenta lanseaza pe piata o gama de prod use din plastic ce indeplinesc acelea�i funqii,cu rezistenta sporita �i la µn pret mai mic. La aceasta data se estimeaza valoarea recuperabila a utilajului la 600.000 lei �i duratade vlata utlla la 5 ani.

La Sfar�itul anului N+3, firma concurenta este implicata intr-un litigiu �i i�i pierde credibilitatea �i pozitia pe piata. Vanzarile societatii cresc �i valoarea recuperabila a utilajului este estimata la 680.000 lei.

CONTABILITATE

a) Calculati �i contabilizati pierderea din depreciere la sfar�itulanului N+1;

b) Calculati �i cqntabili�ati reluarea pierderii din depreciere lasfar�itul anului N+3.

Rezolvare:

,,Valparea contabilii majoratii a unui activ, a/tu/ decdt fondu(comercial, atribuibilii unei pierderi din depreciere nu trebuie sa depa�easca valoarea contabila (neta de amortizare) care ar fi fost determinata tn cazul tn care in exercifiile anterioare nu ar fi fost recunoscutao pierdere din depreciere pentru activul tn cauza." {IAS 36 pet. 117)

a) Situatia activului la sfar�itul anului N+ 1:• Cost 800.000 lei

Amortizare anuala = 800.000 lei I 10 ani 80.000 lei Amortizare curiiulata pe 2 ani (N �i N+ 1) = 2 ani x 80.000 lei/an 160.000 lei

' ·111

Valoare neta conta.bila la sfar�itul anului N+ 1 = 800.000 lei - 160.000 lei 640.000 leiValoare recuperabila 600.000 lei Pierdere din depreciere = 640.000 lei - 600.000 lei 40.000 lei

eliminarea amortizarii cumulate:

160.000 lei Art\ortiizarea echipamentelor

inregistrarea pierderii din depreciere:

40.000 lei Cheltuieli cu pierderi din depreciere

=

b) Situatia activului la sfar�itul anului N+3:• Valoare recuperabila la sfar�itul anului N+ 1

Durata de viata utila ramasa (reestimata) Amortizare anuala = 600.000 lei I 5 ani

Echipamente

Echipamente

160.000 lei

40.000 lei

600.000 lei 5 ani

120.000 lei Amortizare cumulata pe 2 ani (N+2 �i N+3) = 2 ani x 120.000 lei/an 240.000 lei Valoare neta contabila la sfar�itul anului N+3 =600.000 lei -240.000 lei 360.000 lei

eliminarea amortizarii cumulate:

240.000lei Amortizarea echipamentelor

= Echipamente 240.000 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Valoarea recuperabila, de 680.000 lei, est.e mai mare decat valoarea ramasa, de 360.000 lei, deci pierderea trebuie reluata.

Sltuatia activului la sfir,ltul anulul N+3 daca nu ar fi fost depreciat:

• Valoare ramasa la sfar�itul anului N+ 1 daca activul nu era depreciat 640.000 lei

Durata de viata utila ramasa (reestimata) 5 ani

Amortizare anuala = 640.000 lei I 5 ani 128.000 lei

Amortizare cumulata pe 2 ani (N+2 �i N+3) = 2 ani x 128.000 lei/an 256.000 lei

Valoare l)eta contabila la sfar�itul anului N+3 daca activul nu era depreciat = 640.000 lei - 256.000 lei 384.000 lei

Daca se va relua toata pierderea, valoarea activului va deveni: 360.000 lei+ 40.000 lei = 400.000 lei, suma care depa�e�te 384.000 lei.

Prin urmare, la venituri se reia doar suma de 384.000 lei - 360.000 lei = 24.000 lei:

24.000 lei Echipamente = Venituri din reluarea pierderilor

din depreciere

24.000 lei

Exemplul ilustrativ 542 --------_,

Pe baza datelor de la exemplul precedent, calculati amortizarea

aferenta anului N+4.

Rezolvare:

,,Dupa recunoa�terea reluiirii unei pierderi din depreciere, cheltuiala cu amortizarea afe­

renta ace/ui activ trebuie ajustatii ulterior pentru a aloca, pe o baza sistematicii pe par­

cursul perioadei riimase din durata de viafii utila a activului, va/oarea contabi/a revizuitii

a activu/ui minus valoarea sa rezidua/a (daca exista)." (IAS 36 pet. 121)

Tn continuare, activul se va amortiza liniar pe durata ramasa:

• Valoare contabila la sfar�itul anului N+3,dupa reluarea pierderii din depreciere

Durata de viata utila ramasa = 5 ani - 2 ani

Amortizarea anului N+4 = 384.000 lei I 3 ani

384.000 lei

3 ani

128.000 lei

Amortizarea anuala = 384.000 lei (valoarea activului dupa reluarea pierderii din depre­ciere) I 3 ani = 128.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ :34:3 -----------,

O intreprindere detine un mijloc de transport cu valoarea contabila de intrare de 200.000 lei �i durata de viata utila de 10 ani, care a fost achizitionat la data de 31.12.N-1.

La 31.12.N+ 1 activul este reevaluat la valoarea de 190.000 lei.

La 31.12.N+3, din cauza schimbarilor in conditiile de exploatare �i de piata, valoarea recuperabila a activului este estimata la 120.000 lei.

La 31.12.N+S, valoarea recuperabila este estimata la 150.000 lei.

a) Contabiliza1i conform IAS 16 reevaluarea activului lasfar�itul anului N+l;

b) Calcula1i �i contabiliza1i pierderea din depreciere la sfar�itulanului N+3;

c) Stabili1i marimea pierderli din depreciere care trebuiereluata la sfar�itul anului N+S �i formula contabilacorespunzatoare.

,,0 reluare a unei pierderi din depreciere pentru un activ, a/tu/ decclt fondu/ comercial, trebuie recunoscuta imediat in profitul sau pierderea perioadei, cu excepfia situafiei in care activul este contabilizat la valoarea reevaluata in conformitate cu aft IFRS (de exemplu,

modelul de reevaluare din /AS 16). Orice reluare a unei pierderi din deprecierea unui activ reevaluat trebuie tratata ea o cre�tere din reevaluare in conformitate cu ace/ aft IFRS." (IAS 36 pet. 119)

a) Situatia activului la 31.12.N+ 1:

• Cost

Amortizare anuala = 200.000 lei I 10 ani

Amortizare cumulata pe 2 ani (N �i N+ 1) = 2 ani x 20.000 lei/an

Valoare neta contabila = 200.000 lei - 40.000 lei

Valoare justa

Diferenta pozitiva din reevaluare = 190.000 lei - 160.000 lei

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

200.000 lei

20.000 lei

40.000 lei

160.000 lei

190.000 lei

30.000 lei

40.000 lei Amortizarea mijloacelor = Mijloace de transport 40.000 lei de transport

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

inregistrarea diferentei pozitive din reevaluare:

30.000 lei Mijloace de transport

b) Situatia activului la 31.12.N+3:

• Valoare justa la sfar�itul anului N+ 1

=

Durata de viata utila ramasa = 1 o ani - 2 ani

Amortizare anuala = 190.000 lei I 8 ani

Rezerve

din reevaluare

Amortizare cumulata pe 2 ani (N+2 �i N+3) = 2 ani x 23.750 lei/an

Valoare neta contabila = 190.000 lei - 47.500 lei

eliminarea amortizarii cumulate:

30.000 lei

190.000 lei

8 ani

23.750 lei

47.500 lei

142.500 lei

47.500 lei Amortizarea mijloacelor Mijloace de transport 47.500 lei

de transport

Valoarea recuperabila, de 120.000 lei, este mai mica decat valoarea ramasa, de

142.500 lei, deci activul este depreciat �i se recunoa�te o pierdere din depreciere =

142.500 lei - 120.000 lei = 22.500 lei.

Soldul contului ,,Rezerve din reevaluare" = 30.000 lei

22.500 lei Rezerve

din reevaluare

c) Situatia activului la 31.12.N+S:

• Valoare recuperabila la sfar�itul anului N+3

Durata de viata utila ramasa = 8 ani - 2 ani

Amortizare anuala = 120.000 lei I 6 ani

Mijloace de transport 22.500 lei

120;000 lei

6ani

Amortizare cumulata pe 2 ani (N+3 �i N+4) = 2.ani x 20.000 lei/an

Valoare neta contabila = 120.000 lei - 40.000 lei

20.000 lei

40.000 lei

80.000 lei

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

40.000 lei Amortizarea mijlqacelor

de transport

Mijlqace de transport 40.000 lei

Valoarea recuperabila, de 1 SO.OOO lei, este mai mare decat valoarea ramasa, de

80.000 lei, deci pierderea trebuie reluata.

•

CONTABILITATE

Situatia activului la 31.12.N+S daca acesta nu era depreciat:

• Valoare ramasa la sfar$itul anului N+3 daca activul nu era depreciat 142.500 lei

Durata de viata utila ramasa = 8 ani - 2 ani

Amortizare anuala = 142.500 lei I 6 ani

6 ani

23.750 lei

47.500 lei Amortizare cumulata pe 2 ani (N+3 $i N+4) = 2 ani x 23.750 lei/an

Valoare neta contabila la sfar�itul anului N+S daca activul nu era depreciat = 142.500 lei- 47.500 lei 95.000 lei

Daca se reia toata pierderea, valoarea activului devlne: BO.OOO lei + 22.500 lei =

102.500 lei, suma care depa$e$te 95.000 lei.

Prin urmare se reia doar suma de 95.000 lei - 80.000 lei = 15.000 lei:

15.000 lei

Rezolvare:

Mijloace de transport

Exemplul ilustrativ :344

Rezerve din reevaluare

15.000 lei

O societate are un activ imobilizat (utilaj) cu valoarea contabila de 1.000.000 lei. Durata de viata utila este de 1 O ani. Politica societatii in ceea ce prive$te activele imobilizate este sa le reevalueze conform IAS 16. La sfar$itul primilor 2 ani de viata, valoarea justa este de 880.000 lei. Dupa alti 2 ani, valoarea justa ajunge la 540.000 lei. Dupa alti 2 ani, valoarea justa ajunge la SOO.OOO lei. Valoarea justa este semnificativ egala cu valoarea recuperabila a activului.

a) Contabilizati conform IAS 16 reevaluarea activului lasfar�itul primilor 2 ani de,viata;

b) Calculati �i contabilizati pierderea din depreciere la sfar�itulanului 4;

c) Stabiliti marimea pierderii din depreciere care trebuie

reluata la sfar�itul anului 6 �i formula contabila

corespunzatoare.

,,0 reluare a unei pierderi din depreciere pentru un activ reevaluat este recunoscutii la alte elemente ale rezu/tatului global �i cre�te surplusul din reevaluare P,entru ace/ activ. Cu toate aces tea, in miisura in care o pierdere din depreciere aferentii aceluia$i activ reevaluat a fost recunoscutii anterior in profit sau pierdere, o reluare a acelei pierderi din depreciere este, de asemenea, recunoscutii in profit sau pierdere." (IAS 36 pet. 120)

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

a) La sfar�itul anului 2:

• Cost

Amortizare anuala = 1.000.000 lei / 10 ani

Amortizare cumulata pe 2 ani = 2 ani x 100.000 lei/an

Valoare neta contabila = 1.000.000 lei - 200.000 lei

Valoare justa

Diferenta pozitiva din reevaluare = 880.000 lei - BOO.OOO lei

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

200.000 lei Amortizarea echipamentelor

inregistrarea diferentei pozitive din reevaluare:

BO.OOO lei Echipamente

b) La sfar�itul anului 4:

• Valoare justa la sfar�itul anului 2

Durata de viata utila famasa = 1 o ani - 2 ani

Amortizare anuala = 880.000 lei / 8 ani

Echipamente

Rezerve din reevaluare

1.000.000 lei

100.000 lei

200.000 lei

BOO.OOO lei

880.000 lei

BO.OOO lei

200.000 lei

BO.OOO lei

880.000 lei

8 ani

110.000 lei

Amortizare cumulata pe 2 ani (anul 3 �i anul 4) = 2 ani x 110.000 lei/an 220.000 lei

Valoare neta contabila la sfar�itul anului 4 = 880.000 lei - 220.000 lei 660.000 lei

Valoare recuperabila

Pierdere din depreciere = 660.000 lei - 540.000 lei

Soldul contului ,,Rezerve din reevaluare" este de 80.000 lei.

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

220.000 lei Amortizarea echipamentelor

recunoa�terea pierderii din depreciere:

120.000 lei BO.OOO lei

% Rezerve

din reevaluare 40.000 lei Cheltuieli cu pierderi

din depreciere

c) La sfar�itul anului 6:

• Valoare recuperabila la sfar�itul anului 4

Durata de viata utila ramasa = 8 ani - 2 ani

Ill

Echipamente

Echipamente

540.000 lei

120.000 lei

220.000 lei

120.000 lei

540.000 lei

6 ani

\

CONTABILITATE

Amortlzare anuala = 540.000 lel / 6 anl 90.000 lei

Amortlzare cumulata pe 2 ani (anul 5 $1 anul 6) == 2 anl x 90.000 lel/an 180.000 lei

Valoare neta contablla la sfar$1tul anulul 6 = 540.000 lel - 180;000 lei 360.000 lel

Valoare recuperabUa

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

180.000 lei Amortizarea echipamentelor

Echipamente

Valoarea rimasi la sfirJltul anulul 6 daci actlvul nu era depreclat:

• Valoare neta contabila la sfar$itul anului 4daca activul nu era depreciat

Durata de viata utila ramasa = 8 ani - 2 ani

Amortizare anuala = 660.000 lei I 6 anl

SOO.OOO lei

180.000 lei

660.000 lei

6 ani

110.000 lei

Amortizare cumulata pe 2 ani (anul 5 $i anul 6) = 2 ani x 110.000 lei/an 220.000 lei

Valoare neta contabila la sfar$itul anului 6 daca activul nu era depreciat = 660,000 lei - 220.000 lei 440.000 lei

Daca se reia toata pierderea, valoarea activului devine: 360.000 lei + 120.000 lei =480.000 lei, suma care depa$e$te 440.000 lei.

Prin urmare, pierderea din depreciere care va fi reluata = 440.000 lei - 360.000 lei =BO.OOO lei, astfel:

asupra veniturilor, in valoare egala cu cheltuiala anterioara = 40.000 lei;

asupra. rezervelor din reevaluare, restul de 80.000 lei - 40.000 lei = 40.000 lei:

80.000 lei Echipamente % Venituri din

reluarea pierderilor din depreciere

Rezerve din reevaluare

80.000 lei 40.000 lei

40.000 lei

• /AS 2 ,,Stocuri"

Exemplul ilustrativ 545

O societate comerciala a achizitionat din import in cursul anului N 1.000 kg de portocale cu scopul de a le revinde pe piata interna. Costurile legate de achizitie au fost: valoare in vama 25.000 lei;

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

taxe vamale 2.500 lei; TVA platita in vama 1.000 lei; eheltuieli de

transport pe parcurs intern facturate de o firma specializata

3.000 lei; eheltuieli de manipulare 100 lei; prime de asigurare

neeesare asigurarii marfurilor pe pareursul transportului 900 lei;

redueere eomerciala primita de la furnizor 600 lei; diferente de

curs valutar rezultate din plata furnizorului extern 100.000 lei;

eosturi de depozitare 800 lei; eosturi de vanzare 1.900 lei.

a) Determinati valoarea eostului de aehizitie;

b) Contabilizati reeunoa�terea initiala a achizitiei stocurilor.

,,Costul stocurilor trebuie sa cuprinda toate costurile de achizitie, costurile de conversie,

precum $i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile in starea $i in locul in care se

gasesc in prezent." (IAS 2 pet. 1 O)

,,Cos tu rile de achizitie a stocurilor cuprind pretul de cumparare, taxele vamale de import $i

alte taxe (cu excepfia acelora pe care entitatea le poate recupera ulterior de la autoritiifile

fiscale), costurile de transport, manipulare $i alte costuri care pot fi atribuite direct achizifiei

de produse finite, materiale $i servicii. Reducerile comerciale, rabaturile $i a/te elemente

similare sunt deduse pentru a determina cos tu rile de achizifie." (IAS 2 pet. 11)

,,Alte costuri sunt incluse in costu/ stocurilor numai in masura in care reprezinta costuri

suportate pentru a aduce stocurile in starea $i in locul in care se gasesc in prezent. De

exemplu, poate fi adecvata includerea in costul stocurilor a regiilor generate, altele decat

ce/e legate de producfie, sau a costurilor de proiectare a prod use/or pentru anumiti clienfi."

(IAS 2 pet. 15)

,,Mai jos sunt enumerate exemple ·de costuri care nu trebuie incluse in cos tu/ stocurilor, ci

sunt recunoscute drept cheltuie/i ale perioadei in care sunt suportate:

(a) pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producfie inregistrate la valori

neobi$nuite;

(b) costurile de depozitare, cu excepfia cazurilor in care astfel de costuri sunt necesare in

procesul de produefie, anterior trecerii intr-o noua faza de producfie;

(c) cheltuielile de regie administrative care nu participa la aducerea stocurilor in starea $i

in locul in care se afla in prezent; $i

(d) costurile de vdnzare." (IAS 2 pet. 16)

a) • Valoare in vama

+ Taxe vamale

+ Cheltuieli de transport pe pareurs intern

25.000 lei

2.500 lei

3.000 lei

;"'

"

",

CONTABILITATE

+ Cheltuieli de manipulare

+ Prime de asigurare

100 lei

900 lei

6001ei - Heducere c;omerciala primita

= Cost de achizi1ie 30.900 lei

b) Recunoa�terea initiala:

30.900 lei

Rezolvare:

Marfuri = o/o Furnizori

lmpozite �i taxe datorate bugetului

30.900 lei 28.400 lei

2.500 lei

� Exemplul ilustrativ 546 --------�

O societate comerciala fabrica produse finite in urmatoarele condi1ii: costuri cu materiile prime directe SOO.OOO lei; costuri cu manopera directa 3.00.000 lei; amortizarea utilajelor folosite pentru fabricarea produqiei SO.OOO lei; costuri cu intretinerea sec1iilor in care se fabrica produsele 70.000 lei; costuri indirecte cu materiile prime �i materialele 80.000 lei; costuri indirecte cu for1a de munca 160.000 lei; pierderi de materiale inregistrate la valori neobi�nuite 10.000 lei; costuri de vanzare 25.000 lei. Tn cursul lunii s-au fabricat 1.'.200 buc. de produse finite, nivelul normal de activitate fiind de 1.000 buc.

a) Calcula1i costul de conversie al produselor finite;

b) Contabiliza1i recunoa�terea ini1iala a stocurilor de produsefinite.

,,co;turile de conversie a stocurilor includ costurile direct legate de unitiitile produse, cum ar fi cos tu rile cu manopera directa. De asemenea, ele includ �i alocarea sistematicii a regiei fixe �; variabile de productie, generatii de transformarea materialelor in produse finite. Regia fixii de productie constii in acele costuri indirecte de productie care raman relativ constante indiferent de volumul productiei, cum sunt amortizarea, intretinerea sectiilor �i utilajelor, precum �i costurile cu conducerea �i administrarea sectiilor. Regia variabilii de productie constii in acele costuri indirecte de productie care variazii direct proportional sau aproape direct proportional cu volumul produefiei, cum sunt materialele indirecte �i forta de muncii indirectii." (IAS 2 pet. 12)

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

,,Alocarea regiei fixe de producfie la costurile de conversie se face pe baza capacitafii nor­

male a instalafiilor de producfie. Capacitatea normala este productia estimata a fi ob­finuta, in medie, de-a lungul unui anumit numar de perioade sau sezoane in condifii nor­male, avand in vedere �i pierderea de capacitate rezultata din intrefinerea planificata. Ni­velul real de produefie poate fi folosit daca se considera ea aeesta aproximeaza capacitatea normala. Valoarea cheltuielilor cu regia fixa a locate fieearei unitiifi de producfie nu se ma­joreazii ea urmare a obfinerii unei producfii sciizute sau a neutilizarii unor eehipamente. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuialii in perioada in care sunt suportate. f n perioadele in care se inregistreazii o producfie neobi�nuit de mare, valoarea cheltuielilor cu regia fixa alocate fieciirei unitafi de producfie este diminuatii, astfel incat stocurile sii nu fie evaluate la o valoare mai mare decat costul for. Regia variabilii .de producfie este alocata fieciirei unitiifi de producfie pe baza folosirii reale a instalafiilor de producfie." (IAS 2 pet. 13)

Prin urmare: a) Costurile direct aferente unitatilor prod use= SOO.OOO lei + 300.000 lei= BOO.OOO lei

b) Alocarea sistematica a regiei fixe �i a regiei variabile de produqie, generata detransformarea materialelor in prod use finlte:

Regia fixa.,?e produqie = so .. ooo lei + 70.000 lei = 120.000 lei Regia v�riabila de produqie;:: BO.OOO lei + 160.000 lei = 240.000 lei

Pentru ea stocurile sa nu fie evaluate la o valoare mai mare decat costul lor, regia fixa de produqie va fi alocata in funqie de raportul:

nivel real = 1.000 buc. , �i nu 1.200 buc.nivel normal ·. 1.0QO buc. 1.000 buc.

c) Costul de conversie al stocurilor se determina astfel:• Costurile direct aferente unitatilor produse+ Regia variabila de produqie

+ Regia fixa de productie alocata = 120.000 lei x l .OOO buc.1.000 buc.

= Costul de conversie

BOO.OOO lei 240.000 lei

120.000 lei

1.160.000 lei

1.160.000 lei Produse finite Venituri aferente 1.160.000 lei costurilor stocurilor

de produse

CONTABILITATE

J-Exemplul ilustrativ 547 --�-------,

O societate comerciala fabrica produse finite in urmatoarele conditii: costuri'direct aferente unitatilor produse 800.000 lei; regia fixa de produqie reprezentand amortizarea utilajelor folosite pentru fabricarea produqiei 120.000 lei; regia variabila de produqie 240.000 lei. Tn cursul lunii s-au fabricat 600 buc. de produse finite, nivelul normal de activitate fiind de 1.000 buc.

a) Calculall costul de conversie al produselor finite;b) Contabillza1i recunoa�terea ini1iala a stocurilor de produse

finite;c) Stabilili valoarea cheltuielilor de regie nealocate �i

recunoa�terea lor.

Rezolvare:

Costul de conversie va fi: •

+

+

Costurile direct aferehte unitatilor produse Regia variabila de productie Regia fixa de produqie alocata = 120.000 lei x 600

0 b�c.

1.00 UC. Costul de conversie

800.000 lei 240.000 lei

72.000 lei

1.112.000 lei

1.112.000 lei Produse finite Venituri aferent� 1.112.000 lei costurilor stocurilor

de produse

Regia fixa nealocata (120.000 lei - 72.000 lei= 48.000 lei) este recunoscuta, in cazul de fata, ea o cheltuiala cu arnortizarea:

48.000 lei Cheltuieli cu amortizarea

Amortizarea 48.000 lei imobilizarilor corporale

JI' Exemplul ilustrativ 548 ----------,

O societate comerciala ce are activitate de produqie a inregistrat in cursul:unei luni cheltuieli totale de,productie de 462.100 lei. Din procesul de productie rezulta 1.000 tone de prod us principal �i 300 tone de produs secundar. Pentru produsul secundar s-a

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

inchelat un contract ferm de vanzare, pretul stabillt in contract fiind de 30 lei/tona, iar cheltuiellle suplimentare legate de vanzarea produsului secundar sunt estimate la 1.500 lei.

Calculati costul produsulul principal.

,,Un proces de producfie poate conduce la obfinerea simultana a mai multe produse. A$a se in tamp/ii, de exemplu, in cazul obfinerii prod use/or cup/ate sau. in cazul in care exista un produs principal $i a/tu.I secundar. Atunci cand costurile de.conversie nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs in parte, acestea se alocii pe baza unei metode rationale, aplicatii cu consecvenfii. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de vanzare relativii a fieciirui prod us fie in stadiul de producfie fn care produse/e devin identificabile in mod distinct, fie in momentu/ finalizarii procesuluide producfie. Prin natura for, majoritatea produselor secundare au o valoare nesemnificativii. in acest caz, ele sunt adesea evaluate la valoarea realizabilii netii $i aceastii valoare se deduce din costu/ produsului principal. Ca urmare, valoarea contabila a produsului principal nu difera in mod semnificativ de costul sau." (IAS 2 pet. 14)

,,( ... ) Valoarea realizabila neta este preful de vanzare estimat pe parcursul desfii$uriirii normale a activitiifii, minus costurile estimate pentru finalizare $i costurile estimate ne­cesare efectuarii vanziirii. ( ... )" (IAS 2 pet. 6)

Prin urmare:

a) Evaluarea produsului secundar la valoarea realizabila neta:

Valoare realizabila neta = 300 tone {produs secundar) x 30 lei/tona {pret contractual) -1.500 lei {cheltuieli legate de livrarea produsului secundar) = 7.500 lei

b) Costul total al produsului principal, dupa deducerea valorii realizabile nete:

Cost total produs principal = 462.100 lei {costuri totale) - 7.500 lei {valoare realizabila neta produs secundar) = 454.600 lei

c) Cost unitar produs principal = 454.600 lei I 1.000 tone {produs principal) =454,6 lei/tona.

Ill

Exemplul ilustrativ :349 -----------,

O entitate folose$te drept tehnica de evaluare a stocurilor metoda costului standard. Tn legatura cu entitatea in cauza dispuneti de urmatoarele informatii:

CONTABILITATE

1. Situatia initiala a stocurilor de materii prime:- Sortimentul A: 1.000 kg x 4 lei/kg 4.000 lei - Sortimentul B: 600 kg x 10 lei/kg 6.000 lei

Valoarea totala la cost standard 10.000 lei - Diferente de pret favorabile (1.000 lei)

Valoarea totala la cost de achizitie 9.000 lei

2. Operatii in cursul exercitiului:

a) lntrari de materii prime:- Sortimentul A: 5.000 kg x 3,5 lei/kg 17.SOOlei- Sortimentul B: 3.000 kg x 9 lei/kg 27.000 lei

Valoarea la pret de cumparare 44.500 lei- Cheltuieli cu transportul inscrise in factura 1.500 lei

Valoarea la cost de achizitie 46.000 lei

b) le�iri de materii prime:

Sortimentul A: 4.800 kg

Sortimentul B: 3.200 kg

a) Contabilizali achizilia;

b) Contablliza1i consumul.

Rezolvare:

,,Diverse tehnici de evaluare a costului stocurilor, cum este metoda costului standard sau metoda prefului cu amdnuntul, pot fi folosite pentru simpllficare daca rezultatele acestor metode aproximeaza costul. Costurile standard iaU in considerare nive/urile normale ale materialelor $i consumabi/elor, manoperei, eficienfei $i utilizarii capacitafii. Aceste niveluri sunt revizuite periodic $i, daca este necesar, ajustate in funefie de condifiile actuale." (IAS 2 pet. 21)

a) Tnregistrarea intrarilor de materii prime:

46 000 lei SO.OOO lei (5.000 kg x 4 lei/kg+

3.000 kg x 10 lei/kg)

% Materii prime

(4.000 lei) Diferente de pret

b) Tnregistrarea ie�irilor de materii prime:

46.933 lei Cheltuieli cu materiile prime

Furnizori

% Materii prime

Diferente de pret

46.000 lei

46.933 lei s1.200 lei

4.267 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Valoarea la cost standard = 4.8QO kg x 4 lel/kg + 3.200 kg x 10 lel/kg = 51.200 lei

Sltuatia in conturile de stocurl se prezlnta astfel:

D Materil prime Sdi 10.000 51.200 SO.OOO

Sfd 8.800

(1.000 lei+ 4.000 lei) K3os = -------­(10.000 lei + SO.OOO lei)

c D Diferente de pret Sdi (1.000) 4.267 4.000

Sfd 733

5.000 lei (O 0833),

60.000 lel

c

Coeficient de repartizare diferente pret = (1.000 lei + 4.000 lei) I (10.000 lei + SO.OOO lei) = (0,0833)

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ :350

Situatia stocurilor de materii prime in cursul lunii august este: 01.08 - stoc initial 10 buc. x 1.000 lei/buc.; 05.08 - intrari 20 buc. x2.000 lei/buc.; 10.08 - intrari 30 buc. x 3.000 lei/buc.; 20.08 - intrari 40 buc. x 4.000 lei/buc.; 30.08 - intrari 5 buc. x 4.500 lei/buc.; 18.08 - ie�iri 55 buc.; 25.08 - ie�iri 43 buc.

Calculati valoarea ie,irilor din data de 25.08 ,1 valoarea stocului final in conditiile utilizarii metodei FIFO.

,,Formula FIFO presupune ea elementele de natura stocurilor care au fost produse sau cumparate primele sunt cele care se vand primele �;, prin urmare, elementele care ramdn

in stoc la sfdr�itul perioadei sunt cele care au fost cumparate sau produse eel mai recent. ( ... )" (IAS 2 pet. 2 7)

1. Valoarea ie,irllor din 18.08:

01.08 Stoc initial 10 buc. x 1.000 lei/buc.

05.08 lntrari 20 buc. x 2.000 lei/buc.

10.08 lntrari 30 buc. x 3.000 lei/buc. �,

18.08 le�iri 55 buc. x? Rest 5 buc. x 3.000 lei/buc.

Valoare ie�iri din 18.08 = (10 buc. x 1.000 lei/buc.) + (20 buc. x 2.000 lei/buc.) + (25 buc. x 3.000 lei/buc.) = 125.000 lei

CONTABILITATE

2. Valoarea leJirilor din 25.08:

18.08 Stoc ramas 5 buc. x 3.000 lei/buc.

20.08 lntrari 40 buc. x 4.000 lei/buc. ,.

25.08 le�iri 43 buc. x? Rest 2 buc. x 4.000 lei/buc.

Valoare ie�iri din 25.08 = (5 buc. x 3.000 lei/buc.) + (38 buc. x 4.000 lei/buc.) =

167.000 lei

3. Valoarea stocului final:

25.08

30.08

Rezolvare:

Stoc ramas 2 buc. x 4.000 lei/buc. 8.000 lei

+ lntrari 5 buc. x 4.500 lei/buc. 22.500 lei

= Stoc final 30.500 lei

Exemplul ilustrativ 551

Situa1ia stocurilor in luna august este: 01.08 - stoc in ilia I 10 buc. x

5.000 lei/buc.; 08.08 - intrari 20 buc. x 2.000 lei/buc.; 16.08 - intrari

30 buc. x 3.000 lei/buc.; 19.08 - intrari 80 buc. x 4.800 lei/buc.;

30.08 - intrari 15 buc. x 2.000 lei/buc.; 17.08 - ie�iri 40 buc.;

21.08 - ie�iri 70 buc.

Calculati valoarea stocului final evaluat prin formula costului

mediu ponderat, in conditiile in care media se calculeaza dupa

receptia fiecarei livrari.

,,( ... ) Prin formula costului mediu ponderat se calculeaza costul fiecarui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate in stoc la inceputul perioadei �i a costului elementelor similare produse sau cumparate in timpul perioadei. Media poate fi calculata periodic sau dupa recepfia fiecarei livrari, in funcfie de circumstanfele in care se gase�te entita_tea." (IAS 2 pet. 27)

1. Valoarea ieJirllor din 17 .08:

01.08 Stoc ini1ial 10 buc. x 5.000 lei/buc.

08.08 lntrari 20 buc. x 2.000 lei/buc.

16.08 lntrari 30 buc. x 3.000 lei/buc.

17.08 le�iri 40 buc. x?

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenu/ de acces

Cele 40 buc. ies la un cost mediu ponderat egal cu:

CMP, 10 buc. x 5.000 lei/buc. + 20 buc. x 2.000 lei/buc. + 30 buc. x 3.000 lei/buc.

10 buc. + 20 buc. + 30 buc.

= 3.000 lei/buc.

Tn stoc vor ramane 60 buc.- 40 buc. = 20 buc. evaluate la CMP, = 3.000 lei/buc.

2. Valoarea ieJirilor din 21.08:

17.08 Stoc ramas 20 buc. x 3.000 lei/buc.

19.08 lntrari 80 buc. x 4.800 lei/buc.

21.08 le�iri 70 buc. x?

Cele 70 buc. ies la un cost mediu ponderat egal cu:

20 buc. x 3.000 lei/buc. + 80 buc. x 4.800 lei/buc. 4.440 lei/buc.

20 buc. + 80 buc.

Tn stoc vor ramane 100 buc. - 70 buc. = 30 buc. evaluate la CMP 2 = 4.440 lei/buc.

3. Valoarea stocului final:

21.08

30.08

Ill

Stoc ramas 30 buc. x 4.440 lei/buc. 133.200 lei

+ lntrari 15 buc. x 2.000 lei/buc. 30.000 lei

= Stoc final 163.200 lei

� Exemplul ilu5trativ 552 ------------.

O societate comerciala a achizitionat din import in cursul anului N 1.000 de paltoane, cu scopul de a le revinde pe piata interna, cost unitar de achizitie 30,9 lei/palton. Pretul general de vanzare practicat pe piata interna este de 70 lei/palton. Tn cursul anului, societatea a incheiat uh contract ferm pentru vanzarea a 800 de paltoane, pretul stabilit in contract fiind de 60 lei/palton. Comisioanele platite pentru vanzare se ridica la 34 lei/palton.

a) Estimati valoarea realizabila neta (VRN). Argumentati;

b) Precizati valoarea la care trebuie evaluat stocul de marfuri.

CONTABILITATE

Rezolvare:

,,Valoarea realizabila neta se refera la suma netii pe care o entitate se a$teapta sa o reali­zeze din vanzarea de stocuri pe parcursul desfii$urarii normale a activitafii. Valoarea justa reflecta suma pentru care acela$i stoc ar putea fi tranzacfionat pe piafii intre cumparatori $i vanziitori interesafi $i in cuno$tinfii de cauzii. Prima este o valoare specified entitiifii; cea de-a doua nu este. Valoarea realizabilii netii pentru stocuri poate sii nu fie egalii cu valoarea justii minus costurlle de vanzare." (IAS 2 pet. 7)

,,Stocurile trebuie ,evaluate la valoarea cea mai mica dintre cost $i valoarea realizabilii netii." (IAS 2 pet. 9)

,,Estimarile valorii realizabile nete se bazeazii pe cele mai credibile dovezi disponibile la momentul efectuarii estimiirilor cu privire la suma la care se a$teapta a fi realizate stocu­rile. Aceste estimiiri iau in considerare fluctuafiile de pref sau de cost care sunt direct legate de evenimentele survenite dupii sfcir$itu/ perioadei, in masura in care aceste evenimente confirmii condifiile existente la sfcir$itu/ perioadei." (IAS 2 pet. 30)

,,Estimiirile va/orii realizabi/e nete iau in considerare, de asemenea, scopul pentru care stocurile sunt definute. De exemplu, valoarea realizabi/a netii a cantitiitii de stoc detinute pentru onorarea unor contracte ferme de vanzare de bunuri sau prestare de servicii se bazeaza pe pretul contractului. ln situafia in care cantitatea specificata in contractele de vanzare este mai mica decat cantitatea de stocuri definutii, valoarea realizabilii neta a surplusului se determina pornind de la preturile genera le de vanzare. ( ... )" (IAS 2 pet. 31)

Prin urmare:

a) Estimarea valorii realizabile nete:

1. Valoarea realizabila neta pentru cele 800 de paltoane pentru care s-a incheiat uncontract de vanzare = 800 paltoane x 60 lei/palton (pretul din contract) - 800 paltoanex 34 lei/palton (comisioane platite) = 20.800 lei

2. Valoarea realizabila neta pentru restul de 200 de paltoane = 200 paltoane x 70 lei/pal­ton (pretul general de vanzare practicat pe piata) - 200 paltoane x 34 lei/palton(comisioane platite) = 7.200 lei

Valoarea realizabila neta a stocului de marfuri la sfar�itul exercitiului financiar =

20.800 lei+ 7.200 lei= 28.000 lei

b) Stocul va fi evaluat la min (cost; VRN)

Costul de achizitie = 1.000 paltoane x 30,9 lei/palton = 30.900 lei

Stocul va fi evaluat la min (30.900 lei; 28.000 lei)= 28.000 lei.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 555--------�

O societate comerciala achizitioneaza la inceputul anului N un stoc de stofa la costul de 1 o lei. La sfar�itul anului N, ea estimeaza pentru acest stoc o valoare realizabila neta de 8 lei. Totodata, se presupune ea in anul N+ 1 stofa va fi utilizata pentru obtinerea unor costume al caror cost de produqie va fi de 25 lei. Pretul general de vanzare practicat pe piata pentru astfel de costume este de 30 lei.

Precizati la ce valoare va fi evaluat stocul de stofa la sfar�itul

anului N. Argumentati,

,,Valoarea contabila a materialelor $i a consumabilelor detinute pentru a fi folosite in

productie nu este redusa sub cost daca se estimeaza ea produsele finite in care urmeaza a

fi incorporate vor fi vandute la un pret mai mare sau egal cu costul for. Totu$i, atunci cand o scadere a pretului materialelor indica faptul ea ace/ cost al produselor finite depa$e$te

valoarea realizabila neta, valoarea contabila a materialelor aferente se reduce pana la

valoarea realizabila neta. Tn astfel de cazuri, costul de inlocuire al materialelor poate fi cea

mai adecvata masura disponibila a valorii for realizabile nete." (IAS 2 pet. 32)

Prin urmare:

Tn mod normal, costul stocului de stofa, de 1 O lei, ar trebui red us pana la nivelul valorii

realizabile nete, de 8 lei.

Dar, in conformitate cu punctul sus-mentionat, materiile prime vor fi incorporate in

prod use finite al caror pret de vanzare, de 30 lei, este mai mare decat costul lor, de 25 lei.

Prin urmare, valoarea contabila a materiilor prime nu va fi redusa sub cost, deci ele vor

fi evaluate la costul de 10 lei.

Exemplul ilustrativ 554 ----------.

O societate comerciala achizitioneaza la inceputul anului N un stoc de stofa la costul de 10 lei. Pretul general de vanzare practicat pe piata pentru stofa este de 9 lei, iar costul sau de inlocuire este de 8 lei. Totodata, se presupune ea in anul N+l stofa va fi utilizata

CONTABILITATE

Rezolvare:

pentru obtinerea unor costume al caror cost de produqie va fi de 25 lei. Pretul general de vanzare practicat pe piata pentru astfel de costume este de 20 lei.

Precizati la ce valoare va fi evaluat stocul de stofa la sfar�itul

anului N. Argumentati,

Tn acest caz, materiile prime vor fi incorporate in prod use finite al caror cost, de 25 lei, depa�e�te pretul de vanzare practicat pe piata, de 20 lei.

Prin urmare, costul stocurilor, de 10 lei, trebuie redus pana la nivelul valorii realizabile nete, in cazul de fata costul de inlocuire, de 8 lei.

Deci materiile prime vor fi evaluate la 8 lei.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 555 ---------

Situatia stocurilor de marfuri pentru un magazin mixt se prezinta dupa cum urmeaza:

Specificare Cantitate Cost VRN

(buc.) (lei/buc.) (lei/buc.)

Rochii dama 600 30 34

Papu�i 300 40 36

Ghiozdane 300 so 52

Papuci 900 100 90

Deodorante 600 80 82

Calculati valoarea la care va fi evaluat in bilant stocul de marfuri

pentru magazinul mixt. Argumentati,

,,De obicei, valoarea contabila a stocurilor este redusa pdna la valoarea realizabila ne­

ta, element cu element. Uneori insa poate fi mai adecvat sa se grupeze elementele si­

milare sau conexe. Acesta poate fi cazul unor elemente de natura stocurilor care aparfin

aceleia�i /inii de produse, care au scopuri sau utilizari finale similare, care sunt produse

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

�i comercia/izate in aceea�i zona geografica �i care nu pot, practic, sa fie evaluate separat de alte elemente din acea linie de produse. ( ... )" (IAS 2 pet. 29)

Tn cazul de f�ta, marfurile nu apartin aceleia�i linii de produse �i nu au scopuri sau utilizari similare. De aceea, comparatia cost-valoare realizabila neta se va face element cu element:

Specificare Cantitate Cost VRN Cost total VRN totala Valoarea cea

(buc.) (lel/buc.) (lei/buc.) (lei) (lei) malmica

min (cost;VRN)

(1) (2) (3) (4) = (1) x (2) (S) = (1) x (3) (6)

Rochii dama 600 30 34 18.000 20.400 18.000

Papu�i 300 40 36 12.000 10.800 10.800

Ghiozdane 300 50 52 15.000 15.600 15.000

Papuci 900 100 90 90.000 81.000 81.000

Deodorante 600 80 82 48.000 49.200 48.000

Total 172.800

Tn bilant, stocul de marfuri va fi evaluat la 172.800 lei.

•

\{-" Exemplul ilustrativ 556 --------�

Situatia stocurilor de marfuri Rochii dama pentru un magazin specializat in vanzarea acestora se prezinta dupa cum urmeaza:

Specificare Cantitate Cost VRN

(buc.) (lei/buc.) (lei/buc.)

Rochii dama matase

- masura 40 600 30 34

- masura 42 300 40 36

- masura 44 300 50 52

Rochii dama stofa

- masura 46 900 100 90

- masura 48 600 80 82

Calculati valoarea la care va fi evaluat in bilant stocul de marfuri

pentru magazinul specializat. Argumentati,

'

CONTABILITATE

Rezolvare:

f n cazul de fata, marfurile apartin aceleia�i linii de prod use �i au scopuri sau utilizari similare. De aceea, este adecvat ea ele sa fie grupate pe elemente similare sau conexe, astfel: categoria Rochii dama matase, cu articolele: Masura 40, Masura 42 �i Masura 44; categoria Rochii dama stofa, cu articolele: Masura 46 �i Masura 48. fn acest caz, com­paratia cost - valoare realizabila neta se face la nivel de categorie, astfel:

Specificare Cantitate Cost VRN Cost total VRN Valoarea cea (buc.) (lel/buc.) (lei/buc.) (lei) totala (lei) mal midi

mln (cost; VRN)

(1) (2) (3) (4) = (1) x (5) = (1)x (6)

(2) (3)

Masura 40 600 30 34 18.000 20.400 x

Masura 42 300 40 36 12.000 10.800 x

Masura 44 300 so 52 15.000 15.600 x

Total categorle Rochll dama matase 45.000 46.800 45.000

Masura 46 900 100 90 90.000 81.000 x

Masura 48 600 80 82 48.000 49.200 x

Total categorie Rochii dama stofa 138.000 130.200 130.200

Total 175.200

f n bi I ant, stocul de marfuri va fi evaluat la 175.200 lei.

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 557-----------.

La inceputul anului N, o societate comerciala a achizitionat un stoc de marfuri la costul de 10 lei. Pretul general de vanzare practicat pe piata este de 12 lei, iar cheltuielile legate de vanzare sunt estimate la 4 lei.

Cazul 1: f n anul N+ 1, marfurile se afla inca in stoc, iar pretul de vanzare practicat pe piata a crescut la 13 lei. Cheltuielile estimate pentru vanzare s-au mentinut constante.

Cazul 2: f n anul N+ 1, valoarea realizabila neta a fost estimata la 14 lei.

a) Efectuati recunoa�terea deprecierii in anul N;

b) Efectuati recunoa�terea reluarii deprecierii in anul N+ 1.

,,( ... ) Valoarea oriciirei reduceri a valorii contabile a stocurilor pdnii la valoarea realizabilii

netii �; toate pierderile de stocuri trebuie sii fie recunoscute drept cheltuialii in perioada in

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

care are foe reducerea valorii cantabile sau pierderea. Valoarea oriciirei reluiiri a oriciirei reduceri a valorii cantabile a stocurilor ea urmare a unei cre�teri a va/orii realizabi/e nete trebuie recunoscutii drept o reducere a valorii stocurilor recunoscute drept cheltuialii tn perioada ,n care are foe reluarea." (IAS 2 pet. 34)

,,Pentru fiecare perioadii ulterioarii se efectueazii o nouii evaluare a valorii realizabile nete. Atunci cdnd acele conditii care au determinat ,n trecut reducerea valorii cantabile a stocurilor sub cost au ,ncetat sii mai existe sau atunci cdnd existii dovezi dare ale unei cre�teri a valorii realizabile nete ea urmare a schimbiirii unor circumstante economice, suma care reprezintii reducerea valorii cantabile este re/uatii (adicii reluarea este limitatii la valoarea reducerii initiale), astfel ,neat noua valoare contabilii a stocului sii fie egalii cu cea mai mica valoare dintre cost �; valoarea realizabilii netii revizuitii. Aceasta se in tamp/a, de exemplu, atunci cdnd un element de natura stocurilor, care este contabilizat la valoarea realizabilii netii, din cauza sciiderii pretului siiu de vanzare, este incii in stoc intr-o perioadii ulterioarii, iar pretul siiu de vdnzare a crescut." (IAS 2 pet. 33)

Prin urmare:

a) Anul N:

Valoarea realizabila neta pentru anul N = 12 lei - 4 lei = 8 lei

Costul stocurilor, de 1 O lei, este redus pana la nivelul valorii realizabile nete, de 8 lei, prin recunoa�terea unei cheltuieli de 2 lei:

2 lei

b) Anul N+1:

Cazul 1:

Cheltuieli cu deprecierea

Marfuri 2 lei

Noua valoare realizabila neta a stocurilor la sfar�itul exercitiului N+ 1 = 13 lei - 4 lei= 9 lei

Stocul de marfuri va fi adus de la nivelul valorii realizabile nete de 8 lei din anul N la noua valoare realizabila neta de la sfar�itul anului N+ 1, de 9 lei, printr-o reducere a valorii stocurilor recunoscute drept cheltuiala in perioada in care are loc reluarea:

1 leu Marfuri

Cazul 2:

= Venituri din depreciere*

Stocul trebuie evaluat la min (cost (10 lei); VRN (14 lel)) = 10 lei.

1 leu

Yn acest caz, stocul nu poate fi adus la noua valoare realizabila neta, de 14 lei, deoarece s-ar depa�i costul stocurilor, de 1 O lei.

Deci reluarea este limitata la valoarea reducerii initiale, de 2 lei:

2 lei Marfuri Venituri din depreciere*

2 lei

* f n situatia rezultatului global se prezinta cheltuiala neta cu deprecierea (cheltuiala cu depre-cierea - venit din depreciere).

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 558

Tn anul N se vinde un stoc de marfuri la pretul de vanzare de 15 lei; costul marfurilor vandute a fost 10 lei. Tncasarea contravalorii stocurilor vandute se face in anul N+ 1.

Contabiliza11 vanzarea.

,,Atunci cand stocurile sunt vandute, valoarea contabila a acestor stocuri trebuie sa fie

recunoscuta drept cheltuiala in perioada in care este recunoscut venitu/ corespun­

zator. ( ... )" (IAS 2 pet. 34)

Prin urmare, valoarea contabila a stocurilor vandute va fi recunoscuta drept cheltuiala in anul N, cand se recunoa�te �i venitul din vanzare:

1? lei Clienti

�i:

10 lei Cheltuieli cu marfurile

Venituri din vanzarea marfurilor

Marfuri

15 lei

10 lei

• IFRS 5 ,,Active imoblllzate definute in vederea vdnzarli Ji activitafitntrerupte"

Exemplul ilustrativ 559

O entitate are in plan vanzarea uneia dintre cladirile sale �i a inceput sa caute cumparatori. Tn plus, in scopul cre�terii pretului de vanzare, a inceput renovarea acesteia (zugravirea peretilor interiori, fara modificari la sistemul electric, sanitar sau consolidare).

Cazul 1; Entitatea intentioneaza sa cedeze cladirea dupa ce o parase�te �i sa transfere proprietatea, chiar daca nu este finalizata renovarea.

Cazul 2: Entitatea intentioneaza sa cedeze cladirea dupa ce o parase�te, dar nu intentioneaza sa transfere proprietatea decat la renovarea completa a acesteia.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Cazul 3: Entitatea va continua sa utilizeze cladirea pana la terminarea construqiei noului sau sediu. Pana la aceasta data s-a obtinut deja un angajament ferm de cumparare.

Aplicand IFRS 5, stabiliti daca entitatea poate sa clasifice activul

drept detinut in vederea vanzarii. Argumentati.

,,0 entitate trebuie sa clasifice un activ imobilizat (sau grup destinat cedarii) drept definut in vederea vanzarii daca valoarea sa contabi/a va fi recuperata in principal printr-o tran­zacfie de vanzare, �i nu prin utilizarea sa continua." (IFRS 5 pet. 6)

,,In acest caz, activul (sau grupul destinat cedarii) trebuie sa fie disponibil in vederea van­zarii imediate a�a cum se prezinta la momentu/ respectiv, facand obiectul doar al ter­menilor uzuali in cazul vanzarilor de astfel de active (sau grupuri destinate cedarii), iar vanzarea Jui trebuie sa fie foarte probabila." (IFRS 5 pet. 7)

,,Pentru ea vanzarea sa fie foarte probabila, cadrele de conducere de la un nive/ adecvat trebuie sa fie angajate in direcfia aplicarii unui plan de vanzare a activului (sau a grupului destinat cedarii) �i trebuie sa se fi lansat un program activ de gasire a unui cumparator �i de finalizare a planului. Mai mult, activul (sau grupu/ destinat cedarii) trebuie sa fie in mod activ promovat in vederea vanziirii la un pref core/at in mod rezonabil cu valoarea justii curenta a activului. Tn plus, ar trebui sii se preconizeze ea vanzarea va indeplini criteriile de recunoa�tere drept vanzare finalizatii in termen de un an de la data c/asificiirii, cu excepfiile permise de punctu/ 9, iar acfiunile previizute pentru indeplinirea planu/ui ar trebui sii indice ea este pufin probabil sii aibii Joe modificiiri semnificative ale p/anului sau ea planul sii fie intrerupt. ( ... )" (IFRS 5 pet. 8)

Prin urmare:

Cazul 1:

a) Cladirea este disponibila pentru vanzare a�a cum se prezinta ea (chiar daca esterenovata doar pe Jumatate);

b) Vanzarea este foarte probabila (este dezvoltat deja un program de cautare a cum­paratorilor).

Concluzie: Criteriile de recunoa�tere sunt indeplinite �i cladirea poate fi clasificata drept detinuta in vederea vanzarii.

Cazul 2:

f ntarzierea in transferul proprietatii impusa de entitate (la renovarea completa) de­monstreaza ea ea nu este disponibila pentru vanzarea imediata.

Ill

CONTABILITATE

Concluzie: Criteriile de recunoa�tere nu sunt indeplinite pana la terminarea renovarii complete.

Cazul 3:

Chiar daca s-a obtinut un angajament ferm, intarzierea in transferul proprietatii im­pusa de entitate (terminarea construqiei noului sediu) demonstreaza ea ea nu este disponibila pentru vanzarea imediata.

Concluzie: Criteriile de recunoa�tere nu sunt indeplinite pana la terminarea construc­tiei noului sediu.

Exemplul ilustrativ :360 --------�

O entitate este angajata intr-un plan de vanzare a unei hale de productie, in care fabrica mingi de baschet, �i a inceput sa caute cumparatori. La data angajarii acestui plan, entitatea mai are de finalizat 3 comenzi pentru clientul Alfa, care constau in 5 containere a cate 100 de mingi comanda.

Cazul 1: Entitatea intentioneaza sa vanda hala impreuna cu produqia mingilor, cele 3 comenzi urmand a fi transferate cumparatorului. Transferul acestor comenzi nu va afecta durata de transfer al halei.

Cazul 2: Entitatea intentioneaza sa vanda hala impreuna cu productia mingilor, cele 3 comenzi urmand a fi transferate cumparatorului. Pentru transferul acestor comenzi va fi nevoie de o perioada suplimentara de timp, ea urmare a efectuarii inventarului, care va afecta durata de transfer al halei. Tnaintea transferului comenzilor, s-a obtinut deja un angajament ferm de cumparare.

Cazul 3: Entitatea intentioneaza sa vanda hala, dar fara produqia mingilor. Ea va transfera hala cumparatorului inainte de finalizarea celor 3 comenzi neonorate la data angajarii planului.

Cazul 4: Entitatea intentioneaza sa vanda hala, dar fara produqia mingilor. Ea nu va transfera hala cumparatorului inainte de finalizarea celor 3 comenzi neonorate la data angajarii planului. Tnaintea transferului comenzilor, s-a obtinut deja un angajament ferm de cumparare.

Aplicand IFRS 5, stabiliti daca entitatea poate sa clasifice activul

drept detinut in vederea vanzarii. Argumentati.

Ill

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Rezolvare:

Cazul 1:

a) Hala este disponibila pentru vanzare a�a cum se prezinta ea (cu productia celor3 comenzi);

b) Vanzarea este foarte probabila (este dezvoltat deja un program de cautare a cum­paratorilor).

Concluzie: Criteriile de recunoa�tere sunt indeplinite �i hala poate fi clasificata drept detinuta in vederea vanzarii.

Cazul 2:

Chiar daca s-a obtinut un angajament ferm, intarzierea in transferul halei impusa de entitate (efectuarea inventarului) demonstreaza ea nu este disponibila pentru vanza­rea imediata.

Concluzie: Criteriile de recunoa�tere nu sunt indeplinite pana la transferul comen­zilor.

Cazul 3:

a) Hala este disponibila pentru vanzare a�a cum se prezinta ea (cu productia celor3 comenzi);

b) Vanzarea este foarte probabila (este dezvoltat deja un program de cautare a cum­paratorilor).

Concluzie: Criteriile de recunoa�tere sunt indeplinite �i hala poate fi clasificata drept detinuta in vederea vanzarii.

Cazul4:

Chiar daca s-a obtinut un angajament ferm, intarzierea in transferul halei impusa de entitate (terminarea comenzilor) demonstreaza ea ea nu este disponibila pentru vanzarea imediata.

Concluzie: Criteriile de recunoa�tere nu sunt indeplinite pana la terminarea co­menzilor.

Ill

Exemplul ilustrativ 561 -----------.

O entitate care activeaza in domeniul construqiilor angajeaza un plan de vanzare care presupune obtinerea unor autorizatii de construqii ce ar putea prelungi perioada de vanzare la mai mult de un an.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Cazul 1: Entitatea nu poate initia actiuni de obtinere a autorizatiei de construqii pana la gasirea unui cumparator �i obtinerea unui angajament ferm de cumparare, dar a fost gasit un cumparator care dore�te achizitia constructiilor intr-o perioada cat mai scurta de timp.

Cazul 2: Entitatea nu poate initia actiuni de obtinere a autorizatiei de constructii pana la gasirea unui cumparator �i obtinerea unui angajament ferm de cumparare. Tn plus, din cauza amenzilor foarte mari in cazul constructiei fara autorizatie, probabilitatea de a gasi un cumparator este foarte mica.

Aplicand IFRS 5, stabiliti daca sunt indeplinite criteriile privind exceptia de la cerinta finalizarii vanzarii pe o perioada de un an.

,,Exista evenimente sau circumstanfe care pot prelungi peste un an perioada necesara finalizarii vanzarii. 0 prelungire a perioadei necesare pentru finalizarea unei vanzari nu fmpiedica clasificarea unui activ (sau grup destinat cedaril) drept definut fn vederea vanzarii daca fntarzierea este cauzatii de evenimente sau circumstanfe fn afara controlului entitafii �; daca exista suficiente dovezi ea entitatea f�i menfine angajamentul fn privinfa planului siiu de vanzare a activului (sau a grupului destinat cediirii). Acesta va fi cazul fndeplinirii criteriilor din Anexa B." (IFRS 5 pet. 9)

,,Prelungirea perioadei necesare pentru finalizarea unei vanzari

( ... ) trebuie sii se aplice o excepfie ( ... ) privind perioada de un an Fn urmiitoarele situafii fn care a par astfel de evenimente sau circumstanfe:

(a) la data la care o entitate se angajeaza fntr-un plan de a vinde un activ imobilizat(sau grup destinat cedarii), aceasta se a�teapta fn mod rezonabil ea piirfi terfe (nucumpiiriitorul) sii impunii a supra transferu/ui activu/ui (sau grupului destinat cediirii)condifii care vor duce la prelungirea perioadei necesare pentru finalizarea vanzarii, �i:

(i) acfiunile necesare pentru a riispunde aces tor condifii nu pot fi initiate pana cdndnu se obfine un angajament ferm de cumparare, �i

(ii) angajamentu/ ferm de cumpiirare este foarte probabil fn decurs de un an. ( ... )"(IFRS 5, pet. 81 din Anexa B)

Prin urmare:

Cazul 1:

a) La data la care entitatea se angajeaza in planul de a vinde construqia se a�teaptaea primaria sa impuna autorizatia de construqie;

b) Aqiunile necesare pentru a respecta aceste conditii nu pot fi initiate pana cand nuse obtine un angajament ferm de cumparare;

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenu/ de acces

c) Angajamentul ferm de cumparare este foarte probabil in decurs de un an (s-a

gasit un cumparator care dore�te achizitia constructiilor intr-o perioada cat maiscurta de timp).

Concluzie: Criteriile de mai sus sunt indeplinite, deci este acceptata exceptia de la

cerinta perioadei de un an.

Cazul 2:

a) La data la care entitatea se angajeaza in planul de a vinde constructia se a�teapta

. ea primaria sa impuna autorizatia de constructie;

b) Actiunile necesare pentru a respecta aceste conditii nu pot fi initiate pana cand nu se obtine un angajament ferm de cum pa rare;

c) Angajamentul ferm de cumparare nu este foarte probabil in decurs de un an.

Concluzie: Criteriile de mai sus nu sunt indeplinite, deci nu este acceptata exceptia de la cerinta perioadei de un an.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 562 ----------.

O entitate ce activeaza in domeniul petrolier este angajata intr-un plan de vanzare a unor utilaje pe care le clasifica drept detinute pentru vanzare. Dupa obtinerea unui angajament ferm de cumparare, autoritatea pentru proteqia mediului identifica contaminarea unui teren, fapt necunoscut anterior. Ca urmare, entitatii i se impune inlaturarea efectelor de contaminare a terenului, fapt care conduce la prelungirea perioadei maxime de un an necesare derularii procesului de vanzare.

Cazul 1: Entitatea a initiat aqiuni de inlaturare a contaminarii terenului, iar remedierea situatiei este foarte probabila.

Cazul 2: Entitatea a initiat aqiuni de inlaturare a contaminarii terenului, iar remedierea situatiei este foarte putin probabila.

Cazul 3: Entitatea nu a initiat actiuni de inlaturare a contaminarii

terenului.

Aplicand IFRS 5, stabiliti daca sunt indeplinite criteriile privind exceptia de la cerinta finalizarii vanzarii pe o perioada de un an.

,,( ... ) trebuie sa se ap/ice o excepfie ( ... ) privind perioada de un an in urmatoare/e situatii in

care a par astfel de evenimente sau circumstante: ( ... )

CONTABILITATE

(b) o entitate obtine un angajament ferm de cumparare �i, ea urmare, un cumparator

sau terte piirti va (vor) impune conditii asupra transferului activului imobilizat (sau

grupului destinat cediirii) anterior clasificat drept detinut in vederea vanziirii, conditii

care vor prelungi perioada necesarii pentru finalizarea vanzarii, �i:

(i) s-au intreprins in timp util aqiuni pentru a raspunde acestor condifii, �i

(ii) se a�teapta o solutionare favorabila a factorilor care intarzie procesul." (IFRS 5,

pet. Bl din Anexa B)

Prin urmare:

Cazul 1:

a) 5-au efectuat in timp util actiuni pentru a raspunde noilor conditii;

b) Se a�teapta o rezolutie favorabila asupra factorilor care intarzie procesul.

Concluzie: Criteriile de mai sus sunt indeplinite, deci este acceptata exceptia de la ce­rinta perioadei de un an.

Cazul 2:

a) 5-au efectuat in timp util aqiuni pentru a raspunde noilor conditii;

b) Nu se a�teapta o rezolutie favorabila asupra factorilor care intarzie procesul.

Concluzie: Criteriile de mai sus nu sunt indeplinite, deci nu este acceptata exceptia de la cerinta perioadei de un an.

Cazul 3:

a) Nu s-au efectuat in timp util aqiuni pentru a raspunde noilor conditii.

Concluzie: Criteriile de mai sus nu sunt indeplinite, deci nu este acceptata exceptia de la cerinta perioadei de un an.

Exemplul ilustrativ 363

O entitate are in plan vanzarea unei instalatii pentru fabricarea ciocolatei, importata cu 5 ani in urma. Ca atare, ea a inceput sa caute cumparatori �i sa promoveze in mod activ vanzarea la un pret corelat in mod rezonabil cu valoarea justa curenta. ln cadrul perioadei initiale de un an, ea urmare a aparitiei pe piata a unei firme romane�ti care fabrica astfel de instalatii, pretul pietei pentru instalatia importata se reduce �i ea atare ea nu mai poate fi vanduta pana la sfar�itul perioadei.

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Cazul 1: Tn aceasta perioada entitatea a solicitat in mod activ vanzarea, dar nu a primit nicio oferta de cumparare, fiind nevoita sa scada pretul de vanzare pana la un nivel care inca este corelat cu valoarea sa justa.

Cazul 2: Tn aceasta perioada entitatea intrevede o cre�tere a preturilor pentru astfel de instalatii, ea urmare a concurentei, �i ea atare nu reduce pretul de vanzare. Deci activul continua sa fie inregistrat ea detinut pentru vanzare, dar in acest caz la un pret ce depa�e�te valoarea sa justa.

Aplicand IFRS 5, stabiliti daca sunt indeplinite criteriile privind exceptia de la cerinta finalizarii vanzarii pe o perioada de un an.

Rezolvare:

,,( ... ) trebuie sa se aplice o exceptie ( ... ) privind perioada de un an fn urmatoarele situatii fn care a par astfel de evenimente sau circumstante: ( ... )

(c) pe parcursul perioadei initiate de un an apar circumstante anterior considerate putinprobabi/e �i, prin urmare, un activ imobilizat (sau grup destinat cedarii) anteriorclasificat drept detinut fn vederea vdnzarii nu este vdndut pdna la finalu/ perioadei, �i:

(i) in cadrul perioadei initiate de un an, entitatea a luat masurile necesare pentru araspunde modificarilor circumstantelor,

(ii) activul imobilizat (sau grupul destinat cedarii) este promovat pe piata in modactiv, la un pret rezonabil, date fiind modificarile circumstantelor, �i

(iii) sunt indeplinite criteriile mentionate la punctele 7 �i B." (IFRS 5, pet. B 1 din Anexa B)

Prin urmare:

Cazul1:

a) Tn cadrul perioadei initiale de un an entitatea a luat masurile necesare pentru araspunde la modificarile intervenite in circumstante - a scazut pretul de vanzare;

b) Activul imobilizat (sau grupul destinat cedarii) este promovat pe piata in modactiv, la un pret rezonabil, in conformitate cu modificarile circumstantelor- pretulde vanzare a fast diminuat pana la un nivel care inca este corelat cu valoarea sajusta.

Concluzie: Criteriile de la punctele 7 �i 8 sunt indeplinite, deci sunt indeplinite �i cri­teriile de mai sus, �i la sfar�itul perioadei initiale de un an instalatia va continua sa fie clasificata drept detinuta in vederea vanzarii.

Cazul 2:

a) Tn cadrul perioadei initiale de un an entitatea nu a luat masurile necesare pentrua raspunde la modificarile intervenite in circumstante - nu a diminuat pretul devanzare;

Ill.

CONTABILITATE

b) Activul imobilizat (sau grupul destinat cedarii) nu este promovat pe piata in modactiv, la un pret rezonabil, in conformitate cu modificarile circumstantelor - pretulde vanzare este mai mare decat valoarea sa justa.

Concluzie: Criteriile de la punctele 7 �i 8 nu sunt indeplinite, deci nu suntindeplinite nici criteriile de mai sus, �i la sfar�itul perioadei initiale de un an instalatia va fi reclasificata drept detinuta �i utilizata.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 564

O entitate a achizitionat in trecut o cladire. La data de 01.01.N

cladirea indepline�te conditiile pentru a fi clasificata drept detinuta in vederea vanzarii. La aceasta data se cunosc: costul de achizitie 100.000 lei; amortizarea cumulata la aceasta data 20.000 lei; valoarea justa 82.000 lei; costurile generate de vanzare 3.000 lei.

a) Aplicand IFRS S, calculali valoarea la care entitatea trebuiesa evalueze cladirea in momentul clasificarii ei ea fiinddelinuta in vederea vanzarii;

b) Preciza1i care este tratamentul contabil al amortizariianului N.

,,0 entitate trebuie sa evalueze un activ imobilizat (sau grup destinat cedarii) clasificat drept detinut in vederea vdnzarii la valoarea cea mai mica dintre valoarea con ta bi/a �i va­/oarea justa minus cos tu rile generate de vdnzare." (I FRS 5 pet. 15)

,,0 entitate nu trebuie sa deprecieze (sau sa amortizeze) un activ imobilizat atdta timp cdt acesta este clasificat drept definut in vederea vdnzarii sau atdta timp cdt face pa rte dintr-un grup destinat cedarii clasificat drept detinut in vederea vdnzarii. ( ... )" (IFRS 5 pet. 25)

Prin urmare:

a) Evaluarea cladirii:

Valoarea contabila = 100.000 lei (costul) - 20.000 lei (amortizarea cumulata) = 80.000 lei

Valoarea justa minus costurile generate de vanzare = 82.000 lei - 3.000 lei = 79.000 lei

Conform punctului sus-mentionat, entitatea va evalua cladirea la min (80.000 lei; 79.000 lei) = 79.000 lei.

b) Tratamentul amortizarii:

Conform punctului sus-mentionat, de la data de 01.01.N, cand cladirea este clasificata ea detinuta in vederea vanzarii, ea nu se mai amortizeaza.

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Exemplul Hustrativ 565 --------�

Alfa detine un echipament care la 31.12.N este clasificatca disponibil pentru vanzare �i este evaluat la valoarea justa mai

putin cheltuielile de cesiune. Vanzarea este estimata a avea loc peste un an �i 4 luni. Valoarea justa la 31.12.N este de 40.000 lei, iar cheltuielile de cesiune sunt de 3.000 lei. Rata dobanzii lunara este

de 0,7%. La 31.12.N+ 1, valoarea justa este estimata la 38.000 lei,

iar cheltuielile de cesiune sunt estimate la 3.500 lei.

Calculati costul finantarii conform IFRS 5.

,,Atunci eand se preeonizeaza ea vanzarea va avea Joe peste mai mult de un an, entitatea

trebuie sa evalueze eosturile generate de vanzare la valoarea /or actualizata. Oriee cre�tere a

va/orii aetualizate a costurilor generate de vanzare care apare ea urmare a treeerii timpului

trebuie sa fie prezentata fn profit sau pierdere drept cost de finanfare." (IFRS 5 pet. 17)

La 31.12.N:

Valoarea justa minus costurile cedarii actualizate = 40.000 lei - 3.000 lei I (1 + 0,7%) 16 = 40.000 lei - 2.683 lei= 37.317 lei

(16 = 1 an �i 4 luni = 12 luni + 4 luni)

La 31.12.N+ 1 :

Valoarea justa minus costurile cedarii actualizate = 38.000 lei - 3.500 lei I (1 + 0,7%)4 =

38.000 lei - 3.403 lei = 34.597 lei

(4 = 16 luni - 12 luni trecute)

Costul finantarii = Cre�terea valorii actualizate a costurilor generate de vanzare care apare ea urmare a trecerii timpului = 3.403 lei - 2.683 lei = 720 lei

Ill

Exemplul ilustrativ 566--------�

Alfa achizitioneaza la 31.12.N-1 un echipament la un pret

de SOO.OOO lei. Se estimeaza o durata de utilitate de 10 ani

�i o valoare reziduala de 30.000 lei. La data de 01.07.N+ 1,

managementul intocme�te un plan de vanzare a echipamentului

�i intreprinde aqiuni pentru a gasi un cumparator. Prin urmare, echiparnentul este clasificat ea detinut in vederea vanzarii.

CONTABILITATE

Rezolvare:

Valoarea justa a echipamentului este de 430.000 lei, iar cheltuielile generate de vanzare sunt estimate la 3.000 lei. Vanzarea este estimata sa aiba loc peste 6 luni. La sfar�itul exercitiului N+ 1, valoarea justa diminuata cu cheltuielile generate de vanzare este de425.000 lei.

Conform IFRS 5, prezentati: a) lnregistrarile contabile efectuate de entitate la data de

01.07.N+l;b) lnregistrarile contabile efectuate de entitate la data de

31.12.N+l.

,,0 entitate trebuie sa recr.moasca o pierdere din depreciere pentru orice reducere inifiala sou ulterioara a valorii cantabile a unui activ (sou grup destinat cedarii) pana la valoarea justa minus costurile generate de vanzare ( ... )." (IFRS 5 pet. 20)

a) Situatia activului la data de 01.07.N+ 1:

Costul de achizitie SOO.OOO lei

Valoarea amortizabila = Cost -Valoare reziduala = SOO.OOO lei -30.000 lei 470.000 lei

Durata de viata utila 1 O ani

Amortizarea anuala = 470.000 lei/ 1 O ani 47.000 lei

Amortizarea cumulata pe anul N �i de la 01.01.N+ 1 pana la 01.07.N+ 1 = 47.000 lei+ 47.000 lei/ 12 I uni x 6 luni 70.500 lei

Valoarea ramasa la 01.07.N+ 1 = SOO.OOO lei -70.500 lei 429.500 lei

Eliminarea amortizarii cumulate:

70.500 lei Amortizarea echipamentelor

Echipamente 70.500 lei

La data de 01.07.N+ 1, entitatea evalueaza activul la min (429.500 lei; 430.000 lei -3.000 lei)= 427.000 lei.

Recunoa�terea pierderii din depreciere pentru reducerea initiala = 429.500 lei -427.000 lei= 2.500 lei:

2.500 lei Cheltuieli cu pierderile din deprecierea echipamentelor

b) Situatia activului la data de 31.12.N+ 1:

Echipamente 2.500 lei

La data de 31.12.N+l, entitatea evalueaza activul la min (429.500 lei; 425.000 lei)= 425.000 lei.

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Prin urmare, valoarea activului se diminueaza de la 427.000 lei la 425.000 lei, deci cu

2.000 lei.

Recunoa�terea pierderii din depreciere pentru reducerea ulterioara:

2.000 lei

Rezolvare:

Cheltuieli cu pierderile din deprecierea echipamentelor

Exemplul ilu5trativ :367

Echipamente 2.000 lei

Pe baza datelor din problema precedenta, prezentali, conform

IFRS 5, inregistrarile contabile efectuate de entitate la data de 31.12.N+ 1, in masura in care valoarea Justa diminuata cu cheltuielile generate de vanzare este:

a) 428.000 lei;

b) 431.000 lei.

,,0 entitate trebuie sa recunoasca un cd�tig din orice cre�tere ulterioara a valorli juste

minus costurile generate de vdnzare a unui activ, dar fora a depa�i pierderea cumu/ata din depreciere care a fost recunoscuta fie in conformitate cu prezentu/ IFRS, fie anterior in conformitate cu /AS 36 Deprecierea activelor." {IFRS 5 pet. 21)

Prin urmare:

Cazul a)

La data de 01.07.N+ 1, activul a fost evaluat la valoarea justa diminuata cu costurile generate de vanzare egala cu 427.000 lei.

La data de 31.12.N+ 1, valoarea justa diminuata cu costurile generate de vanzare a crescut la 428.000 lei.

Cre�terea de valoare de 1.000 lei se recunoa�te ea un ca�tig.

Cre�terea de 1.000 lei nu depa�e�te pierderea de valoare de 2.500 lei recunoscuta conform IFRS 5.

Recunoa�terea ca�tigului:

1.000 lei Echipamente

•

Venituri din reluarea pierderilor

din deprecierea echipamentelor

1.000 lei

CONTABILITATE

Cazul b)

La data de 01.07.N+l, activul a fast evaluat la valoarea justa diminuata cu costurile

generate de vanzare egala cu 427.000 lei.

La data de 31.12.N+ 1, valoarea justa diminuata cu costurile generate de vanzare a

crescut la 431.000 lei.

Cre�terea de valoare este in acest caz de 4.000 lei.

Cre�terea de 4.000 lei depa�e�te pierderea de valoare de 2.500 lei recunoscuta conform

IFRS 5.

Prln urmare, ca�tigul recunoscut va fi de 2.500 lei:

2.500 lei Echipamente Venituri din

reluarea pierderilor

din deprecierea

echipamentelor

2.500 lei

Exemplul ilustrativ 568 ----------.

O entitate decide sa cedeze un grup de active prin vanzarea acestora. Activele formeaza un grup destinat cedarii �i sunt evaluate astfel:

- lei -

Speclfieare Valoarea eontabila Valoarea Justa Costurlle la data raportarll lmedlat dupa cedarll

inalntea claslficarll claslfiearea ea ea detlnute pentru detlnute pentru

vAnzare vAnzare

Cladiri la valoarea justa 1.500 1.470 160

Cladiri la costul istoric 900 780 30

lnstala�ii la valoarea justa 2.300 3.100 500

Stocuri 1.300 1.200 110

lmobillzari financiare 1.400 1.200 -

Calculati valoarea la care entitatea recunoa�te grupul destinat cedarii, conform IFRS 5, �i alocati pierderea din depreciere

activelor care intra sub incidenta acestui IFRS.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Rezolvare:

,,Plerderea din depreciere (sau orice cd�tig ulterior) recunoscuta pentru un grup destinat cedarii trebuie sa reduca (sau sa majoreze) valoarea contabila a ace/or active imobilizate din cadrul grupu/ui care intra sub incidenta dispozitiilor de evaluare ale prezentului IFRS, in ordinea de alocare descrisa la punctul 104 literele (a)�; (b) �; la punctul 122 din /AS 36 ( ... )." (IFRS 5 pet. 23)

Conform pet. 104 din IAS 36, alocarea se face ,,in mod proportional, pe baza ponderii valorii cantabile a fiecarui activ ( ... )':

- lei -

Specificare Valoarea contabilii la data Valoarea justii dlmlnuatii cu raportiirll inalntea.claslflciirll costurile cediirii

ea detinute pentru vilnzare

Cladiri la valoarea justa 1.500 1.31 0 = 1.4 70 - 160

Cladiri la costul istoric 900 750 = 780-30

lnstalatii la valoarea justa 2.300 2.600 = 3.100 - 500

Stocuri 1.300 1.090 = 1 .200 -110

lmobilizari financiare 1.400 1.200 = 1 .200 - 0

Total 7.400 6.950

Entitatea recunoa�te grupul destinat cedarii la min (valoarea contabila; valoarea justa diminuata cu costurile cedarii) = min (7.400 lei; 6.950 lei) = 6.950 lei �i recunoa�te o pierdere din depreciere egala cu 7.400 lei - 6.950 lei = 450 lei, care se aloca activelor care intra sub incidenta IFRS 5 pro-rata in baza valorii lor contabile (IAS 36). Prin urmare ea nu va fi alocata stocurilor �i imobilizarilor financiare.

Alocarea pierderii se realizeaza astfel:

1) cladiri la valoarea justa = 450 lei x 1.500 lei I (1.500 lei+ 900 lei+ 2.300 lei)= 143,61 lei;

2) cladiri la cost istoric = 450 lei x 900 lei I (1.500 lei + 900 lei + 2.300 lei) = 86, 17 lei;

3) instalatii la valoarea justa = 450 lei x 2.300 lei I (1.500 lei + 900 lei + 2.300 lei) =220,21 lei.

Total pierdere repartizata = 143,61 lei+ 86, 17 lei + 220,21 lei = 450 lei

Ill

Exemplul ilustrativ :369

La data de 31.12.N-1, o entitate a clasificat un utilaj drept detinut in vederea vanzarii. La data clasificarii, utilajul avea o valoare bruta de 100.000 lei, amortizare cumulata 15.000 lei, durata de viata utila ramasa de 1 O ani �i o valoare reziduala de 2.000 lei. Valoarea

CONTABILITATE

Rezolvare:

justa mai putin cheltuielile generate de vanzare este la sfar�itul exercitiului N-1 de 81.000 lei. La data de 01.04.N, utilajul inceteaza a mai fi clasificat drept detinut in vederea vanzarii $i are o valoare recuperabila la data deciziei ulterioare de a nu fi vandut de 80.000 lei.

Conform IFRS 5, prezentati: a) lnregistrarile contabile efectuate de entitate la data de

31.12.N-1;b) lnregistrarile contabile efectuate de entitate la data de

01.04.N.

,,Entitatea trebuie sii evalueze un activ imobilizat care inceteazii a mai fi c/asificat drept definut in vederea vdnziirii (sau care inceteazii a mai face parte dintr-un grup destinat cediirii clasificat drept definut in vederea vdnziirii) la cea ma/ mica valoare dintre:

(a) va/oarea sa contablld tnainte ea activul (sau grupu/ destinat cediirii) sd fi fostclasificat drept definut tn vederea vanzdrii, ajustatd cu orice amortizare soureevaluare care ar fi fost recunoscutd dacd activul (sau grupu/ destinat cediirii) nuar fi fost clasificat drept definut in vederea vdnziirii; �;

(b) valoarea sa recuperabi/d la data deciziei ulterioare de a nu fi vdndut." (IFRS 5 pet. 27)

a) Situatia activului la 31.12.N-1:

Valoarea bruta

Amortizarea cumulata la 31.12.N-1

Valoarea ramasa la 31.12.N-1

Eliminarea amortizarii cumulate:

15.000 lei Amortizarea echipamentelor

Echipamente

100.000 lei

15.000 lei

85.000 lei

15.000 lei

La data de 31.12.N-1 entitatea evalueaza activul la min (85.000 lei; 81.000 lei)= 81.000 lei.

Recunoa�terea pierderii din depreciere de 4.000 lei:

4.000 lei Cheltuieli cu pierderile din deprecierea echipamentelor

Din acest moment activul nu se mai amortizeaza.

b) Situatia activului la 01.04.N:

Echipamente 4.000 lei

La data de 01.04.N, cand activul inceteaza a mai fi clasificat drept detinut in vederea vanzarii, trebuie evaluat la min (valoarea sa contabila inainte ea activul sa fi fost

Ill

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

clasificat drept detinut in vederea vinzArii, ajustatA cu orlce amortizare care ar

fi fost recunoscutA dacA activul nu ar fi fost clasificat drept detinut in vederea

vanzArii; valoarea recuperabllA).

Calculam valoarea ramasa la 01.04.N daca activul nu ar fi fost clasificat drept detinut in

vederea vanzarii:

Valoarea ramasa la 31.12.N-1

Valoarea amortizabila pentru anul N = 85.000 lei - 2.000 lei

Amortizarea anuala = 83.000 lei I 10 ani

Amortizarea perioadei 01.01.N-01.04.N = 8.300 lei I 12 luni x 3 luni

Valoarea ramasa la 01.04.N daca activul nu era clasificat

drept detinut in vederea vanzarii = 85.000 lei - 2.075 lei

Eliminarea amortizarii cumulate:

2.075 lei Amortizarea

echipamentelor

Echipamente

Activul trebuie evaluat la min (82.925 lei; 80.000 lei) = BO.OOO lei

85.000 lei

83.000 lei

8.300 lei

2.075 lei

82.925 lei

2.075 lei

Prin urmare activul trebuie adus de la valoarea de 81.000 lei la valoarea la care a fost

evaluat la 31.12.N-1, de 80.000 lei.

Recunoa�terea pierderii din depreciere de 1.000 lei:

1.000 lei Cheltuieli cu pierderile

din deprecierea

echipamentelor

Echipamente 1.000 lei

• /AS 40 ,,lnvestifll imobiliare"

•

Exemplul ilustrativ 570 -----------.

Se dau urmatoarele cazuri:

a) Se achizitioneaza o cladire la costul de 200.000 lei cu scopul de

a fi vanduta in cursul normal al activitatii;

b) Se achizitioneaza o cladire la costul de SOO.OOO lei cu scopul de

a fi utilizata de intreprindere ea sediu central administrativ;

c) Se achizitioneaza o cladire la costul de 600.000 lei. Initial

aceasta nu este utilizata de posesor, necesitand amenajari �i

imbunatatiri, astfel: extindere cladire 200.000 lei, reparatii �i

\

CONTABILITATE

Rezolvare:

intretinere 25.000 lei. La terminarea amenajarilor, cladirea va fi utilizata ea sediu central administrativ al firmei;

d) Se achizitioneaza o cladire la costul de 300.000 lei, aproximativ6% din spatiu fiind utilizat ea sediu central administrativ alcompaniei. Restul cladirii se inchiriaza in baza unui contract deleasing operational. Societatea le asigura locatarilor servicii desecuritate;

e) Se achizitioneaza o cladire la costul de SOO.OOO lei. Aceasta esteinchiriata tertilor in baza unui contract de leasing financiar;

f) Se achizitioneaza o cladire la costul de 600.000 lei intr-o altalocalitate, unde salariatii sunt trimi�i frecvent in delegatie,cu scopul de a fi utilizata de ace�tia in vederea reduceriicheltuielilor hoteliere;

g) Se achizitioneaza o cladire la costul de 400.000 lei. Momentancladirea este libera, entitatea intentionand sa o inchiriezetertilor in baza unui contract de leasing operational; pana laaceasta data nu s-a gasit inca un chiria�;

h) Se achizitioneaza o cladire, care nu este terminata, la costul de800.000 lei. Entitatea urmeaza sa o amenajeze in numele uneialte firme, in acest scop incheind \Jn contract pentru prestariservicii care se refera direct la construqia cladirii in cauza,procentul de profit fiind de 30%.

Precizati care este tratamentul contabil aplicat categoriilor de imobilizari corporale de mai sus.

,,( ... ) 0 investifie imobiliara este o proprietate imobiliara (un teren sau o cladire - sau oparte a unei cladiri - sau ambele) detinuta (de proprietor sau de locator in temeiul unui contract de leasing financiar) mai degraba pentru a obtine venituri din chirii sau pentru cre$terea valorii capitalului, sau ambele, deC<1t pentru:

(a) a fi utilizata pentru produeerea sau furnizarea de bunuri sau servieii sau in seopuriadministrative; sau

(b) a fi vdnduta pe parcursul desfd$urarii normale a activitatii ( ... )." (IAS 40 pet. 5)

,,Urmatoarele eonstituie exemple de investitii imobiliare:

(a) terenurile definute mai degraba in scopul cre$terii pe termen lung a valorii capitaluluidecdt in seopul vdnzarii pe termen seurt, pe parcursul desfa$urarii normale a aetivitafii.

(b) terenurile detinute pentru o utilizare viitoare inca nedeterminata. (Daca o entitate nua hotardt daea va utiliza terenul fie ea pe o proprietate imobiliara uti//zata de posesor,fie in seopul vdnzarii pe termen seurt in eursul desfd$urarii normale a aetivitatii, atunciterenul este eonsiderat ea fiind detinut in seopul cre$terii valorii eapitalului.)

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

(c) o cliidire aflata in proprietatea entitafii (sau definuta de entitate in temeiul unuicontract de leasing financiar) $i inchiriata in temeiul unuia sau mai mu/tor contractede leasing operational.

(d) o cladire care este libera, dar care este definuta pentru a fi inchiriata in temeiu/ unuiasau mai mu/tor contracte de leasing operafional.

(e) proprietafile imobi/iare fn curs de construire sau de amenajare in scopul utilizariiviitoare ea investifii imobi/iare." (IAS 40 pet. 8)

,,Urmatoarele constitule exemple de e/emente care nu sunt investifii imobiliare ( ... ):

(a) proprietafile imobiliare definute pentru a fi vandute pe parcursul desfii$urarii normalea activitafii sau fn procesul de construcfie sau amenajare in vederea unei astfel devanzari (a se vedea /AS 2 StocuriJ, de exemplu, proprietafile imobiliare dobdndite cuscopul exclusiv de a fi cedate ulterior, in viitorul apropiat, sau cu scopul de a fi amena­jate $i revandute.

(b) proprietafile lmobi/iare care sunt fn curs de construire sau amenajare in numele unorterfe parfi (a se vedea /AS 11 Contracte de construc,ie).

(c) proprietafile imobiliare uti/izate de posesor (a se vedea /AS 16), inclusiv (printre altele)proprietafile definute in scopu/ utilizarii /or viitoare ea proprietafi imobiliare utilizatede posesor, proprietafile definute in scopu/ amenajarii viitoare $i utilizarii ulterioare eaproprietafi imobiliare utilizate de posesor, proprietafile utilizate de sa/ariati (indiferentdaca ace$tia platesc sau nu chirie la cursul piefei} $i proprietatile imobi/iare uti/izate deposesor care urmeaza a fi cedate.

(e) proprietatile imobiliare care sunt fnchiriate unei a/te entitc'ifi in temeiul unui contractde leasing financiar." (IAS 40 pet. 9)

,,Anumite proprietati includ o parte care este detinuta pentru a fi inchiriata sau cu scopul cre$teriiva/orii capitalului $i o a/ta partecareestedetinuta pentru a fi utilizata la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori in scopuri administrative. Daca aceste parti pot fi vandute separat (sau inchiriate separat in temeiul unui contract de leasing financiar), o entitate le contabilizeaza separat. Daca partile nu pot fi vandute separat, proprietateaimobiliara constituie o investifie imobiliara doar fn cazul in care o parte nesemnificativaeste definuta pentru a fi utilizata la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori inscopuri administrative." (IAS 40 pet. 10)

Prin urmare, in baza punctelor sus-men,ionate, tratamentul contabil se prezinta astfel:

a) Cladirea achizi,ionata cu scopul de a fi vanduta in cursul normal al activita!ii re­

prezinti un stoc, caruia i se aplica IAS 2.

b) Cladirea achizi,ionata cu scopul de a fi utilizata de intreprindere ea sediu centraladministrativ reprezinti o imobllizare corporali, careia i se aplica IAS 16.

c) Cladirea nu poate fi considerata o investi,ie imobiliara. Pana la terminarea con­struc,iilor �i amenajarilor, aceasta reprezinti o imobillzare corporali in curs, careia ise aplica IAS 16 .

•

CONTABILITATE

d) Cladirea este considerata o investitie imoblliara, deoarece partea ocupata deproprietar este nesemnificativa. Prin urmare i se aplica IAS 40.

e) Cladirea nu poate fi considerata o investltie imobiliara. Initial ea va fi recu­noscuta conform IAS 16 �i ulterior, la incheierea contractului de leasing financiar, va fisupusa prevederilor IAS 17 Contracte de leasing.

f) Cladirea nu poate fi considerata o investitle imobiliara. Ea indepline�te criteriilede recunoa�tere ea imobilizare corporala, deci i se aplica IAS 16.

g) Cladirea este considerata, conform punctului 8, o investltie imobiliara �i i seaplica IAS 40.

h) Cladirea nu poate fi considerata o investltie imobiliara. Contractul de prestariservicii incheiat cu o alta firma este recunoscut conform IAS 11 ea un contract deconstructie.

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 571

O entitate intentioneaza sa cumpere o cladire cu scopul de a fi inchiriata tertilor in baza unui contract de leasing operational. Yn vederea cautarii unui vanzator, ea face apel la serviciile unei agentii imobiliare, care va percepe un comision de 2% din costul de achizitie. Cladirea a fast achizitionata la pretul de 1.000.000 lei.

La data achizitiei, entitatea a platit notarului urmatoarele taxe: - solicitarea extrasului de carte funciara pentru autentificare -

200 lei in regim de urgenta;- taxa de intabulare - 5.000 lei;- onorariul notarului - 20.000 lei.

Conform IAS 40:

a) Calculati costul investitiei imobiliare;

b) Contabilizati recunoa�terea initiala.

,,0 investifie imobiliarii trebuie evaluatii initial la cost. Costurile de tranzaqionare trebuie

incluse in evaluarea inifialii." (IAS 40 pet. 20)

,,Costul unei investifii imobiliare cumpiirate include preful siiu de cumpiirare �i orice

cheltuieli direct atribuibile. Cheltuielile direct atribuibile includ, de exemplu, onorariile pro­

fesionale pentru serviciile ju rid ice, taxele pentru transferul dreptului de proprietate �i alte

costuri de tranzacfionare." (IAS 40 pet. 21)

Ill

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

a) Formula costului este:

• Pre� de cumparare 1.000.000 lei

20.000 lei

25.200 lei

+ Comision agentie imobiliara = 1.000.000 lei x 2%

+ Taxe notariale = 200 lei + 5.000 lei + 20.000 lei

Cost investitie imobiliara 1.045.200 lei

b) Recunoa�terea initiala:

1.045.200 lei lnvestitii imobiliare Furnizori 1.045.200 lei

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ '372 ----------,

O entitate a achizitionat o cladire cu scopul de a ft inchiriata tertilor in baza unui contract de leasing operational, costul de achizitie fiind de 800.000 lei, din care ascensorul a avut un cost de 20.000 lei. Durata de viata utila a cladirii a fast stabilita la 40 de ani, iar metoda de amortizare a fast cea liniara.

Momentan cladirea este libera, intrucat inca nu a fast gasit un chiria�.

Cheltuielile cu intretinerea ascensorului sunt de 1.000 lei in fiecare an, intretinerea fiind efectuata de o firma specializata.

Profitand de perioada necesara cautarii chiria�ului, entitatea angajeaza o firma specializata in domeniul curateniei, in vederea spalarii geamurilor exterioare, salariile platite muncitorilor fiind de 20.000 lei.

La inceputul anului urmator, ascensorul a fast inlocuit, de o alta firma specializata, costul acestuia fiind de 25.000 lei.

Se cere:

a) Recunoa�terea initiala a investitiei imobiliare;

b) Recunoa�terea cheltuielilor de intretinere a ascensorului;

c) Recunoa�terea cheltuielilor cu amortizarea in primul an defunctionare;

d) Recunoa�terea cheltuielilor aferente curateniei;

e) Recunoa�terea costului de inlocuire a ascensorului.

,,0 entitate evalueaza ( ... ) toate costurile sale cu investitiile imobiliare in momentul cdnd

sunt suportate. Aceste costuri includ costuri suportate initial pentru a dobdndi o investitie

CONTABILITATE

imobiliarQ fi costurile suportate ulterior pentru a adQuga, pentru a inlocui o parte sau pentru a intrefine o proprietate imobiliarQ." (IAS 40 pet. 17)

,,( ... ) 0 entitate nu recunoafte in valoarea contabi/Q a unei investifii imobiliare costurileintrefinerii zilnice a unei astfel de proprietQfi imobiliare. Aceste costuri sunt mai degra­

bQ recunoscute in profit sau pierdere pe mQsurQ ce sunt suportate. Costurile intrefinerii

zilnice sunt rn principal costul manoperei fi al consumabilelor fi pot include costul pQr­filor minore. Scopul acestor cheltuieli este deseori descris ea fiind pentru «reparafiile fi in­trefinerea» proprietQfii imobiliare." (IAS 40 pet. 18)

,,Este posibil ea une/e pQrfi ale investifiilor imobiliare SQ fi fost dobdndite prin fnlocuire. De exemplu, s-ar putea ea perefii interiori SQ fi inlocuit peretii originali. ( ... ) 0 entitate

recunoafte rn valoarea contabi/Q a unei investifii imobiliare costu/ inlocuirii unei pQrfi a investifiei imobi/iare existente in momentu/ in care sunt suportate costurile. Valoarea

contabi/Q a ace/or pQrfi care sunt inlocuite este derecunoscutQ. ( ... )" (IAS 40 pet. 19)

Prin urmare, in baza punctelor sus-mentionate, tratamentul contabil al cheltuielilor este:

a) Recunoa�terea initiala a investitiei imobiliare, la costul sau:

800.000 lei lnvestitii imobiliare Furnizori 800.000 lei

b) Recunoa�terea cheltuielilor de intretinere a ascensorului in contul de profit �ipierdere:

1.000 lei Cheltuieli cu serviciile executate de terti

= Furnizori 1.000 lei

c) Recunoa�terea cheltuielilor cu amortizarea cladirii aferenta primului an= 800.000 lei I40 ani = 20.000 lei/an:

20.000 lei Cheltuieli cu amortizarea

investitiilor imobiliare

Amortizarea investitiilor imobiliare

20.000 lei

d) Recunoa�terea cheltuielilor aferente curateniei in contul de profit �i pierdere dreptcosturi aferente intretinerii zilnice:

20.000 lei Cheltuieli cu serviciile executate de terti

= Furnizori 20.000 lei

e) Cheltuiala cu inlocuirea ascensorului este recunoscuta in valoarea contabila a in­vestitiei imobiliare, fiind indeplinite crlteriile de recunoa�tere. Valoarea contabila a par­tii inlocuite este derecunoscuta:

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

derecunoa�terea valorii cantabile a ascensorului {se anuleaza amortizarea in­registrata pentru ascensor in valoare de 20.000 lei I 40 ani x 1 an = 500 lei, iar diferenta este recunoscuta ea o cheltuiala):

20.000 lei SOO lei

19.500 lei

% Amortizarea

investitiilor imobiliare Pierderi din

derecunoa�terea active I or

= lnvestitii imobiliare 20.000 lei

recunoa�terea cheltuielilor cu inlocuirea ascensorului ea parte a investitiei imo­biliare:

25.000 lei

•

lnvestitii imobiliare = Furnizori 25.000 lei

Exemplul ilustrativ :37:3

O entitate a achizitionat la data de 31.12.N-1 o cladire la costul de SOO.OOO lei, cu scopul de a fi inchiriata tertilor in baza unui contract de leasing operational. Comisionul platit unei agentii imobiliare a fost de 2.000 lei, iar taxele notariale platite in vederea transferului dreptului de proprietate s-au ridicat la 8.000 lei. Durata de viata utila a cladirii a fost stabilita la 1 o ani, iar metoda de amortizare a fost cea liniara. Entitatea utilizeaza modelul costului pentru evaluarea cladirii.

La 01.05.N, cladirea este inchiriata tertilor. La acest moment entitatea alege pentru evaluarea investitiei imobiliare modelul bazat pe valoarea justa, ea fiind evaluata la SOO.OOO lei.

La 31.12.N, valoarea justa devine 520.000 lei.

La 31.12.N+ 1, valoarea justa devine 518.000 lei.

Se cere: a) Recunoa�terea ini\iala a investi\iei imobiliare;

b) Recunoa�terea amortizarii perioadei anterioare alegerii modelului bazat pe valoarea justa;

c) Recunoa�terea investi\iei imobiliare evaluate la valoareajusta la data de 01.05.N;

d) Recunoa�terea investi\iei imobiliare evaluate la valoareajusta la data de 31.12.N;

e) Recunoa�terea investi\iei imobiliare evaluate la valoareajusta la data de 31.12.N+l .

CONTABILITATE

Rezolvare:

,,OupQ recunoa$terea inifialQ, o entitate care alege modelul bazat pe valoarea justQ trebuie SQ evalueze toate investiflile sale imobiliare la valoarea justQ ( ... )." (IAS 40 pet. 33)

,,Un CO$tig sau o pierdere generat(Q) de o modificare a valorii juste a investifiei imobiliare trebuie recunoscut(Q) in profitul sau in pierderea perioadei in care apare." (IAS 40 pet. 35)

,,ln cazul in care a evaluat anterior o investifie imobiliarQ la valoarea justa, o entitate tre­buie SQ continue SQ evalueze proprietatea imobiliara in cauza la valoarea justQ panQ in momentul cedQrii (sau panQ in momentul in care proprietatea imobi/iarQ devine pro­prietate imobiliarQ utilizatQ de posesor sau entitatea incepe so amenajeze proprietatea in scopul vanzQrii ulterioare in cursul activitafii uzuale), chiar daca frecvenfa tranzacfiilor comparabile de pe piafQ scade sau preturile pietei devin mai greu accesibile." (IAS 40

pet. 55)

a) Recunoa�terea initiala a investitiei imobiliare la costul sau (SOO.OOO lei+ 2.000 lei+

8.000 lei = 510.000 lei):

510.000 lei lnvestitii imobiliare Furnizori

b) Recunoa�terea amortizarii aferente perioadei 01.01.N-01.05.N:

Costul

Amortizarea anuala = 510.000 lei I 10 ani

Amortizarea perioadei 01.01.N-01.05.N = 51.000 lei I 12 luni x 4 luni

17.000 lei Cheltuieli cu

amortizarea

investitiilor imobiliare

Amortizarea

investitiilor imobiliare

c) Situatia investitiei imobiliare la data de 01.05.N:

Costul de achizitie

Amortizarea perioadei 01.01.N-01.05.N

Valoarea ramasa la 01.05.N = 510.000 lei - 17.000 lei

Valoarea justa la 01.05.N

Ca�tigul = SOO.OOO lei - 493.000 lei

anularea amortizarii:

17.000 lei Amortizarea

investitiilor imobiliare

lnvestitii imobiliare

510.000 lei

510.000 lei

51.000 lei

17.000 lei

17.000 lei

510.000 lei

17.000 lei

493.000 lei

SOO.OOO lei

7.000 lei

17.000 lei

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenu/ de acces

recunoa�terea ca�tigului:

7.000 lei lnvestitii imobiliare =

d) Situatia investitiei imobiliare la data de 31.12.N:

Valoarea justa la 01.05.N

Valoarea justa la 31.12.N

Ca�tiguri din modificarea valorii juste a investitiilor

imobiliare

Ca�tigul din mo.dificarea valorii juste = 520.000 lei - SOO.OOO lei

20.000 lei lnvestitii imobiliare Ca�tiguri din modificarea valorii juste a investitiilor

imobiliare

e) Situatia investitiei imobiliare la data de 31.12.N+ 1:

Valoarea justa la 31.12.N

Valoarea justa la 31.12.N+ 1

Pierderea din modificarea valorii juste = 518.000 lei - 520.000 lei

2.000 lei Pierdere din modificarea valorii juste a investitiilor

imobiliare

Exemplul ilustrativ :374

lnvestitii imobiliare

7.000 lei

SOO.OOO lei

520.000 lei

20.000 lei

20.000 lei

520.000 lei

518.000 lei

(2.000 lei)

2.000 lei

O societate achizitioneaza la data de 31.12.N-1 o cladire la

..

costul de SOO.OOO lei, cu scopul de a fi folosita ea sediu central

administrativ. Consultantul imobiliar estimeaza durata de viata

utila a cladirii la 40 de ani, iar firma anticipeaza vanzarea cladirii

dupa 1 O ani. Pretul actual de vanzare pentru o clad ire similara cu o

vechime de 10 ani este de 150.000 lei.

La 31.12.N+ 1 este inchiriata tertilor in baza unui contract de leasing

operational �i este evaluata la valoarea justa de 450.000 lei.

La 31.12.N+2 ,valoarea justa devine 445.000 lei.

La 31.12.N+3, valoareajusta devine SOO.OOO lei .

CONTABILITATE

Se cere:

a) Recunoa,terea tranzactiilor pana la data la care proprietatea

imobiliara utilizata de posesor devine o investitie imobiliara

evaluata la valoarea justa;

b) Transferul cladirii la investi1ii imoblliare evaluate la valoarea

justa la data de 31.12.N+l;

c) Recunoa,terea ulterioara a modificarii valorii juste.

Rezolvare:

,,Daca o proprietate imobiliara utilizata de posesor devine o investifie imobiliara care va fi

contabilizata la valoareajusta, o entitate trebuie sa ap/ice /AS 76 pdna la data modificarii

utilizarii. Entitatea trebuie sa trateze orice diferenfa de la acea data in valoarea contabila a

proprietafii imobiliare in conformitate cu /AS 16 �; valoarea sa justa la fel ea pe o reevaluare

in conformitate cu /AS 16." (IAS 40 pet. 61)

,,Pdna la data la care proprietatea imobiliara utilizata de posesor devine o investifie imo­

biliara contabilizata la valoarea justa, o entitate amortizeaza proprietatea imobiliara �;

recunoa�te orice pierderi din depreciere survenite. ( ... )" (IAS 40 pet. 62)

a) Situatia cladirii la 31.12.N+ 1:

Costul de achizitie

Valoarea reziduala = Pretul actual de vanzare pentru o cladire similara cu o vechime de 1 O ani

SOO.OOO lei

150.000 lei

Valoarea amortizabila = Cost - Valoare reziduala = SOO.OOO lei - 150.000 lei 350.000 lei

Durata de viata utila

Amortizarea anuala = 350.000 lei I 10 ani

Amortizarea cumulata pe 2 ani (N �i N+ 1) = 2 ani x 35.000 lei/an

Valoarea ramasa la 31.12.N+ 1 = SOO.OOO lei - 70.000 lei

achizitia:

SOO.OOO lei Cladiri

amortizarea cladirii pentru anii N �i N+ 1:

35.000 lei Cheltuieli cu amortizarea

imobiliz�rilor corporale i

Furnizori

Amortizarea cladirii

10 ani

35.000 lei

70.000 lei

430.000 lei

SOO.OOO lei

35.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

eliminarea amortizarii cumulate din valoarea bruta:

70.000 lei Amortizarea cladirii = Cladiri

b) Transferul cladirii la investitii imobiliare evaluate la valoarea Justa:

Valoarea Justa la 31.12.N+ 1 la care se face transferul la investitii imobiliare

Diferenta valoare Justa minus valoare contabila tratata ea operatie de reevaluare = 450.000 lei - 430.000 lei

450.000 lei lnvestitii imobiliare

c) Situatia investitiei imobiliare:

la 31.12.N+2:

Valoarea Justa la 31.12.N+2

% Cladiri

Rezerve din reevaluare

Valoarea Justa la 31.12.N+ 1 la care s-a facut transferul la investitii imobiliare

Diferenta din modificarea valorii Juste= 445.000 lei - 450.000 lei

5.000 lei Pierderi din modificarea valorii Juste a investitiilor

imobiliare

la 31.12.N+3:

Valoarea Justa la 31.12.N+3

Valoarea Justa la 31.12.N+2

lnvestitii imobiliare

Diferenta din modificarea valorii Juste = SOO.OOO lei - 445.000 lei

SS.OOO lei lnvestitii imobiliare Ca�tiguri din modificarea valorii Juste a investitiilor

imobiliare

70.000 lei

450.000 lei

20.000 lei

450.000 lei 430.000 lei

20.000 lei

445.000 lei

450.000 lei

(5.000 lei)

5.000 lei

SOO.OOO lei

445.000 lei

SS.OOO lei

SS.OOO lei

Exemplul ilustrativ 575--------�

•

O societate are ea obiect de activitate achizitia �i vanzarea de cladiri. Tn data de 07.04.N, aceasta a achizitionat o cladire la costul

CONTABILITATE

Rezolvare:

de 1.000.000 lei. La 31.12.N, valoarea realizabila neta a cladirii a

fost de 900.000 lei.

Pe data de 05.08.N+ 1, conducerea a decis ea aceasta clad ire

achizitionata in vederea vanzarii sa fie inchiriata tertilor �i

contabilizata la valoarea justa de 950.000 lei.

La 31.12.N+ 1, valoarea justa devine 960.000 lei.

La 31.12.N+2, valoarea justa devine 945.000 lei.

Se cere:

a) Recunoa�terea tranzactiilor pana la data la care proprietatea

imobiliara destinata vanzarii devine o investitie imobiliara

evaluata la valoarea justa;

b) Transferul cladirii la investitii imobiliare evaluate la valoarea

justa la data de 05.08.N+ 1;

c) Recunoa�terea ulterioara a modificarii valorii juste.

,,Pentru un transfer din categoria stocurilor in categoria investifiilor imobiliare, care va fi

contabilizat la valoarea justii, orice diferentii intre valoarea justii a proprietiifii imobiliare

la acea data �i valoarea sa con ta bi Iii anterioarii trebuie recunoscutii in profit sau pierdere."

(IAS 40 pet. 63)

a) Recunoa�terea tranzaqiilor pana la data la care proprietatea imobiliara destinata

vanzarii devine o investitie imobiliara evaluata la valoarea justa:

achizitia in 07.04.N:

1.000.000 lei Marfuri

recunoa�terea deprecierii la 31.12.N:

Costul de achizitie la 07.04.N

Valoarea realizabila neta la 31.12.N

Pierderea din depreciere = 1.000.000 lei - 900.000 lei

Recunoa�terea pierderii {a se vedea IAS 2):

100.000 lei Cheltuieli cu deprecierea

Furnizori

Marfuri

1.000.000 lei

1.000.000 lei

900.000 lei

100.000 lei

100.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

b) Transferul cladirii la investitii imobiliare evaluate la valoarea justa la data de

05.08.N+1:

Valoarea justa la 05.08.N+ 1

Valoarea realizabila neta la 31.12.N

Diferenta valoare justa minus valoare contabila recunoscuta

in contul de profit �i pierdere = 950.000 lei - 900.000 lei

950.000 lei lnvestitii imobiliare %

Marfuri

Ca�tiguri din

modificarea valorii

juste a investitiilor

imobiliare

950.000 lei

900.000 lei

SO.OOO lei

950.000 lei

900.000 lei

SO.OOO lei

Odata cu transferul marfurilor la investitii imobiliare, pierderea din depreciere este

anulata {a se vedea IAS 2):

100.000 lei Marfuri

c) Situatia investitiei imobiliare:

la 31.12.N+ 1:

Valoarea justa la 31.12.N+ 1

Valoarea justa la 05.08.N+ 1

=

Ca�tigul din modificarea valorii juste recunoscut

Venituri din

depreciere

in contul de profit �i pierdere = 960.000 lei - 950.000 lei

10.000 lei lnvestitii imobiliare

la 31.12.N+2:

Valoareajusta la 31.12.N+2

Valoareajusta la 31.12.N+1

=

Pierderea din modificarea valorii juste recunoscuta

Ca�tiguri din

modificarea valorii

juste a investitiilor

imobiliare

in contul de profit �i pierdere = 945.000 lei - 960.000 lei

15.000 lei

•

Pierdere din

modificarea valorii

juste a investitiilor

imobiliare

lnvestitii imobiliare

100.000 lei

960.000 lei

950.000 lei

10.000 lei

10.000 lei

945.000 lei

960.000 lei

(15.000 lei)

15.000 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 576 ----------,

O societate utilizeaza, ea sediu central administrativ, incepand cu

data de 01.05.N+ 1, o cladire pe care anterior o inchiriase tertilor in

baza unui contract de leasing operational.

Valoarea justa a investitiei imobiliare a fost de 10.000 lei la data de

31.12.N.

La 01.05.N+ 1, data modificarii utilizarii, valoarea justa determinata

a fost de 15.000 lei. Durata de utilizare ramasa 10 ani, metoda de

amortizare liniara.

Se cere:

a) Recunoa�terea modificarii valorii juste pentru investilia

imobiliara;

b) Recunoa�terea transferului investiliel imobiliare la

imobilizari corporale;

c) Amortizarea cladirii.

,,Pentru transferul unei investifii imobiliare contabilizate la valoarea justa in categoria

proprietafilor imobi/iare utilizate de posesor sau a stocurilor, costu/ presupus al proprietafii

in scopul contabilizarii ei ulterioare in conformitate cu /AS 16 sau cu /AS 2 trebuie sa fie

valoarea sa justa de la data modificarii utilizarii." (IAS 40 pet. 60)

a) La data de 01.05.N+ 1, se recunoa�te pentru investitia imobiliara modificarea va­

lorii juste, in profitul sau pierderea perioadei in care apare (15.000 lei - 10.000 lei =5.000 lei):

5.000 lei lnvestitii imobiliare Ca�tiguri din modificarea valorii juste a investitiilor

imobiliare

5.000 lei

b) La data de 01.05.N+ 1 se recunoa�te transferul investitiei imobiliare la imobilizari

corporale, costul presupus al proprietatii in scopul contabilizarii ei ulterioare in confor­

mitate cu IAS 16 fiind valoarea sa justa de la data modificarii utilizarii, adica 15.000 lei:

15.000 lei Cladiri lnvestitii imobiliare 15.000 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

c) De la data de 01.05.N+ 1, cladirii i se aplica IAS 16, deci se va recunoa�te amorti­zarea �i, daca este cazul, va fi testata la depreciere, conform IAS 36.

Recunoa�terea amortizarii pe perioada 01.05.N+ 1-31.12.N+ 1:

Amortizarea anuala = 15.000 lei I 1 O ani = 1.500 lei

Amortizarea perioadei 01.05.N+ 1-31.12.N+ 1 = 1.500 lei I 12 I uni x 8 luni = 1.000 lei

1.000 lei

Rezolvare:

Cheltuieli cu amortizarea

imobilizarilor corporale

Amortizarea cladirii 1.000 lei

Exemplul ilu5trativ :377 -----------...

O societate vinde o investitie imobiliara, a carei valoare justa a fost la 31.12.N de 10.000 lei.

Pretul de vanzare din contractul de vanzare este de.15.000 lei, iar cheltuielile legate de vanzare, de 1.000 lei.

Calculati �i contabilizati ca�tigul sau pierderea care rezulta din cedarea investitiei imobiliare.

,,0 investifie imobiliarii trebuie derecunoscutii (eliminatii din situafia pozifiei financiare) in momentul cediirii sau atunci cdnd investifia imobiliarii este definitiv retrasii din folosinfii �i nu se mai preconizeazii aparifia de beneficii economice viitoare din cedarea ei." (IAS 40 pet. 66)

,,Cd�tiguri/e sau pierderile generate de casarea sau cedarea unei investifii imobiliare tre­

buie determinate ea diferenfii intre incasiirile nete din cedare �i valoarea contabi/ii a activului �i trebuie recunoscute in profit sau pierdere ( ... ) in perioada scoaterii din uz sau a cediirii." (IAS 40 pet. 69)

f ncasari nete = Pret de vanzare - Cheltuieli legate de vanzare = 15.000 lei -1.000 lei= 14.000 lei

Valoarea contabila a activului = Valoarea justa a investitiei imobiliare = 10.000 lei

Ca�tig din cedare = f ncasari nete -Valoare contabila = 14.000 lei -10.000 lei= 4.000 lei

14.000 lei Conturi la banci

Ill

% lnvestitii _imobiliare

Ca�tiguri din cedarea investitiei

imobiliare

14.000 lei 10.000 lei

4.000 lei

CONTABILITATE

• /AS 37 ,,Provizioane, datorii contingente Ji active contlngente"

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ :378

Un producator ofera garantie la produsele vandute. Prin

contractul de vanzare el se angajeaza sa remedieze, prin reparare

sau inlocuire, produsele la care apar defecte de fabricatie timp de

3 ani de la data vanzarii.

Cazul 1: Pe baza experientei anterioare se considera ea este

probabil sa existe in perioada de garantie unele solicitari din

partea cumparatorilor de reparare sau de inlocuire a produselor.

Cazul 2: Pe baza experientei anterioare se considera ea

intreprinderea a luat toate masurile ea timp de 3 ani sa nu apara

defecte. Experienta anterioara a aratat ea niciun cumparator nu a

solicitat timp de 3 ani repararea sau inlocuirea produselor.

Cazul 3: Pe baza experientei anterioare se consldera ea

intreprinderea a luat toate masurile ea timp de 3 ani sa nu

apara defecte. Experienta anterioara a aratat ea un cumparator

la 100.000 a solicitat timp de 3 ani repararea sau inlocuirea

produselor.

Aplicand IAS 37, stabilili daca entitatea poate sa constituie un

provizion sau o datorie contingenta. Arguinentali,

Pentru rezolvarea problemei trebuie sa cunoa�teti definitia provizionului �i conditiile

care trebuie indeplinite pentru recunoa�terea unui provizion:

,,Un provizion este o datorie cu plasare in timp sau valoare incerta. ( ... )" (IAS 37 pet. 10)

,,Un provizion trebuie recunoscut in cazul in care:

(a) o entitate are o obligafie actua/a (legala sau implicita) generata de un evenimenttrecut;

(b) este probabil ea pentru decontarea obligafiei sa fie necesara o ie�ire de resurse incor­pordnd beneficii economice; �;

(c) poate fi realizata o estimare fiabi/a a valorii obligafiei.

Daca nu sunt indeplinite aceste condifii, nu trebuie recunoscut un provizion." (IAS 37

pet. 14)

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

,,( ... ) O obligafie legala este o obligafie care rezulta:

(a) dintr-un contract (din,c/auzele sale explicite sou implicite);

(b) din legislafie; sou

(c) din alte izvoare de drept.

O obligafie implicita este o ob/igafie care rezultd din acfiuni/e unei entitafi in cazul in care:

(a) prin stabilirea unei practici anterioare, printr-o politico facutd publicd a firmei souprintr-o declarafie suficient de specified, entitatea a indicat partenerilor ea i$i asumdanumite responsabilitafi; $i

(b) ea rezultat, entitatea a creat celorlalte parfi implicate O$teptarea justificata ea i$i vaonora ace/e responsabilitafi.

O datorie contingenta este:

(a) o obligafie posibila aparuta ea urmare a unor evenimente trecute $i a carei existenfava fi confirmata door de aparifia sou de neaparifia unuia sou mai mu/tor evenimenteviitoare incerte, care nu sunt in totalitate controlate de entitate; sou

(b) o obligafie actuala aparuta ea urmare a unor evenimente trecute, dar care nu esterecunoscutd deoarece:

(i) este improbabil ea pentru decontarea acestei obligafii sd fie necesare ie$iri deresurse incorporand beneficii economice; sou

(ii) valoarea obligafiei nu poate fi evaluatd suficient de fiabil. ( ... )" (IAS 3 7 pet. 10)

Prin urmare, pe baza definitiilor prezentate, analiza problemei se prezinta astfel:

Cazul1:

Entitatea are o obligatie legala care rezulta din contractul de vanzare prin care produ­catorul se angajeaza sa remedieze, prin reparare sau inlocuire, produsele la care apar

defecte de fabricatie timp de 3 ani de la data vanzarii.

Este probabila aparitia unei ie�iri de resurse pentru a onora obligatia pentru garantia in ansamblu.

Concluzie: Se recunoa�te un provlzion la cea mai buna estimare a cheltuielilor ne­cesare remedierii 1n conditiile garantiei produselor vandute inainte de data bilan­tului.

Nota: Tn masura in care cea mai buna estimare a cheltuielilor necesare remedierii se ridica la 3.000 lei, recunoa�terea provizionului ea datorie cu plasare in timp sau valoare incerta genereaza inregistrarea:

3.000 lei Cheltuieli cu provizioanele

•

Provizioane 3.000 lei

CONTABILITATE

Cazul 2:

Entitatea are o obligatie legala care rezulta din contractul de vanzare prin care produ­catorul se angajeaza sa remedieze, prin reparare sau inlocuire, produsele la care apar defecte de fabricatie timp de 3 ani de la data vanzarii.

in acest caz este improbabila aparitia unei ie�iri de resurse, iar ie�irea de resurse poate fi total inlaturata.

Concluzie: Nu se recunoa�te nici provizion, nici datorie contingenta.

Cazul 3:

Entitatea are o obligatie legala care rezulta din contractul de vanzare prin care produ­catorul se angajeaza sa remedieze, prin reparare sau inlocuire, produsele la care apar defecte de fabricatie timp de 3 ani de la data vanzarii.

in acest caz este improbabila aparitia unei ie�iri de resurse, dar ie�irea de resurse nu poate fi total inlaturata.

Concluzie: Datoria posibila de efectuare a remedierilor nu va fi recunoscuta in bilant -se prezinta informatii referitoare la datoria contingenta.

v Exemplul ilustrativ '379

O intreprindere care activeaza in domeniul petrolier intr-o tara care nu dispune de legislatie pentru protejarea mediului inconjurator genereaza contaminarea unui teren.

Cazul 1: Prin politica facuta publica in domeniul mediului, intreprinderea s-a angajat sa elimine orice contaminare pe care ar genera-a activitatea sa. Pana in prezent, intreprinderea �i-a respectat politica declarata.

Cazul 2: Prin politica facuta publica fn domeniul mediului, intreprinderea s-a angajat sa elimine orice contaminare pe care ar genera-o activitatea sa. Pana in prezent, intreprinderea nu �i-a respectat niciodata politica declarata.

Cazul 3: Prin politica facuta publica in domeniul mediului, . intreprinderea s-a angajat sa elimine orice contaminare pe care

ar genera-a activitatea sa. Pana in prezent, intreprinderea �i-a respectat in 1 % din cazuri politica declarata.

Cazul 4: intreprinderea nu a facut niciun fel de angajament public referitor la eliminarea efectelor contaminarii pe care ar genera-a activitatea sa.

Aplicand IAS 37, stabiliti daca entitatea poate sa constituie un

provizion sau o datorie contingenta. Argumenta\i .

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

Cazul 1:

Exista o obligatie implicita: entitatea le-a indus celor afectati o a�teptare referitoare la faptul ea va proceda la eliminarea contaminarii.

le�irile de resurse concretizate in beneficii economice necesare onorarii obligatiei sunt probabile.

Concluzie: Se recunoa�te un provizion pentru cea mai buna estimare a costurilor ne­cesare eliminarii contaminarii.

Cazul 2:

Exista o obligatie implicita: entitatea le-a indus celor afectati o a�teptare referitoare la faptul ea va proceda la eliminarea contaminarii.

Este improbabila ie�irea de resurse, care este inlaturata total.

Concluzie: Nu se recunoa�te nici provizion, nici datorie contingenta.

Cazul 3:

Exista o obligatie implicita: entitatea le-a indus celor afectati o a�teptare referitoare la faptul ea va proceda la eliminarea contaminarii.

Tn acest caz este improbabila aparitia unei ie�iri de resurse, dar ie�irea de resurse nu poate fi inlaturata total.

Concluzie: Datoria posibila de eliminare a contaminarilor nu va fi recunoscuta in bilant - se prezinta informatii referitoare la datoria contingenta.

Cazul 4:

Nu exista o obligatie legala - entitatea activeaza in domeniul petrolier intr-o tara care nu dispune de legislatie pentru protejarea mediului inconjurator.

Nu exista o obligatie implicita - entitatea nu a facut niciun fel de angajament public referitor la eliminarea efectelor contaminarii pe care ar genera-a activitatea sa.

Concluzie: Nu se recunoa�te nici provizion, nici datorie contingenta

,®

•

Exemplul ilu5trativ 580

O intreprindere este actionata in justitie de un angajat pentru despagubiri legate de un accident de munca.

Cazul 1: Consilierii juridici considera ea intreprinderea este vinovata �i va trebui sa plateasca despagubirile cerute .

'

CONTABILITATE

Rezolvare:

Cazul 1:

Cazul 2: Consilierii juridici considera ea intreprinderea a luat toate masurile de proteqie a muncii �i sentinta ii va fi favorabila ei.

Aplicand IAS 37, stabiliti daca entitatea poate sa constituie un provizion sau o datorle contingenta. Argumentati.

Obligatia actuala generata de un eveniment trecut care obliga - EXISTA: intreprin­derea le-a indus celor afectati o a�teptare referitoare la faptul ea va proceda la plata despagubirilor, deci exista o obligatie implicita.

le�irile de resurse concretizate in beneficii economice necesare onorarii obligatiei -sunt probabile.

Concluzie: Se recunoa�te un provizion la cea mai buna estimare a costurilor necesare despagubirii.

Cazul 2:

Obligatia actuala generata de un eveniment trecut care obliga - NU EXISTA, dar exista o obligatie posibila de a plati despagubirile in cazul in care se considera ea este vinovata.

le�irile de resurse nu pot fi total inlaturate.

Concluzie: Datoria potentiala de plata a despagubirilor nu va fi recunoscuta in bilant­se prezinta informatii referitoare la datoria contingenta.

Exemplul ilustrativ 581

Pentru anul care urmeaza, estimarile furnizeaza urmatoarele date: 60% din produsele vandute nu vor inregistra defecte, 30% vor inregistra defecte minore �i 10%, defecte majore. Daca pentru toate produsele vandute se identifica defecte minore, se vor inregistra costuri de reparatii de 2.000 lei, daca se identifica defecte majore pentru toate produsele vandute, costurile de reparatii vor fi de 8.000 lei.

Se cere:

a) Aplicand metoda statistica ,,valoare preconizata" din IAS 37,estimati valoarea recunoscuta ea provizion;

b) Recunoa�terea initiala a provizionului.

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Rezolvare:

,,Valoarea recunoscuta ea provizion trebuie sa constituie cea mai buna estimare a che/­tuielii necesare pentru decontarea obligafiei actua/e la finalu/ perioadei de raportare." (IAS 37 pet. 36)

,,/ncertitudinile privind valoarea care va fi recunoscuta ea provizion sunt tratate prin mij­loace diferite, conform imprejurarilor. f n cazul in care provizionul in curs de evaluare im­plica o gama largo de elemente, obligafia este estimata prin ponderarea tuturor rezul­tatelor posibile in funcfie de probabilitafile /or. Aceasta metoda statistica de eva/uare este denumita waloare preconizata». ( ... )" (IAS 37 pet. 39)

Prin urmare:

a) Valoarea a�teptata a costului cu reparatiile, implicit provizionul constituit, se de­termina pe baza relatiei:

Costul cu reparatiile = (0 lei x 60%) + (2.000 lei x 30%) + (8.000 lei x 10%) = 1.400 lei

b) Recunoa�terea initiala a provizionului:

1.400 lei Cheltuieli cu provizioanele Provizioane pentru garantii

acordate clientilor

1.400 lei

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ :382

La inceputul anului N, o societate achizitioneaza o instalatie pentru extraqia petrolului. lnstalatia este amplasata in mare, intr-o zona unde exista petrol. Potrivit contractului incheiat cu autoritatile locale, exploatarea se desfa�oara pe parcursul a 4 ani. Costurile cu dezasamblarea instalatiei la sfar�itul perioadei de extraqie sunt estimate la valoarea de 6.000 lei. Se presupune o rata de actualizare de 10%.

Conform IAS 37, calculati:

a) Valoarea estimata a provizionului;

b) Costul indatorarii;

c) Recunoa�terea initiala a provizionului;

d) Recunoa�terea ulterioara a costului indatorarii.

,,ln cazul in care efectu/ valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea unui provizion trebuie sa reprezinte valoarea actualizata a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru de­contarea obligafiei." (IAS 37 pet. 45)

•

CONTABILITATE

,,in cazul 7n care provizioanele sunt actualizate, va/oarea contabila a unui provizion cre�te 7n fiecare perioada pentru a reflecta trecerea timpului. Aceasta cre�tere este recunoscuta drept cost al 7ndatoraril." (IAS 37 pet. 60)

Prin urmare:

a) Valoarea estimata a provizionului:

N N+1 N+2 Valoare

provizion 6.000 I (1 + 10%)3 = 6.000 I (1 + 10%)2 = 6.000 I (1 + 10%) 1 = 4.507 4.958 5.454

b) Costul indatorarii anul N+l: 4.958 lei - 4.507 lei= 451 lei

Costul indatorarii anul N+2: 5.454 lei - 4.958 lei= 496 lei

Costul indatorarii anul N+3: 6.000 lei- 5.454 lei= 546 lei

c) Recunoa�terea initiala la sfar�itul anului N:

4.507 lei lnstalatli

d) Recunoa�terea costului indatorarii anul N+ 1:

451 lei Cheltuieli cu dobanzile

Recunoa�terea costului indatorarii anul N+2:

496 lei Cheltuieli cu dobanzile

Recunoa�terea costului indatorarii anul N+3:

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale

Provizioane pentru dezafectare

imobilizari corporale

- lei -

N+3

6.000

4.507 lei

451 lei

496 lei

546 lei Cheltuieli cu dobanzile Provizioane pentru 546 lei dezafectare

imobilizari corporale

�r�'\ �- \�·;j.;.

Exemplul ilustrativ :38:3

Alfa are ea obiect de activitate livrarea de marfuri. Clientul constata ea o parte din marfuri prezinta defecte �i ii intenteaza firmei un proces.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

La sfar�itul anului N, consilierii ju rid id estimeaza pierderea procesului �i necesitatea platii unei amenzi in suma de 20.000 lei. Alfa are mari dificultati finandare �i nu dispune de lichiditati. Tn vederea asigurarii sumelor necesare pentru plata amenzii, se hotara�te sa vanda una dintre cladirile pe care le detine, gasind deja �i un cumparator. Valoarea contabila neta a cladirilor seqiei este de 25.000 lei, pretul de vanzare negociat fiind de 32.000 lei.

in anul N+ 1 are loc vanzarea cladirilor, incasarile nete din vanzare fiind de 32.000 lei, �i se plate�te amenda stabilita prin hotarare judecatoreasca la terminarea procesului in suma de 26.000 lei.

Aplicand IAS 37, predzati care sunt inregistrarile contabile aferente eel or 2 ani, N �i N+ 1. Argumentati,

,,Ca�tigurile rezultate din cedarea preconizata a unor active nu trebuie luate in considerare la evaluarea unui provizion." (IAS 3 7 pet. 51)

,,Ca�tigurile din cedarea preconizata a active/or nu sunt luate in considerare la evaluarea unui provizion, chiar daca cedarea preconizata este strans legato de evenimentul care genereaza constituirea provizionului. in schimb, o entitate recunoa�te ca�tigurile din ce­darile preconizate de active in momentul prevazut de standardul care reglementeaza activele in cauza." (IAS 37 pet. 52)

Prin urmare:

a) La sfar�itul anului N se recunoa�te provizionul pentru valoarea de 20.000 lei. Ca�­tigul preconizat din vanzarea cladlrii, in valoare de 32.000 lei - 25.000 lei= 7.000 lei nu este inclus in valoarea provizionului, chiar daca vanzarea este legata de lipsa banilornecesari pentru plata amenzii:

20.000 lei Cheltuieli cu provizioanele

b) in anul N+ 1 se inregistreaza:

derecunoa�terea cladirilor, conform IAS 16:

32.000 lei Conturi la band

plata amenzii:

26.000 lei Cheltuieli cu amenzi

anularea provizionului pentru soldul sau:

20.000 lei Provizioane pentru litigii

Ill

Provizioane pentru litigii 20.000 lei

%

Cladiri Ca�tiguri din

cedarea activului

Conturi la band

32.000 lei 25.000 lei

7.000 lei

26.000 lei

Venituri din provizioane 20.000 lei

CONTABILITATE

--· ··--

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 584

Tntreprinderea Alfa achizitioneaza componente electronice de la intreprinderea Beta. Tn procesul de productie, Alfa asambleaza componentele �i obtine calculatoare pe care le vinde ea marfuri, principalul client fiind societatea Gama.

Tn anul N, Gama constata ea o parte dintre calculatoare sunt de proasta caUtate �i ii intenteaza societatii Alfa un proces. Consilierii juridici estimeaza pierderea procesului �i necesitatea platii unei amenzi in suma d� SO.OOO lei.

Tn anul N+ 1, procesul judecatoresc nu este incheiat. In schimb, societatea Alfa i�i da seama ea proasta calitate a calculatoarelor vandute nu se datoreaza asamblarii efectuate de ea, ci componentelor pe care le-a achizitionat de la Beta. Prin urmare, ea ii cere societatii Beta o despagubire in valoare de SO.OOO lei. Dupa estimarile proprii, Beta calculeaza necesitatea unei despagubiri pentru pagubele produse in suma de SS.OOO lei.

Aplicand IAS 37, contabilizati:

a) Constituirea provizionului;

b) Rambursarea primita.

,,Tn cazul in care preconizeazii ea o tertii parte ii va rambursa, integral sau partial, chel­tuielile necesare pentru decontarea unui provizion, o entitate trebuie sii recunoascii ram­bursarea dacii, �i numai dacii, este aproape sigur ea va primi rambursarea in cazu/ in care i�i onoreazii obligafia. Rambursarea trebuie tratatii ea un activ separat. Suma recunoscutii ea rambursare nu trebuie sii depii�eascii valoarea provizionului." (IAS 37 pet. 53)

a) Constituirea la sfar�itul anului N a unui provizion pentru litigii pentru amendaestimata de consilierii juridici:

SO.OOO lei Cheltuieli cu provizioanele Provizioane pentru litigii SO.OOO lei

b) f n anul N+ 1, in momentul in care intreprinderea este sigura ea rambursarea va fiprimita, se va recunoa�te un activ:

SS.OOO lei Conturi la band = Venituri din rambursarea SS.OOO lei provizionului

Concomitent, provizionul va fi anulat prin reluare la venituri pentru suma rambursata, dar fara a depa�i valoarea provizionului:

SO.OOO lei Provizioane pentru litigii Venituri din provizioane SO.OOO lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 585

Tntreprinderea Alfa achizitioneaza componente electronice de la intreprinderea Beta. Tn procesul de produqie, Alfa asambleaza componentele �i obtine calculatoare pe care le vinde ea marfuri, principalul client fiind societatea Gama.

Tn anul N, Gama constata ea o parte dintre calculatoare sunt de proasta calitate �i ii intenteaza societatii Alfa un proces. Consilierii juridici estimeaza pierderea procesului �i necesitatea platii unei amenzi in suma de 60.000 lei. Alfa i�i da seama ea proasta calitate a calculatoarelor vandute nu se datoreaza asamblarii efectuate de ea, ci componentelor pe care le-a achizitionat de la Beta. Prin urmare, ea ii cere societatii Beta o despagubire. Beta i�i asuma responsabilitatea �i decide sa ii ramburseze 40.000 lei pentru ai::operirea platii amenzii.

Aplicand IAS 37, contabilizati constituirea provizionului.

,,f n situafia rezultatului global, cheltuiala aferenta unui provizion poate fi prezentata dupa

ce a fost scazuta valoarea recunoscuta a rambursarii." (IAS 37 pet. 54)

Prin urmare, cheltuiala cu provizionul = 60.000 lei - 40.000 lei (valoarea recunoscuta a rambursarii) = 20.000 lei

60.000 lei % Provizioane pentru litigii 60.000 lei 20.000 lei Cheltuieli cu provizioanele 40.000 lei Debitori diver�i

'¥.

•

Exemplul ilustrativ 586--------�

O societate ii livreaza unui client marfuri in valoare de 6.188 lei. Clientul constata ea o parte din marfuri prezinta defecte �i ii intenteaza firmei un proces. La sfar�itul anului N, societatea estimeaza ea probabilitatea de pierdere a procesului este de 40%. La sfar�itul anului N+ 1, procesul nu este incheiat, iar probabilitatea de pierdere se estimeaza a fi de 30%. Tn mod similar, la sfar�itul anului N+2, probabilitatea de pierdere se

CONTABILITATE

estimeaza la 90%. In anul N+3, procesul este incheiat �i societatea ca�tiga procesul.

Aplicand IAS 37, contabilizali la fiecare sfar�it de an modificarea provizioanelor.

Rezolvare:

,,Provizioanele trebuie reanalizate la fina/u/ fiecarei perioade de raportare �; trebuie ajus­tate astfel incat sa reflecte cea mai bun a estimare curenta. f n cazul in care nu mai este probabil ea pentru decontarea obligafiei va fi necesara o ie�ire de resurse incorporand beneficii economice, proviz/onul trebuie reluat." (IAS 37 pet. 59)

a) Ynregistrarile contabile la sfar�itul anului N:

Provizionul pentru litigii necesar = Valoarea nominala a creantei x Probabilitatea de pierdere a procesului = 6.188 lei x 40% = 2.475,2 lei

2.475,2 lei Cheltuieli cu provizioanele = Provizioane pentru litigii 2.475,2 lei

b) Ynregistrarile contabile la sfar�itul anului N+ 1:

Provizionul pentru litigii necesar = Valoarea nominala a creantei x Probabilitatea de pierdere a procesului = 6.188 lei x 30% = 1.856,4 lei.

Provizion existent= 2.475,2 lei

Provizion necesar = 1.856,4 lei

Provizionul va fi diminuat cu 2.475,2 lei - 1.856,4 lei= 618,8 lei.

618,8 lei Provizioane pentru litigii

c) Tnregistrarile contabile in anul N+2:

Venituri din provizioane 618,8 lei

Provizionul pentru litigii necesar = Valoarea nominala a creantei x Probabilitatea de pierdere a procesului = 6.188 lei x 90% = 5.569,2 lei

Situatia in contul ,,Provizioane pentru litigii" este:

D Provizioane pentru C litigii

618,8 (b) 2.475,2 (a)

Sc 1.856,4

Provizion existent = 1.856,4 lei

Provizion necesar = 5.569,2 lei

Provizionul va fi majorat cu 5.569,2 lei - 1.856,4 lei= 3.712,8 lei.

3.712,8 lei Cheltuieli cu provizioanele Provizioane pentru litigii 3.712,8 lei

Ill

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

d) Tnregistrarile cantabile in anul N+3:

reluarea provizionului:

D Provizioane pentru litigii

c

618,8 (b)

Sc 5.569,2

2.475,2 (a)

3.712,8 (c)

5.569,2 lei Provizioane pentru litigii Venituri din provizioane 5.569,2 lei

•

Exemplul ilustrativ 587

Fabrica Alfa, specializata in electrocasnice, produce ma�ini de spalat pe care le vinde magazinului Beta �i cuptoare electrice de aragaz pe care le vinde magazinului Gama. Alfa ofera garantie la produsele vandute. Astfel, prin contractul de vanzare, Alfa se angajeaza sa remedieze, prin reparare sau inlocuire, produsele la care apar defecte de fabricatie timp de 3 ani de la data vanzarii.

Pentru sfar�itul anului N cunoa�tem urmatoarele date:

Experienta anterioara a magazinului Beta a aratat ea niciun cumparator nu a solicitat timp de 3 ani repararea sau inlocuirea produselor.

Tn schimb, pe baza experientei anterioare a magazinului Gama se considera ea este probabil sa existe in perioada de garantie unele solicitari din partea cumparatorilor de reparare sau de inlocuire a produselor. Astfel, estimarile furnizeaza urmatoarele date: 60% din produsele vandute nu vor inregistra defecte, 30% vor inregistra defecte minore �i 10%, defecte majore. Daca pentru toate produsele vandute se identifica defecte minore, se vor inregistra costuri de reparatii de 2.000 lei, dadi se identifica defecte majore pentru toate produsele vandute, costurile de reparatii vor fi de 8.000 lei.

Tn anul N+ 1, magazinul Beta anunta necesitatea unei reparatii in suma de 200 lei pentru o ma�ina de spalat.

Tn anul N+2, magazinul Gama anunta necesitatea unei reparatii in suma de 900 lei pentru un cuptor.

Se cere:

a) Aplicand IAS 37, prezentali inregistrarile contabile pe care leface Alfa in fiecare dintre cei 2 ani;

b) Argumentali cum ali stabilit valoarea provizionului reluat .

CONTABILITATE

Rezolvare:

,,Un provizion trebuie utilizat numai pentru cheltuielile pentru care a fost recunoscut ini­tial." (IAS 37 pet. 61)

,,Numai cheltuielile aferente provizionului initial pot fi acoperite din provizion. Acoperirea unor cheltuieli dintr-un provizion care a fost recunoscut initial pentru aft scop ar ascunde impactu/ a doua evenimente diferite." (IAS 37 pet. 62)

a) Evaluarea provizionului necesar pentru vanzarile catre Gama:

Costul cu reparatiile = (O lei x 60%) + (2.000 lei x 30%) + (8.000 lei x 10%) = 1.400 lei

Tnregistrari contabile:

PENTRU BETA PENTRUGAMA

AnulN

ICheltuieli cu Provizioane 1.400 lei provizioanele pentru garantii

Nido inregistrare

Anul N+l

Cheltuieli cu Band 200lei Cheltuieli cu Ban cl 9001ei reparatiile reparatiile

Provizioane Venituri din 900lei pentru garantii provizioane

b) Din provizion se pot acoperi numai cheltuielile aferente provizionului initial. Pen­tru magazinul Beta nu s-a constituit un provizion pentru garantii, deoarece nu au fostindeplinite conditiile constituirii. Prin urmare, cheltuiala aparuta cu reparatia nepre­vizibila de 200 lei nu poate fi acoperita din provizionul estimat pentru garantiile re­pararii cuptoarelor electrice.

Exemplul ilu5trativ :388 ---------.

Societatea Alfa are ea obiect de activitate achizitia marfurilor in scopul revanzarii. Alfa a incheiat un contract ferm de vanzare cu firma Beta care preVede achizitia a 100 de costume barbate�ti, la un cost de achizitie de 25.000 lei/costum. Contractul prevede ea, in caz de reziliere, Alfa trebuie sa plateasca o penalitate de SOO.OOO lei. Pretul pietei pentru un costum similar este de 21.000 lei.

a) Analizati, conform IAS 37, in ce masura contractul esteoneros;

b) Contabilizati recunoa�terea provizionului.

•

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Rezolvare:

"Daca o entitate are un contract cu titlu oneros, obligafia contractuala actuala prevazutain contract trebuie recunoscuta $i evaluata ea provizion." (IAS 37 pet. 66)

"( ... ) Un contract cu tit/u oneros este un contract in care costurile inevitabile implicate

de indeplinirea obligafiilor contractuale depii$esc beneficiile economice estimate a se obfine din respectivul contract. Costurile inevitabile ale unui contract reflectii costu/ net de ie$ire din contract, adica valoarea cea mai mica dintre costul indeplinirii contractului $i

eventualele compensafii sau penalitati generate de neindeplinirea contractu/ui." (IAS 37pet. 68)

Prin urmare:

a) Analiza contractului:

Beneficiile economice estimate a se obtine din contract == 100 costume x 21.000 lei/ costum == 2.100.000 lei

Costurile implicate de indeplinirea obligatiilor contractuale == 100 costume x 25.000 lei/costum == 2.500.000 lei

Costurile, de 2.500.000 lei, fiind mai mari decat beneficiile estimate, de 2.100.000 lei, contractul este oneros.

b) Recunoa�terea provizionului:

Costul indeplinirii contractului == 2.500.000 lei - 2.100.000 lei == 400.000 lei

Min (penalitate; costul indeplinirii contractului) = min (SOO.OOO lei; 400.000 lei) = 400.000 lei

400.000 lei Cheltuieli cu provizioanele Alte provizioane 400.000 lei

..

Exemplul ilustrativ 589

Societatea Alfa achizitioneaza o instalatie la costul de SOO.OOO lei in luna octombrie anul N. Contractul prevede ea in caz de reziliere

Alfa trebuie sa plateasca o penalitate de 61.000 lei. Alfa a incheiat

in noiembrie anul N un contract de vanzare cu firma Gama in

vederea vanzarii instalatiei, pretul pietei in acest moment fiind de

450.000 lei. La sfar�itul anului N, valoarea recuperabila a instalatiei

este de 480.000 lei.

Contabilizaii:

a) Pierderea din depreciere, conform IAS 36;

b) Recunoa�terea provizionulul, conform IAS 37 •

CONTABILITATE

Rezolvare:

,,lnainte de a constitui un provizion separat pentru un contract cu titf u oneros, o entitate recunoa$te orice pierdere din deprecierea active/or dedicate contractului in cauza ( ... )." (IAS 37 pet. 69)

a) Conform IAS 36, valoarea recuperabila a instalatiei, de 480.000 lei, este mai micadecat costul acesteia, de SOO.OOO lei, deci se recunoa�te o pierdere din depreciereegala cu 20.000 lei:

20.000 lei Cheltuieli cu deprecierea lnstalatii 20.000 lei

b) Costul indeplinirii contractului = SOO.OOO lei (cost) - 20.000 lei (pierdere din depre­ciere) - 450.000 lei (pret de vanzare) = 30.000 lei

Min (penalitate; costul indeplinirii contractului) = min (61.000 lei; 30.000 lei)= 30.000 lei

30.000 lei Cheltuieli cu provizioanele Alte provizioane 30.000 lei

Exemplul ilustrativ 590

Tn procesul de restructurare a activitatii, Consiliul de administratie al intreprinderii Alfa decide sa inchida una dintre fabricile sale care produce iaurt, aflata in Bra�ov.

Tn data de 03.12.N, Consiliul de administratie a aprobat un plan detaliat legat de acest eveniment, au fast trimise scrisori clientilor pentru a identifica alte surse de aprovizionare, iar personalul unitatii respective a fast informat asupra restructurarii. Pentru contractele ferme incheiate deja cu ace�ti clienti, entitatea va plati o penalitate pentru reziliere de 3.000 lei.

Costurile estimate cu dezafectarea fabricii se ridica la 5.000 lei.

Tn cateva zile entitatea mai produce cateva zeci de borcane de iaurt, cheltuielile directe �i indirecte legate de produqie fiind de 45.000 lei.

Restructurarea va conduce la disponibilizarea a 100 de salariati, plata salariilor compensatorii ridicandu-se la 4.000 lei. Restul de so de salariati vor fi mutati la o fabrica de branza pe care o detine Alfa in Slatina. Tn acest scop ei au fast triml�i la cursuri de recalificare, costurile fiind de 15.000 lei.

Totodata, frigiderele �i vitrinele frigorifice vor fi transportate la Slatina, costurile de relocalizare fiind del 6.000 lei.

Conducerea societatii a luat decizia vanzarii cladirilor apartinand fabricii de iaurt din Bra�ov, la data bilantului gasind deja un

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

cumparator. Valoarea contabila neta a cladirilor sectiei este de 25.000 lei, pretul de vanzare negociat fiind de 35.000 lei.

Alfa intentioneaza ea in cadrul fabricii din Slatina sa introduca produqia iaurtului cu fructe. Ca atare, incheie un contract cu televiziunea locala pentru un spot publicitar, costurile fiind de 11.500 lei.

Special pentru fabricarea iaurtului cu fructe s-a achizitionat o linie tehnologica - 13.000 lei.

f n anul N+ 1, entitatea nu a avut bani suficienti pentru plata tuturor cheltuielilor. Astfel, salariile compensatorii s-au achitat doar pentru suma de 3.100 lei.

ln conditiile aplicarii IAS 37:

a) Analizati daca sunt indeplinite conditiile pentrurecunoa�terea unui provizion pentru restructurare;

b) Evaluati marimea provizionului �i contabilizatirecunoa�terea initiala in anul N;

c) Care este marimea provizionului care se va relua in anulN+l?

,,Urmiitoarele sunt exemple de evenimente care se pot circumscrie definifiei restructurarii:

(a) vdnzarea sau incetarea activitafii unei linii de activitate;

(b) inchiderea sediilor dintr-o fara sau regiune ori mutarea activitiifilor dintr-o farii sau

regiune in a/ta;

(c) modificari ale structurii de conducere, de exemplu, eliminarea unui nivel de con­

ducere; �;

(d) reorganizari fundamentale care au un efect semnificativ asupra naturii �; obiectului

principal al activitafilor entitafii." (IAS 37 pet. 70)

,,Un provizion aferent costurilor de restructurare este recunoscut numai dacii sunt indepli­

nite criteriile de recunoa�tere a provizioanelor previizute la punctul 14. ( ... )" (IAS 3 7 pet. 71)

,,0 obligafie implicitii de restructurare apare numai atunci cdnd o entitate:

(a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare care stipuleazii eel pufin:

(i) activitatea sou partea de activitate la care se ref era;

(ii) principalele locafii afectate;

(iii) locafia, funcfia �I numarul aproxlmativ de angajafi care vor primi compensafii

pentru incetarea activitafii for;

CONTABILITATE

(iv) cheltuielile implicate; $i

(v) data la care se va implementa planul de restructurare; $i

(b) a generat o a$teptare justificata celor afectafi ea restructurarea va fi realizata prindemararea implementarii respectivului plan de restructurare sau prin comunicareaprincipalelor caracteristici ale acestuia celor care vor fi afectafi de procesul de re­structurare." (IAS 37 pet. 72)

,,Un provizion de restructurare trebuie sa includa numai cheltuielile directe aferente re­structurarii, adica cele care sunt in acela$i timp:

(a) determinate in exclusivitate de restructurare; $i

(b) nelegate de activitafile in desfii$urare ale entitafii." (IAS 37 pet. 80)

,,Un provizion de restructurare nu include costuri precum:

(a) costurile de recalificare sau relocare a personalului care este pastrat;

(b) marketingul; sau

(c) investifiile in noi sisteme $i refele de distribufie. ( ... )" (IAS 37 pet. 81)

Prin urmare:

a) Analiza conditiilor de recunoa�tere:

Exista o obligatie implicita de restructurare deoarece entitatea:

are aprobat un plan oficial detaliat pentru restructurare;

a generat o a�teptare justificata celor afectati prin comunicarea principalelor ca­racteristici ale acestuia celor care vor fi afectati de procesul de restructurare: clienti, personal.

Este probabila aparitia unei ie�iri de resurse pentru a onora obligatiile legate de re­structurare.

Concluzie: Se poate recunoa�te un provizion pentru cea mai buna estimare a chel­tuielilor cu restructurarea.

b) Se includ in provizion:

costurile estimate cu dezafectarea fabricii: 5.000 lei;

costurile ocazionate de disponibilizarea salariatilor, respectiv plata salariilor com­pensatorii: 4.000 lei;

costurile generate de rezilierea contractelor cu clientii cu care existau deja incheiatecontracte ferme de vanzare: 3.000 lei.

Nu se includ in provizion:

costurile legate de activitatile in desfa�urare- costurlle dlrecte �i indirecte cu pro­duqia de iaurt: 45.000 lei;

cursurile de recalificare a personalului: 15.000 lei;

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

costurile de relocalizare a frigiderelor: 16.000 lei;

ca�tigurile estimate din cedarea cladirii: 35.000 lei - 25.000 lei = 10.000 lei;

costurile de marketing - spotul publicitar: 11.500 lei;

investitiile noi - linia tehnologica pentru fabricarea iaurtului cu fructe: 13.000 lei.

Recunoa�terea provizionului pentru cheltuielile directe aferente restructurarii (5.000 lei + 4.000 lei + 3.000 lei = 12.000 lei):

12.000 lei Cheltuieli cu provizioanele = Provizioane

pentru restructurare

12.000 lei

c) Reluarea provizionului se va realiza numai pentru cheltuielile efectiv platite

(5.000 lei + 3.100 lei + 3.000 lei = 11.100 lei):

11.100 lei Provizioane

pentru restructurare

Venituri din provizioane 11.100 lei

• /AS 18,,Veniturl"

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 591

O entitate vinde marfuri unui client la un pret de vanzare, inclusiv

TVA, de 124.000 lei. Presupunem o cota de TVA de 24%.

Conform IAS 18, care este marimea venitului din vanzarea

marfurilor? Care este formula contabila de recunoa�tere a acestui venit?

,,Veniturile reprezinta intrarea bruta de beneficii economice pe parcursul perioadei, gene­

rate in cadrul desfa�urarii activitafilor normale ale unei entitafi, atunci cdnd aceste intrari au drept rezultat cre�teri ale capitalurilor proprii, altele decdt cre�terlle legate de contribufii ale participanfilor la capitalurile proprii. ( ... )" (IAS 18 pet. 7)

,, Veniturile includ door intrarile brute de beneficii economice primite sou de prim it de catre

entitate in nume propriu. Sumele colectate in numele unor terfe parfi, cum ar fi taxele de

vdnzare, taxele pentru bunuri �; servicii, �; taxele pe valoarea adaugata nu sunt beneficii

economice generate pentru entitate �; nu au drept rezultat cre�teri ale capitalurilor propril. Prin urmare, ele sunt excluse din venituri. ( ... )" (IAS 18 pet. 8)

Prin urmare:

•

CONTABILITATE

Valoarea venitului din vanzare exclusiv TVA este: 124.000 lei x 100 I 124 = 100.000 lei.

124.000 lei

Rezolvare:

Clienti = o/o

Venituri din vanzarea marfurilor

TVA eoleetata

124.000 lei 100.000 lei

24.000 lei

Exemplul ilustrativ :392 -----------,

Alfa este mandatata sa desfa�oare o tranzaqie eomereiala ea intermediar intre Beta, avand ealitatea de eumparator, �i Gama, avand ealitatea de vanzator. Alfa ii faetureaza eumparatorului toata valoarea tranzaetiei, de 12.000 lei, �i ii transfera vanzatorului pretul proprietatii, mai putin valoarea eomisionului de 5%.

Conform IAS 18, care este marimea venitului? Care este formula contabila de recunoa�tere a acestui venit?

,,( ... ) Similar, in cazul unui contract de mandat, intrarile brute de beneficii economice in­clud sumele colectate in numele mandantului �; care nu au drept rezultat cre�teri ale capitalurilor proprii ale entitafii. Sumele colectate in numele mandantului nu reprezinta venituri. ln schimb, veniturile sunt reprezentate de valoarea comisioanelor." (IAS 18 pet. 8)

Prin urmare:

Venitul aeestei tranzaqii = 12.000 lei x 5% = 600 lei

Sumele eoleetate in numele mandantului, de 12.000 lei - 600 lei = 11.400 lei, nu re­

prezinta venlturi.

Reeunoa�terea venitului din eomision:

12.000 lei Clienti o/o

Venituri din luerari exeeutate �i servicii

prestate Creditori diver�i

12.000 lei 600 lei

11.400 lei

Exemplul ilustrativ :39:3 ----------,

O entitate ii vinde unui client, la data de 01.01.N, marfuri in

valoare de 100.000 lei, eonditiile de plata fiind: 50% din pret se

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

incaseaza in momentul vanzarii; 30% din pret se incaseaza la

31.12.N �i 20% din pret se incaseaza la 31.12.N+ 1.

Se estimeaza ea rata predominanta pentru un instrument similar

al unui emitent cu un rating de credit similar este de 10%.

Conform IAS 18:

a) Evaluali marimea venitului din vanzarea marfurilor;

b) Calculali venitul din dobanzi pentru fiecare dintre cei 3 ani;

c) Prezentali inregistrarile contabile aferente tranzaciiilor de

mai sus.

,,Veniturile trebuie evaluate la valoarea justa a contraprestafiei primite sau de primit."

(IAS 18 pet. 9)

,,( ... ) Valoarea justa a contraprestafiei este determinata prin actualizarea tuturor sumelor

de primit in viitor, utilizand o rota a dobanzii implicita. Rota dobanzii implicita este rota

care poate fi determinata in modul eel mai clar dintre:

(a) rota predominanta pentru un instrument similar al unui emitent cu un rating de credit

similar( ... )

Diferenta dintre valoarea justa �i valoarea nominala a contraprestafiei este recunoscuta

drept venit din dobanzi ( ... )." (IAS 18 pet. 11)

Prin urmare:

Venitul = Valoarea justa a contraprestatiei de primit = Actualizarea tuturor sumelor de

prim it in viitor = SO.OOO lei+ 30.000 lei I (1 + 10%) 1 + 20.000 lei I (1 + 10%)2 = 93.801 lei

Valoarea nominala a contraprestatiei = 100.000 lei

Venitul din dobanzi = 100.000 lei - 93.801 lei = 6.199 lei

Deoarece tranzaqiile se desfa�oara pe parcursul mai multor exercitii financiare, venitul

din dobanzi trebuie recunoscut in faza initiala ea un ciftig nereallzat, ulterior fiind

e�alonat in timp pe masura incasarii ratelor, astfel:

- 31.12.N (93.801 lei - SO.OOO lei) x 10%

- 31.12.N+ 1 (93.801 lei + 4.381 lei - SO.OOO lei - 30.000 lei) x 10%

4.381 lei

1.818 lei

6.199 lei

Creanta - clienti se va prezenta in bilant la cost amortizat. Costul amortizat este dat de suma intrarilor de beneficii economice viitoare din care se deduce ca�tigul nerealizat

la data bilantului.

CONTABILITATE

Prin urmare, recunoa$terea tranzactiilor se prezinta astfel:

a) La 01.01.N, recunoa$terea vanzarii:

100.000 lei Clienti +A Venituri din

vanzarea marfurilor +V

ca�tig nerealizat* -A

100.000 lei 93.801 lei

6.199 lei

* Ca�tigul nerealizat se scade din valoarea creantei - clienti pentru prezentarea in bilant (cre­anta - clienti este evaluata la cost amortizat).

b) Tncasarea, la 01.01.N, a primei tran�e, de SO.OOO lei:

SO.OOO lei Conturi la banci

c) La 31.12.N:

recunoa$terea venitului din dobanzi:

4.381 lei Ca$tig nerealizat -(-A)

incasarea tran�ei a doua, de 30.000 lei:

30.000 lei Conturi la banci

d) La 31.12.N+ 1:

recunoa�terea venitului din dobanzi:

1.818 lei Ca$tig nerealizat

incasarea tran$ei a treia, de 20.000 lei:

20.000 lei Conturi la banci

Exemplul ilustrativ :394

Clienti

Venituri din dobanzi +V

Clienti

Venituri din dobanzi

Clienti

SO.OOO lei

4.381 lei

30.000 lei

1.8181ei

20.000 lei

O entitate vinde in anul N un prod us ft nit la pretul de 36.000 lei,

pe baza unui contract care nu stipuleaza nicio rata de dobanda. Ratele anuale de incasat sunt de 9.000 lei, timp de 4 ani. Tn masura in care cumparatorul ar ft achizitionat produsul cu plata imediata,

ar ft platit suma de 30.485 lei.

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

Conform IAS 18:

a) Precizati eeuatia pe baza eareia se ealculeaza rata implicita adobanzii;

b) Presupunand ea din eeuatie rezulta o rata de 7%, ealculativenitul din vanzare �i venitul din dobanzi.

,,( ... ) Rata dobdnzii implicita este rata care poate fi determinata fn modul eel mai clar

dintre: ( ... )

(b) o rata a dobdnzii care actualizeaza valoarea nominala a instrumentului la pretul

curent de vanzare fn numerar al bunurilor sau serviciilor." {IAS 18 pet. 11)

Prin urmare, rata dobanzii rezulta din eeuatia:

9.000 lei 9.000 lei 9.000 lei 9.000 lei 30.485 lei= + + + ----

(1 + x%) 1 (1 + x%)2 (1 + x%)3 (1 + x%)4

Venitul = Valoarea justa a contraprestatiei de primit = Actualizarea tuturor sumelor de

primit in viitor = 9.000 lei I (1 + 7%) 1 + 9.000 lei I (1 + 7%)2 + 9.000 lei I (1 + 7%)3 +

9.000 lei I (1 + 7%)4 = 8.411 lei+ 7.860 lei+ 7.346 lei+ 6.866 lei= 30.483 lei

Valoarea nominala a contraprestatiei = 36.000 lei

Venitul din dobanzi = 36.000 lei - 30.483 lei= 5.517 lei

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 595

Alfa schimba materii prime (a) a caror valoare justa este de 12.000 lei,

iar costul, de 8.000 lei cu materii prime (b), detinute de Y, valoarea

justa a bunurilor primite fiind de 15.000 lei, ajustata cu un

transfer de numerar in favoarea lui Y de 3.000 lei. Materiile prime

schimbate sunt similare ea natura �i valoare.

Conform IAS 18, ealculati marimea veni,tului generat de aeeasta tranzactie. Ce inregistrare eontabila efeetueaza Alfa?

,,Atunci cand bunurile sau serviciile sunt schimbate sau tranzactionate cu bunuri sau servicii similare ea natura �; valoare, schimbul nu este privit drept o tranzactie care gene­

reaza venit." {IAS 18 pet. 12)

•

CONTABILITATE

Prin urmare, tranzactia nu genereaza un venit.

fn contabilitatea Alfa se face inregistrarea:

15.000 lei

Rezolvare:

Materii prime (b)

Exemplul ilu5trativ 596

%

Materii prime (a) Conturi la banci

15.000 lei 12.000 lei 3.000 lei

Alfa schimba materia prima (a) al carei cost este de 8.000 lei cu materia prima (b) cu o valoare justa de 15.000 lei, pentru care plate�te numerar 3.000 lei.

Bunurile schimbate nu sunt similare ea natura.

Conform IAS 18, calculati marimea venitului generat de aceasta tranzactie. Ce inregistrare contabila efectueaza Alfa?

,,( ... ) Tn momentul in care bunurile sunt vandute sau se presteazii servicii in schimbu/ unor bunuri sau servicii care nu sunt similare, schimbul este privit drept o tranzacfie care gene­reazii venit. Venitul este evaluat la valoarea justii a bunurilor sau serviciilor primite, ajustatii cu orice sume transferate in numerar sau echivalente de numerar. ( ... )" (IAS 18 pet. 12)

Prin urmare:

Venitul = Valoarea justa a bunurilor sau serviciilor primite, ajustata cu orice sume trans­ferate in numerar sau echivalente de numerar = 15.000 lei - 3.000 lei= 12.000 lei

Realizarea schimbului intre cele doua active care nu sunt similare:

15.000 lei Materli prime (b)

Exemplul ilu5trativ 597

%

Alte venituri din exploatare

Conturi la banci

15.000 lei 12.000 lei

3.000 lei

Alfa vinde in anul N un calculator la pretul de 1.000 lei �i include in factura �i taxa de asistenta tehnica, ce reprezinta 10% din pretul de vanzare.

..

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida{ilor la examenul de acces

Service-ul se desfa�oara timp de 2 ani, incepand cu anul N+ 1.

Conform IAS 18, recunoa�teti tranzactia de vanzare �i de service.

,,( ... ) Cand pretul de vanzare al unui produs include o suma identificabila pentru servicii

ulterioare, aceasta suma este i'nregistrata i'n avans �; recunoscuta ea venit pe parcursul

perioadei i'n care este efectuat serviciu/. ( ... )" (IAS 18 pet. 13)

Prin urmare, pentru anul N:

Venitul in avans = Suma identificabila inclusa in factura = 1.000 lei x 10% = 100 lei

1.100 lei Debitori %

Ca�tig din cedarea activelor Venituri in avans

1.100 lei 1.000 lei

100 lei

Pentru anii N+ 1 �i N+2, cand se efectueaza serviciul, suma inregistrata in avans este

recunoscuta ea venit.

Ca urmare, in fiecare dintre cei 2 ani se recunoa�te un venit de 100 lei I 2 ani = 50 lei:

50 lei Venituri 1n avans Venituri din servicii prestate

50 lei

Exemplul ilustrativ 598 ---------.

Alfa SA incheie un contract pentru executarea unor prestatii in

valoare totala de 1.000 lei, durata de realizare fiind de 3 ani.

Costurile aferente serviciilor prestate sunt in total de 850 lei.

Costurile aferente serviciilor prestate pentru fiecare an, in corelatie

cu stadiul de executie, sunt: anul N - 200 lei; anul N+ 1 - 300 lei �i

anul N+2 - 350 lei.

a) Verificati daca rezultatul tranzactiei poare fi evaluat in mod

fiabil, conform cerintelor IAS 18;

b) Determinati in fiecare an, conform IAS 18, marimea venitului

�i recunoa�teti tranzactiile din punct de vedere contabil.

Calculati rezultatul.

CONTABILITATE

Rezolvare:

,,Atunci cdnd rezultatul unei tranzacfii care imp/ica prestarea de servicii poate fi estimat in mod fiabil, venitul asociat tranzacfiei trebuie sa fie recunoscut in funqie de stadiu/ de

finalizare a tranzactlei la finalul perioadei de raportare. Rezultatul unei tranzactii poate fi

estimat in mod fiabil atunci cdnd sunt indeplinite toate condifiile urmatoare:

(a) valoarea veniturilor poate fi evaluata in mod fiabil;

(b) este probabil ea beneficiile economice asociate tranzactiei sa fie generate pentru

entitate;

(c) stadiul de finalizare a tranzactiei la finalul perioadei de raportare poate fi evaluat in

mod fiabil; �;

(d) costurile suportate pentru tranzaqie �i costurile de finalizare a tranzaqiei pot fi eva­

luate in mod fiabil." (IAS 18 pet. 20)

,,Recunoa�terea veniturilor in funqie de stadiul de finalizare a tranzacfiei este deseori de­numita metoda procentului de finalizare. Conform acestei metode, veniturile sunt recu­

noscute in perioadele con ta bile in care sunt prestate serviciile. ( ... )" (IAS 18 pet. 21)

,,Stadiul de finalizare a unei tranzaqii poate fi determinat prin diverse metode. 0 en­

titate utilizeaza metoda care evalueaza in mod fiabil serviciile executate. f n functie de natura tranzactiei, metode/e pot include:

(a) studii privind lucrarile executate;

(b) serviciile executate pdna la data respectiva ea procent din serviciile totale care trebuie

executate; sau

(c) ponderea costurilor suportate pdna la data respectiva in totalul costurilor estimate

ale tranzacfiei. ( ... )" (IAS 18 pet. 24)

Prin urmare:

a) Valoarea veniturilor a putut fi evaluata in mod fiabil - se exeeuta prestatii in valoare

totala de 1.000 lei.

b) Costurile suportate pentru tranzaqie �i eosturile de finalizare a tranzaqiei pot fi

evaluate in mod fiabil:

Anul N: eosturlle suportate pentru tranzaqie - 200 lei; eosturile de finalizare a

tranzaqiei - 650 lei;

Anul N+ 1: costurile suportate pentru tranzaetie - 300 lei; eosturile de finalizare a

tranzaqiei - 350 lei;

Anul N+2: eosturile suportate pentru tranzaqie - 350 lei; eosturile de finalizare a

tranzaetiei - 0 lei.

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

c) Stadiul de finalizare a tranzactiei la finalul perioadei de raportare poate fi evaluatin mod fiabil: pe baza datelor anterioare se poate determina stadiul de finalizare atranzaqiei prin una dintre metodele prevazute in IAS 18.

d) Este probabil ea beneficiile economice asociate tranzaqiei sa fie generate pentruentitate: pretul de 1.000 lei.

Veniturile recunoscute anual conform procentului de executie sunt:

- lei -

Anul Venituri recunoscute anual conform metodei procentului de executie

N (200 / 850) x 1.000 = 235,3

N+l (300 / 850) x 1.000 c::: 353,0

N+2 (350/850)x 1.000=411,7

Tnregistrarile contabile sunt:

anul N:

200 lei

235,3 lei

Cheltuieli dupa natura

Clienti - facturi deintocmit

Rezultat = 235,3 lei - 200 lei = 35,3 lei

anul N+l:

300 lei

353.lei

Cheltuieli dupa natura

Clienti - facturi de intocmit

Rezultat = 353 lei - 300 lei = 53 lei

anul N+2:

350 lei

411,7 lei

Cheltuieli dupa natura

Clienti - facturi de intocmit

Rezultat = 411,7 lei - 350 lei= 61,7 lei

Ill

=

=

Datorii, stocuri, disponibilitati

Venituri din lucrari executate �i servicii

prestate

Datorii, stocuri, disponibilitati

Venituri din lucrari executate �i servicii

prestate

Datorii, stocuri, disponibilitati

Venituri din lucrari executate �i servicii

prestate

2001ei

235,3 lei

300 lei

353 lei

350 lei

411,7 lei

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ :399

Alfa incheie un contract pentru executarea unor prestatii, durata de realizare fiind de 3 ani. Din cauza fluctuatiilor mari de pret, venitul contractual nu poate fi determinat in mod fiabil.

Costurile aferente serviciilor prestate pentru fiecare an, in corelatie cu stadiul de executie, sunt: anul N - 200 lei; anul N+ 1 - 300 lei �i anul N+2 - 350 lei.

In anul N+2 se emite o factura catre client, pret de vanzare 1.000 lei.

Determinati in fiecare an, conform IAS 18, marimea venitului �i recunoa�teti tranzactiile din punct de vedere contabil. Calculati rezultatul.

,,Cdnd rezultatu/ unei tranzacfii care implied prestarea de servicii nu poate fi estimat in

mod fiabil, venitul trebuie recunoscut doar in /imita che/tuielilor recunoscute care pot fi recuperate.'' (IAS 18 pet. 26)

,,( ... ) Avdnd in vedere co rezultatul tranzactiei nu poate fi estimat in mod fiabi/, nu se recu­noa�te niclun profit." (IAS 18 pet. 27)

Prin urmare:

anul N:

200 lei Cheltuieli dupa natura

2001ei Lucrari in curs

Rezultat = 200 lei - 200 lei = 0 lei

anul N+l:

300lei Cheltuieli dupa natura

300 lei Lucrari in curs

Rezultat = 300 lei - 300 lei = 0 lei

Datorii, stocuri, disponibilitati

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

Datorii, stocuri, disponibilitati

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse

200 lei

200lei

3001ei

300 lei

•

anul N+2:

3501ei

8501ei

1.000 lei

8501ei

Cheltuieli dupa natura

Produse finite

Veniturl aferente costurilor stocurilor

de produse

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

= Datorii, stocuri, disponibilitati

%

Venituri aferente costurilor stocurilor

de produse Lucrari in curs

Venituri din lucrari executate �i servicii

prestate

Produse finite

3501ei

850lei 350lei

500 lei

1.000 lei

850lei

Rezultat = -350 lei + 350 lei+ 1.000 lei - 850 lei= 150 lei

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 400

La 01.06.N, societatea X a achizitionat 200 de obligatiuni la un pret unitar de 2.000 lei/obligatiune . in data de 01.08.N, societatea incaseaza, in numele obligatiunilor, dobanda aferenta perioadei 01.08.N -1-30.05.N . Dobanda anuala pentru fiecare obligatiune este de 60 lei/obligatiune .

Contabilizati, conform IAS 18, tranzactiile referitoare la achizitia obligatiunilor �i incasarea dobanzii anuale.

,,Veniturile trebuie recunoscute pe urmatoarele baze:

(a) dobanzile trebuie recunoscute utilizdnd metoda dobanzii efective ( ... )!' (IAS 18 pet . 30)

,,Cdnd dobanda neplatita a fost acumulata inainte de achizifionarea unei investitii purta­toare de dobanda, incasarile ulterioare de dobanda sunt distribuite intre perioadele de preachizifie �; de postachizitie; doar partea postachizitie este recunoscuta ea venit." (IAS 18 pet. 32)

a ) Achizitia obligatiunilor (200 obligatiuni x 2.000 lei/obligatiune = 400.000 lei ):

400.000 lei Obligatiuni

Ill

Conturi la banci in lei

400.000 lei

CONTABILITATE

b) Dobanda totala = 200 obligatiuni x 60 lei/obligatiune = 12.000 lei, din care:

aferenta postachizitiei titlurilor (01.06.N-01.08.N): 12.000 lei x 2 luni I 12 luni =2.000 lei

aferenta anteachizitiei titlurilor (01.08.N-1-01.05.N): 12.000 lei x 10 I uni I 12 I uni = 10.000 lei

12.000 lei

Rezolvare:

Conturi la banci in lei

Exemplul ilustrativ 401

%

Venituri din dobanzi Obligatiuni

12.000 lei 2.000 lei

10.000 lei

La 01.1 O.N s-au achizitionat 20 de actiuni X la un pret unitar de 5.000 lei/actiune. La 01.05.N+ 1, la societatea X s-a luat decizia de distribuire a dividendelor aferente exercitiului N la 50 lei/aqiune.

Contabilizati, conform IAS 18, tranzactiile referitoare la achizitia actiunilor �i incasarea dividendelor anuale.

,,Veniturile trebuie recunoscute pe urmiitoarele baze: ( ... )

(c) dividendele trebuie recunoscute atunci cand este stabilit dreptul actionarului de aprimi plata.'' (IAS 18 pet. 30)

Prin urmare:

a) Achizitia aqiunilor (20 aqiuni x 5.000 lei/aqiune = 100.000 lei):

100.000 lei Actiuni Conturi la banci in lei

100.000 lei

b) Dividende aferente anului N = 20 actiuni x 50 lei/aqiune = 1.000 lei

Recunoa�terea venitului in luna mai N+l, cand aqionarul are dreptul de a primi divi­dendele aferente anului precedent:

1.000 lei ·oebitori Venituri din dividende 1.000 lei

• /AS 7 7 ,,Contracte de leasing"

Exemplul ilustrativ 402 ------------.

Se considera ea societatea Alfa SA a achizitionat la data de 01.01.N o ma�ina agricola ce are o durata de viata economica de 8 ani. Costul

Ill

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

ma�inii ar fi fost de 1.200 lei daca s-ar fi platit in numerar. Alfa SA a cerut parerea unei firme de consultanta, care i-a recomandat sa opteze pentru un contract de leasing cu firma Beta SA.

Optiunea A: Tn cei 8 ani, redeventele de 220 lei sunt platibile anual in avans.

Optiunea B: Pentru o prima perioada de 4 ani, redeventele de 300 lei sunt platibile anual in avans; exista o a doua perioada optionala de 3 ani cu redevente de 60%, 40% �i 20% din redeventa primei perioade. Se considera ea aceste redevente reprezinta adevarata rata comerciala.

Conform IAS 17, clasificali, pentru cele doua opliuni, contractul de leasing.

,,Un contract de leasing este clasificat drept un leasing financiar daca et transfera in mod semnificativ toate riscurile �i recompensele aferente dreptului de proprietate. Un contract de leasing este clasificat drept leasing operafional daca nu transfera in mod semnificativ toate riscurile �i recompensele aferente dreptu/ui de proprietate." (IAS 17 pet. 8)

,,( ... ) Exemple de situafii care, individual sau core/ate, pot in mod normal sa conduca la clasificarea unui leasing drept leasing financiar sunt:

(a) contractul de leasing transfera locatarului titlul de proprietate asupra activului pdnala sfar�itul duratei contractului de leasing;

(b) locatarul are opfiunea de a cumpara activu/ la un pref estimat a fi suficient de scazutfafa de valoarea justa la data la care opfiunea devine exercitabila incdt, la inceputu/contractului de leasing, exista certitudinea rezonabila ea opfiunea va fi exercitata;

(c) durata contractului de leasing acopera, in cea mai mare parte, durata de viafa econo­mica a activului, chiar daca titlul de proprietate nu este transferat;

(d) la inceputul contractului de leasing, valoarea actualizata a plafilor minime de leasingeste eel pufin ega/a cu intreaga valoare justa a activu/ui in sistem de leasing; �i

(e) activele in sistem de leasing au un caracter atat de special incat numai locatarul lepoate utiliza fara modificari majore." (IAS 17 pet. 1 O)

Prin urmare:

Optlunea A: Prima perioada a contractului de leasing acopera toata durata de viata economica. Contractul este clasificat ea un contract de leasing financiar, deoarece riscurile �i recompensele aferente dreptului de proprietate vorfi transferate in totalitate locatarului.

Optiunea B: Termenul contractului este jumatate din durata de viata economica a ma­�inii, iar riscurile �i recompensele dreptului de proprietate nu· sunt transferate loca­tarului. Prin urmare contractul de leasing este clasificat drept operational.

Ill

CONTABILITATE

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 405 -----------,

In cazul unui leasing financiar care are ea obiect un mijloc de transport, dispuneti de urmatoarele date: - valoarea justa a bunului = 80.000 lei;- valoarea actualizata a platilor minime de leasing (VAMPL) =

63.000 lei;- costurile initiale directe ale locatarului aferente negocierii �i

incheierii contractului de leasing = 200 lei.

Conform IAS 17, precizati: a) La ce valoare recunoa�te locatarul bunul primit;

b) Formula contabila privind recunoa�terea initiala.

,,La inceputul perioadei de leasing, locatarii trebuie sa recunoasca operatiuni/e de leasing

financiar in situatiile pozitiilor financiare drept active $i datorii la o valoare egala cu va­

loarea justa a activu/ui in regim de leasing sau cu valoarea actualizata a pliitilor minime

de leasing, dacii aceasta din urmii este mai mica, fiecare fiind determinata la inceputul

contractu/ui de leasing. Rata de actualizare care trebuie folositii la calcu/area valorii

actualizate a pliitilor minime de leasing este rata implicitii a dobdnzii de leasing, dacii

aceasta se poate determina; in caz contra,, trebuie utilizatii rata dobanzii marginale a

locatarului. Orice costuri initiate directe ale /ocataru/ui sunt adiiugate la valoarea re­

cunoscutii drept activ." (IAS 17 pet. 20)

,,( ... ) Costurile directe initiate sunt costuri marginale care se pot atribui direct negocierii $i

incheierii unui contract de leasing, in afara costurilor suportate de /ocatorii produciitori

sau distribuitori. ( ... )" (IAS 17 pet. 4)

Prin urmare:

a) Locatarul recunoa�te activul la min (valoarea justa; VAMPL) = min (80.000 lei;63.000 lei) = 63.000 lei.

b) Recunoa�terea initiala ea activ �i datorii:

63.000 lei Mijloace de transport Alte imprumuturi Idatorii din leasing

Costurile initiale directe se adauga la valoarea activului:

200lei Mijloace de transport Conturi la banci

63.000 lei

200lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 404--------------.

Yntre societatea Alfa (locatar) �i societatea Beta (locator) se incheie un contract de leasing financiar cu urmatoarele caracteristici: - data semnarii contractului: 01.01.N;- durata contractului: 5 ani;- obiectul contractului: un mijloc de transport;- valoarea justa a mijlocului de transport: 13.549 lei;- avansul platit: 6.000 lei;- sunt prevazute 5 redevente anuale de 1.500 lei fiecare,

achitabile la data de 31 decembrie a fiecarui an;- anual, Alfa suporta asigurarea bunului, in suma de 100 lei;

Alfa garanteaza o valoare reziduala de 900 lei la sfar�itulcontractului de locatie;

- valoarea reziduala estimata a mijlocului de transport: 3.000 lei;- durata de viata economica a mijlocului de transport: 8 ani.

Dupa 5 ani, Alfa returneaza mijlocul de transport.

Conform IAS 17, precizati care sunt platile minime de leasing pe

care locatarul este obligat sa le efectueze.

,,Pliifile minime de leasing sunt acele pliifi pe care locatarul va fi sau poate fi obligat sii le

efectueze de-a lungul duratei contractului de leasing, excluzdnd chiria contingentii, cos­

turile serviciilor �i impozitele pe care locatarul le va pliiti �i care se vor rambursa acestuia,

impreunii cu:

(a) pentru locatar, orice sume garantate de locatar sau de o parte afiliatii locatarului. ( ... )

Cu toate acestea, dacii locatarul are o opfiune de a achizifiona activul la un pref estimat

a fi suficient de sciizut fafii de valoarea justii la data la care opfiunea devine exercitab;ta

incdt, la inceputul contractului de leasing, existii certitudinea rezonabilii ea opfiuned va

fi exercitatii, atunci pliifile minime de leasing inc/ud pliifile minime exigibile pe durata

contractului de leasing pdnii la data preconizatii de exercitare a opfiunii de cumpiirare,

precum �i plata necesarii pentru exercitarea acestei opfiuni.

( ... ) Chiria contingentii este acea parte a pliifilor de leasing care nu are o valoare determi­

natii, dar care este stabilitii in funcfie de valoarea viitoare a unui factor care se modified

altfel decdt odatii cu trecerea timpului (de exemplu, un procent din vdnziirile viitoare,

gradul de utilizare viitoare, indicii viitori de pref, ratele viitoare ale dobdnzilor practicate

pe piafii)." (IAS 17 pet. 4)

/'

/

CONTABILITATE

Prin urmare, in platile minime de leasing se includ:

avansul de 6.000 lei;

cele 5 redevente anuale de 1.500 lei fiecare;

valoarea reziduala de 900 lei garantata de locatar la sfar�itul contractului de lo­catie.

Nu se include in platile minime de leasing costul serviciilor de asigurare de 100 lei.

Rezolvare:

i Exemplul ilustrativ 405 ------------,

Tntre societatea Alfa (locatar) �i societatea Beta (locator) se incheie un contract de leasing financiar cu urmatoarele caracteristici: - data semnarii contractului: 01.01.N;- durata contractului: 5 ani;- obiectul contractului: un mijloc de transport;- valoarea justa a mijlocului de transport: 13.549 lei;- avansul platit: 6.000 lei;- sunt prevazute 5 redevente anuale de 1.500 lei fiecare,

achitabile la data de 31 decembrie a fiecarui an;- anual, Alfa suporta asigurarea bunului, in suma de 100 lei;- optiunea de cumparare se exercita la sfar�it, iar pretul de

vanzare aferent acestei optiuni este de 1.000 lei;- valoarea reziduala estimata a mijlocului de transport: 3.000 lei;- durata de viata economica a mijlocului de transport: 8 ani.

Conform IAS 17, precizati care sunt platile minime de leasing pe care locatarul este obligat sa le efectueze.

Yn platile minime de leasing se includ:

avansul de 6.000 lei;

cele 5 redevente anuale de 1.500 lei fiecare;

pretul de vanzare al optiunii de cumparare de 1.000 lei.

Nu se include in platile mini me de leasing costul serviciilor de asigurare de 100 lei.

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 406

Tntre societatea Alfa (locatar) �i societatea Beta (locator) se incheie un contract de leasing financiar cu urmatoarele caracteristici: - data semnarii contractului: 01.01.N;- durata contractului: 5 ani;- obiectul contractului: un mijloc de transport;- valoarea justa a mijlocului de transport: 13.549 lei;- avansul platit: 6.000 lei;- sunt prevazute 5 redevente anuale de 1.600 lei fiecare,

achitabile la data de 31 decembrie a fiecarui an, din care 100 leireprezinta asigurarea mijlocului de transport suportata anualde Alfa;

- optiunea de cumparare se exercita la sfar�it, iar pretul devanzare aferent acestei optiuni este de 1.000 lei;

- valoarea reziduala estimata a mijlocului de transport: 3.000 lei;- durata de viata economica a mijlocului de transport: 8 ani;- exista in mod rezonabil certitudinea ea locatarul va obtine

dreptul de proprietate pana la sfar�itul duratei contractului deleasing.

Conform IAS 17, precizati ecuatia in baza careia locatarul calculeaza rata dobanzii implicite in contractul de leasing.

,,( ... ) Valoarea reziduala negarantata reprezinta acea parte din valoarea reziduala a acti­vului in regim de leasing a carei valorificare de catre locator nu este sigura sau este ga­rantata numai de o pa rte afiliata locatorului.

( ... ) Rata dobanzii implicite in contractul de leasing este rata de actualizare care, la incepu- , . tut contractului de leasing, determina ea valoarea actualizata agregata a (a) plafilo/ minime de leasing�; (b) valorii reziduale negarantate so fie egata cu suma (i) ,valorii juste· a activului aflat in leasing �i (ii) oricarui cost direct initial al locatorului." (IAS 17 pet. 4)

Prin urmare:

Platile minime de leasing in cazul de fata cuprind: avansul de 6.000 lei;

- cele 5 redevente anuale exclusiv asigurarea: 1.600 lei - 100 lei (asigurarea) � 1.500 lei;- plata necesara pentru exercitarea optiunii de cumparare de 1.000 lei.

•

CONTABILITATE

Valoarea reziduala negarantata = 3.000 lei (valoarea reziduala) - 1.000 lei (plata nece­sara pentru exercitarea optiunii de cumparare deoarece valorificarea ei de catre locator nu este sigura) = 2.000 lei

Deci rata implicita a dobanzii din contractul de leasing se determina prin rezolvarea ecuatiei:

13.549 lei= 6.000 lei+ 1.500 lei I (1 + r) 1 + 1.500 lei I (1 + r)2 + 1.500 lei I (1 + r)3 + 1.500 lei/ (1 + r)4 + 1.500 lei I (1 + r)5 + 1.000 lei I (1 + r)5 + (3.000 lei - 1.000 lei) I (1 + r)5

£' Exemplul ilustrativ 407 ----------.

Rezolvare:

f ntre societatea Alfa (locatar) �i societatea Beta (locator) se incheie un contract de leasing financiar cu urmatoarele caracteristici: - data semnarii contractului: 01.01.N;- durata contractului: 5 ani;- obiectul contractului: un mijloc de transport;- valoarea justa a mijlocului de transport: 13.549 lei;- avansul platit: 6.000 lei;- sunt prevazute 5 redevente anuale de 1.600 lei fiecare,

achitabile la data de 31 decembrie a fiecarui an, din care 100 leireprezinta asigurarea mijlocului de transport suportata anualde Alfa;

- optiunea de cumparare se exercita la sfar�it, iar pretul devanzare aferent acestei optiuni este de 1.000 lei;

- valoarea reziduala estimata a mijlocului de transport: 3.000 lei;- durata de viata economica a mijlocului de transport: 8 ani;- exlsta in mod rezonabil certitudinea ea locatarul va obtine

dreptul de proprietate pana la sfar�itul duratei contractului deleasing;

- rata implicita a dobanzii din contractul de leasing este de 10%.

Conform IAS 17, in cazul locatarului:

a) Calculati valoarea actualizata a platilor minime de leasing;

b) (are este formula contabila de recunoa�tere initiala aleasingului?

c) Contabilizati plata avansului.

a) Platile minime de leasing includ:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

platile minime exigibile pe durata contractului de leasing pana la data preconizata de exercitare a optiunii de cumparare: avansul de 6.000 lei �i cele 5 redevente anuale de 1.500 lei (1.600 lei - 100 lei (asigurarea));

plata necesara pentru exercitarea optiunii de cumparare de 1.000 lei.

Prin urmare:

1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei VAPML= 6.000 lei+ + + + + ----

1.000 lei (1 + 10%) 1 (1 + 10%)2 (1 + 10%)3 (1 + 10%)4 (1 + 10%)5

+ 12.307 lei(1 + 10%)5

b) Valoarea retinuta pentru contabilizarea activului inchiriat este min (valoarea justa;VAPML) = min (13.549 lei; 12307 lei)= 12.307 lei:

12.307 lei Mijloace de transport = Alte imprumuturi Idatorii din leasing

12.307 lei

c) Plata avansului:

6.000 lei

Rezolvare:

Alte imprumuturi Idatorii din leasing

� Exemplul ilustrativ 408

Conturi la band 6.000 lei

Pe baza datelor din problema anterioara, conform IAS 17, pentru locatar se cere:

a) In cazul evaluarii ulterioare a leasingului financiar, precizali infiecare dintre cei S ani cum trebuie imparlite plalile minimede leasing �i inregistrarile cantabile care se efectueaza;

b) Calculali cheltuielile cu amortizarea, conform precizarilordin IAS 17;

c) Contabiliza11 exercitarea op1iunii de cumparare la sfar�itul :contractului de leasing.

,,Plafi/e minime de leasing trebuie imparfite in che/tuie/i de finanfare ale leasingului �i re­ducerea datoriei existente. Cheltuielile de finanfare trebuie alocate pe fiecare perioada de-a lungu/ duratei contractului de leasing, astfe/ incdt sa se obfina o rota periodica con­stanta a dobdnzii la so/du/ datoriei ramas in fiecare perioada. Chiriile contingente trebuie inregistrate drept cheltuie/i in perioadele in care sunt suportate." (IAS 17 pet:. 25)

CONTABILITATE

,,Un leasing financiar da na$tere unor cheltuieli cu amortizarea aferente active/or amorti­zabile, precum $i unor cheltuieli financiare, in fiecare perioada contabila. Politico de amor­tizare pentru activele amortizabile in regim de leasing trebuie sa fie consecventa cu cea aplicata active/or amortizabile definute in proprietate, iar amortizarea recunoscuta tre­buie ca/cu/ata in conformitate cu prevederile /AS 76 lmobilizari corporale $i /AS 38 lmo­bilizari necorporale. Daca nu exista o certitudine rezonabila ea locatarul va obtine dreptul de proprietate pdna la sfdr$itul duratei contractului de leasing, activul trebuie amortizat integral pe perioada cea mai scurta dintre durata contractu/ui de leasing $i durata de viafa utila a acestuia." (IAS 17 pet. 27)

Prin urmare:

a) Tmpartirea platilor minime de leasing:

Data fluxulul Flux de Dobinda

de trezorerie trezorerle

01.01.N - -

01.01.N 6.000 -

31.12.N 1.500 6.307 x 10% = 631

31.12.N+l 1.500 5.438 x 10% = 544

31.12.N+2 1.500 4.482 x 10% = 448

31.12.N+3 1.500 3.430 x 10% = 343

31.12.N+4 1.500 2.273 x 10% = 227

Plata primei redevente, la 31.12.N:

1.500 lei 869 lei

631 lei

%

Alte imprumuturi Idatorii din leasing

Cheltuieli cu dobanzile

- lei -

Rambursarea Capital riimas de capltalulul rambursat

datorat

- 12.307

6.000 12.307 - 6.000 = 6.307

1.500-631= 869 6.307 -869 = 5.438

1.500 - 544 = 956 5.438 - 956 = 4.482

1.500 - 448 = 1.052 4.482 - 1.052 = 3.430

1.500-343 = 1.157 3.430 - 1.157 = 2.273

1.500 -227 = 1.273 2.273 - 1.273 = 1.000

Conturi la banci 1.500 lei

b) Tnregistrarea amortizarii: exista certitudinea ea locatarul va deveni proprietar lasfar�itul contractului, motiv pentru care retinem durata de viata economica.

Conform IAS 16, valoarea amortizabila = 12.307 lei - 3.000 lei = 9.307 lei

Anuitate amortizare = 9.307 lei I 8 ani = 1.163 lei

1.163 lei Cheltuieli cu amortizarea

c) Exercitarea optiunii de cumparare:

1.000 lei Alte imprumuturi Idatorii din leasing

= Amortizarea 1.163 lei imobilizarilor corporale

Conturi la banci 1.000 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Exemplul ilustrativ 409 ---------.

Yntre societatea Alfa (locatar) �i societatea Beta (locator) se incheie un contract de leasing financiar cu urmatoarele caracteristici: - data semnarii contractului: 01.01.N;- durata contractului: 5 ani;- obiectul contractului: un mijloc de transport;

valoarea justa a mijlocului de transport: 13.549 lei;- avansul platit: 6.000 lei;- sunt prevazute 5 redevente anuale de 1.600 lei fiecare,

achitabile la data de 31 decembrie a fiecarui an, din care 100 leireprezlnta asigurarea mijlocului de transport suportata anualde Alfa;

- Alfa garanteaza o valoare reziduala de 1.000 lei la sfar�itulcontractului de locatie;

- valoarea reziduala estimata a mijlocului de transport: 500 lei;- durata de viata economica a mijlocului de transport: 8 ani;- dupa 5 ani, Alfa returneaza mijlocul de transport;- rata implicita a dobanzii din contractul de leasing: 10%.

Conform IAS 17, contabilizati la locatar:

a) Recunoa�terea initiala a contractului de leasing;

b) Plata redeventei aferenta exercitiului N;

c) Recunoa�terea amortizarii;

d) Recunoa�terea returnarii mijlocului de transport.

a) Recunoa�terea initiala:

1 500 lei 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei 1.500 lei VAPML = 6.000 lei + . + + + + ----

(1 + 10%)1 (1 + 10%)2 (1 + 10%)3 (1 + 10%)4 (1 + 10%)5

1.000 lei + 12.307 lei

(1 + 10%)5

Valoarea retinuta pentru contabilizarea activului inchiriat este min (valoarea justa; VAMPL) = min (13.549 lei; 12.307 lei)= 12.307 lei.

12.307 lei Mijloace de transport Alte imprumuturi Idatorii din leasing

12.307 lei

./·

CONTABILITATE

plata avansului:

6.000 lei Alte imprumuturi Idatorii din leasing

= Conturi la banci 6.000 lei

b) Tmpartirea platilor minime de leasing pentru anul N:

Data fluxulul Flux de Dobinda

de trezorerle trezorerle

01.01.N - -

01.01.N 6.000 -

31.12.N 1.500 6.307 x 10% = 631

plata primei redevente, la 31.12.N:

1.500 lei 8691ei

631 lei

o/o

Alte imprumuturi Idatorii din leasing

Cheltuieli cu dobanzile

- lei -

Rambursarea Capital ri\mas de

capltalului datorat rambursat

- 12.307

6.000 12.307 - 6.000 = 6.307

1.500 - 631 = 869 6.307 - 869 = 5.438

Conturi la banci 1.500 lei

c) Tnregistrarea amortizarii: exista certitudinea ea locatarul va deveni proprietar lasfar�itul·contractului , motiv pentru care retinem durata de viata economica .

Conform IAS 16, valoarea amortizabila = 12.307 lei - 500 lei = 11.807 lei

Anuitate amortizare = 11.807 lei I 8 ani = 1.475 lei

1.475 lei Cheltuieli cu amortizarea

Amortizarea imobilizarilor corporale

d) Tnapoierea mijlocului de transport la valoarea reziduala:

1.475 lei

, 12.307 lei 500 lei

o/o Mijloace de transport 12.307 lei

11.807 lei

Alte imprumuturl Idatorii din leasing

Amortizarea imobilizarilor

�i plata diferentei ( 1.000 lei (valoarea reziduala garantata) - 500 lei (valoarea rezi­duala) = 500 lei):

500lei Alte imprumuturi Idatorii din leasing

= Conturi la banci 5001ei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candida1ilor la examenul de acces

Exemplul ilu5trativ 410

O societate este proprietara unei cladiri, pe care o inchiriaza pe o durata de 5 ani altei societati. Contractul de leasing operational a fast semnat in data de 01.04.N. Chiria este de 48.000 lei/luna. Locatorul suporta cheltuielile de cautare a locatarului, in suma de 1.800 lei. Societatea decide sa inscrie in activ aceste cheltuieli �i sa le repartizeze pe intreaga durata a contractului. Costul de achizitie al cladirii a fast de 90.000 lei, iar durata de utilizare a acesteia este de SO de ani.

Precizati, conform IAS 17, ce inregistrari contabile efectueaza locatarul.

,,Platile de leasing in cazul unui leasing operational trebuie recunoscute liniar drept chel­tuieli, de-a lungul duratei contractului de leasing( ... )." (IAS 17 pet. 33)

,,ln cazul leasingului operational, platile de leasing (excfuzand costul serviciilor precum asigurarea �i intretinerea) sunt recunoscute liniar drept cheltuieli ( ... )." (IAS 17 pet. 34)

Prin urmare:

Recunoa�terea platilor de leasing liniar de-a lungul duratei contractului de leasing (48.000 lei/luna x 9 luni = 432.000 lei):

432.000 lei

Ill

Cheltuieli cu chiriile Conturi la banci 432.000 lei

Exemplul ilu5trativ 411

Tntre societatea Alfa (locatar) �i societatea Beta (locator) se incheie un contract de leasing financiar cu urmatoarele caracteristici: - data semnarii contractului: 01.01.N;

durata contractului: 5 ani;- obiectul contractului: un mijloc de transport, cu valoarea justa

de 10.114 lei;- avansul platit: 6.000 lei;- sunt prevazute 5 redevente anuale de 1.500 lei fiecare,

achitabile la data de 31 decembrie a fiecarui an;- valoarea reziduala negarantata: 1.000 lei;

CONTABILITATE

- valoarea reziduala estimata a mijlocului de transport: 2.000 lei;- mijloeul de transport este returnat la sfar�itul eontraetului;- rata implicita a dobanzii din eontraetul de leasing: 10%.

Conform IAS 17, in cazul locatorului:

a) Calculati investitia bruta in leasing;

b) Calculati investitla neta in leasing;

c) Care este marimea venitului financiar neincasat?

d) Care este valoarea cu care acesta recunoa�te activul detinut

in leasing financiar?

Rezolvare:

,,Locatorii trebuie so recunoascii, Fn situafia pozifiei financiare, activele definute Fn sistem

de leasing financiar drept creanfe, la o valoare egalii cu investifia netii Fn leasing." (IAS 17

pet. 36)

,,( ... ) lnvestifla neta Fn leasing este investifia brutii Fn leasing actualizatii la rata dobanzii

implicite din contractul de leasing.

lnvestifia brutii Fn leasing este agregarea:

(a) pliifilor minime de leasing de primit de ciitre locator Fn baza unui contract de leasing

financiar; �;

(b) orice valori rezidua/e negarantate acumulate Fn contu/ locatorului.

Venitul financiar ne,ncasat reprezintii diferenfa dintre:

(a) investifia brutii Fn leasing; �i

(b) investifia netii ,n leasing.

,.,, Plafile minime de leasing ( ... )

(b) pentru locator, orice valoare rezlduala garantatii locatorului de ciitre:

(i) locator;

(ii) o parte afiliatii locatarului; sau

(iii) o terfii parte, faro legaturii cu locatorul, care este capabilii din punct de vedere

financiar sa onoreze obligafiile aferente garanfiei. ( ... )"(IAS 17 pet. 4)

Prin urmare:

a) lnvestitia bruta in leasing:

Platile minime de leasing euprind: avansul de 6.000 lei, cele 5 redevente anuale de 1.500 lei fiecare �i valoarea reziduala negarantata.

lnvestitia bruta in leasing = 6.000 lei + 5 rate x 1.500 lei + 1.000 lei = 14.500 lei

..

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

b) lnvestitia neta in leasing = lnvestitia bruta in leasing actualizata cu rata implicitaa contractului de leasing = 6.000 lei+ 1.500 lei I (1 + 10%) 1 + 1.500 lei I (1 + 10%)2

+ 1.500 lei I (1 + 10%)3 + 1.500 lei I (1 + 10%)4 + 1.500 lei I (1 + 10%)5 + 1.000 lei I (1 +10%)5

= 12.307 lei

c) Venit financiar neincasat = 14.500 lei - 12.307 lei = 2.193 lei

d) Locatorii trebuie sa recunoasca, in situatia pozitiei financiare, activele detinute inregim de leasing financiar drept creante, la o valoare egala cu investitia neta in leasing,deci 12.307 lei.

Rezolvare:

Exemplul ilu5trativ 412 -----------,

Pe baza datelor anterioare, conform IAS 17, pentru locator se cer urmatoarele:

a) Recunoa�terea initiala a contractului de leasing;

b) Precizatl cum sunt tratate platile de leasing de incasat,calculAnd in fiecare an rambursarea principalului �i venltulfinanciar aferent;

c) lnregistrarile contabile aferente primului an;

d) Primirea mijlocului de transport returnat de locatar lasfAr�itul contractului.

,,ln cazul unui leasing financiar, locatorul transmite locatarului, in mare masurii, toate riscurile �i recompensele aferente dreptului de proprietate, �i, prin urmare, plafile de leasing de incasat sunt tratate, de catre locator, ea rambursare a principalului �i ea venit financiar aferent, acesta din urma reprezentdnd beneficiul locatorului pentru investifia �i serviciile sale." (IAS 17 pet. 3 7)

Prin urmare:

a) Recunoa�terea initiala a contractului de leasing:

12.307 lei Creante din contracte de leasing

+A

%

Venit financiar neincasat (sau Ca�tig

nerealizat*) -A

12.307 lei 2.1'93 lei

Mijloace de transport , 10.114 lei

* Cil�tigul ner�alizat se scade din creanta din contracte de leasing pentru prezentarea in bilant .

•

CONTABILITATE

incasarea avansului:

6.000 lei Conturi la banci = Creante din contracte de leasing

6.000 lei

b) Tratamentul platilor minime de incasat:

- lei -

Data fluxulul Flux de Venlt flnanclar Rambursare Sold rimas de trezorerle trezorerle principal

01.01.N - - - 12.307

01.01.N 6.000 - 6.000 12.307 - 6.000 = 6.307

31.12.N 1.500 6.307 x 10% = 631 1.500 -631 = 869 6.307 - 869 = 5.438

31.12.N+1 1.500 5.438 x 10% = 544 1.500 - 544 = 956 5.438 - 956 = 4.482

31.12.N+2 1.500 4.482 x 10% = 448 1.500 - 448 = 1.052 4.482 -1.052 = 3.430

31.12.N+3 1.500 3.430 x 10% = 343 1.500-343 = 1.157 3.430 - 1.1 57 = 2.273

31.12.N+4 1.500 2.273 x 10% = 227 1.500 -227 = 1.273 2.273 -1.273 = 1.000

c) Celelalte inregistrari aferente primului an de contract:

rata 1:

8691ei Conturi la banci Creante din contracte de leasing

8691ei

�i venitul financiar:

631 lei Venit financiar neincasat (sau Ca�tig

nerealizat) -(-A}

Venituri din dobanzi 631 lei

d) Primirea mijlocului de transport returnat de locatar, pentru valoarea reziduala ne­garantata:

1.000 lei Mijloace de transport

Exemplul ilustrativ 41 :3

Creante din contracte de leasing

1.000 lei

O societate este proprietara unei cladiri, pe care o inchiriaza pe o durata de 5 ani altei societati. Contractul a fast semnat in datade 01.04.N. Chiria este de 48.000 lei pe luna. Locatorul suportacheltuielile de cautare a locatarului, in suma de 1.800 lei. Societateadecide sa inscrie in activ aceste cheltuieli �i sa le repartizeze pe

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

intreaga durata a contractului. Costul de achizitie al cladirii a fost de 90.000 lei, iar durata de utilizare a acesteia este de 50 de ani.

Conform IAS 17, precizati ce inregistrari contabile efectueaza locatorul pentru acest leasing operational.

,,Locatorii trebuie sii prezinte activele aflate in regim de leasing operational in situatia pozitiei financiare, conform naturii acestora." (IAS 17 pet. 49)

,,Venitul rezultat din leasingul operational trebuie recunoscut ea venit in mod liniar pe durata contractului de leasing ( ... )." (IAS 17 pet. 50)

,,Costurile, inclusiv amortizarea, suportate pentru obtinerea venitului din leasing sunt re­cunoscute drept cheltuieli. ( ... )" (IAS 17 pet. 51)

,,Costurile directe initiale suportate de locatori pentru negocierea �i incheierea unui con­tract de leasing operational trebuie adiiugate la valoarea contabilii a activului dat in leasing �i recunoscute drept cheltuialii pe perioada contractului de leasing, pe aceea�i ba­zii ea venitul din leasing." (IAS 17 pet. 52)

a) Cheltuielile de cautare a locatarului se adauga la valoarea activului:

1.800 lei Cladiri Conturi la banci 1.800 lei

b) Tncasarea chiriei �i recunoa�terea venitului liniar pe durata contractului de leasing(48.000 lei/luna x 9 luni = 432.000 lei):

432.000 lei Conturi la banci Venituri din chirii 432.000 lei

c) Amortizarea cladirii (90.000 lei x 2% (100 I 50 ani) x 9 I uni I 12 I uni= 1.350 lei):

1.350 lei Cheltuieli cu amortizarea

Amortizarea cladirilor 1.350 lei

d) Repartizarea la cheltuieli a cotei aferente exercitiului N din cheltuielile de cautare aunui locatar, liniar pe durata contractului de leasing (1.800 lei x 9 luni I (12 luni x 5 ani)= 270 lei):

2701ei

•

Alte cheltuieli de exploatare =

Exemplul ilustrativ 414

Cladiri 270 lei

O societate a incheiat un contract de leaseback pentru un utilaj in urmatoarele conditii: cost 100 lei, amortizare cumulata pana la

CONTABILITATE

Rezolvare:

data incheierii tranzaqiei 30 lei, durata contractului de inchiriere

4 ani, pret de vanzare 150 lei. La sfar�itul perioadei de locatie,

societatea va deveni proprietara bunului.

Conform IAS 17, contabilizali tranzactia de leaseback la locatarul vanzator.

,,Daca o tranzacfie de vanzare �i de leaseback are drept rezultat un leasing financiar, orice

surplus reprezentand diferenfa dintre suma rezultata din vanzare �i valoarea contabila nu

trebuie recunoscut imediat drept venit de catre vanzatorul-locatar. Aceasta diferenfa se

amana �i se amortizeaza pe parcursul duratei contractului de leasing." {IAS 17 pet. 59)

Daca la sfar�itul perioadei de locatie societatea va deveni proprietara bunului, clasi­

ficam leasingul ea fiind financiar.

Prin urmare, diferenta dintre suma rezultata din vanzare de 150 lei �i valoarea con­

tabila de 100 lei - 30 lei = 70 lei, egala cu 80 lei, va fi amanata �i amortizata pe peri­

oada de 4 ani.

a) Contabilizarea tranzaqiei de leaseback:

180 lei

30 lei

150 lei

%

Amortizarea

imobilizarilor corporale

Conturi la banci

%

Utilaje

Alte imprumuturi I

datorii din leasing

180 lei

100 lei

80 lei

b) Amortizarea pe perioada contractului de leasing (80 lei I 4 ani = 20 lei/an):

201ei Alte imprumuturi I

datorii din leasing

Conturi la banci 201ei

Exemplul ilustrativ 415 ---------

O societate a semnat un contract de leaseback pentru o

clad ire in conditiile: cost 100 lei, amortizare cumulata pana in

momentul vanzarii 30 lei, valoarea justa egala cu valoarea

contabila 70 lei, pret de vanzare 70 lei. Contractul de leasing

a fost operational.

Conform IAS 17, contabiliza1i tranzac1ia de leaseback la locatarul vanzator.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Rezolvare:

,,Daca tranzacfia de leaseback este un leasing operational, iar plafile de leasing �i preful de vanzare sunt stabilite la va/oarea justa, a avut foe de fapt o tranzacfie normala de vanzare �i orice profit sau pierdere se recunoa�te imediat." (IAS 17 pet. 62)

Prin urmare: pretul de vanzare = valoarea justa = 70 lei

100 lei 301ei

701ei

Rezolvare:

% Amortizarea

imobilizarilor corporale Conturi la band

= Construqii 100 lei

Exemplul ilustrativ 416--------�

O sodetate a semnat un contract de leaseback pentru o cladire in conditiile: cost 100 lei, amortizare cumulata pana in momentul vanzarii 30 lei, valoarea contabila de 70 lei este mai mica decat valoarea justa egala cu 80 lei, aceasta din urma fiind egala cu pretul de vanzare. Contractul de leasing a fost operational.

Conform IAS 17, contabilizati tranzactia de leaseback la locatarul vanzator.

Prin urmare: pretul de vanzare = valoarea justa = 80 lei

110 lei 301ei

801ei

% Amortizarea

imobilizarilor corporale Conturi la band

Exemplul ilustrativ 417

% Construqii

Ca�tiguri din tranzactii de leaseback

110 lei 100 lei

10 lei

O sodetate a semnat un contract de leaseback pentru o cladire in conditiile: cost 100 lei, amortizare cumulata pana in momentul vanzarii 30 lei, valoarea contabila de 70 lei este mai mare decat valoarea justa egala cu 60 lei, aceasta din urma fiind egala cu pretul de vanzare. Contractul de leasing a fost operational.

Conform IAS 17, contabilizati tranzactia de leaseback la locatarul vanzator:

CONTABILITATE

Rezolvare:

,,ln cazul unui leasing operational, daca valoarea justa in momentul tranzactiei de van­zare �i de leaseback este mai mica decat valoarea contabila a activului, diferenta dintre valoarea contabila �i valoarea justa trebuie recunoscuta imediat ea pierdere." (IAS 17 pet. 63)

Prin urmare: pretul de vanzare = valoarea justa = 60 lei

Valoarea justa = 60 lei < valoarea contabila = 70 lei, deci diferenta de 1 O lei este recu­noscuta imediat ea pierdere:

100 lei 30 lei

60lei 10 lei

%

Amortizarea imobilizarilor corporale

Conturi la banci Pierderi din contracte

de leaseback

� Exemplul ilustrativ 418

Construqii 100 lei

O societate a semnat un contract de leaseback pentru o cladire in conditiile: cost 100 lei, amortizare cumulata pana in momentul vanzarii 30 lei, valoarea contabila de 70 lei este mai mica decat valoarea justa egala cu 80 lei, iar pretul de vanzare de 75 lei este mai mic decat valoarea justa de 80 lei. Contractul de leasing a fost operational.

Conform IAS 17, contabilizali tranzac1ia de leaseback la locatarul vanzator.

Rezolvare:

,,( ... ) Daca pretul de vanzare este mai mic decat valoarea justa, orice profit sau pierdere trebuie recunoscut(a) imediat, cu exceptia cazului in care pierderea se compenseaza prin plati de leasing viitoare la o valoare sub pretul pietei, caz in care profitul sau pierderea trebuie amanat(a} �i amortizat(a) proportional cu platile de leasing pe durata preconizata de utilizare a activului. ( ... )" (IAS 17 pet. 61)

Prin urmare: pretul de vanzare = 75 lei < valoarea justa = 80 lei

Ca�tigul va fi recunoscut imediat in profit sau pierdere:

105 lei 30 lei

75 lei

%

Amortizarea imobilizarilor corporale

Conturi la banci

%

Construqii Ca�tiguri din tranzaqii

de leaseback

105 lei 100 lei

5 lei

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenu/ de acces

Exemplul ilu5trativ 419

O societate a semnat un contract de leaseback pentru o cladire in conditiile: cost 100 lei, amortizare cumulata pana in momentul vanzarii 30 lei, valoarea contabila de 70 lei este egala cu valoarea justa, iar pretul de vanzare de 60 lei este mai mic decat valoarea justa de 70 lei. Pierderea nu este compensata prin plati viltoare de leasing la un nivel sub eel al pretului pietei. Contractul de leasing a fost operational.

Conform IAS 17, contabilizati tranzactia de leaseback la locatarul vanzator.

Prin urmare: pretul de vanzare = 60 lei < valoarea justa = 70 lei

Pierderea nu este compensata prin plati viitoare de leasing la un nivel sub eel al pretului

pietei, deci va fi recunoscuta imediat in contul de profit �i pierdere.

100 lei 30lei

60 lei 10 lei

Rezolvare:

% Amortizarea

imobilizarilor corporale Conturi la banci

Pierderi din contracte de leaseback

Exemplul ilu5trativ 420

Construqii 100 lei

O societate a semnat un contract de leaseback pentru o cladire in conditiile: cost 100 lei, amortizare cumulata pana in momentul vanzarii 30 lei, valoarea contabila de 70 lei este egala cu valoarea justa, iar pretul de vanzare de 60 lei este mai mic decat valoarea justa de 70 lei. Pierderea este compensata prin plati viitoare de leasing la un nivel sub eel al pretului pietei. Durata contractului este de 6 ani, iar durata estimata de utllizare a bunului, de 5 ani. Contractul de leasing a fost operational.

Conform IAS 17, contabilizati tranzactia de leaseback la locatarul vanzator.

Prio urmare: pretul de vanzare = 60 lei< valoarea justa = 70 lei

CONTABILITATE

Pierderea este compensata prin plati viitoare de leasing la un nivel sub eel al pretului pietei, deci va fi amanata �i amortizata proportional cu platile de leasing, pe durata preconizata de utilizare a activului.

100 lei 30 lei

% Amortizarea

imobilizarilor corporale

Construqii 100 lei

60 lei Conturi la banci 10 lei Cheltuieli in avans

�i etalarea pe durata estimata de utilizare a bunului, de 5 ani (10 lei I 5 ani = 2 lei/an):

2 lei

Rezolvare:

Pierderi din contracte de leaseback

Exemplul ilustrativ421

Cheltuieli in avans 2 lei

O societate a semnat un contract de leaseback pentru o cladire in conditiile: cost 100 lei, amortizare cumulata pana in momentul vanzarii 30 lei, valoarea contabila de 70 lei este egala cu valoarea justa, iar pretul de vanzare de 80 lei este mai mare decat valoarea justa de 70 lei. Durata contractului este de 6 ani, iar durata estimata de utilizare a bunului, de 5 ani. Contractul de leasing a fost operational.

Conform IAS 17, contabilizati tranzactia de leaseback la locatarul vanzator.

,,( ... ) Daca pretul de vanzare este mai mare decat valoarea justa, surplusul reprezentand diferenta dintre pretul de vanzare �; valoarea justa trebuie amanat �; amortizat pe durata preconizata de utilizare a activului." (IAS 17 pet. 61)

Prin urmare: pretul de vanzare = 80 lei> valoarea justa = 70 lei

Pret de vanzare - Valoare justa = 80 lei - 70 lei = 10 lei (venit amanat)

116 lei 30 lei

80 lei

% Amortizarea

imobilizarilor corporale Conturi la banci

% Constructii

Venituri in avans

�i etalarea pe durata estimata de utilizare a bunului (10 lei I 5 ani = 2 lei/an):

2 lei Venituri in avans Ca�tiguri din tranzaqii de leaseback

110 lei 100 lei

10 lei

2 lei

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

• /AS 8 ,,Polltici contabile, modificari ale estimarilor contabile Ji erorl"

Rezolvare:

Exemplul ilustrativ 4 2 2

Dispuneti de urmatoarele informatii:

a) Pentru o instalatie se trece de la amortizarea liniara la cea

degresiva;

b) Pentru evaluarea stoeurilor la ie�ire se treee de la metoda FIFO

la metoda costului mediu ponderat;

e) Pentru imobilizarile necorporale se trece de la modelul

costului la modelul reevaluarii;

d) Se diminueaza durata de viata utila ramasa a unui utilaj cu

3 ani;

e) Se constata ea anumite bunuri care fusesera vandute in

decursul anului precedent au fost inregistrate ineorect in

stoeuri.

Conform IAS 8, precizali pentru fiecare dintre cazurile de

mai sus daca modificarile intervenite reprezinta o schimbare

de politici contabile, o modificare de estimari contabile, o

corectare de erori.

,,( ... ) 0 modificare a estimarii cantabile reprezinta o ajustare a valorii cantabile a unui

activ sau a unei datorii, sau va/oarea consumului periodic al unui activ, care rezulta din

evaluarea situafiei prezente a active/or $i datoriilor $i a beneficiilor $i ob/igafiilor viitoare

preconizate asociate acestora. Modificarile estimarilor cantabile rezu/ta de pe urma noilor

informafii sau a noilor evolufii $i, in consecinfa, nu reprezinta corectari ale erorilor.

( ... ) Erorile perioadei anterioare reprezinta omisiuni $i prezentari eronate cuprinse in situa­

fiile financiare ale entitafii pentru una sau mai multe perioade anterioare, rezultate din

neutilizarea sau utilizarea gre$ita a informafiilor fiabile care:

(a) erau disponibile la momentul in care s-a aprobat pub/icarea situafiilor financiare

pentru acele perioade; $i

(b) ar fi putut fi obfinute $i luate in considerare, in mod rezonabil, la intocmirea $i prezen­

tarea aceldr situafii financiare. ( ... )" (IAS 8 pet. 5)

•

CONTABILITATE

,,Urmatoarele nu sunt modificari de politici contabile:

(a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzactii, alte evenimente sou condifii care

difera, rn fond, de cele care au avut foe anterior; �i

(b) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzaqii, alte evenimente sou condifii

care nu au avut foe anterior sou care au fost nesemnificative." (IAS 8 pet. 16)

,,Aplicarea initiala a unei politici de reevaluare a active/or rn conformitate cu /AS 76 lmo­bilizari corpora le sou cu /AS 38 lmobilizari necorporale constituie o modificare de politico

con ta bi/a care trebuie tratata ea o reeva/uare mai degraba rn conformitate cu /AS 7 6 sou

cu /AS 38 decat rn conformitate cu prezentul standard." (IAS 8 pet. 17)

Prin urmare:

a) Trecerea de la amortizarea liniara la cea degresiva - modificare de politica con­tabila.

b) Trecerea de la metoda FIFO la metoda costului mediu ponderat - modificare de politica contabila.

c) Trecerea de la modelul costului la modelul reevaluarii pentru imobilizarile necor­porale - nu se aplica IAS 8, ci IAS 38.

d) Diminuarea duratei de viata utila ramase a unui utilaj cu 3 ani - modificari ale esti­marilor cantabile.

e) Constatarea unor bunuri vandute in anul precedent ea fiind inregistrate incorect in stocuri - corectare de erori.

Exemplul ilustrativ425

Alfa construie�te o cladire pentru nevoi proprii. Dobanzile imprumuturilor contractate pentru aceasta construqie au fost pana in prezent capitalizate. f n cursul anului N, managementul a decis sa schimbe politica contabila �i sa contabilizeze dobanzile la cheltuieli ale perioadei, considerand ea noua politica conduce la informatii mai fiabile.

Dobanzile capitalizate au fost de 8.000 lei in anul N-1 �i de 21.000 lei in exercitiile anterioare anului N-1.

Situatia rezultatului global al anului N prezinta: profit inainte de deducerea dobanzilor 80.000 lei, cheltuieli cu dobanzile anului curent 7.000 lei. Cladirea nu a fost inca terminata .

•

Rezolvare:

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

in anul N-1, Alfa a raportat:

• Profit inainte de deducerea dobanzilor

• Cheltuieli cu dobanzile

• Profit inaintea impozitarii

65.000 lei

65.000 lei

La inceputul anului N-1, rezultatul reportat a fost de 72.000 lei, iar la sfar�itul exercitiului N-1, de 137.000 lei.

Capitalul social al societatii Alfa este de 24.000 lei. Nu exista alte componente de capital propriu.

Excluzand incidenta fiscala, conform IAS 8:

a) Prezentati un extras din situatia rezultatului global pentru

anii N-1 �i N;

b) Prezentati situatia modificarilor capitalurilor proprii;

c) Prezentati un extras din note.

,,( ... ) Aplicarea retroactivii reprezintii aplicarea unei noi politici contabile tranzacfii/or, a/tor

evenimente �i condifii, ea �i cum politico respect/vii s-ar fi aplicat dintotdeauna.

Retratarea retroactivii reprezintii corectarea recunoa�terii, evaluiirii �i prezentiirii va/o­

rilor elementelor situafiilor financiare ea �i cum erorile perioadei anterioare nu ar fi existat."

(IAS 8 pet. 5)

,,( ... ) Cdnd o modificare de politico contabila se aplicii retroactiv ( ... ), entitatea trebuie sii

ajusteze so/du/ initial al fiecarei componente de capital propriu afectate pentru prima

perioada anterioarii prezentatii, precum �i celelalte valori comparative prezentate pentru

fiecare perioada anterioarii prezentatii ea �i cum noua politico contabilii s-ar fi aplicat

dintotdeauna." (IAS 8 pet. 22)

,,Atunci cdnd o modificare voluntarii de politico contabilii are un efect asupra perioadei

curente sau asupra oricarei alte perioade anterioare, ar avea un efect asupra acelei pe­

rioade cu excepfia faptului ea este imposibil de determinat valoarea ajustarii, sau ar putea

avea un efect a supra perioadelor viitoare, o entitate trebuie sa prezinte:

(a) natura modificarii de politico contabilii;

(b) motivele pentru care aplicarea noii politici contabile oferii informatii fiabile �i mai

relevante;

(c) pentru perioada curenta �i pentru fiecare perioada anterioara prezentatii, in miisura

in care este posibil, valoarea ajustiirii:

(i) pentru fiecare element-rdnd afectat din situafia financiarii; ( ... ).

CONTABILITATE

(d) suma ajustarii aferente perioadelor anterioare celor prezentate, in masura in care esteposibil; �i

(e) daca aplicarea retroactiva este imposibila pentru o anumita perioada anterioara,sau pentru perioade anterioare celor prezentate, circumstantele care au condus laexistenta acelei conditii �i o descriere a modului in care �i a momentului din care a fostaplicata modificarea de politico contabila.

Situatiile financiare ale perioadelor ulterioare nu trebuie sa repete aceste prezentari de informatii." (IAS 8 pet. 29)

Prin urmare:

a) Extras din situatia rezultatului global:

Profit inainte de deducerea dobanzilor

Cheltuieli privind dobanzile

Profit inaintea impozitarii

b) Situatia modificarilor capitalurilor proprii:

Capital social

Capitaluri proprii la deschiderea exercitiului N-1 24.000

Efectul schimbarilor de politici -

Capitaluri proprii la deschiderea exercitiului N-1 ajustate 24.000

Rezultatul exercitiului N-1

Capitaluri proprii la inchiderea exercitiului N-1 24.000

Rezultatul exercitiului N

Capitaluri proprii la inchiderea exercitiului N 24.000

c) Extras din note:

- lei -

(retratat)

N N-1

80.000 65.000

(7.000) (8.000)

73.000 57.000

- lei -

Rezultat reportat Total

72.000 96.000

(21.000) (21.000)

51.000 75.000

57.000 57.000

108.000 132.000

73.000 73.000

181.000 205.000

Tn exercitiul N, societatea a schimbat politicile referitoare la tratamentul costurilor in­datorarii. in exercitiile anterioare, acestea au fost capitalizate. Tncepand cu exercitiul N,

•

Ghid pentru pregatirea candidajilor la examenul de acces

costurile indatorarii sunt considerate cheltuieli ale perioadei, deoarece managementul considera ea noua politica conduce la informatii mai fiabile. Schimbarea de politici contabile s-a realizat retroactiv �i informatiile comparative pentru exercitiul N-1 au fost retratate. Efectele schimbarii asupra exercitiului N-1 �i asupra exercitiilor anterioare anului N-1 sunt:

• Efect asupra exercitiului N-1:

cresc cheltuielile cu dobanzile: 8.000 lei

scade rezultatul exercitiului: 8.000 lei

• Efect asupra exercitiilor anterioare N-1:

scade rezultatul exercitiului: 21.000 lei

scad activele imobilizate �i profitul nerepartizat la 31.12.N-1: 8.000 lei+ 21.000 lei=29.000 lei

Exemplul ilustrativ 4 24

Tn cursul anului N, Alfa �i-a modificat politica contabila privind amortizarea imobilizarilor corporale, pentru a aplica o abordare pe componente, adoptand in acela�i timp modelul reevaluarii. Tn anii anteriori anului N, inregistrarile privind activele firmei nu au fost suficient detaliate pentru a aplica abordarea pe componente. La sfar�itul anului N-1, conducerea a contractat un studiu care a oferit informatii privind componentele detinute, precum �i valorile lor juste, durata de viata utila, valorile estimate reziduale �i valorile amortizabile la inceputul anului N. Totu�i, studiul nu a oferit o baza suficienta pentru o estimare fiabila a costului acelor componente care nu au fost inregistrate anterior separat, iar inregistrarile existente dinaintea studiului nu permit ea aceasta informatie sa fie reconstruita. Managementul societatii Alfa ia in considerare modul in care sa fie contabilizat fiecare dintre cele doua aspecte ale modificarii contabile. S-a stabilit ea nu era posibil sa se contabilizeze retroactiv modificarea conform unei abordari mai complete pe componente sau sa se contabilizeze acea modificare prospectiv de la orice data anterioara datei de inceput a anului N. De asemenea, trecerea de la modelul costului la modelul reevaluarii se impune sa fie contabilizata prospectiv. Ca atare, managementul a decis ea entitatea ar trebui sa a pi ice noua politica incepand cu anul N.

lnformatii suplimentare: imobilizari corporale la sfar�itul anului N-1: valoare contabila SO.OOO lei; amortizare 10.000 lei; cheltuielicu amortizarea prospectiva pentru anul N, baza veche 4.700 lei;

CONTABILITATE

Rezolvare:

rezultatele studiului: evaluare 42.000 lei; valoare reziduala estimata 4.000 lei; durata medie de viata a aetivului 8 ani.

Excluzand incidenta fiscala, conform IAS 8:

a) Calculati cheltuielile cu amortizarea pentru anul N;b) Prezentali un extras din note.

,,( ... ) Aplicarea prospectiva a unei modificari a politicilor contabile �i, respectiv, a recunoa�­terii efectului unei modificari a estimcirilor contabile reprezlnta:

(a) aplicarea noii politici contabile tranzactiilor, a/tor evenimente �i condifii care au apa­rut dupci data la care se modified politico; �i

(b) recunoa�terea efectu/ui modificarii estimcirii contabile in perioadele curente �i viitoareafectate de modificare." (IAS 8 pet. 5)

,,Atunci cdnd sunt imposibil de determinat efectele specifice perioadei aferente modificarii unei politici contabile privind informatiile comparative pentru una sau mai multe pe­rioade anterioare prezentate, entitatea trebuie sci aplice noua politicci contabilci valorii contabile a active/or �i datoriilor de la inceputul primei perioade pentru care aplicarea retroactiva este posibilci, care ar putea fi perioada curenta, �i trebuie sa efectueze ajustarile corespunzcitoare ale soldurilor inifiale ale fieccirei componente de capital propriu afectate pentru acea perioadci." (IAS 8 pet. 24)

,,Atunci cdnd, la inceputu/ perioadei curente, este imposibil de determinat efectu/ cumu­lativ al apliccirii unei noi politici contabile tuturor perioadelor anterioare, entitatea trebuie sci ajusteze informafiile comparative pentru a aplica noua politica contabilci in mod pros­pectiv de la prima data posibila." (IAS 8 pet. 25)

Prin urmare:

a) Cheltuielile cu amortizarea pentru anul N:

Valoare reevaluata = 42.000 lei

Valoare amortizabila = 42.000 lei - 4.000 lei = 38.000 lei

Amortizarea anului N = 38.000 lei I 8 ani = 4.750 lei

b) Extras din note:

De la ineeputul anului N, Alfa �i-a modifieat politica eontabila privind amortizarea imobilizarilor eorporale pentru a apliea o abordare pe eomponente, adoptand in aee­la�i timp modelul reevaluarii. Managementul a luat in eonsiderare faptul ea aeeasta politica ofera informatii fiabile �i mai relevante, deoareee trateaza mai bine eomponen­tele de imobilizari eorporale �i este bazata pe valori aetualizate. Politica a fost aplicata prospeetiv de la ineeputul anului N, deoareee nu a fost posibila estimarea efeetelor apliearii politicii fie retroactiv, fie prospeetiv de la o data anterioara. Deei adoptarea noii politici nu are efeet asupra anilor anteriori.

•

Ghid pentru pregatirea candidatilor la examenul de acces

Efectul asupra anului curent:

- cre�terea valorii cantabile a imobilizarilor la inceputul anului cu 42.000 lei (valoare

reevaluata) - 40.000 lei (valoare ramasa) ((SO.OOO lei (valoare contabila) - 10.000 lei

(amortizare)) ;::: 2.000 lei

- crearea unui surplus din reevaluare la inceputul anului ;::: 2.000 lei

- cre�terea cheltuielii cu amortizarea;::: 4.750 lei - 4.700 lei;::: 50 lei

Exemplul ilustrativ425 --------__,,

Rezolvare:

Alfa achizi1ioneaza un utilaj in valoare de 200.000.000 lei. Durata

de via1a este de 8 ani, iar entitatea ii amortizeaza prin metoda

liniara. La sfar�itul anului 2 de funqionare se hotara�te ea

amortizarea utilajului se va face pe o perioada de 6 ani, aceasta

fiind durata de via1a utila (durata ramasa de 4 ani).

Conform IAS 8, contabilizati:

a) Amortizarea anului 1;

b) Amortizarea anului 2;

c) Amortizarea anilor de la 3 la 6.

,,Efectu/ modificiirii unei estimiiri con ta bile, a/ta decat o modificare ciireia i se aplicii punc­tul 37, trebuie recunoscut prospectiv prin includerea ei in profitul sau pierderea:

(a) perioadei modificiirii, dacii modificarea afecteazii doar acea perioadii; sau

(b) perioadei modificiirii $i perioadelor viitoare, dacii modificarea le afecteazii pe aman­douii." (IAS 8 pet. 36)

,,in miisura in care o modificare de estimare contabilii dii na$tere la modificiiri de active $i datorii, sail afecteazii un element de capitaluri proprii, aceasta trebuie recunoscutii prin ajustarea valorii cantabile a activului, a datoriei sau a capitalului propriu aferent(e) in perioada modificiirii." (IAS 8 pet. 37)

Prin urmare:

a) Anul 1 - evidentierea amortizarii anuale (200.000.000 lei I 8 ani;::: 25.000.000 lei):

25.000.000 lei Cheltuieli cu

amortizarea imobilizarilor

Amortizarea

utilajelor

25.000.000 lei

CONTABILITATE

b) Anul 2 - valoare amortizabila = 200.000.000 lei - 25.000.000 lei = 175.000.000 lei

Evidentierea amortizarii anuale (175.000.000 lei I 5 ani = 35.000.000 lei):

35.000.000 lei Cheltuieli cu Amortizarea 35.000.000 lei amortizarea imobilizarilor utilajelor

c) Anii de la 3 la 6 - evidentierea amortizarii anuale de 35.000.000 lei:

35.000.000 lei Cheltuieli cu = 35.000.000 lei amortizarea imobilizarilor

Amortizarea utilajelor

Exemplul ilustrativ426 ------------.

f n anul N+ l, Alfa a descoperit ea anumite bunuri care fusesera vandute in decursul anului N au fost inregistrate incorect in stocuri cu valoarea de 7.000 lei in inventarul facut la data de 31.12.N. Registrele cantabile ale companiei Beta pe anul N+ 1 prezinta vanzari in valoare de 110.000 lei, costul bunurilor vandute fiind de 80.000 lei (inclusiv 7.000 lei eroare in soldul initial al stocurilor).

In anul N, Alfa a raportat:

• Vanzari

• Costul bunurilor vandute

• Profit inaintea impozitarii

70.000 lei

(52.000 lei)

18.000 lei

In anul N, soldul initial al rezultatului reportat este de 22.000 lei �i soldul final al aceluia�i cont este de 40.000 lei.

Alfa a avut un capital social de 6.000 lei �i nicio alta componenta de capitaluri proprii cu exceptia rezultatului reportat. Aqiunile sale nu sunt tranzaqionate public �i nu prezinta ca�tigul pe aqiune.

Excluzand incidenta fiscala, conform IAS 8:

a) Contabilizati corectarea erorii;

b) Prezentati un extras din situatia rezultatului global pentruanii N �i N+1;

c) Prezentati situatia modificarilor capitalurilor proprii;

d) Prezentati un extras din note.

•

Ghid pentru pregatirea candidafilor la examenul de acces

Rezolvare:

,,( ... ) Retratarea retroactiVQ reprezintQ corectarea recunoa�terii, eva/uQrii, �; prezentQrii valorilor elemente/or situafiilor financiare ea �; cum erorile perioadei anterioare nu ar fi existat. ( ... )" {IAS 8 pet. 5)

,,0 eroare a perioadei anterioare trebuie corectatQ prin retratare retroactivQ, cu excepfia cazului cand sunt imposibil de determinat fie efectele specifice perioadei, fie efectu/ cu­mulativ al erorii." (IAS 8 pet. 43)

,,Sub rezerva punctului 43, o entitate trebuie SQ corecteze retroactiv erorile semnificative ale perioadei anterioare in primul set de situafii financiare a CQror pub/icare a fost aprobatQ dupQ descoperirea acestora, prin:

(a) retratarea va/orilor comparative pentru perioada (perioadele) anterioarQ(e) prezen­tatQ(e) in care a apQrut eroarea; sau

(b) daca eroarea a aparut inainte de prima perioadQ anterioara prezentata, retratareasoldurilor de deschidere ale active/or, datoriilor �i capitalurilor proprii pentru primaperioada anterioarQ prezentata." {IAS 8 pet. 42)

,,Corectarea unei erori dintr-o perioada anterioara este exclusQ din profitu/ sau pierderea perioadei in care eroarea a fost descoperita. Orice informafie prezentata privind perioadele anterioare, inclusiv orice sinteze istorice ale date/or financiare, este retratata incepand cu eel mai indepartat moment posibil din trecut." (IAS 8 pet. 46)

,,In aplicarea punctului 42, o entitate trebuie sa prezinte urmatoarele:

(a) natura erorii perioadei anterioare;

(b) pentru fiecare perioada anterioara prezentata, in masura posibila, valoarea corec­tarii:

(iJ pentru fiecare element-rand afectat din situafia financiara; �i

(ii) daca /AS 33 se ap/icQ entitafii, pentru rezultatele de bazQ �i diluate pe acfiune;

(c) valoarea corectarii la inceputul primei perioade anterioare prezentate; �;

(d) daca retratarea retroactivQ este imposibila pentru o perioada anterioara specified,circumstanfe/e care conduc la existenfa ace/ei condifii �i o descriere a modului �; amomentului din care a fost corectata eroarea.

Situafii/e financiare ale perioadelor ulterioare nu trebuie SQ repete aceste prezentQri de informafii." {IAS 8 pet. 49)

Prin urmare:

a) Coreetarea erorii:

7.000 lei Rezultatul reportat Produse finite 7.000 lei

CONTABILITATE

b) Extras din situatia rezultatului global Alfa:

N+1

Vanzari

- lei -

(retratat)

N

110.000 70.000

Costul bunurilor vandute 80.000- 7.000 = (73.000) 52.000 + 7.000 = (59.000)

Profit inaintea impozitarii 37.000

c) Situatia modificarilor capitalurilor proprii Alfa:

Capital social Rezultat reportat

Soldul la 31.12.N-1 6.000 22.000

Profitul la sfar�itul anului incheiat la 31.12.N conform retratarii 11.000

Soldul la 31.12.N 6.000 33.000

Profitul la sfar�itul anului incheiat la 31.12.N+ 1 37.000

Soldul la 31.12.N+l 6.000 70.000

d) Extras din note:

11.000

- lei -

Total

28.000

11.000

39.000

37.000

76.000

Anumite bunuri care au fost vandute in anul N au fost in mod incorect incluse in stocuri la valoarea de 7.000 lei in inventarul efectuat la 31.12.N.

Situatiile financiare pentru anul N au fost retratate pentru corectarea acestei erori. Efectul retratarii acestor situatii financiare este prezentat mai jos. Nu exista efect in anul N+ 1.

- lei -

Efect N

(Cre�terea) costului bunurilor vandute (7.000)

(Scaderea) profitului 7.000

(Scaderea) stocurilo'r (7.000)

(Scaderea) capitalurilor proprii (7.000)

Nota: Cu exceptia institutiilor de credit care aplica IFRS ea baza de tinere a contabili­tatii, celelalte entitati obtin situatii financiare sau pachete de raportare conform IFRS prin retratarea informatiei cantabile prelucrate conform reglementarilor nationale. De aceea, solutiile problemelor din cadrul acestui capitol au vizat reflectarea consecintelor evenimentelor �i tranzactiilor asupra situatiilor financiare, �i nu aspecte legate de orga­nizarea �i tinerea contabilitatii.

•