Suport de Curs - Bazele Contabilitatii

UNIVERSITATEA VALAHIA TRGOVITE FACULTATEA DE TIINE ECONOMICE DEPARTAMENTUL DE NVMNT LA DISTAN

NOTE DE CURSBAZELE CONTABILITII PARTEA I

INTRODUCEREn calitatea ei de disciplin tiinific independent, contabilitatea are un obiect propriu de cercetare prin care se deosebete de celelalte tiine. Obiectivul declarat al contabilitii, ca teorie tiinific i tehnic de nregistrare, este reflectarea clar, fiabil i complet a situaiei patrimoniului, a rezultatelor obinute din utilizarea acestuia i a performanelor financiare a unitii patrimoniale.Dup unii autori, contabilitatea este considerat o teorie tiinific, ce are ca obiect de studiu micarea circular a bunurilor economice, a veniturilor, i a cheltuielilor etc. Ali autori consider contabilitatea ca o tehnic de culegere, prelucrare, stocare, transmitere i analiz a informaiilor privind situaia patrimoniului i a rezultatelor obinute.Prin cmpul de aciune, contabilitatea este grefat pe o entitate patrimonial de forma unitilor economice, instituii publice sau organizaii obteti. Prin contabilitate se asigur transpunerea ntr-un sistem formalizat, cu procedee proprii i principii clar definite, a tuturor operaiilor economice determinate de desfurarea activitii de ctre entitile patrimoniale. Contabilitate, prin cuantificarea tuturor operaiilor economice i nregistrarea lor pe o baz unitar pentru toate ntreprinderile, d posibilitatea efecturii de comparaii ntre acestea att n timp (situaia unei untreprinderi de la o perioad la alta), ct i n spaiu (comparaii ntre ntreprinderi diferite care desfoar activiti similare).Acest curs de bazele contabilitii nu face altceva dect s pun n lumin un ansamblu de noiuni teoretice fundamentale care definesc obiectul, sfera de cuprindere i metoda contabilitii, furniznd informaii cu privire la patrimoniul ca obiect de studiu al contabilitii.Cursul este structurat n dou pri, fiecare dintre acestea avnd la unul dintre cele dou principii fundamentale ale metodei contabilitii i anume: dubla reprezentare a patrimoniului: orice bun sau valoare economic are o surs de provenien (prima parte); dubla nregistrare: orice operaie economic produce o dubl modificare a patrimoniului, fie numai la nivelul uneia dintre masele patrimoniale sau concomitent i cu aceeai sum n ambele categorii de elemente patrimoniale (partea a II-a)

Obiective Partea I1. nelegerea noiunii de patrimoniu ca obiect de studiu al contabilitii.2. nelegerea modului de reprezentare a patrimoniului n contabilitate (dubla reprezentare).3. nelegerea noiunilor de activ i pasiv; cheltuieli i venituri.4. nelegerea modului de completare i de ntocmire a documentelor contabile i a rolului fiecrei categorii de astfel de documente.5. nsuirea metodelor de evaluare a elementelor patrimoniale, evaluare prin care elementele patrimoniale sunt cuantificate astfel nct s poat fi nregistrate n contabilitate.

CUPRINS

CAPITOLUL I: OBIECTUL I METODA CONTABILITII4Obiectul contabilitii4Repere istorice asupra obiectului contabilitii4Concepia juridic asupra obiectul contabilitii5Concepia economic asupra obiectului contabilitii11Concepia financiar asupra obiectului contabilitii12Alte modaliti de reprezentare a patrimoniului12Sfera de cuprindere a obiectului contabiliti17Uniti patrimoniale care organizeaz i conduc contabilitatea17Prezentarea principalelor elemente patrimoniale ce fac obiectul contabilitii19Activele patrimoniale19Pasivele patrimoniale27Veniturile, cheltuielile i rezultatul exerciiului31Ajustrile de valoare331.2.2.6. Aplicaii privind structura elementelor patrimoniale341.2.3. Tipuri de modificri produse de operaiile economice asupra elementelor37patrimonialeMetoda contabilitii41Noiunea i coninutul metodei contabilitii41Procedeele metodei contabilitii431.4. Principiile contabile generale45CAPITOLUL II:BILANUL CONTABIL PROCEDEU AL METODEI47CONTABILITIIDefinirea, coninutul i structura bilanulu47Forme de prezentare a bilanului49Teorii privind structura bilanulu51Tipuri de bilan53Funciile bilanului54Contul de profit i pierdere55Aplicaii privind bilanul contabil i contul de profit i pierdere58CAPITOLULIII:DOCUMENTELECONTABILE.FORMEDE NREGISTRARE N CONTABUILITATE64Documentele contabile64Definirea, coninutul i funciile documentelor contabile64ntocmirea, prelucrarea i verificarea documentelor contabile65Clasificarea documentelor contabile67Circulaia documentelor contabile70Clasarea i pstrarea documentelor contabile71Registrele de contabilitate72Formele de nregistrare contabil77Definirea formei de contabilitate773.2.1. Forme de nregistrare n contabilitate78CAPITOLUL IV: EVALUAREA PATRIMONIULUI N CONTABILITATE81Noiunea i principiile evalurii patrimoniului81Sistemul de preuri i tarife, baz a evalurii patrimoniului82Forme i metode de evaluare a elementelor patrimoniale83Evaluarea curent83Evaluarea periodic85Aplicaii privind evaluarea patrimoniului86PROBLEME DE REZOLVAT89

CAPITOLUL IOBIECTUL I METODA CONTABILITII

Cuvinte cheie:contabilitate, patrimoniu, concepii patrimoniale, activ patrimonial, pasiv patrimonial, cheltuial, venit, rezultat, metoda contabilitii, procedeu contabil, principiu contabil

1.1. Obiectul contabilitii

Obiectivul declarat al contabilitii, ca teorie tiinific i tehnic de nregistrare, este reflectarea clar, fiabil i complet a situaiei patrimoniului, a rezultatelor obinute din utilizarea acestuia i a performanelor financiare a unitii patrimoniale.

1.1.1. Repere istorice asupra obiectului contabilitii

n calitatea ei de disciplin tiinific independent, contabilitatea are un obiect propriu de cercetare prin care se deosebete de celelalte tiine.De-a lungul timpului, au aprut i s-au dezvoltat multe teorii i concepii cu privire la definirea obiectului contabilitii.O prim definiie dat contabilitii a fost formulat de Luca Paciolo, n lucrarea sa Summa de arithmetica, geometria, proportioni e proportionalita, aprut la Veneia n anul 1494, n care consider c obiectul contabilitii, cuprinde tot ce aparine negustorului, averea, mobil i imobil, precum i afacerile mari i mici n ordinea n care au avut loc.Pornind de la definiia dat de Luca Paciolo, de-a lungul secolelor au fost adoptate diverse concepte n vederea fundamentrii i definirii obiectului contabilitii. Mai des ntlnite sunt cele de patrimoniu, avere, resurse economice i capital.Dintre categoriile economice enumerat mai sus, predominant n definirea coninutului obiectului contabilitii este cea de patrimoniu. O asemenea obiune se ntemeiaz pe faptul c, prin geneza sa, contabilitatea a aprut din necesitatea de a rspunde n planul cunoaterii i gestiunii, la problema gospodririi i dezvoltrii patrimoniului.Explicarea noiunii de patrimoniu trebuie s porneasc n mod logic de la originea acesteia, respectiv patrimoniul care n limba latin desemneaz averea sau motenirea lsat de naintai. Expresia are coresponden n alte lexicuri grefate n latin sub formele: le patrimoine n francez, il patrimonia n italian, el patrimonio n spaniol. Menionm c n limbile englez i german nu se utilizeaz termenul de patrimoniu, ci coninutul lui economic i juridic. n consecin, n contabilitatea anglo-saxon, termenul de patrimoniu este substituit de cele dou componente ale sale, respectiv avere pentru activ i capital pentru pasiv.Ca universalitate de bunuri succesorale, patrimoniul este grevat la romni i de datoriile legate de persoana defunctului. Paradoxal, att dreptul roman, ct i Codul civil francez, nu consacr n mod explicit o definiie a patrimoniului. Lipsa din Codul civil francez se explic prin faptul c la finele secolului XVIII, epoca zmislirii Codului napoleonian, doctrina patrimonialist, era supus unor puternice discuii contradictorii. Celebrii juriti francezi Audry i Rau dezvolt

10teoria personalist a patrimoniului, apreciind c acesta reprezint totalitatea bunurilor aparinnd unei persoane fizice sau juridice, inclusiv drepturile i obligaiile aferente. Dei patrimoniul nu este definit ca atare nici n codul civil romn promulgat n anul 1864, se constat numeroase referiri la rspunderea patrimonial. Bunoar, se precizeaz c: oricine este obligat personal, este inut de a ndeplini ndatoririle sale cu toate bunurile mobile i imobile, prezente i viitoare. Evident, precizarea se refer la gaj, ca rspundere a debitorului fa de creditorii chirografari.Codul comercial romn intrat n vigoare la 1 septembrie 1887, dup modelul celui italian, elaborat la 31 octombrie 1883, conine numeroase trimiteri indirecte la patrimoniu.Legea 15/1990 privind reorganizarea unitilor economice de stat ca regii autonome i societii comerciale, consider patrimoniul drept condiie de nfiinare a entitii economice, alturi de obiectul de activitate, denumire i sediul principal. Legea nr. 31/1990 privind societile comerciale utilizeaz expresia de patrimoniu social, ca patrimoniu care aparine diferitelor forme juridice de societi.Evoluia ulterioar a contabilitii a fost nsoit de multiplicarea concepiilor referitoare la obiectul contabilitii, fr s se ajung la un consens. Dup unii autori, contabilitatea este considerat o teorie tiinific, ce are ca obiect de studiu micarea circular a bunurilor economice, a veniturilor, i a cheltuielilor etc. Ali autori consider contabilitatea ca o tehnic de culegere, prelucrare, stocare, transmitere i analiz a informaiilor privind situaia patrimoniului i a rezultatelor obinute.n ultima vreme se contureaz n literatura de specialitate trei concepii privind obiectul contabilitii: concepia juridic, concepia economic i concepia financiar.

1.1.2. Concepia juridic asupra obiectul contabilitii

Dominat de coala german de contabilitate, prin Fr. Hgli, I.C. Kocibig i R. Reisch, concepia juridic privind obiectul contabilitii, a fost preluat n Romnia de profesorii G. Trancu Iai, S. Iacobescu i A. Sorescu. Conform acestei concepii, obiectul de studiu al contabilitii este patrimoniul unei persoane fizice sau juridice, privit din punct de vedere juridic, respectiv a drepturilor i obligaiilor pecuniare n corelaie cu obiectele corespunztoare. Autonomia subiecilor participani la circuitul economic impune separarea patrimoniului, a averii i a rezultatelor de gestiune.n consecin, patrimoniul este format din totalitatea drepturilor i obligaiilor cu valoare economic, aparinnd unei persoane fizice sau juridice, inclusiv bunurile la care acestea se refer (fig. 1.1).

Fig. 1.1 Structura de ansamblu a patrimoniului

PATRIMONIU

BUNURI I VALORIECONOMICEPERSOANFIZIC SAU UNITATEPATRIMONIALDREPTURI I OBLIGAII

Expresia valoare economic semnific, n acest caz, nsuirea drepturilor i obligaiilor de a fi evaluate n etalon monetar, bnesc.Ca ansamblu de drepturi, patrimoniul are sensul de universalitate, formnd un tot indivizibil. Exist i situaii de excepie n care patrimoniul este supus diviziunii. Dintre acestea menionm: acceptarea unei succesiuni sub beneficiul de inventar, beneficiarul de succesiune primete patrimoniul defunctului n mod distinct, nuntrul patrimoniului global, neacceptnd plata unor sume n plus fa de activele motenite; n cazul separaiei de patrimoniu n materie civil, etc.Patrimoniul reprezint obiectul unui drept, respectiv dreptul de proprietate, ca drept real asupra bunului. n aceast calitate, exclude terele pri de la beneficiul acestui drept cu caracter pecuniar. n consecin el poate fi evaluat i recuperat n bani.Ca drept, patrimoniul se nate o dat cu persoana, considerent pentru care juritii de renume l numesc un drept nnscut. Civilitii francezi Aubry i Rau, menionai anterior, consider patrimoniul nsi personalitatea omului, n raporturile sale cu obiectele exterioare. O analiz pertinent ne determin s nu confruntm patrimoniul cu personalitatea juridic, i aceasta din cel puin dou considerente:-personalitatea este o noiune abstract;-patrimoniul este i trebuie s rmn o noiune concret, apropiat de realitatea palpabil.Patrimoniul reprezint o unitate sintetic de structur, o entitate autonom constituit, distinct att fa de persoana creia i aparine, ct i fa de fiecare element din care este compus. Orice element component al patrimoniului ndeplinete o dubl funcie:-component a ntregului, calitate care l integreaz n structura i funciile ntregului;-entitate de sine stttoare, nsuire care permite delimitarea n anumite circumstane a fiecrei pri fa de ntreg.Ca unitate sintetic de structur, patrimoniul manifest trsturile:-este o universalitate juridico-financiar;-este personal, n sensul c aparine unei anumite persoane, fiind condiie de ntemeiere ontologic a persoanei juridice;-este distinct fa de persoana creia i aparine i nu inclus acesteia;-este unic;-este indivizibil;-este netransmisibil.Pentru existena patrimoniului este obligatorie prezena a dou elemente interdependente:-subiectul patrimoniului, respectiv persoana fizic sau juridic care posed i gestioneaz bunurile, i asum drepturile i obligaiile asupra acestor bunuri. n aceast calitate, subiectul de patrimoniu poate exercita acte de dispoziie i administrare asupra patrimoniului;-obiectul patrimoniului, respectiv bunurile care compun patrimoniul, reprezentnd materializarea drepturilor i obligaiilor.Rezult c patrimoniul unei entiti economico-sociale sintetizeaz dou elemente principale:-elemente patrimoniale sub forma bunurilor, a mijloacelor materiale i bneti, exprimate valoric i uneori cantitativ;-elemente patrimoniale sub forma raporturilor sau relaiilor juridice de natur pecuniar, generate de desfurarea activitii, concretizate sub forma drepturilor i obligaiilor patrimoniale.

Bunurile i valorile economice, ca prim component a patrimoniului n calitatea lor de obiecte de drepturi i obligaii, formeaz averea, adic substana material a patrimoniului cu coninut concret, material, determinate fizic i economic.Asupra oricrui bun aflat n proprietatea persoanei fizice sau juridice se exercit de ctre subiectul de patrimoniu cele trei drepturi:-jus utendi, dreptul de folosin;-jus fruendi, dreptul de a culege fructele (rezultatul exploatrii sau utilizrii bunului);-jus abutendi, dreptul de a dispune vnzarea, respectiv nstrinarea bunului.Abordarea contabil a noiunii de bunuri are loc pe principiul dublei reprezentri, situaie n care vom descoperii cele dou laturi inseparabile:-aspectul economic: bunurile ca atare, averea sau mijloacele consemnate n activul bilanier;-aspectul juridic: proveniena bunurilor, abstractizarea juridic a drepturilor i obligaiilor referitoare la aceste bunuri, consemnate n pasivul bilanier.Clasificarea bunurilor poate avea loc dup diverse criterii. Dintre acestea menionm:1) Din punct de vedere fizic, bunurile economice cuprind n structura lor urmtoarele categorii:-bunuri materiale, sub forma bunurilor corporale: cldiri, utilaje, instalaii, materii prime, mrfuri, ambalaje, produse n curs de execuie, etc;-bunuri de natura lucrrilor i serviciilor de diverse categorii;-bunuri financiare sub forma disponibilitilor n lei i n valut, titluri de participare, titluri de plasament, efecte de comer, etc;-bunuri spirituale, sub forma bunurilor necorporale: brevete, licene, mrci de comer, creane, stocul de informaii etc;-alte bunuri atrase n circuitul economic, sub form de terenuri, zcminte sau bogii naturale etc.2) Dup modul de comportare n spaiu, bunurile se mpart n:-bunuri imobile, fixate spaial (cldiri, construcii, terenuri, ci ferate, canale etc.)-bunuri mobile, cele care n procesul exploatrii sau utilizrii lor pot fi deplasate n spaiu (materii prime, combustibil, piese de schimb, semifabricate, produse finite etc.)Din punct de vedere economic bunurile economice sunt caracterizate de cele dou componente ale acestora: utilitatea i valoarea.Utilitatea unui bun economic este dat de capacitatea acestuia de a satisface o anumit nevoie, prin folosirea n procesul de producie sau consum. n funcie de utilitatea unui bun economic, se stabilete valoarea acestuia.Valoarea unui bun economic, reprezint expresia bneasc a mrimii lui. n sens economic, valoarea unui bun este msura de evaluare a acestuia, exprimat sun form de valoare de ntrebuinare (folosin) sau valoare de schimb (posibilitatea de achiziionare de pe pia a bunului n funcie de preul generat de variaia cererii i ofertei).Drepturile i obligaiile, cu valoare economic evaluat n bani reprezint a doua component a patrimoniului. Aceast latura exprim de fapt, raporturile de proprietate generate de procurarea i gestionarea bunurilor economice.Raporturile de proprietate iau forma de drepturi n situaiile n care titularul de patrimoniu, i procur o parte din bunuri din resurse proprii.

Raporturile de proprietate iau forma de obligaii n situaia n care titularul de patrimoniu i procur o parte din bunuri din resurse ce aparin altor persoane fizice sau juridice.O alt interpretare a drepturilor i obligaiilor (n sens juridic) se refer la:-Drepturile patrimoniale sunt drepturi civile care se nasc n raporturile juridice ale persoanelor fizice sau juridice cu terii, n calitate de subiect activ. Ele genereaz creanele ca elemente ale activului patrimonial.La rndul lor, drepturile patrimoniale se compun din:-drepturi reale: proprietatea, posesiunea, uzufructul, care exprim posibilitatea de exercitarea unor drepturi asupra bunurilor;-drepturi de crean: exprim acele drepturi pe care o persoan le exercit asupra altei persoane, prin care o oblig s dea, s fac sau s nu fac ceva.-Obligaiile patrimoniale sunt obligaii civile care se nasc n raporturile juridice ale persoanelor fizice sau juridice cu terii, n calitate de subiect pasiv. Ele genereaz datoriile firmei, ca elemente ale pasivului patrimonial. Aceste datorii pot fi, la rndul lor, datorii fa de proprietari (numite i capitaluri proprii sau pasive interne) i datorii fa de teri (pasive externe).Dubla reprezentare a valorilor economice separate patrimonial, ce include pe de o parte bunurile economice ca purttoare de valori i pe de alt parte drepturile i obligaiile ca expresie a raporturilor de proprietate, determin echilibrul intern al patrimoniului exprimat sub forma unei ecuaii de echilibru.

BUNURI ECONOMICE

=DREPTURI

+OBLIGAII

Aplicaia nr. 1:Se cunosc urmtoarele informaii cu privire la o entitate patrimonial:-bani 500lei;-mrfuri 1.000 lei. tiind c:-banii au fost depui n contul de la banc, n numele entitii patrimoniale, de ctre proprietar;-mrfurile au fost cumprate de la un ter, pe credit, ecuaia dublei reprezentri a patrimoniului este:

BUNURI ECONOMICEBani500Mrfuri1.000=DREPTURI

500+OBLIGAII

1.000

Aceast relaie devine pregnant n situaia n care proprietarul bunurilor este diferit de ntreprinztor (manager). Este cazul societilor comerciale pe aciuni unde mai multe persoane (acionari) particip la formarea capitalului social, fr ca ele s se implice direct la gestionarea propriu-zis a patrimoniului.Bunurile economice aportate (aduse) de acionari devin proprietatea societii comerciale, acionarii pierznd dreptul real asupra bunurilor societii. n schimb societatea care i-a constituit patrimoniul n aceast modalitate va consemna obligaii pecuniare fa de acionari.n urma constituirii legale societatea capt personalitate juridic. n consecin, aceast unitate patrimonial nu mai acioneaz prin asociaii si, ci prin reprezentanii legali, denumii ntreprinztori sau manageri. Acetia din urm nu mai ndeplinesc n nume propriu toate actele juridice de conducere,

administrare i gestionare. Ori de cte ori acioneaz n numele societii, ntreprinztorii nu i angajeaz patrimoniul propriu, ci pe cel al societii,

BUNURI ECONOMICE=DATORII FADE PROPRIETAR

+DATORII FA DETERI

ntreaga rspundere material revenind societii. Nefiind proprietar al bunurilor administrate ntreprinztorul sau managerul are obligaii ncadrate n relaia:Reflectarea n contabilitate a patrimoniului permite tocmai cunoaterea raportului de echilibru dintre bunurile economice fa de drepturile i obligaiile unitii patrimoniale.Abordarea patrimoniului de contabilitate degaj anumite particulariti fa de celelalte discipline care studiaz i cerceteaz patrimoniul;-contabilitatea elaboreaz i utilizeaz n practic anumite procedee de lucru cu ajutorul crora asigur evidena, calculul, analiza i controlul strii i micrii patrimoniului;-contabilitatea elaboreaz i utilizeaz o teorie i o metod proprie cu ajutorul creia asigur nregistrarea cronologic i pe baza unor principii normative a existenei, strii i micrii valorilor economice delimitate patrimonial i pe perioade de gestiune;-contabilitatea msoar veniturile i cheltuielile ocazionate de activitatea economico-social a unitilor patrimoniale i determin rezultatele obinute.

Aplicaia nr. 2:Se cunosc urmtoarele informaii cu privire la o entitate patrimonial:-bani 1.000 lei;-mijloace de transport 5.000 lei;-mrfuri 500 lei. tiind c:-banii au fost depui ca aport la capital de ctre proprietar;-mijloacele de transport i mrfurile au fost cumprate de la un ter, pe credit comercial,ecuaia de reprezentare a patrimoniului devine:

BUNURI ECONOMICE

Bani1.000Mijloacede transport5.000Mrfuri500=DREPTURI

Capitalsocial1.000+OBLIGAII

Creditcomercial5.500

Dac societatea a fost ncredinat unui administrator, ecuaia devide:

BUNURI ECONOMICE

Bani1.000Mijloacede transport5.000Mrfuri500=OBLIGAII FA DE PROPRIETAR

Capitalsocial1.000+OBLIGAII FA DE TERI


Gradul de autonomie sau independen financiar a titularului de patrimoniu difer n funcie de raportul existent ntre mrimea patrimoniului net, a bunurilor economice i a obligaiilor.Patrimoniul net se exprim astfel:

PATRIMONIUL NET= (DREPTURI ECONOMICE)

OBLIGAII

BUNURI ECONOMICE-n baza informaiilor furnizate de contabilitate se poate efectua controlul asupra operaiunilor nregistrate, asupra integritii patrimoniale i a eficienei activitilor desfurate de activitile patrimoniale.Starea patrimoniului, este reflectat de contabilitate prin stocurile i soldurile elementelor patrimoniale, componente ordonate pe categorii (structuri), pe sectoare de activitate, pe faze sau locuri ale circuitului economic etc.Micarea patrimoniului, este reflectat de contabilitate sub aspectul modificrilor cantitative i calitative care au loc n volumul i structura bunurilor economice, a drepturilor i obligaiilor.Ecuaia de echilibru a patrimoniului global, urmare a micrii i transformrii elementelor patrimoniale, simple sau complexe, interne sau n urma relaiilor cu terii, poate lua alte forme dup cum urmeaz:- n cazul micrilor simple, ce au loc n interiorul unitilor patrimoniale, ce nu conduc la schimbarea proprietarului, drept urmare nu dau natere la raporturi de drepturi i obligaii cu terii;

INTRRIDE ELEMENTE PATRIMONIALE

=IEIRIDE ELEMENTE PATRIMONIALE

- n cazul micrilor simple, ce au loc ntre unitile patrimoniale, ce determin modificarea proprietarului, drept urmare dau natere la raporturi de drepturi i obligaii ntre aceste uniti;

EXISTENELE INIIALE+INTRRIDE ELEMENTE PATRIMONIALE=IEIRIDE ELEMENTE PATRIMONIALE+EXISTENELE FINALE

ezamicrilor rimoniale, se materiprivindvolumu o consecin a ev- n cazul micrilor complexe, ce produc transformri cantitative i calitative att n structura ct i n volumul patrimoniului, majoritatea activitilor desfurate de unitile patrimoniale sunt consumatoare de bunuri economice (cheltuieli) i productoare de venituri. Echilibrul specific proceselor economice este evideniat n contabilitate ca o relaie ntre venituri i cheltuieli. Din diferena rezultat prin compararea veniturilor cu cheltuielile se obine rezultatul exerciiului. Acesta este un element patrimonial denumit profit sau pierdere. Sint complexe l i structura elementelorpatalizeaz caoluiei veniturilor, cheltuielilor i rezultatelor

REZULTATUL=EXERCIIULUI

VENITURI

-CHELTUIELI

1.1.3. Concepia economic asupra obiectului contabilitii

Cunoate o rspndire larg n colile de contabilitate din Europa reprezentate de R.P. Coffy. I. Evian, A. Gilbert,, A. Guibbault, D. Voina. Conform acestei concepii, obiectul contabilitii este definit ca circuit al capitalului n funcie de destinaia lui, respectiv capital fix i capital circulant i al modului de dobndire, n spe, capital propriu i capital strin.Capitalul fix sau activele imobilizate este constituit din bunuri economice investite care particip la mai multe cicluri de exploatare i care se nlocuiesc dup un numr de ani de utilizare. Consumul activelor imobilizate se face treptat pe calea amortizrii.Capitalul circulant sau activele circulante este constituit din bunurile economice ce se consum sau i schimb forma de existen pe parcursul unui singur ciclu de exploatare.Dup modul n care bunurile economice se dobndesc, se procur, se apropie sau se finaneaz capitalul se prezint sub forma de capital propriu si capital strin.Capitalul propriu, reprezint partea din capital dobndit de unitatea patrimoniala prin efortul propriu, respectiv prin capitalizare si subvenii primite.

rimoniala cu capitalen scurt si lung saat si atras, respective atrase (creditri,Capitalul strin, reprezint partea din capital dobndit de unitatea pat mprumut cu mprumuturi si credite petermu alte resurspersonal, etc).Sinteza operaiilor de eviden calcul, analiz i control a micrii capitalului este redata de urmtoarea ecuaie de echilibru a patrimoniului:

BUNURI ECONOMICE=

CAPITALPROPRIU+

OBLIGAII

Aa cum am artat mai sus, concepia economic, substituie noiunii de patrimoniu, capitalul, pe care l prezint n funcie destinaie i de modul de dobndire. n acest caz ecuaia va fi:

CAPITAL FIX+CAPITAL CIRCULANT=CAPITAL PROPRIU+CAPITAL STRIN

Aplicaia nr. 2 continuare:Revenind la exemplul de mai sus ecuaia se transform astfel:

CAPITAL FIX

Mijloace de transport5.000+CAPITAL CIRCULANT

Bani1.000Mrfuri500=CAPITAL PROPRIU

Capitalsocial1.000+CAPITAL STRIN

Credit comercial 5.000

Concepia economic privind obiectul contabiliti este destul de puin utilizata deoarece capitalul presupune drepturi depline de proprietate ale investitorilor asupra activelor existente la un moment dat ntr-o unitate patrimonial. Cum o parte din active au ca sursa de provenien capitalul propriu, iar alta parte resursele atrase, prin utilizarea noiunii de capital pentru desemnarea bunurilor economice si delimitarea surselor de provenien s-ar produce unele confuzii in practica de specialitate.

1.1.4. Concepia financiar asupra obiectului contabilitii

Conform concepiei financiare, se consider c obiectul contabilitii l constituie elaborarea i aplicarea procedeelor de eviden, calcul, analiz i control n expresie valorica a existentei, strii i micrii resurselor economice.n contabilitate, resursele economice sunt abordate din punct de vedere al modului de utilizare, precum i al provenienei sau originii acestora.Dup modul de utilizare distingem:-resurse cu utilizare durabila sau permanenta, de natura activelor imobilizate;-resurse cu utilizare ciclic, ce se consum in timpul unui ciclu de exploatare, de natura activelor circulante.

BUNURI ECONOMICE

RESURSE CU=UTILIZARE+DURABIL

RESURSE CU UTILIZARE CICLIC

Dup proveniena sau originea resurselor distingem :-resurse permanente sau durabile;-resurse temporare sau ciclice.

BUNURI ECONOMICE

RESURSE

+=PERMANENTE+SAU DURABILE

RESURSE TEMPORARE SAU CICLICE

devine:

Aplicaia nr. 2 continuare:Ecuaia patrimoniului privit din punct de vedere al concepiei financiare

BUNURI ECONOMICE

Bani1.000Mijloace de transport 5.000 Mrfuri500=RESURSE PERMANENTE

Capitalsocial1.000+RESURSE TEMPORARE


1.1.5. Alte modaliti de reprezentare a patrimoniului

Aadar, patrimoniul constituie obiect al reflectrii contabile i al unui echilibru valoric permanent, indiferent de concepia sub care a fost abordat. Dubla reprezentare a patrimoniului face posibil meninerea acestui echilibru. Abordare dualist a patrimoniului determin n plan contabil urmtoarele concepte:-pentru bunuri economice, corespund noiunile:-patrimoniu economic;-obiecte de drepturi i obligaii;-avere total (brut);-activ patrimonial.-pentru drepturile i obligaiile cu valoare economic corespund noiunile:-patrimoniu juridic;-drepturi i obligaii;

-c-papital propriu i capital strin; asiv patrimonial.Prezentarea grafic a acestor structuri capt forma de mai jos.

PATRIMONPATRIMONPATRIMONPATRIMONPATRIMONPATRIMONIUIUIUIUIUIUPATRIMONIU

PATRIMONIU ECONOMIC

BUNURI

AVERE TOTAL (BRUT)

OBIECTE DE DREPTURI I OBLIGAII

PERSOANE FIZICE SAU JURIDICE

PATRIMONIU JURIDIC

DREPTURI I OBLIGAII

DREPTURIOBLIGAII

CAPITAL PROPRIUCAPITAL STRIN

ACTIV PATRIMONIAL

PASIV PATRIMONIAL

Figura nr. 1.2.: Reprezentare structurilor patrimoniale

Patrimoniul economic exprim totalitatea bunurilor deinute de agentul economic, utilizate pentru desfurarea obiectului de activitate, indiferent de apartenena acestora.Patrimoniul juridic exprim relaiile juridice, drepturile i obligaiile care se creeaz n unitatea patrimonial ca urmare a existenei i folosirii patrimoniului economic.Relaiile juridice cuprind drepturi i obligaii dintre care cele mai importante sunt:a) drepturile subiectului de patrimoniu:-drepturi de proprietate asupra bunurilor i valorilor pe care le deine;-drepturi de crean asupra terelor persoane pentru bunuri i valori transformate sau ncredinate.b) obligaiile subiectului de patrimoniu:-obligaii interne, fa de asociai i acionari pentru aportul la capitalul societii;-obligaii externe, fa de tere persoane pentru bunuri i servicii primite, credite, munc prestat.Reprezentarea patrimoniului devine n acest caz:

BUNURI+CREANE=OBLIGAII+ECONOMICE(drepturi deFA DE(drepturi decrean)PROPRIETARproprietate)(capitaluri proprii,pasiv extern)OBLIGAII FA DE TERI(pasiv extern)

n timp ce bunurile economice formeaz substana economic a patrimoniului, drepturile i obligaiile indic modul de apropriere, cauza stpnirii bunurilor.De asemenea, am subliniat anterior c bunurile economice constituie substana material a patrimoniului economic, n timp ce drepturile i obligaiile cu valoare economic semnific patrimoniul juridic. De aici relaia:

PATRIMONIUL ECONOMIC

=PATRIMONIUL JURIDIC

Relaia anterioar se verific prin faptul c un bun nu poate constitui substan material a patrimoniului, atta timp ct asupra lui nu se exercit drepturi sau obligaii echivalente.Patrimoniul economic este exprimat n contabilitate sub forma activului patrimonial, n timp ce patrimoniul juridic constituie substana pasivului patrimonial. De aici, rezult o nou ecuaie de echilibru:

ACTIV PATRIMONIAL

=PASIVPATRIMONIAL

Prin calcule specifice contabilitatea determin situaia net a patrimoniului (capital propriu):

PATRIMONIUL NET (ACTIVUL NET, SITUAIA NET)

=ACTIVPATRIMONIAL

-OBLIGAII

Sau:PATRIMONIUL NET (ACTIV NET, SITUAIA NET)

=BUNURIECONOMICE

-OBLIGAII(patrimoniul strin)

Din relaia de mai sus se poate deduce mrimea activului patrimonial:

ACTIV PATRIMONIAL=PATRIMONIULNET(ACTIV NET)

+OBLIGAII

i a patrimoniului strin:

PATRIMONIUL STRIN (OBLIGAII)

=ACTIVPATRIMONIAL PATRIMONIUL NET

devine:

Aplicaia nr. 2 continuare:Pe baza informaiilor furnizate de aceast aplicaie ecuaia de echilibru

ACTIV PATRIMONIALBani1.000Mijloace de transport5.000Mrfuri500=PASIV PATRIMONIALCapital social1.000Credite comerciale5.500

Patrimoniul net este:

PATRIMONIUL NET

Capitalulsocial1.000=ACTIV PATRIMONIAL

Bani1.000Mijloace de transport 5.000 Mrfuri500-OBLIGAII


Mrimea activului patrimonial este:

ACTIV PATRIMONIAL

Bani1.000Mijloace de transport 5.000 Mrfuri500=PATRIMONIUL NET (ACTIV NET)

Capitalulsocial1.000+OBLIGAII

Creditcomercial 5.500

iar a patrimoniului strin:

PATRIMONIUL STRIN (OBLIGAII)

Creditcomercial5.500=ACTIV PATRIMONIAL

Bani1.000Mijloace de transport 5.000 Mrfuri500-PATRIMONIUL NET

Capitalulsocial1.000

Echilibrul patrimonial mai poate fi creat i prin rezultatele generate de activitile care produc transformri cantitative i calitative n masa patrimoniului. Se pleac astfel de la premisa c orice activitate desfurat este simultan consumatoare de resurse i productoare de rezultate.La nivelul contabilitii, echilibrul specific activitilor interne transformatoare este descris prin prisma cheltuielilor i veniturilor.Veniturile desemneaz, n expresie monetar, bogia creat prin activitile desfurate de ctre entitatea patrimonial sau obinute din afar cu titlu gratuit. n ceea ce privete cheltuielile, acestea delimiteaz n expresie monetar utilizarea bogiei n cadrul activitii desfurate de ctre entitatea patrimonial.Prin compararea veniturilor i a cheltuielilor se determin rezultatul. Acesta din urm mbrac form de profit, dac veniturile sunt mai mari dect cheltuielile i de pierdere n situaia invers. Ca urmare, ecuaia rezultatului este de forma:

CHELTUIELIREZULTAT=VENITURI

Aplicaia nr. 3:Societatea comercial X prezint urmtoarea situaie:-consum n procesul de producie materii prime n valoare de 500 lei;-nregistreaz salariile personalului angajat n valoare de 300lei;-vinde marf n valoare de 1.500lei. Ecuaia echilibrului intern este:

CHELTUIELI

Cheltuieli cumaterii prime500Cheltuieli cu salariile 300REZULTAT

700 (profit)=VENITURI

Venituri dinvnzarea mrfurilor 1.500

n obiectul contabilitii, rezultatul este evideniat i prin variaia situaiei nete a patrimoniului sau a capitalului propriu ntre dou momente succesive, relaia utilizat n acest sens este:

REZULTATUL EXERCIIULUI=SITUAIA NET (CAPITALUL PROPRIU) LA N-SITUAIA NET (CAPITALUL PROPRIU) LA N-1DISTRIBUIA/CONTRIBUIA PROPRIETARILOR LA CAPITALUL PROPRIU N CURSUL PERIOADEI

Cauza variaiei situaiei nete, a capitalurilor proprii, o reprezint dup caz, rezultatul obinut de o entitate patrimonial i contribuia proprietarului la creterea sau micorarea capitalului propriu. Astfel, orice cretere-micorare privind patrimoniul net este efectul profitului/pierderii rezultate din tranzaciile desfurate care modific capitalul propriu, respectiv aport/restituire de capital propriu din partea proprietarului.

Aplicaia nr.4:Se prezint urmtoarea situaie referitoare la o societate comercial:Explicaie1 ianuarie 200N31 decembrie 200N

Active:6.0006.000

Cldiri

Terenuri4.0004.000

Bani1.5003.000

TOTAL (A)11.50013.000

Datorii:1.0001.500

Credite bancare

Credite comerciale2.0002.500

TOTAL (B)3.0004.000

SITUAIA NET (A-B)8.5009.000

Aportul suplimentar la capital (capital depus): 300lei. n acest caz rezultatul exerciiului este:REZULTAT=SITUAIA NET (CAPITALUL PROPRIU)LA N-SITUAIA NET (CAPITALUL PROPRIU)LA N-1DISTRIBUIA/ CONTRIBUIA PROPRIETARILOR

200=9.000-8.500+300

Potrivit cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de Consiliul pentru Standardele Internaionale de Contabilitate (IASB), preluat i de normalizatorii romni, nu se face nici o referire direct la conceptul de patrimoniu, ci numai la componentele acestuia:-un activ reprezint o resurs controlat de ctre ntreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt beneficii economice viitoare i al cror cost poate fi evaluat n mod credibil; o datorie ( pasiv sau obligaie) reprezint o obligaie actual a e ntreprinderii care decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii viitoare; capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al acionarilor n activele unei ntreprinderi, dup deducerea tuturor datoriilor sale; veniturile constituie, n esen, creteri ale beneficiilor nregistrate pe parcursul perioadei contabile; cheltuielile reprezint, n principiu, diminuri ale beneficiilor nregistrate pe parcursul perioadei contabile.

1.2. Sfera de cuprindere a obiectului contabilitii

Toi titularii de patrimoniu, constituii sub forma de societi comerciale, uniti cooperatiste i alte uniti cu personalitate juridic, precum i persoanele fizice care au calitatea de comerciani, respectiv persoanele fizice care presteaz activiti independente sau care exercit in mod obinuit acte de comer i sunt nregistrai la Oficiul Registrului Comerului conform legii, au obligaia s asigure:-ntocmirea documentelor justificative pentru orice operaie care afecteaz patrimoniul unitii;-nregistrarea in contabilitate a operaiilor patrimoniale;-inventarierea patrimoniului unitii:-ntocmirea situaiilor financiare anuale;-controlul asupra operaiilor patrimoniale efectuate;-furnizarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la situaia patrimoniului si rezultatelor obinute la unitate.Prin cmpul de aciune, contabilitatea este grefat pe o entitate patrimonial de forma unitilor economice, instituii publice sau organizaii obteti.

1.2.1. Uniti patrimoniale care organizeaz i conduccontabilitatea

Unitile economiceUnitatea economic este persoana juridic creat pe baza patrimoniului propriu care are, potrivit profilului su, ca obiect activitatea de producie a mrfurilor, circulaia mrfurilor, a titlurilor de valoare i a instrumentelor de plat, a prestrii de servicii n transporturi i asigurri, servicii bancare, executrii de lucrri i alte operaii accesorii activiti de comer. Unitile economice se conduc dup principiul gestiunii economice, adic i acoper cheltuielile din venituri proprii i realizeaz profit.Unitile pot fi organizate sub forma regiilor autonome ale statului, societilor comerciale i societilor (asociaiilor) cooperatiste.

Regiile autonome, se organizeaz i funcioneaz n ramurile strategice ale economiei naionale: industria de armament, energie electrica, exploatarea minelor i a gazelor naturale, pot i transporturi feroviare etc.Societile comerciale, se nfiineaz prin acte administrative sau prin asociere de persoane fizice i/sau juridice n vederea efecturi de acte de comer, cu respectarea dispoziiilor legale.Societile (asociaiile) cooperatiste, sunt uniti economice constituite pe principiul activitii comune ale membrilor ei, avnd caracteristica unor societi de persoane care administreaz bunurile i muncesc mpreuna dup reguli statuare de administrare i repartizare a rezultatelor.Din punct de vedere fiscal, unitile economice sunt mprite n contribuabili mari contribuabili mici, iar n funcie de varianta de contabilitate utilizat distingem uniti mici, mijloci i uniti mari.

Unitile bugetaren aceast categorie se cuprind instituiile de stat create pentru realizarea unor activiti social-culturale ,ce nu desfoar o activitate direct productiva. Ele se grupeaz astfel:-uniti subordonate Ministerului nvmntului, respectiv unitile de nvmnt precolar, colile generale, liceele, colile profesionale, universitile, nvmntul postuniversitar etc .-uniti subordonate Ministerului Snti respectiv, dispensarele, spitalele, sanatoriile , policlinicile, etc.-uniti subordonate Ministerului Culturii, respectiv, teatre, opere, muzee, cmine culturale, etc.-organele puterii i administraiei de stat, respectiv, puterea, preedinia, parlamentul, guvernul, parchetul, justiia, prefecturile, primriile, etc .-uniti de aprare, de ordine intern, paz, etc.Principala caracteristic a unitilor bugetare o constituie faptul c activitatea lor nu genereaz venituri care s le asigure n ntregime autofinanarea, ele fiind finanate de la bugetul statului.

Organizaiile obtetiDin punct de vedere al contabilitii, principalele categorii de organizaii obteti sunt partidele politice, sindicatele, asociaiile profesionale, cultele, fundaiile, etc.Organizaiile obteti se constituie pe principiul asocierii sau participrii libere i desfoar activiti politice, social-culturale, religioase, precum i alte activiti economice. Acestea i acoper cheltuielile de funcionare din contribuia membrilor i din veniturile obinute din activitatea economic.

1.2.2. Prezentarea principalelor elemente patrimoniale ce fac obiectul contabilitii

1.2.2.1. Activele patrimoniale

n literatura i practica de specialitate, pentru structurarea activelor patrimoniale se au n vedere mai multe criterii ntre care cele mai utilizate sunt : coninutul economic i natura activelor patrimoniale; lichiditatea activelor patrimoniale.Modul de prezentare al activelor patrimoniale dup criteriul lichiditi poate fi n ordine direct sau invers a acesteia.Lichiditatea vizeaz capacitatea fiecrui element patrimonial de a parcurge mai rapid sau mai ncet ntregul circuit de exploatare pn la transformarea lui n bani. Din punct de vedere al lichiditii activele patrimoniale pot fi prezentate n ordine direct sau invers. Majoritatea rilor europene utilizeaz criteriul de dispunere a activelor n ordine direct a lichiditii.n Romnia s-a adoptat prezentarea activelor patrimoniale dup natura lor i n ordinea invers a lichiditii, dup modelul majoriti rilor din Europa de Vest, dup cum urmeaz:A. Active imobilizateI. Imobilizri necorporaleII. Imobilizri corporaleIII. Imobilizri financiareB. Active circulanteI. Stocuri II.CreaneIII. Investiii pe termen scurtIV. Casa i conturi la bnciC. Cheltuieli nregistrate n avansDe asemenea, prezentarea activelor ca active imobilizate sau ca active circulante depinde de scopul cruia i sunt destinate.

A. Active imobilizateCuprind acele active destinate utilizrii pe o baz continu, n scopul desfurrii activitile entitii. Sunt denumite i bunuri de investiii, active pe termen lung, sau bunuri imobile i se caracterizeaz prin urmtoarele: perioada lor de utilizare i lichidare este, de regul mai mare de un an; particip la desfurarea mai multor circuite economice, respectiv nu se consum i nu se nlocuiesc dup prima ntrebuinare; particip la desfurarea activitii unitilor patrimoniale, nefiind destinate direct vnzrii (comercializrii).La rndul lor activele imobilizate se difereniaz n trei grupe: imobilizri necorporale, imobilizri corporale i imobilizri financiare.

I. Imobilizri necorporale intangibile sau nemateriale sunt destinate s serveasc activitatea ntreprinderii pentru o durat mai mare de un an fr a mbrca form de bunuri materiale fizice (concrete).n structura lor sunt incluse:Cheltuieli de constituire sunt cheltuielile ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea unei entiti (taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni, precum i alte

cheltuieli de aceast natur, legate de nfiinarea i extinderea activitii entitii). Toate aceste cheltuieli sunt supuse amortizrii pe o perioad de cel mult cinci ani.Imobilizrile de natura cheltuieli de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetrii sau altor cunotine, n scopul realizrii de produse sau servicii noi sau mbuntite substanial, naintea stabilirii produciei de serie sau utilizrii (exemple: proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i modelelor, proiectarea uneltelor i matrielor care implic tehnologie nou, proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot care nu este fezabil din punct de vedere economic pentru producia pe scar larg, proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau mbuntite). Ele se amortizeaz pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dup caz.Concesiunile, brevetele i alte drepturi i valori similare, cuprind toate cheltuielile ocazionate de achiziionarea, fabricarea sau realizarea pe cont propriu a brevetelor, licenelor, mrcilor de fabricaie, know-how-urilor i a altor drepturi similare de proprietate industrial i intelectual, inclusiv valoarea acestora adus ca aport de ctre acionari sau primit gratuit.Aceste cheltuieli sunt amortizate pe toat durata ct ntreprinderea a achiziionat dreptul de exploatare sau de utilizare a unor astfel de imobilizri.Concesiunea ia natere pe baza unui contract prin care o parte numit concedent, contra plat, unei alte pri numite concesionar, pe o perioad determinat, obine dreptul de exploatare a unui bun sau de executare a unei activiti. Concesiunile primite se reflect ca imobilizri necorporale atunci cnd contractul de concesiune stabilete o durat i o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea concesiunii urmeaz a fi nregistrat pe durata de folosire a acesteia, stabilit conform contractului. n cazul n care contractul prevede plata unei chirii, i nu o valoare amortizabil, n contabilitatea entitii care primete concesiunea, se reflect cheltuiala reprezentnd chiria, fr recunoaterea unei imobilizri necorporale.Marca de fabric, reprezint sume investite de ctre ntreprindere pentru a face ca produsele ei s se deosebeasc de produsele similare ale altora.Brevetul este actul prin care se recunoate unei persoane dreptul de a exploata exclusiv un anumit produs (al crui autor este).Licena este dreptul ctigat de o alt persoan de a exploata un brevet de invenie prin cumprarea acestuia.Fondul comercial apare, de regul, la consolidare i reprezint diferena ntre costul de achiziie i valoarea la data tranzaciei, a prii din activele nete achiziionate de ctre entitate.Fondul comercial este tratat ca un activ numai n cazul achiziiei de ctre o entitate a aciunilor altei entiti. Deci, fondul comercial creat de o ntreprindere nu se contabilizeaz n timpul activitii ei, ci cu ocazia determinrii preului de vnzare al ntreprinderii respective.Fondul comercial se amortizeaz, de regul, n cadrul unei perioade de maximum cinci ani.Avansuri i alte imobilizri necorporale cuprind avansurile acordate furnizorilor de imobilizri necorporale, programele informatice create de entitate sau achiziionate de la teri, pentru necesiti proprii de utilizare, precum i alte imobilizri necorporale. Se amortizeaz pe perioada egal cu durata de utilizare.Imobilizrile necorporale n curs de execuie reprezint imobilizrile necorporale neterminate pn la sfritul perioadei, evaluate la costul de producie sau costul de achiziie dup caz.

II. Imobilizri corporale denumite i active fizice, tangibile, reprezint activele care: sunt deinute de entitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative, i sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.n categoria imobilizrilor corporale intr: terenuri i construcii; instalaiile tehnice i mainile; alte instalaii, utilaje i mobilier; avansuri i imobilizri corporale n curs.Evidena terenurilor se ine pe dou categorii: terenuri amenajri de terenuriTerenurile nu se amortizeaz.Investiiile fcute pentru amenajarea lacurilor, blilor, iazurilor, terenurilor i pentru alte lucrri similare se recupereaz pe calea amortizrii, prin includerea n cheltuielile de exploatare pe o perioad hotrt de consiliul de administraie dau de responsabilul cu gestiunea patrimoniului.Activele imobilizate corporale i pierd n timp din valoare ca urmare a uzurii determinat de utilizarea lor, de aciunea agenilor naturii i ca urmare a progresului tehnic. Constatarea contabil a pierderii ireversibile de valoare suferit de imobilizrile corporale, cu excepia terenurilor, prin includerea sa n costuri, poart numele de amortizare.Amortizarea imobilizrilor corporale se stabilete prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizrilor corporale i se calculeaz pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii n funciune a acestora i pn la recuperarea integral a valorii de intrare, conform duratelor de utilizare i condiiilor de utilizare a acestora.Regimurile de amortizare folosite de entiti pentru amortizarea imobilizrilor corporale sunt:a) amortizare liniar;b) amortizare degresiv;c) amortizare accelerat.

III. Imobilizrile financiare - denumite i investiii financiare pe termen lung - reprezint unele titluri (nscris constatator al unei valori negociabile la burs) a cror posesie durabil asigur realizarea unor venituri financiare sub forma dividendelor i a dobnzilor care permit exercitarea unui control asupra societii emitente. Imobilizrile financiare sunt reprezentate de aciunile deinute la entitile afiliate, interese de participare, titluri puse n echivalen, alte titluri imobilizate i creane imobilizate (mprumuturile acordate entitilor afiliate, mprumuturile acordate entitilor de care compania este legat n virtutea intereselor de participare, alte creane imobilizate).Aciunile deinute la entitilor afiliate sunt reprezentate de aciunile pe care ntreprinderea le deine la o filial din cadrul grupului. Grupul este un ansamblu de societi comerciale, independente din punct de vedere juridic, legate ntre ele prin diferite modaliti i supuse unei uniti de decizie exercitat de o societate numit, n general, societate mam. Filiala este, aadar, o entitate aflat sub controlul altei entiti (societatea-mam). Controlul reprezint capacitatea de a conduce politicile financiare i operaionale ale unei entiti pentru a obine beneficii din activitatea ei. Entitile afiliate sunt entitile ntre care exist una dintre urmtoarele relaii:

o entitate deine drepturile de vot ale acionarilor sau asociailor ntr-o alt entitate (filial); o entitate este acionar sau asociat al unei entiti i majoritatea membrilor organelor de administraie, conducere i de supraveghere ale entitii n cauz (filial) au fost numii ca rezultat al exercitrii drepturilor sale de vot; o entitate este acionar sau asociat al unei filiale i deine singur controlul asupra majoritii drepturilor de vot ale acionarilor sau asociailor acelei filiale, ca urmare a unui acord ncheiat cu ali acionari sau asociai; o entitate este acionar sau asociat al unei filiale i are dreptul de a exercita o influen dominant asupra acelei filiale, n temeiul unui contract ncheiat cu entitatea n cauz sau al unei clauze din actul constitutiv sau statut; o entitate (societate-mam) deine puterea de a exercita sau exercit o influen dominant sau controlul asupra unei filiale.Interesele de participare reprezint drepturile n capitalul altor entiti, reprezentate sau nu prin certificate, care, prin crearea unei legturi durabile cu aceste entiti, sunt destinate s contribuie la activitile entitii. Deinerea unei pri din capitalul unei alte entiti se presupune c reprezint interese de participare, atunci cnd depesc un procentaj de 20%.Titluri puse n echivalent apar numai cu ocazia ntocmirii situaiilor financiare consolidate ale societii mam (atunci cnd aceasta exercit o influen notabil asupra entitii consolidate) prin metoda punerii n echivalen. Valoarea contabil a titlurilor deinute de societatea-mam este nlocuit cu o valoare real a acestora, care corespunde situaiei nete a entitii consolidate.Alte titluri imobilizate cuprind alte investiii financiare pe termen lung.n conturile de creane imobilizate reprezentnd mprumuturi acordate se nregistreaz sumele acordate terilor n baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobnzi potrivit legii.n categoria altor creane imobilizate se cuprind garaniile i cauiunile depuse de unitatea patrimonial la teri n vederea asigurrii bunei execuii a unei obligaii.Creanele reprezint dreptul creditorului de a primi la un anumit termen, o sum de bani sau alte bunuri economice ori valori, de la debitori. Creanele constituie un activ pentru creditori i un pasiv pentru debitori.Cauiunea se realizeaz pe baza unui contract prin care o persoan garanteaz pentru o alt persoan, fa de teri, c va ndeplini ea obligaiunile persoanei garantate, n cazul n care aceasta din urm nu i respect angajamentul.Garania se realizeaz tot pe baz de contract prin care o parte (garantul) garanteaz celeilalte pri (beneficiarul) executarea unei obligaii. Garania d dreptul beneficiarului (creditorului) ca n cazul neexecutrii obligaiei de ctre debitor s cear scoaterea la licitaie a bunurilor sau hrtiilor de valoare n vederea stingerii obligaiei asumate.

B. Active circulanteUn activ se clasific ca activ circulant atunci cnd: este achiziionat sau produs pentru consum propriu sau n scopul comercializrii i se ateapt s fie realizat n termen de 12 luni de la data bilanului; este reprezentat de creane aferente ciclului de exploatare; este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a cror utilizare nu este restricionat.

Ciclul de exploatare al unei entiti reprezint perioada de timp dintre achiziionarea materiilor prime care intr ntr-un proces de transformare i finalizarea acestora n trezorerie sau sub forma echivalentelor de trezorerie.Echivalentele de trezorerie reprezint investiiile pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uor convertibile n numerar i sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.Sub aspectul lichiditii activele circulante nu rmn durabile ntr-o unitate patrimonial, perioada de rotaie a lor este, de regul, mai mic de un an. Ele se afl n continu micare, schimbndu-i forma material i utilitatea n cadrul circuitului economic al patrimoniului (materii prime, producia n curs, produse finite, bani).Cu ocazia finalizrii fiecrui ciclu de exploatare, diferitele elemente ale activelor circulante sunt nlocuite continuu cu alte elemente de aceeai natur. Astfel, n faza de aprovizionare, activele circulante sub form de bani se transform n stocuri de materii prime i materiale, n faza de producie, stocurile de materii prime i materiale se consum integral, rezultnd stocuri de producie n curs de execuie, care, dup ultima operaie de prelucrare, devin produse finite, iar n faza de desfacere sunt vndute clienilor, operaie care genereaz drepturi fa de acetia.n raport de forma concret pe care o mbrac i destinaia pe care o capt n cadrul ciclurilor de exploatare, activele circulante se mpart n: stocuri, inclusiv valoarea serviciilor prestate pentru care nu a fost ntocmit factura; creane; investiii pe termen scurt; casa i conturi la bnci.

I. Stocurile sunt active circulante:a) deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;b) n curs de producie n vederea vnzrii n procesul desfurrii normale a activitii; sauc) sub form de materii prime, materiale i alte consumabile care urmeaz s fie folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii.n structura lor sunt incluse:Materiile prime, care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformat. Exemple de materii prime: caolinul n industria de porelan; cimentul n construcii; fina n industria de panificaie etc.Materialele consumabile, particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul n produsul finit. Principalele materiale consumabile sunt: materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile).Materialele auxiliare se adaug materiei prime n scopul de a ajuta la transformarea ei, cum ar fi catalizatorii n industria chimic, drojdia n industria de panificaie sau n scopul de a contribui la fabricarea produselor finite (aa, substanele de lipit i de vopsit n industria de nclminte) sau pentru asigurarea condiiilor necesare desfurrii n bune condiii a activitii (lubrifiani, materiale de curenie i ntreinere etc.).Combustibilii iau parte direct sau indirect la procesele care au loc n cadrul unei entiti patrimoniale. n funcie de rolul i destinaia lor deosebim:

combustibili tehnologici care se adaug materiilor prime pentru a ajuta la transformarea acestora (cocsul folosit n furnale pentru a ajuta la topirea minereurilor); combustibili energetici sunt utilizai fie la producerea energiei electrice i termice (pcura, crbunele, gazul metan consumate de ctre cazanele de abur) fie pentru punerea n micare a unor utilaje i maini (benzin, motorin etc.); combustibili gospodreti sunt consumai pentru nclzirea i iluminatul locurilor de munc sau pentru alte nevoi neindustriale.Materialele pentru ambalat sunt bunuri materiale folosite pentru protejarea altor bunuri pe timpul transportului i al depozitrii. Ele pot fi: ambalaje de circulaie (saci, cutii, pungi, containere, recipieni, sticle, borcane etc.) i ambalaje de protecie (cutii de conserve, fiole pentru medicamente, tub pentru past de dini, flacoane pentru parfumuri etc.).Piesele de schimb servesc pentru nlocuirea unor componente ale mainilor i utilajelor n vederea reparrii acestora.Materialele de natura obiectelor de inventar. Produsele, i anume: semifabricatele, prin care se nelege produsele al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie) sau se livreaz terilor. produsele finite sunt reprezentate de produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului tehnologic i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul entitii, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor. rebuturile, materialele recuperabile i deeurile.Producia n curs de execuie este reprezentat de producia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind, de asemenea, lucrrile i serviciile, precum i studiile n curs de execuie sau neterminate. Ea cuprinde mijloacele n curs de transformare (producia neterminat ) care ocup o poziie intermediar, fie ntre materia prim i semifabricat, fie ntre semifabricat i produsul finit.Producia n curs de execuie precum i lucrrile i serviciile n curs de execuie i mresc valoarea treptat pe msura ncorporrii n ele a noi consumuri de materiale i de munc vie pn la transformarea lor n semifabricate i produse finite.Animale i psri, n aceast categorie sunt incluse animalele nscute i cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji, etc.), crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producie de ln, lapte i blan.Mrfurile sunt bunurile pe care entitatea le cumpr n vederea revnzrii lor ca atare sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii.Ambalajele care includ ambalajele refolosibile, achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute care n mod temporar pot fi pstrate la teri, cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte.n cadrul stocurilor se includ i bunurile aflate n custodie, pentru prelucrare sau n consignaie la teri, care se nregistreaz distinct n contabilitate pe categorii de stocuri (materii prime i materiale aflate la teri, produse aflate la teri, animale aflate la teri, mrfuri aflate la teri, ambalaje aflate la teri).

II. CreaneleCreanele sau valorile n curs de decontare reprezint valori economice avansate temporar de ctre titularul de patrimoniu altor persoane fizice sau juridice i pentru care urmeaz s se primeasc un echivalent valoric. Acest echivalent poate fi reprezentat de o sum de bani, de o lucrare sau un serviciu.Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de valori avansate i care urmeaz s dea un echivalent corespunztor sunt delimitate prin noiunea generic de debitori. Toi debitorii unitii sub forma creanelor comerciale legate de vnzarea de bunuri, lucrri i servicii sunt delimitai prin structura de clieni i valori asimilate.Clienii reprezint creanele fa de teri determinate de vnzarea pe credit a bunurilor materiale, lucrrilor i serviciilor care fac obiectul activitii ntreprinderii.Sunt asimilate clienilor creanele privind efectele comerciale de primit. Unitatea patrimonial care vinde produse ctre un client, dac dorete s aib o certitudine mai mare n ceea ce privete ncasarea echivalentului valoric, solicit clientului s semneze un efect de comer. Acestea reprezint titluri de valoare negociabile care atest existena unei creane n cadrul relaiilor comerciale ce poate fi decontat imediat sau pe termen scurt. Ele circul sub diferite denumiri: nscrisuri, cambii, polie, instrumente de plat i de credit. Fiind negociabile, pot fi cedate, vndute ori transmise.Cambia, emis din iniiativa furnizorului, este titlul de crean prin creditorul (trgtor) dispune unui debitor al su (trasul) s plteasc suma de bani unui beneficiar la data i locul stabilit. Biletul la ordin este emis de debitor (client) n favoarea unui creditor prin care dispune s-i plteasc o sum de bani la o anumit dat i ntr-un anumit loc.Warantul este recipisa eliberat celui care depune bunuri n pstrare la un magazin de interes general (depozit), constituind titlu de proprietate asupra bunurilor, folosind ca hrtie de valoare negociabil, sau la obinerea de credit pe gaj.Gajul este garania real care const n afectarea unui bun aparinnd debitorului sau altei persoane, pentru garantarea executrii obligaiei, creditorul avnd dreptul de a pltii n caz de nerespectare, din preul obinut prin vnzarea silit a bunului.Avansuri acordate furnizorului. Dac aceste avansuri sunt acordate naintea nceperii execuiei unei comenzi sau unui contract ele sunt denumite avansuri, iar dac sunt acordate dup executarea parial a comenzilor sau a contractelor sunt denumite aconturi. Aconturile i avansurile se acord sub forma unor mprumuturi sau a unor finanri temporare nainte ca datoria fa de furnizor s existe. Ca urmare, aceste avansuri i aconturi dau natere la un drept de crean asupra beneficiarului.Debitori diveri cuprind toate creanele entitii fa de ali teri, alii dect personalul propriu, clienii i furnizorii.Decontri cu asociaii privind capitalul reprezint un drept de crean asupra acionarilor sau asociailor care au subscris s participe la constituirea sau mrirea capitalului social i care nu au vrsat integral contribuia la care s-au angajat.Alte creane, cuprind drepturile unitilor patrimoniale izvorte din relaii de decontare, cum ar fi: avansuri acordate personalului, sume de ncasat de la bugetul de asigurri sociale, sume de ncasat de la bugetul statului, sume de ncasat de la uniti din cadrul grupului, sume de ncasat ca urmare a vnzrii

activelor imobilizate i a valorilor mobiliare de plasament, pagube de recuperat pentru care unitatea patrimonial posed titlu executoriu.III. Investiiile pe termen scurt cuprind titlurile achiziionate n vederea realizrii unui ctig pe termen scurt. Acest ctig se realizeaz ca diferen ntre preul de vnzare i preul de cumprare al acestor titluri. Din aceast categorie fac parte: aciunile deinute la entiti afiliate, obligaiuni emise i rscumprate ulterior n vederea amortizrii, obligaiuni cumprate pentru obinerea de dobnzi sau n vederea revnzrii, alte investiii pe termen scurt care cuprind alte valori mobiliare achiziionate n vederea realizrii unui profit pe termen scurt.

IV. Casa i conturi la bnci sunt reprezentate prin numerarul aflat n casierie i prin disponibilitile aflate n conturi la bnci n lei sau n devize i prin alte valori financiare care, datorit naturii lor, sunt convertibile imediat n disponibiliti bneti. Cu ajutorul acestor mijloace bneti se efectueaz operaiuni de ncasri i pli, care pot fi n numerar sau prin decont bancar.Plile i ncasrile fr numerar ocazioneaz un ansamblu de operaiuni bancare prin intermediul crora sumele se transfer din contul de disponibiliti al unitii patrimoniale n contul de disponibiliti al unitii ncasatoare (beneficiar). Acestea contribuie la reducerea necesarului de moned n circulaie, scad cheltuielile de transport, manipulare i paz a banilor, este o msur antiinflaionist, uureaz munca de control financiar.Casa este reprezentat de numerarul aflat n casieria entitii, n lei i/sau n valut, destinat efecturii plilor scadente ale entitii patrimoniale (exemplu: pli ctre salariai, ctre furnizori n limita unor plafoane prevzute de lege). Casieria este alimentat cu numerarul ncasat de la clieni sau de la ali debitori ai entitii.Conturile la bnci cuprind:Valorile de ncasat, cum sunt cecurile i efectele comerciale depuse la bnci. Cecul reprezint un document prin care o persoan (emitentul) d ordin bncii sale de a plti la vedere unui beneficiar o sum determinat.Disponibilitile n conturi curente, n lei i n valut, servesc pentru efectuarea diferitelor categorii de pli, pentru alimentarea acreditivelor. Rennoirea acestora se face prin ncasri de la teri, depuneri de numerar din casierie.Acreditivul reprezint mijloace bneti rezervate la banc ntr-un cont distinct la dispoziia furnizorului. Din aceste acreditive urmeaz s se fac plata furnizorului pe msura efecturii lucrrilor sau prestrii serviciilor, ele au rol de a garanta plata n favoarea furnizorului.Alte valori de trezorerie cuprind timbrele fiscale i potale, biletele de tratament i odihn, tichete i bilete de cltorie, bonuri valorice, cupoane agricole achiziionate i deinute de o unitate patrimonial.Avansurile de trezorerie care reflect sumele acordate unor persoane, care urmeaz a fi justificate sau restituite ulterior.

C. Cheltuieli n avansCheltuielile n avans sunt reprezentate de cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar, dar care sunt aferente unui exerciiu financiar ulterior. Aceste cheltuieli nu afecteaz rezultatul exerciiului n care ele s-au efectuat, ci pe cel al exerciiului cruia i sunt aferente. Cheltuielile n avans sunt creane ale exerciiului curent asupra exerciiului ulterior (exemplu: plata n exerciiul curent, a contravalorii unui abonament la o revist, aferent exerciiului viitor)

1.2.2.2. Pasivele patrimoniale

Pasivele patrimoniale se pot clasifica dup mai multe criterii, ntre care cel mai utilizat este cel al exigibilitii pasivelor i al naturii juridice a acestor elemente.Elementele de pasiv reflect modul de apropiere i de finanare a activelor patrimoniale.Exigibilitatea surselor financiare se refer la termenul lor de decontare. n funcie de gradul de exigibilitate, pasivele se grupeaz n: datorii: - pe termen scurt;- pe termen lung; provizioane; venituri n avans; capital i rezerve.

A. DatoriileDatoriile reprezint resursele strine furnizate de teri pentru care unitatea trebuie s acorde o prestaie sau un echivalent valoric. Din categoria datoriilor fac parte creditele contractate de la bnci sau alte instituii financiare, mprumuturile din emisiunea de obligaiuni, precum i datoriile create n cadrul relaiilor de decontare ale unitii patrimoniale cu alte persoane fizice sau juridice.Persoanele fizice sau juridice fa de care unitatea are obligaii bneti sunt denumite creditori. Creditorul reprezint, de fapt, persoana care, n cadrul unui raport patrimonial a avansat o valoare economic i urmeaz s primeasc un echivalent valoric sau o contraprestaie.Datoriile se reflect de contabilitate din momentul naterii lor i pn n momentul rambursrii, restituirii sau plii acestora ctre teri. n general toate datoriile cu termen de scaden mai mare de un an sunt purttoare de dobnd. De asemenea, mai sunt purttoare de dobnd i creditele primite de la banc sau alte instituii financiare, chiar dac sunt pe termen scurt.n funcie de exigibilitate datoriile se mpart n:I. Datorii pe termen scurt sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an, iII. Datorii pe termen lung sumele care trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an.O datorie trebuie clasificat ca datorie pe termen scurt, denumit i datorie curent, atunci cnd:a) se ateapt s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii; saub) este exigibil n termen de 12 luni.Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung.Din categoria datoriilor cele mai semnificative sunt: datorii financiare, datorii comerciale, datorii fiscale, salariale i sociale, datorii pentru relaiile de decontare cu asociaii i creditorii diveri.Datoriile financiare reprezint creditele primite de la banc i alte instituii de credit, precum i mprumuturile din emisiunea de obligaiuni.Creditele primite de la banc i alte instituii de credit cuprind creditele pe termen lung i mediu i cele pe termen scurt, numite i credite de trezorerie. Acestea sunt, n general, destinate finanrii investiiilor i cheltuielilor curente privind activitatea de exploatare i sunt purttoare de dobnzi.

mprumuturile din emisiunea de obligaiuni reprezint resursele financiare pe termen lung asigurate prin vnzarea de titluri de credit negociabile (obligaiuni) ctre public. Titularul de patrimoniu care emite un astfel de mprumut se angajeaz s ramburseze, la termen sau ealonat, ratele scadente i s plteasc o dobnd sub forma cupoanelor ataate titlurilor de credit.Datoriile comerciale se creeaz n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii pentru aprovizionri de bunuri materiale, lucrri i servicii primite. Ele se delimiteaz patrimonial sub forma furnizorilor i efectelor de pltit.Furnizorii reprezint datoriile echivalente valorii bunurilor materiale, lucrrilor i serviciilor primite de la teri.Efectele de pltit reprezint titluri de valoare (cambie i bilet la ordin) care atest obligaia de plat a ntreprinderii n cadrul relaiilor de decontare cu furnizorii.Datoriile fiscale, salariale i sociale cuprind, n ordine, obligaiile din impozite i taxe fa de bugetul statului, salariile i alte drepturi asimilate datorate angajailor, obligaia privind contribuia la asigurrile sociale, la fondul de sntate, la fondul de omaj, precum i datoriile intermediare, create n cadrul relaiilor de decontare cu angajaii prin reinerea din salariul datorat acestora a contribuiei personalului pentru pensia suplimentar, pentru fondul de omaj i pentru fondul de sntate.Datoriile fa de asociai reprezint obligaiile fa de acionari sau asociai pentru capitalul de rambursat, dividendele de plat, precum i datoriile n cadrul grupului privind fondurile puse direct sau indirect pe termen scurt la dispoziia societilor comerciale de ctre ntreprinderile asociate sau de ctre cele cu care aceasta are relaii de participare.Creditorii diveri cuprind toate datoriile entitii fa de ali teri, alii dect personalul propriu, clienii i furnizorii. n aceast situaie se afl datoriile privind achiziionarea de titluri de plasament, sumele ncasate i necuvenite etc.

B. ProvizioaneleSe constituie pe seama cheltuielilor, la sfritul exerciiilor cnd exist probabilitatea producerii unor pierderi sau cheltuieli. Provizioanele sunt destinate s acopere datoriile a cror natur este clar definit i care la data bilanului este probabil s existe, sau este cert c vor exista, dar care sunt incerte n ceea ce privete valoarea sau data la care vor aprea. Ele reprezint pasive (datorie) cu exigibilitate sau valoare incert.Provizioanele sunt impuse de necesitatea aplicrii principiului prudenei n evaluarea patrimoniului. n exerciiul n care se constituie provizioane se mresc cheltuielile, iar n exerciiul urmtor cnd are loc o anulare a lor se mresc veniturile, ceea ce determin o decalare n timp a impozitului pe profit.Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: litigii, amenzi i penaliti, despgubiri, daune i alte datorii incerte; cheltuieli legate de activitatea de service n perioada de garanie i alte cheltuieli privind garaniile acordate clienilor; aciuni de restructurare (vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii, nchiderea unor sedii ale entitii, modificri n structura conducerii etc); pensii i obligaii similare; impozite (se constituie pentru sumele viitoare de plat datorate bugetului de stat, n condiiile n care sumele respective nu apar reflectate ca datorie n relaiile cu statul); alte provizioane.Provizioanele nu pot fi folosite pentru ajustarea valorii activelor.

C. Venituri n avans (venituri amnate)reprezentate de ncasrile sau creanele constatate n exerciiul curent dar, care vor influena rezultatele exerciiilor urmtoare, precum veniturile anticipate din chirii, abonamente, asigurri, etc., ncasate n contul exerciiilor viitoare sau veniturile de realizat cum sunt dobnzile aferente vnzrilor n rate. Veniturile n avans reflect o datorie fa de exerciiul urmtor i nu afecteaz rezultatul exerciiului financiar curent.Asimilate veniturilor n avans (venituri amnate )sunt i subveniile. n categoria subveniilor se cuprind subveniile aferente activelor i subveniile aferente veniturilor. Acestea pot fi primite de la guvern, de la agenii guvernamentale i alte instituii similare naionale i internaionale.Subveniile aferente activelor sau subvenii pentru investiii reprezint subvenii pentru acordarea crora, principala condiie este ca persoana juridic beneficiar s cumpere, construiasc sau achiziioneze active cu ciclu lung de fabricaie.Subveniile aferente veniturilor cuprind toate subveniile, altele dect cele pentru active.Subveniile nu trebuie nregistrate direct n conturile de capital i rezerve. Ele se recunosc, pe o baz sistematic, drept venituri alwe perioadelor corespunztoare cheltuielilor aferente pe care aceste subvenii urmeaz s le compenseze.

D. Capitalurile propriiCapitalurile proprii (capital i rezerve) reprezint dreptul acionarilor asupra activelor unei persoane juridice, dup deducerea tuturor datoriilor.Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exerciiului financiar.Capitalul individual sau social se constituie la nfiinarea societilor comerciale prin aportul personal al asociailor sau acionarilor. Acest aport poate fi n numerar sau n natur (imobilizri, stocuri, etc.).Capitalul social se subdivide n:-capital subscris i nevrsat ce reflect partea de capital care, dei a fost subscris, nu a fost nc pus la dispoziia societii comerciale;-capital subscris i vrsat ce reflect partea din capitalul subscris care a fost pus efectiv la dispoziia societii comerciale.Pe parcursul desfurrii activitii unei societi comerciale au loc operaiuni de majorare sau reducere a capitalului social.Majorarea capitalului social are loc pe calea subscrierii i emisiunii de noi aciuni sau pri sociale, ncorporarea rezervelor a furnizorilor i alte operaiuni potrivit legii.Reducerea capitalului social se efectueaz prin reducerea numrului de aciuni sau pri sociale sau diminuarea valorii nominale a acestora ca urmare a retragerii unor acionari sau asociai, rscumprarea aciunilor (acestea sunt prezentate ca o corecie a valorii capitalului propriu) sau prin acoperirea pierderilor contabile nregistrate n decursul exerciiilor financiare anterioare.Capitalul social nu poate fi folosit pentru distribuirea de dividende.Primele legate de capital sunt determinate de operaiunile de cretere a capitalului prin noi aporturi sau prin fuziuni. Primele legate de capital cuprind primele de emisiune, primele de fuziune, primele de aport, prime de conversie a obligaiunilor n aciuni i reprezint excedentul ntre valoarea de emisiune i valoarea nominal a aciunilor i prilor sociale.Pentru societile comerciale care emit aciuni, primele legate de capital reprezint o surs proprie i permanent de finanare a activelor.

Rezerve din reevaluare reprezint contrapartida plusului sau minusului de valoare creat prin reevaluarea imobilizrilor corporale. n urma operaiunilor de reevaluare are loc o modificare a valorii activelor imobilizate i ca urmare are loc o modificare a capitalurilor proprii sub forma rezervelor din reevaluare.Rezervele din reevaluare nu pot fi utilizate direct pentru compensarea pierderilor i nu pot face obiectul distribuirii ctre acionari.Rezervele se constituie n principal prin acumularea profitului din exerciiile financiare precedente. Rezervele cuprind rezervele legale, rezervele statutare sau contractuale i alte rezerve.Rezervele legale se constituie anual din profitul brut al persoanei juridice, n cotele i limitele prevzute de lege, i din alte surse prevzute de lege. n acestea se includ i primele de capital. Rezervele legale se utilizeaz numai n condiiile prevzute de lege.Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din profitul net al unitii, conform prevederilor din actul constitutiv al acesteia.Alte rezerve neprevzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau pentru alte scopuri, potrivit hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale.

utrimezulta, atunerciRezultatul exerciiului reprezint o surs proprie de finanare a activelor nitii paonialeci cnd acesta se concretizeaz n realizarea de profit.R tul ex iului (R) se determin ca diferen dintre veniturile (V) i cheltuielile (C) unei entiti patrimoniale dintr-o anumit perioad de timp denumit exerciiu.

R=V-C

Rezultatul exerciiului se mai determin i ca diferen dintre activele patrimoniale de la sfritul exerciiului, diminuate cu obligaiile aferente.Rezultatele exerciiului pot fi favorabile sau nefavorabile, dup cum veniturile au fost mai mari sau mai mici dect cheltuielile.Profitul reprezint o surs proprie de finanare pn la repartizarea lui pe destinaiile legale de ctre adunarea general a acionarilor sau asociailor.Rezultatul reportat este dat de profitul exerciiului curent nerepartizat reportat n exerciiul urmtor sau de pierderea exerciiului curent, neacoperit reportat n exerciiul urmtor.

Capitalurile proprii mpreun cu mprumuturile/creditele primite pe termen lung i provizioanele formeaz sursele la dispoziia ntreprinderii de o manier permanent, durabil, pe termen lung, adic reprezint capitalurile permanente ale ntreprinderii.

Teme de reflecie:1. n cadrul capitalurilor proprii exist elemente care influeneaz n mod negativ volumul acestora?2. Este posibil ca o ntreprindere s aib capitaluri proprii negative? Argumentai i exemplificai.

1.2.2.3. Veniturile, cheltuielile i rezultatul exerciiului

Contabilitatea include n obiectul su de studiu i evidena, calculul, analiza i controlul micrilor interne i a transformrilor suferite de elementele patrimoniale n urma operaiunilor desfurate de ctre o entitate patrimonial. Consumurile de mijloace economice, de resurse i producerea de rezultate sunt micri complexe care provoac transformri att n volumul ct i n structura patrimoniului.De regul, veniturile i cheltuielile nu se echilibreaz ntre ele i ca urmare se nregistreaz o modificare a volumului patrimoniului, aa dup cum vom prezenta n continuare.

Veniturilen categoria veniturilor se includ att sumele sau valorile ncasate sau de ncasat n nume propriu din activiti curente, ct i ctigurile din orice alte surse.Ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice care pot aprea sau nu ca rezultat din activitatea curent, dar nu difer ca natur de veniturile din aceast activitate.Activitile curente sunt orice activiti (de exploatare sau financiare) desfurate de o entitate patrimonial, ca parte integrant a obiectului su de activitate, precum i activitile conexe acestora. n activitatea curent sunt incluse Elementele extraordinare sunt veniturile sau cheltuielile rezultate din evenimente sau tranzacii ce sunt clar diferite de activitile curente i care, prin urmare, nu se ateapt s se repete ntr-un mod frecvent sau regulat, de exempluexproprieri sau dezastre naturale.Veniturile din activiti curente se pot regsi sub diferite denumiri, cum ar fi: vnzri, comisioane, dobnzi, dividende.Se cunosc urmtoarele categorii de venituri, dup natura lor, astfel:a) venituri din exploatare, care cuprind: venituri din vnzarea produselor, mrfurilor, lucrrilor executate i serviciilor prestate; venituri din variaia stocurilor, reprezentnd variaia n plus (cretere) sau n minus (reducere) dintre valoarea la cost de producie efectiv a stocurilor de produse i producie n curs de la sfritul perioadei i valoarea stocurilor iniiale ale produselor i produciei n curs, nelund n calcul provizioanele pentru depreciere constituite.Variaia stocurilor de produse finite i n curs de execuie pe parcursul perioadei reprezint o corecie a cheltuielilor de producie pentru a reflecta faptul c fie producia a mrit nivelul stocurilor, fie vnzrile suplimentare au redus nivelul stocurilor.Veniturile din producia stocat (variaia stocurilor) se nscriu, alturi de celelalte venituri, n contul de profit i pierdere, cu semnul plus (sold creditor) sau minus (sold debitor): venituri din producia de imobilizri, reprezentnd costul lucrrilor i cheltuielile efectuate de unitate pentru ea nsi, care se nregistreaz ca active imobilizate corporale i necorporale; venituri din subvenii de exploatare, reprezentnd subveniile pentru acoperirea diferenelor de pre i pentru acoperirea pierderilor, precum i alte subvenii (finanarea activitii de cercetare i alte finanri) de care beneficiaz entitatea; alte venituri din exploatarea curent, cuprinznd veniturile din creane recuperate i alte venituri din exploatare;

b) venituri financiare, care cuprind: venituri din imobilizri financiare; venituri din investiii financiare pe termen scurt; venituri din creane imobilizate; venituri din investiii financiare cedate; venituri din diferene de curs valutar; venituri din sconturi obinute; i alte venituri financiare.Sumele colectate de persoana juridic n numele unor tere pri, inclusiv n cazul contractelor de mandat sau comision, nu reprezint venit din activitatea curent. n aceast situaie, veniturile din activitatea curent sunt reprezentate de comisioanele cuvenite.Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacie este determinat, de obicei, printr-un acord ntre vnztorul i cumprtorul/utilizatorul activului, innd cont de suma oricror reduceri comerciale.c) venituri extraordinare (de exemplu, daunele pretinse de deintorii de polie n urma producerii unor calamiti).n cadrul veniturilor exerciiului financiar se mai cuprind: veniturile din reluarea provizioanelor i veniturile din reluarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare care se evideniaz distinct n funcie de natura acestora.

Cheltuielilen categoria cheltuielilor se include att sumele sau valorile pltite sau de pltit ct i pierderile din orice alt surs.Cheltuielile unitii reprezint valorile pltite sau de pltit pentru: consumuri de stocuri, lucrri executate i servicii prestate de care beneficiaz unitatea; cheltuieli cu personalul; executarea unor obligaii legale sau contractuale etc.Pierderile reprezint reduceri ale beneficiilor economice i pot rezulta sau nu ca urmare a desfurrii activitii curente a entitii. Ele nu difer ca natur de alte tipuri de cheltuieli.

astfel:

Contabilitatea cheltuielilor se ine pe feluri de cheltuieli, dup natura lor,

a) cheltuieli de exploatare, care cuprind: cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile; costul de

achiziie al obiectelor de inventar consumate; costul de achiziie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei i apei consumate; valoarea animalelor i psrilor; costul mrfurilor vndute i al ambalajelor; cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri, redevene, locaii de gestiune i chirii; prime de asigurare; studii i cercetri; cheltuieli cu alte servicii executate de teri (colaboratori); comisioane i onorarii; cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal; deplasri, detari i transferri; cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, servicii bancare i altele; cheltuieli cu personalul (salariile, asigurrile i protecia social i alte cheltuieli cu personalul, suportate de persoana juridic); alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creane i debitori diveri; despgubiri, amenzi i penaliti; donaii i alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital etc.);

b) cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creane legate de participaii; cheltuieli privind investiiile financiare cedate; diferenele nefavorabile de curs valutar; dobnzile privind exerciiul financiar n curs; sconturile acordate clienilor; pierderi din creane de natur financiar i altele;c) cheltuieli extraordinare (calamiti i alte evenimente extraordinare). n cadrul cheltuielilor exerciiului financiar se cuprind, de asemenea,cheltuielile cu provizioanele, ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare, precum i cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite, calculate potrivit legii, care se evideniaz distinct n funcie de natura lor.

Rezultatul exerciiuluiSe determin distinct pentru activitatea de exploatare (Rexpl), pentruactivitatea financiar (Rfin) i pentru activitatea extraordinar (Rextr.), astfel:

sau:

R = (Vexpl - Cexpl) (Vfin Cfin) (Vexce Cextr.)

R = Rexpl Rfin Rextr.

n ca fundamentaln care venituril ontabilitii esteunt egale cu che toarea:zule sltuielile ecuaia de echilibru

tuielile a curm

A+ctive patrimoniale sau:

Chel exerciiului

=Pasive+ patrimoniale

Veniturile exerciiului

BE+CE

=CP

+VE

1.2.2.4. Ajustrile de valoare

Ajustrile de valoare cuprind toate coreciile destinate s in seama de reducerile valorilor activelor individuale, stabilite la sfritul exerciiului financiar, indiferent dac acea reducere este sau nu definitiv.Ajustrile de valoare pot fi: ajustri permanente amortizrile i/sau ajustri provizorii ajustri pentru depreciere sau ajustri pentru pierdere de valoare

Ajustri de valoare permanente - amortizrileAmortizarea reprezint o pierdere de valoare permanent (ireversibil) a activelor corporale i necorporale ca urmare a folosirii acestora pe durata lor de utilizare. Amortizarea corecteaz prin scdere valoarea contabil de intrare a imobilizrilor corporale i necorporale i reprezint prin coninutul ei o structur patrimonial de pasiv.

Valoarea net contabil=

Valoarea deintrare n-patrimoniu

Amortizarea

Ajustrile de valoare provizoriiAjustrile pentru depreciere n cazul bunurilor materiale i al creanelor i ajustri pentru pierdere de valoare n cazul activelor financiare i de trezorerie intervin n exerciiile n care se constat o reducere reversibil (provizorie) a valorii activelor menionate. Ele corecteaz prin scdere valoarea contabil a activelor financiare, stocurilor, creanelor i a activelor de trezorerie i prin coninutul lor ele reprezint o surs de autofinanare pn la reluarea lor la venituri, deci sunt structuri patrimoniale de pasiv.

1.2.2.6. Aplicaii privind structura elementelor patrimoniale

Aplicaia nr. 1Societatea X prezint urmtoarea situaie patrimonial: capital social6.000 lei; cldiri 4.000 lei; materii prime 700 lei; mrfuri 400 lei; rezerve statutare1.000 lei; clieni 1.500 lei; acreditive 800 lei; credite bancare pe termen lung2.500 lei; programe informatice 1.500 lei; terenuri 5.000 lei; combustibil 500 lei; dividende de plat 1.000 lei; datorii salariale 2.500 lei; efecte de primit 1.000 lei; furnizori 1.500 lei; avansuri primite de la clieni 500 lei; avansuri acordate furnizorilor 600 lei; cheltuieli de constituire 500 lei; interese de participare 2.500 lei; alte titluri de plasament 500 lei; timbre potale 20 lei; mprumuturi acordate pe termen lung 1.500 lei; mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 2.000 lei; impozit pe profit 200 lei.Se cere: s se stabileasc valoarea capitalurilor proprii, a activelor imobilizate, a activelor circulante i a datoriilor (pe elementele de structur componente).

- capital social6.000- rezerve statutare1.000Capitaluri proprii total:7.000Capitalurile proprii sunt formate din:

Activul imobilizat cuprinde:-imobilizri necorporale: -cheltuieli de constituire500-programe informatice1.5002.000 (a)-imobilizri corporale: -cldiri4.000-terenuri5.0009.000 (b)-imobilizri financiare: - interese de participare2.500- mprumuturi acordate pe termen lung1.5004.000 (c)Active imobilizate total (a+b+c):15.000n structura activului circulant se cuprinde:-stocuri: - materii prime700

- mrfuri400

- combustibil5001.600 (d)

-creane : - clieni1.500

- efecte de primit1.000

- avansuri acordate furnizorilor 600

3.100 (e)

- disponibiliti i alte valori- acreditive800- timbre potale 20820 (g)investiii financiare pe termen scurt - alte titluri de plasament 500 (f)

Active circulante total(d+e+f+g):6.020

Din categoria datoriilor fac parte:-datorii financiare : -credite bancare pe termen lung 2.500-mprumuturi din emisiuneade obligaiuni2.0004.500 (h)-datorii comerciale: -furnizori5.000-avansuri primite de la clieni5005.500 (i)-datorii salariale, sociale i fiscale: -datorii salariale2.500-impozit pe profit2002.700 (j)-datorii fa de asociai: -dividende de plat1.000 (k)Datorii total (h+i+j+k):13.700Aplicaia nr. 2Pe baza informaiilor prezentate mai jos s se identifice principalele structuri patrimoniale:

-cheltuieli pentru dezvoltarea potenialului de activitate1.000

-cheltuieli pentru nregistrarea i nmatricularea societii200

-cheltuieli de prospectare a pieei1.700

-cheltuieli alocate pentru noi tehnologii1.300

-cheltuieli pentru achiziionarea unei mrci de fabric3.000

-cheltuieli cu materii prime2.500

-cheltuieli pentru achiziionarea unui program informatic1.500

-prime de asigurare pltite n avans600

-abonamente pltite n avans400

-cheltuieli pentru reparaii curente i revizii tehnice700

-venituri din chirii nregistrate n avans400

-venituri din vnzarea produselor finite2.000

-venituri din lucrri executate i servicii prestate1.800

-cheltuieli cu salariile2.700

-diferene favorabile aferente datoriilor n devize300

-diferene nefavorabile aferente creanelor n devize200

n baza acestor informaii se pot determina urmtoarele structuri: imobilizri necorporale:-cheltuieli de constituire:-cheltuieli pentru dezvoltarea potenialului de activitate 1.000-cheltuieli pentru nregistrare i nmatriculare200-cheltuieli pentru prospectarea pieei1.7002.900-concesiuni, brevete, licene:-cheltuieli pentru achiziionarea unei mrci de fabric3.0003.000-cheltuieli de dezvoltare:-cheltuieli alocate pentru noi tehnologii1.3001.300-alte imobilizri necorporale-cheltuieli pentru achiziionarea unui program informatic1.5001.500 cheltuieli nregistrate n avans:-prime de asigurare pltite n avans600-abonamente pltite n avans4001.000 venit

Suport de Curs - Bazele Contabilitatii

Documents

Transcript of Suport de Curs - Bazele Contabilitatii