Managementul Financiar contabil

78
CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D. Management financiar Contabilitatea instituţiilor bugerare Elaborat: ec. Székely Zsolt Szabolcs 1

description

management

Transcript of Managementul Financiar contabil

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Management financiar

Contabilitatea instituţiilor bugerare

Elaborat: ec. Székely Zsolt Szabolcs

1

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

C U P R I N S

CAPITOLUL 1 – MANAGEMENTUL FINANCIAR............................................................31. Concept, funcţii................................................................................................................31.1. Conceptul de management financiar.............................................................................31.2. Funcţiile managementului financiar..............................................................................4

1.2.1. Previziunea financiară............................................................................................41.2.2. Organizarea financiară...........................................................................................81.2.3. Coordonarea financiară........................................................................................141.2.4. Antrenarea financiară...........................................................................................171.2.5. Controlul şi evaluarea financiară..........................................................................19

CAPITOLUL 2 – Contabilitatea instituţiilor publice – componentă a contabilităţii generale şi îndeosebi a contabilităţii publice....................................................................................................22

CAPITOLUL 3 – Instituţiile publice – unităţi ale administraţiei de stat, concept, locul şi rolul acestora în constituirea şi utilizarea fondurilor publice.............................................................28

CAPITOLUL 4 – Conceptele de bază privind contabilitatea instituţiilor publice.................34

CAPITOLUL 5 – Precizări şi explicaţii suplimentare cu privire la unele concepte de bază privind contabilitatea instituţiilor publice..........................................................................................40

CAPITOLUL 6 – Noţiuni.......................................................................................................44

2

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

CAPITOLUL 1 – MANAGEMENTUL FINANCIAR

1. Concept, funcţii

Definirea managementului financiar

Funcţiile managementului financiar

1.1. Conceptul de management financiar

Ca o sinteză şi corolar al celor prezentate până aci, se poate concluziona că sarcina de bază a

managementului firmei, aceea de a pune în valoare performanţele oamenilor, factorul de producţie

determinant, devine realizabilă numai dacă îmbracă o dimensiune concretă şi pozitivă în raportul

management – profit – valoare firmă.

Ca urmare, latura financiară se regăseşte în toate componentele activităţii manageriale, adică:

în toate funcţiile actului managerial: prevedere, organizare, coordonare, antrenare şi control-

evaluare;

în toate elementele sistemului de management: sistemul organizatoric, sistemul

informaţional, sistemul decizional, sistemul metodelor şi tehnicilor de management etc. De

asemenea, în întreaga structurare şi materializare practică a funcţiilor firmei (cercetare-

dezvoltare, de producţie, comercială, de personal şi financiar-contabilă), elementele de

natură financiară (resurse necesare şi consumate – cost – profit) reprezintă parametrii

esenţiali pentru alegerea oricărei variante de decizie.

Managementul financiar, în această accepţiune, se poate defini ca fiind un subsistem al

managementului general al firmei, având ca scop asigurarea resurselor financiare necesare, alocarea

şi utilizarea lor profitabilă, creşterea valorii firmei, dezvoltarea, consolidarea şi siguranţa

3

ObiectiveObiective

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

patrimoniului acesteia, îndeplinind un rol activ, pornind de la resursele financiare mobilizabile în

stabilirea obiectivelor strategice şi tactice ale firmei şi în controlul şi evaluarea îndeplinirii acestora.

1.2. Funcţiile managementului financiar

Funcţiile managementului financiar, ca segmente care prelungesc şi completează funcţiile

managementului general al firmei, sunt:

1.2.1. Previziunea financiară

Funcţia de previziune, prima funcţie a procesului de management, reprezintă ansamblul

acţiunilor întreprinse de către managerii firmei şi de către colaboratorii lor în scopul stabilirii

obiectivelor strategice şi tactice ale firmei, precum şi a resurselor financiare şi de altă natură

necesare pentru atingerea lor. Altfel spus, prin materializarea funcţiei de previziune se stabilesc

activităţile viitoare ale firmei (pentru un orizont de timp dat), condiţiile în care acestea se pot realiza

şi rezultatele scontate.

Previziunea financiară este o componentă a previziunii generale a firmei, îi completează şi

concretizează politica financiară.

Politica financiară, la rândul său, nefiind o activitate independentă, reprezintă o parte a

politicii generale a firmei. Politica financiară şi previziunea financiară însă au unele caracteristici

distincte care le fac inconfundabile şi nesubstituibile.

Această specificitate rezultă dintr-o serie de situaţii distincte dintre care menţionăm doar

următoarele:

resursele financiare reclamate şi profitul obtenabil, corelate cu creşterea valorii firmei, au,

în general, rol de parametri determinanţi pentru a defini şi alege un obiectiv sau altul al

dezvoltării firmei, deci al politicii generale a firmei;

asigurarea resurselor financiare, a profitului, a echilibrului între cheltuieli şi venituri şi

între plăţi şi încasări şi creşterea valorii firmei, se fac prin metode, tehnici şi proceduri

specifice.

Fără îndoială, pentru dezvoltarea şi afirmarea firmei sunt necesare obiective îndrăzneţe, dar,

în acelaşi timp, ele trebuie să fie şi realiste. Or, oricât de tentante ar părea unele obiective propuse

4

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

de manageri, dacă nu li se pot asigura resursele financiare necesare realizării şi nu duc la un profit

acceptabil pentru toţi „actorii“ care au interese în firmă şi la creşterea valorii firmei, ele devin

nerealizabile sau hazardante, întrucât eforturile pe care le angajează nu se justifică. În această

viziune, previziunea şi politica financiară şi de profit trebuie să îndeplinească un rol activ în fixarea

şi atingerea obiectivelor economice strategice ale firmei în ansamblu.

Pentru a îndeplini acest rol important, managementul firmei trebuie să asigure „traducerea“

oricărui obiectiv strategic şi, până la urmă, a oricărei decizii tactice în venituri şi cheltuieli (şi,

evident, profit), în încasări şi plăţi. Fără această cuantificare, obiectivele respective, deciziile în

cauză, politica economică, strategia firmei, în ansamblul ei, sunt nefundamentate.

Planificarea, ca activitate de previziune, reprezintă o funcţie esenţială. În cadrul acesteia,

planificarea financiară trebuie să-şi ocupe locul cuvenit în cadrul firmelor. Această funcţie nu are

nimic comun cu planurile prin care s-au dirijat fondurile în economiile de comandă. Planificarea –

şi, în primul rând, planificarea financiară – este vitală pentru orice firmă şi orice manager.

Reamintim, şi aici, că la majoritatea firmelor nou înfiinţate care au dat faliment cauza

principală a fost localizată în acest domeniu, al previziunii financiare.

Previziunea financiară a firmei este o activitate foarte complexă, laborioasă şi de specialitate,

pe care nu o poate face oricine.

Este laborioasă, pentru că include cel puţin următoarele activităţi şi instrumente:

prognoze financiare;

politici financiare;

strategii financiare;

planuri financiare;

bugete de venituri şi cheltuieli etc.

Este, de asemenea, o profesie, o specializare, specialistul respectiv urmând să realizeze o

sinteză a întregii activităţi de previziune a firmei şi o ierarhizare a obiectivelor în funcţie de resurse

şi de profitul potenţial.

Se impun deci măsuri în consecinţă pentru asigurarea acestor specialişti, preocupări care

trebuie să se regăsească nu numai la nivelul firmelor, ci la nivelul întregii societăţi, la nivelul

învăţământului superior, în structurarea programelor de învăţământ etc.

Firmele trebuie să fie în stare să-şi elaboreze şi să practice o planificare pe cât de riguroasă, pe

atât de flexibilă, adaptabilă la reacţiile pieţei (inclusiv ale pieţei de capital).

5

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Cu ajutorul instrumentarului de previziune (în cadrul căruia planificarea, prognoza, politica,

strategia financiară, ocupă un rol deosebit de important), firmele îşi „descifrează viitorul“ şi îşi dau

răspuns la întrebări ale căror soluţii sunt determinante pentru evoluţia lor, dintre care ne mărginim

să aducem în atenţie doar câteva întrebări, adică:

ce schimbări, ce noutăţi vor apărea şi cum vor evolua activităţile firmei şi ce impact vor

avea toate acestea în capitalurile firmei;

ce obiective strategice îşi fixează firma pentru a se adapta la aceste mutaţii;

cum se aşează, corelat şi coerent, aceste obiective în strategia de dezvoltare a firmei;

în ce condiţii, cu ce mijloace şi cu ce rezultate se vor realiza obiectivele strategice alese;

care este succesiunea realizării obiectivelor în funcţie de resursele disponibile, cu

scurtarea la maximum a etapelor (timpul costă);

cum se pot preveni abaterile de la strategie, plan şi program;

cum se transpun aceste informaţii în decizii;

prin ce căi şi mijloace se valorifică acest important câştig informaţional în celelalte

funcţii ale procesului managerial (organizarea, coordonarea etc.).

Previziunea financiară are două componente distincte:

pe de o parte, în prima fază este o prelungire şi o concretizare a previziunii de ansamblu a

firmei, prelungire care reprezintă, în fapt, cuantificarea în resurse financiare necesare

realizării programelor firmei: produse, servicii, stocuri, investiţii, cercetare, rezerve de risc

etc., toate cuantificate şi evaluate cu ajutorul indicatorilor de sinteză (şi de performanţă): cifra

de afaceri – costuri – profit; încasări, împrumuturi, plăţi etc.;

pe de altă parte, sarcina specialistului în previziunea financiară abia acum începe să se

manifeste, prin aceea că el trebuie să propună selecţia obiectivelor în funcţie de sursele de

finanţare (proprii, ale firmei, sau/şi împrumutate), alegere care, prin abilitatea sa, poate

aduce avantaje considerabile pe planul profitabilităţii activităţii firmei, în mod deosebit

prin:

asigurarea finanţării obiectivelor cele mai performante ca profit şi piaţă;

apelarea la sursele de finanţare cele mai ieftine;

valorificarea profitabilă, temporară a resurselor financiare proprii

disponibile (cumpărări de acţiuni şi de alte titluri de valoare sau prin

alte plasamente);

programarea utilizării cu eficienţă maximă a resurselor financiare

proprii şi împrumutate, apelând la metode de analiză şi control adecvate

etc.

6

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

În această accepţiune, specialistul în previziune financiară îşi poate aduce o contribuţie

considerabilă la activitatea de previziune generală a firmei, mai cu seamă în următoarele etape:

stabilirea obiectivelor strategice ale firmei şi aşezarea în timp a realizării acestora;

valorificarea în activitatea de previziune generală a concluziilor analizei-diagnostic a

activităţii economico-financiare a firmei (sau a unor firme similare);

cuantificarea factorilor perturbatori anticipaţi şi a ponderii acestora în ansamblul

factorilor care vor influenţa evoluţia situaţiei financiar-patrimoniale a firmei;

stabilirea, în funcţie de aceste date, a strategiei de dezvoltare a firmei;

stabilirea scenariilor pentru elaborarea tacticii firmei pentru atingerea obiectivelor

strategice;

stabilirea priorităţilor şi termenelor.

Munca şi performanţele specialistului în previziune financiară se regăsesc, concret, nemijlocit

şi hotărâtor, cel puţin în următoarele acţiuni determinante pentru profitabilitatea şi dezvoltarea

firmei:

stabilirea şi constituirea fondurilor financiare ale firmei;

repartizarea, în funcţie de priorităţi şi profitabilităţi, a fondurilor;

proiectarea circuitului şi a rotaţiei fondurilor pentru obţinerea profitului maxim posibil;

alegerea, cu anticipaţia necesară, a metodelor de evaluare şi control al rezultatelor firmei.

Toate aceste activităţi sunt deosebit de complexe, realizarea lor reclamând o pregătire

profesională multilaterală care să permită specialiştilor să descifreze şi să cuantifice necesităţile de

fonduri care decurg din strategia de dezvoltare a firmei, din prognozele, planurile şi programele de

dezvoltare ale firmei, din evoluţia pieţelor de capitaluri etc. să utilizeze indicatori şi tehnici de

calcul economic şi financiar adecvate etc.

Aceste informaţii financiare sunt construite pentru a putea fi extrapolate şi analizate în

corelaţie cu celelalte segmente ale previziunii economice (investiţii, cercetare şi introducere a

progresului tehnic, producţie, politica de stocuri, politica de personal şi de salarizare etc.).

Este o gravă şi irecuperabilă eroare să se mai considere aceşti specialişti ca simpli funcţionari

care au doar sarcina de a transforma „în lei“ prognozele, planurile şi programele emanate din

celelalte structuri ale firmei.

Previziunea financiară, strategia şi tactica financiară deci reprezintă un segment important al

funcţiei de previziune a actului managerial şi, ca urmare, trebuie aşezată conceptual şi în activitatea

7

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

practică la locul cuvenit, pentru a da finalitatea scontată procesului managerial de ansamblu al

firmei. Ca urmare, previziunea financiară nu mai trebuie privită doar ca o reflectare pasivă a

celorlalte activităţi, ci ca un instrument de promovare, încă din faza opţională a dezvoltării firmei, a

eficienţei utilizării resurselor financiare, a rentabilităţii, lichidităţii, echilibrelor financiare şi de

ţinere sub control a riscului de firmă.

Această proiecţie financiară – previziunea financiară – se realizează utilizându-se indicatori

de performanţă adecvaţi privind activitatea firmei, cu ajutorul cărora se dimensionează atât

necesarul de resurse financiare, cât şi profitul obtenabil.

Pentru realizarea acestei proiecţii este necesară raţionalizarea corespunzătoare a

managementului firmei, raţionalizare care să pornească de la o serie de premise fireşti, normale,

cum sunt:

premise economice, adică cerinţa firească de a obţine profit prin optimizarea întregii

activităţi a firmei;

premise de management, adică asigurarea concordanţei între parametrii sistemului de

management şi cerinţa utilizării eficiente a resurselor financiare pentru maximizarea

profitului şi motivarea plenară a personalului spre aceste obiective;

premise psiho-sociologice, adică cerinţa respectării şi satisfacerii intereselor majore ale

acţionarilor, salariaţilor, ale firmei şi ale societăţii, profitul asigurând tuturor îndeplinirea

dezideratelor urmărite;

premise metodologice, adică abordarea sistemică a firmei, care impune apelarea

componentelor manageriale financiare şi, mai cu seamă, finalitatea – profitul.

1.2.2. Organizarea financiară

În cadrul acestei funcţii sunt incluse activităţile necesare îndeplinirii obiectivelor financiare

ale firmei, aşezarea lor, ca sarcini, pe salariaţi şi structuri organizatorice şi statuarea tuturor acestora

într-un cadru precis conturat de luare şi urmărire a deciziilor.

La conceperea structurilor organizatorice ale firmei (fabrici, direcţii, servicii, birouri,

compartimente etc.), şi a componentelor funcţionale (funcţie, post etc.) deci, trebuie să se aibă în

vedere, cu prioritate sarcinile cu caracter financiar ce le revin (dimensionarea resurselor pe care le

8

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

angajează, şi eficienţa utilizării lor la nivelul acestora), constituirea centrelor de profit (de eficienţă),

sau de costuri (de responsabilitate), de performanţă, etc.

În fiecare componentă trebuie să se asigure baza adecvată de informaţii cu caracter financiar,

care să permită managerilor acelei structuri ca, prin utilizarea indicatorilor economico-financiari de

performanţă, să-şi poată organiza activitatea, astfel încât să poată realiza acea determinare absolut

necesară: diferenţa dintre eforturi şi efecte. Fără a îndeplini această cerinţă, actul managerial rămâne

la nivelul unui deziderat, nedefinit şi încărcat de riscuri.

Privite din această perspectivă, în cadrul firmelor sunt două categorii de structuri

organizatorice:

structuri cu atribuţii de bază de altă natură decât cea financiară, atribuţiile financiare

revenindu-le complementar (Ex.: departamentul de concepţie, departamentul de producţie,

departamentul de marketing etc.);

structuri cu atribuţii de bază de natură financiară, cărora sarcinile tehnice şi tehnologice

ale firmei le revin complementar (Ex.: departamentul financiar, departa-mentul

contabilitate, comisia de cenzori etc.).

Desigur, în conceperea acestor structuri, modul în care sunt aşezate atribuţiile cu caracter financiar

este diferit, însă, indiferent din ce grupă fac parte, ele nu pot fi concepute şi nu pot funcţiona rupte de

problematica financiară, mai cu seamă, de finalitatea acesteia – profitul.

De aceea, cerinţele enunţate trebuie să fie satisfăcute la construcţia conceptuală a tuturor

elementelor structurii organizatorice a firmei, postul, funcţia, aria de control, treptele ierarhice,

relaţiile între ele etc.

Postul, ca element primar al structurii organizatorice, de pildă, nu trebuie să fie conceput ca

scop în sine, ci ca o necesitate derivată din contribuţia pe care trebuie să o aducă, într-un fel sau

altul, la rezultatul final al firmei – profitul.

Funcţia, care defineşte competenţele, autoritatea şi responsabilitatea, de asemenea, nu poate

fi definită, înţeleasă şi îndeplinită în cadrul firmei fără a-i ataşa, cu toată claritatea, latura şi

componentele ei financiare. Acest lucru trebuie tratat şi soluţionat în mod diferenţiat, în raport cu

natura funcţiei (de execuţie sau managerială). Neîndoios, componenta financiară în ansamblul

economiei sarcinilor funcţiei manageriale este dominantă, din motive multiple, dar în primul rând

datorită faptului că prima obligaţie a managerului este să asigure acţionarilor şi celorlalţi, care au

interese în cadrul firmei, profiturile stabilite sau convenite.

9

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Aria de control, definită fără a-i ataşa obligaţiile şi instrumentarul financiar, este, practic,

nerealizabilă. Cei mai practici şi eficienţi indicatori de performanţă cu care se poate evalua

finalitatea unei acţiuni, activităţi şi decizii sunt cei de natură financiară (nivelul de resurse

financiare angajate pe unitatea de rezultate obţinute, viteza de rotaţie a fondurilor, profitul obţinut

pe unitatea de resurse financiare angajate etc.).

Natura problemelor care se ataşează postului şi funcţiei, astăzi şi în viitor, focalizează cu

precădere deci zona financiară, stare de lucruri accentuată de lipsa cronică de resurse financiare şi de

concurenţa pentru realizarea unui profit cât mai ridicat. Iată cum capacitatea organizatorică şi nivelul de

pregătire, de competenţă al unui manager sunt evaluate, mai complet şi convingător, prin modul în care

se soluţionează problemele de natura celor enunţate.

În accepţiunea arătată, se cere reconsiderată ponderea necesităţilor de comunicare între

structurile organizatorice în favoarea problematicii financiare (care, este ştiut, a fost atâta timp

neglijată, această zonă nefiind concepută, structurată şi derulată pe criterii de eficienţă – consum de

resurse financiare şi profit, ci pe capacitatea managerilor de a executa deciziile venite din afara

sistemului economic). Această reconsiderare trebuie să se producă indiferent de tipul acestor

legături (relaţii ierarhice; relaţii funcţionale; relaţii de tip stat major; relaţii de cooperare; relaţii de

reprezentare).

La conceperea elementelor structurii organizaţionale, în ceea ce priveşte componenta financiară,

trebuie să se creeze cadrul pentru delegarea de autoritate şi responsabilitate. În acest domeniu, nu trebuie

să existe structură fără competenţă şi răspundere, întrucât, în caz contrar, sunt ameninţate însuşi

patrimoniul firmei şi realizarea profitului prestabilit. Echilibrul între centralizare – descentralizare,

determinant în orice activitate organizaţională, determină, nemijlocit, nivelul de organizare financiară

internă. Acesta trebuie judecat prin cadrul şi condiţiile pe care le creează pentru mobilitate şi

inventivitate personalului (în funcţie de capacitatea acestuia de a asigura, prin deciziile ori prin munca

sa, reducerea consumului de resurse financiare şi creşterea profitului). Acest proces de delegare are un

caracter dinamic, diferenţiindu-se de la o etapă la alta. În această zonă a finanţelor, mai mult ca în

oricare alta, la delegarea de autoritate şi responsabilitate, trebuie să se opereze cu criterii precise şi

ferme: legalitate, eficacitate şi eficienţă, determinant fiind criteriul cine şi în ce mod le poate satisface

mai deplin.

Datorită faptului că în acest domeniu – al finanţelor – nu se poate acorda autoritatea fără

responsabilitate echivalentă este necesar ca în întreaga activitate organizaţională să se ţină seama de

10

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

acest aspect. Mai mult, trebuie să se ţină seama că delegarea de autoritate şi stabilirea, concomitent,

a responsabilităţii trebuie să fie acceptate de către cel în cauză, acceptare care trebuie să poată fi

oricând demonstrată.

De asemenea, la delegarea de autoritate şi responsabilitate, un alt criteriu important, alături de

competenţă, iniţiativă şi capacitate de asumare a răspunderii este acela al stăpânirii legislaţiei.

Nerespectarea legii, atât în relaţiile cu statul, ca şi cu alte unităţi (bănci, corporaţii etc.), dar şi cu

persoane fizice, poate avea consecinţe grave pentru firmă, consecinţe care, nu în puţine cazuri, duc

la falimentul firmei. Legislaţia este foarte complexă şi în continuă mişcare. Societatea, statul au

obligaţia să pună la îndemâna managerilor o legislaţie completă (ordonată cronologic şi pe domenii,

dar şi pe probleme), astfel încât managerul să poată avea acces rapid la baza legală care să-i

fundamenteze decizia. Dar problemele sunt diferite de la firmă la firmă, ceea ce face ca asigurarea

bazei legislative şi a accesului operativ la aceasta să ridice probleme dificile şi să reprezinte o

condiţie esenţială a succesului şi eficienţei procesului managerial al firmei respective.

Întrucât problemele şi activităţile financiare din cadrul unei firme sunt atât de variate şi de

complexe, încât pentru a fi înţelese trebuie realizat un proces complex de clasificare după criterii

specifice managementului firmei, un prim criteriu este legătura lor cu obiectul de bază al firmei,

după care activităţile se clasifică în două mari categorii:

activităţi tehnico-economice, cu implicaţii financiare;

activităţi financiare cu implicaţii asupra activităţilor tehnico-economice.

Nu este necesară, credem, o argumentaţie pentru a se concluziona că măsurile de organizare şi

zonele de management în care acestea operează diferă de la grupă la grupă.

După perioada la care se referă problematica financiară, activităţile pot fi grupate astfel:

activităţi de previziune financiară;

activităţi financiare curente;

activităţi de analiză-diagnostic şi de control şi evaluare.

Şi din acest punct de vedere, funcţia de organizare a managementului financiar se realizează

în mod diferit.

În raport de natura problemelor financiare, complexitatea lor este, de asemenea, mare:

probleme de organizare de natură gestionară;

probleme de organizare de natură contabilă;

11

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

probleme de organizare de natură fiscală;

probleme de organizare de natură a relaţiilor cu sistemul bancar şi cu piaţa de capital etc.

Oricum ar fi tratate, aceste câteva domenii la care ne-am referit sunt într-o restructurare

radicală: o nouă structură a proprietăţii; o lege relativ nouă de organizare a contabilităţii; o legislaţie

integral nouă în domeniul fiscalităţii; aşezarea relaţiilor între agenţii economici şi băncile

finanţatoare pe cu totul alte baze etc.

Din acest punct de vedere, se impune atenţiei faptul că în domeniul financiar se realizează

lucrări de cea mai mare importanţă şi interes pentru firmă, pentru acţionari, clienţi etc., dintre care

este suficient să menţionăm:

bugetul firmei (veniturile şi cheltuielile firmei);

bilanţul contabil (cu darea de seamă contabilă);

contul de profit şi pierdere (cu repartizarea pe destinaţii a profitului);

evaluarea firmei;

stabilirea preţurilor şi tarifelor;

asigurarea capacităţii de plată a firmei;

organizarea şi exercitarea controlului şi auditului financiar;

relaţiile firmei cu bugetul public naţional;

relaţiile firmei cu acţionarii, cu băncile, cu piaţa de capital etc.

Simpla enumerare a acestor domenii face intolerabilă, inadmisibilă atitudinea pe care o mai au unii

manageri faţă de personalul formaţiunii financiar-contabile şi, în general, faţă de problemele financiar-

contabile, pe care aceştia le consideră (nu se poate mai greşit) doar ca o derivată directă şi indiscutabilă a

activităţii celorlalte domenii din cadrul firmei (producţie, desfacere, tehnic, concepţie etc.).

Organizarea şi realizarea unor lucrări de amploarea şi importanţa celor exemplificate mai sus

nu se pot face corespunzător decât atunci când managerii acordă, cel puţin atâta importanţă

acestora, cât şi domeniilor menţionate (producţie, desfacere, cercetare, investiţii etc.).

Un domeniu, realmente, nou pentru managerii firmelor îl reprezintă organizarea relaţiilor cu

piaţa de capitaluri, relaţie hotărâtoare pentru asigurarea, profitabil, a resurselor financiare necesare

activităţii şi dezvoltării firmelor.

După cum se ştie, atunci când firmelor nu le sunt suficiente resursele financiare proprii (şi

asemenea situaţii sunt frecvente), apelează la finanţare din afară, care are ca surse:

12

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

piaţa financiară, care valorifică disponibilităţile (capitalurile) pe termen lung (subscrieri de

capital social sub formă de acţiuni, subscrieri la împrumuturi pe termen mediu şi lung sub

formă de obligaţiuni etc.);

piaţa monetară, care concentrează şi plasează capitalurile, prin bănci şi alte instituţii

financiare.

Un alt domeniu cu noutăţi structurale şi importante în materializarea funcţiei de organizare a

managementului financiar îl formează organizarea contabilităţii firmei.

Din ansamblul prevederilor legale (Legea contabilităţii, Regulamentul de aplicare, Planul de

conturi şi instrucţiunile de aplicare a acestuia), în a căror aplicare (organizarea activităţii) sunt implicaţi,

nemijlocit, managerii firmelor, ne oprim doar la cele mai importante, şi anume:

definirea tipului de contabilitate (în partidă simplă sau partidă dublă);

alegerea modului de organizare a contabilităţii (centralizat, descentralizat);

stabilirea tipului de bilanţ, a condiţiilor organizatorice şi de răspunderi pentru întocmire,

analiză şi aprobare, precum şi pentru publicare în Monitorul Oficial;

organizarea contabilităţii, mai cu seamă componentele esenţiale ale acesteia

(contabilitatea operaţiilor de capital); contabilitatea imobilizărilor cu stabilirea

modalităţilor şi metodelor de amortizare; contabilitatea stocurilor şi a politicii de stocuri;

contabilitatea de gestiune a costurilor, rezultatelor, rentabilităţii etc.; conta-bilitatea

trezoreriei, organizarea contabilităţii cu ajutorul calculatoarelor electronice proprii sau

prin firme specializate etc.);

organizarea şi efectuarea inventarierilor (inventarierea susţine realitatea bilanţului

contabil, iar aceasta, credibilitatea firmei);

evaluarea şi reevaluarea elementelor patrimoniale (valoarea elementelor patrimoniale

reprezintă o informaţie esenţială în procesul managerial, inclusiv şi mai ales în procesul

de privatizare);

constituirea provizioanelor (care reprezintă una dintre cele mai concrete materializări ale

conceptului de previziune);

organizarea circuitului documentelor primare şi de gestiune (care, de asemenea,

reprezintă cea mai concretă materializare a organizării, a relaţiilor între structuri şi între

salariaţii firmei) etc.

organizarea punerii în practică a măsurilor stabilite de către Ministerul Finanţelor Publice

pentru alinierea contabilităţii la standardele europene şi mondiale.

13

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Simpla enumerare a acestor domenii organizaţionale trebuie să situeze pe un alt loc în

imaginea şi activitatea managerilor problematica organizării financiar-contabile.

Nu în ultimul rând, se impune atenţiei costul organizării şi al „organizării organizării“,

eficienţa acestei activităţi. Organizarea nu este un scop în sine, ci are logică, raţiune, dacă duce la

amplificarea volumului activităţii, a eficienţei şi profitabilităţii firmei care, în ultimă analiză, are tot

o componentă financiară – reducerea necesarului absolut sau relativ de fonduri şi creşterea absolută

sau a ratei profitului.

Organizarea are un cost de concepţie, unul de implementare şi altul de exploatare, cost care

înseamnă consum de resurse materiale, financiare, tehnice, valutare şi umane. Acest cost trebuie

amortizat cât mai repede, iar timpul de amortizare este invers proporţional cu volumul şi eficienţa

activităţii realizate prin aplicarea noului sistem organizatoric. Evident, atât costul, cât şi volumul

activităţii şi profitul obtenabil trebuie să rezulte dintr-un proiect realizat după toate exigenţele (de

diminuare a traseelor, a volumelor, a mijloacelor etc.).

Eficienţa însă nu are doar dimensiunea financiară arătată, ci, satisfăcând-o pe aceasta, ea mai

poate fi judecată şi prin alţi parametri (eficienţă economică generală, eficienţă socială, eficienţă

politică, chiar). În concluzie, funcţia de organizare a managementului financiar, tratată cu atenţia

necesară, reaşază întreg conceptul de organizare structurală şi funcţională a firmelor, întreg procesul

de management al acestora, într-un cadru de profitabilitate, de performanţă certă.

1.2.3. Coordonarea financiară

Funcţia de coordonare cuprinde activităţile prin care se armonizează deciziile şi acţiunile

personalului firmei şi ale subsistemelor sale în cadrul strategiilor, procedurilor tactice şi a sistemului

organizatoric, adoptate. Privită în evoluţie, coordonarea este, practic, aşa cum spun majoritatea

specialiştilor, organizarea în dinamică a firmei.

Activităţile care formează funcţia de coordonare sunt multiple şi complexe. Pentru a fi mai

uşor înţelese, organizate şi realizate, ele se împart în două mari grupe:

activităţi de coordonare bilaterală;

activităţi de coordonare multilaterală.

14

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Se ştie că în cea de-a doua grupă se concentrează activităţile cele mai complexe, mai

pretenţioase şi cu rezonanţele cele mai ample şi mai profunde pe toate planurile activităţii firmei,

mai cu seamă a activităţii de „producere a profitului“.

Calitatea coordonării depinde, nemijlocit şi determinant, de calitatea comunicării – forma concretă

prin care se realizează coordonarea unui grup de oameni la toate nivelurile structurilor firmei – care, la

rândul ei, este condiţionată de calitatea actului managerial, în ansamblu.

Factorii care determină calitatea comunicării sunt deosebit de complecşi şi de mobili, mai ales

cei care ţin de calitatea factorului uman, care, aşa cum s-a arătat, are un rol-cheie.

Comunicarea este, în primul rând, un transfer de informaţii, transfer care trebuie să aibă

aceleaşi conotaţii atât la emitent, cât şi la destinatar.

Coordonarea înseamnă unire, unirea devine forţă, iar forţa are efecte multiplicate care, prin

efectul sinergic, dacă sunt bine realizate, înseamnă mai mult decât simpla adiţionare a forţelor.

Toate, dacă avem în vedere că la originea lor sunt bani, fonduri, costuri, au ca efect

multiplicator profitul şi economia relativă sau absolută de fonduri.

Dar atât informaţia, cât şi comunicarea costă, iar costul se justifică numai dacă are efect, –

adică dacă aduce profit. Din păcate, acest aspect esenţial scapă atenţiei managerilor. Foarte rar se

poate vedea „tradusă“ o decizie în acest domeniu în costuri, venituri şi profit. În această viziune, se

impune realitatea că, dacă un manager nu poate comunica în mod convingător, nu se poate face

înţeles, el nu are ce căuta în acest post, pentru că orice acţiune a sa aduce numai costuri şi nu

profitul scontat.

Efectele coordonării se regăsesc stimulativ sau restrictiv, în funcţie de calitatea ei, în gradul

de flexibilitate şi adaptabilitate a firmei, în modul de stimulare şi valorificare a potenţialului creativ

şi de iniţiativă al oamenilor. Deci se observă ce spectru larg are impactul (pozitiv sau negativ) al

comunicării.

Cu atât mai anacronic apare ideea conform căreia comunicarea, ca funcţie a managementului

financiar, este tratată de mulţi manageri „ca anexă“, de care, de regulă, se ocupă „doar când s-au

încurcat lucrurile“.

În celelalte domenii, canalele şi mijloacele de comunicare, cu răspunderile pe care le

antrenează, sunt mai bine aşezate în timp şi funcţionează „din inerţie“. De pildă, comunicarea, în

ceea ce priveşte programul de fabricaţie, se rezolvă prin activitatea şi documentele de lansare şi

urmărire a producţiei, disciplina tehnologică este transmisă şi urmărită prin tehnologia de fabricaţie,

realizarea unei investiţii, prin proiectul de execuţie şi celelalte documentaţii aprobate etc. Numai

pentru transmiterea comunicării şi coordonării în domeniul financiar se fac doar invenţii de

conjunctură, improvizaţii. Or, unde se pun în mişcare cele mai mari fonduri, dacă nu prin

comunicarea de informaţii din acest domeniu? De aceea, în acest spaţiu al managementului,

15

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

specialiştii trebuie să-şi spună mai răspicat cuvântul, iar managerii să-şi reconsidere radical modul

de abordare.

Un început îl reprezintă strategia financiară. Pentru fiecare fond trebuie elaborată o astfel de

strategie, cu obiective precis conturate: cum se constituie, cum se repartizează, cum se utilizează,

viteza de rotaţie, localizarea răspunderilor, rezultatele finale şi, în primul rând, profitul scontat şi

modul de realizare a acestuia, strategii care trebuie să fie cât mai larg cunoscute şi acceptate.

Cu aceste strategii trebuie să înceapă procesul de comunicare, iar, fiind vorba de bani,

comunicarea trebuie să îmbrace în toate cazurile o formă oficială. Pe banii acţionarilor nu-şi poate

permite nimeni să „comunice la întâmplare“, fără să se poată stabili cauzele şi răspunderile pentru

eventualele eşecuri.

Economia de comandă s-a compromis, în primul rând, prin dirijism şi birocraţie, ambele duse

până peste limita suportabilităţii. Dirijismul fără justificare şi birocraţia generalizată, pe lângă că

obturează iniţiativa şi operativitatea, costă bani, înghit din profitul firmei fără nici un echivalent.

Iată de ce specialiştii în finanţe şi management trebuie să caute acele mijloace de comunicare

(oficială) care sunt cele mai directe, mai simple (nu simplism), mai suple, pe care să le impună

realitatea, necesităţile practice, nu fantezia unor manageri şi, nu în ultimul rând, să li se poată proba

eficienţa (costul creării şi vehiculării informaţiilor şi avantajele finale – profitul).

Comunicarea financiară trebuie dezbrăcată de orice formalism gratuit şi costisitor, pentru că

altfel, dintr-un instrument eficace de management devine o frână, dintr-o acţiune profitabilă se

transformă într-una bugetofagă, dintr-un instrument de propagare a ordinii în unul al dezordinii şi

lipsei de răspundere. Dar raţionalizarea şi simplificarea nu trebuie să se transforme, aşa cum am

arătat, în simplism, mesajul comunicării trebuie să conţină elementele esenţiale ale fondului,

acţiunii şi finalităţii utilizării, cel mai eficient mijloc de a transforma acest mesaj într-un stimul

formându-l utilizarea indicatorilor economico-financiari de perfor-manţă (la care, de altfel, ne vom

referi pe larg pe tot parcursul lucrării).

Revenind la cadrul general al comunicării, ca formă de manifestare a coordonării, concomitent cu

exigenţele arătate, specialiştii în domeniul financiar şi în management şi, nu în ultimul rând, cei din

domeniul informaticii trebuie să dimensioneze tot pe criterii de eficienţă canalele şi traseele de

vehiculare a informaţiei financiare. La această construcţie conceptuală este necesar să se ţină seama că

informaţiile trebuie să ajungă şi să plece în funcţie de volumul fondurilor antrenate, de la nivelurile

manageriale corespunzătoare, multe dintre ele vizând managementul de vârf al firmei, întrucât decizia

financiară antrenează, de regulă, fonduri şi răspunderi mari şi, ca urmare, alocarea se hotărăşte şi se

ordonează de la acest nivel. Dar abordarea coordonării financiare trebuie făcută mai pe larg şi, ca

urmare, la acest domeniu ne vom referi, de asemenea, cu detalii, în continuarea lucrării. Un lucru însă

este esenţial. Coordonarea şi, implicit, comunicarea, mai cu seamă în domeniul financiar, trebuie să fie

16

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

controlabile şi controlate. De aceea, la construcţia sistemului de comunicaţii cu caracter financiar,

trebuie să funcţioneze ireproşabil acel „feed-back“, indispensabil, de altfel, în procesul de management.

1.2.4. Antrenarea financiară

Această funcţie a managementului se referă la activităţile prin care se determină personalul

firmei să realizeze obiectivele fixate, în condiţiile de eficienţă stabilite.

Esenţa, motorul acţiunilor de antrenare îl formează motivarea personalului, adică împletirea

armonioasă a intereselor firmei cu cele ale personalului (înţeles în sens larg: salariaţi, acţionari etc.).

Se ştie că motivarea poate fi pozitivă, adică derivată din concordanţa acceptată între

rezultatele muncii şi avantajele personale obţinute, şi negativă, adică impusă, prin ameninţa-rea cu

reducerea avantajelor personale, dacă nu se realizează obiectivele fixate.

Este un lucru evident că în cea mai mare parte (în special sub aspectul lor materializat),

avantajele personale care constituie suportul motivaţiei pozitive vizează domeniul financiar atât ca

resursă de acoperire (costul şi profitul), cât şi ca finalitate (majorarea cifrei de afaceri, reducerea

fondurilor angajate şi a costurilor şi creşterea profitului).

De asemenea, este cunoscut faptul că cerinţele personale devansează, întotdeauna,

posibilităţile de satisfacere. Apoi, avantajele au dimensiuni şi rezonanţe diferite, dacă sunt privite ca

soluţii actuale sau ca soluţii de perspectivă.

Toate aceste aspecte, pentru a fi percepute şi însuşite de către personalul firmei ca motivaţie,

trebuie demonstrate cu calcule, cu soluţii, cu strategii, cu proceduri tactice bine conturate, cu gradul

de certitudine a deciziilor etc. şi nu doar declarate (cum, din păcate, se întâmplă, frecvent, generând

exact contrariul motivaţiei).

În demonstraţiile care se fac personalului pentru a-l motiva în realizarea obiectivelor firmei,

echilibrul economic şi financiar în dinamică, evoluţia indicatorilor financiari, în perspectivă,

reprezintă argumentele forte.

Nici motivarea negativă nu trebuie făcută brutal, printr-o impunere de dictat, ci tot prin

demonstraţii, în sensul că, dacă nu se vor obţine rezultatele scontate, nu se pot crea condiţiile pentru

a se menţine avantajele câştigate, demonstraţie care rezultă dintr-o articulaţie economico-financiară

logică şi nu doar dintr-un act administrativ.

În ansamblul argumentelor motivaţionale sau demonstrabile trebuie să domine relaţia piaţă –

fonduri – profit, relaţie în care fiecare componentă umană a firmei trebuie să se regăsească, cu

posibilităţile şi contribuţia sa, cât mai deplin individualizat, motivaţia individuală în economia de

17

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

piaţă luând locul, aproape în totalitate, celei colective (mai ales în sensul în care aceasta din urmă a

fost înţeleasă şi practicată în trecutul apropiat).

În ceea ce îi priveşte pe manageri şi, în general, pe cei care urmează să ocupe anumite posturi

sau funcţii în cadrul firmelor, motivaţia trebuie sa fie şi mai puternică, să fie corespunzătoare

răspunderilor şi riscurilor pe care aceştia urmează să şi le asume. Altfel, de ce să şi le asume?

Aceste aspecte sunt mai presante, cu rezonanţe mai puternice în zona financiară a procesului

managerial. Riscul de a dispune asupra modului de constituire şi utilizare a capitalurilor este major

şi cel mai uşor şi simplu cuantificabil. Acest risc poate fi diminuat şi încadrat între limite

rezonabile, acceptabile, însă acest lucru impune decidentului ca, în cadrul însuşirii „artei“

manageriale, să stăpânească managementul financiar şi, mai cu seamă, cultura economică şi

legislaţia economico-financiară, proces care este însoţit de dificultăţile majore arătate.

Abordând problema legalităţii, se impune concluzia că un manager care nu cunoaşte legislaţia

minimă necesară în domeniul său de activitate este un pericol în colectivul respectiv, pentru că orice

iniţiativă a lui, contrară legii, este o risipă de timp şi de energie şi un risc potenţial mare, pe câtă

vreme iniţiativele şi deciziile care se concep şi se derulează potrivit legii au din start premise

asigurate pentru a fi puse în practică (evident, după crearea condiţiilor necesare: fonduri, bază

materială, logistică etc.), care, la rândul lor, devin realizabile tot în perimetrul legii.

Privind lucrurile prin prisma arătată, se poate concluziona că cel mai mare decalaj în formarea

managerilor pentru firmele noastre îl constituie managementul financiar şi legislaţia (ca sistem

legislativ). Măsurile pentru eliminarea decalajului implică perfecţionarea celor în cauză şi a

învăţământului superior, iar legislaţia implică Guvernul şi Parlamentul, dar şi efortul pentru

însuşirea şi aplicarea ei.

Desigur, în soluţionarea acestei probleme atât de complexe şi importante, departe de noi

gândul să transformăm managerul firmei în jurist şi finanţist. Ceea ce susţinem este mutaţia în

mentalitatea managerilor, însuşirea necesităţii reale (indiscutabile) de a acţiona numai în perimetrul

conceptual al managementului financiar şi al legii. După ce s-a realizat acest pas, celelalte vin de la

sine: însuşirea de către manageri a unei culturi financiare şi juridice minime, formarea unei baze

informatice legislative specifice activităţii firmei, funcţionarea ireproşabilă a sistemului de

consultanţă etc.

Nu ne oprim aici pe larg, asupra teoriei deciziei, a tipologiei deciziilor, a modului de

fundamentare, elaborare şi urmărire, întrucât teoria generală în acest domeniu este valabilă şi în

managementul financiar, cu un plus de atenţionare, făcut deja, şi anume, necesitatea ca înainte de

aplicare orice decizie să fie evaluată în eforturi şi efecte. Asupra celorlalte aspecte specifice deciziei

financiare ne vom referi la fiecare capitol al lucrării în parte.

18

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

1.2.5. Controlul şi evaluarea financiară

Controlul şi evaluarea închid un ciclu al procesului managerial şi pregătesc fundamen-tarea

şi demararea ciclului următor. Prin realizarea acestei funcţii se cuantifică finalitatea modului de

realizare a celorlalte atribute ale actului managerial (previziunea, organizarea, coordonarea şi

antrenarea), iar prin compararea rezultatelor obţinute cu parametrii prestabiliţi se cuantifică

abaterile şi se stabilesc cauzele care le-au determinat, punctele forte şi slabe ale firmei, precum şi

măsurile care se impun pentru îndreptarea lucrurilor, prevenirea repetării fenomenelor negative şi

pentru stimularea extinderii ariei de manifestare a efectelor fenomenelor pozitive apărute. De

asemenea, prin instrumentarul acestei funcţii se realizează evaluarea firmei în ansamblu şi pe

elemente patrimoniale.

Această funcţie are deci valoarea ei teoretică şi practică în toate activităţile manageriale, însă,

atunci când este vorba de utilizarea fondurilor financiare, importanţa ei, a modului în care este

concepută şi realizată, îmbracă aspecte cu totul deosebite, abordarea ei trebuind să se realizeze ca un

corolar al întregii activităţi economice şi manageriale din cadrul firmei.

În toate domeniile de activitate supuse reformei şi tranziţiei s-au elaborat sau sunt în curs de

elaborare strategii adecvate, care să eficientizeze procesele economice şi să le aşeze în cadrul

relaţiilor statului de drept şi al principiilor economiei de piaţă.

Un asemenea mod de tratare a lucrurilor trebuie să se producă şi în domeniul controlului

economic şi financiar al firmelor, fără care întregul proces de restructurare a sistemului şi

proceselor de management din cadrul acestora este neîncheiat, incomplet, dar, mai ales, este fără

finalitatea scontată (controlul fiind, aşa cum am arătat, una dintre funcţiile importante ale

managementului firmei).

Abordarea problematicii controlului economic şi financiar în această perspectivă este de mare

actualitate, întrucât controlul trebuie conceput, structurat şi exercitat în condiţii de autonomie,

libertate, democraţie, de respectare riguroasă a drepturilor omului, de descentra-lizare a deciziilor

etc. De asemenea, este actuală întrucât vizează un control care se efectuează în entităţi economice

cu o nouă structură şi funcţionalitate.

Instrumentarul de control cu care ne-am obişnuit (pretabil unui control care se impunea nu

prin forţa legii şi competenţei, ci prin puterea autorităţii din care provenea controlorul) trebuie, la

rândul său, reconsiderat şi adaptat relaţiilor noi din societatea românească.

Localizarea controlului în sistemul firmei, în condiţiile statului de drept şi a economiei de

piaţă, când însăşi structura şi funcţionalitatea acestora este în curs de definire, reprezintă un demers

dificil, dar care trebuie realizat.

19

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Relaţiile dintre management, control şi gestiunea financiară, în condiţiile în care sursele de

asigurare a capitalurilor, modul lor de utilizare şi scopul urmărit (profitul) sunt cu totul altele,

necesită o aprofundare corespunzătoare.

Fixarea locului şi rolului controlului în cadrul firmei, abordată ca sistem (complex, deschis,

adaptiv etc.), în această perspectivă, ca singura modalitate corectă de abordare (din păcate, atât de

des neglijată), necesită eforturi în continuare.

Când se aşază controlul în cadrul mecanismului concurenţial nu trebuie neglijată teoria lui M.

Gervais, potrivit căreia controlul trebuie să te ajute „să te stăpâneşti pentru a te adapta

imprevizibilului şi a te menţine în activitate pe linia dreaptă a obiectivelor“.

Iată un drum lung pe care îl avem de făcut, de la controlul cu caracterul lui postfaptic, istoric,

dirijist, la această „descrifrare a imprevizibilului“.

Foarte importantă apare şi în acest cadru relaţia informaţie – eficienţa controlului, care

impune definirea clară a efectelor posibile, pe care controlul le poate genera. Ce poate avea mai

mare importanţă pentru pregătirea controlului decât a-i contura cât mai precis rezultatele potenţiale

(şi apoi, metodele, mijloacele, procedurile etc. de a le obţine).

O primă problemă de soluţionarea căreia depinde, hotărâtor, realizarea funcţiei de control a

actului managerial o constituie definirea modului de evaluare a rezultatelor. Stabilirea parame-trilor de

evaluare are importanţă deci nu numai în faza de măsurare finală a rezultatelor obţinute de către firmă,

ci este utilă mai ales în faza de antrenare, de comunicare şi stimulare a personalu-lui. Aceşti parametri

trebuie să fie nu numai expresivi şi concludenţi, ci, mai ales, antrenanţi să determine mutaţiile calitative,

de eficienţă, scontate, în activitatea personalului firmei.

Revenind asupra celor arătate, şi anume asupra faptului că funcţia de control şi evaluare

cuantifică finalitatea tuturor celorlalte funcţii ale actului managerial, aducem în atenţie un aspect

arhicunoscut, adică acela că controlul şi evaluarea trebuie să se realizeze, sub aspectul momentului

derulării operaţiilor financiare, în toate cele trei forme ale sale: preventiv, concomitent şi postfaptic.

În legătură cu rolul şi sarcinile controlului, subliniem necesitatea ca acesta să elucideze toate

problemele care ţin de corectitudinea gestiunii economico-financiare a firmei, sub toate aspectele ei

şi mai cu seamă:

constituirea, repartizarea şi utilizarea fondurilor;

modul de întocmire şi realizare a bugetelor firmei;

modul de elaborare şi de realizare a bugetelor trezoreriei firmei;

politica şi gestiunea stocurilor;

gestiunea ciclului de exploatare;

gestiunea clienţilor;

20

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

strategia financiară;

procesul investiţional;

evaluarea riscului şi a provizioanelor etc.

Evident, toate cerinţele referitoare la funcţia de control şi evaluare fac din control o activitate

pluridisciplinară, realizarea acestuia impunând să se apeleze la conceptele şi instrumentarul mai

multor discipline: management, finanţe, analiză economică, planificare, investiţii, statistică etc. şi,

nu în ultimul rând, drept, legislaţie economico-financiară.

Specialiştii care sunt însărcinaţi cu aceste atribuţii trebuie să se situeze la niveluri de pregătire

profesională corespunzătoare, întrucât, altfel, controlul se transformă într-o sursă de tensiuni interne

şi într-o frână în dezvoltarea normală a firmei. Cunoaşterea rezultatelor firmei printr-un control

performant este o premisă esenţială determinantă pentru un management performant. Supravieţuirea

firmei depinde de capacitatea ei de a se identifica operativ, preventiv, chiar, cu mutaţiile care se

produc, de capacitatea ei de a-şi adapta funcţiile şi activităţile de concepţie, producţie,

comercializare, de personal şi financiar-contabile în raport de aceste mutaţii, deziderate care nu pot

fi atinse fără un control performant.

21

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

CAPITOLUL 2 – Contabilitatea instituţiilor publice – componentă a

contabilităţii generale şi îndeosebi a contabilităţii publice

Contabilitatea publică constituie contabilitatea care asigură evidenţierea tuturor

operaţiunilor de încasări şi plăţi referitoare la fondurile publice. Ea evaluează obligaţiile

contribuabililor, evidenţiază încasările din aceste obligaţii şi determină diferenţele din obligaţiile

neonorate, precum şi responsabilitatea ordonatorilor de credite privind efectuarea plăţilor din

fondurile publice. Organizarea acesteia este obligatorie pentru toate autorităţile publice,

comunităţile teritoriale, instituţiile publice naţionale şi locale.

Vincent Raude şi Jean Claude Pagat1 reţin pentru contabilitatea publică mai multe

definiţii, una uzuală, alta tehnică şi a treia administrativă. Astfel, definiţia uzuală o formulează ca

fiind: “ansamblul de reguli aplicabile gestiunii veniturilor de stat”, cea tehnică “reguli de prezentare

a conturilor publice”, iar cea administrativă are în vedere sarcinile publice şi o defineşte ca fiind

“regulile contabilităţii publice sunt în acelaşi timp reguli de prezentare a conturilor şi reguli de

organizare a serviciilor contabililor publici”.

Insuficienţele acestor definiţii constau în faptul că cea uzuală se referă numai la veniturile de

stat şi nu are în vedere un fundament juridic, cea tehnică este prea limitată, iar cea administrativă nu

se referă la ordonatorii de credite. În final, autorii la care ne-am referit, propun pentru contabilitatea

publică următoarea definiţie care ar exprima, după părerea noastră, cel mai corect funcţiile sale, şi

anume: “Regulile contabilităţii publice au ca obiect determinarea obligaţiilor şi

responsabilităţilor ordonatorilor de credite publice, ale ordonatorilor de venituri publice şi

contabililor publici.” Această definiţie dă regulilor contabilităţii publice un contur juridic, tehnic şi

cuprinde în cadrul său obligaţiile şi responsabilităţile, atât ale contabililor publici, cât şi ale

ordonatorilor.

Deşi contabilitatea sectorului public se organizează pe baza unor planuri de conturi

distincte, cu particularităţi, atât în ceea ce priveşte structura conturilor, cât şi funcţionarea acestora,

la baza contabilităţii publice stau reguli şi norme comune cu cele ale contabilităţii generale, şi

anume:

folosirea unor modele de registre contabile şi formulare comune privind activitatea financiară şi

contabilă;

1 Vincent Raude şi Jean Claude Pagat – “Cours sur les règles de la comptabilitè publique”, École nationale des services du Trésor, Paris, 1991, pag. 3-6

22

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

modelele bilanţurilor contabile, ca şi planul de conturi general pentru instituţiile publice, sunt

stabilite de acelaşi organ, respectiv de Ministerul Finanţelor Publice; în această privinţă existând

o concepţie unitară în materie (plan de conturi, bilanţ şi alte formulare specifice);

funcţionarea acesteia este obligatoriu a se face după aceleaşi reguli şi metode astfel:

contabilitatea se conduce în partidă dublă; unele excepţii permise pentru anumite

instituţii publice care au dreptul să organizeze contabilităţi în partidă simplă (consiliile locale

comunale) nu infirmă regula;

înregistrarea cronologică şi sistematică în contabilitate a tuturor operaţiunilor de

încasări şi plăţi în mod simultan, în debitul unor conturi şi creditul altora;

stabilirea totalului sumelor debitoare şi sumelor creditoare, precum şi a soldului

final al fiecărui cont;

întocmirea, cel puţin lunar, a balanţei de verificare, care reflectă egalitatea între

totalul sumelor debitoare şi creditoare, şi totalul soldurilor debitoare şi creditoare ale conturilor;

prezentarea execuţiei finale lunar, trimestrial, anual, a veniturilor încasate şi

plăţilor efectuate, precum şi excedentului sau deficitului, comparativ cu contul de profit şi pierderi,

în cazul contabilităţii financiare.

Ca şi în cazul contabilităţii generale (financiare), contabilitatea publică trebuie să asigure o

imagine fidelă, cu privire la situaţia execuţiei bugetului general consolidat, a informaţiilor necesare

pentru necesităţile proprii ale instituţiilor publice, cât şi în ceea ce priveşte furnizarea acestora către

organele în drept, cu prerogative în materie.

În acest sens, contabilitatea publică trebuie să respecte, cu bună credinţă, regulile şi normele

unitare, general valabile, ale contabilităţii generale, precum şi principiile acesteia, şi anume:

Principiul prudenţei , care nu admite subevaluarea veniturilor şi supraevaluarea

cheltuielilor, atât în procesul de întocmire a bugetelor, cât şi în cel de execuţie mai ales.

Acest principiu în contabilitatea publică trebuie să se manifeste mai ales în ceea ce priveşte

corecta evaluare şi înregistrare a drepturilor bugetare pe care le au instituţiile publice.

Principiul permanenţei metodelor , care impune continuitatea regulilor şi normelor privind

modul de evaluare a veniturilor şi criteriile de stabilire a creditelor bugetare, asigurându-se

comparabilitatea în timp a informaţiilor cu privire la structura bugetelor;

23

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Principiul continuităţii activităţii , care, în cazul contabilităţii publice, determină existenţa

ei atât timp cât va exista sectorul public, iar acesta va exista atâta timp cât va exista

organizarea statală. În această direcţie am putea menţiona, eventual, despre o dezvoltare a

atribuţiilor contabilităţii publice, odată cu expansiunea sectorului public, ale cărui cheltuieli

publice, a raportului dintre acestea şi produsului intern brut, a crescut în ultimul secol de

aproape cinci ori;

Principiul independenţei exerciţiului , care determină începerea execuţiei bugetare la o

anumită dată, încheierea ei la o altă dată precisă şi, în consecinţă, a neadmiterii ca în acestă

perioadă să se înregistreze venituri şi să se efectueze cheltuieli care aparţin altor exerciţii.

Acest principiu l-am putea denumi şi al “adaptabilităţii informaţiei contabile la sistemul

execuţiei bugetare folosit”, “de gestiune” sau “al exerciţiului”.

În acest sens, sectorul public a adoptat sistemul potrivit căruia are loc o evidenţiere anuală a

creditelor bugetare, a plăţilor de casă şi a încasărilor la bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale

de stat şi bugetele locale. Acest sistem impune valabilitatea creditelor bugetare deschise şi

repartizate numai în cadrul exerciţiului bugetar respectiv; de asemenea, plăţile de casă pot fi

efectuate numai în limita şi în cadrul termenului de valabilitate a creditelor.

La partea de venituri sunt valabile numai acele încasări care se colectează în cursul anului

financiar-bugetar, iar cele încasate după 31 decembrie se evidenţiază pe exerciţiul financiar

următor;

Principiul necompensării , care în contabilitatea publică îşi găseşte expresia cea mai largă

prin aceea că nu pot fi efectuate plăţi direct din încasări, toate veniturile se înregistrază în

buget, şi pentru orice cheltuială care se efectuează există obligaţia unei aprobări. Unele

excepţii de la această regulă, mai ales în cazul fondurilor din mijloacele extrabugetare şi

speciale, nu infirmă principiul general;

Principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere se aplică numai parţial în situaţia

contabilităţii publice, deoarece, în cazul fondurilor publice, veniturile cuvenite anului curent,

dar încasate în anul viitor, se înregistrează, ca venit, în anul în care s-au încasat. De

asemenea, şi fondurile aprobate prin bugetele anuale şi nefolosite în acel an îşi pierd

valabilitatea la sfârşitul exerciţiului. Numai în cazul anumitor bugete, ca de exemplu în cele

din mijloace extrabugetare şi fondurile speciale, care au dreptul să-şi reporteze soldul

24

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

execuţiei din anul precedent, am putea vorbi despre o anume intangibilitate a bilanţului de

deschidere;

de asemenea, ca şi în cazul unităţilor patrimoniale, unde răspunderea pentru organizarea şi

ţinerea contabilităţii, în conformitate cu prevederile legii o are administratorul, şi în cazul

instituţiilor publice răspunderea, din acest punct de vedere, revine ordonatorului de credite

(miniştri, conducătorii instituţiilor publice, centrale şi locale etc.).

Faţă de regulile enunţate, în legătură cu modul de funcţionare a contabilităţii publice în

România, autorii la care ne-am referit mai devreme, Vincent Raude şi Jean Claude Pagat, în aceeaşi

lucrare2 menţionează următoarele principii fundamentale ale contabilităţii publice franceze:

“principiul distincţiei între oportunitate şi regularitate; al distincţiei între ordonatori şi contabili,

şi al neafectării încasărilor şi cheltuielilor”. La aceste trei principii de bază s-ar mai putea adăuga:

“principiul responsabilităţii (pentru ordonatori şi contabili) şi al unităţii (unitate de reglementare,

abilitatea de manevrare a conturilor, unitatea de Trezorerie)”.

În afară de frumuseţea definirii principiului unităţii reţinem principiul distincţiei între

regularitate şi oportunitate, care în literatura noastră de specialitate nu este abordat.

Unele asemănări şi paralelisme între contabilitatea publică şi cea generală (financiară) sunt

şi în ceea ce priveşte bilanţul contabil. Dacă în cazul unităţilor patrimoniale bilanţul contabil se

compune din bilanţ, cont de profit şi pierdere, şi ca anexă raportul de gestiune, în cazul instituţiilor

publice acesta se compune din: bilanţ, cu adaptările de rigoare, contul de execuţie, şi în locul

contului de profit şi pierdere, iar ca anexă un raport explicativ. Referitor la bilanţ, care nu este supus

verificării şi certificării de către cenzori, experţi contabili etc., sau în cazul unităţilor patrimoniale

contul de execuţie privind bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetele locale, este

necesar să fie aprobat de aceleaşi organe care au aprobat bugetele respective, iar în cazul instituţiilor

publice să fie auditat.

Desigur că, între modul de organizare şi ţinere a contabilităţii instituţiilor publice şi cel al

contabilităţii financiare există asemănări, dar şi însemnate deosebiri, şi anume: planul de conturi al

instituţiilor publice conţine conturi specifice acestor unităţi, dar există unele conturi, atât ca

denumire cât şi ca conţinut, care se aseamănă cu conturile din planul de conturi general. De

exemplu, contul “Casa” din planul de conturi al instituţiilor publice cu contul “Casa” din planul

general de conturi.

2 Vincent Raude şi Jean Claude Pagat – “Cours sur les règles de la comptabilitè publique”, École nationale des services du Trésor, Paris, 1991, pag. 15

25

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Distingem unele asemănări după conţinut şi funcţie mai ales între conturile din planul de

conturi general şi cel al instituţiilor publice, cum ar fi: clasa a 2-a, 21 “Imobilizări corporale” din

planul de conturi general, cu conturile din clasa 0, 01 “Mijloace fixe” din planul de conturi pentru

instituţiile publice; contul 51 “Conturi la bănci” din planul de conturi general, cu contul 10, contul

11 “Mijloace băneşti”, “Disponibilul din mijloace cu destinaţie specială” din planul de conturi a

instituţiilor bugetare; clasa a 6-a “Conturile de cheltuieli” din planul de conturi general, cu clasa a

4-a, contul 41 “Cheltuielile instituţiilor” din planul de conturi al instituţiilor publice, care prin

debitul sau creditul lor înregistrează aceleaşi fenomene economice, iar soldurile lor exprimă acelaşi

conţinut.

Deşi planul de conturi al instituţiilor publice este comun tuturor instituţiilor publice

prezentate prin componentele bugetului general consolidat, între conturile care reflectă sistemul de

finanţare a instituţiilor publice, finanţate pe de o parte din bugetul de stat şi bugetele locale pe de

altă parte, există importante deosebiri, mai ales în ceea ce priveşte evidenţierea constituirii

resurselor publice prin intermediul cărora sunt finanţate, precum şi a condiţiilor care trebuiesc

îndeplinite în ceea ce priveşte plafonul până la care se pot efectua plăţi de casă.

De asemenea, există deosebiri esenţiale între modul de închidere a conturilor de cheltuieli la

instituţiile publice finanţate din fonduri bugetare şi cele finanţate din mijloace extrabugetare. Dacă

la primele, conturile de cheltuieli se închid prin conturile de finanţări, în cazul instituţiilor finanţate

din mijloacele extrabugetare (autofinanţate) închiderea acestora se face prin intermediul unor

conturi de rezultate, prin care, de altfel, se închid şi conturile de venituri, sistem mai apropiat de cel

al contabilităţii financiare.

O deosebire esenţială în cazul contabilităţii instituţiilor publice faţă de contabilitatea

financiară a agenţilor economici este faptul că contravaloarea fondurilor fixe şi a obiectelor de

inventar, în cazul instituţiilor publice, se înregistrează direct pe cheltuieli la procurarea acestora. În

cazul instituţiilor publice nu întâlnim noţiunile de uzura şi amortizarea fondurilor fixe sau a

obiectelor de inventar, ca în cazul contabilităţii agenţilor economici.

De aceea cheltuielile efective în cazul instituţiilor publice, în majoritatea cazurilor, nu

reflectă corect efortul societăţii în legătură cu întreţinerea sau funcţionarea unui anume indicator

social-public, elev, student, pat de spital, militar etc..

De asemenea, datorită specificului privind finanţarea instituţiilor publice în cadrul

contabilităţii acestora, pe lângă noţiunile de cheltuieli efective – ca în cazul agenţilor economici –

întâlnim şi noţiunile de plăţi de casă şi plăţi nete de casă, al căror nivel este determinat de conturile

26

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

de finanţare, care numai întâmplător coincid la sfârşitul exerciţiului bugetar cu conturile de

cheltuieli efective.

În acelaşi timp, între conturile de cheltuieli menţionate în planul de conturi al instituţiilor

publice, pe de o parte, şi conturile de cheltuieli din planul de conturi general şi al Trezoreriei

Statului, pe de altă parte, există diferenţe în sensul că conturile de cheltuieli din contabilitatea

Trezoreriei Statului reflectă plăţile nete de casă, şi nu cheltuielile efective, pe câtă vreme, conturile

de cheltuieli ale agenţilor economici şi instituţiilor publice reflectă întotdeauna numai consumurile

efective (plăţi de salarii, consumuri efective de materiale etc.).

În concluzie, contabilitatea publică, şi în primul rând cea a instituţiilor publice, se aseamănă

în multe privinţe cu contabilitatea generală, asemănare determinată mai ales de regulile şi principiile

contabilităţii în general, dar are multe şi esenţiale deosebiri determinate de specificul funcţionării

conturilor instituţiilor publice în ceea ce priveşte modul cum acestea evidenţiază constituirea

veniturilor publice şi efectuării cheltuielilor, dar mai ales a modului lor de închidere la sfârşitul

exerciţiului financiar-bugetar.

27

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

CAPITOLUL 3 – Instituţiile publice – unităţi ale administraţiei de

stat, concept, locul şi rolul acestora în constituirea şi utilizarea

fondurilor publice

După ce Legea bugetului a stabilit volumul şi structura resurselor publice care trebuiesc

mobilizate, o componentă majoră a procesului formării lor este aceea a mijloacelor şi metodelor

care să asigure colectarea, dar mai ales gestionarea eficientă a acestora.

În acest context, un rol important îl au instituţiile publice prin intermediul cărora se

derulează atât procesul de constituire, cât şi cel de utilizare a principalelor resurse publice ale

statului.

În procesul de constituire a resurselor publice, instituţiile publice de primă importanţă, ca

autorităţi speciale ale statului, o reprezintă Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Muncii şi

Solidarităţii Sociale, şi organele lor teritoriale.

În procesul de constituire a resurselor publice un rol însemnat îl au de altfel şi alte ministere

şi organe centrale, precum şi organele lor teritoriale, mai ales în ceea ce priveşte constituirea

resurselor financiare din mijloace extrabugetare.

Dacă în procesul de constituire a resurselor publice sunt două instituţii publice care joacă un

rol major în acest proces, respectiv Ministerul Finanţelor Publice şi Ministerul Muncii şi

Solidarităţii Sociale şi organele lor teritoriale, însă, procesul de utilizare a fondurilor publice se

derulează deopotrivă prin intermediul tuturor instituţiilor publice centrale şi locale, ceea ce face ca

rolul şi importanţa lor, şi în primul rând răspunderea acestora, în ceea ce priveşte utilizarea lor

eficientă mare. În exercitarea atribuţiilor privind gestionarea fondurilor publice, menţinerea unui

echilibru permanent între intrările şi ieşirile de resurse reprezintă cheia de boltă a atributului

instituţiilor publice abilitate ale statului, Ministerul Finanţelor Publice, în primul rând, în

constituirea şi administrarea fondurilor publice.

Odată realizat acest “transfer de putere de cumpărare” de la persoanele fizice şi juridice

către autorităţile statului, prin intermediul prelevărilor obligatorii din impozite, taxe etc., a doua

componentă de bază, şi tot atât de importantă a funcţiei statului, este dirijarea, alocarea acestor

uriaşe resurse financiare spre diverşi beneficiari – instituţii publice, întreptinderi, populaţie (direct şi

indirect) .

De modul în care, în fiecare etapă a dezvoltării sale, statul reuşeşte să ierarhizeze priorităţile,

să trieze nevoile sociale şi economice, depinde dezvoltarea, pe mai departe, a economiei, şi pe

această bază a unei protecţii sociale eficiente.

28

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Resursele financiare centralizate la dispoziţia statului, prin componentele bugetului general

consolidat, au ca principală destinaţie finanţarea “sectorului public”, care, potrivit opiniei prof.

Gheorghe Manolescu3 este definit astfel: “În acest sens, se poate admite că sectorul public sau

statul (în calitate de agent economic) cuprinde ansamblul de activităţi, instituţii şi organisme

caracterizate prin procese de decizie colectivă sau politică, în cadrul cărora procedurile de

alegere se realizează prin mecanismul votului”.

Principalul “consumator” al acestor fonduri publice este, deci, sectorul public prin

instituţiile sale.

Instituţiile publice – categorie în care se include Parlamentul, Preşedinţia României,

Guvernul, ministerele, autoritatea judecătorească şi celelalte organe de specialitate ale

administraţiei publice centrale şi locale, îşi asigură resursele băneşti, necesare finanţării

cheltuielilor, privind întreţinerea şi funcţionarea lor, în cea mai mare parte, pe seama bugetului de

stat şi bugetelor locale. În acest context, acestea au obligaţia ca toate operaţiunile de plăţi şi încasări

să le efectueze numai prin Trezoreria Statului, a cărei activitate se desfăşoară sub garanţia statului.

Instituţiile publice reprezintă deci unităţile publice prin intermediul cărora statul îşi

exercită şi îndeplineşte funcţiile şi serviciile sale în domeniul economic, social-cultural, de apărare,

ordine publică, administrativ etc. Ele pot fi de importanţă centrală, ca de exemplu: Parlamentul,

Preşedinţia României, Guvernul, ministerele şi alte instituţii ale administraţiei centrale autonome şi

locale. Instituţiile publice locale cuprinzând autorităţile unităţilor administrativ-teritoriale, consiliile

judeţene, municipale, orăşeneşti şi comunale, instituţiile publice şi serviciile publice cu

personalitate juridică, indiferent de modul de finanţare a activităţii acestora.

Ca sistem de finanţare, instituţiile publice pot fi:

finanţate integral din venituri bugetare , situaţie în care veniturile pe care le realizează au

obligaţia să le verse, în totalitate, la bugetul din care sunt finanţate;

finanţate din mijloace extrabugetare (venituri proprii), cu completare din fonduri

bugetare, sub forma subvenţiilor sau transferurilor bugetare (bugetul de stat sau bugetele

locale). În această situaţie, veniturile proprii pe care le realizează instituţiile în cauză se reţin

pentru autofinanţare, iar cele nefolosite la sfârşitul anului se repartizează pentru anul

următor..

3 Gheorghe Manolescu – “Buget-abordare economică şi financiară”, Ed…………….., pag.17

29

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

finanţate integral din mijloace extrabugetare , situaţie în care de asemenea soldul acestora

de la sfârşitul perioadei se reportează pentru exerciţiul financiar următor;

finanţate integral din fonduri speciale . Soldul acestora de la sfârşitul perioadei se

reportează, de asemenea, pentru exerciţiul financiar următor;

În acest context, instituţiile publice au caracteristici prin care se deosebesc de persoanele

juridice patrimoniale, şi mai ales de agenţii economici astfel:

a) Sunt organisme prin intermediul cărora statul îşi exercită rolul, atribuţiile şi funcţiile sale

în domeniul administrativ, social-cultural, apărare, ordine publică, siguranţă naţională, justiţie,

asistenţă socială şi economic;

b) Sunt organisme care în general nu desfăşoară activităţi productive, prin care să realizeze

bunuri materiale, ele produc utilităţi sociale, administrative, justiţie, ordine publică, apărare. Numai

întâmplător, subunităţi ale acestora pot realiza şi produce utilităţi şi servicii de natură economică,

situaţie în care însă acestea se supun regulilor şi principiilor după care funcţionează finanţele private

privind finanţarea, şi a corelaţiei bugetul de stat a agenţilor economici.

c) În funcţie de modul lor de finanţare – integral din resurse bugetare sau parţial, integral din

mijloace bugetare sau fonduri speciale – veniturile proprii ale acestora se varsă integral la bugetul

din care sunt finanţate sau se reportează pentru anul următor.

d) În general nu au indicatori de rentabilitate şi eficienţă economică, dar li se pot calcula

indicatori de eficienţă socială, educaţională, de cultură etc. Întrucât, însă contravaloarea mijloacelor

fixe şi a obiectelor de inventar se trece pe cheltuieli la procurarea acestora, indicatorii de eficienţă

care se calculează sunt deformaţi în mare măsură.

e) Instituţiile publice nu calculează şi înregistrează uzura obiectelor de inventar sau

amortizarea mijloacelor fixe în mod treptat, ci o singură dată, la procurarea lor.

f) Îşi finanţează activitatea pe baza bugetelor de venituri şi cheltuieli sau numai pe baza

bugetelor de cheltuieli.

Clasificarea instituţiilor publice

I. După importanţa activităţii şi subordonarea acestora, instituţiile publice sunt

grupate în:

1) instituţii ale administraţiei publice centrale;

2) instituţii ale administraţiei publice locale.

30

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

1) Instituţiile administraţiei publice centrale cuprind: Preşedinţia României, Parlamentul,

Guvernul, ministerele şi celelalte autorităţi centrale de specialitate ale administraţiei publice

centrale şi instituţiile teritoriale din subordonarea lor.

2) Instituţiile administraţiei publice locale cuprind: instituţiile administraţiei publice locale,

formate din unităţile administrativ teritoriale, şi cuprind comunele, oraşele şi judeţele, precum şi

unităţile publice subordonate acestora.

Autorităţile administraţiei publice prin care se realizează autonomia locală în comune şi în

oraşe sunt consiliile locale alese şi primarii aleşi în condiţiile legii.

Serviciile publice descentralizate ale ministerelor la nivel judeţean cuprind, ca de exemplu:

Direcţiile Generale ale Finanţelor Publice;

Inspectoratele Şcolare Judeţene şi al municipiului Bucureşti;

Direcţiile Judeţene de Muncă şi Solidaritate Socială;

Direcţiile Judeţene Sanitare;

Centrul Judeţean de Cultură etc.

Conducătorii instituţiilor publice, centrale şi locale, în funcţie de drepturile conferite de lege

în legătură cu aprobarea, repartizarea şi utilizarea fondurilor bugetare, poartă denumirea de

ordonatori de credite. Vincent Raude şi Jean Claude Pagat, în cartea lor4 îl citează pe G. Devaux,

care dă ordonatorului de credite definiţia: “Este ordonator public al încasărilor şi cheltuielilor orice

persoană care are calitatea în numele statului, a unei colectivităţi sau instituţii publice de a

contracta, constata, lichida o creanţă sau de a ordona fie încasarea unei creanţe, fie plata unei

datorii”. Observăm din definiţia dată de G. Devaux că ordonatorii de credite nu sunt ataşaţi noţiunii

de încasări şi cheltuieli, ci celei de “creanţe” şi “datorii”.

Materialele de specialitate şi reglementările româneşti5 definesc ordonatorul de credite ca

fiind: “conducător al unei instituţii bugetare, centrală sau locală, care are dreptul să dispună de

creditele bugetare aprobate prin planul de venituri şi cheltuieli al instituţiei”. Aceleaşi drepturi şi

obligaţii, reieşite din definiţia dată de Dicţionarul Explicativ, rezultă şi din materialele de

specialitate şi reglementările româneşti6 în materie, care precizează că “ordonatorii principali de

4 Vincent Raude şi Jean Claude Pagat – “Cours sur les rgles de la comptabilit publique” , cole nationale des services du Trsor, Paris, 1991, pag.31

5 Dicţionarul Explicativ al Limbii Române, Ed. Univers Enciclopedic, Bucureşti, 1998, pag.7276 Legea Finanţelor Publice, 1996, art.33

31

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

credite ai bugetului de stat, bugetului asigurărilor sociale de stat şi bugetelor fondurilor speciale

sunt conducătorii autorităţilor publice, miniştrii şi conducătorii celorlalte organe de specialitate

ale administraţiei publice centrale”. În cazul autorităţilor administraţiei publice locale, ordonatorii

de credite principali sunt primarii consiliilor locale, primarul general al municipiului Bucureşti şi

preşedinţii consiliilor judeţene.

II. În conformitate cu reglementările româneşti, instituţiile publice se împart în:

1) instituţii ierarhic superioare, ai căror conducători au calitatea de ordonatori

principali de credite;

2) instituţii subordonate, ai căror conducători au calitatea de ordonatori secundari

şi terţiari de credite.

Ordonatorii principali de credite primesc resursele de finanţare direct de la buget, pentru

nevoile lor proprii, precum şi pentru cele ale instituţiilor subordonate, pe care apoi le repartizează

acestora.

Sunt şi situaţii când unele instituţii publice, ai căror conducători au calitatea de ordonatori

secundari de credite, se găsesc în raport de subordonare faţă de ordonatorii principali de credite şi

ierarhic superior faţă de ordonatorii terţiari de credite. Aceşti ordonatori nu au relaţie directă cu

bugetul de stat, dar din creditele primite de la ordonatorii principali repartizează mijloace bugetare

şi ordonatorilor terţiari de credite aflaţi în subordinea lor.

Aceiaşi autori, Vincent Raude şi Jean Claude Pagat7, observă că ordonatorii sunt subdivizaţi,

cum este şi cazul contabililor, în “principali, secundari, mandatari şi supleanţi şi agenţi de

execuţie”, dar numai ordonatorii principali şi secundari au calitatea juridică de ordonatori.

O altă clasificare, după aceiaşi autori, este cea de “ordonatori aleşi” şi “ordonatori

numiţi”, cei aleşi având o responsabilitate politică.

Comparativ cu modul în care legislaţia românească a reglementat statutul ordonatorilor de

credite, mai ales în ceea ce priveşte responsabilităţile şi drepturile acestora, în literatura franceză de

specialitate constatăm atribuţii şi drepturi sporite pentru ordonatorii din Franţa, în materie de

încasare a creanţelor bugetare. Printre atribuţiile acestora în problema încasărilor menţionăm:

“dispun execuţia încasărilor, constată drepturile organismelor, lichidează încasările, emit ordine

de încasări destinate să asigure încasarea, notifică aceste ordine contabililor însărcinaţi cu

încasarea”. Faţă de care responsabilităţi, pe linia încasării veniturilor a ordonatorilor publici

francezi, în ţara noastră aceştia au stabilite sarcini şi responsabilităţi pe această linie, mai puţin

7 Vincent Raude şi Jean Claude Pagat – “Cours sur les rgles de la comptabilit publique” , cole nationale des services du Trsor, Paris, 1991, pag.33

32

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

precise, reglementările în domeniu subliniind, mai ales, drepturile şi obligaţiile acestora în ceea ce

priveşte angajarea şi efectuarea de cheltuieli. Astfel8, atribuţiile sunt următoarele: “utilizarea

creditelor bugetare; realizarea veniturilor; folosirea cu eficienţă şi eficacitate a sumelor primite

de la buget (stat, asigurări sociale de stat, fonduri speciale, locale); integritatea bunurilor

încredinţate unităţii pe care o conduce; organizarea şi ţinerea la zi a contabilităţii”. Cu toate că

legea prevede pentru ordonatorul de credite principal şi obligaţii cu privire la realizarea veniturilor,

în practică această sarcină este preluată de organele fiscale.

Instituţiile publice centrale şi locale sunt finanţate de la buget sau din fondurile speciale ori

din mijloacele extrabugetare, pe baza bugetelor de venituri şi cheltuieli întocmite şi aprobate în

fiecare an potrivit normelor legale în vigoare. În cazul bugetelor locale, fondurile speciale şi

extrabugetare cuprind, pe de o parte, veniturile, iar, pe de altă parte, creditele bugetare aprobate pe

an, trimestre, cu defalcare pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare, în limita cărora ordonatorii de

credite pot efectua plăţi. În situaţia instituţiilor publice centrale, bugetele lor cuprind numai

prevederile de la partea de cheltuieli, respectiv creditele bugetare.

III. Din punct de vedere al statului juridic instituţiile publice se pot clasifica în:

1) instituţii publice cu personalitate juridică;

2) instituţii publice fără personalitate juridică.

1) Instituţiile publice cu personalitate juridică sunt acelea ai căror conducători au

calitatea de ordonatori de credite, calitate în care au drept de decizie în angajarea şi efectuarea de

cheltuieli.

2) Instituţiile publice fără personalitate juridică sunt acelea ai căror conducători nu au

calitatea de ordonatori de credite, calitate în care aceştia pot efectua cheltuieli numai în limita

sumelor efectiv virate de ordonatorul său de credite în subconturi deschise pe numele lor, şi care

reprezintă de obicei plăţi de salarii şi alte cheltuieli asimilate acestora, precum şi un volum restrâns

de alte cheltuieli, cum sunt cele legate dse întreţinerea şi funcţionarea instituţiei în cauză.

8 Legea Finanţelor Publice, 1996, art.36

33

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

CAPITOLUL 4 – Conceptele de bază privind contabilitatea

instituţiilor publice

1. Finanţele publice exprimă relaţii economice care se formează în procesul de constituire

şi repartizare a fondurilor publice în scopul satisfacerii nevoilor de interes general ale societăţii. Ele

sunt asociate cu statul, cu unităţile administrativ-teritoriale şi alte servicii şi instituţii de drept public

implicate în procesul de constituire, repartizare şi utilizare a fondurilor publice.

2. Bugetul este un document prin care sunt prevăzute şi aprobate în fiecare an veniturile şi

cheltuielile sau, după caz, numai cheltuielile.

3. Procesul bugetar este constituit din etape consecutive de elaborare, aprobare, executare

şi control ale bugetului, care se încheie cu aprobarea contului general de execuţie a acestuia.

4. Legea bugetară anuală este legea care prevede şi autorizează, pentru fiecare an,

veniturile şi cheltuielile cuprinse în bugetul de stat, şi bugetele fondurilor speciale, anexe la acesta,

bugetul asigurărilor sociale de stat şi bugetul fondului pentru plata ajutorului de şomaj, anexă la

acesta.

5. Legea de rectificare este legea care modifică în cursul anului bugetar legea bugetară

anuală.

6. Anul bugetar este anul financiar pentru care se aprobă bugetul. Altfel spus, acesta este

anul calendaristic care începe la 1 ianuarie şi se încheie la 31 decembrie.

7. Buna gestiune financiară o constituie asigurarea legalităţii, regularităţii, economicităţii,

eficacităţii şi eficienţei în angajarea şi utilizarea fondurilor publice şi administrarea patrimoniului

public.

8. Cadrul multianulal este o perioadă de timp care include proiecţiile indicatorilor

macroeconomici ale veniturilor şi cheltuielilor publice pe termen mediu, în general 3 ani.

9. Clasificaţia bugetară este gruparea, într-o ordine obligatorie şi după criterii unitare,

precis determinate, a veniturilor şi cheltuililor cuprinse în bugetele instituţiilor şi serviciilor publice

34

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

şi bugetele activităţilor finanţate din venituri extrabugetare; se utilizează atât în faza de elaborare şi

aprobare a bugetelor respective, cât şi în execuţia acestora, servind la înscrierea în bugete a

veniturilor în funcţie de natura şi provenienţa lor şi a cheltuielilor în raport cu obiectivul sau cu

acţiunea căreia îi sunt destinate aceste cheltuieli, precum şi cu caracterul economic al operaţiunilor

în care acestea se concretizează.

10. Clasificaţia economică este clasificarea cheltuielilor după caracterul lor pentru a evalua

natura şi efectul economic al operaţiunilor respective.

11. Clasificaţia funcţională este clasificaţia cheltuielilor după obiectul lor pentru a evalua

alocarea fondurilor publice unor activităţi sau obiective; ea arată domeniul spre care se îndreaptă

acele cheltuieli.

12. Articolul bugetar reprezintă o subdiviziune a clasificaţiei cheltuielilor bugetare în

funcţie de caracterul economic al operaţiunilor în care acestea se concretizează şi care desemnează

natura unei cheltuieli, indiferent de acţiunea sau domeniul la care se referă.

13. Creditul bugetar reprezintă suma aprobată în bugetele instituţiilor şi serviciilor publice

şi în bugetele activităţilor finanţate integral din venituri extrabugetare, şi reprezintă suma limită

maximă până la care se pot angaja şi efectua plăţi de casă şi cheltuieli efective.

Creditul bugetar mai este definit ca fiind suma aprobată prin buget, suma maximă până la care se

pot efectua plăţi în contul creditelor de angajament, contractate în cursul exerciţiului bugetar şi/sau

din exerciţiile anterioare pentru acţiuni multianuale.

14. Fondul de rezervă bugetară este fondul prevăzut la partea de cheltuieli a bugetelor.

Cuantumul acestui fond se stabileşte odată cu elaborarea şi adoptarea bugetului respectiv, fiind

destinat finanţării unor acţiuni sau sarcini intervenite în cursul anului, precum şi înlăturării efectelor

unor calamităţi naturale.

15. Fondul de rulment este partea din excedentul anual bugetar definitiv al bugetului local,

care se constituie la nivelul fiecărei unităţi administrativ-teritoriale şi se utilizează potrivit

prevederilor prezentei legi.

35

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

16. Deschiderea de credite bugetare înseamnă aprobarea comunicată ordonatorului

principal de credite de către Trezoreria Statului din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, în limita

căreia se pot efectua repartizări de credite bugetare şi /sau efectua plăţi de casă.

17. Alocarea reprezintă autorizarea ordonatorilor de credite de a angaja şi/sau efectua plăţi

pe destinaţiile aprobate într-o perioadă, dată de limita creditelor bugetare deschise sau a creditelor

bugetare repartizate, după caz.

18. Alocaţiile bugetare reprezintă fluxurile financiare rezultate din fondurile publice

aprobate prin bugetul de stat, repartizate pe trimestre, destinate finanţării unor acţiuni sau obiective

precis stabilite prin legea bugetului.

19. Angajamentul bugetar reprezintă orice act prin care o autoritate publică competentă

potrivit legii, afectează fonduri publice unei anumite destinaţii, în limita creditelor bugetare

aprobate.

20. Angajamentul legal reprezintă orice act cu efecte juridice din care rezultă sau ar putea

rezulta o obligaţie pe seama fondurilor publice.

21.Creditele destinate unor acţiuni multianuale sunt sumele alocate unor programe,

proiecte, subproiecte, obiective şi alte asemenea, care se desfăşoară pe o perioadă mai mare de un

an şi determină credite de angajament şi credite bugetare.

22. Creditul de angajament este costul total al obligaţiilor juridice contractate, în timpul

exerciţiului bugetar şi în limitele aprobate, pentru acţiunile multianule.

23. Virarea de credite bugetare este diminuarea creditului bugetar de la o subdiviziune a

clasificaţiei bugetare care prezintă disponibilităţi de credite şi majorarea corespunzătoare a unei alte

subdiviziuni la care creditele sunt insuficiente, cu respectarea dispoziţiilor legale privind efectuarea

operaţiunilor respective.

24. Lichidarea cheltuielilor este faza în procesul de execuţie bugetară în care se verifică

existenţa angajamentelor, se determină sau se verifică realitatea şi suma datorată, se verifică

condiţiile de exigibilitate ale angajamentului.

36

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

25. Ordonanţarea cheltuielilor este faza în procesul execuţiei bugetare în care se confirmă

că livrările de bunuri şi serviciii au fost efectuate sau alte creanţe au fost verificate şi că plata poate

fi efectuată.

26. Plata cheltuielilor este actul final prin care instituţia publică achită obligaţiile sale faţă de terţi.

27. Execuţia de casă a bugetului reprezintă un complex de operaţiuni care se referă la

încasarea, păstrarea şi eliberarea de resurse financiare pentru efectuarea cheltuielilor publice. La

baza execuţiei de casă a bugetului stau următoarele principii: delimitarea atribuţiilor persoanelor

care dispun de utilizarea resurselor financiare de atribuţiile celor care execută încasarea acestora.

Unitatea de casă, potrivit căreia veniturile fiecărui buget sunt concentrate în întregime în cont, de

unde se eliberează resurse financiare pentru efectuarea cheltuielilor, fiind interzisă efectuarea de

plăţi direct din veniturile bugetare încasate. Execuţia bugetară mai este definită ca fiind activitatea

de încasare a veniturilor bugetare şi de efectuare a cheltuielilor aprobate prin buget.

28. Trezorerie - totalitatea operaţiunilor băneşti, financiare şi bugetare, efectuate de către

autorităţile executive, pentru mobilizarea mijloacelor băneşti necesare îndeplinirii sarcinilor şi

funcţiilor acestora.

29. Trezoreria Statului este o instituţie financiară prin intermediul căreia se derulează

constituirea şi utilizarea fondurilor publice sub un strict control fiscal şi financiar preventiv.

Gestionează datoria publică, inclusiv serviciul acesteia, efectuează plasamente financiare, atrage

disponibilităţi băneşti din economie în vederea acoperirii temporare a deficitelor bugetare şi

efectuează operaţiuni care ţin de intervenţia statului în economie.

30. Vărsământul reprezintă plata unei sume, efectuată de un agent economic sau de o

instituţie publică ori financiară, în vederea stingerii unei obligaţii legale către buget.

31. Veniturile bugetare sunt resursele băneşti care se cuvin componentelor bugetului

general consolidat din mijloace bugetare şi extrabugetare (o anumită cotă din soldul de la sfârşitul

anului în baza unor prevederi legale), formate din impozite, taxe, contribuţii şi alte vărsăminte.

32. Fondurile speciale sunt venituri publice constituite prin legi specifice, legi prin care se

stabilesc şi destinaţiile acestora.

37

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

33. Sumele defalcate reprezintă părţi din unele venituri ale bugetului de stat, care se alocă

unităţilor administrativ-teritoriale în vederea echilibrării bugetelor proprii ale acestora.

34. Donaţia reprezintă încasarea nerambursabilă, pentru care nu se datorează nimic în schimb.

35. Mijloacele de echilibrare reprezintă fluxuri financiare derulate dinspre bugetul de stat

sau bugetele ierarhice superioare spre bugetele locale sau bugetele ierarhic inferioare pentru

acoperirea diferenţei (deficitului) dintre veniturile proprii mai mici şi cheltuielile, mai mari,

prevăzute prin bugetele respective. La noi în ţară ele se manifestă sub forma cotelor defalcate sau

sumelor defalcate din impozitul pe venit şi taxa pe valoarea adăugată.

36. Co-finanţarea reprezintă finanţarea unui program, proiect, subproiect, obiectiv şi alte

asemenea, parţial prin credite bugetare, parţial prin finanţarea provenită din surse externe.

37. Transferurile sunt fluxuri financiare nerambursabile, care se creează, de obicei, prin

bugetul de stat, şi sunt destinate finanţării unor obiective şi acţiuni precis stabilite, cuprinse într-un

buget ierarhic inferior.

38. Cheltuielile bugetare sunt cheltuieli aprobate şi efectuate prin componentele bugetului

general consolidat, în limitele şi cu destinaţiile stabilite prin bugetele respective.

39. Plăţile de casă reprezintă operaţiunile de plăţi prin decontări fără numerar şi în numerar,

efectuate de către instituţiile publice prin conturile lor deschise la Trezoreria Statului sau prin

casieriile lor proprii, pentru plăţi de salarii, aprovizionări de bunuri materiale sau servicii de la terţe

persoane juridice sau fizice.

40. Plăţile nete de casă reprezintă diferenţa dintre plăţile de casă efectuate în contextul

punctului 39 şi eventualele operaţiuni de restituiri de fonduri care au diminuat cuantumul plăţilor

iniţiale. Operaţiunea se mai numeşte şi “reântregire de credite bugetare”, dacă restituirea de sume

priveşte finanţarea anului curent, iar dacă restituirea de sume (din vânzări de materiale etc.) priveşte

finanţarea anilor precedenţi, atunci acele restituiri se fac venit la bugetul din care s-au efectuat

plăţile iniţiale. În acest ultim caz nu mai are loc operaţiunea de “reântregire de credite bugetare”.

41. Excedentul bugetar este partea veniturilor bugetare care depăşeşte nivelul cheltuielile

bugetare într-un an bugetar anume.

38

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

42. Deficitul bugetar este partea cheltuielilor ce nu poate fi acoperită din veniturile proprii

bugetare pe anul respectiv.

43. Echilibrul bugetar reprezintă egalitatea dintre veniturile bugetare în cadrul unui

exerciţiu bugetar.

44. Buna gestiune financiară o constituie asigurarea legalităţii, regularităţii, economicităţii,

eficacităţii şi oportunităţii, în angajarea şi utilizarea fondurilor publice şi administrarea

patrimoniului public.

CAPITOLUL 5 – Precizări şi explicaţii suplimentare cu privire la

unele concepte de bază privind contabilitatea instituţiilor publice

39

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

Din punct de vedere conceptual creditul bugetar reprezintă limita maximă până la care se

poate efectua o plată de casă. Dicţionarul enciclopedic Român9 defineşte creditul bugetar ca fiind

“suma limită, aprobată prin bugetul de stat, până la care se poate efectua o anumită categorie de

cheltuieli din buget”. Legea Finanţelor Publice nu defineşte, într-un fel anume, noţiunea de credit

bugetar, dar Legea Finanţelor Publice Locale, art.1, pct.5, îi dă acestuia o definiţie, în înţelegerea

bugetelor locale, ca fiind “suma aprobată în bugetele locale, în bugetele instituţiilor şi serviciilor

publice de interes local şi în bugetele activităţilor finanţate integral din venituri extrabugetare,

reprezentând limita maximă până la care se pot angaja şi efectua cheltuieli”.

Deşi, noţiunea de “credit bugetar” ar trebui să aibă aceeaşi semnificaţie, importanţă şi

valoarea practică, atât pentru ordonatorii de credite finanţaţi din bugetul de stat, bugetul asigurărilor

sociale de stat, cât şi pentru cei finanţaţi din bugetele locale, acest lucru în fapt nu este aşa. Aceasta

deoarece, pentru instituţiile publice finanţate prin bugetul de stat şi bugetul asigurărilor sociale de

stat pentru ca o cheltuială să poată fi finanţată sunt suficiente creditele bugetare aprobate şi

deschise, pe câtă vreme pentru instituţiile publice finanţate prin bugetele locale, pe lângă creditele

bugetare aprobate sunt necesare şi lichidităţi efective în cont. Altfel spus, în cazul serviciilor publice

finanţate prin bugetele locale, în practică, se pot efectua cheltuieli chiar dacă nu există credite

bugetare, în condiţiile în care există lichidităţi băneşti.

De altfel, finanţarea instituţiilor publice locale funcţionează după aceeaşi regulă “de fier” ca

şi a instituţiilor finanţate din fondurile speciale sau a mijloacelor extrabugetare, care pot efectua

plăţi numai dacă au asigurate resurse financiare colectate în cont.

În consecinţă, pentru a efectua plăţi, ridicări de numerar din cont, ordonatoriilor de credite

finanţaţi din bugetul de stat şi bugetul asigurărilor sociale de stat le este suficient să aibă credite

bugetare aprobate şi deschise pe subdiviziunile clasificaţiei bugetare, pe câtă vreme, în cazul

bugetelor locale şi fondurilor din mijloace extrabugetare şi speciale trebuie să aibă asigurate şi

lichidităţi, respectiv disponibilităţi băneşti în cont.

De asemenea, atunci când, în cursul exerciţiului bugetar intervin acţiuni noi, sarcini

suplimentare, iar creditele la anumite subdiviziuni ale clasificaţiei bugetare nu sunt suficiente, iar la

altele există disponibilităţi, începând cu o anumită perioadă a anului se pot efectua virări de credite

bugetare. Virarea presupune o diminuare a creditelor bugetare la o anume categorie de cheltuieli,

unde s-au constatat disponibilităţi şi majorarea acestora la o altă subdiviziune a clasificaţiei

bugetare, unde acestea nu sunt insuficiente. Virările de credite sunt admise numai în anumite

condiţii şi numai pentru anumite categorii de cheltuieli, iar această metodă de a corecta bugetul

9 Dicţionarul Enciclopedic Român, vol.I, Ed. Politică, Bucureşti, 1962, pag.825

40

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

odată aprobat trebuie să reprezinte o excepţie şi nu o regulă, întrucât dacă solicitările de virări nu

sunt generate de motive obiective, denotă o programare defectuoasă a creditelor bugetare, urmare a

unei fundamentări necorespunzătoare a întregului buget.

Orice cheltuială din sume alocate de la buget se poate efectua de ordonatorul de credite

numai după ce documentele au fost în prealabil vizate de compartimentul financiar-contabil sau de

alte persoane împuternicite cu exercitarea controlului financiar preventiv.

Ordonatorii de credite, în baza creditelor bugetare deschise (principali) sau repartizate

(secundari şi terţiari), pentru a-şi achita drepturile de salarii, serviciile prestate, procurăriile de

materiale etc., sunt în drept se efectueze plăţi din cont sau să ridice numerar din cont pentru

achitarea acestora. Aceste operaţiuni de plăţi efectuate de instituţiile publice finanţate din fonduri

bugetare sau extrabugetare prin conturile lor deschise la Trezoreriile operative, poartă denumirea de

plăţi de casă.

Considerăm că noţiunea “plăţilor de casă” nu este suficient explicitată prin literatura de

specialitate în domeniu, deoarece nu se face o demarcaţie clară între noţiunea “plăţilor de casă” în

accepţiunea Trezoreriei Statului şi în cea a instituţiilor publice. Astfel, o eliberare de numerar de

către Trezoreria Statului pentru o instituţie publică, din punct de vedere al Trezoreriei reprezintă o

“plată de casă”, pe câtă vreme, până în acest moment, pentru instituţia publică în cauză nu se poate

vorbi încă de aşa ceva, deoarece numerarul ridicat este, deocamdată, în gestiunea instituţiei. Despre

o “plată de casă”, în accepţiunea instituţiei publice se va putea vorbi numai după ce acest numerar

a fost consumat prin plăţi de salarii sau plăţi pentru servicii, materiale etc.. Deci, există o diferenţă

în timp pentru cele două instituţii în ceea ce priveşte momentul în care instituţia publică în cauză a

înregistrat o “plată de casă”.

Astfel, toate ieşirile de disponibilităţi băneşti din cont, prin plăţi fără numerar sau cu

numerar reprezintă “plăţi de casă”, care determină un consum efectiv de resurse publice din

bugetul de stat şi bugetul asigurărilor sociale de stat, chiar dacă partea de cheltuieli a bugetului

instituţiei în cauză nu are o legătură directă cu partea de venituri, cu modul în care s-au constituit,

adunat aceste resurse, ca în cazul bugetelor locale, în cazul instituţiilor finanţate din bugetul de stat

şi bugetul asigurărilor sociale de stat în realitate are loc un consum efectiv de resurse. Acest consum

efectiv de resurse este sesizat mai bine la finalul exerciţiului bugetar, atunci când au loc

înregistrările de închidere a conturilor de cheltuieli şi venituri prin cele de excedent sau deficit la

nivelul Trezoreriei Centrale. Aici numai se “simte” la zi acest consum efectiv de resurse prin

compararea totalului de intrări de resurse cu totalul plăţilor efectuate din aceste resurse.

Sunt frecvente situaţii când, după ce s-a efectuat o “plată de casă”, se efectuează o încasare

din lichidarea unor debitori sau din vânzarea unor materiale, ipostază în care instituţia în cauză, fie

41

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

că îşi diminuează plăţile de casă efectuate, fie că le varsă pe acestea ca venit la bugetul de unde se

efectuase iniţial finanţarea achitării materialelor valorificate. În cazul instituţiilor publice finanţate

din fondurile speciale sau extrabugetare asemenea operaţiuni diminuează, pe de o parte, plăţile de

casă, dar în acelaşi timp determină şi o reântregire a disponibilităţilor în cont.

Plăţile de casă rezultate după asemenea operaţiuni sunt denumite plăţi nete de casă, adică

ceea ce a rămas definitiv decontat ca şi cheltuială sau posibilă cheltuială dintr-un buget în cadrul

exerciţiului financiar respectiv.

În desfăşurarea activităţii lor instituţiile publice evidenţiază în contabilitatea lor indicatorul

cheltuielilor efective. Această noţiune în contabilitatea instituţiilor publice este echivalentă cu

consumurile efective de materiale, combustibili, alimente, medicamente, plăţile pentru serviciile şi

lucrările executate, plata salariilor, burselor elevilor şi studenţilor etc.. Tot aici se evidenţiază şi

preţul de înregistrare al obiectelor de inventar de mică valoare sau scurtă durată a mijloacelor fixe,

care se trec pe cheltuieli la procurarea lor. Ca un specific al contabilităţii instituţiilor publice este

faptul că în contul cheltuielilor efective nu se reflectă consumul mijloacelor fixe treptat, prin

înregistrarea uzurii acestora, ci integral, la procurarea lor.

În consecinţă, prin înregistrarea pe cheltuieli apriori a costului obiectelor de inventar de

mică valoare şi scurtă durată şi neevidenţierii consumului mijloacelor fixe prin uzura acestora,

contul cheltuielilor efective ale instituţiilor publice nu reflectă corect efortul pe care-l face

societatea pentru finanţarea unei acţiuni sau unui indicator (elev, student etc.). Această inadvertenţă

capătă amploare pe măsură ce, urmare a progresului tehnic, instituţiile publice beneficiază de o

dotare tehnico-materială tot mai complexă şi valoroasă tehnic şi ca preţ, fapt ce determină ca

ruptura cu realitatea a cheltuielilor efective să fie şi mai mare. De aceea apreciem că mai corect ar fi

ca şi în cazul instituţiilor publice să se evidenţieze la cheltuieli efective numai consumul fondurilor

fixe, sub forma amortizărilor, iar în cazul obiectelor de inventar de mică valoare şi scurtă durată

evidenţierea pe costuri a acestora să se facă eşalonat, eventual 50% din contravaloarea acestora la

darea lor în folosinţă şi 50% la scoaterea lor din uz, aşa cum se mai practică această metodă în

economie.

Identitatea plăţilor de casă, nu cea a cheltuielilor efective, se realizează numai atunci când o

plată de casă reprezintă în acelaşi timp şi o cheltuială efectivă, cum ar fi de exemplu plata

prestărilor de servicii etc., şi există o diferenţă în timp, când “plata” precede “cheltuiala”; în cazul

aprovizionărilor cu materiale acestea nefiind date în consum, sau “cheltuiala” efectivă precede

“plata”, la înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor cu salariile, bursele, contribuţiile pentru

asigurările siciale de stat etc., plata efectivă a acestora efectuându-se în luna următoare.

Atunci când plăţile de casă sunt mai mari decât cheltuielile efective instituţia în cauză

înregistrează o sporire a stocurilor de materiale sau a posturilor de debitori, în timp ce, dacă

42

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

cheltuielile efective depăşesc plăţile de casă, acest lucru denotă o reducere a stocurilor sau o sporire

a unor posturi de creditori.

Menţionăm că, atât nivelul plăţilor de casă, cât şi cel al cheltuielilor efective nu pot depăşi

creditele bugetare aprobate atât pe total cât şi în structura clasificaţiei bugetare.

În activitatea instituţiilor bugetare sunt cazuri când cheltuielile efective nu se pot evidenţia

în momentul efectuării lor pe locuri de consum din motive care ţin de faptul că cheltuielile

respective privesc, în acelaşi timp, fonduri bugetare, mijloace extrabugetare, finanţări speciale sau

reprezintă servicii şi lucrări executate de furnizori pentru mai multe acţiuni sau obiective şi care po

fi precizate corect pe destinaţii numai la sfârşitul lunii sau trimestrului, pe baza unor investigaţii

suplimentare. Aceste categorii de cheltuieli în cursul perioadei, lunii, trimestrului se evidenţiază la

un cont “Cheltuieli de repartizat”, prin creditul contului “Furnizori” sau a unui “Cont de

materiale”, urmând ca la sfârşitul perioadei cheltuielile respective să fie reflectate în contul

“Chltuielilor efective” căruia îi aparţin.

CAPITOLUL 6 – Noţiuni

Elemente fundamentale – definiţii – din cadrul Managementului financiar

1. Managementul este o ştiinţă şi artă

43

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

2. Ca ştiinţă, managementul studiază procesele de management şi relaţiile de management.

3. Funcţiile managementului sunt:

a. previziunea

b. organizarea

c. coordonarea

d. antrenarea

e. control - evaluarea

4. Previziunea constă în stabilirea obiectivelor organizaţiei şi ale subdiviziunilor

organizatorice ale acesteia.

5. Rezultatele exercitării previziunii sunt strategiile şi politicile globale şi parţiale.

6. Organizarea, ca funcţie a managementului şi activitate distinctă, presupune delimitarea şi

dimensionarea componentelor procesuale ( funcţiuni, activităţi, atribuţii, sarcini ) şi structurale.

7. Coordonarea constă în armonizarea deciziilor şi acţiunilor personalului din subordine,

pentru a se asigura realizarea obiectivelor.

8. Comunicarea şi motivarea reprezintă suportul funcţiilor de coordonare şi antrenare.

9. Antrenarea presupune adoptarea de decizii prin care se determină participarea

personalului la stabilirea şi realizarea obiectivelor, luând în considerare factorii ce-l motivează.

10. Motivarea, ca suport al antrenării, trebuie să fie complexă, diferenţiată şi graduală.

11. Componentele (subsistemele) sistemului de management sunt subsistemele metodologic,

decizional, informaţional, organizatoric.

12. Rezultatele exercitării proceselor de management sunt deciziile de management.

44

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

13. Complexitatea motivării este „Îmbinarea recompenselor / sancţiunilor materiale cu cele

moral-spirituale” - reprezintă conţinutul unei cerinţe impuse motivării.

14. Competenţa managerială propriu-zisă implică posedarea de către manageri a unor

cunoştinţe, calităţi şi aptitudini, precum capacitatea de a conduce, dorinţa de a conduce.

15. Stilul participativ de management se caracterizează printre altele, prin folosirea pe scară

largă a delegării şi consultării subordonaţilor.

16. Utilizarea timpului de lucru de către manageri înregistrează mai multe deficienţe.

Exprimă aspecte ale structurii necorespunzătoare a utilizării timpului de lucru ponderea redusă a

timpului afectat muncii de concepţie, de perspectivă.

17. Managerul este:

- orice persoană care, în virtutea sarcinilor, competenţelor şi responsabilităţilor circumscrise

postului ocupat, adoptă decizii prin care influenţează deciziile şi acţiunile altor persoane.

18. Îmbunătăţirea raporturilor cu subordonaţii, utilizarea eficace a secretariatului, folosirea

colaboratorilor moderni sunt unele din modalităţile majore de eficientizare a muncii manageriale.

19. Prin îmbunătăţirea controlului şi maximizarea motivării acestora se îmbunătăţesc

raporturile cu subordonaţii.

20. Metode de programare şi organizare a muncii managerului sunt:

- programul şi graficul de activitate

- agenda

- dosarul cu probleme complexe

21. „Funcţia de legătură şi filtru pentru solicitările de contacte directe, convorbiri telefonice

etc.” este o funcţie a secretariatului conducerii.

22. Reprezintă funcţii ale secretariatului managementului funcţia de participare la diverse

reuniuni, în calitate de reprezentant al managerului.

45

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

23. Colaboratorii moderni ai managerului sunt:

asistenţii manageriali,

consultanţii manageriali

24. Caracteristicile de sistem la o firmă sunt sistemul socio-economic, sistemul tehnico-

material, sistemul deschis

25. Deosebirea dintre o firmă naţională şi una internaţională este dată, în principal, de

apartenenţa statală

26. Constituie argumente în favoarea schimbării manageriale la nivel de firmă lipsa unui

sistem categorial de obiective care să vizeze firma şi componentele sale procesuale şi structurale;

multiplicarea şi diversificarea influenţelor exercitate de mediul ambiant, naţional şi internaţional

27. Cea mai complexă modalitate de schimbare managerială este reproiectarea managerială

28. Metodologia de reproiectare managerială cuprinde mai multe etape;

 

managementul strategic (fundamentarea, elaborarea şi aplicarea strategiilor)

reproiectarea propriu-zisă s sistemului de management (metodologică, decizională,

informaţională, organizatorică)

operaţionalizarea noului sistem de management şi evaluarea eficienţei acestuia

29. Etapa de reproiectare propriu-zisă a managementului firmei începe cu subsistemul

metodologic şi continuă cu subsistemele organizatoric, decizional, informaţional

30. Strategia firmei cuprinde misiunea firmei, obiectivele şi modalităţile de realizare

(opţiuni strategice)

31. Reproiectarea managerială se recomandă firmelor aflate în declin economico-financiar

şi managerial şi firmelor care „merg” bine, dar la orizont se întrevăd „nori negri” ce pot influenţa

situaţia lor economică şi managerială.

46

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

32. Strategiile de redresare, consolidare şi dezvoltare se delimitează după criteriul dinamica

obiectivelor

33. Care din elementele prezentate mai jos sunt caracteristici ale strategiilor de redresare

sunt următoarele elemente :

- urmează unei perioade de declin economic şi managerial, pun accent pe aspectele

cantitative şi urmăresc obiective apropiate ca nivel de rezultatele obţinute într-o perioadă anterioară,

dar nu imediat precedentă

34. Strategiile de restructurare şi de reproiectare managerială se delimitează după criteriul :

- natura obiectivelor şi a principalelor opţiuni strategice

35. Metodologia managementului strategic cuprinde mai multe etape :

- fundamentarea strategiei

- elaborarea strategiei

- implementarea (aplicarea) strategiei

36. În categoria fundamentelor strategiei se înscriu studiile de diagnosticare şi de marketing,

studiile ecologice

37. Studiul de diagnosticare se concretizează, în principal, în depistarea cauzală a

principalelor puncte forte şi slabe

38. Realizarea unui studiu de diagnosticare parcurge mai multe etape şi faze:

- documentarea preliminară

- pregătirea diagnosticării

- analiza viabilităţii economice şi manageriale

- evidenţierea cauzală a punctelor forte şi slabe

- determinarea potenţialului de viabilitate

- formularea de recomandări

47

CURS – Management financiar – Contabilitatea instituţiilor bugetare – anul III – I.D.

39. Analiza SWOT valorifică punctele forte şi punctele slabe, oportunităţile şi

vulnerabilităţile

40. În categoria premiselor strategiei se înscriu luarea în considerare a fazei ciclului de viaţă

în care se află firma; luarea în considerare a principalilor stakeholders

41. Asigurarea transferului internaţional de know-how managerial este o premisă strategică

48